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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11202934 #
Numero do processo: 10880.960910/2015-23
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 26 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Jan 29 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011 DIREITO CREDITÓRIO. NÃO COMPROVADO. Deve ser negado o direito creditório se o contribuinte não lograr provar com documentos idôneos a retenção na fonte ou quando não demonstrar que a receita sobre a qual incidiu o IRRF foi oferecida à tributação.
Numero da decisão: 1302-007.645
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade suscitada, e, no mérito, em negar provimento ao recursos voluntário. . Assinado Digitalmente Alberto Pinto Souza Junior – Relator Assinado Digitalmente Sérgio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Miriam Costa Faccin, Marcelo Izaguirre da Silva, Natalia Uchoa Brandão, Henrique Nimer Chamas, Sérgio Magalhães Lima e Alberto Pinto Souza Junior.
Nome do relator: ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR
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ACUCAR E ALCOOL INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011 DIREITO CREDITÓRIO. NÃO COMPROVADO. Deve ser negado o direito creditório se o contribuinte não lograr provar com documentos idôneos a retenção na fonte ou quando não demonstrar que a receita sobre a qual incidiu o IRRF foi oferecida à tributação. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade suscitada, e, no mérito, em negar provimento ao recursos voluntário. . Assinado Digitalmente Alberto Pinto Souza Junior – Relator Assinado Digitalmente Sérgio Magalhães Lima – Presidente Fl. 505DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.645 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.960910/2015-23 2 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Miriam Costa Faccin, Marcelo Izaguirre da Silva, Natalia Uchoa Brandão, Henrique Nimer Chamas, Sérgio Magalhães Lima e Alberto Pinto Souza Junior. RELATÓRIO O presente processo tem, por objeto, o Per/DCOMP a fls. 311, sendo que o Despacho Decisório a fls. 315 homologou parcialmente as compensações declaradas pelas seguintes razões: “2-IDENTIFICADOR DO PER/DCOMP (...) Analisadas as informações prestadas no documento acima identificado e considerando que a soma das parcelas de composição do crédito informadas no PER/DCOMP deve ser suficiente para comprovar a quitação do imposto devido e a apuração do saldo negativo, verificou-se: PARCELAS DE COMPOSIÇÃO DO CRÉDITO INFORMADAS NO PER/DCOMP Valor original do saldo negativo informado no PER/DCOMP com demonstrativo de crédito: R$ 2.839.957,61 Valor na DIPJ: R$ 2.839.976,20 Somatório das parcelas de composição do crédito na DIPJ: R$ 2.839.976,20 IRPJ devido: R$ 0,00 Valor do saldo negativo disponível= (Parcelas confirmadas limitado ao somatório das parcelas na DIPJ) - (IRPJ devido) limitado ao menor valor entre saldo negativo DIPJ e PER/DCOMP, observado que quando este cálculo resultar negativo, o valor será zero. Valor do saldo negativo disponível: R$ 1.300.247,89 Informações complementares da análise do crédito estão disponíveis na página internet da Receita Federal, e integram este despacho. Fl. 506DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.645 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.960910/2015-23 3 O crédito reconhecido foi insuficiente para compensar integralmente os débitos informados pelo sujeito passivo, resultando em HOMOLOGAÇÃO PARCIAL e NÃO HOMOLOGAÇÃO das compensações declaradas e inexistência de valor a ser restituído/ressarcido para os PER/DCOMP listados no endereço eletrônico indicado abaixo. Valor devedor consolidado, correspondente aos débitos indevidamente compensados, para pagamento até 29/01/2016. .....................................................................................................................”. A contribuinte, UBJ, apresentou a manifestação de inconformidade a fls. 41 e segs. e a 10ª TURMA DA DRJ06 proferiu o Acórdão n. 106-006.552 de 07/12/2020 (a fls. 346 e segs.), o qual foi assim fundamentado: “A manifestação de inconformidade apresentada em 05/02/2016 é tempestiva, atendendo os requisitos de admissibilidade previstos no Decreto 70.235/72, que regula o processo administrativo fiscal (PAF), considerada a ciência do Despacho Decisório em 13/01/2016. Os motivos da não homologação decorrem da não confirmação de retenções na fonte de IRRF, e a não confirmação de antecipações a título de estimativas mensais de IRPJ cuja compensação não foi confirmada. Preliminar de nulidade (...) A própria Manifestação de Inconformidade apresentada pelo contribuinte revela pleno conhecimento das infrações identificadas, contra as quais apresentou ampla contestação, não havendo que se falar em cerceamento de defesa. A propósito, o contraditório e ampla defesa são respeitados justamente quando ao contribuinte é oportunizado contraditar o ato administrativo, não havendo propósito na Lei indicando que essa oitiva prévia seja necessariamente efetuada antes do próprio ato, mormente quando a administração já dispõe de todas as informações necessárias à análise das Declarações de Compensação apresentadas. Afastam-se, portanto, as nulidades arguidas pelo manifestante. Mérito Análise das retenções na fonte A existência de crédito líquido e certo é requisito legal para a concessão da compensação (CTN, art. 170). Pelo princípio da indisponibilidade do interesse público e pela vinculação da função pública, é inadmissível que a RFB aceite a extinção do tributo por compensação com crédito que não seja comprovadamente certo nem possa ser quantificado. (...) Aponta o manifestante que as retenções não confirmadas decorrem de rendimentos e respectivas retenções sofridas por pessoas jurídicas incorporadas pela USINA BOM JESUS S/A, sendo que tais rendimentos e retenções foram por ele declarados em sua DIPJ. As três retenções não confirmadas e decorrentes de rendimentos de aplicação financeiras foram imputadas à incorporada Rio das Pedras Participações S/A – CNPJ 09.012.684/0001-16, enquanto o rendimento decorrente de levantamento de depósito judicial e respectiva retenção foram imputados à incorporada IPAUSSÚ INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA, CNPJ 48.519.912/0001-09. Fl. 507DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.645 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.960910/2015-23 4 Vejamos, inicialmente, as operações de sucessão entre as referidas empresas, a fim de constatar que no ano calendário 2011 as receitas e retenções das supostas incorporadas devam ser, de fato, consolidadas nas receitas e retenções da incorporadora, ora manifestante. (...) Vejamos que o contribuinte também junta Documentação probatória das retenções das incorporadas, que corroboram as informações já prestadas pelas fontes pagadoras em DIRF. Observa-se que as retenções da incorporada Rio das Pedras Participações S/A – CNPJ 09.012.684/0001-16 foram todas confirmadas pela documentação juntada e corroborada pelas informações em DIRF. Contudo, a retenção supostamente sofrida pela incorporada IPAUSSÚ INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA, CNPJ 48.519.912/0001-09 não foi confirmada seja pela documentação acostada, seja pelas informações em DIRF. Segue resumo das comprovações e confirmações acima descritas: No que tange à retenção sofrida pela incorporada IPAUSSÚ Ltda, a documentação juntada refere-se apenas a um resgate de depósito judicial, comprovante de agendamento de TED, quando a legislação exige o Comprovante de Rendimentos e Retenção como documento hábil e suficiente a legitimar o aproveitamento da retenção na composição do ajuste do IRPJ. Reitera-se que tal informação sequer consta em DIRF transmitida pela fonte pagadora. (...) Contudo, a despeito daquele dispositivo, há relativização na doutrina e jurisprudência quanto a possibilidades diversas desta comprovação, desde que robustas o bastante para comprová-las. Esta possibilidade de comprovar as retenções de imposto de renda na fonte por forma diversa do comprovante de rendimentos emitido pela fonte pagadora foi inclusive objeto de súmula do CARF, que assim define: Súmula CARF nº 143: A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos. Embora tal entendimento não seja vinculante, é de se reconhecer que a ausência do comprovante de rendimentos não pode impedir o exercício do direito de dedução no imposto devido da retenção sofrida, desde que o contribuinte prove por outros meios, de forma inequívoca, que sofreu a retenção no período pleiteado. Contudo, neste contexto, entendo que os documentos acostados não são o suficiente para relativizar a ausência do Informe de rendimentos emitido pela fonte pagadora, mormente quando não corroborado pela informação da fonte pagadora em DIRF. Tratam-se apenas de comprovantes de agendamento de TED, a serem resgatados em data prevista, porém sem identificar a natureza das receitas e sem comprovar, efetivamente, a “realização” das mesmas e das respectivas retenções, restando não comprovada aquela antecipação (IRRF) de R$ 220.671,42 a ser deduzida na apuração anual do IRPJ ano calendário 2011: (...) Outra questão de relevo a observar na dedução de retenções sofridas pelas pessoas jurídicas, além da necessária comprovação documental acima, refere-se a dedutibilidade apenas das retenções decorrentes de receitas que foram levadas à tributação pelo contribuinte, conforme disposto na Lei nº 9.430/96: Fl. 508DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.645 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.960910/2015-23 5 (...) Apenas por argumentar, a retenção supostamente sofrida pela incorporada IPAUSSÚ INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA, CNPJ 48.519.912/0001-09, no valor de R$ 220.671,42, não comprovada pelo exame documental, tampouco pelas DIRF apresentadas, também não seria validada neste critério. Como o documento juntado não identifica sequer a natureza da receita auferida, não há como atestar pelo exame da DIPJ do reclamante se tal rendimento foi oferecido à tributação, o que demandaria novos elementos probatórios a serem juntados pelo contribuinte. Conclui-se, portanto, como comprovadas as retenções de IRRF no importe de R$ 569.543,82 como parcelas de composição do Saldo negativo do exercício 2012. Análise da estimativa compensada e não confirmada As demais parcelas de composição do direito creditório que não foram confirmadas no Despacho Decisório referem-se a estimativas de Janeiro de 2011 cuja Declaração de compensação onde declaradas não foi homologada: (...) Observa-se que a parcela de estimativa de Janeiro de 2011 no valor de R$ 319.224,85 está controlada na DCOMP cujo processo de crédito tem protocolo nº 10880.932526/2015-31, que nesta mesma data de 07/12/2020, teve a Manifestação de Inconformidade considerada procedente pelo Acórdão 106-006.616, homologando as compensações ali tratadas até o limite do direito creditório reconhecido. (...) Por sua vez, observa-se que a parcela de estimativa de Janeiro de 2011 no valor de R$ 430.288,22 está controlada na DCOMP cujo processo de crédito tem protocolo nº 10880.955203/2015-15, que nesta mesma data de 07/12/2020, teve a Manifestação de Inconformidade considerada procedente pelo Acórdão 106-006.551, homologando as compensações ali tratadas até o limite do direito creditório reconhecido. Apenas por argumentar, registre-se que as estimativas cuja compensação não foi homologada, mesmo numa hipótese em que subsistisse a pendência do julgamento da Manifestação de Inconformidade, poderiam legitimamente compor a formação do ajuste do IRPJ do período de apuração. Aquela condição suspensiva não desnatura o aproveitamento das estimativas na formação do saldo negativo do exercício, conforme entendimento recentemente sedimentado pela administração tributária. É como dispõe o Parecer Normativo COSIT/RFB nº 02, de 03 de Dezembro de 2018, publicado no Diário Oficial da União em 04/12/2018, que passou a refletir o entendimento vinculante da administração tributária sobre o tema: (...) Reforma do Despacho Decisório CONCLUSÃO Em face do exposto, voto por julgar PROCEDENTE EM PARTE a manifestação de inconformidade apresentada para: . Fl. 509DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.645 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.960910/2015-23 6 RECONHECER PARCIALMENTE o direito creditório reclamado a título de Saldo negativo de IRPJ do ano calendário 2011 no valor de R$ 1.319.056,89, HOMOLOGAR a compensação até o limite do direito creditório reconhecido. RESTITUIR ao contribuinte eventual saldo do crédito reconhecido que exceder as compensações homologadas.”. A UBJ tomou ciência do Acórdão n. 106-006.552 em e 25/05/2021 (termo a fls. 366) e interpôs o recurso voluntário (a fls. 371 e segs.) em 23/06/2021 (Termo a fls. 369), cujos argumentos de defesa são, em apertada síntese, os seguintes: “(...) Desta forma, não foram acolhidos apenas as retenções em nome de IPAUSSÚ INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA – CNPJ nº 48.519.912/0001-09, no valor de R$ 220.671,42: (...) Não há dúvida do cabimento do presente recurso voluntário a fim de reformar parcialmente a decisão recorrida, para o reconhecimento de todo o crédito da recorrente. Ademais, o recurso voluntário é tempestivo, pois interposto no prazo de 30 dias (intimação em 25/05/2021). II. REFORMA DA R. DECISÃO. II. a. A nulidade do despacho decisório. A necessidade de efetiva motivação. (...) Possível notar com clareza meridiana que, além de inexistir fundamentação fática no despacho decisório, tendo somente citado 03 (três) artigos de lei, estes não têm qualquer relação (congruência, adequação e pertinência) com as razões encontradas nas informações complementares para a restrição do direito do contribuinte (glosa da compensação). Nas informações complementares nada consta de justificativas para glosar os créditos, especialmente, a razão e composição dos valores que levaram à referida conclusão. (...) Em tais condições, forçoso o entendimento no sentido de que não houve no presente caso fundamentação fática e jurídica explícita, clara e congruente, em respeito ao princípio da motivação, levando à nulidade do ato administrativo, especificamente, o despacho decisório que glosou parte dos créditos tributários da recorrente. II. b. Nulidade. Cerceamento. Devido processo legal. (...) Em tais condições, é possível verificar a existência de cerceamento de defesa com violação ao devido processo legal, uma vez que a glosa de compensação não descreve claramente as razões fáticas e jurídicas da exigência de suposta diferença de tributo de, a fim de permitir verdadeiramente a defesa dos créditos glosados. II. c. Existência de saldo negativo de IRPJ. Comprovação das retenções (...) A DRJ acolheu a documentação apresentada pela recorrente, remanescendo apenas as retenções em nome de IPAUSSÚ INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA – CNPJ nº 48.519.912/0001-09, no valor de R$ 220.671,42: (...) Conforme demonstrado acima, a única razão colocada no despacho decisório para a glosa realizada seria a ausência da demonstração dos valores retidos em fonte: Fl. 510DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.645 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.960910/2015-23 7 (...) No que tange ao montante de R$ 220.671,42, os valores relativos à retenção na fonte de IRPJ decorrem do levantamento de valores de depósitos judiciais em favor da empresa IPAUSSU INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA (CNPJ N. 48.519.812/0001-08), adquirida por incorporação pela Indústria Açucareira São Francisco em 20/12/1999, esta, por sua vez, incorpora a Usina Bom Jesus S/A Açúcar e Álcool, adotando sua denominação, e, por fim, há a incorporação – em 30/04/2019 – da Usina Bom Jesus S/A Açúcar e Álcool pela Aguassanta. (...) No caso, nunca é demais lembrar que a Recorrente sucedeu a empresa IPAUSSU, titular originária do precatório, transferindo todos os direitos e obrigações a incorporadora, como é o caso da utilização, em seus demonstrativos, do valor do imposto sobre a renda retido na fonte, COM A CORRETA CONTABILIZAÇÃO E DEMONSTRAÇÃO DOS VALORES LANÇADOS – ANEXADOS AOS AUTOS. De outro lado, houve a incorporação da pessoa jurídica IPAUSSU EM 1999, sendo que, a declaração apresentada pela Recorrente, incorporadora, contempla todos os direitos e deveres da empresa incorporada e, nesse sentido, não é preciso muito esforço intelectivo para se verificar, pelas informações colacionadas aos autos, que a apuração se deu NO ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO DE 2009, QUANDO EFETUADO O LEVANTAMENTO DOS DEPÓSITOS JUDICIAIS, APÓS A INCORPORAÇÃO EM 2010. (...) Deste modo, o saldo negativo da recorrente foi devidamente comprovado, inclusive das retenções efetuadas. O sistema eletrônico da Receita Federal do Brasil não validou as informações diante de meros erros formais, que poderiam ter sido esclarecidos em uma fiscalização. Diante do exposto, bem como do flagrante equívoco, requer a revisão do DESPACHO DECISÓRIO, para homologar a PER/DCOMP e reforma da r. decisão recorrida. II. d. Dos Juros Selic Aplicados (...) Os juros são devidos à razão de 1% (um por cento) ao mês, nos termos do artigo 161, § 1º, do Código Tributário Nacional, sendo de total improcedência o lançamento realizado. [sic] (...) II. e. Da multa. Por outra banda, a multa aplicada ofende aos princípios da razoabilidade ou proporcionalidade (art. 5º, inciso LIV) e da proibição do confisco (art. 150, inciso IV), previstos na Constituição Federal. [sic] (...) Portanto, forçoso o cancelamento da multa imposta. No entanto, “ad argumentandum tantum”, tendo em vista seu caráter confiscatório, esta deve ser reduzida, retificando-se o auto de infração lavrado. II. f. Da não incidência de juros sobre a multa [sic] (...) III. CONCLUSÃO. PEDIDO Em tais condições, é possível concluir no sentido de que a glosa de compensação é nula ou mesmo improcedente. POSTO ISSO, a recorrente requer seja julgado procedente o presente Recurso a fim de reformar a decisão da DRJ e reconhecer Fl. 511DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.645 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.960910/2015-23 8 a nulidade ou a total improcedência da glosa de compensação, conforme razões aduzidas, como medida de constitucionalidade, legalidade e justiça.” [sic] .” É o Relatório. VOTO Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior O recurso voluntário atende aos pressupostos de admissibilidade, razão pela qual dele tomo conhecimento. A recorrente alega que o despacho decisório não apresenta fundamentação fática e jurídica explícita, clara e congruente, em respeito ao princípio da motivação, o que leva à sua nulidade por cerceamento do seu direito de defesa. Essa questão já foi bem enfrentada pela decisão de piso, quando assim se manifestou: “O exame do Despacho Decisório revela que a motivação é clara, explícita e congruente conforme exigência legal: o reconhecimento parcial do Saldo negativo de IRPJ do ano calendário 2011 decorre da não confirmação de retenções na fonte apontadas pelo contribuinte, bem como pela não homologação das compensações onde declarada parte da estimativa de Janeiro de 2011. A própria Manifestação de Inconformidade apresentada pelo contribuinte revela pleno conhecimento das infrações identificadas, contra as quais apresentou ampla contestação, não havendo que se falar em cerceamento de defesa. A propósito, o contraditório e ampla defesa são respeitados justamente quando ao contribuinte é oportunizado contraditar o ato administrativo, não havendo propósito na Lei indicando que essa oitiva prévia seja necessariamente efetuada antes do próprio ato, mormente quando a administração já dispõe de todas as informações necessárias à análise das Declarações de Compensação apresentadas.”. Por sua vez, no que tange a decisão de piso, sua fundamentação é clara, ao negar o reconhecimento de parte do crédito pleiteado, se não vejamos o seguinte excerto: No que tange à retenção sofrida pela incorporada IPAUSSÚ Ltda, a documentação juntada refere-se apenas a um resgate de depósito judicial, comprovante de agendamento de TED, quando a legislação exige o Comprovante de Rendimentos Fl. 512DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.645 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.960910/2015-23 9 e Retenção como documento hábil e suficiente a legitimar o aproveitamento da retenção na composição do ajuste do IRPJ. Reitera-se que tal informação sequer consta em DIRF transmitida pela fonte pagadora. (...) Contudo, a despeito daquele dispositivo, há relativização na doutrina e jurisprudência quanto a possibilidades diversas desta comprovação, desde que robustas o bastante para comprová-las. Esta possibilidade de comprovar as retenções de imposto de renda na fonte por forma diversa do comprovante de rendimentos emitido pela fonte pagadora foi inclusive objeto de súmula do CARF, que assim define: Súmula CARF nº 143: A prova do imposto de renda retido na fonte deduzido pelo beneficiário na apuração do imposto de renda devido não se faz exclusivamente por meio do comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos. Embora tal entendimento não seja vinculante, é de se reconhecer que a ausência do comprovante de rendimentos não pode impedir o exercício do direito de dedução no imposto devido da retenção sofrida, desde que o contribuinte prove por outros meios, de forma inequívoca, que sofreu a retenção no período pleiteado. Contudo, neste contexto, entendo que os documentos acostados não são o suficiente para relativizar a ausência do Informe de rendimentos emitido pela fonte pagadora, mormente quando não corroborado pela informação da fonte pagadora em DIRF. Tratam-se apenas de comprovantes de agendamento de TED, a serem resgatados em data prevista, porém sem identificar a natureza das receitas e sem comprovar, efetivamente, a “realização” das mesmas e das respectivas retenções, restando não comprovada aquela antecipação (IRRF) de R$ 220.671,42 a ser deduzida na apuração anual do IRPJ ano calendário 2011: (...) Outra questão de relevo a observar na dedução de retenções sofridas pelas pessoas jurídicas, além da necessária comprovação documental acima, refere-se a dedutibilidade apenas das retenções decorrentes de receitas que foram levadas à tributação pelo contribuinte, conforme disposto na Lei nº 9.430/96: (...) Apenas por argumentar, a retenção supostamente sofrida pela incorporada IPAUSSÚ INDÚSTRIA E COMÉRCIO LTDA, CNPJ 48.519.912/0001-09, no valor de R$ 220.671,42, não comprovada pelo exame documental, tampouco pelas DIRF apresentadas, também não seria validada neste critério. Como o documento juntado não identifica sequer a natureza da receita auferida, não há como atestar pelo exame da DIPJ do reclamante se tal rendimento foi oferecido à tributação, o que demandaria novos elementos probatórios a serem juntados pelo contribuinte. Ou seja, a fundamentação é clara, pois foi negado o reconhecimento do crédito no valor de R$ 220.671,42, pelas seguintes razões: a) não foi apresentado o Comprovante de Rendimentos e Retenção; b) os documentos apresentados não são o suficiente para relativizar a ausência do Informe de rendimentos emitido pela fonte pagadora; Fl. 513DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.645 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.960910/2015-23 10 c) o documento juntado não identifica sequer a natureza da receita auferida, não há como atestar pelo exame da DIPJ do reclamante se tal rendimento foi oferecido à tributação. Com o recurso voluntário, a recorrente não apresentou qualquer outro documento, além daqueles já examinados pela DRJ, nem muito menos fez qualquer prova de que a receita sobre a qual teria ocorrido a retenção na fonte foi, por ela, oferecida à tributação. A recorrente informa que os resgastes de depósitos judiciais apresentados por ela são comprovantes de retenção emitidos pela fonte pagadora. Ora, os resgastes de depósito judiciais apresentados (a fls. 498 a 500), emitidos pelo Banco do Brasil, poderiam até ensejar uma diligência para confirmar suas autenticidades, mas, no caso em tela, isso não seria suficiente para reconhecer o crédito pleiteado, pois a recorrente não apresentou qualquer prova de que as receitas teriam sido oferecidas à tributação, o que não seria difícil, já que poderia fazê-lo com a sua escrita contábil. Por último, saliente-se que a recorrente apresenta alguns argumentos de defesa totalmente impertinentes, quais sejam: multa aplicada ofende a razoabilidade; os juros Selic tem limite máximo de 1% e não podem incidir sobre a multa. Ora, estes autos tratam apenas do PER/Dcomp em julgamento, razão pela qual não conheço de tais argumentos por serem impertinentes. Vale salientar que está em apenso a estes autos o PAF n. 11080.733163/2018-83, cujo objeto era a Notificação de Lançamento que fora expedida para a cobrança da multa incidentes sobre os débitos não compensados em razão do provimento parcial dado pelo despacho decisório. Ocorre que com um novo provimento parcial dado pela decisão recorrida, ora, em julgamento, o novo crédito fora suficiente para compensar todos os débitos declarados, razão pela qual o contribuinte fora exonerado da multa, conforme decidido no Acórdão 106- 006.556 - 10ª TURMA DA DRJ06, nos autos do processo em apenso (PAF n. 11080.733163/2018- 83). Em face do exposto, voto por rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, por negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Alberto Pinto Souza Junior Fl. 514DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10680.924140/2018-54
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Dec 16 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Jan 29 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015 INSUMO. CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. STJ, RESP 1.221.170/PR. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando­se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR).
Numero da decisão: 3202-003.117
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: JUCILEIA DE SOUZA LIMA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015 INSUMO. CONCEITO. REGIME NÃO CUMULATIVO. STJ, RESP 1.221.170/PR. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando­se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial no 1.221.170/PR). ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima – Relatora Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Aline Cardoso de Faria, Juciléia de Souza Lima (Relatora) e Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). Fl. 452DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.117 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10680.924140/2018-54 2 RELATÓRIO Trata-se Recurso Voluntário contra indeferimento de despacho decisório eletrônico (fl. 241) proferido pela DRF Belo Horizonte/MG, em 04/07/2019, que reconheceu parcialmente o crédito da Cofins não cumulativa vinculado ao mercado externo, referente ao primeiro trimestre de 2015, pleiteado no PER nº 42601.32964.211215.1.5.19-5848, no valor de R$ 3.713.757,13, bem como homologou parcialmente as compensações declaradas na Dcomp nº 09474.23839.290116.1.3.19-3418, vinculada ao PER. No Relatório, esclarece a fiscalização que a contribuinte, cujo objeto social é a exploração, pesquisa, lavra, beneficiamento, industrialização, comércio, exportação, importação, transporte e embarque de ouro e seus subprodutos e de outros minérios e metais preciosos, bem como o exercício de atividades correlatas ao objeto social, apresentou pedidos de ressarcimento e declarações de compensação, relativos à contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins ligados à exportação de janeiro de 2014 a dezembro de 2015. Assentou a fiscalização que da análise dos documentos apresentados, da contabilidade societária, da escrituração fiscal e dos esclarecimentos prestados pela contribuinte foram identificadas, no período analisado, situações que ensejaram a glosa de créditos, a seguir descritas: (i) FERRAMENTAS; (ii) LOCAÇÃO DE VEÍCULOS AUTOMOTORES; (iii) OCORRÊNCIAS ESCRITURADAS NO REGISTRO F100 E F130; e (iv) CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. Cientificada, a Recorrente apresentou defesa administrativa, a qual foi julgada parcialmente procedente, pela 3ª Turma da Delegacia Regional de Julgamento 09, para deferir parcialmente o PER e a homologação parcial das compensações declaradas na Dcomp até o limite do crédito adicional reconhecido, através do acórdão 109-002.846, assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL- COFINS Período de apuração: 01/01/2015 a 31/03/2015 PEDIDO DE PERÍCIA. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO. Fl. 453DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.117 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10680.924140/2018-54 3 Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à adequada solução da lide, indefere-se, por prescindível, o pedido de diligência ou perícia. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. Conforme estabelecido no Parecer Normativo Cosit RFB n° 5, de 2018, que produz efeitos vinculantes no âmbito da RFB, o conceito de insumos deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços realizados pela pessoa jurídica. ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA. O critério da essencialidade, nos termos do Parecer Normativo Cosit RFB n° 5/2018, requer que o bem ou serviço creditado constitua elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pela contribuinte; já o critério da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção do sujeito passivo. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FERRAMENTAS. ITENS CONSUMIDOS NO FUNCIONAMENTO DE FERRAMENTAS. IMPOSSIBILIDADE. Conforme a tese acordada pelo STJ e nos termos do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05, de 2018, as ferramentas e os itens consumidos no funcionamento das ferramentas não se amoldam ao conceito de insumo não podendo gerar créditos não cumulativos. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. DESPESAS COM LOCAÇÃO DE VEÍCULOS. IMPOSSIBILIDADE. A legislação de regência da não cumulatividade prevê o direito ao crédito de despesas com aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa, não compreendendo as despesas com aluguel de veículos. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. FRETE E SEGURO. IMPORTAÇÃO. ATIVO IMOBILIZADO. IMPOSSIBILIDADE. No regime de apuração não cumulativa não há previsão legal para a apropriação de créditos relativos às despesas de seguro e frete de bens importados adquiridos para o ativo imobilizado do ponto de fronteira, porto ou aeroporto alfandegado até o estabelecimento da pessoa jurídica em território nacional. Fl. 454DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.117 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10680.924140/2018-54 4 Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte Inconformada, a Recorrente apresenta Recurso Voluntário ao CARF, no qual pugna pela homologação integral do crédito. É o que havia a ser relatado. VOTO Conselheira Juciléia de Souza Lima, Relatora O Recurso é tempestivo, bem como, atende aos demais pressupostos para sua admissibilidade. Ante a inexistência da arguição de preliminares, passo a análise do mérito. I- DO MÉRITO 2.1- Do conceito de insumo e o RESP 1.221.170/PR Para interpretar o conceito de insumo, entendo por bem registrar que o conceito de insumo para fins de creditamento do PIS e da COFINS deve tomar como base a decisão proferida no RESP 1.221.170. É sabido que em fevereiro de 2018, a 1ª Seção do STJ ao apreciar o Resp 1.221.170 definiu, em sede de repetitivo, decidiu pela ilegalidade das instruções normativas 247 e 404, ambas de 2002, sendo firmada a seguinte tese: “(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”. No resultado final do julgamento, o STJ adotou interpretação intermediária, considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, pretendeu-se que Fl. 455DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.117 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10680.924140/2018-54 5 seja considerado insumo o que for essencial ou relevante para o processo produtivo ou à atividade principal desenvolvida pela empresa. Vejamos excerto do voto da Ministra Assusete Magalhães: “Pela perspectiva da zona de certeza negativa, quanto ao que seguramente se deve excluir do conceito de ‘insumo’, para efeito de creditamento do PIS/COFINS, observa-se que as Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 trazem vedações e limitações ao desconto de créditos. Quanto às vedações, por exemplo, o art. 3º, §2º, de ambas as Leis impede o crédito em relação aos valores de mão de obra pagos a pessoa física e aos valores de aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições. Já como exemplos de limitações, o art. 3º, §3º, das referidas Leis estabelece que o desconto de créditos aplica-se, exclusivamente, em relação aos bens e serviços adquiridos de pessoas jurídicas domiciliadas no País e aos custos e despesas pagos ou creditados a pessoas jurídicas também domiciliadas no território nacional.” Restou pacificada no STJ a tese que: “o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”. O conceito de insumo também foi consignado pela Fazenda Nacional, vez que, em setembro de 2018, publicou a NOTA SEI PGFN/MF 63/2018, in verbis: "Recurso Especial nº 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia. Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF nº 247/2002 e 404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2º, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota Explicativa do art. 3º da Portaria Conjunta PGFN/RFB nº 01/2014." A Nota clarifica e orienta, internamente, a definição do conceito de insumos na “visão” da Fazenda Nacional: “41. Consoante se observa dos esclarecimentos do Ministro Mauro Campbell Marques, aludindo ao “teste de subtração” para compreensão do conceito de insumos, que se trata da “própria objetivação segura da tese aplicável a revelar a imprescindibilidade e a importância de determinado Fl. 456DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.117 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10680.924140/2018-54 6 item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte”. Conquanto tal método não esteja na tese firmada, é um dos instrumentos úteis para sua aplicação in concreto. 42. Insumos seriam, portanto, os bens ou serviços que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços e que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção, ou seja, itens cuja subtração ou obste a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. 43. O raciocínio proposto pelo “teste da subtração” a revelar a essencialidade ou relevância do item é como uma aferição de uma “conditio sine qua non” para a produção ou prestação do serviço. Busca-se uma eliminação hipotética, suprimindo-se mentalmente o item do contexto do processo produtivo atrelado à atividade empresarial desenvolvida. Ainda que se observem despesas importantes para a empresa, inclusive para o seu êxito no mercado, elas não são necessariamente essenciais ou relevantes, quando analisadas em cotejo com a atividade principal desenvolvida pelo contribuinte, sob um viés objetivo." Com tal nota, restou claro, assim, que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou obste a atividade principal da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Tal ato ainda reflete que o “teste de subtração” deve ser utilizado para fins de se definir se determinado item seria ou não essencial à atividade do sujeito passivo. Eis o item 15 da Nota PGFN: “15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo. 16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil. 17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da Fl. 457DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.117 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10680.924140/2018-54 7 empresa, estejam eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques.” Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço utilizado direta ou indiretamente - cuja subtração implique a impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil. Com efeito, o conceito de insumo a ser utilizado nesse voto será a sua relação direta com o processo produtivo. Feitos os devidos comentários, passemos à análise do presente do caso. DAS GLOSAS Primeiro, a Recorrente tendo como objeto social e finalidade principal, a exploração, pesquisa, lavra, beneficiamento, industrialização, comércio, exportação, importação, transporte e embarque de ouro e seus subprodutos e de outros minérios e metais preciosos. Segundo a fiscalização, ratificado pelo julgador de piso, com base na descrição dos dispêndios, excluiu-se diversas despesas e aquisições da base de cálculo do crédito. Tratam-se das seguintes glosas: (i) FERRAMENTAS; (ii) LOCAÇÃO DE VEÍCULOS AUTOMOTORES; (iii) OCORRÊNCIAS ESCRITURADAS NO REGISTRO F100 E F130; e (iv) CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. (i) Das FERRAMENTAS Alega a recorrente que não foram apresentados documentos que demonstrassem inequivocamente em quais máquinas os itens glosados foram utilizados. E por isso, pugna pela realização de perícia fiscal. Entretanto, a glosa não decorreu por ausência de provas como alega a Recorrente, mas por questão meramente de direito, para qual não se justifica a designação de perícia dado que ela não se presta para esse fim. Do relatório fiscal se extrai que a fiscalização efetuou a glosa de “ferramentas e afins” e “kit para análise de óleo extraído da frota de caminhões jumbos, perfuratriz, etc para análise da performance”, por entender que as ferramentas não se amoldam ao conceito de insumos, relacionadas no Anexo I (fls. 266/285), com base do que dispõe o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05, de 2018. Fl. 458DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.117 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10680.924140/2018-54 8 No meu entender, a glosa não merece ser revertida, eis que ferramentas, de fato, não se enquadrarem no conceito de insumos para fins de tomada de crédito das contribuições por não serem elementos inseparáveis do processo produtivo, em outros termos, não integram o processo de produção da Recorrente, nem pela singularidade do processo produtivo nem por disposição legal, portanto, mantenho hígidas as respectivas glosas. (ii) DA LOCAÇÃO DE VEÍCULOS AUTOMOTORES Foram glosados os créditos decorrentes das despesas de locação de veículos automotores (caminhões) conforme discriminados no Anexo II, por entender a fiscalização que a legislação permite a apuração de créditos somente em relação às despesas de locação de prédios, máquinas e equipamentos. Neste ponto, alega a recorrente que para o exercício de suas atividades- a exploração, pesquisa, lavra, beneficiamento, industrialização, comércio, exportação, importação, transporte e embarque de ouro e seus subprodutos e de outros minérios e metais preciosos, os veículos são utilizados para movimentação do minério para tratamento, os caminhões pipa que as rotas percorridas para se chegar às minas estejam limpas para a segurança do trânsito do minério, sendo caminhões que representam função de máquinas. E ainda, afirma que tais itens são essenciais ao processo produtivo, podendo, portanto, também serem classificados como insumos. Aqui, o tópico não merece maiores digressões ante a Súmula CARF 190, a qual assim dispõe: Para fins do disposto no art. 3º, IV, da Lei nº 10.637/2002 e no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de passageiros não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas. Sendo assim, mantenho hígidas as glosas com dispêndios com locação de veículos. (iii) OCORRÊNCIAS ESCRITURADAS NO REGISTRO F100 E F130 Também foram glosados créditos decorrentes de ocorrências escrituradas no registro F100 e F130 do Sped-Contribuições, em razão de que a contribuinte não comprovou, por meio dos documentos pertinentes, os referidos registros colacionados nos Anexo III (fls. 288/291) e Anexo IV (fl. 292). No que se refere as ocorrências do registro F-100, esclarece a fiscalização que algumas das ocorrências escrituradas no período referem-se a créditos extemporâneos. Neste ponto, esclarece a fiscalização que do Anexo III, verifica-se que as despesas com aluguel de máquinas e equipamentos foram glosadas em razão de que os documentos Fl. 459DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.117 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10680.924140/2018-54 9 apresentados (nota fiscal de remessa) não comprovaram o valor do aluguel pago, informando apenas os valores dos bens alugados. E considerando que a contribuinte, de fato, não conseguiu apresentar documentos comprobatórios dos valores pagos, por ausência de provas do registro F-100. Por sua vez, no que se refere as ocorrências do registro F-130, a fiscalização efetuou as glosas de créditos extemporâneos referentes a valores escriturados no registro F130 dos “SPED – Contribuições” (imobilizado). A contribuinte informa que apresenta demonstrativos e documentos comprobatórios da correta escrituração dos valores para o período analisado. Todavia, a fiscalização efetuou a glosa de despesas decorrentes da aquisição de máquinas escriturados no ativo imobilizado cujos valores não foram integralmente comprovados pela contribuinte. Sendo assim, ante a ausência de provas da natureza dos valores escriturados no registro F130, mantenho as glosas. (iv) CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS Por último, no que se refere ao aproveitamento extemporâneo dos créditos de PIS/Cofins pela Recorrente, a fiscalização entendeu que deve ser acompanhado de prévia retificação das respectivas obrigações acessórias – DACON, EFD-Contribuições e DCTF. Neste ponto, insurge-se a recorrente contra a necessidade de retificações das obrigações acessórias para fins de aproveitamento de créditos extemporâneos. Entretanto, melhor sorte não a assiste ante a previsão contida na Súmula CARF 231: O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins exige a apresentação de Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais (DCTF) e Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais (DACON) retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes. Portanto, nego provimento ao Recurso Voluntário. É o voto. Assinado Digitalmente Juciléia de Souza Lima Fl. 460DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-003.117 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10680.924140/2018-54 10 Fl. 461DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11282.720020/2022-11
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 23 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Jan 26 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2018, 2019, 2020 DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS-NÃO TÉCNICAS. LIMITE REGULATÓRIO. DEDUÇÃO COMO CUSTO. As perdas não técnicas até o limite regulatório – compreendidas, semanticamente, no conceito de “perdas razoáveis” (art. 46, inciso V, da Lei n. 4.506/64 c/c art. 291 do RIR) –, por serem inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica, devem ser compreendidas como custo dos serviços prestados pela concessionária de energia e, portanto, dedutíveis para a apuração da renda.
Numero da decisão: 1202-002.114
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares de nulidade e negar provimento ao recurso de ofício. Por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para restabelecer a dedução dos valores correspondentes às perdas não técnicas até o limite da regulamentação feita pela Aneel. Vencidos os Conselheiros Fellipe Honório Rodrigues da Costa que dava provimento em maior extensão para restabelecer integralmente a dedução dos valores correspondentes às perdas não técnicas e cancelar a exigência da multa isolada, acompanhado nessas matérias pelo Conselheiro André Luiz Ulrich Pinto que também votou em maior extensão para restabelecer a dedução das multas administrativas. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Liana Carine Fernandes de Queiroz. Assinado Digitalmente Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator Assinado Digitalmente Liana Carine Fernandes de Queiroz – Redatora designada Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: FELLIPE HONORIO RODRIGUES DA COSTA
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FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2018, 2019, 2020 DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA. PERDAS-NÃO TÉCNICAS. LIMITE REGULATÓRIO. DEDUÇÃO COMO CUSTO. As perdas não técnicas até o limite regulatório – compreendidas, semanticamente, no conceito de “perdas razoáveis” (art. 46, inciso V, da Lei n. 4.506/64 c/c art. 291 do RIR) –, por serem inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica, devem ser compreendidas como custo dos serviços prestados pela concessionária de energia e, portanto, dedutíveis para a apuração da renda. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, rejeitar as preliminares de nulidade e negar provimento ao recurso de ofício. Por maioria de votos, dar provimento parcial ao recurso voluntário para restabelecer a dedução dos valores correspondentes às perdas não técnicas até o limite da regulamentação feita pela Aneel. Vencidos os Conselheiros Fellipe Honório Rodrigues da Costa que dava provimento em maior extensão para restabelecer integralmente a dedução dos valores correspondentes às perdas não técnicas e cancelar a exigência da multa isolada, acompanhado nessas matérias pelo Conselheiro André Luiz Ulrich Pinto que também votou em maior extensão para restabelecer a dedução das multas administrativas. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Liana Carine Fernandes de Queiroz. Assinado Digitalmente Fl. 1604DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 2 Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator Assinado Digitalmente Liana Carine Fernandes de Queiroz – Redatora designada Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário contra Acórdão 104-014.634 – 4ª TURMA/DRJ04, sessão de 18 de setembro de 2023, que julgou procedente em parte a impugnação da contribuinte. Por bem descrever os fatos e por economia processual, adoto o relatório da decisão da DRJ, nos termos abaixo: Tratam os autos de lançamentos de ofício de Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ), de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) e de multas isoladas pela falta de recolhimentos do IRPJ e da CSLL estimados, consubstanciados nos autos de infração às fls. 189 a 263, referentes aos anos- calendário 2018, 2019 e 2020, com crédito tributário total constituído de R$ 324.505.539,81 e reduções para zero do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa de CSLL apurados pelo contribuinte em 31/12/2018, nos mesmos montantes de R$ 417.541.204,58 (integralmente absorvidos pelo valor tributável das infrações). 2. Conforme consta dos referidos autos de infração, foram apuradas as seguintes infrações: 2.1. Omissão de receitas decorrentes de recuperação de tributos (PIS/Cofins), obtida em ação judicial transitada em julgado. Esta infração gerou lançamentos de IRPJ e de CSLL; Fl. 1605DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 3 2.2. Dedução indevida de despesas com perdas não técnicas, haja vista não serem necessárias. A glosa dessas despesas gerou lançamentos de IRPJ e de CSLL; 2.3. Redução indevida do lucro real em virtude de postergação no reconhecimento de receitas tributável, acarretando o não recolhimento (ou recolhimento a menor) do IRPJ e da CSLL; 2.4. Dedução indevida de multas e penalidades de natureza não tributárias aplicadas pela Agência Nacional de Energia Elétrica (Aneel). A glosa dessas despesas gerou lançamentos de IRPJ e de CSLL; 2.5. Exclusão indevida do lucro líquido, para efeito de apuração do lucro real e da base negativa da CSLL, de valores da conta de variação de itens da Parcela A (CVA). A adição desses valores acarretou lançamentos de IRPJ e de CSLL; 2.6. Falta de recolhimento do IRPJ e da CSLL sobre bases de cálculo estimadas, o que acarretou a exigência de multas isoladas. 3. Um maior detalhamento dos fatos apurados e das infrações lançadas consta do Relatório de Auditoria Fiscal às fls. 264 a 305, parte integrante dos autos de infração, cujo teor está resumido a seguir. Perdas não técnicas – glosa de dedução 3.1. As distribuidoras recebem a energia dos agentes supridores (transmissoras, geradores ou outras distribuidoras), entregando-a aos consumidores finais. A energia medida pelas distribuidoras nas unidades consumidoras será sempre inferior à energia recebida dos agentes supridores, sendo a diferença denominada de perda de energia na rede de destruição, a qual se divide em: (i) perdas técnicas – inerentes ao transporte da energia elétrica na rede, relacionadas à transformação de energia elétrica em energia térmica nos condutores (efeito joule), perdas nos núcleos dos transformadores perdas dielétricas etc., e (ii) perdas não técnicas – correspondendo à diferença entre as perdas totais e as perdas técnicas, tais como furtos de energia, erros de medição, erros no processo de faturamento, unidades consumidoras sem equipamento de medição etc., que estão diretamente associadas à gestão comercial da distribuidora, pois potencialmente gerenciáveis; 3.2. A magnitude dessas perdas não técnicas revela o grau de eficiência ou ineficiência nos mecanismos de controle da concessionária. Não se trata de perdas naturais ou intrínsecas à atividade, não caracterizando a usualidade, elemento necessário para a caracterização como custos ou despesas dedutíveis na apuração do IRPJ e da CSLL; 3.3. No que se refere especificamente aos prejuízos por furto, os arts. 46, V, e 47, §3º, da Lei nº 4.506, de 1964, c/c o art. 57, caput, da Lei nº 8.981, de 1995, bem assim o art. 376 do Decreto nº 9.580, de 2018 (RIR/2018), ao tratar sobre sua dedutibilidade para fins de apuração de IRPJ e de CSLL como custo ou despesa operacional, estabelecem que serão admitidos como dedutíveis apenas quando Fl. 1606DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 4 estiver identificada a imputabilidade da autoria e diante da existência de inquérito nos termos da legislação trabalhista ou de queixa perante a autoridade policial; 3.4. A Solução de Consulta Interna (SCI) Cosit nº 3, de 23/03/2017, dispõe, expressamente, que a parcela de energia elétrica adquirida correspondente às perdas não técnicas, decorrentes de eventos tais como furtos de energia, erros de medição, de faturamento etc. – por não se considerarem que, dessa forma, tais perdas sejam intrínsecas às atividades desenvolvidas pelas distribuidoras de energia elétrica –, não poderá integrar o custo dos serviços prestados. Adicionalmente, dispõe que as perdas não técnicas somente poderão ser consideradas como despesa dedutível, para fins de apuração do lucro tributável, se decorrentes de desfalque, apropriação indébita ou furto, ocasionados por empregados ou terceiros, quando houver inquérito instaurado nos termos da legislação trabalhista, ou quando ajuizada queixa ou dirigida representação criminal à autoridade policial. 3.5. A fiscalizada apresentou um protocolo efetuado junto à autoridade policial em 20/10/2020, com notícia crime sobre a prática de furtos de energia no Estado de Alagoas, solicitando a instauração de inquérito policial para apurar e identificar os autores dos delitos de furto de energia e, caso cabível, o indiciamento destes. 3.6. Primeiro, com base na queixa apresentada, há que se considerar que a fiscalizada limitou suas perdas não técnicas, exclusivamente a furtos de energia elétrica, e não a outras possíveis causas, tais como erros de medição e de faturamento, por exemplo. Adicionalmente, a queixa foi um ato meramente protocolar, formalizado uma única vez para todo o ano de 2020, além de ser vaga e de caráter genérico, não apresentando qualquer individualização dos alegados furtos, ou seja, os elementos mínimos para possibilitar uma investigação; 3.7. O objetivo da comunicação à autoridade policial é a recuperação dos valores suprimidos, na medida do possível, não sendo mera forma. Se o contribuinte não adota tal cautela, sua omissão corresponde a uma liberalidade, cujo prejuízo não pode ser oponível ao estado na quantificação do resultado tributável. Assim, aceitar toda e qualquer comunicação, sem especificação fática, e meses e anos após as ocorrências, é tornar a determinação legal uma letra morta; 3.8. A partir do Parecer Normativo CST nº 50, de 1973, considerado na fundamentação da referida SCI, vê-se que a comunicação deve permitir a investigação da autoridade policial, até porque uma das condições de dedutibilidade é a imputabilidade da autoria dos furtos a empregados ou terceiros, o que não é possível no caso em razão da generalidade e do lapso temporal entre a ocorrência dos fatos e a denúncia; 3.9. Assim, a Notícia Crime apresentada pelo contribuinte não se reveste dos requisitos e condições para que possa ser tida como capaz de respaldar as perdas não técnicas incorridas na prestação dos serviços a seus usuários como custo, nem, tampouco, como despesas, supostamente passíveis de dedução na apuração Fl. 1607DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 5 das bases de cálculo do imposto sobre a renda e da contribuição social sobre o lucro líquido. Sendo assim, referidos valores deverão ser adicionados ao lucro líquido para apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL; Recuperação judicial do PIS e da Cofins em razão da exclusão do ICMS de suas bases de cálculo – Tributação no IRPJ e na CSLL 3.10. A Companhia é parte na ação consubstanciada no Processo Judicial nº 0808269-79.2017.4.05.8000/AL por meio da qual demanda a exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições sociais para o Pis e Cofins. Referido processo transitou em julgado em 17/07/2019, com efeitos retroativos aos cinco anos anteriores ao ajuizamento da ação judicial; 3.11. O trânsito em julgado de decisão judicial que declara o direito à compensação tributária gera um direito líquido e certo, passando o contribuinte a possuir a partir daí uma disponibilidade econômica ou jurídica, caracterizando, desta forma, o acréscimo patrimonial e a ocorrência do fato gerador do IRPJ e da CSLL; 3.12. O valor total do crédito que o contribuinte pretende compensar é no montante de R$ 297.606.950,52 (constante da DCOMP nº 11548.08744.030720.1.3.57-8200, original), com fundamento na decisão transitada em julgado no processo judicial acima referido. Além disso, as compensações originadas do citado crédito já foram iniciadas, em 03/07/2020, pelo contribuinte, após a sua habilitação em 20/02/2020 perante a RFB, homologada em 29/05/2020, tratada no processo administrativo nº 10271.052556/2020-05, posteriormente, no processo nº 10410.726374/2020-32; 3.13. O contribuinte alega que a disponibilidade jurídica não ocorre na data do trânsito em julgado da ação, mas, tão somente, após a homologação, pela ANEEL, do reajuste tarifário (em que o componente financeiro relacionado aos créditos judiciais foi computado). Para isso, aponta para as normas específicas que disciplinam os contratos de concessão do serviço público de distribuição de energia elétrica, ao determinarem a obrigação das distribuidoras restituírem aos consumidores o valor relativo às contribuições para o Pis/Cofins compensado em repetição de indébito; 3.14. A ANEEL, assim como, posteriormente, a Lei nº 14.385, de 2022, disciplinaram a devolução do indébito. Segundo as normas, será na forma de cômputo, como item financeiro negativo, da conta de Compensação de Valores de Itens da Parcela A (conta de CVA). A título de esclarecimentos, a expressão “item financeiro negativo” significa que o reajuste tarifário será impactado, para menos, pelo valor da devolução (no caso, no ano de 2021, em vez dos consumidores arcarem com o reajuste de cerca de 20% na tarifa, esta sofreu um acréscimo de, aproximadamente, 12%); 3.15. Quanto ao reconhecimento no resultado e à apuração do IRPJ e da CSLL, o contribuinte informa que ao longo dos 12 meses subsequentes, que representa o Fl. 1608DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 6 novo ciclo tarifário, a empresa mensalmente amortiza na conta de CVA, em contrapartida ao passivo a devolver ao consumidor, o montante proporcional recebido via faturamento dos consumidores. Segundo ele, a forma de apuração é obtida aplicando o percentual (8,13%) correspondente do componente financeiro do PIS/COFINS sobre a receita de CVA recebida do mês; 3.16. O contribuinte entende que seu procedimento está correto, em conformidade com a legislação própria do setor, em especial da Portaria Interministerial MF/MME nº. 296/2001, que estabelece que a obrigação de registrar passivos e ativos que tenham impacto na revisão tarifária (como é o caso) em conta de ativo ou passivo regulatório deve ocorrer quando todos os quesitos necessários para o reconhecimento do ativo ou passivo estejam atendidos, significando que apenas quando homologado pela ANEEL o reajuste tarifário é que se atenderam, na linha da norma acima citada, todos os quesitos necessários para o reconhecimento do ativo ou passivo. Entende que seu procedimento está respaldo também no art. 35 da Lei nº 12.973/2014; 3.17. O que se observa dos esclarecimentos prestados pelo contribuinte é que há uma confusão acerca do tratamento fiscal, contábil e regulatório do ganho (receita) decorrente da ação judicial para exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições para o Pis/Cofins. A legislação das concessões, aí incluídas as normas editadas pela agência reguladora (ANEEL), prevê um tratamento para o indébito tributário, ora em discussão, dentro da ótica regulatória, afinal as tarifas são controladas e estabelecidas pelo ente concedente, com a diretriz de se prestar um serviço de excelência a preços acessíveis, ao tempo em que preserva o equilíbrio econômico-financeiro da relação contratual e a satisfação dos consumidores; 3.18. Há dois fatos distintos, mas que o contribuinte trata como apenas um: (i) direito constituído pelo trânsito em julgado de ação para a recuperação de tributo pago a maior em período anterior e (ii) repasse do indébito aos consumidores em momento futuro. Na realidade são dois eventos diferentes, com reflexos diferentes na apuração dos tributos sobre o lucro (IRPJ/CSLL). As contribuições para o Pis e a Cofins recuperadas judicialmente precisam recompor o resultado, pois foram deduzidas em períodos anteriores, independentemente de que os valores possam a vir a ser repassados aos consumidores; 3.19. O ADI SRF nº 25 , de 24/12/2003, ao se referir à tributação dos valores do indébito pelo IRPJ e CSLL, em seu art. 1º, destaca que “[...] se, em períodos anteriores, tiverem sido computados como despesas dedutíveis do lucro real e da base de cálculo da CSLL [...].” Esse é exatamente o caso em discussão, pois as contribuições para o Pis/Cofins (dedutíveis da receita bruta) foram calculadas a maior, visto que o ICMS, antes da ação judicial, compunha a base de cálculo desses tributos, diminuindo o resultado apurado; 3.20. Se o contribuinte não detinha a disponibilidade jurídica sobre o crédito, conforme alegado, como poderia ter apresentado à administração tributária Fl. 1609DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 7 pedido de homologação do crédito, devidamente autorizado, e ter encaminhado PER e Dcomp para beneficiar-se desse crédito, se o direito ao crédito, a seus olhos, não estava disponível? 3.21. Assim, independentemente do fato de que os valores do indébito serão repassados aos consumidores na forma definida pela ANEEL (outo fato, que independe do oferecimento à tributação da recuperação dos tributos obtida pela via judicial), estes serão considerados na reconstituição do lucro real e da base de cálculo negativa da CSLL no resultado em 17/07/2019 (3º trimestre), a fim de pois anteriormente reduzidas; 3.22. Quanto ao valor, o próprio contribuinte reconheceu em sua Escrituração Contábil Digital (ECD), registro efetuado em 30/09/2019, o total de R$ 265.201.303,94, e, em 31/12/2019, lançou a atualização monetária do crédito (juros Selic), no valor de R$ 24.294.873,64; 3.23. Essa atualização não será considerada no lançamento, haja vista que em maio de 2022, em sede de repercussão geral, apreciando o RE 1.063.187/SC, o Tribunal Pleno do STF fixou a seguinte tese para o Tema 962: “É inconstitucional a incidência do IRPJ e da CSLL sobre os valores atinentes à taxa Selic recebidos em razão de repetição de indébito tributário”; 3.24. Poder-se-ia questionar que a decisão judicial não continha o valor, portanto no trânsito em julgado o contribuinte não poderia reconhecer o quantum do ganho. Mas isso não se sustenta, porque ele próprio, no dia 30/09/2019, reconheceu o valor em sua escrituração contábil; porém, não no resultado, mas como um direito (Ativo não Circulante) em contrapartida a uma obrigação (Passivo não Circulante); 3.23. Em decorrência do indébito tributário obtido judicialmente, o contribuinte passou a baixar o passivo construído em contrapartida ao resultado (receita) à medida do recebimento das tarifas a partir de maio/2021. Além da postergação dos tributos sobre o lucro (IRPJ/CSLL), apurada a partir dos valores tributados em períodos de apuração posteriores, foi lançada também omissão de receita com a recuperação de tributos relativamente ao saldo excedente em relação ao valor total recolhido em atraso: 3.23.1. Postergação – 3.23.1.1. Ao não reconhecer, para efeitos fiscais, a receita oriunda do indébito tributário quando do trânsito em julgado da ação judicial, o fazendo apenas no contexto das normas regulatórias, isto é, na devolução por meio do reajuste tarifário, a Companhia deixou de recolher os tributos no período correto; 3.23.1.2. Os valores inicialmente reconhecidos como indébitos recuperados foram assim distribuídos: R$ 217.895.125,40 (1211412008 - COFINS a Recuperar) e R$ 47.306.178,54 (1211412007 – PIS a Recuperar), no total de R$ 265.201.303,94. Deste total, foi reconhecido no resultado, no período de maio/2021 a março/2022, o valor de R$ 136.804.311,33, conforme abaixo: Fl. 1610DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 8 3.23.1.3. Para determinar a postergação a ser lançada foram elaboradas as planilhas à fl. , que demonstra a situação antes, em que a receita de CVA consta no resultado, e a situação após a exclusão dessa receita, permitindo concluir o quantum do tributo que foi pago em relação à CVA referente à devolução das contribuições aos consumidores. Nessa planilha é feita a seguinte imputação: é realizado o cálculo da multa moratória (20%) e dos juros (Selic) incidentes desde a data do vencimento até a do pagamento, retirando-se do principal recolhido esses encargos moratórios, restando um tributo líquido, compensado no momento da constituição de ofício do crédito tributário correspondente; 3.23.2. Omissão – 3.23.1. Da infração acima restou um valor ainda não oferecido à tributação, correspondente à diferença entre o direito contabilizado (R$ 265.201.303,94) e aquele levado a resultado R$ 136.804.311,33), no importe de R$ 128.396.922,61, aqui tratado como omissão de receita com recuperação de tributos; Indedutibilidade de penalidades aplicadas pela ANEEL 3.24. Em 2018, 219 e 2020 o contribuinte deduziu como despesas penalidades sofridas em razão de descontinuidade de serviço de fornecimento de energia aos consumidores; 3.25. De acordo com o art. 6º do Decreto-lei nº 1.598, de 1977, na determinação do Lucro Real devem ser adicionados ao Lucro Líquido do Exercício os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, não sejam dedutíveis na determinação do lucro real. E o art. 57 da Lei nº 8.981, de 1995, estende à CSLL as mesmas normas de apuração do IRPJ; 3.26. As despesas operacionais consideradas dedutíveis são apenas aquelas usuais ou normais e necessárias à atividade da empresa e à manutenção da fonte produtora, consoante art. 299 do RIR/99 e art. 311 do RIR/2018. E, adicionalmente, o art. 133 da IN RFB nº1.700, de 2017, estabelece que não são dedutíveis as despesas com multas de natureza não tributária; 3.27. Assim, descumprir normas estabelecida para o setor elétrico não pode ser considerado da essência da atividade empresarial, logo não se pode acatar a ideia de que o pagamento dessas sanções se insere no conceito de despesas Fl. 1611DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 9 necessárias à atividade da empresa só pelo fato de que o seu eventual não pagamento desautorizará a continuidade da prestação de serviços. A dedução dessas penalidades administrativas aplicadas pela ANEEL acarretaria uma distribuição do ônus da ineficiência da empresa (ou desídia) com toda a sociedade, o que é um desatino; 3.28. O Parecer Normativo CST nº 61, de 1979, em seu item 6, firmou entendimento de que as multas por transgressões de leis de natureza não tributária não são dedutíveis, sob o argumento de que é “inadmissível considerar como necessárias à atividade da empresa despesas relativas a atos e omissões proibidos e punidos por norma de ordem pública”; 3.29. Sendo indedutíveis, é devida a glosa dessas despesas; Receita com variações da CVA – Exclusão indevida 3.30. O contribuinte efetuou ajustes no lucro líquido de exclusão e adição de valores relativos à conta CVA durante o ano-calendário 2018, cuja somatória resultou em uma exclusão de R$ 461.804.247,40, conforme demonstrado abaixo: 3.31. Intimado, o contribuinte informou que o procedimento de realizar ajustes era adotado pela empresa quando ainda estatal, mas que após a desestatização mudou o critério, e que reverteu todos os ajustes realizados em 2018 e, também, em 2019. Todavia, não aponta em que período de apuração posterior a reversão dos ajustes de 2018 foi realizada, afirmando apenas que a reversão dos ajustes efetuados durante 2019 foi revertida em dezembro daquele ano. 3.32. Em relação aos ajustes de 2018, certamente o ajuste não foi realizado, pois até o final de 2021, o saldo da conta 22, na parte B do e-Lalur (Registro M500), não foram baixado; 3.33. Não há na legislação norma que autorize os ajustes realizados, ao contrário, a Solução de consulta Cosit nº 101, de 2016, determina que as receitas reconhecidas em contrapartida da conta CVA devem ser oferecidas à tributação no período de apuração em que foram verificadas. Assim, houve exclusão indevida de R$ 461.804.247,40 em 2018 (relativamente a 2019, tendo em vista a reversão feita em dezembro do ano, gerou-se apenas lançamento de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa – vide tópico específico); Fl. 1612DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 10 Multa isolada 3.34. Em decorrência das infrações antes expostas (glosa de despesas com perdas não técnicas, glosa de despesas com penalidades ANEEL e exclusão indevida de receita com variações de itens da parcela A na conta CVA), além de sua inclusão no ajuste anual, estas foram adicionadas mensalmente aos resultados da fiscalizada no ano 2018, apurando-se estimativas (balancete de redução ou isenção) de IRPJ e de CSLL a maior, conforme demonstrado nas planilhas às fls. 158 a 161 e 170 a 173. 3.35. Para o ano 2020 não houve apuração mensal e, pois, lançamento de multa isolada, haja vista que o contribuinte optou pela apuração trimestral do lucro real. 3.35. Especificamente em relação a 2019, onde houve apuração mensal com base em balancetes de suspensão ou redução, além das infrações relativas glosa de despesas com perdas não técnicas, glosa de despesas com penalidades ANEEL e omissão de receitas relativas a recuperação de tributos, consideradas também no ajuste anual, foi incluída apenas na apuração mensal dos meses de janeiro a novembro a infração relativa à dedução indevida de receita com variações na conta CVA, sendo apurados valores a maior de IRPJ e de CSLL, lançando-se a multa isolada sobre as diferenças não recolhidas, conforme planilhas às fls. 162 a 165 e 174 a 177. 3.36. Foi constatado que o contribuinte procedeu ajustes de adições e exclusões relativas a conta CVA durante os meses de janeiro a novembro, os quais, após consolidação, resultaram em exclusões superiores às adições, conforme abaixo demonstrado. Essas diferenças a maior de exclusão foram consideradas na apuração mensal, haja vista que, conforme já tratado, não há previsão legal para tais ajustes realizados. 4. Cientificado dos lançamentos em 23/01/2023 por intermédio de seu Domicílio tributário Eletrônico (DTE), conforme fl. 308, em 19/02/2023 o contribuinte apresentou a manifestação de inconformidade às fls. 312 a 411, instruída com os documentos às fls. 412 a 726, onde argumenta, em síntese, o que segue: Fl. 1613DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 11 4.1. Tempestividade da impugnação; Perdas não técnicas – Glosa 4.2. Todos os argumentos de mérito apresentados na impugnação estão amparados em pareceres técnicos emitidos por professores e estudiosos de renome: (i) parecer do Professor Sérgio André Rocha (doc. 3), que atesta a dedutibilidade das perdas não técnicas; (ii) parecer do penalista Antônio Sérgio A. de Moraes Pitombo, que atesta que o contribuinte cumpriu todos os requisitos relacionados à comunicação das perdas não técnicas às autoridades policiais; (iii) parecer do penalista Fernando Hideo Lacerda, que demonstra que a comunicação enviada para as autoridade policiais atende os requisitos da legislação; 4.3. Inaplicabilidade do art. 47, §3º, da Lei nº 4.506, de 1964, e consequente deficiência de fundamentação da acusação fiscal – 4.3.1. Considerações iniciais – 4.3.1.1 Todas as distribuidoras incorrem em perdas não técnicas, fato que é comum e usual para a sua atividade, tanto que a ANEEL regulamenta tal matéria de forma detalhada. Essa regulamentação não envolve penalidades à distribuidora que incorrer em perdas não técnicas, mas sim a possibilidade de as perdas não técnicas regulatórias (apuradas de acordo com metodologia própria) sejam repassadas na tarifa de energia elétrica; 4.3.1.2. Os arts. 46, V, e 47, §3º, da Lei nº 4.506, de 1964, e o art. 376 do RIR/2018, presentes no relatório fiscal para justificar a autuação, não constam entre os dispositivos legais mencionados no auto de infração, que contém apenas referências a regras gerais de apuração do regime do lucro real. Assim, por certo não houve o cumprimento do art. 10, IV, do Decreto nº 70.235, de 1972, que exige que o auto de infração indique a disposição legal infringida. Em vista desse vício deve ser reconhecida a nulidade da autuação pela turma julgadora; 4.3.1.3. A autoridade fiscal simplesmente aludiu ao art. 47 acima referido, sem esclarecer a aplicabilidade desse dispositivo ao caso concreto. A falta de cuidado é tanta que este artigo não é sequer mencionado no auto de infração. A autuação não apresenta motivação suficiente ao não justificar a aplicação do referido dispositivo, violando o disposto no art. 142 do Código Tributário Nacional (CTN). Em razão disso o lançamento não é dotado de liquides e certeza. Deve ser declarada a nulidade do lançamento por vício material insanável; 4.3.2. Perdas não técnicas não implicam prejuízo para o impugnante – 4.3.2.1. O art. 47 não é aplicável ao caso, haja vista que pressupõe a existência de prejuízo, o que não ocorreu. A norma trata do prejuízo como um dano no patrimônio material ou, ainda, perda de lucro, certo e positivo, que se deixou de obter. Mas o contribuinte recupera as perdas não técnicas via repasse tarifário (que representa receita tributável), nos termos da regulamentação do setor elétrico. Há uma perda a ser conhecida na apuração do lucro real, que não implica Fl. 1614DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 12 em prejuízo (pressuposto do dispositivo legal referido) em razão das particularidades de sua atividade: o valor das perdas não técnicas, dentro dos limites regulatórios, é embutido no valor da tarifa de energia a ser cobrada; 4.3.2.2. O Parecer Normativo nº 50, de 1973, citado no relatório fiscal, está alinhado com o entendimento acima: (i) não há prejuízo ou perda efetiva e permanente decorrente das perdas não técnicas, pressuposto necessário do art. 47, §3º, da Lei nº 4.506, de 1964; e (ii) sua dedução fiscal é preservada pelo fato de que há repasse tarifário das referidas perdas, que é tratado como receita tributável; 4.3.2.3. Tal dispositivo legal somente seria aplicável nas hipóteses em que o evento descrito (furto, por exemplo) tivesse aptidão para reduzir a base de cálculo do IRPJ, o que não ocorre no caso concreto, já que o impugnante recupera todas as perdas não técnicas por meio de repasse na tarifa cobrada dos consumidores. Assim, o lançamento está pautado em fundamento legal equivocado para o caso, devendo ser cancelado; 4.3.3. Perdas não técnicas não decorrem somente de furtos – 4.3.3.1. Outra questão afasta a aplicabilidade do art. 47, §3º, da Lei nº 4.506, de 1964, é o fato de que as perdas não técnicas não decorrem exclusivamente de furtos, abrangendo também erros de medição, erros no processo de faturamento, unidades consumidoras sem equipamento de medição etc., enquanto a norma se aplica exclusivamente a furto; 4.3.4. O contexto histórico e a finalidade do art. 47, §3º, da Lei nº 4.506, de 1964, atestam a sua inaplicabilidade em relação às perdas não técnicas na distribuição de energia elétrica – 4.3.4.1. O cenário econômico e a atividade empresarial da época da edição da norma não apresentavam a complexidade e diversidade atuais, com o setor de energia possuindo configuração e arcabouço legal completamente distinto e o aparato de fiscalização das autoridades tributárias era precário; 4.3.4.2. Nesse cenário, se qualquer alegação de furto fosse admitida para a diminuição da base de cálculo do IRPJ, haveria espaço para o cometimento de fraudes e sonegação, daí se exigir a queixa perante a autoridade policial para revestir o fato de um mínimo de credibilidade. Além disso, não havia arcabouço legal que permitisse o repasse tarifário de perdas não técnicas homologadas; 4.3.4.3. Ainda que, atualmente, a exigência permaneça válida para a grande maioria das situações envolvendo comércio, indústria e serviços, é incompatível com o setor elétrico, que é altamente regulado e fiscalizado. Além da tributação das perdas não técnicas via repasse na tarifa, a ANEEL exerce o papel de fiscalização e de cautela, homologando o repasse dentre de referenciais estabelecidos. A manifestação da ANEEL faz as vezes do inquérito policial como prova da legitimidade das alegações trazidas; Fl. 1615DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 13 4.3.4.4. Assim, a interpretação adequada no referido art. 47 afasta sua aplicação no caso de perdas não técnicas apuradas por distribuidora de energia elétrica, o que autoriza considerar que o lançamento não possui fundamento legal, sendo os créditos tributários correspondentes desprovidos de liquidez e certeza, impondo a seu cancelamento; 4.4. O art. 47, §3º, da Lei nº 4.506, de 1964, não é aplicável à CSLL – 4.4.1. O referido dispositivo trata exclusivamente do IRPJ, não havendo qualquer outro dispositivo na legislação tributária que determine a sua aplicação para a CSLL. É comum que o art. 57 da Lei nº 8.981, de 1995, seja evocado para sustentar que as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL são idênticas, ignorando o fato de que o próprio dispositivo deixa claro que são “mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor”; 4.4.2. O que existe de comum são as regras exclusivamente de apuração e de pagamento, ou seja, opção de regime, período de apuração, data de recolhimento. Contudo, as adições e exclusões ao lucro líquido para fins de determinação da base de cálculo de cada um dos tributos não são idênticas; 4.4.3. De acordo com o artigo 2° da Lei n° 7.689, de 1988, a base de cálculo da CSLL é o valor do resultado do exercício antes da provisão para o imposto de renda. Comporta, é bem verdade, ajustes ao resultado do exercício, na forma de adições e exclusões legalmente previstas, dentre as quais não há nenhuma disposição legal equivalente ao art. 47, §3º, da Lei n° 4.506, de 1964; 4.5. Cumprimento dos requisitos de dedutibilidade – 4.5.1. Perdas não técnicas são inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica: cumprimento dos requisitos gerais de dedutibilidade do IRPJ – 4.5.1.1. A SCI Cosit nº 3, de 2017, adota entendimento equivocado da legislação tributária, considerando que perdas técnicas seriam dedutíveis e que as perdas não técnicas não seriam. Ambos os tipos de perda são inerentes à atividade de distribuição, relacionando-se com a atividade, representando risco inerente e indissociável da busca pela consecução dos seus objetivos sociais; 4.5.1.2. Invariavelmente adquire mais energia do que a efetivamente consumida, justamente porque as perdas não técnicas são inerentes à sua atividade e reconhecidas pelo arcabouço regulatório como um dos componentes de formação da tarifa. Tais perdas são usuais ou normais, haja vista serem habituais, costumeiras e comuns à distribuição de energia elétrica. Todas as distribuidoras do país apuram perdas não técnicas; 4.5.1.3. Os requisitos gerais de dedutibilidade na apuração do IRPJ são a necessidade, a usualidade e a normalidade, conforme se extrai do art. 47, §§ 1º e 2º, da Lei nº 4.506, de 1964, sendo que as perdas não técnicas atendem esses requisitos; Fl. 1616DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 14 4.5.1.4. O critério da necessidade eleito no art. 47 acima deve ser encarado objetivamente, de modo a defini-la a partir do seu relacionamento com o exercício das atividades empresariais, ou seja, se surge em razão de suas atividades. A ocorrência de perdas técnicas não decorre de desídia, mas de um fator causado por diversos fatores sociais, econômicos e culturais, agravado pelas grandes extensões territoriais conferidas a cada distribuidora; 4.5.1.5. As perdas não técnicas são tão inerentes à atividade que a ANEEL, ao regulamentar a atividade, define um percentual de perdas não técnicas “regulatórias”, que é repassado na tarifa. Tais perdas contribuem para o aumento das receitas tarifárias obtidas pela distribuidora de energia. Se a própria ANEEL reconhece, regula e permite o repasse das perdas não técnicas, é evidente que se trata de componente do custo de aquisição da energia elétrica que é inerente à atividade de empresa; 4.5.2. Perdas não técnicas compõem o custo da energia adquirida: cumprimento dos requisitos de dedutibilidade do art. 46 da Lei nº 4.506, de 1964 – 4.5.2.1. A autoridade fiscal confunde a natureza das perdas não técnicas, considerando-as despesas, quando compõem os custos da mercadoria energia elétrica. Nem existe tal conta de despesa; 4.5.2.2. Em razão disso, é necessário analisar o art 46, V, da Lei nº 4.506, de 1964. Esse dispositivo, de forma mais apropriada ao caso concreto, trata de dedutibilidade de custos incorridos com a aquisição de bens, justamente o caso da energia elétrica adquirida pelo impugnante; 4.5.2.3. É nítida a aplicação desse dispositivo ao caso de perdas não técnicas conforme entendimento do professor Sérgio André Rocha (parecer em anexo). É razoável supor que estas perdas ocorrerão, sendo inerentes à atividade, como já tratado; 4.5.2.4. Logo, com base no referido dispositivo, as perdas não técnicas são parcela do curso de energia adquirida, devendo ter sua dedutibilidade preservada na apuração do lucro real; 4.6. Subsidiariamente: Ainda que aplicável o art. 47, §3º, da Lei n° 4.506, de 1964, cumpriu os requisitos legais – Considerando que as razões para que as alegações de inaplicabilidade do referido dispositivo não serem acatadas, tece as seguintes considerações: 4.6.1. Durante o procedimento fiscal, apresentou notícias-crime formalizadas junto às autoridades policiais, noticiando a ocorrência de furtos de energia elétrica relacionados às perdas não técnicas incorridas (fls. 94 a 108). Assim, mesmo que fosse aplicável o art. 47, §3º, da Lei nº 4.506, de 1964, o seu requisito teria sido cumprido; 4.6.2. Causa estranheza a afirmação de que as notícias-crime apresentadas seriam protocolares, vez que o requisito legal é justamente um ato protocolar/formal. Fl. 1617DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 15 Cabe ao contribuinte apenas recorrer às autoridades policiais, a quem compete investigar, identificar os supostos criminoso e tomar providências cabíveis. As notícias-crime atendem todas as exigências legais e contêm todas as informações necessárias para que as autoridades tomassem as providências cabíveis. Não cabe à autoridade fiscal, por falta de conhecimento técnico e competência legal, avaliar o que é ou não suficiente para uma investigação criminal. Faltasse informação adicional, as autoridades policiais é que solicitariam caso entendessem devido; 4.6.3. A exigência da norma de noticiar o crime tem por objetivo formalizar a existência da perda, para vincular o contribuinte e dissuadi-lo de forjar perdas para gerar deduções indevidas. O dispositivo legal não condiciona a dedutibilidade da perda à instauração efetiva de uma investigação ou ao processamento do suposto criminoso, fatos que estão fora de controle do contribuinte. Ao contribuinte cabe apenas comunicar. Parece que a fiscalização está a exigir que o próprio impugnante tivesse reunido mais elementos de prova para fundamentar a notícia-crime, papel que é do Estado; 4.6.4. A sugestão de que as notícias-crime apresentadas não seriam tempestivas veio desacompanhada de qualquer embasamento. Esse requisito não existe. De qualquer forma, no caso, as notícias-crime foram apresentadas dentro do prazo prescricional da pretensão punitiva do Estado, não havendo qualquer irregularidade quanto à data, bem assim quanto ao conteúdo; 4.6.5. É flagrante o equívoco interpretativo da autoridade fiscal ao indicar requisito de individualização na notícia-crime. Em realidade, o dispositivo legal trata de todas as hipóteses fáticas que são possíveis de serem cogitadas, distinguindo-as apenas para disciplinar os requisitos específicos (inquérito trabalhista ou notícia de crime às autoridades policiais, sem criar qualquer requisito implícito de individualização; 4.6.6. Do ponto de vista técnico, é impossível que se identifique ocorrência de todas as irregularidades em níveis detalhados como o endereço (ruas, avenidas, alamedas etc.). O que é possível identificar, e assim foi feito, é a ocorrência de perdas “regionais” (informação por regional: leste e oeste). As comunicações às autoridade policiais não foram genéricas, apresentando as informações mais detalhadas que poderiam ser obtidas no sistema de distribuição 4.6.7. A autoridade fiscal fornece a base legal dos requisitos e condições para a notícia de crime; 4.6.8. Ademais, a autoridade fiscal ignora o fato de que no setor de distribuição de energia elétrica todas as perdas não técnicas estão sujeitas à fiscalização da ANEEL, responsável por homologar o repasse tarifário dessas perdas dentro de referenciais estabelecidos. Uma vez que a preocupação do legislador é ter certeza quanto à existência efetiva da perda causada por furo, não há dúvida de que a homologação da ANEEL é suficiente; 4.6.9. Os cálculos apresentados para a autoridade policial são objeto de rigorosa fiscalização regulatória e cumprem as disposições previstas no Módulo 7 (Cálculo Fl. 1618DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 16 de Perdas na Distribuição) dos Procedimentos de Distribuição de Energia Elétrica no Sistema Elétrico Nacional (Prodist). 4.6.10. O impugnante dedica vultosos esforços para realizar a identificação específica, como pode ser visto nas demonstrações financeiras do ano 2019, e, quando consegue individualizar os responsáveis, é sua obrigação, nos termos da Resolução Normativa nº 414, de 09/09/2010, da ANEEL, regularizar a cobrança relativa ao consumo não faturado. Se tivesse condições de identificar, dentre milhões de clientes do Estado, todos os que consumiram energia irregularmente, teria cobrado a tarifa devida ao consumidor, e nem sequer existiriam perdas não técnicas; 4.6.11. Exigir a identificação é ilegal, além de estabelecer uma obrigação impossível e desarrazoada; Recuperação judicial do PIS e da Cofins em razão da exclusão do ICMS de suas bases de cálculo – Tributação no IRPJ e na CSLL 4.7. Esse tópico trata da suposta ausência de tributação dos valores de PIS e de Cofins cujo direito à recuperação foi reconhecido na Ação Ordinária nº 0808269- 79.2017.4.05.8000, sendo o tema da discussão judicial a exclusão do ICMS das bases de cálculo das referidas contribuições; 4.8. O art. 5º, §1º, inciso I, do Ato Declaratório Interpretativo (ADI) SRF nº 25, de 2003, não se aplica aqui, pois o presente caso não envolve embargos à execução fundamentados em excesso de execução; 4.9. É necessária a aplicação da Solução de Consulta Cosit nº 183, de 2021, orientação vinculante, que estabelece que “na hipótese de compensação de indébito decorrente de decisões judiciais transitadas em julgado nas quais em nenhuma fase do processo foram definidos pelo juízo os valores a serem restituídos, é na entrega da primeira Declaração de Compensação, (...), que o indébito e os juros de mora sobre ele incidentes até essa data devem ser oferecidos à tributação pelo IRPJ”. No caso, a própria autoridade lançadora reconhece que a sentença não define o valor do crédito; 4.10. Ao descumprir essa orientação, há violação ao princípio da legalidade e às orientações formais da RFB, há violação ao art. 142 do CTN, já que a autoridade lançadora ignora que sua atividade é vinculada, e há erro no critério jurídico do lançamento (determinação do fato gerador, do critério temporal e da base de cálculo), a configurar vício insanável que impõe o cancelamento da acusação fiscal; 4.11. É equivocada a importância atribuída pela autoridade lançadora ao fato de o crédito tributário decorrente do indébito ter sido reconhecido contabilmente em 2019, antes da apresentação da Dcomp em 2020, pelos seguintes motivos: 4.11.1. O mero reconhecimento de receita contábil (que não houve, no caso) não implica, necessária e automaticamente, elemento positivo que se incorpora ao Fl. 1619DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 17 patrimônio jurídico do contribuinte, ou seja, receita auferida sob a perspectiva jurídica. O conceito contábil de receita não se confunde com o conceito jurídico de receita, que consiste em ingresso que se incorpora definitivamente ao patrimônio, sem qualquer reserva, condição ou geração de passivo correspondente, com sentido de permanência, advindo de outro patrimônio, revelando a capacidade contributiva da empresa, incrementando o seu patrimônio, que seja fruto do exercício das atividades que constituem a fonte de seu resultado. Na Solução de Consulta Cosit nº 183, de 2021, os aspectos contábeis subjacentes não foram considerados relevantes; 4.11.2. Em função de questões regulatórias, o impugnante tem a obrigação jurídica de repassar aos consumidores o crédito recuperado, o que fez com que, ao mesmo tempo em que houve o reconhecimento contábil do crédito em 2019, também fosse reconhecido passivo de igual valor; 4.11.3. Não há que se falar em reconhecimento de receita pelo impugnante, o que que não houve. A autoridade fiscal não questiona a forma de contabilização adotada, e nem poderia ser diferente, já que esta é de livre escolha, conforme Parecer Normativo CST nº 347, de 1970, desde que respeitada a legislação comercial e que não indique resultado tributável distinto, o que ocorre é o caso, onde sua contabilidade é auditada por empresa independente e é plenamente alinhada à contabilidade societária. Caberia à autoridade fiscal apresentar motivação e fundamentos para questionar o tratamento contábil adotado, ao menos para sustentar de sua tese contraria à solução de consulta, e, nesse caso, deveria haver uma reclassificação contábil de ofício para se considerar que deveria ter sido tratado como receita; 4.11.4. A partir do disposto no art. 6º do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977 (IRPJ), e do art. 2º da Lei nº 7.698, de 1988 (CSLL), o ponto de partida é necessariamente o trânsito pelo resultado do exercício, referência primeira e indissociável da apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL. Ora, se a própria autoridade fiscal reconhece que o reconhecimento do crédito tributário ocorreu mediante reconhecimento passivo de igual valor, fundado em obrigação regulatória de repasse, significa reconhecer que o evento não é sequer capturado pelo ponto de partida dos tributos lançados; 4.11.5. A autoridade fiscal pretendeu tratar como receita a contrapartida do reconhecimento contábil do crédito tributário feito em setembro de 2019, e, neste caso, o passivo decorrente da obrigação regulatória seria reconhecido em contrapartida a despesa, também no resultado, anulando um ao outro. A certeza e liquidez do ativo gera simultaneamente a certeza e liquidez do passivo regulatório 4.12. Por fim, apenas para reforçar a ausência de liquidez e certeza do crédito no trânsito em julgado ou no reconhecimento contábil, ambos em 2019, basta notar que, conforme linha cronológica abaixo, a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) ajuizou ação rescisória em 2021 para reverter o referido trânsito Fl. 1620DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 18 em julgado, com a ação tramitando perante o Tribunal Regional Federal da 5ª Região sob o nº 0808355-52.2021.4.05.0000; 4.13. Subsidiariamente, cabe destacar que a autoridade fiscal ponderou, acertadamente, que a receita tributável não deveria abranger a parcela relativa aos juros Selic incidentes sobre o valor de PIS e de Cofins anteriormente recolhidos, razão pela qual não considerou o valor de R$ 24.294.873,64. Todavia, conforme cópia do Despacho Decisório nº 1.226/2020, à fl. 94, exarado para deferir o “pedido de habilitação de crédito reconhecido judicialmente” formulado pelo contribuinte, o valor original do crédito era de R$ 232.744.566,44, e o valor atualizado era de R$ 294.411.961,29, indicando uma atualização monetária de R$ 61.667.394,85, que é o valor a ser considerado; Postergação do reconhecimento de receitas 4.14. Conforme relatório fiscal, a impugnante teria oferecido as receitas relativas à recuperação judicial de tributos pagos indevidamente e a variações da CVA registradas na contabilidade entre janeiro e novembro de 2019 posteriormente aos períodos competentes: no primeiro caso, a tributação teria ocorrido nos anos- calendário 2020 a 2022 e, no segundo caso, em dezembro de 2019. Aqui se analisará a forma como a autoridade fiscal apurou as exigências fiscais diante da constatação de inexatidão quanto ao período de competência; 4.15. A fiscalização sustenta que o pagamento tido por intempestivo não dizia respeito ao valor principal do IRPJ e da CSLL, razão pela qual o pagamento foi alocado para juros e multa de mora e, apenas parcialmente, para liquidação do principal. A autoridade fiscal exerce uma cobrança de multa de mora e juros por meio de imputação do pagamento realizado a destempo, sem, contudo, esclarecer a fundamentação legal para tanto; 4.16. A arbitrariedade é tão evidente que sequer há uma uniformidade quanto aos critérios adotados para os cálculos efetuados, haja vista a divergência dos valores apontados no auto de infração (fl. 208) e no relatório fiscal (fl. 288); 4.17. Em caso semelhante, o Carf rechaçou a forma de apuração realizada (AC 1401-00.781), pois levou em consideração o disposto no art. 273, §1º, do RIR/99 (mantido no art. 285, §1º, do RIR/2018), que determina que o lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão quanto ao período de apuração de competência de receitas deverá ser feito pelo valor líquido, depois Fl. 1621DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 19 de compensada a diminuição do imposto lançado em outro período de apuração. Não há previsão nesse dispositivo para a autoridade fiscal deflacionar os pagamentos efetuados, reduzindo-os na proporção dos juros e da multa de mora presumidos; 4.18. Nos termos do Parecer Normativo Cosit nº 2, de 1996, em seu item 6.2., caberia à fiscalização exigir apenas os acréscimos relativos a juros e multa de mora, considerando que o principal já foi pago integralmente; 4.19. Não cabe a correção do auto de infração, vez que possui vício material insanável em razão da ausência de fundamentação legal para a cobrança, sendo necessário reconhecer a nulidade da parcela do auto de infração relativa à postergação de receita ou inexatidão quanto ao período de competência. Ao realizar cálculos arbitrários criados pela autoridade fiscal, sem fundamento legal, há violação do art.142 do CTN, ensejando vício que acarreta nulidade; Indedutibilidade de penalidades aplicadas pela ANEEL 4.20. Todas as distribuidoras de energia estão sujeitas a uma análise da qualidade de prestação de serviço, tendo como referência básica a interrupção de fornecimento a consumidores. Para tanto, existem diversos indicadores para quantificar as falhas de operação, dentre as quais o DIC (Duração de Interrupção Individual), o FIC (Frequência de Interrupção Individual), o DMIC (Duração Máxima de Interrupção Contínua por Unidade Consumidora) e o DICRI (Duração da Interrupção Individual ocorrida em dia Crítico por Unidade Consumidora); 4.21. Caso a distribuidora descumpra esses indicadores, é feito o cálculo de compensação que deverá ser paga ao consumidor afetado (mediante crédito na fatura). Essa compensação não é um pagamento devido para a ANEEL e, diferentemente de penalidades geralmente aplicadas por órgãos reguladores, somente afeta (diminui) o valor que a distribuidora receberá pela prestação do serviço. Ou seja, o descumprimento dos indicadores implica diminuição do valor da fatura; 4.22. Assim, não se trata de penalidade ou de multa regulatório aplicada pela ANEEL. Sua natureza jurídica é mais próxima à de uma indenização devida ao consumidor ou ainda a um ajuste do preço contratual. É um ajuste decorrente da relação entre a distribuidora e o consumidor. Não decorre diretamente do poder de polícia conferido à ANEEL. O que ocorre aqui equivale à reparação de anos sofridos pelos consumidores caso a prestação do serviço não seja contínua, como prevê o Código de Defesa do Consumidor (CDC), Lei nº 8.078, de 1990, em seu art. 22; 4.23. Consoante o art. 47 da Lei nº 4.506, de 1964 (art. 311 do RIR/2018), as despesas dedutíveis são aquelas necessárias, normais e usuais no desenvolvimento da atividade. E o Parecer Normativo CST nº 32, de 1981, define o que seja despesa necessária e despesa normal e usual: a primeira, é quando é essencial a qualquer operação exigida na exploração das atividades (principais ou acessórias), vinculadas com as fontes produtoras de rendimentos; e a segunda, Fl. 1622DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 20 quando ocorre comumente no tipo de operação efetuada e que se apresenta de forma usual, costumeira ou ordinária na realização do negócio; 4.24. As compensações exigidas pela ANEEL decorrem diretamente do exercício das atividades da distribuidora, sendo decorrentes de imprevistos verificados na distribuição, e, pois, indissociáveis dos objetivos sociais daquela. Em que pese não desejáveis, falhas de continuidade de fornecimento inevitavelmente ocorrerão e poderão até superar os indicadores. 4.25. Então, a acusação fiscal é falha, pois as compensações não são multas decorrentes de violação de obrigações legais. Mas, ainda que as compensações tivessem natureza de multa, a sua dedutibilidade deveria ser preservada, afinal continuam a possuir relação direta com as atividades, atendendo aos critérios de dedutibilidade da legislação tributária. Nesse sentido está o entendimento do Carf, no Acórdão nº 1402-002.405, de 2017; 4.26. Não existe previsão legal específica que determine qualquer ajuste relacionado a compensações devidas por concessionária de serviço público na determinação da CSLL. A autoridade fiscal recorreu ao art. 57 da Lei nº 8.981, de 1995, na tentativa de estender a acusação a essa contribuição, porém o IRPJ e a CSLL possuem disciplina legal própria e específica, podendo haver despesas indedutíveis para fins do IRPJ, mas dedutíveis para apuração da CSLL. Assim, devido afastar o lançamento da CSLL se rejeitados os argumentos acima; 4.27. Subsidiariamente, há equívoco no cálculo realizado para a determinação do valor das despesas relacionadas às compensações em questão nos períodos de apuração de 2020. Para determinar o valor da glosa, a autoridade lançadora considerou apenas os lançamentos contábeis a débito realizados na conta contábil 6110001118 (Penalidades de Continuidade), ignorando os lançamentos realizados a crédito dessa mesma conta durante o período, os quais decorrem, por exemplo, da revisão de penalidades, cujo efeito prático é diminuir o valor da despesa contabilizada. O valor total dos lançamentos a crédito é de R$ 7.003.960,68. Veja-se um dos lançamentos ignorados pela autoridade fiscal (fl. 124): Receita com variações da CVA – Exclusão indevida 4.28. Antes da desestatização, a empresa adotava entendimento de que as variações dos itens da conta CVA (Conta de Compensação das Variações de Itens da Parcela A) não teriam repercussões tributárias no momento do reconhecimento, razões pela qual realizou ajustes de exclusões e adições ao lucro líquido na determinação da base de cálculo do tributo. Todavia, a nova administração adotou postura conservadora a partir da conclusão a partir da conclusão do processo de desestatização, ocorrido em 2019, parando de Fl. 1623DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 21 implementar esses ajustes, de modo que as receitas e despesas relacionadas à CVA passaram a ter repercussão tributária no mesmo período em que registradas na contabilidade; 4.29. Além disso, implementou ajustes na apuração tributária de períodos anteriores, notadamente do ano-calendário 2018 e dos meses de janeiro a novembro de 2019, de modo a reverter as adições e exclusões anteriormente realizadas. A autoridade lançadora reconheceu que houve reversão em dezembro de 2019 das adições e exclusões relacionadas à CVA realizadas entre janeiro e novembro de 2019, exigindo a multa isolada em virtude de suposta falta de recolhimento de estimativas de IRPJ e de CSLL, assunto a ser tratado no tópico da multa isolada. Com relação aos ajustes feitos no ano calendário 2018, cuja somatória representou ao fim uma exclusão total de R$ 461.804.247,40 no ano, a autoridade lançadora concluiu que o contribuinte não realizou qualquer reversão, efetuando o lançamento dos tributos; 4.30. Todavia, no 2º trimestre de 2020 implementou uma reversão de R$ 102.468.552,44 relativamente aos ajustes feitos em 2018, conforme pode ser visto na parte B do Lalur (Registro M500); 4.31. Eventual exigência fiscal relacionada a 2018 deveria considerar obrigatoriamente os efeitos da adição feita em 2020, em cumprimento do disposto no art. 6º, §6º, do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, e art. 285, §1º, do RIR/2018, que exigem que a cobrança de IRPJ com base em inexatidão quanto a período de competência deve ser realizada pelo valor líquido, depois de compensada a diminuição do imposto lançado em outro período de apuração. Assim, no caso, uma vez considerada a adição realizada em 2020, entende que caberia apenas ajuste no saldo do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa da CSLL apurados em 2018 (R$ 417.5416.204,58), para considerar a reversão não realizada de R$ 359.335.694,96 (= R$ 461.804.247,40 – R$ 102.468.522,44), sem necessidade de constituição de crédito tributário; 4.32. Subsidiariamente, se a reversão realizada não for aceita, esclarece que o procedimento conservador que passou a adotar visou apenas evitar riscos de questionamento e aplicação de penalidades, mas entende que as receitas contábeis de variações da CVA não devem compor o lucro real e a base de cálculo da CSLL quando registradas na contabilidade, já que essa receita contábil não corresponde a uma nova relação jurídica que se agrega ao patrimônio do contribuinte, ou seja, não implica acréscimo patrimonial, não havendo a disponibilidade exigida pelo art. 43 do CTN. Entende que o entendimento da Solução de Consulta Cosit nº 101, de 2016, não está correto; Erros de cálculo 4.33. Os seguintes erros de cálculo estão presentes nos lançamentos: 4.33.1. Retenções sofridas não consideras – durante o ano-calendário 2019 sofreu retenções de IRRF em relação a pagamentos realizados por órgãos públicos e relativas a rendimentos de aplicações financeiras, nos montantes de R$ 1.105.184,64 e de R$ 3.639.786,83, respectivamente, conforme ECF, mas a Fl. 1624DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 22 autoridade lançadora considerou os valores de R$ 1.097.569,02 e de R$ 1.929.958,37, respectivamente; 4.33.2. Erro quanto ao valor recolhido – relativamente ao ano-calendário 2019, observa-se que a autoridade lançadora indica que o recolhimento de estimativa de IRPJ de dezembro foi de R$ 1.929.958,37, quitado no contexto de parcelamento. No entanto, além desse valor, realizou pagamento de estimativa de dezembro de 2019 no importe de R$ 319.382,40. Tal recolhimento é indicado no próprio mapa e apuração, mas não foi considerado para apurar o valor da estimativa a pagar; 4.33.3. Erro na aplicação do benefício da Sudene – 4.33.3.1. O lucro da exploração da atividade incentivada era significativamente superior ao lucro real antes da autuação. Como consequência, o valor da redução do IRPJ era superior ao próprio valor do IRPJ devido. Vide exemplo relativo a 2019: 4.33.3.2. Ocorre que o auto de infração majorou o valor do IRPJ a pagar, inclusive do adicional. Como consequência, o benefício Sudene calculado com base no adicional passou a ser maior, conforme abaixo: Fl. 1625DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 23 4.33.3.3. A única alteração diz respeito ao valor do adicional passível de ser reduzido. Não se trata de refazer o cálculo do lucro da exploração, devendo continuar rigorosamente o mesmo, mas de se determinar o novo valor do benefício de redução em vista do aumento do IRPJ devido; 4.33.3.4. O ano 2019 foi tomado como exemplo, mas a situação acima é observada também para 2020; 4.33.4. Erro na aplicação do benefício PAT – 4.33.4.1. Esse benefício é limitado a 4% do IRPJ apurado no período com base na alíquota de 15% (desconsiderando o adicional). Assim, retomando o exemplo de 2019, faria jus a um PAT de R$ 2.121.613,09, mas deduziu em sua ECF apenas R$ 1.504.290,73 em razão do limite legal. Com a majoração do IRPJ, o limite de dedução passou a ser de R$ 3.126.72,83, mas como, considerando seus gastos com o PAT, teria direito ao valor de R$ 2.121.613,09, este montante deve ser considerado no lançamento; Multa isolada 4.34. A multa isolada deve ser cancelada por ter sido aplicada cumulativamente com a multa de ofício, representando dupla penalidade sobre o mesmo fato. Deve ser observado o princípio da consunção. Nesse sentido está o entendimento do Carf nos Acórdãos nºs 1402-001.313 e 1402-001.237, 9101-006.390, 1402- 006.194 e 1402-006.240; 4.35. Além disso, o art. 44, II, alínea “b”, da Lei nº 9.430, de 1996, prevê, como antecedente normativo da multa isolada, a falta de recolhimento de estimativa apurada na forma do art. 2º da mesma lei (com base em percentuais de presunção). Dessa forma, considerando que optou pela apuração com base em balancetes de suspensão/redução, não se submetendo à apuração na forma do art. 2º referido, a situação fática não se enquadra no antecedente normativo, devendo ser cancelada a multa; 4.35. Caso se entenda por não cancelar a multa, há, ainda, uma particularidade em relação ao período de apuração anual de 2019. Conforme informado durante o procedimento fiscal, todos os ajustes de exclusão e adição relativos à conta CVA feitos ao longo do ano foram revertidos em dezembro de 2019. Conquanto reconheça ter havido a reversão em dezembro, a autoridade lançadora aplicou a multa isolada por estimativas não recolhidas em razão de considerar as exclusões a que a reversão se referiu nas apurações de janeiro a novembro, silenciando, pois, quanto à disciplina tributária que regula a inexatidão quanto ao período de competência; Pedidos de produção de prova e de sustentação oral 4.50. Requer ao fim, a produção suplementar de provas, bem como o direito de realizar sustentação oral quando do julgamento. Fl. 1626DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 24 A 4ª TURMA/DRJ04 julgou procedente em parte a impugnação, retificando a decisão da Delegacia de jurisdição da contribuinte, assim ementada: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2018, 2019, 2020 INDEDUTIBILIDADE DE DESPESAS NÃO TÉCNICAS NA DISTRIBUIÇÃO DE ENERGIA ELÉTRICA As perdas não técnicas, isto é, aquelas decorrentes de fatos alheios ao processo de distribuição de energia elétrica, não são dedutíveis da base de cálculo do imposto, exceto se comprovadamente decorrentes de furtos de energia representados à autoridade policial. Não caracterizam essa representação comunicados meramente protocolares, sem a individualização dos fatos ilícitos e realizados anos após as ocorrências. CRÉDITOS DECORRENTES DE DECISÃO JUDICIAL. INDÉBITO TRIBUTÁRIO. RECONHECIMENTO DA RECEITA. O indébito tributário de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins devem ser oferecidos à tributação do IRPJ no trânsito em julgado da sentença judicial que já define o valor a ser restituído. Na hipótese de compensação de indébito decorrente de decisões judiciais transitadas em julgado nas quais em nenhuma fase do processo foram definidos pelo juízo os valores a serem restituídos, é na entrega da primeira Declaração de Compensação, na qual se declara sob condição resolutória o valor integral a ser compensado, que o indébito deve ser oferecido à tributação pelo IRPJ, salvo se o contribuinte quantificar o valor do indébito, ou seja, tornar o direito líquido ao realizar o registro contábil do mesmo antes desse momento, oportunidade na qual se considera ocorrido o fato gerador e na qual o indébito deve ser oferecido à tributação. POSTERGAÇÃO DE PAGAMENTO DE TRIBUTO. IMPUTAÇÃO PROPORCIONAL. Na determinação do montante do tributo que foi postergado, deve ser aplicada a imputação proporcional para ratear o pagamento realizado a destempo entre os valores de principal, multa e juros moratórios. PENALIDADES ADMINISTRATIVAS. DESCONTINUIDADE DE FORNECIMENTO. REPASSE AO CONSUMIDOR VIA CRÉDITO. INDEDUTIBILIDADE. Descumprir as normas estabelecidas para o setor elétrico não pode ser considerado da essência da atividade empresarial. Logo, não se pode acatar a ideia de que a sanção por descontinuidade de fornecimento acima do indicador estabelecido pela ANEEL, consubstanciada no repasse ao consumidor de crédito na fatura, está inserida no conceito de despesas necessárias à atividade da empresa. Não se pode atribuir a característica de necessário a um evento que evidencia a disfunção na atividade e, por isso mesmo, implica a imposição de Fl. 1627DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 25 sanção, RECEITA EM CONTRAPARTIDA AOS VALORES REGISTRADOS NA CONTA CVA. EXCLUSÃO INDEVIDA DO LUCRO LÍQUIDO. As receitas reconhecidas em contrapartida aos valores registrados na Conta de Compensação de Variação de Valores de Itens da “Parcela A” (CVA) integram a base de cálculo dos tributos administrados pela Receita Federal do Brasil, e devem ser oferecidas à tributação no período de apuração em que forem verificadas as diferenças positivas e registradas na escrituração contábil da concessionária. Relativamente à parcela dessa receita que foi submetida à tributação em anocalendário posterior, caberia à autoridade fiscal ter efetuado lançamento de postergação, o que não ocorreu Assim, esta parcela deve ser excluída do valor tributável da infração. ALEGAÇÃO DE ERROS DE CÁLCULO. Para os erros de cálculo para os quais o contribuinte logrou comprovar a sua ocorrência, devida a retificação do lançamento nesta parte. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2018, 2019, 2020 LANÇAMENTO REFLEXO. MESMOS EVENTOS. DECORRÊNCIA. A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fato gerador de vários tributos impõe a constituição dos respectivos créditos tributários, e a decisão quanto à real ocorrência desses eventos repercute na decisão de todos os tributos a eles vinculados. Assim, o decidido quanto ao IRPJ aplica-se também à CSLL. Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: 2018, 2019 MULTA ISOLADA ESTIMATIVAS. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL. POSSIBILIDADE. Por decorrerem de infrações distintas, é cabível a aplicação da multa isolada por falta de pagamento do IRPJ e da CSLL, determinada sobre a base de cálculo estimada, e da multa de ofício aplicada sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição não recolhida. MULTA ISOLADA ESTIMATIVAS. RECEITA EM CONTRAPARTIDA AOS VALORES REGISTADOS NA CONTA CVA. EXCLUSÃO INDEVIDA DO LUCRO LÍQUIDO. POSTERGAÇÃO. O contribuinte excluiu indevidamente do lucro líquido receitas em contrapartida aos valores registrados na conta CVA nos meses de janeiro a novembro de 2019, mas reverteu esses ajustes no mês de dezembro do mesmo ano, adicionando ao lucro líquido o valor total indevidamente excluído. Fl. 1628DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 26 Caberia à autoridade fiscal ter efetuado lançamento de postergação, o que não ocorreu, razão pela qual devem ser excluídos esses valores considerados pela autoridade fiscal na determinação das estimativas a pagar nos meses de janeiro a novembro. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Ciente do acórdão recorrido, e com ele inconformado, a recorrente apresentou Recurso Voluntário basicamente requerendo a alteração do julgado pelo seu provimento, nos seguintes termos, in verbis: IV. PEDIDOS 386. Diante do exposto, requer-se a esse E. CARF o recebimento, o conhecimento e o provimento integral do presente recurso voluntário, para que seja reformado o v. acórdão recorrido, de modo que haja o cancelamento integral das exigências fiscais, em razão das questões destacadas acima e que serão resumidas abaixo (naturalmente, sem prejuízo do detalhamento de cada argumento apresentado nos respectivos tópicos): Quanto à acusação relacionada às perdas não técnicas (item 2 do Relatório Fiscal): (i) Preliminarmente, seja reconhecida a nulidade do lançamento tributário em virtude da violação ao artigo 142 do CTN e do vício de motivação existente, considerando a manifesta inaplicabilidade do artigo 47, parágrafo 3º, da Lei nº 4.506/1964, uma vez que: (ii.a) as perdas não técnicas não implicam “prejuízo” para a Recorrente, uma vez que há repasse tarifário de tais perdas; (ii.b) as perdas não técnicas não decorrem apenas de furtos, de modo que o dispositivo legal não compreende por completo a situação fática tratada nos autos; (ii.c) o histórico e a finalidade do dispositivo legal confirmam que não há sentido exigência de comunicado às autoridades policiais no caso de perdas não técnicas, uma vez que a própria ANEEL fiscaliza e homologa o repasse tarifário dessas perdas; e (ii.d) esse dispositivo legal é aplicável apenas ao IRPJ, sendo que a autoridade lançadora não apontou qualquer fundamento legal para justificar a exigência da CSL; (ii) Ainda preliminarmente, seja reconhecida a nulidade dos lançamentos relativos à CSL, uma vez que o artigo 47, parágrafo 3º, da Lei nº 4.506/1964, utilizado como base da acusação fiscal, é aplicável apenas ao IRPJ, sendo que a autoridade lançadora não apontou qualquer fundamento legal para justificar a exigência da CSL; Fl. 1629DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 27 (iii) Quanto ao mérito, seja determinado o cancelamento integral do lançamento tributário, considerando: (iv.a) a inaplicabilidade do artigo 47, parágrafo 3º, da Lei nº 4.506/1964 ao caso, em linha com o item (ii) acima; (iv.b) a aplicação do artigo 46, inciso V, da Lei nº 4.506/1964 e o cumprimento dos seus requisitos de dedutibilidade; (iv.c) o cumprimento dos requisitos gerais de dedutibilidade estabelecidos na legislação do IRPJ; (iv.d) ainda que houvesse aplicação do artigo 47, parágrafo 3º, houve cumprimento do seu requisito de dedutibilidade, qual seja a apresentação válida de notícia-crime às autoridades policiais sobre a ocorrência das perdas não técnicas. Quanto à acusação de indedutibilidade de compensações financeiras (item 4 do Relatório Fiscal) (iv) Seja determinado o cancelamento integral do lançamento tributário, considerando que as compensações exigidas pela ANEEL são dedutíveis na apuração do IRPJ e da CSL, uma vez que (iii.a) não se trata de multa pelo descumprimento de obrigação legal, (iii.b) sua natureza é de indenização ao usuário lesado pela interrupção no fornecimento de energia elétrica ou, quando muito, de ajuste de preço da energia fornecida (tratado contabilmente, inclusive, como redutor de receita), (iii.c) ainda que houvesse caráter de penalidade, existe relação de pertinência e vinculação com a atividade de distribuição de energia elétrica, havendo cumprimento de todos os requisitos de dedutibilidade estabelecidos na legislação e (iii.d) especificamente quanto à CSL, não houve indicação de fundamento legal para a glosa, não sendo possível aplicar, de forma automática e acrítica, as conclusões apresentadas pela autoridade lançadora em relação ao IRPJ; Quanto à acusação de postergação do reconhecimento de receitas (itens 3 e 5 do Relatório Fiscal): (v) Seja reconhecida a nulidade do lançamento tributário, considerando que a autoridade lançadora não fundamentou os cálculos adotados em qualquer previsão legal e não existe clareza quanto à metodologia empregada, implicando afronta ao artigo 142 do CTN e o requisito de motivação dos atos administrativos; (vi) Caso não seja reconhecida a nulidade acima, seja determinado o recálculo das exigências fiscais relacionadas a essa acusação, de forma a afastar a “imputação” de multa de mora e de juros SELIC realizada pela autoridade lançadora; Quanto à acusação relacionadas aos reflexos tributários da recuperação de PIS e de COFINS em decorrência de ação judicial (item 3 do Relatório Fiscal) Fl. 1630DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 28 (vii) Seja reconhecida a nulidade do lançamento tributário em virtude de vício material insanável, considerando que a suposta receita tributável apontada pela autoridade lançadora não compete ao ano-calendário 2019, tal como (viii) Seja determinado o cancelamento integral do lançamento tributário, considerando que a Recorrente não auferiu receita em decorrência da decisão transitada em julgado, na medida em que (ix.a) a acusação fiscal viola a Solução de Consulta COSIT nº 183/2021, (ix.b) a decisão judicial não especificou valor a ser recuperado, (ix.c) posteriormente, a própria Fazenda Nacional ajuizou ação rescisória para questionar o valor do PIS e da COFINS a recuperar, atestando que não houve aquisição de disponibilidade econômica ou jurídica de renda em 2019, e, ainda, (ix.d) obrigações regulatórias obrigam a Recorrente a repassar todo o valor recuperado aos consumidores de energia elétrica, justificando o tratamento contábil adotado; (ix) Subsidiariamente, sejam reconhecidos os equívocos de cálculo incorridos pela autoridade lançadora, especificamente que parte da receita tratada como tributável compreende valores de atualização monetária dos débitos de PIS e de COFINS, os quais, segundo a própria autoridade lançadora e em linha com a jurisprudência do C. STF, não devem se submeter à incidência de IRPJ e de CSL; Quanto à acusação relacionadas à tributação de receitas decorrentes das variações da CVA (item 5 do Relatório Fiscal) (x) Seja cancelado o lançamento tributário, considerando que as receitas relacionadas às variações da CVA não devem ser tributadas no momento do mero registro contábil, por não representarem receitas tributáveis da perspectiva jurídica; Quanto a todas as acusações (xi) Subsidiariamente, sejam reconhecidos os erros de cálculo das exigências de IRPJ e de CSL, de modo que haja uma recomposição completa da apuração desses tributos, considerando os efeitos do aproveitamento do Benefício PAT. (xii) Ainda subsidiariamente, caso não haja cancelamento integral das exigências fiscais em razão das questões expostas acima, seja afastada a aplicação de multa isolada pelas razões abordadas no tópico III.G. 387. Por fim, protesta-se pelo direito de realizar sustentação oral quando do julgamento do presente recurso voluntário. A PGFN apresentou CONTRARRAZÕES AO RECURSO VOLUNTÁRIO e RAZÕES AO RECURSO DE OFÍCIO às e-fls. 1428/1492 requerendo que fosse negado provimento in totum ao recurso voluntário e requereu seja dado provimento ao recurso de ofício para que o lançamento fosse mantido na íntegra, nos termos do que fora fundamentado pela autoridade lançadora no auto de infração e no TVF. Fl. 1631DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 29 É o relatório. VOTO VENCIDO Fellipe Honório Rodrigues da Costa - Relator ADMISSIBILIDADE Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário e do Recurso de Ofício. Demais disso, observo que o Recurso Voluntário é tempestivo e atende os outros requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço. No que diz respeito ao Recurso de Ofício este interposto contra acórdão da DRJ em face da impugnação que foi procedente em parte e exonerou os seguintes créditos tributários, inclusive descritos já nas contrarrazões ao Recurso Voluntário trazidos pela PGFN: 1. correção no valor de R$ 7.003.960,68 referente ao equívoco no cálculo do período de apuração 2020, que considerou apenas os lançamentos contábeis a débito realizados na conta contábil 6110001118 (Penalidades de Continuidade), ignorando os lançamentos realizados a crédito nessa mesma conta, que decorrem, por exemplo, da revisão de penalidades; 2. Também foi excluído o valor de R$ 102.468.522,44 da base de cálculo relativa à infração de exclusão indevida dos valores relativos a CVA, por reconhecer ter ocorrido reversão em ajustes feitos em 2018 no 2º trimestre de 2020, a partir do e-Lalur na ECF; 3. A DRJ determinou o recálculo da multa isolada em relação ao ano de 2019, pois os ajustes de exclusão e adição relativos à conta CVA feitos ao longo desse ano foram revertidos em dezembro de 2019. 4. Também foram acolhidos argumentos relativos a erros de cálculo relativos a retenções de IRRF que não teriam sido consideradas pela autoridade autuante e a erros no valor recolhido a título de estimativa de IRPJ em dezembro de 2019. 5. Foi, ainda, reconhecido o aumento do limite de dedução do benefício fiscal do PAT em relação aos trimestres em que houve demonstração dos gastos apresentados pela impugnante. 6. Por fim, determinou o recálculo dos valores pago a título de benefício da SUDENE, mas sem reconstituir o cálculo do lucro de exploração, o que Fl. 1632DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 30 encontraria óbice na jurisprudência do CARF e na Instrução Normativa SRF n. 267/2002. Determinou-se apenas o recálculo do montante do adicional. Nesse contexto, a PORTARIA MF Nº 2, DE 17 DE JANEIRO DE 2023 da RFB regulamentou a admissibilidade do Recurso de Ofício sempre que a decisão exonerar sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais). In verbis: O MINISTRO DE ESTADO DA FAZENDA, substituto, no uso da atribuição que lhe confere o inciso II do parágrafo único do art. 87 da Constituição, e tendo em vista o disposto no inciso I do art. 34 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, resolve: Art. 1º O Presidente de Turma de Julgamento de Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil (DRJ) recorrerá de ofício sempre que a decisão exonerar sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa, em valor total superior a R$ 15.000.000,00 (quinze milhões de reais). § 1º O valor da exoneração deverá ser verificado por processo. § 2º Aplica-se o disposto no caput quando a decisão excluir sujeito passivo da lide, ainda que mantida a totalidade da exigência do crédito tributário. Considerando que, nos termos do enunciado da Súmula CARF nº 103, aplica-se o limite de alçada vigente na data da apreciação do recurso de ofício em segunda instância, é certo que o exame de admissibilidade do recurso de ofício deve passar pelo exame do valor de alçada previsto no art. 1º da Portaria MF nº 2 de 2023. Portanto, considerando que o valor do crédito exonerado é superior ao valor de alçada fixado R$ 15.000.000,00 pela Portaria MF nº 2, de 17 de janeiro de 2023, o recurso de ofício deve ser conhecido. ANÁLISE DO RECURSO VOLUNTÁRIO PRELIMINAR DE NULIDADE POR VIOLAÇÃO AO ART. 142 DO CTN E POR VÍCIO DE MOTIVAÇÃO, DIANTE DA INAPLICABILIDADE DO ART. 47, PARÁGRAFO 3º, DA LEI Nº 4.506/64 Inicialmente, a recorrente suscita preliminar de nulidade do Auto de Infração alegando para tanto que houve violação ao art. 142 do CTN e por vício de motivação, diante da inaplicabilidade do art. 47, parágrafo 3º, da lei nº 4.506/64, in verbis: Fl. 1633DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 31 (...) 32. Conforme detalhado na impugnação, a gravidade do equívoco cometido pela autoridade lançadora acaba por afastar qualquer liquidez ou certeza quanto ao lançamento tributário, descumprindo os pressupostos estabelecidos no artigo 142 do Código Tributário Nacional (“CTN”)6 . (...)34. O v. acórdão, todavia, simplesmente indicou sua vinculação à SCI COSIT nº 3/2017, sem conduzir uma análise efetiva dos argumentos deduzidos na impugnação. 35. Como se não bastasse, a alegação de vinculação ao entendimento firmado na SCI COSIT nº 3/2017 não se sustenta. Afinal, ainda que a DRJ04 esteja vinculada ao entendimento da COSIT quanto à aplicação do artigo 47, parágrafo 3º, da Lei nº 4.506/1964 para as perdas não técnicas de energia, seria esperado melhor compreensão da solução de consulta. Isso porque o parágrafo 3º do artigo 47 não prevê indedutibilidade, mas sim requisitos de dedutibilidade. 37. Mesmo aplicando SCI COSIT nº 3/2017, a conclusão do acórdão deveria ser no sentido da dedutibilidade da parcela do custo da energia elétrica objeto de perdas não técnicas, com o consequente cancelamento das exigências fiscais. 38. Nesse ponto, o acórdão recorrido viola a SCI COSIT nº 3/2017 e procura questionar a validade das notícias-crime apresentadas pela Recorrente, criando requisitos adicionais para esse documento, sem qualquer amparo legal. (...)40. Dessa forma, a primeira questão a ser analisada é a seguinte: o artigo 47, parágrafo 3º, da Lei nº 4.506/1964 é aplicável às perdas não técnicas de energia? A resposta, como se verá em seguida, é negativa, já que será demonstrado o desacerto da SCI COSIT nº 3/2017 e, por consequência, do v. acórdão recorrido. Independentemente de caracterizar vício de nulidade ou mera improcedência da acusação fiscal, esta constatação conduz necessariamente ao cancelamento das exigências fiscais ora combatidas. No entanto, entendo que a nulidade suscitada deve ser rejeitada. Ao que parece a irresignação da recorrente reside no fato de que a nulidade suscitada dos Autos de Infração em decorrência no erro na aplicação da hipótese tributárias que macularia os requisitos do artigo 142 do CTN defendendo que aplicação do artigo 47, parágrafo 3º, da Lei nº 4.506/1964 não implicaria indedutibilidade, mas sim dedutibilidade mediante atendimento aos requisitos legais que havia sido observado pela autuante. A recorrente também pontuou que a autoridade fiscal não poderia ter desconsiderado a dedutibilidade das perdas não técnicas de energia como despesa em razão de questionamento infundado da validade das notícias-crime apresentadas pela Recorrente, posto que estaria criando requisitos adicionais para validade da dedutibilidade sem qualquer amparo legal (apesar de entender que o correto seria a dedução como sendo custo da operação nos termos do art. 46, V da Lei nº 4.506/1964). Fl. 1634DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 32 No entanto, não procede a insurgência do recorrente a título de nulidade, uma vez que as notícias-crime foram devidamente analisadas, porém, aos olhos do fisco e da DRJ, eles foram considerados insuficientes para atender o requisito da permissão da dedutibilidade no que se refere as perdas não operacionais por furto na transmissão e distribuição de energia nos termos do parágrafo 3º do artigo 47 da Lei nº 4.506/1964, posto que se afigurariam protocolares, simplificadas e que não contribuíram em nada para a identificação dos autores, além de terem sido formalizadas muito após a ocorrência dos fatos e não foram individualizadas, sendo apenas uma para cada ano- calendário, objeto do presente processo. Assim, aos olhos deste relator a negativa qualitativa da prova não é motivo para a configuração da nulidade pretendida, isso porque ao acolher o argumento da então impugnante, a DRJ promoveu a dialeticidade pretendida no processo administrativo fiscal ao enfrentar efetivamente a análise da prova, mas entendeu que não restou devidamente comprovada os requisitos de dedutibilidade das perdas não operacionais. Vale destaca ainda, que a robustez da prova anexada pelo contribuinte e a sua validade, bem como a necessidade do atendimento dos requisitos de “imputabilidade da autoria do empregado ou de terceiros”; e “existência de inquérito nos termos da legislação trabalhista ou de queixa perante a autoridade policial” que podem eventualmente refletir nos efeitos modificativos de seu direito são situações que serão analisadas no curso do presente Acórdão porque são inerentes ao próprio mérito debatido, tudo em prestígio aos princípios da ampla defesa e do contraditório. Nesse sentido, entendo que a preliminar deve ser rejeitada. NULIDADE DO LANÇAMENTO POR FALTA DE INDICAÇÃO DO FUNDAMENTO LEGAL PARA O CÁLCULO DAS EXIGÊNCIAS FISCAIS DECORRENTES DA ACUSAÇÃO DE POSTERGAÇÃO DO RECONHECIMENTO DE RECEITAS Inicialmente, a recorrente suscita preliminar de nulidade do Auto de Infração alegando para tanto que houve falta de indicação do fundamento legal para o cálculo das exigências fiscais decorrentes da acusação de postergação do reconhecimento de receitas, nos seguintes termos: (...) 250. O objetivo deste subtópico é evidenciar um equívoco preliminar no cálculo das exigências fiscais relativas a duas acusações fiscais distintas. Em ambos os casos, o Relatório Fiscal considerou que a Recorrente incorreu em redução indevida do IRPJ e da CSL por ter considerados determinadas receitas na apuração das respectivas bases de cálculo apenas em momento posterior àquele que seria devido. Ou seja, teria havido espécie de inexatidão quanto ao período competente. Fl. 1635DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 33 251. Na visão da autoridade lançadora, essas receitas dizem respeito (i) ao reconhecimento, por meio de decisão judicial transitada em julgado em julho de 2019, do direito à recuperação de tributos pagos indevidamente, e (ii) a variações da CVA registadas na contabilidade entre janeiro e novembro de 2019. 252. Conforme descrito no Relatório Fiscal, a Recorrente teria oferecido essas receitas a tributação posteriormente ao período competente: no caso das receitas referentes ao item (i), a tributação teria ocorrido nos anos-calendário 2020 a 2022, enquanto, no caso das receitas relacionadas ao item (ii), a tributação teria ocorrido em dezembro de 2019. 253. Neste subtópico, não haverá análise detida dessas acusações ou descrição dos procedimentos adotados pela Recorrente. O foco, aqui, é a forma como a autoridade lançadora apurou as exigências fiscais diante da constatação de inexatidão quanto ao período de competência. Em outras palavras, independentemente da existência de equívocos quanto ao momento que determinada receita deveria ter sido oferecida à tributação, é certo que as exigências fiscais calculadas a partir dessa constatação não possuem fundamento legal e devem, portanto, ser canceladas. (...)255. A metodologia de cálculo descrita no parágrafo acima parece partir da premissa de que os tributos recolhidos pela Recorrente, embora correspondessem integralmente ao valor dos tributos que teriam sido apurados no período competente, foram recolhidos com os acréscimos integral de juros e multa moratória. Ou seja, a fiscalização sustenta que o pagamento tido por intempestivo não dizia respeito ao valor principal do IRPJ e da CSL: o pagamento foi alocado para juros e multa de mora e, apenas parcialmente, para liquidação do principal. 256. Contudo, é necessário notar que a metodologia descrita acima não possui qualquer fundamento legal e estampa cálculo manifestamente arbitrário. 257. Ao calcular o suposto “reparo”, a autoridade fiscal, na verdade, exerce uma cobrança de multa de mora e juros por meio da imputação do pagamento realizado (a destempo, segundo ela) para essas rubricas, sem, contudo, esclarecer qual a fundamentação legal para a referida cobrança. 258. Diante disso, o v. acórdão adota postura curiosa: em vez de reconhecer a falta de clareza para os cálculos adotados pela autoridade lançadora, indica que o Parecer PGFN/CAT nº 74/2013 seria fundamento apto a justificar o expediente adotado pelo Relatório Fiscal. 259. Todavia, o Parecer PGFN/CAT nº 74/2013 nunca foi citado pela autoridade lançadora. Há, aqui, tentativa de reparar a falta de fundamentação das acusações fiscais, o que, por certo, não deve ser admitido por este E. CARF. 260. Para além disso, mesmo a técnica de “imputação proporcional” mencionada pelo v. acórdão carece de fundamento legal. Fl. 1636DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 34 (...)267. Em outras palavras, diante do pagamento espontâneo dos tributos pela Recorrente, caberia à fiscalização exigir apenas os acréscimos relativo a juros e multa de mora, considerando que o principal já fora integralmente pago. A autoridade fiscal, no entanto, excedeu essa prerrogativa, sem indicação de dispositivos legais para fundamentar sua exigência. (...)269. É necessário ressaltar, no entanto, que não cabe correção do auto de infração no presente momento, uma vez que é manifesta a ocorrência de vício material insanável em razão da ausência de fundamentação legal para a cobrança, sendo necessário reconhecer a nulidade da parcela do lançamento tributário decorrente de acusação de postergação de receita ou inexatidão quanto ao período de competência. (...)275. No caso em tela, percebe-se que a fiscalização não esclareceu os fundamentos legais para a composição dos valores exigidos da Recorrente. Em outras palavras, a autoridade fiscal, com o máximo respeito, falhou em indicar a fundamentação adequada para a cobrança. 276. O v. acórdão simplesmente indica que os cálculos da autoridade lançadora são hígidos e, de forma genérica, que não houve preterição do direito de defesa. Ainda assim, o próprio v. acórdão reconhece a existência de equívocos e inconsistências nos cálculos trazidos no Relatório Fiscal, apesar de tratá-los como meros “erros de fato”. 277. Não é o caso. A ausência de fundamentação legal adequada no auto de infração ora discutido demonstra a ocorrência de vício material, insanável, sendo necessário o cancelamento do lançamento. (...)279. Diante do exposto, portanto, está evidenciada, de forma preliminar, a necessidade de cancelamento do lançamento tributário relativamente às acusações decorrentes de suposta “postergação de receitas” ou de inexatidão quanto ao período de competência. Após a análise dos fatos também entendo pela rejeição da presente arguição de nulidade, isso porque o ajuste e aprofundamento das razões decorrentes de suposta “postergação de receitas” ou de inexatidão quanto ao período de competência, não configura alteração de motivação ou fundamentação do Auto de Infração a ponto de ensejar a sua nulidade. Afinal, não se pode perder de vista que é atribuição do contribuinte a prova da regularidade dos valores utilizados para redução do IRPJ e da CSL por ter considerados determinadas receitas na apuração das respectivas bases de cálculo apenas em momento posterior àquele que seria devido, e a autoridade tem a prerrogativa deles discordar, enquanto não decaído o direito de constituir o crédito tributário em análise, independente de qual período se necessite recorrer para comprovar tal situação, conforme dispõe o artigo 37 da Lei nº 9.430/1996: "Os comprovantes da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos que repercutam em lançamentos contábeis de exercícios futuros, serão conservados Fl. 1637DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 35 até que se opere a decadência do direito de a Fazenda Pública constituir os créditos tributários relativos a esses exercícios.” Sendo assim, não há qualquer questão inerente ao cerceamento do direito de defesa, uma vez que a recorrente demonstrou compreender plenamente os cálculos utilizados pela fiscalização o que lhe garantiu recorrer as vias pertinentes para irrestrita observância do seu direito, bem como não se identificou eventual incompetência da autoridade fiscal que efetuou o lançamento, hipóteses estas insertas no artigo 59 do Decreto 70235/72, razão pela qual a presente preliminar deve ser rejeitada. Destaca-se ainda que os argumentos referentes ao mérito da exigência serão devidamente apreciados no curso do presente voto. Assim, pelo exposto, rejeito a preliminar de nulidade por falta de indicação do fundamento legal para o cálculo das exigências fiscais decorrentes da acusação de postergação do reconhecimento de receitas MÉRITO No que diz respeito ao mérito, o Acórdão recorrido julgou improcedente a impugnação do contribuinte sob o fundamento de que as perdas técnicas integram o custo na prestação de serviços de distribuição de energia, nos termos do art. 46, V da Lei nº 4.506, de 1964, por serem inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica. Já as perdas não técnicas, que são associadas a furtos de energia, erros de medição, erros no processamento de faturamento; estas não podem ser consideras como custo das mercadorias vendidas ou dos serviços prestados, vez que não decorrem de aquisição, produção e venda dos bens e serviços. Além disso, a decisão de primeira instância manteve a autuação pontuando que a recorrente não faria jus a dedutibilidade de despesas não técnicas (ou comerciais, decorrentes de furto ou fraude, como ligação clandestina, desvio de rede, adulteração de medidor etc.) e de erros de medição e faturamento) porque, em que pese tenha registrado os TOIs (Termos de Ocorrência de Irregularidades), a fiscalização entendeu que os registros haviam sido extemporâneos já que os furtos teriam ocorrido entre 2014 e 2017 e o registro apenas foi realizado em 2018. Ademais, o decisium trouxe fundamentos que as notícias-crime teriam sido registradas de forma genéricas e protocolares já que não haveria a individualização de informações mínimas dos ocorridos e, tampouco identificava os autores do furto, portanto não estaria atendido o requisito da permissão da dedutibilidade no que se refere as perdas não operacionais por furto na transmissão e distribuição de energia nos termos do parágrafo 3º do artigo 47 da Lei nº 4.506/1964, nos seguintes termos: Fl. 1638DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 36 34. É interessante notar o lapso temporal entre os eventos ocorridos em 2018 e em 2020 e a notificação à polícia (que ocorreu em 2020 e em 2021, respectivamente), o que de antemão já afasta a subsunção ao disposto no §3º do art. 47 da Lei nº 4.506, de 1964, pois resta nítido que a queixa apresentada pelo sujeito passivo teve caráter meramente protocolar para o enquadramento na exigência legal, representando apenas uma tentativa de escapar a lançamentos futuros. Está evidente que não houve qualquer intenção do contribuinte no sentido de serem identificados os autores dos furtos e, pois, de ser ressarcidos das perdas, até porque, como afirmado por ele próprio, essas perdas (dentro dos limites regulatórios) eram recuperadas no repasse a tarifas de todos os consumidores. 35. Por fim, no que concerne à segunda condição, há que se considerar que a queixa foi feita de forma vaga, imprecisa e genérica, sem conter uma individualização e detalhamento das práticas que ensejaram o furto de energia elétrica e, por conseguinte, sem conter qualquer indicação ou indício de quem seriam os supostos infratores ou grupo de infratores, o que reforça o entendimento no sentido de que tais notificações, feitas às pressas, tiveram o único intento de escapar aos lançamentos tributários. (...)37. Assim, as perdas não técnicas que decorreram de furtos e não foram repassadas para a tarifa, por estarem acima do limite regulatório da ANEEL, também não poderiam ser deduzidas a título de despesa por não se enquadrarem na exceção à regra estabelecida no §3º do art. 47 da Lei nº 4.506, de 1964. O Recurso Voluntário, por sua vez, em apertada síntese, defende que as perdas não técnicas integram o custo do serviço prestado e compõem a tarifa de energia elétrica, até o limite regulatório definido pela ANEEL. Logo, as perdas não técnicas seriam dedutíveis da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Sustenta ainda, que as perdas não técnicas que excedem o limite regulatório também seriam dedutíveis, por se subsumirem a hipótese do art. 47, §3º da Lei nº 4.506/1964, segundo o qual permite a dedução de prejuízos por furto, desde que mediante a apresentação de queixa perante a autoridade policial. O Recurso também se insurge quanto a possibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício nos termos Súmula CARF nº 105, e a cobrança de juros sobre a multa. Pois bem, entendo que assiste razão ao recorrente. Nesse contexto, ao analisar os argumentos e cotejar as provas dos autos, entendo que as perdas não técnicas findam por se caracterizarem como inevitáveis no contexto da Concessionária que promove a distribuição da energia, tanto que elas detêm, inclusive, a autorização para repassarem as perdas não técnicas na tarifa do consumidor final. Fl. 1639DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 37 Sendo assim, aos olhos deste relator as perdas não técnicas decorrem da exploração da sua atividade, ou seja, é um gasto inerente à consecução de seu objeto social, portanto, nessa condição, não dependeria do cumprimento dos requisitos do artigo 47, parágrafo 3° da Lei n° 4.506/64, mas atrairia a hipótese do art. 303, I do RIR/2018, in verbis: Art. 303. O custo será integrado pelo valor (Lei nº 4.506, de 1964, art. 46, caput, incisos V e VI): I - das quebras e das perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricação, no transporte e no manuseio; e Assim, não se pode perder de vista que a ANEEL (Agência Nacional de Energia Elétrica) é responsável por regular a atividade de distribuição de energia elétrica nos termos da Lei nº 9.427/1996, inclusive, a referida agência determina como as Concessionárias devem proceder o cálculo das perdas de energia (perdas técnicas e perdas não técnicas). Destaca-se ainda, que por meio dos Procedimentos de Regulação Tarifária (PRORET), a ANEEL reconhece que as perdas não técnicas, até o limite regulatório, são inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica, autorizando a sua inclusão na tarifa cobrada dos consumidores. Assim, se a própria ANEEL reconhece a inevitabilidade das perdas não técnicas a ponto de autorizar o seu repasse na tarifa, não há como negar a sua natureza de custo para a empresa. Portanto, a dedutibilidade, na apuração do IRPJ e da CSLL, das perdas não técnicas de energia elétrica (furtos de energia e erros de medição), de acordo coma ANEEL, até o limite regulatório, se enquadram no conceito de “perdas razoáveis” e, portanto, são dedutíveis do custo de produção, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL. Nesse víeis, tema idêntico ao objeto da presente demanda foi julgado no Processo 13896.720077/2020-66, Acórdão 1101-001.349, na sessão de 16 de julho de 2024, cujo relator foi o I. Conselheiro Relator Itamar Artur Magalhães Alves Ruga em que fora dado provimento a unanimidade de votos ao Recurso do contribuinte, inclusive a autuada do referido processo é uma Concessionária de Energia Elétrica de São Paulo, no ano-calendário de 2015 e, por concordar integralmente com os argumentos nele contido, passo a transcrevê-los a fim de que componha também os fundamentos do presente voto, in verbis: Da Análise da Dedução A atividade de distribuição de energia elétrica é um serviço público essencial, sujeito à regulação da ANEEL, nos termos da Lei nº 9.427/1996. A agência reguladora, no exercício de sua competência, define a metodologia de cálculo das perdas de energia, classificando-as em perdas técnicas e perdas não técnicas. Fl. 1640DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 38 A ANEEL, por meio dos Procedimentos de Regulação Tarifária (PRORET), reconhece que as perdas não técnicas, até o limite regulatório, são inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica, autorizando a sua inclusão na tarifa cobrada dos consumidores. Essa metodologia considera a complexa realidade socioeconômica brasileira, com a presença de áreas de difícil acesso e com altos índices de furtos de energia, reconhecendo a impossibilidade de eliminar completamente tais perdas. Ora, se a própria agência reguladora, responsável por definir os custos das distribuidoras, reconhece a inevitabilidade das perdas não técnicas e autoriza o seu repasse na tarifa, não há como negar a sua natureza de custo para a empresa. Nesse sentido, o art. 303, I do RIR/2018 (antigo art. 291, do RIR/99) permite a dedução, no custo de produção, das “quebras e das perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricação, no transporte e no manuseio”. A recorrente, concessionária de serviço público de energia elétrica, tem a obrigação legal de adquirir e fornecer energia, disponibilizando-a na rede para atender a demanda dos consumidores. No exercício regular dessa atividade empresarial, a distribuidora, mesmo atuando com diligência e dentro dos parâmetros estabelecidos pela ANEEL, não consegue evitar ou afastar completamente as perdas não técnicas. Essas perdas, portanto, se revelam como um elemento intrínseco à própria operação da recorrente, um ônus indissociável do cumprimento de seu objetivo social. Diante dessa realidade, surge a indagação: seria possível a recorrente fornecer energia sem que haja as perdas não técnicas? Mesmo que seja considerada ineficiência operacional, não cabe ao Fisco adentrar a esta questão. A eficiência ou ineficiência da empresa não se enquadra nos critérios a serem avaliados pela Administração Tributária. O que importa é destacar que a perda decorre da exploração da sua atividade, ou seja, é um gasto inerente à consecução de seu objeto social. A matéria controvertida cinge-se à dedutibilidade, na apuração do IRPJ e da CSLL, das perdas não técnicas de energia elétrica, assim entendidas aquelas decorrentes de eventos como furtos de energia e erros de medição. Considerando a regulamentação da ANEEL e a realidade da atividade de distribuição de energia elétrica no Brasil, entendo que as perdas não técnicas, até o limite regulatório, se enquadram no conceito de “perdas razoáveis” e, portanto, são dedutíveis do custo de produção, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL. A indedutibilidade defendida pela fiscalização e mantida pelo Acórdão recorrido resultaria em uma distorção do conceito de renda, pois a recorrente seria tributada sobre uma receita que já inclui o custo das perdas não técnicas. Fl. 1641DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 39 Ademais, a negativa da dedução das perdas não técnicas, em um contexto em que a distribuidora é obrigada a adquirir energia suficiente para atender a demanda do mercado, inclusive as perdas, sob pena de sanções, configuraria uma “privatização de custos públicos”, impondo à empresa o ônus de suportar um problema social que exige a atuação do Estado. Convém destacar que esta Turma, em sua composição anterior, já se debruçou sobre essas questões, tendo acompanhado por unanimidade o voto do Eminente Conselheiro Jeferson Teodorovicz, conforme Acórdão nº 1004-000.155. Abaixo, transcrevo trechos pertinentes que elucidam as argumentações apresentadas Apresentado o contexto fático-jurídico, conforme relatado, a Recorrente sustenta que as perdas não técnicas são normais e usuais às atividades de distribuição de energia elétrica, sendo intrínsecas a essas atividades, em virtude do cenário socioeconômico do país. Tanto é assim, que a própria ANEEL autoriza que, até certo limite, essas perdas sejam repassadas para o preço da tarifa, de modo a reembolsar a Recorrente. E mais, o valor da tarifa, inclusive o montante de repasse das perdas, é totalmente definido pela ANEEL e apenas cobrado pela Recorrente dos consumidores finais. Ou seja, de tão normais e usuais que são, essas perdas têm um custo mensurável, que é incorporado na tarifa dos demais usuários, conforme determinado pela própria ANEEL. Deste modo, como a Recorrente recupera as perdas não técnicas regulatórias na tarifa cobrada dos usuários, tributando integralmente esses valores, vedar a dedução do valor das perdas não técnicas da base de cálculo do IRPJ e da CSLL implicaria tributar a Recorrente duas vezes, incorrendo em bitributação dos mesmos valores. Sobre este ponto especificamente, embora não seja recomendável, não há no ordenamento jurídico regra que vede expressamente o bis in ibidem, principalmente caso reste caracterizado o descumprimento do regulamento no que diz respeito às regras de dedutibilidade de despesas. No caso, a metodologia do cálculo das perdas não técnicas, bem como a possibilidade de tal parcela, ainda que limitadamente, compor o preço cobrado do consumidor, convencem-me que as perdas não técnicas são intrínsecas à atividade de distribuição de energia elétrica e impossíveis de serem evitadas na realidade atual do país, razão pela qual devem integrar o custo do serviço prestado, nos termos do art. 291 do RIR/99 (atualmente o art. 303 do Decreto nº. 9.580 - RIR/2018). Assim, ainda que se busque afastar o reconhecimento da referida despesa como operacional, nota-se que sob este ponto, peço vênia para transcrever excerto do “Submódulo 2.6 – Perdas de Energia”, produzido pela ANEEL: Fl. 1642DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 40 “5. As Perdas Não Técnicas regulatórias são definidas para todo o ciclo tarifário na forma de uma trajetória decrescente, ou de uma meta fixa, ou combinação das duas. 6. A abordagem adotada pela ANEEL para a definição dos limites de perdas não técnicas é o da comparação entre as concessionárias com área de concessão semelhantes. 7. Tal comparação se dá, essencialmente, a partir da construção de um ranking de complexidade no combate às perdas não técnicas. Por se tratar de um problema de natureza socioeconômica, a comparação envolve a identificação dos principais fatores que diferenciam as empresas. O resultado da comparação, quando controlada para essas heterogeneidades, é que a eficiência no combate às perdas passa a ser o principal fator explicativo para as perdas praticadas, tornando-as comparáveis segundo a eficiência. 8. Os limites regulatórios são definidos a partir de benchmarks de perdas não técnicas, que se caracterizam por operarem em áreas de concessão tão ou mais complexas que a da concessionária em análise, porém, praticando um nível de perdas não técnicas em patamar inferior. (...) E mais, como a própria PGFN indica, as perdas não técnicas decorrem de inúmeros fatos, que são agrupados em “problemas de gestão”, “problemas socioeconômicos” e “problemas comportamentais”. Neste aspecto, o tratamento regulatório da matéria, em meu entendimento, autoriza seu tratamento como despesa operacional. Entendimento semelhante o da própria Receita Federal na SC 27/2008, em que a RFB considerou as perdas técnicas e não técnicas como custos intrínsecos à distribuição da energia elétrica, uma vez que elas compunham a tarifa, conforme regulamentação da própria ANEEL. Ao entender desta forma, sem diferenciar o tratamento fiscal das despesas técnicas e não técnicas, ficou referendado o entendimento das empresas no sentido de que as despesas eram consideradas como custos da atividade para fins de IRPJ e CSLL. Com efeito, o E. Conselheiro Jeferson Teodorovicz, ao proferir seu voto, também se valeu de sólidos argumentos extraídos do voto da Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, no Processo Administrativo n. 16682.721141/2018-13, acórdão n. 1402-004.517, em que a Conselheira, de forma percuciente, reconheceu a complexidade da atividade de distribuição de energia elétrica e a impossibilidade de eliminar totalmente as perdas, mesmo com investimentos em tecnologia e controle. A I. Conselheira destacou, ainda, que a própria ANEEL, ao considerar as perdas na fixação da tarifa de energia elétrica, demonstra o entendimento de que tais perdas não são totalmente gerenciáveis. Afinal, para garantir o cumprimento do contrato de concessão e o fornecimento de energia a todos os cidadãos, a Fl. 1643DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 41 distribuidora não pode se furtar a operar em áreas com maior complexidade socioeconômica, mesmo que isso implique em níveis mais elevados de perdas não técnicas. Quanto às perdas não técnicas que excedem o limite regulatório, a recorrente alega que são dedutíveis como despesa operacional, com base no art. 47, §3º da Lei nº 4.506/1964, por ter apresentado notícia crime à autoridade policial em 13/09/2018. A fiscalização considerou a notícia crime intempestiva e genérica, não atendendo aos requisitos do art. 376 do RIR/2018, que exige a apresentação de queixa perante a autoridade policial. Entretanto, a legislação tributária, ao utilizar o termo “queixa”, o fez de forma inadequada, devendo ser interpretado como “notícia de crime”. A notícia de crime, diferentemente da queixacrime, não exige a individualização dos autores do delito, bastando a comunicação do fato à autoridade policial. A exigência de individualização dos autores dos furtos de energia, em um contexto de complexa realidade socioeconômica como a brasileira, seria desarrazoada e, muitas vezes, impossível de ser cumprida. A recorrente, como concessionária de serviço público, tem a obrigação de fornecer energia elétrica a toda a população, inclusive em áreas com altos índices de furtos e com presença de grupos criminosos, onde a identificação precisa dos autores se torna extremamente difícil. Diante disso, entendo que a notícia crime apresentada pela recorrente, ainda que genérica, atende aos requisitos do art. 47, §3º da Lei nº 4.506/1964, sendo suficiente para comprovar a ocorrência dos furtos e permitir a dedução das perdas não técnicas que excedem o limite regulatório. Mas não é esse o cerne da questão. Cumpre-nos registrar que as PNT, mesmo as que excedam o limite regulatório, também devem ser consideradas como “custo” e não como despesa, conforme explicaremos a seguir. Ao considerarmos a natureza intrínseca das perdas não técnicas na atividade de distribuição de energia elétrica, resta evidenciado que tais perdas devem ser consideradas como custo. A lógica é simples: a energia elétrica adquirida pela distribuidora é registrada contabilmente como um ativo. No momento do “fornecimento” da energia, deve ocorrer a baixa desse ativo, com o correspondente reconhecimento do custo. As perdas não técnicas, sejam elas reconhecidas pela ANEEL na tarifa ou não, representam uma parcela da energia adquirida que, embora não tenha sido efetivamente vendida, gera um custo para a distribuidora no momento da baixa do ativo, pois a distribuidora, para cumprir com a sua atividade-fim, precisa adquirir energia considerando as perdas. Corroborando essa análise, o Pronunciamento Contábil CPC 16 (Estoques), embora não trate especificamente de energia elétrica, estabelece que as perdas normais inerentes à produção ou prestação de serviços devem ser consideradas Fl. 1644DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 42 como parte do custo. As perdas não técnicas, por serem inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica, se enquadram nesse conceito. Assim, as perdas não técnicas, independentemente de excederem ou não o limite regulatório, devem ser consideradas como parte integrante do custo da energia fornecida, refletindo a realidade da operação e a técnica contábil aplicável à atividade de distribuição de energia elétrica. Em outras palavras, a energia perdida, por furto ou por outros fatores não técnicos, não deixa de ter sido adquirida e, portanto, de ter gerado um “custo” para a distribuidora quando da baixa do ativo (do fornecimento). Ao classificarmos as perdas não técnicas como custo (e não como despesa), por sua natureza intrínseca à atividade operacional da empresa, não cabe a análise de critérios restritivos de dedutibilidade aplicáveis às despesas, conforme previstos no art. 311 do RIR/18 ou no art. 299 do RIR/99 (necessidade, usualidade e normalidade). A classificação como custo reconhece que tais perdas são inerentes e inevitáveis no processo de distribuição de energia elétrica, constituindo parte integrante da formação do preço do serviço. Portanto, sua dedutibilidade é automática e integral, prescindindo da análise dos requisitos aplicáveis às despesas. Em suma, a atividade de distribuição de energia elétrica no Brasil, dada sua complexidade e as circunstâncias socioeconômicas do país, implica inevitavelmente a ocorrência de perdas não técnicas, sejam elas dentro ou além do limite regulatório. Negar a dedutibilidade dessas perdas, sob o argumento de que seriam evitáveis por meio de uma gestão mais eficiente, ignora três aspectos fundamentais: (1) a realidade operacional das distribuidoras, que enfrentam desafios como ligações clandestinas e dificuldades de fiscalização em áreas de risco; (2) o contexto jurídicoinstitucional brasileiro, que impõe às concessionárias a obrigação de fornecer energia de forma universal, incluindo áreas economicamente inviáveis ou de alto risco, sem a contrapartida de mecanismos eficazes de prevenção e punição dos furtos de energia; e (3) o próprio arcabouço regulatório estabelecido pela ANEEL, que reconhece a inevitabilidade dessas perdas ao incorporálas, ainda que parcialmente, no cálculo tarifário. Esse reconhecimento regulatório reforça a natureza de custo operacional das perdas não técnicas, independentemente de excederem ou não o limite estabelecido. Portanto, sua dedutibilidade integral para fins tributários não apenas reflete a realidade econômica da operação, mas também se alinha com os princípios contábeis e com a lógica regulatória do setor elétrico brasileiro. Diante desses aspectos, cabe questionar: seria possível então garantir o fornecimento de energia elétrica a todos os cidadãos sem incorrer em perdas não técnicas? A resposta é inequivocamente negativa. Concluo, portanto, que as perdas não técnicas, sejam elas reconhecidas na tarifa ou não, são custos inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica. A glosa das perdas não técnicas realizada pela fiscalização é indevida, devendo ser Fl. 1645DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 43 cancelada, com a consequente extinção do crédito tributário de IRPJ e CSLL. Por consequência, cancelo também a multa isolada sobre as estimativas não recolhidas decorrentes das mesmas glosas indevidas. Conclusão Desta forma, voto por dar provimento ao Recurso Voluntário. Portanto, utilizando-se, pois, das razões de decidir acima expostas, voto por dar provimento nesse ponto ao recurso por entender tal qual o decisium acima transcrito que as perdas não técnicas são intrínsecas à atividade de distribuição de energia elétrica e impossíveis de serem evitadas na realidade brasileira atual cujos problemas socioeconômicos são tão graves que muitas vezes o próprio poder público e toda a sociedade, mesmo sabendo as áreas onde há furtos de energia, não tomam as providencias cabíveis para evitá-lo. Nesse ponto, transferir a responsabilidade estatal para as concessionárias a ponto de entender que eventuais atitudes proativas tais como registrar uma notícia criminis ou até mesmo formalizar Termos de Ocorrência de Irregularidades com a necessidade de identificar o responsável, somado ao fato de que a distribuidora não pode se furtar a operar em áreas com maior complexidade socioeconômica, mesmo que isso implique em níveis mais elevados de perdas não técnicas, seria transferir desproporcionalmente o ônus estatal para o setor privado, o que não é cabível. Nesse sentido, por entender que as perdas não técnicas se classificam como custo e não como despesa, não cabe analisar aspectos restritivos inerentes a dedutibilidade de despesas nos termos do artigo 311 do RIR/2018 (necessidade, usualidade e normalidade). Assim, como mencionado acima, a classificação como custo reconhece que tais perdas são inerentes e inevitáveis no processo de distribuição de energia elétrica, constituindo parte integrante da formação do preço do serviço. Portanto, sua dedutibilidade é automática e integral, prescindindo da análise dos requisitos aplicáveis às despesas. Sendo assim, em reconhecendo a natureza do custo operacional das perdas não técnicas independente de excederem ou não o limite estabelecido, sejam elas reconhecidas na tarifa ou não, entendo que a glosa das perdas não técnicas realizada é indevida, portanto, deve ser integralmente cancelada, com a consequente extinção do crédito tributário de IRPJ e CSLL. Cabe destacar ainda, que a alegação de suposta inaplicabilidade das normas de dedução do IRPJ à CSLL e suposta ausência de fundamento legal para justificar a exigência de CSLL, também resta prejudicada a referida análise tendo em vista o acolhimento do entendimento que a glosa das perdas não técnicas realizada é indevida, portanto, deve ser integralmente cancelada, com a consequente extinção do crédito tributário tanto de IRPJ, quanto de CSLL, sendo, portanto, inócuo aprofundar o voto em relação a limitação normativa para a dedução ser aplicável apenas ao IRPJ. Fl. 1646DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 44 No entanto, apenas para consignar o Acórdão recorrido se manifestou no sentido de estender a interpretação aplicável ao IRPJ à CSLL, considerando as perdas não técnicas como despesas dedutíveis apenas nos casos e condições estritamente previstas na legislação nos termos do art. 13, caput da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, nos seguintes termos: 43. Quanto a esta questão, novamente não cabe tecer maiores comentários, haja vista que a SCI Cosit nº 3, de 2017, que vincula este colegiado administrativo, deixou claro que a glosa é aplicável também à CSLL, conforme excerto abaixo copiado: 38. Com relação à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, a Lei nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988, que institui a referida contribuição, normatiza: “Art. 2º A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o imposto de renda.” 39. Partindo-se do pressuposto de que a base de cálculo da CSLL também se baseia no resultado contábil, pode ser aplicado o mesmo entendimento exposto, em relação ao IRPJ, para as perdas técnicas, aquelas consideradas como custos necessários ao exercício das atividades das distribuidoras de energia elétrica. 40. No que diz respeito às perdas não técnicas, a Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, normatiza em seu art. 13, caput, que “Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964”. Logo, com base nesse dispositivo legal, pode- se, novamente, estender a interpretação aplicável ao IRPJ à CSLL, considerando as perdas não técnicas como despesas dedutíveis apenas nos casos e condições estritamente previstos na legislação. E, nesse contexto, cancelo também a multa isolada sobre as estimativas não recolhidas decorrentes das mesmas glosas indevidas. DA ALEGAÇÃO DE IMPROCEDÊNCIA DAS ACUSAÇÕES FISCAIS RELACIONADAS À INDEDUTIBILIDADE DE COMPENSAÇÕES FINANCEIRAS EXIGIDAS PELA ANEEL O contribuinte também se insurge contra a indedutibilidade de compensações financeiras exigidas pela ANEEL e para tanto em síntese argumenta que 226. Ora, as compensações exigidas pela ANEEL decorrem diretamente do exercício das atividades prestadas pelas distribuidoras de energia elétrica. A compensação é decorrência direta de imprevistos verificados durante a Fl. 1647DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 45 distribuição de energia, sendo, portanto, indissociável dos objetos sociais da distribuidora. 227. A regulamentação da ANEEL sobre a questão é extensa e não deixa dúvidas sobre a necessidade, usualidade e normalidade das compensações para a atividade de distribuição de energia. 228. Naturalmente, o descumprimento dos indicadores de qualidade não é desejável e as distribuidoras de energia devem ter como objetivo atendê-los de forma plena. Apesar disso, falhas de continuidade no fornecimento de energia elétrica inevitavelmente ocorrerão e, a depender das dinâmicas das atividades da distribuidora, poderão superar esses indicadores. 229. Os critérios gerais de dedutibilidade não devem ser avaliados sob uma perspectiva subjetiva. Ainda que não seja desejável para a distribuidora descumprir os padrões de qualidade exigidos pela ANEEL, eventual descumprimento e a consequente obrigação de compensar os usuários decorrerá da dinâmica das suas atividades. Portanto, a compensação caracteriza um gasto necessário, normal e usual as atividades da Recorrente. (...)240. Diante de todo o exposto, a acusação fiscal ora combatida é improcedente, de modo que esta C. Turma Julgadora deve afastar a glosa das despesas relacionadas às compensações devidas pelo descumprimento dos indicadores de qualidade da ANEEL (identificados genericamente como “penalidade”), sendo, assim, preservada sua dedutibilidade integral. Após analisar os argumentos do recorrente referente as compensações exigidas pela ANEEL que decorriam diretamente do exercício das atividades prestadas pelas distribuidoras de energia elétrica e que as compensações seriam decorrência direta de imprevistos verificados durante a distribuição de energia, sendo, portanto, indissociável dos objetos sociais da distribuidora e, que, portanto, a regulamentação da ANEEL sobre a questão não deixaria dúvidas sobre a necessidade, usualidade e normalidade das compensações para a atividade de distribuição de energia. No entanto, entendo que o Acórdão recorrido deve ser mantido porque de fato é inconcebível a ideia de que o descumprimento das normas estabelecidas para o setor elétrico seja considerado da essência da atividade empresarial, portanto, o pagamento das referidas sanções não pertence ao contexto de despesas necessárias a atividade da empresa. Além disso, não se pode conceber a habitualidade da prestação de serviço deficitária, portanto, realmente deve ser fastada a necessidade do gasto, posto que inobservado as condições de dedutibilidade estabelecidas no art. 299 do RIR/99 e do art. 311 do RIR/2018. Pontuou ainda que, andou bem o Acórdão recorrido quando afirma que (...) independentemente de se adotar a denominação "multa" ou "compensação" aos consumidores, fato é que a origem da obrigação de pagar (no caso, via crédito na fatura) está em uma conduta Fl. 1648DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 46 que revela uma anomalia do serviço, representada por uma descontinuidade do mesmo em limites acima dos estabelecidos pelo órgão regulador. Quer dizer, independentemente da denominação dada, não deixa de ser uma sanção imposta pelo ente regulador. Apenas a título de reforço argumentativo transcrevo a ementa do acórdão 9101-002.196, apreciado pela CSRF, "MULTAS ADMINISTRATIVAS. INDEDUTIBILIDADE. Descumprir as normas estabelecidas para o setor elétrico não pode ser considerado da essência da atividade empresarial, logo, não se pode acatar a idéia de que o pagamento destas sanções se insere no conceito de despesas necessárias à atividade da empresa só pelo fato de que o seu eventual não pagamento desautorizará a continuidade da prestação do serviço. A dedução das multas administrativas das bases de cálculo dos tributos resultaria em verdadeiro benefício, eis que a empresa repassaria para a Administração Pública, ou melhor, para a sociedade brasileira, parte dos custos pela sua desídia, o que ofenderia o sistema jurídico vigente, na medida em que a pena não pode passar da pessoa do infrator." Destaca-se ainda que deve ser mantida a glosa efetuada tanto no lançamento do IRPJ quanto para a CSLL nos mesmos termos indicados no Acórdão recorrido com base no artigo 28 Lei nº 9.430, de 1996, art. 57 da Lei nº 8.981, de 1995, o qual determina que se aplicam à CSLL as mesmas normas de apuração estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas, levando em consideração que o artigo 57 não menciona que as normas concernentes à base de cálculo da CSLL seriam distintas das previstas para o IRPJ, mas apenas que seriam mantidas as normas referentes à Base de Cálculo já em vigor. Logo, nada a prouver quanto ao presente tópico. Da Recuperação judicial do PIS e da Cofins em razão da exclusão do ICMS de suas bases de cálculo – Tributação no IRPJ e na CSLL O auto de infração considerou que por força do processo judicial n. 0808269- 79.2017.4.05.8000/AL, cuja sentença transitou em julgado em 17/07/2019, a contribuinte consolidou a pretensão de excluir o ICMS das bases de cálculo do PIS e da COFINS, com efeitos retroativos aos 5 anos anteriores ao ajuizamento da ação. Para tanto, a fiscalização concluiu que com o trânsito em julgado da sentença houve a disponibilidade econômica e jurídica, estabelecendo os fatos geradores do IRPJ e da CSLL, a recorrente por sua vez contesta tal hipótese e defende que somente ocorreria a disponibilidade Fl. 1649DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 47 econômica e jurídica com a apresentação da PER/DCOMP, o que teria acontecido em 2020, para tanto se utiliza do entendimento firmado na Solução de Consulta n. 183/2021 que assim estabelece: “31. Conclui-se, assim, que, na hipótese de compensação de indébito tributário decorrente de decisões judiciais transitadas em julgado nas quais em nenhuma fase do processo foram definidos pelo juízo os valores a serem restituídos, é na entrega da primeira Declaração de Compensação, na qual se declara sob condição resolutória o valor integral a ser compensado, que o indébito tributário e os juros de mora sobre ele incidentes até essa data são oferecidos à tributação do IRPJ e da CSLL. Isso porque é nesse momento em que o contribuinte exterioriza o montante do crédito a que tem direito decorrente dessa sentença. Tem-se, então, um direito certo – elemento que decorre do trânsito em julgado da decisão – e quantificável – elemento que decorre do montante integral a que tem direito, declarado na primeira Declaração de Compensação.” (grifado). Dessa forma, entende a requerente que a Solução de Consulta acima transcrita determinaria a utilização da compensação como termo inicial para se considerar o reconhecimento de receita, quando a sentença não definir o valor do indébito e não houver sido fixado os valores a serem restituídos em nenhuma fase do processo, de modo que o fato gerador somente ocorreria no período de apuração da entrega da primeira DCOMP, conforme procedido no presente processo. O Acórdão, por sua vez, apesar de ter considerado em princípio a possibilidade de reconhecer que no caso de processos judiciais em que não fora definido pelo juízo os valores a serem restituídos que o oferecimento a tributação do IRPJ e da CSLL seria na entrega da primeira Declaração de Compensação, porém sopesa o fato de que a solução de consulta se preocupa em definir o momento em que o direito se torna líquido por iniciativa do próprio contribuinte, nos seguintes termos: “57. Está claro que o entendimento é no sentido de que, na hipótese de ausência de fixação do valor em juízo, o fato gerador surge quando o contribuinte exterioriza o montante do crédito a que tem direito em razão da sentença judicial por meio da Dcomp. Somente neste momento o crédito é quantificado, torna-se líquido, podendo ser usufruído. 58. Por outro lado, é perceptível que a solução de consulta, para o deslinde da questão posta, preocupa-se em definir o momento em que o direito se torna líquido por iniciativa do próprio contribuinte, por isso não ter ocorrido na via judicial.” (fl. 780) Fl. 1650DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 48 Nesse sentido, a autoridade fiscal apesar de entender que na hipótese de ausência de fixação do valor em juízo, o fato gerador surge quando o contribuinte exterioriza o montante do crédito a que tem direito em razão da sentença judicial por meio da Dcomp, pelo que hipoteticamente poderia se considerar o ano da transmissão da DCOMP em 2020, mas estabelece a ressalva de que se o contribuinte quantificar o valor do indébito, ou seja, tornar o direito líquido ao realizar o registro contábil antes desse momento, se considera ocorrido o fato gerador e o indébito deve ser oferecido à tributação, portanto o correto haveria de ser quando do transito em julgado da sentença ocorrida em 2019. Entendo que não assiste razão ao recorrente. A priori, vale ressaltar que ao registrar contabilmente suas receitas no ano calendário de 2019, a recorrente verteu em linguagem jurídica competente informações relevantes que por óbvio trazem repercussões contábeis e jurídicas, posto que tais informações refletem a realidade econômico-contábil da contribuinte com eficácia probatória a partir das informações contidas nos respectivos registros. Sendo assim, a partir das informações prestadas pelo contribuinte resta consagrado que ao registrar a apropriação da receita decorrente da ação judicial, correto afirmar, que fica demonstrado, no caso concreto, que há a disponibilidade econômica e jurídica da renda. Nesse sentido, assiste razão a autoridade fiscal ao não plicar a Solução de Consulta Cosit n. 183 de 2021 ao presente caso, porque a referida consulta se deu em contexto que os fatos objeto de consulta demonstravam que em momento algum o consulente teve apropriação de valores antes a sentença transitada em julgado, diferente do caso em apreço em que a recorrente já havia se apropriado das receitas e as registrado em sua contabilidade antes do trânsito em julgado da sentença, ainda que no curso do processo judicial não tenha sido definido o valor do indébito ou fixação dos valores a serem restituídos. Assim, o contexto da Solução de Consulta é que havia uma sentença ilíquida e que somente teve apropriação de valores quando da apresentação de PER/DCOMP pelo contribuinte, no caso dos autos o termo inicial para se considerar o reconhecimento de receita é o trânsito em julgado da sentença oportunidade em que houve a disponibilidade econômica e jurídica, estabelecendo os fatos geradores do IRPJ e da CSLL. Para melhor entendimento o excerto da ementa da solução de consulta: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ LUCRO REAL. CRÉDITOS DECORRENTES DE DECISÃO JUDICIAL. INDÉBITO TRIBUTÁRIO. UTILIZAÇÃO NA COMPENSAÇÃO DE DÉBITOS. RECONHECIMENTO DA RECEITA. O indébito tributário de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins e os juros de mora sobre ele incidentes até a data do trânsito em julgado devem ser oferecidos à tributação do IRPJ no trânsito em julgado da sentença judicial que já define o valor a ser restituído. Fl. 1651DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 49 Na hipótese de compensação de indébito decorrente de decisões judiciais transitadas em julgado nas quais em nenhuma fase do processo foram definidos pelo juízo os valores a serem restituídos, é na entrega da primeira Declaração de Compensação, na qual se declara sob condição resolutória o valor integral a ser compensado, que o indébito e os juros de mora sobre ele incidentes até essa data devem ser oferecidos à tributação pelo IRPJ. (...) Portanto, realmente resta configurado que no caso dos fatos que fundamentaram a solução de consulta cuja aplicação é defendida pelo contribuinte não havia, até a transmissão do PER/DCOMP, elementos suficientes para o reconhecimento da liquidez do crédito pretendido pelo requerente sem que houvesse, portanto, qualquer disponibilidade econômica até então, já no caso em apreço a recorrente procedeu os devidos registros em sua contabilidade. Essa interpretação é condizente com a interpretação dada pelo art. 5º, §1º, incisos I e II, do ADI Cosit nº 25, de 2003: Art. 5º Pelo regime de competência, o indébito passa a ser receita tributável do IRPJ e da CSLL no trânsito em julgado da sentença judicial que já define o valor a ser restituído. § 1º No caso de a sentença condenatória não definir o valor a ser restituído, o indébito passa a ser receita tributável pelo IRPJ e pela CSLL: I - na data do trânsito em julgado da sentença que julgar os embargos à execução, fundamentados no excesso de execução (art. 741, inciso V, do CPC); ou II - na data da expedição do precatório, quando a Fazenda Pública deixar de oferecer embargos à execução. Desta feita, a lógica da norma se coaduna que é no momento da quantificação do crédito, portanto, o critério temporal é a oportunidade em que se torna líquido o valor definido na coisa julgada e, conforme o Acórdão de primeira instância, não significa a inexistência da receita o fato de não se ter escriturado conta de receita em contrapartida ao crédito registrado em conta do ativo, mas sim uma conta de passivo, alegando cumprimento a normas regulatórias da ANEEL, tanto que escriturou os valores em 2019. Assim, entendo que não assiste razão ao recorrente e o lançamento deve ser mantido na parte em que considera como ocorrido o fato gerador na oportunidade do trânsito em julgado da sentença. DA ALEGAÇÃO SUBSIDIARIA DE QUE O VALOR DA SUPOSTA RECEITA TRIBUTÁVEL COMPREENDE ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA DE PIS E DE COFINS Fl. 1652DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 50 O recurso Voluntário também defendeu que o valor da suposta receita tributável compreende atualização monetária de PIS e de COFINS, nos seguintes termos: 332. Para determinar o valor das exigências fiscais, a autoridade lançadora ponderou que a suposta receita tributável obtida pela Recorrente no momento do trânsito em julgado corresponderia ao valor do PIS e da COFINS cuja recuperação foi reconhecida pela decisão judicial. Conforme expressamente consignado no Relatório Fiscal, essa suposta receita tributável não deveria abranger a parcela relativa aos juros SELIC incidentes sobre o valor de PIS e de COFINS anteriormente recolhidos, em virtude do entendimento firmado pelo STF no RE nº 1063187/SC. 333. Apesar de adotar a premissa teórica adequada, a autoridade lançadora equivocou-se quanto ao valor dos juros SELIC envolvidos no caso. O Relatório Fiscal considerou que a decisão judicial teria permitido recuperação de indébito cuja atualização monetária corresponderia a R$ 24.294.873,64.21. 334. Todavia, de acordo com informações coletadas e trazidas aos autos pela própria autoridade lançadora, o valor dos juros SELIC é superior. Conforme o Despacho Decisório nº 1.226/2020 (fl. 94), exarado pela Receita Federal para deferir o “pedido de habilitação de crédito reconhecido judicialmente” formulado pela Recorrente, o valor original do crédito pleiteado era de R$ 232.744.566,44. Por sua vez, o valor atualizado do crédito era de R$ 294.411.961,29. Cabe verificar transcrição do próprio Despacho Decisório nº 1.226/2020: (...)335. Considerando o valor atualizado dos créditos (R$ 294.411.961,29) e subtraindo o seu valor original (R$ 232.744.566,44), conclui-se que a atualização monetária corresponde a R$ 61.667.394,85. 336. Logo, seguindo o próprio critério da autoridade lançadora, deveria ter havido exclusão exatamente desse valor (R$ 61.667.394,85) na apuração da base de cálculo do IRPJ e da CSL, e não de R$ 24.294.873,64.21, como descrito no Relatório Fiscal. (...)341. Assim, na remota hipótese em que os demais argumentos apresentados nos subitens acima não sejam acatados, é necessário o reconhecimento do erro de cálculo da autoridade lançadora, a sua correção e, por consequência, o cancelamento parcial das exigências fiscais. Assim, ao analisar o Acórdão recorrido, resta claro que a DRJ utilizou as informações insertas na Escrituração Contábil Digital (ECD) e ela não teria sido considerada no lançamento pelo que se transcreve para melhor entendimento: Acórdão Fl. 1653DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 51 3.22. Quanto ao valor, o próprio contribuinte reconheceu em sua Escrituração Contábil Digital (ECD), registro efetuado em 30/09/2019, o total de R$ 265.201.303,94, e, em 31/12/2019, lançou a atualização monetária do crédito (juros Selic), no valor de R$ 24.294.873,64; 3.23. Essa atualização não será considerada no lançamento, haja vista que em maio de 2022, em sede de repercussão geral, apreciando o RE 1.063.187/SC, o Tribunal Pleno do STF fixou a seguinte tese para o Tema 962: “É inconstitucional a incidência do IRPJ e da CSLL sobre os valores atinentes à taxa Selic recebidos em razão de repetição de indébito tributário”; 3.24. Poder-se-ia questionar que a decisão judicial não continha o valor, portanto no trânsito em julgado o contribuinte não poderia reconhecer o quantum do ganho. Mas isso não se sustenta, porque ele próprio, no dia 30/09/2019, reconheceu o valor em sua escrituração contábil; porém, não no resultado, mas como um direito (Ativo não Circulante) em contrapartida a uma obrigação (Passivo não Circulante) Sendo assim, ao analisar os argumentos contidos no Recurso Voluntário e analisar o despacho decisório os valores ali utilizados foram transcrições de informações prestadas pelo contribuinte, reproduzo para melhor entendimento: Portanto, os montantes acima transcritos de fato não são valores que fazem parte da autuação de modo que não se tem qualquer parâmetro a ponto de se promover a alteração dos valores relativos à SELIC, conforme pretendido pelo recorrente, razão pela qual nada a prouver quanto ao referido pleito. DAS ACUSAÇÕES FISCAIS RELACIONADAS À TRIBUTAÇÃO DE RECEITAS DECORRENTES DAS VARIAÇÕES DA CVA: MERO REGISTRO CONTÁBIL NÃO AUTORIZA TRIBUTAÇÃO A recorrente também requer a improcedência das acusações fiscais relacionadas à tributação de receitas decorrentes das variações da Conta de Compensação de Variação de Fl. 1654DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 52 Valores de Itens da “Parcela A” (CVA) afirmando que mero registro contábil não autoriza tributação, motivo pelo qual devem ser consideradas totalmente improcedentes as acusações fiscais relacionadas à tributação de receitas decorrentes das variações da CVA. Alega ainda que o v. acórdão recorrido aceitou os argumentos da Recorrente quanto à efetiva reversão de exclusões relacionadas à CVA realizadas na apuração do IRPJ e da CSLL no ano calendário de 2018. Com isso houve cancelamento parcial das exigências fiscais relativas a este item da autuação. Portanto, afirma que o Acórdão recorrido teria deixado de se pronunciar a respeito da inexistência da disponibilidade financeira nos termos do artigo 43 do CTN afirmando que o mero registro contábil não autoriza tributação por ausência de disponibilidade econômica efetiva, no presente caso as receitas relacionadas à CVA não deveriam ser consideradas na apuração do lucro real no período em que registradas contabilmente. Isso porque essa receita contábil não corresponderia a uma nova relação jurídica que se agregaria ao patrimônio civil da distribuidora de energia elétrica, ou seja, não implicaria acréscimo patrimonial. No entanto, entendo que o Acórdão recorrido deve ser mantido em todos os seus termos, uma vez que assiste razão a autoridade fiscal ao compreender que a disponibilidade jurídica ou econômica de valores não pode ser entendida como a disponibilidade financeira, manifestada pela entrada do dinheiro na conta da empresa, pelo pagamento das tarifas homologadas. Assim, conforme mencionado na decisão de primeira instância, os valores relativos variações de CVA que não foram contabilizados, mas foram comprovadamente revertidos para dar o tratamento contábil com a repercussão tributária devida a esses valores quanto a apuração do IRPJ e da CSLL ensejaram corretamente o cancelamento da autuação nesse ponto, especialmente os ajustes feitos em 2018 no 2º trimestre de 2020, no importe de R$ 102.468.522,44, nos termos da transcrição do Acórdão que passa a integrar a presente decisão: (...)132. No que se refere à alegação de que teria revertido parte dos ajustes feitos em 2018 no 2º trimestre de 2020, no importe de R$ 102.468.522,44, a partir do e- Lalur presente na ECF entregue pelo contribuinte antes do início do procedimento fiscal (original) é possível confirmar a efetividade da reversão nesse montante. Vide cópias de excertos da Parte A e da Parte B do e-Lalur: Fl. 1655DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 53 Em sua argumentação, a autoridade fiscal considerou a conta nº 22 do Lalur (Parte B) para indicar que permanecia saldo não revertido da conta CVA e que tal fato mostrava que provavelmente não havia ocorrido a reversão alegada, mas, conforme excerto da Parte B abaixo copiado, a referida conta trata de itens financeiros relativos aos anos 2016 e 2017, não mantendo qualquer relação com exclusões feitas a título de CVA em 2018. Fl. 1656DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 54 134. Assim, relativamente à parcela de R$ 102.468.522,44, que deveria ter sido tributada em 2018, mas que foi submetida à tributação apenas no 2º trimestre de 2020, caberia à autoridade fiscal ter efetuado lançamento de postergação, o que não ocorreu. 135. Em vista disso, essa parcela de R$ 102.468.522,44 deve ser excluída do valor tributável do fato gerador 31/12/2018 (R$ 461.804.247,40), considerado pela autoridade fiscal na infração imputada de exclusão indevida do lucro líquido na determinação das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, reduzindo-o para R$ 359.335.724,96, e, por conseguinte, devem ser refeitos os cálculos dos tributos lançados relativamente ao ano-calendário 2018. Portanto, entendo que o Acórdão recorrido deve ser mantido neste ponto. DA ALEGAÇÃO DE ERRO NA APLICAÇÃO DO BENEFÍCIO PAT Afirma a recorrente que v. acórdão se equivocou na aplicação do benefício PAT, ao analisar a Escrituração Contábil Fiscal (“ECF”), entendeu que a Recorrente teria incorrido em gastos relacionados ao PAT ou teria incorrido em gastos em valor inferior àquele informado na impugnação. Portanto, alegou que ao se analisar a ECF poderia ser concluir que a Recorrente efetivamente incorreu em diversos gastos relacionados à alimentação de seus trabalhadores, os quais deveriam ser levados em consideração no cálculo de eventuais exigências fiscais. Sustenta também que com a majoração do IRPJ exigido no período de apuração decorrente da autuação, o referido benefício do PAT igualmente deveria implicar em acréscimo. Isso porque, o valor poderia ser reduzido a 4% de acordo com o valor de IRPJ acrescido em comparação àquele originalmente considerado pela recorrente. Na oportunidade do julgamento de primeira instância, a DRJ, apesar de considerar correta a tese arguida pelo contribuinte, concluiu que pelo fato dele não ter declarado a realização de gastos com alimentação do trabalhador e pela ausência nos autos de qualquer documento comprobatório para atestar a existência do direito ao benefício fiscal do PAT, não seria possível Fl. 1657DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 55 validar a elevação da sua dedução nesses anos, e manteve, contudo, o valor declarado e considerado pela autoridade fiscal no ano 2019, haja vista que tal dedução não ter sido objeto de glosa no lançamento, não cabendo ao julgador administrativo agravar o lançamento, nos seguintes termos: Erro na aplicação do benefício PAT 187. O contribuinte argumenta que o benefício fiscal referente ao PAT é limitado a 4% do IRPJ apurado no período com base na alíquota de 15% (desconsiderando o adicional). Assim, em que pese ter efetuado gastos com PAT que autorizariam um benefício fiscal de R$ 2.121.613,09 em 2019, por exemplo, em razão do referido limite deduziu apenas R$ 1.504.290,73 em sua ECF no ajuste anual. 188. Mas, com a majoração do IRPJ em razão das infrações imputadas, entende que o limite de dedução passou a ser de R$ 3.126.72,83, razão pela qual passou a fazer jus à dedução de R$ 2.121.613,09, o que não foi considerado pela autoridade fiscal, que manteve o montante declarado. 189. Estende esse argumento para todos os anos-calendário. 190. De fato, a pessoa jurídica que tiver Programas de Alimentação do Trabalhador (PAT aprovados pelo Ministério do Trabalho, respeitado o limite estabelecido abaixo comentado, pode deduzir do imposto devido o valor equivalente a 15% do total das despesas de custeio efetuadas no período de apuração. 191. A dedução a este título não pode exceder, isoladamente, a 4% do imposto de renda devido, antes do adicional, com base no lucro real trimestral ou no lucro real apurado no ajuste anual, conforme a apuração seja trimestral ou anual. 192. Em vista disso, restando comprovado que o contribuinte tinha direito a deduzir a título de PAT montante maior que o limite estabelecido, e tendo havido aumento do imposto de renda em razão das imputações de infração, é aceitável, em tese, o argumento trazido no sentido de que a autoridade fiscal deveria ter elevado o montante do PAT deduzido, obviamente respeitados o valor a que o contribuinte fazia jus e o limite apurado com base no novo valor do tributo. 193 Na espécie, a autoridade fiscal não contestou o contestou a dedução pelo contribuinte do PAT, razão pela qual não cabe aqui exigir a comprovação da aprovação do programa, bem assim das despesas realizadas, aceitando-se os valores declarados em ECF. 194. Atentando para os Registros L300 (Demonstração do resultado líquido no período fiscal) das ECFs transmitidas para os anos-calendário 2018 e 2019, abaixo copiados nesta ordem, vê se que contribuinte não declarou realização de gastos com alimentação do trabalhador. Assim, diante da ausência nos autos de qualquer documento comprobatório para comprovar a existência do direito ao benefício fiscal do PAT, não é possível aqui validar a elevação da sua dedução Fl. 1658DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 56 nesses anos, mantendo-se, contudo, o valor declarado e considerado pela autoridade fiscal no ano 2019, haja vista que tal dedução não foi objeto de glosa no lançamento, não cabendo ao julgador administrativo agravar o lançamento. 195. Já para o ano-calendário 2020, o Registro L300 da ECF transmitida indica gastos trimestrais com alimentação de trabalhador nos valores de R$ 756.461,74, de R$ 712.268,59, de R$ 676.088,27 e de R$ 630.997,92, o que autorizaria o contribuinte o direito a benefícios fiscais correspondentes a 15% desses montantes, nos valores de R$ 113.469,26, de R$ 106.840,28, de R$ 101.413,24 e de R$ 94.649,69, respectivamente em cada trimestre, obviamente dedutíveis dentro do limite de 4% do imposto apurado (sem adicional). Fl. 1659DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 57 196. Mas, é devido observar que para os 2º e 3º trimestre o contribuinte já deduziu montantes acima dos benefícios a que faria jus com base nos gastos, sempre indicando o valor correspondente ao limite de 4% do imposto (sem adicional), que é superior (vide Registros N630 da ECF para cada trimestre, abaixo copiados). 197. Assim, não há que se falar em aumento do valor deduzido para esses períodos, pois, em realidade, deveria ter ocorrido uma glosa, que não foi efetuada pela autoridade fiscal, vez que tal matéria não foi objeto do procedimento fiscal realizado. Uma vez que o julgador administrativo não pode agravar lançamento e imputar nova infração, cabe manter os valores de PAT considerados pela autoridade fiscal com base no valor deduzido na ECF. 198. Em relação ao 1º trimestre, após o recálculo dos tributos ao final deste voto, considerados todos os ajustes a serem realizados no lançamento, será concedida elevação do valor do PAT deduzido em razão da elevação do imposto apurado (sem adicional), respeitado o valor máximo a que o contribuinte faria jus. Fl. 1660DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 58 199. No que se refere ao 4º trimestre, após o recálculo ao final do voto, considerados os ajustes a serem realizados no lançamento, não haverá alteração do imposto, razão pela qual não caberá qualquer elevação do PAT declarado. Frise-se, inclusive, que o contribuinte deduziu montante muito superior ao valor máximo a que faria jus (deduziu R$ 735.086,31, quando deveria ser no máximo de R$ 94.649,49, benefício máximo apurado com base nos gastos feitos), mas não será feita redução, já que o julgador administrativo não pode agravar lançamento. No Recurso Voluntário, o contribuinte repisa os argumentos iniciais e exemplifica no ano calendário de 2019 a necessidade do aumento do valor de dedução em razão dos gastos incorridos pela recorrente com o PAT superarem o valor do limite até então utilizado (R$ 1.504.290,73), defendendo, portanto, a utilização do valor de R$ 2.121.613,09, que não teria ocorrido simplesmente porque superava 4% do valor IRPJ apurado com base na alíquota de 15%, nos seguintes termos: (...) 360. Tomando como exemplo o ano-calendário de 2019, a Recorrente considerou redução referente ao Benefício PAT no valor de exatamente 4% do IRPJ apurado com base na alíquota base de 15%. Confira-se: 361. Essa constatação é relevante considerando que os gastos incorridos pela Recorrente com o PAT, no ano-calendário 2019, superaram o valor de R$ 1.504.290,73: considerando o valor total gasto pela Recorrente, haveria possibilidade de dedução de R$ 2.121.613,09, que não ocorreu simplesmente porque superava 4% do valor IRPJ apurado com base na alíquota de 15%. 362. Consequentemente, com a majoração do IRPJ exigido nesse período de apuração em virtude das acusações fiscais, o valor do Benefício PAT também deve sofrer aumento. Afinal, o valor passível de ser reduzido será 4% de um valor de IRPJ maior do que originalmente considerado pela Recorrente. Em termos numéricos, a situação passa a ser a seguinte: Fl. 1661DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 59 (...)365. Todavia, o v. acórdão equivocou-se quanto ao campo da ECF que efetivamente registra os gastos incorridos pela Recorrente com a alimentação de trabalhadores. Para afastar qualquer dúvida quanto à efetividade dos gastos e à possibilidade de a Recorrente fruir do Benefício PAT, apresenta-se cópia da “Demonstração do Resultado do Exercício”, devidamente extraída da ECF, contendo a indicação dos gastos incorridos pela Recorrente (doc. 3). Em síntese, tais gastos foram os seguintes: 366. Para que não haja dúvida, a Recorrente apresenta, ainda, comprovantes de pagamentos realizados no contexto do PAT (doc. 4). 367. Em síntese: a Recorrente gastou muito mais a título de alimentação de trabalhadores do que o valor do Benefício PAT utilizado, considerando a sua limitação a 4% do IRPJ devido. Assim, havendo qualquer majoração da exigência de IRPJ em virtude do auto de infração, o limite de 4% será – por via reflexa – igualmente majorado. Fl. 1662DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 60 368. Logo, o valor do Benefício PAT deverá ser recalculado na remota hipótese em que este E. CARF mantenha qualquer parcela da exigência fiscal. Com a implementação de tais ajustes, deve haver, consequentemente, cancelamento parcial das exigências fiscais. Nesse sentido cabe a esta turma analisar os argumentos da recorrente que sopesam as informações quanto a comprovação efetiva dos gastos título de alimentação de trabalhadores que influenciarão no montante a ser gozado pelo Benefício PAT face a sua limitação a 4%, tudo apurado com base na alíquota base de 15% do IRPJ diante do contexto da majoração da exigência de IRPJ em função do auto de infração aqui analisado que traria efeito reflexo ao referido benefício. Assim, por concordar com os termos já decididos, entendo que deve ser mantido o entendimento de que analisando “os Registros L300 (Demonstração do resultado líquido no período fiscal) das ECFs transmitidas para os anos-calendário 2018 e 2019, (...), vê se que contribuinte não declarou realização de gastos com alimentação do trabalhador. Assim, diante da ausência nos autos de qualquer documento comprobatório para comprovar a existência do direito ao benefício fiscal do PAT, não é possível aqui validar a elevação da sua dedução nesses anos, mantendo-se, contudo, o valor declarado e considerado pela autoridade fiscal no ano 2019, haja vista que tal dedução não foi objeto de glosa no lançamento, não cabendo ao julgador administrativo agravar o lançamento.” Assim, apenas como reforço argumentativo, transcrevo ementa do Acórdão 1301- 007.370, sessão de 13 de agosto de 2024 cujo processo tratou da matéria, nos seguintes termos: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2014 (...)RECÁLCULO DE DESPESAS OU PARCELAS INCENTIVADAS VINCULADAS AO LUCRO REAL APÓS GLOSA DE DESPESA. AUSÊNCIA DE COMPETÊNCIA DA AUTORIDADE JULGADORA PARA REFAZER APURAÇÃO SOB ENCARGO DO SUJEITO PASSIVO. Incabível pleitear eventuais retificações nos valores originalmente destinados pela contribuinte a incentivos de natureza fiscal, como o PAT e Lei do Bem, em razão do lançamento de ofício realizado pelo Fisco que altera o lucro real e a base de cálculo da CSLL, posto que falece competência à autoridade julgadora alterar a apuração do tributo, que originalmente deve ser feito de forma espontânea pelo sujeito passivo na DIPJ ou ECF. O pleito do sujeito passivo para recálculo de despesas e parcelas incentivadas após a identificação de infração que aumenta o lucro real e a base de cálculo da CSLL não pode ser acatado. O direito não prestigia conduta contrária à lei por Fl. 1663DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 61 parte daquele que, depois de confrontado por infração por ele praticada, requer a aplicação de outra norma, que lhe seria favorável em um novo cenário hipotético. Tal pretensão contraria a boa-fé objetiva. Portanto, entendo que o Acórdão recorrido deve ser mantido neste ponto. DA MULTA ISOLADA No que diz respeito a multa isolada entendo incorreta a aplicação concomitante da multa de ofício e da multa isolada em vista da falta de pagamento das antecipações mensais e do IRPJ e CSL considerados devidos ao final do período de apuração anual e me posiciono no sentido inverso ao Acórdão. Não há dúvida que com a aprovação da Súmula CARF nº 105, restou sedimentado que: “a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.” Em outras palavras, a Súmula aplica-se inquestionavelmente para os fatos compreendidos até dezembro/2006. Conforme aduzido no voto vencido pelo Ilustre Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, no Processo nº 15504.729918/2014-44, Recurso Especial do Contribuinte, Acórdão nº 9101-006.618 – CSRF / 1ª Turma Sessão de 14 de junho de 2023 que assim se posicionou, in verbis: (...) Dizemos indubitavelmente porque há corrente doutrinária e jurisprudencial, na linha do que argumenta a Recorrente, que sustenta que, após a nova redação dada pela Lei nº 11.488/2007 (conversão da Medida Provisória nº 351, de 22 de janeiro de 2007) ao art. 44 da Lei nº 9.430/96, não haveria mais espaço para interpretação diversa daquela que conclui pela possibilidade jurídica da exigência de multa isolada sobre estimativas mensais não recolhidas, mesmo nos casos em que também houver sido formulada exigência de multa de ofício em razão da falta de pagamento do IRPJ e da CSLL apurados no final do mesmo ano de apuração. Por essa linha de pensamento, o Legislador teria prescrito sanções autônomas e inconfundíveis, autorizando ao fisco, na hipótese do contribuinte deixar de recolher estimativas mensais de IRPJ e CSLL, inclusive aquelas apuradas de ofício e, paralelamente, não recolher integralmente estes mesmos tributos no final do período de apuração, aplicar as duas sanções concomitantemente (multa de ofício sobre o IRPJ/CSLL devidos e não recolhidos + multa isolada sobre as estimativas “em aberto”). Vejamos, então, o que dispõe o art. 44 da Lei nº 9.430/96, com a redação dada pela MP nº 351/2007 (convertida na Lei nº 11.488/2007): Fl. 1664DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 62 Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. § 1º - O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. Da leitura desses dispositivos, verifica-se que a multa de ofício de 75% prevista no inciso I é aplicável nos casos de falta de pagamento de imposto ou contribuição, de falta de declaração e nos de declaração inexata. Já a multa isolada de 50%, prevista no inciso II, deve incidir sobre o valor das estimativas mensais não recolhidas, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física e ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. Nesse contexto, não se pode perder de vista que as estimativas são meras antecipações do tributo devido, não figurando, portanto, como tributos autônomos. A propósito, dispõe a Súmula CARF 82 que “após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas”. Também não nega-se que o não recolhimento das estimativas e o não recolhimento do tributo efetivamente devido são infrações distintas, como foi reconhecido pela própria lei nos incisos I e II acima transcritos. Todavia, e este é o ponto central para a discussão, quando ambas as obrigações não foram cumpridas pelo contribuinte, o princípio da absorção ou consunção impõe que a infração pelo inadimplemento do tributo devido prevaleça, afinal o dever de antecipar o pagamento por meio de estimativas configura etapa preparatória para o dever de recolher o tributo efetivamente devido, este sim o bem jurídico tutelado pela norma. Adotando, então, uma interpretação histórica e sistemática dos referidos dispositivos legais e Súmulas, verifico que a alteração legislativa mencionada não Fl. 1665DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 63 possui qualquer efeito quanto à aplicação da Súmula CARF nº 105 para fatos geradores posteriores a 2007. Isso porque a cobrança de multa de ofício de 75% sobre o tributo não pago supre a exigência da multa isolada de 50% sobre eventual estimativa (antecipação do tributo devido) não recolhida. Admitir o contrário permitiria punir o contribuinte em duplicidade, em clara afronta aos princípios da consunção, estrita legalidade e proporcionalidade. Nesse sentido já se manifestou o E. Superior Tribunal de Justiça, destacando-se, por exemplo, a seguinte passagem do voto condutor proferido pelo Ministro Humberto Martins1, da 2ª Turma desse E. Tribunal: Sistematicamente, nota-se que a multa do inciso II do referido artigo somente poderá ser aplicada quando não possível a multa do inciso I. Destaca-se que o inadimplemento das antecipações mensais do imposto de renda não implicam, por si só, a ilação de que haverá tributo devido. Os recolhimentos mensais , ainda que configurem obrigações a pagar, não representam, no sentido técnico, o tributo em si. Este apenas será apurado ao final do ano calendário, quando ocorrer o fato gerador. As hipóteses do inciso II, “a” e “b”, em regra, não trazem novas hipóteses de cabimento de multa. A melhor exegese revela que não são multas distintas, mas apenas formas distintas de aplicação da multa do art. 44, em consequência de, nos casos ali decritos, não haver nada a ser cobrado a título de obrigação tributária principal. As chamadas “multas isoladas”, portanto, apenas servem aos casos em que não possam ser exigidas juntamente com o tributo devido (inciso I), na medida em que são elas apenas formas de exigência das multas descritas no caput. Esse entendimento é corolário da lógica do sistema normativo-tributário que pretende prevenir e sancionar o descumprimento de obrigações tributárias. De fato, a infração que se pretende repreender com a exigência isolada da multa (ausência de recolhimento mensal do IRPJ e CSLL por estimativa) é completamente abrangida por eventual infração que acarrete, ao final do ano calendário, o recolhimento a menor dos tributos, e que dê azo, assim, à cobrança da multa de forma conjunta. Esse posicionamento, diga-se, foi ratificado em outros julgados, conforme atesta, também de forma exemplificativa, a seguinte ementa: TRIBUTÁRIO. [...]. CUMULAÇÃO DE MULTA DE OFÍCIO E ISOLADA. IMPOSSIBILIDADE. [...]2. Nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos casos de declaração inexata, seria cabível a multa de ofício ou no percentual de 75% (inciso I), ou aumentada de metade (parágrafo 2º), não se cogitando da sua cumulação.” (Resp 1.567.289-RS. Dje 27/05/2016). Fl. 1666DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 64 E mais recentemente, em Sessão de 1º de setembro de 2020, esta C. Turma, por determinação do art. 19-E da Lei n º 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, em julgamento do qual o presente Relator participou, afastou a concomitância das multas de ofício e isolada para fatos geradores posteriores a 2007. Do voto vencedor do Acórdão nº 9101-005.080, do I. Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, e do qual acompanhei, extrai-se que: (...)Porém, também há muito, este Conselheiro firmou seu entendimento no sentido de que a alteração procedida por meio da Lei nº 11.488/2007 não modificou o teor jurídico das prescrições punitivas do art. 44 da Lei nº 9.430/96, apenas vindo para cambiar a geografia das previsões incutidas em tal dispositivo e alterar algumas de suas características, como, por exemplo a percentagem da multa isolada e afastar a sua possibilidade de agravamento ou qualificação. Assim, independentemente da evolução legislativa que revogou os incisos do § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96 e deslocou o item que carrega a previsão da aplicação multa isolada, o apenamento cumulado do contribuinte, por meio de duas sanções diversas, pelo simples inadimplemento do IRPJ e da CSLL (que somadas, montam em 125% sobre o mesmo tributo devido), não foi afastado pelo Legislador de 2007, subsistindo incólume no sistema jurídico tributário federal. E foi precisamente essa dinâmica de saturação punitiva, resultante da coexistência de ambas penalidades sobre a mesma exação tributária – uma supostamente justificada pela inocorrência de sua própria antecipação e a outra imposta após a verificação do efetivo inadimplemento, desse mesmo tributo devido –, que restou sistematicamente rechaçada e afastada nos julgamentos registrados nos v. Acórdãos que erigiram a Súmula CARF nº 105. Comprovando tal afirmativa, confira-se a clara e didática redação da ementa do v. Acórdão nº 1803-01.263, proferido pela C. 3ª Turma Especial da 1ª Seção desse E. CARF, em sessão de julgamento de 10/04/2012, de relatoria da I. Conselheira Selene Ferreira de Moraes (o qual faz parte do rol dos precedentes que sustentam a Súmula CARF nº 105): (...)APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA. Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico Fl. 1667DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 65 de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. (destacamos) Como se observa, o efetivo cerne decisório foi a dupla penalização do contribuinte pelo mesmo ilícito tributário. Ao passo que as estimativas representam um simples adiantamento de tributo que tem seu fato gerador ocorrido apenas uma vez, posteriormente, no término do período de apuração anual, a falta dessa antecipação mensal é elemento apenas concorrente para a efetiva infração de não recolhê-lo, ou recolhê-lo a menor, após o vencimento da obrigação tributária, quando devidamente aperfeiçoada - conduta que já é objeto penalização com a multa de ofício de 75%. E tratando-se aqui de ferramentas punitivas do Estado, compondo o ius puniendi (ainda que formalmente contidas no sistema jurídico tributário), estão sujeitas aos mecanismos, princípios e institutos próprios que regulam essa prerrogativa do Poder Público. Assim, um único ilícito tributário e seu correspondente singular dano ao Erário (do ponto de vista material), não pode ensejar duas punições distintas, devendo ser aplicado o princípio da absorção ou da consunção, visando repelir esse bis in idem, instituto explicado por Fabio Brun Goldschmitd em sua obra2 . Frise-se que, per si, a coexistência jurídica das multas isoladas e de ofício não implica em qualquer ilegalidade, abuso ou violação de garantia. A patologia surge na sua efetiva cumulação, em Autuações que sancionam tanto a falta de pagamento dos tributos apurados no ano-calendário como também, por suposta e equivocada consequência, a situação de pagamento a menor (ou não recolhimento) de estimativas, antes devidas dentro daquele mesmo período de apuração, já encerrado. Registre-se que reconhecimento de situação antijurídica não se dá pela mera invocação e observância da Súmula CARF nº 105, mas também adoção do corolário da consunção, para fazer cessar o bis in idem, caracterizado pelo duplo sancionamento administrativo do contribuinte – que não pode ser tolerado. Posto isso, verificada tal circunstância, devem ser canceladas todas as multas isoladas referentes às antecipações, lançadas sobre os valores das exigências de IRPJ e CSLL, independentemente do ano-calendário dos fato geradores colhidos no lançamento de ofício. Digna de nota, também, é a declaração de voto constante desse mesmo Acórdão, da I. Conselheira Livia De Carli Germano, da qual transcrevo o seguinte trecho: Isso porque, de novo, é essencial destacar que, nos presentes autos, não estamos tratando do principal de tributo, mas da pena prevista para a conduta consistente em agir em desconformidade com o que prevê a legislação fiscal (dever de adiantar estimativas mensais). Fl. 1668DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 66 Neste sentido, a análise dos acórdãos precedentes que orientaram a edição de tal enunciado sumular esclarece que o que não pode ser exigido é apenas o principal da estimativa, visto que este está contido no ajuste apurado ao final do ano- calendário. Não obstante, a pena prevista para o descumprimento do dever de recolher a estimativa permanece - e, até por isso, é denominada “multa isolada”: porque cobrada independentemente da exigibilidade da sua base de cálculo (a própria estimativa devida). De fato, parece que só faz sentido se falar em exigência isolada de multa quando a infração é constatada após o encerramento do ano de apuração do tributo. Isso porque, se fosse constatada a falta no curso do ano-calendário, caberia à fiscalização exigir a própria estimativa devida, acrescida de multa e dos respectivos juros moratórios. Ao estabelecer a cobrança apenas da multa (ou seja, a cobrança “isolada”) quando detectada a falta de recolhimento da estimativa mensal, a norma visa exatamente à adequação da exigência tributária à situação fática. A título ilustrativo, destaco a argumentação constante de trecho do voto condutor do acórdão 101-96.353, de 17/10/2007, que é um dos que orientaram a edição do enunciado da Súmula CARF 82: (...)A ação do Fisco, após o encerramento do ano-calendário, não pode exigir estimativas não recolhidas, uma vez que o valor não pago durante o período-base está contido no saldo apurado no ajuste efetuado por ocasião do balanço. Na prática, a aplicação da multa isolada desonera a empresa da obrigação de recolher as estimativas que serviram de base para o cálculo da multa. O imposto e a contribuição não recolhidos serão apurados na declaração de ajuste, se devidos. (...)Portanto, compreendo que os argumentos acima não são suficientes para levar ao cancelamento da exigência de multas isoladas. Não obstante, -- e aqui reside especificamente o ponto em que, com o devido respeito, discordo do voto da i. Relatora -- compreendo que a cobrança de multa isolada não pode prevalecer se e quando tenha sido aplicada a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor tal como apurado no ajuste anual. Não nego que a base de cálculo das multas seja diversa (valor da estimativa devida versus valor do ajuste anual devido), assim como não nego que se trata de punição pelo descumprimento de deveres diferentes (a multa isolada como pena por não antecipar parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória, e a multa de ofício por não recolher o tributo apurado como devido no ajuste anual). Ocorre que, sempre que a falta de recolhimento da estimativa refletir no valor do ajuste anual devido e este não for recolhido, ensejando a aplicação da multa de ofício, teremos uma dupla repercussão da primeira infração, já que esta ensejará, ao mesmo tempo, a exigência da multa isolada e da multa de ofício. Fl. 1669DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 67 Aqui, sim, é relevante o fato de a estimativa ser mera antecipação do tributo devido no ajuste anual, sendo de se ressaltar a impossibilidade de se punir, ao mesmo tempo, uma conduta ilícita e seu meio de execução. Neste sentido, havendo aplicação de multa de ofício pela ausência de recolhimento do ajuste anual, há que se considerar a multa isolada inexigível, eis que absorvida por esta. E isso não porque se trate da mesma pena (porque não é), mas simplesmente porque, quando uma conduta punível é etapa preparatória para outra, também punível, pune-se apenas o ilícito-fim, que absorve o outro. Dito de outra forma, não se nega que, no caso, é impróprio falar em aplicação concomitante de penalidades em razão de uma mesma infração: a hipótese de incidência da multa isolada é o não cumprimento da obrigação correspondente ao recolhimento das estimativas mensais, e a hipótese de incidência da multa proporcional é o não cumprimento da obrigação referente ao recolhimento do tributo devido ao final do período. Não obstante, porque uma das condutas funciona como etapa preparatória para a outra, em matéria de penalidades deve- se aplicar o princípio da absorção ou consunção. A matéria é pacífica na doutrina penal, sendo certo, por exemplo, que um indivíduo que falsifica identidade para praticar estelionato apenas responderá pelo crime de estelionato, e não pelo crime de falsificação de documento – tal entendimento está, inclusive, pacificado na Súmula 17 do Superior Tribunal de Justiça: “Quando o falso se exaure no estelionato, sem mais potencialidade lesiva, é por este absorvido”. E isso é assim não porque as condutas se confundam (já que uma coisa é falsificar documento e outra é praticar estelionato), sendo certo também que as penas previstas são diversas e visam a proteger diferentes bens jurídicos, mas simplesmente porque, quando uma conduta for etapa preparatória para a outra, a sua punição é absorvida pela punição da conduta-fim. Segundo Rogério Grecco, mostra-se cabível falar em princípio da consunção nas seguintes hipóteses: i) quando um crime é meio necessário, fase de preparação ou de execução de outro crime; ii) nos casos de antefato ou pós-fato impunível (Manual de Direito Penal. Parte 16ª ed. São Paulo: Atlas, p.121). Compreendo que o caso das estimativas que repercutem no valor devido no ajuste anual encaixa-se perfeitamente na primeira hipótese. Neste tema, elucidativo o trecho do voto do então conselheiro Marcos Vinicius Neder de Lima no acórdão CSRF/0105.838, e 15 de abril de 2008 (o qual é citado nos votos condutores dos acórdãos 9101001.307 e 9101001.261, que, por sua vez, são precedentes que inspiraram a edição da Súmula CARF n. 105): (...)Quando várias normas punitivas concorrem entre si na disciplina jurídica de determinada conduta, é importante identificar o bem jurídico tutelado pelo Direito. Nesse sentido, para a solução do conflito normativo, devese investigar se uma das sanções previstas para punir determinada conduta pode absorver a Fl. 1670DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 68 outra, desde que o fato tipificado constitui passagem obrigatória de lesão, menor, de um bem de mesma natureza para a prática da infração maior. No caso sob exame, o não recolhimento da estimativa mensal pode ser visto como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira conduta é, portanto, meio de execução da segunda. Com efeito, o bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Assim, a interpretação do conflito de normas deve prestigiar a relevância do bem jurídico e não exclusivamente a grandeza da pena cominada, pois o ilícito de passagem não deve ser penalizado de forma mais gravosa que o ilícito principal. É o que os penalistas denominam "princípio da consunção". Segundo as lições de Miguel Reale Junior: "pelo critério da consunção, se ao desenrolar da ação se vem a violar uma pluralidade de normas passandose de uma violação menos grave para outra mais grave, que é o que sucede no crime progressivo, prevalece a norma relativa ao crime em estágio mais grave..." E prossegue "no crime progressivo, portanto, o crime mais grave engloba o menos grave, que não é senão um momento a ser ultrapassado, uma passagem obrigatória para se alcançar uma realização mais grave". Assim, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a multa de oficio na hipótese de falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também pela falta de antecipação sob a forma estimada. Cobrase apenas a multa de oficio por falta de recolhimento de tributo. Essa mesma conduta ocorre, por exemplo, quando o contribuinte atrasa o pagamento do tributo não declarado e é posteriormente fiscalizado. Embora haja previsão de multa de mora pelo atraso de pagamento (20%), essa penalidade é absorvida pela aplicação da multa de oficio de 75%. É pacífico na própria Administração Tributária, que não é possível exigir concomitantemente as duas penalidades — de mora e de oficio — na mesma autuação por falta de recolhimento do tributo. Na dosimetria da pena mais gravosa, já está considerado o fato de o contribuinte estar em mora no pagamento. (...)É por isso que, mesmo após a alteração da Lei 9.430/1966, promovida pela Lei 11.488/2007, compreendo que prevalece, em caso de dupla penalização, as razões de decidir (ratio decidendi) que orientaram o enunciado da Súmula CARF n. 105, que diz: Súmula CARF 105: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Fl. 1671DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 69 Em síntese, portanto, compreendo que as multas isoladas aplicadas em razão da ausência de recolhimento de estimativas mensais não podem ser cobradas cumulativamente com a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor apurado no ajuste anual do mesmo ano calendário, eis que, embora se trate de penalidades por condutas distintas (e que visam a proteger bens jurídicos diversos, como acima abordado), estamos na esfera de aplicação de penalidades e, aqui, pelo princípio da consunção, quando uma infração (no caso, a ausência de recolhimento de estimativas) é meio de execução de outra conduta ilícita (no caso, a ausência de recolhimento do valor devido no ajuste anual do mesmo ano- calendário), a pena pela infração-meio é absorvida pela pena aplicável à infração- fim. Estas são as razões pelas quais, novamente pedindo vênia à i. Relatora, orientei meu voto para cancelar as multas isoladas também quanto ao ano calendário de 2007. Nesse sentido, e por concordar integralmente com os precedentes jurisprudenciais ora invocados, entendo que as multas isoladas devem ser afastadas. DO RECURSO DE OFÍCIO De início, importante consignar que nos termos do art. 114, § 12, I, do RICARF, a fundamentação da decisão pode ser atendida mediante a declaração da concordância com os fundamentos da decisão recorrida. Nesse sentido e considerando que este relator entende como corretas as conclusões exaradas pelo Acórdão recorrido, adoto a fundamentação per relationem, no que diz respeito as matérias tratadas pela decisão recorrida, razão pela qual transcrevo os seguintes trechos que passam a fazer parte do presente julgado, in verbis: Indedutibilidade de penalidades aplicadas pela ANEEL (...)111. Ao fim, subsidiariamente, o contribuinte argumenta que há equívoco no cálculo realizado para a determinação do valor das despesas em questão no período de apuração de 2020. Para determinar o valor da glosa, a autoridade lançadora considerou apenas os lançamentos contábeis a débito realizados na conta contábil 6110001118 (Penalidades de Continuidade), ignorando os lançamentos realizados a crédito dessa mesma conta durante o período, os quais decorrem, por exemplo, da revisão de penalidades, cujo efeito prático é diminuir o valor da despesa contabilizada. O valor total dos lançamentos a crédito é de R$ 7.003.960,68. Fl. 1672DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 70 112. De fato, a partir do Razão da conta 6110001118 (Penalidades de Continuidade), juntado pela autoridade fiscal às fls. 124 a 126, e comparando-se com a planilha presente na fl. 31 do Relatório Fiscal, conforme demonstrativo abaixo elaborado, é possível verificar que efetivamente a autoridade fiscal não considerou todos os registros efetuados a crédito nessa conta de despesas, devendo ser retificados os lançamentos de IRPJ e de CSLL nesta parte, para considerar os valores corretos de despesas deduzidas indevidamente. Fl. 1673DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 71 Receita com variações da CVA – Exclusão indevida 113. A autoridade fiscal considerou indevidos os ajustes de exclusão e de adição relativos à conta CVA (Conta de Compensação das Variações de Itens da Parcela A) realizados no ano-calendário 2018, que, consolidados, resultaram em uma exclusão do lucro líquido total no importe de R$ 461.804.247,40, razão pela qual efetuou lançamentos de ofício para adicionar tal montante às bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. (...)132. No que se refere à alegação de que teria revertido parte dos ajustes feitos em 2018 no 2º trimestre de 2020, no importe de R$ 102.468.522,44, a partir do e- Lalur presente na ECF entregue pelo contribuinte antes do início do procedimento fiscal (original) é possível confirmar a efetividade da reversão nesse montante. Vide cópias de excertos da Parte A e da Parte B do e-Lalur: Fl. 1674DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 72 Em sua argumentação, a autoridade fiscal considerou a conta nº 22 do Lalur (Parte B) para indicar que permanecia saldo não revertido da conta CVA e que tal fato mostrava que provavelmente não havia ocorrido a reversão alegada, mas, conforme excerto da Parte B abaixo copiado, a referida conta trata de itens financeiros relativos aos anos 2016 e 2017, não mantendo qualquer relação com exclusões feitas a título de CVA em 2018. 134. Assim, relativamente à parcela de R$ 102.468.522,44, que deveria ter sido tributada em 2018, mas que foi submetida à tributação apenas no 2º trimestre de 2020, caberia à autoridade fiscal ter efetuado lançamento de postergação, o que não ocorreu. 135. Em vista disso, essa parcela de R$ 102.468.522,44 deve ser excluída do valor tributável do fato gerador 31/12/2018 (R$ 461.804.247,40), considerado pela autoridade fiscal na infração imputada de exclusão indevida do lucro líquido na determinação das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, reduzindo-o para R$ Fl. 1675DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 73 359.335.724,96, e, por conseguinte, devem ser refeitos os cálculos dos tributos lançados relativamente ao ano-calendário 2018. Multa isolada (...) 170. Diante do entendimento conclusivo pelo cabimento da multa isolada quando da falta de recolhimento ou recolhimento a menor de IRPJ e de CSLL estimados, é devido apreciar o argumento trazido subsidiariamente pelo contribuinte para este contexto. 171. Segundo ele, há uma particularidade em relação ao período de apuração anual de 2019 que deve ser considerada. Destaca que, conforme informado durante o procedimento fiscal, todos os ajustes de exclusão e adição relativos à conta CVA feitos ao longo desse ano foram revertidos em dezembro de 2019. Ressalta que, conquanto reconheça ter havido a reversão em dezembro, a autoridade fiscal aplicou a multa isolada por estimativas não recolhidas em razão de considerar as exclusões a que a reversão se referiu nas apurações de janeiro a novembro, silenciando, pois, quanto à disciplina tributária que regula a inexatidão quanto ao período de competência. 172. Aqui, cabe dar razão ao contribuinte. 173 De fato, durante o procedimento fiscal o contribuinte informou à autoridade fiscal que revertera em dezembro de 2019 os ajustes indevidamente realizados de janeiro a dezembro de 2019. Tal fato não foi questionado pela autoridade fiscal, que se limitou a apontar que não houve a reversão dos ajustes efetuados em 2018. O fato de não ter levado a infração de exclusão indevida de receitas relativas à conta CVA para o ajuste anual de 2019, diferentemente do que havia feito em relação ao ano 2018, corrobora claramente o fato de que a autoridade fiscal considerou que efetivamente houve a reversão integral daqueles ajustes em dezembro. 174. Em vista disso, há que se considerar que estamos diante de uma situação de inexatidão quanto ao período de escrituração da receita, o que caracteriza uma postergação do pagamento do tributo, nos termos do art. 6º, §5º, alínea “a”, e §6º do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, base legal do art. 285 do RIR/2018: (...)175. Como a autoridade fiscal não imputou a ocorrência de postergação e, em função disso, não foram feitos os cálculos devidos, com imputação proporcional, para determinar o montante do imposto pago em atraso e abater do imposto devido no período de competência, é devido afastar a inclusão de tais receitas nos meses de janeiro a novembro e, por conseguinte, refazer o cálculo da multa isolada nesta parte relativamente às demais infrações. Erros de cálculo alegados pelo contribuinte (...) Retenções sofridas não consideras 177. Segundo alegado, durante o ano- calendário 2019 o contribuinte sofreu retenções de IRRF incidentes sobre pagamentos realizados por órgãos públicos e rendimentos de aplicações Fl. 1676DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 74 financeiras, nos montantes de R$ 1.105.184,64 e de R$ 3.639.786,83, respectivamente, conforme ECF, mas a autoridade lançadora considerou no ajuste anual apenas os valores de R$ 1.097.569,02 e de R$ 1.929.958,37, respectivamente. 178. Em realidade, a autoridade fiscal considerou apenas a retenção de R$ 1.097.569,02 (IRFonte Órgãos/Autarquias/Fundações Públicas), pois o valor de R$ 1.929.958,37 é, em realidade, referente a estimativa paga por parcelamento, conforme consignado na planilha elaborada pela autoridade fiscal: (...)179. Atentando para o Registro N620 da ECF abaixo copiado, vê-se que o contribuinte deduziu na apuração da estimativa de dezembro os valores de R$ 3.639.786,83 (IRRF) e de R$ 1.105.184,64 (IRFonte Órgãos/Autarquias/Fundações Públicas), totalizando R$ 4.744.971,47: (...)180. E esta retenção deduzida na apuração da estimativa de dezembro foi acertadamente considerada como dedução do imposto devido apurado no ajuste na linha referente à estimativa paga 24, somada à estimativa apurada de R$ 2.249.341,14, totalizando R$ 6.994.312,61. Veja-se o Registro N630 da ECF: (...)181. Assim, uma vez que a autoridade fiscal não questionou a retenção declarada pelo contribuinte, não tendo havido glosa de IRRF, é devido acatar o valor informado na ECF e, por conseguinte, retificar a apuração anual efetuada pela autoridade fiscal para considerar o valor total do IRRF declarado. 182. Também no demonstrativo de apuração das estimativas e das multas isoladas, a autoridade fiscal deixou de incluir as retenções na fontes declaradas no Registro N620 da ECF, conforme pode ser visto no excerto da planilha fiscal abaixo copiado. Assim, também é devido retificar a apuração da estimativa do mês de dezembro e da correspondente multa isolada por falta de recolhimento. Erro quanto ao valor recolhido 183 O contribuinte argumenta que, relativamente ao ano-calendário 2019, observa-se que a autoridade lançadora indicou que o recolhimento de estimativa de IRPJ de dezembro foi de R$ 1.929.958,37, quitado via parcelamento. No entanto, além desse valor, realizou pagamento de estimativa de dezembro de 2019, no importe de R$ 319.382,40. Tal recolhimento é indicado no próprio mapa de apuração elaborado pela autoridade fiscal, mas não foi considerado para apurar o valor da estimativa a pagar. 184. Conforme demonstrativo abaixo elaborado, verifica-se que de fato a autoridade fiscal não considerou este pagamento para fins de determinação da estimativa não recolhida de dezembro de 2019 e, por conseguinte, na determinação da multa isolada. Basta comparar a planilha elaborada pela autoridade fiscal, à esquerda, com a planilha por mim elaborada, à direita, considerando o recolhimento: Fl. 1677DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 75 (...)185. Além de constar a indicação do recolhimento na planilha elaborada pela autoridade fiscal, como visto, efetuei consulta ao sistema Documentos de Arrecadação, cujas tela estão copiadas abaixo, que comprovam o recolhimento via Darf da parcela de R$ 319.382,37 e sua devida alocação à estimativa declarada em DCTF para dezembro de 2019: (...)186. É devido destacar que a autoridade fiscal incorreu no mesmo erro quando da apuração do ajuste anual, pois, ao indicar imposto de renda mensal pago por estimativa, considerou apenas a parcela que foi objeto de quitação por parcelamento, no importe de R$ 1.929.958,37. Assim, é devido retificar também o cálculo do ajuste anual para considerar o recolhimento de R$ 319.382,37. Erro na aplicação do benefício PAT (...) 193 Na espécie, a autoridade fiscal não contestou o contestou a dedução pelo contribuinte do PAT, razão pela qual não cabe aqui exigir a comprovação da aprovação do programa, bem assim das despesas realizadas, aceitando-se os valores declarados em ECF. 194. Atentando para os Registros L300 (Demonstração do resultado líquido no período fiscal) das ECFs transmitidas para os anos-calendário 2018 e 2019, abaixo copiados nesta ordem, vêse que contribuinte não declarou realização de gastos com alimentação do trabalhador. Assim, diante da ausência nos autos de qualquer documento comprobatório para comprovar a existência do direito ao benefício fiscal do PAT, não é possível aqui validar a elevação da sua dedução nesses anos, mantendo-se, contudo, o valor declarado e considerado pela autoridade fiscal no ano 2019, haja vista que tal dedução não foi objeto de glosa no lançamento, não cabendo ao julgador administrativo agravar o lançamento. (...)195. Já para o ano-calendário 2020, o Registro L300 da ECF transmitida indica gastos trimestrais com alimentação de trabalhador nos valores de R$ 756.461,74, de R$ 712.268,59, de R$ 676.088,27 e de R$ 630.997,92, o que autorizaria o contribuinte o direito a benefícios fiscais correspondentes a 15% desses montantes, nos valores de R$ 113.469,26, de R$ 106.840,28, de R$ 101.413,24 e de R$ 94.649,69, respectivamente em cada trimestre, obviamente dedutíveis dentro do limite de 4% do imposto apurado (sem adicional). (...)196. Mas, é devido observar que para os 2º e 3º trimestre o contribuinte já deduziu montantes acima dos benefícios a que faria jus com base nos gastos, sempre indicando o valor correspondente ao limite de 4% do imposto (sem adicional), que é superior (vide Registros N630 da ECF para cada trimestre, abaixo copiados). 197. Assim, não há que se falar em aumento do valor deduzido para esses períodos, pois, em realidade, deveria ter ocorrido uma glosa, que não foi efetuada pela autoridade fiscal, vez que tal matéria não foi objeto do procedimento fiscal realizado. Uma vez que o julgador administrativo não pode agravar lançamento e Fl. 1678DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 76 imputar nova infração, cabe manter os valores de PAT considerados pela autoridade fiscal com base no valor deduzido na ECF. 198. Em relação ao 1º trimestre, após o recálculo dos tributos ao final deste voto, considerados todos os ajustes a serem realizados no lançamento, será concedida elevação do valor do PAT deduzido em razão da elevação do imposto apurado (sem adicional), respeitado o valor máximo a que o contribuinte faria jus. 199. No que se refere ao 4º trimestre, após o recálculo ao final do voto, considerados os ajustes a serem realizados no lançamento, não haverá alteração do imposto, razão pela qual não caberá qualquer elevação do PAT declarado. Frise-se, inclusive, que o contribuinte deduziu montante muito superior ao valor máximo a que faria jus (deduziu R$ 735.086,31, quando deveria ser no máximo de R$ 94.649,49, benefício máximo apurado com base nos gastos feitos), mas não será feita redução, já que o julgador administrativo não pode agravar lançamento. Erro na aplicação do benefício da Sudene 200. O contribuinte alega que, uma vez que o auto de infração majorou o valor do IRPJ a pagar, inclusive o adicional, o benefício Sudene calculado com base no adicional passou a ser maior. A título de exemplo apresenta demonstrativos relativos ao ano-calendário 2019, com a situação antes e a situação depois da autuação, indicando que o valor da dedução relativa ao incentivo de redução Sudene deveria ser elevado: (...) 201. Ressalta que não está pleiteando que seja refeito o cálculo do lucro de exploração, devendo continuar mesmo, mas que seja determinado o novo valor do benefício em razão do aumento do adicional do imposto. 202. Estende essa alegação de erro para o ano-calendário 2020. 210. Para se determinar o montante do benefício fiscal de redução a que o contribuinte faz jus, deve-se determinar o montante do imposto relativo ao lucro de exploração. Este é composto de duas parcelas: (i) a primeira, correspondente à aplicação da alíquota de 15% sobre a parcela do lucro de exploração relativa ao benefício que o contribuinte faz jus; e (ii) a segunda, correspondente à aplicação de um fator sobre o montante do adicional apurado. 211. Este fator que irá multiplicar o adicional é obtido assim: (i) se o lucro real for superior ao lucro da exploração (total), o fator corresponde à razão entre a parcela do lucro de exploração relativa ao benefício que o contribuinte faz jus e o lucro real; e (ii) se o lucro real for inferior ao lucro da exploração (total), o fator corresponde à razão entre a receita líquida da atividade sujeita ao benefício de redução e a receita líquida total. 212. Determinado o imposto relativo ao lucro de exploração, aplica-se o percentual de redução (no caso 75%) para apurar o montante desta que pode Fl. 1679DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 77 compor a apuração do saldo de imposto a pagar no encerramento do período de apuração. 213. Considerando essa metodologia de apuração, considerando que o contribuinte não pretende que sejam refeitos os cálculos do lucro da exploração e, pois, das receitas líquidas por atividade, e considerando que a autoridade fiscal também não refez estes cálculos, conclui-se que o único elemento que compõe o valor da redução que variou em razão do lançamento foi o montante do adicional. 214. Assim, ao serem refeitos os cálculos ao final deste voto, para fins de considerar os ajustes decorrentes deste, será acrescido o valor da redução do benefício para os períodos de apuração em que o adicional foi elevado, respeitando, é claro, o limite legal estabelecido, que determina que o montante da redução não pode ultrapassar o valor do imposto apurado de 15% mais o adicional, subtraído dos demais benefícios fiscais. (...)Conclusão 220. Diante de todo o exposto, voto pela procedência parcial da impugnação para: (i) manter integralmente as reduções para zero do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa de CSLL apurados pelo contribuinte em 31/12/2018, nos mesmos importes de R$ 417.541.204,58 (integralmente absorvidos pelo valor tributável das infrações mantidas), e (ii) reduzir parcialmente os tributos lançados e as multas isoladas lançadas, conforme demonstrado abaixo. (...) Pelo exposto, conheço do Recurso de Ofício e, no mérito, nego-lhe provimento nos termos acima reproduzidos. CONCLUSÃO Por todo exposto, conheço do Recurso Voluntário, rejeito as preliminares de nulidade e, no mérito, dou-lhe provimento parcial para: Fl. 1680DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 78 (i) Afastar a glosa referente as perdas não técnicas realizadas; (ii) Afastar a multa isolada por concordar integralmente com os precedentes jurisprudenciais invocados. Por fim, conheço do Recurso de Ofício, e, no mérito, nego-lhe provimento. Assinado Digitalmente Fellipe Honório Rodrigues da Costa Conselheiro Relator VOTO VENCEDOR Conselheira Liana Carine Fernandes de Queiroz, redatora designada: Os direitos constitucionais fundamentais de propriedade e de livre exercício da atividade econômica se condicionam reciprocamente e balizam o exercício das competências tributárias, entre as quais a da tributação da renda: ao tempo em que o núcleo do direito fundamental à propriedade veda o efeito confiscatório dos tributos, o núcleo do direito de livre exercício da atividade econômica contempla a abstenção estatal de intervir na esfera de estrita autonomia e independência da empresa para a tomada das decisões sobre o modo como desempenhará sua atividade econômica (para o que incorrerá em dispêndios relacionados à manutenção e ao desenvolvimento da fonte produtiva e dos próprios rendimentos a partir dela gerados, que devem ficar livres de tributação). A delimitação do âmbito constitucional de incidência do Imposto sobre a Renda, portanto, exige a preservação dos núcleos essenciais dos direitos fundamentais, de modo que a caracterização da renda tributável deve corresponder ao efetivo incremento do patrimônio líquido, sendo imprescindível considerar os elementos negativos que devem ser subtraídos (deduzidos) dos rendimentos auferidos pelo contribuinte, em determinado período de tempo, para adequada determinação da “renda”. Fl. 1681DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 79 Segundo Luís Eduardo Schoueri1: [...] O direito à dedutibilidade da despesa baseia-se, portanto, na acepção de que apenas a renda líquida deve ser tributada. Se houve custos para obter determinada, devem ser eles dedutíveis. De outro modo, tributar-se-ia parcela que não constitui renda. É, por isso, que somente após afastados os ônus suportados para sua aquisição, pode a renda ser tributada. Decerto, é insuficiente pensar em renda tributável considerando elementos de efeito aumentativo somente no patrimônio do contribuinte, como produto ou acréscimo. Para se alcançar a renda tributável, importa o cálculo de todos os ingressos e saídas apurados em um determinado período de tempo, para que, então, se possa verificar a ocorrência de um saldo positivo ou negativo, a ser tomado como referência para a tributação. A determinação da renda tributável, enseja, assim, que se aparte da renda bruta as despesas que foram necessárias à obtenção da riqueza. A respeito das deduções do lucro real, para a estipulação do lucro líquido, leciona Ricardo Mariz de Oliveira2: [...] em princípio, todos os custos e despesas são dedutíveis do lucro real, independentemente de haver expressa disposição legal declarando a dedutibilidade deste ou daquele encargo. Isto é assim porque o sistema legal toma o lucro líquido, no qual os custos e despesas estão debitados ao resultado do período-base, como ponto de partida para apuração do lucro real, e prossegue discriminando apenas as exceções, que estabelecem a indedutibilidade de gastos para serem deduzidos fiscalmente, ou ainda algum tratamento diferenciado. 1 SCHOUERI, Luís Eduardo. Considerações acerca da Disponibilidade da Renda. Renda Disponível é Renda Líquida. In: Direito Tributário. Princípio da Realização no Imposto Sobre a Renda. Estudos em homenagem a Ricardo Mariz de Oliveira. Organização: ZILVETI, Fernando Aurélio; FAJERSZTAJN, Bruno; SILVEIRA, Rodrigo Malto da. São Paulo: IBDT, 2019, p. 26-27. 2 OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda. vol. II. São Paulo: IBDT, 2020, p. 28. Fl. 1682DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 80 É nesse contexto que a construção do significado jurídico de “despesa” passa pela necessária observância da autonomia organizacional e diretiva da pessoa jurídica. Será essencial à preservação e ao desenvolvimento da fonte produtiva toda aquela que esteja vinculada ao objeto empresarial, incluindo as indispensáveis à sua manutenção, bem assim as que viabilizam o desenvolvimento e continuidade da atividade. Essas despesas, incorridas para a obtenção da renda, não são renda. Ainda, importa consignar que as deduções na apuração da base de cálculo para a tributação da renda permitem a incidência de acordo com a capacidade contributiva, na medida em que as circunstâncias específicas do contribuinte afetarão a determinação da renda tributável, qualificando-se (em juízo de valor) a (in)dispensabilidade dos dispêndios à preservação do próprio núcleo essencial de seus direitos fundamentais. Reconhecemos que a tarefa de delimitar constitucionalmente uma “liquidez subjetiva” – que se revela consectária do princípio da capacidade contributiva – pode ser infindável, e que somente se afigura factível diante de regras impostas pelo legislador que reduzam o campo do possível. Essas regras conferem praticabilidade ao sistema, na concreção constitucional do âmbito material de incidência tributária. Nessa senda, embora seja certa a admissão de hipóteses de dedutibilidade de gastos (porque concernente à proteção do núcleo essencial de direitos fundamentais) da base de cálculo do Imposto de Renda – na delimitação da própria materialidade tributável “renda” – a concretização da dedutibilidade encontra indiscreto dissenso, quando da aplicação da norma jurídica – como sói acontecer nas instâncias semânticas, contextuais da interpretação jurídica. Quais fatos compõe a realização desses direitos fundamentais? E em que medida? A lei tributária fornece parâmetros objetivos, consistentes nas regras de dedutibilidade. É por meio das regras de deduções que será possível diferenciar os rendimentos que servem apenas à preservação do conteúdo essencial dos direitos fundamentais, configurando mera capacidade econômica, daqueles que superam esse limite, indicando verdadeira capacidade contributiva. Evidente que o legislador não goza de arbítrio para a determinação do dedutível; as hipóteses de dedutibilidade, como dito, respeitam à preservação dos direitos fundamentais, Fl. 1683DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 81 impostos como limites constitucionais ao poder de tributar; cumpre ao órgão legislativo a difícil deliberação política a respeito de sua materialização. O Professor Ricardo Mariz de Oliveira sustenta que “o grande desafio que se apresenta para a doutrina é estabelecer os limites para a lei ordinária fixar as regras sobre as restrições (impedimentos, limitações e condicionamentos) à dedutibilidade de custos e despesas, seja pela pessoa física, seja pela pessoa jurídica”, valorando como “anacrônicas” e “antijurídicas” as atuais regras de dedutibilidade do Imposto sobre a Renda da pessoa jurídica3. É no Regulamento do Imposto de Renda (RIR), aprovado pelo atual Decreto n. 9.580, de 22/11/2018 – que veio a regulamentar, dentre outros, os dispositivos da Lei n. 4.506/64 – que temos previstas as regras gerais de dedutibilidade para fins de apuração do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica. Cingindo-se a nossa análise aos aspectos da tributação da renda relacionadas à apuração pelo lucro real, a apuração da base de cálculo (art. 44 do CTN) deve ocorrer mediante a consideração tanto dos rendimentos auferidos, como das despesas ocorridas na preservação do conteúdo essencial de seus direitos fundamentais (renda líquida), sendo pertinente trazer à lume as diferenças entre o lucro contábil e o lucro real – o primeiro, apurado segundo a legislação comercial, prestante a determinar a movimentação patrimonial do contribuinte; o segundo, com base na legislação tributária, tendo como ponto de partida o lucro contábil, objetiva apurar a existência de renda tributável, indicativa da capacidade contributiva. A apuração do lucro contábil está normatizada no art. 187 da Lei n. 6.404/76: Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará: I - a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e os impostos; II - a receita líquida das vendas e serviços, o custo das mercadorias e serviços vendidos e o lucro bruto; III - as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas, as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais; IV - o lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais e o saldo da conta de correção monetária (artigo 185, § 3º); IV - o lucro ou prejuízo operacional, as receitas e despesas não operacionais; (Redação dada pela Lei nº 9.249, de 1995) 3 OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda. São Paulo: Quartier Latin, 2008, p. 405. Fl. 1684DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 82 IV - o lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e as outras despesas; (Redação dada pela Medida Provisória nº 449, de 2008) IV – o lucro ou prejuízo operacional, as outras receitas e as outras despesas; (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) V - o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda e a provisão para o imposto; VI - as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, e as contribuições para instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados; VI – as participações de debêntures, de empregados e administradores, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa; (Redação dada pela Lei nº 11.638, de 2007) VI - as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa; (Redação dada pela Medida Provisória nº 449, de 2008) VI – as participações de debêntures, empregados, administradores e partes beneficiárias, mesmo na forma de instrumentos financeiros, e de instituições ou fundos de assistência ou previdência de empregados, que não se caracterizem como despesa; (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) VII - o lucro ou prejuízo líquido do exercício e o seu montante por ação do capital social. § 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. O lucro tributável, por sua vez, é o resultado de uma operação matemática com elementos positivos e negativos selecionados pelo legislador ordinário, orientado por critérios delimitados na Constituição e plasmados pelo legislador complementar na lei que institui o tributo e espelha a definição da regra-matriz de incidência. O Decreto-Lei n. 1.598/77 dispõe, no seu art. 6º, que o lucro real é o lucro líquido do exercício (a que se refere o inciso VII do art. 187), ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária. Fl. 1685DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 83 Da inferência de que o lucro real é apurado a partir do lucro líquido do exercício, extrai-se a regra geral de dedutibilidade de todos os custos e despesas incorridos pelo contribuinte no exercício, incumbindo-se a legislação do imposto sobre a renda de discriminar as exceções, isto é, as indedutibilidades, os limites e/ou condicionantes às dedutibilidades. É dizer, com isso, que a sistemática de deduções, para apuração da base de cálculo do IRPJ, trata dos casos em que os dispêndios, já abatidos na determinação do lucro líquido, não sejam adicionados para a apuração do lucro real; ou, caso não tenham sido abatidos do lucro líquido, sejam incluídos na determinação do lucro real. A matriz legal que sustenta a diferenciação, no tratamento contábil e fiscal de gastos, é a Lei n. 4.506/64, notadamente, para o objeto do presente estudo, os seus artigos 46 e 47, em que delimita o conceito de custos e de despesas operacionais: Art. 46. São custos as despesas e os encargos relativos à aquisição, produção e venda dos bens e serviços objeto das transações de conta própria, tais como: I - O custo de aquisição dos bens ou serviços revendidos ou empregados na produção dos bens ou serviços vendidos; II - Os encargos de depreciação, exaustão e amortização; IlI - Os rendimentos pagos a terceiros; IV - Os impostos, taxas e contribuições fiscais ou parafiscais, exceto o imposto de renda; V - As quebras e perdas razoáveis, de acordo com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricação, no transporte e manuseio; Art. 47. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e a manutenção da respectiva fonte produtora. § 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa. § 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa. § 3º Somente serão dedutíveis como despesas os prejuízos por desfalque, apropriação indébita, furto, por empregados ou terceiros, quando houver inquérito instaurado nos termos da legislação trabalhista ou quando apresentada queixa perante a autoridade policial. Nos termos do art. 46, os custos correspondem ao emprego de recursos integrantes do ativo da pessoa jurídica para aquisição de bens ou direitos, são debitados no ativo, em conta Fl. 1686DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 84 patrimonial; trata-se de uma permutação patrimonial (de recursos por bens ou direitos), inexistindo, portanto, qualquer acréscimo ou redução patrimonial tributável; embora relevantes para a receita, não influenciam no dimensionamento do acréscimo patrimonial do contribuinte. Doutra parte, configurada a saída do bem ou direito que representa o respectivo custo, a redução patrimonial será considerada na apuração do lucro real. A justificativa para a dedutibilidade dos custos é a preservação da fonte produtora dos rendimentos auferidos; são condição para que o contribuinte produza os acréscimos patrimoniais, seja de forma direta ou indireta. Nesse sentido, o rol de custos veiculado na Lei n. 4.506/64 é exemplificativo, de viés interpretativo: todos os dispêndios, direta ou indiretamente relacionados à aquisição de bens ou serviços ou à sua produção, incluídos gastos complementares ou acessórios, devem ser considerados na apuração do lucro líquido. De outro lado, as despesas correspondem aos gastos da empresa destinados a outras aplicações que não são adicionadas ao seu ativo, gerando imediata repercussão no resultado do exercício. Segundo José Luiz Bulhões Pedreira, “despesa dedutível é aquela que gera diminuição do ativo patrimonial ou aumento do passivo exigível que importa redução no patrimônio líquido e não tem por contrapartida nem aquisição nem aumento de valor de elemento do ativo.”4 Diferentemente dos custos, as despesas são debitadas no resultado à medida em que são incorridas, reduzindo o patrimônio do contribuinte. Sobre a determinação das despesas dedutíveis, a que se referem o art. 47 acima transcrito, prelecionam Hiromi Higuchi, Fábio Hiroshi Higuchi e Celso H. Higuchi: [...] a definição de que as despesas necessárias são as usuais e normais no tipo de transações, operacionais ou da atividade da empresa, é muito importante para delimitar as despesas dedutíveis das indedutíveis. [...] o gasto é necessário quando essencial a qualquer transação ou operação exigida pela exploração das atividades, principais ou acessórias, que estejam vinculadas com as fontes produtoras de rendimentos. Despesa normal [...] é aquela que se verifica comumente no tipo de operação ou transação efetuada e 4 PEDREIRA, José Luiz Bulhões. Imposto sobre a Renda: pessoas jurídicas. Rio de Janeiro: ADCOAS JUSTEC, 1979, p. 375. Fl. 1687DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 85 que, na realização do negócio, se apresenta de forma usual, costumeira ou orginária. O requisito de usualidade deve ser interpretado na acepção de habitual na espécie de negócio. Não à toa, a ideia de necessidade – como deveras ocorre pelas dificuldades semânticas da linguagem –, pelas diversas acepções semânticas que lhe ocorrem, na delimitação do imprescindível, tem ensejado diversos debates na esfera administrativa do CARF, bem assim nos Tribunais judiciais do país, para o estabelecimento das despesas dedutíveis na apuração da renda tributável. Os critérios de necessidade, usualidade e normalidade são semanticamente elucidados no Parecer Normativo CST n. 32/81. Dito isso, passa-se ao contexto de aplicação em debate, em que se controverte a respeito da glosa das perdas não-técnicas havidas na distribuição de energia elétrica. A atividade de distribuição de energia elétrica é um serviço público essencial, sujeito à regulação da ANEEL, nos termos da Lei nº 9.427/1996. A agência reguladora, no exercício de sua competência, define a metodologia de cálculo das perdas de energia, classificando-as em perdas técnicas e perdas não técnicas. Com efeito, as concessionárias do serviço público de distribuição de energia elétrica incorrem em custos de aquisição de energia para fornecimento aos consumidores da área de concessão; durante o processo de distribuição, ocorrem perdas, seja pela dissipação de energia na rede, por questões climáticas ou outros fatores físicos, pela conversão da potencio de energia em cargas menores, etc.; nomeadas “perdas técnicas”. Outras perdas, contudo, também são registradas. Se referem a furtos, desvios de fornecimento de energia, ligações clandestinas e erros ou defeitos de medição, por exemplo. São as chamadas “perdas não-técnicas”. A perda técnica é identificada a partir das estimativas definidas pela ANEEL. O que dela sobra, em relação às perdas totais (obtidas pela diferença entre toda energia que a concessionária adquiriu para revenda, menos a energia faturada em face dos consumidores), corresponde às perdas não-técnicas. Fl. 1688DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 86 A Resolução Normativa ANEEL n. 1.058, de 7 de fevereiro de 2023, atualmente vigente, define as perdas de energia, classificando-as em técnicas e não-técnicas, da seguinte forma: 8. PERDAS DE ENERGIA 131. As perdas de energia são classificadas em perdas técnicas e não técnicas, e possuem período de apuração anual. A metodologia consiste em definir limites de perdas regulatórias admissíveis no momento da revisão tarifária, aplicáveis aos reajustes subsequentes. 132. As Perdas Técnicas correspondem à parcela das perdas na distribuição inerente ao processo de transporte, transformação de tensão e medição da energia na rede da concessionária, expressa em megawatt-hora (MWh). 133. As Perdas Não Técnicas representam todas as demais perdas associadas à distribuição de energia elétrica, tais como furtos de energia, erros de medição, erros no processo de faturamento, unidades consumidoras sem equipamento de medição etc. Corresponde à diferença entre as Perdas na Distribuição e as Perdas Técnicas, em megawatt-hora (MWh). 134. O limite de perdas regulatórias admissíveis é um valor fixo definido para todo o ciclo de revisão tarifária, obtido com base no histórico das perdas de energia verificadas e na avaliação das perdas de energia da permissionária. A avaliação das perdas de energia pode ser realizada através da aplicação de um Procedimento Simplificado ou através da aplicação da metodologia de Cálculo das Perdas na Distribuição, conforme estabelecido no Módulo 7 dos Procedimentos de Distribuição de Energia Elétrica no Sistema Elétrico Nacional – PRODIST, ou o que vier a sucedê-lo. Ainda, em virtude de a ANEEL atuar na fixação tarifária do serviço concedido de energia elétrica, a referida Resolução, ao classificar os custos incorridos pela concessionária para a prestação dos serviços, prevê a “Parcela A”, como compreensiva dos custos relacionados às atividades de transmissão e geração de energia elétrica, inclusive geração própria, além dos encargos setoriais definidos na legislação específica; também inclui na dita parcela os limites regulatórios de perdas elétricas no sistema de distribuição, compreendendo as nomeadas “perdas técnicas” e “perdas não-técnicas”: 38. O Valor da Parcela A compreende os seguintes itens: I. Custo de aquisição de energia elétrica comprada (CE) – montante de energia elétrica comprada para o atendimento ao mercado de referência Fl. 1689DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 87 valorado pelo preço de repasse dos contratos vigentes na data da revisão tarifária periódica ou pelo valor da geração própria, definido conforme Item 10 – Geração Própria, deste Submódulo. Ao montante de energia elétrica comprado deverão ser acrescidos os limites regulatórios de perdas elétricas no sistema de distribuição, os quais se dividem em perdas técnicas e não técnicas. Com isso, a ANEEL, por meio dos Procedimentos de Regulação Tarifária (PRORET), reconhece que as perdas não-técnicas, até o limite regulatório, são inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica, autorizando a sua inclusão na tarifa cobrada dos consumidores; a metodologia adotada considera a complexa realidade socioeconômica brasileira, com a presença de áreas de difícil acesso e com altos índices de furtos de energia, reconhecendo a impossibilidade de eliminar completamente tais perdas. Para as concessionárias, se a própria agência reguladora, responsável por definir os custos das distribuidoras, reconhece a inevitabilidade das perdas não-técnicas e autoriza o seu repasse na tarifa, não há como negar a sua natureza de custo para a empresa, nos termos do art. 303, I, do RIR/2018 (correspondente ao art. 291 do RIR/99); altercam que, mesmo atuando com diligência e dentro dos parâmetros estabelecidos pela ANEEL, não conseguem evitar ou afastar completamente as perdas não-técnicas, que se revelam, portanto, elemento intrínseco à própria operação de distribuição de energia, um ônus indissociável do cumprimento de seu objetivo social. A controvérsia entre o fisco federal e as concessionárias de energia gira em torno dos critérios de dedutibilidade das chamadas perdas não-técnicas, tanto as compreendidas dentro dos limites regulatórios – considerados pela ANEEL para a estipulação das tarifas de energia por área de concessão – quanto as que ultrapassam tais limites. A Receita Federal do Brasil entende que as perdas não-técnicas são “perdas não- razoáveis” e, portanto, não subsomem à regra do art. 46, inciso V, da Lei n. 4.506/64 (art. 291 do RIR). Vale mencionar, ainda, a Solução de Consulta Interna n. 3 – Cosit, de 23 de março de 2017, para a qual as perdas não-técnicas estão ligadas à gerência comercial e operacional da distribuidora, não sendo inerente ao serviço prestado: Fl. 1690DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 88 32. De acordo com a elucidação já feita nesta Solução de Consulta Interna, as perdas técnicas são inerentes aos processos de transporte e transformação de tensão de energia elétrica na rede, ou seja, é inevitável e inquestionável que essas perdas, quando ocasionadas dentro dos limites aceitáveis, são intrínsecas a própria atividade desenvolvida pelas distribuidoras de energia elétrica. Por conseguinte, conforme a legislação do Imposto de Renda, poderá integrar o custo de aquisição as perdas razoáveis, relacionadas com a natureza do bem e da atividade, ocorridas na fabricação, no transporte e no manuseio da energia elétrica. 33. Aplicando-se entendimento análogo, o 1º Conselho de Contribuintes do CARF (Conselho Administrativo de Recursos Fiscais) decidiu no Acórdão nº 107-06.484/01, publicado no Diário Oficial da União no ano de 2002, que as perdas normalmente verificadas em função da natureza das mercadorias comercializadas, em decorrência da exposição, transporte e manuseio, são dedutíveis na apuração do lucro tributável. 34. Por outro lado, as perdas não técnicas não são inerentes às atividades desenvolvidas pelas distribuidoras de energia. Segundo a Aneel, essas perdas são decorrentes, por exemplo, de furtos de energia e erros de medição e estão diretamente relacionadas à gestão comercial da distribuidora, não se constituindo, portanto, em custo do serviço prestado. O fisco, então, exige que as concessionárias do serviço público de distribuição de energia elétrica adicionem ao lucro real os dispêndios incorridos com furtos de energia, erros de medição, desfalque, dentre outros, de ordem não-técnica, por considerá-los despesas indedutíveis (art. 47, § 3º, da Lei n. 4.506/64 c/c art. 363 do RIR). Tecidas essas considerações, permissa venia ao entendimento do d. Relator, entendo que a recorrente, concessionária de serviço público de energia elétrica, no exercício regular de sua atividade empresarial, mesmo atuando com diligência e dentro dos parâmetros estabelecidos pela ANEEL, não consegue evitar ou afastar completamente as perdas não-técnicas; essas perdas que, pelo limite regulatório, podem ser havidas como “inevitáveis” ou dentro de parâmetros de “perdas razoáveis”, são dedutíveis do custo de produção, para fins de apuração do IRPJ e da CSLL. Com efeito, as perdas inafastáveis seguramente se revelam como um elemento intrínseco à própria operação da recorrente, um ônus indissociável do cumprimento de seu objetivo social. Desse modo, a indedutibilidade defendida pela fiscalização – e mantida pelo Acórdão recorrido – sobre as perdas não-técnicas regulatórias resultaria em uma distorção do Fl. 1691DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 89 conceito de renda, pois a recorrente seria tributada sobre uma receita que já inclui o custo dessas perdas. Decerto, a negativa da dedução das perdas não-técnicas até o limite regulatório, em um contexto em que a distribuidora é obrigada a adquirir energia suficiente para atender à demanda do mercado, inclusive as perdas, sob pena de sanções, configuraria uma “privatização de custos públicos”, impondo à empresa o ônus de suportar um problema social que exige a atuação do Estado. Por fim, o Pronunciamento Contábil CPC 16 (Estoques), embora não trate especificamente de energia elétrica, estabelece que as perdas normais, inerentes à produção ou prestação de serviços, devem ser consideradas como parte do custo. As perdas não técnicas até o limite regulatório – compreendidas, semanticamente, no conceito de “perdas razoáveis” –, por serem inerentes à atividade de distribuição de energia elétrica, se enquadram nesse conceito: A classificação como custo reconhece que tais perdas são inerentes e inevitáveis no processo de distribuição de energia elétrica, constituindo parte integrante da formação do preço do serviço. Portanto, sua dedutibilidade é automática e integral, prescindindo da análise dos requisitos aplicáveis às despesas. Por esses fundamentos, divirjo do relator para dar parcial provimento ao recurso, no sentido de restabelecer as glosas havidas sobre as perdas não-técnicas até o limite regulatório definido pela Aneel para os anos-calendários em referência. Por fim, no que se refere à concomitância da multa isolada com a multa de ofício, ressalvando o meu entendimento pessoal, que não diverge do esposado no voto do Relator, lanço neste voto vencedor, em respeito ao princípio colegiado, as razões que ensejam a manutenção da multa isolada, nos termos do iterativo voto de qualidade do Presidente deste órgão Fracionário, Conselheiro Leonardo de Andrade Couto: O pagamento do imposto por estimativa foi instituído pela Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996. Essa Lei estabeleceu período de apuração trimestral para o IRPJ, com a opção anual sendo que, nesse último caso, existe a obrigatoriedade de recolher o tributo mensalmente, determinado sobre uma base de cálculo estimada mediante a Fl. 1692DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 90 aplicação, sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos percentuais previstos no art. 15 da Lei nº 9.249/95. Entendeu o legislador que, feita a opção pelo recolhimento por estimativa, a ausência ou insuficiência desses pagamentos constituiria em sanção passível de punição via multa de ofício calculada sobre o montante não recolhido e aplicada isoladamente, nos termos do inciso IV, do § 1º , do art. 44 da Lei nº 9.430/96, em sua redação original. A questão de fato é polêmica. Neste Colegiado, alguns entendem que não se justificaria a aplicação da multa após o encerramento do período de apuração, quando já teriam sido realizados os devidos ajustes. Nesse caso bastaria a cobrança de eventual imposto apurado no ajuste acompanhado, aí sim, da respectiva multa. Esse posicionamento praticamente nega eficácia ao dispositivo legal supra mencionado, pois limitaria sua aplicabilidade a procedimentos de fiscalização efetuados durante o período sob exame. Além do mais, ignora a literalidade do texto legal que determina a aplicação da multa ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal no ajuste, ou seja, a Lei determina claramente que a multa pode ser imputada após o encerramento do período e mesmo sem tributo apurado no ajuste A principal e respeitável linha argumentativa daqueles que defendem essa tese parte do próprio texto legal. Na redação original tem-se (destaque acrescido): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição: I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte; (....) Fl. 1693DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 91 § 1º As multas de que trata este artigo serão exigidas: (....) IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2º, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente; (......) Com base na redação do caput essa corrente defende que, mesmo na forma isolada, a multa incidiria sobre a totalidade ou diferença de tributo. Com a ressalva de que o valor pago a título de estimativa não tem a natureza de tributo, a lógica do pagamento de estimativas seria antecipar para os meses do ano-calendário o recolhimento do tributo que, de outra forma, seria devido apenas ao final do exercício. Sob essa ótica, a tese defende que o tributo apurado no ajuste e a estimativa paga ao longo do período devem estar intrinsecamente relacionados de forma a que a provisão para pagamento do tributo deve coincidir com o montante pago de estimativa ao final do exercício. Assim, concluem que só há que se falar em multa isolada quando evidenciada a existência de tributo devido. A princípio, alinhei-me nessa posição e com ela votei em alguns julgados. Hoje, após cuidadosa reflexão penso que essa tese está equivocada porque, apesar de sua construção lógica ser irrefutável, mistura situações distintas. O texto original da lei estabelece que a multa isolada seria calculada sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição. Entendeu-se assim que o legislador estabeleceu uma norma de imposição tributária quando na verdade o não recolhimento das estimativas impõe a aplicação de uma regra sancionatória. Fl. 1694DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 92 Aquela avaliação não mais se justifica a partir da nova redação do dispositivo em comento, estabelecida pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007, onde fica clara a distinção (destaque acrescido): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (.......) II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: (......) b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (.....) Inexiste assim a estreita correlação entre o tributo correspondente e a estimativa a ser paga no curso do ano. Registre-se que essa nova redação não impõe nova penalidade ou faz qualquer ampliação da base de cálculo da multa, simplesmente torna mais clara a intenção do legislador. A inexistência de correlação entre o tributo e a estimativa fez-me refletir também sobre a questão da concomitância, ou seja, a aplicação da multa de ofício exigida junto com o tributo e a multa sobre as estimativas. Manifestei-me em outras ocasiões pela aplicação ao caso do princípio da consunção, pelo qual prevalece a penalidade mais grave quando uma pluralidade de normas é violada no desenrolar de uma ação. De forma geral, o princípio da consunção determina que em face a um ou mais ilícitos penais denominados consuntos, que funcionam apenas como fases de preparação ou de execução de um outro, mais grave que o(s) primeiro(s), chamado consuntivo, ou tão-somente como Fl. 1695DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 93 condutas, anteriores ou posteriores, mas sempre intimamente interligado ou inerente, dependentemente, deste último, o sujeito ativo só deverá ser responsabilizado pelo ilícito mais grave. Veja-se que a condição básica para aplicação do princípio é a íntima interligação entre os ilícitos. Pelo até aqui exposto, pode-se dizer que a intenção do legislador tributário foi justamente deixar clara a independência entre as irregularidades, inclusive alterando o texto da norma para ressaltar tal circunstância. No voto paradigma que decidiu casos como o presente sob a ótica do princípio da consunção, o relator cita Miguel Reale Junior que discorre sobre o crime progressivo, situação típica de aplicação do princípio em comento. Pois bem. Doutrinariamente, existe crime progressivo quando o sujeito, para alcançar um resultado normativo (ofensa ou perigo de dano a um bem jurídico), necessariamente deverá passar por uma conduta inicial que produz outro evento normativo, menos grave que o primeiro. Noutros termos: para ofender um bem jurídico qualquer, o agente, indispensavelmente, terá de inicialmente ofender outro, de menor gravidade — passagem por um minus em direção a um plus. Estaríamos diante de uma situação de conflito aparente de normas. Aparente porque o princípio da especialidade definiria a questão, com vistas a evitar a subsunção a dispositivos penais diversos e, por conseguinte, a confusão de efeitos penais e processuais. Aplicando-se essa teoria às situações que envolvem a imputação da multa de ofício, a irregularidade que gera a multa aplicada em conjunto com o tributo não necessariamente é antecedida de ausência ou insuficiência de recolhimento do tributo devido a título de estimativas, suscetível de aplicação da multa isolada. Assim, não há como enquadrar o conceito da progressividade ao presente caso, motivo pelo qual tal linha de raciocínio seria injustificável para aplicação do princípio da consunção. Fl. 1696DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.114 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11282.720020/2022-11 94 Ainda seguindo a analogia com o direito penal, a grosso modo poder-se-ia dizer que a situação sob exame representaria um concurso real de normas ou, mais especificamente, um concurso material: duas condutas delituosas causam dois resultados delituosos. Abstraindo-se das questões conceituais envolvendo aspectos do direito penal, a Lei nº 9.430/96, ao instituir a multa isolada sobre irregularidades no recolhimento do tributo devido a título de estimativas, não estabeleceu qualquer limitação quanto à imputação dessa penalidade juntamente com a multa exigida em conjunto com o tributo. Sob essa ótica, a Fiscalização simplesmente aplicou a norma ao caso concreto, no exercício do poder- dever legal, motivo pelo qual voto por manter a imputação da multa isolada em sua integralidade. Importa ressaltar que a Súmula CARF nº 101 NÃO SE APLICA A FATOS GERADORES POSTERIORES À LEI Nº 11.488/2007, eis que todas as decisões que serviram de base à edição da Súmula não levaram em consideração a mudança legislativa. Pelo exposto, divirjo do relator somente para dar parcial provimento ao recurso, no sentido de restabelecer as glosas havidas sobre as perdas não-técnicas até o limite regulatório definido pela Aneel para os anos-calendários em referência; ainda, em homenagem ao princípio do colegiado, manter a multa isolada aplicada em concomitância com a multa de ofício, sobre as estimativas não pagas, na parte remanescente das autuações. É como voto. Assinado Digitalmente Liana Carine Fernandes de Queiroz Fl. 1697DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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11204864 #
Numero do processo: 11020.904367/2012-24
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Sep 15 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Jan 30 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2009 PIS/COFINS NÃO CUMULATIVO – RESSARCIMENTO. PER/DCOMP. CONEXÃO COM PROCESSO PARADIGMA. DILIGÊNCIA. PARECER CONCLUSIVO. A decisão definitiva proferida no AI nº 11020.723906/2013-15, envolvendo a mesma contribuinte e matéria correlata, produz reflexos diretos sobre o presente PER/DCOMP, devendo seus efeitos serem aplicados em respeito à coerência decisória e à segurança jurídica.
Numero da decisão: 3302-015.179
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para: (i) reconhecer a decadência quanto ao mês de outubro/2008, em conformidade com os efeitos exoneratórios do Auto de Infração nº 11020.723906/2013-15, aplicados pela unidade de origem; (ii) restabelecer integralmente os créditos de mercado interno dos meses de novembro e dezembro de 2008, revertendo as glosas anteriormente efetuadas; (iii) homologar os cálculos constantes do Parecer nº 1 – Defis/NH, com os ajustes acima delineados, observando-se a concordância expressa da própria contribuinte com os valores apurados. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3302-015.169, de 19 de setembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 11020.904351/2012-11, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (assinado digitalmente) Lázaro Antonio Souza Soares, Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Dionisio Carvallhedo Barbosa (substituto integral), Francisca das Chagas Lemos, Jose Renato Pereira de Deus, Marina Righi Rodrigues Lara, Mario Sergio Martinez Piccini, Lazaro Antonio Souza Soares (Presidente).
Nome do relator: LAZARO ANTONIO SOUZA SOARES
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2009 PIS/COFINS NÃO CUMULATIVO – RESSARCIMENTO. PER/DCOMP. CONEXÃO COM PROCESSO PARADIGMA. DILIGÊNCIA. PARECER CONCLUSIVO. A decisão definitiva proferida no AI nº 11020.723906/2013-15, envolvendo a mesma contribuinte e matéria correlata, produz reflexos diretos sobre o presente PER/DCOMP, devendo seus efeitos serem aplicados em respeito à coerência decisória e à segurança jurídica. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para: (i) reconhecer a decadência quanto ao mês de outubro/2008, em conformidade com os efeitos exoneratórios do Auto de Infração nº 11020.723906/2013-15, aplicados pela unidade de origem; (ii) restabelecer integralmente os créditos de mercado interno dos meses de novembro e dezembro de 2008, revertendo as glosas anteriormente efetuadas; (iii) homologar os cálculos constantes do Parecer nº 1 – Defis/NH, com os ajustes acima delineados, observando-se a concordância expressa da própria contribuinte com os valores apurados. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3302-015.169, de 19 de setembro de 2025, prolatado no julgamento do processo 11020.904351/2012-11, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (assinado digitalmente) Lázaro Antonio Souza Soares, Presidente Redator Fl. 705DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.179 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.904367/2012-24 2 Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Dionisio Carvallhedo Barbosa (substituto integral), Francisca das Chagas Lemos, Jose Renato Pereira de Deus, Marina Righi Rodrigues Lara, Mario Sergio Martinez Piccini, Lazaro Antonio Souza Soares (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que denegara o Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente a suposto crédito de Pis-Pasep/Cofins. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Cientificado do acórdão recorrido, o Sujeito Passivo interpôs Recurso Voluntário, reiterando a existência do direito creditório postulado e requerendo o integral ressarcimento, aduzindo os seguintes argumentos, em síntese: Decadência; Fretes: fretes de chassis de terceiros (alegando natureza de insumo); fretes para descarte de resíduos/efluentes (alegada essencialidade); Aluguéis de imóveis (inclusão de IPTU, condomínio e encargos na base de crédito); Rateio de devoluções (reflexos no cálculo do crédito ressarcível); Créditos de PIS/COFINS-importação. Ao final, pugna pelo provimento do recurso. É o relatório. Fl. 706DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.179 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.904367/2012-24 3 VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Tendo sido designado para a relatoria ad hoc deste processo, em função da extinção do mandato do Conselheiro José Renato Pereira de Deus, reproduzo aqui o voto proferido pelo relator original, ressalvada minha posição pessoal: O recurso é tempestivo, atende aos demais requisitos de admissibilidade, portanto passa a ser analisado. I – Questões Preliminares: decadência e reflexos dos Autos de Infração A Recorrente sustentou, desde a Manifestação de Inconformidade, a ocorrência de decadência do direito da Fazenda Nacional de revisar os créditos apurados nos períodos de jan–out/2008, invocando o art. 150, § 4º, do CTN. Alegou que, tendo havido pagamento antecipado e não se tratando de dolo, fraude ou simulação, a Administração não poderia glosar créditos após o transcurso de cinco anos. De fato, o tema foi apreciado no Auto de Infração nº 11020.723906/2013- 15, em que a fiscalização constituiu crédito sobre a escrituração de PIS/COFINS da Marcopolo. Ali, em 1ª instância administrativa, foi reconhecida a decadência quanto a jan–out/2008, exoneração que irradiou efeitos sobre processos correlatos, como o ora examinado. A unidade de origem, no Parecer nº 1 – Defis/NH (resposta à diligência), aplicou exatamente esse comando: considerou exonerado o mês de outubro/2008, não havendo mais discussão quanto a esse período. Desta forma, reconhece-se, aqui também, a decadência relativamente a outubro/2008, limitando a controvérsia a novembro e dezembro de 2008. II – Créditos de Mercado Interno (novembro e dezembro/2008) A maior controvérsia deste processo repousa sobre as glosas de créditos de mercado interno. A fiscalização, no despacho originário, glosou valores significativos, sob o argumento de que não havia comprovação plena da destinação dos insumos e serviços à produção. A DRJ confirmou a glosa, aderindo ao raciocínio de que a Recorrente não teria individualizado suficientemente seus documentos. A Recorrente, em seu Recurso, defendeu que apresentou documentação robusta (notas fiscais, controles internos, relatórios técnicos), suficiente para demonstrar a utilização dos bens e serviços na atividade produtiva. Sustentou que a glosa, feita de forma quase automática e genérica, representava, em verdade, uma glosa por presunção, inadmissível na sistemática da não cumulatividade. Fl. 707DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.179 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.904367/2012-24 4 No julgamento do AI nº 11020.723906/2013-15, em 2ª instância, o CARF acolheu a tese da contribuinte, revertendo as glosas e reconhecendo os créditos de mercado interno dos meses de novembro e dezembro/2008. A unidade de origem, ao cumprir a diligência, restabeleceu integralmente esses créditos no PER/DCOMP do 4º/2008, ajustando os cálculos de forma transparente. Assim, com base no precedente vinculante do próprio contribuinte e na análise da diligência, são restabelecidos integralmente os créditos de mercado interno de novembro e dezembro de 2008, afastando-se a glosa da fiscalização. III – Créditos de Importação (novembro e dezembro/2008) Outra questão sensível refere-se ao creditamento de COFINS-importação. A Recorrente sustentou que deveria poder compensar créditos da contribuição paga na importação de bens e insumos, invocando o mesmo regime da não cumulatividade. A fiscalização glosou tais créditos e a DRJ confirmou, afirmando que não estavam atendidos os requisitos legais (ausência de vinculação ou documentação idônea). No julgamento do AI 2013-15, em 2ª instância, o CARF manteve as glosas de importação, entendendo que os créditos não eram devidos. Esse entendimento foi transportado para o presente processo: a unidade de origem, no Parecer, manteve as glosas relativas a novembro e dezembro de 2008. Em respeito ao precedente específico e à coerência sistêmica, mantêm-se as glosas de créditos de importação de nov–dez/2008, não havendo direito creditório nesses pontos. IV – Reclassificações por Devoluções (linha 4) Outro aspecto enfrentado pela diligência foi a reclassificação de créditos oriundos de devoluções de vendas. A fiscalização, em seu despacho original, havia transferido tais valores para a linha 4 (créditos não ressarcíveis). Argumentou que devoluções de vendas não se enquadram no conceito de insumo e, portanto, não geram direito a ressarcimento, embora não tenham sido objeto de autuação específica em Auto de Infração. A DRJ confirmou a prática. A contribuinte, no Recurso, pediu que tais valores fossem reconhecidos como créditos ressarcíveis. No entanto, a decisão do AI 2013-15 e o consequente Parecer nº 1 – Defis/NH foram categóricos em manter a reclassificação: as devoluções de vendas devem ser tratadas como ajuste contábil, mas não ensejam direito a crédito ressarcível. Importante destacar que, intimada sobre o parecer, a própria Recorrente concordou expressamente com os cálculos, aceitando a manutenção da reclassificação. Fl. 708DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.179 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.904367/2012-24 5 As reclassificações por devoluções permanecem não ressarcíveis, compondo a linha 4 do cálculo e justificando o indeferimento parcial do PER/DCOMP. V – Metodologia: PER trimestral + DCOMP mensais Um detalhe técnico dos cálculos também merece registro. A fiscalização explicou que, para os trimestres de 2008, o montante de créditos foi apurado a partir da soma do PER trimestral com as DCOMP mensais apresentadas pela contribuinte, porque parte dos créditos de mercado interno estava vinculada à exportação e já havia sido registrada em DCOMP. Essa metodologia foi mantida pela unidade de origem e não foi impugnada pela Recorrente em sua resposta à intimação. Pelo contrário, houve concordância expressa com os cálculos apresentados. A metodologia de composição PER + DCOMP mensais é mantida, sem ajustes adicionais. VI – Concordância da Contribuinte Não se pode ignorar que, intimada da resposta à diligência, a Recorrente manifestou expressamente sua concordância com os cálculos da unidade de origem. Esse fato demonstra que não há, neste momento, controvérsia residual de mérito. O papel deste Conselho, portanto, é apenas formalizar a decisão nos exatos termos do Parecer nº 1 – Defis/NH, garantindo que o PER/DCOMP do 4º/2008 reflita corretamente: a exclusão por decadência de out/2008; o restabelecimento de créditos de mercado interno (nov–dez/2008); a manutenção das glosas de importação (nov–dez/2008); a manutenção das reclassificações por devoluções (linha 4). DISPOSITIVO Diante do exposto no relatório e na fundamentação, voto em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para: (i) reconhecer a decadência quanto ao mês de outubro/2008, em conformidade com os efeitos exoneratórios do Auto de Infração nº 11020.723906/2013-15, aplicados pela unidade de origem; (ii) restabelecer integralmente os créditos de mercado interno dos meses de novembro e dezembro de 2008, revertendo as glosas anteriormente efetuadas; (iii) homologar os cálculos constantes do Parecer nº 1 – Defis/NH, com os ajustes acima delineados, observando-se a concordância expressa da própria contribuinte com os valores apurados. Eis o meu voto. Fl. 709DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.179 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11020.904367/2012-24 6 Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para: (i) reconhecer a decadência quanto ao mês de outubro/2008, em conformidade com os efeitos exoneratórios do Auto de Infração nº 11020.723906/2013-15, aplicados pela unidade de origem; (ii) restabelecer integralmente os créditos de mercado interno dos meses de novembro e dezembro de 2008, revertendo as glosas anteriormente efetuadas; (iii) homologar os cálculos constantes do Parecer nº 1 – Defis/NH, com os ajustes acima delineados, observando-se a concordância expressa da própria contribuinte com os valores apurados. (assinado digitalmente) Lázaro Antonio Souza Soares, Presidente Redator Fl. 710DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11204016 #
Numero do processo: 10580.725227/2011-01
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Dec 15 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Jan 29 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 COOPERATIVAS DE TRABALHO MÉDICO. ATO NÃO COOPERATIVO. PLANO DE SAÚDE. BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. PLANO DE SAÚDE. Os valores recebidos dos clientes dos planos de saúde operados pela Cooperativa correspondem a seu faturamento pela prestação de serviços e integram a base de cálculo do PIS e da COFINS, ou seja, o faturamento é a totalidade das receitas de contraprestações pecuniárias recebidas de não associados. Precedentes do STF, em repercussão geral, RE n° 598.085 e RE n° 599.362. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 PIS E COFINS. LANÇAMENTO. IDENTIDADE DE MATÉRIA FÁTICA. DECISÃO MESMOS FUNDAMENTOS. Aplicam-se ao lançamento da Contribuição para o PIS as mesmas razões de decidir aplicáveis à Cofins quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática.
Numero da decisão: 3101-004.418
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso voluntário. Vencidos os conselheiros Laura Baptista Borges (relatora), Luciana Ferreira Braga e Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues que davam provimento ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Ramon Silva Cunha. Assinado Digitalmente Laura Baptista Borges – Relatora Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Laura Baptista Borges, Luciana Ferreira Braga, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Ramon Silva Cunha, Renan Gomes Rego e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Nome do relator: LAURA BAPTISTA BORGES
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conteudo_txt : Metadados => date: 2026-01-29T19:06:57Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2026-01-29T19:06:57Z; Last-Modified: 2026-01-29T19:06:57Z; dcterms:modified: 2026-01-29T19:06:57Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2026-01-29T19:06:57Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2026-01-29T19:06:57Z; meta:save-date: 2026-01-29T19:06:57Z; pdf:encrypted: false; modified: 2026-01-29T19:06:57Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2026-01-29T19:06:57Z; created: 2026-01-29T19:06:57Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 12; Creation-Date: 2026-01-29T19:06:57Z; pdf:charsPerPage: 1686; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2026-01-29T19:06:57Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10580.725227/2011-01 ACÓRDÃO 3101-004.418 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 18 de dezembro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE COOPERATIVA DE MEDICOS - COOPAMED INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 COOPERATIVAS DE TRABALHO MÉDICO. ATO NÃO COOPERATIVO. PLANO DE SAÚDE. BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. PLANO DE SAÚDE. Os valores recebidos dos clientes dos planos de saúde operados pela Cooperativa correspondem a seu faturamento pela prestação de serviços e integram a base de cálculo do PIS e da COFINS, ou seja, o faturamento é a totalidade das receitas de contraprestações pecuniárias recebidas de não associados. Precedentes do STF, em repercussão geral, RE n° 598.085 e RE n° 599.362. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 PIS E COFINS. LANÇAMENTO. IDENTIDADE DE MATÉRIA FÁTICA. DECISÃO MESMOS FUNDAMENTOS. Aplicam-se ao lançamento da Contribuição para o PIS as mesmas razões de decidir aplicáveis à Cofins quando ambos os lançamentos recaírem sobre idêntica situação fática. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso voluntário. Vencidos os conselheiros Laura Baptista Borges (relatora), Luciana Ferreira Braga e Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues que davam provimento ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Ramon Silva Cunha. Assinado Digitalmente Fl. 336DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.418 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725227/2011-01 2 Laura Baptista Borges – Relatora Assinado Digitalmente Gilson Macedo Rosenburg Filho – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Laura Baptista Borges, Luciana Ferreira Braga, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Ramon Silva Cunha, Renan Gomes Rego e Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra acórdão proferido pela C. 15ª Turma da DRJ/SPO, que negou provimento à Impugnação apresentada contra o Auto de Infração, lavrado para constituição de crédito tributário da contribuição para PIS e COFINS, ambos referentes aos períodos de apuração janeiro/2007 a dezembro/2007. E, pela clareza com que trata o tema, transcrevo parte do relatório do acórdão proferido pela C. DRJ: “O procedimento fiscal que resultou na constituição do crédito tributário encontra- se relatado nos autos às fls. 23/27. A autoridade fiscal transcreve a legislação pertinente, narra os procedimentos de fiscalização e assim fundamentou a lavratura dos autos de infração em seus principais pontos: (...) REGIME: CUMULATIVO (...) 1-A Cooperativa de Médicos - COOPAMED é uma sociedade civil, sem fins lucrativos, constituído sob a forma de Cooperativa de Trabalho Médico. Por meio de atuação da seus associados, presta serviços de atendimento médico em consultórios, residencial ambulatorial, unidades de atendimento a urgências e hospitalar, às pessoas físicas diretamente ou vinculadas às empresas, sociedades e entidades públicas e privadas mediante convênios, contratos, acordos e planos. No período acima, apresentou para fins de tributação do IRPJ e contribuições reflexas(PIS/COFINS E CSSL), Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica - DIPJ com apuração do imposto de renda pelo regime de tributação do Lucro Real anual. 2-Com base nas informações contidas nos sistemas da Secretaria da Receita Federal - SRF(IRPJ, DIRF, DCTF, SINAL(Pagamentos), o contribuinte auferiu receitas de prestação serviços declarados pelas fontes pagadoras na Declaração do Imposto de Fl. 337DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.418 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725227/2011-01 3 Renda Retido na Fonte - DIRF, sem débitos lançados para PIS e COFINS na DCTF e no DACON no período acima referenciado. (...) 5-Procedendo as verificações da regularidade na apuração da base de cálculo e dos débitos dos tributos referenciados, escriturados nos Livros contábeis (razão e diário), em confronto com os débitos omitidos na DCTF e os pagamentos apurados pelo sistema SINAL da RFB, no período de 01/2007 a 12/2007, constatamos que o contribuinte não declarou na DCTF como também deixou de recolher integralmente os débitos devidos do PIS e da COFINS, incidentes sobre receitas auferidas, contabilizadas na conta n° 61000 - INGRESSOS, conforme se demonstra na planilha I - Demonstrativo das Receitas Contabilizadas versus Dacon/Dctf - Resumo. 6-As receitas contabilizadas nos livros contábeis, sob o título de INGRESSOS, foram descritos nas notas fiscais emitidas, exemplificativamente, dentre outras denominações na forma seguinte: a) Valor Referente aos serviços médicos de Saúde em geral, nas dependências das unidades da Secretaria de Saúde do Estado da Bahia, conforme distribuição e quantitativos de plantões constantes do ANEXO I, referentes ao mês de abril de 2007 (NF n° 0707 e 0708 DE 21/05/2007 Vr. R$ 3.953.181,28); b) - Serviços médicos prestados por Cooperados - com destaque do PIS/COFINS a ser retido pela fonte pagadora( NF n° 14 r 29/05/2007, vr. R$ 10.672,20); c) - Valor referente aos serviços prestados por profissionais de saúde desta cooperativa, durante o mês de julho de 2007(NF 0746 de 14/08/2007, R$ 121.701,69). 7- Constatado que o contribuinte auferiu no ano calendário de 2007, receitas de serviços, em decorrência de serviços executados por seus associados, contabilizados sob a denominação de "INGRESSOS" sem apuração do quantum devido das contribuições do PIS e da COFINS, pelo regime de tributação cumulativo, incorreu em infração a legislação tributária que disciplina a matéria, senão vejamos: (...) 14- Dessa forma, apurada a não tributação das receitas auferidas no período de 01/2007 a 12/2007, classificada nos livros contábeis sob o n° 61000 - INGRESSOS, elaboramos a PLANILHA - DEMONSTRATIVO DAS RECEITAS CONTABILIZADAS.., onde se discrimina, as receitas contabilizadas, a COFINS devida à alíquota de 3%, o PIS devido à alíquota de 0,65%, além da COFINS e do PIS, retidos na fonte pelas fontes pagadoras declarados na DIRF, demonstradas na PLANILHA II - DEMONSTRATIVO DAS FONTES PAGADORAS E RECEITAS DECLARADAS - DIRF, a serem deduzidos do quantum devido no auto de infração. 15- Não consta nos registros contábeis, livros Diário/Razão, SOBRAS destinadas a formação de fundos de reserva e de assistência técnica, Educacional e Social (Lei Fl. 338DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.418 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725227/2011-01 4 5.764/71, art. 28), apuradas no Demonstrativo de Resultado do Exercício 2008, ano calendário de 2007, portanto, não se procedeu qualquer EXCLUSÃO das receitas apuradas demonstradas na planilha I. 16- O contribuinte declarou não possuir medidas judiciais que respalde a não apuração e o recolhimento do PIS e da COFINS. (...) 20-Conforme dispõe o art. 28 da mês de dezembro de 2007, excluímos da base de cálculo do na planilha I, no total de R$ 133.186,96, o valor das "Sobras Liquidas" no montante de R$ 56.560,25, recalculando-se para R$ 76.626,71, sobre o qual recalculou-se também, o PIS e COFINS devidos no mês, conforme se demonstra na PLANILHA I - RETIFICADA. 21-Considerando que as justificativas apresentadas pelo contribuinte, no documento protocolado em 09/05/2011, não contestam os valores das receitas de serviços demonstradas na PLANILHA I-A, e o PIS e COFINS devidos, no período de 01/2007 a 12/2007, observado as exclusões pleiteadas no mês 12/2007, limitando-se a questionamentos sobre a legislação que disciplina a tributação das sociedades cooperativas. Ocorre que, as receitas auferidas pelas sociedades cooperativas de trabalho em decorrência dos serviços executados por seus cooperados NÃO podem ser excluídas da base de cálculo do PIS/PASEP e da COFINS por falta de previsão legal. A exclusão prevista no inciso I do art. 15 da Medida Rroy1isia n' 2.158-35, de 2001, refere-se a PRODUTO(MERCADORIA) que pode ser entregue a COOPERATIVA para ser comercializado, NÃO ABRANGENDO A PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. (...)” Inconformada, a Recorrente apresentou Impugnação, a qual foi julgada improcedente pela C. DRJ, em acórdão assim ementado: “ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. A apreciação de questionamentos relacionados a inconstitucionalidade e ilegalidade de disposições que integram a legislação tributária não é de competência da autoridade administrativa, sendo exclusiva do Poder Judiciário. DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia normativa, não podem ser estendidas genericamente a outros casos, aplicando-se somente entre as respectivas partes do processo judicial ou administrativo. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Fl. 339DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.418 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725227/2011-01 5 Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 SOCIEDADE COOPERATIVA. BASE DE CÁLCULO. Conforme a legislação de regência, a base de cálculo da PIS/PASEP devida pelas pessoas jurídicas de direito privado, inclusive as sociedades cooperativas, é calculada com base no seu faturamento, conforme a Lei 9.718/98, o qual deve ser entendido como a soma das receitas oriundas do exercício das atividades empresariais, seja ela proveniente de atos cooperativos ou não-cooperativos, sendo permitidas somente as exclusões e deduções previstas em lei. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 SOCIEDADE COOPERATIVA. BASE DE CÁLCULO. Conforme a legislação de regência, a base de cálculo da COFINS devida pelas pessoas jurídicas de direito privado, inclusive as sociedades cooperativas, é calculada com base no seu faturamento, conforme a Lei 9.718/98, o qual deve ser entendido como a soma das receitas oriundas do exercício das atividades empresariais, seja ela proveniente de atos cooperativos ou não-cooperativos, sendo permitidas somente as exclusões e deduções previstas em lei. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido” Irresignada, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário conforme seguintes tópicos recursais:  DO DESCABIMENTO DA DISCUSSÃO ACERCA DA REVOGAÇÃO A ISENÇÃO DE PIS/COFINS DAS COOPERATIVAS; e  DA NÃO INCIDÊNCIA DE PIS/COFINS NO CASO CONCRETO – PRÁTICA DE ATO COOPERATIVO TÍPICO – AUSÊNCIA DE AFERIÇÃO DE RECEITA/FATURAMENTO. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheira Laura Baptista Borges, Relatora. O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade e, por isso, merece ser conhecido. Fl. 340DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.418 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725227/2011-01 6 I – DO DESCABIMENTO DA DISCUSSÃO ACERCA DA REVOGAÇÃO A ISENÇÃO DE PIS/COFINS DAS COOPERATIVAS. A Recorrente sustenta que a decisão recorrida se desviou do ponto central do litígio ao dedicar várias páginas para discutir a revogação da isenção de PIS/COFINS das cooperativas a partir de 1999, tema que seria incontroverso, porém irrelevante para o caso. Segundo a Recorrente, ela não alegou isenção (no sentido do art. 176 do CTN), nem defendeu que cooperativas estariam automaticamente dispensadas de PIS/COFINS. Reconhece, inclusive, que cooperativas podem ser tributadas quando praticam atos não cooperativos (ou cooperativos atípicos), pois aí podem auferir receita/faturamento. O que se discute nos autos é outra coisa: quando a cooperativa pratica ato cooperativo típico, exclusivamente em favor dos cooperados e sem finalidade lucrativa, não haveria receita/faturamento para a própria cooperativa. E, se não há receita/faturamento, o fato nem sequer entra no campo de incidência do PIS/COFINS. Por isso, a Recorrente pede que seja desconsiderada a fundamentação do acórdão sobre a revogação da isenção, por não ter relação com o objeto do litígio administrativo, pelo que concordo. Passa-se, assim, a avaliar o seguinte tópico recursal da Recorrente: II – DA NÃO INCIDÊNCIA DE PIS/COFINS NO CASO CONCRETO – PRÁTICA DE ATO COOPERATIVO TÍPICO – AUSÊNCIA DE AFERIÇÃO DE RECEITA/FATURAMENTO. A Recorrente demonstra que é uma cooperativa de trabalho médico, constituída e regida pela Lei n.° 5.764/1971, sem finalidade lucrativa, com atuação voltada exclusivamente ao bem comum dos cooperados. Sua função é intermediar a contratação dos serviços médicos, negociar honorários e distribuir o trabalho entre os cooperados, que são remunerados em razão do trabalho efetivamente prestado, e não da participação societária. Os valores pagos pelos tomadores de serviços são arrecadados pela cooperativa apenas para fins operacionais: 95% são repassados diretamente aos médicos cooperados, conforme a quantidade de trabalho realizada, e 5% destinam-se ao custeio da estrutura administrativa. Eventuais sobras também são devolvidas aos cooperados, o que evidencia a inexistência de lucro. Alega que essa atuação caracteriza o ato cooperativo típico, previsto no art. 79 da Lei n.° 5.764/1971, pois a cooperativa atua como mera intermediária entre cooperados e terceiros, em nome e no interesse daqueles. O fato de os serviços serem prestados a terceiros não descaracteriza o ato cooperativo, já que o objetivo é permitir que os cooperados acessem o mercado consumidor — condição indispensável à própria viabilidade da atividade. Fl. 341DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.418 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725227/2011-01 7 Sustenta que, diferentemente, atos cooperativos atípicos (ou não cooperativos), como atividades mercantis estranhas ao objeto social, podem gerar receita própria e sujeitam-se à tributação por IRPJ, CSLL, PIS e COFINS — hipótese que não se verifica no caso concreto. A Recorrente argumenta que os valores arrecadados não constituem receita ou faturamento da cooperativa, mas ingressos pertencentes aos cooperados, repassados a eles após a retenção da parcela necessária ao custeio. O parágrafo único do art. 79 da Lei n.° 5.764/1971 reforça que o ato cooperativo típico não configura operação de mercado nem contrato de compra e venda. A tese é corroborada por:  Jurisprudência do STJ, inclusive em recursos repetitivos, que reconhece a não incidência de PIS/COFINS sobre atos cooperativos típicos;  Doutrina (Ives Gandra Martins e Roque Antônio Carrazza), segundo a qual não há faturamento quando a cooperativa apenas repassa honorários aos cooperados;  Entendimento da própria Receita Federal, consubstanciado na Solução de Consulta COSIT nº 15/2018, que afasta a incidência de PIS/COFINS sobre valores recebidos pela cooperativa como mera intermediadora. Conforme se verifica dos autos, o cerne da discussão está na análise da tributação ou não, pela contribuição ao PIS e à COFINS dos atos cooperativos típicos. Referida matéria fora enfrentada pelo C. Superior Tribunal de Justiça, quando do julgamento do REsp n.° 1.141.667/RS (Tema Repetitivo 363/STJ), conforme ementa abaixo: “TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. NÃO INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS NOS ATOS COOPERATIVOS TÍPICOS. APLICAÇÃO DO RITO DO ART. 543-C DO CPC E DA RESOLUÇÃO 8/2008 DO STJ. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE PROVIDO. 1. Os RREE 599.362 e 598.085 trataram da hipótese de incidência do PIS/COFINS sobre os atos (negócios jurídicos) praticados com terceiros tomadores de serviço; portanto, não guardam relação estrita com a matéria discutida nestes autos, que trata dos atos típicos realizados pelas cooperativas. Da mesma forma, os RREE 672.215 e 597.315, com repercussão geral, mas sem mérito julgado, tratam de hipótese diversa da destes autos. 2. O art. 79 da Lei 5.764/71 preceitua que os atos cooperativos são os praticados entre as cooperativas e seus associados, entre estes e aquelas e pelas cooperativas entre si quando associados, para a consecução dos objetivos sociais. E, ainda, em seu parág. único, alerta que o ato cooperativo não implica operação de mercado, nem contrato de compra e venda de produto ou mercadoria. Fl. 342DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.418 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725227/2011-01 8 3. No caso dos autos, colhe-se da decisão em análise que se trata de ato cooperativo típico, promovido por cooperativa que realiza operações entre seus próprios associados (fls. 124), de forma a autorizar a não incidência das contribuições destinadas ao PIS e a COFINS. 4. O Parecer do douto Ministério Público Federal é pelo provimento parcial do Recurso Especial. 5. Recurso Especial parcialmente provido para excluir o PIS e a COFINS sobre os atos cooperativos típicos e permitir a compensação tributária após o trânsito em julgado. 6. Acórdão submetido ao regime do art. 543-C do CPC e da Resolução STJ 8/2008 do STJ, fixando-se a tese: não incide a contribuição destinada ao PIS/COFINS sobre os atos cooperativos típicos realizados pelas cooperativas.” Ora, o Superior Tribunal de Justiça, ao julgar Recurso Especial sob o rito dos recursos repetitivos, firmou entendimento no sentido de que não incidem PIS e COFINS sobre os atos cooperativos típicos praticados pelas cooperativas. O Tribunal esclareceu que precedentes do STF que trataram da incidência de PIS/COFINS sobre atos praticados com terceiros tomadores de serviço não se aplicam ao caso, pois a controvérsia analisada dizia respeito exclusivamente aos atos cooperativos típicos, isto é, aqueles realizados entre a cooperativa e seus próprios associados, ou entre associados, para a consecução do objeto social. Com base no art. 79 da Lei nº 5.764/1971, o STJ ressaltou que o ato cooperativo típico não configura operação de mercado nem contrato de compra e venda, razão pela qual não gera receita/faturamento tributável. Reconheceu-se que, no caso concreto, a cooperativa realizava operações estritamente vinculadas aos seus associados, enquadrando-se no conceito legal de ato cooperativo típico. Neste sentido, este próprio C. CARF possui inúmeros julgados no sentido de afastar a tributação do PIS e COFINS dos atos cooperados típicos. Vejamos: “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2015 a 30/06/2018 BASE DE CÁLCULO. OPERADORAS DE PLANOS DE SAÚDE. COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO. INTERCÂMBIO EVENTUAL. DISTINÇÃO ENTRE ATO COOPERADO TÍPICO E ATO COOPERADO ATÍPICO. Não incide a Contribuição para a COFINS sobre as receitas obtidas com intercâmbio eventual, oriundas de outras cooperativas associadas. Aplicação de tese firmada em julgamento do STJ do REsp nº 1.141.667/RS, atualmente sobrestado em razão do Tema nº 536/STF.” (3402-011.470) Fl. 343DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.418 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725227/2011-01 9 *** “Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins Período de apuração: 01/01/2006 a 31/12/2008 COOPERATIVA DE SERVIÇOS MÉDICOS. ATOS COOPERATIVOS. NÃO INCIDÊNCIA. SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA. RECURSOS REPETITIVOS. REPRODUÇÃO OBRIGATÓRIA. As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática prevista pelos arts. 543-B e 543-C da Lei nº 5.869, de 1973 - Código de Processo Civil (CPC), deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF As receitas decorrentes das operações realizadas entre cooperativas associadas constituem, nos termos do Recurso Especial Nº 1.164.716, ato cooperativo típico, não devendo incidir sobre elas a Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins. (...)” (3302-003.257) Assim, no presente caso, se impõe o cumprimento do referido julgado, em regime de Recursos Repetitivos, observando-se, ainda, o que determina o artigo 99, do Regimento Interno do CARF (Portaria MF n.° 1.634/2023): “Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica nos casos em que houver recurso extraordinário, com repercussão geral reconhecida, pendente de julgamento pelo Supremo Tribunal Federal, sobre o mesmo tema decidido pelo Superior Tribunal de Justiça, na sistemática dos recursos repetitivos.” (meus grifos) Diante do exposto, resta evidenciado que os valores arrecadados pela Recorrente decorrem exclusivamente da prática de ato cooperativo típico, nos termos do art. 79 da Lei n.° 5.764/1971, inexistindo operação de mercado ou aferição de receita/faturamento próprio da cooperativa. À luz da jurisprudência vinculante do STJ (Tema 363) e dos precedentes reiterados deste E. CARF, é firme o entendimento de que não incidem PIS e COFINS sobre atos cooperativos típicos, por ausência do fato gerador das contribuições. Assim, impõe-se a reforma da decisão recorrida, para afastar a exigência de PIS e COFINS incidente sobre os valores arrecadados pela Recorrente e desconstituir integralmente o lançamento, dando-se provimento ao presente recurso. Fl. 344DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.418 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725227/2011-01 10 III – DA CONCLUSÃO. Ante o todo exposto, voto por conhecer e dar provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. Assinado Digitalmente Laura Baptista Borges VOTO VENCEDOR Conselheiro Ramon Silva Cunha, redator designado Em que pesem as considerações apresentadas pela i. Relatora, cumpre-me divergir, respeitosamente, das suas conclusões no que diz respeito a afastar a exigência de PIS e COFINS incidente sobre os valores arrecadados pela Recorrente e desconstituir integralmente o lançamento, dando-se provimento ao recurso voluntário interposto. As receitas sobre as quais recaiu o lançamento tributário são assim descritas, no procedimento fiscal: 6-As receitas contabilizadas nos livros contábeis, sob o título de INGRESSOS, foram descritos nas notas fiscais emitidas, exemplificativamente, dentre outras denominações na forma seguinte: a) Valor Referente aos serviços médicos de Saúde em geral, nas dependências das unidades da Secretaria de Saúde do Estado da Bahia, conforme distribuição e quantitativos de plantões constantes do ANEXO I, referentes ao mês de abril de 2007 (NF n° 0707 e 0708 DE 21/05/2007 Vr. R$ 3.953.181,28); b) - Serviços médicos prestados por Cooperados - com destaque do PIS/COFINS a ser retido pela fonte pagadora (NF n° 14 r 29/05/2007, vr. R$ 10.672,20); c) - Valor referente aos serviços prestados por profissionais de saúde desta cooperativa, durante o mês de julho de 2007(NF 0746 de 14/08/2007, R$ 121.701,69). 7- Constatado que o contribuinte auferiu no ano calendário de 2007, receitas de serviços, em decorrência de serviços executados por seus associados, contabilizados sob a denominação de "INGRESSOS" sem apuração do quantum devido das contribuições do PIS e da COFINS, pelo regime de tributação cumulativo, incorreu em infração a legislação tributária que disciplina a matéria, senão vejamos: Trata-se de receitas, segundo se observa, de serviços prestados por cooperados a terceiros (não cooperados). A referência feita ao REsp nº 1.141.667/RS (Tema Repetitivo 363/STJ) desconsidera que o referido julgamento foi sobrestado desde 2017, tendo por motivação: Repercussão Geral Fl. 345DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.418 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725227/2011-01 11 Tema 323/STF - Incidência do PIS sobre os atos cooperativos próprios e Tema 536/STF - Incidência de COFINS, PIS e CSLL sobre o produto de ato cooperado ou cooperativo. O Tema 323/STF teve por leading case o RE nº 599.362/RJ e a tese fixada foi: “A receita auferida pelas cooperativas de trabalho decorrentes dos atos (negócios jurídicos) firmados com terceiros se insere na materialidade da contribuição ao PIS/PASEP”. O Tema 536/STF teve por leading case o RE Nº 672.215/CE, com julgamento em curso e proposta de tese nos seguintes termos: “É constitucional a incidência de contribuição para o PIS, COFINS e CSLL sobre os atos cooperativos atípicos praticados por sociedades cooperativas prestadoras de serviços com terceiros não associados, resguardadas as hipóteses legais de não incidência, exclusão e dedução tributária, como expressão do adequado tratamento tributário ao ato cooperativo”. O próprio julgado já ressalva sua inaplicabilidade em relação aos negócios jurídicos que têm terceiros como tomadores de serviços, senão vejamos: TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. NÃO INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS NOS ATOS COOPERATIVOS TÍPICOS. APLICAÇÃO DO RITO DO ART. 543-C DO CPC E DA RESOLUÇÃO 8/2008 DO STJ. RECURSO ESPECIAL PARCIALMENTE PROVIDO. 1. Os RREE 599.362 e 598.085 trataram da hipótese de incidência do PIS/COFINS sobre os atos (negócios jurídicos) praticados com terceiros tomadores de serviço; portanto, não guardam relação estrita com a matéria discutida nestes autos, que trata dos atos típicos realizados pelas cooperativas. Da mesma forma, os RREE 672.215 e 597.315, com repercussão geral, mas sem mérito julgado, tratam de hipótese diversa da destes autos. Ambos os Recursos Extraordinários mencionados tratam das hipóteses de serviços prestados a não cooperados, tomadores do serviço. Considere-se, ainda, que há julgado da Câmara Superior de Recursos Fiscais que nega a caracterização de atos cooperativos quando se trata de operação de venda de planos de saúde, entendidas como operações realizadas com terceiros. Senão vejamos: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2008 [...] COOPERATIVAS DE TRABALHO MÉDICO. ATO NÃO COOPERATIVO. PLANO DE SAÚDE. A venda de plano de saúde é uma operação de cunho econômico, uma prestação de serviço, inclusive em concorrência direta com planos de saúde não organizados na forma de cooperativas médicas. Precedentes do STF, em repercussão geral, RE n° 598.085 e RE n° 599.362. BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. PLANO DE SAÚDE. ART. 3º, § 1º, LEI Nº 9.718/98. INCONSTITUCIONALIDADE. Os valores recebidos dos clientes dos planos de saúde operados pela Cooperativa correspondem a seu faturamento pela prestação de serviços e integram a base de Fl. 346DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.418 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10580.725227/2011-01 12 cálculo do PIS e da COFINS, ou seja, o faturamento é a totalidade das receitas de contraprestações pecuniárias (mensalidades dos planos de saúde). Isso porque, as cooperativas de trabalho médico têm como principal fonte de receita as vendas de planos de saúde à população em geral, a qual advém de não associados. Com o reconhecimento pelo STF, com efeitos ex tunc, da inconstitucionalidade do artigo 3º, parágrafo 1º, da Lei nº 9.718/1998, através do RE n° 585.235/MG (repercussão geral), deve ser afastada a tributação das receitas financeiras e receitas não-operacionais. DEDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. OPERADORAS DE PLANOS DE SAÚDE. É permitido às sociedades cooperativas de médicos que operem plano de assistência à saúde, a exclusão da base de cálculo dos valores relativos a pagamentos por co-responsabilidades cedidas, as provisões técnicas conforme regramento da ANS, os eventos efetivamente pagos (despesas com atendimento), tantos dos clientes próprios quanto de outras operadoras, diminuídos dos intercâmbios recebidos. (Processo nº 13629.720065/2013-62 Recurso Voluntário Acórdão nº 3301- 004.665 – 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 22 de maio de 2018) CONCLUSÃO Nesse sentido, voto pelo não provimento do recurso voluntário interposto. Assinado Digitalmente Ramon Silva Cunha Fl. 347DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 10925.900866/2017-09
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Dec 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Jan 26 00:00:00 UTC 2026
Numero da decisão: 3302-002.998
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto da relatora. Assinado Digitalmente Francisca das Chagas Lemos – Relatora Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mario Sergio Martinez Piccini, Francisca das Chagas Lemos, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral), Louise Lerina Fialho, Marina Righi Rodrigues Lara, Lazaro Antonio Souza Soares (Presidente).
Nome do relator: FRANCISCA DAS CHAGAS LEMOS
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Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto da relatora. Assinado Digitalmente Francisca das Chagas Lemos – Relatora Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mario Sergio Martinez Piccini, Francisca das Chagas Lemos, Marco Unaian Neves de Miranda (substituto[a] integral), Louise Lerina Fialho, Marina Righi Rodrigues Lara, Lazaro Antonio Souza Soares (Presidente). RELATÓRIO Trata o presente processo de Pedido de Ressarcimento de Créditos da Contribuição para o PIS - Mercado Externo, no valor de R$ 1.244.248,50, relativo ao 4º trimestre de 2012, apurado sob o regime da não cumulatividade. Por meio do Despacho Decisório, fundamentado no Termo de Verificação e Encerramento da Análise Fiscal, o pedido de ressarcimento foi deferido parcialmente, no valor de R$ 346.206,21. A Recorrente desenvolve atividades de fabricação de produtos de carne; criação e abate de suínos; comércio atacadista de carnes bovinas e suínas e derivados; fabricação de Fl. 9031DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.998 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.900866/2017-09 2 alimentos para animais; abate de aves; produção de pintos de um dia; produção de ovos; e preparação de leite, entre outras. Cientificada da decisão, a Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade, na qual contestou as glosas aplicadas. A 3ª Turma da DRJ/CTA – Curitiba, emitiu Acórdão 06-68.449, em 18.12.2019, em que julgou a Manifestação de Inconformidade procedente em parte. Tratou, resumidamente, no acórdão: 1. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO: Deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços realizados pela pessoa jurídica. 2. ESSENCIALIDADE. RELEVÂNCIA: Nos termos do Parecer Normativo COSIT RFB n.º 5/2018, requer que o bem ou serviço creditado constitua elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pela contribuinte (ou integre o processo de produção). 3. COOPERATIVAS. CRÉDITO. BENS PARA REVENDA: As cooperativas somente podem descontar créditos calculados em relação a bens para revenda adquiridos de não associados. 4. CRÉDITOS. ALÍQUOTA ZERO. SUSPENSÃO. NÃO INCIDÊNCIA: Não gera direito ao crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. 5. DEPRECIAÇÃO. CREDITAMENTO: depreciação de máquinas, equipamentos e outros bens, se adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no país, se incorporados ao ativo imobilizado e se estiverem associadas ao processo produtivo de bens destinados à venda. 6. CRÉDITOS. EDIFICAÇÕES E BENFEITORIAS EM IMÓVEIS: devem ser calculados sobre os encargos de depreciação e amortização incorridos no mês. 7. FRETES SOBRE COMPRAS. PRODUTOS SEM INCIDÊNCIA. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE: Não havendo a possibilidade de aproveitamento do crédito com a aquisição dos produtos transportados, também não o haverá para o gasto com o transporte. 8. FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. PRODUTOS ACABADOS. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE: As despesas de fretes relativos às transferências de produtos acabados entre os estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não geram direito ao crédito no regime não cumulativo das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS. 9. FRETES ENTRE ESTABELECIMENTOS. PRODUTOS EM ELABORAÇÃO. CRÉDITOS. POSSIBILIDADE: As despesas de fretes relativos às transferências de produtos em elaboração da mesma pessoa jurídica, por serem enquadrados como insumos, geram direito ao crédito no regime não cumulativo das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS. Fl. 9032DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.998 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.900866/2017-09 3 10. FRETE NA AQUISIÇÃO. CRÉDITO PRESUMIDO: Cabe direito ao crédito sobre os valores dos fretes nas aquisições sujeitas ao crédito presumido, no mesmo percentual previsto para o crédito na respectiva aquisição. 11. MANUTENÇÃO DE CRÉDITOS. VENDAS COM SUSPENSÃO, ISENÇÃO OU ALÍQUOTA ZERO. POSSIBILIDADE: A regra geral esculpida no art. 17 da Lei n.º 11.033/2004 autoriza que os créditos devidamente apurados sejam mantidos, mesmo após a venda com suspensão, isenção ou alíquota 0 (zero). 12. CRÉDITO PRESUMIDO. ART. 8º DA LEI Nº 10.925, DE 2004. COMPENSAÇÃO E RESSARCIMENTO. IMPOSSIBILIDADE: O crédito presumido apurado na forma do art. 8º da Lei n.º 10.925, de 23 de julho de 2004, somente pode ser utilizado para dedução do valor do PIS/Pasep e da COFINS apurados no regime de apuração não cumulativa. 13. CRÉDITO PRESUMIDO. AGROINDÚSTRIA. ALÍQUOTA: A alíquota aplicável sobre os créditos de PIS/Pasep e de COFINS das agroindústrias, prevista no § 3º do art. 8º da Lei n.º 10.925, de 2004, é determinado em função dos insumos adquiridos e não dos produtos fabricados. 14. CRÉDITO PRESUMIDO. INSUMOS. FÁBRICA DE RAÇÃO. LEI N° 12.350/2010: A apropriação dos créditos presumidos de que trata o art. 55 da Lei n° 12.350/2010 é vedada às pessoas jurídicas que efetuem a operação de venda de rações com suspensão das contribuições. 15. EXCLUSÕES DA BASE DE CÁLCULO. SOCIEDADES COOPERATIVAS. CÁLCULO DO PERCENTUAL DE RATEIO: Não se confundindo com não incidência, isenção, suspensão ou alíquota zero, as receitas cuja exclusão da base de cálculo as cooperativas têm direito devem ser consideradas como receitas tributadas no cálculo do percentual de rateio para fins de segregação entre os créditos aproveitáveis por ressarcimento/compensação e os que somente podem ser descontados da contribuição apurada. 16. CORREÇÃO MONETÁRIA. TAXA SELIC. VEDAÇÃO LEGAL: Por expressa disposição legal, não incide atualização monetária sobre créditos de COFINS e de PIS/Pasep objeto de ressarcimento. Intimada da decisão a Recorrente apresentou Recurso Voluntário, em que discorreu sobre as glosas, pedindo a reforma da decisão, tecendo considerações acerca de cada item glosado, sendo: Glosas de aquisições de bens para revenda; Glosas de aquisições de bens para revenda; Glosas de despesas de armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda; Glosa de crédito presumido – atividades agroindustriais; Fl. 9033DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.998 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.900866/2017-09 4 Glosa de créditos de PIS incidentes sobre insumos importados – Anexo X; Da atualização do crédito pela SELIC. Em 22 de novembro de 2021, foi proferida a Resolução nº 3302-002.024– 3ª Seção de Julgamento/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, no sentido de converter o julgamento em diligência, considerando a situação fática e jurídica possuir correspondência verificada com a decisão paradigma (Resolução nº 3302- 002.021), para que a unidade de origem, preste as informações suscitadas em cada tópico. Para a presente demanda, o destaque é para a questão 03: QUESTÃO (03) Para que a unidade de origem, dentro do contexto alegado pela Recorrente, verifique se as operações atinentes as aquisições dos produtos do montante de R$ 1.720.850,70 foram integralmente tributadas e, se os vendedores/fornecedores preenchem os requisitos para fruírem da suspensão do pagamento das contribuições. Adicionalmente, analisar se houve tributação nas operações de aquisição de insumos utilizados na produção de ração que em tese é vendida com suspensão das contribuições em tela, posto que a Recorrente alegou haver tributação na entrada e na saída dos produtos. Em atendimento à Resolução 3302-002.024, a Auditoria Fiscal RFB emitiu 1.586/2024 – EQAUD4/DRFBLU/SRRF09/RFB, em 18.07.2024, em que prestou informações requeridas. A Recorrente, por sua vez, protocolou Manifestação à Informação Fiscal, refutando as conclusões relativas à diligência realizada. É o relatório. VOTO Conselheira Francisca das Chagas Lemos, Relatora. CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA Glosa de aquisições de produtos vendidos com a suspensão prevista na lei nº 12.350/2010 A Recorrente apelou, dentre outros tópicos, quanto às glosas sobre aquisições de produtos vendidos com suspensão, prevista no art. 54, II, da Lei nº 12.350/2010. Afirmou que a fiscalização glosou da base de créditos do 4º Trimestre de 2012. Fl. 9034DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.998 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.900866/2017-09 5 Afirmou a Recorrente que os produtos em relação aos quais não foi revertida a glosa do crédito, são integralmente tributados, conforme se comprova pela amostragem das notas fiscais de aquisição acostadas no Anexo I, do presente recurso. Se os bens são tributados e foram utilizados como insumo na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, geram direito ao desconto de crédito ordinário, consoante previsão contida no art. 3º, inciso II, das Leis nos 10.637/2002 e 10.833/2003. Disse que também não é o caso de crédito presumido ao invés de crédito ordinário, como se cogitou. Se diz isso porque as pessoas jurídicas vendedoras (fornecedores) não preenchem os requisitos legais para fruírem da suspensão do pagamento das contribuições. O cerne da questão é o equívoco de cálculo feito pela DRJ quando do levantamento dos valores revertidos em favor da Recorrente. E para tal ponto, foi requerida a diligência. Como se observa, o ponto fulcral trata de saber se as glosas recaíram sobre produtos vendidos com suspensão ou sobre aqueles tributados, não remanescendo dúvidas que sobre as vendas, no mercado interno, de produtos com suspensão de pagamentos do PIS e COFINS, deve-se estornar o crédito decorrente de aquisição de bens utilizados em sua elaboração, fato reconhecido pela Recorrente. A diligência determinada pelo CARF tem origem na alegação da recorrente de que, quando da apreciação da matéria e respectiva reversão de glosa, a DRJ/CTA deixou de reconhecer o crédito sobre uma base de cálculo de R$ 21.470.083,53. Para fins de contestação dos fatos, o julgamento foi convertido em diligência (Quesito 03): Para que a unidade de origem, dentro do contexto alegado pela Recorrente, verifique se as operações atinentes as aquisições dos produtos do montante de R$ 1.720.850,70 foram integralmente tributadas e, se os vendedores/fornecedores preenchem os requisitos para fruírem da suspensão do pagamento das contribuições. Adicionalmente, analisar se houve tributação nas operações de aquisição de insumos utilizados na produção de ração que em tese é vendida com suspensão das contribuições em tela, posto que a Recorrente alegou haver tributação na entrada e na saída dos produtos. Assim, buscou-se informações relacionadas ao alegado equívoco cometido pela DRJ ao calcular os valores revertidos a favor da Recorrente, às glosas sobre aquisições de produtos vendidos com a suspensão, prevista no art. 54, II, da Lei nº 12.350/2010, de modo a constatar os fatos e argumentos aduzidos pela Recorrente. A Auditoria Fiscal da RFB emitiu a Informação fiscal na qual prestou as informações solicitadas. Em resposta: Fl. 9035DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.998 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.900866/2017-09 6 17. A respetiva glosa tem como motivação, exclusivamente, o estorno dos créditos em relação as vendas com a suspensão do pagamento das contribuições de PIS/Cofins, quando do envio das preparações classificadas no código 2309.90 da NCM, para as cooperativas-parceiras. (...) 19. No caso concreto, à Cooperativa Central Aurora Alimentos produz preparações, classificadas no código 2309.90 da Tipi, utilizadas na alimentação de animais vivos classificados nas posições 01.03 (animais vivos da espécie suína) e 01.05 (galos, galinhas, patos, gansos, perus, das espécies domésticas, vivos), sendo que as respectivas vendas são realizadas com suspensão da Contribuição para o Pis e a Cofins, conforme planilha: 3. Vendas Suspensão, da pasta de trabalho: AUDIT_CARF_Glosas_Coop Central Aurora_3 trim 2012. (...) 29. Conforme, Resolução paradigma, verifique se as operações atinentes as aquisições dos produtos do montante de R$ 1.720.850,70 foram integralmente tributadas e, se os vendedores/fornecedores preenchem os requisitos para fruírem da suspensão do pagamento das contribuições. 30. No Recurso Voluntário, a recorrente, fl. 8.071, alega que a DRJ/CTA, deixou de reverter a glosa do crédito sobre uma base de cálculo de R$ R$ 21.470.083,58, sob a justificativa de que nesse valor estão compreendidas aquisições de produtos não tributadas ou que não geram direito a crédito ordinário e sim de crédito presumido. 31. Em primeiro lugar, diferente do que alega a recorrente, fl. 8.071, a DRJ/CTA, não reverteu todo o crédito glosado pela fiscalização sob esse fundamento. (...) 33. Informo que a glosa da fiscalização, referente as vendas com suspensão das fábricas de rações, totaliza o valor de R$ R$ 31.491.960,05, conforme planilha: 3.1. Glosas Vendas Ração-Susp, da pasta de trabalho: AUDIT_CARF_Glosas_Coop Central Aurora_4 trim 2012. 34. Utilizando os filtros informados no Acórdão da DRJ, fl. 7.952, o valor de reversão de glosa é de R$ 9.325.273,13, deixando de reverter R$ 22.166.686,92. 35. Há uma discordância nos valores apresentados pela recorrente, conforme os cálculos da fiscalização, neutralizando o efeito das glosas revertidas de período diverso R$ 64.736,16 (adquiridos no final de dezembro/2012 com entrada nos estabelecimentos dia 03 e 10 de Fl. 9036DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.998 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.900866/2017-09 7 janeiro/2013), a DRJ/CTA teria deixado de reconhecer o crédito sobre uma base de cálculo de R$ 22.166.686,92, sendo R$ 21.470.083,58 (matéria prima + material p/reposição geral) + R$ 696.603,34 (mat. prima - período diverso), ou seja: R$ 31.491.960,05 – (glosa fiscalização) - R$ 64.736,16 – (período diverso da glosa) - R$ 9.260.536,97 - – (reversão glosa DRJ – período diverso) R$ 22.166.686,92 – (valor que a DRJ teria deixado de reconhecer). 36. Em relação as aquisições no montante de R$ 22.166.686,92, planilha: 3.2. Glosas Não Revertidas DRJ, da pasta de trabalho: AUDIT_CARF_Glosas_Coop Central Aurora_4 trim 2012, conforme seleção DRJ, algumas foram sem tributação (alíquota zero, isentas etc.), conforme planilha: 3.2.1. Sem Tributação e quadro abaixo: (...) 37. Em relação, ao questionamento se as operações atinentes as aquisições dos produtos do montante de R$ R$ 22.166.686,92, se os vendedores/fornecedores preenchem os requisitos para fruírem da suspensão do pagamento das contribuições. 38. A princípio, os fornecedores não preenchem os requisitos pois não são vendidas mercadorias agropecuárias e sim produtos agroindustriais que não se enquadram as exigências da legislação, para venda com suspensão dos pagamentos de PIS e da Cofins. 39. Em relação ao terceiro questionamento, adicionalmente, analisar se houve tributação nas operações de aquisição de insumos utilizados na produção de ração que em tese é vendida com suspensão das contribuições em tela, posto que a Recorrente alegou haver tributação na entrada e na saída dos produtos. 40. Em conformidade com o parágrafo 19, a tributação nas saídas de rações, quase a totalidade, 99,92%, foi com suspensão das contribuições do PIS e da Cofins. 41. Em relação as aquisições utilizadas na produção de ração, no valor de R$ R$ 9.325.273,13, as glosas revertidas pela DRJ, conforme consulta aos arquivos NFE’s respectivos, foram devidamente tributadas pelos Fl. 9037DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.998 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.900866/2017-09 8 fornecedores/vendedores, com exceção, dos produtos listados na planilha: 3.3.1 Sem Tributação e quadro abaixo: (...) (Grifei) No entanto, as informações prestadas não foram suficientes para o esclarecimento de alguns fatos. No item 35 da Informação Fiscal, foi afirmado que: 35. Há uma discordância nos valores apresentados pela recorrente, conforme os cálculos da fiscalização, neutralizando o efeito das glosas revertidas de período diverso R$ 64.736,16 (adquiridos no final de dezembro/2012 com entrada nos estabelecimentos dia 03 e 10 de janeiro/2013), a DRJ/CTA teria deixado de reconhecer o crédito sobre uma base de cálculo de R$ 22.166.686,92, sendo R$ 21.470.083,58 (matéria prima + material p/reposição geral) + R$ 696.603,34 (mat. prima - período diverso), ou seja: No item 36 da diligência foi afirmado que em relação as aquisições no montante de R$ R$ 22.166.686,92, planilha: 3.2. Glosas Não Revertidas DRJ, algumas foram sem tributação (alíquota zero, isentas etc.), conforme planilha: 3.2.1. Sem Tributação e quadro abaixo. Remanesceu a dúvida sobre qual o valor das aquisições sem tributação. No item 40 da diligência foi registrado que a tributação nas saídas de rações, quase a totalidade, 99,92%, foi com suspensão das contribuições do PIS e da COFINS. Remanesceu a dúvida sobre o quantitativo e em valores reais, qual o valor das operações com suspensão. Para a Recorrente, a afirmação da diligência que algumas aquisições foram sem tributação, equivale a confirmar que as aquisições no montante de R$ 22.166.686,92, foram integralmente tributadas, exceto as realizada com algumas empresas. Isto pelo fato de que o item 35 da informação fiscal evidenciou que o valor de R$ 22.166.686,92, sendo R$ 21.470.083,58 (matéria prima + material p/reposição geral) + R$ 696.603,34 (mat. prima - período diverso). Relacionando com a resposta do item 36, na afirmativa que algumas operações foram sem tributação, pode-se compreender que a maioria foi tributada. No entanto, as conclusões a que chegou a Recorrente, em face a deficiência das informações, partem de suposições, o que não poderá fundamentar uma decisão deste Colegiado. A Recorrente, enfatizou que o argumento aduzido pela Fiscalização restou superado a partir da análise da DRJ, que entendeu que não é devido o estorno dos créditos ordinários relativos à aquisição de insumos tributados, tendo sido constatado que ela não é fornecedora de ração para pessoas jurídicas que produza mercadorias nos códigos 02.03, 0206.30.00, 0206.4, 02.07 e 0210.1 da NCM, destinadas à exportação. Fl. 9038DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.998 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.900866/2017-09 9 Analisando os autos, verifico que os documentos anexados pela Recorrente, à princípio, parecem comprovar as suas razões, em especial, as respostas tratadas pela Auditoria Fiscal da RFB por ocasião da conversão do julgamento em diligência. Diante do exposto, em observação ao princípio da verdade material, vota-se para CONVERTER O JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA, para que a Unidade Preparadora providencie o seguinte: (i) No item 36 da diligência foi afirmado que em relação as aquisições no montante de R$ R$ 22.166.686,92, algumas foram sem tributação (alíquota zero, isentas etc.). Qual o valor das aquisições sem tributação? E das aquisições tributadas? (ii) Nos termos da informação fiscal, a base de R$ 22.166.686,92, é composta de matéria-prima + material para reposição geral. A matéria prima mencionada foi adquirida com tributação? Por qual motivo não houve homologação do crédito em relação a tais aquisições? A que se refere a discordância entre os cálculos apresentados pela Recorrente e a Fiscalização? (iii) No item 40 da diligência foi registrado que a tributação nas saídas de rações, quase a totalidade, 99,92%, foi com suspensão das contribuições do PIS e da COFINS. Em valores reais, quantitativamente, qual o valor das operações com suspensão? (iv) Tendo-se em vista a alegação da Recorrente que a parcela de insumos remetida aos parceiros (a parcela remanescente da ração é vendida a terceiros com suspensão do PIS/PASEP e da COFINS) integra seus custos de produção e, portanto, são insumos do processo produtivo de suas fábricas de ração, razão pela qual não deve compor o valor indeferido pela DRJ, intimar a Recorrente para que apresente a comprovação do quanto alegado; (v) Elaborar relatório de análise dos documentos e informações apresentados pela Recorrente, inclusive dos laudos técnicos elaborados por especialistas, em sua íntegra, bem como demais informações técnicas (incluindo aquelas mencionadas no item 3), devendo tomar as providências que julgar necessárias para o efetivo cumprimento da diligência; (vi) após cumpridas essas etapas, cientificar o contribuinte dos resultados da diligência para se manifestar no prazo de 30 dias, retornando-se os autos a este Conselho para a continuidade do julgamento. É como voto. Francisca das Chagas Lemos. Fl. 9039DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3302-002.998 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10925.900866/2017-09 10 Fl. 9040DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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11201566 #
Numero do processo: 10120.729529/2017-52
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Jan 28 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/07/2012 a 31/03/2015, 01/10/2012 a 31/01/2013 DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. ART. 173, I DO CTN. RESP Nº 973.733/SC. Na ausência de pagamento, a regra decadencial aplicável é a do art. 173, I do CTN, conforme entendimento do STJ expresso no REsp nº 973.733/SC, na sistemática do art. 543­C do CPC, e, portanto, de observância obrigatória por este tribunal administrativo. DIREITO DE CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA. ARTIGO 373, INCISO I DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. É ônus do Contribuinte apresentar as provas necessárias para demonstrar a liquidez e certeza de seu direito creditório, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2012 a 31/03/2015, 01/10/2012 a 31/01/2013 PIS/COFINS. STJ. CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. PROCESSO PRODUTIVO. O Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, decidiu pelo rito dos Recursos Repetitivos no sentido de que o conceito de insumo, para fins de creditamento das contribuições sociais não cumulativas (arts. 3º, II das Leis nºs 10.833/2003 e 10.637/2002), deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou de relevância para o processo produtivo da contribuinte, os quais estão delimitados no Voto da Ministra Regina Helena Costa. CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS INACABADOS, INSUMOS E EMBALAGENS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE. As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados e de insumos entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das contribuições não cumulativas. COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. SÚMULA CARF Nº 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO SOBRE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE. O artigo 3º, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso II, § 2º, art. 3º). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1º do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do insumo para produção. CRÉDITO PRESUMIDO. INSUMOS. O crédito presumido proveniente da atividade agroindustrial de que trata o art. 8º da Lei nº 10.925/2004 é apurado somente em relação aos insumos utilizados na fabricação de produtos destinados à alimentação humana ou animal, classificados nos capítulos e posições da NCM nele previsto. CRÉDITO PRESUMIDO. ÓLEO DE SOJA. LEI N° 12.865/2013. O ressarcimento é aplicável somente aos créditos presumidos apurados em operações de comercialização acobertada por nota fiscal referente exclusivamente a produtos de que trata o art. 31 da Lei nº 12.865/2013. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2012 a 31/03/2015, 01/10/2012 a 31/01/2013 PIS/COFINS. STJ. CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. PROCESSO PRODUTIVO. O Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, decidiu pelo rito dos Recursos Repetitivos no sentido de que o conceito de insumo, para fins de creditamento das contribuições sociais não cumulativas (arts. 3º, II das Leis nºs 10.833/2003 e 10.637/2002), deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou de relevância para o processo produtivo da contribuinte, os quais estão delimitados no Voto da Ministra Regina Helena Costa. CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS INACABADOS, INSUMOS E EMBALAGENS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE. As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados e de insumos entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das contribuições não cumulativas. COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. SÚMULA CARF Nº 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO SOBRE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE. O artigo 3º, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição(inciso II, § 2º, art. 3º). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1º do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do insumo para produção. (Acórdão 9303-013.887). CRÉDITO PRESUMIDO. ÓLEO DE SOJA. LEI N° 12.865/2013. O ressarcimento é aplicável somente aos créditos presumidos apurados em operações de comercialização acobertada por nota fiscal referente exclusivamente a produtos de que trata o art. 31 da Lei nº 12.865/2013.
Numero da decisão: 3402-012.842
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de decadência suscitada e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para: (i) reverter integralmente as glosas dos créditos originados de despesas com frete de transferência de produção do estabelecimento ou de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros; (ii) reverter integralmente as glosas dos créditos originados de despesas com frete relativo à industrialização por encomenda de produtos; e (iii) reverter parcialmente as glosas dos créditos originados de despesas com frete de retorno de matérias-primas para depósito fechado ou armazém geral, mantendo a glosa apenas dos fretes destinados a filial de revenda, nos termos do Relatório de Diligência Fiscal. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Anselmo Messias Ferraz Alves, Mariel Orsi Gameiro, José de Assis Ferraz Neto, Adriano Monte Pessoa (substituto integral), Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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O Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, decidiu pelo rito dos Recursos Repetitivos no sentido de que o conceito de insumo, para fins de creditamento das contribuições sociais não cumulativas (arts. 3º, II das Leis nºs 10.833/2003 e 10.637/2002), deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou de relevância para o processo produtivo da contribuinte, os quais estão delimitados no Voto da Ministra Regina Helena Costa. CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS INACABADOS, INSUMOS E EMBALAGENS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE. As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados e de insumos entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das contribuições não cumulativas. COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. SÚMULA CARF Nº 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO SOBRE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE. O artigo 3º, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso II, § 2º, art. 3º). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1º do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do insumo para produção. CRÉDITO PRESUMIDO. INSUMOS. O crédito presumido proveniente da atividade agroindustrial de que trata o art. 8º da Lei nº 10.925/2004 é apurado somente em relação aos insumos utilizados na fabricação de produtos destinados à alimentação humana ou animal, classificados nos capítulos e posições da NCM nele previsto. CRÉDITO PRESUMIDO. ÓLEO DE SOJA. LEI N° 12.865/2013. O ressarcimento é aplicável somente aos créditos presumidos apurados em operações de comercialização acobertada por nota fiscal referente exclusivamente a produtos de que trata o art. 31 da Lei nº 12.865/2013. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2012 a 31/03/2015, 01/10/2012 a 31/01/2013 PIS/COFINS. STJ. CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. PROCESSO PRODUTIVO. O Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, decidiu pelo rito dos Recursos Repetitivos no sentido de que o conceito de insumo, para fins de creditamento das contribuições sociais não cumulativas (arts. 3º, II das Leis nºs 10.833/2003 e 10.637/2002), deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou de relevância para o processo produtivo da contribuinte, os quais estão delimitados no Voto da Ministra Regina Helena Costa. CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS INACABADOS, INSUMOS E EMBALAGENS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE. As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados e de insumos entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das contribuições não cumulativas. COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. SÚMULA CARF Nº 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO SOBRE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE. O artigo 3º, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição(inciso II, § 2º, art. 3º). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1º do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do insumo para produção. (Acórdão 9303-013.887). CRÉDITO PRESUMIDO. ÓLEO DE SOJA. LEI N° 12.865/2013. O ressarcimento é aplicável somente aos créditos presumidos apurados em operações de comercialização acobertada por nota fiscal referente exclusivamente a produtos de que trata o art. 31 da Lei nº 12.865/2013.

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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/07/2012 a 31/03/2015, 01/10/2012 a 31/01/2013 DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. ART. 173, I DO CTN. RESP Nº 973.733/SC. Na ausência de pagamento, a regra decadencial aplicável é a do art. 173, I do CTN, conforme entendimento do STJ expresso no REsp nº 973.733/SC, na sistemática do art. 543-C do CPC, e, portanto, de observância obrigatória por este tribunal administrativo. DIREITO DE CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA. ARTIGO 373, INCISO I DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL. É ônus do Contribuinte apresentar as provas necessárias para demonstrar a liquidez e certeza de seu direito creditório, devendo ser aplicado o artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2012 a 31/03/2015, 01/10/2012 a 31/01/2013 PIS/COFINS. STJ. CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. PROCESSO PRODUTIVO. O Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, decidiu pelo rito dos Recursos Repetitivos no sentido de que o conceito de insumo, para fins de creditamento das contribuições sociais não cumulativas (arts. 3º, II das Leis nºs 10.833/2003 e 10.637/2002), deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou de relevância para o processo produtivo da contribuinte, os quais estão delimitados no Voto da Ministra Regina Helena Costa. Fl. 13052DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 2 CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS INACABADOS, INSUMOS E EMBALAGENS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE. As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados e de insumos entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das contribuições não cumulativas. COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. SÚMULA CARF Nº 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO SOBRE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE. O artigo 3º, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso II, § 2º, art. 3º). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1º do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do insumo para produção. CRÉDITO PRESUMIDO. INSUMOS. O crédito presumido proveniente da atividade agroindustrial de que trata o art. 8º da Lei nº 10.925/2004 é apurado somente em relação aos insumos utilizados na fabricação de produtos destinados à alimentação humana ou animal, classificados nos capítulos e posições da NCM nele previsto. CRÉDITO PRESUMIDO. ÓLEO DE SOJA. LEI N° 12.865/2013. O ressarcimento é aplicável somente aos créditos presumidos apurados em operações de comercialização acobertada por nota fiscal referente exclusivamente a produtos de que trata o art. 31 da Lei nº 12.865/2013. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2012 a 31/03/2015, 01/10/2012 a 31/01/2013 Fl. 13053DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 3 PIS/COFINS. STJ. CONCEITO DE INSUMO. ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. PROCESSO PRODUTIVO. O Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, decidiu pelo rito dos Recursos Repetitivos no sentido de que o conceito de insumo, para fins de creditamento das contribuições sociais não cumulativas (arts. 3º, II das Leis nºs 10.833/2003 e 10.637/2002), deve ser aferido segundo os critérios de essencialidade ou de relevância para o processo produtivo da contribuinte, os quais estão delimitados no Voto da Ministra Regina Helena Costa. CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS INACABADOS, INSUMOS E EMBALAGENS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. POSSIBILIDADE. As despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos inacabados e de insumos entre estabelecimentos da mesma empresa integram o custo de produção dos produtos fabricados e vendidos. Possibilidade de aproveitamento de créditos das contribuições não cumulativas. COFINS. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS. SÚMULA CARF Nº 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. CRÉDITO SOBRE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE. O artigo 3º, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição(inciso II, § 2º, art. 3º). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1º do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do insumo para produção. (Acórdão 9303-013.887). CRÉDITO PRESUMIDO. ÓLEO DE SOJA. LEI N° 12.865/2013. Fl. 13054DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 4 O ressarcimento é aplicável somente aos créditos presumidos apurados em operações de comercialização acobertada por nota fiscal referente exclusivamente a produtos de que trata o art. 31 da Lei nº 12.865/2013. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de decadência suscitada e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para: (i) reverter integralmente as glosas dos créditos originados de despesas com frete de transferência de produção do estabelecimento ou de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros; (ii) reverter integralmente as glosas dos créditos originados de despesas com frete relativo à industrialização por encomenda de produtos; e (iii) reverter parcialmente as glosas dos créditos originados de despesas com frete de retorno de matérias-primas para depósito fechado ou armazém geral, mantendo a glosa apenas dos fretes destinados a filial de revenda, nos termos do Relatório de Diligência Fiscal. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Anselmo Messias Ferraz Alves, Mariel Orsi Gameiro, José de Assis Ferraz Neto, Adriano Monte Pessoa (substituto integral), Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). RELATÓRIO O presente processo versa sobre auto de infração, lavrado para constituição de créditos tributários abrangendo períodos de outubro/2012 a janeiro/2013, referentes à Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (R$ 15.653.167,25) e à Contribuição para o Programa de Integração Social (R$ 3.288.280,28), totalizando o valor de R$ 18.941.447,53, incluídos os valores principais, multa de ofício no percentual de 75% e juros de mora calculados até novembro de 2017. As infrações em tela, relativas à incidência não cumulativa das contribuições, foram constatadas por meio de procedimento fiscal (TDPF0120100-2016-00718-5) abrangendo os períodos de julho/2012 a março/2015, e cujo escopo foi a análise de pedidos de ressarcimento. A Autoridade Fiscal concluiu por irregularidades na apuração de créditos de contribuição ao PIS e da COFINS, procedendo à recomposição dos saldos de créditos e concluindo Fl. 13055DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 5 pela existência de apenas parte do direito creditório objeto de pedidos de ressarcimento, bem como pela existência de valores de contribuições a pagar. As glosas realizadas neste processo se referem aos créditos originados das seguintes despesas: i) Aquisição de bens para revenda (Item II.1 do Relatório Fiscal); ii) Aquisição de bens utilizados como insumo (Item II.2 do Relatório Fiscal); iii) Aquisição de serviços utilizados como insumo (Item II.3 do Relatório Fiscal); iv) Frete de mercadoria não informada (Item II.4.I.1 do Relatório Fiscal); v) Frete interno de matérias-primas para industrialização (frete de transferência de produção do estabelecimento ou de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros) (Item II.4.I.2 do Relatório Fiscal); vi) Frete de matérias-primas armazenadas em depósito fechado ou armazém geral (Item II.4.I.3 do Relatório Fiscal); vii) Frete de remessa de mercadoria destinada à exportação (Item II.4.I.4 do Relatório Fiscal; viii) Frete de entrada de mercadoria destinada à exportação (Item II.4.I.5 do Relatório Fiscal); ix) Frete de remessa para formação de lote (Item II.4.I.6 do Relatório Fiscal); x) Frete relativo à industrialização por encomenda de produtos (Item II.4.I.7 do Relatório Fiscal); xi) Frete na compra para industrialização ou produção rural (Item II.4.I.9 do Relatório Fiscal); xii) Frete de demais operações sem direito a crédito (Item II.4.I.10 do Relatório Fiscal); xiii) Frete extemporâneo (Item II.4.II do Relatório Fiscal); xiv) Crédito Presumido do art. 31 da Lei nº 12.865/13 (Item III do Relatório Fiscal); xv) Serviços portuários lançados extemporaneamente (Item II.2.16 do Relatório Fiscal); xvi) Aquisição de soja da Coasul lançados extemporaneamente (Item II.2.17 do Relatório Fiscal); xvii) Crédito presumido da agroindústria lançado extemporaneamente (Item 17 do Relatório Fiscal); xviii) Falta de estorno de crédito presumido sobre aquisição de soja não utilizada para industrialização (Item IV.2 do Relatório Fiscal). Fl. 13056DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 6 A 11ª Turma de Julgamento da DRJ em Ribeirão Preto/SP, por unanimidade de votos, julgou procedente em parte a Impugnação para manter o lançamento de ofício nos seguintes valores: A decisão de primeira instância foi proferida com a Ementa abaixo: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/07/2012 a 31/03/2015, 01/10/2012 a 31/01/2013 DECADÊNCIA. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. FALTA DE PAGAMENTO ANTECIPADO. Para os tributos sujeitos a lançamento por homologação, ocorrendo o pagamento antecipado por parte do contribuinte, o prazo decadencial para o lançamento de eventuais diferenças é de cinco anos a contar do fato gerador, conforme estabelece o § 4º do art. 150 do CTN. Ausente a antecipação do pagamento, há de se aplicar a norma prevista no art. 173, I, do CTN, contando-se o prazo qüinqüenal a partir do primeiro dia do exercício seguinte ao da ocorrência do fato gerador. Alegação de que compensação equivale a pagamento, além de não se sustentar, em nada socorre a Interessada pois, para os períodos autuados, não comprovou forma alguma de amortização de débitos das contribuições lançadas, mesmo porque sequer apurou valor a pagar. INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE. INSTÂNCIAS ADMINISTRATIVAS. COMPETÊNCIA. A apreciação de questionamentos relacionados a validade, legalidade e constitucionalidade de dispositivos que integram a legislação tributária não se insere na competência da esfera administrativa, sendo exclusiva do Poder Judiciário. DECISÕES JUDICIAIS E ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. Fl. 13057DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 7 As decisões judiciais e administrativas relativas a terceiros não possuem eficácia normativa, uma vez que não integram a legislação tributária de que tratam os artigos 96 e 100 do Código Tributário Nacional. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/07/2012 a 31/03/2015 PROVAS. MOMENTO. A prova documental deve ser apresentada no momento da impugnação, a menos que demonstrado, justificadamente, o preenchimento de um dos requisitos constantes do art. 16, § 4º, do Decreto nº 70.235, de 1972. DILIGÊNCIA. Indefere-se novo pedido de diligência quando se trata de matéria passível de prova documental a ser apresentada no momento da impugnação, bem como quando, após diligência já realizada, presentes elementos suficientes para a formação da convicção do julgador. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/07/2012 a 31/03/2015 COFINS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. Somente dão origem a crédito na apuração não cumulativa de COFINS os bens e serviços essenciais ou relevantes ao desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, nos termos da decisão proferida pelo STJ nos autos do RESP nº 1.221.170/PR. A modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais modalidades de creditamento estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas. AQUISIÇÕES SEM CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITOS. Não confere direito a crédito a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. FRETES. ARMAZENAGEM. OPERAÇÕES DE VENDA. OUTRAS OPERAÇÕES. A Lei restringe o direito de apuração de crédito calculado sobre despesas com armazenagem e frete pago ou creditado a pessoa jurídica domiciliada no País, na operação de venda e quando o ônus for suportado pela própria empresa vendedora. Operações de outra natureza como transferência de produtos ou insumos entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica ou outras transferências que não se enquadram em operações de venda, não ensejam direito a crédito. CRÉDITO. LOGÍSTICA. SERVIÇO GLOBAL. ARMAZENAGEM. Inexiste previsão legal de tomada de crédito frente aos valores pagos por serviço global de logística (que abrange diversos serviços, tais como armazenamento, inspeção de mercadorias, controle de estoque, embalagem, classificação, procedimentos para importação e exportação, transporte e distribuição etc). Fl. 13058DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 8 CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS. Não há previsão legal específica para a apuração de crédito em relação aos dispêndios com frete ocorridos na aquisição de bens, pois tais dispêndios devem ser apropriados ao custo de aquisição dos bens e a possibilidade de creditamento, quando cabível, deve ser aferida em relação aos correspondentes bens adquiridos. CRÉDITOS EXTEPORÂNEOS. PERMISSÃO. QUANTIFICAÇÃO E APROVEITAMENTO. O aproveitamento de bases de cálculo extemporâneas não se admite fora do período originário. Somente se admite a utilização de saldo de créditos extemporâneos se ainda não decaído / prescrito o direito a sua utilização, após a apresentação do Dacon retificador (ou EFD-Contribuições) do período de origem do crédito retificado (adicionado das novas bases de cálculo) e demonstrando o quantum o saldo de crédito foi alterado. Se ao final ainda restar saldo de créditos não aproveitados do respectivo período, aí sim estes saldos poderão ser aproveitados em meses subsequentes. CRÉDITO PRESUMIDO. ÓLEO DE SOJA. LEI 12.865/2013. O ressarcimento é aplicável somente aos créditos presumidos apurados em operações de comercialização acobertada por nota fiscal referente exclusivamente a produtos de que trata o art. 31 da Lei nº 12.865/2013. Se, além da apropriação do crédito presumido, a contribuinte formalizou pedidos de ressarcimento de tal crédito, necessária a observância das condições legais impostas para tanto. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2012 a 31/03/2015 PIS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS Somente dão origem a crédito na apuração não cumulativa de contribuição ao PIS os bens e serviços essenciais ou relevantes ao desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, nos termos da decisão proferida pelo STJ nos autos do RESP nº 1.221.170/PR. A modalidade de creditamento pela aquisição de insumos é a regra geral aplicável às atividades de produção de bens e de prestação de serviços no âmbito da não cumulatividade das contribuições, sem prejuízo das demais modalidades de creditamento estabelecidas pela legislação, que naturalmente afastam a aplicação da regra geral nas hipóteses por elas alcançadas. AQUISIÇÕES SEM CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITOS. Não dá direito a crédito o valor da aquisição de bens e serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. FRETES. ARMAZENAGEM. OPERAÇÕES DE VENDA. OUTRAS OPERAÇÕES. A Lei restringe o direito de apuração de crédito calculado sobre despesas com armazenagem e frete pago ou creditado a pessoa jurídica domiciliada no País, na operação de venda e quando o ônus for suportado pela própria empresa vendedora. Operações de outra natureza como transferência de produtos ou insumos entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica ou outras transferências que não se enquadram em operações de venda, não ensejam direito a crédito. CRÉDITO. LOGÍSTICA. SERVIÇO GLOBAL. ARMAZENAGEM. Fl. 13059DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 9 Inexiste previsão legal de tomada de crédito frente aos valores pagos por serviço global de logística (que abrange diversos serviços, tais como armazenamento, inspeção de mercadorias, controle de estoque, embalagem, classificação, procedimentos para importação e exportação, transporte e distribuição etc). CRÉDITO. FRETE NA AQUISIÇÃO DE BENS. Não há previsão legal específica para a apuração de crédito em relação aos dispêndios com frete ocorridos na aquisição de bens, pois tais dispêndios devem ser apropriados ao custo de aquisição dos bens e a possibilidade de creditamento, quando cabível, deve ser aferida em relação aos correspondentes bens adquiridos. CRÉDITOS EXTEPORÂNEOS. PERMISSÃO. QUANTIFICAÇÃO E APROVEITAMENTO. O aproveitamento de bases de cálculo extemporâneas não se admite fora do período originário. Somente se admite a utilização de saldo de créditos extemporâneos se ainda não decaído / prescrito o direito a sua utilização, após a apresentação do Dacon retificador (ou EFD-Contribuições) do período de origem do crédito retificado (adicionado das novas bases de cálculo) e demonstrando o quantum o saldo de crédito foi alterado. Se ao final ainda restar saldo de créditos não aproveitados do respectivo período, aí sim estes saldos poderão ser aproveitados em meses subsequentes. CRÉDITO PRESUMIDO. ÓLEO DE SOJA. LEI 12.865/2013. O ressarcimento é aplicável somente aos créditos presumidos apurados em operações de comercialização acobertada por nota fiscal referente exclusivamente a produtos de que trata o art. 31 da Lei nº 12.865/2013. Se, além da apropriação do crédito presumido, a contribuinte formalizou pedidos de ressarcimento de tal crédito, necessária a observância das condições legais impostas para tanto. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte A Contribuinte foi intimada da decisão de primeira instância em data de 25/03/2019 (e-fls. 5750), apresentando o Recurso Voluntário em 18/04/2019, pelo qual fez os seguintes pedidos: 201. Ante todo o exposto, a Recorrente entende ter demonstrado e comprovado que as glosas de créditos efetuadas nos Autos de Infração e em grande parte mantidas pelo V. Acórdão recorrido devem ser revertidas e, consequentemente, canceladas as exigências fiscais de PIS e COFINS, visto que: (i) ocorreu a decadência do direito de o Fisco constituir os créditos tributários (e multas correlatas) com fatos geradores anteriores a 28.11.2012, nos termos do artigo 150, § 4º do CTN; e (ii) os créditos de PIS e COFINS aproveitados pela Recorrente – esclarecidos individualmente neste recurso – são legítimos e possuem previsão legal, além de estarem embasados na jurisprudência dominante. Fl. 13060DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 10 202. Assim sendo, a Recorrente requer seja DADO PROVIMENTO ao presente Recurso Voluntário, reformando-se parcialmente o V. Acórdão recorrido, para reconhecer a decadência parcial do crédito tributário, bem como determinar o cancelamento dos débitos remanescentes de PIS e COFINS objeto dos Autos de Infração, incluindo principal, multa e juros, com o consequente arquivamento deste processo administrativo. 203. Por fim, a Recorrente reitera seu interesse em realizar sustentação oral perante esse E. CARF, nos termos do artigo 58, do Anexo II, do Regimento Interno do CARF, e requer seja mantida a suspensão da exigibilidade do crédito tributário em discussão neste processo administrativo, nos termos do artigo 151, inciso III, do CTN. Através do Despacho de e-fls. 5821 o processo foi encaminhado para inclusão em lote/sorteio. Inicialmente, o julgamento do recurso foi convertido em diligência através da Resolução nº 3402-003.426. Realizada a diligência e após manifestação da Recorrente, o processo retornou para análise e julgamento. É o relatório. VOTO Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. 2. Preliminarmente 2.1. Decadência dos créditos tributários referentes aos fatos geradores anteriores a 28.11.2012 Alega a defesa que a constituição de créditos tributários com relação às obrigações tributárias anteriores a 28.11.2012 encontram-se extintos pela decadência, uma vez que os fatos geradores referentes a tal período ocorreram há mais de 5 (cinco) anos contados da data da ciência dos Autos de Infração (28.11.2017), aplicando-se, assim, o prazo decadencial de que trata o artigo 150, §4º, do CTN. Para tanto, argumenta que, tratando-se PIS e COFINS de tributos sujeito ao lançamento por homologação, deve ser aplicada a regra de decadência prevista no § 4º do artigo Fl. 13061DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 11 150 do CTN, que dispõe que a Fazenda Pública terá o prazo de 5 (cinco) anos a contar da ocorrência do fato gerador para questionar o recolhimento do tributo sobre aquele determinado fato. A DRJ de origem afastou a alegação de decadência parcial do crédito tributário por entender que a Recorrente não teria comprovado antecipação de pagamento de PIS e COFINS no período fiscalizado, não sendo aplicável, portanto, a contagem de prazo do art. 150, §4º do CTN. Diante da ausência de pagamento antecipado, aplicável é a regra do art. 173 do CTN, conforme entendimento expresso pelo STJ no REsp nº 973.733/SC, cujo v. acórdão foi proferido com a seguinte ementa: EXECUÇÃO FISCAL. EMBARGOS. LEGITIMIDADE RECURSAL. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. DECADÊNCIA. HONORÁRIOS ADVOCATÍCIOS. 1. Consoante já decidiu esta Corte e o STJ, o advogado não tem legitimidade para recorrer no processo de conhecimento quanto aos honorários advocatícios. Assim, correta a interposição do recurso pela empresa embargante. 2. Corte já reconheceu a inconstitucionalidade dos arts. 45 e 46 da Lei 8.212/91. 3. As normas dos artigos 150, § 4.º e 173 do CTN não são de aplicação cumulativa ou concorrente. 4. Decorridos mais de cinco anos entre a data do fato gerador mais recente e a notificação fiscal, impõe-se o reconhecimento da decadência. 5. Honorários advocatícios majorados para 10% do valor atribuído à causa, em consonância com o disposto no art. 20, § 4º, do CPC e com os precedentes desta Turma. Assim dispõe o parágrafo único do art. 156 do Código Tributário Nacional: Art. 156. Extinguem o crédito tributário: I - o pagamento; II - a compensação; Parágrafo único. A lei disporá quanto aos efeitos da extinção total ou parcial do crédito sobre a ulterior verificação da irregularidade da sua constituição, observado o disposto nos artigos 144 e 149. Embora a compensação seja prevista como forma de extinção do crédito tributário, sua quitação somente se efetiva após homologação tácita ou expressa, conforme o art. 74 da Lei nº 9.430/1996, configurando extinção sob condição resolutória. Além disso, apenas o pagamento efetivo garante a certeza e a liquidez necessárias para extinguir o crédito tributário. Fl. 13062DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 12 Nesse sentido recentemente decidiu a 3ª Turma Ordinária em relação à matéria. Vejamos: COFINS. DECADÊNCIA. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO. ART. 173, I DO CTN. RESP N. 973.733/SC. Na ausência de pagamento, a regra decadencial aplicável é a do art. 173, I do CTN, conforme entendimento do STJ expresso no REsp nº 973.733/SC, na sistemática do art. 543-C do CPC, e, portanto, de observância obrigatória por este tribunal administrativo, tendo em vista o art. 62­A do Anexo II do RICARF.” (Acórdão nº 3403-002.298, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime em relação à matéria, sessão de 25.jun.2013) Por tais razões, afasto o argumento de decadência suscitado pela Recorrente. 3. Mérito 3.1. Do conceito de insumo A controvérsia posta neste litígio trata sobre a necessária análise sobre os insumos que deram origem ao direito creditório pleiteado, considerando o julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, processado em sede de recurso representativo de controvérsia, pelo qual o Egrégio Superior Tribunal de Justiça concluiu que, para efeito de tomada de crédito das contribuições na forma do artigo 3º, inciso II das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, conforme a imprescindibilidade ou a importância de determinado item (bem ou serviço) para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. Em síntese, a partir da decisão definitiva do STJ, restou pacificado que, no regime não cumulativo das contribuições ao PIS e à COFINS, o crédito deve ser calculado sobre os custos e despesas sobre bens e serviços intrínseco à atividade econômica da empresa. A Procuradoria Geral da Fazenda Nacional publicou a Nota Explicativa SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFNMF, acatando o conceito de insumos para crédito de PIS e Cofins fixado pelo Superior Tribunal de Justiça, conforme Ementa abaixo: Documento público. Ausência de sigilo. Recurso Especial nº 1.221.170/PR Recurso representativo de controvérsia. Ilegalidade da disciplina de creditamento prevista nas IN SRF nº 247/2002 e 404/2004. Aferição do conceito de insumo à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Tese definida em sentido desfavorável à Fazenda Nacional. Autorização para dispensa de contestar e recorrer com fulcro no art. 19, IV, da Lei n° 10.522, de 2002, e art. 2º, V, da Portaria PGFN n° 502, de 2016. Nota Explicativa do art. 3º da Portaria Conjunta PGFN/RFB nº 01/2014. Transcrevo os itens 14 a 17 da SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFNMF: Fl. 13063DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 13 "14. Consoante se depreende do Acórdão publicado, os Ministros do STJ adotara uma interpretação intermediária, considerando que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Dessa forma, tal aferição deve se dar considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item para o desenvolvimento da atividade produtiva, consistente na produção de bens destinados à venda ou de prestação de serviços. 15. Deve-se, pois, levar em conta as particularidades de cada processo produtivo, na medida em que determinado bem pode fazer parte de vários processos produtivos, porém, com diferentes níveis de importância, sendo certo que o raciocínio hipotético levado a efeito por meio do “teste de subtração” serviria como um dos mecanismos aptos a revelar a imprescindibilidade e a importância para o processo produtivo. 16. Nesse diapasão, poder-se-ia caracterizar como insumo aquele item – bem ou serviço utilizado direta ou indiretamente cuja subtração implique a impossibilidade da realização da atividade empresarial ou, pelo menos, cause perda de qualidade substancial que torne o serviço ou produto inútil. 17. Observa-se que o ponto fulcral da decisão do STJ é a definição de insumos como sendo aqueles bens ou serviços que, uma vez retirados do processo produtivo, comprometem a consecução da atividade-fim da empresa, estejam eles empregados direta ou indiretamente em tal processo. É o raciocínio que decorre do mencionado “teste de subtração” a que se refere o voto do Ministro Mauro Campbell Marques." (sem destaques no texto original) Destaco, ainda, o Parecer Normativo Cosit nº 5, de17 de dezembro de 2018, proferido com a seguinte Ementa: Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins estabelecida pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR. Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES. Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento: a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço”: Fl. 13064DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 14 a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”: b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”. Dispositivos Legais. Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, inciso II; Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, inciso II. Por tais razões, para efeitos do art. 3º, II, da Lei 10.637/2002 e art. 3º, II, da Lei 10.833/2003, o conceito de insumos passou a abranger todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. Ou seja, itens cuja subtração ou impeça a atividade da empresa ou acarrete substancial perda da qualidade do produto ou do serviço daí resultantes. Inicialmente, o julgamento do recurso foi convertido em diligência através da Resolução nº 3402-003.426, proferida nos seguintes termos: 2.6. Com isso, nos termos permitidos pelos artigos 18 e 29 do Decreto nº 70.235/72 cumulados com artigos 35 a 37 e 63 do Decreto nº 7.574/2011, proponho a conversão do julgamento em diligência, para que a Unidade de Origem proceda às seguintes providências: a) Intimar a Recorrente para apresentar, em prazo razoável, Laudo Técnico ou Memorial Descritivo, demonstrando de forma detalhada e individualizada: a.1) O enquadramento no conceito de insumo com relação ao produto “SALMEXFORMOL 30/11”, bem como demais produtos que deram origem aos créditos pleiteados, observando os critérios de essencialidade ou relevância, em conformidade com o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça em julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, na Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Normativo Cosit nº 5, de17 de dezembro de 2018; a.2) Esclarecer sobre a utilização de tais insumos no processo de fabricação de produtos comercializados e tributados pela Contribuinte; a.3) O enquadramento dos fretes, armazenagens e demais serviços que deram origem aos créditos pleiteados no conceito de insumo, segundo os critérios de essencialidade ou relevância, em conformidade com o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça em julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, na Nota SEI nº Fl. 13065DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 15 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Normativo Cosit nº 5, de17 de dezembro de 2018; a.4) Com relação aos fretes, especificar detalhadamente a forma de utilização, identificando os pagamentos e/ou repasses e/ou eventuais reembolsos realizados quanto a estes itens; a.5) Demonstrar se as aquisições de “soja em grãos”, bem como de soja originada da COASUL estavam sob a suspensão das Contribuições Sociais; a.6) Demonstrar a destinação do produto “soja em grãos”, bem como soja adquirida da COASUL, referentes às operações que deram origem ao crédito pleiteado, bem como a incidência das Contribuições; a.7) Comprovar a não utilização dos créditos tidos como extemporâneos em outros períodos de apuração. b) Realizar as diligências necessárias para as constatações especificadas nesta Resolução. c) Analisar os documentos comprobatórios constantes dos autos, bem como aqueles que serão apresentados pela Recorrente nos termos do Item “a”, apurando o enquadramento dos bens e serviços objeto deste litígio de acordo com o conceito de insumo delimitado neste voto, e a eventual comprovação de não utilização pela Recorrente dos créditos extemporâneos em outros períodos. d) Elaborar Relatório Conclusivo e recálculo sobre as apurações e resultado da diligência. e) Intimar a Contribuinte para, querendo, apresentar manifestação sobre o resultado no prazo de 30 (trinta) dias. 2.7. Concluída a diligência, com ou sem resposta da parte, retornem os autos a este Colegiado para julgamento. O Relatório de Diligência Fiscal foi apresentado pela Unidade Preparadora às fls. 13.010 a 13.039 com o seguinte resultado: Resumo da Análise dos Documentos Apresentados 175. Tendo em vista o grande número de documentos envolvidos, e com vistas a facilitar sua consulta, segue resumo da documentação apresentada e da correspondente análise efetuada pela unidade de origem, em atendimento à diligência solicitada. A numeração das folhas faz referência tanto ao processo de nº 10120.725506/2013-45 (Ressarcimento Paradigma – fls. 3459 a 10509), como ao processo de nº Proc. 10120.729529/2017-52 (Auto de Infração – fls. 5956 a 13006), vez que os documentos juntados para instrução de ambos são idênticos. Fl. 13066DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 16 Passo à análise dos itens cujos créditos foram glosados pela Autoridade Fiscal: 3.2. Aquisição de bens utilizados como insumo (Item II.2 do Relatório Fiscal) A glosa decorreu do fato de o insumo Salmex – Formol 30/11 ter saído do estabelecimento vendedor com alíquota zero. Argumentou a Recorrente que o direito aos créditos glosados decorre de sua caracterização como insumo da sua atividade, sendo um fungicida essencial para o processo de fabricação dos produtos comercializados e tributados. Com isso, sustenta a defesa que o aproveitamento desses créditos está expressamente previsto no art. 3º, II das Leis nº 10.833/03 e 10.637/02, devendo ser aplicado o conceito de insumo em razão de sua essencialidade e relevância, na forma decidida pelo Egrégio Superior Tribunal de Justiça em julgamento ao REsp 1.221.170/PR. Com relação a este item, a Resolução nº 3402-003.426 assim determinou: a) Intimar a Recorrente para apresentar, em prazo razoável, Laudo Técnico ou Memorial Descritivo, demonstrando de forma detalhada e individualizada: Fl. 13067DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 17 a.1) O enquadramento no conceito de insumo com relação ao produto “SALMEX- FORMOL 30/11”, bem como demais produtos que deram origem aos créditos pleiteados, observando os critérios de essencialidade ou relevância, em conformidade com o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça em julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, na Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Normativo Cosit nº 5, de17 de dezembro de 2018; a.2) Esclarecer sobre a utilização de tais insumos no processo de fabricação de produtos comercializados e tributados pela Contribuinte. Concluiu a Autoridade Fiscal da Unidade Preparadora que o produto SALMEX FORMOL 30/11, embora essencial ao processo produtivo, teve sua aquisição com alíquota zero, vedando qualquer crédito (art. 1º, II, Lei nº 10.925/2004; art. 3º, § 2º, II das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003). Vejamos a conclusão do Relatório de Diligência Fiscal: Da Análise dos Itens a.1 e a.2 12. 12. É solicitado nos itens a.1 e a.2 o seguinte: a.1) O enquadramento no conceito de insumo com relação ao produto "SALMEXFORMOL 30/11", bem como demais produtos que deram origem aos créditos pleiteados, observando os critérios de essencialidade ou relevância, em conformidade com o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Jus0ça em julgamento do Recurso Especial n° 1.221.170/PR, na Nota SEI n° 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Norma0vo Cosit n° 5, de l7 de dezembro de 2018; a.2) Esclarecer sobre a u0lização de tais insumos no processo de fabricação de produtos comercializados e tributados pela Contribuinte; 13. A Resposta da Recorrente foi: “RESPOSTA CONJUNTA: 1. O direito ao aproveitamento de créditos de PIS e COFINS com relação ao “SALMEXFORMOL 30/11” decorre da caracterização deste produto como insumo da a0vidade da Recorrente, na medida em que se trata de fungicida essencial no processo de fabricação dos produtos comercializados e tributados por essa Sociedade, contribuindo, por consequência, à geração do faturamento da empresa. 2. Deve-se destacar que essa despesa é caracterizada como insumo gerador de créditos de PIS e COFINS se enquadrada no conceito fixado pelo Superior Tribunal de Jus0ça (“STJ”) nº julgamento do Caso Anhambi (Recurso Especial n° 1.221.170/PR), no qual se determinou a conferência, no caso concreto, da essencialidade ou relevância do dispêndio. Isto é, se referido gasto contribuiu para a concre0zação das a0vidades do contribuinte (essencialidade) e/ou se o referido gasto contribui diretamente para a geração de receita tributável do contribuinte(relevância). Fl. 13068DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 18 3. Cabe ainda mencionar que o conceito de insumo fixado pelo STJ é vinculante, diferentemente do entendimento da Nota SEI n° 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Normativo Cosit n° 5/2017, os quais extrapolaram o seu poder regulamentar, restringindo o conceito de insumo trazido no Caso Anhambi.” 14. Segue a Análise da Unidade de Origem. 15. O crédito relativo às aquisições do produto “SALMEX-FORMOL 30/11” foi glosado não por deixar de se caracterizar como insumo da a-vidade da Recorrente, mas sim por se tratar de bem cuja venda pelo Fornecedor ocorre com incidência de alíquota 0 (zero) das contribuições (PIS/Cofins). 16. Tal situação na venda decorre de imposição legal (art. 1º, II, da Lei nº 10.925/2004) e foi confirmada pelas notas fiscais emi-das pelo Fornecedor (v. NCM “38089299”, CST e Informações Adicionais, na planilha “Glosa_Aquisição_de_Produto_Alíquota_Zero”, anexa ao Relatório Fiscal): Art. 1º Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - COFINS incidentes na importação e sobre a receita bruta de venda no mercado interno de: [….] II - defensivos agropecuários classificados na posição 38.08 da TIPI e suas matérias-primas; [….] 17. Trata-se de princípio basilar da sistemática da não cumulatividade: não havendo pagamento na etapa anterior, não há crédito a se apropriar. 18. Tanto é assim que o legislador, no próprio dispositivo que prevê o aproveitamento dos créditos de bens e serviços u-lizados como insumo (art. 3º, II, das Leis nº 10.833/2003 e 10.637/02), expressamente veda o crédito decorrente da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das contribuições (art. 3º, § 2º, II, dos citados diplomas legais): Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: [….] II - bens e serviços, u0lizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos des0nados à venda, inclusive combusHveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; [….] “§ 2º Não dará direito a crédito o valor: [….] Fl. 13069DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 19 II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive nº caso de isenção, esse úl0mo quando revendidos ou u0lizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. [….] 19. Registre-se que essa situação é bem explicitada no Relatório de Auditoria do procedimento fiscal (Item II.2, §§ 55 a 64), e não sofreu nenhuma contestação por parte da Recorrente no ponto aqui abordado. 20. Não se vislumbra, ainda, nenhum reparo à glosa por força do ulterior entendimento da Primeira Seção do Superior Tribunal de Jus-ça no Recurso Especial 1.221.170/PR, em que se afastou por ilegalidade a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF nºs 247/2002 e 404/2004, e estabeleceu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Tampouco há, na glosa, discordância com o conceito de insumo tratado na Nota Explicativa SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF, ou com o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05, de 17 de dezembro de 2018, que apresenta as principais repercussões do citado julgado no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil. 21. Assim, uma vez que o insumo fora adquirido com alíquota 0 (zero), torna-se irrelevante ter sido ou não aplicado no processo de fabricação, de modo a permanecer a glosa aplicada. Tem razão a Autoridade Fiscal. Vejamos o que consta do dispositivo legal: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) § 2º Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) De acordo com o texto normativo, a vedação ao crédito aplica-se a bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. Nesse sentido, um produto tributado à alíquota zero não está sujeito a tal pagamento, o que contradiz a alegação do Recorrente de que essa vedação “somente pode estar Fl. 13070DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 20 se referindo à não incidência, imunidade ou isenção”, desconsiderando a possibilidade de aplicação a produtos sujeitos à alíquota zero. Diferentemente da isenção, que configura uma não incidência específica e depende de lei para sua concessão, a alíquota zero ocorre quando há incidência tributária, mas com aspecto quantitativo nulo, podendo ser instituída ou revogada por decreto do Poder Executivo. Além disso, a isenção pode ser restrita a regiões ou grupos específicos, enquanto a alíquota zero tem aplicação geral, vinculada ao produto. Embora isenção, imunidade, não incidência, suspensão e alíquota zero compartilhem o efeito prático de afastar o pagamento do tributo, esses institutos possuem naturezas jurídicas distintas e não podem ser utilizados de maneira indistinta, como se fossem equivalentes Quanto ao segundo argumento do Recorrente, de que a aquisição dos insumos seria tributada à alíquota zero e, por isso, estaria sujeita à regra geral de apropriação de créditos, tal entendimento não prospera. O art. 3º, § 2º, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 veda expressamente o desconto de créditos na aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, sem restringir-se a bens considerados não tributados. Por tais razões, mantenho a decisão recorrida neste ponto. 3.3. Bens para revenda (Item II.1 do Relatório Fiscal) A Fiscalização apontou o crédito referente a entradas de soja em grãos, informada na EFD Contribuições como aquisição de bens para revenda (CFOP 1102 e 1118) sob o Código de Substituição Tributária CST igual a 56 (Operação com Direito a Crédito – Vinculada a Receitas Tributadas e Não-Tributadas no Mercado Interno e de Exportação) e creditada à alíquota básica de 1,65% (PIS) e 7,6% (Cofins) do valor da aquisição. Com isso, após confronto das NF-e informadas na EFD com os dados do repositório nacional (SPED NF-e), concluiu o ilustre Auditor Fiscal que grande parte dessas entradas corresponderia a NF-e sem direito a crédito básico, sendo R$ 53.419.514,97 referentes a entradas com suspensão (CST = 9) e R$ 15.736.780,63 referentes aos demais casos (CST = 8, 7, 4, e 98). A DRJ de origem manteve a glosa, concluindo que a aquisição dos produtos ocorreu sem incidência das contribuições, não tendo sido comprovado o contrário pela Contribuinte. Observou o ilustre julgador de primeira instância que, mesmos sendo integralmente comprovada a destinação para revenda, o fato é que, se não houve pagamento/incidência das contribuições na aquisição, não há direito a crédito. A glosa foi mantida pela Unidade Preparadora em diligência fiscal, o que não foi contestado pela Contribuinte. Fl. 13071DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 21 Com relação à impossibilidade de creditamento sobre bens adquiridos não tributados, reporto à conclusão demonstrada no item anterior deste voto. Por sua vez, caso tais bens tivessem sido tributados na origem, caberia à Recorrente o ônus de comprovar tal argumento, o que não fez. Versando este litígio sobre pedido de crédito, aplica-se o artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil, que atribui o ônus da prova ao autor quanto ao fato constitutivo de seu direito. Portanto, mantenho a glosa sobre os créditos originados da aquisição de bens para revenda. 3.4. Glosas revertidas em diligência fiscal A Unidade Preparadora prestou esclarecimentos no Relatório de Diligência Fiscal, reconhecendo o direito a creditamento apenas nos casos de fretes e serviços diretamente integrados ao processo produtivo (transferência de matérias-primas e industrialização por encomenda), mantendo todas as demais glosas em razão de alíquota zero, natureza comercial dos serviços ou falta de vínculo com operação de venda. Considerando as razões demonstradas pela Autoridade Fiscal, devem ser revertidas as glosas dos itens indicados no Relatório de Diligência Fiscal, quais sejam:  Reversão integral das glosas dos créditos originados de despesas com frete de transferência de produção do estabelecimento ou de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros (ITEM II.4.I.2));  Reversão integral das glosas dos créditos originados de despesas com frete relativo à industrialização por encomenda de produtos (ITEM X);  Reversão parcial das glosas dos créditos originados de despesas com frete de retorno de matérias-primas para depósito fechado ou armazém geral (ITEM VI), mantendo a glosa apenas dos fretes destinados a filial de revenda, nos termos do Relatório de Diligência Fiscal. Por sua vez, foram mantidas pela Unidade Preparadora as seguintes glosas: 3.5. Serviços portuários A Fiscalização glosou créditos de PIS e COFINS aproveitados pela Recorrente sobre “serviços portuários” que consistem na contratação de empresas terceiras para prestação de serviços de (i) armazenagem de mercadorias, (ii) movimentação de cargas e (iii) supervisão de embarque dos produtos destinados à exportação nos navios, que, conforme descrito na defesa, são essenciais e relevantes à atividade produtiva da Recorrente. Alega a Recorrente que: a) Movimentação de cargas Fl. 13072DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 22 11. O serviço contratado pela Recorrente para movimentação de cargas é essencial à atividade econômica da Recorrente, passível de creditamento, nos termos do conceito definido pelo E. STJ no Caso Anhambi, na medida em que, sem ele, os produtos comercializados pela Requerente não chegariam em seu destino (adquirentes), de modo que toda a receita da Requerente estaria prejudicada ou sequer existiria. 12. Neste ponto, a Recorrente reitera que efetivamente arca com os custos da contratação desse serviço, prestado por empresa nacional e especializada na movimentação de produtos que possuem as particularidades e volumes das mercadorias comercializadas pela Recorrente. Como já mencionado, pela natureza física de seus produtos, eles não são de fácil manuseio e, portanto, evidente que a contratação de empresa especializada em sua movimentação dentro dos Portos para futura exportação é essencial para que a venda efetivamente ocorra. b) Supervisão de embarque dos produtos destinados à exportação dos navios 13. O serviço de supervisão de embarque dos produtos destinados à exportação (i.e. venda ao exterior) é essencial às atividades da Recorrente, na medida em que sem ele, a mercadoria comercializada não seria embarcada nos containers que a transporta para posterior exportação. Ora, considerando que a maior parte dos produtos comercializados pela Recorrente é destinada ao exterior, sem esse serviço, as mercadorias comercializadas não seriam embarcadas com destino aos adquirentes, o que, na prática, inviabilizaria a concretização da principal linha de receita da Recorrente (exportação de produtos). A glosa em referência foi mantida pela Unidade Preparadora por se tratar de despesas comerciais, posteriores ao processo produtivo, não enquadráveis como insumo nem como frete na operação de venda. Vejamos as conclusões do Relatório de Diligência Fiscal: 2) Serviços portuários: 29. Foram glosados os serviços portuários informados como insumo na rubrica de crédito “Aquisição de serviços utilizados como insumo”, nos termos do Item II.3 do Relatório Fiscal. 30. No referido tópico, é apresentada a fundamentação detalhada da glosa e o seguinte resumo descritivo dos serviços executados: a) Terminal XXXIX de Santos S/A (69 notas): Embarque de Soja, com informação da Quan0dade embarcada, nome do Navio e Período; b) Terminal de Granéis do Guarujá (8 notas): Prestação de Serviços de Recepção, Armazenagem e Embarque de Produto, com informação da Quan0dade embarcada, do Navio e do Produto (Soja); c) Real Marine Engenharia (27 notas): Inspeção de Calados (Dra[ Survey); Fl. 13073DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 23 d) Inspectorate do Brasil Inspeções (3 notas): Supervisão de Embarque de Soja 31. O Recorrente, por sua vez, na resposta acima, divide os “serviços portuários” em serviço de “Movimentação de cargas” e em serviço de “Supervisão de embarque dos produtos destinados à exportação dos navios”. 32. A glosa deu-se pelo fato de os serviços portuários ora descritos não se subsumirem às previsões legais de geração de crédito, quer como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda (art. 3º, inc. II, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003), quer como armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda (art. 3º, inc. IX e art. 15 da Lei nº 10.833). 33. Observe-se que a motivação para glosa do crédito referente à aquisição desses serviços portuários permanece inalterada à luz do novo entendimento de conceito de insumo dado pelo STJ no REsp 1.221.170/PR. 34. Isto porque, a despeito da essencialidade ou da relevância do gasto, tais serviços caracterizam-se como despesas comerciais, relacionadas ao processo de venda. Tratando-se de dispêndios ocorridos após a finalização do processo produtivo, não podem, por conseguinte, ser considerados insumos na fabricação ou produção de bens. 35. Este é o entendimento do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 05, de 17 de dezembro de 2018, que apresenta as principais repercussões do julgado do STJ no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil: 5. GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO 55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, e nos termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Jus0ça, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços u0lizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções jusficadas. 56. Destarte, exemplifica0vamente não podem ser considerados insumos gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta ao adquirente, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras. [...] E conclui-se, acerca dos dispêndios realizados após finalizado o processo de produção: 168. Como características adicionais dos bens e serviços (itens) considerados insumos na legislação das contribuições em voga, destacam-se: [...] Fl. 13074DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 24 c) o processo de produção de bens encerra-se, em geral, com a finalização das etapas produtivas do bem e o processo de prestação de serviços geralmente se encerra com a finalização da prestação ao cliente, excluindo-se do conceito de insumos itens u0lizados posteriormente à finalização dos referidos processos, salvo exceções jus0ficadas (como ocorre, por exemplo, com os itens que a legislação específica exige aplicação pela pessoa jurídica para que o bem produzido ou o serviço prestado possam ser comercializados, os quais são considerados insumos ainda que aplicados sobre produto acabado); [...] 36. Tanto é assim que a IN RFB nº 1.911, de 2019, editada após o julgado do STJ, esclarece que o transporte de produtos acabados (inciso V) e os gastos em operações comerciais (inciso VII) não são considerados insumos: Art. 172. Para efeitos do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes, que integram o processo de produção ou fabricação de bens des0nados à venda ou de prestação de serviços. § 2º Não são considerados insumos, entre outros: [...] V - serviços de transporte de produtos acabados realizados em ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica; [...] VII - bens e serviços ulizados, aplicados ou consumidos em operações comerciais; e 37. Cabe lembrar que, além dos serviços portuários tratados no do Item II.3 do Relatório Fiscal e informados nos Registros A100/A170, correspondentes a notas fiscais emitidas no período de 10/2012 a 03/2015 (crédito solicitado no tempo próprio), houve também a glosa de serviços da mesma natureza informados nos Registros M110/M510 (crédito extemporâneo), por meio de ajustes de acréscimo do crédito, e abordados no Item IV.1.1 do Relatório Fiscal. 38. Assim, os serviços portuários tratados no Item IV.1.1 do Relatório Fiscal incidem em dupla motivação para glosa: a) não configuram insumo ou armazenagem/frete na venda – como acima visto –, e b) representam crédito extemporâneo (a respeito extemporaneidade na apuração e utilização do crédito, v. Item II.4.II do relatório Fiscal). Com razão a Autoridade Fiscal: Ocorre que os serviços analisados são executados em momento posterior ao encerramento do processo produtivo, não guardando, portanto, nexo direto com as etapas de industrialização ou prestação do serviço. Ademais, referidas despesas não se enquadram no conceito de insumo, à luz dos critérios de essencialidade e relevância definidos pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo. Ressalte-se que o critério da Fl. 13075DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 25 essencialidade exige que o bem ou serviço constitua elemento estrutural e intrínseco à atividade econômica desenvolvida, enquanto a relevância pressupõe que o insumo contribua de forma significativa para o exercício da atividade-fim do contribuinte — o que não se verifica no caso concreto. Registre-se, ainda, que tais dispêndios não decorrem de imposição legal e tampouco mantêm qualquer correlação lógica ou funcional com a cadeia produtiva do contribuinte. Por derradeiro, é imperioso consignar que as despesas glosadas não se confundem com aquelas relativas a fretes ou armazenagem vinculadas diretamente à operação de venda, nos termos do inciso IX do artigo 3º da Lei nº 10.833/2003. Neste sentido é o posicionamento da 3ª Turma da CSRF, como se constata do seguinte Acórdão: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 28/06/2007 CRÉDITOS. DESPESAS PORTUÁRIAS. OPERAÇÕES DE EXPORTAÇÃO. NÃO CABIMENTO. Não há como caracterizar que esses serviços portuários de exportação seriam insumos do processo produtivo para a produção de produtos minerários. Não se encaixarem no conceito quanto aos fatores essencialidade e relevância, na linha em que decidiu o STJ. Tais serviços não decorrem nem de imposição legal e nem tem qualquer vínculo com a cadeia produtiva do Contribuinte. (Acórdão nº 9303- 016.612 – Relator: Conselheiro Alexandre Freitas Costa) Portanto, inexiste amparo legal para o creditamento pleiteado, impondo-se a manutenção da glosa. 3.6. Fretes Alega a Recorrente que o v. Acórdão recorrido se embasou nas restrições impostas pelas IN 247/02 e IN 404/04 para manter a glosa dos créditos de PIS e COFINS, restringindo a decisão do STJ. Argumentou em razões recursais que: 16. Contudo, para exemplificar a superficialidade e improcedência dos argumentos adotados pelo V. Acórdão recorrido, a Recorrente destaca que: (i) a despeito de a D. Fiscalização ter glosado créditos de PIS e COFINS sobre 10 (dez) tipos diferentes de fretes realizados pela Recorrente (tanto que segregados no próprio Relatório Fiscal), o V. Acórdão recorrido não analisou as particularidades de cada operação autuada ou mesmo a vasta documentação comprobatória anexada à defesa, tendo mantido todas as glosas sob o mesmo argumento genérico Fl. 13076DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 26 de que os transportes realizados pela Recorrente não estariam diretamente relacionados à operação de venda, não gerando créditos; (ii) o V. Acórdão basicamente replicou os argumentos constantes do Relatório Fiscal, muitas vezes sem refutar os argumentos expostos pela Recorrente em sua Impugnação ou mesmo analisar os documentos apresentados que comprovam a validade dos créditos de PIS e COFINS em discussão. 17. Assim, por não concordar com o que restou decidido pelo V. Acórdão recorrido, a Recorrente interpõe este Recurso Voluntário visando ao cancelamento da exigência fiscal remanescente, com fundamento nas razões a seguir aduzidas. Assim constou a diligência determinada na Resolução nº 3402-003.426: a.3) O enquadramento dos fretes, armazenagens e demais serviços que deram origem aos créditos pleiteados no conceito de insumo, segundo os critérios de essencialidade ou relevância, em conformidade com o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça em julgamento do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, na Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e Parecer Normativo Cosit nº 5, de17 de dezembro de 2018; a.4) Com relação aos fretes, especificar detalhadamente a forma de utilização, identificando os pagamentos e/ou repasses e/ou eventuais reembolsos realizados quanto a estes itens; Em síntese, foram mantidas as seguintes glosas: (i) Remessas com fim de exportação (entre filiais ou de terceiros): glosas mantidas por ausência de operação de venda e vedação ao creditamento para empresa comercial exportadora (art. 6º, § 4º e art. 15, III, Lei 10.833/2003). (ii) Formação de lote de exportação e industrialização por encomenda: enquanto o primeiro permaneceu glosado (frete desvinculado da venda e emitente diverso), o segundo teve suas glosas integralmente revistas, por tratar-se de transporte de insumos entre estabelecimentos. (iii) Industrialização por terceiro: glosas mantidas para frete de produto acabado, por ser gasto posterior à produção, não gerador de crédito. Passo à análise das glosas mantidas: 3.6.1. Fretes sobre remessas com fim de exportação (entre filiais ou de terceiros): Trata-se da análise de despesas incorridas com fretes vinculados às operações classificadas sob os Códigos Fiscais de Operações e Prestações – CFOP 6.501 (Remessa de produção do estabelecimento, com fim específico de exportação) e 6.502 (Remessa de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, com fim específico de exportação), envolvendo os produtos Fl. 13077DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 27 Soja (NCM 1201), Farelo de Soja (NCM 2304) e Milho (NCM 1005), cujas remessas se destinam, em última etapa, à exportação. Conforme apurado no curso do procedimento fiscal, as operações possuem como remetente e destinatário estabelecimentos pertencentes à própria pessoa jurídica fiscalizada, Caramuru Alimentos S.A., situação que resta devidamente evidenciada pelas Notas Fiscais Eletrônicas (NF-e) emitidas nas referidas operações. Alega a defesa que os valores glosados se referem a despesas com fretes vinculados ao transporte de mercadorias destinadas à exportação, as quais, segundo seu entendimento, se equiparam às despesas com frete em operações de venda. Relata operar com duas estruturas logísticas para exportação: (i) exportação rodoviária direta, em que os produtos são remetidos, por via rodoviária, de unidades localizadas em Goiás ou Mato Grosso para estabelecimentos em São Paulo (como a filial no Porto de Santos), onde são armazenados em recinto alfandegado para embarque; e (ii) exportação com transbordo multimodal, que envolve transporte rodoviário até São Simão (GO), seguido de hidrovia até unidades em Pederneiras ou Anhembi (SP), e posterior envio ao porto, por via rodoviária ou ferroviária. Alega que todos os custos de transporte entre estabelecimentos são suportados pela empresa e que, desde a origem, os produtos têm destinação exclusiva à exportação. Argumenta, portanto, que as despesas deveriam ser consideradas dedutíveis, seja por sua equiparação ao frete em operação de venda, seja por se enquadrarem como insumos, conforme os critérios de essencialidade e relevância definidos pelo STJ. Sem razão à defesa. Nos termos do Relatório Fiscal, os fretes em questão referem-se à movimentação de mercadorias entre unidades operacionais da empresa — a exemplo da transferência de uma filial localizada no Estado do Mato Grosso para outra situada em Goiás —, com o intuito de centralizar os volumes e viabilizar, em momento subsequente, a remessa ao porto, visando à consolidação de lotes destinados à exportação. Embora o destino final das mercadorias seja o mercado externo, observa-se que, no curso da operação, ocorre transferência física e jurídica de titularidade entre estabelecimentos do mesmo contribuinte, antes da efetiva operação de exportação. Tal circunstância descaracteriza o frete como sendo diretamente vinculado à exportação, configurando, ao contrário, típica operação de transferência interestadual de produto acabado entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica. Assim, a glosa fiscal foi devidamente motivada, tendo em vista que as despesas em comento não se subsomem à hipótese legal de creditamento prevista no artigo 3º, inciso IX, c/c artigo 15, inciso II, da Lei nº 10.833/2003. Referido dispositivo legal trata exclusivamente de créditos vinculados a fretes contratados nas operações de venda de bens, não abrangendo, por Fl. 13078DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 28 conseguinte, o transporte interno entre estabelecimentos da mesma titularidade. Dessa forma, revela-se ausente a previsão legal que autorize a apropriação de créditos de PIS e COFINS sobre tais dispêndios. Cumpre destacar que a legislação (art. 3º, IX c/c art. 15, II, da Lei nº 10.833/2003) permite o crédito de PIS/Cofins sobre fretes apenas quando vinculados a operações de venda de bens ou produtos acabados, com ônus suportado pelo vendedor. No caso analisado, os documentos fiscais demonstram que os fretes glosados se referem a transporte entre estabelecimentos da própria contribuinte, sem que tenha havido transferência de titularidade, o que descaracteriza a ocorrência de operação de venda. A transferência interna de mercadorias não configura negócio jurídico de compra e venda, pois a empresa permanece sendo a titular física e jurídica dos bens. Assim, os fretes dizem respeito a operações logísticas preparatórias para futura comercialização, não se enquadrando na hipótese legal que autoriza o creditamento. A alegação de que tais fretes seriam insumos também não prospera. A legislação e o entendimento da Receita Federal, especialmente o Parecer Normativo Cosit nº 5/2018 e a Instrução Normativa RFB nº 1.911/2019 (art. 172, §2º, V e VII), reiterados pela IN RFB nº 2.121/2022 (art. 176, §2º, V e XI), vedam expressamente o crédito sobre transporte de produtos acabados e sobre despesas em operações comerciais. Neste mesmo sentido foi editada a SÚMULA CARF nº 217, conforme abaixo: Súmula CARF nº 217 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em 04/10/2024 Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015. Diante disso, verifica-se a impossibilidade de aproveitamento de créditos de PIS/Cofins com base nos fretes analisados, seja como despesa de venda, seja como insumo, razão pela qual se mantém a glosa efetuada. Portanto, está correta a manutenção da glosa. 3.6.2. Frete sobre formação de lote de exportação e industrialização por encomenda O relatório fiscal agrupou os fretes relacionados aos CFOPs 5504/6504 (remessa de mercadoria produzida pelo próprio estabelecimento para formação de lote de exportação) e 5505/6505 (remessa de mercadoria adquirida de terceiros com a mesma finalidade), sendo que soja em grãos e farelo de soja representaram cerca de 98% dos itens remetidos. Fl. 13079DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 29 A contribuinte alegou que os fretes destinados à formação de lote de exportação integram operações de venda, justificando que, devido ao grande volume transportado, a carga não pode ser enviada integralmente ao navio em uma única remessa. Por isso, os fretes seriam parte do processo logístico de concretização da venda. Citou ainda o Convênio ICMS nº 83/2006, que regulamenta a formação de lotes para exportação. Contudo, a fiscalização glosou os créditos por não haver comprovação de que a venda já estivesse formalizada no momento do transporte, o que inviabiliza o enquadramento do frete como “na operação de venda”, nos termos do art. 3º, IX da Lei nº 10.833/2003. Está correta a Autoridade Fiscal. A formação de lotes para exportação consiste em etapa preparatória anterior à efetivação da exportação, caracterizando-se como mera acumulação de mercadorias para venda futura, sem que haja, nesta fase, compra ou venda concretizada. Salvo demonstração documental em contrário, mediante Contratos e Memorandos de Exportação, o que não ocorreu no presente caso, não há como enquadrar tal operação no conceito de “venda” previsto no inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/2003, que trata do crédito de PIS/Cofins sobre frete na operação de venda, uma vez que a operação de transferência para formação de lote não configura venda. Ademais, constatou-se que, na maioria dos contratos apresentados, o vendedor era a empresa Intergrain Company, e não a própria contribuinte (Caramuru), o que afasta o vínculo entre o frete contratado e eventual receita auferida pela Contribuinte. Como bem observado no Relatório de Diligência Fiscal, a controvérsia não diz respeito à qualificação do frete como insumo, tampouco se insere na análise dos critérios de essencialidade e relevância definidos pelo STJ no REsp nº 1.221.170/PR ou nos entendimentos constantes da Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e do Parecer Normativo Cosit nº 5/2018. Destaco, ainda, as seguintes decisões com o mesmo entendimento: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/04/2009 a 30/06/2009 PIS. COFINS. CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF 217. Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. CRÉDITOS. DESPESAS COM FRETE PARA REMESSA DE ARMAZENAGEM NA EXPORTAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. O gasto com fretes na remessa de armazenagem na exportação não enseja a tomada de créditos, no âmbito da não-cumulatividade da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS, como insumo, por não atender aos requisitos de Fl. 13080DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 30 essencialidade e relevância, na linha em que decidiu o STJ no REsp 1.221.170/PR, e nem como frete de venda, por não corresponder efetivamente a uma operação de venda. (Acórdão nº 9303-016.440 – Relator: Conselheiro Rosaldo Trevisan) Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2013 a 30/09/2013 CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS PARA FORMAÇÃO DE LOTES. PORTO. IMPOSSIBILIDADE. Conforme jurisprudência assentada, não há amparo normativo para a tomada de créditos em relação as despesas com fretes para a transferência/transporte de produtos acabados destinados à exportação, para a formação de lote. O raciocínio se estende a fretes de transferência de produto acabado a estabelecimento da própria empresa, objeto da Súmula CARF nº 217. (Acórdão nº 9303-016.588 - Relatora: Conselheira Denise Madalena Green). Por tais razões, deve ser mantida a glosa em referência. 3.6.3. Frete para industrialização por terceiro (frete de retorno) Foram analisados fretes vinculados aos CFOPs 2124, 1125 e 2125, referentes ao retorno de mercadorias industrializadas por terceiros para a Caramuru Alimentos, encomendante do processo de industrialização. Aproximadamente 99% dos casos envolvem o CFOP 2124. A fiscalização constatou, com base nas NF-e e CT-e, que os fretes glosados se referem ao transporte de produtos acabados, notadamente alimentos industrializados da marca Sinhá (farinhas, farofas, temperos) e ácido graxo vegetal, devolvidos pelas empresas industrializadoras à Caramuru. A glosa foi fundamentada no entendimento de que tais despesas de frete não podem ser consideradas insumos, pois ocorrem após o encerramento do processo produtivo — ou seja, são gastos posteriores à industrialização —, o que descaracteriza o crédito com base nos critérios de essencialidade e relevância estabelecidos no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR. Conforme o Parecer Normativo Cosit nº 5/2018, os insumos estão vinculados ao processo produtivo em si, não sendo abrangidos serviços utilizados após sua finalização, salvo hipóteses específicas previstas em legislação, o que não se aplica ao caso. A Instrução Normativa RFB nº 1.911/2019 (art. 172, §2º) também restringe o crédito nessas situações. A própria empresa reconheceu, em resposta ao TIF nº 05/2017, que se trata de retorno de produto já industrializado. Assim, os fretes analisados não se referem a bens em processo de industrialização, mas sim a mercadorias prontas, excluindo-se do conceito de insumo para fins de crédito de PIS/Cofins. Portanto, a glosa mantida não apresenta irregularidade. Neste caso, reitero a incidência da SÚMULA CARF Nº 217, acima já citada. Fl. 13081DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 31 Portanto, devem ser mantidas as glosas em referência. 3.7. Frete extemporâneo Alega a Recorrente que a Fiscalização glosou todos os créditos aproveitados sobre despesas com frete e que foram lançados extemporaneamente pela Recorrente, sob os argumentos de que tais créditos teriam sido (i) apurados incorretamente; e (ii) utilizados também de forma incorreta, pelo fato de não ter retificado suas obrigações acessórias. Argumenta, ainda, que em relação ao suposto erro na utilização dos créditos, a Recorrente esclarece que o artigo 3º, parágrafo 4º, das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, é expresso ao afirmar que “o crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”, sem exigir qualquer retificação de obrigações acessórias. Foi esclarecido em Relatório de Diligência Fiscal, que a glosa por extemporaneidade foi aplicada apenas aos fretes que não haviam sido glosados por outros motivos, como os tratados no item II.4.I e seus subitens, a fim de evitar duplicidade de glosa sobre o mesmo valor. A planilha correspondente (“Glosa_Frete_Extemporâneo”) apresenta a segregação dos valores glosados, individual e mensalmente, indicando os casos já abrangidos por glosas anteriores. Todavia, entendimento contrário foi pacificado neste CARF através da SÚMULA nº 231, que assim prevê: SÚMULA CARF Nº 231 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 05/09/2025 – vigência em 16/09/2025 O aproveitamento de créditos extemporâneos da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes. Acórdãos Precedentes: 9303-011.780, 9303-013.263, 9303-014.081. Portanto, mantenho a glosa sobre tais itens. 3.8. Crédito Presumido A fiscalização glosou crédito presumido de PIS e COFINS usufruído pela empresa com base no art. 31 da Lei nº 12.865/2013, alegando que não foi apresentado o Demonstrativo de Apuração de Créditos Presumidos da Agroindústria (DACPA). Sustenta a defesa que o crédito foi devidamente apropriado pela Recorrente com base na legislação vigente, sendo que a ausência de entrega do DACPA, documento meramente formal, não descaracteriza o direito ao crédito presumido. A empresa alega, ainda, que entregou as EFD-Contribuições, que contêm as mesmas informações exigidas no DACPA, cumprindo, portanto, sua função fiscalizatória. Fl. 13082DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 32 Com isso, pede a Recorrente o reconhecimento da validade do crédito presumido do art. 31 da Lei nº 12.865/2013, mesmo sem o DACPA, com a consequente reversão da glosa fiscal. Assim constou no Relatório de Diligência Fiscal: 141. Aqui mais uma vez a questão de fato está bem esclarecida, pois a Recorrente reproduz o levantamento feito pela própria fiscalização, no qual resta evidenciado que as aquisições de soja para revenda, tanto da COASUL como dos demais fornecedores, tratadas no tópico II.1 – Da Aquisição de Bens para Revenda do Relatório Fiscal, foram feitas sem o pagamento das contribuições (PIS/Cofins). 142. Cabe frisar que o levantamento das glosas de aquisições de soja reproduzido pela empresa em sua resposta encontra-se na aba “Resumo_Glosa_Aquisição_Soja_para_Revenda” da planilha “Glosa_Aquisição_de_Soja_para_Revenda”, anexa ao Relatório Fiscal. 143. As notas fiscais eletrônicas (NF-e) emitidas pelos fornecedores que evidenciam não ter havido tributação de PIS/Cofins na saída são detalhadas, uma a uma, nas demais abas da referida planilha, em que são confrontados ainda os dados das EFD-C com aqueles das NF-e emitidas pelos fornecedores. 144. As notas fiscais apresentadas em resposta à intimação fiscal demandada pela conversão do julgamento em diligência vêm, outrossim, corroborar a situação outrora registrada no Relatório Fiscal: “44. Conforme relatado na referida inti0mação, e verificável na planilha encaminhada ao contribuinte, temos vários exemplos em que o fornecedor expressamente declara na NF-e a “VENDA COM SUSPENSAO DA CONTRIBUICAO PARA PIS E COFINS” e cita o dispositivo legal da saída com suspensão, como é o caso dos fornecedores COASUL COOPERATIVA AGROINDUSTRIAL, CNPJs 79.863.569/0001-30, 79.863.569/0002-11, 79.863.569/0014-55, 79.863.569/0032- 37 e 79.863.569/0039-03 (BC = R$ 11.896.813,53); AGROPECUARIA RONCADOR SA, CNPJ 03.144.060/0001-76 (BC = R$ 3.676.439,39); CAAP COOPERATIVA ALIANCA DOS PRODUTORES DO PARECIS, CNPJ 03.825.008/0001-85 (BC = R$ 727.280,15). Em outros casos de suspensão, o fornecedor informa “PIS 0,00 COFINS 0,00”. Ex.: ADL COM. IMP. EXP E AGROPECUARIA LTDA, 05.952.088/0001-65 (BC = R$ 2.820.287,12). De qualquer forma não há, para todos os casos tratados na referida in0mação, apuração dos tributos PIS e Cofins nas respec0vas NF-e.” 145. Como já ressaltado, tal fato não é objeto de contestação pela Recorrente, que alega, em sua manifestação de inconformidade, que os documentos foram emitidos de forma equivocada pelos fornecedores. 146. A defesa da contribuinte centra-se, na verdade, na utilização da soja adquirida, sob o argumento de que os produtos foram revendidos quase que imediatamente após a aquisição, e é nesse sentido que anexa as notas de aquisição do fornecedor, correlacionando-as a notas suas de venda que demonstram a posterior comercialização. Fl. 13083DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 33 147. A empresa fia-se, portanto, na tese de que, em sendo a soja adquirida utilizada exclusivamente para revenda, teria direito ao crédito previsto no inciso I do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003. 148. Contudo, a tese da Recorrente não merece prosperar, pois, conforme já visto em tópico anterior, a vedação ao creditamento de bens adquiridos sem incidência das contribuições decorre de previsão legal expressa, gravada no inciso II do § 2º do art. 3º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: [...] “§ 2º Não dará direito a crédito o valor: [...] II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse úl0mo quando revendidos ou u0lizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. [...] 149. No caso concreto, as notas fiscais demonstram que as mercadorias adquiridas não foram tributadas. Esse fato, repise-se, não é contestado pela contribuinte em sua defesa. 150. Como explicado no Relatório Fiscal, a empresa adquiriu soja para as duas finalidades (industrialização e revenda). Muitos dos fornecedores de soja para revenda, inclusive, também venderam soja para industrialização. 151. E ao tempo das aquisições, a empresa também cumpria os requisitos para aquisição com suspensão, nos termos do art. 4º da IN SRF nº 660, de 2006. Ocorre que o próprio § 3º desse dispositivo veda a suspensão quando a aquisição for destinada à revenda. Confira-se: Art. 4º Aplica-se a suspensão de que trata o art. 2º somente na hipótese de, cumulativamente, o adquirente: I - apurar o imposto de renda com base no lucro real; II - exercer a0vidade agroindustrial na forma do art. 6º; e III - utilizar o produto adquirido com suspensão como insumo na fabricação de produtos de que tratam os incisos I e II do art. 5º. Fl. 13084DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 34 [...] § 3º É vedada a suspensão quando a aquisição for destinada à revenda. 152. É de se notar que o caput do artigo 4º acima transcrito apresenta condições a serem cumpridas pelo adquirente. Logo, o § 3º desse dispositivo dirige-se igualmente a esse polo da relação comercial. 153. Nesse contexto, é do adquirente o ônus de informar ao vendedor a correta destinação que será dada à mercadoria para fins de tributação pelas contribuições, bem como de exigir a correta documentação fiscal de suporte da operação comercial. 154. A contribuinte, por sua vez, tenta transferir aos fornecedores um ônus que é dele. Ora, o maior interessado na correta tributação da operação é o próprio adquirente, pois ele é o detentor de eventual direito creditório. Logo, se a nota fiscal foi emitida de forma equivocada, evidenciando uma situação de fato que o adquirente sabia de antemão não ser a correta, caberia a esse último exigir a retificação do documento fiscal, pois é justamente a partir desse documento que ele fará prova do seu direito perante o Fisco. 155. Ao não proceder dessa forma, a contribuinte foi duplamente beneficiada, na medida em que adquiriu produtos mais baratos, porquanto sem incidência das contribuições, ao mesmo tempo em que apropriou créditos sobre aquisições não tributadas, em evidente violação ao princípio da não-cumulatividade e lesão aos cofres públicos. Essa é justamente a situação que se pretende evitar com o inciso II do § 2º do art. 3º das Leis 10.637/2002 e 10.833, de 2003. 156. Assim, independentemente da destinação dada a soja, as glosas de crédito básico deste tópico devem ser mantidas. Considerando os mesmos fundamentos bem delineados no Relatório de diligência Fiscal, mantenho a decisão da DRJ neste ponto. 3.9. Créditos Extemporâneos Pede a Recorrente que os direitos creditórios negados por ausência de retificação de DACON sejam reconhecidos. Inicialmente, cumpre observar que esta relatora entende que a possibilidade de aproveitamento extemporâneo dos créditos sob o regime da não-cumulatividade do PIS e da COFINS decorre de previsão legal expressa, conforme artigos 3º, § 4º das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, que assim estabelecem: Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: Fl. 13085DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 35 § 4o O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes. Cumpre esclarecer que esta relatora sempre acompanhou o posicionamento de que que o § 4º do artigo 3º da Lei nº 10.833/031 resguarda o direito de o contribuinte aproveitar de forma extemporânea créditos tributários, uma vez que estabelece de maneira clara que “o crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”. Reitero que entendimento contrário foi pacificado neste CARF através da SÚMULA nº 231, acima já citada. Não obstante a matéria sumulada, cumpre observar que a utilização deve ocorrer desde que o direito ao crédito reste comprovado que não foi utilizado em outros períodos, sendo da Contribuinte o ônus da prova, por aplicação do artigo 373, inciso I do Código de Processo Civil. Portanto, deve ser mantida a glosa em referência. 3.10. Falta de estorno de crédito presumido sobre aquisição de soja não utilizada para industrialização Pede a Recorrente o reconhecimento do estorno a maior efetuado em 2013, cujo valor é superior ao montante estornado a menor em 2012, conforme devidamente comprovado, bem como o cancelamento de qualquer cobrança fiscal relacionada a esse item. Todavia, concluiu a Fiscalização que, conforme devidamente demonstrado durante o procedimento fiscalizatório e comprovado pela tabela constante dos Documentos Comprobatórios anexos, a Contribuinte realizou, no exercício de 2013, estorno a maior do mesmo crédito presumido, no montante de R$ 8.450.538,12. Importa destacar que esse valor não foi considerado pela Douta Fiscalização quando da recomposição dos valores de PIS e COFINS referentes aos períodos analisados. Neste ponto, entendo correta a decisão recorrida, cujos fundamentos abaixo reproduzo: II.2.18. Item 18: Falta de estorno de crédito presumido sobre aquisição de soja não utilizada para industrialização (Item IV.2 do Relatório Fiscal – Do Acréscimo aos Ajustes de Redução) Nesse item requer a Interessada o reconhecimento de estorno realizado a maior em 2013, em valor superior ao montante devido em 2012, conforme comprovado, e que seja cancelada qualquer cobrança relativa a esse item. Todavia, descreve a Fiscalização, em seu Relatório, que: 1 Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: § 4º O crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subseqüentes. Fl. 13086DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 36 239. Por meio do Item I do TIF nº 06/2017, o contribuinte foi instado a se manifestar acerca da divergência entre os valores dos Ajustes de Redução (Registros M110 e M510) constantes das Escriturações Fiscais Digitais – EFD Contribuições apresentadas para o 2º Semestre de 2012, notadamente os meses de agosto a outubro de 2012, quando comparados com os meses correspondentes da planilha “Item III - Demonstrativo Ajustes Reduções”, apresentada em resposta ao TIF nº 3, de 16/12/2016 e com valores maiores neste último. 240. Em resposta, o contribuinte declara que “de fato, verificando seus controles internos, foram constatadas inadequações nas composições dos valores de créditos a serem estornados. Tal fato fez com que nos meses de agosto a novembro de 2012 os estornos fossem realizados em importâncias menores que as devidas, ao passo que, na seqüência, ou seja, nos meses de dezembro/2012 a março/2013, os estornos se deram em montantes maiores que os exigidos”. 241. Informa ainda que no arquivo entregue em resposta ao TIF 03/2016 ("Item III - Demonstrativo Ajustes Redução") tem-se a composição de todos os valores que formam os ajustes em questão, e anexa arquivos com o resumo dos valores a serem considerados como ajustes de redução referentes a estorno de crédito de matéria-prima (“Item I TIF 6” e “Item I – Resumo Estorno Créditos definitivo”). 242. Houve, portanto, reconhecimento pelo contribuinte de que os ajustes de redução objeto da intimação fiscal foram informados a menor na EFD Contribuições. Tal fato foi comprovado pelo cotejo dos dados dessa escrituração com a planilha demonstrativa de ajustes apresentada pelo contribuinte. Ao que tudo indica, não houve o correto ajuste negativo (estorno) dos créditos presumidos relativos às compras de soja para industrialização que não foram utilizadas para esse fim (foram revendidas). 243. Ressalte-se que embora os elementos apresentados permitam concluir acerca do valor informado a menor no 2º semestre de 2012, não possibilitam, por si só, certificar que os estornos se deram em montantes maiores que os exigidos em meses posteriores. 244. Isto porque, além da divergência dos valores globais, não há como estabelecer, a partir da descrição dos registros de ajuste das EFD Contribuições na forma em que foi feita, uma relação precisa de correspondência entre esses e as linhas da planilha “Item III – Demonstrativo Ajustes Reduções”. 245. A demonstração dos valores a serem acrescidos aos ajustes de redução do crédito presumido do 2º semestre de 2012 encontra-se no arquivo “Acréscimo_Ajuste_Redução_Crédito_Presumido”. 246. Para chegar aos valores, foram confrontados os Ajustes de Redução constantes das EFD Contribuições (Registros M100/M500) para o Crédito Presumido (X06) de alíquotas ad valorem iguais a 3,8 (Cofins) e 0,825 (PIS), com os ajustes relativos às notas fiscais de Soja (NCM = 1201) de mesmas alíquotas Fl. 13087DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 37 constantes da planilha “Item III - Demonstrativo Ajustes Reduções” apresentada pelo contribuinte (v. planilha “Diferença Ajuste Redução Créd. Presum. (X06) a 50% Alíq. Básica (EFD X Plan Item III)” anexa ao citado arquivo). 247. Conforme dados do demonstrativo apresentado, os ajustes do crédito presumido do citado período devem-se quase todos à Soja não utilizada na industrialização (CFOP 1101/2101, ref. a estorno de compras para industrialização), havendo ainda uma parcela pouco significativa decorrente de devolução de Compras (CFOP 5201). 248. Como tais ajustes são usualmente referentes a entradas ocorridas em meses anteriores ao mês em que o ajuste é realizado, e nem sempre as entradas do mês do ajuste comportam a exclusão a ser efetuada, houve meses (08/2012, 09/2012 e 10/2012) em que o valor dos ajustes de redução superou o valor do crédito apurado pela fiscalização (apuração de “crédito negativo”). 249. Para resolução do problema, o ajuste foi compensado nos meses subsequentes até sua absorção total (aplicação analógica do § 2º do art. 22 do Dec. 4.524/2002). 250. Dito isso, faz-se necessário um ACRÉSCIMO aos Ajustes de Redução do Crédito Presumido (X06) de PIS/COFINS referente às diferenças apuradas na mencionada planilha conforme resumo abaixo: ... Como se vê, a alegação de que, apesar do ajuste a menor em 2012, teria ocorrido ajuste de redução a maior em 2013, já havia sido apresentada no curso do procedimento e não acatada por impossibilidade de ser estabelecida, a partir da descrição dos registros de ajuste das EFD Contribuições na forma em que foi feita, uma relação precisa de correspondência entre esses e as linhas da planilha “Item III – Demonstrativo Ajustes Reduções”. E, em sua defesa, a Interessada limita-se a repetir a alegação de ajuste a maior em 2013 e a apresentar Planilha de fls. 4312/4314 (denominada Resumo dos Estorno Créditos Presumido - SOJA - Considerado todas as Filiais), de mesmo teor daquela apresentada em resposta ao Termo de Intimação nº 06 por meio de arquivo não paginável juntado conforme fls. 3570/3572), apenas incluindo destaque de cor em algumas células da mesma planilha: - Planilha trazida na Impugnação (fls. 4312/4314): Fl. 13088DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 38 Fl. 13089DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 39 A Interessada não explicita, contudo, a relação precisa de correspondência entre registros de ajustes das EFD Contribuições e as linhas de tal planilha. Veja-se que a ausência de tal relação precisa já havia sido reclamada pela Fiscalização em relação ao Demonstrativo de Ajuste então apresentado no curso do procedimento, sem que tenha sido suprida nessa fase litigiosa. Nesse contexto, também nesse item, não há como alterar a conclusão fiscal. Pertinente reiterar, nesse ponto, que o ônus da prova, por princípio básico do direito, cabe à parte que alega, na forma do artigo 373, II, do Código de Processo Civil atual (antigo art. 303 do CPC anterior): Art. 373. O ônus da prova incumbe: (...) II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. E, mesmo tratando o presente processo de Autos de Infração, as alegações apresentadas pela defesa são no sentido de existência de créditos, que, inclusive, suscitaram formalização de Pedidos de Ressarcimento objeto de outros processos, pedidos esses originadores do procedimento fiscal. Desse modo, estende-se também ao presente caso a previsão referente a restituição, ressarcimento e compensação, de que o ônus da formação da prova do direito creditório foi atribuído legalmente à contribuinte, a fim de demonstrar a certeza e liquidez do pleito (ou a certeza e liquidez de créditos alegados para afastar o lançamento), nos termos do art. 170, da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional - CTN). Considerando as mesmas razões, mantenho a decisão recorrida. 4. Dispositivo Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário para rejeitar a preliminar de decadência suscitada e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário para: (i) Fl. 13090DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.842 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10120.729529/2017-52 40 reverter integralmente as glosas dos créditos originados de despesas com frete de transferência de produção do estabelecimento ou de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros; (ii) reverter integralmente as glosas dos créditos originados de despesas com frete relativo à industrialização por encomenda de produtos; e (iii) reverter parcialmente as glosas dos créditos originados de despesas com frete de retorno de matérias-primas para depósito fechado ou armazém geral, mantendo a glosa apenas dos fretes destinados a filial de revenda, nos termos do Relatório de Diligência Fiscal. É como voto. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos Fl. 13091DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11204070 #
Numero do processo: 13161.720381/2016-11
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Jan 29 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 EMPRESA CEREALISTA. VENDAS COM SUSPENSÃO. APROVEITAMENTO PIS/COFINS. VEDAÇÃO LEGAL. A empresa cerealista que realiza vendas de produtos com suspensão das contribuições deve estornar os créditos de PIS/COFINS apurados na aquisição, sendo-lhe vedado o aproveitamento para fins de ressarcimento. A regra geral contida no art. 17º da Lei 11.033 de 2004 não revogou a norma especial e anterior do art. 8º, §4º, inciso II, da Lei 10.925/2004, que veda o creditamento para atividade agropecuária.
Numero da decisão: 3101-004.250
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente LUCIANA FERREIRA BRAGA – Relator Assinado Digitalmente GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente).
Nome do relator: LUCIANA FERREIRA BRAGA
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conteudo_txt : Metadados => date: 2026-01-29T19:08:12Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2026-01-29T19:08:12Z; Last-Modified: 2026-01-29T19:08:12Z; dcterms:modified: 2026-01-29T19:08:12Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2026-01-29T19:08:12Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2026-01-29T19:08:12Z; meta:save-date: 2026-01-29T19:08:12Z; pdf:encrypted: false; modified: 2026-01-29T19:08:12Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2026-01-29T19:08:12Z; created: 2026-01-29T19:08:12Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 11; Creation-Date: 2026-01-29T19:08:12Z; pdf:charsPerPage: 1219; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2026-01-29T19:08:12Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 13161.720381/2016-11 ACÓRDÃO 3101-004.250 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 11 de novembro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE TEIXEIRA COMERCIO DE CEREAIS LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 EMPRESA CEREALISTA. VENDAS COM SUSPENSÃO. APROVEITAMENTO PIS/COFINS. VEDAÇÃO LEGAL. A empresa cerealista que realiza vendas de produtos com suspensão das contribuições deve estornar os créditos de PIS/COFINS apurados na aquisição, sendo-lhe vedado o aproveitamento para fins de ressarcimento. A regra geral contida no art. 17º da Lei 11.033 de 2004 não revogou a norma especial e anterior do art. 8º, §4º, inciso II, da Lei 10.925/2004, que veda o creditamento para atividade agropecuária. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente LUCIANA FERREIRA BRAGA – Relator Assinado Digitalmente GILSON MACEDO ROSENBURG FILHO – Presidente Fl. 2063DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.250 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13161.720381/2016-11 2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Renan Gomes Rego, Laura Baptista Borges, Ramon Silva Cunha, Luciana Ferreira Braga, Matheus Schwertner Ziccarelli Rodrigues, Gilson Macedo Rosenburg Filho (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário interposto por TEIXEIRA COMERCIO DE CEREAIS LTDA, em razão de manifestação de inconformidade interposta em face do deferimento parcial do Pedido Eletrônico de Ressarcimento (PER) - retificador nº 19036.21987.240615.1.5.11-2991 (fls. 5/8), nos termos do Despacho Decisório SARAC/DRF/DOU/MS nº 144/2020 (fls. 1980/1983) emitido em 07/04/2020, pela DRF Dourados/MS. No aludido PER, transmitido eletronicamente em 24/06/2015, a contribuinte objetiva o reconhecimento de direito creditório no montante de R$ 4.311.745,63, correspondente ao valor da Cofins não-cumulativa – Mercado Interno, apurado no 4º trimestre/2012. Referido despacho decisório, cientificado em 12/06/2020 (fl. 1988), foi proferido “de acordo com a Informação Fiscal” de fls. (1951/1975), a qual se reportou a todos os pedidos referentes aos períodos de apuração relativos aos quatro trimestres dos anos de 2012 a 2016. A Recorrente possui sede na cidade de Dourados, Estado do Mato Grosso do Sul, atuando no ramo de comércio atacadista de matérias primas agrícolas, em especial milho e soja. Em razão de ter sido bem sintetizada toda a situação fática, bem como os fundamentos apresentados pelo contribuinte, adoto o seguinte excerto do relatório da DRJ: A auditoria fiscal glosou todos os créditos relativos aos bens adquiridos para revenda(soja e milho em grãos), tendo deferido apenas os créditos relativos aos gastos com energia elétrica, aos fretes nas operações de venda, às aquisições do ativo imobilizado, bem como dos gastos com edificações e benfeitorias, conforme montantes demonstrados nas tabelas que integraram a citada Informação Fiscal. E, em razão das glosas efetuadas, a autoridade fiscal procedeu ao recálculo dos créditos reconhecidos, registrando que “foram considerados os valores dos descontos de créditos utilizados pelo próprio contribuinte a cada mês (constantes em seu memorial de cálculo), apenas sendo utilizado como base para o recálculo o crédito disponível”, considerando-se, outrossim, que os montantes reconhecidos foram obtidos pela aplicação das alíquotas das contribuições (1,65% para o PIS e 7,6% para a Cofins) incidentes sobres as bases de cálculo recalculadas. Quanto às glosas efetuadas, a autoridade fiscal reportou-se à legislação que regia a matéria auditada (a ser referenciada no voto que segue), asseverando que “o interessado, tendo efetuado vendas com suspensão de PIS e Cofins na condição de cerealista, deveria efetuar o estornº dos créditos correspondentes a essas Fl. 2064DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.250 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13161.720381/2016-11 3 saídas com suspensão”, registrando, ademais, “que, no tocante a aquisição e revenda de soja, o estorno do crédito não é mais aplicável a partir da vigência da Lei n° 12.865 de 9 de outubro de 2013, sendo as aquisições de soja regidas a partir de então por ela e não pela Lei 10.925/2004. Não tendo como se falar em crédito nas aquisições de soja a partir dessa data, por terem sido adquiridas já sem a incidência de PIS e Cofins”. Oportuno, nesse passo, transcrever a ementa do decisório recorrido: PEDIDO DE RESSARCIMENTO. CRÉDITOS DE PIS/PASEP. Restando comprovada, por meio de procedimento de fiscalização, a existência de parte do direito creditório pleiteado no período, defere-se parcialmente o Pedido de Ressarcimento. PROCESSO 13161.720381/2016-11 ACÓRDÃO 109-013.938 – 3ª TURMA/DRJ09 3 Na manifestação apresentada, após discorrer sobre a evolução da legislação dos créditos não cumulativos de PIS e Cofins, a contribuinte defende seu direito à manutenção e ressarcimento dos créditos relativos às aquisições para revenda, tributados na operação, para o fim de obedecer ao princípio da não- cumulatividade posto que suas saídas foram realizadas com suspensão. Reportou- se a entendimento esposado em decisão da 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara do CARF. Ademais, argumentou a manifestante que, com o advento da Lei nº 11.033/2004, houve revogação tácita do inciso II do parágrafo 4º do artigo 8º da Lei nº 10.925/2004, referenciado pela autoridade fiscal como fundamento para o estorno dos créditos. Assim, entende a contribuinte que “o disposto no artigo 17 da Lei 11.033/2004 é plenamente aplicável ao caso em comento, diferentemente do que aduz a Auditora-Fiscal, devendo ser reconhecido o direito ao crédito conforme pleiteado”. Prosseguiu a contribuinte reportando-se ao disposto no art. 3º, § 2º, da Instrução Normativa SRF nº 660/2006, o qual, ao se referir ao “indigitado” inciso II do parágrafo 4º do artigo 8º da Lei nº 10.925/2004, prescreveu que o estorno deve ser efetuado quanto às aquisições “dos insumos utilizados nos produtos agropecuários vendidos com suspensão”, sendo que as operações realizadas não envolveram aquisições de insumos e sim de produtos para revenda. Concluiu a manifestante pleiteando a reforma do despacho decisório combatido, “para que seja reconhecido o direito de crédito e, consequentemente, sejam deferidos os pedidos de ressarcimento, bem como sejam homologadas as declarações de compensação efetuadas”. Ao julgar a Manifestação de Inconformidade apresentada pelo contribuinte, a DRJ a julgou improcedente, mantendo os termos do despacho decisório recorrido, em acórdão assim ementado: Fl. 2065DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.250 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13161.720381/2016-11 4 Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 NÃO CUMULATIVIDADE. BENS PARA REVENDA. CEREALISTA. APROVEITAMENTO DE CRÉDITOS DAS AQUISIÇÕES. VEDAÇÃO LEGAL. É vedado à empresa cerealista o aproveitamento de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas de que trata o caput do art. 8º da Lei nº 10.925, de 2004. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Em suas razões recursais, a Recorrente, reiterou as suas razões de inconformidade alegando, em síntese, que: - O regime da não cumulatividade é aplicável ao caso, uma vez que as saídas de seus produtos foram realizadas com suspensão das contribuições, conforme os artigos 8º e 9º da Lei nº 10.925/2004 e a Instrução Normativa nº 660/2006; - O art. 17 da Lei nº 11.033/2004 é plenamente aplicável ao caso, tendo revogado tacitamente o inciso II do § 4º do art. 8º da Lei nº 10.925/2004; - A Instrução Normativa nº 660/2006 determina o estorno apenas dos créditos decorrentes da aquisição de insumos utilizados em produtos vendidos com suspensão, não podendo a fiscalização estender essa regra para todas as aquisições da Recorrente; - A eventual inobservância da lei por parte do fornecedor da Recorrente não comprova a não ocorrência das operações comerciais; - A venda com suspensão não pode ser condicionada à apresentação de declaração, cuja exigência foi revogada pela Instrução Normativa nº 977/2009, que a tornou obrigatória apenas para adquirentes que não apuram o Imposto de Renda com base no Lucro Real. É o relatório. VOTO Conselheira Luciana Ferreira Braga, relatora. Recurso tempestivo. Passo à análise do mérito. A controvérsia central reside em definir se a Recorrente, na condição de empresa cerealista, faz jus à manutenção e ao ressarcimento de créditos de PIS/COFINS vinculados a receitas de vendas efetuadas com suspensão das contribuições. A principal discussão travada nos presentes autos está na aplicação do art. 8º, §4º, inciso II, da Lei 10.925/2004, o qual veda expressamente o credito pela empresa cerealista em Fl. 2066DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.250 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13161.720381/2016-11 5 relação às receitas de venda com suspensão. De acordo com o supramencionado artigo, os créditos apurados na aquisição dos grãos devem ser estornados quando a revenda ocorre sob o regime de suspensão. Recorrente atua no ramo de comércio atacadista de matérias primas agrícolas - milho e soja, sendo desta forma contribuinte do PIS e da COFINS na forma não cumulativa, conforme determinado para as empresas tributadas com base no lucro real, no termos das leis n. 10.637/02 (PIS/PASEP) e n. 10.833/03 (COFINS). Com isso, o contribuinte apurou o IRPJ e a CSLL pelo lucro real. Adquiriu, para revenda exclusiva no mercado interno, milho e soja em grãos (códigos dos itens 1005.90 e 12.01, respectivamente) assumindo, assim, a condição de cerealista. No que se refere aos bens para revenda, o contribuinte efetuou as saídas com suspensão com base nos artigos 8° e 9° da Lei 10.925/04 e Instrução Normativa SRF n° 660/2006. O conceito de cerealista está previsto na Lei 10.925/2004 e IN RFB 1.911/2019, que estabelece como a pessoa jurídica que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar, armazenar e comercializar produtos in natura de origem vegetal: Art. 8º As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3º das Leis nºs 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. § 1º O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de: I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar, armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal classificados nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, e 18.01, todos da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM). § 4º É vedado às pessoas jurídicas de que tratam os incisos I a III do § 1º deste artigo o aproveitamento: I - do crédito presumido de que trata o caput deste artigo; II - de crédito em relação às receitas de vendas efetuadas com suspensão às pessoas jurídicas de que trata o caput deste artigo. (...) Fl. 2067DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.250 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13161.720381/2016-11 6 Art. 9º A incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins fica suspensa no caso de venda: I - de produtos de que trata o inciso I do § 1º do art. 8º desta Lei, quando efetuada por pessoas jurídicas referidas no mencionado inciso; O Recorrente apresenta em seu Recurso a sistemática lógica que teria se baseado a apuração do PIS e da COFINS no setor do agronegócio, alegando que o regime de créditos presumidos foi, inicialmente, atribuído para as indústrias de produtos alimentícios de origem vegetal e animal por meio dos artigos 3º, parágrafos 5º e 6º, da Lei 10.833/2003, sendo, logo em seguida, revogados pela Lei 10.925/2004, a qual dispôs acerca do regime em questão em seu conhecido artigo 8º. Com essa sistemática, buscou-se diminuir distorções na cadeia produtiva, decorrente da alteração legislativa que instituiu a não cumulatividade para o PIS e a COFINS. Isto porque, uma parte significativa dos insumos das agroindústrias eram – e continuam sendo – oriundos de produtores pessoas físicas, com impossibilidade de se efetuar o crédito ordinário. Com isso, defende a parte que, somada com a entrada em vigor da Lei nº 11.033/2004, a qual trouxe em seu artigo 17 a previsão que “as vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0 (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos vinculados a essas operações”, deve ser levado em consideração no momento de uma aquisição e consequente creditamento das contribuições a tributação incidente na operação anterior, e não as operações futuras, em que ainda muitas vezes nem se sabe qual será o destino daquele produto. Ocorre que o entendimento quanto a vedação às cerealistas do aproveitamento do crédito presumido é decorrência natural da própria condição de cerealista. Uma vez que exerce o papel de revendedora do grão, não há que se falar em crédito presumido, o qual é direcionado exclusivamente às aquisições como insumo num processo de industrialização. Assim, entendo que deve ser mantido o entendimento da DRJ. A alegação da Recorrente de que o art. 17 da Lei nº 11.033/2004 teria revogado tacitamente a vedação contida no referido artigo não merece prosperar, como bem ressaltou o acórdão da DRJ, trata-se de um conflito aparente de normas que deve ser solucionado pelo princípio da especialidade. Fl. 2068DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.250 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13161.720381/2016-11 7 A Lei nº 10.925/2004 contém uma norma específica para as operações do agronegócio realizada por cerealistas, como é o caso da Recorrente, enquanto a Lei nº 11.033, apesar de posterior, estabelece uma regra geral e deve ser aplicada a outros casos. Portanto, entendo, em consonância com o entendimento da DRJ, que a vedação específica ao aproveitamento do crédito permanece válida e aplicável ao caso em exame, eis que a lei geral posterior não revoga nem modifica a lei especial anterior. O referido entendimento ainda está em perfeita consonância com a jurisprudência pacífica deste Conselho Administrativo, que reconhece a impossibilidade de creditamento e a obrigatoriedade do estorno dos créditos por empresas cerealistas em vendas com suspensão. Senão, vejamos: Ementa(s) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2006 INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. REsp 1.221.170/PR. NOTA SEI PGFN MF 63/2018 O conceito de insumos, no contexto das contribuições não- cumulativas, deve ser interpretado à luz dos critérios da essencialidade e relevância do bem ou serviço, aferidos em face da sua relação com o processo produtivo ou de prestação de serviços realizados pelo sujeito passivo. STJ, REsp n.º 1.221.170/PR, julgado sob o rito do art. 543-C do CPC/1973, e em face do art. 62, §2º, do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF). E aplicação da NOTA SEI PGFN MF 63/2018. PEDIDO DE RESSARCIMENTO/DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. SUJEITO PASSIVO. Em pedidos de restituição/ressarcimento e em declarações de compensação, é do contribuinte o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a certeza e liquidez dos créditos pretendidos. Não há como reconhecer crédito cuja certeza e liquidez não restou comprovada no curso do processo administrativo. DESPESAS DE FRETES. AQUISIÇÕES COM FIM ESPECIFICO DE EXPORTAÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. É expressamente vedado pela legislação tributária o aproveitamento de crédito da contribuição não cumulativa, calculado sobre os custos de aquisições de mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação, por parte da comercial exportadora, assim como sobre os respectivos fretes e demais despesas não vinculadas às exportações de produtos próprios. REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DE CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITO. Em regra, não geram créditos no regime da não-cumulatividade das contribuições as aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. As aquisições de bens para revenda em operações que estão sujeitas à alíquota zero Fl. 2069DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.250 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13161.720381/2016-11 8 não geram direito ao crédito da contribuição não-cumulativa, por força da vedação estabelecida pelo art. 3º, § 2º, II, da Lei nº 10.833/2003. PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. DIREITO A CRÉDITO NO FRETE. POSSIBILIDADE. O artigo 3º, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso II, § 2º, art. 3º). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1º do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do insumo para produção. VEÍCULOS UTILIZADOS NO TRANSPORTE DE INSUMOS. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO. Os encargos de depreciação de veículos utilizados no transporte de insumos geram créditos no âmbito das contribuições não-cumulativas. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO. As despesas com serviços de manutenção em máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo podem gerar direito ao crédito de PIS/COFINS não-cumulativos. VENDAS COM SUSPENSÃO. CREDITAMENTO. VEDAÇÃO LEGAL EXPRESSA. Por força do art. 8º, § 4º, inciso II, e do art. 15, § 4º, ambos da Lei nº 10.925/2004, a pessoa jurídica cerealista, aquela que exerça as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura, ou, ainda, aquela que exerça atividade agropecuária e a cooperativa de produção agropecuária, de que tratam os incisos I a III do § 1º do referido art. 8º, deverão estornar os créditos referentes à incidência não-cumulativa do PIS/COFINS, quando decorrentes da aquisição dos insumos utilizados nos produtos agropecuários vendidos com suspensão da exigência daquelas contribuições. Nesses casos, a expressa vedação legal ao aproveitamento de créditos de PIS/COFINS continua válida e vigente, não tendo sido afastada pelo art. 17 da Lei nº 11.033/2004. SALDO CREDOR TRIMESTRAL. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. VEDAÇÃO. SÚMULA CARF nº. 125. Súmula CARF nº 125: No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei nº 10.833, de 2003. Fl. 2070DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.250 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13161.720381/2016-11 9 NÃO CUMULATIVIDADE. FRETE. CRÉDITO. TRANSPORTE DE INSUMOS TRIBUTADOS. A apuração de crédito de PIS não cumulativo, calculado sobre despesas de frete, é cabível apenas na hipótese de transporte de insumos sujeitos à tributação pelas contribuições. PIS/PASEP. COMBUSTÍVEIS E LUBRIFICANTES UTILIZADOS COMO INSUMOS NO PROCESSO PRODUTIVO. POSSIBILIDADE O creditamento pelos insumos previsto no art. 3º, II, da Lei nº 10.637/2002 abrange os custos com combustíveis utilizados pelo contribuinte nas máquinas agrícolas e demais equipamentos que participam de seu processo produtivo, gerando, portanto, direito a crédito. NÃO CUMULATIVIDADE. ALUGUÉIS DE PRÉDIOS. ARRENDAMENTO. A apuração de crédito não cumulativo calculado sobre arrendamento de área rural para plantio e cultivo de produtos agropecuários, bem como benfeitorias da área arrendada, segue a mesma sistemática permitida para o aluguel de prédios. Processo nº 10183.909233/2011-93, Relator: PAULO ROBERTO DUARTE MOREIRA, Nº do Acórdão 3201-008.938, julgado em: 25/08/2021). ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2008 INCIDÊNCIA NÃO-CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMOS. REsp 1.221.170/PR. NOTA SEI PGFN MF 63/2018 O conceito de insumos, no contexto das contribuições não- cumulativas, deve ser interpretado à luz dos critérios da essencialidade e relevância do bem ou serviço, aferidos em face da sua relação com o processo produtivo ou de prestação de serviços realizados pelo sujeito passivo. Tal entendimento restou consubstanciado pelo STJ, no REsp n.º 1.221.170/PR, julgado sob o rito do art. sob o rito do art. 543-C do CPC/1973, sendo, assim, de aplicação obrigatória pelos membros do CARF, em face do art. 62, §2º, do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF). Com o advento da NOTA SEI PGFN MF 63/2018, restou clarificado o conceito de insumos, para fins de constituição de crédito das contribuições não-cumulativas, definido pelo STJ ao apreciar o REsp 1.221.170, em sede de repetitivo - qual seja, de que insumos seriam todos os bens e serviços que possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração resulte na impossibilidade ou inutilidade da mesma prestação do serviço ou da produção. PEDIDO DE RESSARCIMENTO/DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. SUJEITO PASSIVO. Em pedidos de restituição/ressarcimento e em declarações de compensação, é do contribuinte o ônus de comprovar nos autos, tempestivamente, a certeza e liquidez dos créditos pretendidos. Não há como reconhecer crédito cuja certeza e liquidez não restou comprovada no curso do processo administrativo. DESPESAS DE FRETES. AQUISIÇÕES COM FIM ESPECIFICO DE EXPORTAÇÃO. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Fl. 2071DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.250 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13161.720381/2016-11 10 É expressamente vedado pela legislação tributária o aproveitamento de crédito da COFINS não cumulativa, calculado sobre os custos de aquisições de mercadorias adquiridas com o fim específico de exportação, por parte da comercial exportadora, assim como sobre os respectivos fretes e demais despesas não vinculadas às exportações de produtos próprios. REGIME DA NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DE CONTRIBUIÇÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APURAÇÃO DE CRÉDITO. Em regra, não geram créditos no regime da não-cumulatividade da COFINS as aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. As aquisições de bens para revenda em operações que estão sujeitas à alíquota zero não geram direito ao crédito da COFINS não-cumulativa, por força da vedação estabelecida pelo art. 3º, § 2º, II, da Lei nº 10.833/2003. FRETES NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS COM ALÍQUOTA ZERO OU ADQUIRIDOS COM SUSPENSÃO DO PIS E DA COFINS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para aproveitamento dos créditos sobre os serviços de fretes utilizados na aquisição de insumos não onerados pelas contribuições ao PIS/COFINS. VEÍCULOS UTILIZADOS NO TRANSPORTE DE INSUMOS. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO. Os encargos de depreciação de veículos utilizados no transporte de insumos geram créditos no âmbito das contribuições não-cumulativas. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO. POSSIBILIDADE DE CREDITAMENTO. As despesas com serviços de manutenção em máquinas e equipamentos utilizados no processo produtivo podem gerar direito ao crédito de PIS/COFINS não-cumulativos. DESPESAS DE EMBARQUE PARA EXPORTAÇÃO. CRÉDITOS. APROVEITAMENTO. POSSIBILIDADE. As despesas com embarque, nas operações de exportação de produtos para o exterior, constituem despesas na operação de venda e, portanto, dão direito ao creditamento. VENDAS COM SUSPENSÃO. CREDITAMENTO. VEDAÇÃO LEGAL EXPRESSA. Por força do art. 8º, § 4º, inciso II, e do art. 15, § 4º, ambos da Lei nº 10.925/2004, a pessoa jurídica cerealista, aquela que exerça as atividades de transporte, resfriamento e venda a granel de leite in natura, ou, ainda, aquela que exerça atividade agropecuária e a cooperativa de produção agropecuária, de que tratam os incisos I a III do § 1º do referido art. 8º, deverão estornar os créditos referentes à incidência não-cumulativa do PIS/COFINS, quando decorrentes da aquisição dos Fl. 2072DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3101-004.250 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13161.720381/2016-11 11 insumos utilizados nos produtos agropecuários vendidos com suspensão da exigência daquelas contribuições. Nesses casos, a expressa vedação legal ao aproveitamento de créditos de PIS/COFINS continua válida e vigente, não tendo sido afastada pelo art. 17 da Lei nº 11.033/2004. SALDO CREDOR TRIMESTRAL. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. VEDAÇÃO. SÚMULA CARF nº. 125. Súmula CARF nº 125: No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide correção monetária ou juros, nos termos dos artigos 13 e 15, VI, da Lei nº 10.833, de 2003. (Processo nº 10183.720782/2013-82, Relator: Vinicius Guimaraes, Nº do Acórdão 3302-010.597, julgado em: 23/03/2021). Entendo ser correto ainda o entendimento da DRJ de manter a reclassificação de parte das receitas da Recorrente como tributáveis, eis que o benefício da suspensão exige o cumprimento de requisitos cumulativos pelo contribuinte, como a apuração do IRPJ pelo lucro real e a utilização do produto como insumo, vedada a revenda. Não tendo o contribuinte logrado êxito em comprovar que os adquirentes preenchem os pressupostos legais, escorreita a reclassificação efetuada pela fiscalização, que não pode se pautar em presunções quando se trata de benefício fiscal. Conclusão Ante o exposto, voto pelo conhecimento do recurso voluntário, mas no mérito, nego-lhe provimento. É como voto. Assinado Digitalmente LUCIANA FERREIRA BRAGA Conselheira Relatora Fl. 2073DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11080.734543/2012-40
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Nov 24 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Jan 30 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2008 AUTO DE INFRAÇÃO. PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. SUBVENÇÕES GOVERNAMENTAIS. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS E PRÊMIO PEPRO. RECEITA. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL DE EXCLUSÃO. O crédito presumido de ICMS e os valores percebidos no âmbito do PEPRO configuram subvenções governamentais, classificadas contabilmente como receita, nos termos do CPC 07 (R1) e do PN CST nº 112/1978. No regime não cumulativo das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, integram a base de cálculo do PIS e da Cofins todas as receitas, excluídas apenas aquelas expressamente listadas no §3º — rol taxativo que não contempla subvenções. Inaplicável o entendimento do STF sobre a Lei nº 9.718/1998. A distinção entre subvenções de custeio e de investimento somente ganhou relevância após a Lei nº 11.914/2009. Lançamento mantido. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2008 AUTO DE INFRAÇÃO. PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. SUBVENÇÕES GOVERNAMENTAIS. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS E PRÊMIO PEPRO. RECEITA. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL DE EXCLUSÃO. O crédito presumido de ICMS e os valores percebidos no âmbito do PEPRO configuram subvenções governamentais, classificadas contabilmente como receita, nos termos do CPC 07 (R1) e do PN CST nº 112/1978. No regime não cumulativo das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, integram a base de cálculo do PIS e da Cofins todas as receitas, excluídas apenas aquelas expressamente listadas no §3º — rol taxativo que não contempla subvenções. Inaplicável o entendimento do STF sobre a Lei nº 9.718/1998. A distinção entre subvenções de custeio e de investimento somente ganhou relevância após a Lei nº 11.914/2009. Lançamento mantido.
Numero da decisão: 3102-003.152
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Sabrina Coutinho Barbosa – Relatora Assinado Digitalmente Pedro Sousa Bispo – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Fabio Kirzner Ejchel, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Jorge Luís Cabral, Sabrina Coutinho Barbosa, Wilson Antônio de Souza Correa, Pedro Sousa Bispo (Presidente).
Nome do relator: SABRINA COUTINHO BARBOSA
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PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. SUBVENÇÕES GOVERNAMENTAIS. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS E PRÊMIO PEPRO. RECEITA. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL DE EXCLUSÃO. O crédito presumido de ICMS e os valores percebidos no âmbito do PEPRO configuram subvenções governamentais, classificadas contabilmente como receita, nos termos do CPC 07 (R1) e do PN CST nº 112/1978. No regime não cumulativo das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, integram a base de cálculo do PIS e da Cofins todas as receitas, excluídas apenas aquelas expressamente listadas no §3º — rol taxativo que não contempla subvenções. Inaplicável o entendimento do STF sobre a Lei nº 9.718/1998. A distinção entre subvenções de custeio e de investimento somente ganhou relevância após a Lei nº 11.914/2009. Lançamento mantido. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2008 AUTO DE INFRAÇÃO. PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. SUBVENÇÕES GOVERNAMENTAIS. CRÉDITO PRESUMIDO DE ICMS E PRÊMIO PEPRO. RECEITA. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL DE EXCLUSÃO. O crédito presumido de ICMS e os valores percebidos no âmbito do PEPRO configuram subvenções governamentais, classificadas contabilmente como receita, nos termos do CPC 07 (R1) e do PN CST nº 112/1978. No regime não cumulativo das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, integram a base de cálculo do PIS e da Cofins todas as receitas, excluídas apenas aquelas expressamente listadas no §3º — rol taxativo que não contempla Fl. 375DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-003.152 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.734543/2012-40 2 subvenções. Inaplicável o entendimento do STF sobre a Lei nº 9.718/1998. A distinção entre subvenções de custeio e de investimento somente ganhou relevância após a Lei nº 11.914/2009. Lançamento mantido. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Sabrina Coutinho Barbosa – Relatora Assinado Digitalmente Pedro Sousa Bispo – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Fabio Kirzner Ejchel, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Jorge Luís Cabral, Sabrina Coutinho Barbosa, Wilson Antônio de Souza Correa, Pedro Sousa Bispo (Presidente). RELATÓRIO Com o objetivo de evidenciar adequadamente as particularidades da controvérsia, transcreve-se, a seguir, o relatório elaborado pelo Juízo a quo, conforme consta do acórdão recorrido: Trata-se de autos de infração relativos à Contribuição para Financiamento da Seguridade Social – Cofins e ao Contribuição para o Programa de Integração Social – PIS não cumulativos, lavrados em 12/11/2012 relativamente aos períodos de 10/2007 a 12/2008, que constituíram crédito tributário no montante total de R$ 1.920.496,26 (Cofins – R$ 1.577.921,25 e PIS – R$ 342.575,01), somados o principal, multa de ofício e juros de mora (efls. 215/213). O Relatório de Ação Fiscal integrante destes autos de infração assim consigna sobre as irregularidades constatadas (e-fls. 232/239): II. DESCRIÇÃO DAS IRREGULARIDADES FISCAIS CONSTATADAS Fl. 376DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-003.152 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.734543/2012-40 3 3. A interessada atua no setor agropecuário e a maior parte de suas receitas é oriunda da venda de produtos agrícolas tanto no mercado interno como externo. 4. No curso da ação fiscal detectei irregularidades, com repercussão sob o aspecto tributário. Os fatos e procedimentos relacionados com as irregularidades detectadas estão descritos nos itens a seguir. 1 - Receitas Não Incluídas na Apuração da Base de Cálculo Créditos Presumidos de ICMS oriundos de incentivos fiscais estaduais 5. Durante o período o contribuinte supranominado recebeu créditos fiscais presumidos do ICMS oriundos de incentivos fiscais estaduais, sendo que o contribuinte após intimado apresentou os demonstrativos de cálculos referentes aos seguinte estados Goiás, e Mato Grosso do Sul. Apesar de não haver base legal para a exclusão destes valores da Base de Cálculo da Cofins e do Pis/Pasep o contribuinte deixou de oferecer à tribulação tais valores, afrontando portanto a legislação sobre o assunto. 6. Tais créditos foram recebidos através das fazendas Pamplona no estado de Goiás e Planalto no estado do Mato Grosso do Sul, em relação ao estado de Goiás o crédito diz respeito a um incentivo denominado Programa de Incentivo ao Produtor de Algodão - PROALGO e Fundo de Incentivo a Cultura do Algodão - FIALGO, tudo conforme disposto na lei estadual n° 13.506/99. 7. Em relação ao estado do Mato Grosso do Sul o contribuinte recebeu créditos presumidos de ICMS denominado PDAGRO, instituído através da Lei Estadual n° 9.716/99. 8. Os valores recebidos a título de crédito fiscal presumido do ICMS compõe a base de cálculo das contribuições para o Pis/Pasep e para a Cofins visto que enquadram-se no conceito de Receita conforme dispõe o artigo 1º da lei 10.833/2003 abaixo transcrito (grifou-se). ... 10. Analisando-se atentamente o texto legal, constata-se que a redação do "caput" e do § 1 a lei generalizou o alcance da incidência das contribuições para o Pis/Pasep e para a Cofins, sendo que o mesmo não acontece quando se trata de exclusões da base de cálculo da referida contribuição, onde as hipóteses restringem-se ao disposto no § 3º incisos I à VI do art. Io da Lei 10.833/2003. 11. Considerando-se que as receitas obtidas á titulo de Crédito Presumido de ICMS não estão entre as enumeradas no art. 3 do art. 1° da Lei 10.833/2003 e da Lei 10.637/2002, conclui-se que tais valores devem compor a apuração da base de Calculo da Cofins e do Pis/Pasep, pois caso o Fl. 377DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-003.152 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.734543/2012-40 4 entendimento fosse contrário estaria sendo concedido a interessada um beneficio sem qualquer amparo legal. 12. Não obstante isso a própria Secretaria da Receita Federal do Brasil, tanto em soluções de consulta como em julgamentos através dos seus órgãos administrativos de julgamento, inúmeras vezes se manifestou sob este tema conforme ementas à seguir: ... Prêmios em Operações com o Governo Federal - Mercado Externo 16. Não obstante o crédito presumido de ICMS o contribuinte também deixou de oferecer a tributação as receitas auferidas a título de Prêmios em Operações com o Governo Federal. 17. O contribuinte equivocou-se ao confundir o premio PEPRO com a receita de exportação nos casos em que o produto adquirido foi exportado, cumpre informar que não há vinculação entre a receita operacional relativa ao prêmio ganho e à receita de exportação auferida em função da comercialização do produto, receita esta que não sofre incidência da Contribuição para o PIS/Pasep na forma dos art. 5º , inciso I, da Lei n° 10.637, de 2002, e da Cofins conforme art. 6º , inciso I, da Lei n° 10.833, de 2003. Em se tratando de norma que implica desoneração tributária (não incidência das contribuições devidas) não se pode dar a ela interpretação extensiva, consoante regra de hermenêutica consagrada no art. 111 do Código Tributário Nacional (CTN), Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966. 18. Quanto à Contribuição para o PIS/Pasep e à Cofins, cabe aferir se essa receita encontra-se ou não sujeita à incidência dessas contribuições. ... 21. Tendo em vista, portanto, que as subvenções econômicas auferidas pelo contribuinte constituem-se em receita, haverá sobre elas a incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, na forma dos dispositivos legais acima transcritos ainda que os produtos tenham sido exportados, uma vez que a receita auferida com o referido "premio" não pode ser confundida com a receita decorrente da venda no mercado externo. Cientificada dessa autuação em 14/11/2012 (e-fl. 242), a interessada apresentou a correspondente impugnação em 12/12/2012 (e-fls. 244/271), alegando, fundamentalmente, o que se evidencia nos excertos a seguir colacionados: 2. RAZÕES DE IMPUGNAÇÃO 2.1 A VALIDADE DA EXCLUSÃO DE CRÉDITOS PRESUMIDOS DE ICMS E DE VALORES AUFERIDOS A TÍTULO DE PRÊMIO EM OPERAÇÕES COM O GOVERNO FEDERAL DA BASE DE CÁLCULO DO PIS/COFINS Fl. 378DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-003.152 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.734543/2012-40 5 2.1.1 Nos termos das autuações, a Impugnante teria excluído indevidamente da base de cálculo das contribuições para o PIS e a COFINS o montante relativo a créditos presumidos de ICMS e, também, aquele recebido a título de prêmio em operações com o governo federal. De acordo com a fiscalização, o §1° do art. 1º das Leis n°. 10.637/02 e 10.833/03, segundo os quais a base de cálculo das contribuições é a totalidade das receitas, não permitiria a mencionada exclusão. Esse entendimento, porém, não merece prosperar. 2.1.2 . Em primeiro lugar, porque o conceito de receita bruta não pode ser interpretado da forma tão elástica como sustentada. É que, embora os dispositivos acima referidos mencionem a "totalidade das receitas auferidas pela pessoa jurídica", sendo irrelevante a "classificação contábil", o Supremo Tribunal Federal já se pronunciou, principalmente em duas oportunidades, a respeito do conceito de receita bruta de modo mais restrito. ... 2.1.7 Diante disso, o conceito legal de receita bruta não é aquele preconizado pela fiscalização. Em verdade, o conceito legal de receita bruta corresponde, apenas, ao produto das vendas de mercadorias e da prestação de serviços de qualquer natureza. Mas se o crédito presumido de ICMS e o valor recebido a titulo de Prêmio Equalizador constituem, como os próprios Autos de Infração reconhecem, subvenções conferidas pelo Estado, eles não se enquadram no conceito de faturamento, pois não são provenientes das vendas de mercadorias e da prestação de serviços de qualquer natureza, e sim advindos da atividade de fomento e investimento do Estado. O correto exame da legislação conduz, portanto, à conclusão de que os valores decorrentes de créditos presumidos de ICMS e de Prêmio Equalizador pago ao produtor não devem ser incluídos na base de cálculo das contribuições para o PIS e a COFINS. 2.1.8 Em segundo lugar, independente da vinculação da decisão do STF, o correto exame da legislação conduz à conclusão de que os valores decorrentes de créditos presumidos de ICMS e de Prêmio Equalizador (PEPRO) não devem ser incluídos na base de cálculo das contribuições para o PIS e a COFINS. É que esses valores não são entradas ou acréscimos, mas mera cobertura de custos e, por essa razão, não podem ser enquadrados como receitas. 2.1.9 Com efeito, os créditos de ICMS são concedidos pelos Estados para compensar os custos que determinados produtores e comerciantes de cereais enfrentam relativamente a outros Estados. Da mesma forma, as receitas auferidas por Prêmio Equalizador pago ao produtor destinam-se a cobrir os custos inerentes à produção destinada à venda, pelo produtor/cooperativa, por valor equivalente à diferença entre o Preço Fl. 379DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-003.152 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.734543/2012-40 6 Mínimo estabelecido pelo Governo Federal e o valor do Prêmio Equalizador arrematado em leilão. Ou seja, são formas de ressarcimento dos custos que as empresas têm para obter a matéria prima necessária à consecução de sua produção e para comercializá-la. Eles não revelam riqueza nova, mas, em vez disso, constituem mera recuperação de custos suportados pelos contribuintes. Sendo assim, em hipótese alguma podem se enquadrar no conceito de receita, pois essa revela, precisamente, uma riqueza nova que ingressa em caráter permanente no patrimônio do contribuinte. ... 2.1.16 Como se percebe, é irrelevante que o contribuinte esteja sujeito ao regime não-cumulativo de tributação, disciplinado pelas Leis n°. 10.637/02 e 10.833/03, e não à disciplina da Lei n° 9.718/98. Conforme defendido, a exigência fiscal não está relacionada à diferença existente entre os conceitos de receita e de faturamento como quer fazer crer a Receita Federal, mas ao próprio conceito de receita. 2.1.17 É dizer: a incidência de PIS e COFINS sobre créditos presumidos de ICMS e sobre subvenção consubstanciada em Prêmio Equalizador deve ser afastada, tendo em vista que tais valores não constituem receita. O crédito presumido de ICMS é uma técnica de redução do tributo devido, não denotando qualquer manifestação de riqueza. Do mesmo modo, a subvenção econômica paga pelo governo federal a título de Prêmio Equalizador (PEPRO) é uma cifra destinada ao ressarcimento do produtor para cobrir o próprio valor despendido no giro da operação. ... 2.1.20 Ademais, qualquer conclusão em sentido contrário seria incompatível com a própria conduta da Receita Federal, que, a título comparativo, considera que os créditos decorrentes da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS não constituem receita bruta para fins de apuração das bases de cálculo do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido. Esse posicionamento foi expressamente consagrado no Ato Declaratório Interpretativo da Secretaria da Receita Federal n°. 3, de 29 de março de 2007: ... 2.1.21 Ora, tal entendimento segue a lógica defendida pela Impugnante, uma vez que estes valores não correspondem ao conceito legal de receita e, portanto, não podem ser considerado como tal para fins de Imposto de Renda ou Contribuição Social sobre o Lucro Liquido. Nesse sentido, destaca- se que não há nada que justifique tratamento jurídico diverso deste aos créditos presumidos de ICMS e ao Prêmio Equalizador pago pelo governo a titulo de subvenção. Fl. 380DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-003.152 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.734543/2012-40 7 2.1.22 Em terceiro lugar, não se podem considerar os créditos presumidos de ICMS como receita tributável pelas contribuições sociais para o PIS e a COFINS porque isso levaria à incontornável violação do princípio federativo. É que a União Federal estaria intervindo na atividade de fomento e de investimento dos Estados, restringindo, por meio da tributação, atividades que os Estados querem estimular. ... 2.1.24 Em suma, os argumentos precedentes atestam, de um lado, a total correção do entendimento da Impugnante, no sentido de não incluir na base de cálculo do PIS e da COFINS os valores referentes aos créditos presumidos de ICMS nem os recebidos a título de Prêmio Equalizador, por não se enquadrarem no conceito de receita e, de outro, a total incorreção do entendimento da autoridade fiscal, no sentido de que esses valores foram excluídos indevidamente pela Impugnante. 2.1.25 Como cabalmente demonstrado, estes valores não integram a base de cálculo das contribuições para o PIS e a COFINS, pois: (1) não se enquadram no conceito vinculante de receita como sendo o produto da venda de mercadorias e prestação de serviços; (2) não constituem receita, mas recuperação de custos. Ainda, no que se refere exclusivamente aos valores relativos aos créditos presumidos de ICMS, (3) não podem ser atingidos pela tributação da União Federal, sob pena de violação ao principio federativo. Por unanimidade de votos, a 14ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Ribeirão Preto (SP) decidiu pela improcedência da impugnação apresentada pela empresa, ora Recorrente, nos termos da ementa a seguir transcrita: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2008 SUBVENÇÕES GOVERNAMENTAIS. RECEITA. BASE DE CÁLCULO. Os benefícios fiscais concedidos pelos governos estaduais ou federal às pessoas jurídicas caracterizam-se como subvenções, as quais devem ser reconhecidas como receitas, e, como tal, integram a base de cálculo das contribuições do regime não cumulativo nos termos da legislação vigente no período. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2008 SUBVENÇÕES GOVERNAMENTAIS. RECEITA. BASE DE CÁLCULO. Os benefícios fiscais concedidos pelos governos estaduais ou federal às pessoas jurídicas caracterizam-se como subvenções, as quais devem ser reconhecidas Fl. 381DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-003.152 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.734543/2012-40 8 como receitas, e, como tal, integram a base de cálculo das contribuições do regime não cumulativo nos termos da legislação vigente no período. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Intimada do r. decisum, a recorrente interpôs recurso voluntário, alicerçado em fundamentos fático-jurídicos semelhantes àqueles apresentados em impugnação. É o relatório. VOTO Conselheira Sabrina Coutinho Barbosa, Relatora. O recurso voluntário é tempestivo e preenche os requisitos formais de admissibilidade, razão pela qual dele conheço. Em síntese, a autuação decorre da constatação de omissão de receitas relativas a créditos presumidos de ICMS e a valores percebidos no âmbito do Programa de Equalização de Preços – PEPRO, montantes não oferecidos à tributação do PIS e da Cofins. O juízo a quo entendeu que tais parcelas possuem natureza jurídica de subvenções governamentais, conforme definido no CPC 07 (R1) e no Parecer Normativo CST nº 112/1978, sendo, portanto, classificadas contabilmente como receita. Estando a Recorrente submetida ao regime não cumulativo (Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003), tais valores integram a base de cálculo das contribuições, haja vista que somente as exclusões expressamente previstas no §3º das referidas leis podem ser deduzidas — e subvenções não se encontram entre elas. Em sede recursal, a Recorrente sustenta que os valores recebidos não configurariam receita, mas mera recuperação de custos. Contudo, as alegações não encontram amparo legal nem contábil. Conforme bem assentado pela instância a quo, as subvenções em questão configuram acréscimos patrimoniais, registrados como receita, por aumentarem a capacidade econômica da pessoa jurídica sem corresponderem a obrigações de restituição. Tal compreensão é reforçada pelo CPC 07 (R1), pelo PN CST nº 112/1978, pela Solução de Divergência nº 13/2011 e pela sistemática introduzida pela Lei nº 12.973/2014, aplicável como parâmetro interpretativo. Após exame detido dos autos, verifica-se que tais alegações não se sustentam. A Recorrente não apresenta fundamento jurídico ou contábil capaz de afastar a natureza de receita atribuída às subvenções pelos normativos técnicos obrigatórios (CPC 07 R1), pela legislação fiscal e pela jurisprudência administrativa consolidada. Conforme assentado pelo juízo a quo, créditos presumidos de ICMS e prêmios PEPRO são subvenções concedidas pelo poder Fl. 382DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3102-003.152 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11080.734543/2012-40 9 público, constituindo acréscimos patrimoniais que elevam o ativo da pessoa jurídica sem contrapartida de passivo — enquadrando-se, portanto, no conceito de receita tributável, nos termos da Lei nº 12.973/2014. No período autuado (10/2007 a 12/2008), vigia a redação original das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, segundo a qual todas as receitas, independentemente de denominação ou classificação contábil, integram a base das contribuições, excluídas apenas aquelas previstas no §3º — rol taxativo, que não prevê exclusão para subvenções. A disciplina diferenciada para subvenções de investimento somente foi instituída a partir da Lei nº 11.914/2009, razão pela qual é inaplicável ao lapso fiscal autuado. O entendimento do STF quanto à inconstitucionalidade da ampliação da base de cálculo da Lei nº 9.718/1998 é irrelevante, pois tal diploma não rege o regime não cumulativo. Da mesma forma, decisões isoladas citadas pela Recorrente não possuem efeito vinculante. Ressalte- se, ainda, que não compete à esfera administrativa afastar dispositivos legais sob fundamento de inconstitucionalidade, nos termos reiteradamente afirmados pelo CARF. A jurisprudência administrativa é pacífica no sentido de que subvenções governamentais integram a base de cálculo do PIS e da Cofins no regime não cumulativo, salvo previsão legal expressa de exclusão, o que não ocorre no presente caso. No mesmo sentido tem decidido o STJ: Subvenções constituem receita e integram a base de cálculo, salvo previsão legal expressa de exclusão. Somente após a Lei nº 11.914/2009 surgiu disciplina especial para subvenções para investimento, inexistente no período autuado. Não há precedente vinculante que sustente a pretensão da Recorrente de excluir créditos presumidos de ICMS ou valores do PEPRO da base das contribuições. Dessa forma, correta a decisão recorrida, subsistindo integralmente o lançamento fiscal. Ante o exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. Assinado Digitalmente Sabrina Coutinho Barbosa Fl. 383DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10675.900351/2016-17
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Dec 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Jan 30 00:00:00 UTC 2026
Numero da decisão: 3102-000.533
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência nos termos do voto do relator. Sala de Sessões, em 11 de dezembro de 2025. Assinado Digitalmente Pedro Sousa Bispo – Relator e Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Jorge Luis Cabral, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Wilson Antonio de Souza Correa, Fabio Kirzner Ejchel, Sabrina Coutinho Barbosa, Pedro Sousa Bispo (Presidente).
Nome do relator: PEDRO SOUSA BISPO
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Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência nos termos do voto do relator. Sala de Sessões, em 11 de dezembro de 2025. Assinado Digitalmente Pedro Sousa Bispo – Relator e Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Jorge Luis Cabral, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Wilson Antonio de Souza Correa, Fabio Kirzner Ejchel, Sabrina Coutinho Barbosa, Pedro Sousa Bispo (Presidente). RELATÓRIO Por bem relatar os fatos, adoto o relatório da decisão recorrida, com os devidos acréscimos: Trata-se de manifestação de inconformidade (fl. 8/119) apresentada em face do Despacho Decisório (fl. 591) que homologou parcialmente as compensações declaradas na DCOMP n° 00859.88706.250915.1.3.19-2041 com créditos de Cofins referentes ao 4° trimestre do ano-calendário de 2014, conforme tela abaixo: Fl. 781DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 2 De início, cumpre esclarecer que a Requerente (COFCO INTERNATIONAL BRASIL S.A.) incorporou indiretamente a empresa COFCO INTERNATIONAL GRÃOS E OLEAGINOSAS LTDA (nome fantasia: NIDERA SEMENTES LTDA). Daí o Relatório Fiscal mencionar como contribuinte objeto da ação fiscal a Nidera. O referido decisório foi emitido em observância ao Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal n° 06.1.09.00-2016-00025-9, em virtude do qual se emitiu o Termo de Início do Procedimento Fiscal de 07/03/2016 para verificar os pedidos de ressarcimento de PIS e COFINS não cumulativos do 1° trimestre de 2012 ao 4° trimestre de 2014 e apurar eventuais diferenças na base de cálculo destas contribuições. Como resultado do trabalho acima, anexou-se o Termo de Verificação Fiscal e outros documentos comprobatórios no dossiê digital n° 10010.005807/1217-00, acessível via portal e-CAC ou com solicitação de cópia digital via atendimento. No curso do procedimento fiscal, solicitou-se a descrição do processo produtivo do contribuinte, o qual relacionou a existência de três negócios principais na empresa, quais sejam: a atividade de produção de sementes, identificada pela sigla NID, a atividade de comercialização de grãos e industrialização por terceiros de farelo de soja e óleo, identificada sigla BGO e a atividade de produção e comercialização de fertilizantes, identificada pela sigla NPC. Também foi solicitado ao contribuinte a apresentação de demonstrativos utilizados como base para apuração da tributação e dos créditos das contribuições ao PIS e Cofins. A partir da análise dos dados, a fiscalização verificou que, em alguns meses, o valor dos créditos das contribuições ao PIS e Cofins apurado foi menor que o valor do crédito pleiteado nos PERs. Ademais, explanou a diferença entre empresa comercial exportadora e trading company, enquadrando a Requerente como empresa comercial exportadora, com base nos seguintes argumentos: i) em sua DIPJ relativa ao ano-calendário de 2013 e em sua ECF relativa ao ano-calendário de 2014, a Requerente informa ser PJ Comercial Exportadora; e ii) da análise de notas fiscais de exportação, constatou grande quantidade de exportações realizadas com o CFOP 7501 - Exportação de mercadorias recebidas com fim específico de exportação. Daí entendeu que a Interessada não podia apurar créditos de PIS e Cofins relativos às operações de exportação efetuadas como Fl. 782DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 3 empresa comercial exportadora, consoante a vedação prevista no § 4° do art. 6° da Lei n° 10.833/03. Assim, efetuou glosa proporcional à receita auferida nas exportações realizadas como empresa comercial exportadora. Ainda baseado nesta vedação, efetuou as glosas listadas a seguir: Bens Adquiridos para Revenda Glosa 01.1 - NFEs Canceladas Glosa 01.2 - Aquisição com Suspensão (2013) Glosa 01.3 - Remessa para Exportação (2013) Bens Utilizados como Insumos Glosa 02.1 - Aquisições de Paletes Glosa 02.2 - Aquisições de Produto Alíquota Zero - Aureo (2013) Serviços Utilizados como Insumos Glosa 03.1 - Fretes na aquisição de produtos alíquota zero Glosa 03.2 - Fretes na aquisição de produtos com tributação suspensa Glosa 03.3 - Pedágios no Frete sobre Vendas Glosa 03.4 - Glosa proporcional à atuação como Empresa Comercial Exportadora Despesas de Energia Elétrica e Energia Térmica, Inclusive sob a forma de Vapor Glosa 04.1 - Glosa proporcional à atuação como Empresa Comercial Exportadora: Despesas de Aluguéis de Prédios de Pessoa Jurídica Glosa 05.1 - Despesas com condomínio, IPTU, estacionamento e outros Glosa 05.2 -Aluguel Pessoa Física Glosa 05.3 - Glosa proporcional à atuação como Empresa Comercial Exportadora Despesas de Aluguéis de Máquinas e Equipamentos Locados de PJ Glosa 06.1 - Glosa proporcional à atuação como Empresa Comercial Exportadora Despesas de Armazenagem e Fretes na Operação de Venda Glosa 07.1 - CTEs cancelados Glosa 07.2 - Pedágios no Frete sobre Vendas Glosa 07.3 - Glosa proporcional à atuação como Empresa Comercial Exportadora Sobre bens do Ativo Imobilizado (Com Base no Valor de Aquisição) Glosa 10.1 - Aquisição de Ativos de Pessoa Física (2014) Glosa 10.2 (2014) - proporcional à atuação como Empresa Comercial Exportadora Crédito Presumido Glosa 26.1 - Créditos Presumidos - Lei 10.925/04 - Exportações (2013) Glosa 26.2 - Crédito presumido - industrialização por encomenda Glosa 27.1 - Créditos Presumidos - Lei 12.865/13 - Revenda Fl. 783DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 4 Glosa 27.2 - Crédito Presumidos - Lei n° 12.865/13 - Empresa Comercial Exportadora Glosa 27.3 - Crédito Presumidos - Lei n° 12.865/13 - industrialização por encomenda Cientificado do despacho em 12/1/18 (fl. 597), o contribuinte apresentou manifestação de inconformidade em 14/2/18 (fl. 7), na qual traz as considerações dispostas, em síntese, a seguir. Das preliminares Inicialmente, advoga pela nulidade do despacho decisório pelas seguintes razões: i) Violação ao Artigo 142 do CTN; ii) precariedade por erros perpetrados pela Autoridade Fiscal; e iii) duplicidade de glosas com relação ao 1° trimestre de 2013. Em relação ao primeiro item, a Manifestante menciona que a Autoridade Fiscal não agiu com o zelo que lhe requisita o artigo 142 do CTN ao (i) sequer ter compreendido a operação da Companhia; (ii) sequer ter se atentado para existência de Soluções de Consulta COSIT ratificando o direito da Requerente em apropriar créditos; (iii) sequer ter verificado que diversas glosas proporcionais dizem respeito a despesas sem qualquer relação com eventuais operações com fim específico de exportação. O relação ao segundo ponto que ensejaria a nulidade do decisório, a Requerente levanta que a Autoridade Fiscal incorreu em erros e conclui não haver aproveitamento de crédito indevido (mesmo que parcialmente), tendo em vista que as diversas despesas referenciadas jamais seriam utilizadas em operação de comercial exportadora O terceiro item apontado como fundamento para anulação do despacho é a suposta cobrança em duplicidade das contribuições ao PIS e da COFINS, uma vez que estariam sendo discutidos nos processos administrativos 10675-9000000.581/2014-14, 10675-900.582/2014-51, 10675 900.580/2014-61 e 10675-900.579/2014- 37. Do mérito No mérito, a Requerente se insurge contra a imputação fiscal que a considerou empresa comercial exportadora e, consequentemente, vedou a apropriação de créditos referentes às contribuições. Além disso, argumenta que as mercadorias adquiridas não possuíam o fim específico de exportação, o que evidenciaria o direito ao creditamento. Ademais, a manifestação de inconformidade explana as atividades exercidas pelo contribuinte, discute o conceito de insumos e combate as glosas impostas no procedimento fiscal. Os argumentos referentes a cada glosa serão trazidos no corpo do voto na medida em que forem apreciados. Ato contínuo, a DRJ 03 julgou a manifestação de inconformidade do contribuinte nos termos sintetizados na ementa, a seguir transcrita: Fl. 784DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 5 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Exercício: 2014 CRÉDITOS. FRETES SOBRE AQUISIÇÕES NÃO TRIBUTADAS. IMPOSSIBILIDADE. Sendo o frete integrante do custo de aquisições dos insumos, a possibilidade de apuração de créditos sobre tais fretes depende de serem ou não os bens adquiridos sujeitos ao pagamento de contribuições. No caso, tratando-se de insumos adquiridos à alíquota zero, não é permitida a apuração de créditos sobre os fretes decorrentes dessas aquisições. CRÉDITO. PEDÁGIO. IMPOSSIBILIDADE. As despesas com o pagamento de pedágios não ensejam o creditamento do PIS e Cofins no regime não cumulativo. CRÉDITO. DESPESAS DE CONDOMÍNIO E IPTU. IMPOSSIBILIDADE. Taxas de condomínio e IPTU não se confundem com aluguéis, inexistindo a possibilidade de interpretação extensiva que permita alterar a natureza jurídica desses itens para conceder desconto de crédito fundado nesses valores. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Em seguida, devidamente notificada, a Recorrente interpôs recurso voluntário pleiteando a reforma do acórdão. Neste Recurso, a Empresa suscitou as mesmas questões preliminares e de mérito, repetindo os mesmos argumentos apresentados na sua manifestação de inconformidade. É o relatório. VOTO Conselheiro Pedro Sousa Bispo, Relator O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, razão pela qual dele se deve conhecer. Conforme se depreende da leitura dos autos, a lide trata de pedido de ressarcimento de Cofins não-cumulativo vinculado ao mercado externo do período do 4° trimestre do ano-calendário de 2014, uma vez que se identificou a exclusão indevida de créditos sobre diversos custos/despesas na apuração das contribuições. Em julgamento de primeira instância administrativa, o colegiado entendeu como integralmente improcedente a manifestação de inconformidade apresentada pelo contribuinte. As seguintes rubricas restaram controversas para decisão do colegiado: Fl. 785DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 6 •Glosa 01.1 - Notas Fiscais Canceladas: A Recorrente teria pretensamente apropriado créditos sobre dispêndios com a aquisição de mercadorias abarcadas por notas fiscais eletrônicas canceladas pelos emissores. •Glosa 01.02 - Aquisição com suspensão: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre dispêndios com a aquisição de mercadorias efetuadas com suspensão das contribuições. •Glosa 01.3 - Remessa para Exportação: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre dispêndios com a aquisição de mercadorias com fim específico de exportação. •Glosa 02.1 - Aquisição de Paletes: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre dispêndios com a aquisição de paletes como se insumos fossem. •Glosa 02.2 - Aquisições de Áureo: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre dispêndios com Áureo (óleo vegetal), sujeitos à tributação com alíquota zero. •Glosa 03.1 - Fretes na aquisição de produtos alíquota zero: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre dispêndios com serviço de frete na aquisição de sementes (tributadas a alíquota zero). •Glosa 03.2 - Fretes na aquisição de produtos com tributação suspensa: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre dispêndios com serviço de frete na aquisição de produtos com tributação suspensa. •Glosa 03.3 - Pedágios no Frete sobre Vendas: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre despesas com pedágios. •Glosa 03.4 - Glosa Proporcional à autuação como Empresa Comercial Exportadora: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre o percentual correspondente à sua operação como comercial exportadora. •Glosa 04.1 - Despesas com Energia Elétrica: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre bens dispêndios com energia elétrica, inclusive, sobre o percentual correspondente à sua operação como comercial exportadora. •Glosa 05.1 - Despesas com condomínio, IPTU, estacionamento e outros: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre dispêndios com condomínio, IPTU, estacionamento. •Glosa 05.2 - Aluguel Pessoa Física: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre despesas com aluguéis pagos a pessoa física. •Glosa 05.3 — Glosa Proporcional à autuação como Empresa Comercial Exportadora: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre o percentual correspondente à sua operação como comercial exportadora. Fl. 786DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 7 •Glosa 06.1 - Despesas de Alugueis de máquinas e equipamentos: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre bem do ativo imobilizado, inclusive, sobre o percentual correspondente à sua operação como comercial exportadora. •Glosa 07.1 - CTEs cancelados: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre despesas de fretes relacionadas a Conhecimentos de Transportes Eletrônicos (CTEs) cancelados pelos emissores. •Glosa 07.2 - Despesas com pedágios: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre dispêndios com pedágios. •Glosa 07.3 - Glosa Proporcional à autuação como Empresa Comercial Exportadora: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre o percentual correspondente à sua operação como comercial exportadora. •Glosa 10.01 - Aquisição de Ativos de Pessoa Física: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre despesas com ativos adquiridos de pessoas físicas. •Glosa 10.2 - Bens do ativo imobilizado: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos sobre bem do ativo imobilizado, inclusive, sobre o percentual correspondente à sua operação como comercial exportadora. •Glosa 26.1 - Crédito presumido - exportações: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos presumidos em operações de exportação sem comprovação da destinação à alimentação humana ou animal. •Glosa 26.2 - Crédito presumido - industrialização por encomenda: A Recorrente teria apropriado indevidamente créditos presumidos em operações de industrialização por encomenda. •Glosa 27.1 - Crédito Presumidos - Lei n° 12.865/13 - Revenda: a Recorrente teria apropriado indevidamente créditos presumidos em operações de revenda. •Glosa 27.2 - Crédito Presumidos - Lei n° 12.865/13 - Empresa Comercial Exportadora: a Recorrente teria apropriado indevidamente créditos presumidos na função de empresa comercial exportadora. •Glosa 27.3 - Crédito Presumidos - Lei n° 12.865/13 -industrialização por encomenda: a Recorrente teria apropriado indevidamente créditos presumidos em operações de industrialização por encomenda. Inicialmente, cumpre explicar que a recorrente é pessoa jurídica de direito privado que, em conformidade com o seu cartão CNPJ, tem por objeto social, dentre outras, as seguintes atividades: (i) produção de sementes certificadas, exceto de forrageiras para pasto; (ii) comércio atacadista de soja; (iii) comércio atacadista de cereais e leguminosas beneficiados; (iv) comércio Fl. 787DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 8 atacadista de matérias-primas agrícolas não especificadas anteriormente e (v) moagem de trigo e fabricação de derivados. No desempenho de suas atividades comerciais, a recorrente realiza tanto operações de venda de mercadorias para o mercado interno quanto para o mercado externo - exportação. Com relação às operações de exportação, parte delas se dão por meio de exportação direta (a recorrente adquire mercadorias no mercado interno e posteriormente efetua as remessas desses produtos de seu estabelecimento para o porto) e parte delas são realizadas por meio de aquisição com fim específico de exportação (a recorrente adquire os produtos com fim específico de exportação, ficando responsável por remeter a mercadoria diretamente do produtor para o Porto para exportação - nos termos da legislação de regência acerca da matéria). Segundo explicita, no exercício de suas atividades, efetua a aquisição de diversas mercadorias necessárias à sua atividade (i.e. insumos utilizados, principalmente, em sua atividade industrial e commodities para revenda no mercado interno e/ou exportação), bem assim a contratação de diversos serviços (principalmente de frete e armazenagem das commodities a serem comercializadas). Entendo que o processo não se encontra maduro para julgamento, pelos motivos que passo a explicar. Um dos argumentos da Recorrente diz respeito ao fato de não estarem preenchidos os requisitos para a caracterização da aquisição da mercadoria com fim específico de exportação. Aduz a Recorrente que para a aplicação da restrição do § 4° do art. 6° da Lei 10833/2003, não basta a empresa ser comercial exportadora, é preciso também que as mercadorias relativas à operação tenham fim específico de exportação. Ou seja, a condição da finalidade específica de exportação, na forma da legislação do PIS e da COFINS, desautorizaria a aplicação da regra de restrição ao direito de crédito no caso específico dos autos. Prossegue a Recorrente com a alegação de que, pela análise da legislação do PIS/COFINS, o fim específico de exportação somente é caracterizado quando comprovado envio direto da mercadoria para exportação ou para recintos alfandegados e que se tal circunstância tivesse sido devidamente investigada, considerando as atividades exercidas pela Recorrente, ou solicitado uma diligência fiscal para que referida análise fosse realizada, teria concluído que a condição de fim específico de exportação não foi atingida (além do fato de a Recorrente, conforme demonstrado, não ser comercial exportadora). Veja as considerações da recorrente sobre o tema: 195.Entretanto, tivesse o limo. Julgador Tributário investigado devidamente as atividades exercidas pela Recorrente, ou solicitado uma diligência fiscal para que referida analise fosse realizada, teria concluído que a condição de fim específico de exportação não foi atingida (além do fato de a Recorrente, conforme demonstrado, não ser comercial exportadora) para, ao menos, parte de suas operações. Explica-se: Fl. 788DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 9 196.Como o seu próprio objeto social retrata, a Recorrente atua na comercialização de produtos agrícolas tanto para o mercado externo, como para o interno. Nesse contexto, a Recorrente adquire as mercadorias de produtores agrícolas e os remete para armazéns gerais (próprios e de terceiros), inclusive para seleção e secagem (ou seja, beneficiamento) antes de decidir pela comercialização no mercado interno ou no externo. 197.Importante pontuar que a remessa das mercadorias aos armazéns gerais torna necessária não apenas para a conclusão do negócio (seja ele no mercado interno ou externo), mas também para que seja feita a seleção e qualificação dos produtos para a formação de lotes de exportação. 198.Em outras palavras, em muitas das operações os produtos adquiridos pela Recorrente não são remetidos diretamente aos portos/recintos alfandegados com a finalidade de exportação, pois primeiramente passam e permanecem em armazéns (próprios ou arrendados) para, posteriormente, serem remetidas à exportação - o que, para fins da legislação do PIS/COFINS, descaracteriza o fim específico de exportação. 199. Nesse sentido, veja-se abaixo um breve descritivo do fluxo das mercadorias da Recorrente, desde a data de sua entrada nos armazéns (próprios ou de terceiros), até o momento de seu envio ao Porto ou recintos alfandegados: •Entradas f recebimentos de mercadorias'): i- o processo inicia-se com a marcação na portaria para descarga da mercadoria; ii- o caminhão é direcionado para a balança de entradas, onde ocorrerá a identificação do peso bruto da mercadoria recebida(pesagem); Mi - a mercadoria é classificada e são apurados seus respectivos descontos de qualidades; iv- o caminhão é direcionado para "moega", onde é realizada a descarga da mercadoria; a partir do momento que a mercadoria é descarregada na "moega" , inicia-se o processo de beneficiamento da mercadoria (peneiramento e secagem); v- após finalizar a descarga da mercadoria, o caminhão é direcionado para a balança de saída, onde ocorrerá a pesagem do peso tara, bem como a emissão do ticket de pesagem; - a partir daí inicia-se o processo administrativo (lançamentos fiscais das compras de pessoas físicas e jurídicas, conferências dos documentos lançados e pagamentos); vi- após todo o processo de beneficiamento da mercadoria, o produto é armazenado nos silos dispostos na unidade; •Saídas fexpedições de mercadorias!: Fl. 789DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 10 i- o processo de expedição das mercadorias inicia-se com base nas necessidades e programações do comercial/execução/logística; ii- o motorista faz a marcação na portaria para a entrada na filial com a ordem de carregamento em mãos; Mi - o caminhão é direcionado para a balança de entradas, onde ocorrerá a pesagem do peso tara do caminhão; iv - o caminhão é direcionado para o processo de carregamento operacional; v-a mercadoria é classificada; vi-após finalizar o carregamento da mercadoria, o caminhão é direcionado para a balança de saída onde ocorrerá a pesagem do peso bruto, bem como a emissão do ticket de pesagem; vii-com base no ticket de pesagem é emitida a Nota Fiscal de saída e, com base nesta, o caminhão fará o manifesto de frete junto à transportadora contratada pela logística. 200.A fim de dirimir quaisquer dúvidas, a Recorrente colaciona diversas Notas Fiscais que comprovam que as mercadorias adquiridas pela Recorrente junto aos seus fornecedores não foram remetidas diretamente a um porto ou a um recinto alfandegado ("Portos Secos"), tal como define a lei, para que seja considerado exportação (Doe. 04 da manifestação de inconformidade). 201.Confira-se, por exemplo, a Nota Fiscal n° 146, emitida pela própria Recorrente para formação de lote no Porto para exportação. De sua análise é possível verificar que há indicação expressa de que a mercadoria foi remetida para transbordo para, somente após, ser remetida para sua exportação: 202.Como se vê, parte das mercadorias adquiridas pela Recorrente dos seus fornecedores não possuem fim específico de exportação. As mercadorias ou são remetidas diretamente para armazéns (da Recorrente ou de terceiros), os quais não constam da lista de recintos alfandegários elaborada pela Receita Federal, ou são objeto de transbordo (troca de modal de transporte em local não Fl. 790DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 11 alfandegado) e, somente depois, são encaminhadas para os Portos para serem exportadas. 203.Isso significa dizer que para que a Recorrente consiga exportar essas mercadorias que adquire dos seus fornecedores deverá, em primeiro lugar, (i) remeter a mercadoria para armazém (da Recorrente ou de terceiros), local em que é realizado o controle de qualidade e/ou o mero transbordo para, somente após, (ii) serem remetidas aos Portos ou recintos alfandegados para exportação. 204.Para melhor compreensão da operação da Recorrente, segue quadro explicativo: 205.Ressalte-se que os exemplos acima citados se repetem em muitas outras situações: as mercadorias adquiridas pela Recorrente dos seus fornecedores foram remetidas para armazéns gerais e, apenas posteriormente, as mercadorias são encaminhadas para o Porto ou Recinto Alfandegário. 206.Assim, da simples análise das notas fiscais, verifica-se que ocorreu o transbordo de tais mercadorias, ou seja, não restou cumprido o requisito disposto na legislação, qual seja, a remessa direta para embarque de exportação ou recinto alfandegado. 207.Acerca desse ponto, importante pontuar que a IN n° 1.152/2011 dispõe sobre as hipóteses em que o transbordo, a baldeação, o descarregamento ou o armazenamento dos produtos são permitidos, restringindo as situações em que tais atividades poderão ser feitas sem que a operação perca o caráter de fim específico para a exportação: Art.5° - Somente será permitido o transbordo, a baldeação, o descarregamento ou o armazenamento dos produtos: I- em recintos alfandegados, no caso das operações de que tratam o inciso I do art. 2° eo inciso II do art. 3º; II- em recintos alfandegados ou em outros locais onde se processe o despacho aduaneiro de exportação, inclusive em Recintos Especiais para Despacho Aduaneiro de Exportação (Redex), na hipótese das operações de que tratam o inciso II do art. 2° e o inciso I do art. 3º; e III- em depósito sob regime aduaneiro extraordinário de exportação, no caso do inciso II do art. 4°. 208.Ocorre, entretanto, que tais hipóteses não são observadas nº presente caso, tendo em vista a ausência de cumprimento dos requisitos impostos pela Fl. 791DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 12 legislação federal, de modo a restar descaracterizado o caráter de fim específico de exportação nas operações ora analisadas. 209.O CARF também confirmou que a configuração do fim específico para exportação demanda que o produto adquirido seja remetido diretamente para embarque de exportação ou recinto alfandegado: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2003 a 31/03/2003 PIS/PASEP. NÃO-CUMULATIVIDADE. FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. Consideram-se adquiridos com o fim específico de exportação os produtos remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embargue de exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora (...) Recurso Voluntário Provido em Parte. (Processo n° 10380.011297/2003-16, DJ 15/05/2015, destaques nossos) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS. Período de apuração: 01/12/2002 A 31/01/2001 VENDAS COM FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMPROVAÇÃO. Consideram-se isentas da Cofins as receitas de vendas efetuadas com o fim específico de exportação guando comprovado que os produtos tenham sido remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embargue de exportação ou para recintos alfandegados, oor conta e ordem da empresa comercial exportadora. Sem esses reouisitos. a venda não se eouioara a exportação e é tributada pela Cofins. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do relatório e votos que integram o presente julgado. (CARF la. Turma da 2a. Câmara / ACÓRDÃO 3201-00.869 em 26/01/2012) ASSUNTO:CONTRIBUIÇÃOPARAOPIS/PASEP EMENTA Período de apuração: 01/01/2000 a 31/07/2003 PIS, ISENÇÃO DA RECEITA DE EXPORTAÇÃO. VENDA PARA COMERCIAL EXPORTADORA. NÃO CONFIGURAÇÃO DO FIM ESPECÍFICO PARA EXPORTAÇÃO. Apenas se configuram as vendas com fim especificam de exportação , para o efeito da isenção do art. 14, VIII e IX, da MP 2.158-35/2001, quando os produtos são entregues pelo vendedor diretamente para embarque de exportação ou em Fl. 792DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 13 recinto alfandegário, por conta e ordem da empresa comercial exportadora (art. 1°, p.u., do Decreto-Lei n° 1.284/72 e art. 39, § 1°, da Lei n" 9.532/97). Se não há a demonstração de que as mercadorias foram entregues no embarque para exportação nem no recinto alfandegário, nem há prova de que tenham sido efetivamente exportadas pela comercial exportadora, não há como aplicara isenção destinada para as receitas de exportação. Recurso Negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator. (CARF 3a. Seção / 3a. Turma da 4a. Câmara / ACÓRDÃO 3403-00.480 em 29/07/2010 210. Confira-se, porquanto elucidativos, os trechos do voto proferido pelo I. Relator do Processo n° 10380.011297/2003-16, o Conselheiro Paulo Sergio Celani: Depreende-se da decisão da DRF de origem e do acórdão recorrido que o fundamento para a glosa em relação a esta matéria foi que a legislação estabelece isenção da Contribuição para o PIS/Pasep sobre as receitas de vendas com fim específico de exportação para o exterior a empresas exportadoras, considerando- se adquiridos com este fim os produtos remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embarque de exportação ou para recintos alfandegados por conta e ordem da empresa comercial exportadora. Sendo tais vendas isentas, o adquirente não pode aproveitar créditos nelas baseados. A isenção está regulamentada no art. 45, IX, §1°, do Decreto n° 4.524, de 2002, e fundamentada no art. 14, da MP n° 2.15835, art. 39, §2°, da Lei n° 9.532, de 1997, art. 3º, da Lei n° 10.560, de 2002, e art. 7°, da Medida Provisória n° 75, de 2002. Assim, aquisições acobertadas por notas fiscais que continham a expressão "mercadoria destinada à exportação" ou outra semelhante foram glosadas pela fiscalização. A DRJ/FNS entendeu que a simples menção nas notas fiscais de que as mercadorias se destinavam à exportação não era suficiente para a glosa e, baseando-se em outras informações, tais como o CFOP constantes das notas, o processo produtivo e o fato de constar nas notas que o produto foi remetido para beneficiamento/industrialização, entendeu que havia evidências de que os produtos não foram de fato adquiridos com o fim específico de exportação. Após análise da DRJ, apenas uma nota fiscal, da empresa "Celpex", manteve-se glosada, sob o argumento de que não trazia indicações de que a mercadoria se tratava de camarões in natura ou que foram enviados para o beneficiamento em outra empresa. Ao contrário do que alega a Recorrente, não há aqui uma contradição, pois, as demais notas fiscais contêm mais elementos em favor da contribuinte do que esta. Entretanto, entendo que a glosa deva ser cancelada. É que a impossibilidade de enseiar direito ao crédito decorre da isenção da operação de venda efetuada nos moldes da legislação acima referida, de modo Fl. 793DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 14 oue. para fazerem ius à isenção, os produtos devem ser exportados diretamente ou remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embargue de exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora. Cito o Decreto n° 4.524, de 2002: (...)A nota fiscal glosada não preenche requisitos que permitam considerar a operação por ela acobertada isenta da contribuição: não se refere a exportação direta e não contém no seu corpo expressão de que os produtos estão sendo remetidos para recinto alfandegado, por conta e ordem de empresa comercial exportadora. Ora, se a operação não é isenta, a glosa fundada na isenção não se sustenta. Por estas razões, voto por cancelar a glosa da aquisição amparada pela Nota Fiscal n° 022, emitida pela empresa Celpex Indústria do Pescado, no valor de R$ 62.954,14. (destaques nossos)211.Veja-se que o caso que foi apreciado pelo E. CARF tratava da mesma situação da Recorrente: a mercadoria era remetida para beneficiamento e não para os recintos alfandegados. Como se demonstrará detidamente a seguir -no presente caso, as mercadorias são remetidas para armazéns, onde passam por processos de pesagem, seleção, secagem, de controle de qualidade, para só após serem remetidas à exportação. 212.Ainda, no mesmo sentido, o Acórdão n° 3301-002.518, também proferido por este E. CARF, sedimentou o entendimento de que apenas se considera mercadoria adquirida com o fim específico de exportação aquelas que são remetidas diretamente para embarque de exportação ou recintos alfandegados: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2004 a 31/12/2005 CONTRIBUIÇÃO PIS/ COFINS. VENDAS COM FIM ESPECÍFICO DE EXPORTAÇÃO. COMPROVAÇÃO. Consideram-se isentas da contribuição para o PIS as receitas de vendas efetuadas com o fim específico de exportação somente guando comprovado oue os produtos tenham sido remetidos diretamente do estabelecimento industrial para embargue de exportação ou para recintos alfandegados, por conta e ordem da empresa comercial exportadora. MULTA AGRAVADA Não restando caracterizados o dolo e a fraude apontados no relatório fiscal, merece desagravamento da penalidade com a consequente redução da multa para o patamar de 75%. (Recurso Voluntário, PA n° 11020.001157/2009-87. j. 11/12/2014 - destaques nossos) 213. Conforme é possível verificar dos acórdãos citados, o entendimento do E. CARF é firme no sentido de que é necessária a remessa da mercadoria para embarque de exportação ou para recinto alfandegado para que se considere que ela foi adquirida com o fim específico de exportação. E esse entendimento é Fl. 794DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 15 balizado nas disposições trazidas pelo Decreto 4.524, de 2002, que veio a esclarecer, expressamente, o que significa a expressão "com o fim específico de exportação". 214.Caso a r. decisão recorrida, tivesse analisado todos os documentos colocados à sua disposição pela Recorrente, teria constatado que parte das mercadorias que são adquiridas pela Recorrente dos seus fornecedores não são encaminhadas para (i) recintos alfandegados (mas para armazéns gerais) ou (ii) remetidas diretamente à exportação, a fim de que sejam enquadradas como operações com fim específico de exportação, tal como exige a legislação do PIS e da COFINS. 215.Isso porque (i) todas as notas fiscais apresentadas, ainda que se utilizem do CFOP 7501, comprovam a existência de transbordo antes da remessa da mercadoria para formação de lote (demonstrando o padrão de operação adotada pela Companhia) e (ii) a existência de transbordo descaracteriza o fim específico de exportação. 216.Assim, ainda que se considerasse que a Recorrente seria comercial exportadora, para a específica redação restritiva contemplada pelo parágrafo 4º do art. 6º da Lei n° 10.833/03, a operação não preencheria o outro requisito hábil a ativar a vedação ao direito de crédito: àquele relacionado à aquisição das mercadorias com fim específico de exportação. 217.Dessa forma, tendo em vista a comprovação acima de que parte das mercadorias não foram adquiridas pela Recorrente com fim específico de exportação (considerando a legislação da contribuição ao PIS e da COFINS), demonstrado está que não é aplicável a restrição ao direito de crédito (§ 4° do artigo 6º da Lei n° 10.833/03) apurados sobre as despesas com energia elétrica, armazenagem, frete na operação de venda etc. Compulsando os autos, percebe-se que há diversos espelhos de notas fiscais juntadas pela recorrente aos autos (e-fls.310 a 358) nas quais consta que houve remessas de mercadorias com fins de exportação para estabelecimentos da empresa, que, smj, não são recintos alfandegários ou depósito sob regime aduaneiro extraordinário de exportação, como exige a legislação. Nesse contexto, entendo como relevantes os argumentos e provas trazidos pela recorrente, razão pela qual, entendo que a realização de diligência pode contribuir efetivamente para o correto deslinde da questão, devendo a Unidade de Origem apreciar a documentação que, em princípio, podem atestar que parcela significativa das mercadorias não foram adquiridas pela Recorrente com fim específico de exportação (considerando a legislação da contribuição ao PIS e da COFINS), demonstrando que não seria aplicável a restrição ao direito de crédito (§ 4° do artigo 6° da Lei n° 10.833/03), o que validaria o crédito postulado. Outro ponto que merece melhor elucidação se refere a "Glosa 01.1 - Notas Fiscais Canceladas", considerando que a decisão recorrida entendeu pela manutenção da glosa sobre determinadas notas fiscais, sob o argumento de que foram canceladas pelos emissores. Fl. 795DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 16 Novamente a Recorrente defende a ausência de uma análise detida das notas fiscais objeto de discussão, pois em seu entendimento, as autoridades fiscais e julgadoras teriam identificado que houve o pagamento pela Recorrente referente a tais despesas, bem como houve a entrada de referidas mercadorias em seu estabelecimento. Diz a Recorrente, também, que para o caso específico da Recorrente, as Notas Fiscais não foram canceladas nos parâmetros e requisitos da legislação, uma vez que não atendem ao único requisito legal da legislação nacional, qual seja, cancelamento dentro do prazo de 24 horas. A título exemplificativo, apresentou a Nota Fiscal n° 13518 (doe. 05 da manifestação de inconformidade) , na qual houve uma diferença de 6 dias para a realização do cancelamento pela empresa emitente. Veja-se: Pontuou a Recorrente em sua defesa: "261. Ora, o que leva a r. Decisão recorrida a crer que, após receber o XML com a cópia da NF; após receber o Danfe que acompanhou o transporte das mercadorias adquiridas; após receber a mercadoria adquirida e após realizar o pagamento (tudo isso em menos de 06 dias), a Recorrente deveria continuar monitorando as notas fiscais recebidas para fins de eventualmente, identificar algum documento que fosse, INDEVIDAMENTE, cancelado pelo seu fornecedor??? 262.Da análise do documento fiscal acima, fica cabalmente comprovado o cancelamento indevido realizado pelo emitente, sendo, portanto, legitimo o direito da Recorrente de apropriar o créditos das contribuições ao PIS e da COFINS referente tais notas. 263.Da análise de referidos comprovantes, fica claro que a Recorrente recebeu uma nota fiscal, realizou o pagamento dos produtos, recebeu os produtos e apropriou os créditos de PIS/COFINS. Ora, fica claro que não há, assim, o que se falar em creditamento indevido, uma vez que o que ocorreu, de fato, foi o cancelamento indevido das notas fiscais em discussão." Considerando tais questões, em especial a possibilidade de se conferir a regularidade dos pagamentos e o recebimento dos produtos, poder-se-á concluir pelo direito ou não ao crédito, motivo que demanda melhor elucidação nos autos. Assim, deve a Unidade de origem apreciar as Notas Fiscais objeto do presente processo, com a análise da legislação específica que trata do cancelamento de aludidos documentos, bem como verificar se há a efetiva comprovação do pagamento e recebimento dos produtos por parte da Recorrente. Fl. 796DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 17 Outra matéria que demanda maior aprofundamento é a "Glosa 07.1 - CTEs Cancelados", considerando que a Recorrente alega que caso a Autoridade Fiscal tivesse realizado uma análise detida sob tais documentos, teria constatado que os CTEs foram indevidamente cancelados, uma vez que houve o pagamento da Recorrente referente tais despesas, bem como houve a entrada de referidas mercadorias em seu estabelecimento. A Recorrente apresentou, exemplificativamente, comprovante de pagamento global (doc. 10 da manifestação de inconformidade), em nome da empresa ALL AMERT LAT LOG MALHA SUL S, bem como demonstrativo comprovando, individualmente, o pagamento dos CTEs ora analisados (doc.11 da manifestação de inconformidade). Para evitar o enfado, me reporto ao já exposto neste voto por ocasião da análise da "Glosa 01.1 - Notas Fiscais Canceladas" e entendo, mais uma vez, pela conversão do feito em diligência. Assim, deve a Unidade de origem apreciar os comprovantes de pagamento global, bem como demonstrativo comprovando, individualmente, o pagamento dos CTEs analisados, atestando a efetiva comprovação dos dispêndios. No que tange a "Glosa 26.1 - Crédito Presumido - Lei n° 10.925/14 -Exportações" esta fora mantida pela decisão recorrida sob o pressuposto de que a Recorrente não teria comprovado a destinação à alimentação humana ou animal das mercadorias produzidas, pois os documentos apresentados pela Recorrente necessitariam de tradução juramentada. Ocorre que, a Recorrente apresenta contrato com tradução firmada por tradutor juramentado (doc. 02) firmado entre Concordia Agritrading PTE. Ltd. (adquirente dos produtos da Companhia, conforme documentos fiscais) e a BUNGE INTERNATIONAL COMMERCE LTD. (destinatária dos produtos comercializados pela Recorrente), de modo que não há o que se falar na impossibilidade de apuração da destinação nas operações de exportação. Trouxe, também, conforme alegado, contratos firmados com as empresas COAMO INTERNATIONAL A.V.V com tradução firmada por tradutor juramentado. A diligência se mostra prudente, pois com a análise por parte da Unidade de Origem de tal documentação, pode-se atestar se as operações de exportação permitem a rastreabilidade, e, portanto, a confirmação da destinação dos produtos comercializados pela Recorrente para empresas produtoras de alimentos. Nesta toada, a diligência que se propõe é o sentido de a Unidade de Origem apreciar os documentos traduzidos e colacionados aos autos, com o ateste se as mercadorias tiveram por destino a destinação à alimentação humana ou animal das mercadorias produzidas e comercializadas pela Recorrente. Especificamente em relação a "Glosa 27.1 - Crédito Presumidos - Lei n° 12.865/13 - Revenda", a decisão recorrida a manteve, sob o argumento de que a Recorrente, supostamente, não teria comprovado por documento hábil a ausência de revenda de mercadorias, o qual Fl. 797DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 18 configura como requisito essencial para fruição de crédito presumido outorgado pela Lei n° 12.865/2013 esta fora efetivada. A Recorrente em seu recurso assim se manifestou: "465. De modo a comprovar o alegado, a Recorrente apresentou Livro de Registro de Entradas (doc. 13 Da Manifestação de Inconformidade), na qual é possível demonstrar a ausência de aquisições de produtos acabados, com o intuito de mera revenda de mercadorias, e sequer o registro de entrada de farelo ou óleo, sendo verificada apenas a aquisição de soja em grãos, matéria prima para a operação da Recorrente. 466.A despeito da apresentação de referido documento, o qual, FRISE-SE, comprova detalhadamente o fim efetivo das mercadorias em referência, considerando os CFOPs informados, a r. decisão recorrida entendeu que a Recorrente não logrou êxito em comprovar a ausência de revenda. NADA MAIS ABSURDO! 467.Caso tivesse o limo. Julgador debruçado sobre as operações e documentos da Recorrente teria constatado a inexistência de aquisições de produtos acabados, uma vez que os CFOPs referentes às entradas de mercadorias escrituradas pela Recorrente apontam para o sentido oposto, qual seja, aquisição de insumos para industrialização. 468.Assim, considerando que o crédito presumido ora discutido decorre, na verdade, de operações de aquisição de insumos para industrialização, tendo em vista o próprio registro de suas entradas, fica demonstrada a legitimidade dos créditos apropriados." Nesse sentido, em homenagem ao princípio da verdade material, entendo que a documentação apresentada citada deve ser analisada quanto a sua potencialidade para infirmar as conclusões tomadas pela Fiscalização no lançamento fiscal ora analisado. Diante do exposto, proponho a conversão do julgamento em diligência a fim de que a unidade de origem realize os seguintes procedimentos: a) Analise a documentação que, em princípio, pode atestar que parcela significativa das mercadorias não foram adquiridas pela Recorrente com fim específico de exportação (considerando a legislação da contribuição ao PIS e da COFINS), demonstrando que não seria aplicável a restrição ao direito de crédito (§ 4° do artigo 6° da Lei n° 10.833/03); b) Indique a repercussão das conclusões do item anterior sobre o lançamento efetuado (% proporção exportação, valores do lançamento, etc); c) Analise as Notas Fiscais objeto do presente processo, com a análise da legislação específica que trata do cancelamento de aludidos documentos, bem como verifique se há a efetiva comprovação do pagamento e recebimento dos produtos por parte da Recorrente; Fl. 798DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.523 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10675.900351/2016-17 19 d) Analise os comprovantes de pagamento global, bem como demonstrativo comprovando, individualmente, o pagamento dos CTEs analisados, atestando a efetiva comprovação dos dispêndios; e) Analise os documentos traduzidos e colacionados aos autos, com o ateste se as mercadorias tiveram por destino a destinação à alimentação humana ou animal das mercadorias produzidas e comercializadas pela Recorrente; f) Analise os documentos trazidos pela Recorrente, com a verificação se as mercadorias em litígio são produtos acabados para revenda ou insumos para o processo produtivo; g) Efetuar quaisquer outras verificações que julgar necessárias para esclarecer as questões postas, inclusive com intimações ao contribuinte; e h) Elaborar relatório fiscal conclusivo detalhando os procedimentos realizados, anexar todos os documentos gerados na diligência e facultar à recorrente o prazo de trinta dias para se pronunciar, nos termos do parágrafo único do artigo 35 do Decreto nº 7.574, de 2011; Concluída a diligência, os autos deverão retornar a este Colegiado para que se dê prosseguimento ao julgamento. É como voto. Assinado Digitalmente Pedro Sousa Bispo Fl. 799DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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