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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11120858 #
Numero do processo: 10882.903696/2013-26
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Oct 13 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Nov 13 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2004 SALDO NEGATIVO DE IRPJ. QUITAÇÃO DE ESTIMATIVA POR MEIO DE COMPENSAÇÃO. SÚMULA CARF Nº 177. De acordo com a Súmula CARF nº 177, as estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação.
Numero da decisão: 1002-003.977
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Luis Angelo Carneiro Baptista – Relator Assinado Digitalmente Ailton Neves da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Ailton Neves da Silva (presidente), Luis Angelo Carneiro Baptista, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Maria Angélica Echer Ferreira Feijó Ricardo Pezzuto Rufino e Andrea Viana Arrais Egypto.
Nome do relator: LUIS ANGELO CARNEIRO BAPTISTA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2004 SALDO NEGATIVO DE IRPJ. QUITAÇÃO DE ESTIMATIVA POR MEIO DE COMPENSAÇÃO. SÚMULA CARF Nº 177. De acordo com a Súmula CARF nº 177, as estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Luis Angelo Carneiro Baptista – Relator Assinado Digitalmente Ailton Neves da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Ailton Neves da Silva (presidente), Luis Angelo Carneiro Baptista, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Maria Angélica Echer Ferreira Feijó Ricardo Pezzuto Rufino e Andrea Viana Arrais Egypto. Fl. 170DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.977 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10882.903696/2013-26 2 RELATÓRIO Adoto parcialmente relatório da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Ribeirão Preto (DRJ/RPO), por bem representar até aquele momento processual: Trata-se do pedido de restituição PER/DCOMP nº 06038.09707.260209.1.6.02- 3084 (fls. 02 a 06) referente a saldo negativo de IRPJ do exercício de 2004, período de apuração 01/01/2004 a 30/04/2004 no valor de R$ 6.745.656,02, apurado por empresa incorporada CNPJ: 04.308.745/0001-73. Consta ainda Dcomps vinculadas relacionadas às fls. 10/11. Por meio do despacho decisório eletrônico nº rastreamento 065801853 de fls. 07, o direito creditório foi reconhecido apenas parcialmente, no valor de R$ 6.115.170,05, sob o fundamento de que a parcela de composição do crédito referente a estimativas compensadas foi confirmada apenas parcialmente: Cientificada deste despacho decisório em 10/10/2013 (AR à fl. 12), a interessada apresentou em 11/11/2013 a manifestação de inconformidade de fls. 13 a 23, acompanhada dos documentos de fls. 24 a 103, onde alega, em síntese: (...) O r. despacho decisório não reconheceu as estimativas que compõem o saldo negativo utilizado na compensação pleiteada, tendo em vista que estas seriam decorrentes de compensações com saldo negativo de IRPJ do ano-base de 2004, supostamente não homologadas, tudo conforme abaixo indicado: Ocorre, entretanto, que a não homologação das compensações constantes na planilha acima é objeto de discussão nos Processos Administrativos n.° 10880-954.953/2008-41 (Estimativas de jan/04 c fev/04) e n° 10882.000147/2009-11 (Estimativa de mar/04), em que foram proferidas decisões relativas aos débitos (doc. 06-07) e em cujos autos a Empresa Fl. 171DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.977 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10882.903696/2013-26 3 apresentou Manifestações de Inconformidade (doc.08-09), os quais ainda se encontram pendentes de julgamento. Portanto, não obstante o r. despacho decisório proferido nestes autos tenha glosado o saldo negativo indicado neste processo porque as estimativas que o compõem foram pagas mediante compensações ainda não homologadas, certo é que tal fato não pode produzir qualquer reflexo no saldo negativo indicado no presente caso, sob pena de cobrança em duplicidade. (...) O que não pode jamais pretender a d. Autoridade Administrativa, contudo, é simultaneamente exigir no Processo Administrativo n° 10880- 954.953/2008-41, o pagamento da estimativa de janeiro e fevereiro de 2004 e no Processo Administrativo n° 10882.000147/2009-11, o pagamento da estimativa de março de 2004, cujas compensações não foram homologadas, acrescida de multa e juros de mora, e negar nos presentes autos a compensação pleiteada com o saldo negativo que resulta justamente daquelas antecipações, sob pena de exigência de tributo em duplicidade. (...) Mesmo que sejam afastados os argumentos acima expostos, o que se admite apenas para argumentar, é manifesta a necessidade de sobrestamento do presente feito até decisão final a ser proferida no que diz respeita aos Processos Administrativos n° 10880-954.953/2008-41 e n° 10882.000147/2009-11, relativos às antecipações de janeiro, fevereiro e março de IRPJ do ano-base de 2004, ou ainda ao menos a suspensão da exigibilidade do presente crédito tributário, sob pena de cobrança indevida. (...) A DRJ/RPO exarou o Acórdão 14-64.666 - 6ª Turma da DRJ/RPO (e-fls. 110 a 117) julgado improcedente a Manifestação de Inconformidade, tendo a seguinte ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Exercício: 2004 ESTIMATIVAS COMPENSADAS. NÃO HOMOLOGAÇÃO. A restituição e/ou compensação de saldo negativo condiciona-se à demonstração da certeza e da liquidez do direito. A estimativa é antecipação do imposto devido no encerramento do período de apuração, constituindo dedução, somente quando comprovada a sua extinção mediante pagamento ou compensação homologada. ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Exercício: 2004 Fl. 172DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.977 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10882.903696/2013-26 4 DUPLICIDADE DE COBRANÇA. NÃO OCORRÊNCIA. Somente fica caracterizada a duplicidade de cobrança se houver coincidência entre os tributos, períodos de apurações e valores, o que não ocorre no presente caso. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Exercício: 2004 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. SOBRESTAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para o sobrestamento do julgamento de processo administrativo dentro das normas reguladoras do Processo Administrativo Fiscal. A Administração Pública tem o dever de impulsionar o processo até sua decisão final (Princípio da Oficialidade). SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DOS DÉBITOS. Os débitos cujas compensações não foram homologadas somente permanecem com a exigibilidade suspensa enquanto estiver presente qualquer das hipóteses previstas no art. 151 do CTN (lei nº 5.172/66). O contribuinte foi cientificado do julgado acima em 17/03/2017 (e-fl. 120). Irresignado, apresentou Recurso Voluntário (e-fls. 123 a 133) em 11/04/2017 (e-fl. 121), onde argui, em suma: a) Que o fato de as estimativas não serem aceitas por terem sido compensadas em processos não homologados produz um efeito de cobrança em duplicidade, já que a PERDCOMP é instrumento hábil de confissão de dívida. Esta argumentação é repisada da Manifestação de Inconformidade. b) Subsidiariamente, que este julgado deve ser sobrestado até que os processos 10880-954.953/2008-41 e 10882.000147/2009-11 sejam julgados definitivamente na esfera administrativa. Estes são os processos que controlam as compensações realizadas para as estimativas de 01/2004, 02/2004 e 03/2004, que foram não homologadas. Este é o relatório. VOTO Conselheiro Luis Angelo Carneiro Baptista, Relator Admissibilidade Fl. 173DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.977 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10882.903696/2013-26 5 Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma dos art. 43 e 65 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023. A ciência do Acórdão 14-64.666 - 6ª Turma da DRJ/RPO se deu em 17/03/2017 (e-fl. 120), sendo o recurso voluntário apresentado em 11/04/2017 (e-fl. 121). Logo, o recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço. Mérito Como argumento principal, o contribuinte aduz o fato de as estimativas não terem sido aceitas por terem sido compensadas em processos não homologados. Contudo, PERDCOMP é instrumento hábil de confissão de dívida. Então, a glosa destes créditos poderia gerar duplicidade de cobrança. Observando o Despacho Decisório, percebe-se que a parcela do saldo negativo que foi não confirmada se refere a estimativas compensadas com saldo negativo de períodos anteriores (e-fl. 07): Observando a Análise do Crédito, anexo ao Despacho Decisório (e-fls. 08 e 09), percebe-se que as estimativas não confirmadas são as referentes aos períodos 01/2004, 02/2004 e 03/2004, todas compensadas com saldo negativo de períodos anteriores através de PERDCOMP: Se as três DCOMP acima listadas tivessem como justificativas “DCOMP não homologadas”, a análise deste processo seria mais simples. Isso porque este tema já foi muito debatido neste Conselho, sendo objeto da Súmula CARF nº 177: Súmula CARF nº 177 Fl. 174DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.977 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10882.903696/2013-26 6 Estimativas compensadas e confessadas mediante Declaração de Compensação (DCOMP) integram o saldo negativo de IRPJ ou CSLL ainda que não homologadas ou pendentes de homologação. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Segundo o referido enunciado, a estimativa confessada mediante DCOMP deve ser confirmada para composição do saldo negativo de IRPJ, ainda que não homologada. Portanto, essas parcelas devem integrar o saldo negativo do recorrente, desde que as DCOMP tenham sido homologadas ou não homologadas. No caso concreto, não resta dúvida que, independentemente do desfecho da análise das DCOMP 28368.17091.310304.1.7.02-0525 e 04212.04053.310304.1.3.02-2889, os valores nelas compensados devem integrar o saldo negativo de IRPJ em análise, por terem sido originalmente não homologadas. Porém, em relação à DCOMP 04138.72812.300404.1.3.03-2753 a análise se mostra mais complexa. Isso porque, segundo o quadro anterior, ela foi considerada não declarada. Para melhor compreensão, as DCOMP são consideradas confissão de dívida, como regra geral, com base no art. 74, § 6º da Lei 9.430/96. Da mesma forma, há a previsão do contencioso administrativo no caso de não homologação nos §§ 9º e 10 do mesmo artigo: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (...) § 6º A declaração de compensação constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados. (...) § 9º É facultado ao sujeito passivo, no prazo referido no § 7º, apresentar manifestação de inconformidade contra a não-homologação da compensação. § 10. Da decisão que julgar improcedente a manifestação de inconformidade caberá recurso ao Conselho de Contribuintes. Já as DCOMP consideradas não declaradas não possuem caráter de confissão de dívida, nem tampouco tem direito a contencioso administrativo, conforme previsto nos §§ 12 e 13 do mesmo art. 74 da Lei 9.430/96: § 12. Será considerada não declarada a compensação nas hipóteses: (...) II - em que o crédito: a) seja de terceiros; Fl. 175DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.977 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10882.903696/2013-26 7 § 13. O disposto nos §§ 2º e 5º a 11 deste artigo não se aplica às hipóteses previstas no § 12 deste artigo. Ou seja, pelo previsto no § 13 acima transcrito, DCOMP considerada não declarada não é considerada confissão de dívida, conforme consta no § 6º do 74 da Lei 9.430/96. Por isso mesmo a Súmula CARF nº 177 não menciona DCOMP consideradas não declaradas. Por esta lógica, a parcela da estimativa referente a 03/2004 não deveria ser considerada no computo do saldo negativo de IRPJ aqui apurado, já que a DCOMP 04138.72812.300404.1.3.03-2753 aparentemente foi considerada não declarada. Porém, observando a análise da DCOMP 04138.72812.300404.1.3.03-2753, se percebe que ela é controlada no processo 10882.000147/2009-11. Compulsando estes autos, se identifica o Parecer SEORT/DRF/OSA nº 243/2009 (e-fls. 72 a 81), seguido pelo Despacho Decisório de e-fl. 82. O Parecer, apesar de no seu corpo discorrer por considerar as compensações não declaradas, conclui de forma diferente: A pretensão do contribuinte não pode. portanto, se concretizar, por expressa vedação legal. Por conseguinte, devem ser consideradas não declaradas as compensações atreladas ao presente processo, procedendo-se à cobrança de todos os créditos tributários que a interessada tenha compensado por sua conta e risco, baseado nos créditos alegados. (...) Não reconhecer o direito creditório pelo motivo de o interessado não ser o titular do referido crédito, e: 1) com relação ao pleito de compensação da empresa BRADESPLAN PARTICIPAÇÕES S/A, no valor de R$ 281.000,08, considerar a COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. (grifamos) No Despacho Decisório, na e-fl. 82, claramente consta que a declaração de compensação foi considerada como não homologada, e não como não declarada: III. Com relação ao pleito de compensação da empresa BRADESPLAN PARTICIPAÇÕES LTDA. no valor de RS 281.000,08 considerar a COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. (grifamos) Este valor de R$ 281.000,08, observando a DCOMP 04138.72812.300404.1.3.03- 2753 (e-fl. 08 do processo 10882.000147/2009-11), é equivalente a dois débitos compensados: Fl. 176DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.977 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10882.903696/2013-26 8 O primeiro débito acima é exatamente o que está na lide atual: estimativa de IRPJ de 03/2004 no valor de R$ 203.255,56. Outro ponto questionável é que foi dado ao contribuinte o direito ao contencioso administrativo, que não seria aplicável caso a DCOMP fosse considerada não declarada, como previsto no §§ 9º, 10, 12 e 13 do 74 da Lei 9.430/96, aqui antes citados. O próprio Despacho Decisório previu o direito do contribuinte de apresentar a Manifestação de Inconformidade: Continuando na análise do processo 10882.000147/2009-11, percebe-se que a DRJ/SP exarou o despacho 21 - 2ª Turma da DRJ/SP, de 27/05/2014, baixando o processo em diligência para posterior retorno àquela unidade julgadora. Contudo, este processo nunca retornou para que se desse seguimento ao julgado, estando até este momento na unidade local. De toda sorte, no entendimento deste relator, independentemente do entendimento da Autoridade Administrativa de que a DCOMP 04138.72812.300404.1.3.03-2753 Fl. 177DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.977 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10882.903696/2013-26 9 devesse ser considerada não declarada, a conclusão no seu parecer foi por não a homologar. E mais: o Despacho Decisório, que é o ato legalmente previsto na norma como hábil para decidir sobre pedidos de compensação, assinado pela Autoridade competente, expressa claramente que a DCOMP em análise foi considerada como NÃO HOMOLOGADA. Desta sorte, em que pese no Despacho Decisório eletrônico deste processo constar que a 04138.72812.300404.1.3.03-2753 foi considerada como NÃO DECLARADA, o fato é que os elementos materiais presentes no processo 10882.000147/2009-11 levam a conclusão distinta, de que ela foi julgada pela unidade de origem como NÃO HOMOLOGADA. O que consta no sistema da Receita como “NÃO DECLARADA” seria um erro de dados do sistema, devendo até mesmo ser corrigido pela unidade de origem. Frente a realidade apresentada, entendo que as DCOMP 28368.17091.310304.1.7.02-0525, 04212.04053.310304.1.3.02-2889 e 04138.72812.300404.1.3.03-2753 foram não homologadas, se amoldando ao previsto na Súmula CARF nº 177, devendo ser reconhecida parcela adicional de R$ 301.745,90 referente ao saldo negativo de IRPJ do período aqui em análise. Dispositivo Diante do exposto, dou provimento ao Recurso Voluntário, reconhecendo o saldo negativo pleiteado em PERDCOMP, homologando as compensações até o limite do crédito. É como voto. Assinado Digitalmente Luis Angelo Carneiro Baptista Fl. 178DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11113400 #
Numero do processo: 10875.901451/2017-87
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Oct 06 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Nov 10 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2013 DCTF. DADOS COM ERROS DE FATO. COMPROVAÇÃO DA EXISTÊNCIA DE PAGAMENTO A MAIOR. FORÇA PROBANTE. Os dados identificados com erros de fato, por si só, não têm força probatória de comprovar a existência de pagamento a maior, caso em que a Recorrente precisa produzir um conjunto probatório com outros elementos extraídos dos assentos contábeis, que mantidos com observância das disposições legais fazem prova a seu favor dos fatos ali registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais. Aplicação das disposições das Súmulas CARF nº 164 e 168. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. ESCRITURAÇÃO. LIVROS. DOCUMENTOS. ELEMENTOS DE PROVA. Incumbe ao interessado a demonstração, com documentação comprobatória, da existência do crédito, líquido e certo, que alega possuir junto à Fazenda Nacional (art. 170 do Código Tributário Nacional). A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais.
Numero da decisão: 1001-004.061
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Gustavo de Oliveira Machado – Relator Assinado Digitalmente Carmen Ferreira Saraiva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Ana Claudia Borges de Oliveira, Gustavo de Oliveira Machado, Paulo Elias da Silva Filho, Carmen Ferreira Saraiva (Presidente).
Nome do relator: GUSTAVO DE OLIVEIRA MACHADO
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2013 DCTF. DADOS COM ERROS DE FATO. COMPROVAÇÃO DA EXISTÊNCIA DE PAGAMENTO A MAIOR. FORÇA PROBANTE. Os dados identificados com erros de fato, por si só, não têm força probatória de comprovar a existência de pagamento a maior, caso em que a Recorrente precisa produzir um conjunto probatório com outros elementos extraídos dos assentos contábeis, que mantidos com observância das disposições legais fazem prova a seu favor dos fatos ali registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais. Aplicação das disposições das Súmulas CARF nº 164 e 168. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. ESCRITURAÇÃO. LIVROS. DOCUMENTOS. ELEMENTOS DE PROVA. Incumbe ao interessado a demonstração, com documentação comprobatória, da existência do crédito, líquido e certo, que alega possuir junto à Fazenda Nacional (art. 170 do Código Tributário Nacional). A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Gustavo de Oliveira Machado – Relator Assinado Digitalmente Carmen Ferreira Saraiva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Ana Claudia Borges de Oliveira, Gustavo de Oliveira Machado, Paulo Elias da Silva Filho, Carmen Ferreira Saraiva (Presidente).

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DADOS COM ERROS DE FATO. COMPROVAÇÃO DA EXISTÊNCIA DE PAGAMENTO A MAIOR. FORÇA PROBANTE. Os dados identificados com erros de fato, por si só, não têm força probatória de comprovar a existência de pagamento a maior, caso em que a Recorrente precisa produzir um conjunto probatório com outros elementos extraídos dos assentos contábeis, que mantidos com observância das disposições legais fazem prova a seu favor dos fatos ali registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais. Aplicação das disposições das Súmulas CARF nº 164 e 168. DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. ESCRITURAÇÃO. LIVROS. DOCUMENTOS. ELEMENTOS DE PROVA. Incumbe ao interessado a demonstração, com documentação comprobatória, da existência do crédito, líquido e certo, que alega possuir junto à Fazenda Nacional (art. 170 do Código Tributário Nacional). A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Fl. 280DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 2 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Gustavo de Oliveira Machado – Relator Assinado Digitalmente Carmen Ferreira Saraiva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Ana Claudia Borges de Oliveira, Gustavo de Oliveira Machado, Paulo Elias da Silva Filho, Carmen Ferreira Saraiva (Presidente). RELATÓRIO Trata o presente de recurso voluntário interposto em face do Acórdão nº 03- 78.474, proferido pela 7ª Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Brasília- DF que julgou improcedente a manifestação de inconformidade, não reconhecendo o direito creditório pleiteado. A Contribuinte pretendia através do PER/DCOMP nº. 16905.29953.140715.1.3.04- 8865 a compensação de débitos com crédito de pagamento a maior/indevido de IRPJ realizado em 31/07/13 no valor de R$ 374.665,79. A DRF de Limeira- SP emitiu o Despacho Decisório eletrônico nº. 122321883 de e- fls. 206/210, cujo teor segue em síntese abaixo: “O crédito em análise corresponde ao valor necessário para compensação dos débitos declarados. Valor do crédito em análise: R$ 374.665,79 Valor do crédito reconhecido: R$ 0,00 CARACTERÍSTICAS DO DARF DISCRIMINADO NO PER/DCOMP (...) A partir do DARF informado para os PER/DCOMP objeto dessa análise, foram localizados um ou mais pagamentos, com a seguinte utilização: (...) Fl. 281DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 3 Informações complementares da análise do crédito estão disponíveis na página internet da Receita Federal do Brasil e integram este despacho. Diante do exposto, NÃO HOMOLOGO a compensação declarada no PER/DCOMP acima identificado. Valor devedor consolidado, correspondente aos débitos indevidamente compensados, para pagamento até 31/05/2017. PRINCIPAL- R$ 453.158,27 MULTA- R$ 90.631,65 JUROS- R$ 106.718,77”. DA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE Afirmou a Contribuinte que realizou o pagamento indevido a título de IRPJ, no valor de R$ 374,665,79, tendo em vista a equivocada apuração de saldo a pagar deste imposto pela DCTF referente ao mês de junho de 2013. Noticiou que constatou o erro em que incorreu no momento da apresentação da sua declaração de Imposto de Renda realizada no ano calendário de 2014, utilizando como ano base o de 2013, na qual não foi apurado valor a pagar a título de IRPJ referente ao 2° Trimestre de 2013. Pontuou que no momento do preenchimento equivocado da DCTF, foi apurado IRPJ a pagar no valor de R$ 374.665,79, assim foi efetuado o pagamento em 31 de julho de 2013. Esclareceu que no momento da elaboração e da entrega de sua Declaração de Imposto de Renda Pessoa Jurídica - DIPJ referente ao ano calendário 2013, ocorrida em 2014 constatou o equívoco em que incorreu, razão pela qual, retratando a realidade dos fatos, a DIPJ do 2° trimestre de 2013 não apurou qualquer valor devido a título de Imposto de Renda. Aduziu que em razão do pagamento indevido, apresentou PER/DCOMP visando o reconhecimento do crédito do valor pago indevidamente à título de IRPJ (código 0220), da competência de junho/2013, com pagamento efetuado em julho/2013, bem como sua efetiva compensação. Destacou que em razão da existência de crédito em seu favor, em virtude de valor indevidamente pago, a empresa realizou compensação com débito a título de COFINS referente ao período de apuração/competência de junho de 2015, no valor de R$ 453.158,27. Asseverou que é evidente a retidão do crédito informado pela empresa na PER/DCOMP n. 16905.29953.140715.1.3.04-8865, assim como a compensação realizada com o débito referente à COFINS no período de apuração de junho de 2015, no valor de R$ 453.158,27. Frisou que por um lapso, a empresa deixou de retificar a sua DCTF, a fim de que os valores nela constantes convergissem com a DIPJ/2013, motivo pelo qual ensejou a não homologação do crédito constante na PER/DCOMP 16905.29953.140715.1.3.04-8865. Fl. 282DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 4 Ressaltou que conforme ficha 12.A da DIPJ da empresa, mais precisamente no que se refere ao IRPJ do 2° trimestre de 2013, foi apurado que não havia IRPJ a pagar, restando claro o pagamento indevido lançado em DCTF e pago via guia DARF (código 0220) em julho/2013, referente à competência de junho/2013. Sustentou que resta patente a necessidade de acolhimento da Manifestação de Inconformidade, com a consequente homologação da compensação realizada pela PER/DCOMP n. 16905,29953,140715,1,3,04-8865, eis que comprovado o pagamento indevido a título de IRPJ equivocadamente apurado por meio da DCTF referente a competência de junho de 2013. Pleiteou que seja acolhida a manifestação de inconformidade, bem como que seja reformado o despacho decisório para que seja reconhecido o crédito relativo ao pagamento indevido a título de IRPJ em 31.07.2013, bem como que seja homologada integralmente a compensação informada na PER/DCOMP de n. 16905.29953.140715.1.3.04-8865, cancelando o débito relativo ao COFINS da competência de Junho/2015. Pugnou alternativamente, que lhe seja concedida autorização para retificação da DCTF referente a competência de Junho de 2013, a fim de sanar os problemas ocasionados pelo equívoco nela constante, em atenção ao princípio da verdade material, DO ACÓRDÃO PROLATADO Nº. 03-78.474/DRJ/BSB A DRJ analisou a manifestação de inconformidade julgando-a improcedente, não reconhecendo o direito creditório pleiteado (e-fls. 214/220). Inconformada com a decisão da DRJ, a Contribuinte apresentou Recurso Voluntário, destacando, em síntese, que (e-fls. 230/275): ILUSTRÍSSIMO SENHOR DOUTOR DELEGADO DA DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA EM BRASÍLIA - DF Processo Administrativo nº 10875-901.451/2017-87 Ref. ao Acórdão nº 03-78.474 – 7ª Turma da DRJ/BSB Ciência eletrônica em 02.04.2018 INTERNATIONAL PAPER DO BRASIL LTDA., pessoa jurídica de direito privado, devidamente inscrita no CNPJ sob nº 52.736.949/0001-58, atual denominação de ORSA INTERNATIONAL PAPER EMBALAGENS LTDA pessoa jurídica de direito privado, devidamente inscrita no CNPJ sob nº 17.101.880/0001-95, estabelecida no município de Suzano, SP, na Rua Índio Tibiriçá, nº 12999, Sala 02, Palmeiras de São Paulo, CEP 08.630-000, por seus procuradores infra-assinados (Docs. 01/02), vem, respeitosamente, à presença de Vossa Senhoria, com fundamento nos artigos 33 e 37 do Decreto 70.235/72, requerer o encaminhamento das inclusas RAZÕES DE RECURSO VOLUNTÁRIO interpostas em face do V. Acórdão da Fl. 283DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 5 Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Brasília/DF, levada à sua ciência eletrônica em 02.04.18 p.p., para o Egrégio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF. Protesta, ainda, a Recorrente, pelo direito de sustentação oral de seus argumentos perante o Nobre Conselho, nos termos da legislação pertinente. Termos em que, Pede Deferimento. Campinas, 26 de abril de 2018. (...) ILUSTRÍSSIMOS SENHORES MEMBROS DA TURMA ORDINÁRIA DA __ CÂMARA DA 1ª SEÇÃO DO EGRÉGIO CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS – CARF. Processo Administrativo n* 10875-901.451/2017-87 Ref. ao Acórdão n* 03-78.474 – 7ª Turma da DRJ/RPO INTERNATIONAL PAPER DO BRASIL LTDA., pessoa jurídica de direito privado, devidamente inscrita no CNPJ sob nº 52.736.949/0001-58, atual denominação de ORSA INTERNATIONAL PAPER EMBALAGENS LTDA pessoa jurídica de direito privado, devidamente inscrita no CNPJ sob nº 17.101.880/0001-95, estabelecida no município de Suzano, SP, na Rua Índio Tibiriçá, nº 12999, Sala 02, Palmeiras de São Paulo, CEP 08.630-000, por seus procuradores que esta subscrevem (procuração eletrônica), vem, respeitosamente, à presença de Vossas Excelências apresentar suas RAZÕES DE RECURSO VOLUNTÁRIO face ao V. Acórdão exarado às fls. 214/219, proferido pela C. 7ª Turma de Julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Brasília/DF, nos autos do processo administrativo em epígrafe, consoante as razões de fato e de direito que seguem. I - DOS FATOS Os presentes autos originaram-se a partir da Manifestação de Inconformidade apresentada pela ORSA INTERNATIONAL PAPER EMBALAGENS LTDA., ora Recorrente, em face do Despacho Decisório que indeferiu o Pedido de Compensação - DCOMP n* 16905.29953.140715.1.3.04-8865, atrelado ao processo administrativo nº 10875-901.451/2017-87. A Recorrente pretende a compensação do crédito apurado por pagamento a maior de IRPJ, do segundo trimestre do ano-calendário de 2013, no valor original R$ 374.665,79 (trezentos e setenta e quatro mil seiscentos e sessenta e cinco reais e setenta e nove centavos), devidamente atualizado para a data da apresentação da PER/DCOMP, resultando nº montante de R$ 453.158,27 (quatrocentos e cinquenta e três mil cento e cinquenta e oito reais e vinte e sete centavos). Fl. 284DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 6 Segundo entendimento da D. Autoridade Fiscalizadora, o direito creditório vindicado pela Recorrente, seria insuficiente para compensar integralmente os débitos relativos à COFINS, referente ao período de apuração de junho de 2015. Porém, em que pese o entendimento sufragado pela D. Autoridade Fiscalizadora, é oportuno destacar que a mesma não considerou o ERRO FORMAL informado pela Recorrente, dando conta da existência do crédito tributário utilizado na compensação. Isto porque, quando da apresentação da Manifestação de Inconformidade pela Recorrente, esta informou que realizou pagamento indevido a título de IRPJ, nº valor de R$ 374.665,79 (trezentos e setenta e quatro mil seiscentos e sessenta e cinco reais e setenta e nove centavos), tendo em vista a equivocada apuração de saldo a pagar deste imposto pela DCTF nº mês de junho de 2013, sendo constatado o erro formal quando da apresentação da sua declaração de Imposto de Renda realizada no ano calendário de 2014, utilizando como ano base o de 2013, pela qual verificou-se que não foi apurado valor a pagar a título de IRPJ referente ao 2º Trimestre de 2013. Assim, nota-se que o cerne da divergência assenta-se na apuração do montante a ser pago pela Recorrente a título de IRPJ (2º trimestre de 2013), quando da apresentação da DCTF referente ao mês de junho de 2013. Explica-se. A Recorrente, quando da apresentação de DCTF, teria apurado IRPJ a pagar no valor de R$ 374.665,79 (trezentos e setenta e quatro mil seiscentos e sessenta e cinco reais e setenta e nove centavos), senão veja-se: (...) Ato contínuo, tendo em vista a apuração de imposto a pagar, frise-se equivocada, a Recorrente efetuou tal pagamento em 31 de julho de 2013, consoante comprovante abaixo: (...) No entanto, quando da elaboração e da entrega de sua Declaração de Imposto de Renda Pessoa Jurídica – DIPJ referente ao ano calendário 2013, ocorrida em 2014, a Recorrente constatou o equívoco em que incorreu, razão pela qual, retratando a realidade dos fatos, a DIPJ do 2º trimestre de 2013 não comtemplava qualquer valor devido a título de Imposto de Renda, senão veja-se: (...) Nesse passo, a Recorrente constatou que o valor recolhido a título de IRPJ em 31 de julho de 2013, relativo à competência de junho/2013, se deu indevidamente, tendo em vista que não foi apurado saldo a adimplir a este título no 2º trimestre de 2013. Dessa forma, clarividente que a Recorrente possui o crédito tributário informado informado na DCOMP nº 16905.29953.140715.1.3.04-8865, para compensar com outros débitos administrados pela Receita Federal. Fl. 285DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 7 À luz dos elementos probatórios apresentados, emerge inconteste que a Recorrente demonstrou a lisura do crédito objeto da DCOMP nº 16905.29953.140715.1.3.04-8865, pois que comprovada a ocorrência de efetivo pagamento a maior a título de IRPJ no período de junho de 2013, a embasar o direito creditório declarado pela Recorrente. Veja-se, consoante destacado na Declaração de Compensação abaixo, a Recorrente fez constar o valor indevidamente pago a título de IRPJ em 31 de julho de 2013 – valor original R$ 374.665,79 (trezentos e setenta e quatro mil seiscentos e sessenta e cinco reais e setenta e nove centavos), devidamente atualizado para a data da apresentação da PER/DCOMP, resultando no montante de R$ 453.158,27 (quatrocentos e cinquenta e três mil cento e cinquenta e oito reais e vinte e sete centavos): (...) Em razão da existência de crédito em favor da Recorrente, em virtude de valor indevidamente pago, foi procedida a respectiva compensação com débito a título de COFINS referente ao período de apuração/competência de junho de 2015, no valor de R$ 453.158,27(quatrocentos e cinquenta e três mil cento e cinquenta e oito reais e vinte e sete centavos). Desta forma, é evidente a retidão do crédito informado pela Recorrente na PER/DCOMP n. 16905.29953.140715.1.3.04-8865, assim como a compensação realizada com o débito referente à COFINS do período de apuração de junho de 2015, no valor de R$ 453.158,27 (quatrocentos e cinquenta e três mil cento e cinquenta e oito reais e vinte e sete centavos). Noutro giro, cumpre destacar que, por um lapso, a Recorrente deixou de retificar a sua DCTF, a fim de que os valores nela constantes convergissem com a DIPJ/2013, é dizer, a inexistência de IRPJ em aberto referente ao 2º trimestre de 2013, motivo que ensejou a não homologação do crédito – DECORRENTE DE PAGAMENTO INDEVIDO EM DCTF, PAGAMENTO ESTE EFETUADO EM JULHO/2013, RELATIVO A COMPETÊNCIA DE JUNHO DE 2013 – informado na PER/DCOMP 16905.29953.140715.1.3.04-8865. No entanto, é de clareza solar que a Recorrente realizou pagamento indevido a título de IRPJ, apurado erroneamente na DCTF entregue em junho de 2013, isto porque, conforme se infere da ficha 12.A da DIPJ da Recorrente, especificamente no que se refere ao IRPJ do 2º trimestre de 2013, verifica-se que não foi apurado IRPJ a pagar, restando claro o pagamento indevido informado, efetuado via guia DARF (código 0220) em julho/2013, referente à competência de junho/2013. Não se pode admitir, ainda que por argumentação, que não se reconheça a existência de crédito decorrente de pagamento indevido de IRPJ, direito este de natureza material, por conta de mero lapso na entrega ou não retificação de obrigação acessória, de natureza meramente formal. Fl. 286DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 8 Vale destacar que é impossível, a retificação da DCTF na qual consta informação equivocada, com o objetivo de consolidar as informações dela constantes e na DIPJ 2014, ano base 2013, tendo em vista a falta de espontaneidade para tanto, razão pela qual requerse, caso seja este o entendimento de Vossas Sas., que seja autorizada a retificação da DCTF referente à competência de junho de 2013, sanando-se a contradição que deu origem à presente não homologação. Ocorre que, por ocasião do julgamento da Manifestação de Inconformidade interposta pela Recorrente no presente feito, sobreveio o Acórdão nº 03-78.474, proferido pela 7ª Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento de em Brasília/DF, por meio do qual a D. Autoridade Julgadora julgou IMPROCEDENTE a Manifestação de Inconformidade para MANTER o indeferimento do Pedido de Compensação, ao fundamento de que a Recorrente não juntou aos autos documentação hábil que comprovasse que o erro material fora sanado, entendendo, assim, pela inexistência de direito creditório passível de compensação. Com a devida vênia ao entendimento da D. Autoridade Julgadora, este não deve prosperar, pois, em sentido oposto que restou consignado no V. Acórdão, a Recorrente demonstrou seu direito creditório, requerendo desde já a reforma integral do V. Acórdão recorrido, para o fim de se reconhecer o crédito relativo ao IRPJ declarado na DCOMP nº 16905.29953.140715.1.3.04-8865. II – DO DIREITO As razões de mérito que respaldam a pretensão recursal e atestam a retidão da conduta da Recorrente exsurgem a par dos seguintes fundamentos: DA RETIDÃO DO PEDIDO DE COMPENSAÇÃO – PAGAMENTO A MAIOR O direito creditório da Recorrente em ter seu pedido de restituição reconhecido por pagamento de imposto a maior, emerge do disposto na Instrução Normativa RFB nº 1.717 de 2017, que possibilita com que o contribuinte faça um requerimento a Receita Federal do Brasil pleiteando o valor pago a maior. Da leitura do art. 2º da referida Instrução Normativa, cabe o pedido de restituição de quantias recolhidas a título de tributo administrados pela Receita Federal, nas seguintes hipóteses: (...) No presente caso, a Recorrente apresentou a DCOMP nº 16905.29953.140715.1.3.04-8865, requerendo o reconhecimento do direito creditório referente ao IRPJ pago indevidamente em 31 de julho de 2013, cujo valor atualizado somou o montante de R$ 453.158,27(quatrocentos e cinquenta e três mil cento e cinquenta e oito reais e vinte e sete centavos), com débito referente a COFINS apurado na competência de Junho de 2015. Com efeito, informou a ocorrência de ERRO MATERIAL quando da apresentação de sua declaração de Imposto de Renda realizada no ano calendário de 2014, Fl. 287DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 9 concernente ao ano-calendário de 2013, pela qual verifica-se que não foi apurado valor a pagar a título de IRPJ referente ao 2º Trimestre de 2013. Assim, é consequência lógica que havendo a Recorrente identificado, quando da apresentação da DIPJ – 2014, o erro formal da DCTF o seu direito creditório, vinculado a DCOMP nº 16905.29953.140715.1.3.04-8865, subsiste e deve ser, de pronto, chancelado. Vislumbra-se que a D. Autoridade Julgadora não levou em consideração a correção do erro material procedido pela Recorrente, nem, tampouco, verificou a plausibilidade do seu crédito. Fato é que houve claramente pagamento a maior, o que dá azo ao direito creditório em voga. Diante disso, é patente a legalidade da Recorrente em ter seu pedido de compensação analisado e reconhecido na DCOMP nº 16905.29953.140715.1.3.04- 8865, conforme disposto na Instrução Normativa nº 1.717 de 2017 atualmente vigente e tendo-se em conta as circunstâncias fáticas retro esposadas, que sustentam e legitimam o direito creditório ora impugnado. DA VERDADE MATERIAL Para subsidiar o pleito da Recorrente, é fundamental que se tenha em mente que, no âmbito do processo administrativo, deve sempre predominar o Princípio da Verdade Material, que aponta na direção de que todos os esforços devem ser envidados no sentido de se descobrir quais os reais contornos da situação concreta, em outras palavras, os dados do acontecimento real. Tanto o contribuinte quanto o Fisco têm os seus direitos e deveres prescritos. Entre os deveres, o Fisco tem o dever de investigar e o contribuinte o de colaborar, ambos com um único escopo: propiciar a aproximação da atividade formalizadora com a realidade dos acontecimentos, isso, evidentemente, sem prejuízo de todas as garantias inerentes à ampla defesa e ao due process of law. Ora, ao não homologar a DCOMP apresentada pela Recorrente, o Fisco prescindiu da verdade material dos fatos, desconsiderando todos os documentos carreados pela Recorrente ao longo do processo administrativo, tal como no presente Recurso Voluntário. Destarte, dúvidas não restam quanto ao fato de que o julgamento do presente Recurso Voluntário deve se nortear pela verdade material, alinhando-se com a jurisprudência do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, senão confira-se: (...) As circunstâncias fáticas, portanto, devem ser consideradas no caso vertente, sob pena de grave afronta ao Princípio da Verdade Material, dada a retidão da conduta da Recorrente. Fl. 288DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 10 DO PRINCÍPIO DA AUTOTUTELA E DO DEVER DA ADMINISTRAÇÃO DE REVER SEUS ATOS REALIZADOS EM DESACORDO COM A LEI. O ato administrativo para ter validade no mundo jurídico tem que encontrar seu fundamento de validade na lei, e caso ele tenha sido efetuado em desconformidade à regra legal, deve ser anulado. O exercício da autotutela encontra-se consagrado em duas súmulas do STF. Pela de n. 346, “a administração pública pode declarar a nulidade dos seus próprios atos”; e pela n. 473, “a administração pode anular os seus próprios atos, quando eivados de vícios que os tornem ilegais, porque deles não se originam direitos; ou revogá-los, por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos, e ressalvada, em todos os casos, a apreciação judicial”. Para que se possa analisar com a devida diligência o tema proposto, veja-se como é definido o princípio da autotutela de acordo com as lições de Maria Sylvia Zanella Di Pietro: (...) Neste contexto, vinculada como está ao princípio do Estado de Direito, bem como ao princípio da legalidade, a administração pública pode e deve rever seus próprios atos, sempre que estiverem eivados de nulidade. O Código Tributário Nacional, por meio do seu artigo 149, impõe o dever para a administração tributária de rever seus próprios atos de ofício, quando praticados à revelia da lei, nos seguintes termos: (...) Além disso, o próprio administrado pode provocar o exercício da autotutela da Administração, por meio da impugnação ao lançamento tributário ilegalmente realizado pela Autoridade tributária, conforme mencionado anteriormente. Neste contexto, enquanto o processo judicial é instrumento para o exercício da tutela jurisdicional, por meio do qual, o Estado-juiz, inerte e imparcial soluciona de modo definitivo conflitos de interesse, o processo administrativo é um instrumento para o exercício da autotutela, uma vez que a Administração admite a possibilidade de rever seus atos em função de impugnação do administrado que por eles se sentiu prejudicado, ou mesmo de ofício. Noutro giro, em consonância com os argumentos tecidos até o momento, resta patente a necessidade de acolhimento e provimento do presente Recurso Voluntário, com a consequente homologação da compensação realizada pela PER/DCOMP n. 16905.29953.140715.1.3.04-8865, eis que comprovado o pagamento indevido a título de IRPJ equivocadamente apurado por meio da DCTF referente a competência de junho de 2013. De fato, conforme previsão contida no artigo 149 do Código Tributário Nacional, a autoridade administrativa tem o dever, ex oficio, de revisar o lançamento do tributo. Fl. 289DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 11 Para se extrair a melhor exegese do dispositivo legal supracitado, relevante conjugar sua interpretação ao artigo 145 do Código Tributário Nacional, que determina: (...) Diante do mandamento legal veiculado pelos dispositivos legais mencionados acima, não resta outro entendimento senão o que conduza ao dever de revisão ex ofício do lançamento tributário constante no Despacho Decisório ora combatido, sendo de rigor a total homologação da PER/DCOMP n. 16905.29953.140715.1.3.04-8865. Portanto, neste caso, resta absolutamente necessária a revisão do lançamento combatido, evitando-se, desse modo, a provocação do Poder Judiciário para a satisfação da pretensão da Recorrente. III - DO PEDIDO Frente a todo o exposto, e por tudo mais o que dos autos consta, requer a Recorrente dignem-se Vossas Senhorias a acolher as razões acima expendidas, dando-se INTEGRAL PROVIMENTO ao presente RECURSO VOLUNTÁRIO, para o fim de, reformando-se integralmente o V. Acórdão recorrido, levado à ciência da Recorrente no dia 02.04.18 p.p, reconhecer o direito creditório da Recorrente relativo ao pagamento indevido a título de IRPJ em 31.07.2013, e HOMOLOGAR INTEGRALMENTE a compensação informada na PER/DCOMP de n. 16905.29953.140715.1.3.04-8865, cancelando-se o débito relativo ao COFINS da competência de Junho/2015, uma vez que o reconhecimento do direito creditório aqui pleiteado sustentará referida compensação. Requer, ainda, a produção de todas as provas em direito admitidas, especialmente a juntada de novos documentos. Renova a Recorrente seu protesto pelo direito de sustentação oral de seus argumentos perante esta Seção do E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, nos termos da legislação pertinente. Espera-se o provimento do Recurso, por ser medida de JUSTIÇA! Termos em que, Pede Deferimento. De Campinas para Brasília, 26 de abril de 2018. (...)”. É o relatório. VOTO Conselheiro Gustavo de Oliveira Machado, Relator. Fl. 290DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 12 O recurso voluntário apresentado pela Recorrente atende aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972. Assim, dele tomo conhecimento, inclusive para os efeitos do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional (CTN). Da Sustentação Oral A Recorrente pleiteia a realização de sustentação oral, deve-se elucidar que a possibilidade jurídica de o sujeito passivo ou seu representante legal de fazer sustentação oral está amparada no Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. A solicitação deve ser apresentada na forma, no tempo e no lugar previstos nas orientações constantes no site institucional do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, devendo o interessado atentar para a disponibilização da pauta e seguir as orientações do site. Análise do Direito Creditório Conforme já relatado, o presente processo versa acerca do direito creditório pleiteado pela contribuinte no PER/DCOMP nº. 16905.29953.140715.1.3.04-8865 utilizando-se de crédito de pagamento indevido/ou a maior de IRPJ, referente ao período de apuração de 31/07/13 no valor de R$ 374.665,79. Por meio do Despacho Decisório, e-fls. 206/220, a referida compensação não foi homologada sob a alegação de que “a partir do DARF informado para os PER/DCOMP objeto dessa análise, foram localizados um ou mais pagamentos. Diante do exposto, NÃO HOMOLOGO a compensação declarada no PER/DCOMP”. Ao tomar ciência da não homologação da compensação, a Contribuinte alegou em suas razões de defesa que “constatou o erro em que incorreu no momento da apresentação da sua declaração de Imposto de Renda realizada no ano calendário de 2014, utilizando como ano base o de 2013, na qual não foi apurado valor a pagar a título de IRPJ referente ao 2° Trimestre de 2013”. Esclareceu que “que em razão do pagamento indevido, apresentou PER/DCOMP visando o reconhecimento do crédito do valor pago indevidamente à título de IRPJ (código 0220), da competência de junho/2013, com pagamento efetuado em julho/2013, bem como sua efetiva compensação”. Fl. 291DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 13 Pontuou que em razão da existência de crédito em seu favor, em virtude de valor indevidamente pago, a empresa realizou compensação com débito a título de COFINS referente ao período de apuração/competência de junho de 2015, no valor de R$ 453.158,27. Informou que “que por um lapso, a empresa deixou de retificar a sua DCTF, a fim de que os valores nela constantes convergissem com a DIPJ/2013, motivo pelo qual ensejou a não homologação do crédito constante na PER/DCOMP 16905.29953.140715.1.3.04-8865”. A DRJ apreciou a manifestação de inconformidade, porém, não reformou o despacho decisório, sob a fundamentação abaixo destacada, cujo teor segue em síntese (e-fls. 214-220): “(...) Dessa forma, na hipótese de ter ocorrido erro no valor do débito confessado na DCTF, a própria contribuinte deveria ter realizado a retificação e provado os motivos do equívoco na ocasião da apresentação da manifestação de inconformidade. No caso em concreto, a manifestante não juntou nos autos documentação hábil para comprovar inclusão indevida de valores na base de cálculo, erro material na apuração da contribuição e/ou reduções de valores da base de cálculo de débito confessado em DCTF. Neste momento processual, para se comprovar a liquidez e certeza do crédito informado na declaração de compensação é imprescindível que seja demonstrada na escrituração contábil-fiscal da contribuinte, baseada em documentos hábeis e idôneos, a diminuição do valor do débito correspondente a cada período de apuração. Faz prova a favor do sujeito passivo a escrituração mantida com observância das disposições legais, contudo deve estar embasada em documentos hábeis, segundo sua natureza. Veja-se o Decreto 7.574/2011, artigos 26 a 27, transcrito a seguir: (...) Assim, uma vez não comprovada nos autos a existência de direito creditório líquido e certo do contribuinte contra a Fazenda Pública passível de compensação, não há o que ser reconsiderado na decisão dada pela autoridade administrativa. Conclusão Por tudo que foi exposto, VOTO pela improcedência da Manifestação de Inconformidade e pelo não reconhecimento do direito creditório pleiteado. (...)”. Por sua vez, a Contribuinte interpôs recurso voluntário sustentando que “a luz dos elementos probatórios apresentados, emerge inconteste que a empresa demonstrou a lisura do crédito objeto da DCOMP nº 16905.29953.140715.1.3.04-8865, pois que comprovada a ocorrência Fl. 292DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 14 de efetivo pagamento a maior a título de IRPJ no período de junho de 2013, a embasar o direito creditório declarado pela Recorrente”. Aduziu que “é de clareza solar que a Recorrente realizou pagamento indevido a título de IRPJ, apurado erroneamente na DCTF entregue em junho de 2013, isto porque, conforme se infere da ficha 12.A da DIPJ da Recorrente, especificamente no que se refere ao IRPJ do 2º trimestre de 2013, verifica-se que não foi apurado IRPJ a pagar, restando claro o pagamento indevido informado, efetuado via guia DARF (código 0220) em julho/2013, referente à competência de junho/2013”. Analisando os autos, de fato, um erro do preenchimento da DCTF, Per/Dcomp não é impedimento para aproveitamento de eventual direito creditório, desde que o contribuinte instrua o processo com os assentos contábeis que comprovem o erro de fato no preenchimento da declaração. Contudo, caberia à Recorrente, ter dialogado com acórdão de piso e ter produzido nos autos um conjunto probatório de suas alegações, já que o procedimento de apuração do direito creditório não prescinde comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de direito creditório pleiteado. Explique-se. Inicialmente, importa destacar que, de fato, a retificação da DCTF após o indeferimento do pedido ou da não homologação da compensação, de acordo com o Parecer Normativo Cosit nº 02, de 28 de agosto de 2015, não impede que o direito creditório pleiteado no Per/Dcomp seja comprovado por outros meios. Ademais, comprovada inexatidão no preenchimento da Dcomp, é possível a retomada da análise do direito creditório pleiteado. O posicionamento do CARF não destoa desta afirmação: “COMPENSAÇÃO. PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR DE IRRF. AUSÊNCIA DE DCTF RETIFICADORA. PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. APRESENTAÇÃO DE DOCUMENTAÇÃO CONTÁBIL E FISCAL. DIREITO CREDITÓRIO RECONHECIDO. Nos pedidos de restituição e compensação, a falta de retificação da DCTF do período em análise não é impedimento para deferimento do pedido, desde que o contribuinte demonstre no processo administrativo fiscal, por meio de prova idônea, contábil e fiscal, a existência da liquidez e certeza do crédito pleiteado. (Acórdão nº 1001-001.353, Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção, Data da Sessão de Julgamento: 10/07/2019). AUSÊNCIA DE RETIFICAÇÃO DA DCTF. ALOCAÇÃO DE PAGAMENTOS. PEDIDO DE RECONHECIMENTO DE CRÉDITO. INDEFERIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Erro de preenchimento de DCTF não possui o condão de gerar um impasse insuperável, uma situação em que o contribuinte não pode apresentar uma nova declaração, não pode retificar a declaração original, e nem pode ter o erro saneado no processo administrativo, sob pena de tal interpretação estabelecer Fl. 293DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 15 uma preclusão que inviabiliza a busca da verdade material pelo processo administrativo fiscal, além de permitir um indevido enriquecimento ilícito por parte do Estado ao auferir receita não prevista em lei. SUPERAÇÃO DE ÓBICES QUE LEVARAM AO INDEFERIMENTO DO PLEITO. PROVIMENTO PARCIAL DO RECURSO. REINÍCIO DO PROCESSO. DESPACHO DECISÓRIO COMPLEMENTAR. Superados os óbices de ausência de retificação da DCTF e da alocação dos pagamentos referentes ao indébito pleiteado, o recurso deve ser parcialmente provido para que o exame de mérito do pedido seja reiniciado pela unidade origem mediante prolação de despacho decisório complementar. .(Acórdão nº 1301-003.881, 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária da Primeira Seção, Data da Sessão de Julgamento: 14/05/2019)”. Inclusive, as disposições das Sumulas CARF nº 164 e 168 devem ser aplicadas ao caso sob análise. Súmula 164 A retificação de DCTF após a ciência do despacho decisório que indeferiu o pedido de restituição ou que não homologou a declaração de compensação é insuficiente para a comprovação do crédito, sendo indispensável a comprovação do erro em que se fundamenta a retificação. Súmula 168 Mesmo após a ciência do despacho decisório, a comprovação de inexatidão material no preenchimento da DCOMP permite retomar a análise do direito creditório. Portanto, não há óbice à retificação da DCTF após a emissão do despacho decisório, desde que o contribuinte logre êxito em comprovar documentalmente as alterações promovidas, e, por conseguinte, a liquidez e certeza de seu crédito, por força do princípio da verdade material, como corolário do princípio da legalidade dos atos administrativos o que se deu in casu. Afinal, o ônus da prova de demonstrar explicitamente a liquidez e da certeza do valor de direito creditório pleiteado recai sobre a Recorrente. Vale ressaltar que, a retificação das informações declaradas por iniciativa da própria declarante, quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro de fato em que se funde (§ 1º do art. 147 do Código Tributário Nacional). Ou seja, a comprovação em destaque, portanto, é condição para admissão da retificação da DCTF realizada, quando essa, como no caso dos autos, reduz tributos. E assim não procedeu a Recorrente ao deixar de instruir com documentos contábeis demonstrando o erro de fato e origem do direito creditório pleiteado. Aliás, conforme determinam os §§ 1º e 3º do art. 9º do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, a escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do sujeito passivo dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais, exceto nos casos em que a lei, por disposição especial, atribua a ele o ônus da prova de fatos registrados na sua escrituração. Fl. 294DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 16 Em tempo, a exigência para comprovação do direito alegado está prevista no Código de Processo Civil, em seu art. 333: Art. 333. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo De fato, instaurada a fase litigiosa do procedimento, cabe a Recorrente produzir o conjunto probatório nos autos de suas alegações, já que o procedimento de apuração do direito creditório não prescinde da comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de direito creditório pleiteado detalhando os motivos de fato e de direito em que se basear expondo de forma minuciosa os pontos de discordância e suas razões e instruindo a peça de defesa com prova documental imprescindível à comprovação das matérias suscitadas dada a concentração dos atos em momento oportuno (art. 170 do Código Tributário Nacional e art. 15, art. 16, art. 18 e art. 29 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972). Destarte, ao contrário do alegado da Recorrente, os supostos erros de fato indicados na peça recursal não podem ser corroborados, uma vez que os autos não estão instruídos com os assentos contábeis obrigatórios acompanhados dos documentos e demais papéis que serviram de base para escrituração comercial e fiscal além daqueles já constantes nos autos e minuciosamente analisados. Assim, a falta de elementos probatórios faz persistir a dúvida sobre a liquidez e certeza do crédito, bem como do efetivo oferecimento à tributação receita financeira, que haveria de ser dirimida nos autos, e não o foi, pois que é exigência do art. 170 do CTN. Diferentemente dos processos decorrentes de autos de infração, nos processos que versam sobre compensação, o ônus probatório quanto ao crédito pleiteado recai sobre o contribuinte (art. 333, I do CPC, já mencionado), devendo apresentar elementos fáticos aptos a comprovar seu alegado direito. Esse é também o posicionamento da Câmara Superior de Recursos Fiscais, conforme se verifica pela ementa do Acórdão nº 9101-002.548: “ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2007 RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. Tratando-se de fato constitutivo de direito, cujo ônus da prova incumbe ao autor, em conformidade com o art. 333, inciso I, do Código de Processo Civil CPC (Lei nº 13.105, de 16 de março de 2015), e tendo em vista que a existência, certeza e liquidez do crédito pleiteado são requisitos essenciais ao deferimento da restituição/compensação requerida, na forma do art. 170 do Código Tributário Nacional CTN (Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966), compete ao sujeito passivo, que dele pretende se beneficiar, a efetiva comprovação daquele crédito, não cabendo opor a esse ônus alegações de decadência ou de homologação tácita por parte do Fisco. (grifamos)”. Fl. 295DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1001-004.061 – 1ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10875.901451/2017-87 17 Em suma, para que haja o reconhecimento do direito creditório é necessário um cuidadoso exame do pagamento a maior de tributo, uma vez que é absolutamente essencial verificar a precisão dos dados informados em todos os livros de registro obrigatório pela legislação fiscal específica, bem como os documentos e demais papéis que serviram de base para escrituração comercial e fiscal (art. 195 do Código Tributário Nacional, art. 51 da Lei nº 7.450, de 23 de dezembro de 1985, art. 6º e art. 9º do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977 e art. 37 da Lei nº 8.981, de 20 de novembro de 1995). Ressalta-se que, mesmo em grau de recurso voluntário a jurisprudência do CARF tem aceitado a juntada de documentos posteriormente à manifestação de inconformidade, em homenagem ao princípio da verdade material do formalismo moderado, desde que esclareça pontos fundamentais na ação. Contudo, a Contribuinte não colacionou documentos comprobatórios hábeis em sede recursal e os constantes no processo foram devidamente analisados pela DRJ sem qualquer comprovação do direito creditório em discussão. Dispositivo Ante o exposto, voto em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Gustavo de Oliveira Machado – Relator Fl. 296DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10880.763206/2021-72
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 14 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Nov 11 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Ano-calendário: 2017 PIS E COFINS. LOCAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA TEMPORÁRIA. EMPRESA DE TRABALHO TEMPORÁRIO. BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO DOS VALORES DESTINADOS A PAGAMENTO DE SALÁRIOS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS E ENCARGOS SOCIAIS A ELES RELATIVOS. Para empresas que prestam serviços de locação de mão-de-obra temporária, regida pela Lei nº 6.019/1974, a base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS corresponde aos valores por ela recebidos da empresa tomadora dos serviços, neles incluídos reembolsos do pagamento de salários e encargos sociais, previdenciários e trabalhistas dos empregados, que são custos operacionais incorridos pela empresa prestadora de serviços. CONCEITO DE RECEITA BRUTA E FATURAMENTO. VALORES PAGOS À TÍTULO DE REMUNERAÇÃO, SALÁRIOS E ENCARGOS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS COMPÕEM A DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. REsp 1.141.065/SC. A definição de faturamento/receita bruta, no que concerne às empresas prestadoras de serviço de fornecimento de mão-de-obra temporária, regidas pela Lei 6.019/74, engloba a totalidade do preço do serviço prestado, nele incluídos os encargos trabalhistas e previdenciários dos trabalhadores para tanto contratados, que constituem custos suportados na atividade empresarial. REsp 1.141.065/SC, sistemática de recurso repetitivo. Art. 99 do Regimento Interno do Carf (RICARF). SIMILARIDADE COM O CONCEITO DE FATURAMENTO UTILIZADO PARA AGÊNCIA DE VIAGENS. DA JURISPRUDÊNCIA DO CARF E DO PODER JUDICIÁRIO. LEGALIDADE E TIPICIDADE. IMPOSSIBILIDADE. O princípio da especialidade da lei, no direito tributário, exige a legalidade para exigência de tributos, de onde decorre a tipicidade, evidenciando segurança jurídica, impeditivo de criação de tributos por analogia ou interpretações extensivas. Artigo 97 do CTN. OFENSA AO PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE A Portaria MF Nº 1.634, de 21.12.2023, que aprovou o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, em seu art. 98, determinou que fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Súmula CARF 02.
Numero da decisão: 3302-015.240
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Francisca das Chagas Lemos – Relatora Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Dionisio Carvallhedo Barbosa(substituto[a] integral), Francisca das Chagas Lemos, José Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente).
Nome do relator: FRANCISCA DAS CHAGAS LEMOS
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conteudo_txt : Metadados => date: 2025-11-11T12:21:49Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-11-11T12:21:49Z; Last-Modified: 2025-11-11T12:21:49Z; dcterms:modified: 2025-11-11T12:21:49Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-11-11T12:21:49Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-11-11T12:21:49Z; meta:save-date: 2025-11-11T12:21:49Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-11-11T12:21:49Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-11-11T12:21:49Z; created: 2025-11-11T12:21:49Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 11; Creation-Date: 2025-11-11T12:21:49Z; pdf:charsPerPage: 1907; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-11-11T12:21:49Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10880.763206/2021-72 ACÓRDÃO 3302-015.240 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 14 de outubro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE ACTUAL-SELECAO E SERVICOS LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Ano-calendário: 2017 PIS E COFINS. LOCAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA TEMPORÁRIA. EMPRESA DE TRABALHO TEMPORÁRIO. BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO DOS VALORES DESTINADOS A PAGAMENTO DE SALÁRIOS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS E ENCARGOS SOCIAIS A ELES RELATIVOS. Para empresas que prestam serviços de locação de mão-de-obra temporária, regida pela Lei nº 6.019/1974, a base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS corresponde aos valores por ela recebidos da empresa tomadora dos serviços, neles incluídos reembolsos do pagamento de salários e encargos sociais, previdenciários e trabalhistas dos empregados, que são custos operacionais incorridos pela empresa prestadora de serviços. CONCEITO DE RECEITA BRUTA E FATURAMENTO. VALORES PAGOS À TÍTULO DE REMUNERAÇÃO, SALÁRIOS E ENCARGOS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS COMPÕEM A DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E DA COFINS. REsp 1.141.065/SC. A definição de faturamento/receita bruta, no que concerne às empresas prestadoras de serviço de fornecimento de mão-de-obra temporária, regidas pela Lei 6.019/74, engloba a totalidade do preço do serviço prestado, nele incluídos os encargos trabalhistas e previdenciários dos trabalhadores para tanto contratados, que constituem custos suportados na atividade empresarial. REsp 1.141.065/SC, sistemática de recurso repetitivo. Art. 99 do Regimento Interno do Carf (RICARF). SIMILARIDADE COM O CONCEITO DE FATURAMENTO UTILIZADO PARA AGÊNCIA DE VIAGENS. DA JURISPRUDÊNCIA DO CARF E DO PODER JUDICIÁRIO. LEGALIDADE E TIPICIDADE. IMPOSSIBILIDADE. Fl. 5468DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.240 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.763206/2021-72 2 O princípio da especialidade da lei, no direito tributário, exige a legalidade para exigência de tributos, de onde decorre a tipicidade, evidenciando segurança jurídica, impeditivo de criação de tributos por analogia ou interpretações extensivas. Artigo 97 do CTN. OFENSA AO PRINCÍPIO DA NÃO CUMULATIVIDADE A Portaria MF Nº 1.634, de 21.12.2023, que aprovou o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, em seu art. 98, determinou que fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Súmula CARF 02. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Francisca das Chagas Lemos – Relatora Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez Piccini, Marina Righi Rodrigues Lara, Dionisio Carvallhedo Barbosa(substituto[a] integral), Francisca das Chagas Lemos, José Renato Pereira de Deus e Lázaro Antônio Souza Soares (Presidente). xxxx RELATÓRIO Trata-se de Auto de Infração lavrado para cobrança de PIS/Pasep e COFINS, sob fundamento de insuficiência de recolhimento das referidas Contribuições, referente a fatos geradores de janeiro a dezembro de 2017. A Recorrente tem como objeto social a locação de mão-de-obra temporária nos termos da Lei nº 6.019/74, bem como serviços de recrutamento e seleção, tendo como clientes diversas empresas nos mais distintos ramos de atividade. O Termo de Início de Procedimento Fiscal (fls. 03/05) relatou que após análise das informações constantes na ECD, na ECF, na EFD-Contribuições, nas Notas Fiscais Eletrônicas de Fl. 5469DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.240 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.763206/2021-72 3 Prestação de Serviços (NFs-e) e na DCTF, a autoridade fiscal constatou que a receita bruta da Recorrente, apresentava divergências entre a declarada em ECF e os valores declarados em DIRF pelos seus clientes, tomadores de seus serviços. Constatou na EFD-Contribuições a ausência de valores escriturados de débitos de PIS/COFINS, uma vez que a fiscalizada não considerou como base imponível das Contribuições os valores com salários e encargos repassados aos funcionários de mão de obra temporária. Relatou que a Recorrente se creditou dos valores relativos a salários e encargos na apuração de PIS/Cofins, classificando-os como serviços utilizados como insumo. No caso de empresa de trabalho temporário, a base de cálculo abrange também os valores recebidos pela pessoa jurídica de seus tomadores de serviços, posteriormente destinados ao pagamento de salários dos trabalhadores temporários e de encargos sociais a eles relativos. Deste modo, as conclusões a que chegou à fiscalização foram: 1. Em relação à utilização de créditos nas apurações de PIS/Cofins, o valor da mão- de-obra paga à pessoa física não dará direito a crédito na apuração das contribuições sociais; 2. Em relação as despesas relativas a vale-transporte, a vale-alimentação, uniforme, plano de saúde etc. referente a seus empregados (trabalhadores temporários, não dará direito a crédito das Contribuições; 3. No ano-calendário de 2017 a Recorrente deixou de declarar e recolher as Contribuições destinadas ao PIS e à COFINS, tendo sido efetuado os lançamentos de ofício dos valores das contribuições em comento, deduzidos os valores retidos na fonte pelos tomadores de serviços, tendo como bases de cálculos os valores brutos das notas fiscais de serviços fornecidas; 4. Foram desconsiderados os créditos apurados pela Recorrente com base na aquisição de serviços utilizados como Insumo/folhas-de-pagamento, encargos sociais etc., referentes aos seus empregados (trabalhadores temporários). A ora Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade em face ao despacho decisório, refutando as glosas, resumidamente: a) Que tendo em vista a natureza de suas operações, a maior parte dos valores recebidos de seus clientes é destinada a remunerar os trabalhadores temporários alocados (pagamento de salários, encargos etc.); Fl. 5470DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.240 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.763206/2021-72 4 b) Tais valores consubstanciam mero ingresso transitório em sua conta e, portanto, não se encaixam no conceito de faturamento. Não eram oferecidos à tributação do PIS/Pasep e da COFINS; c) Os valores relativos ao PIS e COFINS incidentes nos insumos adquiridos para prestação dos serviços da empresa são tomados como créditos, sendo devidamente abatidos no cálculo do tributo a ser recolhido, nos termos do art. 36 da Lei nº 10.833/2003. A 4ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 01, em Acórdão 101-024.339, de 23.03.2023, por unanimidade de votos, julgou improcedente a manifestação de inconformidade, mantendo-se integralmente o crédito tributário exigido, nos seguintes termos: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Ano-calendário: 2017 PIS. PASEP. COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. FATO GERADOR. BASE DE CÁLCULO. (I) As exclusões da base de cálculo admitidas são apenas as citadas na própria legislação tributária, numerus clausus. PIS. PASEP. COFINS. LOCAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA TEMPORÁRIA (EMPRESA DE TRABALHO TEMPORÁRIO). BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO DOS VALORES DESTINADOS A PAGAMENTO DE SALÁRIOS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS E ENCARGOS SOCIAIS A ELES RELATIVOS. (I) a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep, tanto no regime de apuração cumulativa quanto no regime de apuração não cumulativa, abrange todos os valores recebidos da pessoa jurídica ou do cliente, na situação de tomador do serviço. CRÉDITOS DO REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA PELO STJ NO RESP 1.221.170/PR (TEMA REPETITIVO 779). PARECER NORMATIVO COSIT/RFB Nº 05/2018 E IN RFB Nº 1.911/2019. (I) Não dará direito a crédito de PIS/Cofins o valor de mão-de-obra paga a pessoa física.; (II) À exceção da previsão específica do art. 3º, inc. X, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, não são considerados insumos os itens destinados a viabilizar a atividade da mão de obra empregada pela pessoa jurídica em qualquer de suas áreas, (...) ressalvadas as hipóteses em que a utilização do item é especificamente exigida pela legislação para viabilizar a atividade de produção de bens ou de prestação de serviços por parte da mão de obra empregada Fl. 5471DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.240 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.763206/2021-72 5 nessas atividades, como no caso dos equipamentos de proteção individual (EPI). Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2017 PIS. COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. LANÇAMENTO. IDENTIDADE DE MATÉRIA FÁTICA. DECISÃO. MESMOS FUNDAMENTOS. Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: 2017 ATOS NORMATIVOS E SOLUÇÕES DE CONSULTA. EFEITO VINCULANTE NO ÂMBITO DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL. (I) Além das Instruções Normativas e dos Pareceres Normativos, as Soluções de Consulta emitidas pela COSIT também são dotadas de efeito vinculante no âmbito da RFB. DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. EFEITOS. NÃO VINCULAÇÃO. (I) as referências a entendimentos de segunda instância administrativa ou judiciais, bem como a manifestações da doutrina especializada, não vinculam os julgamentos emanados pelas Delegacias da Receita Federal do Brasil de Julgamento. ALEGAÇÃO DE ILEGALIDADE/INCONSTITUCIONALIDADE DE COMANDO NORMATIVO. ART. 26-A DO PAF. ART. 17 DA PORTARIA ME Nº 340/2020. SÚMULA Nº 2 DO CARF. Não compete à autoridade julgadora apreciar a legalidade ou constitucionalidade do comando legal. PEDIDO DE DILIGÊNCIA. (I) a realização de diligências ou perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou impraticáveis. INTIMAÇÃO DIRETAMENTE AO PROCURADOR. IMPOSSIBILIDADE. (i) Consoante previsão expressa no art. 23 do PAF e Súmula CARF nº 110, as intimações por via postal são feitas no domicílio tributário eleito pelo próprio sujeito passivo, sendo incabível a intimação dirigida ao endereço de procurador do sujeito passivo. Impugnação Improcedente. Crédito Tributário Mantido. Tomando ciência da decisão em 14/06/2023, a Recorrente apresentou em 06/07/2023 Recurso Voluntário, em que apresentou suas razões de defesa. Para a Recorrente o conceito de receita bruta e faturamento que compõe a base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS foi distorcido, conforme razões para a reforma do Acórdão, que alegou com base nos tópicos que seguem: Fl. 5472DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.240 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.763206/2021-72 6 3.1 – Origem dos valores tributados objeto de tributação – Não inclusão na base de cálculo do PIS e da COFINS. Afirmou, ainda, que os valores por ela recebidos e repassados diretamente aos colaboradores, não integra seu patrimônio em momento algum. Adotando as premissas destacadas, conclui-se que o valor a ser excluído da base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS referentes ao ano calendário do ano de 2017 foi de R$ 14.478.688,08. 3.2 - Conceito de “receita bruta”, “faturamento” e entendimento do STF (RE 574.706/PR). exclusão dos valores pagos à título de remuneração, salários e encargos dos trabalhadores temporários alocados da base de cálculo do PIS e da COFINS. A Recorrente argumentou que os valores pagos aos funcionários alocados não integram o seu faturamento, estes não devem ser oferecidos à tributação ou compor a base de cálculo do PIS e da COFINS nos termos do que dispõe o art. 195, I, “b” da Constituição Federal. 3.3. Similaridade com o conceito de faturamento utilizado para agência de viagens. Da jurisprudência do CARF e do Poder Judiciário. A Recorrente defendeu que, de acordo com o entendimento do CARF, os valores repassados pelas agências de turismo aos prestadores de serviços contratados (hotéis, companhias aéreas, dentre outros) não integram o faturamento da agência de turismo e, portanto, não devem compor a base de cálculo do PIS e da COFINS. 3.4 Ofensa ao princípio da não cumulatividade Refutou que, diante das normas constitucionais, a não cumulatividade do ICMS e do IPI deve ser realizada pelo método “imposto contra imposto”, enquanto a não cumulatividade do PIS e da COFINS deve ser realizada pelo método “base de cálculo contra base de cálculo”. A não cumulatividade do PIS e da COFINS é completamente diversa da estabelecida aos impostos citados, até porque possuem naturezas totalmente distintas. É o relatório. VOTO Conselheira Francisca das Chagas Lemos, Relatora. I – ADMISSIBILIDADE Conheço parcialmente o Recurso Voluntário por ser tempestivo e cumprir os demais requisitos exigidos. Fl. 5473DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.240 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.763206/2021-72 7 II – PRELIMINAR 1. Ofensa ao princípio da não cumulatividade A Recorrente argumentou que, diante das normas constitucionais, a não cumulatividade do ICMS e do IPI deve ser realizada pelo método “imposto contra imposto”, enquanto a não cumulatividade do PIS/Pasep e da COFINS deve ser realizada pelo método “base de cálculo contra base de cálculo”. Colacionou o conceito delimitado pela legislação infraconstitucional, Leis n° 10.637/02 e 10.833/03 ao prescreveram “insumos”, incorrem em séria incongruência com o sistema normativo brasileiro ao preverem a exclusão de insumos tributados a alíquota zero, para fins de creditamento do sistema não cumulativo do PIS e da COFINS. A Portaria nº 1.634, de 21.12.2023, que aprovou o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF, em seu art. 98, expressamente determinou que “fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto” (exceto tratado, acordo internacional, lei ou decreto que já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal). Soma-se à vedação, a Súmula CARF nº 2, que determina não ser o CARF competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Feita tais considerações, não se cogita de qualquer manifestação relacionada a eventual ilegalidade das Leis n° 10.637/02 e 10.833/03, no que se refere ao conceito de insumos, que implicaria na possiblidade de desconto de crédito sobre dispêndio suportado pela Recorrente. Voto pelo não conhecimento das alegações de inconstitucionalidades. III - DO DIREITO 3.1 – Origem dos valores tributados objeto de tributação – Não inclusão na base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS. Para a Recorrente é inquestionável que os valores apenas transitam brevemente em suas contas, não se tratando de faturamento. A apuração do PIS/Pasep e da COFINS, conforme afirmou, segue o esquema abaixo: Fl. 5474DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.240 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.763206/2021-72 8 (A) VALOR TOTAL RECEBIDO (-) DESPESAS COM FOLHA DE PAGAMENTO: BASE DE CÁLCULO, aplicação das alíquotas regulares do PIS/PASEP e COFINS após as deduções. (B) Cálculo de descontos de créditos nos termos do art. 3º das Leis nº 10.833/2003 e 10.637/2002. (C) Abatimento dos valores de PIS/PASEP retidos pelos clientes (art. 36 da Lei nº 10.833/2003. (D) SALDO A PAGAR DE PIS E COFINS = A - B – C. Utilizando-se do procedimento acima descrito, a Recorrente não apurou saldo a pagar de PIS/Pasep e COFINS no decorrer do ano de 2017. Afirmou que os valores por ela recebidos e repassados diretamente aos colaboradores, não integra seu patrimônio em momento algum. Para a DRJ01, tais ingressos integram o conceito de faturamento por expressa previsão legal. Este Conselho já firmou posicionamento sobre o tema, no sentido de integram a base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS os valores recebidos pelas empresas prestadoras de serviços de locação de mão de obra temporária. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Ano-calendário: 2001 CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS SOBRE O FATURAMENTO/RECEITA BRUTA. PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. LOCAÇÃO DE MÃO DE OBRA. SALÁRIOS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS E ENCARGOS SOCIAIS A ELES RELATIVOS. EXCLUSÃO. NÃO CABIMENTO. A definição de faturamento/receita bruta das empresas prestadoras de serviço de fornecimento de mão-de-obra temporária engloba a totalidade do preço do serviço prestado, nele incluídos os encargos trabalhistas e previdenciários dos trabalhadores para tanto contratados, que constituem custos suportados na atividade empresarial. Aplicação do entendimento do STJ, no julgamento no REsp. nº 1.141.065/SC, em 09/12/2009, que foi submetido ao regime do artigo 543-C, do antigo CPC. (Decisão 1302- 005.090, Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção, Relatora Luiz Tadeu Matosinho Machado, publicação, 18.01.2021) (Grifei). Outras decisões deste Conselho, no mesmo sentido: i) Decisão 3302-010.195. Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção, publicação 22.01.2021. ii) Decisão 3302-010.196. 3ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária. Fl. 5475DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.240 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.763206/2021-72 9 iii) Decisão 3301-007.046. Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção, publicação 16.12.2019. Observa-se que a definição de receita para as empresas agenciadoras de mão-de- obra temporária (Lei nº 6.019/1974), já se encontra consolidada e decisão do Superior Tribunal de Justiça do Resp. 1.141.065-SC, Primeira Seção, Ministro Luiz Fux, Data publicação 09.12.2009, Tema Repetitivo nº 279, conforme o art. 542-C do Código de Processo Civil, que estabeleceu: Tese Firmada: A base de cálculo do PIS e da COFINS, independentemente do regime normativo aplicável (Leis Complementares 7/70 e 70/91 ou Leis ordinárias 10.637/2002 e 10.833/2003), abrange os valores recebidos pelas empresas prestadoras de serviços de locação de mão de obra temporária (regidas pela Lei 6.019/1974 e pelo Decreto 73.841/1974), a título de pagamento de salários e encargos sociais dos trabalhadores temporários. Ementa: PROCESSO CIVIL. RECURSO ESPECIAL REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543-C, DO CPC. TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS DESTINADAS AO CUSTEIO DA SEGURIDADE SOCIAL. PIS E COFINS. BASE DE CÁLCULO. "FATURAMENTO" E "RECEITA BRUTA". LEIS COMPLEMENTARES 7/70 E 70/91 E LEIS ORDINÁRIAS 9.718/98, 10.637/02 E 10.833/03. DEFINIÇÃO DE FATURAMENTO QUE OBSERVA REGIMES NORMATIVOS DIVERSOS. EMPRESAS PRESTADORAS DE SERVIÇO DE LOCAÇÃO DE MÃO-DE-OBRA TEMPORÁRIA (LEI 6.019/74). VALORES DESTINADOS AO PAGAMENTO DE SALÁRIOS E DEMAIS ENCARGOS TRABALHISTAS DOS TRABALHADORES TEMPORÁRIOS. INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO. 1. A base de cálculo do PIS e da COFINS, independentemente do regime normativo aplicável (Leis Complementares 7/70 e 70/91 ou Leis ordinárias 10.637/2002 e 10.833/2003), abrange os valores recebidos pelas empresas prestadoras de serviços de locação de mão-de-obra temporária (regidas pela Lei 6.019/74 e pelo Decreto 73.841/74), a título de pagamento de salários e encargos sociais dos trabalhadores temporários. (...) 6. In casu, cuida-se de empresa prestadora de serviços de locação de mão-de-obra temporária (regida pela Lei 6.019/74 e pelo Decreto 73.841/74, consoante assentado no acórdão regional), razão pela qual, independentemente do regime normativo aplicável, os valores recebidos a título de pagamento de salários e encargos sociais dos Fl. 5476DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.240 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.763206/2021-72 10 trabalhadores temporários não podem ser excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS. (Grifei) Assim, por força do disposto no §2º, do artigo 62, Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para afastar o direito da Recorrente. Voto por negar provimento a este ponto do Recurso Voluntário. 3.2 - Conceito de “receita bruta”, “faturamento” e entendimento do STF (RE 574.706/PR). Exclusão dos valores pagos à título de remuneração, salários e encargos dos trabalhadores temporários alocados da base de cálculo do PIS e da COFINS. O argumento da Recorrente de que os valores de remuneração, salário e encargos pagos aos trabalhadores temporários alocados não compõe o conceito de faturamento, apenas transitam nas contas bancárias para repasse e, portanto, não devem ser oferecidos à tributação ou compor a base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS, socorre-se do julgado pelo Supremo Tribunal Federal no RE 574.706/PR, o Leading case que gerou o tema 69 (Exclusão do ICMS na base de cálculo do PIS e da COFINS). Para o caso, conforme tratado no item anterior, é aplicada a decisão pela Primeira Seção do STJ (Resp. 1.141.065/SC), em que tratou de questão ora submetida a julgamento: Tese Firmada: “A base de cálculo do PIS e da COFINS, independentemente do regime normativo aplicável (Leis Complementares 7/70 e 70/91 ou Leis ordinárias 10.637/2002 e 10.833/2003), abrange os valores recebidos pelas empresas prestadoras de serviços de locação de mão de obra temporária (regidas pela Lei 6.019/1974 e pelo Decreto 73.841/1974), a título de pagamento de salários e encargos sociais dos trabalhadores temporários”. (Grifei) Nos termos do art. 99 do Regimento Interno do Carf (RICARF), Portaria MF nº 1.634, de 21.12.2023: “As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF”. Pelo exposto, voto por não dar provimento a este pedido. 3.3. Similaridade com o conceito de faturamento utilizado para agência de viagens. Da jurisprudência do CARF e do Poder Judiciário. Fl. 5477DF CARF MF Original https://portal.stf.jus.br/jurisprudenciaRepercussao/verAndamentoProcesso.asp?incidente=2585258&numeroProcesso=574706&classeProcesso=RE&numeroTema=69 https://portal.stf.jus.br/jurisprudenciaRepercussao/verAndamentoProcesso.asp?incidente=2585258&numeroProcesso=574706&classeProcesso=RE&numeroTema=69 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.240 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.763206/2021-72 11 A Recorrente defendeu que os valores repassados pelas agências de turismo aos prestadores de serviços contratados (hotéis, companhias aéreas, dentre outros) não integram o faturamento da agência de turismo e, portanto, não devem compor a base de cálculo do PIS/Pasep e da COFINS. A partir do precedente, acredita que pode ser aplicado ao setor em que atua, por se tratar de repasse. Sem razão a Recorrente. Primeiro, o art. 111 do CTN determina que se interpreta literalmente a legislação tributária que disponha sobre suspensão ou exclusão do crédito tributário; Segundo, as receitas decorrentes da prestação de serviços das agências de viagem e de viagens e turismo, permaneceram sujeitas à legislação anterior, nos termos do inciso XXIV, art. 10 da Lei nº 10833/03; Terceiro, a atividade desenvolvida pela Recorrente migrou para a sistemática não cumulativa, tão logo feita a opção pelo Lucro Real, como é o caso presente, conforme evidenciou o Termo de Verificação Fiscal, fls. 4633. Deste fato, fica claro a impossibilidade de similaridade entre as atividades, posto que submetidas à distintas sistemáticas de apuração das Contribuições. Deste modo, pelos motivos expostos, não cabe razão a Recorrente. Voto pelo não provimento deste ponto. IV – DISPOSITIVO Voto pelo não provimento do Recurso Voluntário. É como voto. Francisca das Chagas Lemos. Fl. 5478DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10860.720695/2014-87
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 10 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Nov 10 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2010 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ADMINISTRADOR DE FATO. INTERESSE COMUM. INFRAÇÃO À LEI. ARTS. 124, I, E 135, III, DO CTN. Restando comprovado que o recorrente detinha procurações com amplos poderes de representação, era o único autorizado a movimentar as contas bancárias da sociedade e efetivamente conduzia as operações financeiras e negociais, fica caracterizada sua condição de administrador de fato. A mera outorga de procuração não enseja, por si só, a responsabilização solidária, mas, no caso concreto, a movimentação efetiva de contas bancárias, a ausência de escrituração e a omissão de receitas revelam atuação direta na gestão empresarial com infração à legislação tributária, configurando tanto o interesse comum do art. 124, I, do CTN, como a responsabilidade pessoal do art. 135, III, do CTN. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2010 AUTO DE INFRAÇÃO. OMISSÃO DE RECEITAS. RECEITAS NÃO OFERECIDAS À TRIBUTAÇÃO. PROVAS DOCUMENTAIS. VALIDADE DA AUTUAÇÃO. A validade do lançamento fiscal exige a comprovação da ocorrência do fato gerador, a identificação do sujeito passivo e a apuração do montante devido, nos termos do art. 142 do CTN. A autuação fundada em extratos bancários regularmente obtidos com base na LC nº 105/2001 e no Decreto nº 3.724/2001, em conjunto com notas fiscais eletrônicas e declarações de clientes da fiscalizada, configura prova documental idônea da omissão de receitas. A ausência de escrituração contábil, a não apresentação de livros obrigatórios e a divergência entre valores bancários e fiscais caracterizam infração à lei tributária, legitimando o arbitramento do lucro. Alegações genéricas de imprestabilidade de declarações de terceiros ou de falta de assinatura em termos de constatação não afastam a robustez das provas colhidas, consistentes em documentos oficiais de instituições financeiras e de grandes clientes da contribuinte.
Numero da decisão: 1002-003.850
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário do responsável solidário para reduzir a multa de ofício qualificada a 100%, em obediência ao artigo 14 da lei 14.689/23. Assinado Digitalmente Maria Angélica Echer Ferreira Feijó – Relator Assinado Digitalmente Ailton Neves da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Luis Angelo Carneiro Baptista, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Ricardo Pezzuto Rufino, Maria Angelica Echer Ferreira Feijo, Andrea Viana Arrais Egypto e Ailton Neves da Silva (Presidente).
Nome do relator: MARIA ANGELICA ECHER FERREIRA FEIJO
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2010 RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA. RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ADMINISTRADOR DE FATO. INTERESSE COMUM. INFRAÇÃO À LEI. ARTS. 124, I, E 135, III, DO CTN. Restando comprovado que o recorrente detinha procurações com amplos poderes de representação, era o único autorizado a movimentar as contas bancárias da sociedade e efetivamente conduzia as operações financeiras e negociais, fica caracterizada sua condição de administrador de fato. A mera outorga de procuração não enseja, por si só, a responsabilização solidária, mas, no caso concreto, a movimentação efetiva de contas bancárias, a ausência de escrituração e a omissão de receitas revelam atuação direta na gestão empresarial com infração à legislação tributária, configurando tanto o interesse comum do art. 124, I, do CTN, como a responsabilidade pessoal do art. 135, III, do CTN. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2010 AUTO DE INFRAÇÃO. OMISSÃO DE RECEITAS. RECEITAS NÃO OFERECIDAS À TRIBUTAÇÃO. PROVAS DOCUMENTAIS. VALIDADE DA AUTUAÇÃO. A validade do lançamento fiscal exige a comprovação da ocorrência do fato gerador, a identificação do sujeito passivo e a apuração do montante devido, nos termos do art. 142 do CTN. A autuação fundada em extratos bancários regularmente obtidos com base na LC nº 105/2001 e no Decreto nº 3.724/2001, em conjunto com notas fiscais eletrônicas e declarações de clientes da fiscalizada, configura prova documental idônea da omissão de receitas. Fl. 961DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 2 A ausência de escrituração contábil, a não apresentação de livros obrigatórios e a divergência entre valores bancários e fiscais caracterizam infração à lei tributária, legitimando o arbitramento do lucro. Alegações genéricas de imprestabilidade de declarações de terceiros ou de falta de assinatura em termos de constatação não afastam a robustez das provas colhidas, consistentes em documentos oficiais de instituições financeiras e de grandes clientes da contribuinte. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário do responsável solidário para reduzir a multa de ofício qualificada a 100%, em obediência ao artigo 14 da lei 14.689/23. Assinado Digitalmente Maria Angélica Echer Ferreira Feijó – Relator Assinado Digitalmente Ailton Neves da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Luis Angelo Carneiro Baptista, Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Ricardo Pezzuto Rufino, Maria Angelica Echer Ferreira Feijo, Andrea Viana Arrais Egypto e Ailton Neves da Silva (Presidente). RELATÓRIO Estamos diante de autuação fiscal (e-fls. 2-48), cuja origem foi a instauração de procedimento fiscal para verificação da apuração do IRPJ referente ao ano-calendário de 2010, em face da empresa Novo Mundo Comércio de Embalagens Plásticas Ltda. (“Novo Mundo”), inscrita no CNPJ nº 07.384.754/0001-31. O resultado do procedimento culminou na cobrança de IRPJ e tributos reflexos (CSLL, PIS e Cofins) da empresa e do responsável solidário, Sr. Giancarlo Bongetta, quem teria conduzido e administrado de fato a empresa Novo Mundo. Segundo a Fiscalização, teria ocorrido omissão de receita (depósito bancário de origem não comprovada), receitas não declaradas, e interposição de laranjas no quadro societário da Novo Mundo. Fl. 962DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 3 Para compreensão dos fatos que deram origem à autuação fiscal, importante recapitular o relatório que constou no Acórdão recorrido 16-70.790 - 10ª Turma da DRJ/SPO (e-fls. 891-918): Conforme o Termo de Verificação Fiscal (TVF) de fls. 49-69, em ação fiscal empreendida junto à contribuinte supramencionada, a fiscalização apurou os fatos descritos a seguir: 1. Dos fatos Trata-se de ação fiscal que objetivou a fiscalização do IRPJ no ano-calendário 2010 da empresa NOVO MUNDO COMÉRCIO DE EMBALAGENS PLÁSTICAS LTDA (Novo Mundo), CNPJ 07.384.754/0001-31. Em 06/09/13, com o fito de cientificar a contribuinte do início dos trabalhos, a fiscalização se dirigiu até o endereço da pessoa jurídica constante do cadastro da RFB, porém constatou ali existir apenas uma residência, cujo atual morador desconhecia o paradeiro da Novo Mundo. Além disso, uma comerciante de loja situada em frente à residência, ali estabelecida há cinco anos, informou que nesse período nunca existiu qualquer empresa na residência indicada como endereço da Novo Mundo. Por sua vez, no escritório da MAC Contabilidade, responsável pelo preenchimento de algumas DIPJ e de alterações cadastrais da Novo Mundo, a sócia do escritório, Sra. Marli Eufrázio Magalhães, CPF 201.789.908-92, informou ter prestado serviços a essa empresa até 04/2012 e que o proprietário de fato da Novo Mundo é o Sr. Giancarlo Bongetta, o qual teria cerca de 10 empresas atuando no ramo de plásticos e compostas por pessoas interpostas. As informações acima estão nos Termos de Constatação Fiscal de fls. 73-77. Na mesma data, em diligência no antigo endereço da empresa cadastrado na RFB, constatou-se que a Novo Mundo funcionou no local até 03/2012, dando lugar, a partir de 04/2012, à empresa PLAST LORENA DO BRASIL COM LTDA (Lorena), CNPJ 15.623.339/0001-11, que atua no mesmo ramo da Novo Mundo. Essas informações foram prestadas pela Sra. Nelma Rabelo de Araújo Silva, CPF 253.248.498-55, gestora financeira da Lorena, que informou ainda que a Sra. Margarida Abreu de Castro e seu falecido irmão, Sr.Climério Afonso de Castro, seriam sócios da Novo Mundo. Prosseguindo na tentativa de dar ciência do início do procedimento fiscal à Novo Mundo, em 11/09/2013 a fiscalização compareceu à residência da Sra. Margarida Abreu de Castro, que figura como sócia majoritária da Novo Mundo conforme os cadastros da RFB e da Jucesp (fls.805-806). No local foi constatado tratar-se de pessoa simples, não aparentando ter capacidade econômico-financeira e nem intelectual condizentes com alguém que seria proprietária de empresa que movimentou cerca de R$10.000.000,00 no ano- calendário 2010. Fl. 963DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 4 Confirmando essa impressão, a Sra. Margarida informou que não é proprietária ou sócia da Novo Mundo, e que o dono da empresa seria o Sr. Giancarlo Bongetta, a quem eram entregues os documentos da empresa. Essas informações estão consignadas no termo de fls.78, lavrado no local e com a ciência da Sra. Margarida. Quanto ao outro possível sócio, de acordo com os registros do cartório da cidade, verificou-se que faleceu em 27/06/2012. Assim, não sendo encontrada a empresa Novo Mundo, e constatado que a sócia de direito, Sra. Margarida Abreu de Castro, é interposta pessoa (“laranja”), foi publicado o Edital DRF/TAU/GAB/Nº 87/2013, de 23/09/2013, pelo qual foi formalmente cientificada a pessoa jurídica do início do procedimento de fiscalização (fls.72). Além disso, em diligências nos dois Cartórios de Notas de Lorena, identificaram-se duas procurações da Novo Mundo outorgando amplos poderes ao Sr. Giancarlo Bongetta para representar/administrar a pessoa jurídica, inclusive perante instituições bancárias (fls.78-87). Em vista da constatação de que a Sra. Margarida Abreu de Castro seria interposta pessoa (“laranja”), e das afirmações, tanto dela como da Sra. Marli Eufrázio Magalhães (sócia da MAC Contabilidade), de que o sócio/proprietário de fato da Novo Mundo seria o Sr. Giancarlo Bongetta, foi lavrado, em 11/10/2013, o Termo de Constatação e Intimação Fiscal nº 01, dirigido ao Sr. Giancarlo, na qualidade de sócio de fato da pessoa jurídica, por intermédio do qual ele foi cientificado dos fatos apurados e intimado a apresentar os esclarecimentos e documentos elencados no referido termo (fls.88-91). Em resposta de fls.92-99, o Sr. Giancarlo alegou que “...recebeu duas procurações da empresa em evidência, porém, não exerceu os amplos poderes ali descritos, aliás, tais poderes foram com propósito especial para fins bancários, já que estava tentando ajudar a empresa por seu conhecimento com gerentes bancários a pedido dos sócios. O fato de constar amplos poderes não quer dizer nada, já que não foram executados.” O intimado também negou ter gerido a empresa Novo Mundo. Face à não apresentação, tanto pela empresa como pelo sócio de fato, Sr. Giancarlo, de livros, documentos e esclarecimentos solicitados nos termos até então lavrados, foram expedidas, às instituições financeiras com as quais a pessoa jurídica manteve movimento no ano-calendário 2010, Requisições de Informações sobre Movimentações Financeiras – RMF, com vistas a obter os extratos bancários de suas contas correntes, e também documentos relacionados à pessoa jurídica (cópias de contratos sociais, documentos de identificação, cartão de autógrafo, procurações e outros). As RMF e os documentos apresentados pelos bancos constam às fls. 103-300. Fl. 964DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 5 Destaque-se, dentre os documentos apresentados pelo Banco do Brasil, onde era mantida a principal conta corrente da pessoa jurídica (nº 25.660-9), cópia de procuração lavrada no 1º Cartório de Notas e de Protestos de Letras e Títulos de Lorena, outorgando amplos poderes ao Sr. Giancarlo Bongetta, e cópia de um único cartão de autógrafo da conta-corrente em nome do Sr. Giancarlo, evidenciando que ele era o único autorizado a movimentar a conta e assinar cheques. Foram ainda apresentadas três solicitações de 31/08/2009, referente à liberação de duas chaves de acesso da conta nº 25.660-9, sendo a primeira para o Sr. Giancarlo e a segunda para a Sra. Nelma Rabelo de Araújo Silva, funcionária da empresa à época (fls.209 e 217-221). A fim de colher mais elementos para corroborar o apurado até então, foram abertas diligências para os ex-sócios da Novo Mundo, Sr. José Guilherme da Silva Machado, CPF 019.667.788-21, e Sra. Cláudia Liberata Costa, CPF 156.378.928-06, os quais, conforme o contrato social registrado na Jucesp, foram os responsáveis por constituir a pessoa jurídica. O Sr. José Machado, por não ter sido localizado, foi intimado por edital, porém não houve resposta. Por sua vez, a Sra. Cláudia Costa recebeu a intimação e apresentou os esclarecimentos de fls.308-311, alegando que havia apenas participado da constituição da Novo Mundo e assim permanecido até meados de 2007, e que o Sr. José Machado era quem cuidava da empresa. Informou ainda ter conhecido o Sr. Giancarlo em “outro mercado”. Do exposto, observa-se que a Sra. Cláudia foi uma pessoa interposta “laranja” utilizada na constituição da Novo Mundo, juntamente com o Sr. José Guilherme. Também foi verificado, nos extratos bancários e nas Notas Fiscais Eletrônicas emitidas pela Novo Mundo entre 01/10/2010 e 31/12/2010, que dois de seus principais clientes eram Wal Mart Brasil Ltda, CNPJ 00.063.960/0001-09, e Companhia Brasileira de Distribuição, CNPJ 47.508.411/0001-56. Diante disso, ambas foram diligenciadas com o fito de se obter as vendas efetuadas pela Novo Mundo às referidas empresas durante o ano de 2010. Como resultado, foram obtidos demonstrativos das vendas e cópias das notas fiscais emitidas pela Novo Mundo no período de 01/01/2010 a 31/12/2010 (fls.312-583). Prosseguindo na apuração das receitas auferidas pela fiscalizada nº período em tela, elaborou-se, com base nos dados obtidos dos clientes, nas notas fiscais eletrônicas constantes do banco de dados da Secretaria de Fazenda Estadual do Estado de São Paulo e nos extratos bancários enviados pelas instituições financeiras nas quais a pessoa jurídica tinha relacionamento, os seguintes demonstrativos (fls.676-702): - Anexo I – Demonstrativo de Recursos creditados em conta corrente: contém todos os créditos efetuados nas contas correntes da fiscalizada de valor igual ou superior a R$100,00, à exceção dos relativos às empresas Wal-Mart Brasil Fl. 965DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 6 Ltda e Cia Brasileira de Distribuição, e de eventuais estornos, devoluções e transferências de outras contas da fiscalizada; - Anexo II – Vendas à Cia Brasileira de Distribuição: com as vendas efetuadas a essa empresa entre 01/01/2010 e 30/09/2010; - Anexo III – Vendas à Wal Mart Brasil Ltda: com as vendas efetuadas a essa empresa entre 01/01/2010 e 30/09/2010; - Anexo IV – Notas Fiscais Eletrônicas de Vendas – Outubro a Dezembro: contendo todas as notas fiscais eletrônicas de vendas emitidas no período de 01/10/2010 a 31/12/2010, inclusive as relativas às pessoas jurídicas diligenciadas. Tais demonstrativos foram enviados à fiscalizada por meio do Termo de Intimação Fiscal nº1, de 24/02/2014 (fls. 674-675), no qual requisitou-se livros, documentos e esclarecimentos pertinentes à ação fiscal em curso, inclusive comprovação da origem dos recursos creditados em contas correntes da empresa e justificativa para a não tributação dos valores das vendas às empresas Companhia Brasileira de Distribuição e Wal Mart Brasil Ltda e das vendas discriminadas no Anexo IV. Também foi alertado à pessoa jurídica que a não apresentação dos livros Diário e Razão acarretaria o arbitramento do lucro com base nos elementos disponíveis, nos termos dos arts. 529 a 532 do RIR/99. Tendo em vista que a empresa não foi localizada, procedeu-se à ciência pelo Edital Eletrônico nº 000638214 (fls.703). Foi lavrado ainda mais um Termo de Intimação Fiscal, nos moldes do anterior, desta vez dirigido ao Sr. Giancarlo Bongetta, sócio de fato/responsável solidário pela Novo Mundo (fls. 704-733). A ciência ao termo ocorreu em 04/04/2014 (fls.734), não tendo sido apresentado, até a data de confecção deste relatório, qualquer documento ou manifestação do intimado. A fim de colher mais provas sobre o real proprietário da Novo Mundo, foi expedida uma nova RMF ao Banco do Brasil em 19/02/2014, para identificar a destinação de alguns cheques emitidos pela pessoa jurídica, bem como algumas transferências por ela efetuadas (fls.584-585). Como resultado, identificaram-se vários cheques emitidos pela Novo Mundo nominais ao Sr. Ubirajara Antunes de Azevedo, CPF 029.364.658-93, no montante de R$654.200,00 (fls.586-671). Diante disso, o Sr. Ubirajara foi intimado a esclarecer a destinação dos valores recebidos da Novo Mundo, bem como informar o paradeiro desta e de seu real proprietário (fls.735-737). Em 12/05/2014 o intimado compareceu à agência da RFB em Guaratinguetá e prestou os esclarecimentos a seguir, consignados no Termo de Declaração de fls. 738-739: Que desconhece o atual paradeiro da pessoa jurídica; Que conhece o Sr. Giancarlo Bongetta e que ele sempre foi o proprietário da pessoa jurídica NOVO MUNDO; Fl. 966DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 7 Que exercia a função de vendedor na pessoa jurídica NOVO MUNDO; Que os recursos sacados por meio dos cheques nominais a ele emitidos para pagamento dos funcionários e outras despesas da pessoa jurídica eram entregues a gerente financeira da pessoa jurídica Ana Maria Gonçalves André Cardoso; 2 – Das infrações à legislação tributária 2.1 – Omissão de receitas – depósito bancário de origem não comprovada Conforme os demonstrativos e extratos bancários anexados aos autos, a Novo Mundo recebeu créditos, em suas contas do Banco do Brasil, Itaú e Santander, no total de R$6.069.982,29 no ano-calendário de 2010, excluídos os créditos recebidos das pessoas jurídicas diligenciadas, para as quais as respectivas vendas foram identificadas pelas planilhas e notas fiscais por elas encaminhadas. Apesar de intimados a comprovar a origem e a regular tributação/isenção dos valores, a fiscalizada e seu sócio de fato, Sr. Giancarlo Bongetta, não apresentaram quaisquer documentos comprobatórios da origem ou tributação/isenção dos recursos recebidos. Diante disso, a teor do art.42 da Lei nº 9.430/96, fica caracterizada a omissão de receita decorrente de recursos de origem não comprovada creditados em contas correntes da fiscalizada nos valores discriminados no Anexo I do Termo de Intimação Fiscal nº 1, cujo montante é de R$6.069.982,29 (fls.57). 2.2. Receitas de vendas da atividade não declaradas Além das receitas omitidas, apuradas com base em depósitos bancários de origem não comprovada, foram apuradas receitas de vendas da atividade da pessoa jurídica com base em documentos (planilhas e cópias de notas fiscais) apresentados pelos clientes Cia Brasileira de Distribuição e Wal Mart do Brasil Ltda, período de 01/2010 a 09/2010, e nas Notas Fiscais Eletrônicas de vendas emitidas pela Novo Mundo no período de 10/2010 (mês em que a fiscalizada iniciou a emissão de notas fiscais eletrônicas) a 12/2010, conforme Anexos II a IV (fls.689-702). Destaque-se que a fiscalizada não recolheu nem declarou em DCTF nenhum dos tributos devidos no ano-calendário 2010 (fls.785-804). (...) 3. Da forma de apuração do IRPJ – lucro arbitrado A Novo Mundo apresentou a DIPJ e a DCTF do ano-calendário 2010 com opção pelo Lucro Presumido (fls.771-804). Entretanto, a legislação somente autoriza essa opção se a pessoa jurídica mantiver em boa guarda ao menos o Livro Caixa, com a escrituração de toda sua movimentação financeira, inclusive bancária (art.527 do RIR/99). Fl. 967DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 8 No caso presente, a fiscalizada não apresentou seu Livro Caixa, desautorizando a opção pelo lucro presumido, devendo seu lucro ser arbitrado, conforme os arts. 529 a 532 do RIR/99. 4. Da caracterização da interposição de “laranjas” Conforme relatado, ficou caracterizada a utilização de pessoas interpostas na formação do quadro societário da Novo Mundo. Nesse aspecto, verificando a ficha cadastral da pessoa jurídica (fls.805-806), constata-se que inicialmente ela era constituída pelos sócios: - Cláudia Liberata da Silva, CPF 156.378.928-06, com 95% do capital(R$9.500,00), e - José Guilherme da Silva Machado, CPF 019.667.788-21, com 5% do capital (R$500,00). O Sr. José Guilherme não foi encontrado para prestar esclarecimentos, todavia, consultando-se os sistemas da RFB verificou-se que ele foi empregado/representante comercial de algumas empresas do ramo de plásticos. Por sua vez, a Sra. Cláudia informou não ter participado de qualquer atividade relacionada à Novo Mundo, apenas tendo figurado no contrato social quando da abertura da empresa, em meados de 2005, até 2007, quando ingressaram os atuais sócios Margarida Abreu de Castro e Climério Afonso de Castro, considerados “laranjas” haja vista suas condições sócio-econômicas, a própria declaração da Sra. Margarida e demais constatações aqui relatadas. Ambos os “laranjas” não possuem sequer movimentação financeira bancária. Quanto ao Sr. Climério, falecido em 2012 conforme apurado em visita à residência de sua viúva Sra. Maria de Fátima Fortes, também restou configurada sua condição de interposta pessoa “laranja” (fls.672-673). As últimas Declarações do Imposto de Renda Pessoa Física - DIRPF entregues à RFB pelos sócios referem-se aos anos-calendário 2007 a 2009 para a Sra.Margarida, e 2008 e 2009 para o Sr. Climério, todas sem quaisquer rendimento ou bens, somente constando cotas de participação na Novo Mundo (fls.742-766). As DIRPF do ano-calendário 2009 (últimas DIRPF apresentadas) dos sócios “laranjas” e do Sr. Giancarlo foram elaboradas e gravadas a partir de um mesmo endereço IP, indicando ter sido elaborada e apresentada do mesmo local, provavelmente o escritório Mac Contabilidade. Em relação às empresas constantes da Carteira de Trabalho da Sra. Cláudia, constata-se que ambas são do mesmo ramo da fiscalizada (plásticos), fazendo parte de um grupo de pessoas e empresas cujo centro gerencial fica na cidade de Lorena/SP. De acordo com a ficha cadastral da Transplast (nome anterior Cast Film)na Jucesp (fls.808-810), observa-se que o Sr. Giancarlo Bongetta foi sócio e diretor da empresa entre 07/2002 e 07/2003, e no quadro societário da Transplast Fl. 968DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 9 constaram o Sr. Sergio Bongetta(irmão do Sr. Giancarlo) e a Sra. Mônica Vaccari Correia (esposa do Sr. Giancarlo). Note-se também que o endereço de abertura da Novo Mundo, na mesma rua do endereço da Transplast, mudando apenas o número, seria uma residência (fls.807). Por sua vez, nos sistemas da RFB, verifica-se que o Sr. Giancarlo já foi sócio de algumas empresas, todas em situação irregular no cadastro e/ou com execuções por dívidas tributárias. Além de figurar como sócio da Transplast, o Sr. Giancarlo aparece como sócio responsável perante à RFB nas empresas: - NOVAPLAS COMERCIO DE EMBALAGENS PLASTICAS E SERVICOS LTDA, CNPJ: 05.558.761/0001-87; - RUGIAN INDUSTRIA E COMERCIO DE EMBALAGENS PLASTICAS LTDA - ME, CNPJ: 07.156.368/0001-92; - BETAFILM COMERCIO DE PLASTICOS LTDA – ME, CNPJ: 65.949.240/0001-82. As três empresas estão suspensas por baixa indeferida, enquanto que a Transplast, apesar de constar como “ativa” no CNPJ, não entrega a Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica – DIPJ desde 2012, sendo que as DIPJ dos anoscalendário 2008 a 2010 foram entregues como inativas. Com relação às DIRPF entregues pelo Sr. Giancarlo, constata-se que ele foi proprietário de vários bens, incluindo cotas de participação nas citadas empresas, demonstrando ser, de fato, econômica e financeiramente capaz de exercer a atividade empresarial. Além disso, sua movimentação bancária é expressiva, em especial nos anos de 2005 e 2006. Nota-se também que, em todos os documentos públicos em que é identificado, o Sr. Giancarlo se apresenta como empresário. Todavia, de acordo com as informações contidas nos registros dos imóveis que possui, quase todos em nome de suas filhas menores, e pela ausência de movimentação financeira bancária, constata-se que o Sr. Giancarlo está agindo cada vez menos em seu nome, para evitar eventual penhora judicial de bens. Intimado a prestar esclarecimentos acerca das constatações da fiscalização, o Sr. Giancarlo respondeu que as procurações a ele outorgadas seriam apenas para “ajudar a empresa por seu conhecimento com gerentes bancários a pedido dos sócios” (fls.92-99). Apesar da resposta, ele é o único habilitado a assinar cheques pela pessoa jurídica, e assinou cheques por quase quatro anos após a lavratura das procurações, conforme cópias de cheques obtidas junto ao Banco do Brasil (fls.584-671). Assim, a “ajuda” teria continuado por quase quatro anos. Fl. 969DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 10 Pelo exposto, conclui-se que a Novo Mundo foi constituída por interpostas pessoas (laranjas), com o objetivo de ocultar o real proprietário, Sr. Giancarlo Bongetta. 5. Da responsabilização solidária do Sr. Giancarlo Bongetta Do apurado conclui-se pela participação do Sr. Giancarlo na condução e administração da Novo Mundo no período fiscalizado. Constata-se também que a pessoa jurídica não se dissolveu de maneira regular, pois iniciou suas atividades em 2005 e em 2012 alterou seu endereço para um local(uma residência) no qual nunca se estabeleceu, e sumiu. Tal prática é comum e previsível nº meio dos contribuintes que não agem de acordo com a lei. A empresa é constituída por “laranjas” e o proprietário real opera por meio de procuração outorgada pelos sócios “laranjas” que apenas assinam alguns documentos, como contratos sociais, procurações e contratos com clientes, permanecendo alheios às operações da pessoa jurídica. No caso, além do interesse do Sr. Giancarlo nas atividades da Novo Mundo, que originaram os fatos geradores dos tributos devidos pela pessoa jurídica, ele também praticou atos com infração à lei. Assim, o Sr. Giancarlo é pessoalmente responsável pelos tributos devidos conforme o art.135 da Lei nº 5.172/66, Código Tributário Nacional – CTN, pois na condição de sócio de fato da empresa deixou de encerrar suas atividades de forma regular, caracterizando a dissolução irregular definida no art. 207 do RIR/99, entendimento pacificado pela Súmula nº 435 do STJ. Diante disso, lavrou-se o Termo de Sujeição Passiva Solidária contra o Sr. Giancarlo Bongetta, incluindo-o no pólo passivo das obrigações tributárias apuradas nº procedimento de fiscalização (fls.811-812). 6. Da qualificação e do agravamento da multa de ofício Do exposto, constata-se a conduta da Novo Mundo e do Sr. Giancarlo Bongetta em fraudar o Fisco, mediante a utilização de interpostas pessoas “laranjas” no quadro societário da empresa para sonegar tributos e dificultar a cobrança de eventual crédito tributário. Também ficou caracterizado o não atendimento, sem justificativa, tanto da fiscalizada quanto do Sr. Giancarlo, às intimações da RFB para apresentação de documentos e/ou esclarecimentos. No curso da ação fiscal foram feitas duas intimações à fiscalizada e ao Sr. Giancarlo, não tendo a fiscalizada se manifestado em nenhuma delas, enquanto que o Sr. Giancarlo apenas apresentou algumas alegações na primeira e silenciou na segunda. Por tais condutas, tanto da fiscalizada como do sócio de fato Sr. Giancarlo, restaram configuradas as hipóteses previstas nos §§ 1º e 2º do art.44 da Lei nº 9.430/96, que autorizam a aplicação da multa de ofício qualificada de 150% Fl. 970DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 11 majorada em 50%, resultando num percentual de 225% sobre os tributos apurados, nas hipóteses previstas nos arts. 71 a 73 da Lei nº 4.502/64. Após a intimação via edital, apenas o responsável solidário apresentou Impugnação (e-fls. 817-840). A Novo Mundo não se manifestou, nem se defendeu, restando lavrado nestes autos Termo de Revelia à e-fl. 844). Ao analisar as razões da defesa, o Acórdão recorrido entendeu por julgar improcedente a Impugnação. Em suas razões de decidir: (i) que não há nulidade que invalide a atuação fiscal; (ii) o Sr. Giancarlo era sócio de fato da Novo Mundo, com amplos poderes de administração, não tendo sido produzido provas em sentido contrário; (iii) estava adequada a aplicação da multa qualificada e majorada em 225%. Novamente, apenas o responsável solidário apresentou Recurso Voluntário (e-fls. 933-955), repisando os mesmos argumentos em sede de impugnação: (i) de que seria parte ilegítima nesta autuação fiscal por ausência de interesse comum ou infração à lei; e que (ii) o relatório fiscal teria cometido equívocos com conclusões sem provas nos autos. O processo foi a mim distribuído e incluído nesta pauta para julgamento. É o relatório. VOTO Conselheiro Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Relator I – Admissibilidade Em relação à tempestividade, consigo que o recurso é tempestivo. A intimação do Acórdão recorrido se deu em 23/03/2016 (e-fls. 931) e o Recurso Voluntário foi protocolado em 22/04/2016 (e-fls. 932). Logo, está devidamente cumprida a exigência do artigo 33 do Decreto nº 70.235/72, razão pela qual conheço do Recurso Voluntário. II – Da responsabilidade solidária do Sr. Giancarlo Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão que manteve a responsabilidade solidária do recorrente em relação aos tributos exigidos da sociedade Novo Mundo. A Recorrente sustenta, em síntese: (i) inexistirem elementos seguros que conduzam à responsabilidade solidária; (ii) nulidade das provas obtidas mediante requisição de movimentações bancárias; (iii) ausência de exercício de poderes de gestão ou administração; (iv) a mera outorga de procuração não configuraria interesse comum nem excesso de poderes; (v) inexistência de prova de benefício econômico; (vi) ausência de esgotamento das diligências em relação a outros sócios formais da pessoa jurídica. Fl. 971DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 12 Passo à análise. Em relação aos pontos i, iii, iv e v, o recorrente afirma nunca ter exercido poderes de gerência, limitando-se a ser procurador para fins bancários. No entanto, como já demonstrado, não se tratava de mera procuração restrita: os poderes outorgados eram amplos e irrestritos, abrangendo atos de administração e movimentação de recursos. Importante ressaltar que os autos contêm robustos elementos probatórios de que o Recorrente exerceu, de fato, funções de gestão e administração da empresa fiscalizada. A análise dos extratos bancários comprova que o recorrente efetivamente movimentava as contas da empresa, não se limitando a uma posição formal. Trata-se, portanto, de exercício de fato de gestão, suficiente para atrair a responsabilidade prevista no art. 135, III, do CTN, que abrange administradores de fato, ainda que não formalmente investidos no contrato social. Além disso, em relação ao argumento de que o Recorrente não possuiria interesse comum (art. 124, I, do CTN) na situação tributária, é importante consignar que referido artigo abrange a participação objetiva na realização do fato gerador. No caso, o Recorrente, ao administrar e movimentar a conta da empresa, atuou diretamente na prática dos atos que deram ensejo à omissão de receitas e ao não recolhimento de tributos, evidenciando interesse comum na situação que constituiu o fato gerador, visto que geria a parte financeira da Novo Mundo. Consta dos autos:  procurações outorgadas pela Novo Mundo ao recorrente, com amplos poderes de administração e representação perante instituições financeiras (e-fls. 220/221);  cartão de autógrafos da conta-corrente nº 25.660-9, do Banco do Brasil, em que o recorrente figura como único autorizado a movimentar a conta (e-fl. 209);  solicitações de chaves de acesso bancário direcionadas ao recorrente (e-fls. 217/219);  informações de terceiros colhidas em diligências, inclusive de sócia formal e da contabilidade, confirmando que o recorrente era o verdadeiro responsável pela condução da empresa (e-fls. 73/78). Esses elementos afastam a tese de ausência de gestão ou de simples participação episódica, evidenciando que a movimentação financeira e operacional da empresa estava sob sua direção – ou seja, devidamente caracterizada a sua responsabilidade solidária, seja com fundamento no art. 124, I, do CTN ou no art. 135, III, do CTN. Em relação ao ponto ii, a alegação de inconstitucionalidade do acesso fiscal a dados bancários, ressalto que esta não tem espaço para análise em razão da Súmula 2 deste Conselho. Ainda assim, necessário esclarecer que o procedimento fiscal observou o disposto na Lei Complementar nº 105/2001 e no Decreto nº 3.724/2001, que autorizam a Receita Federal a Fl. 972DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 13 requisitar informações bancárias no exercício de suas funções, sem necessidade de autorização judicial, entendimento reiteradamente confirmado pelo Supremo Tribunal Federal (ADI 2390, ADI 2386, ADI 2397 e ADI 2859, julgadas em 24/02/2016). Portanto, os elementos bancários constantes dos autos são lícitos e válidos como prova. Em relação ao ponto vi, a fiscalização demonstrou que os sócios formais eram meras interpostas pessoas, algumas já falecidas ou alheias à gestão da empresa (fls. 304/307, 672/673). Constatou-se, ademais, que a Sra. Margarida Abreu de Castro, sócia majoritária de direito, não possuía capacidade econômico-financeira compatível e reconheceu o recorrente como efetivo administrador. Portanto, não se trata de falta de diligência da fiscalização, mas de situação de ocultação de sócios de fato, prática comum em estruturas de fraude. Diante do conjunto probatório, restou inequívoca a condição do recorrente como administrador de fato da Novo Mundo Comércio de Embalagens Plásticas Ltda., com poderes de gestão e efetiva condução das movimentações financeiras. Caracterizada a prática de atos com infração à lei, consubstanciada na omissão de receitas e não apresentação de livros fiscais, incide a regra do art. 135, III, do CTN, que autoriza sua responsabilização pessoal pelos créditos tributários exigidos, além do interesse comum previsto no art. 124, I, do CTN. Rejeitam-se, portanto, os argumentos da Recorrente quanto à ilegitimidade passiva, devendo ser mantida a sujeição do impugnante na qualidade de responsável solidário. III – Da higidez da autuação fiscal Em suas razões recursais, o Recorrente aduz de forma esparsa alegações a respeito de uma suposta ausência de higidez da autuação fiscal. Importante, portanto, tecer alguns esclarecimentos para afastar qualquer dúvida neste ponto. Os elementos constantes dos autos evidenciam, de forma inequívoca, a ocorrência de omissão de receitas e de valores não oferecidos à tributação pela sociedade Novo Mundo. Nesse sentido:  foram requisitados extratos bancários diretamente às instituições financeiras, nos termos da LC nº 105/2001 e do Decreto nº 3.724/2001, os quais revelaram vultosos créditos não escriturados (fls. 103/300);  diligências junto a clientes relevantes, como a Companhia Brasileira de Distribuição e o Wal Mart Brasil Ltda., confirmaram operações no montante de aproximadamente R$ 2,7 milhões em 2010 (fls. 312/583), receitas que não foram devidamente declaradas;  foram lavrados termos de intimação (fls. 674/702 e 704/734) solicitando apresentação de livros e documentos contábeis, os quais não foram apresentados pela contribuinte nem por seu administrador de fato, ensejando o arbitramento do lucro nos termos dos arts. 529 a 532 do RIR/99. Assim, a materialidade das infrações fiscais não depende exclusivamente de presunções ou depoimentos, mas encontra-se suportada em provas documentais objetivas, Fl. 973DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-003.850 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10860.720695/2014-87 14 fornecidas por terceiros e instituições financeiras. A autuação não se fundou em presunções frágeis, mas em extratos bancários obtidos por requisição legal; notas fiscais e declarações confirmadas por clientes da empresa; documentos cartorários de procurações; evidências da movimentação exclusiva da conta pelo recorrente. Assim, estão atendidos os requisitos do art. 142 do CTN para a constituição do crédito tributário: verificação do fato gerador, identificação do sujeito passivo e apuração do montante devido. Diante do exposto, conclui-se que a autuação fiscal é válida e devidamente instruída por provas documentais idôneas, não sendo acolhidas as alegações do recorrente quanto à inexistência de infrações ou à ausência de responsabilidade. Importante, apenas, adequar o montante da multa ao novo patamar legal estabelecido pela Lei nº 14.689/2023, em seu artigo 14, reduzindo-a de 225% para 100%: Art. 14. Com fundamento no disposto no inciso IV do caput do art. 150 da Constituição Federal, referendado por decisões do Supremo Tribunal Federal, fica cancelado o montante da multa em autuação fiscal, inscrito ou não em dívida ativa da União, que exceda a 100% (cem por cento) do valor do crédito tributário apurado, mesmo que a multa esteja incluída em programas de refinanciamentos de dívidas, sobre as parcelas ainda a serem pagas que pelas referidas decisões judiciais sejam consideradas confisco ao contribuinte. IV - Conclusão Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário do responsável solidário, dando-lhe parcial provimento, para manter integralmente o vínculo de responsabilidade e a exigência fiscal, reduzindo apenas a multa de 225% para 100%, em obediência à Lei nº 14.689/2023. Assinado Digitalmente Maria Angélica Echer Ferreira Feijó Fl. 974DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11120775 #
Numero do processo: 16561.720126/2016-54
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 18 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Thu Nov 13 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011, 2012 DECADÊNCIA. NÃO OCORRIDA. O pagamento do ágio na aquisição de investimento não altera a base tributável do IRPJ, razão pela qual não há falar em contagem de prazo decadencial a partir de tal momento em caso de lançamento que glosa a despesa de amortização do ágio. A despesa com amortização do ágio, nas hipóteses trazidas pela legislação tributária, é um elemento que entra no cálculo da base tributável do IRPJ, sendo que todos os elementos que compõem tal base tributável são auditáveis pelo Fisco, logicamente, dentro do prazo decadencial fixado no CTN. ÁGIO. DEMONSTRAÇÃO. FUNDAMENTO ECONÔMICO. PAGAMENTO. Deve ser mantida a glosa da despesa com amortização do ágio, quando a contribuinte não logra apresentar demonstração do fundamento econômico de ágio exigida no § 3º do art. 20 do Dl. 1598/77. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. COFINS. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS. Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL.
Numero da decisão: 1302-007.517
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares de nulidade e de decadência suscitadas, e, no mérito: (i) por maioria de votos, em afastar as glosas das despesas de amortização de ágios, gerados entre partes relacionadas (ágio interno), em período anterior à Lei 12.973/2014, nos termos do relatório e voto do Relator, vencidos os Conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva, e Sérgio Magalhães Lima, que votaram por manter as glosas efetuadas; (ii) por unanimidade de votos, em afastar as glosas das despesas de amortização de ágios baseadas na obrigatoriedade de apresentação de avaliação dos ativos a valor de mercado em momento anterior à Lei 12.973/2014, nos termos do relatório e voto do Relator; (iii) por unanimidade de votos, em manter glosas das despesas de amortização de ágios baseadas na falta de demonstração do fundamento econômico dos ágios, nos termos do relatório e voto do Relator; (iv) por unanimidade de votos, em manter as glosas das despesas de amortização de ágios na falta de documentação probante do pagamento dos ágios, nos termos do relatório e voto do Relator; (v) por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso voluntário quanto à alegação de dedutibilidade da despesa com amortização do ágio da base de cálculo da CSLL, nos termos do relatório e voto do Relator, vencidos os conselheiros Henrique Nímer Chamas, Miriam Costa Faccin e Natália Uchôa Brandão que votaram por manter a dedutibilidade; (vi) por unanimidade de votos, em afastar a multa de ofício mantida pela decisão de primeira instância, nos termos do relatório e voto do Relator; (vii) por unanimidade de votos, em manter a multa exigida isoladamente, nos termos do relatório e voto do Relator; e (viii) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário quanto à alegação de impossibilidade da exigência de multa de ofício da Recorrente na qualidade de sucessora, e quanto às demais matérias, nos termos do relatório e voto do Relator. Assinado Digitalmente Alberto Pinto Souza Junior – Relator Assinado Digitalmente Sérgio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Míriam Costa Faccin, Natália Uchoa Brandão, Sérgio Magalhães Lima
Nome do relator: ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR
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ACUCAR E ALCOOL INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011, 2012 DECADÊNCIA. NÃO OCORRIDA. O pagamento do ágio na aquisição de investimento não altera a base tributável do IRPJ, razão pela qual não há falar em contagem de prazo decadencial a partir de tal momento em caso de lançamento que glosa a despesa de amortização do ágio. A despesa com amortização do ágio, nas hipóteses trazidas pela legislação tributária, é um elemento que entra no cálculo da base tributável do IRPJ, sendo que todos os elementos que compõem tal base tributável são auditáveis pelo Fisco, logicamente, dentro do prazo decadencial fixado no CTN. ÁGIO. DEMONSTRAÇÃO. FUNDAMENTO ECONÔMICO. PAGAMENTO. Deve ser mantida a glosa da despesa com amortização do ágio, quando a contribuinte não logra apresentar demonstração do fundamento econômico de ágio exigida no § 3º do art. 20 do Dl. 1598/77. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. COFINS. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS. Tratando-se da mesma situação fática e do mesmo conjunto probatório, a decisão prolatada com relação ao lançamento do IRPJ é aplicável, mutatis mutandis, ao lançamento da CSLL. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os autos. Fl. 3046DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 2 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares de nulidade e de decadência suscitadas, e, no mérito: (i) por maioria de votos, em afastar as glosas das despesas de amortização de ágios, gerados entre partes relacionadas (ágio interno), em período anterior à Lei 12.973/2014, nos termos do relatório e voto do Relator, vencidos os Conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva, e Sérgio Magalhães Lima, que votaram por manter as glosas efetuadas; (ii) por unanimidade de votos, em afastar as glosas das despesas de amortização de ágios baseadas na obrigatoriedade de apresentação de avaliação dos ativos a valor de mercado em momento anterior à Lei 12.973/2014, nos termos do relatório e voto do Relator; (iii) por unanimidade de votos, em manter glosas das despesas de amortização de ágios baseadas na falta de demonstração do fundamento econômico dos ágios, nos termos do relatório e voto do Relator; (iv) por unanimidade de votos, em manter as glosas das despesas de amortização de ágios na falta de documentação probante do pagamento dos ágios, nos termos do relatório e voto do Relator; (v) por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso voluntário quanto à alegação de dedutibilidade da despesa com amortização do ágio da base de cálculo da CSLL, nos termos do relatório e voto do Relator, vencidos os conselheiros Henrique Nímer Chamas, Miriam Costa Faccin e Natália Uchôa Brandão que votaram por manter a dedutibilidade; (vi) por unanimidade de votos, em afastar a multa de ofício mantida pela decisão de primeira instância, nos termos do relatório e voto do Relator; (vii) por unanimidade de votos, em manter a multa exigida isoladamente, nos termos do relatório e voto do Relator; e (viii) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário quanto à alegação de impossibilidade da exigência de multa de ofício da Recorrente na qualidade de sucessora, e quanto às demais matérias, nos termos do relatório e voto do Relator. Assinado Digitalmente Alberto Pinto Souza Junior – Relator Assinado Digitalmente Sérgio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Míriam Costa Faccin, Natália Uchoa Brandão, Sérgio Magalhães Lima Fl. 3047DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 3 RELATÓRIO O presente processo tem, por objeto, os seguintes autos de infração lavrados em face de USINA BOM JESUS S.A. AÇÚCAR E ÁLCOOL (UBJ): a) Imposto sobre a renda das pessoas jurídicas - IRPJ, (a fls. 1888 e segs.) pelo qual foi reduzido o prejuízo fiscal declarado e constituído crédito no montante de R$ 1.228.067,62 relativo a multa isolada, referente a fatos geradores de 2011 e 2012 (lucro real anual), sendo assim descrito os fatos apurados: “EXCLUSÕES/COMPENSAÇÕES NÃO AUTORIZADAS NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL INFRAÇÃO: EXCLUSÕES INDEVIDAS Valor excluído indevidamente do Lucro Líquido do período, na determinação do Lucro Real, conforme o Termo de Verificação Fiscal em anexo.” (...) MULTA OU JUROS ISOLADOS INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ SOBRE BASE DE CÁLCULO ESTIMADA Falta de pagamento do Imposto de Renda Pessoa Jurídica, incidente sobre a base de cálculo estimada em função da receita bruta e acréscimos e/ou balanços de suspensão ou redução.”; b) Contribuição social sobre o lucro líquido - CSLL (a fls. 1902 e segs.) pelo qual foi reduzida a base negativa declarada e constituído crédito no montante de R$ 443.184,49, referente multa isolada de fatos geradores anuais de 2011 e 2012 (base ajustada anual), sendo assim descrito o fato apurado: “EXCLUSÕES INDEVIDAS DA BASE DE CÁLCULO AJUSTADA DA CSLL INFRAÇÃO: EXCLUSÕES INDEVIDAS Valor excluído indevidamente do Lucro Líquido do período, na determinação do Lucro Real, conforme o Termo de Verificação Fiscal em anexo. (...) MULTA OU JUROS ISOLADOS INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE A BASE ESTIMADA Falta de pagamento da Contribuição Social incidente sobre a base de cálculo estimada em função da receita bruta e acréscimos e/ou balanços de suspensão ou redução.” Fl. 3048DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 4 A contribuinte, UBJ, impugnou os lançamentos e a 8ª Turma da DRJ/RJO proferiu o Acórdão n. 12-93.299 de 30/10/2017 (a fls. 2399 e segs.), cuja ementa assim dispõe: “ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2011,2012 PROVAS DOCUMENTAIS. MOMENTO DE SUA APRESENTAÇÃO As provas que o contribuinte possuir devem ser mencionadas na impugnação e, em se tratado de documentos, sua apresentação deve ser junto àquela. Preclui o direito de o contribuinte apresentá-las em outro momento processual, salvo se o motivo se der em decorrência de força maior, refira-se a fato ou a direito superveniente, ou destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidos aos autos. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2011,2012 CÁLCULO DO ÁGIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA. A exigência de que o ágio por expectativa de rentabilidade futura corresponda ao valor remanescente entre o valor da aquisição da participação acionária e o montante líquido do valor justo dos ativos e passivos da adquirida só surgiu com a publicação da Medida Provisória nº 627, publicada em 12.11.2013. FALTA DE DOCUMENTAÇÃO QUE DÊ SUPEDÂNEO AO ÁGIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA. São indedutíveis as amortizações de ágio por expectativa de resultados futuros quando inexiste demonstração ou Laudo comprovadamente contemporâneos à operação que gerou o ágio. MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS NÃO RECOLHIDAS DE IRPJ. MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL AO TRIBUTO. FATOS INFRACIONAIS DISTINTOS. A multa de 75% é aplicável pelo não recolhimento de IRPJ devidos, levantados na ação fiscal e conforme apuração realizada no final do ano-calendário, enquanto a multa isolada de 50% é aplicável, sobre as estimativas mensais não recolhidas por aquele que optou pela apuração anual e não computou no cálculo o valor levantado na autuação. São duas modalidades punitivas que incidem sobre fatos infracionais distintos inexistindo dupla penalização. MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS NÃO RECOLHIDAS. COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS. No cálculo para apurar a estimativa devida, quando o contribuinte optou pelo regime de tributação de IRPJ anual e efetuou balanço ou balancete de suspenção ou redução, deve ser levado em consideração a existência de prejuízos fiscais compensáveis até o limite de 30% da base tributável apurada na ação fiscal. MULTA QUALIFICADA. A qualificação das multas de ofício não tem lugar por condutas que encontram guarida em sede administrativa. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2011,2012 AUTO DE INFRAÇÃO CORRELATO Sendo uma mesma infração fato gerador que enseja a incidência de outro tributo, a mesma sorte terá o auto de infração correlato observadas sua base de cálculo, período de apuração, e alíquota própria. MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS NÃO RECOLHIDAS DE CSLL. MULTA DE OFÍCIO PROPORCIONAL AO TRIBUTO. FATOS INFRACIONAIS DISTINTOS. A multa de 75% é aplicável pelo não recolhimento de CSLL devidos, levantados na ação fiscal e conforme apuração realizada no final do anocalendário, enquanto a multa isolada de 50% é aplicável, sobre as estimativas mensais não recolhidas por aquele que optou pela apuração anual e não computou no cálculo o valor levantado na autuação. São duas modalidades punitivas que incidem sobre fatos infracionais distintos inexistindo dupla penalização. MULTA ISOLADA SOBRE ESTIMATIVAS NÃO RECOLHIDAS. COMPENSAÇÃO DE BASE NEGATIVA DE CSLL. No cálculo para apurar a estimativa devida, quando o contribuinte optou pelo regime de tributação anual e efetuou balanço ou balancete de suspenção ou Fl. 3049DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 5 redução, deve ser levado em consideração a existência de saldo negativo de CSLL compensáveis até o limite de 30% da base tributável apurada na ação fiscal. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte”. A UBJ tomou ciência do Acórdão n. 12-93.299 em 10/11/2017 (termo a fls. 2581) e interpôs o recurso voluntário (a fls. 2584 e segs.) em 12/12/2017 (Termo a fls. 2.583), cujos argumentos de defesa são, em apertada síntese, os seguintes: “II – PRELIMINARMENTE II.1 – Da Nulidade dos Autos de Infração em Razão de Erro na Fundamentação “Conforme mencionado na exposição fática do presente recurso, o Sr. Agente Fiscal lavrou os autos de infração tendo como uma de suas premissas o fato de que, ao se apurar as despesas de ágio amortizadas pela Recorrente, dever-se-ia ter trazido a preço de mercado o valor dos bens que compunham o ativo das sociedades adquiridas. (...) Contudo, como bem demonstrou a Recorrente em sua peça impugnatória, a redação do artigo 20 do Decreto Lei nº 1.598/77, que estava vigente à época dos fatos, dispunha que o custo de aquisição deveria ser desdobrado entre patrimônio líquido e o ágio, sem prever a necessidade de reavaliação a mercado dos bens do ativo,... (...) Ao se debruçar sobre o tema, a Delegacia de Julgamento expressamente reconheceu a procedência do argumento trazido pela Recorrente: “De fato, apenas com a edição da Medida Provisória nº 627/2013, publicada em 12.11.2013, e posteriormente convertida na Lei nº 12.973/2014, veio a determinação para que primeiro fosse apurado o valor justo dos ativos líquidos para, posteriormente, encontrar o valor do ágio por expectativa de rentabilidade futura correspondente à diferença entre o preço da aquisição e a mais –valia. (...) Procedem, portanto, os argumentos da contribuinte nesse aspecto.” Todavia, muito embora tenha reconhecido o equívoco na fundamentação fiscal, a DRJ manteve o lançamento relativo ao ágio, por conta de outros motivos que teriam dado origem à exigência fiscal. (...) Diante dessas elucidações, nota-se que os autos de infração lavrados padecem de vício insanável, o que não poderia ter sido superado pela Turma Julgadora, devendo ser declarado nulo o lançamento por este E. Conselho.” II.2 – Da Nulidade do Lançamento Fiscal por Erro na Composição da Base de Cálculo “(...) Fl. 3050DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 6 Não obstante, o Sr. Agente Fiscal, ao calcular a multa isolada supostamente incidente sobre as estimativas mensais de IRPJ e CSLL que entendeu serem devidas em razão da glosa das despesas de ágio amortizadas pela Recorrente, deixou de considerar que a Recorrente possuía prejuízos fiscais e base de cálculo negativa acumuladas de períodos anteriores, que levariam à redução do imposto mensal, se devido fosse. Ao analisar a questão, a Turma Julgadora houve por bem reconhecer o equívoco cometido pela Fiscalização, senão vejamos: “Tem razão a contribuinte. Em casos de apuração anual do resultado fiscal com base em balanço ou balancete de redução ou suspensão, a contribuinte tem direito de pleitear compensar até 30% desse resultado apurado de ofício com saldos de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL de períodos anteriores, ou integralmente, se for do próprio ano- calendário de apuração.” (...) Ante o exposto, considerando que o crédito tributário exigido nos autos de infração é ilíquido e incerto e, ainda, evidenciado que a Fiscalização efetuou o lançamento tributário em absoluta desconformidade com a legislação vigente, contrariando, inclusive, precedente sobre o tema deste E. Conselho, não restam alternativas senão a reforma do acórdão recorrido, com o cancelamento integral dos autos de infração. Ad Argumentandum, deve-se reconhecer a nulidade em relação ao lançamento das multas por estimativa, porquanto a aferição de sua base de cálculo restou totalmente equivocada, sendo que seu lançamento teve de ser novamente realizado pela C. Turma Julgadora da DRJ. II.3 – Da Medida Provisória n° 765/16, ora convertida em Lei – Programa de Produtividade da Receita Federal do Brasil e Bônus de Eficiência e Produtividade na Atividade Tributária – Inconstitucionalidade/Ilegalidade – Consequência: Suspensão do Julgamento (...) Tem-se, assim, que o estabelecimento do “bônus” acima referido acaba por violar a imparcialidade da administração pública, tal qual disposta no artigo 37 da Constituição Federal5 , uma vez que os julgadores são diretamente interessados na manutenção das autuações, o que revelará a aludida “produtividade” e impactará no aumento do pagamento do “bônus”. (...) Por todo o exposto, resta evidente que o Programa de Produtividade da RFB e o Bônus de Eficiência e Produtividade na Atividade Tributária violam diversos dispositivos do ordenamento jurídico brasileiro, de modo que se requer a esse E. Conselho que determine a suspensão do julgamento administrativo nos presentes autos até que seja definitivamente julgada a (in)constitucionalidade deste Programa/Bônus pelos Tribunais Superiores.” III – DO MÉRITO III.1 – Das Operações Efetivamente Realizadas – Comprovação da Origem dos Ágios Fl. 3051DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 7 (...) Como mencionado anteriormente, em seu TVF, o Sr. Agente Fiscal faz referência a diversos ágios que estariam sendo indevidamente amortizados pela Recorrente e que foram identificados pela Autoridade Fiscal da seguinte forma: Pois bem. Estabelecidos os ágios que são objeto do presente processo, passa-se a demonstrar as principais etapas que compuseram as operações que deram origem a tais ágios: Ágio A – Indústria Açucareira São Francisco Em 2004, as sociedades Belga Empreendimentos e Participações Ltda. (“Belga”) e Usina Bom Jesus S.A. Açúcar e Álcool (“Usina Bom Jesus”) possuíam ações de emissão da Recorrente, cuja razão social, à época, era Indústria Açucareira São Francisco S.A.: A fim de aumentar a sua participação neste investimento, a Usina Bom Jesus adquiriu da Belga, em 23 de dezembro de 2004, 305.282.117 ações ordinárias de emissão da Recorrente pelo valor total de R$ 73.232.442,54, conforme Instrumento de Venda e Compra e Assunção de Dívidas e Obrigações às fls. 618 a 622 dos autos. Considerando que o valor do investimento avaliado pelo patrimônio líquido correspondia a R$ 11.872.004,98, a Usina Bom Jesus registrou em seu ativo um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 61.360.437,56, conforme estudo interno de rentabilidade futura e laudo de avaliação a mercado da Recorrente elaborado pela SOPARC – Auditores e Consultores S.S Ltda (doc. 03 da Impugnação): Fl. 3052DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 8 Transcorridos mais de dois anos, a Recorrente incorporou, em 29 de dezembro de 2006, a Usina Bom Jesus, de modo que passou a registrar em seu ativo o ágio acima mencionado: Neste momento, restou verificada a confusão dos patrimônios das entidades investida – Recorrente – e investidora – Usina Bom Jesus. Desta forma, as despesas com amortização deste ágio passaram a ser deduzidas pela Recorrente na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, nos termos do que dispõe o artigo 386, inciso III, do RIR/9912 . Ágio B – Irmãos Franceschi Administração e Participações Operação 01 – Aquisição de 23,49% da Irmãos Franceschi pela Usina Bom Jesus A Família Franceschi era, no início da década de 90, a única acionista da sociedade familiar Irmãos Franceschi Administração e Participação S.A. (“Irmãos Franceschi”): Em janeiro de 1998, a Usina Bom Jesus visualizando o potencial econômico da Irmãos Franceschi, adquiriu da Família Franceschi 35.239.305 ações de emissão desta sociedade, representativas de 23,49% do seu capital social, pelo valor total de R$ 24.753.664,18. Considerando que o valor do investimento avaliado pelo patrimônio líquido correspondia a R$ 18.794.298,94, a Usina Bom Jesus registrou em seu ativo um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 5.959.365,24, conforme estudo interno de rentabilidade futura do investimento (doc. 04 da Impugnação): Salienta-se que, de acordo com o estudo de rentabilidade futura, projetou-se, à época da aquisição do investimento, o reflexo do ganho de produtividade da aquisição de ações na “Irmãos Franceschi Administração e Participações S/A” com base nos resultados a serem gerados pela “Irmãos Franceschi Agrícola Industrial e Comercial Ltda” de 7% nos anos de 1998, 1999 e 2000, consecutivamente, projetando-se, em 2001 e 2002, a estabilidade da receita. Considerou-se para o cômputo final da rentabilidade futura, o fluxo de caixa a valor presente, a perpetuidade, o fluxo operacional da empresa, os empréstimos a receber e subtraiu-se os empréstimos e financiamentos passivos detidos com Fl. 3053DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 9 base no balanço de outubro de 1997 da “Irmãos Franceschi Agrícola Industrial e Comercial Ltda”, cujo montante demonstra um valor econômico do investimento adquirido na Irmãos Franceschi S/A de R$ 54.757.189,57, o que suporta o valor do ágio gerado. Observe-se que a referida operação ocorreu entre Grupos distintos e independentes, não relacionados ao Grupo Usina Bom Jesus, figurando de um lado, a Família Franceschi, de outro lado, o Grupo Usina Bom Jesus, conforme comprovado pela composição societária da Irmãos Franceschi antes da operação acima descrita (doc. 05 da Impugnação). Frise-se, por fim, que o ágio em questão está suportado pelo valor do Patrimônio Líquido da investida, conforme se verifica do laudo que demonstra que o pagamento foi realizado em valor superior ao PL da adquirida. Assim, conclui-se que é patente a necessidade de reconhecimento da legitimidade do ágio em questão. Operação 02 – Aquisição de 9,20% da Irmãos Franceschi pela Tamandupá Conforme acima exposto, a Usina Bom Jesus adquiriu, em 1998, 35.239.305 ações de emissão da sociedade Irmãos Franceschi. Ocorre que, a sociedade investidora entendeu por alienar uma parcela destas ações à sociedade Tamandupá Ltda. (“Tamandupá”). Deste modo, em 30 de dezembro de 2002, foi firmado o Instrumento Particular de Venda e Compra de Ações por meio do qual a Usina Bom Jesus alienou à Tamandupá 13.800.000 ações da Irmãos Franceschi, recebendo em troca o montante de R$ 24.727.145,81. Considerando que o valor do investimento avaliado pelo patrimônio líquido correspondia a R$ 7.623.880,98, a Tamandupá registrou em seu ativo um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 17.103.264,83, conforme estudo interno de rentabilidade futura do investimento13 (doc. 06 da Impugnação): Em 29 de janeiro de 2004, a Recorrente incorporou a sociedade Tamandupá, de forma que passou a registrar em seu ativo o investimento na Irmãos Franceschi anteriormente detido pela sociedade incorporada: Posteriormente, a Recorrente incorporou, em 29 de dezembro de 2006, a Usina Bom Jesus (vide Ágio A – Indústria Açucareira São Francisco) e a Irmãos Franceschi. Neste momento, restou verificada a confusão dos patrimônios das entidades investida – Irmãos Franceschi – e investidoras – Usina Bom Jesus e Tamandupá. Desta forma, as despesas com amortização destes ágios nos valores de R$ 5.959.365,24 e R$ 17.103.264,83 passaram a ser deduzidas pela Fl. 3054DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 10 Recorrente na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, nos termos do que dispõe o artigo 386, inciso III, do RIR/99. Ágio C – Tamandupá Ltda. Operação 01.1 – Subscrição e Integralização de Aumento do Capital Social da Agrícola São Francisco pela Recorrente A Recorrente detinha com a sociedade Usina Santa Helena S.A. Açúcar e Álcool (“Santa Helena”) a totalidade das ações da sociedade Agrícola São Francisco Ltda.: Em 28 de setembro de 2000, as sociedades controladoras decidiram, por razões de cunho gerencial, aumentar o capital social desta sociedade, que passou a ser de R$ 44.083.106,89, conforme Instrumento Particular de Alteração do Contrato da Sociedade Mercantil por Quotas de Responsabilidade Limitada denominada Agrícola São Francisco Ltda. às fls. 623 a 627 dos autos. Nesta ocasião, a Recorrente subscreveu aumento de capital no valor de R$ 14.738.981,02 que foi integralizado por meio da conferência de bens, direitos e obrigações, conforme Instrumento Particular de Promessa de Aumento Futuro de Capital às fls. 628 a 629 dos autos. Em decorrência desta operação societária, a Recorrente registrou ágio baseado em rentabilidade futura da investida no valor de R$ 1.725.541,75: Operação 01.2 - Incorporação da Agrícola São Francisco pela Tamandupá Em 08 de outubro de 2000, a sociedade Tamandupá incorporou a sociedade Agrícola São Francisco, conforme Instrumento Particular de Alteração e Consolidação do Contrato Social de Sociedade Mercantil por Quotas de Responsabilidade Limitada denominada Tamandupá Ltda. às fls. 642 a 647 dos autos. Deste modo, a Recorrente e a Santa Helena passaram a ser acionistas daquela primeira sociedade. Considerando que a Tamandupá possuía, à época, um patrimônio líquido negativo – passivo a descoberto -, a Recorrente e a Santa Helena registraram, em decorrência do evento de incorporação, ágios baseados em expectativa de rentabilidade futura nos valores de R$ 2.630.044,98 e R$ 8.839.359,06, respectivamente: Fl. 3055DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 11 Os eventos societários que permitiram a amortização fiscal dos três ágios acima descritos foram as incorporações, pela Recorrente, das sociedades Santa Helena em 14 de abril de 2003 (vide Ágio D – Usina Santa Helena S.A. Álcool e Açúcar) e Tamandupá em 29 de janeiro de 2004 (vide Ágio B – Irmãos Franceschi Administração e Participações). Operação 02 – Subscrição e Integralização de Aumento do Capital Social na Tamandupá pela Recorrente e Santa Helena. Como acima exposto, após a incorporação da Agrícola São Francisco pela Tamandupá, a Recorrente e a Santa Helena passaram a ser cotistas desta última sociedade. Deste modo, em 15 de fevereiro de 2003, junto com a Ibaté S.A., estas sociedades deliberaram um aumento do capital social da Tamandupá que passou a ser de R$ 65.999.500,00, conforme Instrumento Particular de Alteração e Consolidação do Contrato Social de Sociedade Mercantil por Quotas de Responsabilidade Limitada denominada Tamandupá Ltda. Em decorrência deste aumento de capital, a Santa Helena registrou ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor total de R$ 10.536.438,53: Os eventos societários que permitiram a amortização fiscal deste ágio foram as incorporações, pela Recorrente, das sociedades Santa Helena em 14 de abril de 2003 (vide Ágio D – Usina Santa Helena S.A. Álcool e Açúcar) e Tamandupá em 29 de janeiro de 2004 (vide Ágio B – Irmãos Franceschi Administração e Participações). Os eventos societários que permitiram a amortização fiscal deste ágio foram as incorporações, pela Recorrente, das sociedades Santa Helena em 14 de abril de 2003 (vide Ágio D – Usina Santa Helena S.A. Álcool e Açúcar) e Tamandupá em 29 de janeiro de 2004 (vide Ágio B – Irmãos Franceschi Administração e Participações). Ágio D – Usina Santa Helena S.A. Álcool e Açúcar – Em 1995 a Santa Helena adquiriu ações de emissão da Recorrente, em uma operação que gerou um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 195.675,96: Fl. 3056DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 12 Este ágio foi amortizado fiscalmente apenas a partir de 2003, em razão da incorporação da Santa Helena pela Recorrente em 14 de abril de 2003. Ágio E – Companhia Agrícola Queluz Em 30 de agosto de 1999, a sociedade Usina Bom Jesus subscreveu e integralizou aumento do capital social da sociedade Companhia Agrícola Queluz S.A. (“Companhia Agrícola Queluz S.A.”), contribuindo a esta sociedade bens imóveis de sua propriedade, conforme Ata da Assembleia Geral Extraordinária de 30 de agosto de 1999 às fls. 657 a 664 dos autos. Considerando que os bens imóveis transferidos à Companhia Agrícola Queluz foram avaliados pelo valor de R$ 15.090.619,83 e que o valor do investimento adquirido avaliado pelo patrimônio líquido correspondia a R$ 8.224.565,49, a Usina Bom Jesus registrou ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 6.866.054,35: Na mesma data, a Usina Bom Jesus transferiu a sua participação societária na Companhia Agrícola Queluz à Santa Helena, que passou então a registrar em seu ativo o ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura no valor de R$ 6.866.054,35: Os eventos societários que permitiram a amortização fiscal deste ágio foram os seguintes: (i) em 01 de dezembro de 1999, a Companhia Agrícola Queluz foi incorporada pela sociedade Agrícola São Francisco; (ii) em 08 de outubro de 2000, a Agrícola São Francisco foi incorporada pela Tamandupá (vide Ágio C – Tamandupá Ltda.); (iii) em 14 de abril de 2006, a Recorrente incorporou a Santa Helena (vide Ágio D – Usina Santa Helena S.A. Álcool e Açúcar); (iv) em 29 de janeiro de 2004, a Recorrente incorporou a Tamandupá (vide Ágio B – Irmãos Franceschi Administração e Participações). Ágio F – Belga Empreendimentos e Participações S.A. Em junho de 2006, a sociedade Belga adquiriu de acionistas minoritários 62.666.678 ações de emissão da Usina Bom Jesus S/A pelo valor de R$ 1.347.334,00, conforme Instrumentos Particulares de Contrato de Venda e Compra de Ações (doc. 07 da Impugnação). Considerando que o valor do Fl. 3057DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 13 investimento avaliado pelo patrimônio líquido correspondia a R$ 1.099.038,75, a Belga registrou ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 248.294,85, conforme estudo interno de rentabilidade futura do investimento14 (doc. 08 da Impugnação). Posteriormente, em dezembro de 2006, a Belga adquiriu outros dois lotes de 437.479.017 e 129.148.151 ações da Usina Bom Jesus S/A pelo preço de R$ 26.000.000,00, conforme Instrumentos Particulares de Contrato de Permuta de Participações Societárias (doc. 09 da Impugnação). Considerando que o valor do investimento avaliado pelo patrimônio líquido correspondia a R$ 23.104.074,66, a Belga registrou um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor total de R$ 2.895.925,3415 (R$ 2.161.920,04 + R$ 734.005,31): Por fim, em julho de 2007, a Belga adquiriu outras 751.273.375 ações da Recorrente que eram até então detidas pelas Famílias Franceschi e Coury. Tal aquisição se deu por meio de uma permuta de participações societárias, na qual a Belga entregou às Famílias Franceschi e Coury 100% das ações de emissão das sociedades Monte Gabbia Administração e Participações Ltda. (“Monte Gabbia”) e Astral Empreendimentos Agrícolas Ltda. (“Astral Empreendimentos”), conforme Instrumentos Particulares de Contrato de Permuta de Participações Societárias e Outras Avenças (doc. 10 da Impugnação). Em decorrência desta operação societária, a Belga registrou um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 12.396.189,93 (valor pago pelo investimento: R$ 56.032.368,00 / Valor do investimento: R$ 43.636.178,07), conforme estudo interno de rentabilidade futura do investimento16 (doc. 11 da Impugnação): Estrutura Anterior à Operação de Permuta Estrutura Societária após a Operação de Permuta É importante destacar que todas operações acima descritas envolveram partes totalmente independentes, devendo-se afastar, de plano, qualquer alegação no sentido de que o referido ágio teria sido gerado internamente. Ademais, neste sentido, veja-se que, até mesmo na primeira operação descrita, a sociedade Belga adquiriu ações da Usina Bom Jesus S/A que eram detidas por acionistas minoritários com os quais não possuía qualquer tipo de vinculação. Fl. 3058DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 14 Em 23 de novembro de 2009, a Recorrente incorporou a Belga, de modo que passou a registrar em seu ativo os ágios acima descritos: Neste momento, restou verificada a confusão dos patrimônios das entidades investida – Recorrente – e investidora – Belga. Desta forma, as despesas com amortização destes ágios passaram a ser deduzidas pela Recorrente na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, nos termos do que dispõe o artigo 386, inciso III, do RIR/99. Ágio G – Aguassanta Participações S.A. Operação 01 – Subscrição e Integralização de Aumento do Capital Social da Cosan pela Santa Helena, Irmãos Franceschi e Usina Costa Pinto Em 07 de novembro de 2000, as sociedades Santa Helena, Irmãos Franceschi e Usina Costa Pinto S.A. Açúcar e Álcool (“Usina Costa Pinto”) subscreveram e integralizaram aumento do capital social da Cosan S/A Indústria e Comércio (“Cosan”) que passou a ser de R$ 224.822.608,21, conforme Ata das Assembleias Gerais Ordinária e Extraordinária Realizadas em 07 de novembro de 2000 parcialmente transcrita no TVF às fls. 71 a 73. Em decorrência desta operação, a Santa Helena e a Irmãos Franceschi registraram ágios com base em expectativa de rentabilidade futura nos valores de R$ 1.768.214,53 e R$ 3.162.652,61, respectivamente: Em razão da incorporação da Santa Helena e Irmãos Franceschi pela Recorrente, respectivamente, em 14 de abril de 2003 (vide Ágio D – Usina Santa Helena S.A. Álcool e Açúcar) e 29 de dezembro de 2006, houve a transferência destes ágios, que passaram, posteriormente, a ser amortizados fiscalmente pela Recorrente. Operação 02 – Subscrição e Integralização de Aumento do Capital Social da Cosan pela Tamandupá Em 23 de novembro de 2001, a Tamandupá subscreveu e integralizou aumento do capital social da Cosan que passou de R$ 224.852.608,21 e R$ 232.149.235,60, conforme Ata das Assembleias Gerais Ordinária e Extraordinária realizadas em 23 de novembro de 2001 parcialmente transcrita no TVF às fls. 75 e 76. Em decorrência desta operação, a Tamandupá registrou ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 4.997.885,01 conforme estudo interno de rentabilidade futura do investimento (doc. 12 da Impugnação): Fl. 3059DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 15 Em decorrência da incorporação da Tamandupá pela Recorrente em 29 de janeiro de 2001 (vide Ágio B – Irmãos Franceschi Administração e Participações), houve a transferência deste ágio à Recorrente que passou, posteriormente, a ser amortizado fiscalmente. Operação 03 – Subscrição do Capital Social da Aguassanta Participações S.A. pela Nova Celisa, Irmãos Franceschi e Recorrente Em 15 de dezembro de 2004, a Recorrente e as sociedades Irmãos Franceschi e Nova Celisa S.A. (“Nova Celisa”) constituíram a sociedade Aguassanta Participações. Nesta ocasião, a Irmãos Franceschi subscreveu 450.621 ações ordinárias desta sociedade, realizando a integralização do capital social com bens e direitos, conforme Ata de Assembleia Geral de Constituição da Aguassanta Participações parcialmente transcrita no TVF às fls. 77 a 80. Em decorrência desta operação, a Irmãos Franceschi passou a registrar em seu ativo um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 22.427.204,76: Em razão da incorporação da Irmãos Franceschi pela Recorrente em 29 de dezembro de 2006, houve a transferência deste ágio, que passou, posteriormente, a ser amortizados fiscalmente pela Recorrente. Ágio H – Agropecuária Itapirú S.A. Em 28 de dezembro de 2003, a Tamandupá adquiriu, pelo preço de R$ 30.000.000,00, 5.144.223.152 ações de emissão da sociedade Agropecuária Itapirú S.A. (“Itapirú”) que eram antes detidas pela Mausley Investments Corp. Considerando que o valor do investimento adquirido avaliado pelo patrimônio líquido correspondia a R$ 919.324,06, a Tamandupá registrou em seu ativo um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 29.080.675,94 (laudo já apresentado no curso do procedimento fiscalizatório – Doc. 12 da Impugnação) 17: Em decorrência da incorporação da Tamandupá pela Recorrente em 29 de janeiro de 2001 (vide Ágio B – Irmãos Franceschi Administração e Participações), houve a transferência deste ágio à Recorrente que passou, posteriormente, a ser amortizado fiscalmente. Fl. 3060DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 16 Ágio I – Malasca Agropecuária Ltda. Em 24 de março de 2003, a sociedade Belga firmou com o Sr. Celso Silveira Mello Instrumento Particular de Contrato de Permuta de Participações Societárias e Outras Avenças (fls. 829 a 847 dos autos), por meio do qual se obrigou a entregar ações da CSM Agropecuária S.A. (“CSM Agropecuária”), recebendo em troca quotas da Malasca Agropecuária Ltda. (“Malasca Agropecuária”): Após esta operação, em 29 de agosto de 2003, a sociedade Belga alienou as ações anteriormente adquiridas, tendo sido estas objeto do Instrumento Particular de Contrato de Venda e Contrato de Compra de Ações (fls. 825 a 828 dos autos) firmado com a Usina Bom Jesus. Naquela ocasião, a Usina Bom Jesus adquiriu 111.441.779 quotas da Malasca Agropecuária pelo preço certo de R$ 37.500.000,00. Considerando que estas quotas eram representativas de cinquenta por cento do patrimônio líquido da Malasca Agropecuária que à época era de R$ 5.857.231,84, a Usina Bom Jesus registrou um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 34.571.384, 0818 (Doc. 13 da Impugnação): Em decorrência da incorporação da Malasca Agropecuária pela Usina Bom Jesus em 28 de abril de 2005, as despesas com amortização deste ágio de R$ 34.571.384,08 tornaram-se dedutíveis na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL. Deste modo, em 29 de dezembro de 2006, a Recorrente, ao incorporar a Usina Bom Jesus (vide Ágio A – Indústria Açucareira São Francisco), passou, posteriormente, a amortizar fiscalmente o referido ágio. Ágio J – Malasca S.A. Administração e Participações Nos anos de 2003 e 2004, a Usina Bom Jesus adquiriu da Belga 565.218.989 ações de emissão da sociedade Malasca S/A Administração e Participações (“Malasca Participações”) pelo valor total de R$ 64.895.191,59, conforme tabela abaixo: (...) Considerando que o valor do investimento adquirido, avaliado pelo patrimônio líquido, correspondia a R$ 4.482.973,62, a Usina Bom Jesus registrou em seu ativo um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida19 no valor de R$ 60.412.217,97 (doc.14 da Impugnação): Fl. 3061DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 17 Em virtude da incorporação da Malasca Participações pela Usina Bom Jesus em 28 de abril de 2005, as despesas com amortização deste ágio tornaram-se dedutíveis na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL. Deste modo, em 29 de dezembro de 2006, a Recorrente, ao incorporar a Usina Bom Jesus (vide Ágio A – Indústria Açucareira São Francisco), passou a amortizar fiscalmente o referido ágio. Por fim, há de se destacar que as operações acima descritas, o valor econômico dos investimentos e seu respectivo pagamento (custo de aquisição) também se encontram ratificados pelo Memorando Deloitte. III.2. Dos Requisitos para a Amortização Fiscal do Ágio (...) Pelo exposto, nota-se que não há nada nos autos ou na decisão recorrida que demonstre que a Recorrente deixou de cumprir os requisitos acima estabelecidos para a amortização dos ágios, razão que já basta para a reforma do acórdão guerreado e consequente cancelamento do lançamento originário desta lide III.2.1 - Operação de Incorporação e os Efeitos do Ágio (...) Assim, não resta dúvida que o aproveitamento do ágio decorrente da aquisição de sociedades, como trata o presente caso, representa a mera fruição de um benefício fiscal previsto em lei, inclusive incentivado pelo próprio Governo, e não um planejamento tributário, sendo desarrazoada qualquer pretensão de se impor óbices inexistentes ao gozo desse direito. III.3 – Das Indevidas Conclusões da DRJ acerca da Dedutibilidade do Ágio - Comprovação do Fundamento Econômico e Pagamento do Ágio Conforme já adiantado na exposição fática do presente recurso, a única acusação da qual a DRJ se valeu para decidir pela indedutibilidade da amortização dos ágios no presente caso foi a suposta ausência de documentação comprobatória da fundamentação e pagamento dos ágios. Vale notar que, segundo o entendimento errôneo daquela Turma Julgadora, a maior parte de tais ágios teriam sido gerados intragrupo, isto é, seriam “ágios internos”. Todavia, ainda segundo a Delegacia de Julgamento, os ágios supracitados poderiam ser objeto de amortização fiscal, uma vez que todas as incorporações que viabilizaram os seus efeitos fiscais ocorreram antes do ano de 2009, quando teria efeito norma contábil que vedaria o aproveitamento dos chamados “ágios internos” no lucro líquido e, consequentemente, no lucro real e na base de cálculo da CSLL. (...) Fl. 3062DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 18 Assim, verifica-se que a Turma Julgadora reconheceu apenas duas das acusações fiscais contidas no TVF que embasaram o presente lançamento24: (i) a equivocada caracterização dos ágios debatidos nestes autos como “internos” e (ii) a suposta ausência de comprovação da fundamentação e pagamento dos referidos ágios, sendo que apenas a última efetivamente respaldou a manutenção dos autos de infração originários deste processo. Entretanto, tal alegação também não merece prevalecer, conforme se passa a demonstrar. Neste tocante, em primeiro lugar, menciona-se que nos termos do parágrafo 3° do artigo 385 do RIR/99, o ágio fundamentado nos incisos I e II deve estar respaldado em “demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante de escrituração”. Vale destacar que esse dispositivo não foi regulamentado por qualquer outra norma, pelo que se entende que qualquer “demonstração” seria suficiente à comprovação do fundamento econômico adotado, entre ele o da rentabilidade futura da coligada/controlada. (...) Portanto, pelo até aqui exposto, saliente-se que em estrita conformidade com o já citado parágrafo 3°, do artigo 385 do RIR/99 foram realizados estudos que comprovavam o fundamento dos ágios amortizados pela Recorrente, o que desde já garante a sua amortização. Além disso, deve-se salientar a fragilidade das conclusões trazidas no acórdão recorrido, pois, muito embora a Delegacia de Julgamento tenha concluído pela falta de comprovação da fundamentação e do pagamento dos ágios, ela não realizou em sua decisão uma análise detalhada das provas e esclarecimentos apresentados pela Recorrente em sede de fiscalização, em sua Impugnação e no Memorando Delloite (citado de forma esparsa e sem o devido enfrentamento), afrontando a verdade material dos autos. Deveras, o que se verifica é que a DRJ simplesmente afirmou que inexistia comprovação do fundamento e pagamento dos ágios, quando, na verdade, existem nas mais de 2.500 folhas dos autos diversos laudos, estudos, memorandos, comprovantes de transferência e pagamento, etc., que não foram, analisados com a devida profundidade técnica. Isso porque, a Turma Julgadora, olvidou-se com relação à legitimidade das provas prestadas pela Recorrente, tais como: (i) documentos societários, (ii) laudos de avaliação e (iii) comprovantes de pagamento/transferência que ratificam todas as operações praticadas e fundamentam os ágios questionados nestes autos e suas amortizações. Veja-se que fica ainda mais claro o equívoco cometido pela DRJ ao manter os lançamentos originários deste processo quando se examina os diversos documentos complementares anexados ao presente recurso. Desta forma, resta incontestável que a DRJ se equivocou ao manter o lançamento originário deste processo sob a justificativa de que no presente caso não estariam comprovados o fundamento e o pagamento dos ágios ora debatidos. Também, a título exemplificativo, atesta a fragilidade das conclusões do acórdão recorrido a alegação feita na fl. 141 (fls. 2.539 dos autos), de que o “ágio A” não estaria respaldado pela documentação necessária, uma vez que, na realidade, Fl. 3063DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 19 existe sim estudo interno de rentabilidade futura e laudo de avaliação a mercado da Recorrente elaborado pela SOPARC – Auditores e Consultores S.S (vide doc. 03 da Impugnação), conforme, inclusive mencionado no Memorando Deloitte (vide fls. 25 a 30). Portanto, pelos exemplos acima e pela farta documentação apresentada pela Recorrente, resta claro que a Turma Julgadora, entendeu indevidamente que não estariam comprovados o fundamento e o pagamento dos ágios debatidos nestes autos, conclusão que não pode ser admitida por este E. Conselho, que deve reconhecer o cumprimento pela Recorrente dos requisitos para amortização dos referidos ágios e determinar a reforma parcial do acórdão recorrido, com o consequente cancelamento dos autos de infração originários deste processo. III.4 – Demais Questões Suscitadas Não obstante os argumentos expostos nos tópicos anteriores, suficientes para que este E. CARF determine a reforma parcial do acórdão recorrido e o cancelamento da autuação originária desta lide, a Recorrente passa a discorrer acerca das demais questões que permearam o TVF e não foram endossadas pelo acórdão recorrido, de modo que se afaste qualquer dúvida acerca da regularidade da amortização dos ágios ora debatidos. Salienta-se que os argumentos que seguem decorrem exclusivamente da boa-fé da Recorrente e de sua pretensão em ver o melhor encerramento desta lide, na medida em que as acusações que serão a seguir afastadas não fizeram parte das razões de decidir do acórdão recorrido, de modo que restam superadas no presente processo administrativo. a) Da Validade do Ágio Interno para o Direito (...) Assim, conclui-se que a acusação fiscal de que os ágios seriam indedutíveis por serem originados “intragrupo” foi superada pela DRJ, conforme visto nos trechos reproduzidos anteriormente. Contudo, a fim de que não restem dúvidas acerca da validade do chamado “ágio interno” para o direito pátrio (inclusive para os anos posteriores a 2008 que não admitida pela DRJ), passa-se a reprisar as razões trazidas em sede de Impugnação. (...) Apesar de reconhecer a admissibilidade do “ágio interno” até o ano de 2008, pode-se dizer que há um “desconforto” por parte da Turma Julgadora com relação à validade deste no que se refere às normas da Contabilidade (Ciência Contábil), uma vez que ela tenta invalidar a sua amortização após 2009 com base em (i) Ofício Circular CVM; (ii) posição do Comitê de Pronunciamentos Contábeis e (iii) Resoluções do Conselho Federal de Contabilidade. (...) Conclui-se, portanto, que mesmo do ponto de vista contábil não existia no Brasil, até o advento da Lei nº 12.973/2014, nenhuma vedação para o registro do ágio interno decorrente de operações realizadas dentro de um mesmo grupo à época dos fatos debatidos nos autos motivo pelo qual, em obediência ao Princípio da Legalidade, este deve ser aceito pelas Autoridades Fiscais. Fl. 3064DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 20 (...) Por fim, na tentativa de superar o argumento aduzido em sede de Impugnação de que apenas após a edição da Lei nº 12.973/2014 ficou vedada a amortização do ágio interno, a DRJ asseverou que tal fato “não restou demonstrado pelo legislador, pois se fosse uma inovação correspondente a uma restrição, esta estaria em um parágrafo, e não no caput” 35 . Acontece que a Turma Julgadora se equivocou por três razões principais. Primeiramente, o que se analisa aqui é uma inovação restritiva entre Leis. Ou seja, a vedação à amortização do ágio interno adveio com a edição da Lei nº 12.973/2014, restringindo diploma normativo anterior. Para fazer sentido a alegação da Delegacia de Julgamento, a inovação restritiva deveria ter acontecido dentro do âmbito da mesma Lei. Além do mais, não encontra respaldo o discorrido no voto recorrido a respeito do “caput” e dos “parágrafos” dos artigos de lei. Isso porque, conforme bem estabelece a Lei Complementar nº 95/1998, que dispõe sobre a normatização dos textos legais, o “caput” consiste na unidade básica de articulação do artigo e traz a disposição principal do artigo. O parágrafo, por sua vez, traz os aspectos complementares à norma do caput e também as exceções às regras lá estabelecidas. (...) À luz das disposições acima, o artigo 20 da Lei nº 12.973/14 traz a regra principal para a amortização ágio, sendo que nela está contida a necessidade de a aquisição ocorrer entre partes independentes. Não há, portanto, uma regra básica e uma restrição, como tenta fazer crer a DRJ, mas sim uma única regra. Em terceiro lugar, deve-se observar que a Lei nº 12.973/14 nada teceu acerca de eventual retroatividade de suas disposições, de modo que não há o que se falar em vedação ao ágio originado de operações entre partes dependentes antes de sua vigência. Assim, notório que o ágio interno não afronta o Direito Contábil Societário ou o Direito Contábil Fiscal. (...) b) “Transferência” do Ágio As autoridades fiscais vêm questionando a amortização do ágio pelo fato de que tal tratamento fiscal não seria passível de transferência para outra empresa que não tenha figurado como adquirente ou adquirida no negócio jurídico de forma direta, em razão da suposta afronta aos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97. Ocorre que as Autoridades Fiscais interpretam o citado artigo no sentido de que somente seria aplicável a dedução do ágio na hipótese de absorção patrimonial ocorrida entre as empresas/entidades envolvidas na operação que deu ensejo ao surgimento do ágio (incorporação da “adquirente original” pela “adquirida original”). (...) No entanto, vale mencionar que tal objeção não pode ser aceita, uma vez que o artigo 7º da Lei nº 9.532/97 não restringe, por exemplo, a transferência de um investimento e, por conseguinte, uma migração de um ágio. Fl. 3065DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 21 (...) Portanto, é totalmente coerente, do ponto de vista econômico (que também é jurídico), que o valor do ágio esteja contabilizado na mesma pessoa jurídica que é detentora do investimento, pois só assim será possível a amortização desse ágio contra os lucros futuros que o justificaram. Em verdade, o ágio somente existe em função do ativo que é a ele vinculado, seja ele entendido como investimento ou “acervo patrimonial”. Trata-se de um acessório (ágio) que necessariamente deve seguir o principal (investimento/“acervo patrimonial”). A sua amortização, como mencionado, decorre do fundamento econômico a ele subjacente. (...) Por fim, vale repisar que a Delegacia de Julgamento não trouxe qualquer menção a este ponto no acórdão recorrido, o que permite a conclusão de que a acusação fiscal referente à suposta impossibilidade de se transferir o ágio foi tacitamente afastada. Desta forma, seja pela ausência de vedação legal, seja até pela coerência no que se refere à contraposição dos lucros e custo para obtenção desses lucros, figura-se absolutamente legítima a transferência da participação societária adquirida com ágio, nos termos da jurisprudência deste E. CARF acima exposta. c) Inexistência de “Sociedade Veículo” Cumpre ainda afastar o afirmado pelo Sr. Agente Fiscal quanto à suposta utilização da Belga como empresa “veículo”, apesar de tal acusação não ter sido objeto do voto da DRJ que (tacitamente) reconheceu a insubsistência de tal ilação. O Sr. Agente Fiscal alegou, sem qualquer fundamentação, em flagrante violação ao princípio do contraditório e da ampla defesa (e não poderia ser diferente, uma vez que sua afirmação não condiz com a realidade dos fatos), que a Belga seria uma sociedade veículo utilizada para possibilitar a amortização de ágio na aquisição de ações da Usina Bom Jesus (CNPJ 56.563.810/0001-00) pela Recorrente, em 12/2004, verbis: (...) Contudo, a Belga não era uma sociedade veículo, mas sim uma holding, constituída em 2002, que participou de diversas operações societárias, até ser incorporada pela Recorrente em 2009: (...) Com efeito, apenas a partir da análise do TVF, verifica-se que a Belga participou: 1. Da Permuta de Participações da Malasca Agropecuária e CSM, em 24/03/2003; 2. Da venda de ações da Malasca Agropecuária e da Malasca Participações para a Usina Bom Jesus, em 29/08/2003; 3. Da aquisição de ações da Usina Bom Jesus detidas por terceiros entre 05/2006, 06/2006 e 12/2006; e, 4. Aquisição de ações da Recorrente detidas por terceiros independentes em 31/07/2007. Fl. 3066DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 22 Esse longo período de tempo em atividade é uma diferença fundamental entre a Belga e uma sociedade “veículo”. Deve ser destacado que as sociedades holdings não se assemelham a qualquer outro tipo societário, visto que desempenham funções peculiares previstas no ordenamento jurídico, atendendo plenamente ao seu objeto social com a mera detenção de participação societária em outras companhias. (...) A estrutura societária desenhada à época, ao contemplar uma holding para deter participações societárias, não só era plenamente conveniente e justificada do ponto de vista empresarial e de mercado como seguia à risca prática desde muito tempo e até hoje verificada no mundo dos negócios, como demonstram as estruturas societárias de diversos grupos empresariais. Ademais, se a Usina Bom Jesus tivesse adquirido diretamente as ações da Recorrente, e não tivesse adquirido da Belga, o efeito fiscal seria o mesmo, pois esta sociedade acabou sendo também incorporada pela Recorrente, como relatado no TVF, o que igualmente daria direito à amortização do ágio. Ainda, para que não pairem dúvidas acerca do objeto da holding, verifica-se que a possibilidade de existência de uma sociedade cujo objeto social seja a mera detenção de outra(s) sociedade(s) está expressamente prevista no artigo 2º, § 3º, da Lei das S.A. Importante notar que o dispositivo expressamente indica que a participação é facultada para beneficiar-se de incentivos fiscais. (...) Ademais, a própria legislação tributária, por meio do artigo 31 da Lei 11.727/08, reconhece a holding pura como uma sociedade válida para todos os fins, ao dispor que a esta poderá diferir o reconhecimento das despesas com juros de empréstimos contraídos para financiamentos de investimentos em sociedades controladas. (...) Como se vê, a possibilidade de uma sociedade ter por função eminentemente participar de outras sociedades está expressamente amparada por lei e é largamente reconhecida na doutrina. Não fosse assim, a participação societária em empresas que desenvolvem atividades operacionais restaria restrita às pessoas físicas, o que desestimularia sobremaneira o investimento, pois grandes grupos não poderiam investir em outras empresas por meio de holdings. (...) De fato, a Belga nem sequer poderia ser considerada uma sociedade de existência efêmera, como já destacado anteriormente, já que foi constituída em 06/02/2002, e incorporada pela Recorrente apenas em 23/11/2009. Existiu, portanto, durante mais de 07 anos, de forma que as alegações fiscais não se coadunam com a realidade dos fatos. Assim sendo, não há dúvidas que a alegação do Sr. Agente Fiscal, é manifestamente improcedente, devendo este E. Conselho reconhecer tal fato e determinar o cancelamento dos autos de infração lavrados. Fl. 3067DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 23 d) Impossibilidade de Ingerência do Fisco na Atividade do Contribuinte – Opção Legal – Impossibilidade de se Aplicar a Teoria do Propósito Negocial (...) Efetivamente, não havendo norma que proíba a pessoa jurídica de realizar a operação de determinada maneira, não se pode pretender impedir o contribuinte de realizá-la, partindo-se de premissas baseadas exclusivamente em fins arrecadatórios, sob pena de se afrontar a liberdade contratual; a liberdade de exercício da atividade econômica e a autonomia da vontade das partes contratantes, que são verdadeiros princípios constitucionais. (...) Ou seja, estabelecer o “propósito negocial” como fundamento para a análise da dedutibilidade da despesa com o ágio – significa considerá-lo fato gerador de obrigação tributária sem a respectiva previsão em norma geral e abstrata (hipótese de incidência), em clara afronta ao Princípio da Legalidade Tributária. (...) Diante de todo o exposto, constata-se que não pode o Fisco interferir na maneira pela qual os contribuintes realizarão aquisições, por exemplo, vedando, sem qualquer respaldo em Lei, o aproveitamento de ágio gerado em reorganizações societárias que envolvam diferentes ou o mesmo Grupo Econômico, ainda que não tenham propósito negocial. III.5 – Da Exclusão da Amortização de Ágio da Apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL – Regime de Tributação de Transição Uma vez demonstrado acima que a Recorrente tinha direito à amortização dos ágios glosados, não se pode falar, igualmente, em supostas exclusões indevidas de amortização de ágios fundamentados em rentabilidade futura na linha RTT (item “K” do TVF, o qual trata dos mesmos ágios provenientes das operações descritas nos itens “A”, “B”, “D” e “F”). (...) Contudo, considerando-se que os ágios ora debatidos são todos oriundos de operações anteriores a vigência da Lei nº 12.973/2014, à toda evidência, para o período autuado, não há que se cogitar inobservância ao teste de impairment ou recuperabilidade, haja vista que esse procedimento não produzia quaisquer efeitos fiscais, por conta da vigência do RTT. Logo, feitos esses breves esclarecimentos, por certo que os ágios amortizados via RTT, são aplicáveis as mesmas regras fiscais vigentes em dezembro de 2007, bem como todas as regras fiscais aplicáveis anteriores à adoção das novas práticas contábeis, tais como o artigo 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77 e o artigo 7º da Lei nº 9.532/97, o que inclusive foi reconhecido pela DRJ (fls. 2561 e 2562). (...) Portanto, por todos os argumentos que foram expostos e desenvolvidos nos tópicos anteriores, torna-se patente o reconhecimento da legitimidade dos ágios elencados no TVF que originou os autos de infração em questão, razão pela qual Fl. 3068DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 24 este E. Conselho deverá reformar o acórdão recorrido, para que sejam cancelados integralmente os lançamentos fiscais de IRPJ e CSLL. III.6 – Da Preclusão/Decadência da Possibilidade de o Fisco Questionar a Legitimidade dos Atos que Deram Origem ao Ágio Ademais, a Autoridade Fiscal e a Turma Julgadora também não poderiam ter questionado os atos que deram origem ao ágio, tendo em vista que, conforme já esclarecido na peça impugnatória e no item III.1 deste recurso, o ágio amortizado pela Recorrente decorre de uma série de operações societárias, que se iniciaram em 1995, com sua aquisição pela Usina Santa Helena, e terminaram em novembro de 2009, com a incorporação da Belga pela Recorrente. (...) Ocorre que, muito embora os ágios tenham sido amortizados no ano-base de 2010, conforme autuado pelo Sr. Agente Fiscal e defendido pela DRJ, os fatos contábeis-societários, que deram origem aos referidos ágios, ocorreram no ano- base de 2009 ou anteriormente a essa data. (...) Ante o exposto, patente que ocorreu, no presente caso, a decadência do direito do Fisco de questionar a legalidade dos atos societários que originaram o ágio em 2009 ou período anterior e, como consequência, o direito ao seu aproveitamento, ainda que em momento subsequente (amortização fiscal nos anos de 2011 e 2012), motivo pelo qual deverá esse E. Conselho reformar o acórdão recorrido e determinar o cancelamento do lançamento originário do presente processo administrativo. III.7 – Da Inexistência de Previsão Legal Para a Adição, à Base de Cálculo da CSLL, da Despesa com a Amortização de Ágio Considerada Indedutível pela Fiscalização Mesmo que os argumentos expostos até o momento não sejam acolhidos por este Conselho, o que se alega a título meramente argumentativo, faz-se necessário evidenciar que o auto de infração lavrado para exigir a CSLL não merece prosperar. Isso porque, o legislador ao determinar a base de cálculo da CSLL de forma exaustiva (numerus clausus), fixando, taxativa e individualmente, cada um dos ajustes aplicáveis (artigo 2º e §§, da Lei nº 7.689/88), não arrolou, como hipótese de adição ao lucro líquido, o valor correspondente à amortização do ágio na aquisição de investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial. Efetivamente, dentre todos os ajustes, que delimitam a base de cálculo da CSLL, nada se vê sobre a obrigatoriedade de adição das despesas com a amortização do ágio na aquisição de investimentos. Assim, tendo em vista que o ordenamento foi silente quanto à adição da parcela do ágio ao lucro líquido, não cabe à Autoridade Fiscal exigir o que a lei não exige. De fato, o tributo só pode ser exigido quando ocorrer a efetiva subsunção do fato à norma tributária e, somente assim, poderia se falar em ocorrência do fato jurídico tributário. Dessa forma, torna-se incontroversa a argumentação no sentido de que os únicos ajustes admitidos, por adição, à base de cálculo da CSLL, são aqueles que decorrem de Lei. Fl. 3069DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 25 Com efeito, uma eventual despesa que tenha integrado o lucro líquido somente será considerada indedutível da base de cálculo da CSLL caso haja previsão expressa em lei para este tributo – o que não ocorre para o caso específico. Nem se alegue que o artigo 57 da Lei n° 8.981/95 teria o condão de tornar idênticas as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, pois, na verdade, esse dispositivo se aplica apenas às normas de apuração e pagamento (procedimentos administrativos de cobrança), mas são mantidas as bases de cálculo e alíquota próprias de cada tributo. (...) Portanto, mesmo que se considere a amortização fiscal dos ágios indedutíveis para fins de apuração da base de cálculo do IRPJ no presente caso, o que se admite apenas a título argumentativo, é possível concluir que o lançamento de CSLL, objeto do presente processo administrativo, não possui fundamento legal, ou seja, afronta um dos mais importantes princípios norteadores do Direito Tributário, qual seja o Princípio da Legalidade, motivo que enseja a reforma da decisão com o consequente cancelamento integral do auto de infração que constituiu essa contribuição social. III.8 – Das Compensações e Retificações Indevidas de Prejuízo Fiscal e Base de Cálculo Negativa da CSLL Foi demonstrada, nos tópicos anteriores, a improcedência das autuações fiscais ora combatidas e a consequente necessidade de cancelamento dos autos de infração que originaram o presente processo administrativo. Assim sendo, uma vez cancelados os autos de infração de IRPJ e CSLL, não há que se falar em retificação do saldo de prejuízo fiscal e do saldo de base negativa da Contribuição Social sobre o Lucro nos seguintes montantes: (...) Desta forma, os valores compensados de ofício pela Autoridade Fiscal, por meio dos autos de infração em questão, deverão ser restabelecidos, ao final do presente processo administrativo, com o julgamento favorável à Recorrente. Em razão do exposto, fica impugnada a compensação e a retificação de ofício dos créditos de prejuízo fiscal e base negativa da CSLL constante dos lançamentos de IRPJ e CSLL, uma vez que as bases de cálculo desses tributos foram indevidamente ajustadas pelas supostas infrações apuradas no presente processo administrativo. III.9– Ilegalidade da Cobrança de Juros Sobre a Multa (...) III.10 – Impossibilidade de Aplicação da Multa Qualificada – Equívoco do Acórdão da DRJ – Incoerência da Turma Julgadora Em relação à aplicação da multa qualificada no percentual de 150%, conforme preconiza o artigo 44, § 1º da Lei nº 9.430/96, a Turma julgadora reconheceu expressamente que: “Aplicação da multa qualificada sobre tributos lançados na forma preconizada pelo art. 44, § 1º, da Lei nº 9.430/96 não houve. Fl. 3070DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 26 Isto porque esta multa é proporcional aos tributos lançados e nas autuações não houve apuração de tributo, apenas redução de prejuízos fiscais e base negativa de CSLL”. (fls. 172 do acórdão recorrido / 2570 dos autos) Feita a ponderação inicial de que sequer houve lançamento de tributos no caso concreto, ao invés de afastar de imediato a possibilidade de aplicação da multa qualificada, a Turma Julgadora passa a analisar elementos do TVF, bem como as operações societárias realizadas pela Recorrente para apurar eventual dolo a ensejar a aplicação de multa qualificada. Após tal análise, a Turma Julgadora concluiu que não houve dolo a ensejar a multa qualificada nas operações realizadas pela Recorrente, exceto no caso específico do ágio referente ao “investimento na ITAPIRÚ” (“Ágio H”), sendo que nesta situação vislumbrou-se a “geração artificial de ágio”. O próprio Sr. Relator, quando proferiu seu voto, deixou expresso que não estava analisando a aplicação da porcentagem agravada de 150% por si só ao caso concreto, visto ser esta impossível, mas sim que realizaria uma análise do elemento qualificador tão somente para fins de eventual apuração em sede de Representação para fins penais, senão vejamos: (...) Contudo, é importante frisar a incoerência da Turma Julgadora em relação à manutenção da multa qualificada com relação ao ágio Itapirú, conforme se expõe a seguir. A mesma Turma Julgadora (8ª Turma da DRJ/RJO), em 20 de julho de 2017, sob a mesma Relatoria do Sr. Julgador Marcus Vinicius de Lacerda Amorim, quando da análise das mesmas operações realizadas pela Recorrente, objeto do processo administrativo nº 16561.720184/2015-05 (autuação e cobrança de IRPJ e CSLL das amortizações fiscais de ágio referentes ao ano-calendário 2010), entendeu que: “A meu ver, não restou demonstrada de forma cabal que nas operações ocorridas estivesse presente o dolo. Inclusive pelo fato de boa parte destas operações terem se dado no transcorrer de vários anos antes do início do aproveitamento das amortizações. Também as empresas que participaram das transações não eram recém criadas, como soi ocorrer com as denominadas ‘empresas de prateleira’.” (fls. 128 do acórdão nº 12-89.495 – PA nº 16561.720184/2015-05) Ora, entendeu o Sr. Relator, em voto proferido em julho de 2017, que não houve comprovação de dolo em nenhuma operação da Recorrente, desqualificando a multa de ofício de 150% para 75%. Frise-se que as operações envolvendo a amortização do ágio do “investimento na ITAPIRÚ” (“Ágio H”) foram analisadas no processo administrativo nº 16561.720184/2015-05 (“Ágio G” naquele TVF) e que, naquele processo, houve de fato lançamento de tributo a ensejar análise e eventual aplicação da multa qualificada (Doc. 02). Pois bem, em outubro de 2017, cerca de dois meses depois, o Sr. Relator apresenta entendimento diametralmente oposto àquele proferido no processo administrativo nº 16561.720184/2015-05, sendo que, no que tange às operações analisadas, a única diferença relevante se mostra em relação aos anos- Fl. 3071DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 27 calendário objeto das respetivas autuações fiscais (2010 no primeiro e 2011/2012 no presente processo). (...) Apesar dessas ponderações, a Recorrente enfrentará o mérito relativo à discussão da aplicação da multa qualificada, o que faz em prol da preservação de seu direito à ampla defesa e contraditório, e o faz tão somente em relação à amortização fiscal do “Ágio H”, tendo em vista que nas demais operações a multa qualificada foi desconsiderada pela C. Turma Julgadora. Pois bem, muito embora o Sr. Agente Fiscal não tenha exposto no TVF as razões que o levaram a entender pela aplicação de multa qualificada no caso concreto, e nem mesmo tenha mencionado o dispositivo de Lei que prevê sua aplicação, em flagrante violação dos princípios da ampla defesa e do contraditório, o que por si leva à nulidade do lançamento fiscal, verifica-se dos autos de infração lavrados que, se não fosse a compensação de ofício realizada, a Recorrente seria penalizada como multa de 150% do valor do suposto débito, o que levou à abertura de Representação Fiscal para Fins Penais. (...) Além disso, a Recorrente comprovou na presente defesa que não praticou qualquer ilicitude, nem objetivou “unicamente reduzir a carga tributária”, como afirmou indevidamente o Sr. Agente Fiscal (fls. 1886), mas, muito pelo contrário, praticou operações no decorrer de quase quinze anos, envolvendo sociedades operacionais, existentes de longa data, que serviram para reduzir despesas, bem como melhorar a gestão e a logística do Grupo, elemento reconhecido pela própria DRJ. (...) Ainda, cumpre repisar que no momento da prática das operações em foco, não havia vedação expressa quanto à utilização do ágio interno na amortização das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, já que tal vedação apenas foi promovida por meio da Medida Provisória nº 627/2013, convertida na Lei nº 12.973/2014, fato também reconhecido pela DRJ. Assim, ainda que se entenda que a legislação anterior à Medida Provisória nº 627/2013 vedasse a utilização do ágio interno como elemento a ser amortizado da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, o que se alega por argumentação, é razoável afirmar que existia, no mínimo, fundadas dúvidas quanto à legitimidade de seu aproveitamento, caso contrário qual seria a necessidade da MP nº 627/2013 tratar desse tema em seu artigo 21 . (...) Ante o exposto, não restou comprovada qualquer prática dolosa pela Recorrente, não houve sonegação, fraude ou conluio, fatores necessários à imposição da multa agravada, razão pela qual deve esse E. Conselho determinar a impossibilidade de aplicação da multa qualificada, fundamentalmente pela própria impossibilidade de se aplicar tal multa diante da ausência de lançamento de tributos, bem como pela ausência de comprovação do dolo por parte do Sr. Agente Fiscal, sendo que a inovação analítica promovida pela Turma Julgadora da DRJ não pode ser considerada válida por este Conselho, sob pena de inovação do critério jurídico de lançamento. Fl. 3072DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 28 III.11 – Da Impossibilidade da Cobrança da Multa Isolada em Razão da Falta de Recolhimento do IRPJ e da CSLL por Estimativa (...) III.11.1 – Da Inaplicabilidade da Multa Isolada em Razão do Encerramento do Ano-base Quando da Lavratura dos Autos de Infração (...) Ante o exposto, espera a Recorrente que este Conselho cancele as multas isoladas de IRPJ e CSLL, eis que tais multas foram lançadas após o encerramento dos anos-base de 2011 e 2012. III.11.2 - Da Impossibilidade de Exigência da Multa Isolada em caso de Dúvida (...) Com efeito, caso venha-se a decidir pela manutenção do lançamento que deu origem a este processo, o que se alega ad argumentandum, e tal decisão ocorra pelo voto de qualidade, isto é, por meio de julgamento em que haverá empate de votos, é razoável considerar que há, no mínimo, dúvida quanto à ocorrência da infração. (...) Deste modo, caso reste inequívoca a presença da dúvida, requer-se que este Conselho reconheça, ao menos, que não será possível manter a multa de ofício exigida da Recorrente, reformando-se a decisão proferida pela DRJ. ...........................................................................................................................” Fl. 3073DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 29 É o Relatório. VOTO Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior. DO RECURSO VOLUNTÁRIO O recurso voluntário atende aos pressupostos de admissibilidade, razão pela qual dele tomo conhecimento. DAS PRELIMINARES I - Da alegação de nulidade dos autos de infração em razão de erro na fundamentação Alega a recorrente que o Sr. Agente Fiscal lavrou os autos de infração tendo como uma de suas premissas o fato de que, ao se apurar as despesas de ágio amortizadas pela Recorrente, dever-se-ia ter trazido a preço de mercado o valor dos bens que compunham o ativo das sociedades adquirida e eu, muito embora tenha reconhecido o equívoco na fundamentação fiscal, a DRJ manteve o lançamento relativo ao ágio, razão pela qual entende que os autos de infração lavrados padecem de vício insanável, o que não poderia ter sido superado pela Turma Julgadora, devendo ser declarado nulo o lançamento por este E. Conselho. Equivoca-se a recorrente, pois a matéria trazida preliminarmente deve ser decidida no mérito, não havendo de se falar de nulidade de plano dos lançamentos, sem que antes a Turma Julgadora adentre ao mérito, inclusive sobre a questão de estar ou não obrigada a avaliar seus ativos líquidos a valor de mercado. II – Da alegação de nulidade do lançamento fiscal por erro na Composição da Base de Cálculo Em um segundo ponto, a recorrente alega que a Turma Julgadora da DRJ houve por bem reconhecer que a Fiscalização, ao calcular a multa isolada supostamente incidente sobre as estimativas mensais de IRPJ e CSLL que entendeu serem devidas em razão da glosa das despesas de ágio amortizadas pela Recorrente, deixou de considerar que a Recorrente possuía prejuízos fiscais e base de cálculo negativa acumuladas de períodos anteriores, que levariam à redução do imposto mensal, se devido fosse. Em razão disso, a recorrente sustenta que o crédito tributário exigido nos autos de infração é ilíquido e incerto e que a Fiscalização efetuou o lançamento tributário em absoluta desconformidade com a legislação vigente, contrariando, inclusive, precedente sobre o tema deste E. Conselho, logo, conclui que não restam alternativas senão a reforma do acórdão Fl. 3074DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 30 recorrido, com o cancelamento integral dos autos de infração, ou, deve-se reconhecer a nulidade em relação ao lançamento das multas por estimativa, porquanto a aferição de sua base de cálculo restou totalmente equivocada, sendo que seu lançamento teve de ser novamente realizado pela C. Turma Julgadora da DRJ. Mais uma vez, equivoca-se a recorrente, pois o processo administrativo fiscal não tem por função decidir apenas se o lançamento é procedente ou improcedente, podendo também decidir que o é procedente em parte. Lógico, que eventuais reparos encontram limites naquilo que possa significar uma mudança de critério jurídico ou então, em agravamento do lançamento. No caso em tela, o que houve foi apenas o recálculo dos IRPJ/Estimativas e CSLL/Estimativas, conforme já feito pela decisão de piso, o que não significa em absoluto em mudança de critério jurídico, nem muito menos em agravamento do lançamento, já que o valor lançado fora reduzido. III – Do pedido de suspensão do julgamento A recorrente pleiteia a suspensão do julgamento administrativo nos presentes autos até que seja definitivamente julgada a (in)constitucionalidade do Bônus de Eficiência e Produtividade na Atividade Tributária pelos Tribunais Superiores, pois entende que ele comprometeria a imparcialidade da administração pública. A recorrente não logra demonstrar como o referido bônus poderia comprometer a imparcialidade da administração tributária, aliás, na verdade era até impossível em 2017 (data da apresentação do recurso voluntário) fazer qualquer análise nesse sentido, pois o Governo Federal só regulamentou tal gratificação 7 (sete anos), ou seja, em 2024. Como, sem saber como seria avaliada a produtividade dos servidores, poderia a recorrente afirmar que o critério iria ofender o princípio da imparcialidade? Não poderia, logo trata-se assim de uma conclusão precipitada da recorrente. Ademais, põe uma pá de cal na açodada conclusão da recorrente o fato de o Supremo Tribunal Federal ter declarado a constitucionalidade do Bônus de Eficiência e Produtividade na Atividade Tributária, ao julgar a Ação Declaratória de Inconstitucionalidade n. 6.562, cuja ementa assim dispõe: Órgão julgador: Tribunal Pleno Relator(a): Min. GILMAR MENDES Julgamento: 09/03/2022 Publicação: 29/03/2022 EMENTA: AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. BÔNUS DE EFICIÊNCIA E PRODUTIVIDADE NA ATIVIDADE TRIBUTÁRIA E ADUANEIRA E DA AUDITORIA-FISCAL DO TRABALHO. LEI FEDERAL 13.464, DE 2017. SISTEMA REMUNERATÓRIO CONSTITUCIONAL DE SUBSÍDIO. RESERVA LEGAL ABSOLUTA NA FIXAÇÃO E ALTERAÇÃO DA REMUNERAÇÃO DE SERVIDORES PÚBLICOS. VEDAÇÃO À VINCULAÇÃO E À EQUIPARAÇÃO DE ESPÉCIES REMUNERATÓRIAS. Fl. 3075DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 31 1. A instituição do Bônus de Eficiência e Produtividade na Atividade Tributária e Aduaneira e da Auditoria-fiscal do Trabalho não ofende o regime constitucional de remuneração por subsídio. As carreiras a que se destinam exerceram opção constitucional por remuneração sob a sistemática de vencimentos (Art. 39, § 8º da CF/88). 2. O Bônus de Eficiência não macula a exigência constitucional de lei específica a fixar e alterar a remuneração dos servidores públicos (Art. 37, X da CF/88). Legislação própria fixa o limite mínimo (vencimentos), enquanto a Lei 13.464/2017 ressalta a observância do teto remuneratório do funcionalismo. A remuneração por desempenho encontra suas balizas, seu intervalo, satisfatoriamente previstas em lei formal e se amolda ao respaldo constitucional do princípio da eficiência (Art. 37, caput c/c Art. 39, § 7º da CF/88). 3. Não ofende a regra constitucional de vedação à vinculação ou à equiparação de remuneração de servidores públicos (Art. 37, XIII da CF/88) o incremento salarial condicionado à satisfação de indicadores de desempenho e metas estabelecidos nos objetivos ou no planejamento estratégico dos órgãos a que vinculados os servidores. Precedentes da Corte. Distinções. 4. Ação Direta de Inconstitucionalidade julgada improcedente. Por essas razões, voto por negar o pedido de suspensão do julgamento. DA PRELIMINAR DE MÉRITO - DECADÊNCIA Sustenta a recorrente que, no momento do lançamento, já tinha transcorrido o prazo decadencial, pois esse, in casu, deveria iniciar a sua contagem na data operações em que surgiram os ágios. Trata-se de um rotundo equívoco da recorrente, pois a decadência, como perda do direito potestativo de o Fisco efetuar o lançamento tributário, tem sempre como baliza, seja diretamente (art. 150, § 4º, do CTN) ou indiretamente (art. 173, I, do CTN), o fato gerador do tributo. Pelo art. 150, § 4º, do CTN, o dies a quo do prazo decadencial é a própria data do fato gerador do tributo, já, na regra do art. 173, I, do CTN, o primeiro dia do exercício seguinte ao que o Fisco poderia lançar, o que exige também que primeiro identifiquemos a data do fato gerador do tributo, para depois concluir quando o Fisco poderia ter efetuado o lançamento. Ora, o recorrente tenta alterar a disciplina legal para sustentar que o marco do prazo decadencial tributário seria a data do evento do qual resultou o registro contábil do ágio, o que é totalmente infundado. O fato gerador que fixa a decadência tributária é aquele que faz Fl. 3076DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 32 nascer o tributo e, o pagamento do ágio em determinado ano não gera qualquer impacto nas bases tributáveis do investidor naquele momento. Por sua vez, a despesa com amortização do ágio é apenas um elemento que irá compor a base tributável do fato gerador em tela, sendo que todos os elementos que compõem tal base tributável são auditáveis pelo Fisco, logicamente, dentro do prazo decadencial fixado no CTN. É, por isso, que o legislador ordinário previu a obrigatoriedade de o contribuinte guardar a documentação comprobatória de eventos que possam impactar resultados tributáveis futuros, se não vejamos como dispõe o art. 37 da Lei 9.430/96. Art. 37. Os comprovantes da escrituração da pessoa jurídica, relativos a fatos que repercutam em lançamentos contábeis de exercícios futuros, serão conservados até que se opere a decadência do direito de a Fazenda Pública constituir os créditos tributários relativos a esses exercícios. Por essas razões, voto por afastar a preliminar de decadência. DO MÉRITO No mérito, vale, inicialmente, expor, de forma resumida, as operações societárias em tela: I –DOS ÁGIOS AMORTIZÁVEIS A PARTIR DAS INCORPORAÇÕES DA UBJ, BELGA e IRMÃOS FRANCESCHI Trata-se aqui das seguintes operações: A) em 1998, a UBJ adquiriu participação na Irmãos Franceschi (IF) com ágio (ÁGIO B do recurso voluntário -RV); B) Em 07/11/2000, a IF subscreveu e integralizou capital em Cosan S/A com ágio. C) em 2004, a Usina Bom Jesus (UBJ) adquiriu da Belga participação na Recorrente com ágio; D) em 2002, a Tamandupá adquiriu da UBJ parte de sua participação em IF com ágio; E) em 29/08/2003, UBJ adquiri ações de Malasca Agrop. com ágio; F) em 2003 e 2004, UBJ adquiri ações de Malasca Part. com ágio; G) Em 15/12/2004, a IF subscreveu e integralizou capital em Aguassanta com ágio. H) em 29/01/2004, a recorrente incorpora a Tamandupá, passando a registrar um investimento em IF com ágio e outro investimento em Itapirú com ágio; Fl. 3077DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 33 I) em 28/04/2005, UBJ incorpora Malasca Agrop. e começa a amortizar o ágio (E); J) em 28/04/2005, UBJ incorpora Malasca Part. e começa a amortizar o ágio (F); K) em 06/2006, Belga adquiriu ações da UBJ com ágio; L) em 12/2006, a Belga adquiriu mais ações da UBJ com ágio; M) em 29/12/2006, quando a recorrente incorpora a UBJ: M.1) passa a amortizar o ágio que a UBJ pagou em participação na própria recorrente (C); M.2) passa a registra um investimento em IF com ágio, antes detido por UBJ ( A); M.3) continua a amortizar o ágio em Malasca Agrop. (I) M.4) continua a amortizar o ágio em Malasca Part. (J) M.5) a Belga passa a ter um investimento na Recorrente (K e L) N) em 29/12/2006, quando a recorrente incorpora a IF, passa N.1) a amortizar o ágio referente ao investimento em IF decorrente da incorporação da Tamandupá (H); N.2) a amortizar o ágio referente ao investimento em IF decorrente da incorporação da UBJ ( M.2) N.3) Passa a ter um investimento com ágio na Cosan antes detido por IF (B); N.4) Passa a ter um investimento com ágio na Aguassanta antes detido por IF (G); O) em 07/2007, a Belga adquiriu ações da recorrente com ágio; P) em 23/11/2009, quando a recorrente incorpora a Belga, passa: P1) a amortizar os ágios relativos ao investimento que a Belga fez na Recorrente em 2007 (O); P.2) a amortizar o ágio que veio com a incorporação da UBJ (M.5). Fl. 3078DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 34 Quanto aos itens N.3 e N.4, a recorrente não informa quais foram o evento que permitiu a dedutibilidade da amortização dos ágios em Cosan e Aguassanta para fins tributários (incorporação, fusão, cisão), pois apenas informa que tais investimentos foram transferidos para a Recorrente quando da incorporação de IF e que, posteriormente, tais ágios começaram a ser amortizado. II –DOS ÁGIOS AMORTIZÁVEIS A PARTIR DAS INCORPORAÇÕES DA SANTA HELENA E TAMANDUPÁ Trata-se aqui das seguintes operações: A) em 1995, Santa Helena (SH) adquiriu ações de emissão da recorrente com ágio; B) em 30/8/99, a UBJ subscreveu com ágio capital em Queluz e, na mesma data, transferiu sua participação para SH, sendo que, em 01/12/1999, a Queluz foi incorporada por Agrícola São Franscisco; C) em 28/09/2000, a recorrente subscreveu aumento de capital em Agrícola São Franscico com ágio (R$ 1.724.541,75); D) em 08/10/2000, Tamandupá incorporou a Agrícola São Francisco, investida da UBJ e da Santa Helena (SH), sendo registrado ágio tanto na Recorrente (R$ 8.839.359,06) como na SH (R$ 2.630.044,98), pois a Tamandupá tinha patrimônio líquido negativo; E) Em 07/11/2000, a SH subscreveu e integralizou capital em Cosan S/A com ágio. F) Em 29/01/2001, a Tamandupá subscreveu e integralizou capital em Cosan S/A com ágio. G) em15/02/2003, a SH subscreve capital com ágio em Tamandupá (R$ 10.536.438,52) H) em 2003, quando a Recorrente incorpora a SH: H.1) o ágio que SH tinha no investimento na Recorrente (A) passa a ser amortizado; H.2) a Recorrente registra o investimento com ágio que a SH detinha em Tamandupá (B; D e G); H.3) Passa a ter um investimento com ágio na Cosan, antes detido por SH (E) I) em 28/12/2003, Tamandupá adquiriu ações de Itapirú com ágio; J) em 2004, quando a recorrente incorpora Tamandupá, passa a: Fl. 3079DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 35 J.1) amortizar o ágio de seu investimento em Tamandupá (D); J.2) amortizar os ágios que vieram da incorporação de SH (H.2); J.3) registrar o investimento em Itapirú com ágio (I).* J.4) Passa a ter um investimento com ágio na Cosan antes detido por Tamandupá (F) Quanto ao item J.3 e J.4, a recorrente não informa qual foi o evento que permitiu a dedutibilidade da amortização do ágio em Itapirú e Cosan para fins tributários (incorporação, fusão, cisão), pois apenas informa que tais investimentos foram transferido para a Recorrente quando da incorporação de Tamandupá e que, posteriormente, o ágio começou a ser amortizado. Isso também se dá com o item H.3, pois a recorrente não informa qual foi o evento que permitiu a dedutibilidade da amortização do ágio em Cosan para fins tributários (incorporação, fusão, cisão), pois apenas informa que tal investimento foi transferido para a Recorrente quando da incorporação de SH e que, posteriormente, o ágio começou a ser amortizado. Além de outras razões dispersas ao longo da exposição dos fatos apurados, o TVF justifica a glosa das despesas de ágio em tela no seu item III (Do Direito), o qual a seguir transcrevo: Nesse contexto questiona-se o cabimento da dedutibilidade, na apuração do IRPJ e da CSLL, da contabilização e amortização de ágio surgido entre entidades do mesmo grupo econômico, como ocorreu no presente caso, em que todas as empresas envolvidas pertencem ao mesmo grupo econômico. (...) No caso em tela, verifica-se sucessivas operações sem substância econômica que tem como objetivo a transferência do ágio para a amortização na USINA BOM JESUS. Questionamos a essência econômica das incorporações abaixo: E a FISCALIZADA apresentou a sua resposta: No tocante as empresas destacadas no item 04 do termo em referência, esclarecemos que, além das informações consignadas nos respectivos Doc’s supra mencionadas, o propósito negocial/fundamento econômico está relacionado ao valor da rentabilidade futura, conforme previsto no inciso II, do § 2o. do art. Fl. 3080DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 36 385 do RIR/99, do qual entre outros benefícios está relacionado à otimização dos negócios da empresa. Em todos os documentos apresentados pela USINA BOM JESUS não se comprova qualquer mais-valia provinda das operações societárias que geraram e transferiram o ágio. Sobre esse tipo de operação, sem essência econômica, já existem diversos julgados no Conselho de Contribuintes, atual Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF, entre os quais estão os Acórdãos abaixo transcritos: (...) As operações societárias discutidas anteriormente se enquadram perfeitamente nessas situações. A propósito, o reconhecimento de um ágio gerado dentro de um mesmo grupo econômico não encontra respaldo na Contabilidade, ou seja, não é possível reconhecer contabilmente quando originado de uma transação entre partes relacionadas. (...) A teoria contábil dá respaldo apenas ao ágio pago numa negociação entre comprador e vendedor não relacionados entre si. O ágio gerado internamente não decorre de uma operação com propósito negocial. O ágio por expectativa de rentabilidade futura só pode ser reconhecido contabilmente se adquirido de terceiros e nunca pode ser reconhecido aquele gerado pela própria empresa ou dentro do conjunto de empresas sob o controle comum. No presente caso não houve alteração no controle das empresas; todas as envolvidas permaneceram sob o comando do grupo econômico. É tão pacífico o entendimento de que o ágio gerado internamente, fundamentado em rentabilidade futura, não se qualifica como ativo que o Comitê de Pronunciamentos Contábeis, no seu Pronunciamento Técnico CPC-04, item 47, asseverou, categoricamente, mesmo após o avanço experimentado pela Contabilidade com a edição da Lei n. 11.638/2007, que alterou a Lei das S.A., que “o ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente não deve ser reconhecido como ativo”. Para reforçar o entendimento de que o ágio gerado internamente é artificial e inadmissível contabilmente, traz-se a opinião do Prof. Eliseu Martins em artigo apresentado e publicado em congresso realizado em 2004 na USP: (...) Fl. 3081DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 37 A Comissão de Valores Mobiliários (CVM), autarquia federal responsável pela fiscalização e regulação do mercado de valores mobiliários, também condena o reconhecimento de ágio em operações realizadas dentro mesmo grupo econômico, e expressou seu entendimento por meio do Ofício-Circular/CVM/SNC/SEP nº 01/2007, de 14 de fevereiro de 2007: (...) A CVM ressalva que essas operações podem até ter sido efetuadas de acordo com o procedimento previsto na lei societária, isto é, precedidas de protocolo e justificação de incorporação, avaliação e assembleias das companhias envolvidas, formalidades que, todavia, não alteram o fato de que elas não se revestem de substância econômica passível de registro pela Contabilidade, consoante o excerto do mesmo Ofício-Circular acima. A CVM observa que a mera observância das formalidades previstas na lei societária não é condição suficiente para reconhecer o ágio surgido em uma determinada operação, sendo necessário observar, também, requisitos materiais, como a independência das partes, pagamento e um efetivo ambiente concorrencial. Enfatizamos também que o lucro real não se confunde com o lucro contábil, mas é a partir desse que se chega àquele. O lucro real é a base de cálculo do IRPJ, cujo conceito encontra-se consignado no artigo 247 do Decreto n° 3.000 1999 (Regulamento do Imposto de Renda - RIR): (...) De imediato, vê-se que, apenas pelo artigo 247 do RIR/99, o reconhecimento do ágio gerado internamente não pode gerar reflexos tributários, haja vista que, se o próprio ágio não é aceitável segundo as leis comerciais, tampouco pode sê-lo a sua amortização. (...) A lei tributária determina que a base imponível do IRPJ tenha como ponto de partida o lucro líquido que, por sua vez, será apurado com observância das leis comerciais e, em especial da Lei n° 6.404/1976 (Lei das Sociedades por Ações), consoante dispõe o artigo 274 do RIR/1999: (...) Há claramente um ponto de interseção entre a lei tributária e a lei societária, na medida em que o lucro real é o resultado final do confronto de adições, exclusões e compensações, autorizadas pela lei tributária, em face do lucro líquido do período, apurado segundo os ditames das leis comerciais, das quais faz parte a Lei n° 6.404/1976. (...) Por sua vez, a intersecção entre a lei tributária, a lei societária e a contabilidade fica clara na própria Lei das Sociedades por Ações que Fl. 3082DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 38 contém alguns dispositivos, cuja interpretação exige o auxílio da ciência contábil. Assim, por exemplo, a Lei n° 6.404/1976, ao determinar de que maneira a companhia manterá sua escrituração, emprega expressões, tais como "princípios de contabilidade geralmente aceitos", "critérios contábeis", "mutações patrimoniais", "regime de competência", cuja compreensão é extraída da Contabilidade, consoante se segue da leitura de seu artigo 177, cujo "caput" mantém ainda sua redação original, sem que pese as alterações posteriores ocorridas no dispositivo: (...) Portanto, o contribuinte é obrigado, pela lei tributária, a apurar o lucro líquido de acordo com a lei societária que, por seu turno, determina que este lucro seja obtido através da observância da escrituração e dos preceitos da Ciência Contábil. Assim, se a Contabilidade não aceita um determinado registro contábil, no caso, um determinado ágio na aquisição de um ativo, esse registro, em princípio, também será rejeitado pela lei comercial e pela lei tributária, na medida em que ele trará reflexos na apuração do lucro líquido da pessoa jurídica. Portanto, se o ágio intragrupo não é reconhecido pela lei societária e pela Contabilidade, também o não será pela lei tributária, por força do disposto nos artigos 247 e 274 do RIR/99 e 177 da Lei nº 6.404/1976. Caberia agora questionar o valor do ágio amortizado. Para que o contribuinte possa efetuar a amortização tributária do ágio surgido na aquisição de participação societária, o lançamento do ágio deve indicar o seu fundamento econômico, que deve ser valor de rentabilidade com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros, e deve ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. Como mencionado, o ágio em si, em seu conceito amplo, corresponde à diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de patrimônio líquido da coligada ou controlada na época da aquisição. Cabe agora esclarecer como estabelecer o fundamento econômico do ágio, ou seja, como elucidar se o fundamento econômico é de fato o valor de rentabilidade com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros. Primeiramente, para que haja uma transação de aquisição de participação societária é necessário se definir o preço. Para tanto, pode se considerar os mais variados critérios, inclusive subjetivos, já que a legislação não determina a aplicação de nenhum método específico de avaliação. Um dos critérios que pode ser utilizado para se estipular o preço de compra é a estimativa, em certo período de tempo, da possibilidade de Fl. 3083DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 39 geração de receita e resultados pela pessoa jurídica à qual a participação societária se refere. Ressalte-se que neste momento ainda não estamos falando de ágio nem de seus fundamentos, mas simplesmente da determinação do preço. O critério utilizado para a fixação do valor é irrelevante para saber se haverá ou não ágio na transação. O critério pode levar em conta a previsão de rendimento futuro e, mesmo assim, levar a um “preço” eventualmente até mesmo inferior ao valor de patrimônio líquido e, portanto, à inexistência de ágio. Relevante é o preço, o custo de aquisição, e não o critério em si. Também não se deve confundir o critério de dimensionamento do preço com o fundamento econômico de eventual ágio. A lei não determina que se identifique o motivo que levou à fixação do preço, mas que se identifique o fundamento do ágio considerando as três possibilidades listadas no § 2º do artigo 385 do RIR/99. Caso o preço de aquisição da participação societária seja superior ao valor de seu patrimônio líquido na data da aquisição, surgirá a figura do ágio. Nesse caso, estabelece o dispositivo que o lançamento do ágio “deverá indicar” seu fundamento econômico dentre três fundamentos possíveis. O ágio pode ter mais de um fundamento econômico, o montante total do ágio pode ser desmembrado em distintos valores conforme o respectivo fundamento econômico pertinente. A alocação, ou seja, a definição da parcela do ágio que deverá ser identificada como resultante de cada um dos fundamentos econômicos, no entanto, não é de livre escolha do contribuinte. Havendo ágio na aquisição, não cabe ao contribuinte decidir qual parcela deverá ser indicada como resultante de cada um dos fundamentos econômicos. Não é um ato de vontade do contribuinte e sim fruto da constatação da realidade fática. O inciso I do § 2º do artigo 385 do RIR, esclarece que um dos possíveis fundamentos econômicos do ágio pode ser o fato do valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada ser superior ao custo registrado na sua contabilidade. Como a alocação não é de livre opção do contribuinte, se de fato existir essa diferença, a respectiva parcela deverá ser alocada a esses bens, de acordo com as regras pertinentes. Desta forma, adquirida uma participação societária com ágio, o primeiro passo é saber se há uma diferença entre o valor atual, de mercado, dos bens do ativo e o custo histórico que está registrado na contabilidade da controlada ou coligada. Para isso, é necessário proceder a uma avaliação atualizada desses bens. Fl. 3084DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 40 Somente depois de identificada e alocada essa parcela referente à diferença entre o valor de mercado e o valor histórico de registro é que se pode constatar se há um valor remanescente, esse sim referente ao ágio por expectativa de rentabilidade futura (ou goodwill). (...) Retornando ao caso em tela, quando questionado a respeito do fundamento econômico do ágio o contribuinte respondeu: “Fundamento Econômico: Valor da rentabilidade futura, conforme previsto no inciso II, do § 2o, do art. 385 do RIR/99.” Assim, para cada operação societária, a USINA BOM JESUS deveria ter procedido uma avaliação atualizada dos bens de cada investida/incorporada para saber se haveria diferença entre o valor de mercado dos bens do ativo e o custo histórico que estava registrado na contabilidade. Existindo essa diferença, o contribuinte deveria informar como fundamento econômico do ágio, da parcela referente a essa diferença, o estabelecido no inciso I do § 2º do artigo 385 do RIR, ou seja, o fato do valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada ser superior ao custo registrado na sua contabilidade. Descontada essa parcela referente à diferença entre custo histórico e valor atual de mercado, existindo ainda algum valor remanescente, esse sim poderia ser classificado como ágio por expectativa de rentabilidade futura ou goodwill. Nada disso, porém, foi apresentado. Não basta simplesmente informar que o ágio se deve à rentabilidade futura sem a realização de avaliação do valor de mercado do patrimônio líquido. Pelo exposto neste Termo de Verificação Fiscal, procederemos a glosa de R$ 19.011.025,17, referentes ao ágio gerado internamente, amortizados no ano-calendário 2010, que deverão ser adicionados à base de cálculo do IRPJ e da CSLL. Ora, da leitura do trecho acima do TVF, o qual trata das razões da Fiscalização para efetuar a glosa, verifica-se que as justificativas foram as seguintes: primeiro, porque entende que os ágios seriam interno e, por isso, não pode gerar reflexos tributários; segundo, porque entende que, à época, o ágio por expectativa futura já era residual, ou seja, havia primeiro que se calcular a parcela do ágio decorrente da mais-valia de bens da investida. I - Quanto à alegação no TVF de que era obrigatória a avaliação dos ativos a valor de mercado Neste ponto, sustento que está correta a posição da DRJ, quando afirma o seguinte: Fl. 3085DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 41 “A contribuinte argumenta que a Legislação não determinava a necessidade de reavaliação dos bens do ativo previamente à apuração do Goodwill. Tal exigência só teria sido estabelecida com a publicação a medida provisória nº 627/2013, convertida na Lei nº 12.973/2014. (...) Procedem, portanto, os argumentos da contribuinte nesse aspecto.” Ora, trata-se de incorporações ocorridas quando então vigia o seguinte texto do art. 21 da Lei n. 9.249/95 Art. 21. A pessoa jurídica que tiver parte ou todo o seu patrimônio absorvido em virtude de incorporação, fusão ou cisão deverá levantar balanço específico para esse fim, no qual os bens e direitos serão avaliados pelo valor contábil ou de mercado. A Solução de Consulta n. 3/16 força um entendimento, para sustentar que existindo um laudo de avaliação a valor de mercado para atender a contabilidade empresarial, estaria obrigado a considerá-lo para fins fiscais. Trata-se de um equívoco e afronta ao que dispunha à época (2011) a Lei 11.941, se não vejamos: Art. 16. As alterações introduzidas pela Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei que modifiquem o critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro líquido do exercício definido no art. 191 da Lei no 6.404, de 15 de dezembro de 1976, não terão efeitos para fins de apuração do lucro real da pessoa jurídica sujeita ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007. Ou seja, em 2009, se a contabilidade empresarial obrigava a avaliação dos ativos líquidos a valor de mercado, o art. 16 da Lei 11.941 a dispensava, para fins fiscais, podendo considerar para fins de valuation o valor contábil da incorporada e assim carregar todo o ágio na expectativa de resultado futuro. Justo ou injusto, essa era a norma e, para deixar isso claro foi que legislador expressamente dispôs no art. 21 da LEI n. 9249/95. Assim, antes da entrada em vigor da Lei n. 12.973/14, “a pessoa jurídica que tiver parte ou todo o seu patrimônio absorvido em virtude de incorporação, fusão ou cisão deverá levantar balanço específico para esse fim, no qual os bens e direitos serão avaliados pelo valor contábil ou de mercado” (redação originária do art. 21 da Lei 9.249/95) razão pela qual sustento que não havia obrigação da recorrente avaliar os ativos líquidos das incorporadas a valor de mercado antes de calcular o ágio por expectativa. Fl. 3086DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/Lei/L11638.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2007/Lei/L11638.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L6404consol.htm#art191 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 42 II -Quanto à acusação de que o ágio foi gerado intragrupo (ágio interno) A decisão de piso sustenta o seguinte: Quanto ao momento em que contabilmente, o ágio intragrupo passou a não ser mais reconhecido, reitero meu entendimento esposado no processo 16561.720184/2015-05 de que “A primeira resolução do CFC tratando da vedação ao reconhecimento do ágio decorrente de rentabilidade futura foi a de nº 1.110/2007, publicada no DOU de 07/12/2007. Esta Resolução, portanto, marca o momento em que qualquer ágio interno, anteriormente registrado, deveria ser baixado [item 120 da Norma Brasileira de Contabilidade Técnica (NBC T) 19.10]. Conforme seu artigo 1º , a aplicação da NBC T 19.10 refere-se aos exercícios encerrados a partir de dezembro de 2008.” Portanto, a partir do ano calendário de 2009, contabilmente não mais deve ser admitida amortização de ágio interno baseado em expectativa de rentabilidade futura. (...) Embora contabilmente não houvesse impedimento antes de 2009 para registrar o reconhecimento do ágio intragrupo, o Fisco pode glosar sua amortização se constatado um conjunto de indícios demonstrado que foi uma transação com favorecimentos e facilitações que não ocorrem quando praticadas por partes independentes mesmo antes da Lei nº 12.973/2014 que, de forma taxativa, impediu a amortização dedutível do ágio gerado intragrupo. Não procede os argumentos da DRJ, pois, em 2009, vigorava o Regime Tributário de Transição, instituído pela Lei n. 11.941/09, o qual determinou que, para fins tributários, valiam os critérios e princípios contábeis que vigoravam em 31/12/2007, ou seja, antes de a Lei n. 11.638/07 ter introduzido as alterações na Lei n. 6.404/76. Ou seja, naquela época, o lucro líquido do qual partia-se para o cálculo do lucro real não era o lucro líquido apurado segundo a legislação empresarial vigente em 2009. A Resolução do CFC trata da contabilidade empresarial a qual não se confundia com a contabilidade aplicável para fins tributários. Assim, o ágio interno só se tornou realmente indedutível a partir da entrada em vigor da Lei n. 12.973/14. Quanto ao Ofício-Circular CVM/SNC/SEP nº 01/2007, com a devida vênia dos meus pares, repito a seguir o que venho sustentando a décadas. Os julgadores do CARF prestarão um grande serviço ao Estado e a sociedade brasileiras se imprimirem segurança jurídica e isonomia ao sistema, evitando que suas decisões fiquem ao sabor lotérico do entendimento de cada conselheiro sobre conceitos vagos não positivados como, por exemplo, “falta de propósito negocial”, que não passa de uma construção jurisprudencial alienígena sem respaldo no ordenamento jurídico pátrio. Da mesma forma, não me impressiona os efeitos tributários que se tenta dar a um mero pronunciamento técnico da CVM sobre ágio gerado em operações internas, se não vejamos o teor do item 20.1.7 do Ofício-Circular CVM/SNC/SEP nº 01/2007, in verbis: “A CVM tem observado que determinadas operações de reestruturação societária de grupos econômicos (incorporação de empresas ou Fl. 3087DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 43 incorporação de ações) resultam na geração artificial de “ágio”. Uma das formas que essas operações vêm sendo realizadas, inicia-se com a avaliação econômica dos investimentos em controladas ou coligadas e, ato contínuo, utilizar-se do resultado constante do laudo oriundo desse processo como referência para subscrever o capital numa nova empresa. Essas operações podem, ainda, serem seguidas de uma incorporação. Outra forma observada de realizar tal operação é a incorporação de ações a valor de mercado de empresa pertencente ao mesmo grupo econômico. Em nosso entendimento, ainda que essas operações atendam integralmente os requisitos societários, do ponto de vista econômico- contábil é preciso esclarecer que o ágio surge, única e exclusivamente, quando o preço (custo) pago pela aquisição ou subscrição de um investimento a ser avaliado pelo método da equivalência patrimonial, supera o valor patrimonial desse investimento. E mais, preço ou custo de aquisição somente surge quando há o dispêndio para se obter algo de terceiros. Assim, não há, do ponto de vista econômico, geração de riqueza decorrente de transação consigo mesmo. Qualquer argumento que não se fundamente nessas assertivas econômicas configura sofisma formal e, portanto, inadmissível. Não é concebível, econômica e contabilmente, o reconhecimento de acréscimo de riqueza em decorrência de uma transação dos acionistas com eles próprios. Ainda que, do ponto de vista formal, os atos societários tenham atendido à legislação aplicável (não se questiona aqui esse aspecto), do ponto de vista econômico, o registro de ágio, em transações como essas, somente seria concebível se realizada entre partes independentes, conhecedoras do negócio, livres de pressões ou outros interesses que não a essência da transação, condições essas denominadas na literatura internacional como “arm’s length”. Portanto, é nosso entendimento que essas transações não se revestem de substância econômica e da indispensável independência entre as partes, para que seja passível de registro, mensuração e evidenciação pela contabilidade.”. Nota-se, que alguns tentaram elevar tal pronunciamento da CVM a um status de norma tributária proibitiva do reconhecimento do chamado ágio interno ao grupo econômico, o que, por si só, já seria absurdo. A análise feita pela CVM é de cunho estritamente econômico, pois sequer embasa seu entendimento em qualquer norma jurídica, muito pelo contrário, afirma que, ainda que respeitada a Lei, economicamente é inconcebível o reconhecimento do ágio interno. Como já dito anteriormente, “falta de substância econômica” assim como “falta de propósito negocial” não são critérios antielisivos do direito positivo nacional, logo não maculam o ato jurídico seja lá qual for o conceito que os seus aplicadores lhes deem, logicamente, desde que não se configurem como em um outro vício do negócio jurídico, segundo o nosso ordenamento legal. Não se pode conceber, sob uma perspectiva puramente jurídica, que se diferencie os efeitos da aquisição de uma participação pelo pagamento em pecúnia daquela que se deu com uma dação em pagamento, pois sempre que o bem dado em pagamento superar o valor patrimonial da participação adquirida, haverá ágio. Da mesma forma, do ponto de vista jurídico- Fl. 3088DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 44 tributário não existe o conceito de grupo econômico, mas de entidade jurídica. Lembro que o DL 1.598/77 até tentou tributar o grupo econômico, mas o seu art. 2º (Contribuintes Tributados em Conjunto) foi revogado no ano seguinte pelo DL 1.648/78. Ademais, o julgamento no âmbito do CARF é de cognição restrita. O próprio regimento e a Súmula CARF n. 2 já veda qualquer juízo de constitucionalidade de lei. Na verdade, isso decorre do fato de que a atividade dos colegiados do CARF não passa de mero controle de legalidade dos lançamentos tributários. Assim, ou se demonstra que a operação está maculada por alguma patologia jurídica ou ela é lícita e a ela devemos dar os efeitos que lhe são próprios segundo a legislação tributária. Diante disso, sustento que só a partir da entrada em vigor da Lei n. 12.973/14 tornou-se indedutível a despesa de ágio em operações intragrupo (ágio interno), ou melhor, quando gerado em operações entre partes dependentes, conforme definição dada pelo art. 25 da referida lei. Assim, voto por afastar tal fundamento Em suma, esse Relator entende que a dedutibilidade da despesa com amortização de ágio interno, após ocorrida uma operação de incorporação, fusão ou cisão, só deixou de ser dedutível com a entrada em vigor da Lei n. 12.973/14; já a DRJ sustenta que tal vedação já existia desde 2009, mas que o Fisco pode glosar sua amortização se constatado um conjunto de indícios demonstrando que foi uma transação com favorecimentos e facilitações que não ocorrem quando praticadas por partes independentes mesmo antes da Lei nº 12.973/2014. Por essas razões, afasto o argumento de que os ágios eram internos, para sustentar a indedutibilidade das despesas com suas amortizações, sem adentrar na análise se eles eram realmente internos, mesmo porque à época dos fatos geradores em julgamento não havia norma legal que definisse o que era partes dependentes para que se pudesse considerar o ágio como interno, algo que só veio a ser disciplinado pela Lei 12.973/14.. III – Dos outros fundamentos da glosa Não obstante o item III do TVF tenha se concentrado apenas nos dois pontos acima enfrentados, a Fiscalização, ao descrever as operações aponta outras justificativas para a glosa dos seguintes ágios: Fl. 3089DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 45 A– INDÚSTRIA AÇUCAREIRA SÃO FRANCISCO S.A - IASF O TVF informa que 83% do valor da transação de compra de ações da recorrente (IASF, denominação à época) pela UBJ, ou R$ 60.858.426,06, foi financiado pela própria recorrente. e que elas pertenciam ao mesmo grupo econômico. Ora, essa informação poderia até ser relevante se estivesse associada a outros indícios convergentes e concatenados de que a operação teria sido simulada, mas, isoladamente colocada, não tem o condão de levar a tal conclusão. Quanto à questão de que a transação teria sido entre empresas do mesmo grupo econômico, conforme já sustentado, não havia, à época do fato gerador, norma legal que impusesse qualquer vedação à dedutibilidade do ágio gerado em transações entre empresas coligadas ou sob o mesmo controle societário. O TVF também afirma que a USINA BOM JESUS (UBJ) não informou a composição societária das empresas envolvidas no ato da operação societária, como solicitado no item 2A do Termo de Intimação Fiscal nº 02; não forneceu o laudo de avaliação que justificasse a indicação do fundamento econômico do ágio de “Valor da rentabilidade futura, conforme previsto no inciso II, do § 2º, do art. 385 do RIR/99”; e não forneceu cópia do Balanço Patrimonial e demonstrativos contábeis da empresa investida; e o único documento apresentado, referido como “draft” pela FISCALIZADA, não contém a indicação e assinatura dos representantes das empresas envolvidas. Das razões acima, justificaria a glosa da despesa de amortização do ágio, a falta de demonstração do fundamento econômico e os demonstrativos financeiros da investida, razão pela qual passamos a analisar a resposta da recorrente. No seu recurso, a recorrente alega que “a Usina Bom Jesus registrou em seu ativo um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 61.360.437,56, conforme estudo interno de rentabilidade futura e laudo de avaliação a mercado Fl. 3090DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 46 da Recorrente elaborado pela SOPARC – Auditores e Consultores S.S Ltda. (doc. 03 da Impugnação)” O primeiro documento constante do que se denominou de “doc. 3” (a fls. 2225 e segs.) é, na verdade, um Estudo de Valuation da Empresa Cosan S.A. ind. Com., sendo que, no início do estudo, justifica-se a avaliação da Cosan por ser a IASF uma holding que não gera receita, razão pela qual teria sido necessário calcular o valor econômico da coligada indireta Cosan no total do valor econômico da holding. Nesse estudo, há a alocação do preço de compra e está clara a determinação do ágio e sua fundamentação. Note-se, porém que esse estudo só foi apresentado com a impugnação, ou seja, a recorrente não apresentou esse estudo quando intimada durante o procedimento de fiscalização. Ora, não comungo da ideia de que a demonstração da fundamentação econômica do ágio deva ser anterior a operação societária, pois sustento que pode ser elaborada posteriormente, como já admite a nova lei (não aplicável ao caso presente), mas, por outro lado, essa demonstração não pode se transformar em uma peça adrede concebida para fundamentar a defesa administrativa, quando deveria ser uma demonstração que restasse arquivada em momento anterior ao procedimento de fiscalização, mormente quando muitos anos se passaram entre a data da operação societária e a da abertura do procedimento de fiscalização. Por essa razão, voto por manter também a glosa desse ágio. B – IRMÃOS FRANCESCHI ADM. E PART. S.A. - IF Vale, aqui, a transcrição dos seguintes excertos do TVF: “Os valores de R$ 1.644.229,54 ... de ágio/deságio amortizados podem ser verificados no LALUR do respectivo período, apresentado em resposta ao Termo de Início de Ação Fiscal. Sobre as solicitações dos itens 2.B e 2.C do Termo de Intimação Fiscal nº 02, a USINA BOM JESUS forneceu explanação em 17/06/201537: Origem: Referido ágio originou-se em duas operações societárias, sendo: a) Janeiro de 1998 - Aquisição, pela empresa Usina Bom Jesus S/A. Açúcar e Álcool, de 35.239.305 ações da empresa Irmãos Franceschi Administração e Participações S/A., antes detidas pela família Franceschi, tal aquisição gerou um ágio no montante de R$ 5.959.365,24; b) 30/12/2002 - Aquisição, pela empresa Tamandupá Ltda., de 13.800.000 ações Ordinárias da empresa Usina Bom Jesus S/A. Açúcar e Álcool, tal aquisição gerou um ágio no montante de R$ 17.103.264,83. Fl. 3091DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 47 Com relação ao primeiro ágio, no valor de R$ 5.959.365,24, o TVF assim sustenta a glosa da sua despesa de amortização: O Diário Oficial do Estado de São Paulo está disponibilizado para consulta pública no sítio da Imprensa Oficial do Governo do Estado de São Paulo (imprensaoficial.com.br). Localizamos o Balanço Patrimonial da IRMÃOS FRANCESCHI na edição de 16/05/1998. No Relatório de Administração do exercício findo em 31/12/1997 o Patrimônio Líquido totalizava R$ 118,287 milhões. Considerando o valor publicado de R$ 118,287 milhões do Patrimônio Líquido da IRMÃOS FRANCESCHI em 31/12/1997, e o Capital Social dividido em 150.000.000 de ações ordinárias, o custo contábil da ação seria aproximadamente R$ 0,7886. De acordo com os Contratos de Venda e Compra apresentados, a USBJ pagou aproximadamente R$ 0,6642 por ação. (...) Independentemente de laudo de avaliação, que não foi apresentado, a USBJ pagou pelas ações valor inferior ao do Patrimônio Líquido da IRMÃOS FRANCESCHI, o que não corrobora com o ágio de R$ 5.959.365,24 informado em respostas aos Termos de Intimação Fiscal nº 02 e nº 03.” Ou seja, há duas razões apontadas pelo TVF para glosar a despesa de amortização do ágio em tela: primeiro, “o laudo de avaliação” que não foi apresentado; segundo, a demonstração de que foi pago um valor por ação menor do que o valor patrimonial da ação. Na sua peça de defesa, a recorrente não enfrenta a questão relativa ao valor pago pela ação ser menor do que o valor patrimonial, conforme cálculo feito pela Fiscalização a partir dos dados do balanço patrimonial da IF, publicado no Diário Oficial do Estado de São Paulo. Por outro lado, a recorrente sustenta que a Usina Bom Jesus registrou em seu ativo um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 5.959.365,24, conforme estudo interno de rentabilidade futura do investimento (doc. 04 da Impugnação). Ao se analisar o intitulado “doc. 4”, verifica-se que o primeiro documento constante do que se denominou de “doc. 4” (a fls. 2233 e segs.) é, na verdade, um cálculo do valor econômico da IF, sendo que, no início do estudo, justifica-se a avaliação da única controlada da IF, por ser a IF uma holding que não gera receita, assim calculou-se o valor econômico da controlada no total do valor econômico da IF - holding. O segundo documento do conjunto intitulado “doc. 4”, é Estudo de Valuation da controlada Irmãos Franceschi Agrícola, Industrial e Com. Ltda. Ou seja, não se trata de demonstração da fundamentação do ágio, pois essa não se confunde com uma mera avaliação Fl. 3092DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 48 patrimonial, pois tal demonstração deve tratar da alocação do preço de compra e deixar claro a determinação do ágio e sua fundamentação, como já sustentado.. Assim, por essas razões, voto por manter a glosa da despesa de amortização do ágio originado da aquisição de ações da IF pela UBJ. No que tange ao segundo ágio, no valor total de R$ 17.103.264,83, originado da aquisição de 9,20% do capital social da IF pela Tamandupá, a qual fora incorporada pela recorrente em 29/01/2004, momento em que o investimento em IF com ágio passou para a sua titularidade, sendo que, com a incorporação da IF pela recorrente em 29/12/2006, o ágio passou a ser amortizado tributariamente. No que tange as razões da glosa da despesa de amortização de tal ágio (R$ 17.103.264,83), vale a transcrição dos seguintes trechos do TVF: “Em sua resposta, a USINA BOM JESUS não informou a composição societária das empresas envolvidas, USBJ, IRMÃOS FRANCESCHI e TAMANDUPÁ no período anterior à aquisição, como solicitado no item 2A do Termo de Intimação Fiscal nº 02. Também não foi apresentado o Balanço Patrimonial da IRMÃOS FRANCESCHI que demonstre a situação do Patrimônio Líquido no período do investimento, como solicitado no item 2.C do Termo de Intimação nº 02. A USINA BOM JESUS não forneceu o laudo de avaliação da IRMÃOS FRANCESCHI que desse suporte ao investimento. Também não forneceu documentos que justificassem a sua indicação do fundamento econômico do ágio de “Valor da rentabilidade futura, conforme previsto no inciso II, do § 2o, do art. 385 do RIR/99”. O único documento apresentado pela fiscalizada sobre a operação foi o Instrumento Particular de Venda e Compra de Ações de 30/12/2002, que parcialmente transcrevemos: (...) No Contrato de Venda e Compra de Ações, consta que a TAMANDUPÁ adquiriu da USBJ 13.800.000 ações ordinárias nominativas da investida IRMÃOS FRANCESCHI, pelo valor de R$ 24.727.145,81, ou R$ 1,7918 por ação. Segundo o contrato, o pagamento foi lançado em conta corrente “para oportuna liquidação”. Não nos foi fornecido o comprovante do pagamento. (...) Em 1998 a USBJ pagou à IRMÃOS FRANCESCHI o valor aproximado de R$ 0,6642 por ação. No Diário Oficial do Estado de São Paulo, edição de 27/09/2003, a IRMÃOS FRANCESCHI publicou o Relatório da Administração. O Patrimônio Líquido Fl. 3093DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 49 informado está contabilmente avaliado em R$ 90,596 milhões no exercício encerrado em 30/04/2002 e R$ 113,612 milhões no exercício findo em 30/04/2003. A operação societária em tela ocorreu em 30/12/2002. Considerando o valor do Patrimônio de R$ 113,612 milhões em 30/04/2003, data posterior à aquisição em tela, verificamos o custo contábil por ação de R$ 0,7574. No período findo em abril de 2002, anterior à operação, o Patrimônio Líquido contabilizaria R$ 90,596 milhões, sendo o custo por ação aproximadamente R$ 0,6040. Em resposta ao Termo de Intimação nº 03, a USINA BOM JESUS informou que o valor do Patrimônio seria de R$ 82.868.271,56 sendo o custo contábil por ação R$ 0,5525.. (...) Verifica-se que o custo contábil por ação nos períodos anterior e posterior ao investimento de 30/12/2002, de acordo com os Relatórios de Administração publicados, é superior ao valor contábil informado pela USINA BOM JESUS. Sendo o valor contábil da IRMÃOS FRANCESCHI superior ao informado pela fiscalizada, o ágio apurado tenderia a ser inferior ao que foi amortizado. Faltam-nos elementos para melhor avaliar o valor do contábil do patrimônio da IRMÃOS FRANCESHI no ato do investimento e o ágio de R$ 17.103.264,83. Só nos foi apresentado o Instrumento Particular de Venda e Compra de Ações de 30/12/2002, documento firmado entre duas empresas do mesmo grupo econômico, a USBJ e a TAMANDUPÁ.” Nesse ponto também, há duas razões apontadas pelo TVF para glosar a despesa de amortização do ágio em tela: primeiro, “o laudo de avaliação” que não foi apresentado; segundo, a demonstração de que ágio seria menor do que o que foi amortizado. Na sua peça de defesa, a recorrente não enfrenta a questão relativa ao valor do ágio quando comparado ao que a recorrente amortizava, o que já seria suficiente para mantermos parcialmente o lançamento. Por outro lado, a recorrente sustenta que “a Tamandupá registrou em seu ativo um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 17.103.264,83, conforme estudo interno de rentabilidade futura do investimento (doc. 06 da Impugnação)”. Ao se analisar o intitulado “doc. 6”, verifica-se que se trata de Estudo de Valuation da IF a partir do estudo econômico da sua controlada - Irmãos Franceschi Agrícola, Industrial e Com. Ltda. Ou seja, não se trata de demonstração da fundamentação do ágio, pois essa não se confunde com uma mera avaliação patrimonial de uma controlada, pois tal demonstração deveria tratar da alocação do preço de compra e deixar claro a determinação do ágio e sua fundamentação, como já sustentado.. Fl. 3094DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 50 Assim, por essas razões, voto por manter integralmente a glosa da despesa de amortização do ágio originado da aquisição de 9,20% do capital social da IF pela Tamandupá. C – TAMANDUPÁ LTDA. Vale, incialmente, transcrever o seguinte trecho do TVF: Sobre as solicitações do Termo de Intimação Fiscal nº 02, a USINA BOM JESUS forneceu em 17/06/2015 explanação que o referido ágio se originou nas seguintes operações societárias e indicou o seu fundamento econômico, a saber57: a) 28/09/2000 - Ágio gerado em função de aporte de capital, pela empresa investidora Indústria Açucareira São Francisco S/A na investida Agrícola São Francisco Ltda., gerando um ágio no montante de R$ 1.725.541,75. b) 08/10/2000 - Ágio gerado na incorporação da empresa Agrícola São Francisco Ltda. pela empresa Tamandupá Ltda, passando o capital social da incorporadora de 1.980.000 quotas, para 261.265.675 quotas, gerando um ágio nas investidoras Usina Santa Helena S/A. Açúcar e Álcool e Indústria Açucareira São Francisco S/A. no montante de R$ 2.630.044,98 e R$ 8.839.359,06, respectivamente, visto que o patrimônio líquido da incorporadora estava negativo (passivo a descoberto). c) 15/02/2003 - Ágio gerado em função do aumento de Capital efetuado pelas investidoras Usina Santa Helena S/A. Açúcar e Álcool e Indústria Açucareira São Francisco S/A. na investida Tamandupá Ltda., gerando um ágio na investidora Usina Santa Helena S/A. Açúcar e Álcool no montante de R$ 10.536.438,53. Fundamento Econômico: Valor da rentabilidade futura, conforme previsto no inciso II, do § 2o, do art. 385 do RIR/99. Quantos ao primeiro ponto, o ágio no aporte de capital na Agrícola São Francisco Ltda pela recorrente, o TVF afirma o seguinte: “A USINA BOM JESUS não informou o valor do Patrimônio Líquido da investida no ato do aporte de capital em 28/10/2000, como também não forneceu cópia do Balanço Patrimonial e demonstrativos contábeis. Apresentou o Laudo de Avaliação elaborado pela empresa Consplan Consultoria, avaliando 38 imóveis no valor de R$ 28.233.000,00, integralizados pela USINA SANTA HELENA na AGRÍCOLA SÃO FRANCISCO. Entretanto, o valor líquido da integralização da USINA SANTA HELENA totalizou R$ 100.000,00 (cem mil reais) segundo o Instrumento Particular de Contrato de Promessa de Aumento Futuro de Capital de 02/05/2000.” Fl. 3095DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 51 Ora, tem razão o TVF quando afirma que não foi comprovado o fundamento econômico do ágio como sendo a expectativa de resultado futuro, mesmo porque, na sua peça de defesa, a recorrente sequer indica alguma demonstração nesse sentido, se não vejamos: “Em 28 de setembro de 2000, as sociedades controladoras decidiram, por razões de cunho gerencial, aumentar o capital social desta sociedade, que passou a ser de R$ 44.083.106,89, conforme Instrumento Particular de Alteração do Contrato da Sociedade Mercantil por Quotas de Responsabilidade Limitada denominada Agrícola São Francisco Ltda. às fls. 623 a 627 dos autos. Nesta ocasião, a Recorrente subscreveu aumento de capital no valor de R$ 14.738.981,02 que foi integralizado por meio da conferência de bens, direitos e obrigações, conforme Instrumento Particular de Promessa de Aumento Futuro de Capital às fls. 628 a 629 dos autos. Em decorrência desta operação societária, a Recorrente registrou ágio baseado em rentabilidade futura da investida no valor de R$ 1.725.541,75:...” A mesma situação se verifica com relação ao ágio gerado na incorporação da empresa Agrícola São Francisco Ltda. pela empresa Tamandupá Ltda., pois o TVF expressamente coloca que a recorrente não forneceu o laudo de avaliação que justificasse a indicação do fundamento econômico do ágio como a expectativa de rentabilidade futura e, na sua peça de defesa, a recorrente não faz qualquer referência a demonstrativo nesse sentido, se não vejamos: “Em 08 de outubro de 2000, a sociedade Tamandupá incorporou a sociedade Agrícola São Francisco, conforme Instrumento Particular de Alteração e Consolidação do Contrato Social de Sociedade Mercantil por Quotas de Responsabilidade Limitada denominada Tamandupá Ltda. às fls. 642 a 647 dos autos. Deste modo, a Recorrente e a Santa Helena passaram a ser acionistas daquela primeira sociedade. Considerando que a Tamandupá possuía, à época, um patrimônio líquido negativo – passivo a descoberto -, a Recorrente e a Santa Helena registraram, em decorrência do evento de incorporação, ágios baseados em expectativa de rentabilidade futura nos valores de R$ 2.630.044,98 e R$ 8.839.359,06, respectivamente:” Da mesma forma, no que tange ao ágio gerado em função do aumento de capital pela Santa Helena na Tamandupá, o TVF deixa claro que a recorrente não forneceu o laudo de avaliação que justificasse a indicação do fundamento econômico do ágio como a expectativa de rentabilidade futura e, na sua peça de defesa, a recorrente não faz referência a qualquer demonstração nesse sentido, se não vejamos o seguinte excerto do recurso voluntário: Fl. 3096DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 52 Em decorrência deste aumento de capital, a Santa Helena registrou ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor total de R$ 10.536.438,53: Resta, assim, claro que a recorrente não logrou apresentar uma demonstração do fundamento econômico dos ágios retro citados como sendo a expectativa de rentabilidade futura, razão pela qual voto por manter a glosa da despesa de amortização em tela. D – USINA SANTA HELENA S.A. AÇÚCAR E ÁLCOOL O ágio em tela teve sua origem, em 1995, quando a Santa Helena adquiriu ações de emissão da recorrente com ágio, sendo que vale trazer a colação o seguinte trecho do TVF: A amortização do ágio de R$ 39.135,19 pode ser verificada no LALUR apresentado em resposta ao Termo de Início de Ação Fiscal. Sobre as solicitações do Termo de Intimação Fiscal nº 02, a USINA BOM JESUS forneceu em 10/07/2015 explanação que o referido ágio se originou em duas operações societárias e indicou o seu fundamento econômico, a saber73: Origem: Ágio remonta ao ano de 1995, quando da aquisição de ações da empresa Indústria Açucareira São Francisco S/A. pela empresa Usina Santa Helena S/A. Açúcar e Álcool, não conseguimos localizar até o momento os documentos suportes. Não obstante, esclarecemos que em 14/04/2003 com a incorporação da empresa Usina Santa Helena S/A. Açúcar e Álcool pela fiscalizada, o referido ágio passou a ser dedutível, ocorrendo assim um equívoco na adição da apuração do Lucro Real nos anos calendário de 2003 a 2006 no valor de R$ 195.675,96, valor este que a Companhia iniciou a recuperação em 5 anos a partir de 2009. Além disso, o TVF afirma expressamente que recorrente não informou o fundamento econômico do ágio em tela e, também, não forneceu laudo de avaliação que o justificasse. Em sua peça de defesa, a recorrente não indica qualquer demonstração do fundamento econômico do ágio, pois apenas informa o seguinte: “Em 1995 a Santa Helena adquiriu ações de emissão da Recorrente, em uma operação que gerou um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 195.675,96: (...) Fl. 3097DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 53 Este ágio foi amortizado fiscalmente apenas a partir de 2003, em razão da incorporação da Santa Helena pela Recorrente em 14 de abril de 2003.” Ora, sem a apresentação da demonstração do fundamento do ágio, prevista no §3º do art. 20 do Dl 1.598/77 ( na sua redação original), há que se manter a glosa da despesa de amortização do ágio. E – COMPANHIA AGRÍCOLA QUELUZ Vale a transcrição dos seguintes trechos do TVF: “Sobre as solicitações do Termo de Intimação Fiscal nº 02, a USINA BOM JESUS forneceu explanação em 17/06/2015: Origem: Referido ágio originou-se em 30/08/1999 em função de aporte de capital realizado com imóveis, pela empresa Usina Santa Helena S/A. Açúcar e Álcool, passando assim a ser investidora da empresa Companhia Agrícola Queluz detendo 160.258.834 ações. Tal operação gerou um ágio no valor de R$ 6.866.054,35. Fundamento Econômico: Valor da rentabilidade futura, conforme previsto no inciso II, do § 2o, do art. 385 do RIR/99. (...) Segundo o demonstrativo da FISCALIZADA, o Patrimônio Líquido da investida seria R$ 17.609.966,14. Entretanto, a USINA BOM JESUS não forneceu cópia do Balanço Patrimonial e dos demonstrativos contábeis da investida AGRÍCOLA QUELUZ. (...) A USINA BOM JESUS também não forneceu o laudo de avaliação que justificasse a indicação do fundamento econômico do ágio de “Valor da rentabilidade futura, conforme previsto no inciso II, do § 2o, do art. 385 do RIR/99”.” Em sua peça de defesa, a recorrente não indica qualquer demonstração do fundamento econômico do ágio, pois apenas informa o seguinte: Considerando que os bens imóveis transferidos à Companhia Agrícola Queluz foram avaliados pelo valor de R$ 15.090.619,83 e que o valor do investimento adquirido avaliado pelo patrimônio líquido correspondia a R$ 8.224.565,49, a Usina Bom Jesus registrou ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 6.866.054,35: (...) Fl. 3098DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 54 Na mesma data, a Usina Bom Jesus transferiu a sua participação societária na Companhia Agrícola Queluz à Santa Helena, que passou então a registrar em seu ativo o ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura no valor de R$ 6.866.054,35: Segue-se, assim, constatando-se a mesma situação fática, qual seja, a recorrente sem fazer qualquer referência a uma demonstração do fundamento econômico do ágio, sustenta apenas que o classificou como decorrente de expectativa de resultados futuros. Logo, deve ser mantida a glosa da despesa sub examine. F – BELGA EMPREENDIMENTOS E PARTICIPAÇÕES S.A. Vejamos os seguintes trechos do TVF: “O ágio amortizado proveniente do investimento na Belga Empreendimentos e Participações S.A., a BELGA, correspondeu a R$ 582.699,26 em 2011 e 2012. A amortização do ágio de R$ 582.699,26 pode ser verificada no LALUR no apresentado em resposta ao Termo de Início de Ação Fiscal. Sobre as solicitações do Termo de Intimação Fiscal nº 02, a USINA BOM JESUS forneceu em 10/07/2015 a seguinte explanação: Origem: Referido ágio originou-se nas seguintes operações societárias, sendo: a) Junho/2006 - a empresa Belga Empreendimentos e Participações Ltda. adquiriu de diversos acionistas a quantidade de 62.666.678 ações ordinárias nominativas da empresa Usina bom Jesus S/A. Açúcar e Álcool, tal aquisição gerou um ágio no montante de R$ 248.294,85; b) Dezembro/2006 - a empresa Belga Empreendimentos e Participações Ltda. adquiriu 02 lotes de ações, respectivamente de 437.479.017 e 129.148.151 ações ordinárias nominativas da empresa Usina Bom Jesus S/A. Açúcar e Álcool, tal aquisição gerou um ágio no montante de R$ 2.161.920,04 e R$ 734.005,31 respectivamente. c) Julho/2007 - Aquisição, pela empresa Belga Empreendimentos e Participações Ltda., de 751.273.375 ações ordinárias nominativas da empresa Usina Bom Jesus S/A. Açúcar e Álcool, tal aquisição gerou um ágio no montante de R$ 12.396.189,93. Estamos juntando o racional que demonstra a amortização dos ágios nos valores de R$ 582.699,26. (Doc. 1) Fl. 3099DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 55 Fundamento Econômico: Valor da rentabilidade futura, conforme previsto no inciso II, do § 2º, do art. 385 do RIR/99. Com relação a essas três operações, o TVF afirma expressamente que, mesmo depois de intimada, a recorrente não logrou: indicar quem seriam os acionistas alienantes; apresentar documento que comprovasse a negociação; apresentar balanço patrimonial e o laudo de avaliação da UBJ que embasaram a aquisição das ações; e, principalmente, não apresentou laudo de avaliação que justificasse o fundamento econômico do ágio. Quanto ao ágio no valor de R$ 248.294,85, a recorrente alega o seguinte: Em junho de 2006, a sociedade Belga adquiriu de acionistas minoritários 62.666.678 ações de emissão da Usina Bom Jesus S/A pelo valor de R$ 1.347.334,00, conforme Instrumentos Particulares de Contrato de Venda e Compra de Ações (doc. 07 da Impugnação). Considerando que o valor do investimento avaliado pelo patrimônio líquido correspondia a R$ 1.099.038,75, a Belga registrou ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 248.294,85, conforme estudo interno de rentabilidade futura do investimento14 (doc. 08 da Impugnação). O primeiro documento constante do que se denominou de “doc. 8” (a fls. 2225 e segs.) é, na verdade, um Estudo de Valuation da Empresa Cosan S.A. ind. Com., sendo que, no início do estudo, justifica-se a avaliação da Cosan por ser a UBJ uma holding que não gera receita, razão pela qual teria sido necessário calcular o valor econômico da coligada indireta Cosan no total do valor econômico da holding. Nesse estudo, há a alocação do preço de compra e está clara a determinação do ágio e sua fundamentação. Note-se, porém que esse estudo só foi apresentado com a impugnação, ou seja, a recorrente não apresentou esse estudo quando intimada durante o procedimento de fiscalização. Repito o que antes já fora dito. Não comungo da ideia de que a demonstração da fundamentação econômica do ágio deva ser anterior a operação societária, pois sustento que pode ser elaborada posteriormente, como já admite a nova lei (não aplicável ao caso presente), mas, por outro lado, essa demonstração não pode se transformar em uma peça adrede concebida para fundamentar a defesa administrativa, quando deveria ser uma demonstração que restasse arquivada em momento anterior ao procedimento de fiscalização, mormente quando muitos anos se passaram entre a data da operação societária e a da abertura do procedimento de fiscalização. Por essa razão, voto por manter também a glosa desse ágio. Com relação aos ágios nos valores de R$ 2.161.920,04 e R$ 734.005,31, a recorrente sequer indica a existência de uma demonstração do seu fundamento econômico, se não vejamos o seguinte trecho do recurso voluntário: Fl. 3100DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 56 Posteriormente, em dezembro de 2006, a Belga adquiriu outros dois lotes de 437.479.017 e 129.148.151 ações da Usina Bom Jesus S/A pelo preço de R$ 26.000.000,00, conforme Instrumentos Particulares de Contrato de Permuta de Participações Societárias (doc. 09 da Impugnação). Considerando que o valor do investimento avaliado pelo patrimônio líquido correspondia a R$ 23.104.074,66, a Belga registrou um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor total de R$ 2.895.925,3415 (R$ 2.161.920,04 + R$ 734.005,31): Quanto ao ágio no valor de R$ 12.396.189,93, a recorrente assim se defendeu: Por fim, em julho de 2007, a Belga adquiriu outras 751.273.375 ações da Recorrente que eram até então detidas pelas Famílias Franceschi e Coury. Tal aquisição se deu por meio de uma permuta de participações societárias, na qual a Belga entregou às Famílias Franceschi e Coury 100% das ações de emissão das sociedades Monte Gabbia Administração e Participações Ltda. (“Monte Gabbia”) e Astral Empreendimentos Agrícolas Ltda. (“Astral Empreendimentos”), conforme Instrumentos Particulares de Contrato de Permuta de Participações Societárias e Outras Avenças (doc. 10 da I Em decorrência desta operação societária, a Belga registrou um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 12.396.189,93 (valor pago pelo investimento: R$ 56.032.368,00 / Valor do investimento: R$ 43.636.178,07), conforme estudo interno de rentabilidade futura do investimento16 (doc. 11 da Impugnação):...” O documento constante do que se denominou de “doc. 11” (a fls. 2912 e segs.) é, na verdade, um Estudo de Valuation da Empresa Cosan S.A. ind. Com., sendo que, no início do estudo, justifica-se a avaliação da Cosan por ser a UBJ uma holding que não gera receita, razão pela qual teria sido necessário calcular o valor econômico da coligada indireta Cosan no total do valor econômico da holding. Nesse estudo, há a alocação do preço de compra e está clara a determinação do ágio e sua fundamentação, porém, trata-se de peça apresentada só com a impugnação , o que, conforme já sustentado, entendo que não atende ao disposto no § 3º do art. 20 do Dl 1.598/77 (na redação vigente á época). Por essa razão, voto também por manter a glosa da despesa de amortização desse ágio. G – AGUASSANTA PARTICIPAÇÕES S.A. Inicialmente, vale a transcrição dos seguintes trechos do TVF: Fl. 3101DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 57 O ágio amortizado em 2012 proveniente do investimento na Aguassanta Participações S.A., a AGUASSANTA, correspondeu a R$ 734.217,91, e o deságio 1.662.265,84, ambos constantes no LALUR do ano-calendário 2012, apresentado em resposta ao Termo de Início de Ação Fiscal. Por sua vez a recorrente assim se manifesta sobre esse tópico: “Ágio G – Aguassanta Participações S.A. Operação 01 – Subscrição e Integralização de Aumento do Capital Social da Cosan pela Santa Helena, Irmãos Franceschi e Usina Costa Pinto. Em 07 de novembro de 2000, as sociedades Santa Helena, Irmãos Franceschi e Usina Costa Pinto S.A. Açúcar e Álcool (“Usina Costa Pinto”) subscreveram e integralizaram aumento do capital social da Cosan S/A Indústria e Comércio (“Cosan”) que passou a ser de R$ 224.822.608,21, conforme Ata das Assembleias Gerais Ordinária e Extraordinária Realizadas em 07 de novembro de 2000 parcialmente transcrita no TVF às fls. 71 a 73. Em decorrência desta operação, a Santa Helena e a Irmãos Franceschi registraram ágios com base em expectativa de rentabilidade futura nos valores de R$ 1.768.214,53 e R$ 3.162.652,61, respectivamente: (...) Em razão da incorporação da Santa Helena e Irmãos Franceschi pela Recorrente, respectivamente, em 14 de abril de 2003 (vide Ágio D – Usina Santa Helena S.A. Álcool e Açúcar) e 29 de dezembro de 2006, houve a transferência destes ágios, que passaram, posteriormente, a ser amortizados fiscalmente pela Recorrente. Operação 02 – Subscrição e Integralização de Aumento do Capital Social da Cosan pela Tamandupá Em 23 de novembro de 2001, a Tamandupá subscreveu e integralizou aumento do capital social da Cosan que passou de R$ 224.852.608,21 e R$ 232.149.235,60, conforme Ata das Assembleias Gerais Ordinária e Extraordinária realizadas em 23 de novembro de 2001 parcialmente transcrita no TVF às fls. 75 e 76. Em decorrência desta operação, a Tamandupá registrou ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 4.997.885,01 conforme estudo interno de rentabilidade futura do investimento (doc. 12 da Impugnação): (...) Em decorrência da incorporação da Tamandupá pela Recorrente em 29 de janeiro de 2001 (vide Ágio B – Irmãos Franceschi Administração e Fl. 3102DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 58 Participações), houve a transferência deste ágio à Recorrente que passou, posteriormente, a ser amortizado fiscalmente. Operação 03 – Subscrição do Capital Social da Aguassanta Participações S.A. pela Nova Celisa, Irmãos Franceschi e Recorrente Em 15 de dezembro de 2004, a Recorrente e as sociedades Irmãos Franceschi e Nova Celisa S.A. (“Nova Celisa”) constituíram a sociedade Aguassanta Participações. Nesta ocasião, a Irmãos Franceschi subscreveu 450.621 ações ordinárias desta sociedade, realizando a integralização do capital social com bens e direitos, conforme Ata de Assembleia Geral de Constituição da Aguassanta Participações parcialmente transcrita no TVF às fls. 77 a 80. (...) Em razão da incorporação da Irmãos Franceschi pela Recorrente em 29 de dezembro de 2006, houve a transferência deste ágio, que passou, posteriormente, a ser amortizados fiscalmente pela Recorrente.” Ora, nas três operações descritas pela recorrente, ela sustenta que “houve a transferência deste ágio, que passou, posteriormente, a ser amortizados fiscalmente pela Recorrente”. Ou seja, com a incorporação da SH, IF e Tamandupá pela recorrente, os investimentos que elas tinham na Cosan com ágios passaram a ser da recorrente, mas isso não significa que já pudessem ser amortizados fiscalmente, sendo que a recorrente não demonstra a existência de algum evento de absorção do patrimônio da investida pela investidora (ou reversamente, da investidora pela investida) a permitir a dedutibilildade da despesa de amortização do ágio. Ora, sem provar que houve tal evento, de plano, já há que se negar a dedutibilidade fiscal da despesa de amortização de tais ágios. A mesma situação é verificada com relação ao ágio pago por IF na integralização de capital na Aguassanta, pois, com a incorporação da IF pela recorrente, o investimento com ágio passou a ser da recorrente, mas ela não demonstra a ocorrência de evento de absorção do patrimônio da investida (ou o reverso) que permitiria a dedutibilidade da despesa de amortização de tal ágio. Além disso, a recorrente não logrou apresentar uma demonstração do fundamento dos ágios em tela, como decorrente de expectativa de rentabilidade futura. Note-se que, para as operações 1 e 3, a recorrente não indica nenhum documento; já na operação 2, a recorrente sustenta que o fundamento do ágio está suportado no “doc. 12 da impugnação”. Ora, o laudo de avaliação da Tamandupá, constante do doc. 12 (a fls. 2.918) é totalmente impertinente, quando se verifica que o ágio em questão na operação 2 refere-se ao ágio pago pela Tamandupá na integralização de capital em Cosan, ou seja, a avaliação deveria ser Fl. 3103DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 59 da Cosan. Na verdade, esse doc. 12 tem relevância para o próximo item quando será analisado o ágio em Itapirú. H – AGROPECUÁRIA ITAPIRÚ S.A. Cabe a transcrição dos seguintes trechos do TVF: “O ágio amortizado proveniente de investimento na Agropecuária Itapirú S.A., a ITAPIRÚ, correspondeu a R$ 4.340.695,92 em 2011 e R$ 2.532.072,62 no ano seguinte. A amortização do ágio pode ser verificada no LALUR do período, ajustes consolidados do RTT, apresentado em resposta ao Termo de Início de Ação Fiscal. Em 16/12/2015, em resposta ao Termo nº 03, a FISCALIZADA forneceu os seguintes documentos: Origem: Referido ágio originou-se em 28/12/2003 em função da aquisição, pela empresa Tamandupá Ltda., de 5.144.223.152 ações da empresa Agropecuária Itapiru S/A., antes detidas pela empresa Mausley Investmentes Corp., tal aquisição gerou um ágio no montante de R$ 29.080.675,94. Fundamento Econômico: Valor da rentabilidade futura, conforme previsto no inciso II, do § 2º, do art. 385 do RIR/99. (...) 7. O Laudo de Avaliação de 31/12/2003 tinha a finalidade de “verificar a fundamentação econômica do ágio gerado na aquisição de ações da ITAPIRÚ pertencentes a Mausley Investments Corp.”. (...) 9. No Laudo, o Patrimônio Líquido Ajustado está avaliado em R$ 96.411.489,32, devido a adição de R$ 93.600.000,00 referentes ao recebimento posterior de Ação Indenizatória de Preço sob o processo 2000.30313-8; 10. O ágio apurado no Laudo de Avaliação totaliza R$ 29.080.675,06. (...) O Laudo apresentado se baseia em saldos contábeis e no valor de R$ 93,6 milhões a receber a título indenizatório em ação judicial, fato esse que não corrobora com a definição de rentabilidade com base em precisão dos resultados nos exercícios futuros.” A recorrente assim se manifesta sobre esse ponto: Fl. 3104DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 60 “Em 28 de dezembro de 2003, a Tamandupá adquiriu, pelo preço de R$ 30.000.000,00, 5.144.223.152 ações de emissão da sociedade Agropecuária Itapirú S.A. (“Itapirú”) que eram antes detidas pela Mausley Investments Corp. Considerando que o valor do investimento adquirido avaliado pelo patrimônio líquido correspondia a R$ 919.324,06, a Tamandupá registrou em seu ativo um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 29.080.675,94 (laudo já apresentado no curso do procedimento fiscalizatório – Doc. 12 da Impugnação) Em decorrência da incorporação da Tamandupá pela Recorrente em 29 de janeiro de 2001 (vide Ágio B – Irmãos Franceschi Administração e Participações), houve a transferência deste ágio à Recorrente que passou, posteriormente, a ser amortizado fiscalmente.”. Inicialmente, observe-se que a recorrente, também nesse ponto, não demonstra a existência de um evento que tenha absorvido o patrimônio da investida (ou, reversamente, o da investidora) a autorizar a dedutibilidade fiscal da despesa de amortização do ágio, pois apenas demonstra que o investimento com ágio foi transferido para o seu patrimônio e, sem qualquer esclarecimento, afirma que, posteriormente, passou a ser amortizado. Com relação ao laudo constante do “doc. 12 da impugnação(a fls. 2.918)”, embora se trate de documento trazido aos autos quando da apresentação da impugnação, pelo que foi sustentado no TVF, a Fiscalização teve conhecimento dele durante o procedimento de fiscalização, pois o descreve perfeitamente. Por sua vez, tem absoluta razão a Fiscalização quando sustenta que tal laudo não fundamenta o ágio em expectativa de rentabilidade futura, já que o acréscimo patrimonial futuro na Itapirú seria devido a R$ 93,6 milhões a receber a título indenizatório em ação judicial. Ora, isso não se confunde com rentabilidade futura. É preciso lembrar a razão de a lei tributária permitir que se deduza a despesa de amortização do ágio por expectativa de rentabilidade futura. Isso se deve ao fato de que parte de possível lucro futuro tributável do adquirente/incorporador foi a razão de ele ter pago, anteriormente, mais do que o valor patrimonial do investimento ao alienante da participação societária, ou seja, a despesa de amortização do ágio por expectativa de rentabilidade futura reduz a parcela do lucro que o adquirente/incorporador pagou anteriormente por ela. Note-se que, se o adquirente tem ágio, o alienante tem ganho de capital, então, o que deixa de ser tributado no adquirente quando puder ser amortizado o ágio, já foi tributado no adquirente como ganho de capital. Ora, o valor recebido a título indenizatório não vai compor o lucro tributável, razão pela qual não há falar que esse lucro tenha que ser reduzido pelo valor do ágio pago anteriormente. Ou seja, valor que será recebido a título indenizatório não é rentabilidade futura, Fl. 3105DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 61 pois nesse conceito, incluem-se, para fins tributários, apenas aquelas receitas passíveis de tributação. Por essa razão, voto por manter também a glosa da despesa de amortização desse ágio. I – MALASCA AGROPECUÁRIA LTDA. De plano, cabe a transcrição dos seguintes trechos do TVF: A amortização do ágio de R$ 3.832.055,40 pode ser verificada no LALUR do respectivo período, ajustes consolidados do RTT, apresentado em resposta ao Termo de Início de Ação Fiscal. Em resposta ao Termo de Intimação 03 em 16/12/2015, a FISCALIZADA forneceu os seguintes documentos: Origem: (...) Em 29/08/2003 Belga vende para Usina Bom Jesus S/A. Açúcar e Álcool a participação que detinha da Malasca Agropecuária Ltda. Tal operação gerou um ágio no valor de R$ 34.571.384,08. Fundamento Econômico: Valor da rentabilidade futura, conforme previsto no inciso II, do § 2º, do art. 385 do RIR/99. (...) De acordo com a FISCALIZADA, a aquisição de de 50% do capital da MALASCA AGRO de propriedade da BELGA EMPREENDIMENTOS pela empresa USBJ em 29/08/2003 resultou no ágio de R$ 34.571.384,08 em 29/08/2003. Segundo o Instrumento Particular de Venda e Compra de Ações celebrado em 29/08/2003108, a Belga vendeu toda a sua participação de 111.441.779 quotas da MALASCA AGRO, correspondente a 50% do capital, a empresa USBJ pelo preço certo de R$ 37.500.000,00. Sobre o pagamento feito a BELGA não foi fornecido o seu comprovante, mas informado os seus termos no Instrumento de Venda e Compra: (...) A USINA BOM JESUS não forneceu cópia do Balanço Patrimonial e demonstrativos contábeis da MALASCA AGRO no ato do investimento. Somente informou o valor do Patrimônio Líquido de R$ 5.857.231,84 nas suas memórias de cálculo. A FISCALIZADA apresentou o Laudo de Avaliação a Mercado da Empresa MALASCA emitido em 30/09/2003 pela empresa SOPARC – Auditores e Consultores S.S. Ltda., no qual o valor de mercado da MALASCA monta R$ Fl. 3106DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 62 78.885.420,36. O laudo utiliza o método de múltiplos de mercado para determinação do valor da Cosan S.A. Indústria e Comércio, empresa do mesmo grupo econômico, e a partir dele estimar o valor da MALASCA por equivalência patrimonial. (...) O método utilizado no Laudo de Avaliação não corresponde a indicação do fundamento econômico do ágio de “Valor da rentabilidade futura, conforme previsto no inciso II, do § 2o, do art. 385 do RIR/99”.” Na sua peça de defesa, a recorrente assim se defende: “Após esta operação, em 29 de agosto de 2003, a sociedade Belga alienou as ações anteriormente adquiridas, tendo sido estas objeto do Instrumento Particular de Contrato de Venda e Contrato de Compra de Ações (fls. 825 a 828 dos autos) firmado com a Usina Bom Jesus. Naquela ocasião, a Usina Bom Jesus adquiriu 111.441.779 quotas da Malasca Agropecuária pelo preço certo de R$ 37.500.000,00. Considerando que estas quotas eram representativas de cinquenta por cento do patrimônio líquido da Malasca Agropecuária que à época era de R$ 5.857.231,84, a Usina Bom Jesus registrou um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida no valor de R$ 34.571.384, 0818 (Doc. 13 da Impugnação):...” O “doc. 13 da impugnação” (a fls. 2291) nada tem a ver com o ágio ora exame, pois trata-se de um laudo de avaliação da Agropecuária Itapirú, do qual tratamos no item anterior. Certamente, a recorrente quis se referir ao “doc. 14 da impugnação” (a fls. 2295), ou seja, ao Laudo de Avaliação a Mercado da Malasca Agropecuária, elaborado pela SOPARC – Auditores e Consultores S.S. Ltda, datado de 30/09/2003, o qual não é um laudo de avaliação de ágio por expectativa de resultado futuro, pois apenas avalia a Malasca Agrop. a valor de mercado, algo que é, em princípio, irrelevante para o caso em julgamento. Por essa razão, voto por manter a glosa da despesa de amortização também desse ágio. J – MALASCA S.A. ADM. E PART.. Trata-se agora da mesma situação anterior, se não vejamos o seguinte trecho do recurso voluntário: Nos anos de 2003 e 2004, a Usina Bom Jesus adquiriu da Belga 565.218.989 ações de emissão da sociedade Malasca S/A Administração e Participações Fl. 3107DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 63 (“Malasca Participações”) pelo valor total de R$ 64.895.191,59, conforme tabela abaixo: (...) Considerando que o valor do investimento adquirido, avaliado pelo patrimônio líquido, correspondia a R$ 4.482.973,62, a Usina Bom Jesus registrou em seu ativo um ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura da investida19 no valor de R$ 60.412.217,97 (doc.14 da Impugnação): O “doc. 13 da impugnação” (a fls. 2295) nada tem a ver com o ágio ora exame, pois trata-se de um laudo de avaliação da Malasca Agropecuária, do qual tratamos no item anterior. Certamente, a recorrente quis se referir ao “doc. 15 da impugnação” (a fls. 2300), ou seja, ao Laudo de Avaliação a Mercado da Malasca S.A. Adm. E Part., elaborado pela SOPARC – Auditores e Consultores S.S. Ltda, datado de 30/06/2004, o qual não é um laudo de avaliação de ágio por expectativa de resultado futuro, pois apenas avalia a Malasca S.A. Adm. E Part.. a valor de mercado, algo que é, em princípio, irrelevante para o caso em julgamento. Por essa razão, voto por manter a glosa da despesa de amortização também desse ágio. K – OUTRO ÁGIO Vale, registrar, que a Fiscalização volta a tratar do ágio referente a aquisição de 9,2% da IF pela Tamandupá, o qual já fora tratado no item B acima, mas apenas para apurar valores e repetir argumentos que já foram enfrentados acima, razão pela qual nada alterar do que já foi sustentado. Cabe registrar que o RTT não alterou nada que já estivesse previsto na legislação tributária em 31/12/2007, sobre a dedutibilidade do ágio para fins fiscais, sendo que as alterações que tenham havido nas normas societárias a partir da Lei 11.638/07 são totalmente irrelevante para fins tributário durante esse período de vigência do RTT (obrigatório desde 2010), o qual trouxe determinações expressas de que, para fins tributários, valiam os métodos e critérios contábeis vigentes em 31/12/2007, ou seja, antes da entrada em vigor da Lei 11.638/07. Assim, para fins de contabilidade fiscal sob a égide do RTT, o ágio/deságio continuava a ser amortizado contabilmente e deveria ser objeto de ajuste no FCONT, embora só tivesse impacto nas bases tributáveis quando ocorresse a absorção do patrimônio na forma prevista pelos arts. 7º e 8º da Lei n. 9.532/97. Ou seja, nada mudou com o RTT, salvo a existência de ajustes no FCONT. Alfim, voto por manter as glosas de despesas de amortização dos ágios acima, por falta de demonstração do fundamento econômico alegado, não observando assim o § 3º do art. 20 do DL 1.598/77. IV – QUANTO AOS DESÁGIOS Fl. 3108DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 64 Registre-se que, quanto aos deságios que reduziram o valor das glosas de despesas, conforme cálculos no TVF, a recorrente não apresentou qualquer argumentação de defesa, razão pela qual tomo como corretos os valores informados pela Fiscalização. V - DA ALEGAÇÃO DE FALTA DE PREVISÃO LEGAL PARA A CSLL Sustenta a recorrente que o art. 2º da Lei n. 7.689/88 não arrolou, como hipótese de adição ao lucro líquido, o valor correspondente á amortização do ágio na aquisição de investimento avaliados pelo MEP. Trata-se de rotundo equívoco da recorrente, pois a despesa de amortização do ágio é despesa indedutível na apuração da base de cálculo da CSSL, por força dos itens 1 e 4 do §1º do art. 2º da Lei n. 7.689/88, os quais deixam claro a finalidade da norma de tornar as contrapartidas do MEP neutras na apuração da CSLL, pois somente em caso de alienação ou liquidação do investimento é que a avaliação do investimento pelo MEP influencia o cálculo da CSLL. Além disso, se assim não fosse, contrario sensu, a receita decorrente da amortização do deságio seria tributada mesmo sem ter qualquer evento de absorção do patrimônio da investida (ou reversamente, da investidora), o que não me parece razoável, mas seria inevitável chegar a tal conclusão caso se entenda dedutível a despesa de amortização do ágio. Note-se que, se o ágio compõe o valor contábil do investimento e o MEP é apenas um método de avaliação do investimento, logo, é lógico que a amortização que reduz o ágio/deságio compõe “lato sensu” o resultado da avaliação do investimento pelo MEP, o qual seja positivo ou negativo não deve impactar a base da CSLL, como dispõe expressamente o dispositivo legal acima (itens 1 e 4 da alínea “c” do § 1º do art. 2º da Lei 7.689/88). Assim, a dificuldade seria para sustentar que a despesa com amortização do ágio por expectativa de rentabilidade futura fosse dedutível da base ajustada da CSLL nas hipóteses do art. 7º da Lei n. 9.532/97, pois esse só prevê a dedutibilidade no cálculo do lucro real. No entanto, a Receita Federal sempre deu uma interpretação mais extensiva ao art. 7º da Lei 9.532/97, para tornar também dedutível da base ajustada da CSLL a despesa com amortização do ágio, quando obedecida as condições estabelecidas no referido artigo, como, por exemplo, previsto expressamente desde a já revogada Instrução Normativa SRF n. 390, de 2004. Por isso, voto por negar provimento a este ponto do recurso voluntário. VI – QUANTO À ALEGAÇÃO DE COMPENSAÇÕES E RETIFICAÇÕES INDEVIDAS Ora, mantidos os lançamentos, conforme antes sustentado, fica prejudicado o pedido da recorrente para que fosse restabelecidos os créditos de prejuízo fiscal e base negativa de CSLL, pelo valor compensado de ofício nos lançamentos. VII – QUANTO A MULTA QUALIFICADA MANTIDA PELA DRJ A decisão de piso concluiu que não houve dolo a ensejar a multa qualificada nas operações realizadas pela Recorrente, exceto no caso específico do ágio referente ao Fl. 3109DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 65 “investimento na ITAPIRÚ” (“Ágio H”), sendo que nesta situação vislumbrou-se a “geração artificial de ágio”. Ora, trata-se de uma decisão esdrúxula, conforme muito bem apontou o Julgador Guilherme Ribeiro em sua declaração de voto na decisão recorrida. Ocorre que não houve constituição de crédito de IRPJ e CSLL para que sobre eles incidissem multa de ofício, seja qualificada ou não, logo é totalmente despiciendo o percentual de multa informado pela Autoridade Lançadora no auto de infração, pois não houve a constituição de MULTA DE OFÍCIO. O único crédito constituído nos autos de infração em tela foi a multa isolada por falta de pagamento de IRPJ/estimativa e CSLL/estimativa, valores sobre o qual, por óbvio, não incide outra multa de ofício. Assim, a DRJ resolveu julgar o NADA, já que não foi constituída multa de ofício qualificada, ou pior, fez a multa qualificada incidir sobre elemento que compõe a base tributável, já que não havia tributo para que ela incidisse, se não vejamos a conclusão do voto vencedor: Portanto, voto por manter o entendimento de que houve dolo especificamente com relação à criação do ágio amortizado atribuído ao investimento na ITAPIRÚ nos valores de R$ 4.340.695,92, no ano- calendário de 2011, e R$ 2.532.072,62 no ano-calendário de 2012, devendo permanecer a indicação de qualificação de multa nos autos de infração relativamente a estas parcelas. [sic] Ou seja, os referidos ágios amortizados são elementos que entram no cálculo das bases tributáveis, sendo que, no presente caso, apurou-se, mesmo com as glosas dessas despesas, prejuízo fiscal e base de cálculo negativa, mas, mesmo assim, a DRJ quer manter um percentual de multa de 150% sobre o NADA, ou pior, um percentual de multa de 150% sobre um elemento da base tributável, já que não há tributo para sobre ele incidir. Trata-se de um ROTUNDO equívoco. Se por um acaso, a intenção da DRJ foi justificar a Representação Fiscal para Fins Penais (RFFP), trata-se de outro equívoco, pois, como bem apontou o Julgador Guilherme Ribeiro, a Súmula CARF n. 28, veda este Colegiado de se pronunciar sobre RFFP e, logicamente, não cabia a DRJ trazer aos autos argumentos para justificar tal representação. Assim, voto por declarar nula a decisão de piso na parte em que decidiu sobre a multa qualificada não constituída nos autos. VIII – QUANTO À MULTA ISOLADA A recorrente apresenta dois argumentos para que não seja mantido o lançamento da multa isolada por falta de pagamento de IRPJ/Estimativa e CSLL/Estimativa, se não vejamos os seguintes trechos do recurso voluntário: “Segundo entendimento adotado pela Turma Julgadora, a multa isolada por descumprimento do recolhimento mensal por estimativa e a multa de ofício podem ser aplicadas de forma concomitante, senão vejamos: Fl. 3110DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 66 Logo, não há empecilhos para que as multas isoladas sobre a falta de recolhimentos de estimativas de IRPJ e CSLL se dêem de forma concomitante com a de ofício proporcional ao tributo. (fls. 169 do acórdão recorrido / 2567 dos autos) Tal alegação não merece prosperar, merecendo a devida reforma por parte deste E. CARF, conforme se demonstrará a seguir. (...) Portanto, se, para o E. CARF sequer é admitida, após o encerramento do ano-calendário, a exigência do IRPJ e da CSLL sobre estimativas não recolhidas, com muito mais razão não poderá haver a exigência da multa sobre os tributos não recolhidos por estimativa, uma vez que o lançamento da multa de ofício cumpre esse papel, assim como ocorre nos lançamentos de ofício de IRPJ e CSLL, na hipótese de saldo devedor no ajuste do exercício.” Com relação ao primeiro ponto, concomitância com a multa de ofício, trata-se do mesmo absurdo anteriormente abordado, pois não houve constituição de multa de ofício sobre tributo, pois não houve constituição de tributo nestes autos. A própria recorrente discorreu sobre isso ao contestar a inexistente multa de ofício qualificada mantida pela DRJ, mas, agora, em verdadeiro venire contra factum proprium, aproveita-se de outro rotundo equívoco da DRJ, para sustentar a tese da concomitância, a qual, além de ser totalmente insubsistente como já me pronunciei em outros casos, é totalmente inaplicável ao caso. Quanto ao argumento de que a multa isolada não poderia ser aplicada após o encerramento do ano-calendário, porque também não mais poderia ser lançado o IRPJ/Estimativa e CSLL/Estimativa, trata-se de outro rotundo equívoco da recorrente, pois a legislação previu que ela fosse lançada isoladamente justamente para isso, senão não haveria a necessidade de o legislador prevê essa hipótese de lançamento de multa isolada, sem tributo. Em face do exposto, estou negando provimento ao recurso voluntário neste ponto. IX – QUANTO À INCIDÊNCIA DOS JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO Esta matéria foi objeto da Súmula CARF nº 108, a qual vincula toda a Administração Tributária Federal. Vejamos, então, como dispõe o verbete da referida Súmula CARF nº 108: “Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.”. Em face do exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso voluntário, apenas para declarar nula a parte do Acórdão 12-93.299 que decidiu sobre a multa de ofício não constituída nos autos de infração em tela. Fl. 3111DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1302-007.517 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 16561.720126/2016-54 67 Assinado Digitalmente Alberto Pinto Souza Junior Fl. 3112DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 17335.720095/2015-97
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Oct 22 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Nov 10 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2010 DESPESAS MÉDICAS. REQUISITOS LEGAIS. São admitidas as deduções de despesas médicas com a observância da legislação tributária e que estejam devidamente comprovadas nos autos. IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA. IRPF. DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. FALTA DE COMPROVAÇÃO DO EFETIVO PAGAMENTO. SUMULA CARF 180. Para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais.
Numero da decisão: 2301-011.821
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente Carlos Eduardo Ávila Cabral – Relator Assinado Digitalmente Diogo Cristian Denny – Presidente Participaram do presente julgamento os conselheiros Carlos Eduardo Ávila Cabral, Diogenes de Sousa Ferreira, Flavia Lilian Selmer Dias, Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogo Cristian Denny (Presidente).
Nome do relator: CARLOS EDUARDO AVILA CABRAL
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REQUISITOS LEGAIS. São admitidas as deduções de despesas médicas com a observância da legislação tributária e que estejam devidamente comprovadas nos autos. IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA. IRPF. DEDUÇÃO DE DESPESAS MÉDICAS. FALTA DE COMPROVAÇÃO DO EFETIVO PAGAMENTO. SUMULA CARF 180. Para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente Carlos Eduardo Ávila Cabral – Relator Assinado Digitalmente Diogo Cristian Denny – Presidente Fl. 104DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.821 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17335.720095/2015-97 2 Participaram do presente julgamento os conselheiros Carlos Eduardo Ávila Cabral, Diogenes de Sousa Ferreira, Flavia Lilian Selmer Dias, Marcelle Rezende Cota, Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Diogo Cristian Denny (Presidente). RELATÓRIO Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo trecho do relatório da decisão ora recorrida: Contra o contribuinte em epígrafe foi emitida Notificação de Lançamento do Imposto de Renda da Pessoa Física – IRPF (fls. 42/47), referente ao exercício 2011, ano-calendário 2010. (...) O lançamento acima foi decorrente das seguintes infrações: Dedução Indevida a Título de Despesas Médicas – glosa de dedução de despesas médicas, pleiteadas indevidamente pelo contribuinte na Declaração do Imposto de Renda Pessoa Física do exercício 2011, ano-calendário 2010. Valor: R$ 22.800,00. Motivo da glosa: Naiana dos Santos Felix R$ 15.500,00, Delma Esteves de Matos R$ 7.300,00. Falta de comprovação do efetivo pagamento apesar de intimação expressa para esse fim. O contribuinte foi devidamente intimado da presente notificação em 26/05/2016 (fls. 48), tendo apresentado impugnação às fls. 3/08, afirmando que recebeu notificações para comprovar o pagamento das despesas declaradas e que respondeu a todas e comprovou o pagamento através de recibos, mas que mesmo assim foi efetuada a presente notificação. Alega que informou, como previdência privada, em sua declaração os valores constantes no comprovante de rendimentos expedido pela seguradora Porto Seguro vida e Previdência. Quanto às despesas médicas, entende que, conforme a legislação, a comprovação das despesas deve ser feita com documento onde constem nome, endereço, e CPF/CNPJ de quem as recebeu. Transcreve decisões. Aduz que o Fiscal não pode pedir mais do que a Lei exige e que o recibo é documento suficiente para comprovação, sendo desnecessário outro documento para comprovação do pagamento. Requer a improcedência do lançamento. A DRJ, ao apreciar a impugnação ofertada pelo sujeito passivo, decidiu por julgar improcedente e manter integralmente o crédito tributário.. Fl. 105DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.821 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17335.720095/2015-97 3 Cientificado da decisão de primeira instância, o sujeito passivo interpôs Recurso Voluntário, alegando a improcedência da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, que as despesas estariam comprovadas em conformidade com a legislação aplicável. É o relatório. VOTO Conselheiro CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL, Relator ADMISSIBILIDADE O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade previstos no Decreto n° 70.235/72. Portanto, dele tomo conhecimento. O litígio recai sobre glosa de despesas médicas por ausência de comprovação do efetivo pagamento. Em suas razões recursais, a recorrente alega que a documentação apresentada, qual seja, recibos firmados pelos prestadores dos serviços médicos, seriam suficientes, em conformidade com a legislação, para comprovar as despesas declaradas. Consagra a legislação, quanto a possibilidade de dedução de despesas médicas da base de cálculo do IRPF, que podem ser deduzidas, desde que devidamente comprovadas. No que tange à comprovação, a dedução a título de despesas médicas é condicionada ainda ao atendimento de algumas formalidades legais: os pagamentos devem ser especificados e comprovados com documentos originais que indiquem nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas (CPF) ou Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) de quem os recebeu (art. 8º, § 2º, inc. III, da Lei 9.250, de 1995). Esta norma, no entanto, não dá aos recibos valor probante absoluto, ainda que atendidas todas as formalidades legais. A apresentação de recibos de pagamento com nome e CPF do emitente têm potencialidade probatória relativa, não impedindo a autoridade fiscal de coletar outros elementos de prova com o objetivo de formar convencimento a respeito da existência da despesa e da prestação do serviço. Nesse sentido, o artigo 73, caput e § 1º do RIR/1999, autoriza a fiscalização a exigir provas complementares se existirem dúvidas quanto à existência efetiva das deduções declaradas. Ou seja, com isso o legislador deslocou para o contribuinte o ônus probatório, uma vez que ele pode ser instado a comprovar ou justificar suas deduções. Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora (Decreto-lei nº 5.844, de 1943, art. 11, § 3º). Fl. 106DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2301-011.821 – 2ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17335.720095/2015-97 4 § 1º Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados, ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do contribuinte. (Decreto-lei nº 5.844, de 1943, art. 11, § 4º. (Grifei) O CARF possui entendimento sumulado no sentido de que a apresentação de recibos não afasta a possibilidade de exigência de provas complementares. Veja o que diz o verbete: Súmula CARF nº 180 Aprovada pela 2ª Turma da CSRF em sessão de 06/08/2021 – vigência em 16/08/2021 Para fins de comprovação de despesas médicas, a apresentação de recibos não exclui a possibilidade de exigência de elementos comprobatórios adicionais. Assim, diante do cenário apresentado, a fiscalização entendeu pertinente que o contribuinte comprovasse com documentação hábil o efetivo pagamento da despesa declarada. No caso, o recorrente não apresenta qualquer comprovação do efetivo pagamento , por exemplo cópia de cheques, transferências bancárias e/ou comprovantes de saques bancários, com valores e datas coincidentes com os pagamentos. Com isso, entendendo que não houve a comprovação do efetivo pagamento, deve ser mantida a glosa. CONCLUSÃO. Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, nego-lhe provimento. Assinado Digitalmente CARLOS EDUARDO ÁVILA CABRAL Fl. 107DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10340.720175/2021-72
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 19 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Sun Dec 21 00:00:00 UTC 2025
Numero da decisão: 1302-001.336
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência, nos termos do relatório e voto da relatora. Assinado Digitalmente Natália Uchôa Brandão – Relatora Assinado Digitalmente Sérgio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Miriam Costa Faccin, Natália Uchôa Brandão, Sérgio Magalhães Lima (Presidente).
Nome do relator: NATALIA UCHOA BRANDAO
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Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência, nos termos do relatório e voto da relatora. Assinado Digitalmente Natália Uchôa Brandão – Relatora Assinado Digitalmente Sérgio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Alberto Pinto Souza Junior, Miriam Costa Faccin, Natália Uchôa Brandão, Sérgio Magalhães Lima (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto por VARUNA EMPREENDIMENTOS IMOBILIÁRIOS LTDA., inscrita no CNPJ nº 05.XXX.XXX/0001-84, com sede em Curitiba/PR, contra o Acórdão nº 109-009.680, proferido pela 1ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil (DRJ09), que julgou procedente em parte a impugnação apresentada, reduzindo as exigências fiscais para R$ 390.728,18 de IRPJ e R$ 195.605,66 de CSLL, acrescidos de multa de ofício de 75% e juros de mora. Fl. 1404DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.336 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10340.720175/2021-72 2 A autuação teve origem no Procedimento Fiscal nº 09.1.01.00-2020-00389-0, com Termo de Encerramento de Ação Fiscal lavrado em 23/02/2021, apontando como resultado da fiscalização a lavratura de autos de infração relativos a IRPJ, CSLL, PIS e Cofins, com crédito tributário global superior a R$ 9,6 milhões. Consta dos Autos de Infração nº 10340.720175/2021- 72 (IRPJ e CSLL, objeto deste recurso) a exigência de: a) R$ 414.193,62 a título de IRPJ, por suposta omissão de receitas de vendas de imóveis nos anos-calendário de 2016 e 2017, com fundamento nos arts. 518 e 841, IV, do RIR/1999; b) R$ 205.076,54 de CSLL, sobre as mesmas receitas tidas por omitidas, com base no art. 2º da Lei nº 7.689/88 e demais diplomas pertinentes; c) multa de ofício de 75% sobre os valores apurados, nos termos do art. 44, I da Lei nº 9.430/96. O fundamento central da fiscalização foi a identificação de divergências entre as receitas declaradas na Escrituração Contábil Digital (ECD) e aquelas oferecidas à tributação na Escrituração Contábil Fiscal (ECF), ambas transmitidas pela contribuinte, especialmente em dois períodos: 4º trimestre de 2016, no valor de R$ 24.020.000,00 (contrato com a MRV Engenharia, relativo ao empreendimento João Dembinski) e 3º trimestre de 2017, no montante de R$ 26.701.621,00 (dação de imóveis da Varuna em favor do Banco John Deere, em operação solidária à empresa do grupo Hafil Máquinas/Tauron). Citada em 25/02/2021 (fls. 1234/1235), a contribuinte apresentou, em 29/03/2021, Impugnação tempestiva (fls. 1078/1101), sustentando, em síntese: i) inexistência de omissão de receitas quanto ao contrato firmado com a MRV, pois houve aditamento contratual reduzindo o valor para R$ 24.020.000,00, sendo que os recebíveis foram cedidos ao Banco Fibra, de modo que a Varuna declarou apenas os valores efetivamente recebidos em regime de caixa; ii) que, no tocante às operações com a Hafil/Tauron e Banco John Deere, a Varuna atuou como devedora solidária, efetuando dação de imóveis para liquidação parcial de dívida de empresa do grupo, o que não geraria ingresso financeiro hábil a configurar receita tributável; iii) a adoção regular do regime de caixa no lucro presumido, previsto no art. 13 da Lei nº 9.718/98 e na IN RFB nº 1.700/2017, razão pela qual não haveria fundamento para considerar receitas contabilizadas por competência como receitas tributáveis para fins de IRPJ/CSLL; iv) a devolução, em 2018, de um dos imóveis dados em pagamento (matrícula nº 05.635, valor de R$ 7,124 milhões), comprovando a efetiva realização parcial do crédito somente em período posterior, e já tributada; Fl. 1405DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.336 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10340.720175/2021-72 3 v) descabimento da multa de ofício, diante da boa-fé da empresa e da adoção do regime legal; vi) ausência de justa causa para a Representação Fiscal para Fins Penais, em face do art. 83 da Lei nº 9.430/96, requerendo o arquivamento. A 1ª Turma da DRJ09 acolheu parcialmente a impugnação, reconhecendo a validade do regime de caixa para a tributação e cancelando parte das glosas. Todavia, manteve a exigência de omissão de receitas em dois pontos: i) diferença de R$ 1.199.022,07 no 4º trimestre de 2016 (referente ao contrato com a MRV), e ii) R$ 18.706.856,99 no 3º trimestre de 2017 (referente à dação de imóveis para o Banco John Deere). A decisão restou assim ementada: PROCESSO 10340.720175/2021-72 ACÓRDÃO 109-009.680 – 1ª TURMA/DRJ09 SESSÃO DE 25 de outubro de 2021 INTERESSADO VARUNA EMPREENDIMENTOS IMOBILIARIOS LTDA CNPJ/CPF 05.442.208/0001-84 Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2016, 2017 OMISSÃO DE RECEITAS DE VENDAS DE IMÓVEIS. REGIME DE CAIXA. Somente se confirma o valor omitido de receitas de vendas se, intimado o contribuinte, os comprovantes que apresentou evidenciaram que o valor oferecido à tributação foi menor; em caso contrário, cancela-se o valor autuado apurado mediante diferenças entre as receitas registradas pelo regime de competência na contabilidade gerencial e as receitas oferecidas à tributação, pelo regime de caixa, opção do contribuinte. OMISSÃO DE RECEITAS DE ALUGUÉIS. Cancela-se a exigência fiscal por omissão de receitas apuradas mediante diferenças entre os registros pelo regime de competência na contabilidade gerencial e as receitas oferecidas à tributação, pelo regime de caixa, cuja opção consta da Escrituração Contábil Fiscal - ECF CSLL. LANÇAMENTO DECORRENTE. Aplica-se ao lançamento decorrente o decidido no principal. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2016, 2017 MULTA DE OFÍCIO. APLICAÇÃO E PERCENTUAL. LEGALIDADE. Fl. 1406DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.336 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10340.720175/2021-72 4 Aplicável a multa de ofício no percentual determinado expressamente em lei, no lançamento de crédito tributário que deixou de ser recolhido ou declarado. Assunto: Normas de Administração Tributária Ano-calendário: 2016, 2017 SUMULA CARF Nº 28, VINCULANTE PARA AS DRJ. Súmula CARF nº 28. O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010). Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Irresignada, a contribuinte interpôs Recurso Voluntário, em 13/12/2021 (fls. 1380/1395), reiterando os fundamentos já expostos na impugnação, reforçando a necessidade de reforma do acórdão recorrido, com cancelamento integral do auto de infração, ou, subsidiariamente, a exclusão dos valores já tributados em 2018. É o relatório. VOTO Conselheira Natália Uchôa Brandão, Relatora 1. Admissibilidade e Tempestividade O Recurso Voluntário é tempestivo, posto que a Contribuinte foi cientificada em 12/11/2021, sexta-feira (fls. 1377, Comprovante de AR) e protocolo do recurso em 15/12/2021 (fls. 1379), atendendo o prazo de 30 (trinta) dias. Ainda, foi subscrito por representante legal regularmente constituído e preenche os requisitos de admissibilidade previstos no art. 33 do Decreto nº 70.235/1972. Passo, então, a análise das preliminares e do mérito. 2. Preliminarmente 2.1. Representação Fiscal para Fins Penais Fl. 1407DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.336 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10340.720175/2021-72 5 Não cabe a este Conselho pronunciar-se sobre controvérsias relativas à Representação Fiscal para Fins Penais, a teor da Súmula CARF nº 281, razão pela qual não conheço do pedido de arquivamento nesse ponto. 3. Do Mérito Regime de apuração - lucro presumido e critério de reconhecimento de receitas (regime de caixa) A contribuinte é optante pelo lucro presumido e informou, na ECF, adoção do regime de caixa para IRPJ e CSLL nos anos-calendário de 2016 e 2017 (fls. 803/808, Relatório Fiscal). A legislação de regência admite o critério de caixa para o lucro presumido: Lei nº 9.718/98, art. 132; IN RFB nº 1.700/2017, art. 215, § 9º3; e orientações históricas de preenchimento da DIPJ (conceito de receita bruta e faculdade de caixa/competência), fundamentos expressamente tratados no acórdão recorrido e na impugnação (fls. 1363 e ss, Acórdão de Impugnação): 24. Sendo objeto da empresa a compra e venda de imóveis, sobre tais operações incide o percentual de lucro presumido de 8% e na locação de bens 32%, em relação ao que não há discussão. 25. A questão é o regime de oferecimento das receitas à tributação; como se observa nos extratos da ECF anexados às págs. 1 1.341/1.342, o contribuinte optou pelo regime de caixa nos dois anos em pauta; e conforme a legislação supratranscrita, tendo optado pelo lucro presumido, está obrigado à escrituração contábil nos termos da legislação comercial, exceto se mantiver Livro Caixa, no qual deverá estar escriturada toda a movimentação financeira, inclusive bancária. 26. Este contribuinte manteve a escrituração contábil, que encaminhou via SPED à RFB (ECD). 27. No que tange ao regime de apropriação de receitas e despesas, fonte: http://www.portaldecontabilidade.com.br/tematicas/regime-de-caixa.htm: 1 Súmula CARF nº 28. O CARF não é competente para se pronunciar sobre controvérsias referentes a Processo Administrativo de Representação Fiscal para Fins Penais. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 383, de 12/07/2010, DOU de 14/07/2010). 2 Art. 13. A pessoa jurídica cuja receita bruta total no ano-calendário anterior tenha sido igual ou inferior a R$ 78.000.000,00 (setenta e oito milhões de reais) ou a R$ 6.500.000,00 (seis milhões e quinhentos mil reais) multiplicado pelo número de meses de atividade do ano-calendário anterior, quando inferior a 12 (doze) meses, poderá optar pelo regime de tributação com base no lucro presumido. 3 Art. 215. O lucro presumido será determinado mediante aplicação dos percentuais de que tratam o caput e os §§ 1º e 2º do art. 33 sobre a receita bruta definida pelo art. 26, relativa a cada atividade, auferida em cada período de apuração trimestral, deduzida das devoluções e vendas canceladas e dos descontos incondicionais concedidos. [...] § 9º O lucro presumido e o resultado presumido serão determinados pelo regime de competência ou de caixa. Fl. 1408DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.336 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10340.720175/2021-72 6 Alguns aspectos da legislação fiscal permitem a utilização do regime de caixa, para fins tributários. Porém, de modo algum o regime de competência pode ser substituído pelo regime de caixa numa entidade empresarial, pois se estaria violando um princípio contábil. Se a legislação fiscal permite que determinadas operações sejam tributadas pelo regime de caixa, isto não significa que a contabilidade deva, obrigatoriamente, seguir seus ditames. Através de controles próprios (como o Livro de Apuração do Lucro Real – LALUR), fazem-se os ajustes necessários e controles de tal tributação, sem distorcer a contabilidade. (...) REGIME DE COMPETÊNCIA X REGIME DE CAIXA O regime de competência é um princípio contábil, que deve ser, na prática, estendido a qualquer alteração patrimonial, independentemente de sua natureza e origem. Sob o método de competência, os efeitos financeiros das transações e eventos são reconhecidos nos períodos nos quais ocorrem, independentemente de terem sido recebidos ou pagos. 28. O programa de DIPJ 2014/2013, orientava quanto ao preenchimento (regras que se mantém): Manual de Preenchimento DIPJ 2014/2013 15.2.6.3 - Conceito de Receita Bruta A receita bruta compreende o produto da venda de bens nas operações de conta própria, o preço dos serviços prestados e o resultado auferido nas operações de conta alheia, excluídas as vendas canceladas, as devoluções de vendas, os descontos incondicionais concedidos e os impostos não cumulativos cobrados, destacadamente do comprador ou contratante, e dos quais o vendedor dos bens ou o prestador dos serviços seja mero depositário. Atenção: 1) A pessoa jurídica optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido pode adotar o critério de reconhecimento de suas receitas de venda de bens ou direitos ou de prestação de serviços pelo regime de caixa ou de competência. (Grifei.) 29. De onde fica claro que a opção pelo regime de caixa da Autuada está prevista na legislação. Também é incontroverso que a ECD, por natureza, observa o regime de competência (Lei nº 6.404/76, art. 1774; CC, art. 1.1795), ao passo que a ECF refletiu a opção fiscal de caixa. 4 Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. Fl. 1409DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.336 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10340.720175/2021-72 7 Dessa distinção decorre regra basilar do caso: divergências ECD×ECF não autorizam, por si, recomposição de base tributável pelo “espelho contábil” de competência, quando a pessoa jurídica, dentro da lei, adotou o regime de caixa para fins de IRPJ/CSLL. Impõe-se, portanto, averiguar o efetivo recebimento (ou sua inexistência) no período autuado, e não a mera apropriação contábil. Nesse sentido, impende confirmar algumas informações que entendo necessárias para julgamento do mérito. Assim, determino que a Unidade de Origem traga aos autos as seguintes informações: 1) Que seja intimada a contribuinte a apresentar, no prazo de 30 (trinta) dias, os efeitos tributários da dação em pagamento, inclusive, com relação ao ano de 2018, assim como DARF e DCTF, confirmando a opção pelo regime do lucro presumido pelo regime de caixa; e 3) Analise a autoridade fiscal os efeitos tributários relacionados à dação em pagamento, inclusive, com relação a eventuais pagamentos que a contribuinte efetuou no ano de 2018. Ainda, quanto a operação MRV – “João Dembinski”: (i) Que seja intimada a contribuinte a apresentar, no prazo de 30 (trinta) dias, planilha de conciliação do 4º tri/2016 (e, se necessário, dos trimestres anteriores, quando impactarem recebimentos daquele trimestre) com colunas: data, fonte pagadora (MRV/Banco Fibra), valor bruto recebido, parcela do principal (receita bruta de venda), parcela de juros (receita financeira), taxas/deságios do Banco Fibra (despesa financeira), comprovante (nº de extrato/linha), e referência à NF/contrato; Com isso, será possível rastrear se os valores que a fiscalização considerou como “omissão” foram de fato valores de principal recebidos e não tributados, ou se eram apenas encargos financeiros ou descontos de banco, que têm outro tratamento fiscal. (ii) Que a Unidade de origem confronte a referida planilha com o P200/ECF-2016 e com a escrituração contábil (para fins de mera classificação), explicitando as reclassificações efetuadas pela fiscalização; Esse confronto servirá para verificar se a autuação realmente encontrou “receita omitida” ou se, na verdade, houve apenas uma diferença de classificação contábil. 5 Art. 1.179. O empresário e a sociedade empresária são obrigados a seguir um sistema de contabilidade, mecanizado ou não, com base na escrituração uniforme de seus livros, em correspondência com a documentação respectiva, e a levantar anualmente o balanço patrimonial e o de resultado econômico. Fl. 1410DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.336 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10340.720175/2021-72 8 O objetivo é mostrar de forma clara quais valores a fiscalização deslocou da rubrica “juros” para “receita de venda”, ou do “desconto bancário” para “receita líquida”, por exemplo. Assim, ficará evidente se a diferença de R$ 1,199 milhão veio de erro do contribuinte ou de uma reinterpretação da RFB. (iii) refaça, se for o caso, as bases de IRPJ/CSLL do 4º tri/2016 sob regime de caixa, sem neutralizar a classificação financeira, e apure o impacto em multa/juros. Uma vez montada a planilha e feito o confronto, se ficar provado que os valores que a DRJ considerou “omitidos” eram na verdade juros financeiros ou descontos bancários, não cabe tributá-los como receita de venda. É que não se pode somar juros ao preço de venda ou reduzir taxa bancária da receita bruta, mas sim tratá-los corretamente nas contas de receita ou despesa financeira. O objetivo é eliminar a “glosa automática” que simplesmente compara ECD (competência) e ECF (caixa). (iv) Que seja elaborado pela autoridade de origem relatório conclusivo e motivado, indicando de forma expressa as razões para a confirmação ou não do imposto lançado. Após, a Unidade de Origem deverá intimar a Contribuinte para, querendo, manifestar-se no prazo de 30 (trinta) dias sobre o resultado do relatório de diligência. Após, retornem os autos a este CARF para regular julgamento. É como voto. Assinado Digitalmente Natália Uchôa Brandão Fl. 1411DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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Numero do processo: 10380.733370/2023-58
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 24 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Dec 24 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2017, 2018, 2019, 2020, 2021, 2022 AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. CONFUSÃO PATRIMONIAL ENTRE INVESTIDORA E INVESTIDA. A hipótese de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista no art. 433 do RIR/2018, requer que participe da confusão patrimonial a pessoa jurídica investidora real, ou seja, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição. Não é possível o aproveitamento tributário do ágio se a investidora detentora dos recursos os transferiu a uma empresa-veículo com a finalidade de sua aplicação na aquisição de participação societária em outra empresa e se a confusão patrimonial advinda do processo de incorporação não envolve a pessoa jurídica que efetivamente desembolsou os valores que propiciaram o surgimento do ágio. ÁGIO GERADO NO EXTERIOR. SOCIEDADE UTILIZADA PARA INTERNALIZAÇÃO DO ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE. Constatado que o ágio foi pago com recursos oriundos de empresa estrangeira, sendo internalizado mediante empresa utilizada e extinta com esse fim, é indedutível a sua amortização. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. BASES DE CÁLCULO DISTINTAS. As bases de cálculo das multas isolada e de ofício, por falta de recolhimento de antecipação e por falta de pagamento da contribuição ou tributo, respectivamente, são distintas. Constatada a insuficiência de pagamento de estimativas e de pagamento do tributo, verifica-se a ocorrência de duas infrações, sujeitas ao lançamento de penalidades distintas. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. MESMOS ELEMENTOS DE PROVA. A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fatos geradores de vários tributos impõe a constituição dos respectivos créditos tributários, sendo que a decisão quanto à ocorrência desses eventos repercute na decisão de todos os tributos a eles vinculados, no que couber.
Numero da decisão: 1202-002.124
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto qualidade, negar provimento ao recurso voluntário. Vencidos os Conselheiros Fellipe Honório Rodrigues da Costa, André Luís Ulrich Pinto e a Conselheira Liana Carine Fernandes de Queiróz que votaram por dar-lhe provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Mauricio Novaes Ferreira. Assinado Digitalmente Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator Assinado Digitalmente Mauricio Novaes Ferreira – Redator designado Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: FELLIPE HONORIO RODRIGUES DA COSTA
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2017, 2018, 2019, 2020, 2021, 2022 AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. CONFUSÃO PATRIMONIAL ENTRE INVESTIDORA E INVESTIDA. A hipótese de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista no art. 433 do RIR/2018, requer que participe da confusão patrimonial a pessoa jurídica investidora real, ou seja, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição. Não é possível o aproveitamento tributário do ágio se a investidora detentora dos recursos os transferiu a uma empresa-veículo com a finalidade de sua aplicação na aquisição de participação societária em outra empresa e se a confusão patrimonial advinda do processo de incorporação não envolve a pessoa jurídica que efetivamente desembolsou os valores que propiciaram o surgimento do ágio. ÁGIO GERADO NO EXTERIOR. SOCIEDADE UTILIZADA PARA INTERNALIZAÇÃO DO ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE. Constatado que o ágio foi pago com recursos oriundos de empresa estrangeira, sendo internalizado mediante empresa utilizada e extinta com esse fim, é indedutível a sua amortização. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. BASES DE CÁLCULO DISTINTAS. As bases de cálculo das multas isolada e de ofício, por falta de recolhimento de antecipação e por falta de pagamento da contribuição ou tributo, respectivamente, são distintas. Constatada a insuficiência de pagamento de estimativas e de pagamento do tributo, verifica-se a ocorrência de duas infrações, sujeitas ao lançamento de penalidades distintas. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. MESMOS ELEMENTOS DE PROVA. A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fatos geradores de vários tributos impõe a constituição dos respectivos créditos tributários, sendo que a decisão quanto à ocorrência desses eventos repercute na decisão de todos os tributos a eles vinculados, no que couber.

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CONFUSÃO PATRIMONIAL ENTRE INVESTIDORA E INVESTIDA. A hipótese de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista no art. 433 do RIR/2018, requer que participe da "confusão patrimonial" a pessoa jurídica investidora real, ou seja, aquela que efetivamente acreditou na "mais valia" do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição. Não é possível o aproveitamento tributário do ágio se a investidora detentora dos recursos os transferiu a uma "empresa-veículo" com a finalidade de sua aplicação na aquisição de participação societária em outra empresa e se a "confusão patrimonial" advinda do processo de incorporação não envolve a pessoa jurídica que efetivamente desembolsou os valores que propiciaram o surgimento do ágio. ÁGIO GERADO NO EXTERIOR. SOCIEDADE UTILIZADA PARA INTERNALIZAÇÃO DO ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE. Constatado que o ágio foi pago com recursos oriundos de empresa estrangeira, sendo internalizado mediante empresa utilizada e extinta com esse fim, é indedutível a sua amortização. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. BASES DE CÁLCULO DISTINTAS. As bases de cálculo das multas isolada e de ofício, por falta de recolhimento de antecipação e por falta de pagamento da contribuição ou tributo, respectivamente, são distintas. Constatada a insuficiência de pagamento de estimativas e de pagamento do tributo, verifica-se a ocorrência de duas infrações, sujeitas ao lançamento de penalidades distintas. Fl. 2520DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 2 TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. MESMOS ELEMENTOS DE PROVA. A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fatos geradores de vários tributos impõe a constituição dos respectivos créditos tributários, sendo que a decisão quanto à ocorrência desses eventos repercute na decisão de todos os tributos a eles vinculados, no que couber. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto qualidade, negar provimento ao recurso voluntário. Vencidos os Conselheiros Fellipe Honório Rodrigues da Costa, André Luís Ulrich Pinto e a Conselheira Liana Carine Fernandes de Queiróz que votaram por dar-lhe provimento. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Mauricio Novaes Ferreira. Assinado Digitalmente Fellipe Honório Rodrigues da Costa – Relator Assinado Digitalmente Mauricio Novaes Ferreira – Redator designado Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Mauricio Novaes Ferreira, Andre Luis Ulrich Pinto, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Fellipe Honorio Rodrigues da Costa, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Leonardo de Andrade Couto (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário contra Acórdão 105-012.383 – 2ª TURMA/DRJ05, sessão de 7 de março de 2024, que julgou improcedente a impugnação da contribuinte. Por bem descrever os fatos e por economia processual, adoto o relatório da decisão da DRJ, nos termos abaixo: Fl. 2521DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 3 Trata o presente processo de Autos de Infração com exigência de crédito tributário constituído pelos lançamentos do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica – Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ, no valor de R$42.604.107,91 (quarenta e dois milhões, seiscentos e quatro mil, cento e sete reais e noventa e um centavos), e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, no valor de R$15.346.118,83 (quinze milhões, trezentos e quarenta e seis mil, cento e dezoito reais e oitenta e três centavos), acrescidos da multa de ofício, no percentual de 75% (setenta e cinco por cento) e dos juros de mora, e pelos lançamentos de Multa Isolada pela Falta de Recolhimento do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica - IRPJ e da CSLL sobre bases de cálculos estimadas, nos valores, respectivamente, de R$19.157.838,20 (dezenove milhões, cento e cinquenta e sete mil, oitocentos e trinta e oito reais e vinte centavos) e R$6.906.181,75 (seis milhões, novecentos e seis mil, cento e oitenta e um reais e setenta e cinco centavos). No campo “DESCRIÇÃO DOS FATOS E ENQUADRAMENTO LEGAL” dos Autos de Infração foram descritas as seguintes infrações aos dispositivos legais mencionados: EXCLUSÕES/COMPENSAÇÕES NÃO AUTORIZADAS NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL INFRAÇÃO: EXCLUSÕES INDEVIDAS Valor excluído indevidamente do Lucro Líquido do período, na determinação do Lucro Real, conforme Relatório Fiscal em anexo. Enquadramento Legal do IRPJ: Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2018 e 31/12/2018: Art. 20 do DL 1.598/77; art. 3º da Lei nº 9.249/95; Arts. 247 e 250 do RIR/99; Arts. 4º, 5º, 12 a 15, 16, §§ 2º e 3º, 26, 64, caput, 67, caput e parágrafo único, 68 e 69 da Lei nº 12.973/2014; Art. 22; Art. 65, parágrafo único, da Lei nº 12.973/2014; Arts. 258 e 261 do RIR/18 Arts. 421 e 433 do RIR/2018. Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2019 e 31/12/2022: Art. 20 do DL 1.598/77; art. 3º da Lei nº 9.249/95; Arts. 4º, 5º, 12 a 15, 16, §§ 2º e 3º, 26, 64, caput, 67, caput e parágrafo único, 68 e 69 da Lei nº 12.973/2014; Art. 22; Art. 65, parágrafo único, da Lei nº 12.973/2014; Arts. 258 e 261 do RIR/18 Arts. 421 e 433 do RIR/2018. Enquadramento Legal da CSLL Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2018 e 31/12/2022: Art. 2º da Lei nº 7.689/88 com as alterações introduzidas pelo art. 2º da Lei nº 8.034/90; Art. 57 da Lei nº 8.981/95, com as alterações do art. 1º da Lei nº 9.065/95; Art. 2º da Lei nº 9.249/95; Art. 1º da Lei nº 9.316/96; art. 28 da Lei nº 9.430/96; Art. 3º da Lei nº 7.689/88, com redação dada pelo art. 17 da Lei nº 11.727/08; Art. 28 da Lei nº 9.430/96, com redação dada pelo art. 49 da Lei nº 12.715/12. Fl. 2522DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 4 MULTA OU JUROS ISOLADOS INFRAÇÃO: FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ SOBRE BASE DE CÁLCULO ESTIMADA Multa isolada de 50% incidente sobre as diferenças de estimativas mensais do IRPJ apuradas pela Fiscalização e não pagas pelo contribuinte, conforme Relatório Fiscal em anexo. Enquadramento Legal do IRPJ: Fatos geradores ocorridos entre 31/01/2018 e 31/10/2018: Arts. 222 e 843 do RIR/99; art. 44, inciso II, alínea b, da Lei nº 9.430/96, com a redação dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488/07 Fatos geradores ocorridos entre 30/11/2018 e 31/12/2022: Arts. 219 e 907 do RIR/18; art. 44, inciso II, alínea b, da Lei nº 9.430/96, com a redação dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488/07. Enquadramento Legal da CSLL: Fatos geradores ocorridos entre 31/01/2018 e 31/12/2022: Art. 44, inciso II, alínea b, da Lei nº 9.430/96, com a redação dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488/07; Art. 28 da Lei nº 9.430/96, com redação dada pelo art. 49 da Lei nº 12.715/12. As circunstâncias que ensejaram a autuação estão assim contextualizadas no Relatório Fiscal, às fls. 51/88: I – INTRODUÇÃO O procedimento fiscal no contribuinte HARALD INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA, CNPJ 88.304.001/0001-70, doravante denominada HARALD ALIMENTOS, teve início em 17/12/2021 com a sua ciência, por meio eletrônico, do Termo de Início de Procedimento Fiscal (TIPF). A fiscalização teve por objetivo inicial auditar o valor de R$ 35.654.392,32 escriturado como exclusão das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL a título de “Investimento avaliado pelo valor de patrimônio líquido-redução do goodwill- incorporação, fusão ou cisão/Amortização de Rentabilidade Futura”, referente ao ano-calendário 2018, por haver indícios de planejamento tributário abusivo e utilização da pessoa jurídica FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA, doravante denominada FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, como empresa veículo. No curso da ação fiscal constatou-se que a Fiscalizada continuou aproveitando-se do ágio nos anos seguintes, razão pela qual foi ampliada a fiscalização para os anos-calendário 2019, 2020, 2021 e 2022. Conforme pesquisa no site da HARALD ALIMENTOS, “o Grupo FUJI OIL (ou FUJI OIL HOLDINGS INC.) é uma multinacional japonesa fundada em 1950 que fornece soluções em alimentos nos segmentos de óleos e gorduras vegetais, chocolates, ingredientes emulsionados e fermentados, e ingredientes à base de soja. Com Fl. 2523DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 5 sede em Osaka, no Japão, a companhia é composta por 34 empresas presentes em 14 países, com forte presença na Ásia, Europa e Américas, contando com um quadro de mais de 5.600 colaboradores ao redor do mundo.” Ainda de acordo com o mesmo site, “a HARALD INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA foi fundada em 1982 por Ernesto Harald Neugebauer, com foco em iniciar a fabricação de coberturas fracionadas no país.” Em 1989, a citada empresa realizou sua primeira exportação para o Uruguai, abrindo assim as portas para outros mercados da América Latina...” com o objetivo de expandir seus negócios na América do Sul, o Grupo japonês FUJI OIL adquiriu em 2015 a empresa brasileira HARALD ALIMENTOS e, para se beneficiar da amortização fiscal do ágio originado na aquisição do controle societário desta empresa, utilizou-se de planejamento tributário abusivo, que pode ser resumido nas seguintes etapas: a) Em 16/09/2010, o GRUPO japonês FUJI OIL, através da FUJI VEGETABLE OIL INC, empresa do grupo sediada nos EUA, adquiriu, por R$ 1.000,00 (um mil reais) 10% do capital social da SUPRALI IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA, doravante denominada SUPRALI. No mesmo ato fez integralização de capital de R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais) e alterou a denominação social da SUPRALI para FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA; b) Em 11/06/2015, o Grupo japonês FUJI OIL, através da FUJI OIL CO. LTD, empresa do grupo sediada no Japão, ingressa no quadro societário da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e integraliza R$ 600.000.000,00 (seiscentos milhões de reais); c) Em 19/06/2015, portanto oito dias depois, com esses recursos a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL adquire 83,33% do capital votante da HARALD ALIMENTOS pelo preço pactuado de R$ 579.315.561,00, com ágio de R$ 356.543.923,00; d) Em 30/04/2016, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL é incorporada pela HARALD ALIMENTOS (incorporação reversa), passando a amortizar o “goodwill” a partir de maio/2016 à razão mensal de 1/120 (valor mensal de R$ 2.971.199,36). Das operações acima, conclui-se que o objetivo do Grupo japonês FUJI OIL (investidor) era o de adquirir a empresa brasileira HARALD ALIMENTOS (investida) e expandir suas atividades na América do Sul por intermédio dessa. Conforme ficará demonstrado, na aquisição da empresa brasileira HARALD ALIMENTOS (investida), o Grupo japonês FUJI OIL (real investidor) utilizou-se da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL (empresa veículo) para, após aquisição da participação societária e incorporação reversa, amortizar fiscalmente o ágio pago na aquisição do controle societário da investida. Trata-se, portanto, de AMORTIZAÇÃO FISCAL DE ÁGIO SUPORTADO POR INVESTIDOR ESTRANGEIRO (real investidor Grupo japonês Fuji Oil) na aquisição de participação societária de empresa brasileira (real investida Harald Alimentos), através de empresa veículo (Fuji Óleos América do Sul), utilizada exclusivamente para adquirir a participação societária com ágio e posteriormente ser incorporada Fl. 2524DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 6 pela investida (incorporação reversa), possibilitando assim a amortização fiscal do ágio. O Planejamento Tributário Abusivo pode ser resumido graficamente da seguinte forma: II – SUPRALI IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA A seguir são apresentados os atos constitutivos e todas as alterações da empresa SUPRALI, CNPJ 07.759.313/0001-77, desde o início de sua constituição até a data de alteração de sua razão social para FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA. Em 19/12/2005 os sócios Marcelo Ortolano, CPF 108.013.588-09, e Valmir Ribeiro da Silva, CPF 268.547.208-85, constituíram a Sociedade Empresária Ltda SUPRALI, CNPJ 07.759.313/0001-77, com endereço na Rua Dr. Dolzani, 379, Bairro Jardim da Glória, São Paulo/SP. O capital social inicial no valor de R$ 1.000,00 estava distribuído da seguinte forma: Nos termos da cláusula segunda do contrato social de constituição da empresa, a sociedade tinha como objetivo social a exploração do comércio atacadista de produtos alimentícios, a importação de produtos de origem vegetal, aditivos probióticos para alimentação animal com acondicionamento associado e terceirizado e a prestação de serviços no ramo de engenharia de alimentos. De acordo com a Ficha 02 (Dados cadastrais) da Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) dos anos-calendário 2005 a 2009, a atividade econômica declarada foi “serviços de engenharia”, CNAE – Fiscal 71.12- 0/00. Fl. 2525DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 7 Nos anos-calendário 2005, 2008 e 2009 a empresa apresentou suas DIPJ como INATIVA. Já nos anos-calendário 2006 e 2007 a empresa declarou receita bruta total, respectivamente, de R$ 56.757,81 e R$ 47.028,02, optou pelo regime de tributação do lucro presumido e aplicação do percentual de presunção de 16%, ou seja, até então tratava-se de uma prestadora de serviços de pequeno porte cuja receita bruta anual era de até R$ 120.000,00. Em 09/04/2009 houve alteração de endereço da sede da empresa da cidade de São Paulo para a cidade de Campinas, Av. José Rocha Bonfim, 214, BL. H, Salas 213 e 214, Quadra 9792, Campinas/SP. A 2ª alteração contratual, registrada na JUCESP em 20/09/2010, promoveu diversas alterações no contrato da sociedade, sendo as de maior interesse da fiscalização as mencionadas nas alíneas a seguir: a) retirada do sócio Valmir Ribeiro da Silva, CPF 268.547.208-85, que vendeu suas 1.000 cotas pelo valor de R$ 1.000,00 para a empresa estrangeira FUJI VEGETABLE OIL INC; b) admissão da sócia estrangeira FUJI VEGETABLE OIL INC, empresa sediada nos Estados Unidos da América e pertencente ao Grupo japonês FUJI OIL.; c) aumento do capital social para R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais), totalmente integralizado em moeda corrente, que passou a ser distribuído da seguinte forma: d) alteração da razão social para FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA; e) prazo de duração da sociedade por tempo indeterminado, com início em 16/09/2010. Portanto, a partir de 20/09/2010, a empresa passa a operar com a sua nova razão social, FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, com 99% do seu capital social pertencente agora ao Grupo japonês FUJI OIL. III – FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA Conforme visto no item anterior, através das alterações da razão social e do quadro societário da SUPRALI, com a saída do sócio Valmir Ribeiro da Silva e a entrada da sócia estrangeira FUJI VEGETABLE OIL INC, empresa do Grupo japonês FUJI OIL sediada nos EUA, a SUPRALI passa a operar com a sua nova razão social, FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Em 20/09/2010, o capital social da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL ficou distribuído da seguinte forma, conforme quadro abaixo: Fl. 2526DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 8 A sócia estrangeira FUJI VEGETABLE OIL INC, sediada nos EUA, foi inscrita no CNPJ em 11/10/2010, com o número de inscrição 12.653.229/0001-04, tendo como responsável/titular perante a RFB o Sr. SHUICHI YAMAGUCHI, CPF 235.169.908- 48. Na resposta ao item 1 do TIF nº 1, consta procuração tendo como outorgante a empresa FUJI VEGETABLE OIL INC e como outorgado o Sr. SHUICHI YAMAGUCHI. Conforme DIPJ ano-calendário 2010, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL optou pelo regime de tributação do Lucro Presumido, porém declarou com valores zerados os campos de apuração do IRPJ e da CSLL, estoques, compras de mercadorias e insumos, custos e despesas com pessoal, serviços prestados por terceiros, e outras despesas e receitas. A 3ª alteração contratual da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, de 02/03/2011, teve por objetivo possibilitar a nomeação de administrador não-sócio, sendo que através da 4ª alteração contratual, de 24/03/2011, ficou decidido que a administração da sociedade e o uso do nome comercial ficariam a cargo do administrador SHUICHI YAMAGUCHI, japonês, residente e domiciliado no Japão, tão logo lhe fosse concedido o visto permanente pelas autoridades brasileiras. Através da 5ª alteração contratual, de 09/03/2012, a administração da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e o uso do nome comercial ficaram a cargo do administrador SHUICHI YAMAGUCHI, CPF 235.169.908-48, nomeado para o exercício do cargo por prazo determinado de 5 (cinco) anos, com início em 12/01/2012 e encerramento em 12/01/2017. Nos anos-calendário 2011, 2012 e 2013, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL continuou optando pela tributação com base no lucro presumido. Nas Fichas 54 de suas DIPJ foi declarado o CNAE preponderante 74.90-1/04 - “Atividades de intermediação e agenciamento de serviços e negócios em geral, exceto imobiliários”, com receita bruta declarada respectivamente nos valores de R$ 430.270,26, R$ 768.436,03 e R$ 932.616,84. No ano-calendário 2014 a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL ainda optou pelo Lucro Presumido e, conforme Escrituração Contábil Fiscal (ECF), foi escriturada preponderantemente receita bruta de “Atividades de intermediação e agenciamento de serviços e negócios em geral, exceto imobiliários”, conforme Registro Y540 da ECF. Fl. 2527DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 9 Através da 6ª alteração contratual, de 13/04/2015, o sócio Marcelo Ortolano retira se da sociedade e transfere todas suas cotas para a sócia estrangeira FUJI VEGETABLE OIL INC, que em ato contínuo transfere uma cota ao Sr. SHUICHI YAMAGUCHI. Após essas alterações, o capital social da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL fica dividido entre os sócios da seguinte forma: A 7ª alteração contratual foi registrada em 26/05/2015 de forma a incluir no objeto social a atividade de participação no capital de outras sociedades, no Brasil ou no exterior. Com isso, o nome empresarial da Sociedade passou de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA para FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS E PARTICIPAÇÕES LTDA. De acordo com a 8ª alteração e consolidação do contrato social, registrada na JUCESP em 11/06/2015, a FUJI OIL CO. LTD, empresa do Grupo japonês FUJI OIL sediada no Japão, representada por seu procurador SHUICHI YAMAGUCHI, ingressa no quadro societário da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e integraliza R$ 600.000.000,00 (seiscentos milhões de reais). A partir dessa data, o capital social da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL passa a ficar dividido entre os sócios da seguinte forma: A sócia estrangeira FUJI OIL CO. LTD, sediada no Japão, foi inscrita no CNPJ em 28/04/2015 com o número de inscrição 22.343.729/0001-01, tendo como razão social FUJI OIL HOLDINGS INC e responsável/titular perante a RFB também o Sr. SHUICHI YAMAGUCHI. Registre-see, ainda, que na resposta ao item 1 do TIF nº 1, consta procuração tendo como outorgante a empresa FUJI OIL CO. LTD e como outorgado o Sr. SHUICHI YAMAGUCHI. Portanto, neste momento, o Sr. SHUICHI YAMAGUCHI estava como cotista e administrador da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e, simultaneamente, como responsável/procurador perante a RFB pela sócia estrangeira FUJI VEGETABLE OIL INC, sediada nos EUA, e pela sócia estrangeira FUJI OIL CO. LTD, sediada no Japão, todas empresas do grupo japonês FUJI ÓLEOS. O montante de R$ 600.000.000,00 (seiscentos milhões de reais), integralizado pela sócia japonesa FUJI OIL CO. LTD, inscrita no CNPJ com número de inscrição 22.343.729/0001-01 e razão social FUJI OIL HOLDINGS INC, teve origem em três remessas em moeda estrangeira recebidas a título de investimento externo direto, nos termos dos Contratos de Câmbio de Compra datados de 20/05/2015, conforme item 1.1.1 da 8ª alteração e consolidação do contrato social da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Fl. 2528DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 10 Conforme se verá mais adiante, esse montante integralizado de R$ 600.000.000,00 com recursos estrangeiros é o suporte financeiro para a aquisição do controle societário da HARALD ALIMENTOS pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. De acordo com a ECF do ano-calendário 2015 da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL (Registro Y620 – Participações Avaliadas pelo Método da Equivalência Patrimonial), em 19/06/2015, data do evento de aquisição da participação societária, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL adquiriu 83,33% do capital votante da HARALD ALIMENTOS, com valor escriturado da participação de R$ 585.710.710,00. No ano-calendário 2015, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL apurou o IRPJ pelo Lucro Real trimestral e, conforme Escrituração Contábil Fiscal (ECF), auferiu receita de prestação de serviços no mercado interno (Registro L300 – Demonstração do Resultado Líquido no Período Fiscal) decorrente de “Atividades de intermediação e agenciamento de serviços e negócios em geral, exceto imobiliários” (Registro Y540). A 9ª alteração contratual, de 11/02/2016, teve por objetivo atualizar a razão social da sócia FUJI OIL CO. LTD, que passou a denominar-se FUJI OIL HOLDINGS INC. No ano-calendário 2016 a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL também apurou o IRPJ pelo Lucro Real trimestral e, conforme Escrituração Contábil Fiscal (ECF), auferiu receita de prestação de serviços no mercado interno (Registro L300 – Demonstração do Resultado Líquido no Período Fiscal) decorrente de “Atividades de intermediação e agenciamento de serviços e negócios em geral, exceto imobiliários” no valor total de R$ 320.220,07 (Registro Y540). A última alteração da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, registrada na JUCESP em 17/06/2016, refere-se ao ato de baixa dessa empresa por incorporação pela HARALD ALIMENTOS. Da Ata de reunião dos sócios realizada em 30/04/2016, que deliberou pelo evento de incorporação, destacamos os seguintes pontos: a) Protocolo e Justificação de incorporação da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela HARALD ALIMENTOS (Protocolo de Incorporação); b) Na data da reunião que deliberou pela incorporação da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela HARALD ALIMENTOS, aquela detinha 83,33% do capital social desta, ou seja, houve uma incorporação reversa. IV – APORTES DE CAPITAL ESTRANGEIRO REALIZADOS PELO GRUPO JAPONÊS FUJI OIL Com o objetivo de adquirir a empresa brasileira HARALD ALIMENTOS e expandir seus investimentos na América do Sul, o Grupo japonês FUJI OIL fez dois aportes de capital, conforme já detalhado nos itens anteriores: a) O primeiro aporte de capital foi feito em 16/09/2010 no valor de R$ 1.000.000,00 Fl. 2529DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 11 (um milhão de reais), através da FUJI VEGETABLE OIL INC., empresa do Grupo FUJI OIL sediada nos EUA, mediante integralização de capital na empresa SUPRALI, posteriormente alterada a razão social para FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA; b) O segundo aporte de capital foi feito em 11/06/2015 no valor de R$ 600.000.000,00 (seiscentos milhões de reais), através da FUJI OIL CO. LTD, empresa do Grupo FUJI OIL sediada no Japão, mediante integralização de capital na empresa FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. V – AQUISIÇÃO DA PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA NA HARALD ALIMENTOS PELA FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL De acordo com a ECF do ano-calendário 2015 da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, (Registro Y620 – Participações Avaliadas pelo Método da Equivalência Patrimonial), em 19/06/2015 a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL adquiriu 83,33% do capital votante da HARALD INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALIMENTOS S.A, CNPJ 88.304.001/0001-70, com valor escriturado da participação de R$ 585.710.710,00. Após aquisição do controle societário pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, o capital social da HARALD ALIMENTOS passou a ficar dividido entre os sócios da seguinte forma: A FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL escriturou contabilmente a aquisição do controle societário da HARALD ALIMENTOS na conta contábil código 130106000013106 - Investimentos, conforme Razão. VI – INCORPORAÇÃO REVERSA DA FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL PELA HARALD ALIMENTOS Conforme detalhado no Protocolo e Justificação de Incorporação e na Ata de Assembleia Geral Extraordinária realizada em 30/04/2016, os sócios da HARALD ALIMENTOS (investida) e da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL (“investidora”) deliberaram pela incorporação reversa da investidora pela investida. Após o evento de incorporação, o capital social da HARALD ALIMENTOS passou a ficar dividido entre os sócios da seguinte forma: Em que pese o “Protocolo e Justificação de Incorporação” ser o documento formal que justifique a incorporação da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela HARALD ALIMENTOS, ao longo desse Relatório Fiscal serão demonstradas várias Fl. 2530DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 12 inconsistências ou contradições desse documento com as obrigações acessórias apresentadas pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, bem como serão comprovadas que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi utilizada pelo Grupo japonês FUJI OIL como empresa veículo na aquisição com ágio de participação societária na HARALD ALIMENTOS, sendo posteriormente incorporada pela HARALD ALIMENTOS (incorporação reversa) para permitir a amortização fiscal do ágio. VII – AMORTIZAÇÃO FISCAL DO ÁGIO PELA HARALD ALIMENTOS Após a incorporação reversa em 30/04/2016, a HARALD ALIMENTOS passou a amortizar o ágio por expectativa de rentabilidade futura no valor total de R$ 356.543.923,00, a partir de maio de 2016, à razão mensal de 1/120 e valor de R$ 2.971.199,36, mediante lançamento de exclusão na Parte A do LALUR (Investimento avaliado pelo valor de patrimônio líquido - redução do goodwill - incorporação, fusão ou cisão/Amortização de Rentabilidade Futura – goodwill). VIII – FUNDAMENTAÇÃO LEGAL PARA AMORTIZAÇÃO FISCAL DO ÁGIO POR EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA (GOODWILL) A aquisição da participação societária da HARALD ALIMENTOS pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi concluída em 19/06/2015 e a incorporação reversa da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela HARALD ALIMENTOS se deu em 30/04/2016. A amortização do ágio já se encontrava disciplinada com as alterações promovidas pela Lei 12.973/2014, conforme artigo 65: (...) Para participações societárias adquiridas a partir de 01/01/2015, a amortização fiscal do ágio por rentabilidade futura (goodwill) encontra-se disciplinada no artigo 20 do Decreto Lei nº 1.598/77, com redação dada pela Lei nº 12.973/2014, e pelo artigo 22 da Lei nº 12.973/2014, transcritos integralmente abaixo: Nos exatos termos das legislações supracitadas, a amortização fiscal de ágio pago na aquisição de uma participação societária, fundamentado na expectativa de rentabilidade futura (goodwill), requer a ocorrência prévia de dois requisitos fundamentais: I) Primeiramente, uma investidora adquirir participação societária em valor superior ao valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da porcentagem da participação societária; II) Em seguida, a investidora absorver o patrimônio da investida por meio de evento de incorporação, fusão ou cisão, sendo permitida também a operação inversa, ou seja, a investida absorver o patrimônio da investidora, conforme artigo 8º, alínea “b”, da Lei 9.532/97. Dito de outra forma, a legislação tributária somente autoriza a amortização fiscal do ágio pago na aquisição de uma participação societária com fundamento na expectativa de rentabilidade futura se a aquisição da participação societária e o subsequente evento especial de incorporação, fusão ou cisão se derem entre o real investidor e a investida, ou vice-versa. Fl. 2531DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 13 No presente caso concreto, a real investidora foi a empresa japonesa FUJI OIL CO.LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC), empresa do Grupo japonês FUJI OIL, e a investida foi a HARALD ALIMENTOS. A empresa veículo FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi utilizada única e exclusivamente para viabilizar e dar ares de legalidade à pretendida amortização fiscal do goodwill originado na operação. Para amortização fiscal do ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), a legislação tributária exige que a chamada “CONFUSÃO PATRIMONIAL” se dê entre o REAL INVESTIDOR e a INVESTIDA, ou vice-versa. Esse é o entendimento dado pelas Delegacias de Julgamento da Receita Federal do Brasil (DRJ), pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) e pela Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF). Estão transcritas no Relatório Fiscal ementas de diversos acórdãos. Em 13/03/2015, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL celebra Contrato de Compra de Ações com os acionistas da HARALD ALIMENTOS, pelo valor de R$ 595.710.710,00, conforme Recibo do Valor de Compra apresentado pela Fiscalizada (Resposta ao TIF nº 1 – DOC.6). Ocorre que, nessa data, conforme se verifica no balancete do quadro abaixo, todo o conjunto de seus ativos não chegava sequer a 1 milhão de reais, ou seja, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, até então, não possuía lastro financeiro para aquisição da HARALD ALIMENTOS. Considerando a integralização de capital no valor de R$ 600.000.000,00 (seiscentos milhões de reais) feita em 11/06/2015 pela empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD. na FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, evidencia-se claramente que a aquisição, em 19/06/2015, do controle societário da HARALD ALIMENTOS pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, portanto apenas 8 (oito) dias depois, deu-se com esses recursos provenientes da FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC), empresa sediada no Japão e pertencente ao Grupo japonês FUJI OIL. Fl. 2532DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 14 Portanto, no caso concreto, a real investidora é a empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC), empresa do Grupo japonês FUJI OIL, e a investida é a HARALD ALIMENTOS. A real investidora é a FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC), pois foi ela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e efetuou o aporte de recursos no valor de R$ 600.000.000,00 (seiscentos milhões de reais) necessários para aquisição da participação societária na HARALD ALIMENTOS, com pagamento de sobrepreço. O fato de os recursos para aquisição da participação societária na HARALD ALIMENTOS terem transitado de maneira efêmera pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não confere a esta a condição de investidora exigida pela legislação. É incontestável que foi a FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC) a empresa que efetivamente desembolsou os recursos para a aquisição da participação societária na HARALD ALIMENTOS. Os negócios jurídicos se deram de fato entre a investidora estrangeira FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC) e os sócios da investida brasileira HARALD ALIMENTOS. Dessa forma, o ágio por expectativa de rentabilidade futura, pago na aquisição do controle societário da HARALD ALIMENTOS, deveria ter sido registrado na contabilidade da investidora estrangeira e amortizado, se fosse o caso, nos termos da legislação vigente no país da investidora. Entretanto, conforme visto acima, formalmente a “confusão patrimonial” (através do evento de incorporação reversa) se deu entre a empresa FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e a investida HARALD ALIMENTOS. Ao invés de adquirir diretamente o controle societário da HARALD ALIMENTOS, o Grupo japonês FUJI OIL o fez de forma indireta, através de aporte de capital na empresa FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Tal planejamento tributário abusivo foi adotado para permitir a transferência do ágio da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL para a empresa investida HARALD ALIMENTOS e posterior amortização fiscal, após o evento de incorporação reversa. Vale salientar que, como bem consta na Ementa do Acórdão 107-023.418 – DRJ07, “não há absorção de patrimônio quando as reais investidoras e as investidas permanecem com personalidades jurídicas distintas.” No caso concreto, a real investidora FUJI OIL CO.LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC, CNPJ 22.343.729/0001-01) e a investida brasileira HARALD INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALMENTOS LTDA (CNPJ 88.304.001/0001-70) permanecem com personalidades jurídicas distintas, conforme extratos do Cadastro Nacional das Pessoas Jurídicas (copiados no Relatório Fiscal). Conclui-se assim que, no caso concreto, a confusão patrimonial não se deu entre a real investidora FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC) e a investida HARALD ALIMENTOS. Fl. 2533DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 15 Para usufruir do benefício de amortização fiscal do ágio por expectativa de rentabilidade futura na aquisição da empresa brasileira HARALD ALIMENTOS (investida), o Grupo japonês FUJI OIL, através da real investidora FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC), utilizou-se da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como empresa veículo, cuja caracterização como tal ficará demonstrada no próximo item. IX – CARACTERIZAÇÃO DA FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL COMO EMPRESA VEÍCULO A doutrina elenca algumas características comumente encontradas em empresas veículo. A seguir apresentamos algumas delas, acompanhadas de comentários com o objetivo de comprovar a caracterização da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como empresa veículo: a) a “empresa-veículo” geralmente é constituída pela própria pessoa jurídica adquirente com o aporte do investimento na sociedade adquirida (empresa-alvo), justamente para efetuar a transferência do ágio de rentabilidade futura: a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL (empresa-veículo) foi constituída com recursos oriundos do Grupo japonês FUJI OIL/FUJI OIL HOLDINGS INC (real investidor), os quais viabilizaram a aquisição do controle societário da HARALD ALIMENTOS (empresa alvo), justamente para permitir a transferência do ágio de rentabilidade futura gerado na aquisição da participação societária, após o evento de incorporação reversa; b) a “empresa veículo” tem duração efêmera: A efemeridade de sua duração fica mais caracterizada ainda quando são comparadas a data em que o Grupo japonês FUJI OIL faz o aporte de capital de R$ 600.000.000,00 na FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL (11/06/2015), a data em que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL adquire o controle societário da HARALD ALIMENTOS (19/06/2015) e a data em que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL é incorporada pela HARALD ALIMENTOS (30/04/2016). Todas essas etapas que envolvem o recebimento dos recursos estrangeiros, a aquisição da participação societária na empresa-alvo e o evento de incorporação reversa transcorrem em menos de 1 (um) ano; c) a “empresa veículo” é criada sem outro propósito econômico, além de facilitar o aproveitamento fiscal do ágio de rentabilidade futura: A FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não teve propósito econômico de fato, o seu real propósito sempre foi o de servir como empresa veículo utilizada pelo Grupo japonês FUJI OIL para aquisição da HARALD ALIMENTOS, conseguindo dessa forma amortizar o ágio do investimento após a incorporação reversa, com a consequente vantagem tributária. É fato que a Receita Federal vem autuando, ao longo dos últimos anos, esse tipo de planejamento tributário abusivo e com considerável aderência quanto à questão da ausência de propósito econômico. É evidente e esperado que tais planejamentos se sofistiquem. Fl. 2534DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 16 No caso em tela, a empresa veículo teve até atividade comercial na prestação de serviços, mas com resultados pífios diante dos valores transacionados na operação de compra da empresa alvo. Apesar do esforço dos planejadores em sofisticar e dar mais contornos sólidos às operações, na essência, o planejamento abusivo é o mesmo. d) a “empresa veículo” é utilizada como instrumento para a aquisição da participação societária na “empresa-alvo”: essa característica se relaciona-se à anterior, qual seja, a de ausência de propósito econômico. Muito embora o Protocolo e Justificação de Incorporação de 30/04/2006, celebrado entre a HARALD ALIMENTOS e a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, expressamente mencione que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e o Grupo FUJI OIL estão entre os principais produtores de gorduras de chocolate e compostos de chocolate; que produzem ingredientes como cremes sem derivados do leite, recheio à base de gordura vegetal, margarinas funcionais e gorduras vegetais; que a FUJI ÓLEOS vende gordura de chocolate no mercado brasileiro e a HARALD é uma das maiores consumidoras desses produtos no país; que estão entre os principais produtores de gordura de chocolate e são o número um em termos de tecnologia nessa área; que têm vínculos e contratos importantes com produtores multinacionais de chocolate; que são agentes sofisticados em termos de obtenção de financiamento no mercado financeiro e de aquisição de cacau em diversos lugares do mundo, no tocante a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL isso não se evidencia. Os seus Balancetes dos anos 2015 e 2016 (copiados no Relatório Fiscal), demonstram que entre seus Ativos e Passivos não há registros de Estoques, nem de Clientes, nem de máquinas e equipamentos, nem de Fornecedores, nem de movimentação econômico- financeira que a caracterizem como uma empresa fabril do ramo de chocolates; e) a “empresa veículo” é controladora da pessoa jurídica sucessora, que continua a existir após o evento societário, na qual o ativo diferido (regime anterior) ou o ativo intangível (regime atual) relativo ao ágio de rentabilidade futura passa a produzir efeitos fiscais: A FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL passa a ser controladora da HARALD ALIMENTOS, após aquisição da participação societária de 83,33% do capital votante desta. Em seguida a HARALD ALIMENTOS Fl. 2198 incorpora a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL (incorporação reversa) e o ágio por rentabilidade futura é transferido para a HARALD ALIMENTOS, passando a ser amortizado e a produzir efeitos fiscais mediante exclusão na Parte A do LALUR; f) a “empresa-veículo” é extinta no evento societário de fusão, cisão ou incorporação: a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL é extinta ao ser incorporada pela investida HARALD ALIMENTOS (incorporação reversa); g) a “empresa-veículo” possibilita que a sociedade investida, por meio de incorporação reversa, amortize o ágio de rentabilidade futura: A utilização da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como empresa veículo possibilitou que a sociedade investida HARALD ALIMENTOS, por meio de incorporação reversa, passasse a amortizar o ágio de rentabilidade futura. Fl. 2535DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 17 Em relação ao documento intitulado “PROTOCOLO E JUSTIFICAÇÃO DE INCORPORAÇÃO”, celebrado entre a HARALD ALIMENTOS e a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, destacamos os pontos abaixo, os quais são contestados pela Fiscalização nos parágrafos seguintes como reforço à tese de que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não teve outro propósito, a não ser servir de empresa veículo no planejamento tributário abusivo arquitetado pelo Grupo japonês FUJI OIL: a) FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e o grupo econômico do qual ela faz parte (GRUPO FUJI OIL) estão entre os principais produtores de gorduras de chocolate e compostos de chocolate; b) Além da produção de gordura de chocolate, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e o GRUPO FUJI OIL produzem ingredientes como cremes sem derivados do leite, recheio à base de gordura vegetal, margarinas funcionais e gorduras vegetais; c) Atualmente a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL vende gordura de chocolate no mercado brasileiro; d) A FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e o GRUPO FUJI OIL estão entre os principais produtores de gordura de chocolate e são o número um em termos de tecnologia nessa área. e) A FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e o GRUPO FUJI OIL têm vínculos e contratos importantes com os produtores multinacionais de chocolate. Em que pese o “Protocolo e Justificação de Incorporação” ser o documento que justifique a incorporação da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela HARALD ALIMENTOS, as informações que nele constam são conflitantes com as prestadas pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL em suas obrigações tributárias acessórias. As informações prestadas pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL em suas DIPJ e nas ECF, até a data de incorporação, não a caracterizam como fabricante de gordura de chocolate e compostos de chocolate. Conforme DIPJ ano-calendário 2010, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL optou pelo regime de tributação do Lucro Presumido, porém declarou com valores zerados os campos de apuração do IRPJ e da CSLL, estoques, compras de mercadorias e insumos, custos e despesas com pessoal, serviços prestados por terceiros, e outras despesas e receitas. Em 2011, 2012 e 2013 a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL continuou tributada pelo Lucro Presumido e, na Ficha 54 das DIPJ, declarou o CNAE preponderante 74.90- 1/04 - “Atividades de intermediação e agenciamento de serviços e negócios em geral, exceto imobiliários”, com receita bruta, respectivamente, nos valores de R$ 430.270,26, R$ 768.436,03 e R$ 932.616,84. Em 2014 a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL ainda optou pelo lucro presumido e, conforme Escrituração Contábil Fiscal (ECF), informou preponderantemente receita bruta de “Atividades de intermediação e agenciamento de serviços e Fl. 2536DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 18 negócios em geral, exceto imobiliários”, com receita bruta declarada de R$ 1.162.338,06. Em 2015 e 2016 a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL apurou o IRPJ pelo Lucro Real trimestral e, conforme Escrituração Contábil Fiscal (ECF), auferiu receita de prestação de serviços no mercado interno (Registro L300 – Demonstração do Resultado Líquido no Período Fiscal) decorrente de “Atividades de intermediação e agenciamento de serviços e negócios em geral, exceto imobiliários” (Registro Y540), respectivamente, nos valores de R$ 1.199.267,54 e R$ 320.220,07. Além disso, nessas ECF, assim como nas ECD dos anos-calendário 2015 e 2016, no Ativo da empresa FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL (cujas imagens encontram-se anexadas no Relatório Fiscal), não há registros de máquinas, equipamentos, instalações industriais, estoques de insumos, produtos em elaboração e produtos acabados etc., que comprovem ser esta empresa uma fabricante de gorduras de chocolate e compostos de chocolate. Portanto, as informações prestadas no documento “Protocolo e Justificação de Incorporação”, referentes a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, não são confirmadas em suas DIPJ, ECF e ECD, o que reforça a comprovação de que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL serviu de empresa veículo no planejamento tributário abusivo arquitetado pelo Grupo japonês FUJI OIL. Conforme visto na Introdução, o Grupo FUJI OIL (ou FUJI OIL HOLDINGS INC.) é uma multinacional japonesa fundada em 1950 que fornece soluções em alimentos nos segmentos de óleos e gorduras vegetais, chocolates, ingredientes emulsionados e fermentados, e ingredientes à base de soja. Então, com o objetivo de expandir seus negócios na América do Sul, em 16/09/2010 o Grupo japonês FUJI OIL, através da FUJI VEGETABLE OIL INC, empresa do grupo sediada nos EUA, adquiriu, por R$ 1.000,00 (um mil reais), 10% do capital social da empresa SUPRALI. No mesmo ato fez integralização de capital de R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais) e alterou a denominação social da SUPRALI para FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA. Em 13/03/2015 é firmado o Contrato de Compra e Venda de Ações entre a compradora FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e os acionistas da HARALD ALIMENTOS pelo preço de compra de R$ 595.710.710,00. Entretanto, nesta data todo o conjunto de seus ativos não chegava sequer a 1 milhão de reais, ou seja, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não possuía lastro financeiro para aquisição da HARALD ALIMENTOS, conforme balancete (apresentado no Relatório Fiscal). Em 11/06/2015 a FUJI OIL CO. LTD, empresa do GRUPO FUJI OIL sediada no Japão, integraliza R$ 600.000.000,00 (seiscentos milhões de reais) e ingressa no quadro societário da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Fl. 2537DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 19 Em 19/06/2015, portanto 8 (oito) dias depois, com esses recursos, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL adquire 83,33% do capital votante da HARALD ALIMENTOS pelo preço pactuado de R$ 579.315.561,00, com ágio de R$ 356.543.923,00. Em 30/04/2016, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL é incorporada pela HARALD ALIMENTOS (incorporação reversa), quando então passou a amortizar o ágio por rentabilidade futura a partir de maio/2016, à razão mensal de 1/120 (valor mensal de R$ 2.971.199,36). Das operações acima, conclui-se que o objetivo do Grupo japonês FUJI OIL era adquirir a empresa brasileira HARALD ALIMENTOS e expandir suas atividades na América do Sul, por intermédio desta. E para que pudesse amortizar fiscalmente o ágio que seria gerado na aquisição da HARALD ALIMENTOS, o Grupo FUJI OIL utilizou-se da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como empresa veículo. Portanto, no caso concreto, a real investidora é a FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC, CNPJ 22.343.729/0001-01), empresa do Grupo japonês FUJI OIL, a empresa veículo é a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e a real investida (empresa- alvo) é a HARALD ALIMENTOS. Um fato que demonstra claramente ter sido a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL usada como empresa veículo nessa transação é que a empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC, CNPJ 22.343.729/0001-01) fez integralização de capital na FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL em 11/06/2015 e, em 19/06/2015, portanto 8 (oito) dias depois, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL adquiriu 83,33% do capital social da HARALD ALIMENTOS. É mais que evidente que, sem a integralização de capital da real investidora (FUJI OIL CO. LTD), a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL jamais poderia ter realizado a operação acima. Outro fato que também evidencia ter sido a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL usada como empresa veículo é que o montante de R$ 600.000.000,00 (seiscentos milhões de reais), integralizado pela sócia japonesa FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC), originado de três remessas em moeda estrangeira recebidas a título de investimento externo direto, é equivalente ao preço de compra de R$ 595.710.710,00 firmado no Contrato de Compra e Venda de Ações para aquisição do controle societário da HARALD ALIMENTOS. Também merece ser mencionado, novamente, o fato de que a receita auferida de 2011 a 2016 pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi preponderantemente de “Atividades de intermediação e agenciamento de serviços e negócios em geral, exceto imobiliários”, conforme imagens das DIPJ e ECF (exibidas no Relatório Fiscal), ou seja, sem qualquer relação com a produção de gordura de chocolate e seus derivados. Além do mais, não há no Balanço Patrimonial da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL registro de máquinas, equipamentos, instalações industriais, estoques de insumos, produtos em elaboração, produtos acabados, clientes, fornecedores Fl. 2538DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 20 etc., (conforme Balancetes trazidos no Relatório Fiscal), caracterizadores de qualquer atividade industrial, sequer de chocolates, em contradição com o conteúdo do Protocolo de Justificação e Finalidade da Incorporação, o que evidencia mais uma vez que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi usada como empresa veículo pelo Grupo japonês FUJI OIL na aquisição da HARALD ALIMENTOS. Outro detalhe importante é que em 11/06/2015, antes da aquisição da participação societária na HARALD ALIMENTOS, o capital social da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL era composto pelos seguintes sócios: Após o evento de incorporação, em 30/04/2016, o capital social da investida HARALD ALIMENTOS estava distribuído entre os sócios abaixo: Ou seja, ao final desse rearranjo societário, em 30/04/2016, os sócios majoritários da incorporadora HARALD ALIMENTOS são as mesmas empresas do Grupo japonês FUJI OIL, no caso a FUJI OIL HOLDINGS INC. e FUJI VEGETABLE OIL INC. Tal reorganização societária deixa claro que o objetivo da utilização da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi única e exclusivamente de servir como EMPRESA VEÍCULO entre o real investidor estrangeiro (FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC) e a investida brasileira (HARALD ALIMENTOS), para após a incorporação reversa, possibilitar a amortização fiscal do ágio originado na aquisição da participação societária da investida. Estão transcritos no Relatório Fiscal alguns trechos de Ementas de Acórdãos do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF) e das Delegacias de Julgamento da Receita Federal do Brasil (DRJ) que rechaçam a amortização fiscal do ágio mediante utilização de empresa veículo. X – ÁGIO SUPORTADO POR INVESTIDOR ESTRANGEIRO E INTERNALIZADO MEDIANTE USO DE EMPRESA VEÍCULO Conforme já detalhado nos itens anteriores, a aquisição com ágio dos 83,33% do capital social da HARALD ALIMENTOS se deu com recursos oriundos da FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC, CNPJ 22.343.729/0001-01), empresa sediada no Japão e pertencente ao Grupo japonês FUJI OIL, após integralização de Fl. 2539DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 21 capital no valor de R$ 600.000.000,00 (seiscentos milhões de reais) na FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Trata-se, portanto, de ágio diretamente suportado por investidor estrangeiro. Diante da impossibilidade jurídica de haver incorporação de empresa estrangeira por empresa brasileira ou vice-versa, o Grupo FUJI OIL utilizou-se da empresa brasileira FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como veículo para internalização ou nacionalização do ágio, a fim de permitir a amortização fiscal do ágio pago na aquisição da participação societária na HARALD ALIMENTOS. Ao invés de adquirir diretamente a participação societária e ingressar no quadro societário da HARALD ALIMENTOS, a empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD fez aporte de capital na empresa brasileira FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, que em seguida adquiriu com ágio a participação societária na HARALD ALIMENTOS. Finalmente, a investida HARALD ALIMENTOS incorporou a empresa veículo FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL (incorporação reversa) e passou a amortizar o ágio gerado na aquisição. Conclui-se que esse planejamento tributário abusivo, com uso da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como empresa veículo, foi posto em prática com o único objetivo de transferir o ágio (goodwill) da real investidora japonesa FUJI OIL. CO. LTD para a empresa alvo brasileira HARALD ALIMENTOS. São apresentados no Relatório Fiscal, trechos de Ementas de julgados de Delegacias de Julgamento da Receita Federal do Brasil (DRJ) que também rechaçam a amortização fiscal do ágio suportado por investidor estrangeiro e internalizado mediante uso de empresa veículo. XI - INFRAÇÕES APURADAS a) EXCLUSÕES INDEVIDAS De acordo com a Demonstração do Lucro Real (Registro M300) e com a Demonstração da Base de Cálculo da CSLL (Registro M350) dos anos-calendário 2018, 2019, 2020, 2021 e 2022, a HARALD INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALIMENTOS LTDA escriturou como exclusão ao Lucro Líquido antes do IRPJ na apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL o valor de R$ 35.654.392,32, para cada um dos anos de 2018, 2020, 2021 e 2022, e R$ 31.595.517,32 para o ano 2019, referente a investimento avaliado pelo valor de patrimônio líquido/redução do goodwill/incorporação, fusão ou cisão. Os artigos 161, 421 e 433 do Regulamento do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza (RIR/2018) disciplinam as exclusões na apuração do lucro real decorrentes de amortização fiscal do ágio por rentabilidade futura (goodwill). Conforme detalhado minuciosamente ao longo do Relatório Fiscal, é indedutível a amortização fiscal do ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), quando comprovada que a confusão patrimonial não se deu entre o real investidor (empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC) e a investida (empresa brasileira HARALD ALIMENTOS), que a aquisição da participação societária na investida e o subsequente evento de incorporação Fl. 2540DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 22 reversa se deram com utilização de empresa veículo (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL) e, finalmente, que o ágio por expectativa de rentabilidade futura na aquisição da participação societária na investida foi suportado por investidor estrangeiro (FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC), sendo internalizado mediante uso de empresa veículo criada apenas para permitir a amortização fiscal do ágio. Dessa forma, foram glosadas na Demonstração do Lucro Real (Registro M300) e na Demonstração da Base de Cálculo da CSLL (Registro M350) dos anos-calendário 2018 a 2022 as exclusões escrituradas pela Fiscalizada como “Investimento avaliado pelo valor de patrimônio líquido - redução do goodwill - incorporação, fusão ou cisão”, resultando no IRPJ/CSLL apurado, conforme demonstrativos e planilhas em anexo (Apuração IRPJ/CSLL anual 2018 a 2022). b) FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ/CSLL SOBRE A BASE DE CÁLCULO ESTIMADA De acordo com as ECF dos anos-calendário 2018 a 2022, a Fiscalizada apura o IRPJ/CSLL pelo Lucro Real Anual, com determinação das estimativas mensais com base em balanço ou balancete de suspensão ou redução do IRPJ. Na apuração das bases de cálculo estimadas do IRPJ e da CSLL, a Fiscalizada excluiu nos Registros M300 (Demonstração do Lucro Real) e M350 (Demonstração da Base de cálculo da CSLL) a amortização do ágio decorrente do investimento avaliado pelo valor de patrimônio líquido/redução do goodwill - incorporação, fusão ou cisão, acarretando, assim, um valor a menor de estimativa mensal a pagar. É indedutível a amortização fiscal do ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), quando comprovada que a confusão patrimonial não se deu entre o real investidor (empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC) e a investida (empresa brasileira HARALD ALIMENTOS), que a aquisição da participação societária na investida e o subsequente evento de incorporação reversa se deram com utilização de empresa veículo (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL) e, finalmente, que o ágio por expectativa de rentabilidade futura na aquisição da participação societária na investida foi suportado por investidor estrangeiro (FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC), sendo internalizado mediante uso de empresa veículo criada apenas para permitir a amortização fiscal do ágio. Dessa forma, foram glosadas na Demonstração do Lucro Real (Registro M300) e na Demonstração da Base de Cálculo da CSLL (Registro M350) dos anos-calendário 2018 a 2022 as exclusões mensais escrituradas pela Fiscalizada como “Investimento avaliado pelo valor de patrimônio líquido - redução do goodwill - incorporação, fusão ou cisão” e recalculados os valores das estimativas mensais a pagar do IRPJ/CSLL. Sobre a diferença entre as estimativas mensais do IRPJ/CSLL apuradas pela Fiscalização e as estimativas mensais do IRPJ/CSLL pagas pelo contribuinte, conforme demonstrativos e planilhas em anexo (Apuração multa isolada IRPJ/CSLL Fl. 2541DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 23 2018 a 2022), foi aplicada a multa isolada prevista no artigo 44, inciso II, “b”, da Lei 9.430/96. XII - MULTA DE OFÍCIO Em relação à totalidade ou diferença do IRPJ/CSLL que deixou de ser paga no ajuste anual decorrente da escrituração das exclusões indevidas, aplica-se o percentual de 75%, tendo em vista o disposto no artigo 44, inciso I, da Lei 9.430/96. Impugnação Inconformada, a contribuinte apresentou impugnação aos lançamentos (fls. 2.103 a 2.141), sob os seguintes argumentos: 1. DA TEMPESTIVIDADE A IMPUGNANTE tomou ciência dos AI em 18.10.2023 (quarta-feira), por meio de acesso à sua Caixa Postal do Portal e-CAC, considerada seu Domicílio Tributário Eletrônico (“DTE”) perante a RFB, conforme termo da fl. 91 dos autos do processo administrativo em epígrafe. Logo, é tempestiva a impugnação apresentada. 2. DOS FATOS E DA AUTUAÇÃO Em 13.03.2015, a sociedade brasileira Fuji Óleos América do Sul Importação, Serviços e Comércio de Produtos Alimentícios e Participações Ltda. (“FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL”), como adquirente, e Ernesto Neugebauer, Werner Guarisse Neugebauer, Christian Guarisse Neugebauer e Silvia Neugebauer (“VENDEDORES”), assinaram contrato de compra e venda de participação societária (“CONTRATO” – fls. 1393 a 1482) que teve como objeto a transferência, sob determinadas condições, de ações representativas de 83,33% do capital votante da HARALD. A aquisição das referidas ações foi efetivada em 19.06.2015, quando FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL DO SUL e VENDEDORES acordaram que as condições do CONTRATO foram cumpridas. A avaliação realizada por auditores independentes da Ernst & Young Assessoria Empresarial Ltda. (fls. 819-949 – “LAUDO”), alocou, do preço de compra de R$ 579 milhões (“Preço”), a parcela de R$ 356.5 milhões como ágio (goodwill), cuja amortização é o objeto do presente processo. A HARALD foi fundada em 1982, por Ernesto Harald Neugebauer. A sociedade atua no ramo alimentício, mais especificamente na produção de chocolates e produtos compostos como coberturas, recheios e confeitos. É fornecedora de grandes empresas de consumo no Brasil e possui uma ampla rede de distribuição em diferentes segmentos. A FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL (CNPJ nº 07.759.313/0001-77), por sua vez, foi constituída em 19.12.2005, sob a razão social Suprali Importação, Serviços e Comércio de Produtos Alimentícios Ltda., por Marcelo Ortolano e Valmir Ribeiro Fl. 2542DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 24 da Silva, com o objetivo social de exploração do comércio atacadista de produtos alimentícios, a importação de produtos de origem vegetal, aditivos probióticos para alimentação animal com acondicionamento associado e terceirizado e a prestação de serviços no ramo de engenharia de alimentos (artigo 2º do contrato social de fls. 1616 a 1631). 26 Desde a sua constituição, a sociedade exerceu suas atividades e, em setembro de 2010, a empresa Fuji Vegetable Oil Inc (“FUJI VEGETABLES”), sediada nos Estados Unidos da América, adquiriu seu controle e alterou sua denominação social para Fuji Óleos. A FUJI VEGETABLES foi constituída nos Estados Unidos da América em 1987 e faz parte do grupo Fuji Oil, criado no Japão em 1950 e que atualmente desenvolve atividades relacionadas a soluções em alimentos nos seguimentos de óleos e gorduras vegetais, chocolates, ingredientes emulsionados e fermentados e ingredientes à base de soja em diversas partes do mundo. Em seguida, após um período de organização, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL nomeou como administrador o Sr. Shuichi Yamaguchi em março de 2011 e seguiu desenvolvendo suas atividades e auferindo as receitas correspondentes. Posteriormente, uma empresa japonesa do grupo Fuji Oil, a Fuji Oil Co. Ltd. (hoje denominada Fuji Oil Holdings Inc.) – “FUJI OIL LTD” - passou a integrar o quadro social da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Em junho de 2015, aproximadamente 10 anos após sua constituição e 5 anos após sua aquisição por FUJI VEGETABLES, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL adquiriu o controle de HARALD. Em 25.04.2016, o LAUDO, elaborado por perito independente na forma do artigo 20, §3º do Decreto-Lei nº 1.598, de 26.12.1977 (“DL 1.598/77”), foi protocolado na Secretaria da Receita Federal do Brasil. Em 30.04.2016, a HARALD incorporou a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Em conformidade com o disposto no art. 22 da Lei n° 12.973, de 13.05.2014 (“Lei 12.973/14”), posteriormente refletido no art. 433 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto nº 9.580, de 22.11.2018 (“RIR/2018”), a HARALD passou a excluir mensalmente das bases de cálculo do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (“IRPJ”) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (“CSLL”) o goodwill pago por FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Não obstante os fatos acima e todos os esclarecimentos prestados em procedimento de fiscalização, a IMPUGNANTE foi surpreendida com a lavratura dos AI, que exigem diferenças de IRPJ e CSLL referentes às exclusões do ágio das bases de cálculo desses tributos. Cobra-se ainda multas de ofício proporcional (75%) e isolada, bem como juros de mora. O trecho a seguir sintetiza o entendimento defendido do Relatório Fiscal que acompanha os AI (fls. 51 a 87) para que as exclusões fossem glosadas: Fl. 2543DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 25 “Conforme detalhado minuciosamente ao longo do presente Relatório Fiscal, é indedutível a amortização fiscal do ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), quando comprovada que a confusão patrimonial não se deu entre o real investidor (empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC) e a investida (empresa brasileira HARALD ALIMENTOS), que a aquisição da participação societária na investida e o subsequente evento de incorporação reversa se deram com utilização de empresa veículo (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL) e, finalmente, que o ágio por expectativa de rentabilidade futura na aquisição da participação societária na investida foi suportado por investidor estrangeiro (FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC), sendo internalizado mediante uso de empresa veículo criada apenas para permitir a amortização fiscal do ágio.” (Destaques no original.) Não há, no presente caso, questionamento referente à independência das partes, ao efetivo pagamento do Preço, e a respeito do LAUDO e de seu protocolo perante a Receita Federal do Brasil. 3. DAS RAZÕES DE FATO E DE DIREITO PARA O CANCELAMENTO DOS AI a) Breve panorama da legislação aplicável à operação Os conceitos de ágio e deságio surgiram com a Lei nº 6.404, de 15.12.1976 (Lei das Sociedades por Ações – “LSA”) e, mais especificamente, com o DL 1.598/77. O art. 20 do DL 1.598/77 determinava que as empresas que adquirissem investimentos relevantes em coligadas ou controladas, ou seja, investimentos sujeitos à contabilização pelo método da equivalência patrimonial (“MEP”), deveriam desdobrar o custo de aquisição dos investimentos, indicando o correspondente valor de patrimônio líquido contábil, com base em balanço da investida então levantado, e o do ágio (ou deságio), cujo montante corresponderia à diferença a menor entre o valor de patrimônio líquido contábil do investimento e o custo de sua aquisição. Com a publicação da Lei 12.973/14, o art. 20 do DL 1.598/77 foi modificado em razão da adequação das normas brasileiras ao padrão de normas internacionais de contabilidade (“IFRS”) e o ágio (goodwill) passou a ser considerado apenas a diferença positiva entre (a) o custo de aquisição do investimento e (b) o somatório dos valores (b.1) do patrimônio líquido (“PL”), determinado conforme as regras do art. 21 do DL 1.598/77, e (b.2) a mais ou menos-valia, calculada a partir da diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da porcentagem da participação adquirida, e o valor do PL. Eventuais reduções do goodwill (como as decorrentes de ajustes ao valor recuperável) não devem impactar o lucro real da investidora, como determinam os arts. 28 da Lei 12.973/14 e 25 do DL 1.598/77, produzindo efeitos fiscais apenas no momento da alienação do investimento, nos termos do art. 33 do mesmo Decreto-Lei. Fl. 2544DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 26 Na hipótese de absorção do patrimônio da investidora pela investida, ou da investida pela investidora, é autorizada a exclusão do ágio do lucro real, conforme disposto nos arts. 22 e 24 da Lei 12.973/14. O art. 22 da Lei nº12.973/14 foi regulamentado pelo art. 433 do RIR/2018 e nos arts. 185 e seguintes da Instrução Normativa (“IN”) nº 1700, de 14.03.2017. Antes da publicação da Lei 12.973/14, os dispositivos que estabeleciam o tratamento fiscal do ágio por ocasião da absorção do patrimônio entre investida e investidora eram os arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10.12.1997 (“Lei 9.532/97”). Embora essas regras não se apliquem às exclusões efetuadas pela IMPUGNANTE, por força do art. 65 da Lei 12.973/14, será importante para a presente defesa que se considere o disposto nos referidos artigos. Tanto no regime da Lei 9.532/97 quanto no da Lei 12.973/14, os eventos necessários para que possa haver aproveitamento fiscal do ágio pago são: 1) uma empresa investidora adquirir participação societária com ágio (isto é, por valor superior ao patrimônio líquido contábil, ou ao valor justo dos ativos líquidos, conforme o regime); e 2) a investidora absorver o patrimônio da investida, ou a investida absorver o patrimônio da investidora, por meio de incorporação, fusão ou cisão. Em função da grande quantidade de discussões no regime da Lei 9.532/97, a Lei 12.973/14 regulamentou expressamente aspectos controversos da amortização fiscal do ágio. Assim, passaram a existir, no regime da Lei 12.973/14, requisitos para a amortização do ágio, como a elaboração e apresentação tempestiva (último dia útil do 13º mês subsequente ao da aquisição da participação) de laudo de avaliação dos ativos da investida e a contabilização em subcontas distintas nas aquisições em estágios. Também se estabeleceu, de maneira expressa, que a exclusão do ágio da base tributável só pode ocorrer quando as partes na aquisição de participação sejam não dependentes. Por outro lado, a Lei 9.532/97 e a Lei 12.973/14 nunca mencionaram as expressões “empresa veículo” e “confusão patrimonial”. Tampouco existem, nessas leis, condições para o aproveitamento fiscal do ágio relacionadas a esses conceitos, como defende o Relatório Fiscal que embasa a autuação. De toda forma, no presente caso sequer houve a utilização de suposta “empresa veículo”, os patrimônios de investidora e investidora foram devidamente unidos e todos os procedimentos previstos na legislação foram obedecidos pela IMPUGNANTE, resultando na manifesta improcedência dos AI. b) Legitimidade das exclusões realizadas pela HARALD Os eventos que levaram à amortização fiscal de ágio objeto do presente processo administrativo foram (i) a aquisição, por FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, uma empresa operacional por cerca de 10 anos, de 83,3% do capital votante da HARALD, com ágio; e (ii) a Fl. 2545DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 27 incorporação de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL por HARALD, que possibilitou a exclusão desse ágio das bases de cálculo de IRPJ e CSLL da IMPUGNANTE. A IMPUGNANTE atendeu aos requisitos legais formais para a amortização do ágio, os quais não foram questionados pela fiscalização. Por outro lado, o Relatório Fiscal baseou a autuação em três alegações: (i) o “real investidor” seria a empresa japonesa FUJI LTD, que não teve seu patrimônio absorvido pela investida HARALD; (ii) a aquisição da participação societária na HARALD e o subsequente evento de incorporação reversa se deram com utilização de “empresa veículo” (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL); (iii) o ágio foi suportado por investidor estrangeiro (FUJI LTD), sendo “internalizado mediante uso de empresa veículo criada apenas para permitir a amortização fiscal do ágio”. Dessa forma, é possível sintetizar o fundamento da autuação na tese de que a empresa investidora é a FUJI LTD, e não a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. O grupo Fuji Oil atua internacionalmente no ramo alimentício fornecendo soluções em alimentos nos segmentos de óleos e gorduras vegetais. No Relatório Fiscal são citadas diversas empresas do grupo, como a Fuji Oil Holdings Inc, atual denominação de Fuji Oil Co. Ltd (FUJI LTD)6 e a Fuji Vegetable Oil, Inc (FUJI VEGETABLES)7, além da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL8, à época da operação a única empresa do grupo Fuji no Brasil. Cada uma dessas empresas possui operação e estrutura próprias e independentes, ainda que, no contexto do grupo, exerçam atividades complementares. No Relatório Fiscal, para defender a hipótese de que a investidora não era a empresa nacional operacional FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, mas sim um único investidor estrangeiro, o “Grupo Fuji Oil”, ou a FUJI LTD, deliberadamente ignora as diferentes personalidades jurídicas das empresas do grupo. Porém, em nenhum momento o Relatório Fiscal fundamenta a desconsideração da personalidade jurídica da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL ou mesmo de suas sócias, FUJI VEGETABLES e FUJI LTD. Em outras palavras, não há nos autos nenhuma demonstração de que tenha havido vício na constituição e/ou nos contratos firmados pela FUJI ÓLEOS. A FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi devidamente constituída, sob a denominação de Suprali Importação, Serviços e Comércio de Produtos Alimentícios Ltda, cerca de 10 anos antes da aquisição da participação na IMPUGNANTE (contrato social às fls. 1616 a 1631). Auferiu receitas e operou suas atividades regularmente, o que não foi desconstituído pelo Fisco. A FUJI VEGETABLES adquiriu o controle da empresa por meio de um aporte de capital de R$ 1.000.000,00 e alterou sua denominação para Fuji Óleos América do Fl. 2546DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 28 Sul Importação, Serviços e Comércio de Produtos Alimentícios Ltda. Seu administrador passou a ser uma pessoa ligada ao grupo Fuji Oil, o Sr. Shuichi Yamaguchi, que desenvolveu as atividades da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL por mais de 4 anos até a aquisição da participação em HARALD. Tanto é assim que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL auferiu receitas ao longo de todos os anos desde a entrada da FUJI VEGETABLES no quadro societário da FUJI ÓLEOS, como reconhece o próprio Relatório Fiscal. É fato que a FUJI ÓLEOS, em 2015, integrava o grupo Fuji Oil, cuja administração tem sede no Japão. Contudo, esse fato não autoriza a presunção de que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não era uma empresa operante no Brasil, capaz de realizar uma operação de aquisição de participação societária. Em verdade, considerando que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL era a empresa do Grupo Fuji Oil no Brasil, há que se perguntar por que não realizar a operação da forma como foi feita? De fato, se a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL constitui um “veículo”, não é um veículo para o mero aproveitamento fiscal do ágio, mas sim um veículo para permitir o investimento e a expansão do Grupo Fuji Oil no Brasil e na América do Sul. O CONTRATO foi inicialmente firmado em 13.03.2015 entre FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e VENDEDORES, partes independentes, em cumprimento ao disposto no caput do art. 22 da Lei 12.973/14. Superadas as condições precedentes, a aquisição foi concluída em 19.06.2015. O preço final ajustado e efetivamente pago pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela proporção de 83,3% do capital social da HARALD foi de R$ 579.315.561,00, apurando-se ágio de R$ 356.543.923,00. Ressalte-se que a Ernst & Young Assessoria Empresarial atestou o valor do ágio em R$ 356.5 milhões em laudo encomendado pela FUJI ÓLEOS AMERICA DO SUL. Ou seja, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi empresa legalmente constituída, operante por uma década antes da aquisição das ações da HARALD, regularmente parte nos contratos relativos à aquisição e avaliação da HARALD, além de diversos outros contratos que foram apresentados à fiscalização na Resposta de fls. 1278 e 1279. Não se sustenta, portanto, a afirmação do Relatório Fiscal de que foi outra empresa que “efetivamente acreditou na mais valia do investimento”, “fez os estudos de rentabilidade futura” e “decidiu pela aquisição”. A FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL efetuou o pagamento com recursos próprios e é absolutamente irrelevante o fato de que tais recursos tenham sido captados em contrapartida à conta de capital social. Após a incorporação da investidora FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL por HARALD, em abril de 2016, a IMPUGNANTE passou a excluir o correspondente a 1/120 do ágio Fl. 2547DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 29 de suas bases de cálculo de IRPJ e CSLL, em conformidade com a legislação aplicável. Porém, na visão da autoridade autuante, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL deve ser desconsiderada como adquirente investidora da HARALD, por se tratar de “empresa veículo”. No Relatório Fiscal são indicadas supostas “características comumente encontradas em empresas veículo” para “comprovar a caracterização da FUJI ÓLOEOS AMÉRICA DO SUL como empresa veículo” (fls. 70 a 73). 3.31. Abaixo, a IMPUGNANTE rebate cada uma das ilações utilizadas nesse ponto do Relatório Fiscal: Fl. 2548DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 30 Fica claro, a partir do quadro acima, que a autuação parte da premissa de que a legislação veda a participação de “empresas veículo” em operações que se enquadrariam no art. 22 da Lei 12.973/14, o que não ocorre, e que, em sua visão dos fatos, FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL seria uma empresa veículo, o que não se verifica. Resta evidente que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não é uma empresa veículo. Ela foi constituída em dezembro de 2005; adquiriu o controle de HARALD em condições de mercado em uma relação entre partes independentes; possuía estrutura operacional autônoma (sede, empregados etc.) e receitas operacionais. Além disso, a empresa efetivamente realizava atividade empresarial relacionada à venda de gorduras para chocolates e outros produtos. Além disso, são evidentes as razões negociais que justificaram a reestruturação realizada, inclusive a incorporação entre FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e HARALD. De fato, como mencionado acima, as operações das duas companhias eram complementares: FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL exercia, entre outros negócios, atividades de intermediação relacionadas a gorduras comestíveis; e HARALD produzia compostos de chocolates, consumia grandes quantidades de gordura de Fl. 2549DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 31 chocolate e possuía extensa cadeia de distribuição dos produtos, inclusive em relação a grandes indústrias. Nesse cenário, a aquisição de ações da HARALD pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL seguida de incorporação reversa tinha o potencial de reduzir custos operacionais (administração, controle inventário, frete) e permitir a expansão das vendas de gorduras para chocolates no Brasil a partir da capilaridade da HARALD, assim como da tecnologia e do know-how da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL para o desenvolvimento de novos produtos de chocolate. A sinergia entre a HARALD e a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, representante do grupo FUJI OIL no Brasil que já atuava no Brasil, foi evidenciada em diversos meios de comunicação, como reproduzido a seguir (grifou-se): “Fuji Oil compra o controle da Harald - Valor Econômico - 17.03.2015 A processadora de óleos Fuji Oil, do Japão, fechou acordo para adquirir o controle da brasileira Harald, que produz chocolates e cobertura à indústria alimentícia. A Fuji concordou em pagar 24 bilhões de ienes (cerca de R$ 640 milhões) por 83% do capital da empresa. Segundo fonte a par da operação, o valor reflete um reflete um múltiplo de 20 vezes o Ebitda (lucro antes de juros, impostos, depreciações e amortizações) da Harald. O negócio foi anunciado no fim da semana passada no Japão. A Fuji já atuava no mercado brasileiro na área de óleos e gorduras comestíveis. Com a Harald, expande sua presença para o segmento de chocolates, no qual já opera em outros países.” “Em busca de novas haraldetes: empresa de chocolates fatura R$ 1,5 bi e entra em novo mercado - Exame – 09.04.2023 “A Harald pertence ao Fuji Oil, grupo japonês que atua nos mercados de óleos, gorduras vegetais e chocolates, desde 2019 com aquisição de 100% do negócio. Quatros anos antes, em 2015, a multinacional já tinha assumido o controle ao comprar 83% de participação. Neste período de três anos, a empresa dobrou o faturamento, atingindo 1,5 bilhão de reais no ano fiscal encerrado no mês de março. O crescimento foi impulsionado, em parte, pela aceleração da unidade de negócios “industrial”, responsável por atender projetos de grandes companhias e demandas específicas.” Está comprovado que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi a adquirente da HARALD e que sua incorporação teve papel fundamental para a continuidade do desenvolvimento das atividades da HARALD no Brasil pelo grupo multinacional Fuji Oil. Também não merecem prosperar as afirmações de que teria havido “planejamento tributário abusivo” por meio do aporte de capital realizado por outra empresa em FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, já que as empresas em questão se organizaram de maneira absolutamente lícita. Fl. 2550DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 32 Caberia ao Fisco demonstrar a existência de vícios como simulação, abuso de forma ou de direito, o que sequer poderia ser tentado no presente caso diante da evidente substância econômica de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Não pode a autoridade administrativa simplesmente desconsiderar a existência de determinada pessoa jurídica e sua efetiva participação em negócios jurídicos complexos com a única finalidade de afastar a possibilidade de aproveitamento fiscal do ágio. Esse foi o posicionamento adotado no âmbito do Superior Tribunal de Justiça em julgamento realizado 05.09.2023 no Recurso Especial (“REsp”) nº 2.026.473-SC, no qual se analisou a dedutibilidade de ágio amortizado sob o regime da Lei nº 9.532/97 em face das alegações, pela Fazenda Nacional, de que o ágio seria “interno” (decorrente de operações entre sociedades empresárias dependentes) e de que a operação teria se dado mediante o emprego de “empresa veículo”. O voto condutor do acórdão, adotado por unanimidade pela Primeira Turma, é pela possibilidade, a priori, de “utilização em empresa veículo” em operações envolvendo a amortização fiscal do ágio, as quais devem ser desconstituídas pelo Fisco por meio de efetiva comprovação de artificialidade, e não apenas presunções (transcreve trechos do voto). De maneira semelhante, o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (“CARF”) também se posicionou pelo cancelamento de autuações em casos recentes que analisaram a suposta “utilização de empresa-veículo” como fundamento de autuações de IRPJ e CSLL (transcreve três ementas, nesse sentido). Assim, o investimento realizado por FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, empresa cuja substância econômica sequer poderia ser questionada, não caracteriza “planejamento fiscal abusivo” como pretendeu o Relatório Fiscal apresentado pela autoridade autuante. Ademais, por meio do Acórdão nº 1302-001.150, proferido em 07.08.2013 pela 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara do CARF, sob relatoria do Conselheiro ALBERTO PINTO SOUZA JUNIOR, o CARF também já se manifestou favoravelmente à possibilidade de aproveitamento fiscal do ágio gerado em transações em que o investidor estrangeiro opta por aportar capital em uma subsidiária brasileira, para que essa efetive a aquisição do ativo desejado. Na direção oposta ao entendimento acima, o Relatório Fiscal sustentou que o aporte de capital feito pela FUJI LTD serviu para “nacionalizar o ágio” e “transferi- lo” para a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, caracterizando-se o planejamento tributário abusivo. A interpretação acima leva ao absurdo de tornar impossível o aproveitamento fiscal do ágio sempre que o investidor seja um grupo internacional (transcreve passagem extraída da declaração de voto do ex-conselheiro LUIZ FLÁVIO NETO acerca da não discriminação, pela legislação brasileira, do capital estrangeiro Fl. 2551DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 33 integralizado em empresas brasileiras e utilizado na realização de investimentos em participações societárias). A esse respeito, a impugnante cita ainda o acórdão proferido na Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADI) nº 2.446, que teve por objeto a inserção do parágrafo único ao art. 116 do Código Tributário Nacional (CTN). O voto vencedor da Ministra CÁRMEN LÚCIA reconhece o direito de os contribuintes organizarem suas atividades da forma menos onerosa. O voto acima citado reconhece o direito dos contribuintes de buscar planejamentos tributários lícitos como forma de reduzir os custos de suas atividades. Reconhece, portanto, que a economia tributária é um objetivo suficiente para a adoção de determinada estrutura em detrimento de outra, desde que ambas sejam lícitas. Ressalte-se que o entendimento da Ministra CÁRMEN LÚCIA já foi adotado, no sentido defendido pela IMPUGNANTE, pelo próprio CARF em diferentes oportunidades, como, por exemplo, nos Acórdãos nº 1201-001.50711 e 1201- 001.534(transcreve as ementas). Assim, em linha com o que restou decidido pelo Plenário no julgamento da ADI nº 2.446, o CARF já reconheceu em mais de uma oportunidade que a economia de tributos é um propósito econômico autônomo e suficiente para justificar a adoção de determinada estrutura em detrimento de outra, inclusive em relação à utilização de empresas-veículo no contexto de transações envolvendo ágio (reitere-se que, no presente caso, FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL sequer pode ser caracterizada como empresa-veículo). Assim, não se justifica a qualificação de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como instrumento de “planejamento abusivo” como defendido pelo Relatório Fiscal. Ao contrário, a estrutura de investimento adotada é absolutamente legítima e, a partir da incorporação da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela IMPUGNANTE, a amortização fiscal do ágio gerado na transação deve ser admitida. O fato de o Grupo Fuji Oil deter, ao final da operação, a participação direta na IMPUGNANTE decorre unicamente da opção pela incorporação reversa para reunir os patrimônios da investida (a própria IMPUGNANTE) e FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, opção permitida expressamente pela Lei 12.973/14 (e anteriormente permitida pela Lei 9.532/97) e que não pode ser utilizada para desconsiderar a participação de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL na transação. Ressalte-se, ainda, que não houve nas operações nenhuma transferência de ágio, e nem há nos AUTOS qualquer alegação nesse sentido. Isto porque, enquanto nos casos envolvendo “transferência” ou “deslocamento” a empresa investidora, responsável pelo pagamento do ágio, subsiste, mesmo após a incorporação, pois esse ágio é transferido a um veículo com o único propósito de possibilitar o seu aproveitamento, na operação em questão a própria adquirente Fl. 2552DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 34 (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL) foi incorporada pela impugnante, desaparecendo qualquer registro contábil do ágio. Cabe ainda, neste ponto, refutar a citação no Relatório Fiscal, quanto à aplicação dos precedentes de Delegacias da Receita Federal de Julgamento (“DRJ”) mencionados à fl. 83. Tais decisões rechaçam a amortização fiscal do ágio suportado por investidor estrangeiro e internalizado mediante uso de empresa veículo por meio de: (i) “artimanhas contábeis” (Acórdão nº 16-96.798); (ii) empresa veículo que nunca operou no Brasil (Acórdão nº 108-029.751); e (iii) empresa veículo que foi criada e extinta para possibilitar a amortização do ágio (Acórdão nº 108-036.510). Como demonstrado acima, não se trata da mesma situação de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Assim, resta demonstrado que não há fundamentos para desconsiderar FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como a efetiva e real adquirente do investimento na IMPUGNANTE, razão pela qual deve ser admitida a amortização fiscal do ágio e cancelados os AI. DA INDEVIDA EXIGÊNCIA DA MULTA ISOLADA Os AI pretendem a cobrança concomitante da multa de ofício prevista no atual art. 44 da Lei 9.430/1996 nas formas dos incisos I (“multa proporcional”) e II (“multa isolada”). As multas isoladas se justificariam pela falta de recolhimento mensal do IRPJ e da CSLL devidos pelo regime de estimativa, apurados pela fiscalização a partir da premissa – equivocada, como demonstrou em sua impugnação e acima – de que a IMPUGNANTE teria reduzido indevidamente as bases de cálculo desses tributos. A cobrança das duas penalidades na mesma autuação é incabível, conforme (i) já reconhecido pela 1ª Turma da CSRF em diversos acórdãos proferidos recentemente (9101-006.617, de 13.06.2023; 9101-006.341, de 05.10.2022, 9101- 005.080, de 01.09.2020, 9101-005.692 e 9101-005.695, de 13.08.2021, e 9101- 005.985, de 09.02.2022), (ii) diversos acórdãos anteriores do CARF, e (iii) o entendimento pacífico e consolidado no âmbito do STJ (REsp 1.496.354/PR, AgRg no REsp 1.499.389/PB, e, mais recentemente, AREsp 1.603.525/RJ, todos da Segunda Turma, e REsp 1.868.200/SE, REsp 1.775.782/RS, REsp 1.503.069/PE, e REsp 1.583.275/SC, no âmbito da Primeira Turma). A impugnante transcreve em sua impugnação, como exemplo, a ementa dos Acórdãos nº 9101-006.617, de 13.06.2023; nº 9101-006.341, de 05.10.2022; e nº 9101-005.080, de 15.10.2020, que entenderam que as multas proporcional e isolada não devem ser cobradas conjuntamente. No julgamento dos Recursos Especiais do Contribuinte e da Procuradoria do Processo Administrativo nº 12448.721970/2016-48, realizado em 11.10.2023 - cujo Acórdão ainda está pendente de publicação - a 1ª Turma negou, por voto de Fl. 2553DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 35 qualidade, a possibilidade de cobrança concomitante das multas isoladas e de ofício. A questão já foi, inclusive, pacificada no âmbito da Segunda Turma do STJ, conforme Informativo de Jurisprudência nº 0558. Assim, “isolada” ou “conjuntamente” (com o tributo não pago) são apenas formas pelas quais pode ser exigida a penalidade, mas não indicam hipóteses autônomas da aplicação da multa, daí não poderem incidir concomitantemente. O comportamento da autuada foi um só: excluir das bases de cálculo de IRPJ e CSLL o ágio pago por FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Em função da autuação, e apenas em razão do entendimento do Fisco, decorreu a suposta ausência de recolhimento de estimativas mensais. Manter as multas isoladas nos termos da autuação pune a IMPUGNANTE duas vezes pelo mesmo ato e pode elevar irracionalmente a alíquota da multa de ofício de 75% a 125% (a depender da base da estimativa), pelo mero fato de a IMPUGNANTE ter optado pelo regime de tributação anual. A mudança legislativa promovida pela Lei 11.488/07 no artigo 44 da Lei 9.430/96 não alterou a essência da regra, conforme precisamente demonstrado pela conselheira LIVIA DE CARLI GERMANI no Acórdão nº 9101-004.023, de 13.02.2019 (transcreve trecho do voto). Assim, é plenamente aplicável o racional da Súmula CARF nº 105 ao presente caso, posto que os fundamentos para a aprovação de tal Súmula não foram alterados pela nova redação do dispositivo. O entendimento acima foi confirmado no Acórdão nº 9101-005.080, proferido pela 1ª Turma da CSRF, citado acima. Reconheceu-se, nesse caso, tanto a aplicação da Súmula CARF nº 105 a quaisquer casos de cumulação das multas em questão, independentemente do ano calendário dos fatos geradores, como a “adoção do corolário da consunção, para fazer cessar o bis in idem, caracterizado pelo duplo sancionamento administrativo do contribuinte – que não pode ser tolerado”. O posicionamento pela consunção confirma-se também nas Turmas ordinárias do CARF (transcreve trecho do voto do conselheiro DANIEL RIBEIRO SILVA da 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 1ª Seção, proferido em 15.08.2023 no Acórdão nº 1401-006.634). E nem se alegue, de forma contrária ao entendimento firmado pela 1ª Turma da CSRF, que a Súmula CARF nº 105 pretendia confirmar a exigibilidade das multas de forma concomitante. Conclui-se, em linha com o acima exposto, que a exigência concomitante da multa nas formas proporcional e isolada configura o indesejável bis in idem da penalidade, considerando-se já haver a exigência da multa de ofício de 75% Fl. 2554DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 36 incidente sobre os valores do crédito tributário principal objeto do lançamento, conforme determinação do artigo 44, inciso I, da Lei 9.430/96. Asim, na remota hipótese de os demais valores exigidos pelos AI serem mantidos, impõe-se o afastamento da multa prevista no artigo 44, inciso II, alínea b, da Lei 9.430/96, exigida isoladamente ao percentual de 50% sobre o valor do pagamento das estimativas mensais do IRPJ e da CSLL tidas por não recolhidas. DAS CONCLUSÕES E PEDIDOS Em síntese, a IMPUGNANTE demonstrou que: (i) a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL é a legítima adquirente na operação que deu causa à amortização fiscal do ágio em discussão nos presentes autos; (ii) a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não é uma empresa veículo e seu patrimônio foi absorvido pela IMPUGNANTE, o que autoriza a exclusão do ágio das bases de cálculo de IRPJ e CSLL; e (iii) é incabível a cobrança das multas de ofício proporcional (75%) e isolada (50%) de maneira concomitante. Diante do exposto, a IMPUGNANTE requer seja dado provimento à sua impugnação para que sejam cancelados integralmente os AI, com a consequente extinção dos créditos tributários exigidos e a reversão dos prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas de CSLL compensados de ofício. Subsidiariamente, caso por absurdo os AI não sejam integralmente cancelados, requer sejam canceladas as multas isoladas fundadas no 44, inciso II, “b”, da Lei nº 9.430/96. A 2ª TURMA/DRJ05 julgou a impugnação improcedente, e, portanto, ratificando a decisão da DRF conforme a seguinte ementa, in verbis: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2018, 2019, 2020, 2021, 2022 AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO. CONFUSÃO PATRIMONIAL ENTRE INVESTIDORA E INVESTIDA. A hipótese de dedução das despesas de amortização do ágio, prevista no art. 433 do RIR/2018, requer que participe da "confusão patrimonial" a pessoa jurídica investidora real, ou seja, aquela que efetivamente acreditou na "mais valia" do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição. Não é possível o aproveitamento tributário do ágio se a investidora detentora dos recursos os transferiu a uma "empresa-veículo" com a finalidade de sua aplicação na aquisição de participação societária em outra empresa e se a "confusão patrimonial" advinda do processo de incorporação não Fl. 2555DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 37 envolve a pessoa jurídica que efetivamente desembolsou os valores que propiciaram o surgimento do ágio. ÁGIO GERADO NO EXTERIOR. SOCIEDADE UTILIZADA PARA INTERNALIZAÇÃO DO ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. INDEDUTIBILIDADE. Constatado que o ágio foi pago com recursos oriundos de empresa estrangeira, sendo internalizado mediante empresa utilizada e extinta com esse fim, é indedutível a sua amortização. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2018, 2019, 2020, 2021, 2022 AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. DEDUTIBILIDADE. As despesas de amortização de ágio, para fins de apuração da base de cálculo da CSLL, estão sujeitas às mesmas regras de dedutibilidade aplicáveis à apuração do lucro real tributado pelo IRPJ. LANÇAMENTO DECORRENTE. A ocorrência de eventos que representam, ao mesmo tempo, fato gerador de mais de um tributo impõe a constituição dos respectivos créditos tributários, e a decisão quanto à real ocorrência desses eventos repercute na decisão de todos os tributos a eles vinculados. Assim, o decidido quanto ao IRPJ aplica-se à CSLL dele decorrente. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2018, 2019, 2020, 2021, 2022 INCONSTITUCIONALIDADE. ILEGALIDADE DE NORMAS. As autoridades administrativas estão obrigadas à observância da legislação tributária vigente no País, sendo incompetentes para a apreciação de arguições de inconstitucionalidade/ilegalidade de normas. MULTA DE OFÍCIO. FALTA DE PAGAMENTO DE TRIBUTO. LANÇAMENTO. Constatada, em procedimento de ofício, a falta de pagamento de tributo devido, o lançamento abrangerá o valor do tributo acompanhado da multa de ofício prevista na legislação. MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS DE IRPJ E CSLL. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO POR FALTA DE PAGAMENTO DO TRIBUTO DEVIDO NA APURAÇÃO ANUAL. A multa de ofício, exigida por falta de pagamento do IRPJ e da CSLL devidos na apuração anual, e a multa isolada, por falta de recolhimento das antecipações mensais, têm hipóteses de incidência distintas, podendo ser exigidas cumulativamente, inclusive após o encerramento do exercício. Inaplicável a Súmula Carf nº 105, visto que a multa isolada foi exigida após as alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351/2007 no art. 44 da Lei nº 9.430/96. Fl. 2556DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 38 Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Ciente do acórdão recorrido, e com ele inconformado, a recorrente apresentou Recurso Voluntário requerendo o provimento do recurso nos seguintes termos: (...) 4. IMPROCEDÊNCIA DA DECISÃO E CUMPRIMENTO DO DISPOSTO NA LEI Nº 12.973/2014 4.11. Portanto, não se deve confundir, como parece ter sido o caso da DECISÃO, os parâmetros criados pelo intérprete com o que o legislador efetivamente estabeleceu em lei, em vista da legalidade tributária, regra constitucional que rege a aplicação das normas tributárias no ordenamento jurídico brasileiro, nos termos do art. 150, I, da Constituição Federal (“CF/88”). 4.12. Ora, o que está expresso em lei é que a pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detinha participação societária adquirida com ágio por rentabilidade futura (goodwill) decorrente da aquisição de participação societária entre partes não dependentes, apurado segundo o disposto no inciso III do caput do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, poderá excluir para fins de apuração do lucro real dos períodos de apuração subsequentes o saldo do referido ágio existente na contabilidade na data da aquisição da participação societária, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período de apuração, aplicando-se a autorização, inclusive, quando a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. 4.13. No presente caso, indubitavelmente, a pessoa jurídica HARALD (RECORRENTE) absorveu, por incorporação, o patrimônio de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, sociedade que detinha a participação adquirida com ágio por rentabilidade futura (goodwill) da primeira. 4.14. A irresignação das autoridades administrativas se dá pelo fato de que parte dos recursos necessários à aquisição foram obtidos pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL a partir de integralização de seu capital pela empresa estrangeira FUJI LTD, que não foi incorporada pela RECORRENTE. 4.15. Tal inconformismo se dá porque, na visão encampada no Relatório Fiscal e na DECISÃO, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL teria sido utilizada como “empresa veículo” pelo grupo estrangeiro Fuji Oil com o único propósito de excluir o ágio das bases tributáveis da RECORRENTE, uma vez realizada uma “confusão patrimonial aparente” entre as duas empresas nacionais. Fl. 2557DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 39 4.16. Essa tese será refutada no presente recurso a partir de três fundamentos, que provarão a improcedência da DECISÃO: (i) a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não é uma “empresa veículo”, mesmo considerando as acepções distintas adotadas na autuação e na DECISÃO; (ii) a operação possuiu manifesto propósito extra tributário, e era o caminho mais natural para a aquisição da participação em Harald, conforme descrito na Impugnação e ignorado pela DECISÃO; e (iii) caberia ao Fisco comprovar, e não apenas alegar, que FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não seria a “investidora originária” ou “real adquirente”. Descaracterização de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como “empresa veículo” (...)4.33. A DECISÃO também destaca “a rapidez com que os recursos chegaram à FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e passaram para os alienantes de HARALD ALIMENTOS”. 4.34. O que se verifica é que, mesmo reconhecendo que FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não era uma empresa “de prateleira”, efêmera, sem receitas, criada por pelo Grupo Fuji Oil para realizar essa operação, e mesmo comprovado que ela figurou no CONTRATO como adquirente direta exclusiva e encomendou o LAUDO, a DECISÃO a considerou uma “empresa veículo” interposta exclusivamente em função da integralização de capital realizada antes da aquisição e do tempo específico (“apenas oito dias”) em que os recursos foram mantidos pela adquirente. 4.35. O critério adotado, além de evidentemente não ter sido extraído da redação do art. 22 da Lei 12.973/14, é arbitrário, vago, ilógico e demonstra desconhecimento a respeito das práticas empresariais relacionadas a aquisições de participações societárias. 4.36. Uma vez decidida a aquisição da participação em HARALD, FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL deveria decidir de que forma financiaria essa aquisição. Como não dispunha, no momento, de recursos em caixa para realizar o investimento, deveria necessariamente captar os recursos externamente. 4.37. Poderia, exemplificativamente, ter buscado empréstimo junto a instituições financeiras, emitido títulos mobiliários a serem negociados em mercado ou, como acabou optando por fazer, realizar aumento de capital subscrito por seu próprio sócio controlador. 4.36. Em qualquer dos cenários acima os recursos ingressariam no patrimônio da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL em um curto espaço de tempo antes da transação. Em qualquer dos cenários acima, os recursos utilizados para a aquisição da participação seriam, indubitavelmente, de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL; a única alteração seria a conta em que seria registrada a contrapartida da captação – passivo, no caso de empréstimo, patrimônio líquido, no caso de emissão de ações ou quotas. 4.38. Por óbvio, não faz sentido buscar os recursos financeiros necessários a uma transação desse porte com muita antecedência. O que importa, no presente caso, Fl. 2558DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 40 é que no momento da operação os recursos empregados pertenciam à FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. 4.39. De toda forma, fica claro que a autoridade autuante e a DECISÃO partem da premissa de que a legislação vedaria a participação de “empresas veículo” em operações que se enquadrariam no art. 22 da Lei 12.973/14, o que não ocorre; e que, em sua visão dos fatos, FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL seria uma “empresa veículo”, o que não tem cabimento algum diante da constatação de que ela foi constituída em dezembro de 2005; adquiriu o controle de HARALD em condições de mercado em uma relação entre partes independentes, 10 anos depois de sua constituição, sem que houvesse qualquer transferência do ágio; possuía estrutura operacional autônoma e receitas operacionais e realizava atividade empresarial relacionada à venda de gorduras para chocolates e outros produtos, evidenciando sua importância negocial na operação. 4.40. Demonstrada a existência, validade e eficácia dos negócios jurídicos praticados pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e seu papel nesses negócios, ficam, por consequência, refutadas as alegações da DECISÃO de que não teria havido a confusão patrimonial entre a empresa investidora e a empresa investida que autoriza a amortização do ágio no presente caso. Propósito negocial 4.41. A segunda alegação principal da DECISÃO a ser enfrentada é a de que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não possuiu propósito extra tributário. Como se verifica do trecho de fl. 2234, a DECISÃO se limita a afirmar “no caso concreto, não se vislumbra nas operações realizadas qualquer motivação distinta da obtenção do benefício fiscal”. 4.42. Isto é, a DECISÃO desconsiderou, sem razão, as evidentes razões negociais que justificaram a reestruturação realizada, inclusive a incorporação entre FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e HARALD. Mais do que isso, a DECISÃO desconsidera que, como demonstrado acima, FUJI AMÉRICA DO SUL era empresa operacional em atividade no Brasil, de forma que o caminho mais natural para a realização da transação era que ela adquirisse a participação em HARALD, como efetivamente aconteceu. 4.43. De fato, as operações das duas companhias eram complementares: FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL exercia, entre outros negócios, atividades de intermediação relacionadas a gorduras comestíveis; e HARALD produzia compostos de chocolates, consumia grandes quantidades de gordura de chocolate e possuía extensa cadeia de distribuição dos produtos, inclusive em relação a grandes indústrias. 4.44. Nesse cenário, a aquisição de ações da HARALD pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL seguida de incorporação reversa tinha o potencial de reduzir custos operacionais Fl. 2559DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 41 (administração, controle inventário, frete) e permitir a expansão das vendas de gorduras para chocolates no Brasil a partir da capilaridade da HARALD, assim como da tecnologia e do know-how da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL para o desenvolvimento de novos produtos de chocolate. 4.45. A sinergia entre a HARALD e a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, representante do Grupo Fuji Oil no Brasil que já atuava no Brasil, foi evidenciada em diversos meios de comunicação, como reproduzido a seguir (grifou-se): (...)4.46. Dessa forma, está comprovado que FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL já era empresa operante do Grupo no Brasil e adquiriu HARALD por razões negociais, e que sua incorporação teve papel fundamental para a continuidade do desenvolvimento das atividades da HARALD no Brasil pelo grupo multinacional Fuji Oil. Caberia à DECISÃO refutar essas demonstrações, representando grave omissão a mera afirmação de que não vislumbrou propósito negocial na operação. Desconsideração de pessoas jurídicas e ônus da prova (...)4.72. Assim, não se justifica a qualificação de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como instrumento de “planejamento abusivo” como defendido pelo Relatório Fiscal, ou a negativa de efeitos fiscais a tal planejamento, como pretende a DECISÃO. Ao contrário, a estrutura de investimento adotada é absolutamente legítima e, a partir da incorporação da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela RECORRENTE, a amortização fiscal do ágio gerado na transação deve ser admitida. 4.73. O fato de o Grupo Fuji Oil deter, ao final da operação, a participação direta na RECORRENTE decorre unicamente da opção pela incorporação reversa para reunir os patrimônios da investida (a própria RECORRENTE) e FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, opção permitida expressamente pela Lei 12.973/14 (e anteriormente permitida pela Lei 9.532/97) e que não pode ser utilizada para desconsiderar a participação de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL na transação. 4.74. Assim, resta demonstrado que não há fundamentos para desconsiderar FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como a efetiva e real adquirente do investimento na RECORRENTE, razão pela qual deve ser admitida a amortização fiscal do ágio e cancelados os AI. 4. NECESSIDADE DE CANCELAMENTO DAS MULTAS ISOLADAS 4.16. A DECISÃO discorda do CARF nesse ponto, e apenas repete o entendimento de que as multas de ofício e isolada não decorrem da mesma infração e não incidem sobre a mesma base de cálculo, podendo ser exigidas simultaneamente. 4.17. Porém, em linha com o acima exposto e já pacificado pelo STJ, a exigência concomitante da multa nas formas proporcional e isolada configura bis in idem da penalidade, considerando-se já haver a exigência da multa de ofício de 75% incidente sobre os valores do crédito tributário principal objeto do lançamento, conforme determinação do artigo 44, inciso I, da Lei 9.430/96. Fl. 2560DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 42 4.18. Assim, na remota hipótese de os demais valores exigidos pelos AI serem mantidos, impõe-se o afastamento da multa prevista no artigo 44, inciso II, alínea b, da Lei 9.430/96, exigida isoladamente ao percentual de 50% sobre o valor do pagamento das estimativas mensais do IRPJ e da CSLL tidas por não recolhidas. 5. INAPLICABILIDADE DE JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO 5.1. Caso os argumentos acima sejam superados, o que a RECORRENTE admite novamente apenas para argumentar, é descabida a incidência de juros sobre as multas de ofício lançadas pelos AI, por falta de amparo legal, conforme entendimento já adotado pela jurisprudência administrativa. 5.2. Com efeito, assim decidiu o CARF em acórdãos definitivos, nº 1201-000.587, de 03.10.2011, nº 9202-002.600, de 07.03.2013, cujas ementas são transcritas abaixo, entre outros: (...)6. PEDIDOS 6.1. Diante do exposto, a RECORRENTE requer seja dado provimento ao presente recurso voluntário, com o consequente cancelamento integral dos AI. 6.2. Subsidiariamente, caso por absurdo os AI não sejam integralmente cancelados, requer sejam afastados os juros de mora sobre a multa de ofício e canceladas as multas isoladas exigidas nos AI. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheiro Fellipe Honório Rodrigues da Costa, Relator. ADMISSIBILIDADE Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário. Demais disso, observo que o recurso é tempestivo e atende os demais requisitos, portanto, dele conheço. MÉRITO Conforme amplamente relatado, trata-se de auto de infração lavrado para cobrança de IRPJ e CSLL decorrente da glosa de amortização de ágio supostamente indevido em razão de ser Fl. 2561DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 43 alegadamente artificial e originado de partes independentes e por empresa veículo, sem qualquer propósito negocial. Nos termos do relatório, a aquisição da empresa brasileira HARALD ALIMENTOS (investida e recorrente), o Grupo japonês FUJI OIL (real investidor estrangeiro) utilizou-se da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL (empresa veículo - nacional) para, após aquisição da participação societária e incorporação reversa, amortizar fiscalmente o ágio pago na aquisição do controle societário da investida. A recorrente trouxe uma linha do tempo que ilustra a sequência dos sucessivos negócios jurídicos, para melhor ilustração e entendimento vale a reprodução: Consta dos autos que a aquisição da participação societária na HARALD ALIMENTOS pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, nos termos inserto da ECF do ano-calendário 2015 da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, (Registro Y620 – Participações Avaliadas pelo Método da Equivalência Patrimonial), em 19/06/2015 a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL adquiriu 83,33% do capital votante da HARALD INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALIMENTOS S.A, CNPJ 88.304.001/0001-70, com valor escriturado da participação de R$ 585.710.710,00. Na sequência, houve a chamada incorporação reversa da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela HARALD ALIMENTOS, conforme detalhado no Protocolo e Justificação de Incorporação e na Ata de Assembleia Geral Extraordinária realizada em 30/04/2016, os sócios da HARALD ALIMENTOS (investida) e da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL (“investidora”) deliberaram pela incorporação reversa da investidora pela investida. Depreende-se dos autos também que houve a avaliação independentes da Ernst & Young Assessoria Empresarial Ltda. (fls. 819-949 – “LAUDO”), segundo a qual alocou, do preço de compra de R$ 579 milhões (“Preço”), a parcela de R$ 356.5 milhões como ágio (goodwill), cuja amortização é o objeto do presente processo. Nesse contexto, após a incorporação reversa em 30/04/2016, a HARALD ALIMENTOS passou a amortizar o ágio por expectativa de rentabilidade futura no valor total de R$ 356.543.923,00, a partir de maio de 2016, à razão mensal de 1/120 e valor de R$ 2.971.199,36, mediante lançamento de exclusão na Parte A do LALUR (Investimento avaliado pelo valor de patrimônio líquido - redução do goodwill - incorporação, fusão ou cisão/Amortização de Rentabilidade Futura – goodwill). Fl. 2562DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 44 O relatório fiscal e o Acórdão recorrido entenderam por glosar a amortização do ágio tido como indevido em razão de ser alegadamente artificial porque originado por empresa veículo, sem qualquer propósito negocial, uma vez que a confusão patrimonial não se deu entre a real investidora (empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC) e a e a investida (empresa brasileira HARALD ALIMENTOS), in verbis: (...)comprovado que a confusão patrimonial não se deu entre o real investidor (empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC) e a investida (empresa brasileira HARALD ALIMENTOS), que a aquisição da participação societária na investida e o subsequente evento de incorporação reversa se deram com utilização de empresa veículo (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL) e que o ágio por expectativa de rentabilidade futura na aquisição da participação societária na investida foi suportado por investidor estrangeiro (FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC), sendo internalizado mediante uso de empresa veículo criada apenas para permitir a amortização fiscal do ágio. O Acórdão recorrido seguiu a mesma linha de entendimento conforme excertos a seguir transcritos, in verbis: (...) A autoridade fiscal sustenta que, no presente caso, é indedutível a amortização fiscal do ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), pois está comprovado que a confusão patrimonial não se deu entre o real investidor (empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC) e a investida (empresa brasileira HARALD ALIMENTOS), que a aquisição da participação societária na investida e o subsequente evento de incorporação reversa se deram com utilização de empresa veículo (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL) e que o ágio por expectativa de rentabilidade futura na aquisição da participação societária na investida foi suportado por investidor estrangeiro (FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC), sendo internalizado mediante uso de empresa veículo criada apenas para permitir a amortização fiscal do ágio. (...)No presente caso pode-se verificar que a confusão patrimonial entre investidora e investida é apenas aparente. Isso porque a investidora (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL) cujo patrimônio se encontrou com o da investida (HARALD ALIMENTOS) por ocasião de sua incorporação reversa não foi quem, de fato, efetivamente incorreu no esforço para adquirir o investimento com ágio. Não é ela (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL) a investidora real (ou originária), mas sim empresa pela qual recursos e ágio apenas transitaram ("empresa veículo", para se usar a expressão corrente na doutrina e na jurisprudência). Diversos elementos fáticos destacados no Relatório Fiscal apontam nesse sentido, como se vê a seguir: Fl. 2563DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 45 Em primeiro lugar, os recursos para aquisição de HARALD ALIMENTOS por FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL vieram da FUJI OIL CO. LTD – empresa do Grupo japonês FUJI OIL sediada no Japão, inscrita no CNPJ em 28/04/2015 com o número de inscrição 22.343.729/0001-01, tendo como razão social FUJI OIL HOLDINGS INC e responsável/titular perante a RFB o Sr. SHUICHI YAMAGUCHI – através de integralização em aumento de capital na FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, no montante de R$600.000.000,00, apenas 8 dias antes de a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL adquirir 83,33% do capital votante da HARALD ALIMENTOS, com valor escriturado da participação de R$ 585.710.710,00. Portanto, no caso concreto, a real investidora é a empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC), empresa do Grupo japonês FUJI OIL, e a investida é a HARALD ALIMENTOS. (...)A real investidora (FUJI OIL CO. LTD) continua a existir e a deter o controle sobre sua controlada (HARALD ALIMENTOS). Não houve extinção do investimento, mas apenas absorção, mediante incorporação ao patrimônio de outra controlada direta da FUJI OIL CO. LTD (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, para a qual transferiu temporariamente o investimento na HARALD ALIMENTOS, tão somente para propiciar a amortização do ágio gerado na aquisição. Da mesma forma que o ágio em si não pode ser artificial para que se possa admitir a dedução da despesa com sua amortização, também não se pode admitir sua dedução quando a confusão patrimonial é apenas aparente. Assim, caso a empresa investidora cujo patrimônio se encontrou com a empresa investida em decorrência de evento de incorporação, cisão ou fusão não for aquela que efetivamente suportou a aquisição do investimento, a despesa com amortização do ágio não poderá ser deduzida na apuração do IRPJ e da CSLL. (...) Com efeito, muito embora a existência da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL por 10 anos, desde a constituição da empresa como SUPRALI IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA, há de se ressaltar que uma empresa funcionará como veículo em certa operação se receber e repassar algo, em geral um ativo, sem que exista um propósito extra tributário suficiente para explicar essa circulação, independentemente de ter duração efêmera ou não, de ser uma sociedade operacional ou não, de em regra cumprir suas obrigações ou não. Vale dizer: até mesmo uma empresa longeva, operacional e que costuma cumprir suas obrigações, pode ser usada como veículo em certa operação se receber e repassar recursos sem propósito extra tributário. Sendo assim, para refutar a acusação de uso de empresa-veículo é inócuo comprovar que a referida empresa teve longa duração, era operacional e em regra cumpria suas obrigações, se, por outro lado, não ficar demonstrado que, em certa operação, havia um propósito extra tributário para ela receber e repassar recursos. No caso concreto, não se vislumbra nas operações realizadas qualquer motivação distinta da obtenção do benefício fiscal. Fl. 2564DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 46 Dessa forma, cumpre destacar que os pontos controvertidos que remanescem na presente demanda, conforme o próprio conteúdo do Recurso Voluntário dizem respeito a (i) definição da condição de real investidora da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL na aquisição da HARALD, para fins de definir sobre “empresa veículo” ou a real relevância deste conceito para o deslinde desta demanda face o entendimento de parte da jurisprudência administrativa e judicial que consideram que não há tal proibição; (ii) FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi a real e efetiva adquirente da participação em HARALD, razão pela qual não seria cabível falar em “transferência” ou “nacionalização” de ágio; (iii) a incorporação da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL teve papel negocial fundamental para a continuidade do desenvolvimento das atividades da HARALD no Brasil; (iv) a mera alegação de que se tratou de “planejamento tributário abusivo” e desconsideração da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, desacompanhada de provas da existência de vícios, é manifestamente improcedente; e (v) devem ser canceladas as multas isoladas por não recolhimento de estimativas, pois o não recolhimento de tributos motivado pela exclusão do ágio já está sendo punido com multas proporcionais de ofício de 75%. Por outro lado, os pontos convergentes se baseiam na (i) à independência das partes; (ii) ao efetivo pagamento do PREÇO; e (iii) a tempestividade e apresentação do LAUDO e de seu protocolo perante a RFB. Diante dos aspectos acima delineados, a Recorrente em oposição ao Acórdão recorrido, apresentou Recurso com os seguintes fundamentos, in verbis: 4. IMPROCEDÊNCIA DA DECISÃO E CUMPRIMENTO DO DISPOSTO NA LEI Nº 12.973/2014 4.11. Portanto, não se deve confundir, como parece ter sido o caso da DECISÃO, os parâmetros criados pelo intérprete com o que o legislador efetivamente estabeleceu em lei, em vista da legalidade tributária, regra constitucional que rege a aplicação das normas tributárias no ordenamento jurídico brasileiro, nos termos do art. 150, I, da Constituição Federal (“CF/88”). 4.12. Ora, o que está expresso em lei é que a pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detinha participação societária adquirida com ágio por rentabilidade futura (goodwill) Fl. 2565DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 47 decorrente da aquisição de participação societária entre partes não dependentes, apurado segundo o disposto no inciso III do caput do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, poderá excluir para fins de apuração do lucro real dos períodos de apuração subsequentes o saldo do referido ágio existente na contabilidade na data da aquisição da participação societária, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período de apuração, aplicando-se a autorização, inclusive, quando a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. 4.13. No presente caso, indubitavelmente, a pessoa jurídica HARALD (RECORRENTE) absorveu, por incorporação, o patrimônio de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, sociedade que detinha a participação adquirida com ágio por rentabilidade futura (goodwill) da primeira. 4.14. A irresignação das autoridades administrativas se dá pelo fato de que parte dos recursos necessários à aquisição foram obtidos pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL a partir de integralização de seu capital pela empresa estrangeira FUJI LTD, que não foi incorporada pela RECORRENTE. 4.15. Tal inconformismo se dá porque, na visão encampada no Relatório Fiscal e na DECISÃO, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL teria sido utilizada como “empresa veículo” pelo grupo estrangeiro Fuji Oil com o único propósito de excluir o ágio das bases tributáveis da RECORRENTE, uma vez realizada uma “confusão patrimonial aparente” entre as duas empresas nacionais. 4.16. Essa tese será refutada no presente recurso a partir de três fundamentos, que provarão a improcedência da DECISÃO: (i) a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não é uma “empresa veículo”, mesmo considerando as acepções distintas adotadas na autuação e na DECISÃO; (ii) a operação possuiu manifesto propósito extra tributário, e era o caminho mais natural para a aquisição da participação em Harald, conforme descrito na Impugnação e ignorado pela DECISÃO; e (iii) caberia ao Fisco comprovar, e não apenas alegar, que FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não seria a “investidora originária” ou “real adquirente”. Descaracterização de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como “empresa veículo” (...)4.33. A DECISÃO também destaca “a rapidez com que os recursos chegaram à FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e passaram para os alienantes de HARALD ALIMENTOS”. 4.34. O que se verifica é que, mesmo reconhecendo que FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não era uma empresa “de prateleira”, efêmera, sem receitas, criada por pelo Grupo Fuji Oil para realizar essa operação, e mesmo comprovado que ela figurou no CONTRATO como adquirente direta exclusiva e encomendou o LAUDO, a DECISÃO a considerou uma “empresa veículo” interposta exclusivamente em função da integralização de capital realizada antes da aquisição e do tempo Fl. 2566DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 48 específico (“apenas oito dias”) em que os recursos foram mantidos pela adquirente. 4.35. O critério adotado, além de evidentemente não ter sido extraído da redação do art. 22 da Lei 12.973/14, é arbitrário, vago, ilógico e demonstra desconhecimento a respeito das práticas empresariais relacionadas a aquisições de participações societárias. 4.36. Uma vez decidida a aquisição da participação em HARALD, FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL deveria decidir de que forma financiaria essa aquisição. Como não dispunha, no momento, de recursos em caixa para realizar o investimento, deveria necessariamente captar os recursos externamente. 4.37. Poderia, exemplificativamente, ter buscado empréstimo junto a instituições financeiras, emitido títulos mobiliários a serem negociados em mercado ou, como acabou optando por fazer, realizar aumento de capital subscrito por seu próprio sócio controlador. 4.36. Em qualquer dos cenários acima os recursos ingressariam no patrimônio da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL em um curto espaço de tempo antes da transação. Em qualquer dos cenários acima, os recursos utilizados para a aquisição da participação seriam, indubitavelmente, de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL; a única alteração seria a conta em que seria registrada a contrapartida da captação – passivo, no caso de empréstimo, patrimônio líquido, no caso de emissão de ações ou quotas. 4.38. Por óbvio, não faz sentido buscar os recursos financeiros necessários a uma transação desse porte com muita antecedência. O que importa, no presente caso, é que no momento da operação os recursos empregados pertenciam à FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. 4.39. De toda forma, fica claro que a autoridade autuante e a DECISÃO partem da premissa de que a legislação vedaria a participação de “empresas veículo” em operações que se enquadrariam no art. 22 da Lei 12.973/14, o que não ocorre; e que, em sua visão dos fatos, FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL seria uma “empresa veículo”, o que não tem cabimento algum diante da constatação de que ela foi constituída em dezembro de 2005; adquiriu o controle de HARALD em condições de mercado em uma relação entre partes independentes, 10 anos depois de sua constituição, sem que houvesse qualquer transferência do ágio; possuía estrutura operacional autônoma e receitas operacionais e realizava atividade empresarial relacionada à venda de gorduras para chocolates e outros produtos, evidenciando sua importância negocial na operação. 4.40. Demonstrada a existência, validade e eficácia dos negócios jurídicos praticados pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e seu papel nesses negócios, ficam, por consequência, refutadas as alegações da DECISÃO de que não teria havido a confusão patrimonial entre a empresa investidora e a empresa investida que autoriza a amortização do ágio no presente caso. Fl. 2567DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 49 Propósito negocial 4.41. A segunda alegação principal da DECISÃO a ser enfrentada é a de que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não possuiu propósito extra tributário. Como se verifica do trecho de fl. 2234, a DECISÃO se limita a afirmar “no caso concreto, não se vislumbra nas operações realizadas qualquer motivação distinta da obtenção do benefício fiscal”. 4.42. Isto é, a DECISÃO desconsiderou, sem razão, as evidentes razões negociais que justificaram a reestruturação realizada, inclusive a incorporação entre FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e HARALD. Mais do que isso, a DECISÃO desconsidera que, como demonstrado acima, FUJI AMÉRICA DO SUL era empresa operacional em atividade no Brasil, de forma que o caminho mais natural para a realização da transação era que ela adquirisse a participação em HARALD, como efetivamente aconteceu. 4.43. De fato, as operações das duas companhias eram complementares: FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL exercia, entre outros negócios, atividades de intermediação relacionadas a gorduras comestíveis; e HARALD produzia compostos de chocolates, consumia grandes quantidades de gordura de chocolate e possuía extensa cadeia de distribuição dos produtos, inclusive em relação a grandes indústrias. 4.44. Nesse cenário, a aquisição de ações da HARALD pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL seguida de incorporação reversa tinha o potencial de reduzir custos operacionais (administração, controle inventário, frete) e permitir a expansão das vendas de gorduras para chocolates no Brasil a partir da capilaridade da HARALD, assim como da tecnologia e do know-how da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL para o desenvolvimento de novos produtos de chocolate. 4.45. A sinergia entre a HARALD e a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, representante do Grupo Fuji Oil no Brasil que já atuava no Brasil, foi evidenciada em diversos meios de comunicação, como reproduzido a seguir (grifou-se): (...)4.46. Dessa forma, está comprovado que FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL já era empresa operante do Grupo no Brasil e adquiriu HARALD por razões negociais, e que sua incorporação teve papel fundamental para a continuidade do desenvolvimento das atividades da HARALD no Brasil pelo grupo multinacional Fuji Oil. Caberia à DECISÃO refutar essas demonstrações, representando grave omissão a mera afirmação de que não vislumbrou propósito negocial na operação. Desconsideração de pessoas jurídicas e ônus da prova (...)4.72. Assim, não se justifica a qualificação de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como instrumento de “planejamento abusivo” como defendido pelo Relatório Fiscal, ou a negativa de efeitos fiscais a tal planejamento, como pretende a Fl. 2568DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 50 DECISÃO. Ao contrário, a estrutura de investimento adotada é absolutamente legítima e, a partir da incorporação da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela RECORRENTE, a amortização fiscal do ágio gerado na transação deve ser admitida. 4.73. O fato de o Grupo Fuji Oil deter, ao final da operação, a participação direta na RECORRENTE decorre unicamente da opção pela incorporação reversa para reunir os patrimônios da investida (a própria RECORRENTE) e FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, opção permitida expressamente pela Lei 12.973/14 (e anteriormente permitida pela Lei 9.532/97) e que não pode ser utilizada para desconsiderar a participação de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL na transação. 4.74. Assim, resta demonstrado que não há fundamentos para desconsiderar FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL como a efetiva e real adquirente do investimento na RECORRENTE, razão pela qual deve ser admitida a amortização fiscal do ágio e cancelados os AI. 4. NECESSIDADE DE CANCELAMENTO DAS MULTAS ISOLADAS 4.16. A DECISÃO discorda do CARF nesse ponto, e apenas repete o entendimento de que as multas de ofício e isolada não decorrem da mesma infração e não incidem sobre a mesma base de cálculo, podendo ser exigidas simultaneamente. 4.17. Porém, em linha com o acima exposto e já pacificado pelo STJ, a exigência concomitante da multa nas formas proporcional e isolada configura bis in idem da penalidade, considerando-se já haver a exigência da multa de ofício de 75% incidente sobre os valores do crédito tributário principal objeto do lançamento, conforme determinação do artigo 44, inciso I, da Lei 9.430/96. 4.18. Assim, na remota hipótese de os demais valores exigidos pelos AI serem mantidos, impõe-se o afastamento da multa prevista no artigo 44, inciso II, alínea b, da Lei 9.430/96, exigida isoladamente ao percentual de 50% sobre o valor do pagamento das estimativas mensais do IRPJ e da CSLL tidas por não recolhidas. 5. INAPLICABILIDADE DE JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO 5.1. Caso os argumentos acima sejam superados, o que a RECORRENTE admite novamente apenas para argumentar, é descabida a incidência de juros sobre as multas de ofício lançadas pelos AI, por falta de amparo legal, conforme entendimento já adotado pela jurisprudência administrativa. 5.2. Com efeito, assim decidiu o CARF em acórdãos definitivos, nº 1201-000.587, de 03.10.2011, nº 9202-002.600, de 07.03.2013, cujas ementas são transcritas abaixo, entre outros: (...)6. PEDIDOS 6.1. Diante do exposto, a RECORRENTE requer seja dado provimento ao presente recurso voluntário, com o consequente cancelamento integral dos AI. Fl. 2569DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 51 6.2. Subsidiariamente, caso por absurdo os AI não sejam integralmente cancelados, requer sejam afastados os juros de mora sobre a multa de ofício e canceladas as multas isoladas exigidas nos AI. Importante consignar que a análise da legalidade da dedução do IRPJ e da CSLL realizada sob o fundamento da exclusão do saldo de ágio neste caso concreto será realizada a partir das disposições previstas na Lei 12.973/14, tendo em vista que a aquisição da participação societária da HARALD ALIMENTOS pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi concluída em 19/06/2015 e a incorporação reversa da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela HARALD ALIMENTOS se deu em 30/04/2016. A amortização do ágio já se encontrava disciplinada com as alterações promovidas pela Lei 12.973/2014, conforme artigo 65: LEI 12.973/2014: ART. 65. As disposições contidas nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, e nos arts. 35 e 37 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, continuam a ser aplicadas somente às operações de incorporação, fusão e cisão, ocorridas até 31 de dezembro de 2017, cuja participação societária tenha sido adquirida até 31 de dezembro de 2014. Parágrafo único. No caso de aquisições de participações societárias que dependam da aprovação de órgãos reguladores e fiscalizadores para a sua efetivação, o prazo para incorporação de que trata o caput poderá ser até 12 (doze) meses da data da aprovação da operação. Para participações societárias adquiridas a partir de 01/01/2015, a amortização fiscal do ágio por rentabilidade futura (goodwill) encontra-se disciplinada no artigo 20 do Decreto- Lei nº 1.598/77, com redação dada pela Lei nº 12.973/2014, e pelo artigo 22 da Lei nº 12.973/2014, transcritos integralmente abaixo: DECRETO-LEI Nº 1.598/77: ART. 20. O contribuinte que avaliar investimento pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; II - mais ou menos-valia, que corresponde à diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da porcentagem da participação adquirida, e o valor de que trata o inciso I do caput; e (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014); Fl. 2570DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 52 III - ágio por rentabilidade futura (goodwill), que corresponde à diferença entre o custo de aquisição do investimento e o somatório dos valores de que tratam os incisos I e II do caput. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014). § 1º Os valores de que tratam os incisos I a III do caput serão registrados em subcontas distintas. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) § 2º (...) § 3º O valor de que trata o inciso II do caput deverá ser baseado em laudo elaborado por perito independente que deverá ser protocolado na Secretaria da Receita Federal do Brasil ou cujo sumário deverá ser registrado em Cartório de Registro de Títulos e Documentos, até o último dia útil do 13º (décimo terceiro) mês subsequente ao da aquisição da participação. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) § 4º (...) § 5º A aquisição de participação societária sujeita à avaliação pelo valor do patrimônio líquido exige o reconhecimento e a mensuração: (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) I - primeiramente, dos ativos identificáveis adquiridos e dos passivos assumidos a valor justo; e (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) II - posteriormente, do ágio por rentabilidade futura (goodwill) ou do ganho proveniente de compra vantajosa. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) § 6º O ganho proveniente de compra vantajosa de que trata o § 5º, que corresponde ao excesso do valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da participação adquirida, em relação ao custo de aquisição do investimento, será computado na determinação do lucro real no período de apuração da alienação ou baixa do investimento. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) § 7º A Secretaria da Receita Federal do Brasil disciplinará o disposto neste artigo, podendo estabelecer formas alternativas de registro e de apresentação do laudo previsto no § 3º. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) LEI 12.973/2014: ART. 22. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detinha participação societária adquirida com ágio por rentabilidade futura (goodwill) decorrente da aquisição de participação societária entre partes não dependentes, apurado segundo o disposto no inciso III do caput do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977 , poderá excluir para fins de apuração do lucro real dos períodos de apuração subsequentes o saldo do referido ágio existente na Fl. 2571DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 53 contabilidade na data da aquisição da participação societária, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período de apuração. § 1º O contribuinte não poderá utilizar o disposto neste artigo, quando: I - o laudo a que se refere o § 3º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, não for elaborado e tempestivamente protocolado ou registrado; II - os valores que compõem o saldo do ágio por rentabilidade futura (goodwill) não puderem ser identificados em decorrência da não observância do disposto no § 3º do art. 37 ou no § 1º do art. 39 desta Lei. § 2º O laudo de que trata o inciso I do § 1º será desconsiderado na hipótese em que os dados nele constantes apresentem comprovadamente vícios ou incorreções de caráter relevante. § 3º A vedação prevista no inciso I do § 1º não se aplica para participações societárias adquiridas até 31 de dezembro de 2013, para os optantes conforme o art. 75, ou até 31 de dezembro de 2014, para os não optantes. Consigne-se também que este Conselheiro já se manifestou em outras decisões em conformidade com o posicionamento recente do Superior Tribunal de Justiça que se expressou sobre a possibilidade da dedução do ágio e afirma que nem a norma jurídica vigente (bem como a anterior) não impedia ou impede a dedutibilidade do ágio decorrente das operações realizadas entre partes independentes, portanto, não há e nem havia proibição da dedução quando aquisição da sociedade empresária é viabilizada por empresa veículo, entendida como aquela constituída com a “função específica de transferir participação societária entre controladora e controlada”. Sendo assim, para a análise do caso em apreço, não entendo que a suposta e eventual utilização da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pelo Grupo japonês FUJI OIL para a aquisição da empresa brasileira HARALD ALIMENTOS, para, após aquisição da participação societária e incorporação reversa, amortizar fiscalmente o ágio pago na aquisição do controle societário da investida venha a macular a operação, uma vez que não encontro óbice legal para tanto. O presente voto, portanto, além de se ater ao entendimento deste Conselho de Recursos Fiscais, também utilizará como razão de decidir as considerações do Tribunal Superior. Pois bem! Segundo a legislação aplicável aos fatos em análise, o ágio “consistia na escrituração o da diferença (para mais) entre o custo de aquisição do investimento (compra de participação societária) e o valor do patrimônio líquido na época da aquisição (art. 20 do Decreto-Lei n. 1.598/1977). Ou seja, no ágio, o valor da aquisição é superior ao valor patrimonial contábil do investimento” (RECURSO ESPECIAL Nº 2.026.473 - SC (2022/0289624-0)). Em conformidade com a lei, o fundamento para o pagamento dessa diferença estava justificado “no valor de mercado de bens do ativo superior ao custo registrado na sua Fl. 2572DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 54 contabilidade; no valor (para mais) de rentabilidade futura; ou no fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas (§ 2º do supracitado dispositivo)” (RECURSO ESPECIAL Nº 2.026.473 - SC (2022/0289624-0)). Entretanto, “em regra, apenas quando há a alienação, liquidação, extinção ou baixa do investimento é que o ágio a elas vinculado pode ser deduzido fiscalmente como custo, para fins de apuração de ganho ou perda de capital” (RECURSO ESPECIAL Nº 2.026.473 - SC (2022/0289624- 0)). Exceção a essa regra da indedutibilidade está prevista no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, com redação dada pela Lei nº 12.973/2014, e pelo artigo 22 da Lei nº 12.973/2014, dispositivos que admitem a dedução quando a participação societária é extinta em decorrência da incorporação, fusão ou cisão de sociedades, conforme alhures transcritos. Em conformidade com a norma acima posta, são requisitos para a dedução “(i) que o ágio seja justificado pela rentabilidade futura do investimento; (ii) que, após a aquisição, haja incorporação da controlada pela controladora, ou vice-versa; e (iii) que seja respeitado o limite de amortização de 1/60 por mês” (RECURSO ESPECIAL Nº 2.026.473 - SC (2022/0289624-0)). Nesse sentido, conforme já mencionado, observa-se que a norma jurídica vigente (bem como a anterior) não impedia ou impede a dedutibilidade do ágio decorrente das operações realizadas entre partes independentes. Do mesmo modo, inexistia e inexiste proibição da dedução quando aquisição da sociedade empresária é viabilizada por empresa veículo, entendida como aquela constituída com a “função específica de transferir participação societária entre controladora e controlada” (MOREIRA JÚNIOR, Gilberto de Castro; SILVA JÚNIOR, Ademir Bernardo. Da dedutibilidade do ágio para fins fiscais: análise do precedente da Columbian Chemicals Brasil LTDA [Acórdão n. 1102-000.875] In: Análise de casos sobre aproveitamento de ágio: IRPJ e CSLL à luz da jurisprudência do CARF. PEIXOTO, Marcelo Magalhães; FARO, Maurício Pereira (coord). São Paulo: MP Editora, 2016). Assim, aos olhos deste relator não há óbice legal na aquisição da HARALD pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, para, após aquisição da participação societária e incorporação reversa, amortizar fiscalmente o ágio pago na aquisição do controle societário da investida, posto que, inexistente o impedimento legal para tanto, o entendimento da impossibilidade da dedução decorrente do ágio ou de quando a aquisição da empresa se dá por empresa veículo em razão da presunção de que tais organizações são desprovidas de fundamento material/econômico, é o mesmo que presumir a má-fé da operação e, ao contrário, no ordenamento jurídico brasileiro a presunção é pela boa-fé. A presunção pela má-fé é bastante evidente quando se observa a suposta “interpretação sistemática” não raramente conferida aos artigos 7º e 8º da Lei 9.532/1997 em conjunto com o art. 116, parágrafo único, e 149, VII, do CTN. Esse cenário foi bem-posto pelo recurso voluntário. Fl. 2573DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 55 É dizer: para construir a suposta impossibilidade do ágio interno – não expressa pelo artigo 22 da Lei nº 12.973/2014 -, a fazenda pública fundamenta tal impossibilidade na ocorrência de fraude por parte do contribuinte. Presume que todas as aquisições realizadas entre partes dependentes que geraram ágio foram perfectibilizadas apenas para fins de ágio fictício. A inadmissão da presunção da má-fé se soma ao fato de que a legislação posterior à Lei 9.532/1997 expressamente proibiu o ágio interno – não a empresa veículo -, restando plenamente evidente que a lei revogada não proibia o ágio interno. Ressalte-se que este Conselho de Recursos Fiscais já reconheceu a legalidade do ágio interno e por intermédio de empresa veículo: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2016 AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO. Até a edição da Lei n. 12.973/14 inexistia proibição para a constituição de ágio em operações de aquisição de participação societária de partes dependentes, sendo que durante a vigência do artigo 36 da Lei n. 10.637/02, havia até previsão expressa de diferimento de ganho de capital de operação de subscrição de participação societária pelo valor de mercado com geração de ágio. Inexistindo comprovação de que as operações que geraram o ágio entre partes dependentes foram fraudulentas, há que ser mantida a dedutibilidade da então despesa com a amortização do ágio. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO POR INTERMÉDIO DE “EMPRESA VEÍCULO”. LEGITIMIDADE. O ágio fundamentado em rentabilidade futura, à luz dos artigos 7º e 8ª Lei nº 9.532/97, pode ser deduzido por ocasião da absorção do patrimônio da empresa detentora do ágio por meio de fusão, cisão e incorporação. O uso de empresa veículo e de incorporação reversa não prejudicam o direito de amortizar fiscalmente o ágio. MOTIVO DO NEGÓCIO. CONTEÚDO ECONÔMICO. PROPÓSITO NEGOCIAL. LICITUDE. Não existe regra federal ou nacional que considere negócio jurídico inexistente ou sem efeito se o motivo de sua prática foi apenas economia tributária. Não tem amparo no sistema jurídico a tese de que negócios motivados por economia fiscal não teriam "conteúdo econômico" ou "propósito negocial" e poderiam ser desconsiderados pela fiscalização. O lançamento deve ser feito nos termos da lei. (Processo nº 15746.722264/2021-12. Sessão de 10 de setembro de 2024. Acórdão nº 1201-006.994 – 1ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária). Fl. 2574DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 56 Aqui não se exclui a possibilidade da existência de fraude e simulação de ágio. Entretanto, elas precisam restar comprovadas para que a dedução do ágio seja indeferida pela autoridade fiscal. Neste caso concreto não há comprovação de fraude e nem de simulação, tendo a recorrente comprovado que as operações se deram mediante pagamento para a empresa que se encontrava ativa e em funcionamento dez anos antes de sua aquisição efetiva. Não havendo qualquer ilegalidade nas deduções do ágio neste caso concreto, não há que se falar em multa isolada ou em multa qualificada. CONCLUSÃO: Ante o exposto, voto por conhecer do recurso voluntário e, no mérito, em dar-lhe provimento. Assinado Digitalmente Fellipe Honório Rodrigues da Costa Conselheiro Relator VOTO VENCEDOR Conselheiro Maurício Novaes Ferreira, redator designado Inobstante o bem fundamentado voto apresentado pelo ilustre Conselheiro Relator, o Colegiado, após os debates, houve por bem negar, por voto de qualidade, provimento ao recurso voluntário. A matéria discutida, conforme bem relatado no voto vencido, diz respeito à amortização com despesas de ágio decorrente da aquisição da Recorrente pela Fuji Óleos da América do Sul (Fuji Óleos) e posterior incorporação reversa. O acórdão recorrido (105-012.383, da 5ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento – DRJ – 05) analisou com profundidade e pertinácia os fatos apurados e as razões de defesa para concluir pela procedência da autuação fiscal. Deste modo, adoto, como razão de decidir, os fundamentos apresentados no acórdão recorrido e a seguir transcritos, complementando-o em seguida (com destaques acrescidos): Feitas essas considerações, passa-se à análise do caso em julgamento. A autoridade fiscal sustenta que, no presente caso, é indedutível a amortização fiscal do ágio por expectativa de rentabilidade futura (goodwill), pois está Fl. 2575DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 57 comprovado que a confusão patrimonial não se deu entre o real investidor (empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC) e a investida (empresa brasileira HARALD ALIMENTOS), que a aquisição da participação societária na investida e o subsequente evento de incorporação reversa se deram com utilização de empresa veículo (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL) e que o ágio por expectativa de rentabilidade futura na aquisição da participação societária na investida foi suportado por investidor estrangeiro (FUJI OIL CO. LTD, atual FUJI OIL HOLDINGS INC), sendo internalizado mediante uso de empresa veículo criada apenas para permitir a amortização fiscal do ágio. No Relatório Fiscal, as operações que deram azo à autuação fiscal que glosou despesas com amortização de ágio estão sintetizadas conforme etapas a seguir. a) Em 16/09/2010, o GRUPO japonês FUJI OIL, através da FUJI VEGETABLE OIL INC, empresa do grupo sediada nos EUA, adquiriu, por R$ 1.000,00 (um mil reais) 10% do capital social da SUPRALI IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA, doravante denominada SUPRALI. No mesmo ato fez integralização de capital de R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais) e alterou a denominação social da SUPRALI para FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA; b) Em 11/06/2015, o Grupo japonês FUJI OIL, através da FUJI OIL CO. LTD, empresa do grupo sediada no Japão, ingressa no quadro societário da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e integraliza R$ 600.000.000,00 (seiscentos milhões de reais); c) Em 19/06/2015, portanto oito dias depois, com esses recursos a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL adquire 83,33% do capital votante da HARALD ALIMENTOS pelo preço pactuado de R$ 579.315.561,00, com ágio de R$ 356.543.923,00; d) Em 30/04/2016, a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL é incorporada pela HARALD ALIMENTOS (incorporação reversa), passando a amortizar o “goodwill” a partir de maio/2016 à razão mensal de 1/120 (valor mensal de R$ 2.971.199,36). Concluiu a Fiscalização que, com as operações acima, na aquisição da HARALD ALIMENTOS (investida), o Grupo japonês FUJI OIL (real investidor) utilizou-se da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL (empresa veículo) para, após aquisição da participação societária e incorporação reversa, amortizar fiscalmente o ágio pago na aquisição do controle societário da investida, caracterizando Planejamento Tributário Abusivo. Já a impugnante alega que nas operações realizadas houve observância dos requisitos legais formais para a amortização de ágio. Afirma que tanto a Lei nº 9.532, de 1997 quanto a Lei nº 12.973, de 2014 nunca mencionaram as expressões “empresa veículo” e “confusão patrimonial” e, tampouco existem, Fl. 2576DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 58 nessas leis, condições para o aproveitamento fiscal do ágio relacionadas a esses conceitos, como defende o Relatório Fiscal que embasa a autuação. Acrescenta que, no presente caso sequer houve a utilização de suposta “empresa veículo”, os patrimônios de investidora e investidora foram devidamente unidos e todos os procedimentos previstos na legislação foram obedecidos; a A FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não é uma empresa veículo; ela foi legalmente constituída em dezembro de 2005, operante por uma década antes da aquisição das ações da HARALD; adquiriu o controle de HARALD em condições de mercado em uma relação entre partes independentes; possuía estrutura operacional autônoma (sede, empregados, etc) e receitas operacionais; efetivamente realizava atividade empresarial relacionada à venda de gorduras para chocolates e outros produtos; a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL efetuou o pagamento com recursos próprios e é absolutamente irrelevante o fato de que tais recursos tenham sido captados em contrapartida à conta de capital social; são evidentes as razões negociais que justificaram a reestruturação realizada, inclusive a incorporação entre FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e HARALD; a aquisição de ações da HARALD pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL seguida de incorporação reversa tinha o potencial de reduzir custos operacionais (administração, controle inventário, frete) e permitir a expansão das vendas de gorduras para chocolates no Brasil a partir da capilaridade da HARALD, assim como da tecnologia e do know-how da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL para o desenvolvimento de novos produtos de chocolate; não merecem prosperar as afirmações de que teria havido “planejamento tributário abusivo” por meio do aporte de capital realizado por outra empresa em FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, já que as empresas em questão se organizaram de maneira absolutamente lícita. Não obstante, as afirmações da impugnante não se sustentam. Ainda que o ágio tenha resultado de operação entre partes independentes, não significa que a impugnante fazia jus à dedução da base tributável do IRPJ e da CSLL do valor equivalente à amortização do ágio. Como visto, além de comprovar que houve desembolso efetivo na aquisição, é preciso ainda cumprir outras condições e requisitos indispensáveis fixados pela legislação, dentre os quais a comprovação da junção efetiva, numa só entidade, do patrimônio da pessoa jurídica pelo qual foi pago o ágio com o da pessoa jurídica que pagou por esse ágio, uma vez que o caput e §4º do art. 22 da Lei nº 12.973, de 2014 (art. 433 do RIR/2018) só preveem a dedução fiscal na hipótese de haver absorção pelo adquirente do patrimônio adquirido com ágio (ou vice-versa), em virtude de fusão, incorporação ou cisão. A norma em debate, ao predicar, expressamente, que, para se consumar o aproveitamento da despesa de amortização do ágio, os sujeitos da relação jurídica seriam a pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, ou seja, investidor e investida, não o fez por acaso. Trata-se precisamente do encontro de contas da investidora originária, que incorreu na Fl. 2577DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 59 despesa e adquiriu o investimento, e a investida, potencial geradora dos lucros que motivou o esforço incorrido. No caso concreto, tal situação não ocorreu. No presente caso pode-se verificar que a confusão patrimonial entre investidora e investida é apenas aparente. Isso porque a investidora (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL) cujo patrimônio se encontrou com o da investida (HARALD ALIMENTOS) por ocasião de sua incorporação reversa não foi quem, de fato, efetivamente incorreu no esforço para adquirir o investimento com ágio. Não é ela (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL) a investidora real (ou originária), mas sim empresa pela qual recursos e ágio apenas transitaram ("empresa veículo", para se usar a expressão corrente na doutrina e na jurisprudência). Diversos elementos fáticos destacados no Relatório Fiscal apontam nesse sentido, como se vê a seguir: Em primeiro lugar, os recursos para aquisição de HARALD ALIMENTOS por FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL vieram da FUJI OIL CO. LTD – empresa do Grupo japonês FUJI OIL sediada no Japão, inscrita no CNPJ em 28/04/2015 com o número de inscrição 22.343.729/0001-01, tendo como razão social FUJI OIL HOLDINGS INC e responsável/titular perante a RFB o Sr. SHUICHI YAMAGUCHI – através de integralização em aumento de capital na FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, no montante de R$600.000.000,00, apenas 8 dias antes de a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL adquirir 83,33% do capital votante da HARALD ALIMENTOS, com valor escriturado da participação de R$ 585.710.710,00. Portanto, no caso concreto, a real investidora é a empresa japonesa FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC), empresa do Grupo japonês FUJI OIL, e a investida é a HARALD ALIMENTOS. A real investidora é a FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC), pois foi ela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, fez os estudos de rentabilidade futura, decidiu pela aquisição e efetuou o aporte de recursos no valor de R$ 600.000.000,00 (seiscentos milhões de reais) necessários para aquisição da participação societária na HARALD ALIMENTOS, com pagamento de sobrepreço. O fato de os recursos para aquisição da participação societária na HARALD ALIMENTOS terem transitado de maneira efêmera pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL não confere a esta a condição de investidora exigida pela legislação. É incontestável que foi a FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC) a empresa que efetivamente desembolsou os recursos para a aquisição da participação societária na HARALD ALIMENTOS. Os negócios jurídicos se deram de fato entre a investidora estrangeira FUJI OIL CO. LTD (atual FUJI OIL HOLDINGS INC) e os sócios da investida brasileira HARALD ALIMENTOS. Dessa forma, o ágio por expectativa de rentabilidade futura, pago na aquisição do controle societário da HARALD ALIMENTOS, deveria ter sido Fl. 2578DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 60 registrado na contabilidade da investidora estrangeira e amortizado, se fosse o caso, nos termos da legislação vigente no país da investidora. Destaque-se a rapidez com que os recursos chegaram à FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e passaram para os alienantes de HARALD ALIMENTOS. Apenas 8 dias. A real investidora (FUJI OIL CO. LTD) continua a existir e a deter o controle sobre sua controlada (HARALD ALIMENTOS). Não houve extinção do investimento, mas apenas absorção, mediante incorporação ao patrimônio de outra controlada direta da FUJI OIL CO. LTD (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, para a qual transferiu temporariamente o investimento na HARALD ALIMENTOS, tão somente para propiciar a amortização do ágio gerado na aquisição. Da mesma forma que o ágio em si não pode ser artificial para que se possa admitir a dedução da despesa com sua amortização, também não se pode admitir sua dedução quando a confusão patrimonial é apenas aparente. Assim, caso a empresa investidora cujo patrimônio se encontrou com a empresa investida em decorrência de evento de incorporação, cisão ou fusão não for aquela que efetivamente suportou a aquisição do investimento, a despesa com amortização do ágio não poderá ser deduzida na apuração do IRPJ e da CSLL. A subsunção ao caput e §4º do art. 22 da Lei nº 12.973, de 2014, assim como aos artigos 421 e 433 do RIR/2018, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material. Exclusivamente no caso em que a investida adquire a investidora original (ou adquire diretamente a investidora de fato) é que haverá o atendimento a esses aspectos, tendo em vista a ausência de normatização própria que amplie os aspectos pessoal e material a outras pessoas jurídicas ou que preveja a possibilidade de intermediação ou de interposição por meio de outras pessoas jurídicas. Portanto, ao contrário do que alega a impugnante, não há previsão legal, no contexto do caput e §4º do art. 22 da Lei nº 12.973, de 2014 e dos artigos 421 e 433 do RIR/2018, para transferência de ágio por meio de interposta pessoa jurídica da pessoa jurídica que pagou o ágio para a pessoa jurídica que o amortizar. A respeito do conceito de “empresa veículo”, é certo que não se encontra previsto em lei e justamente por não haver previsão legal para o que seja empresa veículo, deve-se decidir, caso a caso, pela ocorrência ou não do uso de uma sociedade com este fim. E, aqui, verifica-se que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, por ter sido empregada com essa finalidade, merece esta classificação, sendo, portanto, indiferente que, previamente, tivesse ou não existência efetiva. Com efeito, muito embora a existência da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL por 10 anos, desde a constituição da empresa como SUPRALI IMPORTAÇÃO, SERVIÇOS E COMÉRCIO DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS LTDA, há de se ressaltar que uma empresa funcionará como veículo em certa operação se receber e repassar algo, em geral um ativo, sem que exista um propósito extra tributário suficiente para Fl. 2579DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 61 explicar essa circulação, independentemente de ter duração efêmera ou não, de ser uma sociedade operacional ou não, de em regra cumprir suas obrigações ou não. Vale dizer: até mesmo uma empresa longeva, operacional e que costuma cumprir suas obrigações, pode ser usada como veículo em certa operação se receber e repassar recursos sem propósito extra tributário. Sendo assim, para refutar a acusação de uso de empresa-veículo é inócuo comprovar que a referida empresa teve longa duração, era operacional e em regra cumpria suas obrigações, se, por outro lado, não ficar demonstrado que, em certa operação, havia um propósito extra tributário para ela receber e repassar recursos. No caso concreto, não se vislumbra nas operações realizadas qualquer motivação distinta da obtenção do benefício fiscal. Vale a pena transcrever texto do Relatório Fiscal acerca da demonstração de várias inconsistências ou contradições verificadas pela Fiscalização entre o “Protocolo e Justificação de Incorporação” elaborado quando da incorporação da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela HARALD ALIMENTOS: Em que pese o “Protocolo e Justificação de Incorporação” ser o documento formal que justifique a incorporação da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL pela HARALD ALIMENTOS, ao longo desse Relatório Fiscal serão demonstradas várias inconsistências ou contradições desse documento com as obrigações acessórias apresentadas pela FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, bem como serão comprovadas que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi utilizada pelo Grupo japonês FUJI OIL como empresa veículo na aquisição com ágio de participação societária na HARALD ALIMENTOS, sendo posteriormente incorporada pela HARALD ALIMENTOS (incorporação reversa) para permitir a amortização fiscal do ágio. (...) Muito embora o Protocolo e Justificação de Incorporação de 30/04/2006, celebrado entre a HARALD ALIMENTOS e a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL, expressamente mencione que a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL e o Grupo FUJI OIL estão entre os principais produtores de gorduras de chocolate e compostos de chocolate; que produzem ingredientes como cremes sem derivados do leite, recheio à base de gordura vegetal, margarinas funcionais e gorduras vegetais; que a FUJI ÓLEOS vende gordura de chocolate no mercado brasileiro e a HARALD é uma das maiores consumidoras desses produtos no país; que estão entre os principais produtores de gordura de chocolate e são o número um em termos de tecnologia nessa área; que têm vínculos e contratos importantes com produtores multinacionais de chocolate; que são agentes sofisticados em termos de obtenção de financiamento no mercado financeiro e de aquisição de cacau em diversos lugares do mundo, no tocante a FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL isso não se evidencia. Fl. 2580DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 62 Os seus Balancetes dos anos 2015 e 2016, abaixo copiados, demonstram que entre seus Ativos e Passivos não há registros de Estoques, nem de Clientes, nem de máquinas e equipamentos, nem de Fornecedores, nem de movimentação econômico-financeira que a caracterizem como uma empresa fabril do ramo de chocolates; (...) A utilização de uma pessoa jurídica interposta (FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL) para transferência do ágio, que veio a ser adquirida pela investida (HARALD ALIMENTOS), mas que não era a investidora original (investidora de fato, a que pagou o ágio), implica no desatendimento dos aspectos pessoal e material e, consequentemente, na descaracterização da aplicação do caput e §4º do art. 22 da Lei nº 12.973, de 2014 e dos artigos 421 e 433 do RIR/2018, que resulta na impossibilidade da amortização do ágio. Ao contrário do alegado pela contribuinte, o que há é a ausência de normatização própria que amplie os aspectos pessoal e material a outras pessoas jurídicas ou que preveja a possibilidade de intermediação ou de interposição por meio de outras pessoas jurídicas. De forma alguma as disposições do artigo 433 do RIR/2018 transformaram o potencial direito à dedução dessa despesa em um “título” transferível a quem o seu detentor desejasse. A replicação do ágio em pessoa diversa daquela que efetivamente suportou o seu pagamento, assim entendida aquela situação em que não se verifica a necessária “confusão patrimonial”, não autoriza a dedutibilidade tributária de despesa com a sua amortização, visto que não atende às condições estabelecidas na legislação regente. Observe-se, ainda, que não se trata de ignorar a existência da FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL ou de desconsiderar sua personalidade jurídica e regular constituição, como alega a impugnante. Não se trata, também, de interferir na condução dos negócios de empresa privada por obrigar o investidor a adquirir a empresa alvo diretamente. Se trata, sim, de negar os efeitos fiscais pretendidos pelo grupo econômico pela simples razão de que as regras tributárias aplicáveis não foram satisfeitas. Se a aquisição pelo japonês Grupo FUJI OIL de HARALD ALIMENTOS da maneira pretendida (mantendo a FUJI OIL CO. LTD como controladora da empresa HARALD ALIMENTOS não iria conformar situação que permitisse a dedução no Brasil da amortização do ágio pago na aquisição, a interposição de empresa no processo não tem o condão de reconfigurar as regras para permitir os efeitos fiscais pretendidos. Assim, restam afastados os argumentos da contribuinte acerca da desconsideração da existência de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Está devidamente justificada referida desconsideração para fins fiscais, sem qualquer incursão no âmbito civil. Fl. 2581DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 63 Reitere-se que a legislação tributária é clara no sentido de que a confusão patrimonial deve ocorrer entre investidora e investida, de modo que se uma das partes envolvidas não é empresa nacional, a amortização fiscal do ágio somente é possível se a empresa nacional incorporar a estrangeira. Assim, FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL foi interposta com o objetivo de possibilitar a segregação do novo investimento feito pelo Grupo japonês, a impossibilidade de amortização do ágio é inafastável, e representa mera decorrência da escolha feita pelo grupo de não integrar adquirente e adquirida. Cumpre também salientar que a autoridade fiscal tem o dever de apurar os fatos realmente ocorridos e aplicar as normas que a eles se amoldam, não podendo o trabalho fiscal ficar restrito a admitir os efeitos tributários de atos formais e documentos que distorçam a realidade, conforme prevê o art. 142 do CTN, abaixo transcrito: Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. Portanto, não há como acolher as alegações da impugnante no sentido de que as hipóteses de desconsideração dos efeitos tributários de negócios jurídicos estariam restritas às condutas dolosas ou ilícitas, e que a desconsideração de atos lícitos, com fundamento econômico (falta de propósito negocial), seria inaplicável. A impugnante alega que caberia ao Fisco demonstrar a existência de vícios como simulação, abuso de forma ou de direito, o que sequer poderia ser tentado no presente caso diante da evidente substância econômica de FUJI ÓLEOS AMÉRICA DO SUL. Entretanto, a utilização de uma empresa para se interpor numa negociação que, na realidade, ocorreu entre o Grupo japonês FUJI OIL e a HARALD ALIIMENTOS, revela abuso de direito, pois, embora esta operação aparente ser lícita, sob o aspecto formal, demonstra desarrazoabilidade no exercício do direito, com prejuízo à coletividade, na medida em que houve redução indevida da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. A interpretação dos negócios jurídicos, não somente pela forma como foram exteriorizados, mas também pela sua substância, é admitida, não apenas no âmbito dos contenciosos administrativo e judicial, mas também pela doutrina, conforme se observa nos trechos, abaixo, extraídos da obra de Marco Aurélio Greco, intitulada “Planejamento Tributário”, 3ª Edição, pg 286, 287: Sobre as verdadeiras patologias que contaminam o planejamento tributário Fl. 2582DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 64 (...) Se nos mantivermos apenas no plano da doutrina, a tendência será responder que as patologias que comprometem a produção dos efeitos tributários desejados são as clássicas simulação, fraude à lei e abuso (de direito ou de forma). Esta resposta é plenamente compreensível caso se entenda que o debate deve ser posicionado exclusivamente no plano dos conceitos ou das categorias jurídicas abstratas. Se formos, porém, para a jurisprudência e perguntarmos o que incomoda o julgador a ponto de leva-lo a negar efeitos pretendidos pelo contribuinte a resposta não serão as clássicas patologias, mas situações peculiares em que o debate conceitual resulta em segundo plano por ganhar um outro fenômeno: a distorção. (...) Ou seja, ao pensarmos em patologias que contaminam os planejamentos tributários não devemos supor que o debate se restrinja ao plano abstrato, conceitual das categorias de vício, mas ele se desdobra pelo exame prático, concreto, das condutas efetivamente realizadas pelo contribuinte a ponto de se poder dizer que a verdadeira patologia que está por baixo das várias categorias é a “distorção” que pode se referir a vontades, objetivos, forma e substância etc. Em suma, o debate não é conceitual em abstrato, mas substancial diante da realidade das condutas. A liberdade, de cunho constitucional, que têm os contribuintes de se estruturarem empresarialmente da forma que melhor lhes aprouver não pode ser motivo para criação de engenharias societárias que visem, estritamente sob o ângulo fiscal, criar artifícios que, ainda que formalmente corretos, visem obter vantagens que a lei não permite. Ou seja, eventual direito ao planejamento tributário não pode ser absoluto, há que haver uma conformação entre a existência do direito e o modo como se exerceu esse direito, sob pena de se incorrer em abuso de direito. Concluindo, como o ágio foi efetivamente suportado por empresas estrangeiras e obviamente não poderiam ter aproveitamento fiscal no Brasil, é possível entender que o que levou à estruturação da operação nos moldes em que foi feita, teria sido, de fato, tentar permitir à contribuinte (sediada no país) utilizar-se das despesas geradas com a amortização do ágio indevidamente aproveitado. Todavia, em consonância com a legislação de regência (art. 311 do RI/2018), para serem dedutíveis, devem as despesas serem necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, e serem usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa. Fl. 2583DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 65 A amortização constitui-se em espécie de gênero despesa, e, naturalmente, encontra-se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 311 do RIR/2018. No âmbito do direito tributário, são escolhidos fatos decorrentes da atividade econômica, financeira, operacional, que nascem espontaneamente, precisamente em razão de atividades normais, que são eleitos porque guardam repercussão com a renda ou o patrimônio. São condutas relevantes de pessoas físicas ou jurídicas, de ordem econômica ou social, ocorridas no mundo dos fatos, que são colhidas pelo legislador que lhes confere uma qualificação jurídica. Não há norma de despesa que recepcione uma situação criada artificialmente. As despesas devem decorrer de operações necessárias, normais, usuais da pessoa jurídica. Impossível estender atributos de normalidade, ou usualidade, para despesas, independentemente de sua espécie, derivadas de operações atípicas, não consentâneas com uma regular operação econômica e financeira da pessoa jurídica. Admitindo-se uma construção artificial do suporte fático, consumar-se-ia um tratamento desigual, desarrazoado e desproporcional, que afronta o princípio da capacidade contributiva e da isonomia, uma vez que seria conferida a uma determinada categoria de despesa uma premissa completamente diferente, uma liberalidade não aplicável à grande maioria dos contribuintes. Vale reprisar que goza a pessoa jurídica de liberdade negocial, podendo dispor de suas operações buscando otimizar seu funcionamento, com desdobramentos econômicos, sociais e tributários. Contudo, não necessariamente todos os fatos são recepcionados pela norma tributária. Repita-se que a norma se dirige à pessoa jurídica investidora originária, aquela que efetivamente acreditou na mais valia do investimento, coordenou e comandou os estudos de rentabilidade futura e desembolsou os recursos para a aquisição, e à pessoa jurídica investida. Concernente aos acórdãos do CARF citados e transcritos na impugnação, em que não se rejeitou o emprego de empresa veículo, convém reiterar que a Receita Federal e seus Auditores Fiscais não estão obrigados a adotar tal entendimento, visto que nenhuma súmula vinculante foi editada a respeito do assunto. E mais, tal jurisprudência, como se demonstrou neste voto, não é a dominante. De todo o exposto, reputa-se improcedentes os argumentos apresentados pela impugnante em sua defesa e, por conseguinte, correta a glosa efetuada pela autoridade fiscal. De fato, o julgado recorrido tratou de todos os aspectos necessários para o julgamento da lide e demonstrou, com pertinácia, que a Fuji Óleos serviu, para a operação que gerou o ágio, como veículo de modo a aparentar que ela teria sido a adquirente da Harald quando restou demonstrado que a real investidora foi o Fuji sediada no Japão. Fl. 2584DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 66 Este relator tem reiterado sua compreensão que o adjetivo “veículo” não implica, necessariamente, a consideração de que a empresa assim qualificada seja ilegal, ou que os atos dos quais ela participa sejam fraudulentos. No caso dos autos, restou bem demonstrado que a Fuji Óleos serviu, na operação geradora do ágio, de veículo para transferir os recursos originários da real investidora (Fuji Oil) para a investida Harald. Entre o aporte de 600 milhões de reais e a aquisição da ora Recorrente transcorreram-se poucos dias. E a interposição da Fuji Óleos na operação foi essencial para o aproveitamento do ágio nela gerado, já que a Fuji Oil, real investidora, deveria registrar a operação nos termos da legislação vigente no país de seu domicílio, de modo que o ágio apurado não seria dedutível de imposto e contribuição no Brasil. Por estes fundamentos, há de se negar provimento ao mérito do recurso voluntário. Também não merece prosperar a alegação de impossibilidade de concomitância da multa de ofício com as multas isoladas por recolhimento e menor de estimativas mensais de IRPJ e de CSLL. Sobre a possibilidade de concomitância da multa isolada com a multa de ofício, adoto, como razão de decidir, o voto proferido pelo ilustre Conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado no acórdão nº 9101-005.695, de 13/08/2021: Inexiste qualquer conflito legal para aplicação da multa de ofício pela falta de recolhimento do tributo em conjunto com a multa isolada pela falta de recolhimento de estimativas. Desde logo afasto a aplicação da súmula CARF nº 105, porquanto o lançamento da multa isolada, sobre os períodos abrangidos no recurso especial, foi fundamentado no Art. 44, inciso II, alínea b, da Lei n° 9.430/96, com a redação dada pelo art. 14 da Lei n° 11.488/2007. Com efeito, o alcance da referida súmula é limitado às exigências formalizadas anteriormente às alterações legislativas introduzidas pela Lei nº 11/488/2007. O enquadramento legal citado expressamente no texto da súmula (art.44, § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996) deixou de existir a partir de 22/01/2007. Na mesma data, foi publicada no DOU (edição extra) e entrou em vigor a Medida Provisória nº 351/2007, posteriormente convertida na Lei nº 11.488/2007. Foram alterados o percentual aplicável (de 75% para 50%) e também a base de incidência da multa (antes, a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição, após, o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado). Assim, se, além das estimativas mensais que deixaram de ser recolhidas, a fiscalização constata que também o saldo de imposto anual devido em face da apuração do resultado do exercício não foi declarado/recolhido, ou o foi à menor, Fl. 2585DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 67 impõe-se a cobrança das diferenças de tributos devidas acrescidas da respectiva multa de ofício (75%), aplicada sobre o saldo de tributo devido. Ora, é princípio basilar de hermenêutica que "a lei não contém palavras inúteis". Ao estabelecer que é devida a multa isolada ainda que a pessoa jurídica tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa da contribuição social, o legislador deixou muito claro que a penalidade isolada não se confunde e não pode se fundir com a multa de ofício eventualmente devida pelo saldo de tributo devido no ano. Interpretação nesse sentido implica em negar validade ao citado dispositivo. A imposição da multa isolada visa prestigiar o contribuinte que cumpre com suas obrigações e observa um dos princípios essenciais da atividade econômica, previsto na Constituição Federal de 1988: o princípio da livre concorrência (vide Art. 170, inc IV, Art. 146-A e Art. 173, § 4°). Ao impor ao infrator a penalidade isolada a lei visa desestimular comportamentos que levem a condições desiguais, pois enquanto os contribuintes que honram com suas obrigações sacrificam parte de seus fluxos de caixa para contribuir com a coisa pública, muitas vezes tendo que recorrer ao pagamento de juros a terceiros, o infrator (que deixa de recolher o tributo estimado) preserva o seu "Caixa" e se coloca em situação vantajosa economicamente perante os seus concorrentes. É cediço os efeitos que a sonegação tem sobre o equilíbrio concorrencial. Portanto, ao se desonerar da multa isolada o contribuinte que deixa de efetuar o recolhimento por estimativa ferir-se-ia, além da legalidade, o princípio da isonomia. Rejeito, também, o argumento, que tem sido reiteradamente utilizado pelos que defendem a impossibilidade de coexistência das duas penalidades, quanto a possibilidade de estarmos diante da ocorrência de um "bis in idem": aplicação da multa isolada e da multa de ofício sobre um mesmo fato. Não vejo como se possa defender a existência de um mesmo fato a ensejar a aplicação das penalidades. A lei é cristalina ao estabelecer cada uma das hipóteses em que as penalidades são aplicáveis, sendo certo que as infrações ocorrem em momentos absolutamente distintos, embora possam ser detectadas num mesmo momento pela fiscalização. Enquanto a infração pelo não recolhimento dos tributos devidos com base na estimativa mensal ocorre durante o ano-calendário de sua apuração, a infração pelo não recolhimento do tributo anual devido só pode ocorrer depois de encerrado o período de apuração respectivo. São fatos diversos que ocorrem em momentos distintos e a existência de um deles não pressupõe necessariamente a existência do outro. Fl. 2586DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 68 O percentual da multa isolada que antes coincidia com o mesmo percentual da multa de ofício também era comumente utilizado para justificar o alegado "bis in idem!". Porém, também não existe mais essa coincidência, em face de sua redução para 50% pela Lei n° 11.488/2007, e que passou a ser aplicada aos casos pretéritos (inclusive neste) em face da retroatividade benigna prevista no art. 106, II, alínea "c" do CTN. Os prazos para cumprimento das obrigações em questão também são distintos em cada caso. A definição da infração, da base de cálculo e do percentual da multa aplicável é matéria exclusiva de lei, nos termos do art. 97, inc.V do CTN, não cabendo ao intérprete questionar se a penalidade aplicada em tal e qual caso é adequada ou se é excessiva, a não ser que adentre a seara da sua constitucionalidade, o que é vedado no âmbito deste colegiado. Por fim quanto à alegação da recorrida sobre a aplicação do princípio penal da consunção, valho-me da precisa fundamentação trazida pelo d. conselheiro Alberto Pinto Souza Junior no acórdão nº 1302-001.080, apontado como um dos paradigmas pela recorrente, para afastá-la, verbis: Da inviabilidade de aplicação do princípio da consunção O princípio da consunção é princípio específico do Direito Penal, aplicável para solução de conflitos aparentes de normas penais, ou seja, situações em que duas ou mais normas penais podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato. Primeiramente, há que se ressaltar que a norma sancionatória tributária não é norma penal stricto sensu. Vale aqui a lembrança que o parágrafo único do art. 273 do anteprojeto do CTN (hoje, art. 112 do CTN), elaborado por Rubens Gomes de Sousa, previa que os princípios gerais do Direito Penal se aplicassem como métodos ou processos supletivos de interpretação da lei tributária, especialmente da lei tributária que definia infrações. Esse dispositivo foi rechaçado pela Comissão Especial de 1954 que elaborou o texto final do anteprojeto, sendo que tal dispositivo não retornou ao texto do CTN que veio a ser aprovado pelo Congresso Nacional. À época, a Comissão Especial do CTN acolheu os fundamentos de que o direito penal tributário não tem semelhança absoluta com o direito penal (sugestão 789, p. 513 dos Trabalhos da Comissão Especial do CTN) e que o direito penal tributário não é autônomo ao direito tributário, pois a pena fiscal mais se assemelha a pena cível do que a criminal (sugestão 787, p.512, idem). Não é difícil, assim, verificar que, na sua gênese, o CTN afastou a possibilidade de aplicação supletiva dos princípios do direito penal na interpretação da norma tributária, logicamente, salvo aqueles expressamente previstos no seu texto, como por exemplo, a retroatividade benigna do art. 106 ou o in dubio pro reo do art. 112. Fl. 2587DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.124 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10380.733370/2023-58 69 Em conclusão, se a lei não prevê a possibilidade de aplicação de uma penalidade em detrimento da outra não cabe ao intérprete afastá-la ou modular sua aplicação. Por estes fundamentos, não há como acolher a pretensão da Recorrente, impondo- se a manutenção da multa isolada aplicada pela autoridade fiscal. Quanto à multa isolada do mês de dezembro, adoto, com lastro no previsto no art. 114, § 12, inciso I do RICARF, por concordar com eles, os fundamentos da decisão recorrida sobre o tema: MULTA ISOLADA SOBRE AS ESTIMATIVAS DE DEZEMBRO 8. Como explicitado anteriormente, o julgador da DRJ é vinculado, não somente às leis vigentes, mas também ao entendimento da RFB expresso em atos normativos. Sabemos que o artigo 1º da Lei nº 9.430/1996 determina que o IRPJ seja apurado em período trimestral, permitindo o art. 2º da mesma Lei, que o contribuinte faça a apuração do IRPJ apenas no final do ano. O pagamento do tributo apurado no final do ano e o pagamento das estimativas mensais estão determinados pelo artigo 6º da mesma Lei nº 9.430/1996, sendo certo que o §3º do artigo 6º, dispõe sobre a diferença o imposto apurado no final do ano e a estimativa de dezembro, não existindo confusão. Já, se o disposto no artigo 35 da Lei nº 8.981/1995 é adotado pelo contribuinte, prevalece uma coincidência numérica entre a estimativa de dezembro e o imposto anual, contudo esta coincidência não autoriza o entendimento de que existiria uma identidade entre essas duas obrigações tributárias, a ponto de elidir o pagamento da estimativa de dezembro, quando quitado o tributo anual. Portanto, não merecem prosperar as alegações do impugnante. Por estes fundamentos, não há como acolher a pretensão da Recorrente. Assinado Digitalmente Maurício Novaes Ferreira Fl. 2588DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 10970.720052/2019-09
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Dec 03 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Dec 26 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2015 a 30/04/2016 VINCULAÇÃO DE DECISÕES ADMINISTRATIVAS.INOCORRÊNCIA As decisões administrativas somente vinculam o sujeito passivo do processo administrativo fiscal não estando a autoridade tributária obrigada a seguir o mesmo racional. O art. 24 do decreto-lei nº 4.657, de 1942 (LINDB), incluído pela lei nº 13.655, de 2018, não se aplica ao processo administrativo fiscal. (Súmula CARF nº 169) PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REQUISITO LEGAL. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE APURAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE A lei exige que as regras do acordo sejam estabelecidas previamente por se constituir em incentivo à produtividade. As regras estabelecidas no decorrer do período de aferição não estimulam esforço adicional ee desobedecem aos termos da norma de regência. REGRAS CLARAS E OBJETIVAS.MECANISMOS DE AFERIÇÃO DE METAS.NECESSIDADE É obrigatório que os acordos coletivos de trabalho contenham regras claras e objetivas dos mecanismos de aferição das metas para incentivar a produtividade do trabalhador nos termos da lei.
Numero da decisão: 2402-013.322
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, (1) por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar suscitada; (2) por voto de qualidade, negar provimento ao recurso voluntário interposto. Vencidos os Conselheiros Gregorio Rechmann Junior, Joao Ricardo Fahrion Nuske e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, que reconheceram de ofício a nulidade do acórdão recorrido por omissão quanto a análise das regras claras e objetivas necessárias ao pagamento de PLR e, no mérito, deram provimento ao recurso. O Conselheiro Marcus Gaudenzi de Faria manifestou interesse em apresentar declaração de voto, entretanto, findo o prazo regimental, não houve referida apresentação, tida como não formulada, nos termos do § 7º, do art. 114 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela da Portaria MF nº 1.634/2023. Assinado Digitalmente Rodrigo Duarte Firmino – Presidente e relator Participaram do julgamento os Conselheiros: Marcus Gaudenzi de Faria, Gregorio Rechmann Junior, Ricardo Chiavegatto de Lima (substituto[a] integral), Joao Ricardo Fahrion Nuske, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, Rodrigo Duarte Firmino. Ausente(s) o conselheiro(a) Alexandre Correa Lisboa, substituído (a) pelo(a) conselheiro(a) Ricardo Chiavegatto de Lima.
Nome do relator: RODRIGO DUARTE FIRMINO
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2015 a 30/04/2016 VINCULAÇÃO DE DECISÕES ADMINISTRATIVAS.INOCORRÊNCIA As decisões administrativas somente vinculam o sujeito passivo do processo administrativo fiscal não estando a autoridade tributária obrigada a seguir o mesmo racional. O art. 24 do decreto-lei nº 4.657, de 1942 (LINDB), incluído pela lei nº 13.655, de 2018, não se aplica ao processo administrativo fiscal. (Súmula CARF nº 169) PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REQUISITO LEGAL. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE APURAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE A lei exige que as regras do acordo sejam estabelecidas previamente por se constituir em incentivo à produtividade. As regras estabelecidas no decorrer do período de aferição não estimulam esforço adicional ee desobedecem aos termos da norma de regência. REGRAS CLARAS E OBJETIVAS.MECANISMOS DE AFERIÇÃO DE METAS.NECESSIDADE É obrigatório que os acordos coletivos de trabalho contenham regras claras e objetivas dos mecanismos de aferição das metas para incentivar a produtividade do trabalhador nos termos da lei. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, (1) por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar suscitada; (2) por voto de qualidade, negar provimento ao recurso voluntário Fl. 1382DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 2 interposto. Vencidos os Conselheiros Gregorio Rechmann Junior, Joao Ricardo Fahrion Nuske e Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, que reconheceram de ofício a nulidade do acórdão recorrido por omissão quanto a análise das regras claras e objetivas necessárias ao pagamento de PLR e, no mérito, deram provimento ao recurso. O Conselheiro Marcus Gaudenzi de Faria manifestou interesse em apresentar declaração de voto, entretanto, findo o prazo regimental, não houve referida apresentação, tida como não formulada, nos termos do § 7º, do art. 114 do Regimento Interno do CARF, aprovado pela da Portaria MF nº 1.634/2023. Assinado Digitalmente Rodrigo Duarte Firmino – Presidente e relator Participaram do julgamento os Conselheiros: Marcus Gaudenzi de Faria, Gregorio Rechmann Junior, Ricardo Chiavegatto de Lima (substituto[a] integral), Joao Ricardo Fahrion Nuske, Luciana Vilardi Vieira de Souza Mifano, Rodrigo Duarte Firmino. Ausente(s) o conselheiro(a) Alexandre Correa Lisboa, substituído (a) pelo(a) conselheiro(a) Ricardo Chiavegatto de Lima. RELATÓRIO I. AUTUAÇÃO Em 22/04/2019, fls. 845, o contribuinte foi regularmente notificado da constituição de créditos tributários para cobrança de contribuições sociais previdenciárias devidas em razão de pagamento de Participação nos Lucros ou Resultados - PLR não oferecido à tributação, com o lançamento do tributo referente à Empresa e Gilrat (Patronal), Auto de Infração de fls.416/421, a Segurados, Auto de Infração de fls. 422/426 e a Terceiros, Auto de infração de fls. 427/438; correspondentes às competências 01/2015, 03/2015, 12/2015, 03/2016 e 04/2016, com aplicação de multa de ofício e juros, totalizando o montante em R$ 18.558.221,85, conforme fls. 2/92. A exação está instruída com relatório (Refisc), fls. 441/452, circunstanciando os fatos e fundamentos de direito, sendo precedida por ação fiscalizatória, Mandado de Procedimento Fiscal MPF nº 0610900.2018.00259-3, iniciada em 17/12/2018, encerrada em 17/04/2019, fls. 501/504 e 557/558, conforme planilhas, intimações e respectivas respostas, cópias de acordo de participação nos lucros ou resultados da contribuinte e do contrato social e respectivas alterações da sociedade, além de outros documentos, fls. 453 a 840. Em apertada síntese, conforme Refisc, a autoridade tributária constatou pagamentos realizados a título de PLR em dissonância com a norma de regência, Lei 10.101, de 2000, além do descumprimento dos termos firmados em Acordo de Participação nos Lucros ou Resultados – ACT: Fl. 1383DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 3 5.1.1 Acordo de Participação nos Lucros ou Resultados relativo ao período de o outubro/2013 a setembro/2014 sendo assinado pelas partes em 20/05/2014. O referido Acordo teve como signatários de um lado os procuradores da Empresa, representados pelo Sr.Brandon Scott Crozier o CPF 227.937.878-76 e pela senhora Marina Alves de Souza, CPF 892.276.111.34 e de outro lado o representante do Sindicato dos Comerciários de São Paulo e os membros da Comissão de Representantes dos Empregados da Empresa NIDERA SEMENTES LTDA. Analisadas as cláusulas relativas ao acordo deste período frise-se, assinado em 20/05/2014, constata-se que os pagamentos feitos nesta rubrica não seguiram rigorosamente os preceitos da Lei 10.101/2000. O acordo em questão estipulou o pagamento aos empregados no dia 20/12/2014 sendo estes pagamentos efetivados nos meses de 01/2015; 03/2015 e 12/2015, com metas, premissas e cálculos para o plano de participação nos resultados entre 10/2013 a 09/2014. Portanto, já haviam transcorridos cinco (5) meses do exercício de 2014 quando foram estabelecidas as regras e metas do programa assinado com o Sindicato dos trabalhadores. Na cláusula (3) foram tratadas as metas individuais mensuráveis de acordo com a área do trabalhador, conforme sistema do programa de metas. O Acordo estabelece que o desempenho individual será obtido mediante o Conceito da definição de no mínimo três metas individuais e no máximo cinco metas individuais definidas pelo gestor e acordada com o empregado. Na cláusula (10.2) reza que as metas e premissas estabelecidas poderão, a critério das partes, serem utilizadas em planos posteriores. Assim, Acordo para pagamento de participação nos lucros ou resultados firmados posteriormente ao início do período de apuração do lucro ou resultado, como aconteceu, estão em desacordo com a Lei 10.101/2000. (grifo do autor) 5.1.2 Acordo para Participação nos lucros/resultados relativo ao período setembro/2014 a dezembro/2015 com vigência de 15 meses, assinado pelas partes em 02/09/2015.Como no Acordo de participação nos lucros/resultados do período anterior tiveram como signatários, pela Empresa o Sr. Brandon Scott Crozier e a senhora Marina Alves de Souza e do outro do lado o representante do Sindicato dos Comerciários de São Paulo e os membros da Comissão de Representantes dos Empregado da Empresa NIDERA. A cláusula 2.1) estabelece a vigência de setembro/2014 até dezembro/2015 e a substituição do modelo adotado no ano de2014 para apuração de metas e prazos e altera o período de apuração de resultados de outubro a setembro para janeiro a dezembro. Acordam também que suas regras e metas conforme pactuado e estabelecido seja, a critério das partes, utilizado em eventuais planos posteriores e que as metas individuais para o período sejam definidas até maio/2015, e que para fazer jus à possibilidade de recebimento do PLR o empregado que atingir 80% (oitenta por cento) de sua meta de desempenho individual, limitado ao teto de 120% (cento e vinte por cento). Alcançada a meta individual ainda estará o empregado condicionado ao recebimento do PLR ao atingimento de 80% da meta corporativa, cláusula 5.2. Ressalte-se que o Acordo estipulou o pagamento aos empregados nos meses 03/2016 e 04/2016, com metas a serem apuradas de 09/2014 a Fl. 1384DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 4 12/2015, frise-se, assinado somente em 02/09/2015. Portanto, já haviam transcorridos oito (8) meses completos do exercício de 2015 quando foram acordados os objetivos, metas, premissas, cálculos e as regras para a implementação do Programa assinado com o Sindicato dos trabalhadores e a Comissão de representantes dos empregados da Empresa. (grifo do autor) Acrescente-se que a fiscalização realizada também verificou nos ACTs que os critérios utilizados para aferição do atingimento de metas individuais foram tratados genericamente, tendo a empresa, após intimada a esclarecer referidos critérios e modo de aferição, declarado a impossibilidade em prestar as informações por motivo de incorporação da fiscalizada: 5.1.3 Observamos que em ambos os Acordos as cláusulas que se referem aos critérios de aferição para o atingimento das metas individuais foram tratados de forma genérica. Ou seja, não foram detalhados os termos de acordo entre os empregados e seus gestores, como era efetuado os cálculos para aferição destas metas. Assim, a Empresa foi solicitada a prestar esclarecimentos adicionais acerca da aplicação do plano por meio do Termo de Reitimação Fiscal -TIF n° 03/2019 com data de 26/02/2109 no qual foi concedido o prazo de oito (8) dias para a Empresa prestar de forma elucidativa os questionamentos abaixo: (grifo do autor) -Ata de eleição dos membros da Comissão de Representantes dos empregados da Empresa nas negociações dos acordos próprios de participação nos lucros e resultados com a empresa nos anos base de 2014/2015 e de 2016; -Cópias dos acordos individuais assinado pelos empregados e seus gestores para o cumprimento das metas individuais estabelecidas conforme cláusula (5.2) do Acordo de Participação. -Qual o instrumento de mensuração do calculado percentual das metas de desempenho individual e corporativa (cálculo de aferição cumprimento de metas) -Conforme o Art.2°, § 1° da 10.101 de 19/12/2000, es clarecer de maneira clara e objetiva quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras adjetivas no plano de participação nos lucros ou resultados; Em resposta à solicitação acima a Empresa alegou que não dispunha de condições materiais para atender à solicitação acima visto tratar-se de uma empresa incorporada e que estavam encontrando dificuldades em localizar os arquivos de dados da época conforme o teor abaixo: (grifo do autor) "Estamos encontrando dificuldades em conseguir fazer a juntada da resposta para o caso em questão hoje, o site está fora do ar. Como deverei proceder? Te envio via e-mail ou podemos ficar tentando e se não der certo juntamos amanhã? Na verdade, não temos novos esclarecimentos. A empresa que está nos auxiliando teve dificuldade em importar para nosso sistema e pediu mais um prazo, mas preciso formalizar essa questão." Fl. 1385DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 5 Em seguida a Empresa solicitou nova prorrogação do prazo estabelecido, no teor abaixo, sendo o mesmo concedido: "COFCO INTERNATIONAL BRASIL S.A., incorporadora da empresa COFCO International Grãos e Oleaginosas Ltda., já qualificada no procedimento em epígrafe requer prazo complementar de 5 dias para apresentação dos esclarecimentos solicitados. Apesar de ter sido concedido tempo suficiente a Empresa, até o término deste procedimento fiscal, não apresentou novos esclarecimentos e não conseguiu explicar como obteve e calculou o valor efetivamente pago a título de PLR a cada empregado. No exame das folhas de pagamento de 2015 e 2016, observou- se que vários casos em que a verba paga a título de PLR aos empregados, com base nos acordos coletivos, excedia em dezena de vezes o valor do salário base do próprio empregado, como no caso dos segurados: Brandon Scott Crozier; Pedro de Moraes; Alex Issa; Thiago Carvalho Piccinin; Louis Fergus Brannifield; Marten Hottzmann. (grifo do autor) Concluiu a autoridade que o descumprimento dos termos da Lei nº 10.101, de 2000 exclui os valores pagos da isenção, constituindo salário-contribuição: 6.2. Como dispõe no art.10 da Lei 10.101/2000, a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados da empresa é um instrumento de integração entre o capital e o trabalho e um incentivo à produtividade de certa forma que os mesmos se sintam estimulados a trabalhar em prol do empreendimento. Dessa forma, não há que se falar em estímulo ao empregado se o mesmo não tinha conhecimento prévio de suas metas, quanto sua dedicação iria refletir em termos de sua participação nos resultados. Ora, o Acordo de Participação nos lucros/resultados 2013/2014, assinado em 20/05/2014 para pagamento aos empregados nos meses 01/2015, 03/2015 e 12/2015 e o Acordo de participação 2014/2015, assinado em 20/09/2105 para pagamento aos empregados nos meses 03/2016 e 04/2016 não seguiram rigorosamente os preceitos da Lei 10.101/2000. Para que ocorra um incentivo à produtividade é necessário que as regras para implementação do programa sejam discutidas, adotadas e divulgadas ao empregado previamente no início do exercício findo. Assim, a distribuição de lucros ou resultados, pressupõe a existência de um acordo prévio, não podendo esse acordo ser definido posteriormente ao início do exercício para o qual se pretende distribuir o lucro ou resultado. As estipulações do direito substantivo dos empregados antes do início do período de apuração das metas, juntamente com as demais regras, constituem condição legal para que se possa reputar a parcela de participação nos lucros ou resultados como desvinculadas da remuneração do empregado. Portanto, acordos para pagamento de participação nos lucros/resultados firmados posteriormente ao início do período de apuração do lucro ou resultado, como se deu no presente caso estão em desacordo com a Lei 10.101/2000. (grifo do autor) Fl. 1386DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 6 6.3 Os direitos substantivos mencionados no §1° do art.2° da Lei 10.01/00 referem-se à possibilidade de os trabalhadores conhecerem previamente, no instrumento de negociação, quanto irão receber se as metas acordadas forem cumpridas. Já as regras adjetivas desse mesmo dispositivo dizem respeito à forma para a obtenção dos direitos substantivos, aos mecanismos de aferição para demostrar o desempenho do empregado em relação às metas acordadas, à periodicidade da distribuição, ao período de vigência e aos prazos para revisão do acordo. (...) II. DEFESA Irresignada com o lançamento a contribuinte, por advogados representada conforme instrumento a fls. 898/900, apresentou impugnação, fls. 851/893, com as seguintes argumentações:  PRELIMINAR i. Necessária aplicação de decisões do Carf Juntou a contribuinte farta jurisprudência deste Conselho, entendendo preliminarmente obrigatória sua aplicação pela autoridade, com fundamento no art. 24 do Decreto-Lei nº 4.657, de 1942 (LINDB), sob pena de gerar insegurança jurídica, descumprindo assim preceito constitucional previsto art. 5º, inc. XXXVI da Constituição Federal de 1988, alterando também o critério jurídico, em violação ao art. 146 do Código Tributário Nacional - CTN.  MÉRITO No mérito sustentou (i) a uma que a data de assinatura dos planos não é suficiente para descaracterizar a PLR, já que os empregados possuíam pleno conhecimento das metas antes do início da vigência do plano; (ii) a duas que os instrumentos de negociação trazem regras claras e objetivas, aceitas e amplamente negociadas, ainda que contenha alguma subjetividade. A seguir se detalha os argumentos. a) Regularidade quanto à data de assinatura dos planos Entendeu relevante que os planos foram celebrados anteriormente aos pagamentos de PLR e que lei não fixou estipulou um prazo, extrapolando a exação quanto aos requisitos previstos na norma e inviabilizando o uso do instituto pela empresa, ante às dificuldades da efetivação dos acordos por todas as partes envolvidas. Afirmou que eventual atraso se deu tão somente quanto à formalização do plano, pois as métricas já haviam sido negociadas e estabelecidas muito antes da assinatura do ACT, sendo de pleno conhecimento dos trabalhadores, uma vez que repetem as redações e os critérios dos planos anteriores, conforme termos anexados na própria defesa, fato esse não efetivamente apurado pelo fisco. Para além disso também informou que enviou aos empregados materiais explicativos quanto ao cálculo de PLR antes da assinatura do plano e que realizou reuniões com os funcionários para explicação das regras. Fl. 1387DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 7 b) Regularidade quanto às metas e demais regras estipuladas nos planos de PLR Combateu o entendimento posto pela autoridade quanto aos critérios de aferição, considerados genéricos por falta de detalhamento dos termos do acordo e ausência de demonstração dos cálculos para aferição das metas, afirmando que as regras do ACT estão em perfeita harmonia com a legislação, donde apresentou na peça exemplos de conteúdos de esclarecimento enviados aos empregados, aliados ao detalhamento do modo de aferir a produtividade individual: 50. Quanto ao PLR 2013/2014 (doc. 5), a apresentação com o manual esclarece que o desempenho do profissional e do negócio devem atingir 80% da meta estabelecida e, se o resultado for inferior, não há pagamento de PLR. Se o resultado atingido for superior a 80% e inferior a 100%, pagar-se-á PLR proporcionalmente ao percentual atingido. Por fim, se o resultado for superior a 100%, paga-se o PLR em sua integralidade. 51. Com base nessas premissas, o aludido manual, entregue pela Impugnante aos funcionários, demonstra numericamente a métrica utilizada, esclarecendo primeiro as metas dos negócios, demonstrando a relação entre a meta estabelecida (faturamento líquido orçado) e a meta atingida (faturamento líquido realizado). Confira-se exemplo abaixo: 53. Por fim, com base nos resultados obtidos (tanto do negócio quanto do funcionário individualmente), realiza-se o cálculo da PLR a ser paga, evidenciando casos em que o pagamento se deu proporcionalmente, bem como em casos de Fl. 1388DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 8 funcionários que não adquirem o direito ao recebimento em razão do não atingimento das metas (pessoais ou do negócio). Por exemplo: 54. Para que se compreenda a meta individualmente estabelecida, veja-se, por exemplo, as metas estabelecidas para uma analista contábil pleno para o PLR 2013/2014 (doc. 8): 55. Para a primeira meta acima estipulada, a analista, em uma meta de peso 40%, atingiu 75% da meta. Portanto, de 40% atingíveis (40% x 100% = 40%), ela atingiu 30% da meta estipulada (40% x 75% = 30%). 56. Para a segunda meta estipulada, a aludida analista, em uma meta de peso 40%, atingiu 85% da meta. Portanto, de 40% atingíveis (40% x 100% = 40%), ela atingiu 34% da meta estipulada (40% x 85% = 34%). 57. Para a terceira e última meta estipulada, a analista, em uma meta de peso 20%, foi impecável e atingiu 100% da meta. Assim, de 20% atingíveis (20% x 100% = 20%), ela atingiu o percentual máximo (20%). Fl. 1389DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 9 58. Assim sendo, somando-se as metas estipuladas, nota-se que ela atingiu 84% de aproveitamento (30% + 34% + 20% = 84%) e, sendo esse resultado superior a 80%, ela foi elegível ao recebimento da PLR do período.  REQUERIMENTOS Requereu o cancelamento do auto de infração e, no mérito, o acatamento de suas razões, com a improcedência do lançamento, juntando cópia de documentos a fls. 902/1154. III. JULGAMENTO ADMINISTRATIVO DE PRIMEIRO GRAU A 3ª Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Campo Grande (MS) DRJ/CGE julgou a impugnação improcedente, conforme Acórdão nº 04-50.501, de 23/10/2019, fls. 1.162/1.177, cuja ementa abaixo se transcreve: APRECIAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE E ILEGALIDADE. Não cabe a esta instância julgadora apreciar argumentos de inconstitucionalidade e ilegalidade de norma por ser matéria reservada ao Poder Judiciário. DECISÕES ADMINISTRATIVAS E JUDICIAIS. É vedada a extensão administrativa dos efeitos de decisões judiciais contrárias à orientação estabelecida para a administração direta e autárquica em atos de caráter normativo ordinário. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ISENÇÃO DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a empresa e seus empregados, mediante procedimento formal e participação efetiva dos trabalhadores. A parcela paga aos empregados a título de participação nos lucros ou resultados em desacordo com as diretrizes fixadas pela legislação, integra o salário de contribuição, para efeito de cálculo das contribuições previdenciárias. O contribuinte foi regularmente notificado do decidido em 04/11/2019, conforme fls. 1.183/1.195. IV. RECURSO VOLUNTÁRIO Em 03/12/2019, fls. 1.197, a recorrente, por advogados representada, instrumento a fls. 1.250/1.252, interpôs recurso voluntário, peça juntada a fls. 1.198/1.246, com aquelas mesmas alegação da impugnação, tanto em preliminar assim como também de mérito, requerendo o cancelamento do lançamento e, no mérito, o provimento do recurso, além de juntar cópia de documentos a fls. 1.254/1.292. V. CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA Em sessão plenária de 06/03/2024 o Carf converteu o julgamento em diligência, Resolução nº 2402-001.362, fls. 1.301/1.311, haja vista (i) a uma que é fundamento fático da exação, entre outros, a utilização no ACT de critérios genéricos, sem detalhamento dos cálculos Fl. 1390DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 10 efetuados para aferição quanto ao atingimento das metas individuais; (ii) a duas a própria fiscalização relata que o contribuinte não logrou êxito em esclarecer referidos critérios, após regularmente intimado; (iii) a três que no contencioso houve expressiva apresentação de documentação não analisada pelo fisco, donde concluiu o Ilmo. Conselheiro redator, Dr. Gregório Rechmann Junior, pela necessidade de diligenciar junto a autoridade para verificar, a partir dos documentos juntados, se os Acordos de PLR possuem ou não regras claras e objetivas: (Voto condutor da resolução) Da documentação apresentada pela Contribuinte, então Impugnante, destaca-se: *apresentação referente ao manual do plano de PLR (doc. 05 da impugnação - p. 952); *apresentação referente ao manual do plano de PLR (doc. 06 da impugnação - p. 971); *relatório de avaliação de desempenho (doc. 08 da impugnação - p. 1.150); e *relatório de avaliação de desempenho (doc. 09 da impugnação - p. 1.153). Pois bem! Analisando-se os documentos apresentados pela Contribuinte em cotejo com as respectivas razões defensivas, verifica-se que aqueles, em tese e a princípio, e sem que isso represente qualquer juízo de valor nesta oportunidade, podem repercutir no presente lançamento fiscal. Registre-se ainda pela sua importância que a documentação acostada aos autos pela Contribuinte não foi objeto de análise / exame pela autoridade administrativa fiscal, sendo certo que, sobre a mesma, o órgão julgador de primeira instância não se manifestou de forma expressa (a rigor, considerando a estrutura da decisão de primeira instância administrativa, poder-se-ia afirmar, inclusive, que aquele Colegiado quedou-se silente em relação a este fundamento da autoridade administrativa fiscal e combatido pela Autuada). Neste contexto, à luz do princípio da verdade material, paradigma do processo administrativo fiscal, entendo ser imprescindível, no caso vertente, a conversão do presente julgamento em diligência para a Unidade de Origem para que a autoridade administrativa fiscal preste as seguintes informações: (i)à luz dos esclarecimentos e documentos apresentados pela Contribuinte é possível afirmar que os Acordos de PLR fiscalizados (2013 / 2014 - p. 541 e 2014 / 2015 - p. 546) possuem regras claras e objetivas, ainda que tais regras, se for o caso, estejam detalhadas / esmiuçadas em documento anexo / apartado aos referidos acordos? Fl. 1391DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 11 (ii)consolidar o resultado da diligência, de forma conclusiva, em Informação Fiscal que deverá ser cientificada à Contribuinte para que, a seu critério, apresente manifestação no prazo de 30 (trinta) dias. (iii)Após, retornar os autos para este Conselho para prosseguimento do julgamento do recurso. Em resposta a fiscalização produziu a informação de fls. 1.316/1.329, após exaustiva análise dos elementos probatórios trazidos no contencioso, concluiu que os esclarecimentos e documentos apresentados na impugnação são insuficientes para afirmar que os acordos relativos às PLR possuem regras claras e objetivas. Oportunizada a manifestação da recorrente, fls. 1.330/1.332, a COFCO INTERNATIONAL BRASIL S.A. reiterou os termos do recurso voluntário quanto à matéria de defesa, entendendo justamente o contrário do fisco. Sem contrarrazões, é o relatório! VOTO Conselheiro Rodrigo Duarte Firmino, Relator I. ADMISSIBILIDADE O recurso voluntário interposto é tempestivo e obedece aos requisitos legais, portanto dele conheço e passo a examinar a preliminar. II. PRELIMINAR i. Necessária aplicação de decisões do Carf A recorrente apresentou farta jurisprudência deste Conselho, entendendo obrigatória sua aplicação pela autoridade, com fundamento no art. 24 do Decreto-Lei nº 4.657, de 1942 (LINDB), sob pena de gerar insegurança jurídica, descumprindo assim preceito constitucional previsto art. 5º, inc. XXXVI da Constituição Federal de 1988, alterando o critério jurídico, em violação ao art. 146 do Código Tributário Nacional - CTN. Todavia há que se destacar que o fundamento utilizado na defesa, art. 24 da LINDB, não se aplica ao processo administrativo fiscal nos termos em que encerra precedente vinculante abaixo transcrito: O art. 24 do decreto-lei nº 4.657, de 1942 (LINDB), incluído pela lei nº 13.655, de 2018, não se aplica ao processo administrativo fiscal.( Súmula CARF nº 169) Quanto ao alegado descumprimento de preceito constitucional, princípio da segurança jurídica esculpido no art. 5º, inc. XXXVI da Constituição Federal de 1988, há que se Fl. 1392DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 12 destacar que a vinculação da administração tributária, nos termos em que rege o art. 2º da Lei nº 11.417, de 2006 e também o art. 19, §§4º e 7º da Lei nº 10.522, de 2002 abrange súmulas do Supremo Tribunal Federal (vinculantes) e jurisprudência pacífica de tribunais superiores que sejam objeto de ato declaratório do Procurador-Geran da Fazenda Nacional - PGFN, com aprovação do Ministro da Fazenda. Portanto e como se verá melhor no discorrer do presente voto, decisões administrativas deste Conselho não vinculam a autoridade, já que seus efeitos atingem somente as partes do processo, nos termos do art. 506 do Código de Processo Civil – CPC 2015, para além disso sequer é pacífica, existindo acórdãos de câmara superior recentes e reiterados em sentido oposto, dando azo a interpretar a superação dos anteriores pelo Carf. O entendimento de alteração do critério jurídico não se coaduna com a realidade, vez que, in casu, os fatos e fundamentos postos no (Refisc), fls. 441/452, assim como também nos autos de infração de fls. 416/421, 422/426 e 427/438, não sofreram ao longo do contencioso, conforme se verifica nos autos do processo administrativo, qualquer modificação. Sem razão. III. MÉRITO i. Alegação de regularidade quanto à data de assinatura dos planos Sustenta a recorrente que a data de assinatura dos planos não é suficiente para descaracterizar a PLR, pois os empregados possuíam pleno conhecimento das metas antes do início da vigência do plano, não tendo a norma de regência exigido prazo, juntando jurisprudência do Carf. Afirma que eventual atraso se deu tão somente quanto à formalização do plano, sendo as métricas negociadas e estabelecidas muito antes da assinatura do ACT, com o acréscimo de repetir as redações e os critérios dos planos anteriores. Para além disso também informou que enviou aos empregados materiais explicativos quanto ao cálculo de PLR antes da assinatura do plano e que realizou reuniões com os funcionários para explicação das regras. Ao examinar a ratio essendi da exação quanto ao tema, verifico que a autoridade entendeu que houve desobediência aos preceitos estabelecidos pela Lei nº 10.101, de 2000, já que os acordos foram firmados meses após o respectivo período de cobertura do plano, portanto inexistente no caso concreto o prévio conhecimento das metas a serem atingidas pelos funcionários. A norma que rege a participação dos trabalhadores nos lucros e resultados, Lei nº 10.101, de 2000 fixou importantes balizas para o exercício do direito, expressamente impondo o estabelecimento de metas, resultados e prazos previamente pactuados, nos termos em que rege o art. 2º, §1º, II a seguir transcrito: Fl. 1393DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 13 Art. 2º A participação nos lucros ou resultados será objeto de negociação entre a empresa e seus empregados, mediante um dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de comum acordo: (...) § 1º Dos instrumentos decorrentes da negociação deverão constar regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e das regras adjetivas, inclusive mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado, periodicidade da distribuição, período de vigência e prazos para revisão do acordo, podendo ser considerados, entre outros, os seguintes critérios e condições: (...) II - programas de metas, resultados e prazos, pactuados previamente. (grifo do autor) No entender deste julgador a pactuação é estabelecida com a assinatura do acordo, aliás e em nome da segurança jurídica defendida pela recorrente outra não pode ser a conclusão, pois aquele documento que estabelece os direitos substantivos e adjetivos é o mesmo que também assegura o cumprimento de seus próprios termos e condições, sendo forçoso crer que a mera expectativa de renovação das regras fixadas no plano anterior equivalha ao cumprimento do requisito legal examinado. Nesta mesma linha também entendo que orientações dadas aos funcionários sem o acordo efetivamente válido não equivalem ao conhecimento prévio daquilo que sequer existe juridicamente, certamente não é esse o espírito da lei que exige clareza e objetividade, condicionando o uso do instituto à prévia pactuação quanto a metas, resultados e prazos. Esta é também a interpretação dada no voto condutor do Acórdão nº 9202-009.919 pela r. Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo em 22/09/2021, que abaixo transcrevo: Do conjunto de regras acima estabelecidas, deduz-se que o cumprimento do §1°, do art. 2°, ou seja, o estabelecimento de regras claras e objetivas, bem como de mecanismos de aferição, e principalmente a fixação prévia de metas e resultados, requer que o pacto ocorra antes do início do exercício a que se refere o acordo, do contrário os empregados sequer saberiam o quanto teriam de se esforçar, e qual seria a compensação por esse esforço. (grifo do autor) A expressão "pactuados previamente" comporta diversas interpretações, inclusive aquela adotada pela Contribuinte e aplicada no acórdão recorrido. Entretanto, no entender desta Conselheira, não há como validar um pacto ou acordo, senão por meio da assinatura das partes, portanto não há que se falar em acordo válido, quando ele sequer foi assinado. Ademais, a interpretação no sentido de que a assinatura do acordo tem de ser anterior ao exercício ao qual ele se refere Fl. 1394DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 14 guarda lógica com todas os demais dispositivos da Lei n° 10.101, de 2001, já que permite ao empregado saber exatamente qual o nível de esforço suficiente a atingir as metas prefixadas. (grifo do autor) (...) Destarte, a despeito das alegações oferecidas em sede de Contrarrazões, no sentido de que os empregados já conheceriam as metas, entende esta Conselheira que os pagamentos referentes às PLR não foram objeto de negociação prévia, assim entendida como a negociação que resulta em acordos efetivamente assinados previamente, sendo que no presente caso os acordos somente foram assinados ao final do período-base (fls. 106 a 118). (grifo do autor) Nesse passo, obviamente que no momento em que os pagamentos de PLR foram efetuados, já haviam ocorrido as variáveis que determinaram o lucro e os resultados obtidos pela empresa, sem qualquer possibilidade de aferição acerca do alcance de eventuais metas pelos empregados. E não se pode perder de vista que se trata de exclusão de base de cálculo de tributo, portanto a interpretação tem de ser restritiva, a teor do art. 111 do CTN. (grifo do autor) Em sintonia com este entendimento vem se posicionando a câmara superior deste Conselho, conforme abaixo transcrevo em parte as ementas de recentes acórdãos quanto ao tema: (Acórdão n° 9202-005.370, de 26/04/2017) PLR - PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ACORDO FIRMADO AO FINAL DO EXERCÍCIO. Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas previamente, de sorte que os acordos firmados ao final do exercício acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário-de-contribuição. (grifo do autor) (Acórdão n° 9202-006.674, de 17/04/2018) PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REQUISITOS DA LEI N° 10.101/2000. CELEBRAÇÃO DO ACORDO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE APURAÇÃO. Integra o salário-de-contribuição a parcela recebida a título de Participação nos Lucros ou Resultados, quando paga ou creditada em desacordo com lei específica. Constitui requisito legal que as regras do acordo sejam estabelecidas previamente ao exercício a que se referem, já que devem constituir-se em incentivo à produtividade. As regras estabelecidas no decorrer do período de aferição não estimulam esforço adicional. (grifo do autor) Fl. 1395DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 15 (Acórdão n° 9202-007.289, de 23/10/2018) PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS PLR. REQUISITOS DA LEI N° 10.101/2000. AUSÊNCIA DE FIXAÇÃO PRÉVIA DE CRITÉRIOS PARA RECEBIMENTO DO BENEFÍCIO. DESCONFORMIDADE COM A LEI REGULAMENTADORA. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO. Os valores auferidos por segurados obrigatórios do RGPS a título de participação nos lucros ou resultados da empresa, quando pagos ou creditados em desconformidade com a lei específica, integram o conceito jurídico de Salário de Contribuição para todos os fins previstos na Lei de Custeio da Seguridade Social. A ausência da estipulação entre as partes trabalhadora e patronal, de metas e objetivos previamente ao início do período aquisitivo do direito ao recebimento de participação nos lucros e resultados da empresa, caracteriza descumprimento da lei que rege a matéria. Decorre disso, a incidência de contribuição previdenciária sobre a verba. (grifo do autor) (Acórdão n° 9202-007.662, de 26/03/2019) PLR - PROGRAMA DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS. ACORDO DISCUTIDO E FIRMADO APÓS O INÍCIO DO PERÍODO DE AFERIÇÃO. Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas previamente, de sorte que os acordos discutidos e firmados após o início do período de aferição acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário-de-contribuição. (grifo do autor) (Acórdão n° 9202-007.943, de 17/06/2019) PLR. AUSÊNCIA DE FIXAÇÃO PRÉVIA DE CRITÉRIOS PARA RECEBIMENTO DO BENEFÍCIO. DESCONFORMIDADE COM A LEI REGULAMENTADORA.INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO. A ausência da estipulação, entre patrões e empregados, de regras e objetivos previamente ao início do período aquisitivo do direito ao recebimento de participação nos lucros e resultados da empresa, caracteriza descumprimento da lei que rege a matéria, disso decorrendo a incidência de contribuição previdenciária sobre tal verba. (grifo do autor) (Acórdão nº 9202-009.919, de 22/09/2021) PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REQUISITOS DA LEI Nº 10.101/2000. ACORDO FIRMADO AO FINAL DO EXERCÍCIO. Constitui requisito legal que as regras do acordo da PLR sejam estabelecidas previamente, de sorte que os acordos firmados ao final do exercício acarretam a inclusão dos respectivos pagamentos no salário de contribuição. (grifo do autor) Sem razão a recorrente. Fl. 1396DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 16 ii. Alegação de regularidade quanto às metas aplicadas e demais regras estabelecidas no ACT Aduz a peça recursal que os instrumentos de negociação trazem regras claras e objetivas, aceitas e amplamente negociadas por todos os envolvidos, ainda que contenha alguma subjetividade, combatendo a exação quanto ao entendimento de que os critérios para aferição de metas sejam genéricos, com ausência de demonstração e detalhamento dos cálculos. Acrescentou que os planos estão em perfeita harmonia com a legislação e deu exemplo de conteúdos de esclarecimento enviados aos empregados, aliados ao detalhamento do modo de aferir a produtividade individual. Em análise ao relatório fiscal trago os seguintes excertos quanto ao tema: 5.1.3 Observamos que em ambos os Acordos as cláusulas que se referem aos critérios de aferição para o atingimento das metas individuais foram tratados de forma genérica. Ou seja, não foram detalhados os termos de acordo entre os empregados e seus gestores, como era efetuado os cálculos para aferição destas metas. Assim, a Empresa foi solicitada a prestar esclarecimentos adicionais acerca da aplicação do plano por meio do Termo de Reitimação Fiscal -TIF n° 03/2019 com data de 26/02/2109 no qual foi concedido o prazo de oito (8) dias para a Empresa prestar de forma elucidativa os questionamentos abaixo: (grifo do autor) (...) Em resposta à solicitação acima a Empresa alegou que não dispunha de condições materiais para atender à solicitação acima visto tratar-se de uma empresa incorporada e que estavam encontrando dificuldades em localizar os arquivos de dados da época conforme o teor abaixo: (grifo do autor) (...) Apesar de ter sido concedido tempo suficiente a Empresa, até o término deste procedimento fiscal, não apresentou novos esclarecimentos e não conseguiu explicar como obteve e calculou o valor efetivamente pago a título de PLR a cada empregado. No exame das folhas de pagamento de 2015 e 2016, observou- se que vários casos em que a verba paga a título de PLR aos empregados, com base nos acordos coletivos, excedia em dezena de vezes o valor do salário base do próprio empregado, como no caso dos segurados: Brandon Scott Crozier; Pedro de Moraes; Alex Issa; Thiago Carvalho Piccinin; Louis Fergus Brannifield; Marten Hottzmann. (grifo do autor) Após exaustiva análise da documentação e argumentos trazidos no contencioso, a auditora responsável pontuou a ausência de metas individuais, respectivos indicadores, mensurabilidade, percentual de atingimento, restando somente no lugar as atribuições de cargos/salários contidas nos manuais das empresas em geral: Fl. 1397DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 17 8. A fiscalização pelos documentos analisados, até aqui, tem o dever de fazer notar que a ora recorrente, ao tratar sobre a necessidade das metas para a concessão do benefício (PLR) serem inteligentes (SMART), construiu exemplos, no material apresentado e ora analisado, que, no seu entender, definem a inteligência das metas. Entretanto, há que se registrar que até aqui e por tudo o que já foi analisado a fiscalização não identificou em relação as metas individuais: > a descrição clara e objetiva da meta, quer seja, o que fazer (por setor/por colaborador) para se atingir o cumprimento individual das metas e > a indicação de todos os setores da recorrente com a indicação das respectivas metas individuais determinativas do que fazer, quer seja, apresentação de uma relação de setores da recorrente com o demonstrativo das metas individuais por setor/por colaborador. 8.1. A fiscalização salienta que até aqui resta desconhecido pela Autoridade Fiscalizadora os indicadores que foram utilizados pelos gestores das diversas áreas de trabalho da contribuinte para apuração das metas individuais da mesma forma que não foi apresentado o que está dentro ou fora de cada indicador garantindo, assim, a mensurabilidade da meta individual e proporcionando a demonstração do percentual (%) de seu atingimento conforme conceitos descritos pela própria recorrente no quadro onde afirma que as metas devem ser "SMART". 9. A fiscalização, repita-se, cabe consignar que a ora recorrente, até o momento e tampouco durante o procedimento fiscal, não trouxe, salvo melhor juízo, a documentação que comprove que as metas individuais foram traçadas com base em regras claras e objetivas pelas Chefias. 9.1. À fiscalização cabe fazer notar, também, que não é a mesma coisa afirmar que as metas individuais devem ser "SMART" e apresentar como exemplos para ilustrar tal afirmação casos concretos que se distanciam do que se quer provar. Isto porque foram trazidos como exemplo de metas individuais a se considerar a descrição de cargos / funções constantes possivelmente de MANUAIS DE DESCRIÇÃO DE CARGOS E SALÁRIOS comum às empresas em geral e cuja responsabilidade de elaboração e atualização fica a cargo da área de Recursos Humanos ou área equiparada da empresa. Tal descrição contida no MANUAL DE CARGOS E SALÁRIOS DE UMA EMPRESA é utilizada para definir o perfil necessário do candidato à vaga oferecida na empresa e para o cumprimento do processo de seleção e contratação de colaboradores. Os exemplos indicados pela recorrente e que se encaixam na situação aqui apontada pela fiscalização dizem respeito aos cargos / funções de ANALISTACONTÁBIL e COORDENADOR DE SISTEMAS. 10. A fiscalização, dando continuidade a análise dos documentos propostos pela Autoridade Julgadora passa a verificar os documentos de fls. 990/1154 do Fl. 1398DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 18 processo identificado pela ora recorrente como DOC. 08 e DOC. 09 e que, também, foram colados na peça impugnatória, de fls. 851 e seguintes. 11. A fiscalização cabe registrar que o que foi apresentado até aqui, no seu entender, foi o detalhamento das atribuições dos cargos selecionados para exemplo, quer seja, o que foi considerado como meta de ANALISTA CONTÁBIL e de COORDENADOR DE SISTEMAS, via de regra, é a descrição, repita-se, das atribuições de tais cargos contidas na maioria dos MANUAIS DE CARGOS E SALÁRIOS DAS EMPRESAS EM GERAL e executadas rotineiramente pelos colaboradores contratados para tal fim. Não é demais afirmar que o cumprimento de uma atribuição funcional é obrigação contratual do colaborador. Daí, para se tomar uma atribuição funcional como uma meta individual, clara e objetiva, para fins de percepção da PLR não basta definir qual atribuição funcional será mensurada (medida ou calculada). É necessário parametrizar a medida de tal atribuição de forma a criar padrões quantitativos para se estabelecer medidas que resultarão no atingimento de metas individuais claras e objetivas e que se enquadrem nos percentuais mínimos ou máximos estabelecidos nos Acordos de Participação nos Lucros e Resultados - PLR. 12. A fiscalização, por todo o exposto, concluiu que os esclarecimentos e documentos apresentados, pela ora recorrente, são insuficientes para que se possa afirmar que os Acordos de PLR fiscalizados (2013/2014 e 2014/2015) possuem regras claras e objetivas. Pois bem, em exame as bem pontuadas razões de defesa não identifiquei sequer uma linha que explique, de forma coerente e fundamentada, como obteve e calculou o valor efetivamente pago para cada empregado que justifique o motivo e a razão para qual funcionários citados da empresa decuplicaram seus respectivos salários. Ainda que não haja dispositivo expresso na norma de regência da PLR que impeça tal “alquimia” multiplicadora de remuneração, certo é que a recorrente nada explicou a este respeito, o que torna claro o entendimento posto na exação e confirmado em sede de diligência quanto à ausência de esclarecimentos do modo de aferição de referidas metas. Do exposto compreendo que o estabelecido nos planos não cumpriu aquele rigor necessário previsto no art. 2º, §1º caput e inc. II da Lei nº 10.101, de 2000, já que ausentes regras claras e objetivas quanto ao mecanismo de aferição de metas, considerando ainda tratar de norma isentiva quanto a importante tributo destinado ao financiamento da previdência social. Sem razão. IV. CONCLUSÃO Voto por rejeitar a preliminar e, no mérito negar provimento ao recurso voluntário interposto. É como voto! Fl. 1399DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2402-013.322 – 2ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10970.720052/2019-09 19 Assinado Digitalmente Rodrigo Duarte Firmino Fl. 1400DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11169504 #
Numero do processo: 10314.000196/2011-13
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 25 00:00:00 UTC 2025
Numero da decisão: 3002-000.528
Decisão: Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, sobrestar a apreciação do presente Recurso Voluntário, até a ocorrência do trânsito em julgado dos Recursos Especiais 2147578/SP e 2147583/SP, afetos ao Tema Repetitivo 1293 (STJ), nos termos do disposto no artigo 100, do RICARF/2023. Após, retornem-se os autos, para julgamento do Recurso voluntário interposto.
Nome do relator: ADRIANO MONTE PESSOA
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Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, sobrestar a apreciação do presente Recurso Voluntário, até a ocorrência do trânsito em julgado dos Recursos Especiais 2147578/SP e 2147583/SP, afetos ao Tema Repetitivo 1293 (STJ), nos termos do disposto no artigo 100, do RICARF/2023. Após, retornem-se os autos, para julgamento do Recurso voluntário interposto. Assinado Digitalmente Adriano Monte Pessoa – Relator Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Adriano Monte Pessoa, Gisela Pimenta Gadelha, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Marcelo Enk de Aguiar (substituto [a] integral), Neiva Aparecida Baylon, e Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente). RELATÓRIO D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.528 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10314.000196/2011-13 2 Trata-se o presente processo de autuação fiscal da agência de navegação ALIANÇA NAVEGAÇÃO E LOGÍSTICA LTDA, por ter deixado de prestar informação sobre carga transportada, nos conhecimentos de embarque, os quais estão adequadamente identificados no relatório constante da fl. 36 dos autos, nas datas das respectivas operações – 25.09.2010 e 15.10.2010 – vinculados ao correlato registro no CEMERCANTE, em desconformidade à forma e ao prazo estabelecidos no parágrafo único do art. 1º, 4º e 5º, todos da Instrução Normativa n. 800 da Receita Federal do Brasil (RFB), de 27.12.2007. Afirma a autoridade lançadora que a empresa autuada solicitou a inclusão de NCM no sistema MERCANTE “através de pedido de Retificação Eletrônico, após a atracação do navio.” Por outro lado, assevera que dentre as características do item de carga no Conhecimento Eletrônico (CE-MERCANTE) consta obrigatoriamente a relação de códigos de NCM válidos e, ainda, que o não cumprimento parcial da exigência acarreta aplicação da multa capitulada no art. 107, inciso IV, alínea ‘e’ do Decreto-Lei n. 37/66, com a redação dada pela Lei n. 10.833/03. Ciente da autuação fiscal em 07.06.2011, a recorrente apresentou impugnação em 04.07 daquele mesmo ano, alegando, em síntese, que retificara o conhecimento de embarque, fato que não estaria tipificado na capitulação legal descrita no auto de infração, bem como a violação ao princípio da reserva legal, a nulidade por ausência de elemento essencial de validade do ato administrativo, e ausência de prejuízo ao Fisco. Alega, ainda, aplicabilidade do instituto da denúncia espontânea à infração capitulada, invocando o disposto no parágrafo 2º do art. 102 do DL 37/66; e requer, por fim, a anulação do auto de infração e a exclusão da responsabilidade da impugnante pela multa cominada. Consta às fls. 91 a 133 cópia de petição inicial da ação judicial de n. 0065914- 74.2013.4.01.3400 proposta pelo rito ordinário pela associação civil de empresas de navegação CENTRONAVE (Centro de Navegação Transatlântica), em trâmite perante o juízo da 22ª Vara Cível da Justiça Federal de Brasília, bem como de decisão judicial de fls. 134/135, proferida no bojo do agravo de instrumento n. 0065914-74.2013.4.01.3400 (TRF 1ª Região). A decisão consiste em tutela recursal que determina à União/Fazenda Nacional abster-se de exigir dos contribuintes filiados da agravante (Centro Nacional de Navegação Transatlântica – CENTRONAVE) as penalidades previstas no art. 45 da IN SRF 800/2007, e lhes assegura, ainda, o exercício da denúncia espontânea antes do início de qualquer procedimento de fiscalização por parte da Receita Federal do Brasil. Não obstante a autuada não tenha tomado a iniciativa de comunicar a existência da ação judicial no curso do processo administrativo fiscal, o que a princípio parece ferir o princípio da boa-fé processual e do dever de lealdade entre as partes do processo, também aplicável ao processo administrativo fiscal, a Divisão de Administração Aduaneira da 3ª Região Fiscal providenciou a extração de tais peças processuais diretamente do sítio eletrônico do Tribunal Regional Federal da 1ª Região e sua respectiva juntada nos autos, a fim de evitar a baixa em diligência exclusivamente para tal fim. D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.528 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10314.000196/2011-13 3 Ao julgar a defesa interposta pela recorrente, a 7ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal em Fortaleza (CE), por unanimidade de votos, por meio do acórdão 08-31.985, de fls. 135/154, não conheceu da impugnação no tocante à validade das normas infralegais e à aplicabilidade do instituto da denúncia espontânea para esse tipo de obrigação, por se tratar de matéria já submetida ao crivo do Poder Judiciário, e declarou definitivo o lançamento fiscal em relação ao mesmo objeto, devido à consequente renúncia da via administrativa. Em relação à matéria residual de mérito, não abrangida pela discussão judicial, o órgão julgador de piso conheceu da impugnação para negar-lhe provimento, e declarou ao final que o crédito constituído deverá ficar vinculado ao quanto decidido pela correspondente ação judicial. Irresignada com a decisão a quo, a recorrente interpôs recurso voluntário às fls. 165/176. No recurso voluntário, a recorrente reitera os argumentos já lançados em sua peça defensiva, quais sejam, retificação do conhecimento de embarque, fato que para ela não estaria tipificado na capitulação legal descrita no auto de infração, violação do princípio da reserva legal, nulidade por ausência de elemento essencial de validade da obrigação acessória, e ausência de prejuízo ao Fisco. Postula, ainda, aplicabilidade do instituto da denúncia espontânea à infração capitulada. É dizer que a recorrente apenas acrescentou às razões já apresentadas na origem o argumento de que não haveria identidade de partes e de objeto entre a ação judicial e o recurso administrativo, uma vez que referido processo judicial não enfrentaria os demais itens pleiteados pela recorrente, especificamente no tocante ao elemento essencial de validade das obrigações acessórias. Ao final, reitera a anulação do pedido de auto de infração por ausência de previsão legal para o caso de retificação, bem como a exclusão da responsabilidade da recorrente por aplicação do instituto da denúncia espontânea. Para corroborar seus argumentos, a recorrente colaciona acórdãos do CARF (acórdão 3101-001.509, acórdão 3303-002.452) que admitiam a aplicação do instituto da denúncia espontânea às multas aduaneiras. É o relatório. VOTO Conselheiro ADRIANO MONTE PESSOA, Relator. I. Preliminarmente. I.1. Da tempestividade. D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.528 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10314.000196/2011-13 4 A recorrente tomou ciência do acórdão da 7ª Turma da DRJ de Fortaleza (CE) por meio de sua caixa postal na data de 23.12.2014 (fl. 162) e protocolou recurso voluntário em 16.01.2014. O recurso, portanto, é tempestivo. I.2. Questão de Ordem. Concomitância. Renúncia às vias administrativas. A recorrente se trata de empresa filiada da associação CENTRONAVE, a qual ajuizou a ação ordinária n. 0065914-74.2013.4.01.3400 contra a União/Fazenda Nacional, em trâmite na 22ª Vara Cível da Justiça Federal de Brasília, conforme se observa às fls. 91/136. Destaca-se que referida associação obteve em sede de recurso de agravo de instrumento, no âmbito do Tribunal Regional Federal da 1ª Região, que assegurou às suas filiadas o direito à denúncia espontânea e de não sofrer penalidades previstas na IN RFB 800/2011 no exercício desse direito. A questão da concomitância entre o processo administrativo e a ação judicial demanda análise cuidadosa da jurisprudência administrativa consolidada, uma vez que a propositura de ação judicial com o mesmo objeto implica renúncia às instâncias administrativas, conforme entendimento pacífico do CARF. Súmula CARF n. 1 - Importa renúncia às instâncias administrativas a propositura pelo sujeito passivo de ação judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto do processo administrativo, sendo cabível apenas a apreciação, pelo órgão de julgamento administrativo, de matéria distinta da constante do processo judicial. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 12.975, de 10/11/2021, DOU de 11/11/2021). Por seu turno, o artigo 87 do Decreto n. 7.574, de 29 de setembro de 2011, ao regulamentar o parágrafo único do art. 38 da Lei n. 6.830/80, estabeleceu que: “Art. 87. A existência ou propositura, pelo sujeito passivo, de ação judicial com o mesmo objeto do lançamento importa em renúncia ou em desistência ao litígio nas instâncias administrativas” (Lei n. 6.830, 1980, art. 38, parágrafo único). Parágrafo único. O curso do processo administrativo, quando houver matéria distinta da constante do processo judicial, terá prosseguimento em relação à matéria diferenciada”. Observa-se que o parágrafo único do art. 38 da Lei n. 6.830/80 não faz distinção alguma se a propositura da ação é individual ou coletiva, e nem se por meio de representação ou de substituição processual, em nome próprio ou de terceiros. Onde a lei não distingue, não cabe ao intérprete distinguir (ubi lex non distinguit, nec nos distinguere debemus). Aliás, nesse mesmo sentido, o verbete da supracitada Súmula CARF n. 01. A propositura de ação judicial contra a Fazenda Pública caracteriza, evidentemente, renúncia às instâncias julgadoras administrativas, no que diz respeito ao objeto da lide processual, especialmente em se tratando de ação proposta pelo rito ordinário, e não de ação coletiva, pois se https://carf.economia.gov.br/noticias/2021/arquivos-e-imagens/portaria-me-no-12975-sumulas-carf-atribui-efeito-vinculante.pdf D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.528 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10314.000196/2011-13 5 naquela, a rigor, deve-se falar em representação processual, nesta se há de falar em verdadeira substituição processual. No presente caso, que se trata da propositura de ação judicial pelo rito ordinário, a identidade de partes é indene de dúvidas e decorre da própria legitimação processual da entidade associativa na qualidade de representante processual e não substituta de seus filiados. Desta forma, resta configurada a renúncia à via administrativa no tocante às matérias que constituem objeto da ação judicial, especificamente no que diz respeito à alegação de retificação tempestiva das informações e de denúncia espontânea. Portanto, deixo de conhecer, nessa parte, o recurso voluntário. Quanto às demais matérias, verifica-se a necessidade de sobrestamento do feito, como a seguir passa-se a detalhar. I.3. Do sobrestamento. Tema 1293 STJ. No caso em exame, trata-se de multa aduaneira capitulada no art. 107, inciso VII, ‘e’, do Decreto-Lei n. 37/66. Destaca-se que a impugnação foi apresentada pelo contribuinte em 04.07.2011 (fl. 50), e após ser encaminhada naquela mesma data (fl. 87) para julgamento, este somente veio a ocorrer na data de 27.11.2014, isto é, quando já transcorridos mais de 03 (três) anos da interposição da defesa. Com efeito, o Egrégio Superior Tribunal de Justiça, no julgamento do Recurso Especial nº 2147578 – SP, Tema n° 1293, fixou tese jurídica vinculante no sentido do reconhecimento da prescrição intercorrente, para determinar a aplicação do art. 1º, § 1º, da Lei n° 9.873/1999 às infrações à legislação aduaneira. Senão, vejamos: ADMINISTRATIVO. ADUANEIRO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. PROCESSO ADMINISTRATIVO. INFRAÇÃO À LEGISLAÇÃO ADUANEIRA. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. ART. 1º, § 1º, DA LEI 9.873/99. INCIDÊNCIA DO COMANDO LEGAL NOS PROCESSOS DE APURAÇÃO DE INFRAÇÕES DE NATUREZA ADMINISTRATIVA (NÃO TRIBUTÁRIA). DEFINIÇÃO DA NATUREZA JURÍDICA DO CRÉDITO CORRESPONDENTE À SANÇÃO PELA INFRAÇÃO À LEGISLAÇÃO ADUANEIRA QUE SE FAZ A PARTIR DO EXAME DA FINALIDADE PRECÍPUA DA NORMA INFRINGIDA. FIXAÇÃO DE TESES JURÍDICAS VINCULANTES. SOLUÇÃO DO CASO CONCRETO: PROVIMENTO DO RECURSO ESPECIAL. 1. A aplicação da prescrição intercorrente prevista no art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 encontra limitações de natureza espacial (relações jurídicas havidas entre particulares e os entes sancionadores que componham a administração federal direta ou indireta, excluindo-se estados e municípios) e material (inaplicabilidade da regra às infrações de natureza funcional e aos processos e procedimentos de natureza tributária, conforme disposto no art. 5º da Lei 9.873/99). 2. O processo de constituição definitiva do crédito D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.528 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10314.000196/2011-13 6 correspondente à sanção por infração à legislação aduaneira segue o procedimento do Decreto 70.235/72, ou seja, faz-se conforme "os processos e procedimentos de natureza tributária" mencionados no art. 5º da Lei 9.873/99. Todavia, o rito estabelecido para a apuração ou constituição definitiva do crédito correspondente à sanção pelo descumprimento de uma norma de conduta é desimportante para a definição da natureza jurídica da norma descumprida. 3. É a natureza jurídica da norma de conduta violada o critério legal que deve ser observado para dizer se tal ou qual infração à lei deve ou não obediência aos ditames da Lei 9.873/99, e não o procedimento que tenha sido escolhido pelo legislador para se promover a apuração ou constituição definitiva do crédito correspondente à sanção pela infração praticada. O procedimento, seja ele qual for, não tem aptidão para alterar a natureza das coisas, de modo que as infrações de normas de natureza administrativa não se convertem em infrações tributárias apenas pelo fato de o legislador ter estabelecido, por opção política, que aquelas serão apuradas segundo processo ou procedimento ordinariamente aplicado para estas. 4. Este Tribunal Superior possui sedimentada jurisprudência a reconhecer que nos processos administrativos fiscais instaurados para a constituição definitiva de créditos tributários, é a ausência de previsão normativa específica acerca da prescrição intercorrente a razão determinante para se impedir o reconhecimento da extinção do crédito por eventual demora no encerramento do contencioso fiscal, valendo a regra de suspensão da exigibilidade do art. 151, III, do CTN para inibir a fluência do prazo de prescrição da pretensão executória do art. 174 do mesmo diploma. Nesse particular aspecto, o regime jurídico dos créditos "não tributários" é absolutamente distinto, haja vista que, para tais créditos, temos justamente a previsão normativa específica do art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 a instituir prazo para o desfecho do processo administrativo, sob pena de extinção do crédito controvertido por prescrição intercorrente. 5. Em se tratando de infração à legislação aduaneira, a natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela violação da norma será de direito administrativo se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. Não incidirá o art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.528 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10314.000196/2011-13 7 Precedente sobre a matéria: REsp n. 1.999.532/RJ, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 9/5/2023, DJe de 15/5/2023. 6. Teses jurídicas de eficácia vinculante, sintetizadoras da ratio decidendi do julgado paradigmático: 1. Incide a prescrição intercorrente prevista no art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/1999 quando paralisado o processo administrativo de apuração de infrações aduaneiras, de natureza não tributária, por mais de 3 anos. 2. A natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração à legislação aduaneira é de direito administrativo (não tributário) se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. 3. Não incidirá o art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. 7. Solução do caso concreto: ao conferir natureza jurídica tributária à multa prevista no art. 107, IV, e, do DL 37/66, e, por consequência, afastar a aplicação do art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 aos procedimentos administrativos apuratórios objeto do caso concreto, o acórdão recorrido negou vigência a esse dispositivo legal, divergindo da tese jurídica vinculante ora proposta, bem como do entendimento estabelecido sobre a matéria em precedentes específicos do STJ (REsp 1.999.532/RJ; AgInt no REsp 2.101.253/SP; AgInt no REsp 2.119.096/SP e AgInt no REsp 2.148.053/RJ). Decorre deste precedente submetido a sistemática dos recursos repetitivos no Tema 1293 do C. STJ que a prescrição intercorrente deverá ser aplicada a procedimento administrativo paralisado por mais de 03 (três) anos, relativamente a lançamentos de penalidades por infrações da legislação aduaneira, pendente de julgamento ou despacho. No caso em análise, o tempo transcorrido no curso do processo nitidamente ultrapassou, ainda na primeira instância, o marco temporal dos 03 (três) anos, necessários para o decreto de prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal, em consonância à tese firmada pelo Superior Tribunal de Justiça no RESP 2147578 (Tema 1293 do STJ). Por seu turno, o art. 100, do RICARF/2023 assim dispõe: Art. 100. A decisão pela afetação de tema submetido a julgamento segundo a sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos não permite o sobrestamento de julgamento de processo administrativo fiscal no âmbito do CARF, contudo o sobrestamento do julgamento será obrigatório nos casos em que houver acórdão de mérito ainda não transitado em julgado, proferido pelo Supremo Tribunal Federal e que declare a norma inconstitucional ou, no caso de matéria exclusivamente infraconstitucional, D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3002-000.528 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10314.000196/2011-13 8 proferido pelo Superior Tribunal de Justiça e que declare ilegalidade da norma. Parágrafo único. O sobrestamento do julgamento previsto no caput não se aplica na hipótese em que o julgamento do recurso puder ser concluído independentemente de manifestação quanto ao tema afetado. Verifica-se, por meio de consulta ao andamento processual no sítio eletrônico do tribunal na internet (stj.gov.br), que o acórdão de mérito do Tema 1293 do E. STJ ainda aguarda seu trânsito em julgado. II. Conclusão. Por essa razão, em estrito cumprimento do quanto disposto no art. 100 do RICARF/2023, voto no sentido de não conhecer, em parte, o recurso voluntário e, na parte conhecida, determinar o sobrestamento do feito na origem até o trânsito em julgado do Tema 1293 do STJ. Após a certificação do trânsito, retornem os autos para julgamento do recurso voluntário interposto pela recorrente. Assinado Digitalmente ADRIANO MONTE PESSOA Resolução Relatório Voto

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