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DESPESAS FINANCEIRAS. EMPRÉSTIMOS CONTRAÍDOS \n\nPARA REPASSE A TERCEIROS. \n\nAtendem aos requisitos do art. 47 do Decreto-lei nº 1.598/77 as despesas \n\nfinanceiras de empréstimos e debêntures não conversíveis em \n\nparticipações, contraídos para transferência a empresas controladas e \n\ncoligadas sem o ressarcimento perante estas dos respectivos encargos \n\nproporcionais, quando a controladora possui a atividade de holding, \n\ninteressada que nos lucros distribuídos por suas investidas a partir do \n\ndesempenho de suas respectivas atividades operacionais. \n\nPROVISÕES. CONSTITUIÇÃO. ADIÇÕES. REVERSÃO. EXCLUSÕES. \n\nCOMPROVAÇÃO. \n\nA realização de adições pelos saldos líquidos entre os lançamentos \n\ndestinados a constituir as provisões e aqueles correspondentes a suas \n\nreversões impõe sobre o contribuinte o ônus probatório decorrente da \n\nperda de rastreabilidade que tal procedimento implica. \n\nAssunto: Obrigações Acessórias \n\nPeríodo de apuração: 01/06/2015 a 31/12/2015 \n\nMULTA POR TRANSMISSÃO DECLARAÇÕES COM OMISSÃO, INEXATIDÃO \n\nOU INCORREÇÃO. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO \n\nQUALIFICADA. UNIFICAÇÃO PUNITIVA. ART. 44, I DA LEI Nº 9430/96. \n\nCONSUNÇÃO. \n\nO art. 44, I da Lei nº 9.430/96 prevê a unificação punitiva nas hipóteses em \n\nque a falta de declaração ou declaração inexata ocorram juntamente com a \n\nfalta de recolhimento dos tributos decorrentes das falhas do cumprimento \n\ndas obrigações acessórias correspondentes. A situação foi reconhecida \n\nFl. 34108DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 2 \n\npelo Parecer PGFN nº 433/2009, tornando a multa de ofício prevista no art. \n\n44, I a única aplicável. \n\nAssunto: Processo Administrativo Fiscal \n\nPeríodo de apuração: 01/06/2015 a 31/12/2015 \n\nPEDIDO DE DILIGÊNCIA. NÃO CABE INVERTER O ÔNUS DA PROVA. \n\nA realização de diligência/perícia deve se restringir à elucidação de pontos \n\nduvidosos para o deslinde de questão controversa, não se justificando \n\nquando o fato puder ser demonstrado pela juntada de documentos. \n\nObjetiva subsidiar a convicção do julgador e não inverter o ônus da prova já \n\ndefinido na legislação. \n\nACÓRDÃO \n\nAcordam os membros do colegiado em dar parcial provimento ao recurso \n\nvoluntário, sendo: (i) pelo voto de qualidade, em indeferir o pedido de diligência para esclarecer o \n\nvalor dos saldos de prejuízos acumulados e de base negativa de CSLL, vencidos (as) os(as) \n\nconselheiros(as) Renato Rodrigues Gomes, Isabelle Resende Alves Rocha e Lucas Issa Halah \n\n(relator), que deferiam o pedido; (ii) por unanimidade de votos, em afastar o argumento de erro \n\nna composição da base negativa de CSLL; (iii) por maioria de votos, em exonerar a parte dos \n\nlançamentos relativa a adições necessária e exclusões indevidas, nos termos do voto do relator, \n\nvencido o conselheiro Neudson Cavalcante Albuquerque, que mantinha o lançamento; (iv) por \n\nmaioria de votos, em exonerar a parte dos lançamentos relativa à glosa de despesas financeiras, \n\nvencidos os conselheiros José Eduardo Genero Serra e Neudson Cavalcante Albuquerque, que \n\nmantinham o lançamento e (v) pelo voto de qualidade, em exonerar a parte dos lançamentos \n\nrelativa à multa administrativa, vencidos os conselheiros Raimundo Pires de Santana Filho e \n\nRenato Rodrigues Gomes, que mantinham a multa com redução de 50%, e o conselheiro José \n\nEduardo Genero Serra, que mantinha integralmente a multa. Designado para redigir o voto \n\nvencedor o Conselheiro Raimundo Pires de Santana Filho. \n\nAssinado Digitalmente \n\nLucas Issa Halah – Relator \n\n \n\nAssinado Digitalmente \n\nNeudson Cavalcante Albuquerque – Presidente \n\n \n\nAssinado Digitalmente \n\nRaimundo Pires de Santana Filho – Redator Designado \n\nFl. 34109DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 3 \n\nParticiparam da sessão de julgamento os julgadores Jose Eduardo Genero Serra, \n\nRenato Rodrigues Gomes, Raimundo Pires de Santana Filho, Isabelle Resende Alves Rocha, Lucas \n\nIssa Halah, Neudson Cavalcante Albuquerque (Presidente). \n\n \n \n\nRELATÓRIO \n\nConforme o termo de verificação fiscal (“TVF”) de fls. 14.319-14.364, os autos de \n\ninfração foram lavrados em virtude dos seguintes aspectos de sua apuração de IRPJ e CSLL, não \n\nesclarecidos em fiscalização. \n\na) “Adições não computadas na apuração do Lucro Real”: a fiscalização \n\nidentificou deduções contábeis não computadas na apuração do Lucro Real que, \n\nno seu entender, deveriam ter sido adicionadas, a partir do cotejo entre a ECF \n\nvigente no momento da fiscalização, a ECF retificadora apresentada no curso da \n\nfiscalização, e a ECD. As inconsistências identificadas nos valores que a \n\nfiscalização entendeu que deveriam ser adicionados referem-se às contas de \n\nProvisão de glosas, Provisão de gratificações, Provisão para contingência, \n\nDepósitos judiciais – PIS e Cofins, Resultado negativo em participação societária \n\ne Brindes. Essas diferenças, no valor total de R$31.810.972,86 teriam sido \n\nomitidas, submetendo-as ao lançamento de ofício; \n\n \n\nb) Exclusões indevidas: a fiscalização identificou exclusões indevidas na apuração \n\ndo Lucro Real. A autoridade fiscal partiu da ECF retificadora apresentada no \n\ncurso da fiscalização, identificando o aumento do Lucro Real neutralizado pela \n\nexclusão das reversões de saldos de provisões não dedutíveis (Provisão de Glosas \n\nMédicas, Provisão de Gratificações – PLR, Provisão de Banco de Horas, Provisão \n\nde Horas Extra, e Provisão para Contingência), entendendo que a reversão das \n\nprovisões só poderia ser excluída caso referidas provisões (dedutíveis \n\ncontabilmente mas não fiscalmente), houvessem sido adicionadas, gerando \n\nefeito positivo no resultado.  \n\nApurou também diferença em razão da operação de Sale And Lease Back.  \n\nVejamos: \n\ni. Reversão de glosas médicas: Foi glosado o valor de \n\nR$211.679.641,76 correspondente a exclusões de reversões de \n\nprovisões para glosas médicas, pois a fiscalização entendeu \n\ncomprovado que a reversão (contábil) das provisões não dedutíveis \n\nnão transitou em contas de resultado, já que ambas as contas são \n\nFl. 34110DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 4 \n\nde resultado (Provisão de Glosas e Glosas Aceitas), razão pela qual \n\nnão poderiam ser excluídas. \n\nii. Demais reversões de provisões: a d. autoridade fiscal também \n\nconcluiu que seria indevida a exclusão da diferença de \n\nR$8.039.405,64, supostamente decorrente de valores lançados pela \n\nRecorrente em sua escrituração fiscal sem a respectiva \n\ncorrespondência nas contas contábeis de resultado analisadas pela \n\nfiscalização;  \n\niii. Sale and lease back: sobre o fundamento de ter identificado \n\ndivergência entre o valor das receitas diferidas excluídas na \n\napuração do lucro real (R$2.286.666,64) e o valor escriturado na \n\nconta contábil nº 310303001005 - Alienação/Doação Ativo Fixo \n\n(R$2.174.228,18), a d. autoridade fiscal considerou como exclusão \n\nindevida a diferença de R$112.438,46 \n\nc) Dedução de despesas financeiras: foi afirmado no TVF que, para realizar seu \n\nplano de expansão, a Impugnante elevou seu grau de endividamento, por meio \n\nde empréstimos e financiamentos e da emissão de debêntures não conversíveis, \n\nincorrendo assim em elevadas despesas financeiras. Parte desses recursos teria \n\nsido disponibilizada a partes relacionadas sem a cobrança de juros ou a \n\nconversão em participação societária, o que implicaria indedutibilidade das \n\nrespectivas despesas financeiras, por descumprimento dos requisitos legais de \n\ndedutibilidade;  \n\n \n\nd) Retificação dos saldos de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa: em \n\ndecorrência das supostas infrações acima, que ensejariam o lançamento de IRPJ \n\ne CSLL, e das correções de ofício efetuadas no processo administrativo nº 19311-\n\n720.039/2020-13, a d. autoridade fiscal ajustou a compensação de prejuízos \n\nfiscais e bases de cálculo negativas relativos ao período de junho a dezembro de \n\n2015, intimando, assim, a Recorrente à correção de seus Livros de apuração do \n\nlucro real e da base de cálculo da CSLL (“Lalur” e “Lacs”); \n\n  \n\ne) Multa Isolada por descumprimento de obrigação acessória:  diante das \n\ninexatidões e omissões relativas à apresentação da Escrituração Contábil Fiscal \n\nentregue em 20 de junho de 2018 que estava ativa ao iniciar o procedimento \n\nfiscal, considerando que a retificação da escrita contábil no curso da fiscalização \n\nnão afastaria a penalidade do art. 8º-A, II, do Decreto-Lei nº 1.598/77, com \n\nredação da Lei nº 12.973/2014, e que as retificações pretendidas confirmam \n\nparte dos erros. A multa foi aplicada no patamar de 3% das diferenças apuradas \n\nFl. 34111DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 5 \n\nna ECF Retificadora, bem como sobre as demais diferenças apuradas pela \n\nfiscalização.  \n\n \n\nCientificado, o Contribuinte ofertou Impugnação alegando: \n\nPreliminarmente, nulidade dos Autos de Infração por inobservância da regra matriz \n\nquanto à Multa Isolada, não ocorrendo o fato gerador da multa regulamentar e consistindo em \n\npena desproporcional, confiscatória e, portanto, inconstitucional; e nulidade por motivação \n\ninsuficiente e violação ao art. 142 do CTN. \n\nNo mérito, assevera que os autos de infração são improcedentes, pois: \n\na. Adições não computadas no Lucro Real: defende que os valores adicionados \n\npela Recorrente em sua apuração de IRPJ e CSLL estariam respaldados nas \n\ndemonstrações contábeis e na legislação em vigor;  \n\nb. Exclusões indevidas: defende que as Exclusões efetuadas estariam respaldadas \n\nnas demonstrações contábeis e na legislação em vigor; \n\nc. Dedução de despesas financeiras: diferentemente do quanto afirmado no TVF, \n\nalém de não ter sido comprovado que a Impugnante repassou recursos a pessoas \n\njurídicas relacionadas sem a cobrança de juros, as despesas financeiras \n\ndecorrentes de empréstimos, financiamentos e debêntures são necessárias às \n\nsuas atividades, ainda que os respectivos valores sejam transferidos a coligadas e \n\ncontroladas, especialmente porque (i) os repasses foram realizados no contexto \n\ndo plano de expansão da rede de hospitais, que engloba a realização de \n\ninvestimentos indiretos pela Impugnante, e (ii) o objeto social da Impugnante \n\nengloba a participação em outras sociedades, de modo que fomentar as \n\natividades das investidas é uma de suas finalidades sociais; e  \n\nd. Retificação dos saldos de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa: \n\ndiferentemente do quanto afirmado no TVF, a Impugnante efetuou, previamente \n\nà lavratura dos autos de infração, a correção dos saldos de prejuízo fiscal e base \n\nde cálculo negativa na ECF relativa aos períodos de junho a dezembro de 2015, de \n\nmodo que os saldos informados no final do ano-calendário de 2015 estão \n\ncorretos. Alega também que  não incorreu nas supostas infrações discutidas no \n\nprocesso em epígrafe, tampouco naquelas que deram origem ao processo \n\nadministrativo nº 19311-720.039/2020-13.  \n\n \n\ne) Multa Regulamentar por descumprimento de obrigação acessória: alega que as \n\nsupostas omissões e incorreções decorrentes (i) da escrituração fiscal apresentada \n\npela Recorrente foram devidamente corrigidas na ECF retificadora relativa ao \n\nperíodo de junho a dezembro de 2015, transmitida em 23/1/2020, portanto, \n\nanteriormente à lavratura do auto de infração, e que (ii) os lançamentos objeto \n\nFl. 34112DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 6 \n\ndos autos de infração merecem ser cancelados, pois a Recorrente não incorreu \n\nnessas supostas infrações. \n\n \n\nPor fim, requereu a provar o alegado por todos os meios em direito admitidos, \n\nnotadamente pela apresentação de memoriais, realização de sustentação oral, requisição de \n\nprodução de provas e juntada de novos documentos, participação em debates e todos os demais \n\natos necessários ao exercício da advocacia, e conversão do feito em diligência. \n\nO Acórdão Recorrido deu provimento parcial à Impugnação, mantendo o crédito \n\ntributário no valor histórico de R$94.258.570,93.  \n\nO protesto pela juntada de provas foi desprovido, pois considerado genérico, \n\ndesnecessário e em desacordo com o art. 16, § 4º e 5º, do Decreto nº 70.235/72. \n\nO pleito de apresentação de memoriais e sustentação oral também não foi acatado, \n\npor falta de previsão legal ou regulamentar no âmbito das Delegacias de Julgamento da Receita \n\nFederal. \n\nO pedido de diligência foi indeferido por ser considerado prescindível. \n\nA preliminar de nulidade foi afastada, pois  a DRJ entendeu que (i) a autuação foi \n\nadequadamente fundamentada, (ii) a atividade da autoridade autuante respeitou o art. 142 do \n\nCTN e os artigos 10 e 11 do Decreto 70.235/72, não incidindo no art. 59 do referido Decreto; (iii) a \n\ninconstitucionalidade da multa isolada não poderia ser reconhecida pelas autoridades \n\nadministrativas por escapar a sua competência nos termos da Súmula CARF nº 2. \n\nQuanto ao mérito: \n\na. Adições não computadas na apuração do Lucro Real: O Acórdão \n\nRecorrido alega que a Impugnante não teria questionado a \n\nindedutibilidade das despesas em questão, sendo o cerne da contrariedade \n\no valor de tais despesas, defendendo tratarem-se de meros reflexos dos \n\najustes relativos ao período de janeiro a maio de 2015, já questionados no \n\nprocesso administrativo 19311-720.039/2020-13. O Acórdão assevera que \n\nas alterações não foram integralmente e suficientemente justificadas pelo \n\nContribuinte, abordando uma a uma as deduções que a autuação \n\nentendeu deverem ser adicionadas e dando provimento parcial à \n\nImpugnação, afastando apenas o valor de R$1.272.907,84 referente as \n\nprovisões de gratificações que foram consideradas no procedimento fiscal \n\ncomo Adições Não Computadas Na Apuração Do Lucro Real do período \n\n01/06/2015 a 31/12/2015. \n\n \n\nb. Exclusões indevidas: afirma que a defesa não questionou que o valor de \n\nR$ 211.914.300,71 correspondente a reversão da provisão de glosas \n\nFl. 34113DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 7 \n\nmédicas, não fornecendo nenhum elemento de prova do argumento de \n\nque tal provisão foi adicionada na apuração do IRPJ e CSLL, o que \n\nautorizaria a exclusão da correspondente reversão.  \n\nSobre a exclusão do excesso de receita diferida da venda de ativo \n\nimobilizado no bojo de operação de sale and lease back, no montante de \n\nR$ 112.438,48, entendeu estar correto o Impugnante em sua alegação de \n\nque tais montantes teriam sido incluídos no resultado, afastando a \n\nautuação neste ponto. \n\nSobre as demais reversões de provisões excluídas, afirma não terem \n\nrestado comprovadas as alegações do Contribuinte. \n\nc. Dedução de despesas financeiras consideradas não necessárias: a DRJ \n\nentendeu que  \n\n(i) o Contribuinte não se insurgiu contra a afirmação de inexistência de \n\ncobrança de juros, que foi confirmada a partir da análise da contabilidade \n\ndo Contribuinte, que não computava quaisquer valores a título de juros. \n\n(ii) seriam desnecessárias, nos termos do art. 299, as despesas financeiras \n\ncom a captação destes recursos repassados sem os respectivos encargos às \n\nempresas do grupo beneficiadas, pois tal prática concentraria no \n\nContribuinte juros demandados por necessidades de terceiros;  \n\n(iii) a previsão no contrato social da atuação da impugnante como holding \n\nmista não permitiria a ela exercer a atividade de cessão de crédito, já que \n\ntal atividade não abrange a concessão de crédito e o Contribuinte não \n\nexplora as atividades seja de assessoria creditícia, mercadológica, gestão \n\nde crédito ou de administração de contas a pagar e a receber, ainda que \n\nintragrupo, razão pela qual as despesas financeiras não estariam \n\nrelacionadas a suas atividades empresariais;  \n\n(iv) a operação de conta corrente não deixaria de se caracterizar como \n\nmútuo financeiro sem o repasse dos encargos assumidos pelo mutuante, o \n\nque não permite se afastar a autuação de IRPJ e CSLL;  \n\n(v) tampouco haveria prova de existência de um centro de serviços \n\ncompartilhado (CSC) nos termos previstos pela Solução de Divergência \n\nCosit nº 23/20131, ficando claro que a Contribuinte assumiu os juros de \n\nrecursos repassados a outras empresas do grupo;  \n\n                                                                 \n\n1\n “conforme a Solução de Divergência (SD) Cosit nº 23, de 23 de setembro de 2013, para fins de dedutibilidade do IRPJ \n\ne da CSLL, dos valores movimentados em razão do citado rateio de custos e despesas sejam dedutíveis, exige-se que \n\nesses valores correspondam a custos e despesas necessárias, normais e usuais, devidamente comprovadas e pagas; \n\nFl. 34114DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 8 \n\n(vi) sobre a alegação de que tratar-se-iam de AFAC, também entendeu não \n\ndemonstrada, entendendo inadmissível que os recursos ficassem \n\nindeterminadamente aguardando a capitalização pretendida, em conta \n\ncontábil distinta da destinada a AFAC, devendo respeitar o prazo de 120 \n\ndias para a capitalização sob pena de se configurarem mútuo nos termos \n\ndo Parecer Normativo CST nº 17, de 1984, sendo que os aumentos de \n\ncapital não teriam preenchido estes requisitos, abordados pelo Acórdão \n\npara cada sociedade investida do Contribuinte. \n\n \n\nd) Dos saldos de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa:  \n\ni) IRPJ: a DRJ consignou que  considerando o saldo do prejuízo fiscal \n\nem R$ 83.723.936,74, sendo que na apuração do lucro real do \n\nperíodo 01/06/2015 a 31/12/2015, antes da autuação, o \n\nContribuinte já havia aproveitado R$ 43.048.133,10, foi utilizado na \n\ncompensação pela autuação o valor remanescente de R$ \n\n40.675.803,64, resultando o saldo do prejuízo fiscal para o período \n\nseguinte igual a zero, sendo necessário que a Impugnante promova \n\no ajuste no e-Lalur \n\ni) CSLL: Sobre as alterações nos saldos de Bases Negativas de CSLL, \n\nentendeu que não restou comprovada apuração da base de cálculo \n\nnegativa em valor a ser acrescido de R$ 30.128.975,00, resultando o \n\nsaldo de base de cálculo negativa para o período seguinte igual a \n\nzero, sendo necessário que a Impugnante promova o ajuste no e-\n\nLacs \n\ne) Multa Regulamentar por descumprimento de obrigação acessória: \n\nmanteve-a, sob a verificação de que mesmo a ECF retificadora, que \n\nconfirmou parte das inconsistências e não sanou todos os erros \n\nidentificados pela fiscalização, sendo pertinente a penalidade. \n\nCientificado, o Contribuinte interpôs Recurso Voluntário, no qual alega que o \n\nAcórdão Recorrido desconsiderou as provas trazidas aos autos pela Recorrente, além de estar na \n\ncontramão da jurisprudência do CARF, merecendo se reformado pelos fundamentos já expostos \n\n                                                                                                                                                                                                                     \ncalculadas com base em critérios de rateio razoáveis e objetivos, previamente ajustados, formalizados por \n\ninstrumento firmado entre os intervenientes; que correspondam ao efetivo gasto de cada empresa e ao preço global \n\npago pelos bens e serviços; que a empresa centralizadora da operação aproprie como despesa tão-somente a parcela \n\nque lhe cabe de acordo com o critério de rateio, assim como devem proceder de forma idêntica as empresas \n\ndescentralizadas beneficiárias dos bens e serviços, e contabilize as parcelas a serem ressarcidas como direitos de \n\ncréditos a recuperar; e, finalmente, que seja mantida escrituração destacada de todos os atos diretamente \n\nrelacionados com o rateio das despesas administrativas.” \n\nFl. 34115DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 9 \n\nem sua Impugnação, que o Recorrente contrapõe às considerações do Acórdão Recorrido, \n\ndialogando com a decisão recorrida, mas abrindo mão dos pedidos de diligência, de produção de \n\nprova por todos os meios admitidos, de apresentação de memoriais e realização de sustentação \n\noral por ocasião do julgamento, bem como das preliminares de nulidade. Apresentou também \n\nparecer jurídico que aborda com o Recurso Voluntário.  Tal diálogo será evidenciado e abordado \n\nno decorrer do voto que segue. \n\n \n\nÉ o Relatório. \n\n \n \n\nVOTO VENCIDO \n\n \n\n1 ADMISSIBILIDADE \n\nO Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, \n\nportanto dele conheço. \n\n \n\n2 PRELIMINAR DE NULIDADE POR INSUFICIÊNCIA DE MOTIVAÇÃO E VIOLAÇÃO AO ART. \n\n142 DO CTN \n\nAs preliminares suscitadas em Impugnação não foram renovadas no Recurso \n\nVoluntário, não merecendo consideração neste voto, até porque, ainda que quando acarretem \n\npotencial nulidade possam ser conhecidas de ofício, não convenceram, no caso, esta relatoria. \n\n3 MÉRITO \n\nNo mérito, as divergências podem ser organizadas nos blocos temáticos a seguir \n\nexplorados. É importante lembrar que a autuação trata do IRPJ e CSLL relativos ao período de \n\napuração de junho a dezembro de 2015, tendo em vista a apresentação de Escrituração Contábil \n\nFiscal relativa a esse período em razão da incorporação do HOSPITAL SINO BRASILEIRO, CNPJ nº \n\n20.792.935/0001-65, pelo Recorrente, ocorrida em 29 de maio de 2015. \n\n3.1 ADIÇÕES NÃO COMPUTADAS NO LUCRO REAL: \n\n \n\nFl. 34116DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 10 \n\nO primeiro item da autuação versa sobre adições entendidas pela fiscalização como \n\ndevidas, mas que não teriam sido feitas pelo Recorrente, implicando a falta de cômputo de seus \n\nrespectivos valores no Lucro Real. As adições em questão são consolidadas no quadro a seguir, \n\npresente no Recurso Voluntário: \n\n \n\nO Recurso voluntário pontua que as provisões são consideradas indedutíveis \n\nfiscalmente, nos termos do artigo 13, I da Lei nº 9.249/95, razão pela qual as teria adicionado \n\nconforme demonstraria o doc. 03 da Impugnação (fls. 14.523-14.529), e entende que a autuação \n\nencontra-se equivocada. Trataremos de cada item individualizadamente: \n\n \n\n3.1.1 PROVISÃO DE GLOSAS MÉDICAS \n\n \n\nO Acórdão Recorrido entendeu não comprovado que a falta de adição do montante \n\nde R$6.761.336,76 corresponderia a mero ajuste de saldo de período anterior (janeiro a maio de \n\n2015), não atribuindo força probante ao doc. 05 da Impugnação (fls. 14.628-14.635), por ser mero \n\nextrato do sistema utilizado para geração do Livro Razão da ECD do Contribuinte. Por isso, \n\nentendeu não comprovada a dispensa da adição. \n\nA autuação recai tão somente sobre a diferença de R$6.761.336,76, que não foi \n\nadicionada. \n\nFl. 34117DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 11 \n\nDesse montante, segundo o Recorrente, R$ 6.526.677,95 correspondem a ajuste de \n\nsaldo, conforme revelaria o Livro Razão da conta contábil nº 320101001001 – Provisão de glosas \n\n(constante na ECD transmitida pelo SPED conforme doc. 04 da Impugnação – fls. 14.530-14.627).  \n\nTal ajuste teria sido equivocadamente contabilizado pelo Recorrente no período de \n\napuração de junho a dezembro de 2015, pois na realidade corresponderia ao período de janeiro a \n\nmaio de 2015 (encerrado por ocasião de evento sucessório) e já teriam afetado o resultado \n\ndaquele período, conforme escrituração que colaciona aos autos (Excerto do Livro Razão, conta nº \n\n320101001001): \n\n \n\nO Recorrente assevera que os ajustes de saldo foram contabilizados em \n\nprocedimento de retificação extemporânea, materializada em ECF retificadora transmitida em \n\n23/01/2020 – antes do lançamento – conforme autorizado pelos itens 31 a 36 da Interpretação \n\nTécnica Geral (ITG) 2000 (R1)2 e pelo artigo 6º-C da Instrução Normativa RFB nº 1.422/13; \n\ndemonstra que os dois lançamentos que somam R$ 6.526.677,95 encontravam-se escriturados na \n\nECD de janeiro a maio de 2015, e que foram indicados na ECD de junho a dezembro como \n\ndecorrentes de mero ajuste de saldo. Vejamos a ECD do período autuado, no qual a natureza do \n\nlançamento como ajuste de saldo foi especificada: \n\n \n\n                                                                 \n2\n 31. Retificação de lançamento é o processo técnico de correção de registro realizado com erro na escrituração \n\ncontábil da entidade e pode ser feito por meio de:   \n\nFl. 34118DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 12 \n\n \n\n \n\nO Recorrente ainda esclarece a mecânica dos lançamentos contábeis referentes à \n\nconstituição da provisão de glosas, informando que os lançamentos se dariam da seguinte forma: \n\n \n\nE por fim anexa análise por ele efetuada de seu Razão da conta contábil nº \n\n3.2.01.01.001001 (doc. 06 da Impugnação – fls. 14.636-14.683), por meio do qual busca \n\ndemonstrar que as provisões de glosas médicas constituídas nesse período correspondem ao valor \n\nadicionado em sua apuração de IRPJ e CSLL.  \n\nA escrituração do período em questão, portanto, revela que a quantia total de R$ \n\n6.526.677,95 tem a natureza de ajuste de saldo, e a escrituração do período anterior indica estes \n\nmesmo lançamentos contábeis já escriturados como provisões de glosas, não dedutíveis. \n\nMas como verificar se esses dois lançamentos correspondem aos valores que a \n\nfiscalização entendeu não adicionados? \n\nO TVF dá conta de confirmar tal fato na página 20 do TVF, conforme o seguinte \n\nexcerto: \n\nNo entanto, em relação à conta de Provisão de Glosas, conta contábil nº \n\n320101001 há uma diferença de R$ 6.526.677,95 em relação ao saldo daquela \n\nconta de R$ 116.989.527,53 que foi deduzido da receita bruta à conta referencial \n\nnº 3.01.01.01.02.01. Tal diferença também foi apontada pela fiscalizada em \n\nresposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 12. Identificou-se que essa diferença foi \n\noriginada de lançamento de ajuste efetuado em 1º de junho de 2015, conforme \n\ndados a seguir: \n\n \n\nAlém disso, a reversão de provisão de glosas no valor de R$ 234.658,95 foi \n\nlançada a crédito na mesma conta reduzindo o seu saldo, de forma que cabe \n\nFl. 34119DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 13 \n\nadicionar essa diferença no intuito de controlar também as exclusões, sob risco de \n\nexcluir os mesmos valores em duplicidade. \n\nDiante disso, temos os seguintes valores de diferenças de adições a título de \n\nProvisão de Glosas: \n\n \n\n  \n\nVerificamos, portanto, que os mesmos lançamentos considerados não adicionados \n\npela fiscalização tiveram sua natureza de mero ajuste de saldo comprovada pela ECD, que não foi \n\nobjeto de retificação, ao menos não durante a fiscalização. \n\nAssim, encontra-se comprovado que os lançamentos contábeis de R$1.510.111,60 e \n\nR$ 5.016.566,35 não deveriam ser objeto de adição no período de apuração em questão, pois \n\ncorrespondiam a ajustes de saldos do período anterior, de maneira que eventual adição, se não \n\nefetuada, diz respeito a período de apuração diverso do que ensejou esta autuação. \n\nRestaria, em uma primeira análise isolada, não explicada a reversão de provisão de \n\nglosas no valor de R$ 234.658,95, cuja adição deve, portanto, ser mantida. A análise contábil \n\npromovida no doc. 06 da Impugnação – fls. 14.636-14.683 — não esclarece esta diferença \n\napontada pela autoridade autuante. \n\nPelo exposto, dou provimento parcial neste ponto, afastando as adições de \n\nR$1.510.111,60 e R$ 5.016.566,35. \n\n \n\n3.1.2 PROVISÃO PARA CONTINGÊNCIA \n\n \n\nO lançamento sobre o valor de R$ 23.381.255,39 decorreu da diferença da conta de \n\nprovisão para continência que não teria sido adicionada no ajuste do lucro líquido na apuração do \n\nlucro real em 31/12/2015, sendo que a autoridade Autuante considerou tal adição obrigatória nos \n\ntermos do art. 13, I, da Lei nº 9.249/95, justificando e demonstrando a diferença na seguinte \n\nforma: \n\nFl. 34120DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 14 \n\n \n\n \n\n \n\n O Contribuinte, em impugnação, relatou que adicionou as provisões para \n\ncontingências cíveis, fiscais e trabalhistas escrituradas em sua ECD nas contas contábeis nº \n\n410701001001 – Provisão contingências trabalhistas, 410701001002 – Provisão contingências \n\nfiscais, 410701001003 – Provisão contingências cíveis e 410701001099, conforme o Doc. 08 da \n\nImpugnação (fls. 14.711-14.717); e que a diferença apontada pela fiscalização corresponderia ao \n\nsomatório dos lançamentos credores efetuados nessas contas, conforme o quadro sintético a \n\nseguir, que apresenta:  \n\n \n\nInforma, ainda, que há uma de diferença de R$21.441,44 entre a movimentação \n\napurada pelos Livros Razão das contas contábeis acima (R$ 3.589.462,14) e o montante \n\nadicionado em sua apuração de IRPJ e CSLL em sua ECF (R$3.610.853,58) que se refere a ajustes \n\nde saldos na provisão de contingências fiscais registrada na conta contábil nº 410701001002, \n\ndivergência identificada a partir da alteração dos sistemas contábeis e ajustado mediante \n\nlançamento extemporâneo conforme permitiriam os itens 31 a 36 da Interpretação Técnica Geral \n\n(ITG) 2000 (R1). \n\nFl. 34121DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 15 \n\nAssim, afirma que o seguinte lançamento presente na ECD deveria ter sido \n\ncancelado, tendo sido retificado tão somente na ECF retificadora. \n\nAfirma que o total de lançamentos credores para essa conta contábil seria de \n\nR$13.322.068,27:  \n\n \n\n \n\nE que o referido saldo de lançamentos credores, no valor de R$13.322.068,27, pode \n\nser confirmado no sistema de geração e controle das informações contábeis da Recorrente, \n\nconforme tela abaixo: \n\n \n\n \n\nO Acórdão Recorrido asseverou que o valor adicionado pelo Contribuinte em sua \n\nECF (de R$ 3.610.853,58) foi próximo ao valor da conta sintética nº 410701, cujo valor não \n\nconsideraria a constituição das provisões e suas reversões, identificando a diferença de R$ \n\n23.381.255,39 como provisão para contingência não adicionada no ajuste do lucro líquido na \n\napuração do lucro real. \n\nConcluiu, ainda, que o quadro demonstrativo incluído no TVF demonstraria que a \n\nbase para o cálculo das diferenças apuradas pela autoridade autuante foi a diferença entre o valor \n\nindicado na ECD (R$ 26.992.158,97 — o Acórdão menciona equivocadamente o valor de R$ \n\n26.796.619,38) e na ECF retificadora (R$ 3.610.853,58), totalizando 23.381.305,39, pois tal \n\nconfronto revelaria que apenas este último montante indicado na ECF teria sido adicionado pelo \n\nContribuinte. \n\nAfastou a alegação de que o auto de Infração teria lançado exatamente o valor \n\ncontabilizado a crédito na conta contábil sintética 410701, esclarecendo que a autoridade \n\nautuante subtraiu o total de créditos de R$ 23.402.696,83 ao verificar o excesso de exclusões de \n\nque trataremos no item 3.3 do Voto. \n\nSobre a diferença de R$21.441,44 apontada pela defesa como diferença \n\n(decorrente de erro e que deveria ser cancelada) entre a movimentação (saldo líquido) apurada \n\nFl. 34122DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 16 \n\npelos Razões das contas contábeis acima (R$3.589.462,14) e o montante adicionado em sua \n\napuração de IRPJ e CSLL (R$3.610.853,58) que se referiria à provisão de contingências fiscais \n\nregistrada na conta contábil nº 410701001002, o Acórdão não vislumbrou prova a seu respeito. \n\nEm Recurso Voluntário, o Recorrente insiste ter demonstrado, notadamente a partir \n\ndo (doc. 08 da Impugnação – fls. 14.711-14.717), que: \n\n(i) adicionou em sua apuração de IRPJ e CSLL a movimentação (a \n\ndiferença) de suas provisões de contingência, cujo efeito prático \n\ncorresponde à adição do valor total dos lançamentos devedores \n\n(lançamento a débito como despesa em contrapartida ao lançamento a \n\ncrédito na conta de provisão para contingências) e à exclusão do valor \n\ntotal dos lançamentos correspondentes à reversão da provisão; \n\n(ii) a diferença apurada pela d. fiscalização correspondia aos lançamentos \n\ncredores; e \n\n(iii) conforme será demonstrado, o valor considerado pela fiscalização foi \n\ninferior às reversões realizadas pelo Recorrente. \n\nMas que mesmo assim a DRJ concluiu que não restariam verificadas as alegações do \n\nRecorrente, que a fiscalização teria considerado os lançamentos credores referentes às \n\ncontingências quando analisou o suposto excesso de exclusões, e que somente haveria direito à \n\nexclusão da reversão da provisão quando o respectivo valor foi adicionado quando do lançamento \n\noriginal da provisão, por tratar-se de despesas indedutível. \n\nPassando à análise, de fato é comum a prática simplificada, consistente na adição \n\ndos saldos líquidos entre as provisões constituídas e aquelas revertidas, procedimento pelo qual \n\nao invés de adicionar as provisões em seu valor total e excluir as reversões também em seu \n\nmontante total, o contribuinte adiciona em sua apuração de IRPJ e CSLL tão somente a diferença, \n\ncom efeito prático equivalente à adição do valor total dos lançamentos devedores e à exclusão do \n\nvalor total dos lançamentos correspondentes à reversão da provisão. \n\nEntretanto, esta prática prejudica a rastreabilidade dos montantes excluídos e \n\nadicionados, dificultando a verificação de sua correção, notadamente considerando-se que os \n\nsaldos das contas contábeis em questão podem decorrer de lançamentos de períodos anteriores, \n\neventualmente já objeto de adição. A prática, portanto, demanda do contribuinte maior esforço \n\nprobatório. \n\nNo caso em questão, o esforço centrou-se na narrativa, verossímil à luz da \n\nescrituração trazida aos autos, de que a diferença entre a ECD e a ECF, montante lançado, \n\ncorresponde ao saldo credor das contas apontadas pelo contribuinte (ressalvada a diferença de R$ \n\n21.441,44). \n\nFl. 34123DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 17 \n\nA natureza da diferença de R$ 21.441,44, registrada como provisão para \n\ncontingência encontra-se demonstrada, embora não haja demonstração de que tal valor não \n\ndeveria ser adicionado, afinal, foi contabilizado como provisão para contingência, não dedutível. \n\nA quantia encontra-se escriturada na ECD relativa ao próprio período de apuração , \n\nconforme imagem abaixo, justamente como provisão para contingência: \n\n \n\n \n\n \n\nEra de se esperar que o lançamento na ECD do período em questão indicasse algum \n\nhistórico que justificasse a assertiva do contribuinte, de que a adição não era necessária. De todo \n\nmodo, fato é que ela foi feita conforme lançado na ECF. \n\nAssim, a diferença de 21.441,44 encontra-se comprovada. \n\nEntretanto, o foco da defesa não é na diferença, esta é explicada apenas para \n\njustificar que as adições por ele realizadas correspondiam ao saldo líquido entre os lançamentos a \n\ncrédito e a débito na conta de provisões. \n\nA narrativa de fato é verossímil, sendo esta prática contábil usual. Entretanto não \n\nfoi produzida a prova demandada pela prática adotada pelo contribuinte, que leva à perda da \n\nrastreabilidade dos lançamentos, vale dizer, não há prova de que houve a adição somente do \n\nsaldo líquido. \n\nPelo exposto, mantenho esta parcela da autuação. \n\n \n\n3.1.3 DEMAIS ITENS \n\n \n\nO Acórdão Recorrido tratou conjuntamente das adições consideradas devidas, mas \n\nnão realizadas, por sua semelhança, reproduzindo excerto do TVF em que se justifica que a \n\nautuação se deu sobre a diferença entre os valores debitados como despesa indedutível na \n\ncontabilidade e aqueles adicionados na ECF. \n\nFl. 34124DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 18 \n\nEm Impugnação, o Recorrente asseverou que as diferenças objeto de autuação se \n\nreferem a ajustes de saldos nestas contas, e que não se trataria de adições omitidas por ela, mas \n\nsim de lançamentos correspondentes ao encerramento de período anterior (janeiro a maio de \n\n2015), equivocadamente registrado na ECD, conforme se verifica do anexo razão contábil extraído \n\nde seu sistema de gerenciamento e controle das informações contábeis. Como documentação \n\nprobatória indica os documentos: doc. 09 e doc. 10 - Depósitos judiciais – PIS e Cofins, doc. 11 e \n\ndoc. 12 - Resultado negativo em participação societária, doc.13 e doc 14-Brindes, doc 15 e doc 16 \n\nDoações. \n\nEm relação às contas contábeis de Depósitos judiciais – PIS e Cofins, o Impugnante \n\nafirmou que a despeito de ter adicionado os depósitos judiciais efetuados para garantir a \n\nsuspensão da exigibilidade das contribuições ao PIS e da Cofins discutidas judicialmente, a \n\nrestrição da dedutibilidade desses montantes na apuração do IRPJ e da CSLL é ilegal e \n\ninconstitucional. O Acórdão Recorrido entendeu tratar-se de alegações que escapariam à \n\ncompetência da DRJ, que não poderia reconhecer inconstitucionalidade ou ilegalidade de \n\nNo mais, o Acórdão Recorrido entendeu que a documentação acostada de fato \n\nprovaria que em 01/06/2015, as despesas com provisões foram deduzidas, mas não comprovaria \n\nsua correspondente adição, e que as justificativas para afastar a autuação, na essência, \n\ncoincidiriam com as fornecidas na época da resposta ao TIF 13, pela qual a majoração decorreu do \n\nfato de, após a transmissão da ECF original e da primeira retificadora relativa ao período de janeiro \n\na maio de 2015, o contribuinte ter implementado novo sistema de geração e controle de suas \n\ninformações contábeis, por meio do qual foram constatadas pequenas divergências entre os \n\nbalancetes e a escrituração contábil anteriormente transmitida, e que, visando à correção das \n\ninformações prestadas à Administração tributária, revisou sua apuração do Lucro Real e \n\ntransmitiu, em 23/1/2020, ECF retificadora, para alterar o saldo das contas contábeis e eventuais \n\nreflexos em suas adições e exclusões. \n\nEntendeu que tais esclarecimentos implicariam confissão dos erros, e não \n\ndemonstrariam a improcedência da autuação. \n\nO Recurso Voluntário, por sua vez, reiterou as alegações da Impugnação \n\nAvaliaremos cada um dos itens e as razões recursais nos tópicos a seguir. \n\n \n\n3.1.3.1 DEPÓSITOS JUDICIAIS – PIS E COFINS – R$ 105.762,56 \n\n \n\nO Recorrente alega que a restrição da dedutibilidade desses montantes na apuração \n\ndo IRPJ e da CSLL representa violação à Legislação de Regência e à Constituição Federal. A \n\nalegação é genérica, já que não se aponta quais dispositivos seriam violados, e alegações de \n\ninconstitucionalidade não podem ser reconhecidas pelo CARF nos termos da Súmula nº 2, razões \n\npelas quais afasto a tese defensiva. \n\nFl. 34125DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 19 \n\nPasso a analisar a linha de defesa que busca demonstrar que os valores já haviam \n\nsido adicionados na apuração tributária. \n\nO Recorrente alega que adicionou os depósitos judiciais efetuados para garantir a \n\nsuspensão da exigibilidade das contribuições ao PIS e à Cofins registrados em seu demonstrativo \n\ndo resultado do exercício (“DRE”) relativo ao período de junho a dezembro de 2015, indicando \n\ncomo prova o doc. 03 da Impugnação, às fls. 14.523-14.529, que analisa a apuração e os valores \n\nadicionados na ECF. \n\n \n\n \n\nAssevera que ao analisar os Razões das contas contábeis nº 440101001001 - PIS S/ \n\nISS - PROC 2008.51.01.015013-1 e 440101001002 - COFINS S/ ISS - PROC 2008.51.01.015013-1 \n\ndisponíveis em sua ECD do período de junho a dezembro de 2015 (doc. 09 da Impugnação – fls. \n\n14.718-14.730), seria possível verificar que a diferença apontada pela d. fiscalização, e \n\ncorroborada pelo v. acórdão recorrido, se refere a ajustes de saldo:  \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\nFl. 34126DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 20 \n\nAlega, com isso, que não se trata de adição supostamente omitida pela Recorrente, \n\nmas sim de lançamento correspondente ao encerramento de período anterior (janeiro a maio de \n\n2015), equivocadamente registrado na ECD, conforme se verifica do anexo razão contábil extraído \n\nde seu sistema de gerenciamento e controle das informações contábeis (doc. 10 da Impugnação – \n\nfls. 14.731-14.735).  \n\nE finaliza demonstrando que o Razão das contas contábeis nº 440101001001 - PIS S/ \n\nISS - PROC 2008.51.01.015013-1 e 440101001002 - COFINS S/ ISS - PROC 2008.51.01.015013-1, \n\nreferentes ao período de janeiro a maio de 2015, os ajustes equivocadamente lançados pela \n\nRecorrente em 1/6/2015 já haviam afetado o resultado do período anterior ao autuado:  \n\n \n\n \n\nVerificamos, portanto, que os mesmos lançamentos considerados não adicionados \n\npela fiscalização tiveram sua natureza de mero ajuste de saldo comprovada pela ECD, que não foi \n\nobjeto de retificação, ao menos não durante a fiscalização. \n\nAssim, encontra-se comprovado que os lançamentos contábeis de 15.904,36; \n\n2.930,07; 73.404,74; e 13.523,39 não deveriam ser objeto de adição no período de apuração em \n\nquestão, pois correspondiam a ajustes de saldos do período anterior, de maneira que eventual \n\nadição, se não efetuada, diz respeito a período de apuração diverso do que ensejou esta autuação. \n\n Pelo exposto, exonero esta parcela da autuação por entender comprovado não ser \n\ndevida a adição da diferença de R$ 105.762,56; já que se tratava de ajuste de saldo já adicionado \n\nno período anterior. \n\n \n\n3.1.3.2 RESULTADO NEGATIVO EM PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA – R$ 284.539,31  \n\n \n\nFl. 34127DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 21 \n\nO Recorrente alega que adicionou o resultado negativo de equivalência patrimonial  \n\nregistrado em seu demonstrativo do resultado do exercício (“DRE”) relativo ao período de junho a \n\ndezembro de 2015, indicando como prova o doc. 03 da Impugnação, às fls. 14.523-14.529, que \n\nanalisa a apuração e os valores adicionados na ECF. \n\n \n\n \n\nAssevera que, ao analisar o Razão da conta contábil nº 410602001014 – Perdas em \n\nInvestimentos disponível em sua ECD (doc. 11 da Impugnação – fls. 14.736-14.741), seria possível \n\nverificar que a diferença apontada pela d. fiscalização, e corroborada pelo v. acórdão recorrido, se \n\nrefere a ajuste saldo:  \n\n \n\nAlega, com isso, que não se trata de adição supostamente omitida pela Recorrente, \n\nmas sim de lançamento correspondente ao encerramento de período anterior (janeiro a maio de \n\n2015), equivocadamente registrado na ECD, conforme se verifica do anexo razão contábil extraído \n\nde seu sistema de gerenciamento e controle das informações contábeis (doc. 12 da Impugnação – \n\nfls. 14.742-14.743). \n\nE finaliza alegando que, conforme se verifica de trecho extraído do Razão da conta \n\ncontábil nº 410602001014 – Perdas em Investimentos, referente ao período de janeiro a maio de \n\n2015, o ajuste equivocadamente lançado pela Recorrente em 1/6/2015 já havia afetado o \n\nresultado do período anterior ao autuado:  \n\nFl. 34128DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 22 \n\n \n\nNão identifiquei de maneira clara a alegada adição no documento de fls. 14.523-\n\n14.529, mas entendo que trata-se de verificação desnecessária. Isso porque os mesmos \n\nlançamentos considerados não adicionados pela fiscalização tiveram sua natureza de mero ajuste \n\nde saldo comprovada pela ECD do período anterior e do período ora sob questão. \n\nAssim, encontra-se comprovado que a diferença de R$ 284.539,31 não deveria ser \n\nobjeto de adição no período de apuração em questão, pois correspondiam a ajustes de saldos do \n\nperíodo anterior, de maneira que eventual adição, se não efetuada, diz respeito a período de \n\napuração diverso do que ensejou esta autuação, qual seja, deveriam corresponder ao período de \n\njaneiro a maio de 2015, já que nele foram contabilizados a crédito afetando negativamente o \n\nresultado. \n\n Pelo exposto, exonero esta parcela da autuação por entender comprovado não ser \n\ndevida a adição da diferença de R$ 284.539,31; já que se tratava de ajuste de saldo de período \n\nanterior. \n\n \n\n3.1.3.3 BRINDES – R$ 4.671,00 \n\n \n\nO Recorrente alega que adicionou despesas com brindes em seu demonstrativo do \n\nresultado do exercício (“DRE”) relativo ao período de junho a dezembro de 2015, indicando como \n\nprova o doc. 03 da Impugnação, às fls. 14.523-14.529, que analisa a apuração e os valores \n\nadicionados na ECF. \n\n \n\nFl. 34129DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 23 \n\n \n\nAssevera que, ao analisar o Razão contábil da conta nº 440101001003 - Brindes \n\ndisponível em sua ECD (doc. 13 da Impugnação – fls. 14.744-14.750), seria possível verificar que a \n\ndiferença apontada pela d. fiscalização, e corroborada pelo v. acórdão recorrido, se refere a ajuste \n\nsaldo. \n\n \n\n \n\n \n\nAlega, com isso, que não se trata de adição supostamente omitida pela Recorrente, \n\nmas sim de lançamento correspondente ao encerramento de período anterior (janeiro a maio de \n\n2015), equivocadamente registrado na ECD, conforme se verifica do anexo razão contábil extraído \n\nde seu sistema de gerenciamento e controle das informações contábeis (doc. 14 da Impugnação – \n\nfls. 14.751-14.752) . \n\nE finaliza alegando que, conforme se verifica de trecho extraído do Razão da conta \n\ncontábil nº 440101001003 - Brindes, referente ao período de janeiro a maio de 2015, o ajuste \n\nequivocadamente lançado pela Recorrente em 1/6/2015 já havia afetado o resultado do período \n\nanterior ao autuado:  \n\nFl. 34130DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 24 \n\n \n\nAssim, encontra-se comprovado que a diferença de R$ 4.671,00 não deveria ser \n\nobjeto de adição no período de apuração em questão, pois correspondiam a ajustes de saldos do \n\nperíodo anterior, de maneira que eventual adição, se não efetuada, diz respeito a período de \n\napuração diverso do que ensejou esta autuação, qual seja, deveriam corresponder ao período de \n\njaneiro a maio de 2015, já que nele foram contabilizados a crédito afetando negativamente o \n\nresultado. \n\n Pelo exposto, exonero esta parcela da autuação por entender comprovado não ser \n\ndevida a adição da diferença de R$ 4.671,00; já que se trata de ajuste de saldo de período \n\nanterior. \n\n \n\n3.1.3.4 DOAÇÕES – R$ 500,00 \n\n \n\nO Recorrente alega que adicionou despesas com brindes em seu demonstrativo do \n\nresultado do exercício (“DRE”) relativo ao período de junho a dezembro de 2015, indicando como \n\nprova o doc. 03 da Impugnação, às fls. 14.523-14.529, que analisa a apuração e os valores \n\nadicionados na ECF. \n\n \n\nFl. 34131DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 25 \n\n \n\nAssevera que, ao analisar o Razão contábil da conta nº 440101001006 - Doações \n\ndisponível em sua ECD (doc. 15 da Impugnação – fls. 14.753-14.755), seria possível verificar que a \n\ndiferença apontada pela d. fiscalização, e corroborada pelo v. acórdão recorrido, se refere a ajuste \n\nsaldo. \n\n \n\n \n\n \n\nAlega, com isso, que não se trata de adição supostamente omitida pela Recorrente, \n\nmas sim de lançamento correspondente ao encerramento de período anterior (janeiro a maio de \n\n2015), equivocadamente registrado na ECD, conforme se verifica do anexo razão contábil extraído \n\nde seu sistema de gerenciamento e controle das informações contábeis (doc. 16 da Impugnação – \n\nfls. 14.756-14.757).  \n\n \n\nE finaliza alegando que, conforme se verifica de trecho extraído do Razão da conta \n\ncontábil nº 440101001006 - Doações, referente ao período de janeiro a maio de 2015, o ajuste \n\nequivocadamente lançado pela Recorrente em 1/6/2015 já havia afetado o resultado do período \n\nanterior ao autuado:  \n\nFl. 34132DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 26 \n\n \n\nAssim, encontra-se comprovado que a diferença de R$ 500,00 não deveria ser \n\nobjeto de adição no período de apuração em questão, pois correspondiam a ajustes de saldos do \n\nperíodo anterior, de maneira que eventual adição, se não efetuada, diz respeito a período de \n\napuração diverso do que ensejou esta autuação, qual seja, deveriam corresponder ao período de \n\njaneiro a maio de 2015, já que nele foram contabilizados a crédito afetando negativamente o \n\nresultado. \n\n Pelo exposto, exonero esta parcela da autuação por entender comprovado não ser \n\ndevida a adição da diferença de R$500,00; já que se trata de ajuste de saldo de período anterior. \n\n \n\n3.2 EXCLUSÕES INDEVIDAS  \n\n \n\nA segunda suposta infração apontada no TVF, e corroborada pelo v. acórdão \n\nrecorrido, diz respeito a exclusões supostamente indevidas do lucro real apurado pela Recorrente \n\nem dezembro de 2015 (fls. 14.339-14.343), sintetizadas no quadro abaixo: \n\n \n\nFl. 34133DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 27 \n\nA autoridade fiscal partiu dos valores informados na ECF entregue em 23/01/2020, \n\nque ao ser retificada, promoveu variações na apuração do Lucro Real por conta do aumento no \n\nvalor das exclusões de reversão provisões não dedutíveis. \n\n \n\n3.2.1.1 EXCLUSÃO – GLOSAS MÉDICAS \n\nEm relação às exclusões relativas a Glosas Médicas, o Acórdão Recorrido considerou \n\nque estava correta a decisão da autoridade autuante pela exclusão indevida da Reversão de \n\nProvisão de Glosas Médicas, conforme já abordado no tópico anterior, diante da ausência de \n\nadição das correspondentes provisões. \n\nO Recorrente reitera que a constituição da provisão teria sido adicionada em \n\nperíodos anteriores, nos mesmos moldes já explanados no item 3.1.1 deste voto, de maneira que, \n\nfeita a adição quando da constituição provisão para glosas médicas, as exclusões das \n\ncorrespondentes reversões seriam corretas. \n\nNo tópico 3.1.1, analisou-se a autuação que recaiu sobre adições supostamente não \n\nrealizadas de provisões para glosas médicas, sobre a diferença apurada de R$6.761.336,76. \n\nConsideramos comprovado que desse total, R$ 6.526.677,95 correspondem a ajuste \n\nde saldo do período de apuração anterior (janeiro a maio de 2015), que não merece adição no \n\nperíodo de apuração de junho a dezembro de 2015. \n\nA adição da diferença de R$ 234.658,81 não foi comprovada, razão pela qual a \n\nautuação correspondente foi mantida, e agora verificamos que o Recorrente excluiu em sua ECF \n\nesta mesma quantia, sendo a exclusão admitida pela fiscalização, conforme se verifica no quadro \n\nque sintetiza as exclusões de reversões de provisões por glosas médicas, abaixo: \n\n \n\n \n\nVerifica-se que a quantia questionada é a diferença entre o mesmo valor de R$ \n\n234.658,81 cuja exclusão foi admitida já que a adição foi confirmada na autuação, e as exclusões \n\nlançadas na ECF (R$ 211.914.300,71).  \n\nEm resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 12, o Recorrente alegou que o valor \n\nde R$ 211.914.300,71 foi originado da conta Glosas Aceitas, código nº 320101001002, cujos \n\nlançamentos se anularam quando efetuados em contrapartida à conta Provisão de Glosas código \n\nnº 320101001001, pois ambas são contas de resultado. A fiscalização, diante disso, entendeu que \n\nFl. 34134DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 28 \n\na diferença de 211.679.641,76 não poderia ser objeto de exclusão, já que os lançamentos a débito \n\ne a crédito ocorreram ambos em contas de resultado, anulando-se sem impactar o resultado. \n\nVejamos os lançamentos: \n\n \n\n \n\nA isso, o Recorrente asseverou que a reversão efetuada compreende também as \n\nprovisões constituídas em períodos anteriores, de maneira que o procedimento por ela adotado \n\nnão evidenciaria que a natureza dos lançamentos contábeis seria de reversão de provisão, mas \n\nque isso poderia ser visualizado por meio da conta contábil nº 110201990003 - CONV. DIVERSOS – \n\nGLOSAS, cuja imagem colaciona: \n\n \n\nAssim, embora a reversão da provisão de glosas médicas não tenha impactado \n\ndiretamente o resultado do período de apuração de junho a dezembro de 2015, tal provisão havia \n\nsido adicionada em períodos anteriores, razão pela qual a exclusão agora, quando da reversão, \n\nseria devida. Ou seja, tratar-se-iam de provisões adicionadas em períodos anteriores que estariam \n\nsendo agora excluídas. \n\nEsclarece ainda, que apesar de a reversão de provisão para glosas médicas ter sido \n\nsuperior ao montante considerado na apuração de IRPJ e CSLL do período de junho a dezembro de \n\n2015, o ajuste teria considerado apenas os saldos totais por operadora de plano de saúde, \n\nconforme arquivo não paginável que acosta à Impugnação como doc. Nº 17. \n\nNovamente, o Recorrente tenta explicar os lançamentos contábeis partindo da \n\npremissa de que fazia seus lançamentos pelos saldos líquidos, ou seja, adicionava ou excluía os \n\nsaldos líquidos entre as provisões constituídas e aquelas revertidas, procedimento pelo qual ao \n\ninvés de adicionar as provisões em seu valor total e excluir as reversões também em seu montante \n\ntotal, o contribuinte excluía de sua apuração de IRPJ e CSLL tão somente a diferença, com efeito \n\nprático equivalente à adição do valor total dos lançamentos devedores e à exclusão do valor total \n\ndos lançamentos correspondentes à reversão da provisão. \n\nEntretanto, esta prática prejudica a rastreabilidade dos montantes excluídos e \n\nadicionados, dificultando a verificação de sua correção, notadamente considerando-se que os \n\nFl. 34135DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 29 \n\nsaldos das contas contábeis em questão reconhecidamente decorrem de lançamentos de períodos \n\nanteriores, eventualmente já objeto de adição. A prática, portanto, demanda do contribuinte \n\nmaior esforço probatório, que não logrou êxito no caso em questão. \n\nNão se comprova que as exclusões correspondem a valores já adicionados em \n\nperíodos anteriores, o que inviabiliza a exclusão das correspondentes alegadas reversões. \n\nNesta parcela, portanto, nego provimento ao pleito mantendo a glosa. \n\n \n\n3.2.1.2 EXCLUSÃO – DEMAIS ITENS \n\n \n\nCom relação aos demais itens, o Acórdão Recorrido considerou que em relação às \n\ndemais exclusões indevidas pelas reversões das provisões PRL (gratificações), Banco de Horas- \n\nHoras Extra e Contingência, elas formaram lançamentos típicos de reversão de provisão, com \n\nprovisão retificadora do ativo, efetuado o lançamento a débito na conta retificadora do ativo e a \n\ncrédito no resultado, concluindo que neste formato, elas poderiam ser excluídas, se a despesa de \n\nprovisão já foi adicionada anteriormente. \n\nO Acórdão frisa que, não obstante o impugnante apresentar a forma que utiliza na \n\napuração das adições e exclusões ao lucro líquido de um período, inclusive indicando o Doc 18 ( \n\nfls. 14.759) contendo memória de cálculo, tais argumentos não seriam suficientes para comprovar \n\na improcedência da diferença apurada pela autoridade autuante no montante de R$ 8.039.405,64. \n\nAfirma, também que seria insuficiente apenas a afirmativa de que as diferenças \n\nrepresentariam ajustes de saldo, decorrentes de lançamento equivocadamente registrado pelo \n\nImpugnante em sua ECF, correspondente ao encerramento de período anterior (janeiro a maio de \n\n2015). \n\nPontuou, por fim, que a diferença entre os valores dos créditos apurados na ECF e \n\nECD (R$ 6.140.737,80 - R$ 23.402.696,83 = - R$ 17.261.959,03) não refletiu em um montante \n\nconsiderado como exclusão indevida, sendo inclusive utilizado para reduzir as diferenças das \n\nreversões de gratificação e horas extras [(R$ 11.232.137,17 + 14.069.227,50 = R$ 25.301.364,67 + \n\n(- 17.261.959,03) = 8.039.405,64)]. \n\nO Recorrente, por sua vez,  combate as diferenças apuradas pela fiscalização como \n\nexclusões indevidas para as contas Reversão de provisão de gratificações (PLR), Reversão de \n\nprovisão de banco de horas e horas extras e Reversão de provisão para contingência, em síntese \n\nsob o mesmo argumento de que essas contas de resultado registram outras despesas além das \n\nprovisões para PLR, provisão de banco de horas e horas e provisão para contingência, que teria \n\nadotado procedimento gerencial, para que os valores adicionados e excluídos correspondessem \n\nao saldo líquido, correspondente à movimentação patrimonial, fazendo-os, individualmente, para \n\ncada uma dessas três contas de provisão, os seguintes lançamentos:  \n\nFl. 34136DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 30 \n\n“(i) Adição: movimentação da conta de resultado, ou seja, a diferença entre \n\nlançamentos devedores e credores; e \n\n(ii) Exclusão: diferença entre (i) movimentação patrimonial e (ii) valor adicionado \n\nna apuração de IRPJ e CSLL.” \n\n \n\n3.2.1.2.1 REVERSÃO DE PROVISÃO DE GRATIFICAÇÕES (PLR) \n\nO Recorrente afirma que, ao analisar os demonstrativos contábeis juntados pela d. \n\nfiscalização (fls. 14.130-14.135), verificou que foram considerados apenas os lançamentos \n\ncredores efetuados nessas contas. \n\nConforme demonstrado nos parágrafos 37 a 43 de sua Impugnação (fls. 14.417-\n\n14.418), contudo, o Recorrente adicionou em sua apuração de IRPJ e CSLL, a título de provisão \n\npara PLR, apenas a movimentação da conta contábil nº 410101001100 - PLR -PARTIC. LUCROS E \n\nRESULTADOS, ou seja, a diferença entre os valores lançados a crédito e a débito. \n\nNesse sentido, considerando que essa conta de resultado registra outras despesas \n\nalém das provisões para PLR, a Recorrente adotou o seguinte procedimento gerencial, para que os \n\nvalores adicionados e excluídos correspondessem à respectiva movimentação patrimonial: \n\n(i) Adição: movimentação da conta de resultado, ou seja, a diferença entre \n\nlançamentos devedores e credores; e(ii) Exclusão: diferença entre (i) movimentação patrimonial e \n\n(ii) valor adicionado na apuração de IRPJ e CSLL. \n\nAssim, conforme memória de cálculo anexa (doc. 18 da Impugnação – fls. 14.758-\n\n14.759), o somatório das adições e exclusões efetuadas pela Recorrente em sua apuração de IRPJ \n\ne CSLL correspondem à movimentação de sua conta patrimonial referente à provisão para PLR e \n\nsua respectiva reversão, de maneira que o Recorrente não incorreu em excesso de exclusão. \n\nVejamos a imagem da memória de cálculo: \n\n \n\nA mera memória de cálculo, contudo, não soluciona a perda de rastreabilidade \n\ncausada pelo procedimento contábil adotado, razão pela qual não vislumbro prova acerca do \n\ndireito defendido pelo Recorrente. \n\n \n\nFl. 34137DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 31 \n\n3.2.1.2.2 REVERSÃO DE PROVISÃO DE BANCO DE HORAS E HORAS EXTRAS \n\nAo analisar os demonstrativos contábeis juntados pela d. fiscalização (fls.14.172-\n\n14.174), o Recorrente verificou que foram considerados apenas os lançamentos credores \n\nefetuados nessas contas. \n\nConforme anexa memória de cálculo e razões das contas contábeis nº \n\n410101001007 – Horas extras e 410101001009 – Provisão banco de horas (doc. 19 da Impugnação \n\n– fls. 14.760-15.084), o Recorrente esclarece que adicionou em sua apuração de IRPJ e CSLL, a \n\ntítulo de provisão para banco de horas, apenas a movimentação dessas contas, ou seja, a \n\ndiferença entre os valores lançados a crédito e a débito. \n\nO Recorrente esclarece que a diferença de R$1.627.190,04 entre (i) a \n\nmovimentação apurada pelos Razões das contas contábeis acima e (ii) o montante adicionado em \n\nsua apuração de IRPJ e CSLL se a refere a ajuste de saldo: \n\n \n\n \n\nConforme demonstrado nos parágrafos 31 a 33 do Recurso Voluntário, referido \n\najuste decorreu de lançamento equivocadamente registrado pela Recorrente em sua ECD, \n\ncorrespondente ao encerramento de período anterior (janeiro a maio de 2015).  \n\nA despeito dos esclarecimentos e documentos apresentados pela Recorrente, a DRJ \n\nconcluiu que referidas justificativas não eram suficientes para afastar a autuação.  \n\nConforme se verifica, contudo, de trecho extraído do Razão da conta contábil nº \n\n410101001007 – Horas extras, referente ao período de janeiro a maio de 2015, o ajuste \n\nequivocadamente lançado pelo Recorrente em 1/6/2015 já havia afetado o resultado do período \n\nanterior ao autuado:  \n\nFl. 34138DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 32 \n\n \n\nNesse sentido, considerando que essas contas de resultado registram outras \n\ndespesas além das provisões para banco de horas e horas extras, o Recorrente adotou o seguinte \n\nprocedimento gerencial, para que os valores adicionados e excluídos correspondessem à \n\nrespectiva movimentação patrimonial:  \n\n(i) Adição: movimentação das contas de resultado, ou seja, a diferença entre \n\nlançamentos devedores e credores; e  \n\n(ii) Exclusão: diferença entre (i) movimentação patrimonial e (ii) valor \n\nadicionado na apuração de IRPJ e CSLL.  \n\nAssim, conforme memória de cálculo anexa (doc. 18 da Impugnação – fls. 14.758-\n\n14.759), o somatório das adições e exclusões efetuadas pela Recorrente em sua apuração de IRPJ \n\ne CSLL corresponderiam à movimentação de sua conta patrimonial referente à provisão para \n\nbanco de horas e sua respectiva reversão, de maneira que o Recorrente não incorreu em excesso \n\nde exclusão. Vejamos a imagem da memória de cálculo: \n\n \n\nEntendo comprovado que a diferença de R$1.627.190,04 entre (i) a movimentação \n\napurada pelos Razões das contas contábeis acima e (ii) o montante adicionado em sua apuração \n\nde IRPJ e CSLL se a refere a ajuste de saldo, diante da coincidência de valores com os registros \n\ncontábeis. \n\n \n\n3.2.1.2.3 REVERSÃO DE PROVISÃO PARA CONTINGÊNCIA \n\n  \n\nFl. 34139DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 33 \n\nO Recorrente afirma que excluiu de sua apuração do IRPJ e da CSLL a reversão de \n\nprovisão para contingência registrada em sua contabilidade, relativa ao período de junho a \n\ndezembro de 2015 (doc. 03 da Impugnação – fls. 14.523-14.529). \n\nA despeito de ter sido adotado o procedimento previsto na legislação tributária, a d. \n\nfiscalização, corroborada pelo v. acórdão recorrido, entendeu que a diferença de R$ 17.261.959,03 \n\nfoi excluída a menor da apuração do lucro real pela Recorrente. \n\nAo analisar os Razões das contas contábeis nº 410701001001 – Provisão \n\ncontingências trabalhistas, 410701001002 – Provisão contingências fiscais, 410701001003 – \n\nProvisão contingências cíveis e 410701001099 – Provisão para contingência, o Recorrente \n\nverificou que a d. autoridade fiscal considerou apenas os lançamentos credores efetuados nessas \n\ncontas. \n\nConforme demonstrado nos parágrafos 44 a 55 do Recurso, contudo, o Recorrente \n\nteria adicionado em sua apuração de IRPJ e CSLL, a título de provisão para contingência, apenas as \n\nmovimentações dessas contas contábeis, ou seja, a diferença entre os valores lançados a crédito e \n\na débito. \n\nNesse sentido, considerando que as contas de resultado registram outras despesas \n\nalém das provisões para contingência, o Recorrente adotou o seguinte procedimento gerencial, \n\npara que os valores adicionados e excluídos correspondessem à respectiva movimentação \n\npatrimonial: \n\n(i) Adição: movimentação das contas de resultado, ou seja, a diferença entre \n\nlançamentos devedores e credores; e \n\n(ii) Exclusão: diferença entre (i) movimentação patrimonial e (ii) valor adicionado na \n\napuração de IRPJ e CSLL. \n\nAssim, conforme memória de cálculo anexa (doc. 18 da Impugnação – fls.14.758-\n\n14.759), o somatório das adições e exclusões efetuadas pelo Recorrente em sua apuração de IRPJ \n\ne CSLL correspondem à movimentação de sua conta patrimonial referente às provisões para \n\ncontingência e suas respectivas reversões. Vejamos a imagem da memória de cálculo: \n\n \n\nFl. 34140DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 34 \n\nA mera memória de cálculo, contudo, não soluciona a perda de rastreabilidade \n\ncausada pelo procedimento contábil adotado, razão pela qual não vislumbro prova acerca do \n\ndireito defendido pelo Recorrente. \n\n \n\n3.3 DEDUÇÃO DE DESPESAS FINANCEIRAS GERAIS (OUTROS INSTRUMENTOS DE DÍVIDA E \n\nDEBÊNTURES NÃO CONVERSÍVEIS):  \n\n \n\nO TVF menciona que o Recorrente elevou seu grau de endividamento por meio de \n\nempréstimos e da emissão de debêntures não conversíveis em ações, incorrendo assim em \n\nelevadas despesas financeiras em prol de terceiros, pois parcela desses recursos teria sido \n\ndisponibilizada a partes relacionadas sem a cobrança de juros nem a conversão em participação \n\nsocietária, o que implicaria indedutibilidade das respectivas despesas financeiras para o \n\nRecorrente. \n\nO TVF analisa os Balanços Patrimoniais do Recorrente e identifica o aumento de \n\nlançamentos em contas de ativo com partes relacionadas, ao mesmo tempo em que os passivos \n\ndo Recorrente cresciam, situação cuja causa entendeu esclarecida pelas notas explicativas nºs 7, \n\n12 e 13 das demonstrações financeiras, que evidenciariam que os repasses não sofreriam a \n\nincidência de quaisquer encargos e tampouco teriam prazo para devolução. \n\nVejamos a nota explicativa nº 7: \n\n \n\nA seguir, vejamos a Nota Explicativa nº 12: \n\n \n\nFl. 34141DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 35 \n\nPor sua vez, a nota explicativa nº 13, que trata das Debêntures, esclarece que as \n\nemissões estão vinculadas ao plano de crescimento do grupo: \n\n \n\nPor fim, o TVF afasta as justificativas fornecidas pelo Recorrente em fiscalização, \n\ne.g. a explicação de que tratar-se-ia de recursos remetidos a título de Adiantamento para Futuro \n\nAumento de Capital, contratos de Conta Corrente e rateio de serviços compartilhados. \n\nO Recorrente, por sua vez, assevera que as despesas correspondentes seriam \n\nnecessárias a suas atividades, pois (i) os repasses foram realizados no contexto do plano de \n\nexpansão da rede de hospitais, que engloba a realização de investimentos indiretos pela \n\nImpugnante, e (ii) o objeto social da Impugnante engloba a participação em outras sociedades, de \n\nmodo que fomentar as atividades das investidas é uma de suas finalidades sociais. \n\nAlém disso, assevera que teria com suas partes ligadas, a quem repassados os \n\nrecursos, contratos de conta corrente e contrato de rateio de cursos, bem como alega que parte \n\ndos valores repassados teria a natureza de Adiantamento para Futuro aumento de Capital (AFAC).  \n\n \n\n3.3.1 O ÔNUS DA PROVA DO REPASSE SEM JUROS \n\nDiferentemente do que ocorre no processo administrativo nº 19311.720039/2020-\n\n13, nestes autos o Recorrente não alega que a autoridade autuante não teria demonstrado que o \n\nrepasse de recursos captados pelo Recorrente perante terceiros seria gratuito. Trata-se, portanto, \n\nde ponto não controvertido. \n\n \n\n3.3.2 AFAC \n\nInicialmente, devo esclarecer que entendo inexistir no ordenamento pátrio \n\nqualquer ato legal que preveja prazo máximo para a conversão de Adiantamento para Futuro \n\nAumento de Capital - AFAC em participações societárias sob pena de sua configuração como \n\nmútuo, posição bem retratada no AC 9303-012.913, cuja ementa a seguir colaciono: \n\n\"ADIANTAMENTO PARA FUTURO AUMENTO DE CAPITAL. FALTA DE NORMA \n\nESPECÍFICA PARA DESCARACATERIZAR A OPERAÇÃO DE AFAC COM \n\nENQUADRAMENTO COMO OPERAÇÃO DE MÚTUO. IOF. \n\nNão cabe desenquadrar uma operação como AFAC, caracterizando-a como mútuo \n\npara fins de exigência do IOF, sustentando, entre outros, como motivação o fato \n\nde o contribuinte não ter observado os requisitos dispostos pelo Parecer \n\nNormativo CST 17/84 e IN SRF 127/88, que impuseram, entre outros, a \n\nobservância de prazo limite para a capitalização dos AFACs. Tais atos, inclusive, \n\nFl. 34142DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 36 \n\nforam formalmente revogados, vez que se referiam a dispositivo do Decreto-Lei \n\n2.065/83, que tratava de correção monetária de Balanços.\" \n\nDivirjo, portanto, desta premissa firmada pelo Acórdão Recorrido, que se fia no \n\nprazo de 120 dias contados a partir do encerramento do período-base em que a pessoa jurídica \n\nligada tenha recebido os recursos, eleito sem respaldo legal pelo Parecer Normativo CST nº 17, de \n\n1984, e na necessidade de conversão na primeira Assembleia Geral Extraordinária ou alteração \n\ncontratual subsequente, também prevista sem respaldo legal na IN SRF 127/88. \n\nIsso não dispensa, contudo, o Contribuinte de provar a natureza dos recursos \n\ntransferidos, nem lhe outorga a faculdade de decidir a posteriori qual a natureza dos recursos \n\naportados. \n\nNo caso em questão, a autoridade autuante entendeu não provada a alegação de \n\nque parcela dos recursos lançados à conta de partes relacionadas se referiam a AFAC conforme a \n\nplanilha apresentada pelo contribuinte e reproduzida na fl. 14.351 (página 133 do TVF), a seguir \n\nreproduzida: \n\n \n\nFrisou, ainda, ser inverossímil a alegação de mero erro, já que à época da \n\nescrituração já havia no Leiaute nº 1 da ECF de agosto de 2015, aprovado pelo Ato Declaratório \n\nExecutivo Cofis no 60/2015 já havia a conta nº 1.01.02.09.06 de Adiantamento para Futuro \n\nAumento de Capital – Ativo – Circulante e a conta nº 1.02.01.01.04 Adiantamento para Futuro \n\nAumento de Capital – Ativo – Longo Prazo do ativo não circulante. \n\nPontuou, também, que os documentos apresentados pelo Recorrente não \n\ncomprovaram os Adiantamentos para Futuro Aumento de Capital, já que as Atas das Assembleias \n\nque deliberaram sobre o aumento de capital se referiam à conversão de créditos detidos pela \n\nRede D’Or São Luiz na companhia investida e não sobre eventual capitalização de valores de AFAC, \n\ninformação refletida também nos boletins de subscrição de ações. \n\nFl. 34143DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 37 \n\nAlém disso, consignou que na contabilidade as transferências dos recursos foram \n\nescrituradas como mútuos, sem menção à conversão de AFACs. \n\nPor fim, esclarece que em maio de 2017 identificou na contabilidade do Recorrente \n\nlançamentos de ajustes para transferir saldos de determinadas contas questionadas para conta de \n\nAFAC, o que interpretou como alteração da natureza das operações com efeitos tão somente a \n\npartir de 2017. \n\nO Acórdão Recorrido, embora fiando-se no prazo de 120 dias previsto pelo Parecer \n\nNormativo CST nº 17, de 1984, reforça a linha adotada pelo TVF demonstrando não só a falta de \n\ndeliberação que atribuísse aos recursos a natureza de AFAC, como também que a contabilidade \n\ninfirmava esta natureza e que praticamente todos os aumentos de capital das partes ligas em \n\nquestão haviam capitalizado direitos creditórios do Recorrente, e não AFAC. \n\nO Recorrente, por sua vez, alega ter acostado aos autos no doc. 33 da Impugnação \n\nAtas e Contratos que atestariam a natureza de AFAC, que foram desconsiderados pelo Acórdão \n\nRecorrido sob o argumento de que mencionariam tão somente a “conversão de créditos”, \n\nentendimento atécnico do Fisco, já que os adiantamentos para futuro aumento de capital \n\nrepresentam, até o momento da capitalização, um crédito detido pela investidora \n\nAlega também haver erro pois teriam sido considerados saldos de AFAC apontados \n\npara o ano de 2016 conforme esclareceu ainda em fiscalização na planilha de fl. 425 \n\nPasso à análise. \n\nA natureza de determinada transferência de recursos deve ser provada pelo \n\nRecorrente, notadamente quando a natureza defendida é contraditória com sua própria escrita \n\ncontábil. \n\nTratando-se de sociedades de elevado porte, é esperável que algum registro escrito \n\ncontemporâneo sobre a natureza dos aportes houvesse. As relações entre controladas e \n\ncontroladora muitas vezes pecam pelo excesso de informalidade, mas tratando-se de sociedade \n\nauditada por auditoria independente e investida por terceiros, causa no mínimo espécie admitir \n\nque recursos desta monta captados no mercado transitem de maneira tão informal e sejam \n\nescriturados com natureza distinta da pretendida. \n\nAfastada a necessidade de conversão em 120 dias ou na primeira oportunidade \n\npara tanto (1ª AGE ou 1ª Alteração Contratual), entendo que a retificação da escrita contábil \n\nrealizada em 2017 não necessariamente representa alteração da natureza das transferências com \n\nefeitos meramente prospectivos, mas pode sim revelar o intento de retificação de um registro \n\nequivocado, notadamente tratando-se de retificação anterior ao início da fiscalização. \n\nContudo, a escrita contábil deve estar amparada por documentação de suporte que \n\nfaça prova da retidão de seus registros, o que não se verifica no caso em questão. \n\nAssim, muito embora seja verossímil que a alteração dos registros nas contas nº \n\n120102001045 – Hospital Fluminense, nº 120102001038 – PMJ Assessoria Consultoria Financeira e \n\nFl. 34144DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 38 \n\nnº 120102001085 – RODIN Empreendimentos, transferindo seus valores para a conta nº \n\n110602001050 – Adiantamento p/ Futuro Aumento de Capital, a alteração não se encontra \n\namparada por qualquer documento de suporte. \n\nSobre as Atas e Contratos alegadamente acostados sob o doc. de nº 33 da \n\nImpugnação, verificamos que o Doc. 33 que se inicia à fl. 22.309 traz alterações contratuais que \n\nmencionam a conversão de créditos detidos pelo Recorrente em participações societárias. De fato, \n\né possível entender que os recursos transferidos a título de AFAC consistam em créditos em \n\nsentido lato, mas diante das especificidades técnicas envolvendo os Adiantamentos para Futuro \n\nAumento de Capital e da amplitude do termo créditos, seria fundamental algum outro elemento \n\nprobatório que corroborasse a alegação da Recorrente. \n\nPor outro lado, tal especificidade se verifica por exemplo em algumas das atas de \n\nassembleia em que se deliberou pela capitalização, colacionadas no Doc. 33, cuja imagem trago \n\naos autos e a seguir comento: \n\n \n\nVILLA LOBOS EMPREENDIMENTOS IMOBILIÁRIOS - Fl. 22312: \n\n \n\n \n\nA Ata menciona a conversão de créditos de R$ 193.580.364,00, valor distinto dos R$ \n\n184.522.941,38 apontados como AFAC na planilha de fls. 425 apresentada em fiscalização e \n\nreproduzida no TVF, diferença não esclarecida. \n\nHospital Santa Helena - Fl. 22324: \n\nFl. 34145DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 39 \n\n \n\nA Ata menciona a capitalização de suposto AFAC no montante de 42.547.160,01, \n\nexatamente o valor que o contribuinte alegou tratar-se de recurso transferido por força do \n\ncontrato de conta corrente, conforme a planilha de fl. 425 por ele fornecida ao atender à \n\nfiscalização. A ata, portanto, é contraditória às informações prestadas pelo próprio contribuinte, \n\nnão merecendo fé. \n\n \n\nHOSPITAL ALPHA-MED LTDA – FL. 2233 \n\nFl. 34146DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 40 \n\n \n\n \n\nA Ata menciona a conversão de créditos de R$ 6.453.052,00, valor distinto dos R$ \n\n9.618.146,81 apontados como AFAC na planilha de fls. 425 apresentada em fiscalização e \n\nreproduzida no TVF, diferença não esclarecida. \n\n \n\nGN101 EMPREENDIMENTOS IMOBBILIÁRIOS LTDA – FL. 22348 \n\n \n\nA Ata menciona a conversão de créditos de R$ 29.654.619,00, valor aproximado, \n\nmas distinto dos R$ 29.654.319,98 apontados como AFAC na planilha de fls. 425 apresentada em \n\nfiscalização e reproduzida no TVF, diferença não esclarecida. \n\n \n\nGN101 EMPREENDIMENTOS IMOBBILIÁRIOS LTDA – FL. 22348 \n\n \n\nFl. 34147DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 41 \n\nNa quarta alteração contratual da GN101, verifica-se a capitalização de suposto \n\nAFAC no montante de R$ 879.502,09, frente aos R$ 29.654.319,98 apontados como AFAC na \n\nplanilha de fls. 425 apresentada em fiscalização e reproduzida no TVF, diferença não esclarecida. \n\nAdemais, somando-se a capitalização de que ora se trata à anterior, de R$ 29.654.619,00, \n\nultrapassamos em muito o valor apontado pelo contribuinte na própria planilha de fls. 425 como \n\nAFAC, diferenças e inconsistências não esclarecidas. \n\n \n\nHOSPITAL RIBEIRÃO PIRES - FL. 22368 \n\n \n\nA Ata menciona a conversão de créditos de R$ 6.538.489,00, valor distinto dos R$ \n\n5.436.039,57 apontados como AFAC na planilha de fls. 425 apresentada em fiscalização e \n\nreproduzida no TVF, diferença não esclarecida. \n\n \n\nRDSL EMPREENDIMENTOS IMOBILIÁRIOS - Fl. 22377 \n\n \n\n \n\nFl. 34148DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 42 \n\nTrata-se de ata capitalizando suposto AFAC do Recorrente de R$45.100,00, mas a \n\nsociedade capitalizada, segundo a planilha de fl. 425 teria recebido AFACs de R$10.226.145,00, \n\ndivergência de valores não esclarecida. Ademais, não há qualquer outro elemento que revele que \n\nos aportes em questão seriam AFAC, além da planilha e da ata que sequer corresponde ao valor da \n\nplanilha. \n\n \n\nPMJ EMPREENDIMENTOS IMOBILIÁRIOS – FL. 22386 \n\n \n\n \n\n \n\nA Ata menciona a conversão de créditos de R$ 104.222.031,00, valor distinto dos R$ \n\n87.539.773,30 apontados como AFAC na planilha de fls. 425 apresentada em fiscalização e \n\nreproduzida no TVF, diferença não esclarecida. \n\n \n\nPMJ EMPREENDIMENTOS IMOBILIÁRIOS – FL. 22.402 \n\n \n\n \n\n \n\nFl. 34149DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 43 \n\nA Ata menciona o aumento de capital de R$ 113.313.259,21, valor distinto dos R$ \n\n87.539.773,30 apontados como AFAC na planilha de fls. 425 apresentada em fiscalização e \n\nreproduzida no TVF, diferença não esclarecida. A ata tampouco menciona a integralização \n\nmediante a conversão de créditos. \n\n \n\nHOSPITAL FLUMINENSE S.A. – FL. 22413 \n\n \n\n \n\nA Ata menciona a conversão de créditos de R$ 34.976.258,00, valor distinto dos R$ \n\n16.342.419,31 apontados como AFAC na planilha de fls. 425 apresentada em fiscalização e \n\nreproduzida no TVF, diferença não esclarecida \n\n \n\nHOSPITAL FLUMINENSE S.A. – FL. 22431 \n\n \n\n \n\nTrata-se de ata capitalizando suposto AFAC do Recorrente de R$6.390.228,01, mas \n\na sociedade capitalizada, segundo a planilha de fl. 425 teria recebido AFACs de R$16.342.419,31, \n\ndivergência de valores não esclarecida. Ademais, não há qualquer outro elemento que revele que \n\nos aportes em questão seriam AFAC, além da planilha e da ata que sequer corresponde ao valor da \n\nplanilha. \n\nTais inconsistências exemplificadas nos casos acima se repetem, ou seja, parte das \n\natas menciona a capitalização de AFAC, parte a capitalização de créditos, e parte o mero aumento \n\nde capital, todas, porém, indicam valores distintos daqueles indicados na planilha, sendo as \n\nFl. 34150DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 44 \n\ndivergências não explicadas. Mesmo quando os valores da ata/alteração contratual e da planilha \n\ncoincidem, não há qualquer documentação de suporte adicional que demonstre a natureza de \n\nAFAC eleita contemporaneamente aos fatos. \n\nPelo exposto, afasto a alegação de que tratam-se de AFACs, negando provimento ao \n\nRecurso a este respeito. \n\n \n\n3.3.3 RATEIO DE DESPESAS \n\n \n\nO Recurso voluntário assevera que teria sido desconsiderada pela autoridade fiscal \n\na existência de um centro de serviços compartilhados (“CSC”), mencionado durante o \n\nprocedimento fiscal (fls. 420-423), que englobaria a centralização e o rateio de gastos \n\ncorrespondentes aos departamentos administrativos da Recorrente e de suas coligadas e \n\ncontroladas. \n\nO Documento de fls. 420 a 423 de fato menciona a existência de um Centro de \n\nServiços Compartilhado, mas a prova trazida aos autos não o confirma. \n\nEm resposta ao solicitado nos Termos de Intimação Fiscal nº 01 e 02, a fiscalizada \nalegou que foram lançados na conta contábil nº 120102001 “Conta Corrente Emp. Ligadas e \nControladas” os seguintes valores que não se confundiriam com mútuos: \n\nd) pagamentos e recebimentos referentes a rateios de despesas corporativas de \n\ninteresse comum das empresas do mesmo grupo a que pertence a INTIMADA, \n\nque incluem despesas de gestão financeira, planejamento estratégico, \n\ncontabilidade e fiscal, controladoria, recursos humanos, jurídico, marketing, ações \n\nde pesquisa e gestão administrativa em geral, gestão de suprimentos, gestão \n\nmédica, operacional, de tecnologia da informação, entre outras despesas \n\ncorporativas gerais, cujas contrapartidas foram lançadas na conta de ativo nº \n\n110604001011 “Contas a Receber – Serviços Compartilhados” de sua escrituração \n\ncontábil; e \n\nO Recorrente, foi intimado a esclarecer os critérios de rateio, mas não o fez, \n\nvejamos o pedido de esclarecimento contido no TIF nº 3: \n\n \n\nFl. 34151DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 45 \n\nEssa singela demonstração que seria premissa de um contrato de \n\ncompartilhamento de custos não veio aos autos. \n\nO Acórdão Recorrido calca-se nesta ausência e também na falta de outras \n\ndemonstrações. Vejamos: \n\n“Assim, encontra-se a Solução de Consulta nº 08 de 1º de janeiro de 2012 (SC nº \n\n8/2012) que, dentre outros assuntos, especifica esse rateio de despesa, motivo \n\npelo qual apresentamos parte de sua ementa: \n\nASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ. \n\nRATEIO DE CUSTOS E DESPESAS ENTRE EMPRESAS DO MESMO GRUPO \n\nECONÔMICO.DEDUTIBILIDADE. \n\nSão dedutíveis as despesas administrativas rateadas se: \n\na) comprovadamente corresponderem a bens e serviços efetivamente pagos e \n\nrecebidos; \n\nb) forem necessárias, usuais e normais nas atividades das empresas; \n\nc) o rateio se der mediante critérios razoáveis e objetivos, previamente ajustados, \n\ndevidamente formalizados por instrumento firmado entre os intervenientes; \n\nd) o critério de rateio for consistente com o efetivo gasto de cada empresa e com \n\no preço global pago pelos bens e serviços, em observância aos princípios gerais de \n\nContabilidade; \n\ne) a empresa centralizadora da operação de aquisição de bens e serviços \n\napropriar como despesa tão somente a parcela que lhe couber segundo o critério \n\nde rateio.” \n\nMesmo assim, o Recorrente não comprovou que parte dos recursos que \n\ntransitaram pelas contas examinadas pela Fiscalização corresponderiam a despesas \n\nadministrativas compartilhadas pelas empresas, nem demonstrou qual teria sido o rateio \n\npreviamente ajustado, o gasto efetivo de cada empresa e o preço global pago pelos bens e \n\nserviços; e também, por fim, que o Recorrente, como empresa centralizadora da operação de \n\naquisição de bens e serviços, se apropriou como despesa tão-somente da parcela que lhe caberia \n\nsegundo o critério de rateio. Ou seja, não fez prova de nada que pudesse corroborar sua palavra \n\nde que se tratava de recursos decorrentes de contrato de compartilhamento de custos e serviços. \n\nA mera alegação da existência de um centro de serviços compartilhados não se \n\nmostra suficiente para comprovar a causa dos fluxos financeiros, tratando-se, portanto, de \n\nalegação não comprovada. \n\n \n\n3.3.4 CONTA CORRENTE \n\n \n\nFl. 34152DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 46 \n\nEm resposta ao solicitado nos Termos de Intimação Fiscal nº 01 e 02, a fiscalizada \nalegou que foram lançados na conta contábil nº 120102001 “Conta Corrente Emp. Ligadas e \nControladas” os seguintes valores que não se confundiriam com mútuos: \n\ne) pagamentos e recebimentos referentes a operações típicas de contas correntes \n\nusuais entre empresas de um mesmo grupo, em verdadeiras relações econômicas \n\ncontinuativas nas quais os envolvidos não se tornam propriamente credores nem \n\ndevedores uns dos outros em decorrência de cada remessa que façam. \n\nO Recorrente também defende que parcela dos recursos não teria sido repassada a \n\ntítulo de mútuo, existindo contrato de conta corrente que albergaria tais fluxos financeiros, \n\ncontrato esse de natureza distinta do mútuo. \n\nO Acórdão Recorrido consignou que a DRJ estaria vinculada à Solução de Consulta \n\nCosit nº 50, de 2015, que muito embora tenha sido emitida para a análise da incidência de IOF, se \n\naplicaria ao presente caso e consignaria que os contratos de conta corrente seriam uma \n\nmodalidade de operação de mútuo, a despeito de possuírem características próprias. \n\n“13 Depreende-se que a sistemática de conta corrente de forma alguma se \n\nmostra como algo incompatível com uma operação de mútuo, tendo o condão de \n\ndescaracterizá-la por si só. Aliás, pelo contrário. Essa sistemática se amolda com \n\nperfeição ao fim de instrumentalizar operações de mútuo financeiro haja vista a \n\nfacilidade que representa (principalmente quando envolvidas pessoas vinculadas), \n\nno que tange ao empréstimo do recurso, por uma das partes, e a posterior \n\nrestituição, pela outra parte, por intermédio da mera sistemática de débitos e \n\ncréditos em conta corrente. (grifei)” \n\nPontuou também que o STJ teria firmado posição pela incidência de IOF em tais \n\ncontratos, ao julgar o RESP nº 1.239.101-RJ. \n\nAssim, entendeu irrelevante a existência de referido contrato, bastando a ausência \n\nde ressarcimento por tais encargos pelas empresas ligadas para justificar a indedutibilidade das \n\ndespesas financeiras contraídas pelo Recorrente para fornecer às pessoas jurídicas ligadas. \n\nNo Recurso Voluntário, o Recorrente defende que os recursos financeiros objeto \n\ndeste processo administrativo foram repassados no bojo de contrato de operação de conta \n\ncorrente, devidamente apresentado no curso do procedimento de fiscalização (fls. 484-489 e doc. \n\n31 da Impugnação – fls. 22.297-22.303), celebrado por prazo indeterminado em 02/11/2008 e \n\nsucessivamente aditado para a inclusão de novas pessoas jurídicas, à medida que o plano de \n\nexpansão da Companhia transcorria. \n\nPontuou também que os termos do contrato não deveriam causar espécie, \n\nconsiderando que: \n\n“(i) As Sociedades pertencem ao mesmo grupo econômico, sendo dirigidas ou \n\nestando sob o controle de pessoas ligadas; \n\nFl. 34153DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 47 \n\n(ii) O grupo econômico composto pelas Sociedades efetua a gestão centralizada \n\ndos recursos financeiros por elas gerados, de forma a maximizar as suas \n\noperações, tendo em vista que o momento de geração de caixa de cada uma delas \n\nocorre em tempos distintos; e \n\n(iii) Em decorrência da gestão centralizada das Sociedades há entre elas um \n\nsistema de reciprocidade, pelo qual estas se utilizam dos recursos financeiros \n\npertencentes às outras.” \n\n \n\nPor fim alega que não existiria a disponibilização temporária de recursos por uma \n\nparte à outra que caracteriza o mútuo nos termos do artigo 586 do Código Civil. \n\n \n\n \n\n \n\n \n\n \n\nSobre a tese defensiva de que as transferências em questão ocorreriam amparadas \n\npor um contrato de conta corrente, a prova parece-me tênue.  O singelo contrato não fez prova de \n\nque os recursos sob discussão eram de fato tratados como se pertencentes a um caixa único, e \n\nnão se produziu prova acerca dos encontros de contas anuais aos quais o contrato faz menção. \n\nDe todo modo, independentemente da natureza das transferências, entendo ter \n\nrestado demonstrado que as operações de financiamento tinham como objetivo, ao menos em \n\nparte, fornecer recursos às pessoas jurídicas detidas pelo Recorrente, de maneira que os juros \n\nincorridos na obtenção de tais recursos destinados a terceiros devem ter sua dedutibilidade \n\nanalisada à luz dos requisitos de dedutibilidade que apreciaremos no item a seguir. \n\n \n\nFl. 34154DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 48 \n\n3.3.5 A PERTINÊNCIA DOS REPASSES GRATUITOS FACE AO OBJETO SOCIAL – ART. 299 E ART. 374 DO \n\nRIR/99 \n\nO Recorrente alega, subsidiariamente, que mesmo que restasse comprovado o \n\nrepasse de recursos angariados no mercado sem o repasse dos correspondentes encargos \n\nfinanceiros, tais juros incorridos na captação seriam dedutíveis, seja por conta da aplicação do art. \n\n374 do então vigente RIR/99, seja porque a despesa atenderia aos requisitos do art. 299 do \n\nmesmo RIR diante da função do Recorrente de agir como Holding Mista. \n\nSobre a aplicação do art. 374 do RIR/99 e sua interface com o art. 299, já tive a \n\noportunidade de manifestar minha posição no Acórdão 1201-006.333, ocasião em que firmei a \n\nposição que ora mantenho, pela qual as despesas financeiras também se sujeitam à verificação \n\ndos requisitos de dedutibilidade previstos no art. 47 da Lei nº 4.506/64, então consolidados no art. \n\n299 do RIR/99.  Transcrevo: \n\n“3.1. Despesas financeiras com emissão de debêntures: art. 299 vs 374 do RIR/99  \n\nA autoridade autuante defende que o artigo 374 do RIR/99 não afasta a \n\nobrigatoriedade da observância dos critérios gerais de dedutibilidade de \n\ndespesas. Dessa maneira, independentemente de os juros contarem com previsão \n\nespecífica acerca de sua dedutibilidade, deveriam atender aos requisitos do art. \n\n299 do RIR/99. \n\nO art. 299 do RIR/99 consolida as disposições gerais sobre a dedutibilidade de \n\ndespesas previstas no art. 47 da Lei nº 4.506/64. \n\n“Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, \n\nnecessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte \n\nprodutora (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47). \n\n§1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das \n\ntransações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei nº 4.506, \n\nde 1964, art. 47, § 1º). \n\n§ 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo \n\nde transações, operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, \n\nart. 47, § 2º). \n\n§ 3º O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos \n\nempregados, seja qual for a designação que tiverem.” \n\nO dispositivo admite a dedutibilidade das despesas, considerando-as operacionais \n\ndesde que pagas ou incorridas, necessárias às atividades da empresa ou à \n\nmanutenção da fonte produtora, e dedutíveis desde que usuais e normais nas \n\natividades da empresa. \n\nOcorre que o então vigente parágrafo único do art. 17 do Decreto-Lei nº 1.598/77 \n\n(substituído pelo parágrafo primeiro que, para o presente caso, não traz \n\nalterações relevantes), consolidado no art. 374 do RIR/99 dispõe que os juros \n\nserão dedutíveis como custo ou despesa operacional, mas não ressalva a \n\nFl. 34155DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 49 \n\nobservância dos requisitos de dedutibilidade consolidados no art. 299 do RIR/99. \n\nVerbis; \n\n“Art. 374. Os juros pagos ou incorridos pelo contribuinte são dedutíveis, como \n\ncusto ou despesa operacional, observadas as seguintes normas (Decreto-Lei nº \n\n1.598, de 1977, art. 17, parágrafo único):” \n\nNa redação do Del 1.598/77: \n\n“Art 17 - Os juros, o desconto, a correção monetária prefixada, o lucro na operação \n\nde reporte e o prêmio de resgate de títulos ou debêntures, ganhos pelo \n\ncontribuinte, serão incluídos no lucro operacional e, quando derivados de \n\noperações ou títulos com vencimento posterior ao encerramento do exercício \n\nsocial, poderão ser rateados pelos períodos a que competirem. \n\nParágrafo único - Os juros pagos ou incorridos pelo contribuinte são dedutíveis \n\ncomo custo ou despesa operacional, observadas as seguintes normas: \n\na) os juros pagos antecipadamente, os descontos de títulos de crédito, a correção \n\nmonetária prefixada e o deságio concedido na colocação de debêntures ou títulos \n\nde crédito deverão ser apropriados, pro rata tempore , nos exercícios sociais a que \n\ncompetirem; \n\nb) os juros de empréstimos contraídos para financiar a aquisição ou construção de \n\nbens do ativo permanente, incorridos durante as fases de construção e pré-\n\noperacional, podem ser registrados no ativo diferido, para serem amortizados. \n\n§ 1º Sem prejuízo do disposto no art. 13 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de \n\n1995, os juros pagos ou incorridos pelo contribuinte são dedutíveis como custo ou \n\ndespesa operacional, observadas as seguintes normas: (Incluído pela Lei nº 12.973, \n\nde 2014) (Vigência)” \n\nA Contribuinte defende que o art. 374 conferiria chancela ampla e irrestrita à \n\ndedução dos juros, ressalvadas apenas as situações específicas previstas em seus \n\nincisos e parágrafo. \n\nPor outro turno, a autoridade autuante defende a complementariedade dos \n\ndispositivos, asseverando que, respeitadas as premissas gerais de dedutibilidade \n\ndo art. 299 do RIR/99, o parágrafo único do art. 374 viria para esclarecer o \n\ntratamento a ser conferido às modalidades específicas de despesas financeiras \n\nindicadas em suas alíneas. \n\nCaso admitida a necessária observância do art. 299 do RIR/99, a questão carente \n\nde resposta passa a ser qual o parâmetro para a verificação da necessidade de \n\ndeterminadas despesas financeiras: seria o gasto a ser custeado com os recursos \n\nangariados, ou a assunção de obrigação perante terceiro que, dedutível ou não, \n\nera exigível da sociedade? \n\nHá lógica na vertente defendida pelo Fisco acerca da inafastabilidade dos \n\nrequisitos do art. 299 do RIR/99. Admitir que o legislador pretendeu garantir a \n\nampla, geral e irrestrita dedução das despesas financeiras poderia culminar na \n\nparadoxal situação na qual determinado gasto deduzido como despesa é \n\nconsiderado indedutível (por exemplo, determinada viagem não relacionada às \n\nFl. 34156DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 50 \n\natividades da empresa, ou a casa de veraneio do presidente da empresa), mas a \n\ndedução das despesas financeiras incorridas para custear justamente esse gasto \n\nconsiderado indedutível remanesceria inatacável. \n\nA contabilidade corrobora a harmonia sistêmica do racional defendido pela \n\nautoridade autuante. Conforme o CPC nº 20, os juros de empréstimos contraídos \n\npara a aquisição de determinado bem do ativo não circulante que possa ser \n\nconsiderado um “ativo qualificável” (aquele ativo que, necessariamente, demanda \n\num período de tempo substancial para ficar pronto para seu uso ou venda \n\npretendidos) não é despesa financeira do período, mas acresce ao custo de \n\naquisição do bem e terá sua perda de valor contabilizada conforme a natureza \n\ndesse bem (por exemplo, por depreciação). Por outro lado, os juros de \n\nempréstimos contraídos sob qualquer modalidade para a aquisição de ativos não \n\nqualificáveis serão despesa financeira do período em que incorridos, \n\ncomputando-se os respectivos encargos financeiros como despesa pro rata \n\ntemporis, ao longo do período de financiamento. Ambas as situações merecem \n\nigual tratamento quanto à dedutibilidade das despesas financeiras, mas admitir a \n\ninterpretação da Contribuinte acerca do alcance do art. 374 do RIR/99 acarreta \n\ntratamento díspar entre estas situações. \n\nSob essa ótica, parece-me que o parâmetro de dedutibilidade deve ser o gasto \n\ncusteado (e não a mera assunção da obrigação de arcar com as despesas \n\nfinanceiras), desde que seja possível estabelecer um liame quantificável entre os \n\nencargos financeiros e tais gastos. Passa a fazer sentido, deste modo, determinar \n\nse o empréstimo contraído tinha como objetivo pagar a despesa glosada, ou se \n\ncom ele pagou-se a despesa não glosada liberando recursos outros da entidade \n\npara a quitação das despesas efetivamente glosadas. Mas como fazê-lo? \n\nAlguns instrumentos de financiamento simplesmente não permitem essa \n\nvinculação e, nestes casos, a fungibilidade do dinheiro impede, a priori, o \n\nestabelecimento desse liame de maneira tal a permitir a aferição dos requisitos de \n\ndedutibilidade das despesas financeiras de maneira vinculada à dedutibilidade de \n\nalgum gasto no qual os recursos angariados foram empregados. \n\nA missão é leonina, já que o dinheiro tanto não cheira à origem, como, por ser \n\nbem fungível, não contém o carimbo de seu destino e se mistura aos demais \n\nrecursos da entidade tão logo ingressa em seus cofres. Assim, a restrição à \n\ndedutibilidade, nesses casos, depende da robusta demonstração do vínculo \n\ninexorável entre os recursos e referido gasto, bem como da quantificação dos \n\nrecursos destinados ao referido gasto. Ausente tal demonstração pela autoridade \n\nautuante, qualquer análise de preenchimento dos requisitos de dedutibilidade \n\ndeverá ser feita de forma estanque ao destino dado aos recursos. \n\nOutros instrumentos financeiros, contudo, podem conter essa marca de nascença \n\nvinculando-os a gastos predeterminados, como se verifica nos financiamentos \n\nconcedidos pelo próprio fornecedor de bens ou serviços (vendas a prazo com \n\njuros) e como em regra se verifica nos instrumentos de emissão de debêntures. \n\nFl. 34157DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 51 \n\nNestes casos, a análise do preenchimento dos requisitos de dedutibilidade por \n\nmeio da verificação do destino dos recursos não encontrará maiores obstáculos, e \n\ndeverá ser feita. \n\nDito isso, penso que a visão do Fisco sobre este aspecto específico é a mais \n\nconsentânea com o conceito de necessidade visto como decorrência do princípio \n\nda universalidade, pois se o gasto financiado era desnecessário, pois impertinente \n\nàs atividades da entidade, também são desnecessários os encargos decorrentes \n\ndo financiamento contraído para seu custeio. Será, contudo, mandatório ao Fisco \n\nestabelecer e quantificar o liame entre as despesas financeiras e o gasto \n\nconsiderado indedutível para que a dedutibilidade dos encargos decorrentes do \n\nfinanciamento seja aferida considerando-se o destino dos recursos. \n\nAssim, concluo que o art. 374 do RIR/99 não confere carta branca à dedução de \n\njuros e encargos decorrentes de operações de financiamento, mas especifica \n\ncomo se dará a dedução de juros em casos particulares, respeitados os requisitos \n\ngerais do art. 299 do RIR/99. Estes requisitos deverão ser verificados à luz dos \n\ngastos que se pretendeu custear, dependendo esta verificação da prova a ser feita \n\npelo Fisco, que deverá demonstrar vínculo dos recursos ao gasto considerado \n\nindedutível, quantificando o montante destinado a tal gasto indedutível nos casos \n\nem que os instrumentos de sua contração/emissão não indicarem sua destinação \n\ncom tal nível de detalhe. \n\nEvidentemente, havendo no instrumento de contração de dívida (ou de emissão \n\nde debêntures) a indicação de que parcela dos recursos destinava-se ao custeio \n\ndo gasto considerado indedutível, sem contudo especificar os montantes \n\ncarimbados para este fim, a falta de demonstração pela Contribuinte permitirá ao \n\nFisco adotar a presunção hominis de que a totalidade daquele gasto indedutível \n\nfoi custeada com os recursos obtidos com o financiamento e, assim, glosar a \n\ndedução dos correspondentes encargos (juros, comissões, etc) dele decorrentes.” \n\nAnalisando-se o parecer jurídico acostado aos autos pelo Recorrente, da lavra de \n\nRicardo Mariz de Oliveira, parece-nos que as conclusões do jurista não destoam das premissas \n\nfirmadas por esta relatoria, acima transcritas. \n\n \n\n“Refraseando tudo, em princípio o intérprete não pode argumentar com \n\nliberalidade ou desnecessidade de uma despesa financeira, porque terá que se \n\nchocar com o art. 17. Entretanto, o art. 47 também está em vigor no \n\nordenamento e, sob este, é perfeitamente cabível a averiguação se a despesa \n\ncontribui ou não para a produção do lucro ou a manutenção da fonte produtora. \n\nOu seja, a perquirição neste caso deve ser feita tendo em vista a exata noção de \n\ndespesa necessária, segundo a norma do art. \n\n47, tal como explicada no Capítulo II deste parecer. \n\nIsto pode-se dar sem violar o sistema e as normas, porque a amplitude da norma \n\ndo art. 47 é tão grande, devido ao seu caráter geral e ao seu sentido, que ela deve \n\nFl. 34158DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 52 \n\nser aplicada mesmo quando alguma despesa seja submetida a alguma norma \n\nespecífica que, por exemplo, limite a sua dedução ou a condicione a determinada \n\ncondição. Nestes casos, observado o limite ou a condição, a consequência da \n\nnorma especial é a dedutibilidade da despesa, a qual, todavia, ainda depende de \n\nse tratar de despesa que também se enquadre no art. 47. \n\n(...) \n\nDestarte, a única situação em que o art. 17, de per si, não é suficiente para a \n\ndedução de uma despesa financeira é aquela em que essa despesa não contribua \n\npara a obtenção do lucro ou para a manutenção da fonte produtora, isto é, se não \n\né relacionada com a empresa, dela decorrente, inerente a ela, pertinente a ela. \n\nPode-se imaginar que isto aconteça, por exemplo, se a pessoa jurídica efetuar o \n\npagamento de juros devidos por um terceiro estranho à sua empresa e, ao invés \n\nde lançar a contrapartida do pagamento a débito do terceiro para ser ressarcida \n\npor ele, a lança ao seu próprio resultado.” \n\n \n\nFirmada a indispensabilidade de atendimento aos requisitos do art. 47 da Lei nº \n\n4.506/64, verifico que a autoridade autuante vislumbrou da própria contabilidade do Recorrente \n\nque o aumento de lançamentos em contas de ativo com partes relacionadas, ao mesmo tempo em \n\nque os passivos do Recorrente cresciam, foi justificado pelas notas explicativa das demonstrações \n\nfinanceiras.  \n\nA nota explicativa nº 7 expressamente menciona que as transações com partes \n\nrelacionadas referiam-se à transferência de recursos sem correção monetária nem prazo de \n\nvencimento, com o objetivo de fortalecer o caixa das empresas investidas para impulsionar suas \n\natividades. \n\n \n\nA nota Explicativa nº 12, que trata dos empréstimos e financiamentos, assevera que \n\nos principais financiamentos foram captados com o objetivo de financiar aquisições de empresas e \n\nobras de expansão de hospitais, corroborando a tese acusatória, de que tais financiamentos \n\nteriam como destino custear a expansão das investidas controladas. \n\nFl. 34159DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 53 \n\n \n\nPor sua vez, a nota explicativa nº 13, que trata das Debêntures, esclarece que as \n\nemissões estão vinculadas ao plano de crescimento do grupo: \n\n \n\nFirmei acima, a premissa de que, identificados elementos que carimbem os recursos \n\nao menos em parte aos destinos questionados, caberia ao Contribuinte demonstrar qual parcela \n\ndos recursos não destinou a tais fins. \n\nA fiscalização, por sua vez, apresentou metodologia plausível para a quantificação \n\nde tais montantes, ao passo que o contribuinte não produziu provas para afastar tal quantificação, \n\nque a seguir transcrevo: \n\n“Para se chegar ao valor das despesas não necessárias, por meio da contabilidade \n\nforam encontrados os valores de saldos diários de empréstimos passivos tomados \n\npela companhia, sejam eles com instituições financeiras, pela emissão de \n\ndebêntures, ou mesmo dos valores creditados pelas partes relacionadas (saldos \n\ncredores no demonstrativo de conciliação), e feita a proporção entre os valores \n\ndisponibilizados às partes relacionadas em relação aos empréstimos passivos. Em \n\nseguida, com base nessa proporção (percentual) foram calculadas as despesas \n\nfinanceiras não necessárias correspondentes aos empréstimos tomados pela \n\ncompanhia ora fiscalizada. A proporção ou percentual mensal entre a soma dos \n\nvalores dos Empréstimos Passivos e os Mútuos Ativos foi assim calculada: \n\n \n\nAssim, As despesas financeiras relativas aos mútuos ativos foi obtida com a \n\nseguinte operação matemática: \n\nFl. 34160DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 54 \n\nDespesas de Mútuos Ativos (DA) = Despesas Financeiras Contabilizadas (D) x \n\nPercentual (P) \n\nDespesas Financeiras Contabilizadas: São as despesas relativas às contas de \n\nempréstimos passivos acima relacionadas, ou 410901001001 – VARIACAO \n\nCAMBIAL; 410901001002 – VARIACAO MONETARIA; 410904001001 – JUROS \n\nOBRIGACOES MOEDA NACIONAL e 410904001004 – DESPESAS COM COMISSOES.” \n\n \n\nAssim, afastadas as alegações de que os recursos se refeririam a AFAC, conta-\n\ncorrente e contrato de rateio de despesas, válido assumir que sua remessa se deu a título de \n\nmútuos sem encargos às empresas ligadas, o que nos leva à análise dos requisitos do art. 47 da Lei \n\nnº 4.506/64, sobre cuja interpretação também me manifestei no Acórdão 1201-006.333, em \n\npassagem que a seguir transcrevo ressalvando que, naquele caso, discutia-se a dedutibilidade dos \n\njuros e encargos incorridos pela sucedida investidora com a emissão de debêntures destinadas a \n\nfinanciar a aquisição da sucessora investida (compra alavancada): \n\n“Portanto, não é sequer pertinente avaliar a necessidade das despesas sob a ótica \n\nde que haveria a assunção de dívida para custear a aquisição de seu próprio \n\nacervo. Estabelecido que o momento de aferição dos critérios de dedutibilidade é \n\no da contração da obrigação, a pergunta correta a ser feita é se as despesas \n\nseriam necessárias (isto é, pertinentes) para a aquisição, pela pessoa jurídica \n\nincorporada, da pessoa jurídica adquirida incorporadora.  \n\nVale observar, essa avaliação não permite ao Estado imiscuir-se na gestão dos \n\nnegócios da Contribuinte e assumir o confortável papel de engenheiro de obra \n\npronta para avaliar retrospectivamente e sem acesso a todas as informações que \n\ninformaram a decisão dos administradores, se o mecanismo mais “adequado” de \n\nviabilizar a aquisição era aquele.  \n\nO critério de necessidade deve ser entendido como a mera correlação entre as \n\natividades da empresa e os objetivos pretendidos de, ao fim e ao cabo, \n\ncontribuir com a geração de receitas, ou seja, a contração de uma dívida deve \n\nter sua necessidade aferida respondendo-se à simples pergunta sobre se aquela \n\ncontração visava à manutenção ou ao incremento dos resultados da entidade, \n\npor exemplo mediante a aquisição de outra pessoa jurídica.” (g.n.) \n\n \n\nTal passagem leva-nos a analisar se de alguma maneira a tomada de empréstimos e \n\na emissão e debêntures cujos recursos seriam em parte destinadas a financeira novas aquisições e \n\na promover a expansão dessas sociedades investidas alinha-se aos interesses do controlador, \n\nHolding Mista atuante no mesmo ramo de suas investidas. \n\nAntes disso, contudo, é oportuna a transcrição da Declaração de Voto da lavra do \n\nConselheiro Alexandre Evaristo Pinto, que esmiuçou o conceito de necessidade, estabelecendo sua \n\nconexão com a teoria dos atos normais de gestão. \n\nFl. 34161DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 55 \n\n“Mas afinal o que vem a ser uma despesa necessária para fins de dedutibilidade \n\nna apuração do IRPJ? \n\nRicardo Mariz de Oliveira pondera que o conceito de necessidade deve ser \n\nestabelecido de forma objetiva, evitando interpretações subjetivas, que pode \n\nvariar de indivíduo para indivíduo14. \n\nNesse sentido, o referido autor propõe que a necessidade de uma despesa não \n\ndeve ser entendida à luz da característica de obrigatoriedade ou \n\ncompulsoriedade, mas sim identificando se ela é inerente à atividade da \n\nempresa, ou dela decorrente, ou com ela relacionada, ou até mesmo que surja \n\nem virtude da simples existência da empresa e do papel social que \n\ndesempenha15. \n\nEm sentido oposto, a despesa não é necessária quando decorrer de ato de \n\nliberalidade, mas esta não deve ser entendida no sentido de espontaneidade, \n\nmas no sentido de ato de favor, estranho aos objetivos sociais16. \n\nEm outras palavras, não são necessárias (e não deveriam ser assumidas pela \n\nempresa) as despesas que não estejam ligadas, vinculadas, relacionadas ou não \n\nsejam inerentes ou pertinentes à pessoa jurídica às suas atividades \n\nempresariais17  \n\nRicardo Mariz de Oliveira aponta que o critério da necessidade não se relaciona \n\ncom a existência de algo melhor ou mais barato, ou algo que não deveria ser \n\nfeito, mas uma necessidade de manutenção da fonte produtora18. \n\nSobre a manutenção da fonte produtora, Kevin Holmes destaca que a doutrina de \n\nmanutenção da fonte produtora tem origem na doutrina de Friedrich Benedict \n\nWilhelm von Hermann, que escreveu sobre o tema ainda no século XIX19  \n\nPara Friedrich Hermann, renda seria a parcela dos rendimentos obtidos que são \n\npassíveis de serem consumidos por um individuo sem que haja prejuízo ao seu \n\ncapital20.  \n\nNa mesma linha, Heleno Torres assevera que somente pode haver produção de \n\nrenda quando preservada a manutenção do capital original, daí a \n\nimprescindibilidade de dedução das despesas incorridas21.  \n\nAssim, segundo o referido autor as autoridades tributárias somente podem glosar \n\ndespesas suportadas por documentação hábil e corretamente escrituradas se \n\nhouver a comprovação de forma contundente dos seguintes aspectos: (i) \n\ndesnecessidade da despesa; (ii) ausência de correlação com a fonte produtora de \n\nrendimentos; e (iii) ausência de causa jurídica dos contratos geradores22.  \n\nAdemais, em sentido semelhante ao de Ricardo Mariz de Oliveira, Heleno Torres \n\nafirma que somente se configura despesa não necessária aquela que envolva \n\nliberalidade no sentido objetivo legal, ou seja, ato de favor, estranho aos fins e \n\nestatutos sociais, ficando para além dos poderes conferidos à da administração da \n\nempresa23.  \n\nFl. 34162DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 56 \n\nConsiderando que são indedutíveis as despesas estranhas aos objetivos da \n\nentidade, Edmar Andrade menciona quais são os interesses que giram em torno \n\nda atividade empresarial e que justificariam a dedutibilidade despesas: (i) a \n\nmanutenção da empresa como tal e agregação de valor a si própria de modo \n\ncontínuo e crescente; e (ii) o cumprimento do desiderato que é obter resultados \n\nque possam ser repartidos entre os sócios ou acionistas24.  \n\nComo se observa, são interesses amplos e somente não se enquadram \n\nneles os gastos que são suportados pela empresa e que são estranhos ao \n\ninteresse da empresa, tais como gastos pessoais dos sócios e \n\nadministradores cujo ônus foi suportado pela empresa.  \n\nA alusão à ideia que “não existe almoço grátis” populariza por Milton Friedman \n\né relevante, na medida em que muitas decisões dos gestores que \n\naparentemente podem parecer graciosas pelo fato de não serem obrigatórias, \n\ntem um objetivo mediato mais amplo de consecução dos objetivos de agregar \n\nvalor à empresa, no interesse da empresa e de seus sócios ou acionistas. \n\nAliás, esta ideia de atendimento aos interesses da empresa (que é ignorada em \n\ngrande parte das decisões do CARF, que ainda se lastreiam na questão da \n\ncompulsoriedade ou não da despesa) parece levar Noé Winkler a entender que \n\nseriam dedutíveis tanto brindes oferecidos em festas natalinas, desde que os \n\nmontantes a ele relativos não extrapolem os limites da modicidade, quanto gastos \n\ncom reuniões de confraternização, que são usuais, além de constituírem um fator \n\npsicológico gerador de ambiente positivo, contribuindo para o melhor \n\ndesempenho da atividade da empresa25. \n\nPor fim, cumpre citar que sob a perspectiva da usualidade das despesas e como \n\nela se relaciona com o momento e contexto fático em que a despesa foi incorrida, \n\nElidie Bifano aponta que as características das despesas operacionais variam no \n\ntempo, quer por força de novos negócios, quer por novos contextos sociais, \n\neconômicos e empresariais que se desenham, bem como pela mudança de \n\ncostumes, de modo que despesas atualmente consideradas extremamente usuais \n\ncomo teletrabalho, 13º salário e gastos com assistência médica dos empregados \n\nnem sempre foram assim consideradas26. \n\nApós delinear o que seria uma despesa necessária, cumpre citar outras teorias \n\nque auxiliam no teste de verificação se uma determinada despesa é ou não \n\nnecessária, isto é, se aquela despesa foi tomada no interesse da empresa ou em \n\nnome de algum interesse externo, como os interesses pessoais dos sócios ou \n\nadministradores. \n\nA ideia de um gasto ser estranho à empresa também pode ser explicada à luz da \n\nteoria do ato anormal de gestão. \n\nEm sua tese de livre docência sobre “Distribuição Disfarçada de Lucros”27, Luís \n\nEduardo Schoueri analisa a teoria do ato anormal de gestão, pela qual não cabe às \n\nFl. 34163DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 57 \n\nautoridades fiscais julgar a qualidade ou os resultados da gestão financeira ou \n\ncomercial de uma empresa. \n\nConforme o referido autor, a atividade dos administradores deveria se \n\nfundamentar no interesse das sociedades e não nos interesses pessoais, de forma \n\nque se esta regra fosse seguida, todas as despesas seriam necessárias28. \n\nOcorre que na prática pode ocorrer um desvio de conduta por parte dos \n\nadministradores na hipótese em que eles tomem uma decisão com reflexo \n\npatrimonial na entidade que eles gerem, mas tal decisão tenha sido tomada com \n\nbase nos interesses pessoais. \n\nNesta situação, estaríamos diante de um ato anormal de gestão. Citando o \n\npensamento de Masson, Luís Eduardo Schoueri aponta que, para aquele autor, a \n\nanormalidade dos atos de gestão deve ser auferida por meio de critérios \n\nmatemáticos, a partir da comparação de gastos da entidade com gastos \n\nequivalentes de terceiros, bem como por meio de uma análise da relação custo e \n\nbenefício do ato praticado pelo gestor29.  \n\nDiante de tal cenário, Luís Eduardo Schoueri entende que a teoria do ato \n\nanormal de gestão foi positivada no artigo 47 da Lei n. 4.506/64, de modo que \n\ndespesa necessária é aquela que se voltou ao incremento da empresa sob a \n\nperspectiva operacional ou econômica, não sendo dedutíveis as despesas que \n\nnão possuem qualquer ligação com o interesse da empresa, tais como gastos \n\ncom liberalidades concedidas a um parente dos sócios ou administradores30.  \n\nDe acordo com a teoria do ato anormal de gestão, não caberia às autoridades \n\nfiscais julgar a qualidade ou os resultados da gestão financeira ou comercial de \n\numa empresa. Nesse diapasão, ainda que eventualmente um sócio ou acionista \n\naté pudesse questionar os atos praticados pelos gestores, não há como tal \n\nquestionamento se dar pelas autoridades fiscais31 \n\nNo mesmo sentido, Humberto Ávila acentua que as autoridades fiscais não têm \n\nqualquer ingerência sobre as escolhas diretivas a respeito da estratégia \n\nempresarial adotada ou mesmo sobre o modo pelo qual o contribuinte decide \n\nrealizar o negócio ou operação32, assim como Ricardo Mariz de Oliveira pondera \n\nque não é lícito às autoridades fiscais se imiscuir nas decisões dos contribuintes, \n\nas quais competem aos administradores da pessoa jurídica33.  \n\nSobre este ponto acerca do questionamento sobre as decisões dos gestores de \n\numa entidade, cabe ressaltar que gestores têm que tomar uma série de decisões \n\nrelativas à vida econômica de uma empresa.  \n\nComo quaisquer seres humanos, as decisões podem estar sujeitas a falhas, de \n\nmodo que todos os administradores tomam decisões certas e erradas.  \n\nNo âmbito do Direito Societário, a discussão sobre responsabilização dos \n\nadministradores fez com que fosse criada nos Estados Unidos da América a teoria \n\ndo “business judgement rule”. Tal teoria teve origem no caso “Percy v. Millaudon, \n\nFl. 34164DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 58 \n\njulgado pela Suprema Corte da Louisiana em 1829, em cuja decisão foi consignado \n\nque o simples prejuízo decorrente de uma decisão não faz o administrador \n\nresponsável, sendo imprescindível a comprovação de que o seu ato era \n\ninadmissível ao padrão do homem comum34. \n\nOutros casos judiciais relevantes ajudaram a conferir maiores contornos à referida \n\nteoria. No caso “Goldbold v. Branch”, julgado pela Suprema Corte do Alabama em \n\n1847, foi consignado na decisão que se os administradores fossem \n\nresponsabilizados por todos os atos praticados ou decisões erradas, nenhum \n\nhomem probo aceitaria esse tipo de cargo. Por sua vez, no caso “Hodges v. New \n\nEngland Screw”, julgado pela Suprema Corte de Rhode Island em 1850, foi \n\ndecidido que o administrador não deve ser responsabilizado pelas consequências \n\ndo erro se teve boa fé e agiu nos interesses da sociedade com o devido cuidado e \n\ndiligência35.  \n\nNo âmbito do ordenamento jurídico pátrio, cumpre citar que o artigo 154, §2º, \n\n“a”, da Lei n. 6.404/76 estabelece que o administrador deve exercer as atribuições \n\nque a lei e o estatuto lhe conferem para lograr os fins e no interesse da \n\ncompanhia, satisfeitas as exigências do bem público e da função social da \n\nempresa, sendo vedado a ele praticar ato de liberalidade à custa da companhia.  \n\nDessa forma, para fins de exclusão da sua responsabilização, é fundamental que o \n\nadministrador tome suas decisões com base no interesse da empresa e não \n\npratique ato de liberalidade cujo ônus recaia sobre a empresa.  \n\nAo tratar do conceito de liberalidade para fins de responsabilização dos \n\nadministradores, Trajano de Miranda Valverde acentua que atos de liberalidade \n\nsão os que diminuem o patrimônio social sem que tragam para a sociedade \n\nnenhum benefício ou vantagem de ordem econômica36. De igual forma, \n\nModesto Carvalhosa pondera que os atos de liberalidade constituem fraude à lei e \n\na sua antijuridicidade decorre da redução do patrimônio social ou a prática de \n\nnegócios que impeça o crescimento imediato ou mediato deste patrimônio37.  \n\nMais uma vez, há uma certa aproximação entre o conceito de despesa não \n\nnecessária e o conceito de despesa praticada com liberalidade, que seria aquela \n\npassível de indedutibilidade e de responsabilização do administrador.  \n\nNesse sentido, é interessante mencionar que Fran Martins afirma que os \n\nadministradores prejudicam os acionistas e por isso devem responder aos \n\nprejuízos quando praticam atos de liberalidade à custa da companhia, no entanto, \n\nnos termos do artigo 154, §4º, da Lei n. 6.404/76 pode ser autorizada a prática de \n\natos gratuitos razoáveis diante das responsabilidades sociais da empresa, \n\nentendidos tais atos como aqueles de pequeno valor bem como aqueles capazes \n\nde ser justificados em benefícios do empregado ou da comunidade de que \n\nparticipe a empresa. Como exemplo, o referido autor cita gastos com natal dos \n\nfilhos dos empregados, distribuição de brindes e contribuições para campanhas \n\nde interesse público38.  \n\nFl. 34165DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 59 \n\nSampaio de Lacerda destaca também que há atos que são aparentemente \n\ngraciosos, no entanto, são passíveis de gerar negócios vantajosos para a \n\ncompanhia no futuro, tais como o pagamento de bolsas de estudos e \n\ncontribuições a entidades científicas39. \n\nNo caso em tela, não há como atribuir um caráter de liberalidade à tomada do \n\nempréstimo que gerou os juros que estão sendo registrados como despesas e \n\nestão sendo considerados dedutíveis. Também não há se que se falar em \n\nindedutibilidade dos juros devido ao fato do empréstimo ter sido transferido para \n\na então recorrente, uma vez que tal transferência de ônus se dá em função da \n\nsucessão patrimonial em virtude de conferência de bens, direitos e obrigações ao \n\ncapital social da Recorrente. \n\nPor fim, cabe ressaltar que durante as discussões na sessão de julgamento, foi \n\nlevantada a questão de que o critério da necessidade foi criado por meio de \n\nprecedentes judiciais norte-americanos a partir da ideia de que não seriam \n\nnecessários gastos relacionados a outras empresas, o que não acontece no \n\npresente caso, uma vez que a Recorrente recebeu os ativos e passivos \n\nrelacionados com os recursos dos empréstimos e a obrigação de pagar os \n\nempréstimos, de modo que a despesa financeira relacionada a esta obrigação é \n\njuridicamente de sua titularidade. \n\nAssim, a título histórico, cumpre mencionar que o imposto de renda surge na \n\nInglaterra no final do século XVIII durante o governo do primeiro ministro William \n\nPitt, como mecanismo temporário com o propósito de arrecadar um grande \n\nvolume de recursos em função dos altos gastos com as Guerras Napoleônicas40. \n\nAs primeiras normas tributárias de imposto de renda não faziam menção às \n\nsociedades empresárias41, no entanto, como decorrência de sua crescente \n\nimportância econômica, os lucros das pessoas jurídicas passaram a estar sujeitos à \n\ntributação pelo imposto de renda 42. \n\nA tributação do imposto de renda nas pessoas jurídicas trouxe algumas vantagens \n\nem detrimento da tributação nas pessoas físicas, tais como a maior facilidade na \n\napuração do montante tributável43 (considerando que as pessoas jurídicas \n\npossuem escrituração contábil) e a maior concentração dos contribuintes pessoas \n\njurídicas44 (considerando que há um menor número de pessoas jurídicas em \n\nrelação ao número de pessoas físicas), o que facilitaria não só a arrecadação, \n\ncomo também a fiscalização45. \n\nComo consequência da tributação das pessoas jurídicas pelo imposto de renda, \n\nsurge a questão de quais são os gastos admissíveis como dedutíveis para fins de \n\napuração do IRPJ. \n\nNesse sentido, é importante observar a construção do conceito de despesa \n\ndedutível na legislação tributária norte-americana, visto que este foi um dos \n\nprimeiros países a adotar a tributação da renda da pessoa jurídica e, por \n\nconseguinte, influenciou a formação da legislação correlata de outros países. \n\nFl. 34166DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 60 \n\nNa seção 162 do “Internal Revenue Code”, que trata especificamente das \n\ndespesas do comércio ou negócios (“trade or business expenses”), consta a regra \n\ngeral de que será permitida a dedução de todas as despesas ordinárias (usuais) e \n\nnecessárias pagas ou incorridas durante o ano-calendário tributável46. \n\nO “leading case” no qual o critério geral de dedutibilidade foi analisado no âmbito \n\nda Suprema Corte dos Estados Unidos da América foi o caso “Welch v. Helvering”, \n\njulgado em novembro de 1933 e cuja relatoria coube ao “justice” Benjamin \n\nCardozo47. \n\nNo referido caso, o contribuinte “Welch” havia sido executivo de uma sociedade \n\nanônima que atuava no ramo do comércio de grãos e que foi à falência. Decidido \n\na estabelecer um negócio similar sob sua propriedade, o contribuinte pagou os \n\ndébitos da companhia falida como um esforço para estabelecer o seu próprio \n\ncrédito financeiro e recuperar o seu “status” e a sua reputação com os clientes da \n\nsua antiga firma48. \n\nO Comissário do “Internal Revenue Service” Guy Helvering sustentava a \n\nindedutibilidade dos referidos pagamentos uma vez que tais gastos não seriam \n\nordinários, embora pudessem ter sido necessários para o desenvolvimento do \n\nnovo negócio49. \n\nAo comentar a decisão da Suprema Corte, John Commie destaca que embora o \n\nrelator Benjamin Cardozo tenha entendido que se tratavam de despesas \n\nnecessárias, na medida em que elas eram úteis e adequadas para o \n\ndesenvolvimento dos negócios do contribuinte, faltava a elas as características de \n\nserem ordinárias/usuais, uma vez que não seria usual o pagamento de dívidas de \n\noutras pessoas jurídicas50. \n\nTambém ao analisar o referido caso, Marvin Chirelstein assinala que a Suprema \n\nCorte usou o termo “ordinary” para expressar duas diferentes limitações: (i) \n\nordinário como habitual ou típico, de forma que a ação do contribuinte no \n\nreembolso das dívidas do falido era em alto grau extraordinária; e (ii) ordinário \n\ncomo característica de despesa, sendo que o contribuinte fez um desembolso que \n\npertencia à categoria de gastos de capital ao pagar os antigos credores da sua \n\nantiga empresa, o que não seria ordinário51. \n\nNo que tange ao sentido de despesa ordinária como aquela habitual, usual ou \n\nnormal, há menção expressa na decisão de que às vezes os homens pagam as \n\ndívidas dos outros sem obrigação legal, mas isso não é o que normalmente \n\nacontece. Desse modo, até que tal conduta se torne o padrão empresarial, ela \n\ndeve ser vista como algo fora do usual ou extraordinária. É interessante notar que \n\nconstou na decisão que a ação do contribuinte em pagar as dívidas da empresa \n\nfalida foi inteiramente sensata do ponto de vista empresarial, de modo que seria \n\npossível entender que a despesa foi de fato concebida para gerar receitas \n\nempresariais na nova empresa52.  \n\nFl. 34167DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 61 \n\nPor sua vez, a despesa com o pagamento das dívidas da empresa falida pode ser \n\nentendida como uma ação destinada a restaurar o crédito do contribuinte e a \n\nrestabelecer a sua reputação junto de outras empresas, de forma que este \n\nmontante poderia ser considerado como o preço de compra do goodwill do \n\ncliente, um ativo de capital53.  \n\nApresentadas as principais premissas do julgamento do caso “Welch v. Helvering”, \n\nnota-se que a decisão entendeu que os gastos suportados pela atual empresa aos \n\ncredores de uma empresa anterior falida seriam necessários e adequados para o \n\nreestabelecimento da reputação do empreendedor, uma vez que grande parte \n\ndos fornecedores e clientes da atual empresa também tinham essas posições nas \n\nrelações com a empresa falida.  \n\nTodavia, ainda assim tais gastos foram considerados indedutíveis pela Suprema \n\nCorte por não serem ordinários diante (i) tanto da sua não usualidade e pelo \n\npagamento de credores de uma empresa falida por empresa nova ser algo \n\nextraordinário (ii) quanto de tais gastos não serem qualificáveis juridicamente \n\ncomo despesas mas sim como um gasto de capital (ativo) decorrente da \n\nreconstituição de um goodwill derivado de uma boa relação com os clientes.  \n\nAdemais, é importante notar que o registro contábil pela empresa atual do gasto \n\ncom o pagamento aos credores da empresa falida contraria o denominado \n\nprincípio contábil da entidade, pelo qual a escrituração contábil de uma entidade \n\ndeve separar o patrimônio dos sócios do patrimônio da entidade.  \n\nDessa forma, por mais que o pagamento a tais credores tenha sido feito com a \n\nmelhor das intenções, o registro das despesas a ele relativas na empresa atual \n\ncontraria as normas contábeis.  \n\nMuito mais adequado se o fim almejado por Welch era a recuperação da sua \n\nreputação por meio do pagamento aos credores da empresa falida, teria sido o \n\nprocedimento de não pagar e muito menos registrar tais pagamentos como \n\ndespesas da empresa atual, mas com os lucros e dividendos recebidos pelo sócio \n\nem virtude dos resultados da empresa atual fossem feitos os pagamentos aos \n\ncredores da empresa falida.  \n\nO registro contábil dos gastos com o pagamento dos credores da empresa falida \n\nna empresa atual demonstra uma inexistência de adequada segregação \n\npatrimonial, demonstrando uma despesa que não está relacionada com a \n\natividade da empresa atual, ao mesmo tempo que é um ato anormal de gestão \n\nsob a perspectiva da empresa atual.” \n\nNo caso em questão, formalmente a despesa pertence ao Recorrente, já que os \n\ncontratos de financiamento foram feitos todos em seu nome assim como a emissão de \n\ndebêntures, mas materialmente os débitos foram contraídos (ao menos em parte) em benefício \n\nde terceiros. \n\nFl. 34168DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 62 \n\nAdotando-se a concepção de Trajano de Miranda Valverde, pela qual os atos de \n\nliberalidade são os que diminuem o patrimônio social sem que tragam para a sociedade nenhum \n\nbenefício ou vantagem de ordem econômica, parece-me que não se poderia concluir pela \n\nindedutibilidade das despesas, na medida em que o Recorrente, como sócio controlador das \n\nsociedades investidas a quem destinados os recursos, aufere vantagem econômica inquestionável \n\nao expandir os negócios de suas controladas, o que pode lhe propiciar dividendos futuros, assim \n\ncomo ensejar o imediato reconhecimento da apreciação de tais negócios pelo método de \n\nequivalência patrimonial. \n\nTrata-se de dcaracterística distintiva do caso ora sob questão para com o caso \n\nWelch v. Helvering, pois enquanto lá o benefício propiciado seria na reputação da nova empresa \n\npela quitação dos débitos da antiga da qual a nova era desvinculada, aqui trata-se de recursos \n\ndiretamente aportados na expansão dos negócios das controladas, sendo a controladora atuante \n\nno mesmo ramo, hospitalar, além de possur a atividade de Holding inscrita em seu objeto social. \n\nNesse sentido, parece-me haver relação direta com as despesas financeiras de \n\nrecursos destinados às controladas com a própria manutenção da fonte produtora, já que a fonte \n\nprodutora das atividades de holding é, ao fim e ao cabo, a operação situada nas sociedades cujas \n\nparticipações são por elas detidas. Vislumbro, portanto, decisão empresarial alinhada com o que \n\nse poderia considerar como atos normais de gestão da sociedade. \n\nTambém diferentemente do Caso Welch v. Helvering, o financiamento favorecido \n\nda expansão da operação das sociedades controladas pelo Recorrente não teria como fim último o \n\nincremento do Goodwill do próprio Recorrente. Enquanto em Welch as despesas consideradas \n\ndesnecessárias tinham como finalidade a reconstrução da reputação do sócio, que, indiretamente, \n\nfaria bem aos negócios de sua nova empresa, aqui as despesas questionadas não visam ao \n\nincremento do Goodwill do Recorrente, mas ao incremento de suas receitas auferidas por meio \n\ndas atividades operacionais de suas controladas, expediente em consonância com o parágrafo 3º \n\ndo art. 2º da Lei nº 6.404/76, pelo qual “A companhia pode ter por objeto participar de outras \n\nsociedades; ainda que não prevista no estatuto, a participação é facultada como meio de realizar o \n\nobjeto social, ou para beneficiar-se de incentivos fiscais.” (g.n.) \n\n Neste ponto, cabe mencionar que a descrição de atuação como Holding contida no \n\ncampo do Objeto Social do Recorrente basta à formalização do caráter operacional de atividades \n\nacessórias àquelas principais, não sendo necessária descrição exaustiva das atividades-meio \n\nrelacionadas à cessão de crédito para suas investidas nos contratos sociais e Estatutos, como bem \n\nconsigna o N. parecerista, citando as lições de Nelson Eizirik. \n\nAdemais, sendo a participação meio para realização de seu objeto social e a cessão \n\nde recursos sem os respectivos juros um meio de incremento dos fluxos financeiros decorrentes \n\ndesta participação para o Recorrente, tampouco me parece haver afronta ao princípio da \n\nentidade, mesmo nos estritos termos compreendidos pela fiscalização, que vincula a entidade à \n\npersonalidade jurídica. \n\nFl. 34169DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 63 \n\nDessa amaneira, entendo dedutíveis as correspondentes despesas financeiras. \n\n3.4 ZO FISCAL E BASE DE CÁLCULO NEGATIVA: \n\n \n\nEm decorrência dos lançamentos efetuados nos autos de infração impugnados, \n\nforam efetuados ajustes na compensação de prejuízos fiscais e de bases de cálculo negativas de \n\nCSLL relativas ao período de junho a dezembro de 2015. \n\nAlém disso, a Autoridade Fiscal também entendeu que, em razão da transmissão, \n\nem 23/12/19, de ECF retificadoras relativas ao ano-calendário de 2014 e aos períodos de janeiro a \n\nmaio de 2015, houve aumento indevido dos saldos de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa, \n\nconforme questionado no processo administrativo nº 19311-720.039/2020-13. \n\nA autoridade autuante entendeu que:  \n\n(i) os saldos de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa relativos ao ano-\n\ncalendário de 2013 eram de R$150.439.779,03 e R$120.730.012,41, \n\nrespectivamente,  \n\n(ii) no ano-calendário de 2014 o Recorrente apurou lucro e, portanto, \n\ncompensou R$39.863.496,66 a título de prejuízo fiscal e base de cálculo \n\nnegativa de exercícios anteriores, de modo que; \n\n(iii) os saldos remanescentes para os períodos de janeiro a maio de 2015 eram, \n\nrespectivamente, de R$110.504.351,85 e R$80.794.584,23 e não \n\nR$133.937.949,70, como informado na ECF retificadora transmitida pela \n\nRecorrente em 23/12/19 \n\nDiante dessas constatações, a Autoridade Autuante intimou o Recorrente a retificar \n\nseus Lalur e Lacs, ou impugnar a determinação. \n\nO Acórdão Recorrido manteve a glosa dos saldos de Prejuízos Fiscais e de Bases de \n\nCálculo Negativas de CSLL, e o Recurso Voluntário concordou com o ajuste relativamente ao Saldo \n\nde Prejuízos fiscais, matéria que se tornou incontroversa. \n\nJá sobre a Base de Cálculo Negativa de CSLL, o Recorrente reiterou sua irresignação \n\nem parte. \n\nAfirma que a despeito de a d. autoridade fiscal ter considerado o valor de \n\nR$120.730.012,41 no ano-calendário de 2013, o saldo inicial informado pela Recorrente na ECF \n\nretificadora relativa ao ano-calendário de 2014 transmitida em 23/12/2019 era de \n\nR$173.873.376,88 (doc. 36 da Impugnação – fls. 26.955-33.685). \n\nAo rever suas escriturações fiscais, a Recorrente identificou que essa divergência de \n\nsaldo decorreu das seguintes situações: \n\nFl. 34170DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 64 \n\na) assim como relatado anteriormente, as bases de cálculo negativas apuradas \n\nnos anos-calendário de 2008 a 2010 pela FMG, pessoa jurídica incorporada \n\nem 29/12/2010 pela Recorrente, no valor total de R$23.433.597,85, foram \n\nindevidamente acrescidas em seu saldo de base de cálculo negativa; e  \n\nb) o saldo das bases de cálculo negativas apuradas nos períodos de janeiro a 3 \n\nde julho de 2012 não foi corretamente informado na Ficha 17 da extinta \n\ndeclaração de informações econômico-fiscais da pessoa jurídica (“DIPJ”) \n\n(doc. 37 da Impugnação – fls. 33.686-33.744 - DIPJ extraída do sistema \n\nMIDAS), de modo que, na linha 65, foi apurada base de cálculo negativa de \n\nR$0,00, em vez de R$30.128.975,00. \n\nNesse sentido, a divergência de R$ R$23.433.597,85 entre o saldo remanescente \n\nmencionado acima (R$110.504.351,85) e aquele informado na ECF retificadora transmitida em \n\n23/12/19 (R$133.937.949,70) também foi devidamente ajustada pela Recorrente na ECF \n\nretificadora relativa aos períodos de junho a dezembro de 2015, mesmo assim, após a \n\ncompensação efetuada em 2014, no valor de R$39.935.427,18, o saldo remanescente de base de \n\ncálculo negativa para os períodos de janeiro a maio de 2015 seria de R$ R$110.504.351,85 e não \n\nR$80.794.585,23 como afirmado pela d. autoridade fiscal no TVF. \n\nAnalisando a DIPJ colacionada a partir da fl. 33.686 e ss., identificamos a ficha 17, \n\nque na linha 69, e não 65, se informa a base de cálculo da CSLL igual a R$ 0,00: \n\nFl. 34171DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 65 \n\n \n\n  \n\nA ausência de retificação da DIPJ, de fato não leva esta informação ao SAPLI, o que \n\npode causar a divergência entre as informações consultadas pela D. Autoridade Autuante e \n\naquelas defendidas pelo Contribuinte. \n\nNão bastaria ao contribuinte alegar o erro, mas provar que erro há e provar a \n\ncomposição da informação correta que deveria constar daquele campo, concatenando os \n\nnúmeros e argumentos com os documentos, o que não se identifica nos autos. \n\nEntretanto, não podemos desconsiderar que o Recorrente traz racional lógico \n\nacompanhado de planilhas de recomposição do Saldo de Bases Negativas de CSLL, e reconhece \n\nFl. 34172DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 66 \n\nque parte do saldo informado na ECF de 2014 estava equivocado (carregamento de bases \n\nnegativas anteriores à incorporação da FMG no valor total de R$23.433.597,85). \n\nVejamos o seguinte excerto: \n\n \n\nFl. 34173DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 67 \n\n \n\nA verossimilhança das alegações, associada ao contexto em que se deu a \n\nfiscalização e a prestação e esclarecimentos assim como a própria apresentação do Recurso \n\nVoluntário, durante o Estado de Calamidade Pública instaurado pela Pandemia da Covid -19 (note-\n\nse que o Recurso Voluntário data de 31/05/2021), associada não só à necessidade de \n\ncomplementação de documentação, como também do volume da documentação necessária, para \n\ncuja análise a unidade de origem detém ferramentas tecnológicas que este CARF não possui, e, \n\nainda, considerando que mesmo que o contribuinte tivesse demonstrado exaustivamente seu \n\nsaldo de prejuízos fiscais seria de praxe a conversão em diligência para confirmar eventuais \n\neventos de consumo dos saldos que tivessem sensibilizado o SAPLI; considerados em conjunto, \n\njustificam a conversão do feito em diligência, que desde já proponho, com o fito de esclarecer o \n\nvalor dos saldos de prejuízos acumulados e de base negativa de CSLL verificando eventuais \n\neventos que o tenham consumidos e que tenham sensibilizado o SAPLI, mas cujo conhecimento \n\nnão veio aos autos. \n\nEntretanto, vencido na proposta de diligência, a verossimilhança da alegação \n\ndesacompanhada de prova do acerto da retificação proposta pelo recorrente não permite o \n\nprovimento do Recurso.  \n\nFl. 34174DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 68 \n\n3.5 MULTA REGULAMENTAR POR DESCUMPRIMENTO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA \n\nAo avaliar o cabimento da multa isolada por preenchimento da ECF com omissões, \n\nincorreções ou inexatidões, prevista no art. 8º-A, II, do Decreto-Lei nº 1.598/77, o Acórdão \n\nRecorrido manteve a aplicação da penalidade alegando que houve erros reconhecidos pelo \n\nContribuinte no processo de retificação da sua escrita, o que tornaria inquestionável a aplicação \n\nda multa regulamentar.  \n\nAfirma que a retificação, ocorreu durante a fiscalização, não podendo afastar o \n\nlançamento nos termos do §3º, inciso I, do artigo 8º-A do Decreto-Lei nº 1.598/77, e da Súmula \n\nCARF nº 33. \n\n Alega, também, que houve erros não reconhecidos pelo contribuinte, pois não \n\nforam objeto de retificação, que também justificariam a aplicação da penalidade, bem como que a \n\nautuação foi mantida em sua grande maioria, corroborando a existência de equívocos. \n\nPor tais razões, exonerou a multa tão somente na quantia de R$ 41.560,39, \n\ncorrespondente à parcela exonerada do lançamento relativo ao principal. \n\nO Recurso Voluntário, por sua vez, alega: \n\n Impossibilidade de aplicação concomitante da multa regulamentar e da \n\nmulta de ofício, por implicar bis in idem, \n\n Que a penalidade, notadamente por sua cumulação com a multa de ofício, \n\nimplicaria irrazoabilidade, da proporcionalidade e da vedação ao confisco, e  \n\n Subsidiariamente, a necessidade de redução da multa em 50%, conforme \n\nprevisto pelo §3º, inciso II, do artigo 8º-A do Decreto-Lei nº 1.598/77, pois as \n\nsupostas inexatidões, incorreções ou omissões foram sanadas no curso da \n\nfiscalização. \n\n \n\n3.5.1 VIOLAÇÃO A PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS \n\n \n\nO Contribuinte alega violação aos princípios constitucionais da razoabilidade, da \n\nproporcionalidade e da vedação ao confisco em virtude da aplicação concomitante da multa de \n\nofício com a multa regulamentar por transmissão de escrituração com inexatidão prevista no art. \n\n8º-A, II, do Decreto-Lei nº 1.598/77. \n\nOcorre que afastar a aplicabilidade lei com base em princípios constitucionais \n\nimplicaria, no caso em questão, o reconhecimento de inconstitucionalidade da lei tributária, \n\nencontrando óbice na Súmula CARF nº 2, já que a análise de inconstitucionalidade por violação a \n\nprincípios constitucionais extrapola a competência deste Conselho.  \n\nFl. 34175DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 69 \n\nTrata-se de súmula que entendo obstar o conhecimento desta parcela dos recursos, \n\nmas em função do princípio da colegialidade, considerando o entendimento da maioria dos \n\nmembros desta turma, conheci do recurso, mas nego provimento ao pedido. \n\n3.5.2 BIS IN IDEM  \n\n \n\nA possibilidade de cumulação da multa de ofício com multas regulamentares \n\nincidentes no caso de transmissão da escrituração com omissões e inexatidões já foi por mim \n\nabordada por ocasião da relatoria do Acórdão nº 1401-006.303, de janeiro de 2023, assim \n\nementado. \n\n“ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  \n\nAno-calendário: 2012  \n\nMULTA POR TRANSMISSÃO DECLARAÇÕES COM OMISSÃO, INEXATIDÃO OU \n\nINCOMPLETUDE. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. \n\nUNIFICAÇÃO PUNITIVA. ART. 44, I DA LEI Nº 9430/96. CONSUNÇÃO. \n\nO art. 44, I da Lei nº 9.430/96, com redação vigente à época dos fatos, prevê a \n\nunificação punitiva nas hipóteses em que a falta de declaração ou declaração \n\ninexata ocorram juntamente com a falta de recolhimento dos tributos \n\ndecorrentes das falhas do cumprimento das obrigações acessórias \n\ncorrespondentes. A situação foi reconhecida pelo Parecer PGFN nº 433/2009, \n\ntornando a multa de ofício prevista no art. 44, I a única aplicável. \n\nAinda que não se entendesse haver unificação punitiva, verificado que a \n\nautoridade autuante qualificou a multa de ofício incidente em virtude da omissão \n\nde receitas (art. 44, § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96), apontando como elemento \n\nrevelador do dolo específico e meio pelo qual a sonegação e a fraude teriam \n\nocorrido justamente a prática que, no processo ora em epígrafe, deu ensejo à \n\naplicação da multa do artigo 57, III, “a” da MP 2.158-35/2001, também a aplicação \n\nda sistemática da consunção justificaria o mesmo desfecho, devendo-se \n\nreconhecer a preponderância desta penalidade por aquela imposta sobre a \n\nconduta-fim, aplicando-se a consunção.” \n\n \n\nNa ocasião, na qualidade de Relator, encampei o posicionamento pelo qual a multa \n\nregulamentar por transmissão de obrigação acessória com informações inexatas, incorretas, ou \n\nomitidas não poderia ser cumulada com a multa de ofício. O posicionamento foi vencedor por \n\naplicação do art. 19-E da Lei nº 10.522/02, e a seguir o transcrevo: \n\n \n\nFl. 34176DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 70 \n\n“Divirjo do posicionamento da DRJ, muito embora entenda que ambas as \n\npenalidades possuem hipóteses legais abstratamente distintas e bases de cálculo \n\ntecnicamente diversas. \n\nO posicionamento deste Relator parte do reconhecimento expresso contido no \n\nTermo de Verificação Fiscal e também no Acórdão proferido pela DRJ nos autos \n\ndo Processo nº 15540.720358/2017-79 de que a qualificação da multa de ofício \n\ndiscutida naqueles autos teve como um de seus fundamentos a adoção da prática \n\ndolosa de, deliberadamente, deixar de transmitir declarações e transmitir sua \n\nescrituração digital com omissão e informações incompletas ou inexatas, para \n\nviabilizar e mascarar a omissão de receitas. \n\nVejamos o fundamento para a qualificação da multa, no seguinte excerto do TVF: \n\n“Portanto, a qualificação da multa a que se refere o §1º somente se justifica \n\nquando presente o “evidente intuito de fraude”, o qual pode se manifestar sob \n\ntrês aspectos específicos e não mutuamente excludentes, a saber: sonegação, \n\nfraude e conluio, definidos, respectivamente, nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº \n\n4.502/1964, a seguir transcritos: \n\n(...) \n\nAo longo deste Termo de Verificação foi demonstrado que a empresa \n\nfiscalizada, em conjunto com as demais pessoas físicas e jurídicas envolvidas, \n\nalém de omitir receitas, com a consequente supressão de tributos, agiu \n\ndolosamente omitindo informações, prestando declaração falsa às autoridades \n\nfazendárias, omitindo livros fiscais e contábeis, e agindo ostensivamente no \n\nintuito de retardar o conhecimento por parte da autoridade fazendária da \n\nocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal e suprimir o \n\nquantum de tributos devidos, conforme os fatos anteriormente relatados. \n\nObservou-se, ainda, conduta, dolosa, de utilizar de interpostas pessoas e a \n\ntransferência de patrimônio empresarial e particular dos reais proprietários, \n\nalocados em empresas cuja única e exclusiva finalidade era promover uma \n\nblindagem patrimonial, mediante um conluio entre todos os envolvidos, no \n\nintuito de evitar a cobrança de créditos tributários.” \n\nE no excerto a seguir, o fundamento adotado para a imposição da multa prevista \n\nno art. 57, III, “a” da MP 2.158-35/2001 \n\nDenota-se da tabela acima, que a entrega da ECD ocorreu, portanto, dentro do \n\nprazo de entrega. Entretanto, nesta escrituração, além de diversas \n\ninconsistências, houve a omissão das vendas efetuadas no período e, \n\ninformado, sem apresentação da Demonstração de Resultados, na conta \n\n“2.4.2.03.002 – LUCRO OU PREJUÍZO DO EXERCÍCIO” o valor de R$ \n\n5.003.234,61. \n\nEm razão destas inconsistências o contribuinte foi intimado a apresentar nova \n\nECD a qual, uma vez entregue, apresentava receita com vendas no valor de R$ \n\nFl. 34177DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 71 \n\n27.743.179,91 e, apesar destas receitas, omitidas na ECD inicial, prejuízos de \n\nR$ 340.024,02, R$ 362.393,91, R$ 1.676.405,02 e R$ 4.158.477,24 nos \n\ntrimestres de JAN/MAR, ABR/JUN, JUL/SET e OUT/DEZ 2012. \n\nTal fato, conforme disposto no artigo 57 da Medida Provisória nº 2.158-35, de \n\n24/08/2001, com a redação dada pela Lei nº 12.783/2013, poderá caracterizar \n\no cumprimento de obrigações acessórias com informações inexatas e \n\nsujeitando o contribuinte as multa de 3% (três por cento) do valor das \n\ntransações comerciais omitidas, inexatas ou incompletas.  \n\nAssim, a autoridade autuante vislumbrou, como elemento revelador do dolo \n\nespecífico e meio pelo qual a sonegação e a fraude teriam ocorrido, justamente a \n\nprática que no processo ora em epígrafe foi fundamento para a aplicação da \n\nmulta do artigo 57, III, “a” da MP 2.158-35/2001. Vale a pena transcrever o \n\ndispositivo: \n\nArt. 57. O sujeito passivo que deixar de cumprir as obrigações acessórias \n\nexigidas nos termos do art. 16 da Lei nº 9.779, de 19 de janeiro de 1999, ou \n\nque as cumprir com incorreções ou omissões será intimado para cumpri-las ou \n\npara prestar esclarecimentos relativos a elas nos prazos estipulados pela \n\nSecretaria da Receita Federal do Brasil e sujeitar-se-á às seguintes multas: \n\n(Redação dada pela Lei nº 12.873, de 2013) \n\nIII - por cumprimento de obrigação acessória com informações inexatas, \n\nincompletas ou omitidas: (Redação dada pela Lei nº 12.873, de 2013) \n\na) 3% (três por cento), não inferior a R$ 100,00 (cem reais), do valor das \n\ntransações comerciais ou das operações financeiras, próprias da pessoa \n\njurídica ou de terceiros em relação aos quais seja responsável tributário, no \n\ncaso de informação omitida, inexata ou incompleta; (Incluída pela Lei nº \n\n12.873, de 2013) \n\nOcorreu, portanto, punição da conduta-meio e da conduta-fim, devendo esta \n\nabsorver aquela (consunção), sob pena de dupla punição pela mesma prática \n\ninfracional. \n\nReconhecendo a aplicabilidade do princípio penal da consunção à seara tributária, \n\npodemos mencionar vários julgados, como o Acórdão nº 1401-003.058, de \n\nrelatoria do Conselheiro Abel Nunes de Oliveira Neto: \n\n“ESTIMATIVAS RECOLHIDAS A MENOR. MULTA ISOLADA. PRINCÍPIO DA \n\nCONSUNÇÃO. POSSIBILIDADE. \n\nNos casos de lançamento com aplicação de multa de ofício, cumulado com \n\nlançamento de multa isolada por não recolhimento das estimativas, cabível a \n\naplicação do princípio da consunção em razão de, decorrendo da aplicação do \n\nprincípio, a multa aplicada em razão da infração maior (de ofício) absorver a \n\nmulta relativa à menor infração (isolada) até o limite do valor da multa de \n\nofício lançada.” \n\nFl. 34178DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 72 \n\n(...) \n\n“Inicialmente já é de conhecimento dos membros desta Turma Julgadora que \n\nmeu posicionamento é no sentido da impossibilidade da exigência da multa \n\nisolada quando há a aplicação, relativa ao mesmo exercício da multa de ofício \n\nem valor igual ou superior ao da multa agravada. Para tanto apresento \n\nposicionamento já muitas vezes apresentado neste CARF que contou o \n\nprestigioso auxílio do então Conselheiro do CARF Guilherme Adolfo Mendes. \n\nvejamos: \n\nCom relação ao auto de infração relativo a aplicação de multa isolada pela falta \n\nde recolhimento por estimativa, por diversas vezes este tema foi objeto de \n\ndiscussão nesta Câmara, existindo três diferentes vertentes de opinião: \n\n1) A primeira segue no sentido de que a aplicação de multa de ofício relativo \n\nao período de apuração anual do imposto impede a aplicação da multa isolada \n\npela falta de recolhimento por estimativa em função de tratar-se, em essência \n\ndo mesmo tributo exigido no exercício e, assim, o contribuinte estaria sendo \n\npenalizado em duplicidade. \n\n2) A segunda corrente advoga no sentido de que as multas de ofício e isolada \n\npunem condutas distintas e assim, podem subsistir concomitantemente sem \n\nqualquer empecilho, visto que os fatos geradores são distintos e também \n\ndistintas as bases de cálculo. \n\n3) A terceira posição interpretativa segue no sentido de que os fatos geradores \n\nsendo complementares as sanções, visto que uma pune a falta de antecipação \n\ndurante o exercício e a outra pune a falta do pagamento no ajuste anual, a \n\nmaior penalidade deve prevalecer até o montante em que consuma \n\nintegralmente a punição pela falta de antecipação, somente subsistindo esta \n\nse comportar montante maior do que a multa de ofício. \n\nPessoalmente sou adepto da terceira corrente e da adoção do princípio da \n\nconsunção. \n\nPor isso, transcrevo os valiosos fundamentos do Conselheiro Guilherme Adolfo \n\nMendes no Acórdão 1201000.235: \n\nAs regras sancionatórias são em múltiplos aspectos totalmente diferentes das \n\nnormas de imposição tributária, a começar pela circunstância essencial de que \n\no antecedente das primeiras é composto por uma conduta antijurídica, ao \n\npasso que das segundas se trata de conduta lícita. \n\nDessarte, em múltiplas facetas o regime das sanções pelo descumprimento de \n\nobrigações tributárias mais se aproxima do penal que do tributário. Pois bem, \n\na Doutrina do Direito Penal afirma que, dentre as funções da pena, há a \n\nPREVENÇÃO GERAL e a PREVENÇÃO ESPECIAL. \n\nA primeira é dirigida à sociedade como um todo. Diante da prescrição da \n\nnorma punitiva, inibe-se o comportamento da coletividade de cometer o ato \n\nFl. 34179DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 73 \n\ninfracional. Já a segunda é dirigida especificamente ao infrator para que ele \n\nnão mais cometa o delito. \n\nÉ, por isso, que a revogação de penas implica a sua retroatividade, ao contrário \n\ndo que ocorre com tributos. Uma vez que uma conduta não mais é tipificada \n\ncomo delitiva, não faz mais sentido aplicar pena se ela deixa de cumprir as \n\nfunções preventivas. \n\nEssa discussão se torna mais complexa no caso de descumprimento de deveres \n\nprovisórios ou excepcionais. \n\nHector Villegas, (em Direito Penal Tributário. São Paulo, Resenha Tributária, \n\nEDUC, 1994), por exemplo, nos noticia o intenso debate da Doutrina Argentina \n\nacerca da aplicação da retroatividade benigna às leis temporárias e \n\nexcepcionais. \n\nNo direito brasileiro, porém, essa discussão passa ao largo há muitas décadas, \n\nem razão de expressa disposição em nosso Código Penal, no caso, o art. 3°: \n\nArt. 3\" A lei excepcional ou temporária, embora decorrido o período de sua \n\nduração ou cessadas as circunstâncias que a determinaram, aplica-se ao fato \n\npraticado durante sua vigência. \n\nO legislador penal impediu expressamente a retroatividade benigna nesses \n\ncasos, pois, do contrário, estariam comprometidas as funções de prevenção. \n\nExplico e exemplifico. \n\nComo é previsível a cessação da vigência de leis extraordinárias e certo, em \n\nrelação às temporárias, a exclusão da punição implicaria a perda de eficácia de \n\nsuas determinações, uma vez que todos teriam a garantia prévia de, em breve, \n\ndeixarem de ser punidos. \n\nÉ o caso de uma lei que impõe a punição pelo descumprimento de \n\ntabelamento temporário de preços. Se após o período de tabelamento, \n\naqueles que o descumpriram não fossem punidos e eles tivessem a garantia \n\nprévia disso, por que então cumprir a lei no período em que estava vigente? \n\nOra, essa situação já regrada pela nossa codificação penal é absolutamente \n\nanáloga à questão ora sob exame, pois, apesar de a regra que estabelece o \n\ndever de antecipar não ser temporária, cada dever individualmente \n\nconsiderado é provisório e diverso do dever de recolhimento definitivo que se \n\ncaracterizará no ano seguinte. \n\nNada obstante, também entendo que as duas sanções (a decorrente do \n\ndescumprimento do dever de antecipar e a do dever de pagar em definitivo) \n\nnão devam ser aplicadas conjuntamente pelas mesmas razões de me valer, por \n\nterem a mesma função, dos institutos do Direito Penal. \n\nNesta seara mais desenvolvida da Dogmática Jurídica, aplica-se o Princípio da \n\nConsunção. Na lição de Oscar Stevenson, \"pelo princípio da consunção ou \n\nabsorção, a norma definidora de um crime, cuja execução atravessa fases em \n\nFl. 34180DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 74 \n\nsi representativas desta, bem como de outras que incriminem fatos anteriores \n\ne posteriores do agente, efetuados pelo mesmo fim prático\". Para Delmanto, \n\n\"a norma incriminadora de fato que é meio necessário, fase normal de \n\npreparação ou execução, ou conduta anterior ou posterior de outro crime, é \n\nexcluída pela norma deste\". Como exemplo, os crimes de dano, absorvem os \n\nde perigo. De igual sorte, o crime de estelionato absorve o de falso. Nada \n\nobstante, se o crime de estelionato não chega a ser executado, pune-se o \n\nfalso. \n\nÉ o que ocorre em relação às sanções decorrentes do descumprimento de \n\nantecipação e de pagamento definitivo. Uma omissão de receita, que enseja o \n\ndescumprimento de pagar definitivamente, também acarreta a violação do \n\ndever de antecipar. Assim, pune-se com multa proporcional. Todavia, se há \n\numa mera omissão do dever de antecipar, mas não do de pagar, pune-se a não \n\nantecipação com multa isolada. \n\nNo presente caso, percebe-se que a multa de ofício excede o valor da multa \n\nisolada pelo não recolhimento da estimativa, absorvendo-a integralmente. \n\nDesta forma entendo por negar provimento ao lançamento da multa isolada \n\nem razão desta ter sido integralmente abrangida pela multa de ofício. \n\nDo exposto voto no sentido de dar parcial provimento ao recurso para excluir \n\nda autuação o lançamento de multa isolada por falta de pagamento de \n\nestimativa do IRPJ e CSLL. \n\n(...) \n\nCom relação ao princípio da Consunção que, reconheço, não é se sabença geral \n\nem sua completude, a estranheza decorre do fato de se afastar a aplicação de \n\numa norma legal (a de aplicação de multa isolada por falta de recolhimento \n\npor estimativa) em razão de um princípio não escrito. \n\nMas o princípio da Consunção funciona exatamente desta forma. Quando \n\nexistem condutas praticadas pelos particulares que se amoldem a mais de uma \n\ninfração, há de se aplicar a pena relativa à maior infração capitulada e deixar \n\nde aplicar a pena da menor infração até o limite daquela.” \n\nMais recentemente o Acórdão 9101-005.080, de relatoria do Conselheiro Caio \n\nCesar Nader Quintella, representa o estado atual do debate no âmbito da CSRF, \n\nreconheceu a aplicação do princípio da consunção, sendo oportuna a transcrição \n\ndos seguintes excertos de seu voto: \n\n“Assim, um único ilícito tributário e seu correspondente singular dano ao \n\nErário (do ponto de vista material), não pode ensejar duas punições distintas, \n\ndevendo ser aplicado o princípio da absorção ou da consunção, visando repelir \n\nesse bis in idem, instituto explicado por Fabio Brun Goldschmitd em sua obra . \n\nFrise-se que, per si, a coexistência jurídica das multas isoladas e de ofício não \n\nimplica em qualquer ilegalidade, abuso ou violação de garantia. A patologia \n\nFl. 34181DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 75 \n\nsurge na sua efetiva cumulação, em Autuações que sancionam tanto a falta de \n\npagamento dos tributos apurados no ano-calendário como também, por \n\nsuposta e equivocada consequência, a situação de pagamento a menor (ou \n\nnão recolhimento) de estimativas, antes devidas dentro daquele mesmo \n\nperíodo de apuração, já encerrado.” \n\nMutatis mutandis, no caso presente a transmissão da ECD com inexatidões, \n\nincompletude ou omissão pode ser vista como ato preparatório e diretamente \n\nvinculado à omissão de receitas, o que demanda a aplicação da técnica da \n\nconsunção reconhecendo-se que a penalidade aplicada em virtude da omissão de \n\nreceitas supera, e portanto absorve, a penalidade pela inadequação das \n\ndeclarações prestadas. \n\nRefletindo sobre a hipótese no caso presente, penso que a aplicação da \n\nconsunção como princípio orientador do exercício do poder punitivo estatal \n\ntorna-se desnecessária, pois a Lei o positivou, e assim previu mecanismo próprio \n\npara evitar a cumulação de penalidades. \n\nIsso porque a própria redação da Lei nº 9.430/96 adotou mecanismo distinto para \n\nevitar a dupla punição de que tratamos, pois prevê que a repressão da tanto da \n\nfalta do pagamento dos tributos como da inexatidão ou ausência das declarações \n\n(por meio das quais a fiscalização poderia ter notado com maior prontidão e \n\nfacilidade a ausência de pagamento), se reprime unicamente com a mesma multa \n\n(de ofício) univocamente aplicada. Vejamos a redação então vigente. \n\nArt. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes \n\nmultas: (Redação dada pela Lei n° 11.488, de 2007)  \n\nI - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de \n\nimposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de \n\nfalta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei n° \n\n11.488, de 2007) \n\n(...) \n\n§ 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será \n\nduplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de \n\nnovembro de 1964, independentemente de outras penalidades \n\nadministrativas ou criminais cabíveis.   (Redação dada pela Lei nº 11.488, de \n\n2007) \n\nA unificação punitiva na multa de ofício foi reconhecida pelo Parecer PGFN nº \n\n433/2009. \n\nEm tal parecer, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional afirma que a multa de \n\nofício é única e visa a apenar de forma conjunta tanto o não pagamento do \n\ntributo, quando a não apresentação da declaração, pois somente haverá o \n\nlançamento de ofício se não houver sido constituído o crédito tributário por meio \n\nFl. 34182DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 76 \n\ndas correspondentes declarações constitutivas do crédito tributário. \n\nTranscrevamos: \n\n“32 No entanto, não é essa a sistemática legal. A multa prevista no art. 44, \n\ninciso I, é única, no importe de 75%, e visa apenar, de forma conjunta, tanto o \n\nnão pagamento (parcial ou total) do tributo devido, quanto a não \n\napresentação da declaração ou a declaração inexata, sem haver como \n\nmensurar o que foi aplicado para punir uma ou outra infração. \n\n33 Com efeito, observa-se que somente haverá o lançamento de oficio, na \n\nforma do art. 44, inciso I, se ainda não houver sido constituído o crédito \n\ntributário, em outras palavras, se o tributo ainda não foi objeto de confissão de \n\ndívida por não ter sido apresentada a declaração, ou porque a declaração \n\napresentada foi incompleta ou omissa. Sendo assim, as duas infrações, nesse \n\ncaso, são verificadas simultaneamente e, portanto, haverá a incidência de \n\napenas uma multa (de oficio), no montante de 75% do tributo não recolhido, a \n\nteor do art. 44, I, da Lei 9.430, de 1997. \n\n34. Registre-se que tal multa, dirigida a punição de ambas as condutas, não \n\ndeve ser cumulada com outra penalidade pecuniária por descumprimento de \n\nobrigação acessória decorrente da não entrega, ou da entrega inexata, da \n\nmesma declaração (a exemplo da multa do art. 32-A, II já referido), sob pena \n\nde inaceitável bis in idem.”  \n\nNão passa despercebido que o Parecer em questão trata especificamente das \n\ndeclaração com efeito constitutivo do crédito tributário, mas entendo que a \n\nredação legal não traz essa restrição, de maneira que a ausência de natureza \n\nconstitutiva da Escrituração Contábil Digital-ECD do ano-calendário de 2012, ao \n\nart. 44, I da Lei nº 9.430/96 não desautoriza a adoção do posicionamento \n\nencampado pela PGFN. \n\nTodas as condutas punidas decorrem, ao fim e ao cabo, de uma mesma infração \n\nmaior, que culminou com a imputação da multa de ofício, de maneira que admitir \n\na aplicação simultânea da multa de ofício e das demais penalidades veiculadas por \n\nmeio do Auto de Infração em questão, resultaria em bis in idem tomando-se \n\ncomo referência a conduta causadora de toda a fiscalização, a omissão de \n\nreceitas. \n\nA mesma conduta imputada ao contribuinte foi causa também do \n\ndesatendimento das obrigações acessórias e tanto como das principais, sendo que \n\naquelas se prestam justamente à adequada fiscalização e constituição do crédito \n\ntributário principal exigido em auto de infração próprio, já com a multa de ofício, \n\nsendo este o bem jurídico preponderante tutelado. \n\nPelo exposto, julgo improcedente o lançamento tributário em questão.” \n\nNo caso ora sob julgamento cumula-se a mesma multa de ofício prevista pelo art. \n\n44, I da Lei nº 9.430/96, sem a qualificação, com a multa por transmissão de obrigação acessória \n\nFl. 34183DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 77 \n\ncom inexatidão, embora com previsão não no art. 57, III, “a” da MP 2.158-35/2001, mas sim no \n\nart. 8º-A, II, do Decreto-Lei nº 1.598/77. \n\nTais diferenças não permitem tratamento distinto do que já firmei naquela outra \n\nocasião, seja porque (i) a qualificação da penalidade, naquela ocasião, foi elemento adicional, mas \n\nnão sine qua non de convicção, seja porque (ii) a multa regulamentar lá e cá incidem sobre a \n\ntransmissão de obrigações acessórias com inexatidões, incorreções ou omissões, seja também \n\nporque (iii) a previsão que relaciona a multa de ofício à transmissão de declaração inexata não se \n\nencontra no § 1º, que trata da qualificação, mas no inciso I do art. 44 da Lei nº 9.430/96, vejamos: \n\nArt. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas:  \n\n(Vide Lei nº 10.892, de 2004)  (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) \n\nI - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto \n\nou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de \n\ndeclaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei nº 10.892, de 2004) (Redação \n\ndada pela Lei nº 11.488, de 2007) (grifo nosso) \n\nPor fim, vale mencionar, penso que o termo inexatidão a que diz respeito o inciso I \n\ndo art. 44 da Lei nº 9.430/96 foi utilizado em sentido lado, abrangendo quaisquer formas de \n\ninexatidão, como as inexatidões da escrita por omissão e aquelas por incorreção. \n\nDessa maneira, não é pertinente o lançamento da multa regulamentar em comento \n\nconcomitantemente à Multa de Ofício prevista no art. 44, I da Lei nº 9.430/96, seja por existência \n\nde previsão expressa que exclui a multa regulamentar, seja pela aplicação da consunção, dado que \n\na conduta-meio (as falhas na escrituração) devem ser absorvidas pela conduta-fim, com a \n\nprevalência da multa incidente sobre esta, com previsão no art. 44, I da Lei nº 9.430/96, razão pela \n\nqual a autuação merece ser cancelada a este respeito. \n\n \n\n3.5.3 MERA DIVERGÊNCIA INTERPRETATIVA  \n\n \n\nNão podemos deixar de notar que o Acórdão Recorrido foi proferido pela 1ª Turma \n\nda DRJ05, enquanto a 2ª Turma da mesma DRJ05 julgou a mesma questão relativamente a outro \n\nperíodo de apuração, já apreciada pelo CARF no julgamento do 19311.720040/2020-48. Neste \n\núltimo processo, o Acórdão da mesma DRJ, embora de outra Turma, entendeu que meras \n\ndivergências interpretativas que não implicassem o reconhecimento de Erro pelo Recorrente não \n\npoderiam ensejar a aplicação da multa regulamentar em questão, afastando por isso a incidência \n\nda penalidade sobre os montantes das Exclusões consideradas indevidas e sobre as despesas que \n\na autuação considerou que deveriam ter sido adicionadas. \n\nNo presente processo, debatemos as Exclusões consideras indevidas pela \n\nfiscalização no tópico 3.2, e deduções que a fiscalização considerou que deveriam ser adicionadas \n\nnos tópicos 3.1 e 3.3, que merecem, no pior cenário, a mesma sorte , já que não se pode dizer \n\nFl. 34184DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 78 \n\nhaver erro reconhecido, mas mera divergência sobre a necessidade de se fazer exclusões, e sobre \n\na dedutibilidade de despesas e a consequente necessidade de sua adição nas bases de cálculo do \n\nIRPJ e da CSLL. \n\nAssim, subsidiariamente, afasta-se a penalidade sobre os montantes debatidos nos \n\ntópicos 3.1, 3.2 e 3.3 da autuação, sem prejuízo das considerações que seguem no tópico 3.5.4. \n\n3.5.4 REDUÇÃO DA MULTA EM 50% \n\n \n\nO Recorrente alega, subsidiariamente, que não se entendendo possível o \n\ncancelamento da penalidade por força do §3º, inciso II, do artigo 8º-A do Decreto-Lei nº 1.598/77, \n\npelo menos há de se reduzir a penalidade em 50% nos termos do inciso II. \n\n“§ 3º A multa de que trata o inciso II do caput: (Incluído pela Lei nº 12.973, de \n\n2014) (Vigência) \n\nI - não será devida se o sujeito passivo corrigir as inexatidões, incorreções ou \n\nomissões antes de iniciado qualquer procedimento de ofício; e (Incluído pela Lei \n\nnº 12.973, de 2014) (Vigência) \n\nII - será reduzida em 50% (cinquenta por cento) se forem corrigidas as \n\ninexatidões, incorreções ou omissões no prazo fixado em intimação. (Incluído pela \n\nLei nº 12.973, de 2014) (Vigência)” \n\nDe fato, houve a retificação da escrita relativa ao período de junho a dezembro de \n\n2015 apresentada em 23/01/2020, enquanto o Termo de Início de Ação Fiscal foi cientificado ao \n\nContribuinte em 26/03/2019, mas tratava somente do IOF, sendo ampliado pela fiscalização para \n\nabranger os tributos IRPJ e CSLL apenas em 08/08/2019, mediante ciência do Termo de Intimação \n\nnº 4.  \n\nAté o momento da retificação, o contribuinte não havia sido intimado para \n\nproceder a qualquer retificação de sua escrita, sendo que foi intimado posteriormente, apenas em \n\n12/06/2020 (TIF nº 12) para esclarecer as razões de sua retificação. \n\nAssim, no pior cenário, a penalidade mereceria ser reduzida em 50% relativamente \n\naos itens objeto de retificação considerada extemporânea pela autoridade autuante. \n\n4 DISPOSITIVO \n\nPelo exposto, vencido na proposta de diligência, voto por conhecer do Recurso \n\nVoluntário, para dar-lhe provimento parcial, afastando integralmente a glosa das exclusões de \n\njuros de debêntures conversíveis, a glosa de despesas financeiras gerais, a multa regulamentar \n\nisolada, bem como afastando as adições de R$1.510.111,60 e R$ 5.016.566,35 (glosas médicas), de \n\nR$ 105.762,56 (depósitos judiciais), R$ de 284.539,31 (resultado negativo em participação \n\nFl. 34185DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 79 \n\nsocietária), de R$ 4.671,00 (brindes, e de R$ 500,00 (doações); bem como a diferença de \n\nR$1.627.190,04 autuada como exclusão indevida de reversão de provisão de banco de horas e \n\nhoras extra.  \n\n \n\nAssinado Digitalmente \n\nLucas Issa Halah \n\n \n \n\nVOTO VENCEDOR \n\nConselheiro Raimundo Pires de Santana Filho, redator designado \n\n \n\nEm que pese o bem elaborado e fundamentado voto do ilustre Relator, durante as \n\ndiscussões ocorridas por ocasião do julgamento do presente litígio, o colegiado, pelo voto de \n\nqualidade, divergiu da conclusão relativa ao deferimento do pedido de diligência para esclarecer o \n\nvalor dos saldos de prejuízos acumulados e base negativa de CSLL, tutelando entendimento \n\ndiscordante. Nessa linha, o Presidente dessa digníssima turma designou-me redator do voto \n\nvencedor aqui apresentado. \n\nEm brevíssima síntese, a Autoridade Fiscal entendeu que, em razão da transmissão, \n\nem 23/12/19, de ECF retificadoras relativas ao ano-calendário de 2014 e aos períodos de janeiro a \n\nmaio de 2015, houve aumento indevido do saldo de base de cálculo negativa da CSLL, visto que o \n\nsaldo remanescente, após a compensação efetivada em 2014, era de R$ 80.794.584,23 e não R$ \n\n133.937.949,70, como informado na sinalada ECF retificadora, transmitida pela Recorrente em \n\n23/12/19. \n\nO Aresto Recorrido manteve a glosa dos saldos de Prejuízos Fiscais e de Bases de \n\nCálculo Negativas de CSLL, e o Recurso Voluntário concordou com o ajuste relativamente ao Saldo \n\nde Prejuízos fiscais, matéria que se tornou incontroversa. \n\nTodavia, no que toca ao saldo de base de cálculo negativa da CSLL, a Recorrente \n\nreiterou sua indignação, visto que, revendo as suas escriturações, identificou situações causadoras \n\nda divergência do saldo que lhe levaram a advogar que, a despeito de a d. autoridade fiscal ter \n\nconsiderado o valor de R$ 120.730.012,41, no ano-calendário de 2013, o saldo inicial informado na \n\nECF retificadora, relativa ao ano-calendário de 2014, transmitida em 23/12/2019, era de R$ \n\n173.873.376,88 (doc. 36 da Impugnação – fls. 26.955-33.685). \n\nO nobre Relator, apreciando a DIPJ, colacionada a partir da fl. 33.686 e ss, constatou \n\nque a ausência de retificação da DIPJ, não levou as alterações relacionadas pelo Sujeito Passivo ao \n\nFl. 34186DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 80 \n\nsistema da RFB denominado SAPLI, o que poderia causar a divergência entre as informações \n\nconsultadas pela D. Autoridade Autuante e aquelas defendidas pelo Contribuinte. \n\nContudo, apesar de registrar que os eventuais erros suscitados pela Recorrente não \n\nforam comprovados mediante colação de documentação hábil e idônea nos autos, inferiu que não \n\ndeveria ser desconsiderado o fato da Interessada trazer racional lógico acompanhado de planilhas \n\nde recomposição do Saldo de Bases Negativas de CSLL, e reconhecer que parte do saldo informado \n\nna ECF de 2014 estava equivocado. \n\nNessa senda, considerando que havia (...) verossimilhança das alegações, associada \n\nao contexto em que se deu a fiscalização e a prestação e esclarecimentos assim como a própria \n\napresentação do Recurso Voluntário, durante o Estado de Calamidade Pública instaurado pela \n\nPandemia da Covid -19 (note-se que o Recurso Voluntário data de 31/05/2021), associada não só à \n\nnecessidade de complementação de documentação, como também do volume da documentação \n\nnecessária, para cuja análise a unidade de origem detém ferramentas tecnológicas que este CARF \n\nnão possui, e, ainda, considerando que mesmo que o contribuinte tivesse demonstrado \n\nexaustivamente seu saldo de prejuízos fiscais seria de praxe a conversão em diligência para \n\nconfirmar eventuais eventos de consumo dos saldos que tivessem sensibilizado o SAPLI, orientou \n\nseu voto em prol da conversão do presente feito em diligência, (...) com o fito de esclarecer o valor \n\ndos saldos de prejuízos acumulados e de base negativa de CSLL verificando eventuais eventos que \n\no tenham consumidos e que tenham sensibilizado o SAPLI, mas cujo conhecimento não veio aos \n\nautos. \n\nConclusão que o colegiado, com todas as vênias possíveis, pelo voto de qualidade, \n\ndivergiu. \n\nInicialmente, importa registrar que compete à Autoridade Julgadora, na formação \n\nde sua livre convicção, a avaliação quanto à necessidade de eventual diligência ou perícia, \n\nindeferindo aquelas que forem consideradas desnecessárias. \n\nNessa linha intelectiva, deve-se levar em conta que os pedidos de diligência e \n\nperícia não servem para suprir a deficiência no cumprimento do ônus da contribuinte de \n\napresentar os elementos probatórios necessários para afastar as conclusões da Autoridade \n\nAutuante. Desta forma, afiguram-se desnecessários e devem ser indeferidos. \n\nNo presente caso, restou hialino que ônus probante compete à Recorrente, que \n\npostula o direito em causa – repito que, nos autos, os erros apontados pela Defesa não foram \n\ncomprovados indicando a informação correta que deveria constar em específico campo da DIPJ, \n\nconcatenando os números e argumentos com os documentos hábeis e idôneos -, por conseguinte, \n\nnão é cabível transformar o órgão julgador ad quem em órgão de auditoria ou se convolar este \n\njuízo em fase de procedimento de auditoria, com a determinação de diligências para veicular \n\npapel que caberia ter sido levado a termo pela contraparte, à qual instaria provar ou demonstrar. \n\nFl. 34187DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\nD\nO\n\nC\nU\n\nM\nE\n\nN\nT\n\nO\n V\n\nA\nL\n\nID\nA\n\nD\nO\n\n \n\nACÓRDÃO  1201-007.168 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA  PROCESSO  19311.720079/2020-65 \n\n 81 \n\nA determinação de diligência, nesta fase processual, teria cabimento na formação \n\ndo juízo de convencimento, para sanar eventuais dúvidas ou a chancelar o demonstrado na \n\ncompletude das provas trazidas aos autos pela parte que postula o direito. \n\nAssim, no presente processo, portanto, a realização de diligência é desnecessária e \n\ndeve ser indeferida conforme disposição do art. 18, do Decreto nº 70.235/72. \n\nRepise-se: os pedidos de diligência ou perícia não devem suprir a inércia da parte \n\nem apresentar os elementos probatórios que possua. No caso sob exame, o pedido de \n\ndiligência/perícia não supre o ônus da Recorrente de demonstrar e comprovar as alterações \n\napontadas que justificariam a divergência entre o valor dos saldos de prejuízo acumulado e base \n\nnegativa de CSLL que apurou e os levantados pela Autoridade Autuante. \n\nInsta destacar que cabe a aplicação do seguinte enunciado sumular (Súmula CARF \n\nnº 163): \n\nO indeferimento fundamentado de requerimento de diligência ou perícia não \n\nconfigura cerceamento do direito de defesa, sendo facultado ao órgão julgador \n\nindeferir aquelas que considerar prescindíveis ou impraticáveis. \n\nPelo exposto, oriento meu voto no sentido de rejeitar o pedido de realização de \n\ndiligência. \n\nAssinado Digitalmente \n\nRaimundo Pires de Santana Filho \n \n\n \n\nFl. 34188DF  CARF  MF\n\nOriginal\n\n\n\tAcórdão\n\tRelatório\n\tVoto Vencido\n\t1 Admissibilidade\n\t2 Preliminar de nulidade por insuficiência de motivação e violação ao art. 142 do CTN\n\t3 Mérito\n\t3.1 Adições não computadas no lucro real:\n\t3.1.1 Provisão de glosas médicas\n\t3.1.2 Provisão para contingência\n\t3.1.3 Demais Itens\n\t3.1.3.1 Depósitos judiciais – PIS e COFINS – R$ 105.762,56\n\t3.1.3.2 Resultado negativo em participação societária – R$ 284.539,31\n\t3.1.3.3 Brindes – R$ 4.671,00\n\t3.1.3.4 Doações – R$ 500,00\n\n\n\t3.2 EXCLUSÕES INDEVIDAS\n\t3.2.1.1 Exclusão – glosas médicas\n\t3.2.1.2 Exclusão – demais itens\n\t3.2.1.2.1 Reversão de provisão de gratificações (PLR)\n\t3.2.1.2.2 Reversão de provisão de banco de horas e horas extras\n\t3.2.1.2.3 Reversão de provisão para contingência\n\n\n\t3.3 Dedução de despesas financeiras gerais (outros instrumentos de dívida e debêntures não conversíveis):\n\t3.3.1 O ônus da prova do repasse sem juros\n\t3.3.2 AFAC\n\t3.3.3 Rateio de despesas\n\t3.3.4 Conta corrente\n\t3.3.5 A pertinência dos repasses gratuitos face ao objeto social – art. 299 e art. 374 do RIR/99\n\n\t3.4 zo fiscal e base de cálculo negativa:\n\t3.5 Multa Regulamentar por descumprimento de obrigação acessória\n\t3.5.1 Violação a princípios constitucionais\n\t3.5.2 Bis in idem\n\t3.5.3 Mera divergência interpretativa\n\t3.5.4 Redução da multa em 50%\n\n\n\t4 Dispositivo\n\tVoto Vencedor\n\n",
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