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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
4670637 #
Numero do processo: 10805.002255/99-08
Data da sessão: Mon Jun 17 00:00:00 UTC 2002
Data da publicação: Mon Jun 17 00:00:00 UTC 2002
Ementa: IRPF – RESTITUIÇÃO DE TRIBUTO PAGO (RETIDO) INDEVIDAMENTE – PRAZO DECADÊNCIA – INOCORRÊNCIA – Concede-se o prazo de 05 anos para a restituição do tributo pago indevidamente contados a partir do ato administrativo que reconhece no âmbito administrativo fiscal, o indébito tributário, in casu, a Instrução Normativa nº 165 de 31/12/98 e a de 04 de 13/01/99. PROGRAMA DE INCENTIVO AO DESLIGAMENTO VOLUNTÁRIO – ALCANCE – Tendo, a Administração considerada indevida a tributação dos valores percebidos como indenização relativa aos Programas de Desligamento Voluntário em 06/01/99, data da publicação da Instrução Normativa nº 165 de 31 de dezembro de 1998, é irrelevante a data da efetiva retenção, que não é marco inicial do prazo extintivo. Recurso especial que se nega provimento.
Numero da decisão: CSRF/01-03.926
Decisão: Por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Antonio de Freitas Dutra, Cândido Rodrigues Neuber, Leila Maria Scherrer Leitão, Verinaldo Henrique da Silva e Iacy Nogueira Martins Morais.
Nome do relator: Maria Goretti de Bulhões Carvalho
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PROGRAMA DE INCENTIVO AO DESLIGAMENTO VOLUNTÁRIO —ALCANCE. Tendo, a Administração considerada indevida a tributação dos valores percebidos como indenização relativa aos Programas de Desligamento Voluntário em 06/01/99, data da publicação da Instrução Normativa n° 165 de 31 de dezembro de 1998, é irrelevante a data da efetiva retenção, que não é marco inicial do prazo extintivo. Recurso Especial que se nega provimento Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto pela FAZENDA NACIONAL. ACORDAM os Membros da Primeira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros. Antonio de Freitas Dutra, Cândido Rodrigues Neuber, Leila Maria Scherrer Leitão, Verinaldo Henrique da Silva e Iacy Nogueira Martins Morais. E1fSON II' á ' ODRIGUES PRESIDENTE 4,422-r) MARIA (,611ETTI DE BULHÕES DE CARVALHO RELATORA FORMALIZADO EM: 2-7 A r' ,Ç;w 2002 Processo n°. : 10805.002255/99-08 Acórdão n°• : C SRF/O 1-03 . 926 Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros: CELSO ALVES FEITOSA, VICTOR LUIS DE SALLES FREIRE, REMIS ALMEIDA ESTOL, MARIA AMÉLIA FRAGA FERREIRA (Suplente Convocada), WILFRIDO AUGUSTO MARQUES, JOSÉ CLÓVIS ALVES, NATANAEL MARTINS (Suplente Convocado), MANOEL ANTONIO GADELHA DIAS e MÁRIO JUNQUEIRA FRANCO JÚNIOR. Processo n°. : 10805.002255/99-08 Acórdão n°. : C SRF/01-03 . 926 Recurso n° : RP/106-0 .637 Recorrente : FAZENDA NACIONAL RELATÓRIO A Fazenda Nacional inconformada com a decisão proferida no acórdão n° 106-11.670, ingressou com recurso especial às fls. 43/55, com base no artigo 32, inciso I do Regimento Interno da Câmara Superior e do Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda, nos seguintes termos: "A posição abraçada pelo acórdão recorrido (a tese), no que diz respeito à decadência, é a seguinte: o termo inicial da decadência é a data na qual o contribuinte soube que pagou indevidamente, reconhecimento esse, evidentemente, que deve vir na forma legal. Em outras palavras: a decadência, segundo tal entendimento, iniciar-se-ia a partir da data da publicação da Instrução Normativa n° 165, de 31/12/98, e/ou do Ato Declaratório n. 95, de 26/11/99, a (s) qual (is) reconheceu(ram) o direito do contribuinte." "Os dispositivos do Código Tributário Nacional que tratam da decadência, e também da prescrição, são claros e, pois, acredita sinceramente a Fazenda Nacional, não precisam de maiores digressões interpretativas." "A disposição é clara: o dia do começo do prazo para restituição na hipótese de que trata estes autos é a data da extinção do crédito tributário, independentemente da posterior ciência do contribuinte, quer dizer, o dispositivo não faz menção ao futuro conhecimento do contribuinte de que pagou algo indevido ou a maior para se determinar o dia inicial do prazo; faz menção, apenas e tão somente, à data da extinção do crédito." "A decisão produz efeitos repristinatórios, no que diz respeito à repetição de tributos, apenas nos cinco anos imediatamente anteriormente ao seu proferimento, não atingindo as situações definitivamente constituídas pela decadência tributária. Considerar o contrário, vale dizer, considerar que a decisão tenha força de fazer a empresa repetir todos os tributos pagos a maior sob a égide da lei declarada inconstitucional é um tremendo erro de perspectiva, vez que a decisão, assim como a lei elaborada pelo parlamento, deve respeitar as situações jurídicas já solidificada pela decadência." "Portanto, Sr. Relator: primeiro, não há qualquer contradição entre os efeitos da decisão de inconstitucionalidade do Poder Judiciário no controle direto e no controle difuso (em virtude da qual a IN n. 165/98 foi editada) e a decadência do direito à restituição; segundo, o termo a quo da decadência é a data da extinção do crédito tributário (que ocorre com o pagamento), saiba o Processo n°. : 10805.002255/99-08 Acórdão n°. : C SRF/01-03 .926 contribuinte ou não que pagou indevidamente; terceiro, o art. 168, I do Código Tributário independe completamente da data da decisão de inconstitucionalidade; quarto, a decisão de inconstitucionalidade deve respeitar, tal qual toda e qualquer lei, as situações definitivamente constituídas; quinto, exatamente porque passados cinco anos da data do pagamento (que extinguiu o crédito), o contribuinte perde o direito à repetição (art. 168, I do Código Tributário) e a decisão de inconstitucionalidade, qualquer que seja ela, não pode mais atingir essa situação que, bem ou mal, justa ou injustamente, já definitivamente se consolidou; sexto, para a intercorrência da prescrição, o Código não exige o prévio conhecimento que o contribuinte pagou indevidamente; sétimo, o choro dos pais pela perda de um filho dói mais na Fazenda do que o choro de contribuintes pela perda de uns míseros cruzeiros." "Pelo exposto, requer a Fazenda Nacional que V. Exa. dê provimento a este Recurso Especial, mantendo a douta decisão monocrática que considerou caduco pedido de restituição, por corresponder à melhor exegese do dispositivo tributário." Despacho da Presidência n° 106-1.556 às fls.56/57, determinando as seguintes providências: A) remessa de cópia do acórdão recorrido e do Recurso Especial da Fazenda Nacional ao sujeito passivo; B) Dar ciência ao contribuinte para no prazo de 15 (quinze) dias contra- arrazoar o recurso especial; C) Juntar aos autos cópia da intimação e do AR; D) Anexar a petição apresentada pelo Contribuinte e em caso negativo certificar a não interposição das Contra-razões. Certidão de fls. 58, encaminhando os autos a SESAR/DRF/SANTO ANDRE, para ser dado ciência ao Contribuinte do acórdão recorrido. Intimação n° 10805-074/2001 de fls. 59, remetida ao contribuinte. Termo de juntada de AR às fls. 60. Contra-razões de fls. 61/62, alegando em síntese: "Para início da contagem do prazo decadencial há que se distinguir a forma como se exterioriza o indébito. Se o indébito exsurge da iniciativa unilateral do sujeito passivo, calcado em situação fática não litigiosa, o prazo para pleitear restituição tem início a partir da data do pagamento que se considera indevido. Todavia, se o indébito se exterioriza no conceito de solução nr/ Processo n°. : 10805.002255/99-08 Acórdão n°. : C SRF/01-03 .926 administrativa conflituosa, o prazo deve iniciar a partir do reconhecimento pela Administração do direito à restituição." Certidão de fls. 63, remetendo os autos a SECAV/DRJ/FOZ DO IGUAÇU para prosseguimento. Certidão de fls. 64, remetendo os autos à Egrégia Câmara Superior de Recursos Fiscais. Vista a Fazenda Nacional às fls. 65. É o relatório. Pre> Processo n°. : 10805.002255/99-08 Acórdão n°. : C SRF/01-03 . 926 VOTO CONSELHEIRA MARIA GORETTI DE BULHÕES CARVALHO, RELATORA. O recurso preenche os pressupostos de admissibilidade, merecendo ser conhecido. Primeiramente entendo que não houve a decadência do direito de pleitear a restituição contestada pela Fazenda Nacional, através do Recurso Especial de fls. 43/55; pelos seguintes fundamentos elencados no voto do Ilustre Conselheiro Leonardo Mussi da Silva da 2' Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes, que ora adoto e transcrevo na íntegra: "O Parecer Cosit n° 04 de 28.01.99, ao tratar do prazo para restituição do indébito, notadamente sobre a devolução do imposto de renda pago indevidamente Pm virtude do recebimento da g verbas por adesão a programa de demissão voluntária - PDV, asseverou: A questão proposta guarda correlação com a matéria tratada no Parecer Cosit n° 58/1998, na medida em que se trata de exigência que vinha sendo feita com base em interpretação da legislação tributária federal adotada pela SRF, mediante o Parecer Normativo Cosit n° 01, de 08 de agosto de 1995 e que resultava na caracterização da hipótese de incidência do imposto, sendo que, em face do parecer PGFN/CRI n° 1278/1998, aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda, a SRF editou a IN n° 165/1998, cancelando os lançamentos, e o AD 003/1999, facultando a restituição do imposto." Assim, idêntico tratamento deve ser dado a esses pedidos de restituição, pelo que se transcrevem os itens 22 a 25 do citado Parecer Cosit: "22 ...0 art. 168 do CTN estabelece prazo de 5 (cinco) anos para o contribuinte pleitear a restituição de pagamento indevido ou maior que o devido, contados da data da extinção do crédito tributário. 23. Como bem coloca Paulo de Barros Carvalho, à decadência ou caducidade é tida como fato jurídico que faz perecer um direito pelo seu não exercício durante certo lapso de tempo. (Curso de Direito Tributário, 7 . Ed., 1995, p. 311). 24. Há de se concordar, portanto, com o mestre Aliomar Baleeiro (Direito Tributário Brasileiro, 10' . Ed., Forense, Rio, 1993, p., 570), que entende que o prazo de que trata o art. 168 do CTN é de decadência. Processo n°. : 10805.002255/99-08 Acórdão n°. : CSRF/01-03 .926 25. Para que se possa cogitar de decadência, é mister que o direito seja exercitável: que, no caso, o crédito (restituição) seja exigível." Adoto também o voto do I. Conselheiro Remis Almeida Estol, o qual transcrevo em parte: " Tenho a firme convicção de que o termo inicial para a apresentação do pedido de restituição está estritamente vinculado ao momento em que o imposto passou a ser indevido. Antes deste momento as retenções efetuadas pelas fontes pagadoras eram pertinentes, já que em cumprimento de ordem legal, o mesmo ocorrendo com o imposto devido apurado pelo contribuinte na sua declaração de ajuste anual. Isto significa dizer que, anteriormente ao ato da administração atribuindo efeito erga omnes quanto a intributabilidade das verbas relativas aos chamados PDV, objetivada na Instrução Normativa n° 165 de 31 de dezembro de 1998, tanto o empregador quanto o contribuinte nortearam seus procedimentos adstritos à presunção de legalidade e constitucionalidade próprias das leis. Concluindo, não tenho dúvida de que o termo inicial para contagem do prazo para requerer a restituição do imposto retido, incidente sobre as verbas recebidas em decorrência da adesão ao Plano de Desligamento Voluntário, é a data da publicação da Instrução Normativa SRF n° 165, ou seja, 06 de janeiro de 1999, sendo irrelevante a data da efetiva retenção que, no caso presente, não se presta para marcar o início do prazo extintivo." Assim, diante da expressa disposição apresentada pelos Pareceres supracitados, o recorrente tem o direito de requerer até dezembro de 2003 - cinco anos após a edição da IN n° 165/98 - a restituição do indébito do tributo indevidamente recolhido por ocasião do recebimento do tributo em razão à adesão a PDV, razão pela qual não há que se falar em decurso do prazo para restituição do pedido feito pelo contribuinte. O reconhecimento da não incidência do imposto de renda sobre os rendimentos que se examina, relativamente à adesão a PDV ou a programa para aposentadoria, se deu exclusive para a Procuradoria da Fazenda Nacional, cujo Parecer PGFN/CRJ/N° 1.278/98, que foi aprovado pelo Ministro da Fazenda, e, mais recentemente, pela própria autoridade lançadora, por intermédio do Ato Declaratório n° 95/99, in verbis: "O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso de suas atribuições e, tendo em vista o disposto nas Instruções Normativas SRF n° 165, de 31 de dezembro de 1998, e n° 04 de 13 de janeiro de 1999, e no Ato Declaratório ."Ç" Processo n°. : 10805.002255/99-08 Acórdão n°. : C SRF/01-03 .926 SRF n° 03, de 07 de janeiro de 1999, declara que as verbas indenizatórias recebidas pelo empregado a titulo de incentivo à adesão a Programa de Demissão Voluntária não se sujeitam à incidência do Imposto de Renda na fonte nem na Declaração de Ajuste Anual, independentemente de o mesmo já estar aposentado pela previdência oficial, ou possuir o tempo necessário para requerer a aposentadoria pela Previdência Oficial ou privada". Por todo o exposto, voto no sentido de NEGAR provimento ao recurso assegurando o direito do contribuinte a restituição do valor pago indevidamente a titulo de imposto de renda incidente sobre as verbas percebidas por adesão ao PDV. Sala das Sessões, DF, em 17 de junho de 2002 MARIA (ÇORETTI DE BULHÕES CARVALHO Page 1 _0000200.PDF Page 1 _0000300.PDF Page 1 _0000400.PDF Page 1 _0000500.PDF Page 1 _0000600.PDF Page 1 _0000700.PDF Page 1 _0000800.PDF Page 1

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Numero do processo: 10670.001137/2001-31
Data da sessão: Tue Jul 25 00:00:00 UTC 2006
Data da publicação: Tue Jul 25 00:00:00 UTC 2006
Ementa: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 31/01/1993 a 30/04/1995 Ementa: COFINS. DECADÊNCIA. PRAZO. O prazo de decadência do direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário em relação à Cofins é de 10 anos, regendo-se pelo art. 45 da Lei nº 8.212/91. Recurso Especial do Contribuinte Negado
Numero da decisão: CSRF/02-02.378
Decisão: ACORDAM os Membros da SEGUNDA TURMA do CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Antonio Carlos AtuliM, Maria Teresa Martínez Lopez e Valdemar Ludvig (Substituto convocado) que deram provimento ao recurso.
Nome do relator: Josefa Maria Coelho Marques
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DECADÊNCIA. PRAZO. O prazo de decadência do direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário em relação à Cofins é de 10 anos, regendo-se pelo art. 45 da Lei n2 8.212/91. Recurso Especial do Contribuinte Negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por COMPANHIA DE MATERIAIS SULFUROSOS - MATSULFUR, ACORDAM os Membros da SEGUNDA TURMA do CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Antonio Carlos AtuliM, Maria Teresa Martínez Lopez e Valdemar Ludvig (Substituto convocado) que deram provimento ao recurso. MANOEL ANTONIO GADELHA DIAS Presidente SE A oox COELHO MARQUR Relatora FORMALIZADO EM: 06 OUT 2006 Processo C10670.001137/2001-31 Acórdão n,CSRF/02-02.378 As. Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros: GUSTAVO VIEIRA DE MELO MONTEIRO, ANTONIO BEZERRA NETO, HENRIQUE PINHEIRO TORRES, ADRIENE MARIA DE MIRANDA e MÁRIO JUNQUEIRA FRANCO JÚNIOR.. 4ett- (et t • PTOCCSSO n.° 10670.001137/2001-31 • Acórdão n.• CSRF/02-02.378 Relatório Trata-se de recurso especial de divergência apresentado pela empresa (fls. 247/409), contra o Acórdão n2 203-09.236 (fls. 230/243), cuja ementa é a seguinte: "COFINS - DECADÊNCIA — O prazo decadencial para a Fazenda Nacional constituir o crédito pertinente à Cofins é de dez anos, contado a partir do I° dia do exercício seguinte àquele em que o crédito da contribuição poderia ter sido constituído. MULTA DE OFICIO — É cabível a exigência, no lançamento de ofício, de multa de 75% do valor da contribuição que deixou de ser recolhida pelo sujeito passivo. JUROS DE MORA - TAXA SELIC — É cabível a exigência, no lançamento de ofício, de juros de mora calculados com base na variação acumulada da Selic. Recurso ao qual se nega provimento." No despacho de fl. 415, o Presidente da 3' Câmara do r Conselho de Contribuintes admitiu o seguimento do recurso, por ter ficado comprovada a divergência. A Fazenda Nacional apresentou contra-razões nas quais defendeu que o prazo para lançamento da Cofins seria o de dez anos, pois enquadrar-se-ia "no rol das contribuições da seguridade social, e como tal" estaria "sujeito ao prazo decadencial estabelecido pelo artigo 45 da Lei ri2 8.212/91", sustentando estar correto o acórdão objeto do recurso. É o Relatório. ik1/4X- 3 . . 1 Processo a 10670.001137/2001-31 • Acórdão n.• CSRF/02-02.378 Voto Conselheira JOSEFA MARIA COELHO MARQUES, Relatora O recurso especial preenche os requisitos formais de admissibilidade e, portanto, dele tomo conhecimento. Tratando-se de contribuição sujeita a lançamento por homologação, o prazo para extinção do direito de a Fazenda Pública constituir o crédito é definido pelo CTN, art. 150, § 42, que, via de regra, o fixa em 5 anos, verbis: "Art. 150. O lançamento por homologação, (...) § 42 Se a lei não fixar prazo à homoloeacão, serd de 5 (cinco) anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. "(Grifou-se) Como se vê, o próprio CTN - que foi recepcionado como lei complementar pela CF/1988 —, ao fixar o prazo decadencial de cinco anos para as exações submetidas a lançamento por homologação, expressamente ressalva aqueles casos em que o legislador ordinário entender de adotar prazos diferenciados. Assim, havendo prazo específico definido em lei ordinária, vale este; em não existindo, vale a regra geral do CTN. Posteriormente, em consonância com as determinações da Constituição Federal de 1988 acerca da Seguridade Social, foi editada a Lei n2 8.212, de 24 de abril de 1991, dispondo sobre sua organização e estabelecendo, quanto ao prazo de decadência de suas contribuições, que: Art. 45. O direito da Seguridade Social apurar e constituir seus créditos extingue-se após 10 (dez) anos contados: 1 - do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o crédito poderia ter sido constituído; 11 - (...) Esta Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais adotou o posicionamento do acórdão objeto do recurso de que o prazo para lançamento da Cofins é de 10 anos. Com essas considerações, voto no sentido de negar provimento ao recurso. Sala das Sessões, em 25 de julho de 2006 é;,, ,,rt Oacu.LCA, ~ir .1' -SE A MARIA COELHO MARQ 4 Page 1 _0021400.PDF Page 1 _0021500.PDF Page 1 _0021600.PDF Page 1

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Numero do processo: 10805.002157/00-96
Data da sessão: Tue May 15 00:00:00 UTC 2007
Data da publicação: Tue May 15 00:00:00 UTC 2007
Ementa: FINSOCIAL. RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. PRESCRIÇÃO. É entendimento deste Colegiado que o prazo para pleitear a restituição dos valores pagos a título de Contribuição para o Finsocial com alíquotas superiores a 0,5% é de cinco anos contados da data da edição da MP n° 1.110, em 31/08/95. Ressalvada a posição desta Relatora, ao entender que somente os pleitos protocolados até a edição do Ato Declaratório SRF n° 96, em 30/11/99, que alterou o entendimento contido no Parecer COSIT n° 58, de 27/10/98, devem ser considerados tempestivos. Recurso especial negado.
Numero da decisão: CSRF/03-05.374
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso especial, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Rosa Maria de Jesus da Silva Costa de Castro e Mário Junqueira Franco Júnior que deram provimento parcial ao recurso
Nome do relator: Anelise Daudt Prieto
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RESTITUIÇÃO/COMPENSAÇÃO. PRESCRIÇÃO. É entendimento deste Colegiado que o prazo para pleitear a restituição dos valores pagos a título de Contribuição para o Finsocial com alíquotas superiores a 0,5% é de cinco anos contados da data da edição da MP n° 1.110, em 31/08/95. Ressalvada a posição desta Relatora, ao entender que somente os pleitos protocolados até a edição do Ato Declaratório SRF n° 96, em 30/11/99, que alterou o entendimento contido no Parecer COSIT n° 58, de 27/10/98, devem ser considerados tempestivos. Recurso especial negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto pela FAZENDA NACIONAL, ACORDAM os Membros da Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso especial, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Rosa Maria de Jesus da Silva Costa de Castro e Mário Junqueira Franco Júnior que deram provimento parcial ao recurso. MANOEL ANTONIO GADELHA DIAS PRESIDENTE ANELISE DAUDT PRIET RELATORA FORMALIZADO EM: 14 AGO 2007 Participaram ainda, do presente julgamento, os Conselheiros: OTACíLIO DANTAS CARTAXO, SUSY GOMES HOFFMANN, JUDITH DO AMARAL MARCONDES ARMANDO e MARCIEL EDER COSTA. Processo n. 2 :10805.002157/00-96 Acórdão n 2 : CSRF/03-05.374 Recurso n.2 :301-125587 Recorrente : FAZENDA NACIONAL Interessada : MATERIAIS PARA CONSTRUÇÃO SALVATORE LTDA RELATÓRIO O presente recurso especial, interposto pela Fazenda Nacional — com fulcro no art. 50, inciso II, do Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais -, versa sobre decisão que por unanimidade de votos, deu provimento ao recurso voluntário da contribuinte, afastando a prescrição do pedido de restituição/compensação, por alegar que o prazo prescricional (de 05 anos) para solicitar o indébito tributário decorrente das majorações de aliquota do FINSOCIAL tem início em 12/06/1998, data da publicação da Medida Provisória n° 1.621-36/98, invocando que só nessa data houve a manifestação expressa do Poder Executivo permitindo aos contribuintes tal requerimento. O acórdão recorrido também determinou a devolução do processo à DRJ para julgamento das demais questões de mérito. A douta Procuradoria da Fazenda Nacional - amparada pelo Acórdão paradigma n° 302-35782 da Colenda 2' Câmara do Egrégio 3° Conselho de Contribuintes, relatado pela Conselheira Maria Helena Cotta Cardozo — proclama que o marco inicial do referido prazo prescricional é a data da extinção do crédito tributário - leia-se data do pagamento para o caso em tela'. Semelhante entendimento tem fulcro nos arts. 165, inciso 1 2, e 168, inciso 1 3, ambos do Código Tributário Nacional; tal acepção também é constante do Ato Declaratório da Secretaria da Receita Federal n° 96/99. Afirma ainda que não há nada a justificar a adoção da data da edição da MP n° 1.621-36/98 como termo inicial para contagem do prazo em tela. Isto porque, no dia seguinte ao do recolhimento do tributo, o contribuinte já poderia ter buscado a tutela do Poder Judiciário I CTN. Art. 156— Extinguem o crédito tributário: I — o pagamento; 2 Art. 165. O Sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, â restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no par. 40 do artigo 162, nos seguintes casos: I — cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido. 3Art. 168. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados: I — nas hipóteses dos incisos 1 e 11 do artigo 165, da data da extinção do crédito tributário. 2 Pel° Processo n.2 :10805.002157/00-96 Acórdão n2 : CSRF/03-05.374 para pleitear a restituição dos valores, não tendo que aguardar a decisão da Suprema Corte para tal fim, uma vez que no Brasil também é admitido o controle constitucional difuso, que se caracteriza pela permissão a todo e qualquer juiz ou tribunal de realizar, no caso concreto, a análise sobre a compatibilidade do ordenamento jurídico com a Constituição Federal. Por fim, solicita a cassação do acórdão guerreado. O Ilustre Presidente da Câmara recorrida entendeu estarem presentes os pressupostos de admissibilidade e deu seguimento ao recurso especial. Fazendo uso de suas prerrogativas legais, a contribuinte apresentou contra razões tempestivamente. Nessas, confirmou o posicionamento adotado pela 2' instância — marco inicial do prazo prescricional quando da publicação da MP 1.621-36/98. Defende ainda que, nos casos de tributos cujo lançamento seja por homologação, o prazo para solicitar a restituição/compensação do indébito é de 10 anos, ou seja, 05 (cinco) anos para a Fazenda efetuar a homologação do lançamento mais 05 (cinco) anos para o contribuinte efetuar o supracitado requerimento para reaver tributos pagos a maior ou indevidamente; apensa jurisprudência do STJ para corroborar esta tese. Traz aos autos jurisprudência administrativa embasada na MP 1.110/95 e apresenta também argumento embasado no art. 122, 1 4, do Decreto n° 92.698/86, que regulamentou a contribuição para o F1NSOCIAL. É o relatório. 4Art. 122. O direito de pleitear a restituição da contribuição extingue-se com o decurso do prazo de dez anos, contados (Decreto-lei n°2.049/83, art. 9°): I — da data do pagamento ou recolhimento indevido; II — (...) C(1/13 Processo n. 2 :10805.002157/00-96 Acórdão n2 : CSPP/03-05.374 VOTO Conselheira ANEL1SE DAUDT PRIETO, Relatora. Conheço do recurso, com base nos mesmos fundamentos adotados pelo Ilustre Presidente da Câmara recorrida. DA LEI 10.522/2002 E DO PARECER COSIT 58/1998 Importa, para o presente caso, ser abordado o disposto na Lei n° 10.522, de 19 de julho de 2002, art. 18, inciso III e parágrafo 30•5 O Parecer COSIT n° 58, de 27/10/1998, demonstra bem como veio sendo tratada pelas sucessivas edições de medidas provisórias finalmente convalidadas pela lei supra citada a questão da restituição de alguns tributos, entre os quais a Contribuição ao Fundo de Investimento Social — FINSOCIAL, exigida das empresas exclusivamente vendedoras de mercadorias e mistas na aliquota superior a zero vírgula cinco por cento. Inicia a exposição pelo art. 18, § 2°, da Medida Provisória n Q 1.699-40/1998, que dispôs: "Art. 18 - Ficam dispensados a constituição de créditos da Fazenda Nacional, a inscrição como Dívida Ativa da União, o ajuizamento da respectiva execução fiscal, bem assim cancelados o lançamento e a inscrição, relativamente: (...) § 2 O disposto neste artigo não implicará restituição "ex officio" de quantias pagas." Prossegue explicando que: sArt. 18. Ficam dispensados a constituição de créditos da Fazenda Nacional, a inscrição como Dívida Ativa da União, o ajuizamento da respectiva execução fiscal, bem assim cancelados o lançamento e a inscrição, relativamente: (...) 111 - à contribuição ao Fundo de Investimento Social — Finsocial, exigida das empresas exclusivamente vendedoras de mercadorias e mistas, com fundamento no art. 90 da Lei no 7.689. de 1988 na alíquota superior a 0,5% (cinco décimos por cento), conforme Leis nos 7.787. de 30 de junho de 1989 7.894. de 24 de novembro de 1989 e 8.147,de 28 de dezembro de 1990, acrescida do adicional de 0,1% (um décimo por cento) sobre os fatos geradores relativos ao exercício de 1988, nos termos do art. 22 do Decreto-Lei no 2.397, de 1 de çlezembro de 1987; (...) § 3 2 0 disposto neste artigo não implicará restituição ex officio de quantia paga. 4 reg Processo n. 2 :10805.002157/00-96 Acórdão n2 : CSRF/03-05.374 "15. O citado artigo consta da MP que dispõe sobre o CADIN desde a sua primeira edição, em 30/08/95 (MP n 1.110/1995, art. 17), tendo havido, desde então, três alterações em sua redação. 15.1 Duas das alterações incluíram os incisos VIII (MP n2 1.244, de 14/12/95) e IX (MP n2 1.490-15, de 31/10/96) entre as hipóteses de que trata o capta. 16. A terceira alteração, ocorrida em 10/06/1998 (MP 112 1.621-36), acrescentou ao § 2 a expressão "ex officio". Essa mudança, numa primeira leitura, poderia levar ao entendimento de que, só a partir de então, poderia ser procedida a restituição, quando requerida pelo contribuinte; antes disso, o interessado que se sentisse prejudicado teria que ingressar com uma ação de repetição de indébito junto ao Poder Judiciário. 16.1 Salienta-se que, nos termos da Lei ri2 4.657/1942 (Lei de Introdução ao Código Civil), art. 1 2, § 42, as correções a texto de lei já em vigor consideram- se lei nova. 17.Entretanto, conforme consta da Exposição de Motivos que acompanhou a proposta de alteração, o disposto no § 2 "consiste em norma a ser observada pela Administração Tributaria, pois esta não pode proceder ex officio, até por impossibilidade material e insuficiência de informações, eventual restituição devida". O acréscimo da expressão ex officio visou, portanto, tão-somente, dar mais clareza e precisão à norma, pois os contribuintes já faziam jus à restituição antes disso; não criou fato novo, situação nova, razão pela qual não há que se falar em lei nova. 18. Logo, os delegados/inspetores da Receita Federal também estão autorizados a proceder à restituição/compensação nos casos expressamente previstos na MP 112 1.699/1998. art. 18, antes mesmo que fosse incluída a expressão "ex officio" ao §2Q." Concordo com tal interpretação. Porém, divirjo da conclusão exarada naquele parecer sobre o termo inicial para a contagem do prazo prescricional do pedido de restituição, verbis: "d) os valores pagos indevidamente a título de Finsocial pelas empresas vendedoras de mercadorias e mistas - MP n2 1.699-40/1998, art. 18, inciso III - podem ser objeto de pedido de restituição/compensação desde a edição da MP n2 1.110/1995, devendo ser observado o prazo decadencial de 5 (cinco anos);" Isto porque entendo que o referido termo a quo é a data da extinção do crédito tributário, conforme exponho a seguir. (te Processo n.2 :10805.002157/00-96 Acórdão n2 : CSRF/03-05.374 DO PRAZO PARA SOLICITAR A RESTITUIÇÃO A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional exarou o Parecer PGFN/CAT n° 1.538/99, defendendo que o prazo para pleitear a restituição de tributos com base em lei declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal em ação declaratória ou em recurso extraordinário rege-se pelo art. 168 do CTN e extingue-se decorridos cinco anos da ocorrência de uma das hipóteses previstas no art. 165 do mesmo Código. Os fundamentos que dele constam se ajustam perfeitamente ao caso, motivo pelo qual tomo a liberdade de transcrevê-los, adotando-os: "9. Por primeiro, abre-se um parêntese, para observar, como já o fizera o PARECER PGFN/CAT/N° 550/99, que o Decreto n° 2.346, de 10.10.97, cujas regras vinculam toda a Administração Pública Federal, determina que decisões da espécie, proferidas pelo STF, só alcançam os atos que ainda sejam passíveis de revisão: "Art. 1° As decisões do Supremo Tribunal Federal que fixem, de forma inequívoca e definitiva, interpretação do texto constitucional deverão ser uniformemente observadas pela Administração Pública Federal direta e indireta, obedecidos aos procedimento estabelecidos neste Decreto. § 1° Transitada em julgado decisão do Supremo Tribunal Federal que declare a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, em ação direta, a decisão, dotada de eficácia ex tunc, produzirá efeitos desde a entrada em vigor da norma declarada inconstitucional, salvo se o ato praticado com base na lei ou ato normativo inconstitucional não mais for suscetível de revisão administrativa ou judicial". 10. Esse mandamento aplica-se, inclusive, aos casos em que a inconstitucionalidade da lei seja proferida, incidenter tantum, pelo STF e haja suspensão de sua execução por ato do Senado Federal, por força do que dispõe o § 2° do mesmo art. 1°. Destarte, ainda que não se concorde com a linha doutrinária adotada pelo ato do Chefe do Poder Executivo, não há como afastar-se de duas assertivas inexoráveis: uma, que, para a administração pública federal, a decisão do STF declaratória de inconstitucionalidade é dotada de efeito ex tune; outra, que tal efeito só será pleno se o ato praticado pela Administração Pública ou pelo administrado, com base nessa norma, ainda for suscetível de revisão administrativa ou judicial. 11.Representa isto dizer que, na esfera administrativa, o Decreto só admite revisão daquilo que, nos termos da legislação regente, ainda seja passível de modificação, isto é, quando não tenha ocorrido, por exemplo, a prescrição ou a decadência do direito alcançado pelo ato ou mesmo quando seja impossí e, 6 tel2 Processo n.2 :10805.002157/00-96 Acórdão n° : CSRF/03-05.374 por qualquer razão fática ou jurídica, a reversão da situação ao status quo ante. Não obstante tal conclusão, é de se examinar a questão sob a ótica das retrocitadas decisões judiciais. 12. Com efeito, assiste razão à COSIT, quando se preocupa com o desfecho de situação desta natureza em que a PGFN propugna por uma tese que não encontra respaldo em Tribunais Federais. Efetivamente, isto é relevante, haja vista precedentes em que este órgão se debateu contra teses encampadas por esses Tribunais e depois, por conta de repetidos insucessos, viu-se compelido a desistir de demandas judiciais, mediante autorização do Senhor Procurador- Geral. Mas também não é menos verdade que, em inúmeras outras questões, a Fazenda Nacional foi derrotada nessas mesmas Cortes de Justiça e conseguiu reverter a situação no Supremo Tribunal Federal. 13. Os arts. 165 e 168 do CTN, que tratam, especificamente, dos aspectos que interessam a este trabalho, determinam, in litteris: "Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento ressalvado o disposto no § 4 do artigo 162, nos seguintes casos: I -cobranca ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; 11- erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da ai (quota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; II! -reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória. "An. 168- O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados: 1— nas hipóteses dos incisos 1 e 11 do artigo 165. da data da extinção do crédito tributário: II- na hipótese do inciso III do artigo 165, da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória. (o destaque não consta da norma). 14. Em princípio, não haveria razão para questionamentos, dada a clareza dos dispositivos legais. A cobrança ou o pagamento de tributo indevido confere ao contribuinte direito à restituição, e esse direito extingue-se no prazo de cinco anos, contados "da data da extinção do crédito tributário", que se verifica por uma das hipóteses do art. 156 do CTN. Como esse Código, norma com status de lei complementar, não prevê tratamento diferente em virtude dessa ou daquela hipótese, é de se concluir que a decadência opera-se, peremptoriamente, com o término do prazo retrocitado, independentemente da situação jurídica que envolveu a extinção. Não importa se lei que serviu de amparo à exigência foi posteriormente declarada inconstitucional, porque as 7 Processo n. 2 :10805.002157/00-96 Acórdão n2 : CSRF/03-05.374 relações que se concretizaram sob sua égide só poderão ser desfeitas se não houver expirado o prazo para a revisão. 15. O Ministro Pádua Ribeiro, do ST J, no voto proferido quando do julgamento do REsp n° 44.221/PR, revela uma das premissas que serviu de fulcro à tese encampada pelo Tribunal, de que o prazo decadencial, no caso de lei declarada inconstitucional, inicia-se com a publicação do respectivo acórdão: "... A interpretação conjunta dos artigos 168 e 169, do Código Tributário Nacional, demonstra que tais dispositivos não se referem a esse tipo de ação. O art. 168 diz respeito ao pedido de restituição formulado perante a autoridade administrativa. E o art. 169 diz respeito à ação para anular a decisão administrativa denegató ria do pedido de restituição. Inexiste, portanto, dispositivo legal estabelecendo a prescrição para a ação do contribuinte, para haver tributo cobrado com base em lei que considere inconstitucional. 16. As conseqüências desastrosas para a segurança jurídica, impostas por tal interpretação, conduzem à certeza da conveniência de se manter a tese de que o início do prazo decadencial do direito de pleitear a restituição de tributo pago indevidamente, seja por aplicação inadequada da lei, seja por inconstitucionalidade desta, ocorre no prazo de cinco anos, contados da data da ocorrência de uma das hipóteses previstas nos incisos I a III do art. 165 do CTN, como determina o art. 168 do mesmo Código. 17. É necessário ressaltar, a propósito, que o princípio da segurança jurídica não se aplica apenas ao administrado; também a Administração Pública -cuja observância da lei é imperiosa, até mesmo no exercício do poder discricionário (CF, art. 37, caput) é amparada por tal princípio, sob pena de se instalar o caos no serviço público por ela prestado. Com efeito, a incerteza, quanto à sustentabilidade jurídica de seus atos, conduziria a Administração a um estado de insegurança que a inviabilizaria totalmente. 18. A prosperar a tese adotada pelos retrocitados Tribunais federais, será possível imaginar contribuintes reivindicando restituição cinqüenta, sessenta ou até mais anos depois de pago o tributo. Isto pode parecer absurdo, mas basta que uma lei inconstitucional permaneça inatacada por alguns anos, até que um contribuinte mais atento venha argüir, em ação judicial, a sua inconstitucionalidade. Como demandas dessa natureza podem demorar vários anos, é perfeitamente plausível que se concretize a situação de, décadas depois, o Estado ter de restituir tributo pago sob lei declarada inconstitucional. 19. Não se venha alegar, em rebate, que a probabilidade de isto ocorrer é mínima, pois este não é um argumento jurídico. O que importa é que pode acontecer e tal possibilidade deve ser examinada juridicamente. 20. O que mais chama a atenção nesse entendimento do STJ e do TRF da 1' Região é que ele decorre de simples construção teórica, desprovida de fulcr 8 fif) Processo n.2 :10805.002157/00-96 Acórdão n2 : CSRF/03-05.374 legal; não é fruto de um processo de integração ou de interpretação de normas, mas sim uma obra exegética, construída sem uma referência nítida no ordenamento jurídico pátrio. 21. Essa interpretação exagerada, que conduz a mandamentos que não se comportam na lei, efetivamente afasta desta o julgador. CARLOS MAXIMILIANO, em seu insuperável Hermenêutica e Aplicação do Direito, a propósito da postura hermenêutica do juiz, ensina, in verbis: "Em geral, a função do juiz, quanto aos textos, é dilatar, completar e compreender, porém não alterar, corrigir, substituir. Pode melhorar o dispositivo, graças à interpretação larga e hábil; porém, não negar a lei, decidir o contrário do que a mesma estabelece. A jurisprudência desenvolve e aperfeiçoa o Direito, porém como que inconscientemente, com o intuito de o compreender e bem aplicar. Não cria, reconhece o que existe; não formula, descobre e revela o preceito em vigor e adaptável à espécie. Examina o Código, perquirindo das circunstâncias culturais e psicológicas em que ele surgiu e se desenvolveu o seu espírito; faz a crítica dos dispositivos em face da ética e das ciências sociais; interpreta a regra com a preocupação de fazer prevalecer a justiça ideal (richtiges Recht); porém tudo procura achar e resolver com a lei; jamais com a intenção descoberta de agir por conta própria, proeter ou contra legem ". 22. A nosso ver, é equivocada a afirmativa de que "Inexiste, portanto, dispositivo legal estabelecendo a prescrição para a ação do contribuinte, para haver tributo cobrado com base em lei que considere inconstitucional", pois isto representa, indubitavelmente, negar vigência ao CTN, que cuidou expressamente da matéria no art. 168 c/c art. 165. Com efeito, a leitura conjugada desses dispositivos conduz à conclusão única de que o direito ao contribuinte de pleitear a restituição de tributo extingue-se após cinco anos da ocorrência de uma das hipóteses referidas nos incisos I a III do art. 165. 23. A Constituição, em seu art. 146, III, "b", estabelece que cabe à lei complementar estabelecer normais gerais sobre "prescrição e decadência" tributárias; portanto, a norma legal a ser observada nesta matéria é o CTN - cuja recepção pela Carta de 1988, com status de lei complementar, é pacífica na doutrina e na jurisprudência -, que fixou, indistintamente, o prazo de cinco anos para a decadência do direito de pedir restituição de tributo indevido, independentemente da razão ou da situação em que se deu pagamento. Se o legislador infraconstitucional, a quem compete dispor sobre a matéria, não diferenciou os prazos decadenciais, em função de o pagamento ser indevido por erro na aplicação da norma imponível ou por inconstitucionalidade desta, ao intérprete é negado fazer tal diferença, por simples exercício de hermenêutica. 24. ALIOMAR BALEEIRO, do alto de sua sapiência, já consignara que a restituição do tributo rege-se pelo CTN, independentemente da razão pela qual o pagamento se tomou indevido, "seja inconstitucionalidade, seja ilegalidade do tributo", e que "Os tributos resultantes de inconstitucionalidade, ou de at 9 AS? Processo n. Q : 10805.002157/00-96 Acórdão n2 : CSRF/03-05.374 ilegal e arbitrário, são os casos mais frequentes de aplicação do inciso 1, do art. 165" (in Dir. Trib. Bras. 10' ed., rev. e atual, 1991, Forense, pag. 563). 25. Ora, se existe norma legal dispondo sobre a matéria, não tem cabimento o juiz negar-lhe vigência para, assumindo indevidamente a função legislativa, atribuir-se o papel de legislador positivo. As respeitáveis decisões dos retrocitados Tribunais federais, portanto, carecem de amparo jurídico, porque desconheceram a existência do mandamento legal para com isto desrespeitá-lo em sua inteireza. 26. É verdade que tal entendimento encontra apoio em respeitável corrente doutrinária que entende não haver direito a ser pleiteado administrativamente, antes da declaração de inconstitucionalidade. A propósito, vale transcrever texto da lavra do tributarista Hugo de Brito Machado: "Tenho sustentado, e constitui entendimento pacifico no âmbito da Administração Tributária Federal, que a autoridade administrativa não tem competência para dizer da inconstitucionalidade das leis. Inúmeras, reiterar:lin e uniformes manifestações dos Conselhos de Contribuintes do Ministério da Fazenda o atestam. Assim, sendo o pedido de restituição fundado na inconstitucionalidade da lei tributária, entendo que não há direito a ser pleiteado administrativamente. Não se pode cogitar da incidência do art. 168, inciso I, do CTIV. Inexistente o direito, não se pode cogitar de sua extinção. O direito de pleitear a restituição, perante a autoridade administrativa, de tributo pago em virtude de lei que se tenha por inconstitucional, somente nasce com a declaração de inconstitucionalidade pelo STF, em ação direta. Ou com a suspensão, pelo Senado Federal, da lei declarada inconstitucional, na via indireta. Esta é a lição de Ricardo Lobo Torres, que ensina: "Na declaração de inconstitucionalidade da lei a decadência ocorre depois de cinco anos da data do trânsito em julgado da decisão do STF proferida em ação direta ou da publicação da Resolução do Senado que suspendeu a lei com base em decisão proferida incidenter tantum pelo STF" (Restituição de Tributos, Forense, Rio de Janeiros, 1983, p. 169). Tem, é certo, o contribuinte, ação para pedir, perante o Judiciário, a restituição, tendo como fundamento a inconstitucionalidade da lei tributária, mas no que concerne a esta não existe prescrição. A interpretação conjunta dos artigos 168 e 169, do CI7V, demonstra que tais dispositivos não se referem a esse tipo de ação. O art. 168 diz respeito ao pedido de restituição formulado perante a autoridade administrativa. E o art. 169 diz respeito à ação para anular decisão administrativa denegatária do pedido de restituição. Inexiste, portanto, dispositivo legal estabelecendo a prescrição para a ação do contribuinte, para haver tributo cobrado com base em lei que considere inconstitucional" io Processo n. 2 :10805.002157/00-96 Acórdão n2 : CSRF/03-05.374 27. Com todo respeito ao ilustre tributarista, por quem nutrimos especial admiração, não se pode concordar com sua tese, pois ela ao mesmo tempo em que afirma que o "direito de pleitear a restituição, perante a autoridade administrativa., somente nasce com a declaração de inconstitucionalidade", conclui que não existe dispositivo legal tratando da matéria e que os arts. 168 e 169 do CTN não se aplicam ao caso. Ora, a Administração Pública rege-se pelo princípio da estrita legalidade (CF, art. 37, caput), portanto, se inexiste lei fixando o direito à restituição do tributo pago com base em lei declarada inconstitucional, já que o CTN não regeria matéria, seria imperioso admitir que ela (a Administração) não poderia restituir o tributo. O contribuinte teria, impreterivelmente, de intentar a ação judicial para pleitear o seu direito. 28. Ou, por uma outra ótica, admitido o direito à restituição, o contribuinte poderia pleiteá-la a qualquer tempo, já que não há disposição legal fixando os prazos decadenciais ou prescricionais, para o exercício deste direito. Também é de se questionar onde estaria fixado o prazo de cinco anos apontado pelo ilustre Ricardo L. Torres. Se o art. 168 do CTN não se aplica ao caso, seu prazo qüinqüenal também não serve para marcar a extinção do direito de pedir restituição com base na declaração de inconstitucionalidade. Enfim, são detalhes que, no mínimo, demonstram que a tese abraçada por essa corrente doutrinária também possui pontos vulneráveis a críticas. 29. Também inexiste, no direito positivo brasileiro, disposição expressa que atribua às decisões do STF, proferidas em ADIn, ou às resoluções do Senado, o efeito de desfazer situações jurídicas ou fáticas que se realizaram, inteiramente, sob a égide da lei inconstitucional, cujos direitos de pleitear ou de ação tenham seus prazos, decadenciais ou prescricionais, já extintos, nos termos da legislação aplicável. Existe apenas, como já se disse nos itens 5 a 8, o Decreto n° 2.346/97, que, pelo menos no âmbito da administração pública federal, atenua o efeito ex tunc de tais decisões ou resolução, ao impor a preservação de atos insuscetíveis de revisão administrativa ou judicial. 30. A linha interpretativa do STJ contraria, portanto, um dos princípios fundamentais do estado de direito, plenamente consagrado na Constituição da República, que é o da segurança jurídica. Com efeito, permitir sejam revistas situações jurídicas plenamente consolidadas durante a vigência de lei posteriormente declarada inconstitucional, mesmo após decorridos os prazos decadenciais ou prescricionais, é estabelecer o caos na sociedade. Sim, porque a tese teria de ser aplicada a todos indistintamente, e isto significa dizer, por exemplo, que um contrato celebrado entre particulares, sob a égide de uma lei inconstitucional, possa ser desconstituído ou anulado a qualquer tempo, se a lei sob a qual se amparou for declarada inconstitucional, ainda que decorrido o prazo extintivo do direito, estabelecido na legislação civil. 31. Outra situação absurda ocorreria quando uma lei que concedesse isenção fosse declarada inconstitucional. Neste caso, ainda que decorrido um século do fato gerador, a Administração poderá formalizar o crédito tributário e exigir do contribuinte o correspondente pagamento. Isto, indubitavelmente, jogaria por terra o princípio da segurança jurídica e submeteria o contribuinte isento à ti /Ws C42 Processo n.2 :10805.002157/00-96 Acórdão n2 : CSRF/03-05.374 inadmissível situação de nunca saber se aquele benefício é definitivo ou se, a qualquer tempo, poderá a Administração vir em seu encalço, para exigir o tributo, se a lei que lhe exonerou do ônus for declarada inconstitucional. 33. Essa irretroatividade absoluta dos efeitos da declaração de inconstitucionalidade contraria, inclusive, o entendimento adotado pelo SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL, no Recurso Extraordinário n° 57.310-PB, de 1964, que já antecipara a moderação do efeito ex tunc da decisão que declara inconstitucional a lei, quando ressalvou as situações já alcançadas pelo prazo prescricional, in verbis: "Recurso extraordinário não conhecido -A declaração de inconstitucionalidade da lei importa em tornar sem efeito tudo quanto se fez à sua sombra -Declarada inválida uma lei tributária, a conseqüência é a restituição das contribuições arrecadada; salvo naturalmente as atingidas por prescrição". (destacamos). 34. É preciso salientar, a esta altura, que não se nega o efeito ex tunc da declaração de inconstitucionalidade, tese hoje defendida pela maioria dos doutrinadores. O que se argumenta é em tomo da eficácia temporal dessa espécie de decisão sobre situações já consolidadas. No campo da abstração jurídica, esse efeito é absoluto, já que ataca a lei ab initio, e restaura a ordem jurídica, em sua plenitude, ao status quo ante. Todavia, quando aplicado ao exame do caso concreto, razões relevantes ao Direito, vinculadas notadamente ao princípio da segurança jurídica e ao próprio interesse público, impõem um abrandamento da eficácia desse efeito. 41. Dessume-se, pois, que a eficácia do efeito ex tunc das decisões que declaram leis inconstitucionais deve ser temperada, de forma a não causar transtornos pelo desfazimento de situações jurídicas já consolidadas e, algumas vezes, irreversíveis ou de reversibilidade extremamente danosa ao Estado e à sociedade. Não se trata de questionar-se a nulidade ab initio da norma inconstitucional, no campo abstrato da ciência jurídica, questão aceita pela grande maioria da doutrina; mas simplesmente de reconhecer que, examinado à luz de fatos concretos, torna-se imperioso o abrandamento do efeito retroativo, para que não se provoque lesão maior do que a causada pela norma inconstitucional. 42. Ressalte-se, ademais, que o entendimento vencedor no STJ e no TRF da 1' Região não considerou o princípio da estrita legalidade que rege o sistema tributário nacional. O CTN, como aduzido acima, cuidou expressamente do prazo de extinção do direito de pleitear a restituição tributária -"seja inconstitucionaliclade, seja ilegalidade do tributo", como ensinou ALIOMAR BALEEIRO -, destarte, qualquer solução que não observe o disposto no art. 165 c/c o art. 168, constituirá simples criação exegética, desprovida de qualquer amparo jurídico ou legal. (...) 44. O interessante, também, no raciocínio que serve de fundamento à decisão dos Tribunais é que, por ele, o ato administrativo que exige ou recebe tributo 12 c(ft Processo n.° :10805.002157/00-96 Acórdão n : CSIRF/03-05.374 indevido de forma contrária à lei, toma-se inatacável após decorrido o prazo estabelecido no CTN, enquanto o ato praticado sob a égide de lei inconstitucional não se consolida nunca, ainda que decorram décadas da sua prática, pois, se a qualquer tempo for declarada a inconstitucionalidade da norma, ressurgirá incólume o direito do contribuinte. Ora isto, efetivamente, não condiz com o Direito, que não patrocina relações que se perpetuam no tempo. 45. Enfim, por todos os argumentos acima despendidos, pelas lições de eminentes mestres do Direito, nacional e estrangeiro, e, notadamente, pela decisão do STF, no RE n° 57.310-PB, cujo acórdão encontra-se reproduzido no artículo 34 deste trabalho, temos a convicção de que é equivocada a jurisprudência que define as datas de publicação do acórdão do STF e da resolução do Senado Federal como marcos iniciais dos prazos decadencial ou prescricional do direito de pleitear a restituição de tributo pago com base em lei declarada inconstitucional. 46. Por todo o exposto, são estas as conclusões do presente trabalho: I -o entendimento de que termo a quo do prazo decadencial do direito de restituição de tributo pago indevidamente, com base em lei declarada inconstitucional pelo STF, seria a data de publicação do respectivo acórdão, no controle concentrado, e da resolução do Senado, no controle difuso, contraria o princípio da segurança jurídica, por aplicar o efeito ex tune, de maneira absoluta, sem atenuar a sua eficácia, de forma a não desfazer situações jurídicas que, pela legislação regente, não sejam mais passíveis de revisão administrativa ou judicial; II -os prazos decadenciais e prescricionais em direito tributário constituem-se em matéria de lei complementar, conforme determina o mi. 150, III, "h" da Constituição da República, encontrando-se hoje regulamentada pelo Código Tributário Nacional; III -o prazo decadencial do direito de pleitear restituição de crédito decorrente de pagamento de tributo indevido, seja por aplicação inadequada da lei, seja pela inconstitucionalidade desta, rege-se pelo art. 168 do CTN, extinguindo-se, destarte, após decorridos cinco anos da ocorrência de uma das hipóteses previstas no art. 165 do mesmo Código; (...)" Estou de pleno acordo com tais razões. A meu ver, não há que se estabelecer termo inicial do prazo para pleitear a restituição que não seja a data da extinção do crédito tributário. A questão da prescrição deve ser interpretada à luz do que consta do CTN, com status de lei complementar, conforme exigido pela Carta Magna para o caso das normas relativas aos institutos da decadência e da prescrição. filaP 13 Processo n.2 :10805.002157/00-96 Acórdão n2 : CSRF/03-05.374 Na Doutrina, corroborando a posição dos cinco anos a partir da extinção do crédito, pode ser citado o Professor Eurico Marcos Diniz de Santi: 6 "Por isso, o controle da legalidade não é absoluto, exige o respeito do presente em que a lei foi vigente. Daí surgem os prazos judiciais garantindo a coisa julgada, e a decadência e a prescrição cristalizando o ato jurídico perfeito e o direito adquirido. (m) Acórdão em ADIN que declare a inconstitucionalidade de lei ex tunc7 retira a lei do sistema jurídico no presente, impedindo que produza efeitos no futuro, mas não pode atingir os efeitos produzidos no passado, garantidos pela coisa julgada, pelo direito adquirido e pelo ato jurídico perfeito e consolidados pela decadência e pela prescrição.8 Como a ADIN é imprescritível, todas as ações que tiverem por objeto direitos subjetivos decorrentes de lei cuja constitucionalidade ainda não foi apreciada, ficariam sujeitas à reabertura do prazo de prescrição, por tempo indefinido. Assim, disseminaria-se a imprescritibilidade no direito, tornando os direitos subjetivos instáveis até que a constitucionalidade da lei seja objeto de controle pelo STF. Ocorre que, se a decadência e a prescrição perdessem o seu efeito operante diante do controle direto de constitucionalidade, então todos os direitos subjetivos tornar-se-iam imprescritíveis. A decadência e a prescrição rompem o processo de positivação do direito, determinando a imutabilidade dos direitos subjetivos protegidos pelos seus efeitos, estabilizando as relações jurídicas, independentemente de ulterior controle de constitucionalidade da lei. O acórdão em ADIN que declarar a inconstitucionalidade da lei tributária serve de fundamento para configurar juridicamente o conceito de pagamento indevido, proporcionando a repetição do débito do Fisco somente se pleiteada tempestivamente em face dos prazos de decadência e prescrição: a decisão em controle direto não tem o efeito de reabrir os prazos de decadência e prescrição. SANT', Eurico Marcos Diniz de. Decadência e Prescrição no Direito Tributário. São Paulo: Max Limonad, 2000. P. 273/277). A Lei n° 9.868, de 10 de novembro de 1999, dispondo sobre o processo e julgamento da ação direta de incoastitucionalidade perante o Supremo Tribunal Federal, trouxe novas perspectivas para essa questão ao proclamar em seu Art. 27 que "Ao declarar a inconstitucionalidade de lei ou ato normativo, e tendo em vista razões de segurança jurídica ou de excepcional interesse social, poderá o Supremo Tribunal Federal por maioria de dois terços de seus membros, restringir os efeitos daquela declaração ou decidir que ela só tenha eficácia a partir de seu trânsito em julgado ou de outro momento que venha a ser fixado. 8 Entendemos que o direito adquirido decorre do ato jurídico perfeito. Ambos, entretanto, sujeitam-se à alteração enquanto houver a possibilidade de controle da legalidade, restando consolidados somente após o fluxo dos prazos de decadência e de prescrição. Em suma, a decadência e a prescrição consolidam o direito adquirido e o ato jurídico perfeito. 14 e Processo n. Q :10805.002157/00-96 Acórdão Q : CSRF/03-05.374 Descabe, portanto, justificar que, com o trânsito em julgado do acórdão do STF, a reabertura do prazo de prescrição se dá em razão do princípio da anjo nata. Trata-se de repetição de princípio: significa sobrepor como premissa a conclusão que se pretende. O acórdão em ADIN não faz surgir novo direito de ação, serve tão só como novo fundamento jurídico para exercitar o direito de ação ainda não desconstituído pela ação do tempo no direito. Respeitados os limites do controle da constitucional idade e da imprescritibilidade da ADIN, os prazos de prescrição do direito do contribuinte ao débito do Fisco permanecem regulados pelas três regras que construímos a partir dos dispositivos do CTN." Como conclui a Conselheira Maria Cristina Roza da Costa em sua monografia final no Curso de Especialização em Direito Tributário Material e Processual, ESAF-UFPE, "A retirada da norma do mundo jurídico no presente em razão da declaração de inconstitucionalidade obsta a produção de seus efeitos para o futuro. Inadmissível que atinja os efeitos produzidos no passado, que tenham sido consolidados pela decadência e pela prescrição."9 No dizer de Maria Helena Cotta Cardozo, em seu brilhante voto proferido quando ainda Conselheira da Segunda Câmara do Terceiro Conselho de Contribuintes, que negou provimento ao recurso voluntário 129.095, relativo à restituição da cota café, "o efeito ex tune de decisões do STF declarando a inconstitucionalidade de lei, ainda que em sede de ADIn, não é absoluto, encontrando limites nas hipóteses de prescrição e decadência, que efetivamente impedem a revisão administrativa ou judicial." Aliás, até mesmo o Superior Tribunal de Justiça, que já chegou a entender que, havendo decisões da Corte Maior envolvendo inconstitucionalidade, o termo inicial do prazo para o pleito de restituição seria a data de sua publicação, alterou seu posicionamento. Com efeito, em 24/03/2004, em julgado da Primeira Seção com Relatoria designada para o Ministro José Delgado, foi decidido, por maioria de votos, "não adotar o posicionamento de se contar o prazo prescricional a partir do trânsito em julgado da ADIn, no controle de constitucionalidade concentrado ou da Resolução do Senado, no controle difuso, para novamente adotar o que coloquialmente se conhece pela teoria dos "cinco mais cinco"." (Primeira Seção. EREsp 435.835-SC. Informativo STJ n°203) 9 Publicada em Direito Tributário e Direito Administrativo. São Paulo: Quartier Latin, 2005. p. 174. 15 (Ç)11/4 Processo n.2 :10805.002157/00-96 Acórdão n 2 : CSRF/03-05.374 Conforme a teoria dos "cinco mais cinco", aplicada a tributos cujo lançamento for por homologação, o termo inicial do prazo não é o "pagamento antecipado" e sim o momento da homologação expressa ou tácita do pagamento, já que somente aí ocorre a extinção do crédito. Como há normalmente a homologação tácita, cinco anos após o fato gerador (CTN, 150, par. 4°), contar-se-ia estes cinco anos e mais cinco a partir da data da extinção. Entretanto, essa corrente é rechaçada até mesmo pela doutrina mais abalizada na matéria, como pode ser constatado pelo seguinte excerto da obra de Eurico Marcos Diniz de Santim: "Não podemos aceitar esta tese, primeiro porque pagamento antecipado não significa pagamento provisório à espera de seus efeitos, mas pagamento efetivo, realizado antes e independentemente de ato de lançamento. Segundo, porque se interpretou o "sob condição resolutória da ulterior homologação do lançamento de forma equivocada, Mesmo desconsiderando a crítica de ALCIDES JORGE COSTA", para quem "não faz sentido (...), ao cuidar do lançamento por homologação, pôr condição onde inexiste negócio jurídico", pois "condição é modalidade de negócio jurídico e, portanto, inaplicável ao ato jurídico material" do pagamento, não se pode aceitar condição resolutiva como se fosse necessariamente uma condição suspensiva que retarda o efeito do pagamento para a data da homologação.I2 A condição resolutiva não impede a plena eficácia do pagamento e, portanto, não descaracteriza a extinção do crédito no átimo do pagamento. Assim sendo, enquanto a homologação não se realiza, vigora com plena eficácia o pagamento, 13a partir do qual podem exercer-se os direitos advindos desse ato, mas dentro dos prazos prescricionais. 1° Decadência e Prescrição em Direito Tributário. Max Limonad: São Paulo, 2.000. pp. 268/270. 11 "Da extinção das obrigações tributárias. p. 95. Também é esta a argumentação de SACHA CALMON NAVARRO COELHO, Curso de direito tributário brasileiro, p. 699." 12 "LUCIANO AMARO aponta a impropriedade técnica de o CTN dirigir a homologação como condição resolutiva: "Ora, os sinais aí estão trocados. Ou se deveria, prever como condição resolutõria, a negativa de homologação (de tal sorte que, implementaria essa negativa, a extinção restaria resolvida) ou teria de definir-se, como condição suspensiva a homologação (no sentido de que a extinção ficaria suspensa até o implemento da homologação). Direito tributário brasileiro, p. 344." 13 "Nesse sentido, Min. DEMÓCRITO REINALDO, ao relatar os embargos de divergência em Resp n° 4&113- 7/PR, averbou: "O lançamento, no caso, constitui mero ato declaratõrio de situação preexistente, preconstituída. E a homologação ficta (ou expressa) como instrumento declaratório, tem efeito retro-operatne, ou, em outras palavras: tem efeitos ex tunc, alcança o ato do pagamento, declarando a sua eficácia, no momento em que a realizou". Também julgou assim SÉRGIO NOJIRI: "Verifica-se, pois, que a extinção do crédito tributário se opera no momento do efetivo recolhimento do tributo, ainda que este tenha sido exigido ilegalmente. Neste sentido, o direito de pleitear a restituição está sujeito ao prazo de cinco anos (art. 168, CTN), a contar da data da extinção do credito tributário, que é o da data do pagamento indevido. Contudo, por estar esse pagamento sob condição resolutória, seus efeitos se darão somente a partir do lançamento tributário (que no caso em apreço é ficto), nos ter o do art. 150, § Processo n.9 :10805.002157/00-96 Acórdão n9 : CSRF/03-05.374 Se o fundamento jurídico da tese dos dez anos é que a extinção do crédito tributário pressupõe a homologação, o direito de pleitear o débito do Fisco só surgiria ao final do prazo de homologação tácita, de modo que, se o contribuinte ficaria impedido de pleitear a restituição antes do prazo de cinco anos para homologação, tendo que aguardar a extinção do crédito pela homologação." O artigo 9° do Decreto-lei 2.049/83, que dá fundamento ao artigo 122, I, do Decreto n° 92.698/86, não versa sobre a restituição do FINSOCIAL e sim do prazo prescricional da Fazenda para promover a cobrança dos créditos tributários devidos da contribuição, in verbis: "Art. 9°. A ação para cobrança das contribuições devidas ao FINSOCIAL prescreverá no prazo de dez anos, contados a partir da data prevista para seu recolhimento." Cabe salientar que, ainda que o artigo mencionado pela contribuinte não fosse embasado no art. 9° do Decreto-lei 2.049/83, não é de se acolher esse argumento levantado, posto que o período de apuração que o sujeito passivo pretende restituir — de julho de 1990 a janeiro de 1992 — já se encontra sob a vigência da Constituição Federal de 1988, que estabelece que cabe à lei complementar — CTN, no caso em questão — estabelecer normas gerais sobre a prescrição e decadência tributárias'''. A Carta Magna não recepcionou o prazo prescricional constante do supracitado Decreto de 1986. Ademais, com o advento da Lei Complementar n° 118/2005, a Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça decidiu considerar o prazo de 10 anos apenas para as ações de repetição/compensação ajuizadas até 0910612005, o que permite concluir que, a partir de então, por força do disposto naquela norma, o lapso temporal passaria a ser de cinco anos, contados da data do pagamento antecipado a que se refere o parágrafo 1° do artigo 150 do CTN (Primeira Seção. EREsp 327.043-DF. Relator Ministro João Otávio de Noronha). 4° (...). A meu ver, e este é o ponto crucial da questão, os efeitos deste lançamento ficto operam-se ex tune. A homologação apenas reconhece o pagamento havido, declarando, com efeitos retroativos, a extinção do crédito tributário. Portanto, o prazo de restituição é de 5 anos, a contar do efetivo pagamento espontâneo do tributo indevido ou a maior", (Sentença. Autos n° 96.0902460-2, Sorocaba, ? Vara da Justiça Federal, p. 9). 14 Art. 146. Cabe à lei complementar: III I - (•-); C.4) - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: a) (...); /CP b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; (grifei) 17 Processo n. 2 :10805.002157/00-96 Acórdão 112 : CSRF/03-05.374 Não haveria o menor sentido esta Conselheira que, há anos manifesta sua convicção de que o prazo prescricional é de cinco anos contados da extinção do crédito, alterá-la quando o próprio STJ vem consolidando jurisprudência de que, qualquer que seja o motivo da restituição, o termo inicial é a data da extinção do crédito. Ainda mais considerando que a própria Lei Complementar n° 118/95, em seu artigo 3°, estabeleceu que para efeito de interpretação do inciso I do art. 168 da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966 — Código Tributário Nacional, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado de que trata o 1 0 do art. 150 da referida Lei. Em face do exposto, posiciono-me no sentido de que o prazo para pleitear a restituição de tributos sujeitos a lançamento por homologação é, qualquer que seja o motivo da restituição, de cinco anos contados da data da extinção do crédito tributário. DO PRAZO PARA SOLICITAR A RESTITUIÇÃO NO CASO DO FINSOCIAL Como já visto, o Parecer COSIT n° 58, de 27/10/98, vazou o entendimento de que, no caso da Contribuição para o Finsocial, o termo a quo para o pedido de restituição do valor pago com aliquota superior a 0,5% seria a data da edição da MP n° 1.110, em 31/05/95. Posteriormente, em decorrência do disposto no Parecer n° 1538/99 da Procuradoria da Fazenda Nacional, a SRF alterou o posicionamento exarado no Parecer Normativo n°58, de 27/10/1998, por meio do Ato Declaratório SRF n°96, de 26 de novembro de 1999, publicado em 30/11/99.16 Em decorrência, e considerando ainda o disposto no artigo 2°, inciso XIII, da Lei n° 9.784, de 29/01/1999 16, devo fazer uma exceção ao meu posicionamento de que o 13 - o prazo para que o contribuinte possa pleitear a restituição de tributo ou contribuição pago indevidamente ou em valor maior que o devido, inclusive na hipótese de o pagamento ter sido efetuado com base em lei posteriormente declarada inconstitucional pelo Supremo Tribunal Federal em ação declaratória ou em recurso extraordinário, extingue-se após o transcurso do prazo de 5 (cinco) anos, contado da data da extinção do crédito tributário - arts. 165, I, e 168, I, da Lei 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional). H — (•••)" 16 "Art. 2°. (...) Parágrafo único. Nos processos administrativos serão observados, entre outros, os critérios de: (...) XIII - interpretação da norma administrativa da forma que melhor garanta o atendimento do fim público a que se destina, vedada a aplicação retroativa de nova interpretação."(grifei) 18 otlejlP0 . . . Processo n.2 : 10805.002157/00-96 Acórdão r1 Q : CSRF/03-05.374 contribuinte somente faz jus à repetição/compensação dentro do prazo de cinco anos contados a partir da extinção do crédito tributário. Com efeito, aquela norma, que regula o processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal e que se aplica subsidiariamente ao processo administrativo fiscal, dispõe que é vedada a aplicação retroativa de nova interpretação. Ou seja, não há como a administração imputar ao contribuinte, que deu entrada ao seu pleito de restituição antes ou sob a égide do disposto no PN n° 58/98, entendimento diverso posterior, constante do AD SRF n° 96/99. Portanto, aos pedidos protocolados antes da publicação do AD SRF n° 96, em 30/11/99, deve ser dado o entendimento exarado no Parecer COSIT n° 58/99, contando-se o prazo de cinco anos para pleitear a restituição a partir da data da publicação da MP n° 1.110, em 31/08/95. Poderia ser ainda argumentado que se a Medida Provisória n 1.621-36, de 10/06/1998, apontou com o direito à restituição do tributo, haveria entendimento diverso do acima defendido, de que a prescrição teria como termo inicial a extinção do crédito. Isto porque a norma seria inócua, pois já teriam transcorrido mais de cinco anos dos pagamentos efetuados. Porém, tal argumento não se sustenta quando considerado, como no Parecer COSIT n° 58/98, que delegados/inspetores da Receita Federal já estavam autorizados a proceder à restituição/compensação nos casos expressamente previstos na MP 112 1.699/1998. art. 18, antes mesmo que fosse incluída a expressão "ex officio" ao § r. Com efeito, à época da edição da MP n° 1.110/95 vários pagamentos efetuados ainda eram passíveis de restituição, segundo o disposto no CTN, art. 168, inciso I. Portanto, reitero meu entendimento de que os pedidos protocolados a partir de 30/11/99 não podem ser acolhidos. Em face de todo o exposto, entendo que o pleito do sujeito passivo, protocolado em 10/11/2000, está fulminado pela prescrição e dou provimento ao recurso da Fazenda Nacional. Sala das Sessões - DF, em 15 de maio de 2007 Arar410 AfA --- ANELISE DAUDT PRIETO 19 Page 1 _0024100.PDF Page 1 _0024300.PDF Page 1 _0024500.PDF Page 1 _0024700.PDF Page 1 _0024900.PDF Page 1 _0025100.PDF Page 1 _0025300.PDF Page 1 _0025500.PDF Page 1 _0025700.PDF Page 1 _0025900.PDF Page 1 _0026100.PDF Page 1 _0026300.PDF Page 1 _0026500.PDF Page 1 _0026700.PDF Page 1 _0026900.PDF Page 1 _0027100.PDF Page 1 _0027300.PDF Page 1 _0027500.PDF Page 1

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Numero do processo: 10215.000568/2001-58
Data da sessão: Tue Aug 22 00:00:00 UTC 2006
Data da publicação: Tue Aug 22 00:00:00 UTC 2006
Ementa: ITR/97. ÁREA DE UTILIZAÇÃO LIMITADA - RESERVA LEGAL. - A teor do artigo 10, § 7º, da Lei nº 9.393/96, modificado pela Medida Provisória 2.166-67/2001, basta a simples declaração do contribuinte, para fim de declaração do ITR, respondendo o mesmo pelo pagamento do imposto devido, inclusive dos acréscimos legais no caso de declaração inexata. A averbação de área de utilização limitada (área de reserva legal) no Cartório de Registro de Imóveis competente, em data anterior à ocorrência do fato gerador da respectiva obrigação, autoriza a validação de sua preexistência para fim de exclusão da base de cálculo do referido tributo. ÁREA DE RESERVA LEGAL. ATO DECLARATÓRIO AMBIENTAL – ADA. TEMPESTIVIDADE. A averbação da área de Reserva Legal no Registro de Imóveis competente é suficiente e supre a apresentação do ADA, inclusive, a apresentação pode ser feita quando solicitada, nos termos do artigo 10, § 7º, da Lei 9.393/96, modificado pela MP 2.1667/2001. Recurso especial negado
Numero da decisão: CSRF/03-05.015
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por unanimidade de votos, NEGAR provimento ao recurso especial, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.
Matéria: ITR - notific./auto de infração eletrônico - valor terra nua
Nome do relator: OTACÍLIO DANTAS CARTAXO
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Acórdão n° : CSRF/03-05.015 ITR/97. ÁREA DE UTILIZAÇÃO LIMITADA - RESERVA LEGAL. - A teor do artigo 10, § 7°, da Lei n° 9.393/96, modificado pela Medida Provisória 2.166-67/2001, basta a simples declaração do contribuinte, para fim de declaração do ITR, respondendo o mesmo pelo pagamento do imposto devido, inclusive dos acréscimos legais no caso de declaração inexata. A averbação de área de utilização limitada (área de reserva legal) no Cartório de Registro de Imóveis competente, em data anterior à ocorrência do fato gerador da respectiva obrigação, autoriza a validação de sua preexistência para fim de exclusão da base de cálculo do referido tributo. • ÁREA DE RESERVA LEGAL. ATO DECLARATÓRIO AMBIENTAL — ADA. TEMPESTIVIDADE. A averbação da área de Reserva Legal no Registro de Imóveis competente é suficiente e supre a apresentação do ADA, inclusive, a apresentação pode ser feita quando solicitada, nos termos do artigo 10, § 7°, da Lei 9.393/96, modificado pela MP 2.1667/2001. Recurso especial negado Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto pela FAZENDA NACIONAL ACORDAM os Membros da Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por unanimidade de votos, NEGAR provimento ao recurso especial, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. MANOEL ANTONIO GADELHA DIAS PRESIDENTE a"- OTACILIO DAN' S CARTAXO RELATOR Processo n° : 10215.00056812001-58 Acórdão n° : CSRF/03-05.015 FORMALIZADO EM: 22 FEV 2007 Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros: CARLOS HENRIQUE KLASER FILHO, JUDITH DO AMARAL MARCONDES ARMANDO, LUÍS ANTONIO FLORA, ANELISE DAUDT PRIETO, NILTON LUIS BARTOLI e MÁRIO JUNQUEIRA FRANCO JUNIOR gip 2 Processo n° :10215.000568/2001-58 Acórdão n° : CSRF/03-05.015 Recurso n° : RP/303-125.039 Recorrente • FAZENDA NACIONAL Interessada : MADEIREIRA SÃO JOÃO LTDA RELATÓRIO Contra a contribuinte já identificada, proprietária do imóvel rural denominado "São Boaventura I", NIRF 5.242.322.0, área de 96.792,3 ha., localizado no município de Jacareacanga-PA, foi lavrado auto de infração (fls. 21/23) em 09/10/01, por falta de recolhimento do ITR197, apurado em procedimento de malha, relativamente à glosa da Área de Utilização Limitada (Área de Reserva Legal, Reserva Particular do Patrimônio Natural e/ou Área de Interesse Ecológico), em face da ausência nos autos de documentos comprobatórios de sua existência, bem como de sua não apresentação por ocasião da intimação da contribuinte para fazê-lo (fl. 08), fato esse que ensejou a glosa de tais áreas. Impugnando o feito, a autuada requereu, preliminarmente, a nulidade da intimação formulada pelo correio, por não a haver recebido no endereço indicado no seu cadastro junto ao órgão fiscal, bem como da intimação feita por edital, posto que somente estaria regular se houvesse sido efetuada mediante publicação regular em Diário Oficial e jornal de circulação regional, com abrangência, no endereço e localização do respectivo imóvel para, no mérito, comprovando mediante cópia anexa (fl. 42), a averbação da totalidade das áreas do referido imóvel (96.792,3 ha.) no Cartório do Primeiro Oficio de Registro de Imóveis, sob o n° AV-03, de 15/09/89, mediante compromisso firmado junto IBAMA, nos termos do parágrafo único do art. 44 da Lei n° 4.771/65, não sendo permitido o corte raso (doc. fls. 39/42), postular pela insubsistência do auto de infração. Colacionou, ainda, o ADA-IBAMA, expedido em 18/09/98, que averbou a área total do imóvel como área de Utilização Limitada (fl. 43). O Acórdão DRJ/REC n° 904/02 (fls. 46/51), prolatou a decisão que julgou o lançamento procedente, resumindo o seu entendimento de acordo com os termos contidos na ementa adiante transcrita: 'INTIMAÇÃO. Sendo improficuos os meios referidos nos incisos I e II, do art. 23, do Decreto n° 70.235/1972, a intimação é feita por meio de edital que será publicado, em órgão da imprensa local, ou afixado em dependência do órgão encarregado da intimação, conforme art. 23, do Decreto n°70.235/1972. UTILIZAÇÃO LIMITADA. A exclusão do ITR de área de utilização limitada só será reconhecida mediante Ato Declaratório Ambiental — ADA, requerido dentro do prazo estipulado. Caso contrário, a pretensa área de utilização limitada será tributável, como área aproveitável, não utilizada. ITR DEVIDO. O valor do imposto sobre a propriedade territorial rural é apurado aplicando-se sobre o valor da terra nua tributável - VTNt a aliquota torrespondente, considerando-se a área total do imóvel e o grau de utilinção - GU, conforme o artigo 1 1 , caput, e § 1°, da Lei n.° 9.393, de 19 de dezembro de 1996. 3 &/19 Processo n° :10215.000568/2001-58 Acórdão n° : CSRF/03-05.015 MULTA. A apuração e pagamento do ITR serão efetuados pelo contribuinte, independentemente de prévio procedimento da administração tributária, e, no caso de informação incorreta, a Secretaria da Receita Federal procederá ao lançamento de oficio do imposto, apurados em procedimento de fiscalização, sendo as multas aquelas aplicáveis aos demais tributos federais, conforme os preceitos contidos nos artigos 10 e 14, da Lei n.° 9393, de 19 de dezembro de 1996. Lançamento Procedente." Discordando das exigências contidas na decisão de primeira instância, a autuada interpõe recurso voluntário (fls. 79/87) reiterando os termos contidos na peça exordial, para aduzir sucintamente: 1. A decisão recorrida é inconstitucional posto que atentou contra o art. 5°41 da CF/88, ao exigir o ADA da contribuinte com base no § 4° do art. 10 da IN/SRF n° 43/97, que não pode impor aos administrados conduta com efeito concreto, pois não é lei no sentido material. 2. Que o art. 10, II, 'a', da Lei n°9.393196, que regula a matéria, não prevê este procedimento instituído pelo ato administrativo. 3. A IN/SRF n° 67/97, que alterou a IN 43 também é ilegal pela ausência de previsão legal (vide art. 150, CTN). 4. O art. 104 da Lei n° 8.171/91, e parágrafo único, expressamente isenta as áreas permanentes e de reserva legal para fim de ITR, estendendo essa prerrogativa, inclusive, às áreas de interesse ecológico. 5. A IN/SRF n° 56/98, rezou em seu art. 3° que o ADA referente ao exercício de 1997 deverá ser entregue até o dia 21/09/98, sendo o pedido da autuada protocolado junto ao IBAMA em 18/09/98 (fl. 43), portanto tempestivo. 6. Argüi como correto o preenchimento da DITR/97 apresentada, que não incide sobre a área total do imóvel o valor da exação apurado nos autos, para requerer a improcedência do lançamento do ITR e consectários, nos termos do auto de infração. A Terceira Câmara do Terceiro Conselho de contribuintes, por maioria de votos, dá provimento ao recurso voluntário (fl. 74), através do Acórdão n° 303-30.978, consoante transcrição da ementa, adiante: "ITR/97. AVERBAÇÃO DE COMPROMISSO. ADA. Feita a averbação de compromisso com o IBAMA perante o registro competente desde 1989. O ADA foi protocolado e admitido em 21/09/1998. É de acatar-se a área de reserva legal declarada, cuja existência independe de qualquer providência de averbação ou requerimento administrativo de reconhecimento. A declaração não foi objetada quanto a sua incorreção ou invalidade. O descumprimento de obrigação acessória não autoriza alterar a verdade material. GRAU DE UTILIZAÇÃO. É calculado, com base na relação entre a área utilizável (descontada a área de reserva legal, e a área total do imóvel). RECURSO VOLUNTÁRIO PROVIDO." O voto condutor entende que deve ser acatada a área de reserva legal, em razão de ser a apresentação do ADA tempestiva, e por não haver sido contestada a sua legitimidade. Contra a decisão retromencionada, a Fazenda Nacional, interpõe recurso especial (fls. 85/94) com fulcro no art. 5°41, do RICSAF, em face da decisão que deu a lei 4 Processo n° :10215.000568/2001-58 Acórdão n° : CSRF/03-05.015 tributária interpretação divergente da que foi dada por outra Câmara de Conselho de Contribuintes, para argüir: 1. A inobservância pelo sujeito passivo das exigências previstas em lei para gozo da isenção para, alegando os termos contidos na alínea 'a' do inciso II do art. 10 da Lei n° 9.393/96, estender o seu alcance ao inciso II do art. 1° da 1N/SRF 67/97, o qual alterou a redação do § 4° do art. 10 da 1N/SRF n° 43/97, argüir que o contribuinte terá o prazo de seis meses, contado da data da entrega da declaração do ITR, para protocolar requerimento do ato declaratório junto ao IBAMA. 2. In casu, o sujeito passivo não comprovou, mediante os documentos exigidos pela legislação tributária, o atendimento aos requisitos exigidos para gozo da isenção, donde se conclui pela legitimidade da glosa da área de preservação permanente efetuada pela fiscalização da Receita Federal. 3. No tocante à glosa da área de utilização limitada — reserva legal, impende salientar que o contribuinte não comprovou a averbação da área à margem da matricula do imóvel no Registro de Imóveis competente, como exigido em lei (art. 10, § 1°, II, 'a', Lei 9.393/96 e art 16, § 2°, Lei 4.177/65). 4. No mérito, não merece prosperar a assertiva formulada na decisão recorrida de que "a não apresentação do ADA (Ato Declaratório Ambiental) não autoriza o lançamento suplementar do imposto, bastando que o contribuinte declarasse a isenção, respondendo pelo imposto devido e pelos consectários legais em caso de falsidade", de acordo com o disposto no art. 14 da Lei n°9.393/96. 5. O art. 149 do CIN expressamente autoriza a Adm. Tributária proceder ao lançamento ex officio, para suprir omissões, deficiências e erros cometidos pelos contribuintes quando do lançamento por homologação ou declaração. 6. Argüi sobre a legalidade da IN/SRF n° 67/97, eis que não extrapola os limites afrontando a lei regulamentadora, eis que não instituiu ou majorou tributo (principio da anterioridade) ao exigir a obtenção de declaração do IBAMA atestando as áreas de preservação permanente e de reserva legal, sob pena de lançamento suplementar. 7. Do exposto requer a reforrna da decisão recorrida e a manutenção integral da exigência fiscal. À fi. 99 consta de despacho pela admissibilidade do recurso especial de divergência interposto, de lavra do Presidente da Terceira Câmara do Terceiro Conselho de Contribuintes. Ciente da decisão de fls. 74/82 e do recurso interposto pela Fazenda Nacional (fls. 85/94), a interessada processa as suas razões de controvérsia (fls. 105/120), colacionando nos autos farta jurisprudência administrativa relacionada ao tema, argüindo pela inexistência de interpretação divergente da lei tributária, pugnar pelo não conhecimento do recurso de divergência interposto pela Procuradoria da Fazenda Nacional e pela manutenção do acórdão recorrido. É o relatório. (et\ $ tfil Processo n° :10215.000568/2001-58 Acórdão n° : CSRF/03-05.015 VOTO Conselheiro OTACILIO DANTAS CARTAXO, Relator Versa a matéria em debate sobre a tempestividade do ADA protocolado e requerido pela contribuinte em 18/09/98 (fl. 43) junto ao IBAMA, em razão da 1N/SRF n° 56, de 22/06/1998, DOU de 24/06/98, fl. 18, em seu art. 3° que trata da entrega do ADA, haver promovido a dilação do prazo de sua apresentação ao órgão competente, dispondo que o Ato Declaratório Ambiental referente ao exercício de 1997 deverá ser entregue até 21/09/98. De antemão registre-se que o auto de infração lavrado em 09/10/01, portanto depois da data da publicação da IN/SRF n° 56/98 no DOU de 24/06/98, fi. 18, ignorou completamente a orientação emanada da própria SRF e veiculada, por meio de norma interna, feito este repetido pela decisão de primeira instância. É fato que esta também é a pretensão da d. Procuradora da Fazenda Nacional, ao passar ao largo da disposição contida nesta IN, que encontrando-se vigente à época do ocorrido afastou a intempestividade do ADA, ao se manifestar sobre a dilação de prazo para a sua apresentação até 21/09/98. Nenhum fato novo se trouxe aos autos. Com efeito, a contribuinte somente foi intimada a prestar esclarecimentos e a apresentar documentos comprobatórios à Delegacia da Receita Federal em Santarém, segundo doc. de fl. 08, em 21/01/01, ocasião em que não foi cientificada no endereço fornecido em seu cadastro de contribuinte, restando improfícuas as tentativas por meio postal e por edital, este limitado à publicidade do ato administrativo em átrios da repartição preparadora. Outrossim, ao impugnar o auto de infração contra si lavrado, apresentou documentos que comprovaram as informações contidas na DITR/97, qual seja a averbação da área de utilização limitada em Cartório de Registro de Imóveis inclusive, apresentando o ADA referente a tais áreas que foram glosadas. A decisão a quo tão somente reconheceu a tempestividade e a legitimidade dos documentos apresentados na fase de instrumentalização dos autos, além dos argumentos de fato e de direito formulados pela autuada, uma vez que a decisão de primeira instância, em nenhum momento, questionou a validade dos documentos apresentados, limitando-se a argüir a intempestividade do ADA, nos termos do art. 10 da IN/SRF n° 43/97. A PFN, na pretensão de reformar a decisão ora guerreada, persiste a fim de que seja mantida a exigência fiscal, em razão da contribuinte não haver comprovado, mediante os documentos exigidos pela legislação tributária, o atendimento aos requisitos para gozo da isenção, no prazo estabelecido na referida IN/SRF n° 43/97, com redação do art. 1° -11 da IN/SRF n° 67/97 e art. 10 da Lei n° 9.393/96, mesmo que, expressamente, reconhecendo que a MP n°2.166/01 em seu art. 30, que acrescentou o § 7° ao art. 10 da Lei n° 9.393/96, tomou despicienda à prévia comprovação desse documento por parte do declarante. Existem nos autos dois documentos que comprovam a veracidade do alegado na DITRJ97 pela contribuinte: um, no que conceme à exclusão, para fim de calculo do ITR/97, em relação à área de utilização limitada (fl. 42), tem-se a averbação consoante se depreende da certificação constante dos termos lavrados em Cartório de Registro de Imóveis: "CERTIFICO a Averbação Av -03, de 15 de setembro de 1989, do compromisso assumido junto ao Instituto Brasileiro de Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis — MAMA, de respeitar a reserva legal no total de Processo n° :10215.000568/2001-58 • Acórdão n° : CSRF/03-05.015 (100%) cem por cento, das áreas das propriedades, de conformidade com os dispositivos do Parágrafo único do artigo 44 da Lei n°4.771, de 15 de setembro de 1966 (Código Florestal), da Lei n° 7.803, de 18 de julho de 1989, publicada no DOU, em 20 de julho de 198"; e dois, o ADA (fi. 43). No caso em comento, para fim de verificação da tempestividade de apresentação do ADA e de sua legitimação a titulo de documento probante, a jurisprudência deste Conselho tem se pronunciado no sentido de que a referência a ser considerada é a data de protocolo desse documento junto ao IBAMA, portanto, devendo, preliminarmente, os dispositivos contidos no art. 3° da 1N/SRF n° 56/97 serem convalidados. Logo, é tempestivo o ADA apresentado pela contribuinte na fase impugnatória do feito para efeito de comprovação das informações prestadas na DITR/97. Ademais corroboro com os termos exarados no voto condutor do Acórdão n° 303-30.978, de 15/10/03, pelo e. Conselheiro Zenaldo Loibman, entendimento este já adotado por mim em outros relatos, dos quais a titulo de exemplo, destaco os acórdãos es CSRF/03-04.476, CSRF/03- 04.254 e CSRF/03-04.323, sendo todos do ano de 2005 e os dois últimos negando provimento, por unanimidade de votos, ao recurso da PFN, cuja matéria de mérito "a intempestividade da apresentação do ADA", encontra-se pacificada neste Tribunal. Aliás, como registado pelo Conselheiro Zenaldo Loibman em outro trabalho a respeito da mesma matéria: "a obrigatoriedade de averbação, nos termos do parágrafo 8° do art. 16 da Lei 4.771/65 (Código Florestal), tem a finalidade de resguardar, distinta do aspecto tributário: a segurança ambiental, a conservação do estado das áreas na hipótese de transmissão de qualquer título, para que se confirme, civil e penalmente, a responsabilidade finura de terceiros eventuais adquirentes do imóvel, a qualquer título, mediante a assinatura de Termo de Ajustamento de Conduta, firmado pelo possuidor com o órgão ambiental competente. A exigência da averbação como pré-condição para o gozo de isenção do ITR não encontra amparo na Lei ambiental. O § 7° do art. 10 da Lei n° 9.393/96 determina literalmente a não obrigatoriedade de prévia comprovação da declaração por parte do declarante, ficando, todavia, responsável pelo pagamento do imposto correspondente, acrescido de juros e multa previstos nesta Lei, caso fique comprovado posteriormente que sua declaração não é verdadeira, sem prejuízo de outras sanções aplicáveis." Cumpre assinalar que os elementos probatórios deverão ser considerados na motivação do relatório e da decisão, e que somente poderão ser recusados, mediante decisão fundamentada, as provas propostas pelos interessados quando sejam ilícitas, impertinentes, desnecessárias ou protelatórias. E o que estabelece o art. 38, §§ 1° e 2° da Lei n° 9.784/99. Nesse sentido, o art. 27 do mesmo mandamus, que disciplina a comunicação dos atos, dispõe que "o des atendimento da intimação não importa o reconhecimento da verdade dos fatos, nem a renúncia a direito pelo administrado". O parágrafo único desse artigo assinala que no prosseguimento do processo, será garantido direito de ampla defesa ao interessado. No mesmo raciocínio o art. 5°-LV, CF/88, ultrapassando mais essa assertiva formulada pela i. Procuradora de que o sujeito passivo não comprovou, m 'ante 7 Processo n° :10215.000568/2001-58- • Acórdão n° : CSRF/03-05.015 documentos exigidos pela legislação tributária, o atendimento aos requisitos para gozo da isenção. Contrapostos os argumentos expendidos pela d. Procuradoria, dentro do contexto vislumbrado, conclui-se, portanto que, seja o exame procedido sob a ótica do princípio da verdade material, ou mediante os pressupostos legais retromencionados, restou ser imprestável à causa o argumento oferecido sob o manto da intempestividade da apresentação do ADA e que os documentos apresentados pela ora recorrente são, reconhecidamente, legítimos, para comprovar as informações prestadas por ocasião da DITR/97. Ex positis, uma vez já que admitido o recurso mediante despacho de fl. 99 e, não havendo preliminar a ser apreciada, no mérito, nego-lhe provimento. É assim que voto. Sala das Sessõ, em 22 de agosto de 2006. IlikT\ ) 9,2 OTACÍLIO DAN \ 5 CARTAXO. 8 1.rn Page 1 _0077100.PDF Page 1 _0077300.PDF Page 1 _0077500.PDF Page 1 _0077700.PDF Page 1 _0077900.PDF Page 1 _0078100.PDF Page 1 _0078300.PDF Page 1

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Numero do processo: 11075.000073/00-81
Data da sessão: Mon Feb 20 00:00:00 UTC 2006
Data da publicação: Mon Feb 20 00:00:00 UTC 2006
Ementa: PRODUTOS EXPORTADOS EM CARÁTER DEFINITIVO. REIMPORTAÇÃO. INCIDÊNCIA. IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. O fenômeno da nacionalização, que se dá com a internação do produto importado em caráter definitivo, apesar de não retirar-lhe a origem, lhe confere, após efetivado o processo de nacionalização, igual tratamento outorgado aos produtos nacionais. Portanto ao ser exportado esse produto, o país importador recepciona-o, procede ao reconhecimento de sua origem e em seguida sua nacionalização. A reimportação deste produto pelo país exportador implica nova alteração dessa condição e, se assim, nova nacionalização, se impondo, por conseqüência, a incidência do imposto de importação como se estrangeiro fosse. Recurso especial negado.
Numero da decisão: CSRF/03-04.692
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso. Vencidos os Conselheiros Carlos Henrique Klaser Filho (Relator), Nilton Luiz Bartoli e Anelise Daudt Prieto que deram provimento integral ao recurso e o Conselheiro Paulo Roberto Cucco Antunes que deu provimento parcial ao recurso para afastar a penalidade. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Otacilio Dantas Cartaxo.
Matéria: Finsocial -proc. que não versem s/exigências cred.tributario
Nome do relator: CARLOS HENRIQUE KLASER FILHO
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Interessada : FAZENDA NACIONAL Recorrida : 2° CÁMARA DO TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Sessão de : 20 de fevereiro de 2006. Acórdão n° : CSRF/ 03-04.692 PRODUTOS EXPORTADOS EM CARÁTER DEFINITIVO. REIMPORTAÇÃO. INCIDÊNCIA. IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. O fenômeno da nacionalização, que se dá com a internação do produto importado em caráter definitivo, apesar de não retirar-lhe a origem, lhe confere, após efetivado o processo de nacionalização, igual tratamento outorgado aos produtos nacionais. Portanto ao ser exportado esse produto, o pais importador recepciona-o, procede ao reconhecimento de sua origem e em seguida sua nacionalização. A reimportação deste produto pelo país exportador implica nova alteração dessa condição e, se assim, nova nacionalização, se impondo, por conseqüência, a incidência do imposto de importação como se estrangeiro fosse. Recurso especial negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto pela GENERAL MOTORS DO BRASIL LTDA, ACORDAM os Membros da Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso. Vencidos os Conselheiros Carlos Henrique Klaser Filho (Relator), Nilton Luiz Bartoli e Anelise Daudt Prieto que deram provimento integral ao recurso e o Conselheiro Paulo Roberto Cucco Antunes que deu provimento parcial ao recurso para afastar a penalidade. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Otacilio Dantas Cartaxo. MANOEL ANTONIO GADELHA DIAS PRESI aiagjk, OTACILIO DA AS CARTAXO REDATOR DESI NADO FORMALIZADO EM: 13 AGO 2007 Participaram, ainda, do presente julgamento, os seguintes Conselheiros: JUDITH DO AMARAL MARCONDES ARMANDO e MÁRIO JUNQUEIRA FRANCO JUNIOR. . '. • Prodesso n° :11075.000073/00-81 . Acórdão n° : CSRF/ 03-04.692 Recurso n° : RD 302-124308 Recorrente : GENERAL MOTORS DO BRASIL LTDA. Interessada : FAZENDA NACIONAL 'RELATÓRIO Trata-se de Auto de Infração onde são exigidos os tributos incidentes sobre a importação de mercadoria anteriormente exportada a título definitivo, acrescidos dos juros de mora e da multa de ofício. Nas Declarações de Importação objeto do lançamento, o importador fundamentou-se na Resolução do Senado Federal n° 436/87, que entendeu inconstitucional o art. 93 do DL 37/66. Em sua impugnação o contribuinte informa que é tradicional fabricante de veículos automotores e que efetuou exportação das mercadorias relacionadas no auto de infração, por via terrestre através de Uruguaiana, de uma fábrica de veículos automotores para a General Motors Argentina, Posteriormente a as referidas mercadorias ingressaram no Brasil, tendo sido requerido o seu desembaraço sem pagamento do Imposto de Importação, por se tratar de mercadoria de produção nacional. Sustenta sua pretensão com base na declaração de inconstitucionalidade do art. 93 do Decreto-lei 37/66 (art. 84, inciso I e par. 1° do RA) pela Resolução 436/87 . do Senado Federal. Cita ementa de decisão judicial no Recurso Extraordinário n° 104.306-7 e do TRF 4° RF, bem como de dois acórdãos do Terceiro Conselho de Contribuintes. Diz que as Constituições de 1946 e 1988 e o CTN referem-se ao Imposto de Importação de produtos estrangeiros, sendo vedada a aplicação dos pressupostos constitucionais. Alega, ainda, que o II destina-se à proteção da indústria nacional e que, no caso presente, não há o que proteger, pois são bens de produção nacional. A DRJ, em Florianópolis pela sua Primeira Turma, manteve a exigência fiscal através do acórdão DRJ/FNS n°079, de fls. 122/139 conforme a ementa seguinte: "Retomo de Mercadoria Exportada a Título Definitivo. Imposto de Importação. Incidência. A mercadoria nacional ou nacionalizada que tenha sido objetivo de exportação definitiva, salvo as hipóteses previstas, ao retomar ao País, fica sujeita, por ser considerada estrangeira, a incidência do impost de importação),. 2 • Prodesso n° :11075.000073/00-81 Acórdão n° : CSRF/ 03-04.692 Lançamento Procedente." Em seu recurso voluntário, a contribuinte contesta a afirmativa de que no retorno ao País de mercadoria nacional ou nacionalizada exportada a título definitivo haja incidência do II, citando Jurispurdência do Terceiro Conselho de Contribuintes, do Supremo Tribunal Federal e do TRF. Diz que ainda que a CF, que se referia à tributação pelo II dos produtos de procedência estrangeira, passou a referir-se à "importação de produto estrangeiro" para designar o fato gerador do II, repetindo os argumentos da impugnação. O Acórdão recorrido da C. Segunda Câmara entendeu por manter na íntegra a decisão da Delegacia de Julgamento, reproduzindo o voto condutor, aqui em síntese: - que a Resolução do Senado n° 436/87 não se aplicaria ao caso eis que o art. 93 do DL 37/66, por ela suspenso, diria respeito à exportação temporária; - que o parágrafo único do art. 92 do DL 37/66 e o art. 11 do DL 491/69 enumeram as situações em que a reimportação ou o retorno de produto nacional não constitui fato gerador do II, sendo que a citada Resolução não abrangeu esse segundo dispositivo; - que a exportação temporária não descaracteriza a nacionalidade da mercadoria , que só ocorre na exportação a título definitivo, a teor do art. 84 do RA e seu parágrafo 1°; - que o Decreto-lei 2471/88 determinou os cancelamentos dos débitos decorrentes da exigência do II decorrente de reimportação e que o DL2472/88, da mesma data, alterou a redação do citado art. 92, reintroduzindo no ordenamento jurídico nacional, com outra redação, a norma contida no mencionado art. 92. Aduz que à autoridade incumbe a execução das normas vigentes, sendo o exame de sua constitucionalidade competência exclusiva do Poder Judiciário; - que as mercadorias em questão foram exportadas a título definitivo e, ao retomar ao País, sujeitam-se à incidência do II, pois não se enquadram em nenhuma das exceções previstas no par. 1° do art. 1° do DL 37/66; - que os acórdãos citados pela impugnante dizem respeito à reimportação, ou seja, à exportação temporária. Irresignada com esse acórdão recorrido, a Recorrente apresenta Recurso Especial de Divergência onde repisa os argumentos já apresentados sintetizados na afirmação de que não incide o imposto de importação sobre reimportação de produto nacional anteriormente exportado. Reporta-se aos Acórdãos n° 303.30.434 da E. Terceira Câmara e n° 301.30.295 da C. Primeira Câmara, ambas do Terceiro Conse ho de Contribuintes e, ainda, ao RE n° 104.306 do Supremo Tribunal Federal. 3 • Prodesso n° :11075.000073100-81 Acórdão n° : CSRF/ 03-04.692 As contra-razões apresentadas pela Fazenda Nacional reproduzem os mesmos argumentos das decisões de Primeira e Segunda Instâncias, concluindo pelo requerimento da manutenção do acórdão recorrido É o relatório.i) 61 , 4 . . . , • Processo n° :11075.000073/00-81 Acórdão n° : CSRF/ 03-04.692 VOTO VENCIDO Conselheiro Relator— CARLOS HENRIQUE KLASER FILHO O Recurso Especial de Divergência interposto pelo contribuinte encontra-se tempestivo e está devidamente instruido com o acórdão divergente. Com efeito, a decisão recorrida da C. Segunda Câmara, entendeu pela incidência do Imposto de Importação quando da reimportação de a mercadoria que tenha sido anteriormente exportada a título definitivo. Todavia, os acórdão paradigmas das Primeira e Terceira Câmaras concluiram como indevidos os tributos sobre mercadoria nacional exportada em caráter definitivo, quando do seu retomo ao país por reimportação. Comprovada está a divergência. . Cinge-se a discussão em verificar se é cabível a exigência do II sobre mercadoria nacional ou nacionalizada que tenha sido objeto de exportação definitiva e, posteriormente, retorne ao País e venha a ser submetida a despacho para consumo, após a promulgação da Resolução do Senado Federal n° 436/87. No caso em questão, a ora Recorrente exportou, a título definitivo, mercadorias de produção nacional para a Argentina, havendo, posteriormente, realizado a reimportação das mesmas, e solicitado no curso do despacho aduaneiro, o desembaraço dos bens sem a incidência da tributação, com base na Resolução do Senado Federal n° 436. Com efeito, a Resolução do Senado Federal n° 436, de 05/12/87, afastou do ordenado jurídico nacional a norma disposta no artigo 93, do Decreto-lei n° 37/66, por inconstitucionalidade, nos termos da decisão definitiva proferida pelo Supremos Tribunal Federal, nos autos do Recurso Extraordinário n° 104.306-7, do Estado de São Paulo. O artigo 93 do Decreto-lei n° 37/66, anteriormente à alteração promovida pelo Decreto-lei n° 2.472/85, determinava que seria considerada estrangeira, para efeito de incidência do imposto, a mercadoria nacional ou nacionalizada reimportada, quando houver sido exportada sem observância das condições deste artigo. No entanto, conforme anteriormente mencionado, o Supremo Tribunal Federal, órgão responsável pelo controle da constitucionalidade das leis, declarou a inconstitucionalidade do dispositivo legal que exigia o recolhimento dos tributos incidentes sobre a importação de mercadorias nacionais ou nacionalizadas exporpdas, 12quando do seu retomo ao país por reimportação. 5 • Prodesso n° :11075.000073100-81 Acórdão n° : CSRF/ 03-04.692 A fundamentação da decisão da Suprema Corte Nacional é expressiva e contundente, consoante se pode ver do voto do Ministro Octávio Galloti: "Se a lei pudesse chamar de compra o que não é compra, de importação o que não é importação, de exportação o que não é exportação, de renda o que não é renda, ruiria todo o sistema tributário inscrito na Constituição (...) Ao fixar os caracteres particulares à incidência do imposto de importação, não deixou o texto constitucional margem alguma de discrição ao legislador ordinário, para dispor de modo mais amplo sobre a qualificação de um dos elementos fundamentais da previsão de incidência". Assim, entendo que a legislação ordinária não poderia, mediante ficção jurídica, criar na órbita de incidência do II a entrada de mercadoria de fabricação nacional exportada do País e reimportada, entendimento este albergado pelo órgão supremo do judiciário e referendado pelo órgão supremo do legislativo. Desse modo, tendo em vista a inconstitucionalidade do artigo 93, do Decreto-lei n° 37/66, declarada pelo Supremo Tribunal Federal e referendada por Resolução do Senado Federal, entendo que inclui-se entre as possibilidades de não incidência de importação, a reimportação de produto nacional, a qualquer título e em qualquer época. Isto posto, voto o sentido de dar provimento ao recurso de divergência, reformando a decisão de Primeira Instância em todos os seus termos. Sala das Sessões, em 21 e- - - •e 2006. ---Stkr~r~ CARL • PU • O - Relator 6 Processo n° :11075.000073/00-81 Acórdão n° : CSRF/ 03-04.692 VOTO VENCEDOR Conselheiro OTACiLIO DANTAS CARTAXO, Redator Designado. - De inicio, para bem situar a matéria transcrevo texto do acórdão, prolatado no Recurso Extraordinário do Supremo Tribunal Federal n° 104.306-7, no voto do i.Ministro Octavio Gallotti, relator — "Eis o texto do artigo 93 do Decreto-Lei 37/66: Art. 93. Considerar-se-á estrangeira, para efeito de incidência do imposto, a mercadoria nacional ou nacionalizada reimportada, quando houver sido exportada sem observância das condições deste artigo." Têm-se, na espécie, uma ficção jurídica, criada pela legislação ordinária, que inseriu, no núcleo da hipótese de incidência do imposto de importação, um novo elemento, sem observar a necessária correspondência com a previsão constitucional pertinente. O artigo 21, I, da Constituição, ao definir a tributação de mercadorias importadas, restringiu o alcance da exação aos bens estrangeiros, afastando, por conseguinte, a cobrança do imposto em questão, sobre produtos de fabricação nacional. O sentido dessa regra constitucional é particularmente realçado, ao se ter em vista que, a partir da Emenda n° 18 (art. 7°,/), à Cada de 1946, a expressão importar mercadorias de procedência, antes utilizada, pelo constituinte, para designar o fato gerador do imposto alfandegário, foi substituída pela locução importar produtos estrangeiros de significado nitidamente limitado, em cotejo com a fórmula anterior. A constituição em vigor mantém a limitação (art. 21, I). ( ) O tema, agora efetivamente pre questionado, consiste em saber se a legislação ordinária poderia, mediante uma ficção, inserir na órbita de incidência do imposto aduaneiro, a operação de entrada de mercadoria de fabricação nacional retirada do País, em caráter temporário e ulteriormente reintroduzida Partindo se da premissa de ser defesa, ao legislador ordinário, a utilização de qualquer expediente legal que tenha por efeito frustrar, atenuar ou modificar a eficácia de preceitos constitucionais, há de concluir se que a equiparação preconizada pelo Dec. Lei 37/66, ao ampliar, por um artifício, o conteúdo da regra constitucional, afrontou a própria natureza e o fundamento do gravame tributário, em detrimento dos pressupostos enunciados na Constituição. 7 Processo n° :11075.000073/00-81 Acórdão n° : CSRF/ 03-04.692 No tocante à prevenção de excessos do uso das ficções jurídicas pelo legislador, recordo a advertência de meu saudoso pai, Ministro LUIZ GALLOTTI, ao pronunciar-se no julgamento do Recurso Extraordinário n° 71.758, considerando que "se lei pudesse chamar de compra o que não é compra, de importação o que não é importação, de exportação o que não é exportação, de renda o que não é renda, ruiria todo o sistema tributário na Constituição." (RTJ 66/165). Trata-se de voto vencido, em espécie tributária diversa da ora cogitada, mas que, aqui, parece apresentar-se como verdade indisputável, ante à clareza do elastério produzido pela lei, em confronto com o conteúdo pela Constituição. Como observação o também saudoso mestre Ministro ALIOMAR BALEEIRO, o Imposto de Importação "evolveu de receita puramente fiscal para instrumento extra fiscal destinado à proteção dos produtores nacionais e, mais tarde, também a do câmbio e do balanço de pagamentos. a (Direito Tributário Brasileiro, 106. Edição, Forense, 1983, pág. 126). É ainda o autor citado quem assinala que imposto "incide sobre bens estrangeiros no momento em que penetram no território nacional", ressalvando que, à luz do art. 19 do Código Tributário Nacional,não sofrem o imposto as mercadorias nacionais que, para alcançarem outro ponto do Brasil tenham o seu trânsito pelo território estrangeiro (op. Cit. Pág. 126) A Constituição deve ser entendida no seu sentido comum, salvo se o texto indicar para determinada expressão, um significado estritamente técnico. De um ou de outro modo, ao individualizar o ingresso de produtos estrangeiros como fato gerador do imposto de importação, tencionou decerto, o constituinte, pelas próprias razões determinantes da criação do tributo, entre as quais sobreleva a política da proteção do mercado interno, onerar bens que, produzidos em outros países, fosse trazidos ao território nacional para consumo. Assim, ao fixar os caracteres particulares a incidência do imposto de importação, não deixou o texto constitucional margem alguma de discrição ao legislador ordinário, para dispor de modo mais amplo sobre qualificação de um dos elementos fundamentais de previsão de incidência. Não se poderia, pois, sem ferir o artigo 21,1, da Constituição, entender a expressão produto estrangeiro, como igualmente abrangendo as mercadorias nacionais retiradas temporariamente do Brasil, para exposição em feiras no Exterior, numa prática habitual de incentivo à exportação.° (grifei) O cerne da questão cinge-se na declaração de inconstitucionalidade do artigo 93 do Decreto-Lei 37/66 nos termos da emenda do acórdão acima transcrito. • • Prodesso n° :11075.000073/00-81 Acórdão n° CSRF/ 03-04.692 Entretanto a matéria litigiosa tratada não se refere ao caso em tela, ou seja, objeto do julgamento pelo Supremo Tribunal Federal. Existe diferença de natureza conceituai entre exportação definitiva e exportação temporária. As disposições do artigo 93, do Decreto-Lei n° 37/66, são restritas ao regime especial de exportação temporária e não uma regra geral para todas as exportações. O artigo 93 do Decreto-Lei n° 37/99 está disciplinado sob o Capítulo VI — Exportação Temporária do Título III que disciplina os regimes aduaneiros especiais, na forma abaixo transcrita: "CAPITULO VI - ExportaçãoExportação Temporária Art. 92 - Poderá ser autorizada, nos termos do regulamento, a exportação temporária de mercadoria sob a condição de ser reimportada no prazo máximo de 1(um) ano, no mesmo estado ou submetida a processo de conserto, reparo ou restauração. Parágrafo único. A reimportação de mercadoria exportada na forma deste artigo não constitui fato gerador do imposto. Art. 93. Considerar se á estrangeira, para efeito de incidência do imposto, a mercadoria nacional ou nacionalizada reimportada, quando houver sido exportada sem observância das condições deste artigo." O Supremo Tribunal Federal, conforme se depreende da leitura do acórdão acima citado, declarou a inconstitucionalidade do artigo 93 do Decreto-Lei 37/66, na verdade não apreciou expressamente a questão concernente as exportações de caráter definitivo, não se podendo afirmar que teria adotado, também, em relação as exportações de caráter definitivo o mesmo entendimento. Na verdade, o artigo 93 do Decreto-Lei n° 37/66, estabelece que quando inobservadas as condições fixadas no artigo 92 do citado Decreto —Lei, especificamente no caso de exportação temporária, a mercadoria receberá tratamento de mercadoria estrangeira, conforme tratado neste Capítulo VI, o qual se compõe dos artigos 92 e 93. O acórdão 301-32578, da lavra do i.Conselheiro Luiz Roberto Domingo está ementado da forma abaixo transcrita: "IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO — REIMPORTAÇÃO DE PRODUTOS EXPORTADOS EM CARÁTER DEFINITIVO. O fenômeno da nacionalização, que se dá com a internação do produto Importado em caráter definitivo, apesar de não retirar-lhe a origem, altera-lhe o tratamento jurídico passando a ser considerado como um produto com as mesmas prerrogativas do nacional. Portanto, ao ser 9 tjti bP •Protesso n° : 11075.000073/00-81 Acórdão n° : CSRF/ 03-04.692 exportado o produto, o país importador recepciona-o reconhecendo-lhe a origem, mas nacionalizando-o. A reimportação do produto implica nova alteração dessa condição e, se assim, nova nacionalização o que impõe a incidência do impostd" de importação como se estrangeiro fosse. RECURSO VOLUNTÁRIO NEGADO.* O i.Conselheiro ao fundamentar seu entendimento assim se expressa: '0 imposto de importação modernamente adquiriu cunho protetivo, ou seja, ao onerar o produto internacional em sua entrada no Pais, incentiva e privilegia o consumo dos produtos nacionais, mas não impede sua venda no mercado nacional; ao contrario, se respeitado o trâmite aduaneiro determinado, bem como recolhido os impostos incidentes na operação, a mercadoria adquire caráter nacional, e é igualmente ofertado ao mercado, tal qual produto nacional. A Recorrente procedeu à exportação das mercadorias em caráter definitivo conforme RE n°s. 99/1044470-001 e 99/1031774-001, que ao chegar ao destino e passado o respectivo trâmite aduaneiro, foi nacionalizada. A nacionalização da mercadoria cria, a título ilustrativo, um R. G., que a identifica, classifica e lhe atribui status que permite sua equiparação ao produto nacional, e somente por esse motivo é possível seu ingresso no mercado para o qual é exportada. A mercadoria exportada definitivamente, pelas características próprias do trâmite aduaneiro e comércio internacional, perde o atributo da nacionalidade de origem, por adquirir a nacionalidade do país para o qual fora exportada, por esse motivo, não há possibilidade de reingressar ao Pais de origem (exportador) como produto genuinamente nacional em razão de na exportação definitiva e concluída, ter perdido tal status." Destarte, entendo que a declaração de inconstitucionalidade do artigo 93 do Decreto-Lei n° 37/66, não se aplica ao presente caso que versou sobre exportação definitiva de mercadorias, conforme resta comprovado nos autos, não se tratando, portanto, de exportação temporária e respectivo retomo. Diante do exposto nego provimento ao recurso especial de divergência intesposto. É assim que voto. Sala de Sess.és - DF, em 20 de fevereiro de 2006. 41N OTACILIO DAN • S CARTAXO lo Page 1 _0035400.PDF Page 1 _0035500.PDF Page 1 _0035600.PDF Page 1 _0035700.PDF Page 1 _0035800.PDF Page 1 _0035900.PDF Page 1 _0036000.PDF Page 1 _0036100.PDF Page 1 _0036200.PDF Page 1

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Numero do processo: 10980.004092/00-65
Data da sessão: Mon Nov 11 00:00:00 UTC 2002
Data da publicação: Mon Nov 11 00:00:00 UTC 2002
Ementa: DECADÊNCIA - PIS/FATURAMENTO– Decai em cinco anos, na modalidade de lançamento de ofício, o direito à Fazenda Nacional de constituir os créditos relativos para a Contribuição para o Programa de Integração Social (PIS), contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento já poderia ter sido efetivado. Os lançamentos feitos após esse prazo de cinco anos são nulos. PIS -LC 7/70 - Ao analisar o disposto no artigo 6º, parágrafo único, da Lei Complementar 7/70, há de se concluir que “faturamento” representa a base de cálculo do PIS (faturamento do sexto mês anterior), inerente ao fato gerador (de natureza eminentemente temporal, que ocorre mensalmente), relativo à realização de negócios jurídicos (venda de mercadorias e prestação de serviços). A base de cálculo da contribuição em comento permaneceu incólume e em pleno vigor até a edição da MP 1.212/95, quando a partir dos efeitos desta, a base de cálculo do PIS passou a ser considerado o faturamento do mês anterior. Recurso a que se nega provimento.
Numero da decisão: CSRF/02-01.215
Decisão: ACORDAM os Membros da Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Henrique Pinheiro Torres (Relator), Josefa Maria Coelho Marques e Otacílio Dantas Cartaxo no item decadência. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Dalton César Cordeiro de Miranda.
Nome do relator: Henrique Pinheiro Torres
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Sessão de : 11 DE NOVEMBRO DE 2002 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 DECADÊNCIA - PIS/FATURAMENTO— Decai em cinco anos, na modalidade de lançamento de ofício, o direito à Fazenda Nacional de constituir os créditos relativos para a Contribuição para o Programa de Integração Social (PIS), contados do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento já poderia ter sido efetivado. Os lançamentos feitos após esse prazo de cinco anos são nulos. PIS -LC 7/70 - Ao analisar o disposto no artigo 6°, parágrafo único, da Lei Complementar 7/70, há de se concluir que "faturamento" representa a base de cálculo do PIS (faturamento do sexto mês anterior), inerente ao fato gerador (de natureza eminentemente temporal, que ocorre mensalmente), relativo à realização de negócios jurídicos (venda de mercadorias e prestação de serviços). A base de cálculo da contribuição em comento permaneceu incólume e em pleno vigor até a edição da MP 1.212/95, quando a partir dos efeitos desta, a base de cálculo do PIS passou a ser considerado o faturamento do mês anterior.. Recurso a que se nega provimento. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos do recurso interposto pela FAZENDA NACIONAL. ACORDAM os Membros da Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Henrique Pinheiro Torres (Relator), Josefa Maria Coelho Marques e Otacílio Dantas Cartaxo no item decadência. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Dalton César Cordeiro de Miranda. ON PEREl O' PRESIDENTE ~111WS ' DALT* "". ORD -e MI- ANDA REDATOR DESIG DO FORMALIZADO EM: 9 L 5 M A1 2004 Participaram, ainda, do presente julgamento, os seguintes conselheiros: CARLOS ALBERTO GONÇALVES NUNES, ROGÉRIO GUSTAVO DREYER E FRANCISCO MAURÍCIO RABELO DE ALBUQUERQUE SILVA. Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 Recurso n° : RD/201-0.441 (201-114.812) Recorrente : FAZENDA NACIONAL RELATÓRIO Trata-se de divergência jurisprudencial argüida pelo Procurador- Representante da Fazenda Nacional - ao amparo do artigo 32, inciso II, do Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes - contra a decisão consubstanciada no Acórdão n2 201-74.161, de 07/12/00, assim ementado (fls. 601): "PIS — 1 — PRAZO DE RECOLHIMENTO — Na forma das Leis Complementares e- 07, de 07/09/70, e 17, de 12/12/73, a Contribuição para o PIS/Faturamento tem como fato gerador o faturamento e como base de cálculo o faturamento de seis meses atrás, sendo apurado mediante aplicação da alíquota de 0,75%. Alterações introduzidas pelos Decretos-Leis ri2- • 2.445 e 2.449, de 1988, não acolhidas pelo STF (RE rf 240.938/RS do Ministro José Delgado). 2 — COMPENSAÇÃO — É facultado ao contribuinte compensar débitos tributários com créditos oriundos de pagamentos a maior ou indevidos de tributos e contribuições federais (artigo 66 da Lei n2 8.383/91). 3 — VIA JUDICIAL — A existência de ação extinta, se subsume aos argumentos do Parecer PGFN/CRJ n2 2.070, de 10.12.97. 4 — DECADÊNCIA — Extingue-se em cinco anos o direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário relativo à Contribuição para o Programa de Integração Social — PIS, criado pela Lei Complementar n2 07/70, na forma do artigo 173, I, do CTN. Recurso provido." Em seu recurso de natureza especial, o Procurador da Fazenda Nacional contesta o entendimento firmado no julgado em epígrafe, eis que divergente da interpretação da legislação tributária presente nos Acórdãos n 9-'- 203- 06.907 e 105-10.186, no tocante à questão preliminar do prazo decadencial para constituição de crédito tributário referente ao PIS, e no Acórdão n 2 202-11.990, entre outros, quanto à regra prevista no artigo 62, § único, da LC n2 07/70 e suas implicações sobre a base de cálculo x prazo de recolhimento da contribuição ao PIS (fls. 618/627). 2 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 Segundo o Representante da Fazenda Nacional, o dissídio jurisprudencial argüido quanto à contagem do prazo decadencial resta manifestamente caracterizado, na medida em que, enquanto o julgado recorrido - reportando-se ao artigo 173, I, do CTN como regra aplicável à hipótese dos autos - se posiciona pelo prazo decadencial de cinco anos contados da ocorrência do fato gerador; o Acórdão n2 203-06.907 - de modo adverso, embora igualmente fundamentado no artigo 173, I, do CTN - proclama que a contagem do prazo decadencial de 5 anos (para lançamento da contribuição ao PIS) não tem início com a ocorrência do fato gerador, mas, sim, a partir do quinto ano da ocorrência do fato gerador em se tratando de tributos sujeitos a lançamento por homologação. Assim, decaído julga-se o direto de constituição do crédito tributário, somente após transcorridos 10 anos da data do respectivo fato gerador. Nestes termos, apresenta- se a ementa paradigma (fls. 662): "PIS — DECADÊNCIA — O Decreto-Lei n2 2.049/83, bem como a Lei n2 8.212/90, estabeleceram o prazo de 10 anos para a decadência do direito de a Fazenda Pública formalizar o lançamento da Contribuição ao PIS. Além disso, o STJ pacificou o entendimento de que o prazo decadencial previsto no art. 173 do CTN somente se inicia após transcorrido o prazo previsto no art. 150 do mesmo diploma legal. Preliminar rejeitada (...)" No tocante à divergência relativa à interpretação da regra inserta no artigo 62 da Lei Complementar n 2 07/70, justifica-se a Fazenda Nacional ressaltando que, para o julgado recorrido, tal norma versa sobre a determinação da base de cálculo da contribuição ao PIS - exigida considerando-se o faturamento do sexto mês anterior. O acórdão paradigma (n 2 202-11.990), por sua vez, contrariamente entende que o dispositivo legal em causa refere-se tão-somente ao prazo de recolhimento da contribuição, como se pode verificar da ementa de fls. 628, a seguir transcrita: "PIS - BASE DE CÁLCULO E PRAZO DE RECOLHIMENTO - O fato gerador da Contribuição para o PIS é o exercício da atividade empresarial, ou seja, o conjunto de negócios ou operações que dá ensejo ao faturamento. O art. 6 da Lei Complementar n2 07/70 não 3 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 se refere à base de cálculo, eis que o faturamento de um mês não é grandeza hábil para medir a atividade empresarial de seis meses depois. A melhor exegese deste dispositivo é no sentido de a lei regular prazo de recolhimento de tributo. Ocorre que a legislação posterior alterou tal prazo para recolhimento da Contribuição ao PIS (Leis n22 7.691/88, 8.019/90, 8.218/91 e 8.383/91). Não obedecidos os prazos ali previstos, legítima é a exigência da Contribuição e consectários legais. Recurso negado." Nesse aspecto, a controvérsia cinge-se, pois, à interpretação dada ao artigo 62 da Lei Complementar n2 07/70 quanto aos ditames da norma e suas implicações sobre o prazo de recolhimento ou a determinação da base de cálculo da contribuição ao PIS. Pelo Despacho de fls. 706, a Presidência da Primeira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes recebeu o recurso especial interposto pelo Procurador-Representante da Fazenda Nacional, vez que devidamente revestido dos requisitos de admissibilidade exigidos pela Portaria MF n2 55/98. Em tempo hábil, o sujeito passivo apresenta contra-razões ao recurso especial do Procurador-Representante da Fazenda Nacional (fls. 713/721). Reitera a defesa apresentada por ocasião do recurso voluntário, no sentido de que o prazo para a Fazenda Pública proceder à constituição do crédito tributário decai em cinco anos, nos termos do artigo 150, § 42, do CTN. Contesta o argumento de que a decisão recorrida contrariou o artigo 45 da Lei n 2 8.212/91, porquanto tal posicionamento resultaria em confronto entre lei complementar (Código Tributário Nacional) e lei ordinária, havendo que prevalecer a primeira eis que hierarquicamente superior. Tece considerações a respeito da semestralidade da apuração da contribuição ao PIS, argumentando que o legislador foi claro ao estabelecer, na Lei Complementar n 2 07/70 (§ único do artigo 62), a base de cálculo a ser aplicada na tributação do PIS. Aduz ser absolutamente equivocada a interpretação de que a regra de tal dispositivo refira-se ao prazo de recolhimento do tributo e não à base de cálculo exigida considerando-se o faturamento do sexto mês anterior. Nesse sentido, reporta-se a decisões proferidas no âmbito do Judiciário, 4/ Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 transcrevendo suas ementas às fls. 718/720. Por fim, requer sejam julgadas improcedentes as alegações expendidas pela Fazenda Nacional. É o relatório 5 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 VOTO VENCIDO CONSELHEIRO HENRIQUE PINHEIRO TORRES - RELATOR A teor do relatado, os limites da lide posta aqui em discussão restringe-se à questão do prazo decadencial da Contribuição para o Programa de Integração Social — PIS e da semestralidade da base de Cálculo dessa Contribuição, prevista nas Leis Complementares n° 07/70 e 17/73, já que foram declarados inconstitucionais os dispositivos legais que introduziram modificações na sistemática de recolhimento do PIS, cujo efeito erga omnes foi determinado pela Resolução Senado n° 49/95. 1 - Do prazo decadencial para lançamento da Contribuição para o Programa de Integração Social — PIS Essa contribuição, embora não seja tributo em sentido estrito, é uma exação que guarda natureza tributaria, sujeita ao lançamento por homologação. Por isso, as regras jurídicas que regem o prazo decadencial e o para homologar os pagamentos antecipados, efetivados pelo contribuinte, são aquelas insertas no artigo 45 da Lei 8.212/1991 e no artigo 150, parágrafo 4°, do Código Tributário Nacional, as quais devem ser interpretadas em conjunto com a norma geral estampada no artigo 173, do mesmo Código. A literalidade do § 4° do art. 150 do CTN está assim disposta: Art.150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade 1 Na elaboração deste voto, socorri-me da brilhante exposição do Auditor-Fiscal Odilo Blanco Lizarzaburu sobre decadência do PIS constante dos autos do processo n° 10920.000898/99-56, fls. 226 a 269. 1( 6 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. Parágrafo 4° - Se a lei não fixar prazo à homologação será ele de 5 (cinco) anos, o contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação (destaquei). O prazo fixado no parágrafo retrocitado, obviamente, refere-se à homologação dos procedimentos a cargo do sujeito passivo, aí incluída a antecipação de pagamento acaso efetuada, tornando-se definitivo ditos procedimentos e extinto o crédito tributário na justa medida do pagamento antecipado. Todavia, eventuais diferenças entre o valor devido e o antecipado pelo sujeito passivo não são alcançadas pela homologação, já que esta tem como escopo reconhecer, ratificar os procedimentos efetuados pelo sujeito passivo aperfeiçoados pelo pagamento. Ora, a parte não satisfeita, não pode ser homologada, fica em aberto, até que se opere a decadência do direito de o Fisco constituir o crédito tributário. No caso ora em análise, não houve pagamento por parte do sujeito passivo, o que de plano afasta a regra do § 40 do artigo 150 do CTN. Daí então, tem-se que passar a análise das normas de decadência possíveis de aplicação ao caso em comento. Primeiramente, transcreve-se a norma geral prevista no Código Tributário Nacional, que em seu artigo 173 assim dispõe: Art.173. O direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: I- do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado; II- da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vicio formal, o lançamento anteriormente efetuado. (-.) 7 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 Ao seu turno, o artigo 3° do Decreto-Lei n° 2.052/1983 determinava a todos os contribuintes a obrigação de conservarem pelo prazo de 10 anos todos os documentos comprobatórios dos recolhimentos efetuados e da base de cálculo do PIS. Art 30 - Os contribuintes que não conservarem, pelo prazo de dez anos a partir da data fixada para o recolhimento, os documentos com probatórios dos pagamentos efetuados e da base de cálculo das contribuições, ficam sujeitos ao pagamento das parcelas devidas, calculadas sobre a receita média mensal do ano anterior, deflacionada com base nos índices de variação das Obrigações Reajustáveis do Tesouro Nacional, sem prejuízo dos acréscimos e demais cominações previstos neste Decreto-lei. Ora, a norma desse artigo 3°, nada mais é do que o prazo decadencial da contribuição, pois não faria sentido determinar a guarda dos comprovantes de pagamentos e da base de cálculo do tributo, por tanto tempo, se não mais fosse possível lançar eventuais diferenças entre a contribuição devida e o valor do pagamento antecipado. Posteriormente, com a edição da Lei 8.212/1991, o legislador estendeu a todas as contribuições que compõem a Seguridade Social o prazo decenal de decadência para constituição dos respectivos créditos tributários, nos seguintes termos: Art. 45. O Direito da Seguridade Social apurar e constituir seus créditos extingue-se após (dez) anos contados: I- do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o crédito poderia ter sido constituído; II- da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vício formal, a constituição de crédito anteriormente efetuada. Como se pode observar claramente no artigo 3° do Decreto-Lei 2.052/1983 e, sobretudo, no 45 da Lei 8.212/1991, o prazo decadencial da contribuição para o PIS é de 10 anos. Todavia, à primeira vista, esses artigos 8 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 parecem ser incompatíveis com o art. 173 do CTN já que prescrevem prazos diferentes para uma mesma situação jurídica. Qual prazo deve então prevalecer, o do CTN, norma geral tributária, ou o específico, criado por lei ordinária? Primeiramente, é preciso ter presente, no confronto entre leis complementares e leis ordinárias, qual a matéria a que se está examinando. Lei complementar é aquela que, dispondo sobre matéria, expressa ou implicitamente, prevista na redação constitucional, está submetida ao quorum qualificado pela maioria absoluta nas duas Casas do Congresso Nacional. Não raros são argumentos de que as leis complementares desfrutam de supremacia hierárquica relativamente às leis ordinárias, quer pela posição que ocupam na lista do artigo 59, CF/88, situando-se logo após as Emendas à Constituição, quer pelo regime de aprovação mais severo a que se reporta o artigo 69 da Carta Magna. Nada mais falso, pois não existe hierarquia alguma entre lei complementar e lei ordinária, o que há são âmbitos materiais diversos atribuídos pela Constituição a cada qual destas espécies normativas, como ensina Michel Temer2: "Hierarquia, para o Direito, é a circunstância de uma norma encontrar sua nascente, sua fonte geradora, seu ser, seu engate lógico, seu fundamento de validade numa norma superior. Não há hierarquia alguma entre a lei complementar e a lei ordinária. O que há são âmbitos materiais diversos atribuídos pela Constituição a cada qual destas espécies normativas." Em resumo, não é o fato de a lei complementar estar sujeita a um rito legislativo mais rígido que lhe dará a precedência sobre uma lei ordinária, mas sim a matéria nela contida, constitucionalmente reservada àquele ente legislativo. 2 TEMER, Michel. Elementos de Direito Constitucional. 1993, p, 140 e 142./ 9 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 Em segundo lugar, convém não perder de vista a seguinte disposição constitucional: o legislador complementar apenas está autorizado a laborar em termos de normas gerais. Nesse mister, e somente enquanto estiver tratando de normas gerais, o produto legislado terá a hierarquia de lei complementar. Nada impede, e os exemplos são inúmeros neste sentido, que o legislador complementar, por economia legislativa, saia desta moldura e desça ao detalhe, estabelecendo também normas específicas. Neste momento, o legislador, que atuava no altiplano da lei complementar e, portanto, ocupava-se de normas gerais, desceu ao nível do legislador ordinário e o produto disso resultante terá apenas força de lei ordinária, posto que a Constituição Federal apenas lhe deu competência para produzir lei complementar enquanto adstrito às normas gerais. Acerca desta questão, veja-se excerto do pronunciamento do Supremo Tribunal Federal: A jurisprudência desta Corte, sob o império da Emenda Constitucional n° 1/69 - e a constituição atual não alterou esse sistema - se firmou no sentido de que só se exige lei complementar para as matérias cuja disciplina a Constituição expressamente faz tal exigência, e, se porventura a matéria, disciplinada por lei cujo processo legislativo observado tenha sido o da lei complementar, não seja daquelas para que a Cada Magna exige essa modalidade legislativa, os dispositivo que tratam dela se têm com dispositivos de lei ordinária. (STF, Pleno, ADC 1-DF, Rei. Min. Moreira Alves)" E assim é porque a Constituição Federal outorgou competência plena a cada uma das pessoas políticas a quem entregou o poder de instituir exações de natureza tributaria. Esta competência plena não encontra limites, a não ser aqueles estabelecidos na própria Constituição, ou aqueles estabelecidos em legislação complementar editada no estrito espaço outorgado pelo Legislador Constituinte. É o exemplo das normas gerais em matéria de legislação tributaria, que poderão dispor acerca da definição de contribuintes, de fato gerador, de 10 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 crédito, de prescrição e de decadência, mas, repise-se, sempre de modo a estabelecer normas gerais. Neste sentido são as lições da melhor doutrina. Roque Carrazza, por exemplo, ensina que o art. 146 da CF, se interpretado sistematicamente, não dá margem a dúvidas: (..) a competência para editar normas gerais em matéria de legislação tributaria desautoriza a União a descer ao detalhe, isto é, ocupar-se com peculiaridades da tributação de cada pessoa política. Entender o assunto de outra forma poderia desconjuntar os princípios federativo, da autonomia municipal e da autonomia distrital. (..) A lei complementar veiculadora de "normas gerais em matéria de legislação tributaria" poderá, quando muito, sistematizar os princípios e normas constitucionais que regulam a tributação, orientando, em seu dia-a-dia, os legisladores ordinários das várias pessoas políticas, enquanto criam tributos, deveres instrumentais tributários, isenções tributárias etc. Ao menor desvio, porém, desta função simplesmente explicitadora, ela deverá ceder passo à Constituição. De fato, como tantas vezes temos insistido, as pessoas políticas, enquanto tributam, só devem obediência aos difames da Constituição. Embaraços porventura existentes em normas infraconstitucionais - como, por exemplo, em lei complementar editada com apoio no art. 146 da Cada Magna - não têm o condão de tolhê-las na criação, arrecadação, fiscalização etc., dos tributos de suas competências. Dai por que, em rigor, não será a lei complementar que definirá "os tributos e suas espécies", nem "os fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes" dos impostos discriminados na Constituição. A razão desta impossibilidade jurídica é muito simples: tais matérias foram disciplinadas, com extremo cuidado, em sede constitucional. Ao legislador complementar será dado, na melhor das hipóteses, detalhar o assunto, olhos fitos, porém, nos rígidos postulados constitucionais, que nunca poderá acutilar. Sua função será meramente declaratória. Se for além disso, o legislador ordinário das pessoas políticas simplesmente deverá desprezar seus "comandos" (já que desbordantes das lindes constitucionais). Por igual modo, não cabe à lei complementar em análise determinar às pessoas políticas como deverão legislar acerca jit11 Processo n° :10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 da "obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários". Elas, também nestes pontos, disciplinarão tais temas com a autonomia que lhes outorgou o Texto Magno. Os princípios federativo, da autonomia municipal da autonomia distrital, que se manifestam com intensidade máxima na "ação estatal de exigir tributos", não podem ter suas dimensões traduzidas ou, mesmo, alteradas, por normas inconstitucionais". (Curso de Direito Constitucional Tributário, 1995, pp. 409/10). Destaquei Por isso, as normas específicas serão estabelecidas em cada uma das pessoas políticas tributantes. Assim é que a União, enquanto ordem parcial e integrante da Federação, em cuja competência está a instituição das contribuições sociais, editou, primeiramente, o Decreto-Lei n° 2.052/1983 prevendo o prazo decenal de decadência do Pis, e, posteriormente, a Lei 8.212/1991 que fixou em seu artigo 45 o prazo de 10 (dez) anos para constituir os créditos da Seguridade Social, dentre elas o Pis. Elasteceu-se, pois, neste caso, e dentro da absoluta regularidade constitucional, o prazo decadencial para a constituição das contribuições sociais para 10 anos, tal prazo, quando não fixado em lei específica, aí sim é de 5 anos, como estabelecido na norma geral. Repise-se que a regra geral é no sentido de que a lei instituidora de cada uma das exações de natureza tributaria, editada no âmbito das pessoas políticas dotadas de competência constitucional para institui-las, é que vai fixar os prazos decadenciais, cuja dilação vai depender da opção política do legislador. Ao lado da regra geral, o legislador complementar adiantou-se ao legislador ordinário de cada ente tributante e fixou uma norma subsidiária que poderá ser utilizada pelas pessoas políticas dotados de competência tributária. Vale dizer, o legislador ordinário, ao instituir uma exação de natureza tributária, poderá silenciar a respeito do prazo decadencial da exigência então instituída. Neste caso, Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 aplica-se a norma prevista no art. 173 do CTN, ou seja, no silêncio do legislador ordinário da União, dos Estados, dos Municípios ou do Distrito Federal, aplicar-se-á o prazo previsto nestes dispositivos. Mas, repita-se, apenas subsidiariamente, de modo que, a qualquer momento, cada legislador competente para instituir determinada exação, poderá vir a fixar prazo diverso. Como fez a União, no caso específico do Pis e, posteriormente, de todas as contribuições para a Seguridade Social. Por outro lado, o Código Tributário Nacional foi recepcionado pelo ordenamento jurídico inaugurado em 1988, na forma do artigo 34, parágrafo 5 0 , do Ato das Disposições Constitucionais Transitórias. Face ao princípio da recepção, a legislação anterior é recebida com a hierarquia atribuída pela Constituição vigente às matérias tratadas na legislação recepcionada. Isto significa que uma lei ordinária poderá ser recepcionada com eficácia de lei complementar, desde que veiculadora de matéria que a Constituição recepcionadora exija seja tratada em lei complementar. O contrário também pode acontecer. Uma lei complementar poderá ser recepcionada apenas com força de lei ordinária, desde que portadora de matérias para as quais a Constituição recepcionadora não mais exija lei complementar. E pode acontecer, ainda, que a recepção seja em parte com força de lei complementar e em parte com os atributos de lei ordinária. Exatamente o que aconteceu com o Código Tributário Nacional. A Constituição Federal de 1988, em seu artigo 146, inciso III, exige lei complementar para estabelecer normas gerais em matéria tributária. Portanto, naquilo que o Código trata de normas gerais em matéria de legislação tributaria, foi recepcionado com hierarquia de lei complementar. De outra parte, nas matérias que não veiculem normas gerais em matéria de legislação tributaria, o Código é apenas mais uma lei ordinária. Por exemplo, o CTN quando trata de percentual de juros de mora, evidentemente, neste aspecto, não veicula norma geral, portanto, pode ser alterado por lei ordinária, tanto é verdade, que, atualmente os juros moratórios são calculados, por força de lei ordinária, com base na taxa Selic. 13 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 Assim, o artigo 173 do CTN, encerra norma geral em matéria de decadência, competindo à lei de cada entidade tributante dispor sobre as normas específicas. Nesta linha é o aporte doutrinário de Wagner Batera, ao afirmar que no sistema da Constituição de 1988 foram discriminadas todas os hipóteses em que a matéria deve ser objeto de lei complementar, pelo que se retira do legislador ordinário parcela de competência para tratar do assunto. É o que ocorre na seara do Direito Tributário. Nesse campo, o art. 146 da Constituição de 1988 atribui papel primacial à lei complementar. Fonte principal da nossa disciplina, por intermédio da lei complementar são veiculados ou normas gerais em matéria de legislação tributaria. Advirta-se, para logo, que d epeu-ifica função da lei complementar tributária é em tudo e por tudo distinta da função básica da lei ordinária. Somente esta última restou definida, pela Lei Magna, como fonte primária dos diversos tipos tributários. Somente em caráter excepcional o constituinte impôs - como veículo apto a descrever o fato gerador do tributo — o tipo normativo da lei complementar. É o que se dá, em matéria de contribuições para o custeio da seguridade social, quando o legislador delibera exercer a chamada competência residual (prevista no art., 154, inciso I, combinado com o artigo 195, § 4 0 , da Lei Suprema). No quadro atual das fontes do direito tributário, cumpre sublinhar, não se pode considerar a lei complementar espécie de requisito prévio para que os diversos entes tributantes (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) exerçam as respectivas competências impositivas, como parece a certa doutrina. (-.) Convalescem, também agora, no ordenamento normativo brasileiro, as competências do legislador complementar - que editará as normas gerais — com as do legislador ordinário - que elaborará as normas especificas - para disporem, dentro dos diplomas legais que lhes cabe elaborar, sobre os temas da prescrição e da decadência em matéria tributaria. A norma geral é, disse o grande Pontes de Mirando: "uma lei sobre leis de tributação ". Deve, a lei complementar de que cuida o art. 146, III, da Superlei, limitar-se a regular o método ri 14J Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 pelo qual será contado o prazo de prescrição; deve dispor sobre a interrupção da prescrição e fixar regras a respeito do reinicio do curso da prescrição. Todavia, será a lei de tributação o lugar de definição do prazo de prescrição aplicável a cada tributo. (Wagner Balera, Contribuições Sociais — Questões Polêmicas, Dialética, 1995, pp. 94/96). Negritei Com estas inatacáveis conclusões, e nem poderia ser diferente, concorda Roque Antônio Carrazza3: o que estamos tentando dizer é que a lei complementar, ao regular a prescrição e a decadência tributarias, deverá limitar- se a apontar diretrizes e regras gerais. Não poderá, por um lado, abolir os institutos em tela (que foram expressamente mencionados na Carta Suprema) nem, por outro lado, descer a detalhes, atropelando a autonomia das pessoas políticas tributantes. O legislador complementar não recebeu um "cheque em branco", para disciplinar a decadência e a prescrição tributarias. Melhor esclarecendo, a lei complementar poderá determinar - como de fato determinou (art. 156, V, do CTN) - que a decadência e a prescrição são causas extintivas de obrigações tributárias. Poderá, ainda, estabelecer — como de fato estabeleceu (arts. 173 e. 174, CTN)- o dies a quo destes fenômenos jurídicos, não de modo a contrariar o sistema jurídico, mas a prestigia-lo. Poderá, igualmente, elencar - como de fato elencou (arts. 151 e art., 174, parágrafo único, do CTN) - as causas impeditivas, suspensivas e interruptivas da prescrição tributária. Neste particular, poderá, aliás, até criar causas novas (não contempladas no Código Civil brasileiro), considerando as peculiaridades do direito material violado. Todos estes exemplos enquadram-se, perfeitamente, no campo das normas gerais em matéria de legislação tributária. Não é dado, porém, a esta mesma lei complementar, entrar na chamada " economia interna ", vale dizer nos assuntos de peculiar interesse das pessoas políticas. Estas, ao exercitarem suas competências tributarias, devem obedecer, apenas, às diretrizes constitucionais. A criação in abstrato de tributos, o modo de apurar o crédito tributário e a forma de se extinguirem obrigações tributária, inclusive a decadência e a prescrição, estão no campo privativo das pessoas políticas, que lei 3 (curso de Direito Constitucional Tributário, 1995, pp. 412/13) 15 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 complementar alguma poderá restringir, nem, muito menos, anular. Eis porque, segundo pensamos, a fixação dos prazos prescricionais e decadenciais depende de lei da própria entidade tributante. Não de lei complementar. Nesse sentido, os arts. 173 e 174, do Código Tributário Nacional, enquanto fixam prazos decadenciais e prescricionais, tratam de matérias reservada à lei ordinária de cada pessoa política. Portanto, nada impede que uma lei ordinária federal fixe novos prazos prescricionais e decadenciais para um tipo de tributo federal. Não se alegue que a Contribuição para o Programa de Integração Social, PIS, não estaria abrangida pelo prazo de 10 anos previsto na Lei 8.212/91, vez que este diploma legal não menciona expressamente predita contribuição social. Ora, os artigos 194, 195, 201, inciso IV, e 239, todos da CF/88, não deixam margem à dúvida de que tratam de contribuição para a seguridade social. De fato, a seguridade social, ao lume do artigo 194 da CF/88, compreende um conjunto integrado de ações da iniciativa dos Poderes Públicos e da sociedade, destinados a assegurar os direitos relativos à saúde, à previdência e à assistência social. E o PIS entra justamente no item relativo à previdência social, como fonte de recurso para o financiamento do seguro desemprego, conforme deixam explícito os artigos 239 e 201, inciso IV, da CF/88. No mais, o PIS é uma contribuição social incidente sobre o faturamento, que é uma das bases de financiamento da seguridade social, expressamente identificada no artigo 195, da CF/88. Portanto, a lei 8.212/91, quando, em seu artigo 45, ampliou para 10 anos o prazo para homologação e formalização dos créditos da Seguridade Social, inclui também nesse prazo o PIS. Outro não é o entendimento adotado pelo Supremo Tribunal Federal, manifestado pelo Ministro Carlos Velloso, Relator do Recurso Extraordinário (RE) n° 138.284-CE, entre outros, quando ficou assentada a seguinte classificação das contribuições: i/P 16 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 O citado artigo 149 institui três tipos de contribuições: a) contribuições sociais; b) de intervenção; c) corporativas. As primeiras, as contribuições sociais, desdobram-se, por sua vez, em a 1) contribuições de seguridade social, a.2) outras de seguridade social e a.3) contribuições sociais gerais. Examinemos mais detidamente essas contribuições. As contribuições sociais, falamos, desdobram-se em a.l. contribuições de seguridade social: estão disciplinadas no art. 195, I, II e III, da Constituição. São as contribuições previdenciárias, as contribuições do FINSOCIAI., as da Lei n° 7.689, o PIS e o PASEP (CF, art.239). Não estão sujeitos à anterioridade (art. 149, art. 195, §. 6°); a.2. outras de seguridade social (art. 195, §. 4°): não estão sujeitas à anterioridade (art., 149, art. 195, § 6°). A sua instituição, todavia, está condicionada à observância da técnica da competência residual da União, a começar, a partir de sua instituição, pela exigência de lei complementar (art. 195, §. 4°.; art. 154, I); a.3. contribuições sociais gerais (art. 149): o FGTS, o salário-educação (art. 212, § 5°), as contribuições do SENAI, do SESI, do SENAC (art. 240). Sujeitam- se ao principio da anterioridade. Com esse entendimento do STF, o que já era bastante evidente no Texto Constitucional, restou extreme de dúvida que o Pis está inserido no rol das contribuições da seguridade social e, como tal, está sujeito ao prazo decadencial estabelecido pelo artigo 45 da Lei 8.212/91. Posto isso, e considerando que a ciência do auto de infração ao sujeito passivo deu-se em 09/06/1998 e que os créditos tributários lançados referem-se a fatos geradores ocorridos no período compreendido entre agosto de 1990 a fevereiro de 1998, não há falar em decadência. - Da semestralidade da base de cálculo da Contribuição para o Programa de Integração Social — PIS Esta questão foi magistralmente enfrentada pelo Conselheiro Natanael Martins, no voto proferido quando do julgamento do Recurso Voluntário n° 11.004, originário da 7a Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes. Rendendo 17 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 homenagem ao brilhante pronunciamento do insigne relator, transcrevo excerto desse voto para fundamentar minha decisão: As autoridades administrativas, como visto no presente caso, promoveram o lançamento com base na Lei Complementar n° 07/70, justamente a que a reclamante traz à baila para demonstrar a impropriedade do ato administrativo levado a efeito. É que, na sistemática da Lei Complementar n° 07/70, a contribuição devida em cada mês, a teor do disposto no parágrafo único do artigo 6° da Lei Complementar n° 07/70, a seguir transcrito, deve ser calculada com base no faturamento verificado no sexto mês anterior: "Art. 6° - A efetivação dos depósitos no Fundo correspondente à contribuição referida na alínea "b" do artigo 3° será processada mensalmente a partir de 1° de julho de 1971. Parágrafo Único. A contribuição de julho será calculada com base no faturamento de janeiro; a de agosto com base no faturamento de fevereiro; e assim sucessivamente". (grifou-se). Não se trata, à evidência, como crê o Parecer MF/SRF/COSIT/DIPAC n.° 56/95, bem como a r. Decisão de fls. 110/113, de mera regra de prazo, mas, sim, de regra ínsita na própria materialidade da hipótese da incidência, na medida em que estipula a própria base imponível da contribuição. Neste sentido é o pensamento de Mitsuo Narahashi, externado em estudo inédito que realizou pouco após a edição da Lei Complementar n.° 07/70: "Decorre, no texto acima transcrito, que a empresa não está recolhendo a contribuição de seis meses atrás. Recolhe a contribuição do próprio mês. A base de cálculo é que se reporta ao faturamento de seis meses atrás. O fato gerador (elemento temporal) ocorre no próprio mês em que se vence o prazo de recolhimento. Uma empresa que inicia suas atividades não tem débitos para com o PIS, com base no faturamento, durante os seis primeiros meses de atividade, ainda que já se tenha formado a base de cálculo dessa obrigação. Da mesma forma, uma empresa que encerra suas atividades agora, não recolherá a contribuição calculada sobre o faturamento dos últimos seis meses, pois, quando se completar o fato gerador, terá deixado de existir". Outro não é o entendimento de Carlos Mário Velloso, Ministro do Supremo Tribunal Federal: ... com a declaração de inconstitucionalidade desses dois decretos- leis, parece-me que o correto é considerar o faturamento ocorrido seis meses anteriores ao cálculo que vai ser pago. Exemplo, calcula-se hoje/ 18 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 o que se vai pagar em outubro. Então, vamos apanhar o faturamento ocorrido seis messes anteriores a esta data" (Mesa de Debates do VIII Congresso Brasileiro de Direito Tributário, "in" Revista de Direito Tributário n.° 64, pg.149, Malheiros Editores). Geraldo Ataliba, de inesquecível memória, e J. A .Lima Gonçalves, em parecer inédito sobre a matéria, espancando qualquer dúvida ainda existente, asseveraram: "O PIS é obrigação tributária cujo nascimento ocorre mensalmente. O fato "faturar" é instantâneo e renova-se a cada mês, enquanto operante a empresa. A materialidade de sua hipótese de incidência é o ato de "faturar", e a perspectiva dimensivel desta materialidade — vale dizer, a base de cálculo do tributo — é o volume do faturamento. O período a ser considerado — por expressa disposição legal - para "medir" o referido faturamento, conforme já assinalado, é mensal. Mas não é — e nem poderia ser — aleatoriamente escolhido pela intérprete ou aplicador da lei. A própria lei complementar n.° 7/70 determina que o faturamento a ser considerado, para a quantificação da obrigação tributária em questão, é o do sexto mês anterior ao da ocorrência do respectivo fato imponível. "Dispõe o transcrito parágrafo único do artigo 6°: "A contribuição de julho será calculada com base no faturamento de janeiro; a de agosto, com base no faturamento de fevereiro; e assim sucessivamente." Não há como tergiversar diante da clareza da previsão. Este é um caso em que — ex vi de explícita disposição legal — o autolançamento deve tomar em consideração não a base do próprio momento do nascimento da obrigação, mas, sim, a base de um momento diverso (e anterior). Ordinariamente, há coincidência entre os aspectos temporal (momento do nascimento da obrigação) e aspecto material. No caso, porém , o artigo 6° da Lei Complementar n.° 7/70 é explícito: a aplicação da alíquota legal (essência substancial do lançamento) far-se-á sobre base seis meses anterior, isso configura exceção (só possível porque legalmente estabelecida) à regra geral mencionada. 19 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 A análise da seqüência de atos normativos editados à partir da Lei Complementar n.° 7/70, evidencia que nenhum deles... com exceção dos já declarados inconstitucionais decretos-leis n° 2.445 e 2.449/88 — trata da definição da base de cálculo do PIS e respectivo lançamento (no caso, autolançamento) Deveras, há disposição acerca (I) do prazo de recolhimento do tributo e (II) da correção monetária do débito tributário. Nada foi disposto, todavia, sobre a correção monetária da base de cálculo do tributo (faturamento do sexto mês anterior ao da ocorrência do respectivo fato imponível). Consequentemente, esse é o único critério juridicamente aplicável." Se se tratasse de mera regra de prazo, a Lei Completar, à evidência, não usaria a expressão "a contribuição de julho será calculada com base no faturamento de janeiro; a de agosto com base no faturamento de fevereiro, e assim sucessivamente", mas simplesmente diria: "o prazo de recolhimento da contribuição sobre o faturamento, devido mensalmente, será o último dia do sexto mês posterior". Com razão, pois, a jurisprudência da Primeira Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes, que, por unanimidade de votos, vem assim se expressando: Acórdão n.° 101-87.950: "PIS/FATURAMENTO — CONTRIBUIÇÕES NÃO RECOLHIDAS - Procede o lançamento ex-officio das contribuições não recolhidas, considerando-se na base de cálculo, todavia, o faturamento da empresa de seis meses atrás vez que as alterações introduzidas na Lei Complementar n.° 07/70 pelos Dec.-leis n.° 2.245/88 e 2.449/88 foram considerados inconstitucionais pelo Tribunal Excelso (RE- 148754-2)". Acórdão n.° 101-88.969 "PIS/ FATURAMENTO — Na forma do disposto na Lei Complementar n.° 07, de 07/09/70, e Lei Complementar n.° 17, de 12/12/73, a contribuição para o PIS/Faturamento, tem como fato gerador o faturamento e como base de cálculo o Faturamento de seis meses atrás, sendo apurado mediante a aplicação da alíquota de 0,75%. Alterações introduzidas pelos Decretos-Leis n.° 2.445/88 e 2.449/88, não acolhidas pelas Suprema Corte". Resta registrar que o STJ, através das 1a e 2a Turmas da 1a Seção de Direito Público já pacificou este entendimento. 20 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 Merece ainda ser aqui citado o entendimento do conselheiro Jorge Almiro Freire sobre matéria idêntica a aqui em análise, externado no voto proferido quando do julgamento do Recurso Voluntário n° 116.000, consubstanciado no acórdão 201-75.390: "E, neste último sentido, veio tornar-se consentânea a jurisprudência da CSRF4 e também do STJ. Assim, calcado nas decisões destas Cortes, dobrei-me à argumentação de que deve prevalecer a estrita legalidade, no sentido de resguardar a segurança jurídica do contribuinte, mesmo que para isso tenha-se como afrontada a melhor técnica tributária, a qual entende despropositada a disjunção de fato gerador e base de cálculo. É a aplicação do princípio da proporcionalidade, prevalecendo o direito que mais resguarde o ordenamento jurídico como um todo. E agora o Superior Tribunal de Justiça, através de sua Primeira Seção, 5 veio tornar pacífico o entendimento postulado pela recorrente, consoante depreende-se da ementa a seguir transcrita: 'TRIBUTÁRIO — — SEMESTFZALIDADE rat, SE [DE CÁLCULO — CORREÇÃO MONETÁRIA. 1.0 PIS semestral, estabelecido na LC 07/70, diferentemente do PIS REPIQUE — art. 32, letra "a" da mesma lei — tem como fato gerador o faturamento mensal. 2. Em benefício do contribuinte, estabeleceu o legislador como base de cálculo, entendendo-se como tal a base numérica sobre a qual incide a alíquota do tributo, o faturamento, de seis meses anteriores à ocorrência do fato gerador— art. 62, parágrafo único da LC 07/70. 3.A incidência da correção monetária, segundo posição jurisprudencial, só pode ser calculada a partir do fato gerador. 4. Corrigir-se a base de cálculo do PIS é prática que não se alinha à previsão da lei e à posição da jurisprudência. Recurso Especial improvido.' Portanto, até a edição da MP n2 1.212/95, convertida na Lei n2 9.715/98, é de ser dado provimento ao recurso para que os cálculos sejam feitos considerando como base de cálculo o faturamento do sexto mês anterior ao da ocorrência do fato gerador, tendo como 4 O Acórdão rig- CSRF/02-0.871 4 também adotou o mesmo entendimento firmado pelo STJ. Também nos RD nos 203-0.293 e 203-0.334, j. em 09/02/2001, em sua maioria, a CSRF esposou o entendimento de que a base de cálculo do PIS refere-se ao faturamento do sexto mês anterior à ocorrência do fato gerador (Acórdãos ainda não formalizados). E o RD n° 203-0.3000 (Processo n° 11080.001223/96-38), votado em Sessões de junho do corrente ano, teve votação unânime nesse sentido. 5 Resp n° 144.708, rel. Ministra Eliana Calmon, j. em 29/05/2001, acórdão não formalizado. 21 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 prazos de recolhimento aquele da lei (Leis t72 - 7.691/88; 8.019/90; 8.218/91; 8.383/91; 8.850/94; 9.069/95 e MP n2 812/94) do momento da ocorrência do fato gerador. Diante do exposto, não há como negar que, até a entrada em vigor das alterações na legislação de regência do PIS, introduzidas pela Medida Provisória n° 1.212/1995, a base de cálculo dessa contribuição deve ser calculada com base no faturamento do sexto mês anterior ao da ocorrência do fato gerador, sem correção monetária. Com essas considerações, dou parcial provimento ao recurso especial apresentado pela Douta Procuradoria da Fazenda Nacional, no sentido de reformar o acórdão recorrido no tocante à decadência e confirmá-lo quanto à semestralidade da contribuição para o PIS. É como voto. Sala das Sessões-DF, em 11 de novembro de 2002. i É'N'ilktrJ E PIN HEIRO ri rfrdtiES 22 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 VOTO VENCEDOR Conselheiro-Redator designado DALTON CESAR CORDEIRO DE MIRANDA: Como relatado, a matéria em exame refere-se à inconformidade da Fazenda Nacional para com Acórdão da Primeira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes que entendeu por acolher preliminar de decadência manifestada pela contribuinte. A meu entendimento não merece reparos a decisão recorrida. Fundamento. A jurisprudência majoritária do Egrégio Conselho de Contribuintes, com relação à questão do prazo decadencial para a constituição de tributos sujeitos ao lançamento por homologação, posiciona-se no sentido de que o prazo é de cinco anos. Confira-se: "PIS - PRELIMINAR DE DECADÊNCIA - ANO DE 1991 - Ao tributo sujeito à modalidade de lançamento por homologação, que ocorre quando a legislação impõe ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, aplica-se a regra essencial de decadência insculpida no parágrafo 40 do artigo 150 do CTN, refugindo à aplicação do disposto no art. 173 do mesmo Código. Nesse caso, o lapso temporal de cinco anos tem como termo inicial a data de ocorrência do fato gerador." (Oitava Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes, Ac. n° 108-06027, Rel. Conselheira Tânia Koetz Moreira, Sessão de 24.2.2000) (destacamos); "IRPJ - PIS/REPIQUE - Decadência - Os tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa amoldam-se à sistemática de lançamento denominado de homologação, prevista no art. 150 do CTN, hipótese em que o prazo decadencial tem como termo inicial a data da ocorrência do fato gerador. Para o IRPJ e PIS, esse prazo é de cinco anos, consoante § 4° do artigo 150 do CTN." (Oitava Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes, Ac. n° 108-05237, Sessão de 15.7.1998) (destacamos); e "LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO - DECADÊNCIA - A regra de incidência de cada tributo é que define a sistemática de seu lançamento. O imposto de renda das pessoas jurídicas (IRPJ), a contribuição social sobre o lucro (CSLL), o imposto de renda incidente na fonte sobre o lucro líquido (ILL) e a contribuição para o FINSOCIAL são tributos cujas legislações atribuem ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, pelo que amoldam-se à sistemática de lançamento impropriamente denominada de homologação, onde a contagem do prazo decadencial desloca-se da regra geral (173 do CTN), para encontrar respaldo no § 4° do artigo 150, do mesmo Código, 23 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 hipótese em que os cinco anos tem como termo inicial a data da ocorrência do fato gerador, ressalvada a existência de multa agravada por dolo, fraude ou simulação." (Oitava Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes, Ac. n° 108-05241, Rel. Conselheiro Luiz Alberto Cava Maceira, Sessão de 15.7.1998) (destacamos). Com efeito, uma vez que o lançamento ocorreu em maio de 1998, tendo como objeto fatos geradores ocorridos de agosto de 1990 a maio de 1997, na esteira do entendimento da acima citada jurisprudência do Egrégio Conselho de Contribuintes, a União Federal decaiu do direito de constituir o crédito tributário referente aos fatos geradores referente aos períodos anteriores a junho de 1993, nos molde em que decidido pelo acórdão recorrido. O prazo decadencial para o PIS é de cinco anos, devendo-se subordinar a Fiscalização para fins de preservar seu direito de efetuar o lançamento (de ofício) ao disposto nos artigos 150, § 4°; e 173, inciso 1, ambos do Código Tributário Nacional, ou seja, aplicáveis quando houver pagamento ou não do tributo em questão, respectivamente. Na espécie, aplicável o inciso I, do artigo 173, do CTN. Feitas tais considerações, que já nos permitem definir o termo inicial de contagem do prazo decadencial do PIS, cumpre que se façam agora algumas observações complementares acerca da extensão em si deste prazo, antes que se defina os efeitos de tudo quanto se expôs e se exporá, sobre os créditos constituídos no presente processo. É que remanescem dúvidas, entre tantos quantos operam a legislação tributária, quanto ao prazo de decadência para esta contribuição, em razão da superveniência de vários atos legais que versaram, direta ou indiretamente, sobre a matéria. De se ver. Antes de mais nada, reafirme-se o óbvio: as contribuições parafiscais, das quais a Contribuição para o PIS é um exemplo, estão expressamente incluídas na Carta Magna de 1988, em seu artigo 149, que as recepcionou e deu-lhes nova vestimenta, mesmo que não lhes tenha transmutado suas naturezas jurídicas. Se tal inclusão, no entanto, é certamente suficiente para qualificá-las como tributos, exteriorizada fica, ao menos, a preocupação do constituinte em submetê-las à influência de alguns ditames da legislação tributária, entre os quais, por força da remissão feita pelo dispositivo retrocitado ao inciso III do artigo 146 da mesma lei máxima, inclui-se a submissão aos prazos decadenciais e prescricionais do CTN6. 6 "1. É principio de Direito Público que a prescrição e a decadência tributárias são matérias reservadas à lei complementar, segundo prescreve o artigo 146, III, "b", da CF. (...). " Agravo de Instrumento n° 468.723-MG, Ministro relator Luiz Fux, r. decisão publicada no DJU, I, de 25.3.2003, fls. 216/217 24 Processo n° :10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 No entanto, ao contrário do que ocorreu com as demais contribuições (FINSOCIAL, COFINS e CSLL), que tiveram, por força de discutível legislação superveniente — Lei n° 8.212/91 — seus prazos de decadência alterados para 10 (dez) anos, tal não ocorreu com o PIS, mantido então para tal exação os prazos decadenciais e prescricionais do CTN (arts. 150 e 173). E tal afirmativa resta corroborada pelo Colendo Supremo Tribunal Federal que sobre a matéria, prazo de decadência do PIS, assim concluiu: "C..) As contribuições sociais, falamos, desdobram-se em a.1. contribuições de seguridade social: estão disciplinadas no art. 195, I, II e III, da Constituição. São as contribuições previdenciárias, as contribuições do FINSOCIAL, as da Lei 7.689, o PIS e o PASEP (C.F., art. 239). (...). A sua instituição, todavia, está condicionada à observância da técnica da competência residual da União, a começar, para a sua instituição, pela exigência de lei complementar (art. 195, parág. 4°; art. 154, I); (...). (...) Todas as contribuições, sem exceção, sujeitam-se à lei complementar de normas gerais, assim ao C.T.N. (art. 146, III, ex vi do disposto no art. 149). (...). A questão da prescrição e da decadência, entretanto, parece-me pacificada. É que tais institutos são próprios da lei complementar de normas gerais (art. 146, III, "b"). Quer dizer, os prazos de decadência e de prescrição, inscritos na lei complementar de normas gerais (CTN) são aplicáveis, agora, por expressa previsão constitucional, às contribuições parafiscais (C.F., art. 146, III, b; art. 149). (—) O PIS e o PASEP passam, por força do disposto no art. 239 da Constituição, a ter destinação previdenciária. Por tal razão, as incluímos entre as contribuições da seguridade social." 7(destacamos e grifamos). Aliás, o Superior Tribunal de Justiça também já encampou a aludida tese sustentada pela Corte Suprema, em parte acima transcrita, conforme se pode depreender da leitura da ementa referente ao acórdão publicado no D.J.U., Seção I, de 4/11/2002: "TRIBUTÁRIO — CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO — DECADÊNCIA 1. O fato gerador faz nascer a obrigação tributária, que se aperfeiçoa com o lançamento, ato pelo qual se constitui o crédito correspondente à obrigação (arts. 113 e 142 CTN). 2. Dispõe a FAZENDA do prazo de cinco anos para exercer o direito 7 RE 148754-2/RJ, Min. Relator Francisco Rezek, acórdão publicado no DJU de 4/3/1994, Ementário n° 1735-2; e, RE 138284-8/CE, Min. Relator Carlos Velloso, acórdão publicado no DJU de 28/8/1992, Ementário n° 1672- 3 25 Processo n° : 10980.004092/00-65 Acórdão n° : CSRF/02-01.215 de lançar, ou seja, constituir o seu crédito tributário. 3. O prazo para lançar não se sujeita a suspensão ou interrupção, nem por ordem judicial, nem por depósito do devido. 4. Com depósito ou sem depósito, após cinco anos do fato gerador, sem lançamento, ocorre a decadência. 5. Recurso especial provido."' In casu, portanto e em razão do acima exposto, quanto aos créditos tributários objetos do Auto de Infração lavrado, procedente é a manifestação preliminar de inconformidade reconhecida à interessada. Destarte, na esteira do melhor entendimento aplicável ao caso, externado pelo Supremo Tribunal Federa, o Superior Tribunal de Justiça e pelo Conselho de Contribuintes, nas decisões acima transcritas e quanto a matéria decadência, voto pela negativa de provimento ao recurso ora analisado. E quanto a aplicação do critério da semestralidade para os períodos remanescentes, acompanho o entendimento do Conselheiro Henrique Pinheiro Torres. Sala das Sessões-DF, em 11 de novembro de 2002. 41._ D • SÁRCORDEIROD1EMlRANDA Recurso Especial n° 332.6931SP, Ministra relatora Eliana Calmon, Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça 26 Page 1 _0000200.PDF Page 1 _0000300.PDF Page 1 _0000400.PDF Page 1 _0000500.PDF Page 1 _0000600.PDF Page 1 _0000700.PDF Page 1 _0000800.PDF Page 1 _0000900.PDF Page 1 _0001000.PDF Page 1 _0001100.PDF Page 1 _0001200.PDF Page 1 _0001300.PDF Page 1 _0001400.PDF Page 1 _0001500.PDF Page 1 _0001600.PDF Page 1 _0001700.PDF Page 1 _0001800.PDF Page 1 _0001900.PDF Page 1 _0002000.PDF Page 1 _0002100.PDF Page 1 _0002200.PDF Page 1 _0002300.PDF Page 1 _0002400.PDF Page 1 _0002500.PDF Page 1 _0002600.PDF Page 1

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Numero do processo: 10480.007066/00-10
Data da sessão: Tue Jul 05 00:00:00 UTC 2005
Data da publicação: Tue Jul 05 00:00:00 UTC 2005
Ementa: COFINS – ILEGITIMIDADE PASSIVA. A sujeição passiva dos tributos e das contribuições em geral não está necessariamente afeta à forma jurídica adotas pelas empresas (sociedades, associações etc) em seu ato constitutivo, mas sim a ter o agente relação direta ou, em alguns casos, indireta, com o fato jurídico-econômico antevisto na norma imponível como necessário e suficiente à ocorrência do fato gerador do tributo ou da contribuição. Com isso aquele que obtém faturamento em decorrência da venda de serviços de qualquer natureza figura deve assumir o pólo passivo da obrigação tributária da Cofins. Recurso especial provido.
Numero da decisão: CSRF/02-01.995
Decisão: ACORDAM os Membros da Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Adriene Maria de Miranda, Rogério Gustavo Dreyer, Dalton Cesar Cordeiro de Miranda e Francisco Maurício R. de Albuquerque Silva que negaram provimento ao recurso. O Conselheiro Dalton Cesar Cordeiro de Miranda apresentou declaração de voto.
Nome do relator: Henrique Pinheiro Torres
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A sujeição passiva dos tributos e das contribuições em geral não está necessariamente afeta à forma jurídica adotada pelas empresas (sociedades, associações etc) em seu ato constitutivo, mas sim a ter o agente relação direta ou, em alguns casos, indireta, com o fato jurídico- econômico antevisto na norma imponivel como necessário e suficiente à ocorrência do fato gerador do tributo ou da contribuição. Com isso aquele que obtém faturamento em decorrência da venda de serviços de qualquer natureza figura deve assumir o pólo passivo da obrigação tributária da Cofins. Recurso especial provido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto pela FAZENDA NACIONAL. ACORDAM os Membros da Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Adriene Maria de Miranda, Rogério Gustavo Dreyer, Dalton Cesar Cordeiro de Miranda e Francisco Maurício R. de Albuquerque Silva que negaram provimento ao recurso. O Conselheiro Dalton Cesar Cordeiro de Miranda apresentou declaração de voto. le • MANOEL ANTÔNIO GADELHA DIAS PRESIDENTE • 4.'0 . ,HE PINHEIRO TORRES RELATOR FORMALIZADO EM: O 4 OUT 2005 ti. • • , . , • • Processo n° : 10480.007066/00-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 Participaram ainda do presente julgamento, os Conselheiros: JOSEFA MARIA COELHO MARQUES, ANTONIO CARLOS ATULIM, ANTONIO BEZERRA NETO e MÁRIO JUNQUEIRA FRANCO JÚNIOR. 2 ,• • . • Processo n° :10480.007066/00-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 Recurso : 203-120.466 Recorrente : FAZENDA NACIONAL Interessada : CONDOMÍNIO DO SHOPPING CENTER RECIFE RELATÓRIO Por bem descrever os fatos, adoto e transcrevo o relatório constante do acórdão recorrido (fls. 400/401): Às fls. 320/331, Acórdão DRJ/REC n a 99/2001 julgando o lançamento procedente, em face da ausência de recolhimento da COFINS sobre o faturamento decorrente da cobrança de taxa de estacionamento a clientes, no período de apuração compreendido entre os meses de janeiro/1995 a dezembro/1999. No referido Acórdão, contrapondo-se aos argumentos expendidos pela ora recorrente, em face do lançamento efetuado, adotaram os d. julgadores a quo os seguintes fundamentos: • A administração de estacionamento, com a respectiva cobrança de taxas ao público, possui natureza de ato de comércio, consubstanciando-se em prestação de serviço tributável pela COFINS. • Apesar de condomínio não ser considerado pessoa jurídica, a prestação de serviços foge aos ditames da Lei na 4.591, de 16 de dezembro de 1964, Lei de Condomínio em Ediflcações. Este diploma legal, nos artigos P ao 27, regula as relações entre os condôminos, obrigações, deveres e disposições concernentes à administração do condomínio, inexistindo previsão para a prática de quaisquer atos de natureza mercantil, como os efetivamente realizados pela Recorrente. • Conquanto inexista vedação legal a que o condomínio disponha da utilização do estacionamento que compõe suas instalações, a depender do uso que lhe seja dado, tais atos gerarão efeitos, criando relações jurídicas com conseqüências, inclusive, no âmbito do Direito Tributário. • Assim, a obtenção de receita de prestação de serviços de estacionamento recebida de terceiros, alheios ao condomínio, descaracteriza as finalidades de sua criação, tornando-o um ente sujeito às regras aplicadas à tributação pela COFINS. ‘441 3 • , • „ • Processo n° :10480.007066100-1O Acórdão n° : CSRF/02-01.995 • Outrossim, a Recorrente efetua mensalmente o recolhimento do Imposto sobre Serviços. • Nos termos do que dispõem os artigos 121. I, e 126, III, do CTN, a Recorrente tem uma relação pessoal direta com o fato gerador da contribuição, tal como impõe o art. 22 da LC re 70/91. Atua, igualmente, como uma unidade econômica: presta o serviço e aufere uma receita, registrando-a em seus livros contábeis. •• Por fim, asseveram os d. julgadores de primeira instância que a destinação dada à receita auferida não é tratada pela legislação da COFINS, resultando irrelevante a sua partilha posterior entre os condôminos. Inconformada, à y fls. 338/374, interpôs a Contribuinte Recurso Voluntário, no qual sustenta, em suma, o que segue: • Preliminarmente, que o condomínio não pode ser qualificado como aos pessoa jurídica, tendo em vista que apenas representa a vontade de co-proprietários de um imóvel. Assim, consubstanciando-se a Recorrente em um condomínio formalmente constituído, carece de legitimidade passiva para figurar como autuada no presente processo administrativo, haja vista que os condomínios não estão elencados no rol dos sujeitos passivos da COFINS, constante do artigo 12 da LC n2 70/91. Houve, pois, violação Princípios da Legalidade e da Tipicidade Cerrada. • Nos termos do art. 92, g 3, 'd', da Lei n2 4.591/64, cabe exclusivamente aos condóminos estruturar o ingresso de recursos para manutenção do condomínio, de tal maneira que a administração de um estacionamento, com objetivo de abatimento de custos, não descaracteriza a função do condomínio e a sua natureza jurídica. • A disponibilizaçõo de um estacionamento aos clientes, a arrecadação de valores, o pagamento de custos de manutenção e a transferência de eventuais saldos aos condôminos não configura atividade empresarial, haja vista inexistir lucro auferido pelo condomínio, o qual utiliza tais receitas para custear suas expressivas despesas. • Os efeitos tributários conferidos às atividades do condomínio são disciplinados pelo artigo II da Lei ri2 4.591/64, Lei de Condomínio em Edcações, o qual dispõe que cada unidade autônoma será tratada como prédio isolado, para efeitos tributários. Assim, cada condômino deve contribuir, diretamente, com as importâncias devidas. • O fato de a Recorrente recolher o ISS sobre as receitas provenientes do serviço de estacionamento decorre de expressa previsão legal da legislação municipal quanto à incidência em relação a s 4 • ft" . • 5 Processo n° :10480.007066/00-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 condomínios, o que não se verifica na legislação de regência da COFINS. • Por fim, aduz a Recorrente que a análise da destinaçâ'o das receitas é imprescindível, haja vista que parcela considerável das receitas são auferidas diretamente pelos condôminos, devendo ser tributadas isoladamente em suas respectivas escriturações." Em sessão plenária de P/07/2003, a Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes decidiu - por maioria de votos - dar provimento ao recurso voluntário do sujeito passivo nos termos do Acórdão n2 203-09.033, cuja ementa se transcreve (fl. 399): "COFINS - CONDOMÍNIO - PRINCÍPIO DA LEGALIDADE ESTRITA - O condomínio, por não ser pessoa jurídica, não pode ser sujeito passivo da Contribuição para Financiamento da Seguridade Social, sob pena de ferir- se o Princípio da Legalidade Estrita. Recurso provido." Da decisão consubstanciada no julgado em epígrafe, o Procurador da Fazenda Nacional recorreu à Câmara Superior de Recursos Fiscais (fls. 408/415) - ao amparo do artigo 32, inciso I, do Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes - alegando contrariedade à lei no tocante ao entendimento firmado pelo reconhecimento da ilegitimidade passiva da autuada ("Condomínio do Shopping Center Recife') frente à obrigação de recolhimento da COF1NS. Em seu favor, o recorrente se reporta à abalizada fundamentação da declaração de voto, da lavra da Conselheira Luciana Pato Peçanha Martins, integrante do aresto (fls. 404/406). Mediante o Despacho de fl. 416, o Presidente da Câmara recorrida recebeu o recurso (de decisão contrária à lei) interposto pelo Procurador da Fazenda Nacional, vez que devidamente observados os requisitos de admissibilidade exigidos pela Portaria MF n2 55/98. Nas contra-razões apresentadas ao recurso da Fazenda Nacional, a interessada tece considerações para justificar a impossibilidade de seu enquadramento - enquanto sujeito passivo da COF1NS - nos moldes do artigo P da Lei Complementar n2 70/91, ratificando, ainda, a argumentação expendida no recurso voluntário provido pela decisão fustigada (fls. 423/433). É o relatório. n 5 Processo n° :10480.007066100-1O Acórdão n° : CSRF/02-01.995 VOTO CONSELHEIRO-RELATOR HENRIQUE PINHEIRO TORRES O recurso apresentado pela Fazenda Nacional merece ser conhecido por ser tempestivo e atender aos demais pressupostos de admissibilidade previstos no Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais. A teor do relatado, a controversa posta em debate cinge-se à questão da incidência ou não de Cofins sobre receitas de serviços prestados por condomínio. De um lado, o sujeito passivo defende-se da exação sob o argumento de que a contribuição somente é devida pelas pessoas jurídicas, por isso, seria ele parte ilegítima para figurar no pólo passivo da obrigação tributária, já que condomínio não é pessoa jurídica nem a ela é equiparado. Assim, não seria contribuinte da Cofins. De outro lado, a Fazenda Nacional insiste na procedência da exação, sob o fundamento de que as receitas provenientes de atos próprios de comércio (de serviços prestados) devem SCT tributadas, já que a prestação de serviços foge às atribuições previstas na lei regulamentadora dos condomínios. A Cofins, instituída pela Lei Complementar n° 70/1991, substancialmente alterada pela Lei n°9.718/1998, é devida pelas Pessoas Jurídicas de direito privado. Por outro lado, condomínio não é, legalmente, pessoa jurídica, logo, a conclusão ligeira a que se chega é a de que, pelo princípio da tipicidade cerrada, não poderia ele figurar no pólo passivo da obrigação tributária referente a essa contribuição. Todavia, uma leitura mais atenta na legislação de regência da Cofins, e no arcabouço jurídico no qual está inserida, mostrará que, em determinados casos, não só a pessoa jurídica pode ser contribuinte da Cofins, mas, também, os entes despersonalizados, como os espólios, as sociedades de fatos e, por que não, os condomínios? A sujeição passiva dos tributos e das contribuições em geral não está necessariamente afeta à fonna jurídica adotas pelas empresas (sociedades, associações etc) em seu ato constitutivo, senão seria muito fácil eximir-se da obrigação tributária, para tanto, bastaria vê na lei fiscal o nomen iuris dos contribuintes do tributo e constituir-se com outra denominação que não a prevista na lei. Pronto, como em passe de mágica, estar-se-ia livre da tributação. Com isso, se assim fosse, só pagaria tributo quem quisesse, por patriotismo ou 6 Processo n° :10480.007066/00-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 coisa do gênero, mas não é desse modo que as coisas são. O pólo passivo da obrigação tributária é preenchido por todo aquele que tenha relação direta ou, em alguns casos, indireta, com o fato jurídico-econômico previsto na norma imponível como fato gerador do tributo ou contribuição. Há, é verdade, exceções, como nas hipóteses de imunidade, mas todas, absolutamente todas, são elencadas, numerus clausus, na lei. Na verdade, muito embora a lei instituidora de tributo defina sempre quem deve figurar no pólo passivo da obrigação tributária, deixa sempre em aberto a possibilidade de alcançar aqueles que, embora não incluídos expressamente no rol dos obrigados a arcar com o tributo ou contribuição, praticam atos que os equiparam ou os assemelham aos sujeitos passivos enumerados na lei. Para melhor entendimento do aqui exposto, veja o exemplo seguinte: a lei 4.502/1964 elegeu como contribuintes do IPI, no mercado interno, os estabelecimentos industriais. Todavia, se uma pessoa fisica fizer algumas das operações de industrialização e de que resulte produto sujeito à incidência do imposto, esta pessoa fisica, não é estabelecimento industrial, mas terá de pagar o tributo, como se estabelecimento industrial fosse (lei 4.502/1964, art. 40, capta e parágrafo único). No caso, a incidência não está condicionada ao tipo de sujeito que praticou o ato, mas sim, ao fato de que este ato do mundo fenomônico encontra-se perfeitamente descrito, antevisto, na norma tributária. Em outras palavras, a incidência está condicionada a subsunção perfeita do fato à norma. Outro exemplo que se pode dar é o dos atos praticados pelas sociedades de fato. Nenhum tributo traz no rol de seus contribuintes as sociedades de fato. Todavia, se elas praticarem atos que concretizem a hipótese prevista na lei, terão de pagar o tributo, independentemente de não ter personalidade jurídica, ou de não existir formalmente para o direito. Como se vê, para figurar no pólo passivo da obrigação tributária, em regra, independe da forma jurídica que se apresente quem concretizou a hipótese de incidência. Assim, aquele que der ensejo ao surgimento no mundo real do fato antevisto na lei tributária é destinatário da conseqüência jurídica prevista na norma, qual seja, o pólo passivo da obrigação tributária. Para se chegar a essa conclusão, basta interpretar o art. 121 do Código Tributário Nacional em combinação com o 126, também do CTI‘11. 'Art. 126. A capacidade tributária passiva independe: I- da capacidade civil das pessoas naturais II-de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem privação ou limitação do exercício de atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da administração de seus bens ou negócios; III- de estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando que configure uma unidade econômica ou profissional. Art. 121. sujeito passivo da obrigação tributária é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária. Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se: I- contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador; II- responsável, quando sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei. 7 . • . Processo n° : 10480.007066100-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 Voltando ao caso concreto ora em discussão, vê-se que o motivo alegado para desonerar a autuada da contribuição foi justamente não ser ela pessoa jurídica, mas como vimos em linhas acima, isso não é óbice para impedir a tributação, pois até as sociedades de fatos, entes despersonalizados, figuram no pólo passivo quando praticam no mundo real os atos antevistos na lei tributária como necessário e suficiente à ocorrência do fato gerador. Assim, o motivo (não ser a autuada pessoa jurídica) alegado pelo acórdão recorrido, de per si, não é suficiente para afastar a incidência da contribuição em análise. Há que se examinar se a autuada praticou atos que concretizaram a hipótese de incidência prevista na lei, o que será n feito mais adiante. Antes porém,como bem observou a Conselheira Luciana Pato Peçanha Martins, em sua declaração de voto, que passo a transcrever: (...) da análise da escritura de instituição, especificação e convenção do Condomínio do Shopping Center Recifè (fls. 91/68), da Convenção do Condomínio do Shopping Center Recife (fls. 228/243) e da Escritura declaratória de normas gerais complementares regedoras das locações e outras avenças dos salões comerciais situados no Shopping Center Recifè (fls. 287/304) verifica-se que o "Condomínio do Shopping Center Recife", apesar de intitular-se condomínio, tem caráter societário e reclama o intuito lucrativo. Trata-se de uma associação dos chamados "condôminos-empreendedores" (Ancor — Empreendimentos Comerciais S.A., Encisa Engenharia Comércio e Indústria S.A., Magus Investimentos Lida, Milburn do Brasil Ltda, Ceres — Fundação de Seguridade Social do Sistemas Embrapa e Embrater), co-proprietários do Shopping Center Recifè com a finalidade principal de explorar comercialmente a locação de lojas. Nos documentos mencionados fica claro que são estes "condôminos- empreendedores" que ditam as regras de convenção de condomínio e as normas das locações. Sob o enfoque econômico, os centros comerciais constituem-se em espécie de associação organizacional, que tem em mira os ganhos de eficiência. O professor e economista Carlos Geraldo Langoni, opinando sobre a nova forma de atividade mercadológica, assegura 8 ; Processo n° :10480.007066/00-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 que há nela a participação de investidores em uma atividade única, na qual cada um faz a sua parte, visando o faturamento, os lucros! (grifei) Constata-se que não há até o momento uma previsão legal acerca da estrutura jurídica a ser adotada pelos shopping centers. As seguintes estruturas jurídicas lhes são aplicáveis, e têm sido utilizadas: condomínio pro indiviso tradicional —forma de condomínio sujeita às normas estabelecidos pelo antigo Código Civil, em seus arts. 623 a 646, que determinavam que o direito de propriedade recairia sobre *frações ideais -, incorporação imobiliária ou condomínio especial — onde o vínculo jurídico entre empreendedor e futuros lojistas é representado por um contrato de incorporação, tal como estabelecido pela Lei n° 4.591/64 — ou sociedade. Priscila M. P. Corrêa defende a adoção da forma de sociedade para os shoppings centers, principalmente com base no entendimento de que no condomínio há uma comunhão de objetos, enquanto na sociedade há uma comunhão de objetivos, tal qual ocorre no shopping center.' Mesmo que sejam considerados efetivamente condomínios, existe grande controvérsia acerca da personalidade jurídica destes. Se alguns doutrinadores consideram os condomínios desconstituídos de personalidade jurídica, outros como Rubens Limongi de França, Maria Helena Diniz afirmam que eles possuem personificação. Esta última tece as seguintes considerações a respeito: "No condomínio há uma affectio societatis similar à fundação, expressa no documento constitutivo, na incorporação ou na convenção inicial, além de existência permanente; daí ser uma nova figura de pessoa jurídica, com irrecusável aptidão à titularidade de direitos, deveres e pretensões. O condomínio pode adquirir imóveis, 2 FIGUEIREDO, Perpétua Maria Vieira. A natureza jurídica do Shopping Center. In Bahia Forense, vol. 33, 1990. 3 VERRI, Maria Elisa Gualandi . Shopping Centers — Aspectos jurídicos e suas origens. Belo Horizonte: Dei Rey, 1996. p. 38/44. 9 n • . fir . • Processo n° : 10480.007066/00-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 materiais, mercadorias para construção, conservação e administração do edificio em seu nome; emitir e aceitar títulos de crédito atinentes a essas operações; contratar serviços; desempregar operários; manter e movimentar contas bancárias; agir e ser acionado em juízo no que diz respeito às coisas comuns do edificio; reparar danos oriundos de atos ilícitos praticados por seus órgãos, prepostos ou empregados. É uma pessoa jurídica que, em todos os seus atos, deve respeitar o princípio da especialidade, restringindo-se a regular a sua vida, não podendo desviar-se dessa finalidade, dedicando-se, p. ex., a atividades comerciais.' É de se destacar no acerto reproduzido que a autora além de considerar a existência da personalidade jurídica dos condomínios destaca a impossibilidade de desvio de finalidade como a dedicação a atividades comerciais. De tudo o que foi dito, ficou assentado que o Condomínio do Shopping Center Recife possuindo ou não personalidade jurídica tem, de fato, o affectio societatis consistente no objetivo empresarial de explorar comercialmente os serviços do estacionamento visando faturamento e lucro. Repare que nessa atividade comercial, a autuada deixa de se comportar como condomínio para personificar em todos os aspectos uma empresa prestadora de serviços normal, inclusive com repartição do faturamento entre os seus componentes, nos termos seguintes: 2.1.1 — Dada a natureza da operação das áreas de circulação para estacionamento, integrados como um todo, continuarão as mesmas a serem administradas pela ADMINISTRAÇÃO DO SHOPPING CE1VTER; 2.1.2 — 31,88% (trinta e um vírgula oitenta e oito por cento) da arrecad4ão da taxa cobrada pelo estacionamento serão atribuídos às SEGUNDAS CONTRATANTES, percentual este equivalente às áreas que lhes pertencem em relação à área de circulação total existente nesta data para o estacionamento. 2.1.2.1. Da mesma forma, 31,88% (trinta e um vírgula oitenta e oito por DINIZ, Maria Helena. Curso de Direito Civil Brasileiro. Vol. I. São Paulo: Editora Saraiva, 1998. p. 170. 10 • . • . Processo n° :10480.007066/00-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 cento) das despesas de manutenção, operação e controle do estacionamento, serão pagos pelas segundas contratantes. Z1.3. Depois de deduzida a participação dos segundos contratantes na arrecadação da taxa cobrada pelo estacionamento, conforme item 2.1.2. supra, o saldo remanescente, após dedução de 68,12% (sessenta e oito vírgula doze por cento) das despesas de manutenção, operação e controle do estacionamento, terá a seguinte destinação: 50% (cinqüenta por cento) amortização das despesas de condomínio e os outros 50% (cinqüenta por cento) reverterão em beneficio das Empreendedoras (parágrafo único da cláusula 79 da Convenção). Vide documento de fls. 250/251. A seu turno, a legislação do imposto de renda, aplicável subsidiariamente à Cofins, prevê o alcance das disposições destinadas às pessoas jurídicas a todas as firmas e sociedades, registradas ou não (Decreto-Lei n° 5.844/43, art. 27, § 2°). E não é só isso, o regulamento do Imposto de Renda RIR/1994 diz textualmente em seu art.I 23, § 2° que a expressão pessoa jurídica compreende as empresas individuais e todas as firmas e sociedades registradas ou não. Desta feita, para efeitos de incidência da Cofins, o Condomínio do Shopping Recife quando exerce atividade empresarial consistente na exploração comercial de seu estacionamento, está apenas travestida de condomínio, mas este não é. Por trás da fantasia, existe, na verdade, uma sociedade como outra qualquer, que visa faturamento e lucro, e, como tal, deve ser tributada. Aqui se toma importante a lição do mestre civilista Caio Mário da Silva Pereira, citado na declaração de voto da Conselheira Luciana, no sentido de que a organização que constrói e permanece proprietário do imóvel para explorá-lo comercialmente é uma sociedade, que difere radicalmente dos condomínios de edificios de apartamentos ou de escritórios porque nestes, diferentemente daquela, falta-lhes a affectio societatis, e, por conseguinte, a personalidade jurídica. "Outra noção que não deixa de radicar-se nos conceitos tradicionais é a da sociedade em voga nos Estados Unidos segundo a qual se organiza uma associação de tipo cooperativo, que constrói e permanece proprietária do edificio. (..) Outras vezes, pessoas que 11 4. Processo n° :10480.007066/00-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 habitualmente se associam em negócios imobiliários adotam a forma de uma sociedade mercantil, com que simplificam as questões fiscais e tornam mais flexíveis as mutações da propriedade. Mas não é o que ocorre com o edifício de apartamentos ou de escritórios. Aqui os proprietários não são associados. O domínio do imóvel não pertence a uma pessoa jurídica. A reunião dos condôminos é destituída de personalidade. Falta completamente a affectio societatis. E se um vínculo jurídico os congrega, não é, certamente, pessoal, mas real, representados os direitos dos condôminos pelos atributos dominiais sobre a unidade e uma co-propriedade indivisa, indissociável daqueles, sobre as coisas comuns. "5 Assim, distintos são os casos dos condomínios para o edifício de apartamentos ou de escritórios e da organização que constrói e permanece proprietária do imóvel, explorando-o economicamente. Por último, mas não menos importante, é o fato de que a autuada, ao auferir receitas de serviços provenientes da exploração mercantil de seu estacionamento, deu ensejo ao surgimento no mundo real do fato importei antevisto na norma do artigo 620 da Lei complementar n° 70/1991, alterado pelo artigo 2°, 3° e 80 da Lei 9.718/1998, qual seja, o de vender serviços de qualquer natureza e obter, por conseguinte, faturamento mensal. Com isso, tomou-se destinatária da conseqüência jurídica prevista na norma, qual seja, o pólo passivo da obrigação tributária. Com essas considerações, dou provimento ao recurso especial interposto pela Fazenda Nacional. Sala de Sessões-DF, em 05 de julho de 2.005. t .2.— c tto ique Pinheiro Torres 3 PEREIRA, Caio Mário da Silva Pereira. Condomínio e Incorporações. Editora Forense: Rio de Janeiro, 2000. p. 81/82. 12 r • • ••• g •• • Processo n° :10480.007066/00-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 DECLARAÇÃO DE VOTO CONSELHEIRO - DALTON CESAR CORDEIRO DE MIRANDA Trata-se de recurso especial da Procuradoria da Fazenda Nacional, manejado contra acórdão da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, pelo qual busca a revisão e reforma da declarada preliminar de Ilegitimidade passiva do Condomínio do Shopping Center Recife, ora recorrido e quanto ao recolhimento da COFINS incidente sobre as receitas decorrentes da cobrança de taxa de estacionamento. Entendo, inicialmente, que alguns conceitos necessitam de melhor análise para chegarmos a um bom termo no julgamento deste recurso. Pedro Elias Avvad 7, conceituando Shopping Center leciona que a "definição à qual teremos, forçosamente, que nos reportar foi feita do seguinte modo: "É um centro comercial planejado, sob a administração única e centralizada, composto de lojas destinadas à exploração de ramos diversificados de comércio, e que permaneçam, na maior parte objeto de locação, ficando os locatários, sujeitos a normas contratuais padronizadas que visam à conservação do equilíbrio da oferta e da funcionalidade, para assegurar, como objetivo básico, a conveniência integrada, e que varie o preço da locação, ao menos em parte, de acordo com o faturamento dos locatários — centro que ofereça aos usuários estacionamento permanente e tecnicamente bastante". Ouvidas as mais expressivas vozes do direito sobre tais questões ficaram assentes alguns princípios que, resumidamente, podem ser conceituados da seguinte forma: no Shopping Center prevalece um sistema de locação especial com regras próprias e específicas que convalidam as suas cláusulas excepcionais. A constituição jurídica do shopping, isto é, das lojas que o integram e a administração dos espaços de uso coletivo, são feitos nos moldes do condomínio em edificação, ou seja, do então denominado "condomínio especial". O mencionado doutrinador, ainda discorrendo sobre Shopping Center e quanto a denominada "estruturação jurídica (funcional) do shopping", consigna que 4 Art. 2° A contribuição de que trata o artigo anterior será de dois por cento e incidirá sobre o faturamento mensal, assim considerado a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviço de qualquer natureza. 7 'Condomínio em edificações no novo Código Civil comentado' — Rio de Janeiro: Renovar, 2004, P. 313 13 Processo n° : 10480.007066/00-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 "o principal objetivo do empreendimento para o qual se constitui um Shopping é o de proporcionar renda de aluguéis dos espaços internos que o integram, que são provenientes: das lojas como, internamente, estão divididos tais espaços; das áreas locáveis dos "malls", que são as vias internas de circulação do público; dos estacionamentos; letreiros e de tudo o mais que possa oferecer rentabilidade ao capital investido pelos empreendedoreá." (destaquei). Ainda sob o enfoque da análise de Pedro Elias Avvad, este assevera que as despesas condominiais decorrentes dos serviços oferecidos pelo Shopping Center, entre elas os de estacionamento, efetivamente contratadas, são essas de responsabilidade coletiva dos lojistas, nessas despesas incluem-se também os encargos sociais, impostos e taxas incidentes'. Socorro-me, ainda, dos ensinamentos do Professor Fernando A. Albino de Oliveira, que em artigo publicado em "Cadernos de Direito Tributário", Revista de Direito Tributário — Ano 12, julho/setembro de 1988, n° 45. O mencionado Professor, respaldado nos ensinamentos de Waldemar Ferreira'', José Xavier Carvalho de Mendonça'', Pontes de Miranda 12, Rubens Requião" e Oscar Barreto Filhou, conceitua a 'cessão do fundo de comércio', ou seja, os elementos disponibilizados para a realização do contrato firmado entre empreendedores e lojistas, para a constituição do Shopping Center. Trazendo o mencionado trabalho literário-jurídico para a situação conflito presente, podemos afirmar que "estacionamento" é elemento que constitui o aludido fundo de comércio e, portanto, também objeto de cessão devidamente contratada, cujas receitas são de responsabilidade do empreendedor, sob o entendimento e momento doutrinário 'da época, época, aliás, em que sequer o elemento estacionamento era objeto de paga. E quanto aos fins a que almejava o referido beneficio da cessão de fundo de comércio, devidamente contratado, aquele Professor Fernando A. Albino de Oliveira ensina que "não há que se falar em abuso ou manipulação de formas, 8 op.cit p. 322 g op.cit. p.336 '° 'Tratado de Direito Comercial', São Paulo, Saraiva, 1962, v. 7 11 'Tratado de Direito Comercial', São Paulo, 4 ed., 1946, v. 5 12 'Tratado de Direito Privado', Parta Especial, 3 11 ed., Rio de Janeiro, 1971, v. 15 "'Curso de Direito Comercial', 2' ed., São Paulo, Saraiva " 'Teoria do Estabelecimento Comercial', Tese de Cátedra da Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo, 1969 14 Cji Processo n° :10480.007066/00-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 muito menos em simulação, pois a operação se reveste de forma absolutamente legitima, real, adotada antes da ocorrência do fato imponivel e com a finalidade de obter o resultado a que o contrato está direcionado." Diante dessas breves razões de ordem conceituai, antigas e modernas, concluo que correta é a decisão que considerou a ilegitimidade do recorrido — Condomínio do Shopping Center Recife — como agente passivo e responsável pelo recolhimento da COFINS, friso, não só nos moldes em que brilhantemente arrazoado pelo Conselheiro Francisco Mauricio R. de Albuquerque Silva, a quem rendo minhas homenagens, mas também, em adição a suas considerações porque, como demonstrado e fundamentado na doutrina mais atualizada e que versa sobre a figura condominial do Shopping Center, elaborada por Pedro Elias Avvad, no ano de 2004, a responsabilidade pelo recolhimento de tributos provenientes do elemento 'estacionamento' é dos lojistas; e (ii) porque se assim não o fosse, e pela literatura jurídica elaborada em 1988, tal responsabilidade tributária seria dos empreendedores do negócio, observada a disponibilidade jurídica e econômica do rendimento, como informa o Professor Fernando A. Albino de Oliveira. Assim, não poderia a Fiscalização ter elegido o recorrido como agente responsável pelo recolhimento da COFINS no que se refere às receitas oriundas da cobrança de taxa de estacionamento, mas, sim, os lojistas do Condomínio Shopping Center Recife, observo, por intermédio de sua Associação, pessoa jurídica de Direito Privado. Sinto-me ainda confortável em afirmar, em auxílio à tese defendida pelo Conselheiro relator do acórdão recorrido, que o recorrido não está sujeito à exigência da COFINS pois também não teria personalidade jurídica, nos exatos termos em que fundamentam Carlos Maximiliano n, Caio Mário da Silvam, João ''Condomínio', Rio de Janeiro, Forense, 4' ed., 1956, p. 107 16 'Condomínio e Incorporações', Rio de Janeiro, Forense, 1976, p. 240 tf) 15 eme • . • ir- •. o ca i. Processo n° :10480.007066/00-10 Acórdão n° : CSRF/02-01.995 Baptista Lopes", Hemán Racciatti n e Carlos Alberto Dabus Malur, todos citados na obra de Pedro Elias Awad. A propósito deste tema, aliás, não podemos nos olvidar em afirmar que alguns doutrinadores atuais, como César Fiúza, entendem que a despersonalização do ente Condomínio não é de toda efetiva, pois se faz possível sua personalização na pessoa do síndico. Por fim, rogando minhas desculpas pela possível simplicidade de minhas considerações, que assim permeiam meu raciocínio objetivo sobre a matéria em debate, declaro meu voto pelo não provimento ao apelo interposto. Sala das Sessões-DF, em 05 de julho de 2005. 11.11 2.. DAL S• 11118n 0-: 1" o z M I RA N DA i 17 'Condomínio', São Paulo, Revista dos Tribunais 5' ed., 1996, p. 29 /8 -Propiedad por Pisos o Departamientos', 3 ed. 1973 p. 39, aluir] Lopes, Joao Baptista la 'O Condomínio Edilício no Novo Código Civil', comentários, p. 62 16 çjl I Page 1 _0060700.PDF Page 1 _0060900.PDF Page 1 _0061100.PDF Page 1 _0061300.PDF Page 1 _0061500.PDF Page 1 _0061700.PDF Page 1 _0061900.PDF Page 1 _0062100.PDF Page 1 _0062300.PDF Page 1 _0062500.PDF Page 1 _0062700.PDF Page 1 _0062900.PDF Page 1 _0063100.PDF Page 1 _0063300.PDF Page 1 _0063500.PDF Page 1

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Numero do processo: 10380.012964/97-79
Data da sessão: Mon May 12 00:00:00 UTC 2003
Data da publicação: Mon May 12 00:00:00 UTC 2003
Ementa: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI). RESSARCIMENTO DE CRÉDITO PRESUMIDO PIS/COFINS. AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS E COOPERATIVAS. Incluem-se na base de cálculo do crédito presumido as aquisições feitas de não contribuintes das contribuições para o PIS e da COFINS. Recurso a que se nega provimento.
Numero da decisão: CSRF/02-01.322
Decisão: ACORDAM os Membros da Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Henrique Pinheiro Torres (Relator), Josefa Maria Coelho Marques e Otacilio Dantas Cartaxo. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Dalton Cesar Cordeiro de Miranda.
Nome do relator: Henrique Pinheiro Torres
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conteudo_txt : Metadados => date: 2009-07-07T23:37:16Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.6; pdf:docinfo:title: ; xmp:CreatorTool: CNC PRODUÇÃO; Keywords: ; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; subject: ; dc:creator: CNC Solutions; dcterms:created: 2009-07-07T23:37:15Z; Last-Modified: 2009-07-07T23:37:16Z; dcterms:modified: 2009-07-07T23:37:16Z; dc:format: application/pdf; version=1.6; Last-Save-Date: 2009-07-07T23:37:16Z; pdf:docinfo:creator_tool: CNC PRODUÇÃO; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:keywords: ; pdf:docinfo:modified: 2009-07-07T23:37:16Z; meta:save-date: 2009-07-07T23:37:16Z; pdf:encrypted: false; modified: 2009-07-07T23:37:16Z; cp:subject: ; pdf:docinfo:subject: ; Content-Type: application/pdf; pdf:docinfo:creator: CNC Solutions; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; creator: CNC Solutions; meta:author: CNC Solutions; dc:subject: ; meta:creation-date: 2009-07-07T23:37:15Z; created: 2009-07-07T23:37:15Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 26; Creation-Date: 2009-07-07T23:37:15Z; pdf:charsPerPage: 1413; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; meta:keyword: ; Author: CNC Solutions; producer: CNC Solutions; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: CNC Solutions; pdf:docinfo:created: 2009-07-07T23:37:15Z | Conteúdo => MINISTÉRIO DA FAZENDA ti•_ •:',#' CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS SEGUNDA TURMA Processo n° : 10380.012964/97-79 Recurso n° : 201-113.505 Matéria : IPI / CRÉDITO PRESUMIDO Recorrente : FAZENDA NACIONAL Recorrida : PRIMEIRA CÂMARA DO SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Interessada : IRACEMA INDÚSTRIAS DE CAJU LTDA. Sessão de : 12 DE MAIO DE 2003 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI). RESSARCIMENTO DE CRÉDITO PRESUMIDO PIS/COFINS. AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS E COOPERATIVAS. Incluem- se na base de cálculo do crédito presumido as aquisições feitas de não contribuintes das contribuições para o PIS e da COFINS.Recurso a que se nega provimento. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos do recurso interposto pela FAZENDA NACIONAL. ACORDAM os Membros da Segunda Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Henrique Pinheiro Torres (Relator), Josefa Maria Coelho Marques e Otacilio Dantas Cartaxo. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Dalton Cesar Cordeiro de Miranda. SON PER~RO ' GUES PRESIDENTE MIRANDA REDATOR DESIG ADO FORMALIZADO EM: 2 5 MA 1 2004 Participaram, ainda, do presente julgamento, os seguintes conselheiros: CARLOS ALBERTO GONÇALVES NUNES; ROGÉRIO GUSTAVO DREYER e FRANCISCO MAURÍCIO RABELO DE ALBUQUERQUE SILVA. Processo n° : 10380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 Recurso n° : 201-113.505 Recorrente : FAZENDA NACIONAL Interessada : IRACEMA INDÚSTRIAS DE CAJU LTDA. RELATÓRIO Trata o processo de pedido de ressarcimento de crédito presumido de Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, decorrente das contribuições sociais ao PIS/PASEP e COFINS incidentes sobre insumos adquiridos pela empresa de cooperativas e de pessoas físicas (produtores rurais), relativamente ao período de janeiro a dezembro/1996. Diante da ausência de gravame tributário nas aquisições efetuadas junto a pessoas físicas em se tratando de fornecedores não contribuintes do PIS/PASEP ou da COFINS, a Delegada da Receita Federal de Julgamento em Fortaleza indeferiu a solicitação pleiteada, considerando que o objetivo da Lei n-°' 9.363/95 é o ressarcimento às empresas produtoras/exportadoras das contribuições incidentes sobre as aquisições que já tenham sido oneradas por tais tributos (fls. 152/157). Pelo Acórdão n2 201-75.097, de 11/07/2001 a Primeira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, em decisão proferia por maioria de votos, deu provimento ao recurso voluntário nos termos da ementa de fls.184, que se transcreve: "IPI - CRÉDITO PRESUMIDO - AQUISIÇÕES DE PESSOAS FÍSICAS - PRINCÍPIO DA PRA TICIDADE - A base de cálculo do crédito presumido será determinada mediante a aplicação, sobre o valor total das aquisições de MP, PI e ME, referidas no art. 1 2 da Lei n°- 9.363/96, do percentual correspondente à relação entre a receita de exportação e a receita operacional bruta do produtor exportador (art. 2 da Lei n' 9.363/96). A Lei mencionada refere-se a "valor total" e não prevê qualquer exclusão. As IN SRF 23/97 e 103/97 inovaram o texto da Lei n Q 9.363/96, ao estabelecerem que o crédito presumido de IPI será calculado, exclusivamente, em relação às aquisições efetuadas de pessoas jurídicas, sujeitas à COFINS e às Contribuições ao PIS/PASEP (IN SRF te- 23/97), bem como que as MP, PI e ME, adquiridas de cooperativas, não geram direito ao crédito presumido (IN SRF n9-- 103/97). Tais exclusões somente poderiam ser feitas mediante lei ou medida provisória, tendo em vista que as instruções normativas são normas complementares das leis (art. 100 do CTN) e não podem transpor, inovar ou modificar o texto das normas que complementam. Na verdade, o crédito presumido de IPI na exportação utiliza o princípio da praticabilidade, que usa a presunção como o meio mais simples e viável de se atingir o objetivo da lei, dando à administração 2 Processo n° : 10380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 o alívio do fardo da investigação exaustiva de cada caso isolado, dispensando-o da coleta de provas de dificil, ou até impossível, configuração. A apuração por presunção utiliza um cálculo padronizante, que abstrai o individual, o espec(ico, o único em favor do geral, cria-se uma abstração generalizante, imposta, ex dispositionis legis, ao Contribuinte, desprezando-se os desvios individuais. Recurso provido." Contra o entendimento firmado no julgado em epígrafe, o Procurador da Fazenda Nacional - ao amparo do artigo 32, inciso II, do Regimento Interno dos Conselhos de Contribuintes - recorreu à instância especial, alegando interpretação divergente da legislação tributária (fls. 199/203). Insurge-se, pois, a Fazenda Nacional, no tocante ao provimento do recurso voluntário quanto ao reconhecimento do direito ao crédito presumido de IPI como ressarcimento das contribuições sociais ao PIS/PASEP e COFINS incidentes sobre as aquisições efetuadas junto a cooperativas e pessoas fisicas (produtores rurais). Segundo o representante da Fazenda Nacional, como a matéria em causa envolve renúncia fiscal, a norma instituidora do beneficio há que ser interpretada, restritivamente. Assim, à luz da Lei ri° 9.363/96, as IN-SRF n 23/97 e 103/97 restringiram às aquisições de pessoas jurídicas o direito ao crédito presumido de IPI, excluindo, pois, a incidência sobre aquisições efetuadas junto a pessoas físicas e cooperativas, pelo fato de não estarem sujeitas às contribuições ao PIS e COFINS. Deste modo, o beneficio fiscal só alcança os insumos (matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem) adquiridos de fornecedores contribuintes do PIS e da COFINS. Como paradigma divergencial aponta o Acórdão n 202-12.306 (anexado por cópia às fls. 204/216), cuja ementa se transcreve: "IPI - CRÉDITO PRESUMIDO - I) INSUMOS ADQUIRIDOS DE COOPERATIVAS E PESSOAS FÍSICAS - Ao determinar a forma de apuração do incentivo, a lei excluiu da base de cálculo aquelas aquisições que não sofreram incidência das Contribuições ao PIS e à COFINS, no „fornecimento de insumos ao produtor exportador; II) ENERGIA ELÉTRICA E COMBUSTIVEIS E OUTROS PRODUTOS CONSUMIDOS OU UTILIZADOS NO PROCESSO DE PRODUÇÃO - A Lei ri' 9.363/96 enumera taxativamente as espécies de insumos, cuja aquisição dá direito ao crédito presumido de IPI, são elas: as matérias-primas, os produtos intermediários e os materiais de embalagem. Para a legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados somente se caracterizam como tais espécies os produtos que, embora não se integrando ao novo produto fabricado, sejam consumidos, em decorrência de ação direta sobre o produto, no processo de fabricação. A energia elétrica, os combustíveis e outros produtos não sofrem essa ação direta, não se enquadrando nos conceitos de matéria-prima ou produtos não sofrem essa ação direta, não se enquadrando nos conceitos de matéria-prima ou produto intermediário. III) MERCADORIAS ADQUIRIDAS DE TERCEIRO - para efeito da determinação da relação percentual entre a receita de exportação e a receita operacional bruta não deve ser considerada a receita de produtos adquiridos de terceiros para exportação. Recurso parcialmente provido." 3 Processo n° : 10380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 Conforme Despacho de fls. 217/220, a Presidente da Primeira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes recebeu o recurso especial interposto pelo Procurador da Fazenda Nacional, vez que devidamente revestido dos requisitos de admissibilidade exigidos pela Portaria MF n2 55/98 (tempestividade do apelo, comprovação e demonstração da divergência argüida). Pelo Despacho de fls. 225, a Delegacia da Receita Federal em Fortaleza informa que o sujeito passivo não apresentou contra-razões ao recurso especial interposto pela Fazenda Nacional. É o relatório. )1( 4 Processo n° : 10380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 VOTO VENCIDO Conselheiro HENRIQUE PINHEIRO TORRES, Relator: O recurso do Sr. Procurador da Fazenda Nacional merece ser conhecido, por ser tempestivo e atender aos pressupostos de admissibilidade previstos no Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais, como atestado no despacho de fls. 211 a 220, da lavra da Sra Presidenta da P Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, que admitiu o apelo fazendário no tocante à questão dos insumos adquiridos de pessoas fisicas e cooperativas. O Fisco, a teor da Portaria MF n° 129/95, exclui do cálculo do crédito presumido de IPI para ressarcimento das contribuições PIS/PASEP e COFINS, incidentes nas aquisições de insumos no mercado interno pelo produtor exportador de mercadorias nacionais, aqueles insumos adquiridos de pessoas físicas e de cooperativas, enquanto a Recorrente entende que o ressarcimento, por ser presumido, alcança também as compras de insumos de não contribuintes dessas contribuições sociais. Essa matéria, longe de estar apascentada, tem gerado acirrados debates na doutrina e na jurisprudência. No Segundo Conselho de Contribuintes, ora prevalece a posição do Receita Federal, ora a dos contribuintes, dependendo da composição do colegiado. A meu sentir, a posição mais consentânea com a norma legal é aquela pela exclusão de insumos adquiridos de não contribuintes no cômputo da base de cálculo do crédito presumido, já que, nos termos do caput do art. 1° da Lei 9.363/1996, instituidora do incentivo fiscal, o crédito tem como escopo a ressarcir as contribuições (PIS E COFINS) incidentes sobre as respectivas aquisições, no mercado interno, de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem para utilização no processo produtivo. A norma concessiva de incentivo fiscal deve sempre ser interpretada literal e restritivamente, de forma a não estender por vontade do intérprete, beneficio não autorizado 2k pelo legislador. /7 5 Processo n° : 10380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 O vocábulo ressarcir, do Latim resarcire, juridicamente têm vários significados, consertar, emendar, reparar ou compensar um dano, um prejuízo ou uma despesa. No caso presente, ressarcir significa exatamente compensar o produtor exportador, por meio de crédito presumido, as contribuições incidentes sobre os insumos por ele adquiridos. Ora, se não houve a incidência, não há falar-se em ressarcimento, pois o objeto deste, o encargo tributário não existiu. Em arrimo ao entendimento de que se deve excluir do cálculo do crédito presumido o valor das aquisições de insumos adquiridos de não contribuintes, pessoas físicas e cooperativas, transcrevo abaixo o voto condutor do acórdão n° 202-12.551 onde o então conselheiro e presidente da Segunda Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, Marcos Vinícius Neder de Lima, enfrentou minuciosamente essa matéria: O incentivo em questão constitui-se num crédito fiscal concedido pela Fazenda Nacional em função do valor das aquisições de insumos aplicados em produtos exportados. Tem origem na carga tributária que onera os produtos exportados e tem por finalidade permitir maior competitividade desses produtos no mercado externo. Trata-se, portanto, de norma de natureza incentivadora, em que a pessoa tributante renuncia à parcela de sua arrecadação tributária em favor de contribuintes que a ordem jurídica considera conveniente estimular. A exegese deste preceito, à luz dos princípios que norteiam as concessões de beneficios fiscais, há de ser estrita, para que não se estenda a exoneração fiscal a casos semelhantes. Neste diapasão, caso não haja previsão na norma compulsória para determinada situação divergente da regra geral, deve-se interpretar como se o legislador não tivesse tido o intento de autorizar a concessão do beneficio nessa hipótese. No dizer do mestre Carlos Maximiliano l : "o rigor é maior em se tratando de dispositivo excepcional, de isenções ou abrandamentos de ônus em proveito de indivíduos ou corporações. Não se presume o intuito de abrir mão de direitos inerentes à autoridade suprema. A outorga deve ser feita em termos claros, irretorquíveis; ficar provada até a evidência, e se não estender além das hipóteses figuradas no texto; jamais será inferida de fatos que não indiquem irresistivelmente a existência da concessão ou de um contrato que a envolva." A fruição deste incentivo fiscal deve, destarte, ser analisada nos estritos termos do art. 1° da MP n° 948/95, posteriormente convertida na Lei n° 9.363/96. Ou seja, as aquisições de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem devem ser feitas no mercado interno, utilizadas no processo produtivo e o beneficiário deve ser, Áermeneutica e aplicação do Direito, ed. Forense, 16' ed, p. 333 6 Processo n° : 10380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 simultaneamente, produtor e exportador. Vejamos o que disse o referido artigo: Verifica-se que o legislador estabeleceu nesse dispositivo que o incentivo fiscal deve ser concedido como ressarcimento da Contribuição ao PIS e da COFINS. A empresa paga o tributo embutido no preço de aquisição do insumo e recebe, posteriormente, a restituição da quantia desembolsada, mediante compensação do crédito presumido e, na impossibilidade desta, na forma de ressarcimento em espécie. Ao compensar o contribuinte, na forma de crédito presumido, com a devolução do montante de tributo pago, o incentivo visa justamente anular os efeitos da tributação incidente nas etapas precedentes. As pequenas diferenças, para mais ou para menos, porventura existentes nesse processo, se compensam mutuamente dentro de um contexto mais abrangente. Não sendo relevante, sob o ponto de vista econômico, que o crédito concedido não corresponda exatamente aos valores pagos de tributo na aquisição da mercadoria. Esse tratamento, aliás, tem sido muito empregado pelo legislador na concessão de incentivos. A Administração Pública, para facilitar os mecanismos de execução e controle, vem realizando os ressarcimentos dos créditos por valores estimados (v.g. a regra geral de apuração proporcional de créditos prevista na Instrução Normativa n°114/882). Esclareça-se, por oportuno, que o crédito presumido não pode ter a natureza de subvenção econômica para incremento de exportações, como defende a ilustre Relatora. Segundo De Plácido e Silva3, a subvenção, juridicamente, não tem o caráter de compensação. Sabidamente, o crédito presumido é uma forma de compensação pelos tributos pagos na etapa anterior, tanto que a própria lei o tratou como ressarcimento de contribuições. Feita essa breve introdução, verifica-se que o artigo 1° restringe o beneficio ao "ressarcimento de contribuições ... incidentes nas respectivas aquisições". Em que pese a impropriedade na redação da norma, eis que não há incidência sobre aquisições de mercadorias na legislação que rege as contribuições sociais, a melhor exegese é no sentido de que a lei tem de ser referida à incidência de COFINS e de PIS sobre as 2 "IN SRF 114/88... item 4. Poderão ser calculados proporcionalmente, com base no valor das saídas dos produtos fabricados pelo estabelecimento industrial nos três meses imediatamente anteriores ao período de apuração a considerar, os créditos oriundos de matérias- primas, produtos intermediários e material de embalagem que se destinem indistintamente à industrialização de: a) produtos que tenham expressamente assegurada a manutenção de créditos como incentivo; b) produtos que gerem créditos básicos; c) produtos desonerados do imposto no mercado interno, sem direito a crédito". 3 De Plácido e Silva, Vocabulário Jurídico, volume IV. Ed. Forense, 2 a ed. p. 1462. 7 Processo n° : 10380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 operações mercantis que compõem o faturamento da empresa fornecedora. Ou seja, a locução "incidentes sobre as respectivas aquisições" exprime a incidência sobre as operações de vendas faturadas pelo fornecedor para a empresa produtora e exportadora.4 Aliás, a linguagem e termos jurídicos postos em uma norma devem ser investigados sob a ótica da ciência do direito e não sob a referência do direito positivo, de índole apenas prescritiva. Como ensina Paulo de Barros Carvalho', "À Ciência do Direito cabe descrever esse enredo normativo, ordenando-o, declarando sua hierarquia, exibindo as formas lógicas que governam o entrelaçamento das várias unidades do sistema e oferecendo seus conteúdos e significação ". O termo incidência tem significação própria na Ciência do Direito. Segundo Alfredo Augusto Becker6 : "(.) quando o direito tributário usa esta expressão, ela significa incidência da regra jurídica sobre sua hipótese de incidência realizada ( fato gerador), juridicizando-a, e a conseqüente irradiação, pela hipótese de incidência juridicizada, da eficácia jurídica tributária e seu conteúdo jurídico: direito (do Estado) à prestaçã o (cujo objeto é o tributo) e o correlativo dever (do sujeito passivo, o contribuinte) de prestá-la; pretensão e correlativa obrigação; coação e correlativa sujeição." Nesse caso, se as vendas de insumos efetuadas pelo fornecedor para a interessada não sofreram a incidência de contribuição, não há como haver o ressarcimento previsto na norma. Se em alguma etapa anterior houve o pagamento de Contribuição ao PIS e de COFINS, o ressarcimento, tal como foi concebido, não alcança esse pagamento especifico. Estar-se-ia concedendo o ressarcimento de contribuições "incidentes" sobre aquisições de terceiros que compõem a cadeia comercial do produto e não das respectivas aquisições do produtor e exportador previstas no artigo 1°. O contra-senso aparente dessa afirmação, se cotejada com a finalidade do incentivo de desonerar o valor dos produtos exportados de tributos sobre ele incidentes, resolve-se em função da opção do legislador pela facilidade de controle e praticidade do incentivo. Sabidamente, instituir uma sistemática que permitisse o crédito de todo o valor dos tributos, que, direta ou indiretamente, houvesse onerado o produto exportado, é tarefa complexa e de muito dificil controle. Basta lembrar as inúmeras imposições tributárias que incidem sobre o valor dos serviços contratados e sobre a aquisição de equipamentos necessários ao processo industrial, além das diversas taxas a título de contraprestação de serviço cobradas pelos entes da Federação que, 4 O termo "respectivas" foi introduzido pela Medida Provisória n° 948/95. Veio a substituir a expressão "adquiridos no mercado interno pelo exportador" constantes do enunciado do artigo 1° nas Medidas Provisórias d's 845/95 e 945/95, que tratavam da concessão de crédito presumido antes da MP n° 948/95. 5 Paulo de Barros Carvalho, Curso de Direito Tributário, ed. Saraiva, 6' ed., 1993 6 / In Teoria Geral do Direito Tributário, 3"', Ed. Lajus, São Paulo, 1998, p. / 83/84. 8 Processo n° : 10380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 somadas àquelas incidentes sobre folha de pagamento, oneram expressivamente a empresa industrial. O escopo da lei, partindo de tais premissas, foi o de instituir, a título de estímulo fiscal, um incentivo consubstanciado num crédito presumido calculado sobre o valor das notas fiscais de aquisição de insumos de contribuintes sujeitos às referidas contribuições sociais. E certo que esse crédito não tem por objetivo ressarcir todos os tributos que incidem na cadeia de produção da mercadoria, até por impossibilidade prática. Todavia, chega a desonerar o contribuinte da parcela mais significativa da carga tributária incidente sobre o produto exportado. A opção do legislador por essa determinada sistemática de apuração do incentivo às exportações decorre da contraposição de dois valores igualmente relevantes. O primeiro cuida da obtenção do bem-estar social e/ou desenvolvimento nacional através do cumprimento das metas econômicas de exportação fixadas pelo Estado. O outro decorre da necessidade de coibir desvios de recursos públicos e de garantir a efetiva aplicação dos incentivos na finalidade perseguida pela regra de Direito. O Estado tem de dispor de meios de verificação que evitem a utilização do beneficio fiscal apenas para fugir ao pagamento do tributo devido. Daí o legislador buscou atingir tais objetivos de política econômica, sem inviabilizar o indispensável exame da legitimidade dos créditos pela Fazenda. Ocorre que, para pessoa física, não há obrigatoriedade de manter escrituração fiscal, nem de registrar suas operações mercantis em livros fiscais ou de emitir os documentos fiscais respectivos. A comprovação das operações envolvendo a compra de produtos, nessas condições, é de difícil realização. Assim, a exclusão dessas aquisições no cômputo do incentivo tem por finalidade tornar factível o controle do incentivo. Nesse sentido, a Lei n°9.363/96 dispõe, em seu artigo 3°, que a apuração da Receita Bruta, da Receita de Exportação e do valor das aquisições de insumos será efetuada nos termos das normas que regem a incidência do PIS e da COFINS, tendo em vista o valor constante da respectiva nota fiscal de venda emitida pelo fornecedor ao produtor/exportador. A vincula ção da apuração do montante das aquisições às normas de regência das contribuições e ao valor da nota fiscal do fornecedor confirma o entendimento de que somente as aquisições de insumos, que sofreram a incidência direta das contribuições, é que devem ser consideradas. A negação dessa premissa tornaria supérflua tal disposição legal, contrariando o princípio elementar do direito, segundo o qual não existem palavras inúteis na lei. Reforça tal entendimento o fato de o artigo 5° da Lei n° 9.363/96 prever o imediato estorno da parcela do incentivo a que faz jus o produtor/exportador, quando houver restituição ou compensação da Contribuição para o PIS e da COFINS pagas pelo fornecedor na etapa anterior. Ou seja, o legislador prevê o estorno da parcela de incentivo que corresponda às aquisições de fornecedor, no caso de restituição ou de compensação dos referidos tributos. Ora, se há imposição legal para estornar a correspondente parcela de incentivo, na hipótese em que a contribuição foi paga pelo fornecedor e restituída a seguir, resta claro que o legislador 9 ///f Processo n° : 10380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 optou por condicionar o incentivo à existência de tributação na última etapa. Pensar de outra forma levaria ao seguinte tratamento desigual: o legislador consideraria no incentivo o valor dos insumos adquiridos de fornecedor que não pagou a contribuição e negaria o mesmo incentivo quando houve o pagamento da contribuição e a posterior restituição. As duas situações são em tudo semelhantes, mas na primeira haveria o direito ao incentivo sem que houvesse ônus do pagamento da contribuição e na outra não. O que se constata é que o legislador foi judicioso ao elaborar a norma que deu origem ao incentivo, definindo sua natureza jurídica, os beneficiários, a forma de cálculo a ser empregada, os percentuais e a base de cálculo, não havendo razão para o intérprete supor que a lei disse menos do que queria e crie, em conseqüência, exceções à regra geral, alargando a exoneração fiscal para hipóteses não previstas. E, como ensina o mestre Becker7, "na extensão não há interpretação, mas criação de regra jurídica nova. Com efeito, continua ele, o intérprete constata que o fato por ele focalizado não realiza a hipótese de incidência da regra jurídica; entretanto, em virtude de certa analogia, o intérprete estende ou alarga a hipótese de incidência da regra jurídica de modo a abranger o fato por ele focalizado. Ora, isto é criar regra jurídica nova, cuja hipótese de incidência passa a ser alargada pelo intérprete e que não era a hipótese de incidência da regra jurídica velha". (grifo meu) Em harmonia com as exigências de segurança pública do Direito Tributário, utilizando-se a lição de Karl English, pode-se dizer que devemos fazer coincidir a expressão da lei com seu pensamento efetivo, mas, para tanto, a interpretação deve se manter sempre, de qualquer modo, nos "limites do sentido literal" e, portanto, pode (e, por vezes, deve) inclusive forçar estes limites, embora não possa ultrapassá-los. A interpretação encontra, pois, o seu limite, onde o sentido das palavras já não dá cobertura a uma decisão jurídica. Como frisa Heck: "o limite das hipótese de interpretação é o sentido possível da letra". 8 E mesmo que se recorra à interpretação histórica da norma, verifica-se, pela Exposição de Motivos n° 120, de 23 de março de 1995, que acompanha a Medida Provisória n°948/95, que o intuito de seus elaboradores não era outro se não o aqui exposto. Os motivos para a edição de nova versão da Medida Provisória, que institui o beneficio, foram assim expressos: "(..) na versão ora editada, busca-se a simplificação dos mecanismos de controle das pessoas que irão fluir o benefício, ao se substituir a exigência de apresentação das guias de recolhimento das contribuições por parte dos fornecedores de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, por documentos fiscais mais simples, a serem especificados em ato do Ministro da Fazenda, que permitam o efetivo controle das operações em foco". (Grifo meu) Ressalte-se, por relevante, que o Ministro da Fazenda, autor da proposta, sustenta que a dispensa de apresentação de guias de In Teoria Geral do Direito Tributário, 3h', Ed. Lajus, São Paulo, 1998, p. 133. Batista Júnior, Onofre. A Fraude à Lei Tributária e os Negócios Jurídicos Indiretos. Revista Dialética de Direto Tributário n° 61. 2000. p. 100 10 Processo n° : 10380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 recolhimento das contribuições por parte dos fornecedores decorre unicamente da simplificação dos mecanismos de controle. Aliás, o ato normativo, citado na exposição de motivos in fine, foi editado logo após, em 05 de abril de 1995, e estabelece, em seu artigo 2°, inciso II, que o percentual (receita de exportação sobre receita operacional bruta) deve ser aplicado sobre "o valor das aquisições, no mercado interno, das matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, realizadas pelo produtor exportador". (Grifo meu) Do exposto, conclui-se que, mesmo que se admita que o ressarcimento vise desonerar os insumos de incidências anteriores, a lei, ao estabelecer a maneira de se operacionalizar o incentivo, excluiu do total de aquisições aquelas que não sofreram incidência na última etapa. No caso em tela, a ora recorrente considerou no cálculo do incentivo as aquisições de insumos de pessoas fisicas não sujeitas ao recolhimento de COFINS e de PIS. Assim, não sendo contribuintes das referidas contribuições, não há o que ressarcir ao adquirente, como ficou largamente demonstrado." Com essas considerações, voto no sentido de dar provimento ao recurso da Fazenda Nacional. Sala das Sessões-DF, em 12 de maio de 2003. , )//J.; HENRIQUE PINHEIRO YÓRRES 11 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 VOTO VENCEDOR CONSELHEIRO RELATOR DESIGNADO DALTON CESAR CORDEIRO DE MIRANDA Sendo tempestivo o recurso, passo a decidir. Antes, com efeito, de adentrar no exame do mérito recursal, registro que o presente voto é lavrado com fundamento no entendimento exarado pelo Conselheiro Eduardo da Rocha Schmidt, que muito bem enfrentou a questão em debate e nos exatos termos abaixo delineados. Parece-me pertinente tecer algumas breves considerações sobre a Lei n° 9.363/96, cuja correta interpretação determinará a solução da lide. Por referido diploma legal foi instituído beneficio fiscal por meio do qual se objetivou desonerar as exportações de produtos manufaturados brasileiros, mediante o ressarcimento, na forma de crédito presumido de Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), das Contribuições para o Programa de Integração Social (PIS) e para Financiamento da Seguridade Social (COFINS) incidentes sobre os insumos adquiridos para consumo no processo produtivo de bens nacionais destinados ao mercado externo. O objetivo que se buscou e se busca alcançar mediante a desoneração tributária das exportações de produtos manufaturados brasileiros não é o de simplesmente tornar mais competitivos, no mercado externo, tais produtos, mas sim o de melhorar o balanço de pagamentos brasileiro e, via de conseqüência, diminuir nossa perigosa dependência do volátil capital financeiro internacional. Trata-se de necessidade antiga, atual e, certamente futura, que já levou o então Presidente da República Fernando Henrique Cardoso a afirmar que "é exportar ou morrer", por relacionar-se direta e intrinsecamente com a saúde financeira do Brasil e, portanto, com o bem estar de toda a nação. Ainda a propósito, confira-se a seguinte passagem do voto proferido pelo Ministro Marco Aurélio ao ensejo do julgamento da ADIn n° 600: "A este propósito, seria interessante que, decorridos cerca de cento e setenta anos, os Estados prestassem atenção às palavras de José Caetano Gomes, Tesoureiro-Mor do Erário do Rio de Janeiro que, em representação dirigida ao Príncipe Regente, advogou a abolição dos impostos de exportação, acrescentando tratar-se de `um tributo estabelecido contra todos os princípios da Economia Política e que as nações mais esclarecidas, e que conhecem seus verdadeiros interesses, não têm; antes animam a exportação com prêmios' (apud VIVEIROS DE CASTRO, História Tributária do Brasil, Ed. Mm. da Fazenda, Escola de Administração Fazendária, Brasília, 1989, 22 edição, p. 32)." Releva notar, ainda, que a simples instituição do beneficio fiscal em questão não tem o condão de proporcionar um automático incremento das exportações, e, por conseguinte, tornar de imediato o Pais menos dependente ou mesmo independente do volátil JUR_BR 53228v1 9002.148672 12 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 capital financeiro internacional, o que efetivamente é o fim colimado. Esta pretendida independência somente será alcançada pelo continuo e firme estimulo estatal às exportações. Este pequeno intróito se fez necessário para ressaltar que a questão deve ser examinada à luz das disposições do artigo 5° da Lei de Introdução ao Código Civil (LICC) — lei de introdução a todas às leis —, que determina que "na aplicação da lei, o juiz atenderá aos fins sociais a que ela se dirige e às exigências do bem comum". Os fins sociais a que se destina a lei e as exigências do bem comum se vêem representados pela imperiosa necessidade de se tornar mais competitivos, no mercado externo, os produtos manufaturados produzidos no Brasil, com vistas a proporcionar uma melhora no balanço de pagamentos. Tendo sempre em mira tal necessidade e o disposto no art. 5° da LICC, passo, agora, a efetivamente decidir, examinando de forma separada as diversas questões que permeiam a controvérsia. 1. Momento de reconhecimento da receita bruta interna e da receita bruta de exportação: A questão, neste particular, reside em saber se a receita de exportação deve ser reconhecida no momento da saída fisica da mercadoria do estabelecimento da contribuinte, ou se no momento da tradição da mercadoria, o que, segundo alega a contribuinte, nas exportações por ela realizadas se daria por ocasião do embarque da mesma. O fato de o comprador estar obrigado a entregar a coisa vendida não significa que a receita dessa venda deva ser reconhecida antes da entrega da mercadoria vendida. Pelo regime de competência, como inclusive reconhecido pelo acórdão recorrido, as receitas devem ser registradas "no instante da transferência do bem ou serviço", o que não se dá quando o aperfeiçoamento do contrato de compra e venda mercantil nem tampouco pelo simples fato de o vendedor já estar obrigado à entrega da coisa, mas apenas quando ocorrer a tradição da mercadoria. Não há se confundir o átimo em que concretizada a compra e venda mercantil, que, nos ternios do artigo 191 do CC 1 , se considera perfeita e acabada quando "o comprador e o vendedor se acordam na coisa, no preço e nas condições", ou o momento em que emitida a nota fiscal que documenta a mercadoria de seu estabelecimento, com o instante da transmissão da propriedade da mercadoria vendida, que se dá apenas por ocasião de sua entre . a telo vendedor ao com rador2. A celebração do contrato de compra e venda mercantil, nos termos do art. 191, apenas faz nascer o direito subjetivo de o comprador exigir do adquirente, vencido o prazo acertado, a tradição do bem vendido, que uma vez concretizada importará na "Art. 191. O contrato de compra e venda mercantil é perfeito e acabado logo que o comprador e o vendedor se acordam na coisa, no preço e nas condições; e desde esse momento nenhuma das partes pode arrepender-se sem consentimento da outra, ainda que a coisa não se ache entregue nem o preço pago. Fica entendido que nas vendas condicionais não se reputa o contrato perfeito senão depois de verificada a condição (art. 127)." 2 Código Civil de 1916. "Art.620. O domínio das coisas não se transfere pelos contratos antes da tradição. Mas esta se subentende, guando o transmitente continua a possuir pelo constituto possessário." JUR_BR 53228v1 9002.148672 13 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 transferência da propriedade da mercadoria para o comprador. Antes de efetuada a tradição, antes de entregue a mercadoria pelo vendedor ao comprador, não haverá transferência da propriedade. A mercadoria continuará pertencendo ao vendedor. No caso, certamente pelo fato de as exportações da contribuinte terem sido contratadas com cláusula FOB, a transferência da propriedade se dá quando do embarque, e é neste momento que deve ser reconhecida a correspondente receita. A Resolução CFC n° 750/93, que dispõe sobre os "Princípios Fundamentais de Contabilidade", estabelece, em seu artigo 9°, I, que se consideram realizadas, "nas transações com terceiros, quando estes efetuarem o pagamento ou assumirem compromisso firme de efetivá-lo ... pela investidura na propriedade de bens anteriormente pertencentes à Entidade". Os Conselhos de Contribuintes já se manifestaram no sentido que o reconhecimento de receita de venda deve se dar, sempre, quando da tradição da mercadoria: "IRPJ — FATURAMENTO ANTECIPADO — A receita de venda é considerada realizada, ou 'ganha', quando da tradição, real ou simbólica, dos bens vendidos. Não há tradição simbólica de bem ainda não produzido, portanto inexistente. Recurso de oficio negado." (Acórdão n° 108.06388, Rel. Cons. Tânia Koetz Moreira, j. em 25.01.2001) "VENDA PARA ENTREGA FUTURA - A receita da venda de bens para entrega futura deverá se dar pelo regime de competência, considerando-se para esse efeito o período em que for efetivada a traditio ou entrega da mercadoria." (Acórdão n° 103-20481, Rel. Cons. Lúcia Rosa Silva Santos, j. em 07.12.2000) No mesmo sentido dispõem os Pareceres Normativos CST n° 73/73, 40/76 e 82/76, mencionados e transcritos nas razões de recurso voluntário. A legislação sobre o crédito presumido em questão corrobora integralmente as conclusões acima. Senão vejamos. O art. 30 da Lei n° 9.363/96, invocado como razão de decidir pelo acórdão recorrido quanto à obrigatoriedade de se considerar o momento da emissão da nota fiscal como aquele em que deve ser reconhecida a receita, afirma, apenas e tão somente, que "a apuração do valor das matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem" deve ser feito levando em conta "o valor constante da respectiva nota fiscal de venda emitida pelo fornecedor ao exportador". Referido dispositivo deteimina, apenas, que o valor das matérias-primas, produtos intemiediários e material de embalagem será determinado pela nota fiscal emitida pelo fornecedor ao produtor exportador. Ademais, como ressaltado nas razões recursais, o artigo 21, I, da IN-SRF n° 32/2001, vigente à época dos fatos objeto da controvérsia, detemiinava expressamente que "a receita de vendas de exportação de bens, serviços e direitos será determinada pela conversão JUR_BR 53228v1 9002 148672 14.. Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 em reais à taxa de câmbio de compra, fixada no boletim de abertura do Banco Central do Brasil, em vigor na data" "de embarque, no caso de bens". Por todo o exposto, entendo que a receita de exportação deve ser reconhecida quando da tradição da mercadoria, o que se dá com embarque da mesma. 2. Produtos adquiridos de não contribuintes. O beneficio fiscal instituído pela Lei n° 9.363/96, não é demais repetir, visa a desonerar as exportações de produtos manufaturados brasileiros, mediante o ressarcimento, na forma de crédito presumido de Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), das Contribuições para o Programa de Integração Social (PIS) e para Financiamento da Seguridade Social (COFINS) incidentes sobre os insumos adquiridos para consumo no processo produtivo de bens nacionais destinados ao mercado externo. Tendo em vista que, segundo o art. 1° da Lei n° 9.363/96, o beneficio fiscal consiste no ressarcimento das contribuições incidentes sobre as aquisições dos insumos, defende-se o entendimento de que não entrariam no cômputo da base de cálculo os valores despendidos nas aquisições de produtos cujos fornecedores não se encontrem sujeitos à incidência de PIS nem de COFINS. Os trechos a seguir transcritos do voto condutor proferido pelo ilustre Conselheiro MARCOS VINICIUS NEDER DE LIMA, ao ensejo do julgamento do Recurso n° 108.027, bem resumem os fundamentos deste entendimento: ... verifica-se que o artigo 1° restringe o beneficio 'ao ressarcimento de contribuições incidentes nas respectivas aquisições'. Em que pese a impropriedade da redação da norma, eis que não há incidência sobre aquisições de mercadorias na legislação que rege contribuições sociais, a melhor exegese é no sentido de que a lei tem de ser referida à incidência de COFINS e de PIS sobre as operações mercantis que compõem o faturamento da empresa fornecedora. Ou seja, a locução 'incidentes sobre as respectivas aquisições 'exprime a incidência sobre as operações de vendas faturadas pelo fornecedor para a empresa produtora e exportadora. (-) Nesse caso, se as vendas de insumos efetuadas pelo fornecedor para a interessada não sofreram a incidência de contribuição, não há como haver o ressarcimento previsto na norma. Se em alguma etapa anterior houve o pagamento de Contribuição ao PIS e de COFINS, o ressarcimento, tal como foi concebido, não alcança esse pagamento específico. Estar-se-ia concedendo o ressarcimento de contribuições 'incidentes' sobre aquisições de terceiros que compõe a cadeia comercial do produto e não das respectivas aquisições do produtor e do exportador previstas no art. 1°. O contra-senso aparente dessa afirmação, se cotejada com a finalidade do incentivo de desonerar o valor dos produtos exportados de tributos sobre JUR BR 53228v1 9002 148672 .15... Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 ele incidentes, resolve-se em função da opção do legislador pela facilidade de controle e praticidade do incentivo. (-) O escopo da lei, partindo de tais premissas, foi o de instituir, a título de estimulo fiscal, um incentivo consubstanciado num crédito presumido calculado sobre o valor das notas fiscais de aquisição de insumos de contribuintes sujeitos às referidas contribuições sociais. É certo que esse crédito não tem por objetivo ressarcir todos os tributos que incidem na cadeia de produção da mercadoria, até por impossibilidade prática. Todavia, chega a desonerar o contribuinte da parcela mais significativa da carga tributária incidente sobre o produto exportado. A opção do legislador por essa determinada sistemática de apuração do incentivo às exportações decorre da contraposição de dois valores igualmente relevantes. O primeiro cuida da obtenção do bem-estar social e/ou desenvolvimento nacional através do cumprimento das metas econômicas de exportação fixadas pelo Estado. O outro decorre da necessidade de coibir desvios de recursos públicos e de garantir a efetiva aplicação dos incentivos na finalidade perseguida pela regra de Direito. O Estado tem de dispor de meios de verificação que evitem a utilização do beneficio fiscal apenas para fugir ao pagamento do tributo devido. Daí o legislador buscou atingir tais objetivos de política econômica, sem inviabilizar o indispensável exame da legitimidade dos créditos pela Fazenda. Ocorre que, para pessoa fisica, não há obrigatoriedade de manter escrituração fiscal, nem de registrar suas operações mercantis em livros fiscais ou de emitir os documentos fiscais respectivos. A comprovação das operações envolvendo a compra de produtos, nessas condições, é de dificil realizaçã o. Assim, a exclusão dessas aquisições no cômputo do incentivo tem por finalidade tornar factível o controle do incentivo. Nesse sentido, a Lei n° 9.363/96 dispõe, em seu artigo 3 0, que a apuração da Receita Bruta, da Receita de Exportação e do valor das aquisições de insumos será efetuada nos termos das normas que regem a incidência do PIS e da COFINS, tendo em vista o valor constante da respectiva nota fiscal de venda emitida pelo fornecedor ao produtor/exportador. A vinculação da apuração do montante das aquisições às normas de regência das contribuições e ao valor da nota fiscal do fornecedor confirma o entendimento de que somente as aquisições de insumos, que sofreram a incidência direta das contribuições, é que devem ser consideradas. A negação dessa premissa tornaria supérflua tal disposição legal, contrariando o principio elementar do direito, segundo o qual não existem palavras inúteis na lei. Reforça tal entendimento o fato de o artigo 5° da Lei n° 9.363/96 prever o imediato estorno da parcela do incentivo a que faz jus o produtor/exportador, quando houver restituição ou compensação da Contribuição para o PIS e da COFINS pagas pelo fornecedor na etapa JUR_BR 53228v1 9002.148672 ..16 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 anterior. Ou seja, o legislador prevê o estorno da parcela de incentivo que corresponda às aquisições de fornecedor, no caso de restituição ou de compensação dos referidos tributos. Ora, se há imposição legal para estornar a correspondente parcela de incentivo, na hipótese em que a contribuição foi paga pelo fornecedor e restituída a seguir, resta claro que o legislador optou por condicionar o incentivo à existência de tributação na última etapa. Pensar de outra forma levaria ao seguinte tratamento desigual: o legislador consideraria no incentivo o valor dos insumos adquiridos de fornecedor que não pagou a contribuição e negaria o mesmo incentivo quando houve o pagamento da contribuição e a posterior restituição. As duas situações são em tudo semelhantes, mas na primeira haveria o direito ao incentivo sem que houvesse ônus do pagamento da contribuição e na outra não. O que se constata é que o legislador foi judicioso ao elaborar a norma que deu origem ao incentivo, definindo sua natureza jurídica, os beneficiários, a forma de cálculo a ser empregada, os percentuais e a base de cálculo, não havendo razão para o intérprete supor que a lei disse menos do que queria e crie, em conseqüência, exceções à regra geral, alargando a exoneração fiscal para hipóteses não previstas. (---) E mesmo que se recorra à interpretação histórica da norma, verifica-se, pela Exposição de Motivos n°120, de 23 de março de 1995, que acompanha a Medida Provisória n° 948/95, que o intuito de seus elaboradores não era outro se não o aqui exposto. Os motivos para a edição de nova versão da Medida Provisória, que institui o beneficio, foram assim expressos: '(..) na versão ora editada, busca-se a simplificação dos mecanismos de controle das pessoas que irão fruir o beneficio, ao se substituir a exigência de apresentação das guias de recolhimento das contribuições por parte dos fornecedores de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, por documentos fiscais mais simples, a serem especificados em ato do Ministro da Fazenda, que permitam o efetivo controle das operações em foco'. (Grifo meu) Ressalte-se, por relevante, que o Ministro da Fazenda, autor da proposta, sustenta que a dispensa de apresentação de guias de recolhimento das contribuições por parte dos fornecedores decorre unicamente da simplificação dos mecanismos de controle. Do exposto, conclui-se que, mesmo que se admita que o ressarcimento vise desonerar os insumos de incidências anteriores, a lei, ao estabelecer a maneira de se operacionalizar o incentivo, excluiu do total de aquisições aquelas que não sofreram incidência na última etapa." Como se vê, o pilar fundamental do entendimento até agora prevalente é o disposto no artigo 5° da Lei n° 9.363/96, que deteimina que "a eventual restituição, ao JUR BR 53228v1 9002 148672 17 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 fornecedor, das importâncias recolhidas em pagamento das contribuições referidas no art. 1°, bem assim a compensação mediante crédito, implica imediato estorno, pelo produtor exportador, do valor correspondente", pois, ao determinar que o PIS e a COFINS restituídos a fornecedores devem ser estornados do valor do ressarcimento, teria o legislador optado "por condicionar o incentivo à existência de tributação na última etapa", o que impediria a inclusão de aquisições feitas de não contribuintes — sobre cuja receita naturalmente não incidem o PIS e a COFINS —, na base de cálculo do beneficio fiscal. Concessa venia daqueles que defendem tal entendimento, ouso divergir. Trata-se, de fato, de argumento praticamente insuperável. Sucumbe, dito argumento, apenas, mas definitivamente, diante da singela constatação de que o artigo 5° da Lei n° 9.363/96 é inaplicável, inaplicabilidade esta que se revela, primeiro, e de forma sintomática, quando se verifica, do exame das Portarias Ministeriais e Instruções Normativas da Secretaria da Receita Federal que regulam e regularam a matéria, que não existe e nunca existiu qualquer norma a regulamentá-lo. Este primeiro sintoma — lacuna regulamentar —, todavia, não parece fruto do acaso, encontrando, ao revés, fácil explicação no fato de o comando contido no citado artigo 5° ser, repita-se, inaplicável, notadamente por contrariar a sistemática estabelecida na Lei n° 9.363/96. Com efeito, a possibilidade de estorno somente teria razão de ser caso o crédito de IPI em questão não fosse presumido e estimado, mas em sentido contrário, calculado com base em valores efetivamente pagos pelo produtor fornecedor a título de PIS e COFINS, pois somente em tal hipótese o crédito poderia ser apurado com base em valores pagos de forma indevida ou a maior, que, se restituídos, naturalmente deveriam ser estornados da base de cálculo do crédito presumido de IPI. No caso, entretanto, o que ocorre é exatamente o oposto, sendo o crédito calculado de forma presumida e estimada, sem levar em conta os valores efetivamente recolhidos pelo produtor fornecedor a título de PIS e COFINS. Tendo-se adotado tal sistemática, o estorno, conforme previsto no artigo 5°, fica impossibilitado, pois, considerando que o Direito Brasileiro admite somente a restituição de tributos pagos a maior, em se adotando a tese até agora vencedora, estar-se-á admitindo que o estorno seja devido mesmo quando a restituição decorrer de valores pagos indevidamente e que, portanto, não redundaram no pagamento de tributo a menor, o que não se afigura jurídico nem tampouco razoável. Não obstante a incoerência lógica acima apontada, os possíveis métodos de apuração do montante a estornar conduzem a situações injurídicas, ilógicas e absolutamente contrárias ao espírito da Lei n° 9.363/96, senão vejamos: a) caso se admita que qualquer restituição, independentemente da causa do pagamento indevido, dê ensejo ao estorno, estar-se-á admitindo também que mesmo quando o indébito tenha sido motivado por erro no cálculo do tributo devido (v. g.: adoção de alíquota maior, cômputo de vendas canceladas na base de cálculo, etc.), e, portanto, a sua restituição não redunde em um recolhimento a menor do tributo efetivamente devido segundo a lei tributária e em prejuízo aos cofres públicos, haverá a necessidade de se realizar o estorno, conclusão que não se compadece com a lógica da Lei n° 9.363/96; JUR_BR 53228v1 9002 148672 18 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 b) considerando que tanto o PIS como a COFINS são calculados com base na receita bruta das empresas, e não sobre vendas isoladas, caso se entenda que o estorno deve corresponder ao exato valor restituído ao fornecedor, estar-se-á admitindo a absurda possibilidade de a restituição de PIS e COFINS incidentes sobre vendas não realizadas ao produtor exportador possam causar a redução de seu crédito presumido; e c) como argutamente percebido por RICARDO MARIZ DE OLIVEIRA (Crédito Presumido de IPI - Ressarcimento de PIS e COFINS - Direito ao cálculo sobre aquisições de insumos não tributadas), "o ressarcimento, por ser presumido e estimado na forma da lei, é referente às possíveis incidências das contribuições em todas as etapas anteriores à aquisição dos insumos e à exportação, as quais integram o custo do produto exportado", de modo que o não pagamento do PIS e da COFINS pelo fornecedor dos insumos não pode impedir o nascimento do crédito presumido, pena de se contrariar o disposto no artigo 10 da Lei n° 9.363/96. Sendo a noima do artigo 5° inaplicável e contrária à sistemática estabelecida na própria Lei n° 9.363/96, convém recordar as lições de ALÍPIO SILVEIRA em sua "Hermenêutica no Direito Brasileiro" (Vol. I, RT, 1968, págs. 189 e segs.): "Concebidos dessa forma os fins do direito, o seu reflexo sobre a hermenêutica jurídica é imediato, manifestando-se pela amplitude na aplicação dos textos legais, e pela abolição do servilismo á letra da lei. Tal amplitude interpretativa é mínima para aqueles que reputam o juiz seguir a vontade do legislador. Mas se dilata, quando se preconiza ao julgador seguir os fins sociais da lei e as exigências específicas do bem comum, como o faz o art. 5 0 da Lei de Introdução do Código Civil Brasileiro. É igualmente notável essa amplitude para aqueles que, como MAURICE HARIOU, preconizam ao juiz colocar os princípios acima dos textos. Já o notaram os mestres da hermenêutica, a interpretação das leis é um único processo mental, sendo descabido opor, como se tem freqüentemente feito, a interpretação literal à interpretação lógica. Uma e outra se completam necessariamente, e as deduções racionais, seguindo as inspirações de uma sã lógica, servirão para dar pleno desenvolvimento, quer à vontade da lei, quer aos fins sociais a que ela se destina, quer às exigências do bem comum. Ainda menos cabível será propor ao intérprete a escolha, um tanto infantil, entre o texto e o espírito da lei. O texto intervém como manifestação solene do espírito, inseparável deste, pois o objeto do texto é justamente revelar o espírito. Este prevalece sobre a letra. A decisão contra a lei pode ser considerada em face das várias operações relativas à aplicação: a interpretação, a adaptação, o afastamento do texto supostamente aplicável. Passemos a focalizar a interpretação. As idéias do liberalismo revolucionário, anteriormente expostas, tinham estas conseqüências: se o aplicador se afastasse da letra para sentir o espirito da lei, estaria violando a lei. Ainda hoje como observam o Min. JUR_BR 53228v1 9002 148672 19 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 EDUARDO ESPÍNOLA e o Des. ESPÍNOLA FILHO, isso se dá. Eis a passagem invocada: Muitos juízes se apegam, numa demasia que convém evitar, à letra da lei, aplicando-a, sempre que lhes parece clara, como se não fosse possível descobrir o seu verdadeiro conteúdo, mercê de uma análise crítica, e então repelem toda a sorte de interpretação sob o injustificável pretexto de que não há discussão possível diante do texto translúcido.' As tendências modernas preconizam ao aplicador que tenha em vista os fins sociais a que a lei se dirige e as exigências do bem comum. Em outras palavras, não viola a lei o aplicador que se afasta de sua letra para seguir os fins sociais a que se destina a lei, e as exigências do bem comum que lhe servem de fundamento." Sendo, portanto, dever do intérprete se ater mais à essência do que à forma, mais ao espírito do que ao texto da lei, privilegiando, sempre, os ditames da LICC, e considerando que a norma do artigo 5° da Lei n° 9.363/96, além de contrariar a sistemática estabelecida na lei, é de fato e juridicamente inaplicável, evidencia-se, às escâncaras, a impossibilidade de se utilizar o referido dispositivo legal como fundamento para se negar a inclusão de aquisições feitas de não contribuintes na base de cálculo do beneficio fiscal em exame. Não se presta, também, data venha, a sustentar a tese até agora prevalente, o argumento de que a não inclusão de tais parcelas na base de cálculo seria necessária para "fins de controle", como afirmado na Exposição de Motivos apresentada pelo Ministro da Fazenda, por conferir à vontade do legislador importância superior aos fins sociais a que destina a lei e às exigências do bem comum, contrariamente ao entendimento da melhor doutrina, bem representada por CARLOS MAXIMILIANO ("Hermenêutica e Aplicação do Direito", 1 9a ed., Forense, p. 25): "A lei é a expressão da vontade do Estado, e esta persiste autônoma, independente do complexo de pensamentos e tendências que animaram as pessoas cooperantes na sua emanação. Deve o intérprete descobrir e revelar o conteúdo de vontade expresso em forma constitucional, e as violações algures manifestadas, ou deixadas no campo intencional; pois que a lei não é o que o legislador quis, nem o que pretendeu exprimir, e, sim, o que exprimiu de fato." Pelo exposto, entendo ser relevante manter-se o direito ao crédito presumido de IPI de que trata a Lei n° 9.363/96, mesmo quando os insumos utilizados no processo produtivo de bens destinados ao mercado externo sejam adquiridos de não contribuintes de PIS e de COFINS, haja vista ser este o único entendimento capaz de atingir os fins a que se destina a lei e compatível às exigências do bem comum, nos moldes em que reconhecido pelo acórdão recorrido. A corroborar o todo acima exposto e com a devida vênia, transcrevo, com as devidas honras de estilo, trechos de voto da lavra do Conselheiro Renato Scalco Isquierdo, TUR_BR 53228v1 9002 148672 20 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 proferido por ocasião do julgamento do Recurso Voluntário n° 107.894, acórdão n° 203- 06.484 : "A recorrente pretende seja reconhecido o seu direito a incluir, na base de cálculo do incentivo fiscal de que se trata, os valores das aquisições de matérias-primas, material de embalagem e produtos intermediários adquiridos de não contribuintes do PIS e da COFINS, especialmente pessoas físicas, cooperativas e de compras feitas dos estoques reguladores do governo. A glosa feita pela fiscalização, é importante que se registre, atende ao comando de normas administrativas expedidas pela Secretaria da Receita Federal, no sentido da impossibilidade da inclusão de tais aquisições na base de cálculo do incentivo em tela. No caso de aquisição de bens de pessoas físicas, a proibição está contida na IN SRF n° 23/97, art. 2°, §2°, que tem a seguinte redação: "Art. 2° Fará jus ao crédito presumido a que se refere o artigo anterior a empresa produtora e exportadora de mercadorias nacionais. § 2° O crédito presumido relativo a produtos oriundos da atividade rural, conforme definida no art. 2° da Lei n° 8.023, de 12 de abril de 1990, utilizados como matéria- prima, produto intermediário ou embalagem, na produção bens exportados, será calculado, exclusivamente, em relação às aquisições, efetuadas de pessoas jurídicas, sujeitas às contribuições PIS/PASEP e COFINS." Com relação às cooperativas, a proibição de inclusão na base de cálculo do incentivo decorre da nollna contida na IN SRF n. 103/97, como segue: "Art. 2°- As matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem adquiridos de cooperativas de produtores não geram direito ao crédito presumido." Essa orientação também constou do Boletim Central n° 147/98, no qual foram publicadas "Perguntas e Respostas sobre Crédito Presumido do IPI", mais especificamente na pergunta de número 10: "10) Tendo-se em vista que o índice de 5,37%, utilizado para cálculo do beneficio, corresponde a duas operações sucessivas sujeitas ao pagamento de PIS/COFINS, ocorrendo a hipótese de mercadorias fornecidas na segunda operação terem sido adquiridas de pessoas físicas, produtor rural, sociedades cooperativas (ou outros não sujeitos ao pagamento daquelas contribuições), ou seja, tendo havido apenas uma operação com pagamento de PIS/COFINS, qual o procedimento a adotar para corrigir o aumento indevido no montante do beneficio? R) Não há nenhum procedimento especifico a ser adotado em função do número de etapas anteriores. O índice a ser adotado é sempre de 5,37%. No caso de o insumo ser fornecido por pessoa jurídica não sujeita ao PIS/PASEP e COFINS, ou pessoa física, não há direito ao crédito presumido destes insumos (ainda que em etapas anteriores a estes fornecedores tenha havido incidência das contribuições). Deve ser observada a regra do § 2°, do art. 2° da IN 23/97." As demais glosas de outros não-contribuintes estão sendo feitas seguindo uma regra geral, que serviram de fundamento para as nolliias antes transcritas, segundo a qual, se o incentivo visa ao ressarcimento do PIS e da COFINS incidentes sobre as operações anteriores, de forma a não onerar os produtos exportados com tais contribuições, o fato de não haver a incidência dessas contribuições sobre o vendedor das mercadorias, daria ao ensejo o registro de um crédito indevido. Penso que tal raciocínio decorre de um exame equivocado das normas que regulam o incentivo fiscal tratado, da falta de compreensão dos mecanismos de apuração da sua JUR_BR 53228v1 9002.148672 21 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 base de cálculo, que parte de uma ficção legal, e, finalmente, da transposição incorreta de preceitos da legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados — IPI. O incentivo aqui analisado foi instituído pela Lei n° 9.393/96, decorrência da conversão da Medida Provisória n° 1.484 e suas reedições, esta, por sua vez, antecedida pela Medida Provisória n° 948 e suas reedições. Em sua essência, o cálculo do incentivo fiscal, tal como previsto nas normas citadas, não guarda maiores complexidades. Segundo a lei, a empresa produtora-exportadora deve apurar a relação percentual da receita de exportação do período em relação ao valor da receita bruta total. O percentual apurado deve ser aplicado sobre o valor das aquisições de matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem. Tal procedimento visa segregar o custo dos insumos utilizados na fabricação de produtos exportados. E aqui, é bom que se registre desde logo, estamos diante de uma ficção legal', qual seja, a de que o custo de fabricação dos produtos exportados e dos produtos destinados ao mercado interno , guardam relação com o preço de venda. Sabe-se que o mercado internacional é muitas vezes mais competitivo que o mercado interno, e que as empresas exportadoras operam com uma margem de lucro bem inferior ao praticado no mercado nacional. Ainda que tivéssemos uma empresa fabricante de um produto apenas, de custo de fabricação único, as exigências do mercado internacional fazem com que os custos (com embalagem, seguros, cartas de créditos, etc.) superem os custos com as operações internas. Portanto, a lei, ao determinar a segregação dos custos a partir do rateio das receitas brutas, distancia-se da realidade dos fatos e assume, mesmo sabendo ser falso, que os custos com a fabricação de produtos exportados guarda relação com a proporção entre a receita de exportações e a de venda no mercado interno. Sobre o valor resultante da aplicação desse percentual apurado sobre o preço de aquisição (portanto, sobre o custo dos produtos exportados), a lei detenuina que se aplique o percentual de 5,37%. O valor assim apurado é o valor a ser ressarcido (ou compensado com o IPI devido de outras operações, como faculta a lei). A aplicação desses 5,37% é a segunda ficção legal. Estabelece o legislador que a carga tributária da COFINS e do PIS existente no valor das mercadorias adquiridas corresponde a 5,37% do preço final de aquisição. Note-se que os 5,37% correspondem à aplicação cumulativa da aliquota de 2,65% (1,0265 x 1,0265). Esses valores sequer correspondem às alíquotas atuais da COFINS 3 Importante para o tema é a distinção entre presunção legal e ficção legal. Segundo Paulo Celso Bonilha, "a presunção é, assim, o resultado do raciocínio do julgador, que se guia nos conhecimentos gerais universalmente aceitos e por aquilo que ordinariamente acontece para chegar ao conhecimento do fato probando. É inegável, portanto, que a estrutura desse raciocínio é a do silogismo, no qual o fato conhecido situa-se na premissa menor e o conhecimento mais geral da experiência constitui a premissa maior. A conseqüência positiva que resulta do raciocínio do julgador é a presunção". Gilberto Ulhoa Canto, por sua vez, diz que, "na presunção, toma-se como sendo a verdade de todos os casos aquilo que é a verdade da generalidade dos casos iguais, em virtude de uma lei de freqüência ou de resultados conhecidos, ou em decorrência da previsão lógica do desfecho. Porque, na grande maioria das hipóteses análogas, determinada situação se retrata ou define de um certo modo e passa-se a entender que desse mesmo modo serão retratadas e definidas todas as situações de igual natureza. Assim o pressuposto lógico da formulação preventiva consiste na redução, a partir de um fato conhecido, da conseqüência já conhecida em situações verificadas no passado; dada a existência de elementos comuns, conclui-se que o resultado conhecido se repetirá. Ou, ainda, infere-se o acontecimento a partir do nexo causal lógico que o liga aos dados antecedentes". Segundo Antônio da Silva Cabral, "as ficções, ao contrário das presunções, não se baseiam no que ordinariamente acontece, mas naquilo que se sabe não ter acontecido. A função da ficção é criar a aparência de realidade, quando se sabe que a realidade é outra... A ficção consiste em a lei atribuir a determinado fato, coisa, pessoa ou situação um predicado que não possuem no mundo real. O legislador sabe que as coisas não existem no mundo real, conforme a situação descrita na norma; apesar disso, finge que realmente existem conforme previsto na norma. Enquanto na presunção se parte de um fato conhecido para se chegar a um fato desconhecido, mas real, na ficção já se sabe que o fato não existe, mas a lei o considera como se existisse". JURBR 53228v1 9002.148672 22 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 e do PIS, que são, respectivamente, 3% e 0,75% 4 . Há quem afirme, em face da aplicação cumulativa dos referidos valores, que a lei pretendeu ressarcir as contribuições incidentes sobre as duas últimas operações. Essa informação consta, inclusive, na exposição de motivos da Medida Provisória n° 948/95 como segue: "Sendo as contribuições da COFINS e PIS/PASEP incidentes em cascata, sobre todas as etapas do processo produtivo, parece mais razoável que a desoneração corresponde não apenas à ultima etapa do processo produtivo, mas sim das duas para 5,37% (...)". Guardando coerência, aliás, se coubesse a glosa dos valores correspondentes a aquisições de não contribuintes do PIS e da COFINS, pelos mesmos motivos deveria a autoridade fiscal investigar a etapa anterior à última, glosando, igualmente, os valores correspondentes às operações realizadas com não contribuintes dessas exações, já que, como ficou expresso na exposição de motivos da lei, o ressarcimento alcança também a etapa que antecede a aquisição dos insumos. Não se tem notícias, contudo, de glosas realizadas em razão da participação de não contribuintes na operação que antecede à aquisição, pelo estabelecimento incentivado, dos insumos aplicados em produtos exportados. Cabe destacar, também, que, apesar de ter sido a intenção do legislador ressarcir as contribuições incidentes sobre as duas etapas anteriores ao processo produtivo, como revela a leitura da exposição de motivos, a nolina criada gera outros efeitos, diferentes dos imaginados pelo elaborador da norma, pois o percentual de 5,37%, como foi dito, não guarda relação com as alíquotas efetivamente vigentes das contribuições. Além disso, esse percentual previsto pela lei incide sobre o preço de aquisição dos insumos, e portanto, atinge pelo menos a margem de lucro da última operação. O ressarcimento, portanto, mesmo contemplando alíquotas inferiores às efetivamente previstas para as contribuições a serem devolvidas (2,65% para a COFINS e PIS, quando deveria ser 2,75°/0 5), pode resultar em um valor maior que o encargo efetivo de PIS e COFINS incidente nas duas últimas operações de compra e venda, dependendo da margem de lucro praticada pelo vendedor da última etapa. A constatação desse fenômeno é simples, e basta alguns cálculos para sua comprovação. Imagine-se uma determinada matéria-prima que foi vendida por um fabricante a um distribuidor por $100,00, e este o revendeu ao estabelecimento produtor-exportador com um acréscimo de 50%, por $150,00, portanto. As contribuições recolhidas nessas duas operações correspondem a $2,75 ($100,00 x 2,75%)6 e $4,12 ($150,00 x 2,75%), o que totaliza $6,87 ($2,75 + $4,12). O ressarcimento, segundo o critério legal, contudo, seria de $8,05 ($150,00 x 5,37%), valor bastante superior ao encargo incidente sobre as duas operações anteriores'. Evidentemente esses números variam de acordo com a estrutura de preços praticados nas operações anteriores à aquisição, e exatamente aí reside a dificuldade do ressarcimento pretendido. Por se tratar de tributos cumulativos, e que não permitem um controle sobre a sua incidência em cada fase (ao contrário dos impostos indiretos, como IPI e ICMS, que possuem registros detalhados em cada etapa), não é possível apurar-se o valor efetivamente cobrado nas etapas anteriores. 4 A alíquota de 2,65% não decorre de uma vontade aleatória do legislador como possa parecer à primeira vista. Ela corresponde à soma da alíquota de 2% da COFINS (vigente desde a sua criação pela Lei Complementar n° 70/92, até a criação do adicional de 1% compensável com o imposto de renda), com a alíquota de 0,65% do PIS, exigível a partir dos Decretos-Leis n's 2.445 e 2.449, ambos de 1988, posteriormente declarados inconstitucionais pelo Supremo Tribunal Federal (com a declaração de inconstitucionalidade, a aliquota do PIS voltou a ser a prevista na Lei Complementar n° 07/70, de 0,75%). 5 Abstraindo-se, evidentemente, o adicional de 1%, recuperável por meio do Imposto de Renda. 6 Equivalente à soma das alíquotas de 2% da COFINS (desprezado o adicional de 1% compensável com o IR) e de 0,75% do PIS. O ressarcimento será sempre maior que o encargo efetivo das contribuições nas operações (considerados os critérios da nota anterior), desde que a margem de lucro na segunda operação seja superior a 5%. JUR_BR 53228v1 9002.148672 23 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 Não por outro motivo que o legislador lançou mão da ficção legal antes referida, porque impossível, na prática, precisar o valor pago acumuladamente dos referidos tributos na aquisição dos insumos aplicados nos produtos exportados. Uma primeira conclusão, entretanto, é possível se extrair de tudo o que foi dito até o momento: o incentivo, na fornia como foi instituído, visa ressarcir as contribuições incidentes sobre as matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem nas suas diversas etapas (e não apenas na última), e que o percentual de 5,37% corresponde ao ressarcimento das contribuições incidentes em mais de duas etapas anteriores. Ora, se a lei determinou a aplicação de um percentual que não guarda relação direta com as alíquotas efetivamente aplicadas, que incide sobre uma base de cálculo também irreal, e, finalmente, que a aplicação conjunta desses critérios leva à apuração de um valor que supera ao efetivamente pago pelo menos nas duas etapas anteriores, é claro que o legislador não pretendia o ressarcimento apenas do valor incidente na última aquisição. E mesmo que pretendesse apurar um valor que se aproximasse da realidade, buscando ressarcir o encargo tributário incidente sobre as duas últimas operações, confornie evidenciou na exposição de motivos, utilizou um critério fixo, não fazendo qualquer distinção para os casos em que há uma ou dez operações anteriores, e se essas operações estavam ou não sujeitas à incidência das contribuições que se pretende ressarcir. Aliás, se a lei visasse apenas o ressarcimento das contribuições incidentes sobre a última operação, não haveria motivos para modificar a legislação, já que a Medida Provisória n° 725/94, vigente até a edição das normas atuais, previa o ressarcimento de exatos 2,65% incidentes sobre os insumos utilizados na fabricação de produtos exportados, mediante, ainda, a apresentação, pelo exportador, das correspondentes guias de recolhimento pelo seu fornecedor imediato'. A lei nova veio exatamente para corrigir essa distorção, qual seja, o ressarcimento apenas das contribuições incidentes sobre a última aquisição, de forma a ampliar o seu alcance. A exposição de motivos da Medida Provisória n° 948/95 (da qual originou-se a Lei n° 9.393/96) é clara no sentido de que o ressarcimento visa a desoneração das diversas etapas anteriores e não apenas da última operação. A referida exposição de motivos tem a seguinte dicção: "(...) permitir a desoneração fiscal da COFINS e PIS/PASEP incidente sobre os insumos, objetivando possibilitar a redução dos custos e o aumento da A redação da referida Medida Provisória era a seguinte: Art. 1°. Fica instituído, a favor do produtor exportador de mercadorias nacionais, crédito fiscal, mediante ressarcimento em moeda corrente destinado a compensar o custo representado pelas contribuições sociais de que tratam as Leis Complementares ds 07, de 07 de setembro de 1970; 08, de 03 de dezembro de 1970; e 70, de 30 de dezembro de 1991, que incidirem sobre o valor das matérias primas, produtos intermediários e material de embalagem, adquiridos no mercado interno pelo exportador para utilização no processo produtivo. Art. 2°. A base de cálculo do crédito fiscal será determinada mediante a aplicação, sobre o valor total das aquisições de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem referidos no artigo 1°. , do percentual correspondente à relação entre a receita de exportação e a receita operacional bruta do exportador. Art. 3°. O crédito fiscal será o resultado da aplicação do percentual de 2,65% sobre a base de cálculo definida no artigo 2°. (.--) Art. 5°. O benefício, ora instituído, é condicionado a apresentação pelo exportador, das guias correspondentes ao recolhimento, pelo seu fornecedor imediato, das contribuições devidas nos termos das Leis Complementares n's 07 e 08/70 e 70/91. (...) §2°. A eventual restituição das importâncias recolhidas em pagamento das contribuições que serviram à comprovação prevista neste artigo, inclusive quando sob a forma de compensação mediante crédito, implica a imediata devolução, por parte do exportador beneficiário do crédito, do valor correspondente à restituição ou compensação, acrescido de atualização e de juros, calculados de acordo com as normas que regem o atraso de pagamento das referidas contribuições. JUR_BR 53228v1 9002.148672 24 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 competitividade dos produtos brasileiros exportados, dentro da premissa básica da diretriz política do setor, no sentido de que não se deve exportar tributos. (...) Sendo as contribuições da COFINS e PIS/PASEP incidentes em cascata, sobre todas as etapas do processo produtivo, parece mais razoável que a desoneração corresponde não apenas à ultima etapa do processo produtivo, mas sim das duas etapas antecedentes, o que revela que a alíquota a ser aplicada deve ser elevada para 5,37% atenuando ainda mais a carga tributária incidente sobre os produtos exportados, e se revelando compatível com a necessidade do ajuste fiscal." E para alcançar as operações anteriores à ultima, cujo valor, repita-se, é impossível de ser apurado, o legislador lançou mão de um critério que não guarda relação com a realidade, uma ficção legal, portanto. E mais: criou um critério único, aplicável a todos os casos indistintamente. Pouco importa, por conseguinte, que a empresa exportadora adquira insumos que percorram 20 etapas anteriores, ou apenas 2. O critério para apuração do crédito a ser ressarcido será sempre o mesmo, qual seja, a aplicação do percentual de 5,37% sobre o valor total de insumos aplicados na fabricação dos produtos exportados, estes, por sua vez, apurados a partir do rateio dos custos, apurado segundo a relação percentual das receitas de exportação e de vendas no mercado interno. Irrelevante, igualmente, que tenha havido incidência da COFINS e do PIS na aquisição dos insumos feita pelo estabelecimento exportador. Não há, na lei, qualquer referência a esse requisito (ao contrário da legislação anterior, que expressamente o exigia). E a interpretação da norma, assim levada a efeito em todos os seus aspectos, especialmente o histórico-integrativo, conduzem à conclusão diversa à contida no lançamento. Quando o legislador quis auferir a efetiva incidência das contribuições na operação anterior, ele o fez de forma expressa. Havia, como já foi destacado, a exigência da comprovação do efetivo recolhimento das contribuições naquela oportunidade. A reforma legislativa teve como pressupostos básicos a simplificação do incentivo, pela criação de um percentual fixo, e o atingimento das operações anteriores à última. Não cabe ao intérprete da norma jurídica estabelecer distinção onde o legislador não o fez. Ao excluir as aquisições, cuja última operação não esteja sujeita à incidência das contribuições por haver um distanciamento do critério legal de apuração da carga de contribuições contida nos insumos, automaticamente estar-se-ia legitimando o pleito de um ressarcimento maior que o previsto em lei para os casos em que a carga de contribuições contida no valor das mercadorias fosse maior que o valor resultante da aplicação do critério previsto em lei, em razão do maior número de etapas que tenha percorrido. O erro da exigência da efetiva incidência das contribuições na última operação decorre, na minha opinião, de dois fatores. A tentativa da administração de barrar o benefício dado pela lei às empresas que adquiram produtos sem a incidência das contribuições, em razão do evidente ganho que auferem pela critérios contidos na lei. O outro é a decorrente da transferência indevida das regras vigentes na apuração do Imposto sobre Produtos Industrializados — IPI para a presente sistemática de apuração dos créditos de COFINS e PIS a serem ressarcidos. Como é sabido, a legislação do IPI, como regra geral, expressamente proíbe o registro do crédito do imposto, se a operação de aquisição não está sujeita à incidência do referido imposto. Em razão do nome "crédito presumido de IPI" a Secretaria da Receita Federal deu ao incentivo fiscal o tratamento de crédito de IPI (conforme fica evidenciado pelas diversas noimas administrativas expedidas por aquele órgão), como é o caso das mercadorias classificadas como "Não Tributadas" (ou NT) na tabela de incidência do IPI, hipótese em que as considera fora do incentivo fiscal em tela. O crédito passível de registro nos livros fiscais do IPI foi apenas uma foi ma criada pelo JUR_BR 53228v1 9002 148672 25 Processo n° : 11380.012964/97-79 Acórdão n° : CSRF/02-01.322 legislador para o ressarcimento mais rápido das contribuições, e seu valor não pode ser confundido com o IPI. Por outro lado, a lei autoriza que se utilize os conceitos da legislação do IPI apenas no que se refere aos conceitos de matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem (art. 3°., parágrafo único, da Lei n° 9.363/96). O fato de ser ressarcido mediante a compensação com créditos de IPI não lhe altera a natureza jurídica, que permanece sendo de contribuição para o PIS e COFINS. Finalmente, não cabe à autoridade administrativa tentar corrigir eventuais distorções contidas na lei, como é o caso do ressarcimento das contribuições nos casos em que não houve essa incidência na operação anterior por não ser praticada por contribuinte, como nos casos de pessoas físicas e cooperativas, entre outros. Da mesma forma como a lei beneficiou as empresas que adquirem mercadorias de não contribuintes do PIS e PASEP, ao estabelecer um critério uniforme de apuração do crédito a ser ressarcido para todas as situações, igualmente prejudicou aquelas, cujos produtos percorrem várias etapas, sendo oneradas pelas contribuições de forma mais intensa, pela cumulação da incidência tributária, lhes retirando a competitividade, especialmente no mercado internacional, onde a regra é a não exportação de tributos. Entendo que a lei deva ser aplicada da forma como foi concebida pelo legislador, e que somente a este compete aprimorá-la. Evidentemente, por todas razões expostas, sou da opinião de que as matérias-primas, produtos intermediários e material de embalagem, mesmo que adquiridos de não contribuintes do PIS e da COFINS, ou que, por outro motivo, essas contribuições não tenham incidido na aquisição dessas mercadorias, os valores correspondentes a essas operações devem compor a base de cálculo do incentivo fiscal em tela, sendo, portanto, incorreta a glosa aplicada pela fiscalização." 3. Conclusão: Por todo o exposto, voto pela negativa de provimento ao recurso especial interposto. Sala das Sessões, em 12 de maio de 2003 Ne DAL .CFS4, r, w - • DE • A 1n-.113- A JUR BR 53228v1 9002 148672 26 Page 1 _0000200.PDF Page 1 _0000300.PDF Page 1 _0000400.PDF Page 1 _0000500.PDF Page 1 _0000600.PDF Page 1 _0000700.PDF Page 1 _0000800.PDF Page 1 _0000900.PDF Page 1 _0001000.PDF Page 1 _0001100.PDF Page 1 _0001200.PDF Page 1 _0001300.PDF Page 1 _0001400.PDF Page 1 _0001500.PDF Page 1 _0001600.PDF Page 1 _0001700.PDF Page 1 _0001800.PDF Page 1 _0001900.PDF Page 1 _0002000.PDF Page 1 _0002100.PDF Page 1 _0002200.PDF Page 1 _0002300.PDF Page 1 _0002400.PDF Page 1 _0002500.PDF Page 1 _0002600.PDF Page 1

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Numero do processo: 11080.000133/96-10
Data da sessão: Mon Apr 14 00:00:00 UTC 2003
Data da publicação: Mon Apr 14 00:00:00 UTC 2003
Ementa: EMBARGOS DE DECLARAÇÃO – Por força do artigo 27 do Regimento Interno desta Câmara Superior, devem ser sanadas as contradições existentes nos acórdãos embargados. DECADÊNCIA – LANÇAMENTO POR DECLARAÇÃO – Conforme reiterada jurisprudência desta Câmara Superior, até o advento da Lei 8.383/91, o lançamento do IRPJ era da modalidade “por declaração”, cuja contagem obedece ao disposto no artigo 173, I, do CTN. Embargos de Declaração acolhidos. Recurso Especial da Fazenda Nacional provido.
Numero da decisão: CSRF/01-04.485
Decisão: ACORDAM os Membros da Primeira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por unanimidade de votos, ACOLHER os Embargos Declaratórios para retificar o Acórdão de n° CSRF/01-04.223, de 14/10/02, e DAR provimento ao recurso da Fazenda Nacional, e, retornar os autos à Câmara de origem para exame do mérito, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.
Nome do relator: Mário Junqueira Franco Júnior
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DECADÊNCIA - LANÇAMENTO POR DECLARAÇÃO - Conforme reiterada jurisprudência desta Câmara Superior, até o advento da Lei 8.383/91, o lançamento do IRPJ era da modalidade "por declaração", cuja contagem obedece ao disposto no artigo 173, I, do CTN. Embargos de Declaração acolhidos. Recurso Especial da Fazenda Nacional provido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso Embargado pelo Conselheiro Relator MÁRIO JUNQUEIRA FRANCO JÚNIOR. ACORDAM os Membros da Primeira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por unanimidade de votos, ACOLHER os Embargos Declaratórios para retificar o Acórdão de n° CSRF/01-04.223, de 14/10/02, e DAR provimento ao recurso da Fazenda Nacional, e, retornar os autos à Câmara de origem para exame do mérito, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. -, SON :• RODRIGUES411°' -/allsig."-ikep Pre°2 PRESIDENTÉ MÁRIO NQ á . RA/F NCO JÚNIOR RELA IR FORMALIZADO E : 1 8 jUN 2003 Processo n°. : 11080.000133196-10 Acórdão n°. : CSRF/01-04.485 Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros:. CELSO ALVES FEITOSA, ANTONIO DE FREITAS DUTRA, MARIA GORETTI DE BULHÕES CARVALHO, CÂNDIDO RODRIGUES NEUBER, VICTOR LUIS DE SALLES FREIRE, NELSON MALMANN (Suplente Convocado), VERINALDO HENRIQUE DA SILVA, JOSÉ CARLOS PASSUELLO, DORIVAL PADOVAN CARLOS ALBERTO GONÇALVES NUNES E MANOEL ANTONIO GADELHA DIAS. Absteve-se de votar o Conselheiro Remis Almeida Estol, Ausente justificadarnente a Conselheira Leila Maria Scherrer Leitão. 2r/ 2 Processo n°. : 11080.000133/96-10 Acórdão n°. : CSRF/01-04.485 Recurso n°. : 101-113233 Sujeito Passivo : Banco Regional de Desenvolvimento do Extremo Sul -BRDE RELATÓRIO Para esclarecimentos dos meus pares leio os embargos interpostos, fls. 676 a 679. Do lançamento de ofício teve ciência a autuada em 03/01/96, enquanto que as exigências do processo se referem aos períodos-base de 1993 a 1995. No fundo, a matéria apreciada pela colenda Primeira Câmara diz respeito à base para correção complementar IPC/BTNF, reconhecida pela autuada no ano-calendário de 1990, porém só excluída para fins fiscais de acordo com o escalonamento determinado pela Lei 8.200/91. No cálculo dessa correção complementar, adotou a autuada, como patrimônio líquido sujeito à correção, o valor derivado da massa que, até 15/03/90, encontrava-se em liquidação extrajudicial. A partir desta data retomou a autuada suas operações normais. O Fisco, por sua vez, indica que tal valor de patrimônio líquido estava "inchado", pois não haviam sido deduzidos encargos mantidos em conta de passivo durante o período da liquidação extrajudicial. Assim entendendo, a fiscalização ajustou o patrimônio líquido sujeito à correção monetária no ano- calendário de 1990, refazendo todos os ajustes de exclusões efetuadas pelo contribuinte nos anos-calendário de 1993 a 1995. A colenda Primeira Câmara entendeu ter ocorrido a decadência do direito de lançar do Fisco, pois, se o fato gerador se refere ao ano de 1990, o prazo 3 Processo n°. : 11080.000133196-10 Acórdão n°. : CSRF/01-04.485 para lançar esgotaria em 31/12/95, à luz do disposto no artigo 150, § 4° do CTN, aplicável aos lançamentos por homologação. Dessa decisão recorreu a douta Procuradoria da Fazenda, trazendo publicações das ementas dos Acórdãos CSRF/01-1.945196 e CSRF/01-02.158/98, nos quais adotou-se critério diverso, aplicável aos lançamentos por declaração, de acordo com o inciso I do artigo 173 do CTN. É o Relatório. 4 Processo n°. : 11080.000133/96-10 Acórdão n°. : CSRF/01-04.485 VOTO Conselheiro MÁRIO JUNQUEIRA FRANCO JÚNIOR, Relator Os embargos devem restar acolhidos, pois esxurge do julgado vergastado que o lançamento aperfeiçoou-se em 03/01/96, portanto em prazo inferior a cinco anos dos exercícios nos quais aflorou a exigência. Assim, o fundamento do acórdão, de que a partir da Lei 8.383/91, o lançamento é do tipo "por homologação" não se amolda aos fatos dos autos, demonstrando existir contradição no aresto. Ademais, a colenda Primeira Câmara entendeu que houve decadência não em relação aos anos-calendário de 1993 a 1995, mais pelo fato de que o fisco teve que verificar o procedimento do contribuinte no ano-calendário de 1990, contando o prazo de cinco anos a partir de 01/01/91, a teor do disposto no artigo 150, § 40 do CTN. Outrossim, resta configurada a divergência apontada pela Fazenda Nacional em seu recurso especial, pois nos paradigmas adotou-se tese diversa para contagem do prazo decadencial. Em verdade, merece ser provido o recurso especial interposto pela douta Procuradoria. Remansosa jurisprudência desta Câmara Superior indica que, em anos anteriores à edição da Lei 8.383/91, o lançamento do IRPJ era do tipo "por declaração", obedecendo a contagem do prazo decadencial o disposto no artigo 173, I, do CTN. O dia de início seria o primeiro dia útil do exercício seguinte ao que poderia ter sido lançado, e, por construção pretoriana e interpretação do parágrafo 5 // Processo n°. : 11080.000133/96-10 Acórdão n°. : CSRF/01-04.485 único daquele dispositivo, antecipando-se para o dia da entrega da declaração, dado que, a partir desta última data, o lançamento já seria possível. Além dos paradigmas apontados, são precedentes os seguintes arestos: "Câmara Superior de Recursos Fiscais - CSRF - Primeira Turma / ACÓRDÃO CSRF/01-03.441 em 24.07.2001 IRPJ E OUTROS EXS. 1988 a 1992 IRPJ - DECADÊNCIA - Até o ano calendário de 1991, o IRPJ era tributo sujeito ao lançamento por declaração. Nessa modalidade de lançamento o início do prazo decadencial é o primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ser realizado, estabelecido é o do art. 173 do CTN, antecipado para o dia seguinte ao da entrega da declaração, nos termos do § único do mesmo artigo." "Câmara Superior de Recursos Fiscais - CSRF - Primeira Turma / ACÓRDÃO CSRF/01-03.285 em 16.04.2001 IRPJ EXS. 1.988 e 1.989 DECADÊNCIA - LANÇAMENTO POR DECLARAÇÃO - lnocorre a preclusão do direito ao lançamento por parte do Fisco se este se materializa dentro do prazo de cinco anos contados da data de entrega da Declaração de Rendimentos." No caso em apreço a declaração referente ao ano-calendário de 1990 só foi entregue em 1995, conforme fls. 309. Assim, a contagem só teria se iniciado em 01/01/92, terminando em 31/12/96. Tendo sido o lançamento efetuado em 03/01/96, não restou configurada a decadência. Despiciendo também citar que o efeito da correção complementar só se fez sentir a partir do ano-calendário de 1993, pois, como acima dito, mesmo que 6 Processo n°. : 11080.000133/96-10 Acórdão n°. : CSRF/01-04.485 se queira considerar o ano-calendário de 1990, ainda assim não restaria decadente o lançamento. Isto posto, voto por acolher os embargos de declaração, para retificar o Acórdão CSRF 01-4.223/02, dando provimento ao recurso da Fazenda Nacional, com o conseqüente retorno dos autos à Primeira Câmara, para apreciação da matéria de mérito referente ao IRPJ. É o meu voto. Sala das Sessões - DF, em 14 de Abril de 2003 MÁRIO J N'7INCO JÚNIOR 7 Page 1 _0000200.PDF Page 1 _0000300.PDF Page 1 _0000400.PDF Page 1 _0000500.PDF Page 1 _0000600.PDF Page 1 _0000700.PDF Page 1

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Numero do processo: 10880.013406/2001-37
Data da sessão: Tue Dec 05 00:00:00 UTC 2006
Data da publicação: Tue Dec 05 00:00:00 UTC 2006
Ementa: IRPJ E OUTROS – SOCIEDADES COOPERATIVAS – COOPERATIVAS DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS: Entendendo a fiscalização que os resultados da cooperativa engloba atos praticados com não cooperados, deve a fiscalização intimar a entidade a demonstrar os resultados de cada atividade, indicando quais os atos que considera não cooperativos. Recurso especial negado.
Numero da decisão: CSRF/01-05.599
Decisão: ACORDAM os Membros da Primeira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso especial, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Cândido Rodrigues Neuber, Paulo Jacinto do Nascimento e Mário Junqueira Franco Júnior que deram provimento ao recurso.
Matéria: IRPJ - AF - lucro real (exceto.omissão receitas pres.legal)
Nome do relator: Carlos Alberto Gonçalves Nunes
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MINISTÉRIO DA FAZENDA CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS PRIMEIRA TURMA Processo n° :10880.013406/2001-37 Recurso n° : 108-132666 Matéria : IRPJ e OUTROS Recorrente : FAZENDA NACIONAL Recorrida : Oitava Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes Interessada : UNIMED DE JABOTICABAL - COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO LTDA. Sessão de : 05 de dezembro de 2006. Acórdão n° : CSRF/01-05.599 IRPJ E OUTROS — SOCIEDADES COOPERATIVAS — COOPERATIVAS DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS: Entendendo a fiscalização que os resultados da cooperativa engloba atos praticados com não cooperados, deve a fiscalização intimar a entidade a demonstrar os resultados de cada atividade, indicando quais os atos que considera não cooperativos. Recurso especial negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto pela FAZENDA NACIONAL, ACORDAM os Membros da Primeira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, NEGAR provimento ao recurso especial, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Cândido Rodrigues Neuber, Paulo Jacinto do Nascimento e Mário Junqueira Franco Júnior que deram provimento ao recurso. MANOEL ANTÔNIO GADELHA DIAS PRESIDENTE CARLOS ALBERTO GONÇALVES NUNES RELATOR FORMALIZADO EM: 21 SET 2007 Participaram ainda do presente julgamento, os Conselheiros: JOSÉ CLÓVIS ALVES, JOSÉ CARLOS PASSUELLO, MARCOS VINICIUS NEDER DE LIMA, DORIVAL PADOVAN e JOSÉ HENRIQUE LONGO. Processo n° :10880.013406/2001-37 Acórdão n° : CSRF/01-05.599 Recurso n° :108-132666 Recorrente : FAZENDA NACIONAL Interessada :UNIMED DE JABOTICABAL - COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO LTDA. RELATÓRIO A Fazenda Nacional, por sua douta Procuradora junto à Oitava Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes, com fundamento no artigo 5°, inciso II, do Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF N° 55/98, recorre a este Colegiado (fls. 1364/1374) contra o Acórdão n° 108- 07.687, de 29/01/2004 (fls. 1349), que, por unanimidade de votos, rejeitou a preliminar suscitada e, no mérito, deu provimento parcial ao recurso. A Procuradoria da Fazenda Nacional foi intimada do aresto em 06/07/2004 (fls. 1363) e, na mesma data, apresentou o seu recurso de divergência (fls.1364). O litígio pode ser assim descrito: A Oitava Câmara, na parte objeto do recurso de divergência, decidiu que se a cooperativa pratica atos não cooperativos e não segrega os resultados com essas atividades para ser o mesmo submetido à tributação, deve o fisco intimá-la para que demonstre os resultados com as atividades não cooperativas, sendo pressurosa a tributação pelo resultado global, antes de qualquer iniciativa da fiscalização para identificar a verdadeira base de cálculo. Diz o voto condutor do aresto que a fiscalização não fez esswa intimação. Ademais, não concorda com o entendimento de que se possa efetuar o lançamento global, tributando todo o resultado da cooperativa à falta de segregação pela cooperativa dos resultados cooperativos e dos não cooperativos, porque tal medida implicaria e adotar o imposto como sanção. Já a douta Procuradoria sustenta que o auditor intimou a fi calizada a 2 , ,. . Processo n° : 10880.013406/2001-37 Acórdão n° : CSRF/01-05.599 segregar os seus resultados cooperativos e não cooperativos, respondendo ela que não praticava atos não cooperativos. O relator do aresto reconheceu expressamente que o resultado dos atos praticados com laboratórios e hospitais, embora não vedado à cooperativa, sujeita-se à tributação nos exatos termos do art. 111 da Lei n° 5.674/71. E, se assim é, não segregados os atos pela fiscalizada, a tributação se faz pela totalidade de seus resultados, de acordo com o Acórdão 101-92.476, e com o Acórdão n° 101- 92.897, de 11/11/99, no julgamento do Recurso n° 118.371, este apresentado como paradigma. Oacórdão recorrido está assim ementado: Acórdão n° 108-07.687, de 29/01/2004: "IRPJ I CSL - COOPERA TIVA - NÃO SEGREGAÇÃO DOS A TOS NÃO COOPERA TI VOS - BASE DE CÁLCULO - O resultado decorrente de atos não cooperativos deve ser tributado pelo IRPJ e CSL. Na situação em que a cooperativa praticou atos não cooperativos mas não promoveu a segregação, deve a fiscalização intimá-la para que apresente os resultados segregados, relativos a atos cooperativos e a atos não cooperativos. A tributação pelo resultado global, antes de qualquer iniciativa da fiscalização para identificar a verdadeira base de cálculo (lucro real), é precipitada." Oacórdão paradigma ostenta a seguinte ementa: Acórdão n°101-92.897, de 11/1199: "HIPÓTESE DE TRIBUTAÇÃO DO RESULTADO GLOBAL DA COOPERA TIV A -Se a escrituração da sociedade não segregar as receitas e despesas/custos segundo sua origem ( atos cooperativos e não cooperativos), ou, ainda, se a segregação feita pela sociedade não estiver apoiada em documentação hábil que a legitime, o resultado global da cooperativa será tributado, por ser impossível a determinação da parcela não alcançada pela não incidência tributária." O ilustre Presidente da Oitava Câmara pôs em testilha o acórdão guerreado e o acórdão paradigma, concluindo pela existência do dissenso, dando seguimento ao recurso e determinou a intimação da parte adversa (fls. 1390/1392) para 4ciência do acórdão e do recurso da d. Procuradoria../ 347 . Processo n° :10880.013406/2001-37 Acórdão n° : CSRF/01-05.599 O sujeito passivo, regularmente intimado, em 24/01/2005 (fls 1396), apresentou suas contra-razões ao recurso da Fazenda Nacional, através dos Correios, postando sua petição em 04/02/2005 (fls.1399), Sustenta o acerto do aresto recorrido, e postula a negativa de provimento ao recurso de divergência. É o relatório. lin frg 4 •(• i. i Processo n° :10880.013406/2001-37 Acórdão n° : CSRF/01-05.599 VOTO Conselheiro CARLOS ALBERTO GONÇALVES NUNES, Relata: Recurso tempestivo e assente em lei. Tomo, pois, conhecimento do recurso interposto pela ilustre Procuradoria da Fazenda Nacional, com fulcro no inciso I do artigo 5°, do Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais aprovado pela Portaria MF n° 55, de 16/03/98. E também das contra-razões da UNIMED DE JABOTICABAL- COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO, com fundamento no artigo 8° do mesmo Regimento, posto que tempestivo. A matéria de que trata o presente litígio foi objeto de diversas posições, tanto da Administração Tributária, como da jurisprudência administrativa. Hoje, já está pacificada pela Câmara Superior de Recursos Fiscais, como bem demonstra o voto do ilustre relator do acórdão recorrido. A corrente a que parece filiar-se a cooperativa em questão de que os atos praticados pelas cooperativas estão sempre à margem da tributação porque entendem que esses atos praticados com terceiros não cooperados são necessários ao atendimento dos seus objetivos sociais. Certo ou errado é o entendimento delas, de modo que intimá-la a segregar os atos cooperativos dos não cooperativos terão sempre como resposta a sua verdade, qual seja a de que não praticam atos não cooperativos. 631Deve, portanto, a fiscalização indicar a espécie de atos ue considera 5 Processo n° :10880.013406/2001-37 Acórdão n° : CSRF/01-05.599 como não acobertados da tributação, e determinar que a fiscalizada demonstre os resultados nela apurados para submetê-lo à tributação. Não há dúvida que cabe à contribuinte o ônus da segregação, mas, para tanto, o auditor deve indicar quais os atos que considera não cooperativos, evitando um círculo vicioso. O exame da intimação de fls. 101/103 e 107/108, 876 e 885/888 não foi nesse sentido. Louvando-se no bem lançado voto da i. Conselheira Tânia Koetz Moreira, de saudosa memória, condutor4do Acórdão n° 108-06.449, de 22/03/2001, com transcrição de excerto, demonstrou o relator que, ao contrário do entendimento da fiscalizada, os atos praticados com terceiros não cooperados, o resultado dessas operações é tributável. Não negou esse fato, apenas sustenta, e com razão, que a intimação deveria indicar quais os atos considerados não cooperativos. Se essa colocação feita pelo relator tivesse sido feita peã fiscalização quando da intimação para que a contribuinte segregasse resultados, aí sim, era hora de lançar. Mas não como tributação global, pois, ainda com razão o relator, não se pode tributar o resultado do ato cooperativo, pura e simplesmente, pois isso seria utilizar o tributo como sanção, em desacordo com os arts. 3° do Código Tributário Nacional, que diz: Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966: "Art. 30 - Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada." Assim, ainda que a intimação estivesse correta, o tratamento seria outro. 61 6 61/1 < NT Processo n° :10880.013406/2001-37 Acórdão n° : CSRF/01-05.599 Em se tratando de uma cooperativa de produção, impunha-se proporcionar as receitas de cada atividade com os custos e despesas. Este, dentre outros, o tratamento correto, quando não puder ser segregado o resultado da atividade com terceiros não cooperados. Segundo o Ac. N° CSRF/01-..., de .. , no julgamento do RP/105-0.502, cuja ementa é a seguinte: IRPJ — SOCIEDADES COOPERATIVAS — COOPERATIVAS DE PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS: Nas cooperativas de prestação de serviços, é lícito apropriar a receita correspondente aos atos não cooperativos pela aplicação sobre o montante das receitas do percentual obtido na comparação dos custos incorridos com terceiros com o total dos custos incorridos. Eventual erro no rateio deve ser apurado pela fiscalização, mediante aprofundamento de sua atividade fiscalizadora, sendo inaceitável a simples glosa do total da exclusão relativa a atos cooperativos procedida diante de dificuldade na sua apuração exata. Em resumo: Entendendo a fiscalização que os resultados da cooperativa engloba atos praticados com não cooperados, deve a fiscalização intimar a entidade a demonstrar os resultados de cada atividade, indicando quais os atos que considera não cooperativos. Isto posto, o aresto recorrido deve ser mantido em seus precisos termos, alçando o tributos e os lançamentos reflexos, consequentemente. Na esteira dessas considerações, nego provimento ao recurso da Fazenda Nacional. Sala das Sessões/DF, Brasília em 05 de dezembro de 2006. SPÁ/0. CARLOS ALBERTO GONÇALVE NUNES 7 Page 1 _0047100.PDF Page 1 _0047200.PDF Page 1 _0047300.PDF Page 1 _0047400.PDF Page 1 _0047500.PDF Page 1 _0047600.PDF Page 1

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