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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7832547 #
Numero do processo: 10880.971452/2016-39
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jun 17 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Fri Jul 26 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Ano-calendário: 2015 COMPENSAÇÃO. DESPACHO DECISÓRIO. NULIDADE. AUSÊNCIA DE FUNDAMENTAÇÃO. INEXISTÊNCIA. CRÉDITO UTILIZADO ANTERIORMENTE. Não é nulo, por ausência de fundamentação, o despacho decisório que deixar de homologar compensação por inexistência de crédito, quando este indicar os pagamentos aos quais o crédito pleiteado já foi anteriormente alocado.
Numero da decisão: 3401-006.504
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Rosaldo Trevisan - Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mara Cristina Sifuentes, Tiago Guerra Machado, Lázaro Antonio Souza Soares, Fernanda Vieira Kotzias, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco e Rosaldo Trevisan.
Nome do relator: ROSALDO TREVISAN
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1509; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C4T1  Fl. 2          1 1  S3­C4T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10880.971452/2016­39  Recurso nº  1   Voluntário  Acórdão nº  3401­006.504  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  17 de junho de 2019  Matéria  PIS/COFINS  Recorrente  OCTONAL COMERCIO E SERVICOS LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Ano­calendário: 2015  COMPENSAÇÃO.  DESPACHO  DECISÓRIO.  NULIDADE.  AUSÊNCIA  DE  FUNDAMENTAÇÃO.  INEXISTÊNCIA.  CRÉDITO  UTILIZADO  ANTERIORMENTE.  Não é nulo, por ausência de fundamentação, o despacho decisório que deixar  de homologar compensação por  inexistência de crédito, quando este  indicar  os pagamentos aos quais o crédito pleiteado já foi anteriormente alocado.      Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso.   (assinado digitalmente)  Rosaldo Trevisan ­ Presidente e Relator  Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros:  Mara  Cristina  Sifuentes,  Tiago  Guerra Machado,  Lázaro  Antonio  Souza  Soares,  Fernanda  Vieira  Kotzias,  Carlos  Henrique  de  Seixas  Pantarolli,  Oswaldo  Gonçalves  de  Castro  Neto,  Leonardo  Ogassawara de Araújo Branco e Rosaldo Trevisan.    Relatório  Trata­se  de  recurso  voluntário  em  face  da  decisão  da  Delegacia  de  Julgamento em Curitiba que julgou improcedente a manifestação de inconformidade, conforme  ementa abaixo transcrita:     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 97 14 52 /2 01 6- 39 Fl. 99DF CARF MF     2 (...)  EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO.  Nos  casos  de  decisões  judiciais  desfavoráveis  à  Fazenda  Nacional  proferidas  em  Recursos  Extraordinários  com  Repercussão Geral  (STF) ou em Recursos Especiais Repetitivos  (STJ),  a  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  (RFB)  está  vinculada  à  expressa  manifestação  da  Procuradoria­Geral  da  Fazenda  Nacional  (PGFN)  sobre  o  tratamento  a  ser  dado  aos  lançamentos  já  efetuados  e  aos  pedidos  de  restituição,  reembolso, ressarcimento e compensação.  COMPENSAÇÃO.  PEDIDO  REPETIDO.  NÃO  HOMOLOGAÇÃO.  Não  há  de  ser  homologada  declaração  de  compensação  utilizando  repetidamente  o  mesmo  crédito,  que  já  foi  integralmente  utilizado  na  quitação  de  outros  débitos  do  contribuinte.  Ciente  do  acórdão  de  piso,  a  empresa  protocolou  Recurso  Voluntário  requerendo a reforma da decisão recorrida para declarar a nulidade do despacho decisório que  deixou  de  homologar  a  compensação  por  ausência  de  motivação,  pois  a  autoridade  administrativa  teria  agido  discricionariamente  ao  não  indicar  os  pressupostos  de  fato  e  de  direito que fundamentaram a decisão. Requer ainda não seja aplicada a multa isolada prevista  no art. 74 da Lei n° 9.430/1996 antes de eventual decisão definitiva que deixe de homologar a  compensação.   É o relatório.    Voto             Conselheiro Rosaldo Trevsan, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão nº 3401­006.487,  de 17 de junho de 2019, proferido no julgamento do Processo nº 10880.971455/2016­72.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão nº 3401­006.487):  "Está­se  diante  de  recurso  que  se  insurge  contra  acórdão  que  manteve decisão denegatória de homologação de compensação.  Não  consta  da matéria  recorrida  qualquer  alegação acerca  do  mérito  do  direito  creditório,  mas  tão  somente  a  alegação  de  nulidade  do  despacho  decisório  por  ausência  de  motivação  e  cerceamento  do  direito  de  defesa,  além  de  requerimento  no  sentido  de  não  ser  aplicada  multa  isolada  antes  de  proferida  decisão administrativa definitiva acerca da compensação.   Fl. 100DF CARF MF Processo nº 10880.971452/2016­39  Acórdão n.º 3401­006.504  S3­C4T1  Fl. 3          3 Verifico que o despacho decisório atacado trouxe em seu o teor  a  razão  específica  para  que  a  compensação  não  fosse  homologada, a ausência de crédito disponível. Indicou ainda os  números dos PER/DCOMP’s relativos às compensações em que  já haviam sido anteriormente alocados os mesmos créditos que a  Recorrente  agora  pretendia  levar  à  compensação.  Ademais,  estão  indicados  os  dispositivos  legais  em  que  se  baseou  a  decisão,  de  modo  que  não  vislumbro  a  ausência  de  nenhum  pressuposto de fato ou de direito que venha a impedir o perfeito  conhecimento das razões em que se baseou a decisão.  Ressalto  que  a  Recorrente,  ao  longo  do  processo,  silenciou  absolutamente  quanto  ao  fato  de  ter  alocado  o  mesmo  crédito  repetidamente  a  várias  compensações,  limitando­se  a  atacar  o  ato decisório com alegações genéricas de nulidade, apegando­se  a  trechos  do  texto  padrão  constante  do  despacho  decisório  emitido  de  forma  eletrônica,  sem  pronunciar­se  acerca  tabela  que  indicou  inexoravelmente  a  inexistência  de  crédito.  Assim,  tenho por incontroversos os fatos em que se basearam a negativa  de homologação e entendo não merecer acolhida a alegação de  nulidade.  Consta  ainda  da  peça  recursal  pedido  no  sentido  de  a  Recorrente  não  seja  sujeita  à  imposição  da  multa  isolada  prevista  no  art.  74  da  Lei  n°  9.430/1996  antes  de  eventual  decisão definitiva que venha a negar a compensação. Ora, trata­ se de matéria  estranha aos autos,  visto que deles não consta o  lançamento da multa isolada de 50% prevista no §17 da Lei n°  9.430/1996,  além  de  ser  despiciendo  o  pedido  ante  à  expressa  previsão  de  suspensão  da  exigibilidade  da multa  nos  casos  de  apresentação  de  manifestação  de  inconformidade,  conforme  dicção do §18 do mesmo dispositivo.  Ante o exposto, voto por CONHECER do Recurso Voluntário e,  no mérito, NEGAR PROVIMENTO ao mesmo."  Importa  registrar  que  nos  autos  ora  em  apreço,  a  situação  fática  e  jurídica  encontra correspondência com a verificada no paradigma, de  tal  sorte que o entendimento  lá  esposado pode ser perfeitamente aqui aplicado.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  o  colegiado  decidiu  por  CONHECER do Recurso Voluntário e, no mérito, NEGAR PROVIMENTO ao mesmo.    (assinado digitalmente)  Rosaldo Trevsan                Fl. 101DF CARF MF     4                 Fl. 102DF CARF MF

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7798613 #
Numero do processo: 13976.000524/2005-38
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Jun 13 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Fri Jun 28 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004 ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. DISPOSIÇÕES TRANSITÓRIAS. Com a publicação da Lei nº 10.865/2004, a partir de 31 de julho de 2004 cabe descontar créditos calculados em relação aos encargos de depreciação das máquinas e equipamentos do ativo imobilizado, destinados à utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, desde que adquiridos a partir de 1º de maio de 2004. Em relação aos fatos geradores ocorridos entre 1º de fevereiro e 31 de julho de 2004, podem ser descontados créditos sobre os encargos de depreciação de máquinas e equipamentos adquiridos até 30 de abril de 2004.
Numero da decisão: 3002-000.779
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para reverter parcialmente a glosa ao creditamento dos encargos de depreciação do ativo imobilizado. (assinado digitalmente) Larissa Nunes Girard – Presidente e Relatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Carlos Alberto da Silva Esteves, Maria Eduarda Alencar Câmara Simões e Larissa Nunes Girard (Presidente).
Nome do relator: LARISSA NUNES GIRARD
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004 ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. DISPOSIÇÕES TRANSITÓRIAS. Com a publicação da Lei nº 10.865/2004, a partir de 31 de julho de 2004 cabe descontar créditos calculados em relação aos encargos de depreciação das máquinas e equipamentos do ativo imobilizado, destinados à utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, desde que adquiridos a partir de 1º de maio de 2004. Em relação aos fatos geradores ocorridos entre 1º de fevereiro e 31 de julho de 2004, podem ser descontados créditos sobre os encargos de depreciação de máquinas e equipamentos adquiridos até 30 de abril de 2004.

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3002­000.779  –  Turma Extraordinária / 2ª Turma   Sessão de  13 de junho de 2019  Matéria  COMPENSAÇÃO. COFINS.  Recorrente  CONSTRUTORA IMPLANTEC LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004  ENCARGOS  DE  DEPRECIAÇÃO.  BENS  DO  ATIVO  IMOBILIZADO.  DISPOSIÇÕES TRANSITÓRIAS.  Com a publicação da Lei nº 10.865/2004, a partir de 31 de julho de 2004 cabe  descontar  créditos  calculados  em  relação  aos  encargos  de  depreciação  das  máquinas  e  equipamentos  do  ativo  imobilizado,  destinados  à  utilização  na  produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços, desde que  adquiridos a partir de 1º de maio de 2004.  Em relação aos fatos geradores ocorridos entre 1º de fevereiro e 31 de julho  de 2004, podem ser descontados créditos sobre os encargos de depreciação de  máquinas e equipamentos adquiridos até 30 de abril de 2004.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento parcial ao Recurso Voluntário para reverter parcialmente a glosa ao creditamento  dos encargos de depreciação do ativo imobilizado.  (assinado digitalmente)  Larissa Nunes Girard – Presidente e Relatora  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Carlos  Alberto  da  Silva Esteves, Maria Eduarda Alencar Câmara Simões e Larissa Nunes Girard (Presidente).  Relatório     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 97 6. 00 05 24 /2 00 5- 38 Fl. 1138DF CARF MF Processo nº 13976.000524/2005­38  Acórdão n.º 3002­000.779  S3­C0T2  Fl. 1.139          2 Trata  o  processo  de  Pedido  de  Ressarcimento  de  Crédito  de  Cofins­ Exportação  no  montante  de  R$  45.376,51,  relativo  ao  2º  trimestre/2004,  cumulado  com  diversas declarações de compensação (fls. 2 a 48).  A  Delegacia  da  Receita  Federal  em  Joinville  intimou  o  contribuinte  a  apresentar  documentação  probatória,  devidamente  juntada  aos  autos.  Por meio  do Despacho  Decisório  às  fls.  177  a  183,  decidiu  pelo  deferimento  parcial  do  pedido,  no  valor  de  R$  44.107,39, e pela homologação da compensação até o limite reconhecido, devido à glosa dos  créditos  relativos  aos  encargos  de  depreciação  de  bens  do  ativo  imobilizado,  em  virtude  da  ausência de provas.  A  glosa  foi  mantida  no  julgamento  em  primeira  instância  por  razões  análogas. O Acórdão nº 06­24.567 foi assim ementado (fls. 507 a 510):  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA O  FINANCIAMENTO DA  SEGURIDADE SOCIAL ­ COFINS   Período de apuração: 01/04/2004 a 30/06/2004  ENCARGOS  DE  DEPRECIAÇÃO.  BENS  DO  ATIVO  IMOBILIZADO.  ALEGAÇÕES.  COMPROVAÇÃO.  ENCARGO  DA INTERESSADA.  Compete  à  interessada  apresentar,  juntamente  com  sua  manifestação de inconformidade, as provas que dêem suporte às  suas  alegações,  no  caso,  a  comprovação  da  adequada  escrituração  dos  encargos  de  depreciação  de  bens  do  ativo  imobilizado, bem como cópias das notas fiscais de aquisição dos  referidos itens, além de demonstrar que tais bens eram utilizados  diretamente, na produção de bens, ou na prestação de serviços.  Manifestação de Inconformidade Improcedente   Direito Creditório Não Reconhecido   O interessado juntou novos documentos a seu Recurso Voluntário (fls. 513 a  1.100),  incluindo­se  Livro Diário, Razão  e Notas  Fiscais,  tendo  a  1ª  Turma Ordinária  da  2ª  Câmara  decidido  pela  conversão  do  julgamento  em  diligência  para  que,  a  partir  da  documentação  juntada aos autos, a unidade preparadora respondesse aos seguintes quesitos –  Resolução nº 3201­00.262 (fls. 1.110 a 1.113):  a.­  Informar  se  os  créditos  de  PIS  e  COFINS  tomados  pela  Recorrente  sobre  o  encargos  de  depreciação  do  seu  ativo  imobilizado refere­se a máquinas equipamentos;  b.­ Informar se, de  fato,  todo o ativo imobilizado relacionado e  comprovado pela Recorrente  foi  adquirido  posteriormente  a  1°  de maio de 2004;  c.­  Caso  tais  ativos  tenham  sido  adquiridos,  total  ou  parcialmente,  antes  de  1°  de  maio  de  2004  informar  se  a  Recorrente  já  havia  tomado  crédito  de  PIS  COFINS  sobre  os  respectivos encargos de depreciação antes do inicio da vigência  da Lei n° 10.865 de 2004 e em qual montante.  Fl. 1139DF CARF MF Processo nº 13976.000524/2005­38  Acórdão n.º 3002­000.779  S3­C0T2  Fl. 1.140          3 A DRF/Joinville  refez  a  análise  do  pedido  a  partir  da  nova  documentação,  concluindo pela revisão parcial da decisão inicial, e providenciou a ciência ao interessado para  sua manifestação, tendo ele concordado integralmente com a conclusão contida na Informação  Fiscal nº 71/2014 (fls. 1.114 a 1.132).  Retornam agora os autos para julgamento do Recurso Voluntário.  É o relatório.  Voto             Conselheira Larissa Nunes Girard – Relatora  Creio  ser  importante,  inicialmente,  delimitar  com  clareza  as  condições  a  serem atendidas para que seja possível o creditamento pleiteado pelo contribuinte.   Em relação aos encargos de depreciação do ativo imobilizado, destaca­se que  houve  mudança  significativa  na  legislação  com  a  publicação  da  Lei  nº  10.865/2004,  que  limitou o creditamento dos encargos de depreciação do ativo imobilizado aos bens adquiridos a  partir  de  1º  de  maio  de  2004.  A  Lei  foi  publicada  em  abril/2004,  com  previsão  de  que  a  vedação passasse a produzir efeitos a partir de 31.07.2004.   Nas Disposições Transitórias da Instrução Normativa SRF nº 457/2004, que  disciplina  exclusivamente  esta  matéria,  temos  o  regramento  estabelecido  para  o  período  de  transição, que abrange exatamente o pedido que se analisa neste processo – 2º trimestre/2004.  Ficou  definido  que,  para  os  fatos  geradores  ocorridos  entre  01.02.2004  e  31.07.2004,  poderiam  ser  descontados  créditos  calculados  sobre  os  encargos  de  depreciação  dos ativos adquiridos no país até 30 de abril de 2004. Consta, ainda, que deveriam ser adotados  os demais requisitos vigentes para o período posterior, como aplicação da taxa de depreciação  fixada pela Receita Federal  em  função do prazo de vida útil  do bem, vedação à depreciação  acelerada, vedação ao creditamento relativo a bens adquiridos no estado de usados, vedação ao  cômputo dos valores decorrentes de  reavaliação,  entre outros dispositivos. A ver os  excertos  pertinentes:  Art.  6º As pessoas  jurídicas  de  que  trata o  art.  1º,  em  relação  aos serviços e bens adquiridos no País até 30 de abril de 2004,  observado, no que couber, o disposto no art. 69 da Lei nº 3.470,  de 1958, e no art. 57 da Lei nº 4.506, de 1964, somente podem  descontar créditos calculados sobre os encargos de depreciação  de:  I ­ máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo  imobilizado,  no  caso  da  apuração  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  decorrente  de  fatos  geradores  ocorridos  até  31  de  janeiro de 2004;  II  ­ máquinas,  equipamentos  e  outros  bens  incorporados  ao  ativo  imobilizado  para  utilização  na  produção  de  bens  destinados  a  venda  ou  na  prestação  de  serviços,  no  caso  de  apuração  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins  Fl. 1140DF CARF MF Processo nº 13976.000524/2005­38  Acórdão n.º 3002­000.779  S3­C0T2  Fl. 1.141          4 decorrentes de fatos geradores ocorridos entre 1º de fevereiro e  31 de julho de 2004;  .......................................................................................................  §  1º Os  créditos  de  que  trata  o  caput  deste  artigo  devem  ser  calculados mediante a aplicação, a cada mês, das alíquotas de  1,65%  (um  inteiro  e  sessenta  e  cinco  centavos)  para  a  Contribuição  para  o PIS/Pasep e  de  7,6%  (sete  inteiros  e  seis  décimos por cento) para a Cofins, sobre o valor dos encargos de  depreciação incorridos no mês.  § 2º Aplica­se ao disposto neste artigo as disposições dos § 1º e  § 3º do art. 1º e do § 1º do art. 2º desta Instrução Normativa.  (grifado)  Passemos, então, às respostas da diligência.   Na  Informação  Fiscal  nº  71/2014,  em  relação  ao  quesito a)  informar  se os  créditos tomados pela recorrente sobre os encargos de depreciação do seu ativo imobilizado  refere­se a máquinas e equipamentos,  temos que somente uma parte dos encargos declarados  pelo  contribuinte  referia­se  às máquinas  e  equipamentos  de  que  trata  a  legislação,  como  se  constata na planilha a seguir:    O  contribuinte  havia  se  creditado  do  total  de  cada  período  de  apuração,  apesar  de  a  planilha  abranger  despesas  não  passíveis  de  creditamento,  por  falta  de  previsão  legal.   Assim, a DRF/Joinville considerou, corretamente, que apenas o que constava  da conta contábil Máquinas, Aparelhos e Equipamentos (linha amarela acima) poderia vir a ser  utilizado como desconto. Após análise dos lançamentos nesta conta, decidiram manter a glosa  a cinco itens, por não serem bens utilizados para a produção de outros bens ou para a prestação  de  serviços  e,  em  único  caso,  por  ter  sido  adquirido  já  usado  (fl.  1.115).  Essas  glosas  resultaram na glosa de R$ 36,44 a cada período de apuração.  Compulsando  os  autos,  em  especial  a  Relação  do  Patrimônio  Geral,  que  contém todos os itens ativados e o demonstrativo mensal da depreciação aplicada, concluí que  a relação de glosas deve ser maior do que o valor apontado pela DRF/Joinville.   Devo ressaltar a possibilidade de revisão da diligência pelo julgador, que não  está obrigado a acatar o resultado se constata lapso ou divergência em relação à apreciação da  matéria  pela  unidade  preparadora.  Tal  entendimento  decorre  da  liberdade  do  julgador  para  formar sua convicção na apreciação da prova, conforme estipulado pelo art. 29 do Decreto nº  70.235/1972.  Fl. 1141DF CARF MF Processo nº 13976.000524/2005­38  Acórdão n.º 3002­000.779  S3­C0T2  Fl. 1.142          5 Relembro que, ciente do resultado da diligência, o contribuinte  limitou­se a  concordar com o resultado obtido, não fazendo qualquer argumentação contrária à exclusão de  bens  como  o  relógio  de  ponto  ou  a  impressora.  Nesta  revisão  do  resultado  da  diligência,  mantenho as mesmas razões de decidir adotadas, apenas amplio a relação dos itens.  Em  um processo  de  ressarcimento,  em  que  cabe  ao  contribuinte  o  ônus  de  demonstrar que os encargos de depreciação referem­se a ativos utilizados na sua atividade­fim,  não basta entregar documentos, sem qualquer explicação sobre a efetiva utilização desses bens.  O Recurso Voluntário possui duas folhas. Sendo mais precisa, sobre o mérito do litígio, dois  parágrafos. Dessa forma, nos casos em que constatei que a descrição dos bens não demonstrava  de que forma eles se relacionavam com a prestação de serviços ou com a produção de outros  bens,  entendi  por  glosar.  Segundo  o  contrato  social,  a  empresa  tem  por  objeto  social  a  construção civil e a fabricação de móveis, entre outras atividades.  A  tabela  a  seguir  contém  os  itens  que  devem  ser  glosados,  considerada  apenas  a  conta  9.1.03.02.02.05­900112  Máquinas,  Aparelhos  e  Equipamentos,  já  que  das  demais  contas  nada  se  aproveita. Utilizei  a Relação  do Patrimônio Geral  relativa  ao mês  de  junho, por ser a mais ampla (fls. 724 a 751). Na coluna Motivo estão justificadas as glosas da  seguinte forma: N/A, quando for um bem que entendo não se aplicar à produção de outro bem  ou prestação de serviço, e Usado, quando o bem tiver sido adquirido já na condição de usado.  Número  Descrição  Data  Aquisição  Quota  Mensal  Motivo  Folha  66  000011­0  Ventilador mais Acessórios  28/05/1998  4,17  N/A  734  67  000012­0  Ventilador  30/06/1998  3,33  N/A  734  68  000013­0  Acessórios p/ventilador  30/06/1998  0,83  N/A  734  74  000019­0  Máquina de Embalar AP Strapack TP 202 Semiautomática  08/09/1998  17,50  N/A  735  75  000021­0  Tubulação p/ chaminé e acessórios  18/09/1998  8,30  N/A  735  79  000025­0  Compressor Wayne 60PCM Reformado  02/10/1998  19,17  Usado  735  85  000032­0  Rolo de Pintura 1300mm Mod Ter 130 Maclinea Usada  10/11/1998  125,00  Usado  736  89  000039­0  Impressora Expson LX 300  06/04/1999  4,20  N/A  736  91  000041­0  Túnel de Secagem Usada  10/05/1999  116,67  Usado  737  93  000043­0  Sensor IFC81810PT  12/07/1999  2,09  N/A  737  97  000047­0  Aparelho Celular Gradiente  16/11/1999  2,49  N/A  737  98  000049­0  Furadeira Múltipla Automática M6X20 Usada  17/01/2000  182,68  Usado  737  104  000055­0  Lixadeira de Fita Omil Usada  12/05/2000  22,50  Usado  738  106  000057­0  Cilindro 20x10  24/05/2000  2,06  N/A  738  116  000067­0  Máquina de Escrever Tekne 3  21/07/2000  1,25  N/A  739  121  000072­0  Compressor W­900 Recondicionado  06/10/2000  31,62  Usado  740  122  000073­0  Coletor de dados Henry Card c/facil (relógio ponto)  10/10/2000  9,50  N/A  740  129  000080­0  Tubulações e acessórios  08/11/2000  14,14  N/A  741  130  000081­0  Furadeira Usada  05/12/2000  50,00  Usado  741  145  000096­0  Tubulação c/acessórios para exaustão  29/11/2001  2,42  N/A  743  146  000097­0  Carrinhos PL 2000RS 112 Nylon ­ Disktrans  09/04/2002  10,17  N/A  743  150  000101­0  Aparelho Fax Sharp UX 144  10/10/2002  3,58  N/A  743  169  000120­0  Compressor 20ps Usado  07/04/2003  4,03  Usado  745  172  000123­0  ap. dtm. B2.1 c/aquecedor  11/06/2003  17,50  N/A  746  218  000129­0  Relógio ponto system  19/04/2004  12,50  N/A  746  223  000131­0  Empilhadeira Usada Marca Yale, Mod g83P  14/06/2004  275,00  Usado  746  Fl. 1142DF CARF MF Processo nº 13976.000524/2005­38  Acórdão n.º 3002­000.779  S3­C0T2  Fl. 1.143          6 Os  valores  glosados  acima  devem  se  repetir  a  cada  período  de  apuração,  exceto a última linha, item 223, que se aplica exclusivamente ao mês de junho, totalizando uma  redução de R$ 667,70 nos meses de abril e maio, e uma redução de 942,70 no mês de junho.  Dessa forma, o valor a ser considerado para fins de cálculo dos descontos será:    Abril  Maio  Junho  Depreciação ­ Máquinas, Aparelhos e Equipamentos  4.151,09  4.176,09  4.483,59  Glosas  667,70  667,70  942,70  Depreciação reconhecida ­ Base de Cálculo do Desconto  3.483,39  3.508,39  3.540,89  Em  resumo,  divirjo  da  conclusão  contida na  Informação  Fiscal  nº  71/2014,  por considerar que os encargos de depreciação da conta Máquinas e Equipamentos devem ser  glosados  no  valor  global  de R$  2.278,10,  aplicado  ao  2º  trimestre/2004  na  forma  detalhada  acima, ao invés dos R$ 109,32 que lá constam.   Em relação ao quesito b) informar se todo o ativo imobilizado relacionado e  comprovado pela recorrente foi adquirido posteriormente a 1º de maio de 2004, entendo que a  resposta  não  nos  afeta,  pois  a  pergunta  é  muita  extensa,  abrangendo  inclusivo  o  ativo  não  passível de creditamento, além de este processo  tratar exatamente do período de transição da  legislação,  para  o  qual  havia  o  permissivo  de  ainda  se  creditar  dos  encargos  de  aquisições  anteriores a 1º de maio. Na Informação consta uma lista, sem interesse para a solução do caso.  Em  relação  ao  quesito  c)  em  relação  aos  ativos  adquiridos  antes  de  1º  de  maio,  informar  se  a  recorrente  já  havia  tomado  crédito  de  PIS/Cofins  sobre  os  respectivos  encargos  de  depreciação  antes  do  início  da  vigência  da  Lei  nº  10.865/2004  e  em  qual  montante, temos a seguinte resposta:  11.  Para  se  responder  a  esta  questão,  considerou­se  que  os  valores de depreciação de bens adquiridos anteriormente a 1º de  maio, conforme lançados na contabilidade, foram mantidos ao  longo de todo o 4º trimestre/2014.(sic)  12.  Os  créditos  de  bens  do  ativo  permanente,  adquiridos  anteriormente  a  maio  de  2004,  utilizados  pela  empresa,  estão  resumidos na planilha abaixo: (grifado)      Salvo melhor juízo, nem pergunta, nem resposta são relevantes para o caso.  Não ficou claro o objetivo da pergunta no contexto deste processo e a resposta parece conter  alguns deslizes.   Por  fim,  apenas  a  título de esclarecimento,  gostaria de  ressaltar o  equívoco  cometido pelo contribuinte na interpretação da Informação Fiscal nº 71/2014. Entendeu ele que  bastaria excluir R$ 36,44 do valor passível de creditamento. O que a DRF/Joinville afirmou é  Fl. 1143DF CARF MF Processo nº 13976.000524/2005­38  Acórdão n.º 3002­000.779  S3­C0T2  Fl. 1.144          7 que  esse  valor  deve  ser  subtraído  da  base  de  cálculo  dos  encargos,  e  não  da  contribuição  passível de ser ressarcida. Além disso, deveria ser excluído a cada mês, pois se refere às glosas  relativas aos encargos lançados mensalmente na contabilidade.  Pelo exposto, dou provimento parcial ao Recurso Voluntário, para reconhecer  o direito a descontar créditos em relação aos encargos de depreciação do ativo imobilizado na  forma detalhada no voto, da qual reproduzo a seguir um resumo.     Abril  Maio  Junho  Depreciação ­ Máquinas, Aparelhos e Equipamentos  4.151,09  4.176,09  4.483,59  Glosas  667,70  667,70  942,70  Depreciação reconhecida ­ Base de Cálculo do Desconto  3.483,39  3.508,39  3.540,89  É como voto.  (assinado digitalmente)  Larissa Nunes Girard                              Fl. 1144DF CARF MF

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Numero do processo: 12585.720256/2012-34
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed May 22 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Fri Jul 12 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2011 a 31/01/2011 PIS/COFINS. RATEIO PROPORCIONAL. CRÉDITOS. RECEITAS FINANCEIRAS. As receitas financeiras devem ser consideradas no cálculo do rateio proporcional entre a receita bruta sujeita à incidência não cumulativa e a receita bruta total, auferidas em cada mês, aplicável aos custos, despesas e encargos comuns. As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime de apuração não cumulativa das contribuições de PIS/Pasep e Cofins e, portanto, submetem­se ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária estiver submetida. Assim, sujeitam­se ao regime de apuração não cumulativa dessas contribuições as receitas financeiras auferidas por pessoa jurídica que não foi expressamente excluída desse regime, ainda que suas demais receitas submetam­se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime de apuração cumulativa (Solução de Consulta Cosit nº 387/2017). RECEITAS. TRANSPORTE INTERNACIONAL DE PASSAGEIROS. REGIME NÃO CUMULATIVO. Estão excluídas do regime não cumulativo as receitas decorrentes de prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros no que concerne somente ao transporte em linhas regulares domésticas. A expressão "efetuado por empresas regulares de linhas aéreas domésticas" contida no inciso XVI do art. 10 da Lei nº 10.833/2003 tem o claro objetivo de restringir o termo inicial "prestação de serviço de transporte coletivo de passageiros”. A exclusão de algumas receitas da regra geral da incidência do regime não cumulativo, por se tratar de regra de exceção, comporta interpretação restritiva, de forma que as receitas decorrentes do transporte internacional de passageiros não foram excluídas do regime não cumulativo. PIS/COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. Insumos para fins de creditamento das contribuições sociais não cumulativas são todos aqueles bens e serviços pertinentes e essenciais ao processo produtivo ou à prestação de serviços, considerando como parâmetro o custo de produção naquilo que não seja conflitante com o disposto nas Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03. INSUMOS IMPORTADOS. FRETE NACIONAL. DESPESAS COM DESPACHANTES. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Por falta de previsão legal, incabível o creditamento das despesas relativas ao frete nacional e despesas com despachantes aduaneiros, eis que essas rubricas não integram a base de cálculo, estabelecida em lei, do crédito das contribuições relativo às importações. No caso de bem importado utilizado como insumo, o creditamento relativamente ao bem é feito com base no art. 15 da Lei nº 10.865/2004, que é a norma especial, que não prevê a inclusão dos gastos com frete nacional ou com despachantes aduaneiros, mas é a que prevalece em relação a outras normas gerais. Ainda que assim não fosse, não se vislumbraria a possibilidade de creditamento das contribuições de PIS/Cofins como "serviços utilizados como insumo", pois esses não são aplicados na prestação de serviços de transporte de passageiros e carga pela recorrente, nem tampouco juntamente com os "bens utilizados como insumo" em face de os bens importados não terem sido adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País. INSUMOS. UNIFORMES DE AERONAUTAS. APURAÇÃO DE CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. Os dispêndios com aquisição de uniformes para aeronautas são de responsabilidade do empregador, conforme determinação legal constante na Lei Federal nº 7.183, de 5 de abril de 1984. Ou seja, o fornecimento de peças de uniformes aos aeronautas não é uma liberalidade, mas sim decorre de obrigação legal, caracterizando então requisito sine qua non para que possa estar dentro das normas regulatórias de sua atividade. Destarte, não há como dissociar este gasto do conceito de insumo, à medida que se enquadra como custo dos serviços prestados, claramente essencial para o exercício de suas atividades empresariais, gerando direito a crédito no regime de apuração não cumulativa da Contribuição ao PIS e da COFINS.
Numero da decisão: 3201-005.415
Decisão: Acordam os membros do colegiado em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, nos seguintes termos: I - Por unanimidade de votos, para: (a) que seja efetuado novo cálculo do percentual de rateio proporcional levando em consideração as receitas financeiras e de transporte internacional de passageiros como integrantes da receita bruta não cumulativa e da receita bruta total; (b) reverter as glosas de créditos de insumos no montante relativo ao transporte internacional de cargas, correspondentes às despesas relacionadas às aquisições de bens patrimoniais relativamente à conta "Gastos com combustíveis para equipamentos de rampa" e às parcelas relativas aos "serviços de operação de equipamentos de raio X" e "segurança patrimonial"; (c) reconhecer que as receitas originadas do transporte internacional de passageiros estão abrangidas pelo regime não cumulativo; (d) reverter a glosa para as despesas com os uniformes dos aeronautas na forma da Lei n.º 7.183/1994 relativo ao transporte aéreo de cargas e internacional de passageiros; II - Por maioria de votos: (a) reverter as glosas de créditos de insumos no montante relativo ao transporte aéreo internacional de passageiros correspondentes: (a.1) às tarifas aeroportuárias, (a.2) aos seguintes gastos com atendimento ao passageiro: serviços de atendimento de pessoas nos aeroportos, serviços auxiliares aeroportuários, serviços de "handling", serviços de comissaria, rubrica "serviços de transportes de pessoas e cargas" e gastos com voos interrompidos; e (a.3) rubrica "gastos não relacionados à atividade de transporte aéreo" ("serviços de comunicação de rádio entre os funcionários da empresa para controle do embarque e desembarque de passageiros e cargas", serviços de operação de equipamentos de raio X" e "segurança patrimonial"). Vencido o conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, que negava provimento quanto aos serviços de comunicação de rádio entre funcionários e com os gastos com atendimento ao passageiro; (b) manter as glosas das despesas de frete pagos após o desembaraço aduaneiro e os gastos com despachantes aduaneiros. Vencidos os conselheiros Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e Laércio Cruz Uliana Junior, que, no ponto, davam provimento ao Recurso; III - Por voto de qualidade: a) manter a glosa de créditos de gastos com treinamentos relativo a rubrica "gastos não relacionados à atividade de transporte aéreo"; (b) manter as glosas de créditos de insumos correspondentes aos gastos com equipamentos terrestres. Vencidos os Conselheiros Tatiana Josefovicz Belisario, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e Laércio Cruz Uliana Junior, que, quanto a tais matérias, deram provimento ao Recurso. (assinado digitalmente) Charles Mayer de Castro Souza – Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Paulo Roberto Duarte Moreira, Tatiana Josefovicz Belisario, Leonardo Correia Lima Macedo, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Larissa Nunes Girard (suplente convocada), Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Laércio Cruz Uliana Junior e Charles Mayer de Castro Souza (Presidente).
Nome do relator: CHARLES MAYER DE CASTRO SOUZA
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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, nos seguintes termos: I - Por unanimidade de votos, para: (a) que seja efetuado novo cálculo do percentual de rateio proporcional levando em consideração as receitas financeiras e de transporte internacional de passageiros como integrantes da receita bruta não cumulativa e da receita bruta total; (b) reverter as glosas de créditos de insumos no montante relativo ao transporte internacional de cargas, correspondentes às despesas relacionadas às aquisições de bens patrimoniais relativamente à conta "Gastos com combustíveis para equipamentos de rampa" e às parcelas relativas aos "serviços de operação de equipamentos de raio X" e "segurança patrimonial"; (c) reconhecer que as receitas originadas do transporte internacional de passageiros estão abrangidas pelo regime não cumulativo; (d) reverter a glosa para as despesas com os uniformes dos aeronautas na forma da Lei n.º 7.183/1994 relativo ao transporte aéreo de cargas e internacional de passageiros; II - Por maioria de votos: (a) reverter as glosas de créditos de insumos no montante relativo ao transporte aéreo internacional de passageiros correspondentes: (a.1) às tarifas aeroportuárias, (a.2) aos seguintes gastos com atendimento ao passageiro: serviços de atendimento de pessoas nos aeroportos, serviços auxiliares aeroportuários, serviços de "handling", serviços de comissaria, rubrica "serviços de transportes de pessoas e cargas" e gastos com voos interrompidos; e (a.3) rubrica "gastos não relacionados à atividade de transporte aéreo" ("serviços de comunicação de rádio entre os funcionários da empresa para controle do embarque e desembarque de passageiros e cargas", serviços de operação de equipamentos de raio X" e "segurança patrimonial"). Vencido o conselheiro Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, que negava provimento quanto aos serviços de comunicação de rádio entre funcionários e com os gastos com atendimento ao passageiro; (b) manter as glosas das despesas de frete pagos após o desembaraço aduaneiro e os gastos com despachantes aduaneiros. Vencidos os conselheiros Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e Laércio Cruz Uliana Junior, que, no ponto, davam provimento ao Recurso; III - Por voto de qualidade: a) manter a glosa de créditos de gastos com treinamentos relativo a rubrica "gastos não relacionados à atividade de transporte aéreo"; (b) manter as glosas de créditos de insumos correspondentes aos gastos com equipamentos terrestres. Vencidos os Conselheiros Tatiana Josefovicz Belisario, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e Laércio Cruz Uliana Junior, que, quanto a tais matérias, deram provimento ao Recurso. (assinado digitalmente) Charles Mayer de Castro Souza – Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Paulo Roberto Duarte Moreira, Tatiana Josefovicz Belisario, Leonardo Correia Lima Macedo, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Larissa Nunes Girard (suplente convocada), Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Laércio Cruz Uliana Junior e Charles Mayer de Castro Souza (Presidente).

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receita bruta total, auferidas em cada mês, aplicável aos custos, despesas e  encargos comuns.  As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas excluídas do regime  de  apuração  não  cumulativa  das  contribuições  de  PIS/Pasep  e  Cofins  e,  portanto,  submetem­se  ao  regime  de  apuração  a  que  a  pessoa  jurídica  beneficiária estiver submetida. Assim, sujeitam­se ao regime de apuração não  cumulativa  dessas  contribuições  as  receitas  financeiras  auferidas  por  pessoa  jurídica  que  não  foi  expressamente  excluída  desse  regime,  ainda  que  suas  demais  receitas  submetam­se,  parcial  ou mesmo  integralmente,  ao  regime  de  apuração cumulativa (Solução de Consulta Cosit nº 387/2017).  RECEITAS.  TRANSPORTE  INTERNACIONAL  DE  PASSAGEIROS.  REGIME NÃO CUMULATIVO.  Estão excluídas do regime não cumulativo as receitas decorrentes de prestação  de  serviço  de  transporte coletivo  de passageiros  no que  concerne  somente ao  transporte em linhas regulares domésticas.  A  expressão  "efetuado  por  empresas  regulares  de  linhas  aéreas  domésticas"  contida no inciso XVI do art. 10 da Lei nº 10.833/2003 tem o claro objetivo de  restringir  o  termo  inicial  "prestação  de  serviço  de  transporte  coletivo  de  passageiros”.  A  exclusão  de  algumas  receitas  da  regra  geral  da  incidência  do  regime  não  cumulativo, por se tratar de regra de exceção, comporta interpretação restritiva,  de forma que as receitas decorrentes do transporte internacional de passageiros  não foram excluídas do regime não cumulativo.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 58 5. 72 02 56 /2 01 2- 34 Fl. 354DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          2 PIS/COFINS.  NÃO  CUMULATIVIDADE.  CRÉDITOS.  INSUMOS.  CONCEITO.  Insumos  para  fins  de  creditamento  das  contribuições  sociais  não  cumulativas  são  todos  aqueles  bens  e  serviços  pertinentes  e  essenciais  ao  processo  produtivo ou à prestação de serviços, considerando como parâmetro o custo de  produção  naquilo  que  não  seja  conflitante  com  o  disposto  nas  Leis  nºs  10.637/02 e 10.833/03.  INSUMOS  IMPORTADOS.  FRETE  NACIONAL.  DESPESAS  COM  DESPACHANTES. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE.  Por falta de previsão legal, incabível o creditamento das despesas relativas ao  frete nacional e despesas com despachantes aduaneiros, eis que essas rubricas  não  integram  a  base  de  cálculo,  estabelecida  em  lei,  do  crédito  das  contribuições relativo às importações.  No  caso  de  bem  importado  utilizado  como  insumo,  o  creditamento  relativamente ao bem é feito com base no art. 15 da Lei nº 10.865/2004, que é  a norma especial,  que não  prevê  a  inclusão dos  gastos  com  frete nacional ou  com  despachantes  aduaneiros,  mas  é  a  que  prevalece  em  relação  a  outras  normas gerais. Ainda que assim não fosse, não se vislumbraria a possibilidade  de  creditamento  das  contribuições  de  PIS/Cofins  como  "serviços  utilizados  como  insumo",  pois  esses  não  são  aplicados  na  prestação  de  serviços  de  transporte  de  passageiros  e  carga  pela  recorrente,  nem  tampouco  juntamente  com  os  "bens  utilizados  como  insumo"  em  face  de  os  bens  importados  não  terem sido adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País.  INSUMOS.  UNIFORMES  DE  AERONAUTAS.  APURAÇÃO  DE  CRÉDITOS. POSSIBILIDADE.  Os  dispêndios  com  aquisição  de  uniformes  para  aeronautas  são  de  responsabilidade  do  empregador,  conforme  determinação  legal  constante  na  Lei Federal nº 7.183, de 5 de abril de 1984. Ou seja, o fornecimento de peças  de  uniformes  aos  aeronautas  não  é  uma  liberalidade,  mas  sim  decorre  de  obrigação  legal,  caracterizando  então  requisito  sine  qua  non  para  que  possa  estar dentro das normas  regulatórias de  sua  atividade. Destarte,  não há como  dissociar  este  gasto  do  conceito  de  insumo,  à medida  que  se  enquadra  como  custo  dos  serviços  prestados,  claramente  essencial  para  o  exercício  de  suas  atividades  empresariais,  gerando direito  a crédito  no  regime de apuração não  cumulativa da Contribuição ao PIS e da COFINS.        Acordam  os membros  do  colegiado  em  dar  provimento  parcial  ao Recurso  Voluntário,  nos  seguintes  termos:  I  ­  Por  unanimidade  de  votos,  para:  (a)  que  seja  efetuado  novo  cálculo  do  percentual  de  rateio  proporcional  levando  em  consideração  as  receitas  financeiras e de transporte internacional de passageiros como integrantes da receita bruta não  cumulativa e da receita bruta total; (b) reverter as glosas de créditos de insumos no montante  relativo  ao  transporte  internacional  de  cargas,  correspondentes  às  despesas  relacionadas  às  aquisições  de  bens  patrimoniais  relativamente  à  conta  "Gastos  com  combustíveis  para  equipamentos de rampa" e às parcelas relativas aos "serviços de operação de equipamentos de  raio  X"  e  "segurança  patrimonial";  (c)  reconhecer  que  as  receitas  originadas  do  transporte  internacional de passageiros estão abrangidas pelo regime não cumulativo; (d) reverter a glosa  Fl. 355DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          3 para as despesas com os uniformes dos aeronautas na forma da Lei n.º 7.183/1994 relativo ao  transporte aéreo de cargas e internacional de passageiros; II ­ Por maioria de votos: (a) reverter  as  glosas  de  créditos  de  insumos  no montante  relativo  ao  transporte  aéreo  internacional  de  passageiros  correspondentes:  (a.1)  às  tarifas  aeroportuárias,  (a.2)  aos  seguintes  gastos  com  atendimento  ao  passageiro:  serviços  de  atendimento  de  pessoas  nos  aeroportos,  serviços  auxiliares aeroportuários, serviços de "handling", serviços de comissaria,  rubrica "serviços de  transportes de pessoas e cargas" e gastos com voos interrompidos; e (a.3) rubrica "gastos não  relacionados  à  atividade  de  transporte  aéreo"  ("serviços  de  comunicação  de  rádio  entre  os  funcionários da empresa para controle do embarque e desembarque de passageiros e cargas",  serviços  de  operação  de  equipamentos  de  raio  X"  e  "segurança  patrimonial").  Vencido  o  conselheiro  Pedro Rinaldi  de Oliveira  Lima,  que  negava  provimento  quanto  aos  serviços  de  comunicação de rádio entre funcionários e com os gastos com atendimento ao passageiro; (b)  manter as glosas das despesas de frete pagos após o desembaraço aduaneiro e os gastos com  despachantes aduaneiros. Vencidos os conselheiros Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Leonardo  Vinicius Toledo de Andrade e Laércio Cruz Uliana Junior, que, no ponto, davam provimento  ao  Recurso;  III  ­  Por  voto  de  qualidade:  a)  manter  a  glosa  de  créditos  de  gastos  com  treinamentos  relativo a  rubrica "gastos não  relacionados à atividade de  transporte aéreo";  (b)  manter  as  glosas  de  créditos  de  insumos  correspondentes  aos  gastos  com  equipamentos  terrestres. Vencidos  os  Conselheiros Tatiana  Josefovicz Belisario,  Pedro Rinaldi  de Oliveira  Lima, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e Laércio Cruz Uliana Junior, que, quanto a tais  matérias, deram provimento ao Recurso.  (assinado digitalmente)  Charles Mayer de Castro Souza – Presidente e Relator.  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Paulo Roberto Duarte  Moreira,  Tatiana  Josefovicz  Belisario,  Leonardo  Correia  Lima  Macedo,  Pedro  Rinaldi  de  Oliveira  Lima,  Larissa  Nunes  Girard  (suplente  convocada),  Leonardo  Vinicius  Toledo  de  Andrade, Laércio Cruz Uliana Junior e Charles Mayer de Castro Souza (Presidente).    Relatório  Trata­se  de  Recurso  Voluntário  contra  decisão  de  primeira  instância  administrativa,  Acórdão  n.º  06­054.505,  que  julgou  procedente  em  parte  a Manifestação  de  Inconformidade apresentada, homologando parcialmente as compensações declaradas.  Inconformada,  a  ora  Recorrente  apresentou,  no  prazo  legal,  Recurso  Voluntário,  por  meio  do  qual,  requer  que  a  decisão  da  DRJ  seja  reformada,  alegando,  em  síntese:  I ­ Dos Fatos  A  Recorrente  explica  que  com  base  em  estudos  da  legislação  vigente,  reanalisou suas receitas declaradas desde janeiro de 2007 a março de 2011 e verificou que parte  dessas  receitas  teriam  sido  inseridas  no  regime  cumulativo  do  PIS/COFINS,  quando,  na  verdade, deveriam ter sido declaradas como pertencentes ao regime não cumulativo.  Fl. 356DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          4 Nesse  sentido,  retificou  seus Demonstrativos  de  Apuração  de Contribuição  Social  (DACON)  e,  respectivamente,  suas  Declarações  de  Débitos  e  Créditos  Tributários  Federais (DCTF).  É o relatório.  Voto             Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do Anexo  II do RICARF, aprovado pela Portaria MF  343,  de  09  de  junho  de  2015.  Portanto,  ao  presente  litígio  aplica­se  o  decidido  no Acórdão  3201­005.407,  de  23  de  maio  de  2019,  proferido  no  julgamento  do  processo  12585.720252/2012­56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcrevem­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  os  entendimentos que prevaleceram naquela decisão (Acórdão 3201­005.407):  "O  recurso  atende  a  todos  os  requisitos  de  admissibilidade  previstos  em  lei,  razão  pela  qual  dele  se  conhece.  A seguir passo a análise do Recurso Voluntário.  Em apertada síntese, trata­se de processo relativo a glosa  de  insumos  passíveis  de  gerar  créditos  de  PIS/COFINS.  A  fiscalização aplicou o conceito restritivo de insumo para glosar  créditos e negou a utilização de créditos extemporâneos, dentre  outros tópicos.  De forma geral, cabe razão a recorrente. O STJ, por meio  do Recurso Especial nº 1.221.170/PR, em decisão de 22/02/2018,  proferida  na  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  firmou  as  seguintes  teses  em  relação  aos  insumos  para  creditamento  do  PIS/COFINS:  (a)  é  ilegal  a  disciplina  de  creditamento  prevista  nas  Instruções Normativas  da SRF ns.  247/2002  e  404/2004,  porquanto  compromete  a  eficácia  do  sistema  de  não­ cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS,  tal  como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e  (b)  o  conceito  de  insumo  deve  ser  aferido  à  luz  dos  critérios  de  essencialidade  ou  relevância,  ou  seja,  considerando­se a imprescindibilidade ou a importância de  terminado item ­ bem ou serviço ­ para o desenvolvimento  da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.  Assim,  em  vista  do  disposto  pelo  STJ  no  RE  nº  1.221.170/PR quanto a ilegalidade das Instruções Normativas da  SRF ns. 247/2002 e 404/2004, bem como da jurisprudência deste  CARF,  trata­se  de  analisar  se  os  insumos  atendem ou  não  aos  Fl. 357DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          5 requisitos  da  essencialidade,  relevância  ou  imprescindibilidade  conforme ensinamento do superior tribunal.  Para fins de se tomar créditos de PIS/COFINS, no regime  não­cumulativo  por  meio  dos  chamados  insumos  não  se  torna  necessário  que  os  bens  sejam  consumidos  ou  desgastados  no  contato direto com o processo produtivo, mas que  tenham uma  relação direta com o mesmo.  Da Conexão  A  Recorrente  alega  que  existe  conexão  deste  processo  com  o  processo nº 10888.722355/2014­52, relativo ao Auto de Infração  lavrado  para  cobrança  do  saldo  devedor  do  Pis  e  da  Cofins  decorrente da glosa de créditos discutida neste caso.  De fato, existe conexão, sendo que é impossível  fazer a reunião  dos  processos  tendo  em  vista  que  o  processo  nº  10888.722355/2014­52  encontra­se  julgado.  Na  verdade,  a  conexão  abrange  um  número  maior  de  processos,  conforme  planilha  trazida  aos  autos  pela  própria  Recorrente  e  aqui  reproduzida.  Processo  Tributo  Período  Natureza  Localização  Situação  16692.720719/2014­63  PIS/COFINS jan/07  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  16692.720720/2014­98  PIS/COFINS Feb­07  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  16692.720721/2014­32  PIS/COFINS mar/07  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  16692.720722/2014­87  PIS/COFINS Apr­07  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  16692.720723/2014­21  PIS/COFINS May­07  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  16349.720144/2012­27  PIS/COFINS jun/07  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  16692.720724/2014­76  PIS/COFINS jul/07  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  16692.720725/2014­11  PIS/COFINS Aug­07  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  10880.722141/2014­86  PIS/COFINS nov/07  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  16692.720038/2013­14  PIS  2º  TRIM  2008  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  16692.720037/2013­70  COFINS  2º  TRIM  2008  Ressarciment o  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  16692.720729/2014­07  PIS/COFINS Apr­08  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  Fl. 358DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          6 16692.720730/2014­23  PIS/COFINS May­08  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  16692.720731/2014­78  PIS/COFINS jun/08  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720022/201297  PIS  3º  TRIM  2008  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720009/2012­38  COFINS  3º  TRIM  2008  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720229/2012­61  PIS/COFINS jul/08  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720230/2012­96  PIS/COFINS Aug­08  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720231/2012­31  PIS/COFINS Sep­08  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720023/2012­31  PIS  4º  TRIM  2008  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720010/2012­62  COFINS  4º  TRIM  2008  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720232/2012­85  PIS/COFINS Oct­08  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720233/2012­20  PIS/COFINS nov/08  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720234/2012­74  PIS/COFINS Dec­08  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720024/2012­86  PIS  1º  TRIM  2009  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720011/2012­15  COFINS  1º  TRIM  2009  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720235/2012­19  PIS/COFINS jan/09  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720236/2012­63  PIS/COFINS Feb­09  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720237/2012­16  PIS/COFINS mar/09  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720025/2012­21  PIS  2º  TRIM  2009  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720012/2012­51  COFINS  2º  TRIM  2009  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720238/2012­52  PIS/COFINS Apr­09  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720239/2012­05  PIS/COFINS May­09  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720240/2012­21  PIS/COFINS jun/09  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  10880.722355/2014­52  PIS/COFINS  3º  TRIM  2009  a  1º  TRIM  2011  Auto  de  Infração  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720026/2012­75  PIS  3º  TRIM  2009  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  Fl. 359DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          7 12585.720013/2012­04  COFINS  3º  TRIM  2009  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720241/2012­76  PIS/COFINS jul/09  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720027/2012­10  PIS  4º  TRIM  2009  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720014/2012­41  COFINS  4º  TRIM  2009  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720243/2012­65  PIS/COFINS Dec­09  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720028/2012­64  PIS  1º  TRIM  2010  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720015/2012­95  COFINS  1º  TRIM  2010  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720244/2012­18  PIS/COFINS jan/10  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720245/2012­54  PIS/COFINS Feb­10  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720246/2012­07  PIS/COFINS mar/10  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720029/2012­17  PIS  2º  TRIM  2010  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720016/2012­30  COFINS  2º  TRIM  2010  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720247/2012­43  PIS/COFINS Apr­10  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720248/2012­98  PIS/COFINS May­10  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720249/2012­32  PIS/COFINS jun/10  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720030/2012­33  PIS  3º  TRIM  2010  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720017/2012­84  COFINS  3º  TRIM  2010  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720250/2012­67  PIS/COFINS jul/10  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720251/2012­10  PIS/COFINS Aug­10  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720252/2012­56  PIS/COFINS Sep­10  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720031/2012­88  PIS  4º  TRIM  2010  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720018/2012­29  COFINS  4º  TRIM  2010  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720253/2012­09  PIS/COFINS Oct­10  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720255/2012­90  PIS/COFINS Dec­10  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720032/2012­22  PIS  1º  TRIM  2011  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  Fl. 360DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          8 12585.720019/2012­73  COFINS  1º  TRIM  2011  Ressarciment o  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Julgado  12585.720256/2012­34  PIS/COFINS jan/11  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720257/2012­89  PIS/COFINS Feb­11  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  12585.720258/2012­23  PIS/COFINS mar/11  Restituição  1ª TO, 2ªC,3ªS, CARF  Distribuído  10880.938833/2013­63  PIS  2º  TRIM  2011  Ressarciment o  DRJ  Pendente  julgamento  10880.938832/2013­19  COFINS  2º  TRIM  2011  Ressarciment o  DRJ  Pendente  julgamento  10880.938835/2013­52  PIS  3º  TRIM  2011  Ressarciment o  DRJ  Pendente  julgamento  10880.938834/2013­16  COFINS  3º  TRIM  2011  Ressarciment o  DRJ  Pendente  julgamento  10880.938836/2013­05  PIS  4º  TRIM  2011  Ressarciment o  DRJ  Pendente  julgamento  10880.938837/2013­41  COFINS  4º  TRIM  2011  Ressarciment o  DRJ  Pendente  julgamento  16692.721933/2017­80  PIS/COFINS  1º  TRIM  a  4º  TRIM  2012  Auto  de  Infração  2ªTO, 4ªC, 3ªS, CARF  Distribuído  10880.938839/2013­31  PIS  1º  TRIM  2012  Ressarciment o  DERAT  Prazo  defesa  10880.938838/2013­96  COFINS  1º  TRIM  2012  Ressarciment o  DERAT  Prazo  defesa  10880.938840/2013­65  PIS  2º  TRIM  2012  Ressarciment o  DERAT  Prazo  defesa  10880.938841/2013­18  COFINS  2º  TRIM  2012  Ressarciment o  DERAT  Prazo  defesa  10880.938843/2013­07  PIS  3º  TRIM  2012  Ressarciment o  DERAT  Prazo  defesa  10880.938842/2013­54  COFINS  3º  TRIM  2012  Ressarciment o  DERAT  Prazo  defesa  10880.938845/2013­98  PIS  4º  TRIM  2012  Ressarciment o  DERAT  Prazo  defesa  10880.938844/2013­43  COFINS  4º  TRIM  2012  Ressarciment o  DERAT  Prazo  defesa  Fonte: Planilha elaborada pela Recorrente  No particular, nota­se que o processo ora em julgamento  cujo período de apuração é setembro/2010 está relacionado aos  processos nº 12585.720030/2012­33 e nº 12585.720017/2012­84,  ambos do 3º. Trimestre de 2010.  Do Voto para o Presente Processo  Tendo  em  vista  a  constatação  quanto  a  conexão  com  outros  processos  da  Recorrente  que  já  forma  julgados,  bem  como buscando atender o pedido da Recorrente no seu Recurso  Voluntário para evitar divergências no julgamento de processos  conexos,  entendo  como  correto  colher  o  voto  proferido  nos  processos nº 12585.720030/2012­33 e nº 12585.720017/2012­84,  como votos condutores para o presente processo de restituição.  Fl. 361DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          9 Nesse  sentido  colho  a  seguir  o  voto  da  i.  Conselheira  Maria Aparecida Martins de Paula, bem como o voto vencedor  da  i. Conselheira Thais De Laurentiis Galkowicz  constantes do  processo  nº  12585.720017/2012­84,  Acórdão  nº  3402­005.326  como se meu fosse como razão de decidir do presente processo.  Voto Vencido  Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula, Relatora  Nos  termos do art. 26, §5º da Lei nº 9.784/99, a  falta de  intimação é considerada suprida pelo comparecimento do  administrado.  Atendidos  aos  requisitos  de  admissibilidade,  toma­se  conhecimento do recurso voluntário.  I ­ Rateio Proporcional ­ Receitas Financeiras  Como  se  sabe,  os  créditos das  contribuições do PIS e da  Cofins  podem  somente  ser  apropriados  pela  contribuinte  em relação à  receita bruta não cumulativa, sendo que, na  hipótese  de  a  empresa  auferir  receitas  nos  dois  regimes  (cumulativo e não cumulativo), o crédito da contribuição  deverá ser apurado em conformidade com o disposto nos  arts.  3º,  §§7º  a  9º  das  Leis  nºs  10.833/2003  (Cofins)  e  10.637/2002 (PIS/Pasep):  Lei nº 10.833/2003:  Art.  3o  Do  valor  apurado  na  forma  do  art.  2o  a  pessoa  jurídica  poderá  descontar  créditos  calculados  em  relação  a:  (...)  §  7o  Na  hipótese  de  a  pessoa  jurídica  sujeitar­se  à  incidência não­cumulativa da COFINS, em relação apenas  à  parte  de  suas  receitas,  o  crédito  será  apurado,  exclusivamente,  em  relação  aos  custos,  despesas  e  encargos vinculados a essas receitas.  §  8o  Observadas  as  normas  a  serem  editadas  pela  Secretaria da Receita Federal, no caso de custos, despesas  e  encargos  vinculados  às  receitas  referidas  no  §  7o  e  àquelas  submetidas  ao  regime  de  incidência  cumulativa  dessa  contribuição,  o  crédito  será  determinado,  a  critério  da pessoa jurídica, pelo método de:  I ­ apropriação direta, inclusive em relação aos custos, por  meio  de  sistema  de  contabilidade  de  custos  integrada  e  coordenada com a escrituração; ou  II ­ rateio proporcional, aplicando­se aos custos, despesas  e  encargos  comuns  a  relação percentual  existente  entre  a  receita bruta sujeita à incidência nãocumulativa e a receita  bruta total, auferidas em cada mês. [negritei]  Fl. 362DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          10 §  9o  O  método  eleito  pela  pessoa  jurídica  para  determinação do crédito, na forma do § 8o, será aplicado  consistentemente por todo o ano­calendário e, igualmente,  adotado  na  apuração  do  crédito  relativo  à  contribuição  para o PIS/PASEP nãocumulativa, observadas as normas a  serem editadas pela Secretaria da Receita Federal.  (...)  No  caso,  a  recorrente  adota  o  método  do  rateio  proporcional, sendo o crédito da contribuição determinado  pela  multiplicação  do  valor  integral  do  crédito  por  um  percentual  obtido  pela  razão  entre  a  receita  bruta  não  cumulativa e a receita bruta total auferida pela empresa no  mês.  Sustenta a fiscalização que as receitas financeiras, por não  serem  relacionadas  aos  insumos  sobre  os  quais  são  apurados  os  créditos,  não  deveriam  ser  consideradas  no  estabelecimento  da  relação  percentual  destinada  à  apropriação dos créditos.  No entanto, as receitas financeiras integram, sim, a receita  bruta  não  cumulativa,  inclusive,  posteriormente  aos  períodos  de  apuração  sob análise, mediante o Decreto  nº  8.426/2015,  foram  restabelecidas  as  alíquotas  das  contribuições  de  PIS/Pasep  e  Cofins  incidentes  sobre  as  receitas  financeiras  auferidas  pelas  pessoas  jurídicas  sujeitas  ao  regime  de  apuração  não  cumulativa  dessas  contribuições.  Nessa  linha  também  é  a  orientação  da  própria  Cosit  ­  órgão central  da Receita Federal  na Solução de Consulta  nº 387 ­ Cosit, de 31 de agosto de 2017, assim ementada:  Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  RECEITAS FINANCEIRAS. REGIME DE APURAÇÃO.  As receitas financeiras não estão listadas entre as receitas  excluídas  do  regime  de  apuração  não  cumulativa  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e,  portanto,  submetem­se  ao regime de apuração a que a pessoa jurídica beneficiária  estiver submetida.  Assim, sujeitam­se ao regime de apuração não cumulativa  da Contribuição  para  o  PIS/Pasep  as  receitas  financeiras  auferidas  por  pessoa  jurídica  que  não  foi  expressamente  excluída  desse  regime,  ainda  que  suas  demais  receitas  submetam­se, parcial ou mesmo integralmente, ao regime  de apuração cumulativa.  Dispositivos Legais: Lei nº 10.833/2003, arts. 10 e 15, V.  Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade Social – Cofins  Fl. 363DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          11 (...)  Ademais,  como  se  vê  nos  §§8º  dos  arts.  3º  das  Leis  nºs  10.833/2003  (Cofins)  e  10.637/2002  (PIS/Pasep)  não  há  qualquer ressalva a respeito das receitas sujeitas à alíquota  zero  das  contribuições  ou  da  necessidade  de  ter  havido  pagamento das contribuições para o cômputo nas receitas  brutas.  Tem­se como princípio fundamental da hermenêutica que  onde a lei não distingue, não pode o intérprete distinguir.  A  respeito  do  tema,  Carlos  Maximiliano  afirmou  que,"quando  o  texto  dispõe  de  modo  amplo,  sem  limitações  evidentes,  é  dever  do  intérprete  aplicá­lo  a  todos  os  casos  particulares  que  se  possam  enquadrar  na  hipótese geral prevista explicitamente; não tente distinguir  entre  as  circunstâncias  da  questão  e  as  outras;  cumpra  a  norma  tal  qual  é,  sem  acrescentar  condições  novas,  nem  dispensar  nenhuma  das  expressas"  (in  "Hermenêutica  e  Aplicação  do  Direito",  17ª  ed.,  Rio  de  Janeiro:  Forense,  1998, p. 247).  Dessa  forma,  no  cálculo  do  rateio  proporcional  entre  a  receita auferida  sob o  regime não cumulativo em relação  ao total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, devem  ser  consideradas  as  receitas  financeiras  como  integrantes  dessas outras duas receitas, ainda que tributadas à alíquota  zero nos períodos de apuração.  Nesse  mesmo  sentido  já  decidiu  este  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  no  Acórdão  cuja  ementa  se  transcreve  abaixo,  relativamente  a  consideração  das  receitas  financeiras no cálculo do rateio proporcional das  receitas de exportação não cumulativas:  Processo nº 16366.000413/200689  Recurso nº Embargos  Acórdão  nº  3402­004.312–  4ª  Câmara  /  2ª  Turma  Ordinária  Sessão de 25 de julho de 2017  Relatora: Maria Aparecida Martins de Paula  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006  EMBARGOS  DE  DECLARAÇÃO.  OMISSÃO.  SANEAMENTO.  Caracterizada  a  omissão  sobre  ponto  que  deveria  o  Colegiado  se  pronunciar,  ela  deve  ser  suprida  pelos  embargos  de  declaração  com  a  apreciação  da  correspondente alegação.  Fl. 364DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          12 RATEIO  PROPORCIONAL.  RECEITAS  FINANCEIRAS. RECEITA BRUTA TOTAL.  O método de rateio proporcional utilizado na apuração dos  créditos  da  Cofins  vinculados  à  exportação  consiste  na  aplicação,  sobre  o  montante  de  custos,  despesas  e  encargos  vinculados  comumente  a  receitas  brutas  não  cumulativas  do  mercado  interno  e  da  exportação,  da  proporcionalidade  existente  entre  a  Receita  Bruta  da  Exportação  não  cumulativa  e  a  Receita  Bruta  Total  no  regime  não Cumulativo.  Não  há  permissivo  legal  para  a  exclusão de qualquer valor,  inclusive receitas financeiras,  da  Receita  Bruta  da  Exportação  não  Cumulativa  ou  da  Receita Bruta Total no Regime não cumulativo.  Embargos acolhidos  Também  no  Acórdão  nº  3201­002.235–  2ª  Câmara  /  1ª  Turma Ordinária, de 22 de junho de 2016, sob a relatoria  do Conselheiro Charles Mayer de Castro Souza, foi assim  decidido:  (...)  Exclusão  das  receitas  financeiras  no  cálculo  do  rateio  proporcional  O  terceiro  tema  é  matéria  recorrente  neste  Colegiado  Administrativo. Diz com a exclusão, pela fiscalização, das  receitas  financeiras  no  cálculo  do  rateio  proporcional,  previsto no art. 3º, § 8º, II, das Leis nº 10.637, de 2002 e  10.833,  de  2003,  dos  custos,  despesas  e  encargos  vinculados às receitas submetidas aos regimes cumulativo  e não cumulativo do PIS/Cofins.  Essa  mesma  Turma  de  Julgamento  já  se  posicionou  a  respeito,  entendendo ilegal a exclusão, uma vez que, não  falando  a  lei  em  receita  bruta  sujeita  ao  pagamento  da  Cofins, mas  apenas  em  receita  bruta  sujeita  à  incidência  não cumulativa, não caberia ao intérprete restringir o que a  lei não restringiu. Eis a ementa da decisão:  CRÉDITOS  DE  COFINS.  RATEIO  PROPORCIONAL.  RECEITAS  FINANCEIRAS.  ALÍQUOTA  ZERO.  INCLUSÃO  NO  CONCEITO  DE  RECEITA  BRUTA  TOTAL.  O  art.  3º,  §  8º,  II,  da  Lei  nº  10.833/2003  não  fala  em  receita bruta  total  sujeita  ao pagamento de COFINS, não  cabendo ao intérprete criar distinção onde a lei não o faz.  Impõe­se o cômputo das receitas financeiras no cálculo da  receita  brutal  total  para  fins  de  rateio  proporcional  dos  créditos  de COFINS não  cumulativo.  (CARF/3ª Seção/2ª  Câmara  /  2ª  Turma  Ordinária,  rel.  Conselheiro  Thiago  Moura de Albuquerque Alves, Acórdão n.º 3202­000.597,  de 28/11/2012).  Fl. 365DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          13 De  conseguinte,  as  receitas  financeiras  devem,  sim,  ser  consideradas no cálculo do rateio proporcional dos custos,  despesas e encargos vinculados às receitas submetidas aos  regimes cumulativo e não cumulativo do PIS/Cofins.  (...)  Assim,  cabe  reforma  na  decisão  recorrida  para  que  seja  efetuado  novo  cálculo  do  percentual  de  rateio  proporcional  levando  em  consideração  as  receitas  financeiras  como  integrantes  da  receita  bruta  não  cumulativa  e  da  receita  bruta  total  e  efetuado  o  correspondente  ressarcimento/compensação  no  montante  adicional.  II ­ Receitas de Transporte Internacional de Passageiros  A  matéria  controvertida  neste  tópico  envolve  a  interpretação  do  inciso  XVI  do  art.  10  da  Lei  nº  10.833/2003, aplicável à Cofins e também ao PIS/Pasep2,  que assim dispõe:  Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da  legislação da  COFINS,  vigentes  anteriormente  a  esta  Lei,  não  se  lhes  aplicando as disposições dos arts. 1o a 8o:  I ­ as pessoas jurídicas referidas nos §§ 6o, 8o e 9o do art.  3o da Lei no 9.718, de 1998, e na Lei no 7.102, de 20 de  junho de 1983;  II  ­ as pessoas jurídicas tributadas pelo imposto de renda  com base no lucro presumido ou arbitrado; (Vide Medida  Provisória nº 497, de 2010)  III ­ as pessoas jurídicas optantes pelo SIMPLES;  IV ­ as pessoas jurídicas imunes a impostos;  V ­ os órgãos públicos, as autarquias e fundações públicas  federais,  estaduais  e  municipais,  e  as  fundações  cuja  criação  tenha  sido autorizada por  lei,  referidas no art.  61  do  Ato  das  Disposições  Constitucionais  Transitórias  da  Constituição;  VI  ­  sociedades  cooperativas,  exceto  as  de  produção  agropecuária (...)  VII ­ as receitas decorrentes das operações:  (...)  XII  ­  as  receitas  decorrentes  de  prestação  de  serviços  de  transporte  coletivo  rodoviário,  metroviário,  ferroviário  e  aquaviário de passageiros;  (...)  Fl. 366DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          14 XVI  ­  as  receitas  decorrentes  de  prestação  de  serviço  de  transporte coletivo de passageiros, efetuado por empresas  regulares de linhas aéreas domésticas, e as decorrentes da  prestação  de  serviço  de  transporte  de  pessoas  por  empresas  de  táxi  aéreo;  (Incluído  pela Lei  nº  10.865,  de  2004) [negritei]  (...)  Sustenta  a  autoridade  administrativa  no  item  5.2  do  Despacho Decisório que: "O contribuinte, na qualidade de  “empresa aérea regular de passageiros”, deve, no entanto,  observar o disposto nos incisos XVI do art. 10° e V do art.  15º  da  Lei  N°  10.833/2003,  que  manteve  regime  cumulativo as receitas do transporte aéreo de passageiros,  tenham  elas  sido  obtidas  no  mercado  doméstico  ou  no  mercado internacional".  O  julgador  a  quo,  com  esteio  na  Solução  de  Consulta  Interna nº 12 ­ Cosit, de 11 de junho de 2014, interpreta a  questão da seguinte forma:  No  caso  ora  debatido,  interessa  a  análise  da  espécie  de  receita citada na 1ª parte do inciso XVI do art. 10 da Lei  nº  10.833,  de  2003. Da  literalidade  do  texto,  constata­se  que  se  trata  de  norma  que  alberga  dois  requisitos:  permanecem  na  cumulatividade  das  contribuições  determinadas  receitas  (“receitas  decorrentes  de  prestação  de  serviço  de  transporte  coletivo  de  passageiros”)  se  auferidas  por  determinadas  pessoas  jurídicas  (“empresas  regulares de linhas aéreas domésticas”).  O primeiro requisito exige apenas que tais  receitas sejam  decorrentes da “prestação de serviço de transporte coletivo  de  passageiros”,  sem  qualquer  condição  adicional.  Em  consequência,  tais  receitas  alcançam  tanto  as  decorrentes  de transporte doméstico quanto de transporte internacional  de  passageiros.  Deveras,  se  o  legislador  não  estabeleceu  expressamente,  nem  implicitamente,  diferenciação  de  tratamento entre as duas modalidades de transporte aéreo  citadas,  não  cabe  ao  intérprete  fazê­lo.  Se  o  legislador  almejasse  estabelecer  essa  distinção,  teria  feito  de  forma  clara,  como  fez  no  art.  14  da  Medida  Provisória  nº  2.158­35,  de  24  de  agosto  de  2001,  ao  isentar  das  contribuições  em  tela  apenas  as  receitas  decorrentes  do  “transporte internacional de cargas ou passageiros”.  Por  outro  lado,  o  segundo  requisito  estabelecido  na  primeira parte do inciso XVI do art. 10 da Lei nº 10.833,  de 2003, para aplicação da cumulatividade do PIS/Pasep e  da  Cofins,  versa  sobre  as  pessoas  jurídicas  que  devem  auferir  as  receitas  contempladas  pela  norma:  segundo  o  texto  legal,  tais  receitas  devem  ser  auferidas  por  “empresas regulares de linhas aéreas domésticas”. É de se  concluir,  portanto,  que  as  empresas  devem  operar  linhas  aéreas  domésticas,  o  que  equivale  a  exigir  que  tais  Fl. 367DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          15 empresas  sejam brasileiras,  uma  vez  que,  pela  legislação  atual,  apenas  essas  podem  prestar  serviços  de  transporte  aéreo público doméstico.  Quanto  à  menção  legal  a  “empresas  regulares”,  como  condição  a  ser  cumprida  pela  pessoa  jurídica,  é  de  se  ressaltar  que  a  legislação  estabelece  que  a  qualidade  de  regular  ou  não  regular  é  vinculada  à  modalidade  do  transporte  aéreo  praticada  não  à  pessoa  jurídica  prestadora. Daí porque imperioso concluir que, conquanto  se  refira  a  “empresas  regulares”,  o  dispositivo  legal  em  comento  quis  alcançar  as  empresas  que  operam  linhas  aéreas regulares.  Afinal,  é  ilógica  a  interpretação  de  que  a  qualidade  “regular”  atribuída  ao  vocábulo  “empresa”  tenha  objetivado restringir a permanência na cumulatividade das  contribuições em estudo às receitas auferidas pela empresa  que  esteja  em  situação  regular.  Apesar  da  atecnia,  o  legislador  pretendeu  apenas  estabelecer  paralelismo  redacional no inciso XVI do art. 10 da Lei nº 10.833/2003,  referindo­se em sua primeira parte às “empresas regulares  de  linhas  aéreas”,  para  versar  sobre  o  transporte  aéreo  regular, e às “empresas de táxi aéreo”, para versar sobre o  transporte aéreo não  regular (conforme art. 220 do CBA,  “os  serviços  de  táxi­aéreo  constituem  modalidade  de  transporte público aéreo não regular”).  Diante  do  exposto,  conclui­se  que  a  primeira  parte  do  inciso XVI do art. 10 da Lei nº 10.833, de 2003, determina  que  permanecem  sujeitas  ao  regime  de  apuração  cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins  as  receitas  decorrentes  da  prestação  de  serviços  de  transporte  coletivo  aéreo  de  passageiros,  nacional  (doméstico)  ou  internacional,  efetuado  por  empresa  que  opera linhas aéreas domésticas e regulares. Por tal razão, a  pessoa  jurídica  que  opera  linhas  aéreas  domésticas  regulares de  transporte  coletivo não pode apurar  créditos  previstos  na  legislação  da  apuração  não  cumulativa  do  PIS/Pasep  e  da  Cofins  em  relação  a  custos,  despesas  e  encargos vinculados à prestação de serviços de transporte  aéreo internacional de passageiros. [negritei]  Como se vê, a estratégia hermenêutica utilizada pela DRJ  foi a seguinte: separou a primeira parte do inciso em dois  requisitos, quais sejam, “receitas decorrentes de prestação  de  serviço  de  transporte  coletivo  de  passageiros”  e  “empresas  regulares  de  linhas  aéreas  domésticas”  e  conectou as duas com o vocábulo "auferidas", no lugar do  vocábulo  original  "efetuado"  do  dispositivo  legal.  Daí,  interpretou os dois requisitos de forma independente para  juntá­los, ao final, com o vocábulo "auferidas".  Ocorreu  que  os  pressupostos  adotados  pelo  intérprete  da  DRJ  já  direcionaram  a  interpretação  no  sentido  desejado  Fl. 368DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          16 previamente.  Em  verdade,  no  esforço  interpretativo,  partiuse  da  hipótese  de  que  os  dois  requisitos  seriam  independentes  para  concluir  que  eles  realmente  são  independentes,  como  se depreende do  seguinte  trecho do  Acórdão recorrido: "O primeiro requisito exige apenas que  tais receitas sejam decorrentes da “prestação de serviço de  transporte  coletivo  de  passageiros”,  sem  qualquer  condição  adicional.  [negritei]  Em  consequência,  tais  receitas  alcançam  tanto  as  decorrentes  de  transporte  doméstico  quanto  de  transporte  internacional  de  passageiros. (...)".  Ora,  não  se  pode  separar  a  primeira  parte  do  inciso  em  dois  requisitos  independentes  quando  eles  estão  interligados! Os "dois requisitos" estão justamente ligados  no  pelo  vocábulo  "efetuado",  que  concorda  em  gênero  e  número  com  o  substantivo  "serviço",  certamente  com  a  função  de  restringi­lo. O dispositivo  de  interesse  poderia  ser  reescrito  com  o  termo  omitido  na  construção  linguística da redação original na seguinte forma:  Art. 10 (...) [Lei nº 10.833/2003]  (...)  XVI  ­  as  receitas  decorrentes  de  prestação  de  serviço  de  transporte coletivo de passageiros, [quando o serviço for]  efetuado  por  empresas  regulares  de  linhas  aéreas  domésticas, (...);  Ademais,  como  dito  no  próprio  acórdão  recorrido,  "a  qualidade  de  regular  ou  não  regular  é  vinculada  à  modalidade  do  transporte  aéreo  praticada  não  à  pessoa  jurídica  prestadora",  o  que  é  mais  um  elemento  que  corrobora  no  sentido  de  que  o  "segundo  requisito"  (“empresas regulares de linhas aéreas domésticas”) consta  na  redação  do  dispositivo  para  restringir  o  alcance  do  termo  "serviço  de  transporte  coletivo  de  passageiros"  constante no "primeiro requisito".  Seria até um contrassenso entender, no fim das contas, que  “empresas  regulares  de  linhas  aéreas  domésticas”  [negritei]  limitaria  somente  a  "prestação  de  serviço  de  transporte  coletivo  de  passageiros”  no  que  concerne  à  modalidade  de  transporte  regular  aéreo  e  não  quanto  ao  percurso  doméstico,  também  expressamente  referido  no  dispositivo. Aliás, tratase de mais elemento que corrobora  o  quanto  os  dois  "requisitos"  separados  pela  DRJ  são  interdependentes.  Segundo  o  entendimento  da  fiscalização  e  da  DRJ,  a  recorrente  teria  sido  alcançada  quanto  à  exclusão  do  regime  não  cumulativo  porque  opera  no  transporte  coletivo de passageiros em linhas aéreas regulares, sejam  elas  domésticas  ou  internacionais,  o  que  se  contrapõe  à  ideia  expressa  no  dispositivo  de  restringir  tanto  a  Fl. 369DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          17 modalidade de transporte aéreo regular quanto o percurso  doméstico  (“empresas  regulares  de  linhas  aéreas  domésticas).  Também  não  se  coaduna  com  a  boa  regra  hermenêutica  substituir o vocábulo "efetuado",  ligado por concordância  com o substantivo "serviço", pela palavra "auferidas", que  estaria  relacionada  ao  termo  "as  receitas",  como  feito  no  acórdão recorrido.  Oportuno,  neste  ponto,  transcrever  algumas  lições  de  Carlos Maximiliano:  114  ­ O processo gramatical  exige  a posse dos  seguintes  requisitos:  (...)  4)  certeza  da  autenticidade  do  texto,  tanto  em  conjunto  como em cada uma das partes (1).  (...)  116  ­  Merecem  especial  menção  alguns  preceitos,  orientadores da exegese literal:  a) Cada palavra pode  ter mais de um sentido; e acontece  também o inverso ­ vários vocábulos se apresentam com o  mesmo  significado;  por  isso,  da  interpretação  puramente  verbal  resulta  ora  mais,  ora  menos  do  que  se  pretendeu  exprimir. Contorna­se,  em parte,  o  escolho  referido,  com  examinar  não  só  o  vocábulo  em  si,  mas  também  em  conjunto,  em  conexão  com  outros;  e  indagar  do  seu  significado  em  mais  de  um  trecho  da  mesma  lei,  ou  repositório.  Em  regra,  só  do  complexo  das  palavras  empregadas  se deduz  a verdadeira  acepção de  cada uma,  bem com idéia inserta no dispositivo" (1).  (...)  f) Presume­se que a lei não contenha palavras supérfluas;  devem  todas  ser  entendidas  como  escritas  adrede  para  influir no sentido da frase respectiva (6).  (...)  i)  Pode  haver,  não  simples  impropriedade  de  termos,  ou  obscuridade  de  linguagem,  mas  também  engando,  lapso,  na redação. Este não se presume: Precisa ser demonstrado  claramente.  Cumpre  patentear,  não  só  a  exatidão,  mas  também  a  causa  da  mesma,  a  fim  de  ficar  plenamente  provado o erro, ou o simples descuido (9).  (...)  Commodissimum  est,  id  accipi,  quo  res  de  qua  agitur,  magis  valeat  quam  pereat:  "Prefira­se  a  inteligência  dos  Fl. 370DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          18 textos que torne viável o seu objetivo, ao invés da que os  reduza à inutilidade" (3).  304­ (...)  (...)  343.  Não  pode  o  intérprete  alimentar  a  pretensão  de  melhorar  a  lei  com  desobedecer  às  suas  prescrições  explícitas. (...)  Pelo  que  se  depreende  da  leitura  da Lei  nº  10.833/2003,  como regra geral, todas as pessoas jurídicas estão sujeitas  a  não  cumulatividade  da  Cofins  e  do  PIS/Pasep,  excepcionando­se  dessa  regra  aquelas  pessoas  expressamente referidas nos incisos I a VI do seu art. 10,  as  quais  permanecem  sob  o  anterior  regime  cumulativo.  De  outra  parte,  cuida  também  o  art.  10  da  Lei  nº  10.833/2003  de  excepcionar  algumas  receitas  da  incidência  não  cumulativa, mesmo  que  a  pessoa  jurídica  esteja sujeita ao regime não cumulativo.  Esse entendimento veio depois ser confirmado na referida  Solução  de Consulta  nº  387  ­  Cosit,  de  31  de  agosto  de  2017, nestes termos:  (...)  12.  A  primeira  forma  de  exceção  à  apuração  não  cumulativa  exclui  desse  regime  determinadas  pessoas  jurídicas.  Assim,  em  função  do  objeto  social  ou  de  aspectos específicos  (por exemplo,  imunidade a impostos  ou  tributação  pelo  Imposto  de Renda  com  base  no  lucro  presumido),  certas pessoas  jurídicas permanecem sujeitas  às  normas  da  legislação  anterior  à  instituição  da  não  cumulatividade.  13.  A  segunda  forma  de  exceção  à  apuração  não  cumulativa  não  se  relaciona  com  nenhuma  propriedade  das  pessoas  jurídicas,  mas  decorre  de  uma  característica  do  fato  gerador  das  contribuições  em  questão.  Assim,  receitas  específicas  foram  excluídas  do  regime  de  apuração não cumulativa, devendo, portanto, submeter­se  ao  regime  de  apuração  pré­existente  à  instituição  da  não  cumulatividade.  14. Dessa forma, o sujeito passivo que não se enquadra na  primeira exceção, está sujeito ao regime de apuração não  cumulativa. A pessoa  jurídica  não  se  submete  ao  regime  de  apuração  cumulativa  por  auferir  alguma  das  denominadas receitas cumulativas (excluídas do regime de  apuração  não  cumulativa),  ainda  que  essa  seja  a  única  receita por ela percebida.  (...)  Fl. 371DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          19 Dessa  forma,  tendo  em  vista  que  a  recorrente  não  se  enquadra em nenhuma das hipóteses gerais de exclusão do  regime,  tem­se,  inicialmente,  que  ela,  como  pessoa  jurídica,  está  sujeita  ao  regime  não  cumulativo  das  contribuições de PIS/Cofins,  sem prejuízo, como dito, de  algumas  de  suas  receitas,  por  disposição  legal  expressa,  serem  eventualmente  excluídas  da  incidência  não  cumulativa.  No  caso,  as  receitas  excluídas  pela  primeira  parte  do  inciso  XVI  do  art.  10  da  Lei  nº  10.833/2003  dizem  respeito às "receitas decorrentes de prestação de serviço de  transporte  coletivo de passageiros", mas  somente quando  esse  serviço  seja  "efetuado  por  empresas  regulares  de  linhas aéreas domésticas". Como já delineado acima, esta  última expressão tem o claro objetivo de restringir o termo  inicial  "prestação  de  serviço  de  transporte  coletivo  de  passageiros”, de forma que somente estariam excluídos do  regime  não  cumulativo  "as  receitas  decorrentes  de  prestação  de  serviço  de  transporte  coletivo  de  passageiros",  assim  considerado  aquele  operado  em  "linhas aéreas regulares domésticas".  Há que se observar que no inciso XII do art. 10 da Lei nº  10.833/2003  foram  excluídas  "as  receitas  decorrentes  de  prestação  de  serviços  de  transporte  coletivo  rodoviário,  metroviário, ferroviário e aquaviário de passageiros" para  as quais não houve qualquer ressalva quanto ao percurso,  se  nacional  ou  internacional,  a  se  supor  que  aqui,  diferentemente  do  inciso  XVI  sob  análise,  pretendeu­se  excluir  do  regime  não  cumulativo  todos  os  serviços  de  transporte coletivo de passageiros, seja dentro ou fora do  território nacional.  Importante consignar, por fim, que a exclusão de algumas  receitas  da  regra  geral  da  incidência  do  regime  não  cumulativo,  por  se  tratar  de  regra  de  exceção  comporta  interpretação  restritiva,  de  forma  que,  ainda  que  fosse  possível  a  interpretação  sugerida  pela  DRJ,  deveria  prevalecer  a  interpretação  mais  restritiva  da  exceção,  adotada neste Voto.  A  interpretação  restritiva  das  regras  de  exceção  foi  bem  explicada no Recurso Especial do STJ, com apoio também  nos ensinamentos de Carlos Maximiliano:  RECURSO  ESPECIAL  Nº  853.086  ­  RS  (2006/0138015­7)  RELATORA : MINISTRA DENISE ARRUDA  EMENTA  RECURSO  ESPECIAL.  ADMINISTRATIVO.  CONSELHO  REGIONAL  DE  ENFERMAGEM.  COMPETÊNCIA  DE  FISCALIZAÇÃO.  Fl. 372DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          20 ENFERMEIROS  MILITARES.  INTERPRETAÇÃO  RESTRITIVA  DAS  REGRAS  DE  EXCEÇÃO.  RECURSO DESPROVIDO.  (...)  9.  Ademais,  relativamente  à  Lei  6.681/79,  a  qual  estabeleceu  ressalva  à  fiscalização  dos  médicos,  cirurgiões­dentistas e farmacêuticos militares pelas Forças  Armadas,  saliente­se  que,  em  se  tratando  de  regra  de  exceção,  torna­se  inviável  a  utilização  de  exegese  ampliativa  ou  analógica.  É  inadequada  a  interpretação  extensiva  e  a  aplicação  da  analogia  em  relação  a  dispositivos  infraconstitucionais  que  regulam  situações  excepcionais, porquanto enseja privilégio não previsto em  lei.  10.  "As  disposições  excepcionais  são  estabelecidas  por  motivos  ou  considerações  particulares,  contra  outras  normas jurídicas, ou contra o Direito comum; por isso não  se  estendem  além  dos  casos  e  tempos  que  designam  expressamente  "  (MAXIMILIANO,  Carlos.  ob.  cit.,  pp.  225/227).  (...)  A  EXMA.  SRA.  MINISTRA  DENISE  ARRUDA  (Relatora):  (...)  Nesse  contexto,  cabe  mencionar  a  lição  de  Carlos  Maximiliano  acerca  do  "Direito  Excepcional  "  (ob.  cit.,  pp. 225/227), in verbis:  "Em regra, as normas jurídicas aplicam­se aos casos que,  embora não designados pela expressão literal do texto, se  acham  no  mesmo  virtualmente  compreendidos,  por  se  enquadrarem  no  espírito  das  disposições:  baseia­se  neste  postulado a exegese extensiva. Quando se dá o contrário,  isto  é,  quando  a  letra  de  um artigo  de  repositório  parece  adaptar­se a uma hipótese determinada, porém se verifica  estar  esta  em  desacordo  com  o  espírito  do  referido  preceito  legal,  não  se  coadunar  com  o  fim,  nem  com  os  motivos  do  mesmo,  presume  se  tratar­se  de  um  fato  da  esfera  do  Direito  Excepcional,  interpretável  de  modo  estrito.  Estriba­se  a  regra  numa  razão  geral,  a  exceção,  numa  particular;  aquela  baseia­se  mais  na  justiça,  esta,  na  utilidade social,  local, ou particular. As duas proposições  devem  abranger  coisas  da  mesma  natureza;  a  que  mais  abarca, há de constituir a regra; a outra, a exceção.  (...)  Fl. 373DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          21 O  Código  Civil  explicitamente  consolidou  o  preceito  clássico  ­  Exceptiones  sunt  strictissimoe  interpretationis  ('interpretam­se as exceções estritissimamente') no art. 6.º  da  antiga  Introdução,  assim  concebido:  'A  lei  que  abre  exceção a regras gerais, ·ou restringe direitos, só abrange  os casos que especifica'.  O princípio entronca nos institutos jurídicos de Roma, que  proibiam  estender  disposições  excepcionais,  e  assim  denominavam  as  do  Direito  exorbitante,  anormal  ou  anômalo,  isto é, os preceitos estabelecidos contra a  razão  de  Direito;  limitavalhes  o  alcance,  por  serem  um  mal,  embora mal necessário.  (...)  Os  sábios  elaboradores  do Codex  Juris Canonci  (Código  de Direito Canônico) prestigiaram a doutrina do brocardo  com  inserir  no  Livro  I,  título  I,  cânon  19,  este  preceito  translúcido:  'Leges  quoe  poenam  statuunt,  aut  liberum  jurium  exercitium  coarctant,  aut  exceptionem  a  lege  continent,  strictae  subsunt  interpretationi'  ('As  normas  positivas  que  estabelecem  pena  restringem  o  livre  exercício  dos  direitos,  ou  contêm  exceção  a  lei,  submetem­se a interpretação estrita'). ­ (...)  A fonte mediata do art. 6.° da antiga Lei de Introdução, do  repositório  brasileiro,  deve  ser  o  art.  4.º  do  Título  Preliminar  do  Código  italiano  de  1865,  cujo  preceito  decorria das leis civis de Nápoles e era assim formulado:  'As  leis  penais  e  as  que  restringem  o  livre  exercício  dos  direitos,  ou  formam exceções  a  regras gerais ou  a outras  leis,  não  se  estendem  além  dos  casos  e  tempos  que  especificam'.  As disposições excepcionais são estabelecidas por motivos  ou  considerações  particulares,  contra  outras  normas  jurídicas,  ou  contra  o  Direito  comum;  por  isso  não  se  estendem  além  dos  casos  e  tempos  que  designam  expressamente. Os  contemporâneos  preferem  encontrar  o  fundamento  desse  preceito  no  fato  de  se  acharem  preponderantemente  do  lado  do  princípio  geral  as  forças  sociais  que  influem  na  aplicação  de  toda  regra  positiva,  como  sejam  os  fatores  sociológicos,  a  Werturteil  dos  tudescos, e outras.  O  art.  6º  da  antiga  Lei  de  Introdução  abrange,  em  seu  conjunto, as disposições derrogatórias do Direito comum;  as que confinam a sua operação a determinada pessoa, ou  a um grupo de homens à parte; atuam excepcionalmente,  em  proveito,  ou  prejuízo,  do  menor  número.  Não  se  confunda  com  as  de  alcance  geral,  aplicáveis  a  todos,  porém  suscetíveis  de  afetar  duramente  alguns  indivíduos  por causa da sua condição particular. Refere­se o preceito  àquelas que, executadas na  íntegra,  só atingem a poucos,  Fl. 374DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          22 ao  passo  que  o  resto  da  comunidade  fica  isenta."  (grifou­se)  Dessa forma, neste tópico, está com razão a recorrente, no  sentido  de  que  as  "receitas  originadas  do  transporte  internacional de passageiros estão abrangidas pelo regime  não cumulativo", sendo cabível a apropriação de créditos  do PIS/Pasep  e  da Cofins que  por  ventura  enquadrem­se  no  conceito  de  insumo,  nos  termos  do  art.  17  da  Lei  nº  11.033/20044.  III ­ Do Regime não cumulativo das contribuições ao PIS  e a Cofins  Filio­me  ao  entendimento  deste  CARF  quanto  ao  cabimento de creditamento de PIS/Cofins relativos a bens  e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e  essenciais  ao  processo  produtivo  ou  à  prestação  de  serviços,  considerando  como  parâmetro  o  custo  de  produção naquilo que não seja conflitante com o disposto  nas Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, conforme conceito de  insumo delineado no Voto do Conselheiro Antonio Carlos  Atulim  no  Acórdão  nº  3403­002.816–  4ª  Câmara  /  3ª  Turma  Ordinária,  de  27  de  fevereiro  de  2014,  abaixo  transcrito:  Já no regime não cumulativo das contribuições ao PIS e à  Cofins, o crédito é calculado, em regra, sobre os gastos e  despesas incorridos no mês, em relação aos quais deve ser  aplicada a mesma alíquota que incidiu sobre o faturamento  para apurar a contribuição devida (art. 3º, § 1º das Leis nº  10.637/02  e  10.833/04).  E  os  eventos  que  dão  direito  à  apuração  do  crédito  estão  exaustivamente  citados  no  art.  3º e seus incisos, onde se nota claramente que houve uma  ampliação  do  número  de  eventos  que  dão  direito  ao  crédito em relação ao direito previsto na legislação do IPI.  Essa  distinção  entre  os  regimes  jurídicos  dos  créditos  de  IPI  e  das  contribuições  não­cumulativas  permite  vislumbrar que no  IPI o direito de crédito está vinculado  de  forma  imediata  e  direta  ao  produto  industrializado,  enquanto  que  no  âmbito  das  contribuições  está  relacionado  ao  processo  produtivo,  ou  seja,  à  fonte  de  produção da riqueza.  Assim, a diferença entre os contextos da legislação do IPI  e  da  legislação  das  contribuições,  aliada  à  ampliação  do  rol  dos  eventos  que  ensejam  o  crédito  pelas  Leis  nº  10.637/02  e  10.833/04,  demonstra  a  impropriedade  da  pretensão  fiscal  de  adotar  para  o  vocábulo  “insumo”  o  mesmo  conceito  de  “produto  intermediário”  vigente  no  âmbito do IPI.  Contudo,  tal  ampliação  do  significado  de  “insumo”,  implícito  na  redação  do  art.  3º  das  Leis  nº  10.637/02  e  10.833/04,  não  autoriza  a  inclusão  de  todos  os  custos  e  Fl. 375DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          23 despesas operacionais a que alude a legislação do Imposto  de  Renda,  pois  no  rol  de  despesas  operacionais  existem  gastos que não estão diretamente relacionados ao processo  produtivo  da  empresa.  Se  a  intenção  do  legislador  fosse  atribuir  o  direito  de  calcular  o  crédito  das  contribuições  não cumulativas em relação a todas despesas operacionais,  seriam desnecessários os dez incisos do art. 3º, das Leis nº  10.637/02 e 10.833/04, onde foram enumerados de forma  exaustiva os eventos que dão direito ao cálculo do crédito.  Portanto,  no  âmbito  do  regime  não  cumulativo  das  contribuições,  o conteúdo semântico de  “insumo” é mais  amplo do que aquele da  legislação do  IPI  e mais  restrito  do  que  aquele  da  legislação  do  imposto  de  renda,  abrangendo  os  “bens”  e  “serviços”  que,  não  sendo  expressamente  vedados  pela  lei,  forem  essenciais  ao  processo  produtivo  para  que  se  obtenha  o  bem  ou  o  serviço desejado.  Na  busca  de  um  conceito  adequado  para  o  vocábulo  insumo,  no  âmbito  das  contribuições  não  cumulativas,  a  tendência da jurisprudência no CARF caminha no sentido  de  considerar  o  conceito  de  insumo  coincidente  com  conceito  de  custo  de  produção,  pois  além  de  vários  dos  itens descritos no art. 3º da Lei nº 10.833/04 integrarem o  custo de produção, esse critério oferece segurança jurídica  tanto  ao  fisco  quanto  aos  contribuintes,  por  estar  expressamente previsto no artigo 290 do Regulamento do  Imposto de Renda.  Nessa linha de raciocínio, este colegiado vem entendendo  que para um bem ser apto a gerar créditos da contribuição  não  cumulativa,  com  base  no  art.  3º,  II,  das  Leis  nº  10.637/2002  e  10.833/2002,  ele  deve  ser  aplicado  ao  processo  produtivo  (integrar  o  custo  de  produção)  e  não  ser  passível  de  ativação  obrigatória  à  luz  do  disposto  no  art. 301 do RIR/995.  Se  for  passível  de  ativação  obrigatória,  o  crédito  deverá  ser  apropriado  não  com base  no  custo de  aquisição, mas  sim com base na despesa de depreciação ou amortização,  conforme normas específicas.  No caso, entendeu a  fiscalização e não discordou a DRJ,  que  a  empresa  possuiria  receitas  sujeitas  ao  regime  cumulativo, obtidas com o transporte aéreo de passageiros  (doméstico  e  internacional),  e  receitas  sujeitas  ao  regime  não  cumulativo,  obtidas  com  as  demais  atividades,  entre  elas o transporte aéreo nacional e internacional de cargas,  sujeitas, portanto, ao rateio previsto nos §§ 7°, 8° e 9° do  artigo  3°  das  Leis  n°  10.637/2002  (PIS/Pasep)  e  10.833/2003 (Cofins).  Como  visto  acima  neste  Voto,  no  caso  do  transporte  coletivo  de  passageiros  em  linhas  aéreas  regulares  internacionais, a  incidência das contribuições deve se dar  Fl. 376DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          24 de  forma  não  cumulativa,  como  pretendido  pela  recorrente,  não  sendo  cabível  a  exclusão  desse  regime  veiculada  pelo  inciso  XVI  do  art.  10  da  Lei  nº  10.833/2003.  Assim,  para  fins  deste  Voto,  sobre  as  receitas  da  recorrente  a  incidência  das  contribuições  de  PIS/Cofins  dá­se na seguinte forma:  regime cumulativo  transporte aéreo doméstico de passageiros  regime não cumulativo  transporte  aéreo  internacional  de  passageiros;  transporte  aéreo  de  cargas  nacional  e  internacional  e  demais  atividades.    Dentro  desses  parâmetros,  passa­se  a  analisar  a  glosas  especificamente contestadas no recurso voluntário.  1. Da glosa relacionada às tarifas aeroportuárias  Quanto  a  glosa  sobre  as  tarifas  aeroportuárias,  decidiu  a  DRJ que se enquadrariam no conceito de insumo para fins  de  creditamento  das  contribuições  de  PIS/Cofins  os  serviços prestados pela Infraero e cobrados por tarifas que  são devidas pelas companhias aéreas, eis que fazem parte  do processo produtivo da TAM Linhas Aéreas, afinal, sem  a  realização  de  tais  serviços  não  seria  possível  fazer  o  transporte  aéreo  de  cargas  e  passageiros,  contudo  determinou  a  aplicação  do  percentual  de  rateio  para  a  reversão  da  glosa  somente  em  relação  ao  transporte  internacional de cargas.  Considerando o conceito de insumo adotado neste Voto, a  essencialidade/imprescindibilidade  dos  referidos  serviços  na  prestação  de  serviços  de  transporte  aéreo  de  cargas  e  passageiros  pela  recorrente,  é  cabível  o  creditamento  correspondente.  Assim,  além  da  reversão  da  glosa  das  tarifas  aeroportuárias  proporcionalmente  ao  transporte  internacional  de  cargas  efetuada  pela DRJ,  cabe  reverter  neste  Voto  a  parcela  da  glosa  relacionada  às  tarifas  aeroportuárias  no  montante  relativo  ao  transporte  aéreo  internacional de passageiros.  2. Da glosa relacionada aos combustíveis utilizados no  transporte  A  autoridade  administrativa  glosou  o  crédito  de  combustível  consumido  no  transporte  aéreo  internacional  sob os fundamentos abaixo, o que foi mantido pela DRJ:  9.2.1.  A  impossibilidade  de  apuração  de  créditos  do  COFINS  sobre  o  valor  do  combustível  consumido  no  transporte  aéreo  internacional  deu­se  a  partir  de  26/09/2008,  com  a  edição,  da  Lei  N°  11.787,  de  Fl. 377DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          25 25/09/2008 – DOU 26.09.2008 – que deu nova redação ao  artigo  3°  da  Lei  N°  10.560,  de  13/11/2002  –  DOU  14.11.2002:  Dispõem os artigos 2° e 3° da Lei 10.560, de 13/11/2002  (DOU 14.11.2002):  Art. 2° ­ A contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS,  relativamente  à  receita  bruta  decorrente  da  venda  de  querosene de aviação, incidirá uma única vez, nas vendas  realizadas  pelo  produtor  ou  importador,  às  alíquotas  de  5% (cinco por cento) e 23,2% (vinte e três inteiros e dois  décimos  por  cento),  respectivamente.(redação  dada  pela  lei 10.865/2004)  Art. 3°  ­ A Contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS  não  incidirão  sobre  a  receita  auferida  pelo  produtor  ou  importador  na  venda  de  querosene  de  aviação  à  pessoa  jurídica  distribuidora,  quando o  produto  for  destinado  ao  consumo por aeronave em tráfego internacional. (Redação  dada pela Lei nº 11.787, de 25 de setembro de 2008)  Dispõe o parágrafo 2° do artigo 3° da Lei 10833/2003  § 2o Não dará direito a crédito o valor:  II  ­  da  aquisição  de  bens  ou  serviços  não  sujeitos  ao  pagamento da contribuição,  inclusive no caso de isenção,  esse último quando revendidos ou utilizados como insumo  em  produtos  ou  serviços  sujeitos  à  alíquota  0  (zero),  isentos ou não alcançados pela contribuição.  9.2.2. A  empresa  sem  observar  os  dispositivos  citados  –  particularmente  a  redação  dada  pela  Lei  11.787,  de  25/09/2008, ao artigo 3° da Lei N° 10.560/2002 – manteve  a  apuração  de  créditos  sobre  a  COFINS  em  relação  ao  consumo de combustível em suas rotas internacionais.  9.2.3. Os valores relativos ao consumo de combustível no  transporte internacional foram identificados – na memória  de cálculo da apuração do crédito – com o código “NOP  E2.02: compra de insumos para utilização na prestação de  serviço – combustível para voo internacional”.  De  outra  parte  alega  a  recorrente  que  não  há  na  Constituição Federal qualquer proibição que diga respeito  à  vedação  da  apropriação  de  créditos  relacionados  a  operações  sujeitas  à  isenção  ou  qualquer  outra  hipótese  desonerativa.  Ocorre  que  a  não  cumulatividade  das  contribuições  de  PIS/Cofins é instituída por lei ordinária, diferentemente do  que  ocorre  com  o  IPI  e  ICMS,  cuja  não  cumulatividade  tem  previsão  constitucional,  conforme  esclarece  Nasrallah:  Fl. 378DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          26 Muito embora o  ICMS e o  IPI e o PIS e a Cofins  sejam  tributos  sujeitos  à  sistemática  não  cumulativa,  existem  diferenças muito relevantes entre as duas espécies de não  cumulatividade.  A não cumulatividade do ICMS e IPI é obrigatória e tem  suas  principais  diretrizes  oriundas  da  Constituição  Federal,  que  enuncia  que  estes  impostos  são  não  cumulativos,  compensando­se  o  que  for  devido  em  cada  operação  com  o  montante  cobrado  nas  anteriores.  Vale  dizer, a não cumulatividade destes impostos ocorre com o  creditamento  na  escrita  fiscal  do  montante  do  imposto  pago e destacado nas notas  fiscais de entrada e que sofre  nova incidência em etapa posterior da cadeia.  Por outro lado, a não cumulatividade da COFINS e do PIS  não  é  obrigatória,  pois  somente  existirá  ser  for  instituída  por  lei  ordinária  e  pode  coexistir  com  o  sistema  cumulativo. É tratada pela legislação ordinária, com regras  de deduções e estornos próprios, que podem ser alteradas  livremente pela lei comum.  No  caso  da  recorrente,  não  há  a  incidência  das  contribuições na "venda de querosene de aviação à pessoa  jurídica  distribuidora,  quando o  produto  for  destinado  ao  consumo  por  aeronave  em  tráfego  internacional",  nos  termos 3° da Lei 10.560/2002, razão pela qual incabível o  correspondente  creditamento,  conforme  determinação  expressa do §§2°s, incisos II dos artigos 3°s das Leis nºs  10.833/2003 e 10.637/2002.  3. Da glosa relacionada aos gastos com atendimento ao  passageiro  Os  créditos  pleiteados  sob  a  rubrica  gastos  com  atendimento  ao  passageiro  foram  glosados  pela  fiscalização  sob  o  seguinte  fundamento:  "9.3.1. Não  dão  direito  ao  crédito,  por  estarem  vinculadas  ao  regime  cumulativo,  nos  termos  do  disposto  no  inciso  XVI  do  artigo  10°  da  Lei  N°  10.833/2003,  as  despesas  ligadas  exclusivamente  à  receita  do  transporte  aéreo  de  passageiros,  tais  como  gastos  com  o  serviço  de  bordo,  atendimento  em  área  de  embarque  (VIP),  hospedagem  e  alimentação  de  passageiros".  Tal  entendimento  foi  mantido  parcialmente  pela  DRJ,  que  rebateu  os  argumentos  da  manifestante  item  a  item  dessa  rubrica,  abaixo discutidos.  a) Serviços de atendimento de pessoas nos aeroportos  Segundo a  recorrente  tratam­se de  gastos  incorridos para  disponibilizar  uma  estrutura  física  e  de  pessoal  para  atender os seus passageiros antes de embarcarem no voo a  que se destinam, razão pela qual não há dúvida acerca que  são  pertinentes  e  essenciais  para  o  serviço  prestado  pela  recorrente de transporte aéreo de passageiros, e, portanto,  Fl. 379DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          27 geram direito a crédito das contribuições de PIS/Cofins no  que  concerne  ao  montante  relativo  ao  transporte  internacional  de  pessoas,  sujeito  ao  regime  não  cumulativo, como decidido neste Voto.  b) Serviços auxiliares aeroportuários  Alegou  a  então  manifestante  que  os  "serviços  auxiliares  aeroportuários”  seriam  aqueles  regulamentados  pelo  art.  1° da Resolução n° 116, de 20009, da ANAC, constantes  no Anexo da aludida Resolução, o que foi rechaçado pela  DRJ nestes termos:  A  contribuinte,  porém,  não  tem  razão.  Isso  porque,  analisando­se  os  itens  das  notas  fiscais  glosados  pela  fiscalização  (“Anexo  9.3  –  Gastos  com  atendimento  ao  passageiro”)  constata­se  que  os  valores  desconsiderados  na  conta  “Serviços  Auxiliares  Aeroportuários”  dizem  respeito  unicamente  ao  transporte  de  passageiro,  como,  por  exemplo,  “prestação  de  serviços  de  atendimento  ao  passageiro no checkin” e “movimentação de passageiros”,  os quais, como já se viu, não geram direito a crédito.  A  recorrente  não  apresentou  a  comprovação  em  sentido  contrário à constatação da DRJ de que tais serviços estão  efetivamente  vinculados  apenas  ao  transporte  de  passageiros,  apenas  repisando  que  tais  serviços  seriam  aqueles  referidos  na  Resolução  nº  116/2009  da  Anac,  também relacionados ao transporte de cargas.  Diante  da  ausência  de  demonstração  de  vinculação  das  despesas glosadas ao transporte de cargas é de ser mantido  o entendimento de que elas estão associadas efetivamente  ao  transporte  de  passageiros.  Dessa  forma,  entendo  que  deve  ser  revertida  a  glosa  de  serviços  auxiliares  aeroportuários  no  montante  relativo  ao  transporte  internacional de passageiros.  c) Serviços de handling  Os serviços de handling são procedimentos em terra para  apoio às aeronaves, passageiros, bagagem, carga e correio,  os quais podem ser prestados pelos próprios aeroportos ou  por empresas externas, sendo que, quando tal  atividade é  realizada  pelas  próprias  companhias  aéreas,  denomina­se  "auto­handling”.  Entendeu  a  DRJ  que  é  uma  despesa  que  pode  estar  vinculada tanto à movimentação de passageiros quanto de  cargas,  de  forma  que  tais  gastos  gerariam  direito  ao  crédito da não cumulatividade  apenas em  relação à parte  relacionada ao transporte de cargas.  Assim,  como  nos  casos  precedentes,  deve  ser  revertida  também a parcela da glosa de serviços de handling relativa  ao transporte internacional de passageiros.  Fl. 380DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          28 d) Serviços de Comissaria  Conforme  informado  pela  recorrente,  trata­se  de  serviço  de  preparo  e  ou  aquisição,  transporte  por  veículo  apropriado e colocação no espaço designado na cabine da  aeronave  de  alimentos  e  bebidas  para  consumo  dos  aeronautas, mecânicos e passageiros embarcados.  A DRJ manteve tais glosas sob o fundamento de que tais  despesas são vinculadas ao sistema cumulativo, ou seja, ao  transporte  de  passageiros.  De  outra  parte,  alega  a  recorrente  que  tais  serviços,  além  de  atenderem  os  critérios de custo referido no art. 290 do RIR/99, também  são pertinentes e essenciais para a prestação do serviço da  Recorrente,  e,  sendo  reconhecido  o  direito  da  recorrente  de  incluir  as  receitas  decorrentes  do  transporte  internacional  de  passageiros  no  sistema  não  cumulativo,  haverá  de  se  reconhecer  também  que  os  serviços  de  comissaria  enquadram­se  no  conceito  de  insumo  para  a  legislação do PIS e da Cofins.  Assim, deve ser revertida a parcela da glosa de serviços de  comissaria  no  montante  relativo  ao  transporte  internacional de passageiros.  e) Gastos com equipamentos terrestres  Sobre tais gastos assim decidiu a DRJ:  Em relação aos “gastos com equipamentos terrestres”, diz  que  são  gastos  com  equipamentos  terrestres  de  apoio  ao  embarque  e  desembarque  de  pessoas  e  cargas  consistem  na concretização do serviço de transporte aéreo, através da  utilização da  rampa de apoio,  equipamento  indispensável  para que se tenha acesso e saída da aeronave. Explica que  dispõe de rampas de apoio em solo, mas que, em situações  de  necessidade,  pode  também  solicitá­las  de  empresas  especializadas  para  complementar  sua  capacidade  operacional  (doc.  03)  e,  neste  caso,  enquadram­se  como  insumo ou geram direito a crédito com base nos incisos IV  dos  arts.  3°  das  Leis  n°  10.637/2002  e  10.833/2003  (aluguel).  A  primeira  dificuldade,  neste  ponto,  é  identificar  o  denominado  “doc.  03”,  pois  embora  a  interessada  tenha  anexado alguns contratos ao recurso, não os relacionou ao  nome  pelo  qual  se  refere  na  manifestação  de  inconformidade.  Por  outro  lado,  a  glosa  realizada,  no  mês  de  10/2008,  conforme  planilha  de  glosas  anexada  pela  fiscalização,  tem  como  fornecedor  a  empresa  “SERVECOM  CATERING  REFEICOES  LTDA  EPP”.  Não  parece  haver, entretanto, nenhum contrato nos autos entre a TAM  e esta empresa.  Fl. 381DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          29 Enfim, a contribuinte não logrou provar que tal serviço diz  respeito ao transporte internacional de cargas e que possui  docomentação hábil a comprovar o crédito.  No  recurso  voluntário  a  recorrente  não  apresentou  qualquer  elemento  modificativo  ou  extintivo  quanto  à  ausência de provas do direito creditório pleiteado apurada  pelo  julgador a quo, apenas  insistindo no enquadramento  de  tais  gastos  no  conceito  de  insumo  vinculado  ao  transporte internacional de passageiros, razão pela qual há  de  ser  mantida  a  glosa  relativa  aos  gastos  com  equipamentos terrestres.  f) Serviços de transportes de pessoas e cargas  Alegou  a  então manifestante  que  se  trataria  de  despesas  relativas  à  movimentação  de  pessoas  e  cargas  para  embarque e desembarque; entretanto, apurou a DRJ que as  despesas  glosadas  seriam  relativas  à  contratação  de  serviços  de  vans  de  passageiros,  razão  pela  qual  não  haveria direito ao crédito.  No  que  concerne  à  ausência  de  comprovação  de  vinculação dos gastos ao transporte de cargas, a recorrente  nada  contrapôs  à  decisão  recorrida,  apenas  reafirmando  seu  direito  ao  crédito  com  relação  ao  transporte  internacional de passageiros. Assim, reverte­se a glosa de  "serviços de transporte de pessoas e cargas" no montante  desses  gastos  relativo  ao  transporte  internacional  de  passageiros.  g) Gastos com voos interrompidos  Em relação a “gastos  com voos  cancelados,  atrasados ou  interrompidos”,  esclareceu  a  então  manifestante  que  a  ANAC impõe, por meio da Resolução de n° 141/2010, a  responsabilidade  da  companhia  aérea  em  relação  à  assistência  devida  aos  seus  passageiros  quando  os  voos  forem  interrompidos,  cancelados  ou  estiverem  atrasados,  de forma que tais gastos seriam essenciais à prestação dos  serviços  de  transporte  aéreo,  especialmente  por  serem  imposição  da  ANAC,  anexando  contrato  (doc.  02)  que  comprovaria  a  contratação  de  serviços  a  fim  de  cumprir  suas obrigações regulamentadas pela ANAC.  Tendo  a  DRJ  apurado  que  se  tratam  de  despesas  vinculadas  exclusivamente  ao  transporte  aéreo  de  passageiros, manteve tais glosas. Assim, da mesma forma  que nos itens anteriores, reverte­se a glosa de gastos com  voos  interrompidos  no  montante  relativo  ao  transporte  internacional de passageiros.  h) Demais glosas  Alega a recorrente que o "acórdão recorrido traz ainda um  item  específico  no  qual  analisa  os  serviços  de  aeroporto,  Fl. 382DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          30 despesas  com  veículos,  aluguel  e  condomínios  e  luz  e  força,  entendendo  não  gerarem  direito  ao  crédito  por  serem  despesas  vinculadas  exclusivamente  a  gastos  com  passageiros". Entende que pela "simples análise das glosas  é possível verificar que se relacionam com ambos os tipos  de  transporte,  seja  de  cargas  ou  de  passageiros,  motivo  pelo  qual,  ainda  que  parcialmente,  seguindo  o  raciocínio  desenvolvido  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento,  deveria  ter  sido  reconhecido  o  direito  creditório da Recorrente".  No  entanto,  especificamente  neste  trimestre  não  constam  tais glosas.  Dessa  forma,  em  resumo  deste  tópico,  da  glosa  relacionada  aos  gastos  com  atendimento  ao  passageiro  devem  ser  revertidas,  no montante  relativo  ao  transporte  internacional  de  passageiros,  sujeito  ao  regime  não  cumulativo,  como  decidido  mais  acima  neste  Voto,  as  seguintes  parcelas:  "Serviços  de  atendimento  de  pessoas  nos  aeroportos",  "Serviços  auxiliares  aeroportuários",  "Serviços  de  handling",  "Serviços  de  comissaria",  "Serviços  de  transportes  de  pessoas  e  cargas"  e  "Gastos  com voos interrompidos".  4.  Da  glosa  relacionada  às  aquisições  de  bens  patrimoniais  Sobre a matéria assim decidiu a DRJ:  No caso do 4º trimestre de 2008, os bens glosados dizem  respeito a quatro contas: “Variação de Custos ­ Estoques”,  “Gastos  com  Equipamentos  Terrestres”,  “Materiais  de  Manutenção em Equipamentos” e “Vestuários e acessórios  profissionais”.  Relativamente  às  despesas  com  “Vestuários  e  acessórios  profissionais”,  obviamente  elas  não  estão  relacionadas  com a manutenção de aeronaves e nem, tampouco, com a  prestação de serviços aéreos de cargas, razão pela qual não  geram direito a crédito.  Por  sua  vez,  há  a  apenas  uma  despesa  na  rubrica  “Materiais  de  manutenção  em  equipamentos”,  que  diz  respeito  à  aquisição  de  uma  “Câmera Digital  Sony DSC  T70”. Obviamente, tal despesa não é insumo no processo  produtivo da empresa em epígrafe.  Quanto às demais glosas,  analisando­se, especificamente,  os  itens  das  notas  fiscais  glosados  na  planilha  “9.3  –  Aquisição  de  bens  patrimoniais”,  percebe­se  que  se  tratam,  em verdade,  de  peças  e  partes  de manutenção  de  equipamentos.  Ocorre,  todavia,  que  em  23  de  junho  de  2008,  foi  publicada a Lei n° 11.727 que alterou a redação do inciso  Fl. 383DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          31 IV  do  art.  28  da Lei  n°  10.865,  de  30  de  abril  de  2004,  determinando o seguinte:  Art.  28.  Ficam  reduzidas  a  0  (zero)  as  alíquotas  da  contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS  incidentes  sobre  a  receita  bruta  decorrente  da  venda,  no  mercado  interno, de:  ...  IV  –  aeronaves  classificadas  na  posição  88.02  da  Tipi,  suas  partes,  peças,  ferramentais,  componentes,  insumos,  fluidos  hidráulicos,  tintas,  anticorrosivos,  lubrificantes,  equipamentos,  serviços  e  matérias­primas  a  serem  empregados  na manutenção,  conservação, modernização,  reparo,  revisão,  conversão  e  industrialização  das  aeronaves,  seus  motores,  partes,  componentes,  ferramentais e equipamentos;  Por  isso,  os  bens  e  serviços  de manutenção  relacionados  nas contas supracitadas não geram o direito ao crédito da  não cumulatividade, já que o  inc. II do §2º do art. 3º das  Leis  n°s  10.637/2002  e  10.833/2003  impede  o  creditamento  do  valor  “da  aquisição  de  bens  ou  serviços  não sujeitos ao pagamento da contribuição”.  Ressalte­se  que  tal  disposição  entrou  em  vigor  em  23/06/2008, conforme dispõe o caput do art. 41 da Lei n°  11.727/2008.  Por  tal  razão,  as  glosas  realizadas  estão  corretas.  De  outra  parte,  no  recurso  voluntário,  a  recorrente  manifestou  concordância  com  relação  às  contas  “Gastos  com Equipamentos Terrestres”, “Materiais de Manutenção  em Equipamentos”  e  também  não  se  contrapôs  ao  óbice  colocado  pelo  julgador  a  quo  ao  creditamento  de  bens  e  serviços  de  manutenção.  Ademais,  nada  foi  mencionado  no  recurso  voluntário  acerca  das  contas  “Variação  de  Custos  ­  Estoques”,  e  “Vestuários  e  acessórios  profissionais”  desta  rubrica,  razão  pela  qual  não  cabe  reforma na decisão recorrida.  5. Da glosa relacionada aos créditos extemporâneos  O legislador ordinário realmente previu a possibilidade de  o contribuinte descontar nos meses subsequentes eventuais  créditos  oriundos  de  meses  anteriores,  nos  termos  dos  §§4°  dos  arts.  3°  das  Leis  n°  10.637/2002  e  n°  10.833/2003:  Art. 3º (...)  (...)  §  4o  O  crédito  não  aproveitado  em  determinado  mês  poderá sê­lo nos meses subseqüentes. [grifos da relatora]  Fl. 384DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          32 (...)  Decorre  diretamente  desse  dispositivo  que  o  aproveitamento  posterior  ao  mês  em  que  os  bens  ou  serviços  foram  adquiridos  (ou  as  despesas  foram  incorridas)  depende  da  comprovação  por  parte  da  requerente  de  não  aproveitamento  anterior  pelo  contribuinte (entre o mês da aquisição do bem ou serviço e  o  mês  de  aproveitamento  extemporâneo).  Assim,  por  exemplo,  se  a  aquisição  do  insumo  é  do mês março  e  a  requerente  pretende  apropriá­lo  em  setembro  do  mesmo  ano, terá de comprovar que não o fez nos meses de março  a  agosto.  Nesse  sentido  estão  as  orientações  da  Receita  Federal quanto à necessidade de retificação dos DACONs  e  DCTFs  originais,  como  instrumentos  próprios  para  tal  comprovação,  de  modo  a  não  dar  ensejo  a  duplo  aproveitamento de créditos.  Há  precedentes  desta  Seção  de  Julgamento  do  Carf,  conforme  trechos  extraídos  abaixo  dos  Votos  dos  Conselheiros  Alexandre  Kern  e  Rosaldo  Trevisan,  no  sentido  de  que  pode  ser  admitida  a  relevação  da  formalidade  de  retificação  das  declarações  e  demonstrativos desde que demonstrada pela interessada a  ausência de utilização do crédito extemporâneo em outros  períodos:  Processo nº 12585.720420/2011­22  Acórdão  n°  3402­002.603  ­  4a  Câmara  /  2a  Turma  Ordinária  Sessão de 28 de janeiro de 2015  Relator: Alexandre Kern (...)  Aproveitamento de Créditos Extemporâneos  (...)  A  matéria  no  entanto  já  tem  entendimento  em  sentido  contrário,  plasmado,  por  exemplo,  no  Acórdão  n°  3403­002.717,  de  29  de  janeiro  de  2014  (Rel.  Cons.  Rosaldo  Trevisan,  unânime),  em  que  quedou  assente  a  necessidade  de  que  reste  documentado  o  aproveitamento  dos  créditos,  mediante  as  retificações  das  declarações  correspondentes,  de  modo  a  não  dar  ensejo  a  duplo  aproveitamento,  ou  a  irregularidades  decorrentes.  Admite­se  a  possibilidade  de  relevar  formalidade  de  retificação  das  declarações  desde  que  demonstrada  conclusiva e irrefutavelmente, a ausência de utilização do  crédito extemporaneamente  registrado. De  se  reconhecer,  no  entanto,  que  a  retificação  das  declarações  é  extremamente mais simples.  Fl. 385DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          33 Assim,  omitindo­se  em  proceder  à  prévia  retificação  do  Dacon  respectivo  e  sem  fazer  prova  cabal  de  que  não  aproveitou o crédito anacrônico, deve­se manter a glosa.  (...)  Processo nº 10380.733020/2011­58  Acórdão  n°  3403­002.717  ­  4a  Câmara  /  3a  Turma  Ordinária  Sessão de 29 de janeiro de 2014  Relator: Rosaldo Trevisan  (...)  Cabe  destacar  de  início,  que,  por  óbvio,  a  ausência  de  retificação a que se refere o fisco, é referente aos períodos  anteriores, pois o que se busca é evitar o aproveitamento  indevido,  ou  até  em  duplicidade.  As  retificações,  como  destaca  o  fisco,  trazem  uma  série  de  consequências  tributárias,  no  sentido  de  regularizar  o  aproveitamento  e  torná­lo inequívoco.  Quanto  à  afirmação  de  que  a  recorrente  cumpriu  em  demonstrar a ausência de utilização anterior dos referidos  créditos,  indicando  genericamente  todos  os  documentos  entregues  à  fiscalização  e/ou  acostados  na  impugnação,  não logra instaurar apresentar elementos concretos que ao  menos  instaurem  dúvida  no  julgador,  demandando  diligência ou perícia. Aliás, a perícia solicitada ao final do  recurso  voluntário  considera­se  não  formulada  pela  ausência  dos  requisitos  do  art.  16,  IV  do  Decreto  no  70.235/1972, na forma do § 1o do mesmo artigo.  No  mais,  acorda­se  com  o  julgador  de  piso  sobre  a  necessidade  de  que  reste  documentado  o  aproveitamento  dos  créditos,  mediante  as  retificações  das  declarações  correspondentes,  de  modo  a  não  dar  ensejo  a  duplo  aproveitamento, ou a irregularidades decorrentes. E, ainda  que  se  relevasse  a  formalidade  de  retificação  das  declarações, não restou no presente processo demonstrada  conclusivamente,  como  exposto,  ausência  de  utilização  anterior dos referidos créditos.  Sobre  a  afirmação  de  que  a  autuação  "funda  seu  entendimento  tão  somente  em  uma  solução  de  consulta,  formulada por outro contribuinte", é de se reiterar de que  forma o fisco utilizou soluções de consulta na autuação (fl.  35 do Termo de Verificação Fiscal):  "O segundo requisito diz respeito à necessária retificação,  em todos os períodos pertinentes, de todas as declarações  (DACONs,  DCTFs  e  DIPJs)  cujos  valores  são  alterados  pelo recálculo e refazimento da apropriação de créditos de  PIS  e  COFINS.  Isto  porque  este  procedimento  implica  Fl. 386DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          34 também o recálculo de todos os tributos devidos em cada  período de apuração, especialmente o Imposto de Renda e  a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.  É  que  na  sistemática  da  não­cumulatividade,  qualquer  apropriação  de  créditos  de  PIS  e  de  COFINS,  resulta,  necessariamente  na  redução,  em  cada  período  de  apuração,  de  custos  ou  despesas  incorridas  e,  por  consequência, na elevação das bases de cálculo do IRPJ e  da CSLL.  Há diversas soluções de consulta no âmbito da RFB, que  exprimem o entendimento acima, dentre elas citaremos a  Solução  de  Consulta  no  14  ­  SRRF/6aRF/DISIT,  de  17/02/2011,  a  Solução  de  Consulta  no  335  ­  SRRF/9aRF/DISIT,  de  28/11/2008,  e  a  Solução  de  Consulta no 40 ­ SRRF/9aRF/DISIT, de 13/02/2009."  Assim,  patente  que  as  soluções  de  consulta  não  são  (e  sequer  constam  no  campo  correspondente)  a  fundamentação da autuação. (...)  Em adição ao que a DRJ estabelece, agregamos somente a  possibilidade  de,  na  ausência  das  retificações,  haver  comprovação  inequívoca  do  alegado  por  outros meios,  o  que não se visualiza no caso dos presentes autos. É de se  reconhecer,  contudo, que extremamente mais simples é a  retificação das declarações.  (...)  Nesse sentido também foi decidido por este Colegiado, em  outra  composição,  no  Acórdão  nº  3402­002.809,  de  10/12/2015, sob minha relatoria:  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL  ­  COFINS  Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007  (...)  CREDITAMENTO  EXTEMPORÂNEO.  DECLARAÇÕES. RETIFICAÇÕES. COMPROVAÇÃO.  Para  utilização  de  créditos  extemporâneos,  é  necessário  que  reste  configurada  a  não  utilização  em  períodos  anteriores,  mediante  retificação  das  declarações  correspondentes  ou  apresentação  de  outra  prova  inequívoca da sua não utilização.   Assim, no caso presente, não obstante se pudesse relevar a  formalidade  de  retificação  das  declarações  e  demonstrativos,  diante  da  ausência  de  demonstração  inequívoca,  a  cargo  da  recorrente,  de  que  os  créditos  extemporâneos, referentes à aquisições dos anos de 2005 e  Fl. 387DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          35 2006, não foram aproveitados em outros períodos, não há  como reformar a decisão recorrida.  6. Da glosa relacionada aos gastos com importação  Trata  este  tópico  das  glosas  relativas  aos  gastos  com  despachante  aduaneiro  na  importação  de  bens  e  o  correspondente  transporte  até  o  estabelecimento  da  recorrente.  Segundo  a  recorrente  seriam  os  bens  importados  máquinas,  equipamentos,  aparelhos  e  ferramentas específicas para o uso em aeronaves, os quais  não estariam disponíveis no mercado nacional.  A  DRJ  manteve  a  glosa  dos  gastos  com  despachante  aduaneiro,  com  esteio  no Ato Declaratório  Interpretativo  RFB  nº  4/2012  e  na  Solução  de  Divergência  Cosit  nº  7/2012,  abaixo  transcritos,  tendo  em  vista  que  não  é  permitido o desconto de créditos sobre tais dispêndios, os  quais  não  compõem  a  base  de  cálculo  das  referidas  contribuições incidentes na importação de mercadorias:  Ato  Declaratório  Interpretativo  RFB  nº  4,  de  26  de  junho de 2012 DOU de 27.6.2012  “Dispõe  sobre  a  impossibilidade  do  desconto  de  créditos  da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o  Financiamento da Seguridade Social  (Cofins)  em  relação  aos gastos com desembaraço aduaneiro.  O  SECRETÁRIO  DA  RECEITA  FEDERAL  DO  BRASIL, no uso da atribuição que lhe confere o inciso III  do art. 273 do Regimento Interno da Secretaria da Receita  Federal  do Brasil,  aprovado pela Portaria MF nº  587,  de  21 de dezembro de 2010, e tendo em vista o disposto nos  arts. 15 a 18 Lei nº 10.865, de 30 de abril de 2004, e na  Solução de Divergência Cosit nº 7, de 24 de maio de 2012,  declara:  Artigo  único.  Os  gastos  com  desembaraço  aduaneiro  na  importação de mercadorias não geram direito ao desconto  de  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social  (Cofins), por falta de amparo legal.  Solução de Divergência nº 7, Cosit, de 24/05/2012  Assunto:  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  REGIME  DE  APURAÇÃO  NÃO  CUMULATIVA.  CRÉDITOS.  IMPORTAÇÃO.  GASTOS  COM  DESEMBARAÇO  ADUANEIRO.  A  pessoa  jurídica  sujeita  ao  regime  de  apuração  não  cumulativa  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  não  pode  descontar  créditos  calculados  em  relação aos  gastos  com  desembaraço aduaneiro, relativos a serviços prestados por  Fl. 388DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          36 pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  decorrentes  de  importação de mercadorias, por falta de amparo legal.  Dispositivos Legais: Lei nº 10.865, de 2004, art. 7º, I e art.  15  (...)  19.  Portanto,  considerando­se  que  os  dispêndios  com  desembaraço aduaneiro devem ser tratados como parte do  custo  de  aquisição  das  mercadorias  importadas,  a  possibilidade de creditamento em relação ao referido custo  deve  ser  aferida  exclusivamente  com  base  na  Lei  nº  10.865,  de  2004,  que  dispõe  sobre  as  contribuições  incidentes na importação.  20. Por outro lado, mostra­se absolutamente indevido, em  relação aos gastos com desembaraço aduaneiro,  qualquer  creditamento com base nas Leis nº 10.637, de 2002, e nº  10.833, de 2003, que  cuidam,  respectivamente,  de outras  contribuições,  quais  sejam  a  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  a  Cofins  incidentes  sobre  a  receita  bruta  auferida pelas pessoas jurídicas no mercado interno.  21.  Embora  dispensável,  observa­se  que  um  mesmo  dispêndio não poderá gerar crédito duplamente: na forma  do art. 15 da Lei nº 10.865, de 2004, e do art. 3º das Leis  nº  10.637,  de  2002,  e  10.833,  de  2003.  Ou  seja,  não  é  possível  a  apuração  de  crédito  sob  a  égide  das  duas  espécies  de  contribuições  em  relação  a  um  mesmo  fato  econômico,  visto  que  ou  se  está  numa  “operação  de  importação” ou numa “operação doméstica”.  22. Exatamente por isso, o § 3º do art. 3º da Lei nº 10.637,  de  2002,  e  seu  homólogo  na  Lei  nº  10.833,  de  2003,  limitam o direito de creditamento da Contribuição para o  PIS/Pasep  e  da  Cofins  incidentes  sobre  a  receita  exclusivamente “aos bens e serviços adquiridos de pessoa  jurídica  domiciliada  no  País”,  e  “aos  custos  e  despesas  incorridos,  pagos  ou  creditados  a  pessoa  jurídica  domiciliada no País”.  23. Verifica­se, portanto, que a análise da possibilidade de  se  apurar  créditos  com  relação  aos  gastos  com  desembaraço aduaneiro deve se basear exclusivamente na  Lei nº 10.865, de 2004, que dispõe  sobre a Contribuição  para o PIS/Pasep e a Cofins incidentes sobre a importação  de bens e serviços.  24.  O  direito  ao  crédito  previsto  na  Lei  retrocitada  refere­se  às  contribuições  efetivamente  pagas  na  importação e corresponde ao valor resultante da aplicação  das  alíquotas  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins  incidentes  no  mercado  interno  no  regime  de  apuração não cumulativa (1,65% e 7,6%, respectivamente)  sobre  o  valor  que  serviu  de  base  de  cálculo  das  Fl. 389DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          37 contribuições  incidentes  na  importação,  acrescido  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  (IPI),  quando  integrante  do  custo  de  aquisição.  É  o  que  se  infere  da  leitura do § 1º  e do § 3º do  art.  15 da Lei nº 10.865, de  2004:  25.  De  fato,  há  que  se  verificar  se  os  gastos  com  desembaraço  aduaneiro  de  mercadoria  importada  estão  incluídos na base de  cálculo das  contribuições  incidentes  sobre a importação, pois, caso não estejam, não há que se  falar  em  apuração  de  crédito  para  ulterior  abatimento  do  valor  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins  a  pagar incidentes sobre a receita bruta, visto que o crédito  só existe em relação às contribuições efetivamente pagas.  Em outras palavras, o crédito na importação não pode ser  maior do que a Contribuição para o PIS/PasepImportação  e a Cofins­Importação pagas pelo contribuinte.  ......  32. Assim, nos termos da legislação em estudo, os gastos  com  desembaraço  aduaneiro  não  estão  incluídos  na  base  de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep– Importação  e  da  Cofins–Importação  por  ocasião  da  importação  de  mercadorias.  Consequentemente,  não  há  contribuição  efetivamente paga sobre esses gastos, não sendo, portanto,  possível  a  apuração  de  crédito  sobre  os  referidos  dispêndios.  33. Assim,  considerando­se  as  hipóteses  de  creditamento  previstas no art. 15 da Lei nº 10.865, de 2004, combinado  com o inciso I do art. 7º do referido diploma legal, não há  autorização  para  apuração  de  crédito  em  relação  aos  gastos  com  desembaraço  aduaneiro  de  mercadoria  importada.  Isto  porque,  conforme  o  §  1º  do  art.  15,  o  direito  ao  crédito  aplica­se  em  relação  às  contribuições  efetivamente  pagas  na  importação,  pagamento  que  não  ocorre  em  relação  a  tais  gastos,  visto  que  eles  não  compõem a base de cálculo das aludidas contribuições.  Conclusão  34. Diante do exposto, soluciona­se a presente divergência  afirmando­se que:  a)  os  gastos  com  desembaraço  aduaneiro  devem  ser  considerados  como  integrantes  do  custo  de  aquisição  de  mercadoria importada;  b)  em  se  tratando  de  operação  de  importação  de  mercadoria,  utilizada  como  insumo  ou  destinada  à  revenda,  deve­se  analisar  a  Lei  nº  10.865,  de  2004,  para  fins de verificação do direito ao desconto de crédito para  fins de determinação da Contribuição para o PIS/Pasep e  da Cofins;  Fl. 390DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          38 c)  os  gastos  com  desembaraço  aduaneiro  decorrentes  de  importação de mercadoria não integram a base de cálculo  da  Contribuição  para  o  PIS/PasepImportação  e  da  Cofins­Importação,  por  força  do  disposto  no  inciso  I  do  art. 7º da Lei nº 10.865, de 2004;  d)  não  é  permitido  às  pessoas  jurídicas  submetidas  ao  regime de apuração não cumulativa da Contribuição para  o PIS/Pasep  e da Cofins  descontar  créditos  em  relação  a  gastos  com  desembaraço  aduaneiro  de  mercadoria  importada, utilizada como insumo ou destinada à revenda,  por  falta de amparo  legal,  consoante disposto no § 1º do  art. 15 da Lei nº 10.865, de 2004.  De  outra  parte,  os  argumentos  apresentados  no  recurso  voluntário  não  convencem.  Alega  a  recorrente  que  os  gastos  com  despachantes  aduaneiros  seriam  qualificados  como custos dos produtos importados, o que, a seu ver, já  justificaria  a  permissão  para  apropriar  os  respectivos  créditos. Ora, o que poderia justificar o reconhecimento de  um direito creditório é a sua previsão legal, o que inexiste  para  tais  gastos,  mormente  quando  esses  valores  sequer  integram  a  base  de  cálculo  das  contribuições  de  PIS/Cofins  na  importação. Também não  se  poderia dizer  que  os  gastos  com  despachantes  aduaneiros  seriam  "imprescindíveis para a importação dos mencionados bens  pela  ora  Recorrente",  vez  que  as  atividades  relacionadas  ao despacho aduaneiro de mercadorias também podem ser  efetuadas  por  outras  pessoas,  inclusive  empregado  com  vínculo empregatício exclusivo, nos termos do art. 5º, §1º  do  Decreto­lei  nº  2.472/887,  atualmente  consolidado  no  art. 809 do Regulamento Aduaneiro/2009.  A  decisão  recorrida  deve  ser  mantida  em  relação  aos  gastos  com  despachantes  aduaneiros  pelos  seus  próprios  fundamentos.  Quanto  ao  frete  nacional  dos  bens  importados,  melhor  sorte não assiste à recorrente.  Os créditos relativos às importações sujeitas ao pagamento  das  contribuições,  no  que  concerne  aos  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  no  processo  produtivo  da  contribuinte,  estão  previstos  no  art.  15  da  Lei  nº  10.865/20048, sendo que, em seu §3º, está definida a base  de cálculo do crédito como "o valor que serviu de base de  cálculo  das  contribuições,  na  forma  do  art.  7º  desta  Lei,  acrescido do valor do IPI vinculado à importação, quando  integrante do custo de aquisição".  Por sua vez, o art. 7º da Lei nº 10.865/2004 estabelece que  a base de cálculo das contribuições será o valor aduaneiro.  Nos termos do art. 77 do Regulamento Aduaneiro/2002 ou  2009,  integram o valor aduaneiro o custo de  transporte e  os  gastos  relativos  à  carga,  descarga  e  manuseio  da  mercadoria  importada  até  o  ponto  de  desembaraço  no  Fl. 391DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          39 território  aduaneiro,  bem  como  o  custo  do  seguro  da  mercadoria  nessas  operações.  Dessa  forma,  não  há  possibilidade  de,  com  fundamento  no  art.  15  da  Lei  nº  10.865/2004,  se  autorizar  o  creditamento  das  despesas  com frete e armazenagem  incorridas após o desembaraço  aduaneiro, que não integram a base de cálculo definida na  Lei para o desconto dos créditos.  De  outra  parte,  também  o  art.  3º,  IX  da  Lei  nº  10.833/2003,  obviamente,  não  poderia  socorrer  a  recorrente  relativamente  a  despesas  em  operações  referentes  à  entrada  do  insumo,  eis  que  se  refere  a  despesas de  frete e armazenagem relativas à operação de  venda com o ônus suportado pelo vendedor.  Analisemos agora a eventual aplicação do art. 3º, inciso II  da  Lei  nº  10.833/2003  (ou  o  correspondente  da  Lei  nº  10.637/2002), o qual dispõe:  Art.  3o  Do  valor  apurado  na  forma  do  art.  2o  a  pessoa  jurídica  poderá  descontar  créditos  calculados  em  relação  a:  (...)  II ­ bens e serviços, utilizados como insumo na prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  inclusive  combustíveis  e  lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata  o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido  pelo  fabricante  ou  importador,  ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados  nas  posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei nº  10.865, de 2004)  (...)  §  2o  Não  dará  direito  a  crédito  o  valor:  (Redação  dada  pela Lei nº 10.865, de 2004)  I  ­ de mão­de­obra paga a pessoa  física;  e  (Incluído pela  Lei nº 10.865, de 2004)  II  ­  da  aquisição  de  bens  ou  serviços  não  sujeitos  ao  pagamento da contribuição,  inclusive no caso de isenção,  esse último quando revendidos ou utilizados como insumo  em  produtos  ou  serviços  sujeitos  à  alíquota  0  (zero),  isentos  ou  não  alcançados  pela  contribuição.  (Incluído  pela Lei nº 10.865, de 2004)  §  3o  O  direito  ao  crédito  aplica­se,  exclusivamente,  em  relação:  I  ­  aos  bens  e  serviços  adquiridos  de  pessoa  jurídica  domiciliada no País;  Fl. 392DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          40 II ­ aos custos e despesas incorridos, pagos ou creditados a  pessoa jurídica domiciliada no País;  III ­ aos bens e serviços adquiridos e aos custos e despesas  incorridos a partir do mês em que se iniciar a aplicação do  disposto nesta Lei.  (...) [negritei]  Como se sabe, o inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833/2003  ou da Lei nº 10.637/2002 trata do creditamento relativo a  um bem ou a um serviço que seja utilizado como insumo  na  processo produtivo,  no  caso,  na prestação  de  serviços  de transporte de passageiros ou cargas.  Vejamos  primeiro  a  hipótese  de  "serviço  utilizado  como  insumo". Poderia o  frete dos bens importados (máquinas,  equipamentos, aparelhos e  ferramentas específicas para o  uso  em  aeronaves)  ser  considerado  como  "serviço  utilizado  como  insumo"  na  prestação  dos  serviços  de  transporte pela ora recorrente? Entendo que não.  Em que pese o CARF não adotar a interpretação restritiva  das Instruções Normativas no conceito de insumo, é certo  que o inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833/2003 não abriga  o creditamento de serviços utilizados em etapas anteriores,  que  não  possam  ser  consideradas  como  a  prestação  do  serviço em si (resultado do processo produtivo), no caso, o  transporte  de  pessoas  e  cargas.  Os  referidos  serviços  (frete) são aplicados somente nos próprios insumos, que já  foram importados na condição de  insumos, de forma que  também não se poderia considerar como algo relacionado  à produção ou à fabricação anterior desses insumos.  O dispositivo legal exige que o serviço (no caso, o  frete)  seja  utilizado  como  insumo  na  própria  prestação  do  serviço  (transporte  de  pessoas  e  cargas),  o  que  não  é  o  caso.  Tampouco  haveria  possibilidade  de  creditamento  dessas  despesas  com  frete  em  relação  ao  "bem  utilizado  como  insumo",  embora  haja  construção  jurisprudencial  no  CARF9 no  sentido de admitir  o desconto de créditos, no  que  concerne  ao  frete  relativos  aos  insumos,  em  relação  aos bens utilizados como insumo e aos bens para revenda,  relativamente  às  despesas  de  fretes  pagos  a  pessoas  jurídicas  quando  o  custo  do  serviço,  suportado  pelo  adquirente, é apropriado ao custo de aquisição de um bem  utilizado  como  insumo  (inciso  II  do  art.  3º  da  Lei  nº  10.833/2003 ou 10.637/2002) ou de um bem para revenda  (inciso I).  Em  relação  ao  bem  adquirido  de  pessoa  jurídica  no  exterior  não  se  vislumbra  hipótese  de  creditamento  com  base  nos  arts.  3ºs  das  Leis  nºs  10.833/2003  ou  10.637/2002, em face da restrição contida no §3º, I desse  Fl. 393DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          41 dispositivo  ("§  3o  O  direito  ao  crédito  aplica­se,  exclusivamente,  em  relação:  I  ­  aos  bens  e  serviços  adquiridos de pessoa jurídica domiciliada no País;") e, em  consequência,  também não  seria  possível  o  creditamento  de gastos com o frete nacional vinculados ao creditamento  desses  bens  (apropriado  ao  custo  de  aquisição  do  bem  utilizado como insumo).  Mais  importante  é  que,  como  visto,  no  caso  de  bem  importado  utilizado  como  insumo,  o  creditamento  relativamente ao bem é feito com base no art. 15 da Lei nº  10.865/2004, que é a norma especial aplicável ao caso, a  qual não prevê a inclusão dos gastos com frete.  Assim, sob qualquer ponto de vista, não há que se falar em  creditamento das despesas relativas a frete realizadas após  o  desembaraço  aduaneiro,  sendo  o  mesmo  raciocínio  aplicável aos gastos com despachantes aduaneiros.  Em situação semelhante ao presente caso, foi decidido no  mesmo  sentido  do  proposto  acima  por  unanimidade  de  votos  daquele  Colegiado,  sob  a  relatoria  do  Ilustre  Conselheiro  José  Fernandes  do  Nascimento,  conforme  ementa abaixo:  Acórdão  nº  3302­003.212–  3ª  Câmara  /  2ª  Turma  Ordinária  Sessão de 16 de maio de 2016  Matéria PIS ­ RESTITUIÇÃO  Relator: José Fernandes do Nascimento  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/11/2007 a 30/11/2007  (...)  REGIME NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM FRETE  INTERNO  NO  TRANSPORTE  DE  PRODUTO  IMPORTADO  DIREITO  DE  APROPRIAÇÃO  DE  CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE.  Os gastos com frete interno relativos ao transporte de bens  destinados  à  revenda  ou  utilizados  como  insumo  na  prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens  ou produtos destinados à venda, ainda que pagos a pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  não  geram  direito  a  crédito  da Cofins e da Contribuição para o PIS/Pasep, pois sobre  tais  gastos  não  há  pagamento  da Cofins­Importação e  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep­Importação,  por  não  integrarem  a  base  de  cálculo  destas  contribuições  (valor  aduaneiro, segundo art. 7º, I, da Lei 10.865/2004), nem se  enquadrarem nas demais hipóteses de dedução de crédito  Fl. 394DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          42 previstas  nos  incisos  III  a  XI  do  art.  3º  da  Lei  10.833/2003.  (...)  6.  Da  glosa  relacionada  aos  gastos  com  estadia  de  tripulantes  Com relação aos gastos com estadia de tripulantes alega a  recorrente  que:  "Não  há  como  desconsiderar  a  indispensabilidade  do  gasto  com  estadia  dos  tripulantes  para  que  a  empresa  aérea  possa  desenvolver  suas  atividades.  Afinal,  na  atividade  de  transporte  aéreo  se  pressupõe  que  os  tripulantes  percorram  longas  distâncias  para efetivarem a prestação do serviço a que se propõem.  E,  não  raro,  por  conta  da  imperiosa  necessidade  de  respeitar  a  duração  da  jornada  de  trabalho  do  aeronauta,  para  que  este  tenha  condições  de  desempenhar  seu  trabalho,  a  estadia  do  tripulante  é  indispensável  à  continuidade da prestação do serviço pela companhia".  No  entanto,  os  serviços  relativos  à  hospedagem  de  tripulantes  não  são  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  de  transporte  pela  recorrente  em  si,  sendo  usufruídos  pelos  tripulantes  em  face  dos  deslocamentos  decorrentes  da  modalidade  de  trabalho  que  exercem.  Tratam­se  de  despesas  que  atendem  a  uma  necessidade  operacional da empresa, não se enquadrando no conceito  de insumo para fins de creditamento das contribuições de  PIS/Cofins. Nesse  sentido está a Solução de Divergência  nº 15, de 30 de Maio de 2008: “Os gastos com passagem e  hospedagem  de  empregados  e  funcionários,  não  são  considerados  “insumos”  na  prestação  de  serviços,  não  podendo ser considerados para fins de desconto de crédito  na  apuração  da  contribuição  para  a  Cofins  e  o  PIS  não­cumulativo".  7.  Da  glosa  relacionada  aos  gastos  com  o  reparo  de  equipamentos utilizados na manutenção de máquinas e  equipamentos  Neste tópico assim decidiu a DRJ:  No  caso  do  4º  trimestre  de  2008,  os  bens  glosados  (“Planilha  9.8  –  Gastos  com  o Reparo  de  Equipamentos  Utilizados na Manutenção”) dizem respeito a  três contas:  “Gastos  com  Equipamentos  Terrestres”,  “Handling”  e  “Serviços de Manutenção em Equipamentos”.  Tais  contas  já  foram  analisadas  no  item  “II.5.4  ­  DA  GLOSA RELACIONADA ÀS AQUISIÇÕES DE BENS  PATRIMONIAIS”,  tendo  o  crédito  glosado  sido  indeferido  à  contribuinte.  Pelas  mesmas  razões  lá  aduzidas, entende­se serem corretas as glosas realizadas.  Fl. 395DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          43 Como  dito  no  tópico  4.  a  recorrente  manifestou  concordância  com  relação  às  contas  "Gastos  com  equipamentos  terrestres"  e  "Serviços  de  manutenção  em  equipamentos",  e  relativamente  à  conta  "handling"  deste  tópico a recorrente nada mencionou no recurso voluntário,  razão pela qual a decisão recorrida há de ser mantida.  9. Da glosa  relacionada aos  gastos não relacionados à  atividade de transporte aéreo  Trata­se  de  glosas  relativas  aos  gastos  decorrentes  da  (i)  contratação  de  serviços  de  comunicação  por  rádio,  (ii)  serviços  de  despachantes,  (iii)  serviços  de  segurança  patrimonial,  (iv)  serviços  gráficos,  (v)  serviços  gerais  de  limpeza,  (vi)  gastos  com  treinamentos,  (vii)  serviços  de  telefonia  e  banda  larga,  (viii)  serviços  de  lavagem,  (ix)  abastecimento  de  água  (QTA)  e  energia  (GPU  ­  equipamento móvel terrestre utilizado no fornecimento de  energia  a  aeronaves  em  terra),  (x)  manutenção  de  instalações,  (xi)  aparelhos  telefônicos  e  (xii)  de  ar  condicionado,  (xiii)  manutenção  de  extintores  e  (xiv)  de  aparelhos  de  raio  X,  (xv)  cadeiras,  mesas,  armários,  estantes, divisórias e bancadas, (xvi) rede de dados e voz.  Entendeu a autoridade administrativa que: "Tais serviços,  por  mais  necessários  às  atividades  desenvolvidas  pela  contratante,  não  estão  diretamente  ligados  à  atividade  de  transporte  aéreo  de  cargas,  fato  que  os  afasta  da  conceituação de insumo".  Os  gastos  com  comunicação  de  rádio  entre  a  companhia  aérea e a torre de comando são remuneradas por tarifa e já  estão incluídos no tópico "tarifas aeroportuárias".  Quanto  aos  serviços  de  comunicação  de  rádio  entre  os  funcionários  da  empresa  para  controle  do  embarque  e  desembarque  de  passageiros  e  cargas,  bem  como  para  contato entre as áreas aeroportuárias, entendeu a DRJ que  eles  são  empregados  diretamente  na  prestação  dos  serviços  de  transporte  aéreo  de  cargas  e  passageiros,  concedendo  o  respectivo  crédito  no  que  concerne  ao  transporte  de  cargas.  Dessa  forma,  como  neste  Voto  foi  considerado que o transporte  internacional de passageiros  está  sujeito  ao  regime  não  cumulativo,  deve  ser  aqui  revertida  a  parcela  da  glosa  sobre  "serviços  de  comunicação  de  rádio  entre  os  funcionários  da  empresa  para controle do embarque e desembarque de passageiros  e  cargas" no que  concerne  ao  transporte  internacional de  passageiros.  Com relação à aquisição de “aparelhos de raio X”, como  dito  pelo  julgador  a  quo,  só  poderia  gerar  créditos  de  depreciação. Como  a  recorrente  não  apresentou  qualquer  argumento que afastasse tal constatação, a glosa deve ser  mantida  nessa  parte.  No  entanto,  quanto  “serviços  de  operação  de  equipamentos  de  raio  X”,  eles  podem  estar  Fl. 396DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          44 vinculados  tanto  ao  transporte  de  passageiros  como  de  carga, devendo a parcela da glosa de tais serviços aplicada  no  transporte  internacional  de  cargas  ou  no  transporte  internacional de passageiros ser revertida.  No  tocante  à  segurança  patrimonial  e  aos  gastos  com  aquisição  de  extintores  de  incêndio,  alega  a  interessada  que ambos estão vinculados à segurança dos passageiros e  das  cargas  transportadas.  Tendo  em  vista  a  não  demonstração  pela  recorrente  de  que  os  extintores  de  incêndio  seriam bens  não ativáveis,  não  se  pode  reverter  essa  parcela  da  glosa,  entretanto,  os  serviços  relativos  à  segurança dos passageiros  e das  cargas  enquadram­se no  conceito  de  insumo  adotado  neste  voto,  eis  que  são  essenciais e imprescindíveis ao transporte de passageiros e  de  cargas,  devendo  a  parcela  da  glosa  relativa  à  "segurança  patrimonial"  ser  revertida  relativamente  ao  transporte  internacional  de  cargas  e  ao  transporte  internacional de passageiros.  A  glosa  dos  créditos  relacionados  ao  fornecimento  de  energia  às  aeronaves  (GPU:  equipamento móvel  terrestre  utilizado  no  fornecimento  de  energia  a  aeronaves  em  terra),  que  se  refere,  na verdade,  a gastos  com a  locação  destes  equipamentos  e  não  com  suas  aquisições,  foi  mantida pela DRJ nos seguintes termos: "Ocorre, todavia,  que  a  empresa  não  conseguiu  demonstrar  dois  aspectos  essenciais  para  ter  direito  ao  crédito  em  discussão.  Primeiro,  provar  que  também  a  atividade  aérea  de  transporte de cargas necessita deste  tipo de equipamento.  Pelo  recurso  apresentado,  parece  que  tais  equipamentos  são  utilizados  apenas  no  transporte  de  passageiros  que,  como  já  se viu,  está  sujeito  ao  regime cumulativo. Além  disso,  o  contrato  apresentado  pela manifestante  (doc.  5),  fls. 1.441/1.444, foi assinado em 04/11/2013 e o prazo de  vigência,  conforme  cláusula  2.1  só  se  iniciou  a  partir  da  assinatura  do  contrato.  Portanto,  como  o  crédito  é  do  4º  trimestre de 2008, tal contrato não tem o condão de gerar  o crédito pretendido".  Assim,  como  a  recorrente  não  apresentou  qualquer  elemento modificativo ou extintivo quanto a não vigência  do contrato no período analisado, não restou comprovado  o  direito  creditório  relativo  à  locação  do  equipamento  GPU, não cabendo reforma na decisão recorrida.  Quanto aos gastos com treinamento de tripulantes, decidiu  a DRJ no sentido de que "não há previsão legal expressa  que autorize o creditamento com tal gasto. Por outro lado,  tais despesas não se subsumem no conceito de “insumos”,  pois  não  se  caracterizam  como  “bens  aplicados  ou  consumidos  na  prestação  de  serviços”  ou  “serviços  aplicados ou consumidos na prestação do serviço”.  Fl. 397DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          45 De  outra  parte,  alega  a  recorrente  que  "as  despesas  com  treinamento  de  tripulantes  são  indispensáveis  para  a  aludida  execução  do  serviço  de  transporte  aéreo  e  estão  diretamente  relacionadas  ao  objeto  social  da  Recorrente,  razão pela qual as glosas devem ser revertidas por este E.  CARF".  No entanto, as despesas com  treinamento de empregados  embora  sejam  essenciais  em  qualquer  ramo  empresarial,  não  são  se  tratam  de  serviços  aplicados  na  prestação  de  serviços  de  transporte,  objeto  social  da  recorrente,  devendo ser mantida a decisão recorrida nesta parte.  Quanto  aos  demais  itens  deste  tópico,  em  que  pesem  os  argumentos  da  recorrente,  deve  ser  mantida  a  decisão  recorrida,  nos  seguintes  termos:  "é  facilmente observável  que  diversos  bens  glosados  não  dizem  respeito  diretamente  ao  serviço  prestado  pela manifestante,  sendo  apenas  despesas  operacionais  da  empresa.  Obviamente,  serviços gerais de  limpeza,  serviços de  telefonia  e banda  larga,  serviços  de  lavagem,  gastos  com  cadeiras,  mesas,  armários,  estantes,  divisórias  e  bancadas  entre  diversos  outros,  não  têm  correspondência  direta  com  os  serviços  prestados  pela  empresa,  não  podendo  gerar  o  direito  ao  crédito. São bens de uso e consumo da empresa, que não  geram o direito ao crédito".  No que diz respeito a "rede de dados e voz", conforme já  decidido por este CARF no Acórdão nº 3401­002.857, de  27 de janeiro de 2015, em relação a uma transportadora de  cargas,  não  há  o  direito  ao  creditamento,  conforme  a  seguinte ementa:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Ano calendário:2009, 2010, 2011  (...)  DESPESAS  COM  TELEFONE­VOZ  E  TELEFONE­DADOS. VINCULAÇÃO A  ATIVIDADES  ADMINISTRATIVAS.  NÃO  ENQUADRAMENTO  COMO  INSUMOS.  As  despesas  com  telefone­voz e  telefone­dados, por  sua natureza, não  se vinculam à prestação de serviço de transporte de cargas  e  não  são  indispensáveis  a  sua  execução.  Ademais,  sua  utilização  está  principalmente  vinculada  à  realização  das  atividades  administrativas  da  empresa,  o  que  permitiria  enquadrá­las como necessária nos termos da legislação do  IRPJ. Considerando a definição de  insumos adotada,  que  não se confunde com o de despesa necessária do art. 299  do  Decreto  nº  3000/99,  tais  despesas  não  preenchem  os  requisitos  para  caracterização  como  insumo.  Deve  ser  mantida a glosa em relação a estas despesas.  Fl. 398DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          46 Assim,  em  resumo,  devem  ser  revertidas  neste  tópico,  relativamente  à  glosa  relacionada  aos  gastos  não  relacionados  à  atividade  de  transporte  aéreo,  somente  as  seguintes parcelas:  a) "serviços de comunicação de rádio entre os funcionários  da empresa para controle do embarque e desembarque de  passageiros  e  cargas"  no  que  concerne  ao  transporte  internacional de passageiros; e  b)  “serviços  de  operação  de  equipamentos  de  raio  X"  e  "segurança  patrimonial"  relativamente  ao  transporte  internacional  de  cargas  e  ao  transporte  internacional  de  passageiros.  11. Da  glosa  relacionada  aos  gastos  não  considerados  insumos – Bens de uso e consumo  No tocante a estas glosas, assim decidiu a DRJ:  Observa­se com as glosas levadas a cabo pela fiscalização  (Anexo  9.11  –  Outros  gastos  não  classificáveis  como  insumos) que a interessada pretendeu se creditar de todos  os  gastos  que  possui.  No  referido  anexo,  percebe­se  a  glosa de,  entre outros,  dispêndios  com  lixas,  thinner,  fita  crepe,  rolo  de  espuma,  aplicador  de  massa,  estopa,  bobinas,  etc.  Todavia,  não  é  todo  e  qualquer  custo  que  gera o crédito da não cumulatividade do PIS/Cofins. Bens  de  uso  e  consumo  não  podem  gerar  o  crédito  da  não  cumulatividade  das  referidas  contribuições,  razão  pela  qual  correta  as  glosas  efetividas  pela  fiscalização.  Tais  bens  são  de  uso  e  consumo,  não  havendo  previsão  legal  para  este  tipo  de  creditamento.  Além  do  mais,  como  a  própria interessada consignou em seu recurso, “os créditos  da  não  cumulatividade  do  PIS/Cofins  não  devem  alinhar­se às definições de custo e despesas de que trata o  RIR/99”.  Especificamente, a interessada se insurge contra as glosas  de  despesas  com  vestuários  e  acessórios  profissionais,  entendidos  como  os  uniformes  utilizados  pelos  funcionários de rampa, aeroporto, os tripulantes, etc.  Quanto a estas despesas em específico, vale observar que  a Lei n° 11.898, de 08/01/2009, incluiu nos artigos 3º das  Leis n°s 10.637/2002 e 10.833/2003 o inciso X, prevendo  tal direito a crédito, in verbis:  X  ­  vale­transporte,  vale­refeição  ou  vale­alimentação,  fardamento  ou  uniforme  fornecidos  aos  empregados  por  pessoa  jurídica que explore as atividades de prestação de  serviços de limpeza, conservação e manutenção.  Observa­se, portanto, que as despesas constantes do inciso  acima  transcrito  não  proporcionam  o  crédito  indiscriminadamente  a  qualquer  pessoa  jurídica.  Tais  Fl. 399DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          47 despesas possibilitam o crédito apenas a pessoas jurídicas  que  explorem  a  prestação  de  serviços  de  limpeza,  conservação  e  manutenção.  Como  este  não  é  o  caso  da  manifestante, não há que se  falar em direito a crédito em  relação a essas despesas.  Por fim, a manifestante reclama especificamente sobre as  glosas  de  gastos  com  materiais  de  acondicionamento  utilizados  no  transporte  e  armazenamento  de materiais  e  ferramentas  aeronáuticas,  que  são  utilizados  para  a  conservação  e  para  a  segurança  das  partes  e  peças  que  serão destinadas ou à manutenção ou à própria aplicação  nas aeronaves.  Tais  bens,  entretanto,  por  razões  já  exaustivamente  debatidas  neste  voto,  não  se  enquadram  no  conceito  de  insumo  para  a  empresa  em  epígrafe,  dado  o  seu  objeto  social. Afinal, não têm vinculação direta com a prestação  de seus serviços.  Alega  a  recorrente  que  as  "despesas  com  vestuários  e  acessórios  profissionais"  seriam  custeadas  pelo  empregador,  conforme  determinação  legal,  não  havendo  como  dissociar  esse  gasto  ao  conceito  de  insumo.  Não  obstante  o  conceito  mais  amplo  de  insumo  no  âmbito  deste CARF, entendo que tais despesas não se enquadram  no  conceito  de  insumo,  vez  que  não  são  aplicadas  no  transporte  de  pessoas  e  cargas,  tratando­se  de  despesas  operacionais  da  empresa.  No  caso  de  fardamento  e  uniforme,  o  legislador  ordinário  optou  por  conceder  o  creditamento  somente  às  atividades  de  "prestação  de  serviços  de  limpeza,  conservação  e  manutenção",  nos  termos  do  art.  3º,  IX  das  Leis  n°s  10.637/2002  e  10.833/2003.  Com  relação  aos  "Materiais  de  Acondicionamento  e  Embalagens", embora afirme a recorrente que se tratariam  de  "materiais  de  acondicionamento  utilizados  no  transporte  e  armazenamento  de  materiais  e  ferramentas  aeronáuticos", não se tem prova nos autos de que natureza  seriam  tais  materiais  e  embalagens  ou  se  seriam  não  ativáveis,  devendo  a  decisão  recorrida  ser  mantida  também nesta parte.  Assim,  pelo  exposto,  voto  no  sentido  de  dar  provimento  parcial ao recurso voluntário na seguinte forma:  a) Determinar à autoridade administrativa que efetue novo  cálculo  do  percentual  de  rateio  proporcional  levando  em  consideração  as  receitas  financeiras  como  integrantes  da  receita bruta não cumulativa e da receita bruta total, bem  como  a  inclusão  das  receitas  originadas  do  transporte  internacional de passageiros no regime não cumulativo; e  b)  Reverter  somente  as  seguintes  parcelas  das  glosas  abaixo:  Fl. 400DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          48 i)  glosa  relacionada  às  tarifas  aeroportuárias  no  valor  relativo ao transporte aéreo internacional de passageiros;  ii)  glosa  relacionada  aos  gastos  com  atendimento  ao  passageiro:  "Serviços  de  atendimento  de  pessoas  nos  aeroportos",  "Serviços  auxiliares  aeroportuários",  "Serviços  de  handling",  "Serviços  de  comissaria",  "Serviços  de  transportes  de  pessoas  e  cargas"  e  "Gastos  com  voos  interrompidos",  no  montante  relativo  ao  transporte aéreo internacional de passageiros;  iii)  gastos  não  relacionados  à  atividade  de  transporte  aéreo:  iii.1)"serviços  de  comunicação  de  rádio  entre  os  funcionários  da  empresa  para  controle  do  embarque  e  desembarque de passageiros e cargas" no que concerne ao  transporte  internacional  de  passageiros;  e  iii.2)  “serviços  de  operação  de  equipamentos  de  raio  X"  e  "segurança  patrimonial"  relativamente  ao  transporte  internacional  de  cargas e ao transporte internacional de passageiros.  É como voto.  (assinado digitalmente)  Maria Aparecida Martins de Paula  Voto Vencedor  Conselheira  Thais  De  Laurentiis  Galkowicz,  Redatora  Designada  Com a devida vênia, ouso divergir da  ilustre Relatora no  que  tange  a  glosa  de  despesas  com  os  uniformes  dos  aeronautas  relativo  ao  transporte  aéreo  de  cargas  e  internacional de passageiros.  A  questão  de  mérito  discutida  nestes  autos  é  já  amplamente  conhecida  pelos  julgadores  do  CARF.  Trata­se  do  conceito  de  insumo  para  fins  de  apropriação  de  crédito  da  Contribuição  ao  PIS  e  da  COFINS  na  sistemática da não cumulatividade (artigo 3º, inciso II das  Leis n. 10.833/2003 e 10.637/2002)  Embora  não  seja  essa  premissa  o  objeto  da  minha  divergência em relação ao voto da Conselheira Relatora ­  mas sim a sua aplicação sobre uma específica glosa ­, vale  repisar  a  evolução  jurisprudencial  administrativa  sobre  a  matéria,  que  culminou  no  conceito  aqui  adotado  para  a  solução da lide.  Quando  primeiramente  instado  a  se  manifestar  sobre  o  tema, este Conselho convalidou o restritivo entendimento  esposado  pela  Receita  Federal,  materializado  nas  Instruções  Normativas  SRF  247/02  e  SRF  404/04.  Ou  seja,  transportou­se  o  conceito  de  insumo  do  IPI  para  Fl. 401DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          49 sistemática de PIS e COFINS não cumulativos. Assim, o  CARF entendia que ao contribuinte somente seria legítimo  descontar  créditos  referentes  às  aquisições  de  matéria­prima,  material  de  embalagem  e  produtos  intermediários,  os  quais  deveriam  ser  incorporados  ou  desgastados pelo contato físico com o produto final, para  serem considerados insumos ensejadores de crédito de PIS  e COFINS (e.g. Acórdão n. 203­12.469).  Num segundo momento, já assumindo a impropriedade de  se  aplicar  como  critério  para  aferir  o  crédito  PIS  e  COFINS  não  cumulativos  aquele  do  IPI  ­  uma  vez  que  materialidades  destas  espécies  de  tributos  são  completamente  distintas,  sendo  a  do  IPI,  circunscrita  ao  âmbito da industrialização, enquanto a das Contribuições,  é  mais  abrangente,  por  ser  a  receita  como  um  todo  ­,  o  CARF  passou  a  utilizar  as  regras  de  dedutibilidade  de  despesa  constante  na  legislação  do  pelo  imposto  sobre  a  renda (“IR”) para a definição de insumos (e.g. Acórdão n.  3202­00.226).  Nesse  sentido,  a  jurisprudência  do  CARF  acabou  conferindo  uma  amplitude  maior  ao  conceito  de  insumo para o direito de crédito da Contribuição ao PIS e  da COFINS, entendido como qualquer despesa, desde que  necessária  à  consecução  do  objeto  social  da  pessoa  jurídica.  Finalmente, a jurisprudência deste Conselho chegou então  a  um  terceiro  momento,  no  qual  se  consolidou  que  o  direito  a  tomada  de  crédito  da Constituição  ao  PIS  e  da  COFINS  “denota  uma  maior  abrangência  do  que  o  conceito  aplicável  ao  IPI,  embora  não  seja  tão  extensivo  quanto  aquele  aplicável  ao  IRPJ”.10  Essa  é  a  atual,  e,  a  meu ver, correta orientação do CARF a respeito do tema.  Com isso, constata­se que este Tribunal passou a defender  uma  abrangência  específica  para  o  conceito  de  insumo  com relação à Contribuição ao PIS e à COFINS, levando  em conta a materialidade das contribuições (receita), pelo  que  se  impõe  conceder  o  crédito  relativo  a  custos  indispensáveis à produção e, portanto, à geração de receita  (e.g. Acórdão n. 3302002.674).  Exatamente  neste  sentido,  este  Colegiado  tem  adotado  como  parâmetro  o  conceito  de  “custo  de  produção”,  nos  termos dos artigos 289 a 291 do Regulamento do Imposto  sobre  a Renda  ­ RIR/99  (Acórdão  3402­002.881),  para  a  solução dos casos controversos entre contribuintes e Fisco.  Ademais,  na  recente  data  de  24  de  abril  de  2018,  foi  publicado  pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça  o  Acórdão  relativo  ao REsp  1.221.170  /  PR,  julgado  sob  o  rito  dos  recursos  repetitivos,  que  pacifica  a  tese  adotada  por  este  Conselho, in verbis:  4.  Sob  o  rito  do  art.  543­C  do  CPC/1973  (arts.  1.036  e  seguintes  do  CPC/2015),  assentam­se  as  seguintes  teses:  Fl. 402DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          50 (a)  é  ilegal  a  disciplina  de  creditamento  prevista  nas  Instruções Normativas  da SRF ns.  247/2002  e  404/2004,  porquanto  compromete  a  eficácia  do  sistema  de  não­cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS,  tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e  (b)  o  conceito  de  insumo  deve  ser  aferido  à  luz  dos  critérios  de  essencialidade  ou  relevância,  ou  seja,  considerando­se a imprescindibilidade ou a importância de  terminado item ­ bem ou serviço ­ para o desenvolvimento  da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte.  Tal  julgamento é de observância obrigatória pelo CARF,  em conformidade  com o que  estabelece o  art. 62, §2º do  Regimento Interno.  Pois bem. Adotando o citado conceito para a aferição da  legitimidade ou não da tomada de crédito da Contribuição  ao PIS e da COFINS, faz­se necessário analisar in casu a  essencialidade  dos  insumos  no  processo  formativo  da  receita.  A Recorrente  é  concessionária  de  serviço público  que  se  dedica à prestação de serviços de transporte aéreo regular  de  passageiros,  de  cargas,  de  malas  e  objetos  postais,  assim  como  à  prestação  de  serviços  de  manutenção  e  reparação  de  aeronaves,  motores,  partes  e  peças  de  terceiros.  Tendo em vista o citado objeto social, a Recorrente trouxe  aos  autos  prova  de  seus  dispêndios  com  vestuários  e  acessórios profissionais de seus funcionários.  O  custeio  dessas  vestimentas  para  os  aeronautas  é  de  responsabilidade  do  empregador,  conforme  determinação  legal  constante na Lei Federal  nº 7.183, de 5 de abril  de  1984  (com a  redação mantida pela Lei n. 13.475/2017, a  qual dispõe sobre o exercício da profissão de tripulante de  aeronave,  denominado  aeronauta;  e  revoga  a  Lei  no  7.183/1984), in verbis:  Art. 46 ­ O aeronauta receberá gratuitamente da empresa,  quando não forem de uso comum, as peças de uniforme e  os  equipamentos  exigidos  para  o  exercício  de  sua  atividade profissional, estabelecidos por ato da autoridade  competente”.  Ou  seja,  o  fornecimento  de  peças  de  uniformes  aos  aeronautas não é uma liberalidade da Recorrente, mas sim  decorre de obrigação legal, caracterizando então requisito  sine  qua  non  para  que  possa  estar  dentro  das  normas  regulatórias  de  sua  atividade.  Dessarte,  não  há  como  dissociar este gasto do conceito de insumo, à medida que  se  enquadra  como  custo  de  produção  dos  serviços  prestados  pela  Recorrente,  claramente  essencial  para  o  exercício de suas atividades empresariais.  Fl. 403DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          51 Assim  tem  se  manifestado  esse  Conselho  em  casos  análogos,  à  medida  que  o  fornecimento  de  uniformes  decorre de imposição de lei específica do setor econômico  da empresa. Citamos como exemplo o caso dos uniformes  utilizados  pelos  funcionários  em  redes  de  supermercado,  conferindo direito ao crédito das Contribuições, haja vista  que  para  cada  setor  específico  das  lojas  a  legislação  trabalhista  brasileira  prevê  a  obrigatoriedade  do  fornecimento de equipamentos de proteção individual bem  como de uniformes para os seus funcionários (Acórdão n.  3301004.483).  Por tudo quanto exposto, voto pela reversão das glosas de  créditos pautados em "despesas com vestuário e acessórios  profissionais" dos aeronautas, relativo ao transporte aéreo  de cargas e internacional de passageiros.  (assinado digitalmente)  Thais De Laurentiis Galkowicz  CONCLUSÃO  Por  todo  o  exposto,  voto  por  DAR  PROVIMENTO  PARCIAL ao Recurso Voluntário utilizando como paradigma o  processo nº 12585.720010/2012­62, Acórdão nº 3402­005.316 e  em resumo:  (a.1)  seja  efetuado novo  cálculo  do  percentual  de  rateio  proporcional levando em consideração as receitas financeiras e  de transporte internacional de passageiros como integrantes da  receita bruta não cumulativa e da receita bruta total;  (a.2)  manter  as  glosas  de  créditos  de  insumos  correspondentes  aos  gastos  com  equipamentos  terrestres  por  ausência de comprovação;  (a.3)  reverter  as  glosas  de  créditos  de  insumos  no  montante  relativo  ao  transporte  internacional  de  cargas,  correspondentes às despesas relacionadas às aquisições de bens  patrimoniais  relativamente  à  conta  "Gastos  com  combustíveis  para  equipamentos  de  rampa"  e  às  parcelas  relativas  aos  "serviços de operação de equipamentos de raio X" e "segurança  patrimonial";  (b.1) reconhecer que as receitas originadas do transporte  internacional de passageiros estão abrangidas pelo  regime não  cumulativo;  (b.2)  reverter  as  glosas  de  créditos  de  insumos  no  montante  relativo  ao  transporte  aéreo  internacional  de  passageiros  correspondentes:  (b.2.1)  às  tarifas  aeroportuárias,  (b.2.2)  aos  seguintes  gastos  com  atendimento  ao  passageiro:  serviços  de  atendimento  de  pessoas  nos  aeroportos,  serviços  auxiliares  aeroportuários,  serviços  de  handling,  serviços  de  comissaria,  rubrica  "serviços  de  transportes  de  pessoas  e  Fl. 404DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          52 cargas" e gastos com voos interrompidos; (b.2.3) rubrica "gastos  não relacionados à atividade de transporte aéreo" ("serviços de  comunicação  de  rádio  entre  os  funcionários  da  empresa  para  controle do embarque e desembarque de passageiros e cargas",  serviços de operação de equipamentos de raio X" e "segurança  patrimonial");  (b.3)  manter  a  glosa  de  créditos  de  gastos  com  treinamentos  relativo  a  rubrica  "gastos  não  relacionados  à  atividade de transporte aéreo";  (b.4) reverter a glosa para as despesas com os uniformes  dos  aeronautas  na  forma  da  Lei  n.º  7.183/1994  relativo  ao  transporte aéreo de cargas e internacional de passageiros;  (c) manter as glosas das despesas de  frete pagas após o  desembaraço  aduaneiro  e  os  gastos  com  despachantes  aduaneiros;  Ressaltar  que  na  hipótese  de  se  tratar  de  bem  ativado,  este deixa de ser considerado insumo, passando a gerar crédito  com base na depreciação.  Voto  ainda  para  que  todos  esses  processos  permaneçam  reunidos por conexão."  Importa  registrar  que  nos  autos  ora  em  apreço,  a  situação  fática  e  jurídica  encontra correspondência com a verificada no paradigma, de  tal  sorte que o entendimento  lá  esposado pode ser perfeitamente aqui aplicado.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do Anexo II do RICARF, o colegiado decidiu por  dar provimento parcial ao recurso voluntário, para:   (a.1)  que  seja  efetuado  novo  cálculo  do  percentual  de  rateio  proporcional  levando  em  consideração  as  receitas  financeiras  e  de  transporte  internacional  de  passageiros  como integrantes da receita bruta não cumulativa e da receita bruta total;  (a.2) manter as glosas de créditos de insumos correspondentes aos gastos com  equipamentos terrestres por ausência de comprovação;  (a.3)  reverter  as  glosas  de  créditos  de  insumos  no  montante  relativo  ao  transporte  internacional de cargas, correspondentes às despesas  relacionadas às aquisições de  bens  patrimoniais  relativamente  à  conta  "Gastos  com  combustíveis  para  equipamentos  de  rampa"  e  às  parcelas  relativas  aos  "serviços  de  operação  de  equipamentos  de  raio  X"  e  "segurança patrimonial";  (b.1)  reconhecer  que  as  receitas  originadas  do  transporte  internacional  de  passageiros estão abrangidas pelo regime não cumulativo;  (b.2)  reverter  as  glosas  de  créditos  de  insumos  no  montante  relativo  ao  transporte aéreo internacional de passageiros correspondentes: (b.2.1) às tarifas aeroportuárias,  (b.2.2)  aos  seguintes  gastos  com  atendimento  ao  passageiro:  serviços  de  atendimento  de  pessoas  nos  aeroportos,  serviços  auxiliares  aeroportuários,  serviços  de  handling,  serviços  de  Fl. 405DF CARF MF Processo nº 12585.720256/2012­34  Acórdão n.º 3201­005.415  S3­C2T1  Fl. 0          53 comissaria,  rubrica  "serviços  de  transportes  de  pessoas  e  cargas"  e  gastos  com  voos  interrompidos;  (b.2.3)  rubrica  "gastos  não  relacionados  à  atividade  de  transporte  aéreo"  ("serviços  de  comunicação  de  rádio  entre  os  funcionários  da  empresa  para  controle  do  embarque e desembarque de passageiros e cargas", serviços de operação de equipamentos de  raio X" e "segurança patrimonial");  (b.3) manter a glosa de créditos de gastos com treinamentos relativo a rubrica  "gastos não relacionados à atividade de transporte aéreo";  (b.4)  reverter a glosa para as despesas com os uniformes dos aeronautas na  forma  da  Lei  n.º  7.183/1994  relativo  ao  transporte  aéreo  de  cargas  e  internacional  de  passageiros;  (c)  manter  as  glosas  das  despesas  de  frete  pagas  após  o  desembaraço  aduaneiro e os gastos com despachantes aduaneiros;  Ressaltar  que  na  hipótese  de  se  tratar  de  bem  ativado,  este  deixa  de  ser  considerado insumo, passando a gerar crédito com base na depreciação.    (assinado digitalmente)  Charles Mayer de Castro Souza                                Fl. 406DF CARF MF

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Numero do processo: 10530.900762/2013-04
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu May 23 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Mon Jul 15 00:00:00 UTC 2019
Numero da decisão: 3301-006.255
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira – Relator e Presidente Participaram do presente julgamento, os Conselheiros: Winderley Morais Pereira, Liziane Angelotti Meira, Marcelo Costa Marques D Oliveira, Marco Antonio Marinho Nunes, Salvador Cândido Brandão Júnior, Ari Vendramini, Semiramis de Oliveira Duro e Valcir Gassen.
Nome do relator: WINDERLEY MORAIS PEREIRA
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EXIGÊNCIA DE PROVA. Não pode ser aceito para julgamento a simples alegação sem a demonstração da existência ou da veracidade daquilo alegado. COMPENSAÇÃO DE PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. EXIGÊNCIA DE CRÉDITO LIQUÍDO E CERTO. O crédito decorrente de pagamento indevido ou a maior somente pode ser objeto de indébito tributário, quando comprovado a sua certeza e liquidez. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira – Relator e Presidente Participaram do presente julgamento, os Conselheiros: Winderley Morais Pereira, Liziane Angelotti Meira, Marcelo Costa Marques D Oliveira, Marco Antonio Marinho Nunes, Salvador Cândido Brandão Júnior, Ari Vendramini, Semiramis de Oliveira Duro e Valcir Gassen. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 53 0. 90 07 62 /2 01 3- 04 Fl. 70DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 3301-006.255 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10530.900762/2013-04 Relatório Trata o presente processo de Declaração de Compensação de crédito de Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, referente a pagamento efetuado indevidamente ou a maior, requerido por meio de Pedido de Restituição/Declaração de Compensação Eletrônica (PER/Dcomp). Após análise eletrônica da solicitação, a DRF de origem proferiu despacho decisório, para não homologar a compensação, alegando que o pagamento indicado na Declaração teria sido utilizado para quitar outros débitos. Regularmente cientificado, o recorrente apresentou manifestação de inconformidade, onde argumenta que teria deixado de utilizar a totalidade dos créditos permitidos no período, em virtude da apuração da Cofins pela não cumulatividade. Esclarece que teria retificado o Dacon e transmitido um conjunto de PER/DCOMPs com vistas a possibilitar o aproveitamento integral do crédito relativo à Cofins no período. Juntou cópia do Dacon e PER/DCOMP(s) pertinentes. Por seu turno, a Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento negou provimento a manifestação de inconformidade. Alegou que, retificada a DCTF após o despacho decisório que não homologou a compensação, o direito creditório somente pode ser deferido se devidamente comprovado por meio de documentação contábil e fiscal. Acrescentou que os valores recolhidos a maior ou indevidamente somente são passíveis de restituição/compensação caso os indébitos reúnam as características de liquidez e certeza. Irresignada com a decisão, a Recorrente interpôs recurso voluntário, onde repisa as alegações apresentadas na impugnação É o Relatório. Fl. 71DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 3301-006.255 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10530.900762/2013-04 Voto Conselheiro Winderley Morais Pereira - Relator. O julgamento deste processo segue a sistemática dos recursos repetitivos, regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do Anexo II do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica-se o decidido no Acórdão 3301- 006.254, de 25 de abril de 2019, proferido no julgamento do processo 10530.900759/2013-82, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Transcrevem-se, como solução deste litígio, nos termos regimentais, os entendimentos que prevaleceram naquela decisão (Acórdão 3301-006.254): O recurso é voluntário e tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, merecendo, por isto, ser conhecido. A Recorrente quando da apresentação da sua manifestação de inconformidade afirmou a existência do direito líquido e certo dos créditos pleiteados, entretanto, a decisão de piso entendeu por não confirmar os créditos por ausência de documentos e informações fiscais que comprovassem o seu direito creditório. A exigência de liquidez e certeza dos créditos sempre foi condição sine qua non, para a restituição do indébito. Autorizar a restituição de créditos pendentes de certeza e liquidez é inaplicável. A comprovação dos créditos pleiteados necessita de prova clara e inconteste. No caso em tela, o contribuinte alega a existência do indébito tributário, sem apresentar provas a comprovar as suas alegações. A decisão de piso foi cristalina ao afirmar que o indeferimento da homologação ocorreu por falta de documentação comprobatória do crédito alegado. Foi interposto recurso voluntário sem apresentar documentos que pudessem comprovar o crédito pleiteado, sob o argumento que caberia a autoridade fiscal buscar os documentos necessários. Entendo não assistir razão à Recorrente. A autoridade fiscal tem o ônus da comprovação dos fatos quando da realização do lançamento tributário. Entretanto, estamos tratando de caso diverso. O despacho foi motivado por falta de comprovação do crédito alegado pela Recorrente. A modificação da decisão recorrida, somente poderia ocorrer com a comprovação da existência do crédito. A simples alegação sem a apresentação de documentação comprobatória não é suficiente para alterar o despacho decisório que não homologou o pedido de compensação, muito menos, obrigar a Fiscalização da Receita Federal que promova a busca das provas necessárias à comprovação das alegações constantes do recurso. Analisando a situação da necessidade da prova, lembro a lição de Humberto Teodoro Júnior. “Não há um dever de provar, nem à parte contraria assiste o direito de exigir a prova do adversário. Há um simples ônus, de modo que o litigante assume o risco de perder a causa se não provar os fatos alegados dos quais depende a existência de um direito subjetivo que pretende resguardar através da tutela jurisdicional. Isto porque, segundo máxima antiga, fato alegado e não provado é o mesmo que fato inexistente.” 1 Diante do exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. 1 Huberto Teodoro Júnior, Curso de Direito Processual Civil, 41ª ed., v. I, p. 387. Fl. 72DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 3301-006.255 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10530.900762/2013-04 Importante frisar que as situações fática e jurídica presentes no processo paradigma encontram correspondência nos autos ora em análise. Desta forma, os elementos que justificaram a decisão no caso do paradigma também a justificam no presente caso. Aplicando-se a decisão do paradigma ao presente processo, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do Anexo II do RICARF, o colegiado decidiu por NEGAR PROVIMENTO ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira – Relator Fl. 73DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 3301-006.255 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10530.900762/2013-04 Fl. 74DF CARF MF

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Numero do processo: 13896.721546/2017-69
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 05 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Wed Jul 24 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/09/2012 a 31/10/2013 AÇÃO TRABALHISTA. COMPENSAÇÃO INDEVIDA. ALEGAÇÃO DE DECADÊNCIA. NÃO CABIMENTO. Deve ser considerada indevida a compensação baseada na mera alegação de que os valores recolhidos a título de contribuição previdenciária em ação trabalhista estavam decadentes. Ausência de crédito líquido e certo apto a afastar a glosa perpetrada pelo Fisco.
Numero da decisão: 2201-005.172
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar arguida e, no mérito, também por unanimidade, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente (documento assinado digitalmente) Daniel Melo Mendes Bezerra - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Francisco Nogueira Guarita, Douglas Kakazu Kushiyama, Débora Fófano Dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Marcelo Milton da Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente).
Nome do relator: DANIEL MELO MENDES BEZERRA
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COMPENSAÇÃO INDEVIDA. ALEGAÇÃO DE DECADÊNCIA. NÃO CABIMENTO. Deve ser considerada indevida a compensação baseada na mera alegação de que os valores recolhidos a título de contribuição previdenciária em ação trabalhista estavam decadentes. Ausência de crédito líquido e certo apto a afastar a glosa perpetrada pelo Fisco. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar arguida e, no mérito, também por unanimidade, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Carlos Alberto do Amaral Azeredo - Presidente (documento assinado digitalmente) Daniel Melo Mendes Bezerra - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Daniel Melo Mendes Bezerra, Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim, Francisco Nogueira Guarita, Douglas Kakazu Kushiyama, Débora Fófano Dos Santos, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Marcelo Milton da Silva Risso e Carlos Alberto do Amaral Azeredo (Presidente). Relatório Trata-se de recurso voluntário interposto em face do Acórdão nº 11-59.338 - 7ª Turma da DRJ/REC, o qual julgou improcedente a impugnação do contribuinte. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 89 6. 72 15 46 /2 01 7- 69 Fl. 30714DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 2201-005.172 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13896.721546/2017-69 Adotamos o relatório da decisão de primeira instância, por bem sintetizar os fatos: Tem-se em pauta manifestação de inconformidade contra o despacho decisório (DD) SEORT/DRF/BRE nº 363/2017 – DRF Barueri (fls. 30.347/30.353) que não homologou as compensações declaradas pelo sujeito passivo nas Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social (GFIP) das competências de 09/2012, 10/2012, 11/2012, 06/2013, 07/2013 e 10/2013. Colhe-se do mencionado despacho decisório que o sujeito passivo foi intimado - Termo de Intimação Fiscal (TIF) SEORT/DRF/BRE nº 89/2017 - para prestar esclarecimentos sobre a origem, detalhada por competência e discriminada por estabelecimento, dos créditos utilizados em compensações informadas nas GFIPs dos anos de 2012 e 2013. Na resposta a este termo (fls. 15 e 16), não foi apresentada qualquer justificativa ou detalhamento acerca da origem dos créditos aproveitados nos períodos solicitados. Na seqüência, foi conferida nova oportunidade, através do termo de reintimação fiscal SEORT/DRF/BRE nº 119/2017, para a apresentação de justificativas para as compensações. Foi relatado, nos itens II e III do documento de resposta a esta intimação (fl. 34), que os créditos referentes às compensações em GFIPs do ano-calendário de 2012 decorreram de pagamentos de contribuições previdenciárias efetuados em processos trabalhistas. A resposta, entretanto, absteve-se de qualquer esclarecimento acerca da origem dos créditos aproveitados nas compensações previdenciárias declaradas nas GFIPs do ano-calendário de 2013. Assim, o despacho decisório concluiu por não homologar as compensações pelos seguintes motivos: I. Das compensações informadas em GFIPs do ano-calendário de 2012: embora identificados pagamentos efetuados pelo interessado em processos trabalhistas, tais recolhimentos, judicialmente determinados, não comportam qualquer revisão na esfera administrativa acerca de possível efeito de prazo decadencial e, portanto, não se caracterizam como indevidos ou maiores que os devidos em face da exigência do art. 89 da Lei nº 8.212/1991. Logo, não sendo verificados os requisitos de liquidez e certeza previstos no art. 170 da Lei nº 5.172/1966 quanto aos créditos indicados como lastro, as compensações declaradas nas GFIPs do ano-calendário de 2012 não podem ser confirmadas pela fiscalização; II. Das compensações informadas em GFIPs do ano-calendário de 2013: embora questionado em duas oportunidades distintas, foi constatado que o interessado não disponibilizou os esclarecimentos acerca da origem dos valores aproveitados. A falta de apresentação de informações imprescindíveis para o exame do direito creditório impossibilita determinação de liquidez e certeza estabelecidas pelo art. 170 da Lei nº 5.172/1966 e, por conseguinte, estas compensações não podem ser homologadas. Os valores originários das compensações glosadas encontram-se discriminados na Tabela I do despacho decisório (fl. 30.348) e totalizam o montante de R$ 25.982.976,31 (vinte e cinco milhões, novecentos e oitenta e dois mil, novecentos e setenta e seis reais e trinta e um centavos). Fl. 30715DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 2201-005.172 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13896.721546/2017-69 Cientificado do despacho decisório em 16/08/2017 (fl. 30.356), o sujeito passivo apresentou manifestação de inconformidade (fls. 30.364/30.378), em 06/09/2017, aduzindo as seguintes razões de defesa: 1. tempestividade; 2. preliminar de nulidade por desconsideração de matéria já anteriormente analisada: 2.1. a impugnante já havia sido intimada, por meio do Termo de Intimação SEMAC nº 91/2012 (doc. 05), para esclarecer a quais créditos se referiam as compensações lançadas em GFIP nas competências de setembro e outubro de 2012; 2.2. referido Termo de Intimação foi devidamente respondido em 07.01.2013 (doc. 06), oportunidade em que a Contribuinte expôs que os créditos compensados decorreram de pagamentos de contribuições previdenciárias efetuados nos processos trabalhistas no período compreendido pelas últimas 60 (sessenta competências), períodos já decaídos quando do seu pagamento, lastreando os créditos que foram objeto de compensação nas competências de setembro e outubro de 2012, no valor total de R$ 5.419.501,80 e R$ 7.413.651,40, respectivamente; 2.3. não foi apresentado, ou sequer mencionado, qualquer motivo legal que justificaria uma interpretação diametralmente diversa daquela apresentada pelo mesmo órgão fiscalizador há mais de 5 (cinco) anos. Como se sabe, ou se deveria saber, os atos administrativos devem ser, além de fundamentados, devidamente motivados, sob pena de desrespeito à legalidade, ao devido processo legal e aos inafastáveis direitos à ampla defesa e ao contraditório; 2.4. além da medida adotada pelo Sr. Auditor Fiscal afrontar cabalmente os Princípios da Ampla Defesa, do Contraditório e da Segurança Jurídica, também configura verdadeiras arbitrariedade, ausência de motivação e fundamentação legal. Consequentemente, se está diante de uma inadmissível e insanável ilegalidade, revelando-se imperiosa a declaração de nulidade do DD; 3. preliminar de nulidade por ausência da devida análise das provas e informações apresentadas pelo contribuinte: de acordo com as informações e documentos exibidos pelo Contribuinte no decorrer do processo fiscalizatório, denota-se claramente que os créditos por ele compensados nos anos-calendário de 2012 e 2013 possuem a mesma origem, recolhimentos indevidamente realizados em sede de reclamatórias trabalhistas, diante da inequívoca ocorrência da decadência; 4. aspecto temporal do fato imponível da contribuição previdenciária decorrente da decisão da justiça do trabalho: 4.1. Emenda Constitucional nº 45/03 atribuiu à Justiça do Trabalho a competência para executar, de ofício, as contribuições previdenciárias decorrentes de suas decisões. Em nenhuma hipótese compete à Justiça do Trabalho autorizar a compensação de créditos de contribuições previdenciárias; 4.2. O §29 do artigo 43 da Lei n. 8.212/91, agindo como norma interpretativa, consolidou, o entendimento de que o fato imponível das contribuições previdenciárias, sejam elas decorrentes ou não das decisões da Justiça do Trabalho, ocorre quando da prestação do serviço; 4.3. Não há alternativa, portanto, senão (i) identificar como momento do fato imponível da contribuição previdenciária decorrente da decisão da Justiça do Trabalho o tempo da prestação do serviço que ensejou a remuneração onerada (nos termos do artigo 43, da Lei nº 8.212/91), e (ii) reconhecer decaído o direito de a RFB constituir os créditos tributários decorrentes de pagamentos de prestações de serviço ocorridas há mais de cinco anos (nos termos do artigo 150, §4º, do CTN). Ao final, requer que seja decretada a nulidade do despacho decisório proferido e, no mérito, seja reformado o despacho decisório, reconhecendo-se integralmente o direito creditório aqui debatido, e homologando-se as compensações realizadas pelo Contribuinte. Fl. 30716DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 2201-005.172 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13896.721546/2017-69 Foi prolatado o Acórdão n° 11-59.338 - 7 a Turma da DRJ/REC (fls. 30.614/30.621), que julgou a impugnação improcedente, nos termos da seguinte ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/09/2012 a 31/10/2013 EXECUÇÃO EM PROCESSO TRABALHISTA. COMPENSAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Uma vez que as contribuições previdenciárias foram exigidas no curso de reclamatória trabalhista, caberia ao sujeito passivo manejar os recursos cabíveis naquele processo, sendo impossível rediscutir a matéria no âmbito administrativo. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Em face dessa decisão, cuja ciência se deu em 22/08/2018, foi protocolado Recurso Voluntário em 29/10/2009 (fls. 30.630/30.647), alegando, em síntese, que: É nula a decisão de piso, tendo em vista que apresentou os documentos comprovadores dos créditos oriundos do ano-calendário 2013, porém os mesmos foram tidos como insuficientes no julgamento a quo. Ocorreu a decadência dos valores utilizados na compensação, tendo em vista que decorreram de reclamatórias trabalhistas, cujo fato gerador se conta a partir da efetiva prestação dos serviços, nos termos da Súmula Vinculante nº 8 e do art. 43, §2º, da Lei nº 8.212/91. A competência da Justiça do Trabalho de executar as contribuições oriundas de suas decisões não afasta o poder-dever da Receita Federal de efetuar o lançamento tributário, inclusive para prevenir a decadência. Não há o que se falar em preclusão do direito da recorrente, já que a decadência não foi e nem poderia ser discutida na esfera judicial. É valido ao fisco revisar os valores determinados pela justiça do trabalho, de forma que seja recolhido o valor devido, seja ele maior ou menor do que o determinado na esfera judicial. É o Relatório. Voto Daniel Melo Mendes Bezerra, Conselheiro Relator Admissibilidade O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche aos demais requisitos de admissibilidade, devendo, pois, ser conhecido. Da nulidade Em sede de impugnação, a ora recorrente alegou a nulidade do procedimento fiscal, tendo em vista que o lançamento das competências de 2013 se deu, além da falta de Fl. 30717DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 2201-005.172 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13896.721546/2017-69 liquidez e certeza, pela falta de comprovação dos supostos créditos utilizados para o referido ano. O acórdão recorrido, ao analisar o pedido, decidiu: Por fim, também não se sustenta a alegação de que não teria havido a devida análise das provas e informações apresentadas pelo contribuinte. O sujeito passivo tem a obrigação legal de prestar as informações à Fiscalização e, da leitura das respostas às intimações (fls. 15/16 e 33/38), observa-se que o contribuinte não indicou, durante o procedimento fiscal, qual a origem dos supostos créditos compensados em 2013. Gize-se que, a partir dos processos trabalhistas, é impossível saber qual a origem das compensações em 2013. Sem razão, portanto, sua expectativa de que, a partir das provas apresentadas, fosse possível inferir que os créditos compensados em 2013 teriam origem em recolhimentos indevidamente realizados em sede de reclamatórias trabalhistas. Gize-se que, ainda que houvesse créditos a favor do contribuinte nos processos trabalhistas, não seria possível inferir em quais competências teria havido a sua utilização, pois somente o contribuinte poderia informar esse fato, com base nos seus assentos contábeis e registros auxiliares. Em sede recursal, o sujeito passivo alega a nulidade do acórdão de piso sob a alegativa de que a decisão recorrida não avaliou documentos para comprovar a origem dos créditos utilizados nas competências de 2013. Compulsando-se os autos, conclui-se que o acórdão recorrido não aceitou a alegativa de nulidade da fiscalização, tendo em vista que na data desta a contribuinte ainda não tinha feito a efetiva diferenciação dos processos trabalhistas utilizados para compensar-se nas competências de 2013. Ao contrário do alegado pela contribuinte, que faz crer que a decisão de piso não analisou os referidos documentos. De fato, a decisão a quo refutou corretamente a tese arguida pela recorrente, tendo em vista que, nos termos do próprio recurso, a diferenciação dos processos utilizados para compensar-se em 2013 só se deu após a impugnação: Ademais, com o intuito de facilitar o trabalho de investigação do Fisco, a Recorrente também elaborou planilhas de conciliação, a fim de vincular cada um dos seus créditos às compensações realizadas (fls. 30537 a 30609), oferecendo plenas condições de o Fisco exercer o seu poder-dever de busca pela Verdade Material. Diante do exposto, não há o que se falar em cerceamento do direito de defesa, muito menos em nulidade do acórdão anterior, tendo em vista que, ao contrário do aduzido pela recorrente, a decisão atacada analisou os documentos pelo prisma apresentado pela própria contribuinte. Do mérito Ao julgar o mérito, decidiu o acórdão atacado: Ou seja, o Fisco apontou questão prejudicial à análise da suposta decadência alegada pelo sujeito passivo, vez que a exigência de recolhimento decorreu de decisão em processo judicial. Nessa matéria, entendemos da mesma forma. Uma vez que as contribuições previdenciárias foram exigidas no curso de reclamatória trabalhista, caberia ao sujeito passivo manejar os recursos cabíveis naquele processo, sendo impossível rediscutir a matéria no âmbito administrativo (...) Ao tratar dos débitos previdenciários oriundos das ações trabalhistas, determinou a Constituição Federal, em seu artigo 114, VIII: Fl. 30718DF CARF MF Fl. 6 do Acórdão n.º 2201-005.172 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13896.721546/2017-69 Art. 114. Compete à Justiça do Trabalho processar e julgar: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 45, de 2004) (...) VIII a execução, de ofício, das contribuições sociais previstas no art. 195, I, a , e II, e seus acréscimos legais, decorrentes das sentenças que proferir; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 45, de 2004) Ao analisar o referido dispositivo, entendeu a Corte Máxima, através do disposto na Súmula Vinculante 53: A competência da Justiça do Trabalho prevista no art. 114, VIII, da Constituição Federal alcança a execução de ofício das contribuições previdenciárias relativas ao objeto da condenação constante das sentenças que proferir e acordos por ela homologados. A recorrente alega que não cabe à Justiça do Trabalho a competência de constituir crédito tributário, sendo tal obrigação privativa da autoridade fiscal, nos termos do artigo 142, do CTN. De fato, existe a previsão alegada pela contribuinte, porém o próprio código determina a possibilidade de outras formas de constituição do crédito tributário, como por exemplo, as taxas. Ao solicitar um passaporte, o contribuinte emite uma GRU e efetua o pagamento sem qualquer participação do fisco na constituição do tributo. Não obstante ao disposto no artigo 142, do CTN, o próprio lançamento por homologação trata-se de uma hipótese de constituição do crédito tributário sem participação do fisco, tendo em vista que a homologação, na maioria das vezes, se dá pela decadência do direito de efetuar o lançamento de ofício, ou seja, o contribuinte sozinho determina a matéria tributável, o tributo devido e efetua o pagamento sem qualquer participação do fisco. O próprio CTN traz diversas possibilidades de constituição do crédito tributário além da prevista no artigo 142. Portanto, não há o que se falar em ilegalidade, muito menos inconstitucionalidade quando a própria Constituição Federal determina outras modalidades de constituição do crédito tributário. O inciso VIII, do artigo 114, da Constituição Federal trouxe duas determinações, uma óbvia: a contribuição previdenciária é uma conseqüência natural de algumas sentenças trabalhistas; e outra nem tanto: a competência da justiça do trabalho para a execução dessas contribuições, vejamos: Art. 114. Compete à Justiça do Trabalho processar e julgar: (Redação dada pela Emenda Constitucional nº 45, de 2004) (...) VIII a execução, de ofício, das contribuições sociais previstas no art. 195, I, a , e II, e seus acréscimos legais, decorrentes das sentenças que proferir; (Incluído pela Emenda Constitucional nº 45, de 2004). O termo “decorrente” é muito claro. A Constituição Federal determinou mais uma forma de constituição do crédito tributário diversa da prevista no artigo 142, do CTN. Acompanhando a lógica prevista no sistema constitucional, tem-se o entendimento da doutrina: Com isso, criou-se nova modalidade de formalização do crédito relativo a tais contribuições previdenciárias, o que já tem resultado no indeferimento de certidão negativa ainda que inexista lançamento ou declaração do contribuinte, desde que os Fl. 30719DF CARF MF http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc45.htm#art1 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc45.htm#art1 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc45.htm#art1 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc45.htm#art1 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc45.htm#art1 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc45.htm#art1 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc45.htm#art1 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/constituicao/Emendas/Emc/emc45.htm#art1 Fl. 7 do Acórdão n.º 2201-005.172 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13896.721546/2017-69 débitos estejam formalizados nos autos de reclamatória trabalhista [...] (PAUSEN, Leandro. Direito tributário. 10 ed. Porto Alegre: Livraria do Advogado, ESMAFE, 2008, p. 974). Diante do exposto, conclui-se que a Secretaria da Receita Federal do Brasil não participa em nenhum momento da constituição do referido crédito, assim como também não é competente para realizar a sua revisão. A esfera administrativa, conforme corretamente asseverado pela autoridade lançadora, não é instância recursal para a revisão determinações judiciais. A incompetência da Receita Federal para analisar a decadência alegada pela contribuinte vai além da unidade de jurisdição prevista na Constituição Federal, trata-se, na verdade, de uma distribuição de competências, não cabendo a interferência administrativa na esfera judicial. O caminho correto a ser adotado para sanar o suposto vício alegado pela recorrente seria um recurso ou ação rescisória. Cumulativamente com o pedido de reconhecimento da decadência deveria a contribuinte requerer, alternativamente, o ressarcimento ou o crédito para a compensação dos valores. Na primeira situação, caso houvesse reconhecimento da decadência pelo Judiciário, a Receita Federal sequer participaria do processo de reembolso, a própria Justiça do Trabalho expediria o alvará e a recorrente levantaria os valores pagos indevidamente. Somente na segunda situação, reconhecimento de decadência pela Justiça e pedido de compensação, é que a Receita Federal atuaria, de forma a aferir a certeza e liquidez da sentença judicial para, somente nesse caso, homologar a compensação requerida. Acerca da restituição e compensação das contribuições previdenciárias, determina o artigo 89, §4, da Lei 8.212/91: Art. 89. As contribuições sociais previstas nas alíneas a, b e c do parágrafo único do art. 11 desta Lei, as contribuições instituídas a título de substituição e as contribuições devidas a terceiros somente poderão ser restituídas ou compensadas nas hipóteses de pagamento ou recolhimento indevido ou maior que o devido, nos termos e condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009). (...) § 4 o O valor a ser restituído ou compensado será acrescido de juros obtidos pela aplicação da taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia – SELIC para títulos federais, acumulada mensalmente, a partir do mês subsequente ao do pagamento indevido ou a maior que o devido até o mês anterior ao da compensação ou restituição e de 1% (um por cento) relativamente ao mês em que estiver sendo efetuada. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009). O artigo 170, do CTN, determina acerca das compensações: Art. 170. A lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.(destaquei). Conforme determinado acima, mesmo que a Receita Federal pudesse revisar o determinado em decisão judicial, não haveria o que se falar em certeza e liquidez de créditos não comprovados cabalmente no momento de sua compensação. Nos termos acima, apenas uma decisão judicial, transitada em julgado, reconhecendo a decadência dos valores determinados como devidos na esfera judicial, seria capaz de preencher os requisitos de certeza e liquidez previstos em lei. Fl. 30720DF CARF MF http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art26 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art26 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art26 Fl. 8 do Acórdão n.º 2201-005.172 - 2ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13896.721546/2017-69 Restou claro que a Emenda Constitucional n. 45, ao determinar a atribuição da justiça do trabalho para executar as contribuições oriundas de suas sentenças, visou a criação de uma nova dinâmica nos tributos, conferindo maior celeridade e efetividade ao sistema tributário como um todo. Diante da nova realidade criada pela Constituição Federal não cabe qualquer insurgência administrativa, competindo-lhe apenas o respeito e atuação dentro dos limites impostos. Conforme vastamente demonstrado, não é atribuição da administração tributária a reanálise do determinado em decisão judicial, tendo em vista a sua ausência em todas as etapas da constituição do crédito, além da clara divisão entre as esferas e suas respectivas competências. Ademais, também não há como sustentar a certeza e liquidez dos créditos não comprovados cabalmente no momento da compensação. CONCLUSÃO Diante do exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, rejeitar a preliminar arguida e, no mérito, negar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Daniel Melo Mendes Bezerra Fl. 30721DF CARF MF

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7785225 #
Numero do processo: 11070.721520/2017-07
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue May 21 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Mon Jun 17 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/01/2013 a 31/05/2017 AUTUAÇÃO POR ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIOS JURÍDICOS. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. COMPETÊNCIA. SUFRAMA. RECEITA FEDERAL. FISCALIZAÇÃO. ZONA FRANCA DE MANAUS. Não obstante as atribuições da Suframa na sua área de competência, ela não afasta a competência da Receita Federal para fiscalização dos tributos em todo o território nacional no prazo de homologação do lançamento, inclusive no que diz respeito à verificação da correta classificação fiscal de produtos e da legitimidade dos créditos apropriados na escrita fiscal pelos contribuintes, bem como à verificação se os produtos adquiridos com isenção foram elaborados, no estabelecimento da fornecedora, com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, nos termos do art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75. Nos atos de sua competência, a Suframa pode tratar os kits como se fossem uma mercadoria única, o que não afeta a validade desses atos para os objetivos propostos, porém este tratamento não prevalece para fins de classificação fiscal da mercadoria, cuja competência é do Auditor-Fiscal da Receita Federal com observância das regras próprias. "KITS" PARA BEBIDAS. CLASSIFICAÇÃO INDIVIDUALIZADA. POR COMPONENTE. Os denominados "kits" para produção de bebidas no estabelecimento do comprador, por não serem misturados, não podem ser classificados como uma única preparação sob o código NCM/SH 2106.90.10 - "Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas", devendo ser classificados individualmente, por cada componente. A classificação de produtos não misturados sob um único código de preparação somente é autorizada quando haja previsão específica nos textos das posições e das notas de seção e de capítulo ou nas respectivas notas explicativas ou regras gerais do Sistema Harmonizado, o que não ocorre no caso das preparações a que se referem o código NCM/SH 2106.90.10. Em face da classificação individualizada por componentes do denominado "kit" resta prejudicado o enquadramento no Ex tarifário 01 código NCM/SH 2106.90.10 para o conjunto. PENALIDADE. EXCLUSÃO. ACÓRDÃO DA CSRF. NORMA COMPLEMENTAR. NÃO CARACTERIZAÇÃO. MATÉRIA DIVERSA. O art. 76, II, "a" da Lei nº 4.502/64 foi revogado tacitamente pelo art. 100 do CTN, que veio estabelecer que somente as decisões administrativas para as quais a lei atribuísse eficácia normativa poderiam ter o status de norma complementar no âmbito tributário. Ademais, ainda que assim não fosse, no caso, a matéria sob discussão é exclusivamente a classificação fiscal, de forma que o entendimento da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) acerca do direito ao crédito não poderia trazer nenhum proveito à recorrente no presente litígio. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108). Recurso Voluntário Negado Crédito Tributário Mantido
Numero da decisão: 3402-006.589
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, em negar provimento ao Recurso Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, quanto a preliminar de ilegitimidade passiva e a não incidência de juros de mora sobre a multa; (ii) por maioria de votos, quanto (ii.1) a preliminar de alteração de critério jurídico. Vencida a Conselheira Maysa de Sá Pittondo Deligne, que dava provimento ao recurso neste ponto; (ii.2) ao argumento de mérito quanto a coisa julgada formada no Mandado de Segurança individual. Vencidos os Conselheiros Cynthia Elena de Campos (relatora), Diego Diniz Ribeiro e Maysa de Sá Pittondo Deligne que davam provimento ao recurso neste ponto; (ii.3) ao argumento da competência da SUFRAMA. Vencidas as Conselheiras Cynthia Elena de Campos (relatora) e Maysa de Sá Pittondo Deligne que davam provimento ao recurso neste ponto; (iii) pelo voto de qualidade, quanto (iii.1) ao argumento da classificação fiscal das mercadorias. Vencidos os Conselheiros Cynthia Elena de Campos (relatora), Diego Diniz Ribeiro, Maysa de Sá Pittondo Deligne e Thais De Laurenttis Galkowicz que davam provimento ao recurso neste item. (iii.2) ao argumento da multa proporcional. Vencidos os Conselheiros Cynthia Elena de Campos (relatora), Diego Diniz Ribeiro, Maysa de Sá Pittondo Deligne e Thais De Laurenttis Galkowicz que davam provimento ao recurso neste item. Os Conselheiros Diego Diniz Ribeiro, Maysa de Sá Pittondo Deligne e Thais De Laurenttis Galkowicz não conheciam do Recurso quanto ao tópico 4.2.2 do voto da relatora por entenderem que não é pertinente para o presente processo. Designada para redigir o voto vencedor a Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula. (assinado digitalmente) Waldir Navarro Bezerra - Presidente. (assinado digitalmente) Cynthia Elena de Campos - Relatora. (assinado digitalmente) Maria Aparecida Martins de Paula - Redatora Designada. Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rodrigo Mineiro Fernandes, Diego Diniz Ribeiro, Maria Aparecida Martins de Paula, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Pedro Sousa Bispo, Cynthia Elena de Campos, Thais de Laurentiis Galkowicz e Waldir Navarro Bezerra (Presidente).
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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e da efetividade, natureza  e  extensão  dos  efeitos  do  ato  (CTN:  Artigo  136).  É  legítima  a  sujeição  passiva  de  estabelecimento em autuação que  teve por objeto a glosa de créditos de  IPI  tidos  como  indevido  pela  fiscalização  em  razão  de  possível  erro  de  classificação fiscal.  PROCEDIMENTO  FISCAL  ANTERIOR.  ALTERAÇÃO  DE  CRITÉRIOS JURÍDICOS. INOCORRÊNCIA.  A  glosa  de  créditos  incentivados  por  erro  de  classificação  fiscal  da  TIPI  é  possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal  anterior. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento  fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em  violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional.  COMPETÊNCIA.  SUFRAMA.  RECEITA  FEDERAL.  FISCALIZAÇÃO. ZONA FRANCA DE MANAUS.  Não obstante as atribuições da Suframa na sua área de competência, ela não  afasta  a  competência  da  Receita  Federal  para  fiscalização  dos  tributos  em  todo o território nacional no prazo de homologação do lançamento, inclusive  no que diz respeito à verificação da correta classificação fiscal de produtos e  da legitimidade dos créditos apropriados na escrita fiscal pelos contribuintes,  bem  como  à  verificação  se  os  produtos  adquiridos  com  isenção  foram  elaborados,  no  estabelecimento  da  fornecedora,  com  matérias­primas  agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, nos termos do art. 6º do  Decreto­Lei nº 1.435/75.      AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 07 0. 72 15 20 /2 01 7- 07 Fl. 5800DF CARF MF     2 Nos atos de sua competência, a Suframa pode tratar os kits como se fossem  uma  mercadoria  única,  o  que  não  afeta  a  validade  desses  atos  para  os  objetivos  propostos,  porém  este  tratamento  não  prevalece  para  fins  de  classificação  fiscal da mercadoria,  cuja competência é do Auditor­Fiscal da  Receita Federal com observância das regras próprias.  "KITS"  PARA  BEBIDAS.  CLASSIFICAÇÃO  INDIVIDUALIZADA.  POR COMPONENTE.  Os  denominados  "kits"  para  produção  de  bebidas  no  estabelecimento  do  comprador,  por  não  serem  misturados,  não  podem  ser  classificados  como  uma única preparação sob o código NCM/SH 2106.90.10 ­ "Preparações dos  tipos  utilizados  para  elaboração  de  bebidas",  devendo  ser  classificados  individualmente, por cada componente.   A  classificação  de  produtos  não  misturados  sob  um  único  código  de  preparação somente é autorizada quando haja previsão específica nos textos  das  posições  e  das  notas  de  seção  e  de  capítulo  ou  nas  respectivas  notas  explicativas ou regras gerais do Sistema Harmonizado, o que não ocorre no  caso das preparações a que se referem o código NCM/SH 2106.90.10.  Em  face  da  classificação  individualizada  por  componentes  do  denominado  "kit" resta prejudicado o enquadramento no Ex tarifário 01 código NCM/SH  2106.90.10 para o conjunto.  PENALIDADE.  EXCLUSÃO.  ACÓRDÃO  DA  CSRF.  NORMA  COMPLEMENTAR.  NÃO  CARACTERIZAÇÃO.  MATÉRIA  DIVERSA.  O art. 76, II, "a" da Lei nº 4.502/64 foi revogado tacitamente pelo art. 100 do  CTN, que veio  estabelecer que  somente  as decisões  administrativas para  as  quais  a  lei  atribuísse  eficácia  normativa  poderiam  ter  o  status  de  norma  complementar no âmbito tributário.   Ademais,  ainda  que  assim  não  fosse,  no  caso,  a  matéria  sob  discussão  é  exclusivamente  a  classificação  fiscal,  de  forma  que  o  entendimento  da  Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) acerca do direito ao crédito não  poderia trazer nenhum proveito à recorrente no presente litígio.  JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108.  Incidem juros moratórios, calculados à  taxa referencial do Sistema Especial  de Liquidação e Custódia ­ SELIC, sobre o valor correspondente à multa de  ofício. (Súmula CARF nº 108).  Recurso Voluntário Negado  Crédito Tributário Mantido      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  Colegiado,  em  negar  provimento  ao  Recurso  Voluntário  da  seguinte  forma:  (i)  por  unanimidade  de  votos,  quanto  a  preliminar  de  ilegitimidade passiva  e  a não  incidência de  juros de mora  sobre  a multa;  (ii)  por maioria de  votos, quanto (ii.1) a preliminar de alteração de critério jurídico. Vencida a Conselheira Maysa  de Sá Pittondo Deligne, que dava provimento ao recurso neste ponto;  (ii.2) ao argumento de  mérito  quanto  a  coisa  julgada  formada  no  Mandado  de  Segurança  individual.  Vencidos  os  Fl. 5801DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.801          3 Conselheiros Cynthia Elena de Campos (relatora), Diego Diniz Ribeiro e Maysa de Sá Pittondo  Deligne que davam provimento ao recurso neste ponto; (ii.3) ao argumento da competência da  SUFRAMA.  Vencidas  as  Conselheiras  Cynthia  Elena  de  Campos  (relatora)  e Maysa  de  Sá  Pittondo Deligne que davam provimento ao recurso neste ponto; (iii) pelo voto de qualidade,  quanto (iii.1) ao argumento da classificação fiscal das mercadorias. Vencidos os Conselheiros  Cynthia Elena  de Campos  (relatora), Diego Diniz Ribeiro, Maysa  de  Sá  Pittondo Deligne  e  Thais  De  Laurenttis  Galkowicz  que  davam  provimento  ao  recurso  neste  item.  (iii.2)  ao  argumento  da  multa  proporcional.  Vencidos  os  Conselheiros  Cynthia  Elena  de  Campos  (relatora),  Diego  Diniz  Ribeiro,  Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne  e  Thais  De  Laurenttis  Galkowicz que davam provimento ao recurso neste item. Os Conselheiros Diego Diniz Ribeiro,  Maysa de Sá Pittondo Deligne  e Thais De Laurenttis Galkowicz não conheciam do Recurso  quanto ao tópico 4.2.2 do voto da relatora por entenderem que não é pertinente para o presente  processo. Designada para  redigir o voto vencedor a Conselheira Maria Aparecida Martins de  Paula.      (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra ­ Presidente.       (assinado digitalmente)  Cynthia Elena de Campos ­ Relatora.      (assinado digitalmente)  Maria Aparecida Martins de Paula ­ Redatora Designada.    Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros:  Rodrigo  Mineiro  Fernandes,  Diego  Diniz  Ribeiro, Maria  Aparecida Martins  de  Paula, Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne,  Pedro  Sousa  Bispo,  Cynthia  Elena  de  Campos,  Thais  de  Laurentiis  Galkowicz  e  Waldir Navarro Bezerra (Presidente).    Relatório  Trata­se  de  Recurso  Voluntário  interposto  contra  o  Acórdão  nº  10­62.189,  proferido pela 3ª Turma da Delegacia da Receita Federal  do Brasil  de  Julgamento  em Porto  Alegre/RS,  que  por  unanimidade  de  votos  julgou  improcedente  a  impugnação  interposta,  mantendo o crédito tributário constituído.  Fl. 5802DF CARF MF     4 A  autuação  de  fls.  5.061  a  5.093  foi  lavrada  no  valor  total  de  R$  51.000.591,44 (cinquenta e um milhões, quinhentos e noventa e um reais e quarenta e quatro  centavos),  sendo R$ 24.509.767,39 a  título de  imposto, R$ 8.108.498,79 a  título de  juros de  mora, R$ 18.382.325,26 a título de multa proporcional.  O  Auditor  Fiscal  apurou  suposto  aproveitamento  indevido  de  créditos  incentivados  oriundos  de  insumos  adquiridos  de  fornecedor  localizado  em  Manaus/AM,  resultando nas seguintes conclusões:  *  Auto  de  Infração  para  cobrança  do  crédito  tributário  decorrente  do  aproveitamento  indevido  de  créditos  incentivados,  cobrando­se  o  imposto  que  deixou  de  ser  recolhido  nas  saídas  nos  meses  de  fevereiro  a  junho,  setembro  e  dezembro de 2013, fevereiro, abril a junho de 2014 e junho de 2017;  *  Nos  demais  períodos  de  apuração  abrangidos  pela  ação  fiscal  o  contribuinte  apurou  saldos  credores. Foi  efetuada a  reconstituição  da  escrita  fiscal,  conforme  demonstrados em planilhas integrantes do processo.  O período da autuação se refere a janeiro de 2013 até junho de 2017, sendo  invocado pela fiscalização o seguinte enquadramento legal:  Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2013 e 31/12/2016:  ­ Decreto nº 435/1992 (Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação  e Codificação de Mercadorias NESH)  ­  IN  RFB  nº  807/2008  e  IN  RFB  nº  1.260/2012  (Notas  Explicativas  do  Sistema  Harmonizado de Designação e Codificação de Mercadorias NESH)  ­ Arts. 15, 16, 17, 24, inciso II, 81, inciso II, 95, inciso III, 181, 186, §§ 2º e 3º, 237,  256, 257, 259, 260, inciso IV, 262, inciso III, do Decreto nº 7.212/2010 (RIPI/10)  ­ Decreto nº 7.660/2011 e alterações posteriores (Tabela de Incidência do Imposto  sobre Produtos Industrializados TIPI)  Fatos geradores ocorridos entre 01/01/2017 e 31/05/2017:  ­ Decreto nº 435/1992 (Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação  e Codificação de Mercadorias NESH)  ­  IN  RFB  nº  807/2008  e  IN  RFB  nº  1.260/2012  (Notas  Explicativas  do  Sistema  Harmonizado de Designação e Codificação de Mercadorias NESH)  ­ Arts. 15, 16, 17, 24, inciso II, 81, inciso II, 95, inciso III, 181, 186, §§ 2º e 3º, 237,  256, 257, 259, 260, inciso IV, 262, inciso III, do Decreto nº 7.212/2010 (RIPI/10)  ­  Decreto  nº  8.950/2016  (Tabela  de  Incidência  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados ­ TIPI).   Em síntese, a equipe de fiscalização concluiu que:  * A Contribuinte não poderia aproveitar créditos do IPI com base no art. 237,  do RIPI, de 2010, correspondente ao art. 175 do Decreto nº 4.544, de 26 de  dezembro de 2002, Regulamento do IPI (RIPI), de 2002, porque os produtos  fornecidos por Recofarma não fazem jus à isenção do art. 82, III, do RIPI, de  2002,  correspondente  ao  art.  95,  III,  do RIPI,  2010  (Amazônia Ocidental),  uma  vez  que  não  foram  empregadas matérias­primas  agrícolas  e  extrativas  vegetais de produção regional;  Fl. 5803DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.802          5 *  O  Mandado  de  Segurança  Individual  impetrado  pela  Contribuinte  (RE  212.4842)  analisou  sobre o Princípio da Não Cumulatividade  e concedeu o  direito de crédito do valor do tributo incidente sobre insumos adquiridos sob  o  regime  de  isenção,  mas  não  abordou  sobre  os  créditos  originados  da  aquisição  de  "Kits"  fornecidos  pela  Recofarma,  cuja  entrada  ocorreu  sob  incidência com alíquota zero;  * Os “kits” fornecidos pela Recofarma se referem a embalagens individuais  contendo substâncias puras, como benzoato de sódio, sorbato de potássio ou  ácido  cítrico.  Tais  substâncias  passam  somente  por  operação  de  reacondicionamento  no  estabelecimento  de  Recofarma,  e  não  são  reconhecíveis como destinadas ao uso na industrialização de bebidas, exceto  por  rótulos  colados  nas  embalagens  de  transporte.  Os  componentes  dos  “kits”, exceto os elaborados com extrato de guaraná, não fazem jus à isenção  do art. 95, inciso III, do RIPI, de 2010, e, no caso de embalagem individual  contendo  uma  substância  objeto  de  reacondicionamento,  a  mercadoria  tampouco faz jus à isenção do art. 81, II, do mesmo RIPI, de 2010, que exclui  de  sua  abrangência  os  produtos  industrializados  pelas  modalidades  de  acondicionamento ou reacondicionamento;  * Para que uma mercadoria  se  classifique no Ex 01 do código 2106.90.10,  deve  apresentar  as  seguintes  características:  (a)  ser  uma  preparação  composta; (b) não ser alcoólica; (c) caracterizar­se como extrato concentrado  ou sabor concentrado;  (d)  ser própria para elaboração de bebida da posição  22.02  e  (e)  ter  capacidade  de  diluição  superior  a  10  partes  da  bebida  para  cada parte do concentrado. No caso, o interessado pretende enquadrar no Ex  01 do código 2106.90.10 da TIPI componentes de um “kit” que atendem, no  máximo,  às  condições  citadas  nas  letras  (a),  (b)  e  (d),  restando  inviável  o  pretendido enquadramento;  *  A  classificação  individualizada  desses  componentes,  que  podem  ser  preparações  ou  matérias  puras,  importa,  na maioria  dos  casos,  na  alíquota  zero do IPI, resultando em crédito do IPI, “calculado como se devido fosse”,  igual  a  zero.  Nas  situações  em  que  a  classificação  fiscal  individualizada  importa  alíquota  superior  a  zero,  o  crédito  não  é  devido,  porquanto  a  descrição  dos  produtos  nas  notas  fiscais  é  de  mercadoria  única,  correspondente  a  “concentrados”  apresentados  em  “kits”,  referentes  aos  diversos refrigerantes, sem especificar os componentes e respectivos valores.  A  Contribuinte  apresentou  tempestiva  impugnação  (fls.  5316­5385),  o  que  fez com os seguintes argumentos:  i) As notas fiscais das fls. 74 a 3151 mostram que os concentrados são beneficiados  por duas isenções:   (a) Isenção do art. 81, II, do RIPI, de 2010, que  tem base  legal no art. 9º do  Decreto­Lei n° 288, de 28 de fevereiro de 1967, por serem produzidos na Zona  Franca  de  Manaus,  cujo  crédito  de  IPI  para  o  impugnante  foi  assegurado,  expressa e especificamente, pela coisa julgada formada no MS n° 91.0009552­ 4 e RE n° 212.484­2/RS, das fls. 11 a 73; e  Fl. 5804DF CARF MF     6 (b)  Isenção  art.  95,  III,  do  RIPI,  de  2010,  que  tem  base  legal  no  art.  6°  do  Decreto­lei  n°  1.435,  de  16  de  dezembro  de  1975,  a  qual  não  foi  objeto  do  referido  MS  n°  91.0009552­4,  mas  cujo  crédito  de  IPI  para  o  adquirente  decorre do citado art. 6º, § 1º, do Decreto­lei n° 1.435, de 1975, desde que o  insumo  seja  elaborado  com  matéria­prima  agrícola  adquirida  de  produtor  situado na Amazônia Ocidental.  ii) Configura­se  a  ausência  de  responsabilidade  pelo  erro  de  classificação,  pois  é  terceiro  adquirente  dos  concentrados  para  refrigerantes  e  que  o  fornecedor  Recofarma  foi  quem  emitiu  as  notas  fiscais,  descreveu  os  produtos  e  efetuou  sua  classificação  fiscal,  o  que  é  bastante  e  suficiente  para  justificar  a  utilização  pelo  impugnante da respectiva alíquota para cálculo do crédito do imposto;  iii)  Apropriou  do  crédito  do  IPI  conforme  expressamente  reconhecido  pela  coisa  julgada formada no MS n° 91.0009552­4, no caso da isenção do art. 9º do Decreto­ lei  n°  288,  de  1967,  e/ou  por  disposição  legal,  no  caso  da  isenção  do  art.  6°  do  Decreto­lei n° 1.435, de 1975;  iv)  Configura­se  alteração  de  critério  jurídico,  com  violação  do  artigo  146  do  Código Tributário Nacional, uma vez que por meio do Acórdão nº 3402­002.900 foi  mantido  o  crédito  de  IPI  calculado  pela  alíquota  de  20%,  cancelando  o  auto  de  infração lavrado contra a Recorrente naquele período. Portanto, até 29/01/2016 tem  o  direito  ao  crédito  de  IPI  decorrente  da  aquisição  de  concentrados  isentos,  calculado à alíquota de 20%, correspondente à posição 21.06.90.10, EX 01,  sendo  que o novo critério jurídico utilizado pela autoridade fiscal não poderia retroagir;  v)  Competência  da  SUFRAMA  para  efetuar  a  classificação  fiscal  de  produtos  fabricados em projeto industrial aprovado para fruição de benefícios fiscais e do ato  administrativo:  ­  A  Suframa  definiu  o  produto  elaborado  por  Recofarma  como  concentrado  para  refrigerantes,  entendido  como  preparações  químicas  utilizadas  como  matéria­prima para  industrialização de  bebidas,  com  capacidade  de  diluição  superior  a  10  partes  de  bebida  para  cada  parte  de  concentrado,  bem  como  efetuou  a  classificação  fiscal  desse  produto,  conforme  Resolução  do CAS  n°  298,  de  2007,  integrada  pelo  Parecer  Técnico  de  Projeto  n°  224/2007­ SPR/CGPRI/COAPI.  ­  Trata  sobre  o  Processo  Produtivo  Básico  definido  na  Portaria  Interministerial MPO/MICT/MCT n° 08/98, que  conceitua o  referido produto  como "concentrado para bebidas não alcoólicas (código 0653);  ­ A Suframa confirma que Recofarma continua cumprindo a classificação fiscal  do  concentrado por ela estabelecida conforme  se  verifica do Oficio n° 4215­ COPIN/CGAPI/SPR,  de  28  de  agosto  de  2015,  e  do  Oficio  n°  3638­ SPR/CGAPI/COPIN,  de  26  de  setembro  de  2014,  expedidos  pela  Suframa  e  apresentados  em  processos  de  interesse  de  outros  fabricantes  de  produtos  Coca­Cola.  vi) Classificação fiscal segundo as RGI/SH e Nesh:  ­  Segundo  as  Regras  Gerais  de  Interpretação  do  Sistema  Harmonizado  (NESH),  o  item  XI  da  Nota  Explicativa  referente  à  Regra  Geral  de  Interpretação 3 b) confirma que os concentrados entregues em forma de “kits”  devem ser classificados numa mesma posição, uma vez que  tais concentrados  constituem “mercadoria unitária”;   ­ As Notas Explicativas III, a), e IV da Regra Geral de Interpretação 1 e a Nota  Explicativa X da Regra Geral 2 b) esclarecem que a aplicação da Regra Geral  Fl. 5805DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.803          7 de Interpretação 1 se dá automaticamente quando há posição específica para  classificar  a  mercadorias,  o  que  ocorreria  na  hipótese  com  a  posição  21.06.90.10 Ex. 01 e Ex. 02;   ­  O  fato  de  os  concentrados  fornecidos  pela  RECOFARMA  não  terem  sido  previamente homogeneizados não significa que não estejam prontos para uso  pelo fabricante de refrigerantes;  ­ Após ingresso dos concentrados no estabelecimento, todo processo produtivo  se refere à elaboração de refrigerantes, confirmando a classificação fiscal em  razão da destinação da mercadoria;   ­ Apresentou parecer do Instituto Nacional de Tecnologia, com a conclusão de  que  se  trata  de  “produto  único”,  concluindo  que  a  regra  a  ser  aplicada  ao  presente caso é a RGI­1.  vii) Aplicação do artigo 112 do Código Tributário Nacional;  viii) Ilegalidade do auto de infração por alteração do critério jurídico, uma vez que a  fiscalização concluiu que a maioria das partes do produto estariam classificadas em  posições cujas alíquotas são iguais a zero, porém reconhecendo que uma das partes  integrantes deveria ser classificada na posição 3302.10.00, cuja alíquota é de 5% e,  no entanto, deixou de calcular este crédito por aplicação do artigo 142 do Código  Tributário Nacional;  ix) Falta de provas para embasar a autuação;  x)  Direito  ao  crédito  relativo  à  aquisição  de  insumos  isentos  beneficiados  pela  isenção do artigo 9º do Decreto­Lei nº 288/67. A decisão não deixou de reconhecer  a existência do MSI nº 91.0009552­4, mas deixou de reconhecer o direito ao crédito  de  IPI  decorrente  da  aquisição  de  insumos  isentos  oriundos  da  Zona  Franca  de  Manaus,  em  razão  de  ter  glosados  a  alíquota  utilizada  para  calcular  o  respectivo  crédito, face ao suposto erro de classificação fiscal;  xi) Direito ao crédito relativo à isenção do artigo 6º do Decreto­lei nº 1.435/75. Os  referidos produtos também gozam do benefício do art. 6º do DL nº 1.435/75, que foi  outorgado pela Resolução do CAS nº 298/2001,  integrada pelo Parecer Técnico nº  224/2007, como consta das respectivas notas fiscais. Aplica­se o disposto no art. 24  do DL nº 4.657/42, transcrito no item 5.32., que veda a declaração de invalidade das  situações já constituídas que foram embasadas em ato administrativo, em razão de  alteração de entendimento das autoridades administrativas;  xii)  Impossibilidade  de  exigência  de  multa,  de  juros  e  de  correção  monetária.  A  multa, os juros de mora e a correção monetária também não são devidos em razão  do disposto no art. 100, parágrafo único do CTN, que estabelece que a observância  de  atos  normativos  expedidos  pelas  autoridades  administrativas  tem  o  condão  de  excluir a cobrança;  xiii) Incidência do artigo 76, II, “a”, da Lei 4.502/1964 para afastar a multa aplicada  em autuação;   xiv) Exclusão da multa por incidência dos artigos 486, II, “a”, do RIPI/2002 e 567,  II, “a”, do RIPI/2010;  xv) Descabimento de juros sobre a multa de ofício.    Fl. 5806DF CARF MF     8 A 3ª Turma da DRJ em Porto Alegre/RS não acatou os argumentos da defesa,  proferindo o v. Acórdão nº 10­62.189 com a seguinte Ementa:  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Período de apuração: 01/01/2013 a 31/05/2017  ALEGAÇÃO  DE  ALTERAÇÃO  INDEVIDA  DE  CRITÉRIO  JURÍDICO.  A alteração de critério jurídico que impede a lavratura de outro  Auto de  Infração diz respeito a um mesmo  lançamento e não a  lançamentos diversos.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Período de apuração: 01/01/2013 a 31/05/2017  INSTITUTO  NACIONAL  DE  TECNOLOGIA.  LAUDOS  OU  PARECERES.  Os laudos ou pareceres do Instituto Nacional de Tecnologia e de  outros órgãos  federais congêneres serão adotados nos aspectos  técnicos  de  sua  competência,  salvo  se  comprovada  a  improcedência  desses  laudos  ou  pareceres.  Para  esse  efeito,  deverão  ter  sido  emitidos  por  determinação  da  autoridade  julgadora, de ofício ou a requerimento do impugnante, situação  em  que  haverá  oportunidade  de  formulação  de  quesitos  pelo  impugnante, pelo autor do procedimento fiscal e pela autoridade  julgadora.  Laudos  ou  pareceres  emitidos  por  iniciativa  exclusiva  do  impugnante ou de terceiros, sem passar pelo crivo da autoridade  julgadora,  serão  analisados  como  provas,  sem  ser  de  adoção  obrigatória,  podendo  a  autoridade  julgadora  solicitar  outros  a  qualquer dos órgãos oficiais antes mencionados.  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  PRODUTOS  INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Período de apuração: 01/01/2013 a 31/05/2017  AQUISIÇÕES DA AMAZÔNIA OCIDENTAL. ISENÇÃO.  É incabível a isenção do IPI na saída de produtos que não foram  elaborados com matérias­primas agrícolas e extrativas vegetais  de  produção  regional  da  Amazônia  Ocidental,  por  estabelecimentos industriais localizados naquela região.  AQUISIÇÕES DA AMAZÔNIA OCIDENTAL. CRÉDITO COMO  INCENTIVO. GLOSA.  É  ilegítimo  o  crédito  incentivado  do  IPI,  calculado  como  se  devido  fosse, sobre os produtos adquiridos supostamente com a  isenção da Amazônia Ocidental, que se verificou inaplicável.  AQUISIÇÕES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. ISENÇÃO.  Fl. 5807DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.804          9 É  incabível  a  isenção  do  IPI  na  saída  de  produtos  industrializados na Zona Franca de Manaus pelas modalidades  de acondicionamento ou reacondicionamento.  AQUISIÇÕES  DA  ZONA  FRANCA  DE  MANAUS.  CRÉDITO.  INEXISTÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL. GLOSA.  Carece de previsão  legal a  escrituração de  crédito do  IPI pelo  adquirente  de  produtos  isentos  do  referido  imposto,  industrializados  na  Zona  Franca  de  Manaus,  por  estabelecimentos  com  projetos  aprovados  pelo  Conselho  de  Administração da Superintendência da Zona Franca de Manaus  (Suframa), que não sejam industrializados pelas modalidades de  acondicionamento  ou  reacondicionamento,  destinados  à  comercialização em qualquer outro ponto do território nacional,  excluídos  as  armas  e  munições,  fumo,  bebidas  alcoólicas  e  automóveis  de  passageiros  e  produtos  de  perfumaria  ou  de  toucador, preparados ou preparações cosméticas, salvo quanto a  estes  (Posições  33.03  a  33.07  da  TIPI)  se  produzidos  com  utilização  de  matérias­primas  da  fauna  e  flora  regionais,  em  conformidade com processo produtivo básico.  É ressalvado o direito de o interessado neste processo escriturar  créditos  nas  condições  antes  referidas,  em  cumprimento  aos  estritos  termos  de  decisão  judicial  transitada  em  julgado,  em  mandado de segurança por ele impetrado.  AQUISIÇÕES DE PRODUTOS ISENTOS DO IPI NO ÂMBITO  DA  AMAZÔNIA  OCIDENTAL.  PREVISÃO  LEGAL  DE  CRÉDITO,  EM  FAVOR  DO  ADQUIRENTE,  DO  IPI  CALCULADO  COMO  SE  DEVIDO  FOSSE.  GLOSA.  AQUISIÇÕES DE PRODUTOS ISENTOS DO IPI NO ÂMBITO  DA  ZONA  FRANCA  DE  MANAUS.  DECISÃO  JUDICIAL  TRANSITADA EM JULGADO, PARA CRÉDITO DO IMPOSTO  POTENCIALMENTE  INCIDENTE. GLOSA. CRÉDITO DO  IPI  “POTENCIALMENTE  INCIDENTE”  OU  “CALCULADO  COMO SE DEVIDO FOSSE” IGUAL A ZERO. GLOSA.  É correta a glosa de crédito do IPI, “potencialmente incidente”,  “incidente” ou “calculado como se devido fosse”, na aquisição  de  “kits”  constituídos  por  diferentes  componentes  acondicionados separadamente e apresentados em conjunto, em  proporções fixas, para a fabricação de bebidas. Tais “kits” não  podem  ser  classificados,  como mercadoria  única,  no  Ex  01  do  código  2106.90.10  da TIPI,  ao  qual  corresponde  a alíquota de  20%,  utilizada  pelo  adquirente  dos  “kits”  para  cálculo  do  crédito,  devendo­se  classificar  os  respectivos  componentes  de  forma  individualizada,  em  códigos  da  TIPI  aos  quais  corresponde,  em  sua  maioria,  alíquota  zero,  o  que  resulta  em  crédito  do  IPI,  “potencialmente  incidente”,  “incidente”  ou  “calculado como se devido fosse”, igual a zero.  SUFRAMA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL DOS PRODUTOS.  Nos  atos  de  sua  competência,  a  Suframa  pode  tratar  “kits”  constituídos  por  diferentes  componentes  acondicionados  Fl. 5808DF CARF MF     10 separadamente  e  apresentados  em  conjunto,  em  proporções  fixas, para a fabricação de bebidas, como se fossem mercadoria  única,  o  que  não  afeta  a  validade  desses  atos  para  os  correspondentes  objetivos. Para  fins  de  classificação  fiscal  dos  produtos  na  Tabela  de  Incidência  do  IPI,  o  tratamento  dos  referidos  “kits”,  como  mercadoria  única,  é  excluído  pelas  Regras Gerais  para  Interpretação  do  Sistema Harmonizado  de  Designação  e  de  Codificação  de  Mercadorias  (RGI/SH)  e  respectivas Notas Explicativas (Nesh).  ALEGAÇÃO  DE  IMPOSSIBILIDADE  DE  EXIGÊNCIA  DE  MULTA, JUROS E CORREÇÃO MONETÁRIA.  A  observância  dos  atos  normativos  expedidos  no  âmbito  da  Suframa  não  tem  o  condão  de  excluir  a  imposição  de  penalidades  por  infração  à  legislação  tributária,  tampouco  a  cobrança de juros de mora. Prejudicado o pedido de exclusão de  atualização  do  valor  monetário  da  base  de  cálculo  do  tributo,  pela  inexistência de previsão  legal para  essa atualização e por  ser matéria estranha ao lançamento de ofício.  Acórdãos  do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  (Carf)  não  constituem  normas  complementares  da  legislação  tributária,  porquanto  não  possuem  caráter  normativo  nem  vinculante.  ALEGAÇÃO  DE  IMPOSSIBILIDADE  DE  EXIGÊNCIA  DE  MULTA.  Descabe exonerar a multa de ofício, sob o argumento de que o  infrator  agiu  de  acordo  com  interpretação  fiscal  constante  de  decisão  irrecorrível  de  última  instância  administrativa,  ainda  prevalecente, proferida em processo fiscal, inclusive de consulta,  seja  ou  não  parte  o  interessado,  no  caso  de  ter  sido  apontada  decisão que deixou de enfrentar o mérito dos aspectos discutidos  na autuação que ensejou a aplicação da multa.  LEI  TRIBUTÁRIA  QUE  DEFINE  INFRAÇÕES,  OU  LHES  COMINA  PENALIDADES.  DÚVIDA.  PEDIDO  DE  INTERPRETAÇÃO  FAVORÁVEL  AO  ACUSADO.  INAPLICABILIDADE.  A  interpretação  favorável  ao  acusado,  em  caso  de  dúvida,  se  aplica  à  lei  tributária  que  define  infrações,  ou  lhes  comina  penalidades,  e  não  às  RGI/SH.  Se  fosse  aplicável  à  inobservância  das  RGI/SH,  a  inexistência  de  dúvida  impediria  eventual interpretação favorável ao acusado.  ALEGAÇÃO DE AUSÊNCIA DE RESPONSABILIDADE.  O estabelecimento que utiliza créditos ilegítimos do IPI responde  pelos  saldos  devedores  desse  imposto,  decorrentes  da  reconstituição da escrita fiscal motivada pela glosa dos créditos,  bem assim pelos juros de mora e multa de ofício.  ALEGAÇÃO DE ILEGALIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO  Carece  de  fundamento  a  alegação  de  ilegalidade  do  auto  de  infração  que  não  considerou  créditos  na  reconstituição  da  Fl. 5809DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.805          11 escrita fiscal, pela ausência de elementos para cálculo do valor  do crédito nos documentos que lhes confeririam legitimidade.  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.  É cabível a exigência de juros de mora sobre a multa objeto de  lançamento de ofício.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido    A Contribuinte foi intimada da decisão de 1ª Instância pela via eletrônica em  data de 26/06/2018 (Termo de Ciência por Abertura de mensagem de fls. 5699).  O  Recurso  Voluntário  de  fls.  5739  a  5797  foi  interposto  em  data  de  24/07/2018  (Termo  de  Análise  de  Solicitação  de  Juntada  de  fls.  5700),  pelo  qual  pede  a  reforma da decisão de primeira instância para cancelamento do auto de infração e extinção do  crédito  tributário  exigido,  o  que  fez  com  os  mesmos  argumentos  apresentados  em  peça  de  impugnação, acima já mencionados.  É o relatório.   Voto Vencido  Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora    1. Pressupostos legais de admissibilidade  Nos termos do relatório, verifica­se a tempestividade do recurso, bem como o  preenchimento dos demais requisitos de admissibilidade, resultando em seu conhecimento.    2. Da delimitação da lide   A decisão recorrida delimitou a análise do direito ao crédito da Contribuinte  da seguinte forma:  As  notas  fiscais  respectivas  foram  emitidas  pelo  fornecedor  Recofarma sem lançamento (destaque) do IPI, por considerar os  “kits” isentos desse imposto pelos arts. 81, II, e 95, III, do RIPI,  de 2010, dispositivos que se  referem a benefícios  instituídos no  âmbito  de  regimes  fiscais  regionais,  a  saber:  Zona  Franca  de  Manaus  (art.  81,  II)  e  Amazônia  Ocidental  (art.  95,  III).  A  Amazônia  Ocidental  é  constituída  pela  área  abrangida  por  Amazonas, Acre, Rondônia e Roraima, conforme § 4º do art. 1º  do Decreto­lei n° 291, de 1967, e § 1º do art. 1º do Decreto­lei nº  Fl. 5810DF CARF MF     12 356, de 1968. Eis a transcrição dos referidos artigos do RIPI, e  também do art. 237 do mesmo diploma:          (...)  Passando  ao  exame  da  glosa  de  crédito  incentivado  sob  o  enfoque do art. 237 do RIPI, de 2010, que remete ao art. 95, III,  do  mesmo  diploma,  o  litígio  deve  ser  examinado  sob  duas  perspectivas:  a) se os componentes dos “kits” fornecidos por Recofarma fazem  jus, efetivamente, à isenção do art. 95, III, do RIPI, de 2010; e  b) caso os componentes dos “kits” façam jus à referida isenção,  deve­se perquirir  se  o  cálculo do  IPI,  “como  se devido  fosse”,  resulta em valor para crédito na escrita fiscal do adquirente.  Com  respeito  ao  caso  concreto,  consta  no  Relatório  de  Ação  Fiscal que o interessado não faz jus a créditos do IPI com base  no  art.  237,  do  RIPI,  de  2010,  correspondente  ao  art.  175  do  RIPI,  de  2002,  porque  os  produtos  fornecidos  por  Recofarma  não  são  beneficiados  pela  isenção  do  art.  82,  III,  do  RIPI,  de  2002,  correspondente  ao  art.  95,  III,  do  RIPI,  2010  conforme  explicado  nos  itens  12  a  70  do  Termo  de  Verificação  Fiscal  elaborado  em  29  de  dezembro  de  2014  no  processo  11070.722571/2014­03, também de interesse de Vonpar.    3. Preliminares   3.1. Alegação de ilegitimidade passiva da Recorrente  Alega a Recorrente que é parte  ilegítima para  figurar no polo passivo desta  ação fiscal, uma vez que agiu de forma lícita e correta ao calcular o crédito de IPI com base na  alíquota  correspondente  à  classificação  fiscal  indicada  na  nota  fiscal  pela  RECOFARMA,  sendo  que  não  tem  a  obrigação  de  verificar  a  correção  indicada  pela  fornecedora  da  mercadoria.  Não  assiste  razão  à  Contribuinte,  uma  vez  que  a  obrigatoriedade  de  verificação sobre as exigências quanto à classificação fiscal da mercadoria adquirida é prevista  pelo artigo 327 do RIPI/20101.  Ademais,  independente de estar correto ou não o Código NCM em análise,  aplica­se igualmente o artigo 136 do Código Tributário Nacional, pelo qual a responsabilidade  por  infrações  independe  da  vontade do  agente  ou  do  responsável,  bem  como da  efetividade,  natureza e extensão dos efeitos do ato.  Considerando que a Recorrente se apropriou do crédito tido pela fiscalização  como  indevido,  não  há  que  se  falar  em  ilegitimidade  passiva  em  razão  de  a  fornecedora  ter  emitido as respectivas Notas Fiscais informando a classificação fiscal dos produtos.                                                              1  Art.  327.    Os  fabricantes,  comerciantes  e  depositários  que  receberem  ou  adquirirem  para  industrialização,  comércio  ou  depósito,  ou  para  emprego ou  utilização  nos  respectivos  estabelecimentos,  produtos  tributados  ou  isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem  sujeitos ao selo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a  todas as prescrições deste Regulamento (Lei nº 4.502, de 1964, art. 62).  Fl. 5811DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.806          13   3.2. Alegação de alteração de critério jurídico  Argumenta a Recorrente que:  i) O Auto de Infração violou o artigo 146 do Código Tributário Nacional, uma vez  que  em  procedimentos  fiscais  anteriores  a  Autoridade  Fiscal  tinha  o  dever  de  examinar  todos  os  aspectos  legais  formadores  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária do IPI,  inclusive o direito ao crédito, a classificação  fiscal e respectiva  alíquota;  ii) Através do Acórdão nº 3402­002.900 o auto de infração foi cancelado, mantendo  o  crédito  de  IPI  decorrente  da  aquisição  de  concentrados  isentos,  calculados  à  alíquota de 27% correspondente à posição 21.06.90.10, Ex. 10;  iii) A utilização de novo critério  jurídico adotado pela Autoridade Fiscal somente  poderia alcançar fatos geradores posteriores a 29/01/2016.   Não assiste razão à defesa, uma vez que não ocorreu, neste caso, alteração da  valoração jurídica dos fatos, passível de ser considerada como revisão de lançamento por "erro  de direito".   A  ausência  de  autuação  anterior  sobre  fato  não  averiguado  não  representa  consentimento  tácito da Autoridade Administrativa sobre a aplicação da  legislação  tributária,  bem como não impede a análise sobre conduta suspeita de ser irregular.   A  autuação  ora  contestada  versa  sobre  análise  quanto  à  classificação  fiscal  adotada pela Contribuinte na  apropriação dos  créditos questionados,  o que não  foi  objeto do  procedimento anterior, resultando na possibilidade de novo lançamento.  Ademais,  não  se  trata  de  um  mesmo  lançamento  sobre  idênticos  fatos  geradores, mas sim de lançamentos autônomos sobre períodos diversos.  E, não se tratando de revisão do lançamento anterior, não há que se falar em  alteração de critério jurídico, motivo pelo qual deve ser afastado tal argumento da defesa.    4. Mérito  4.1.  Coisa  julgada  formada  no  Mandado  de  Segurança  Individual  nº  91.0009552­4 (Recurso Extraordinário nº 212.484­RS).  A  Recorrente  pede  que  seja  reconhecido  o  direito  ao  crédito  relativo  à  aquisição de insumos isentos beneficiados pela isenção do artigo 9º do Decreto­Lei nº 288/67,  argumentando que a decisão não deixou de reconhecer a existência do MSI nº 91.0009552­4,  mas  deixou  de  reconhecer  o  direito  ao  crédito  de  IPI  decorrente  da  aquisição  de  insumos  isentos oriundos da Zona Franca de Manaus, em razão de ter glosados a alíquota utilizada para  calcular o respectivo crédito, face ao suposto erro de classificação fiscal.  O  Ilustre  Auditor  Fiscal  concluiu  no  Termo  de  Verificação  Fiscal  que  o  Mandado de Segurança Individual  impetrado pela Contribuinte  (RE 212.4842)  tratou sobre o  Fl. 5812DF CARF MF     14 Princípio da Não Cumulatividade e concedeu o direito de crédito do valor do tributo incidente  sobre  insumos  adquiridos  sob  o  regime  de  isenção,  mas  não  abordou  sobre  os  créditos  originados  da  aquisição  de  "Kits"  fornecidos  pela  Recofarma,  cuja  entrada  ocorreu  sob  incidência com alíquota zero.  Da  análise  dos  autos,  verifico  que  o  processo  judicial  abordou  a  matéria  referente  ao  direito  creditório  sobre  os  concentrados  adquiridos  de  fornecedores  sediados  na  Zona Franca de Manaus que  fabricam o produto  classificado na posição  3606.90.01 da TIPI  aprovada pelo Decreto nº 97.410/88.    A  Segurança  foi  concedida  através  da  sentença  nº  1001/94,  proferida  pela  Justiça Federal do Estado do Rio Grande do Sul, anexada pela Contribuinte às fls. 36­38, pela  qual é possível verificar que fora analisada a aquisição de tais produtos classificados na posição  3606.90.01  da  TIPI,  com  a  conclusão  pelo  direito  creditório  sobre  as  aquisições  isentas,  originadas  de  estabelecimentos  sediados  na  Zona  Franca  de  Manaus,  autorizando  a  compensação mediante o emprego como matéria­prima, produto intermediário ou material de  embalagem na  industrialização  de  produtos  sujeitos  ao  imposto. Vejamos  a  parte  dispositiva  abaixo colacionada:    A sentença foi mantida pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região através  do  julgamento  ao  Recurso  de  Apelação  nº  95.04.37384­4­RS  (fls.  40),  conforme  Ementa  abaixo:    Fl. 5813DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.807          15 A  União  Federal  interpôs  o  Recurso  Extraordinário  nº  212.484­2­RS,  não  conhecido pelo Supremo Tribunal Federal.  Destaco  que  a matéria  em  análise  foi  objeto  de  discussão  neste  Colegiado  através  do  Recurso  de  Ofício  interposto  no  Processo  Administrativo  Fiscal  nº  11080.733814/2013­21,  o  qual  questionava  decisão  proferida  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento  (“DRJ”)  de  Porto  Alegre/RS,  julgando  procedente  a  impugnação  apresentada  pelo  contribuinte  ao  reconhecer  como  legítimo  o  aproveitamento  de  crédito  de  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  (“IPI”),  com  fundamento  em  decisão  judicial  definitiva em seu favor.  Naquele  processo  foi  negado  provimento  ao  Recurso  de  Ofício  por  unanimidade  de  votos  através  do  v.  Acórdão  nº  3402­002.900,  de  relatoria  da  Ilustre  Conselheira Thais de Laurentiis Galkowicz, proferido com a seguinte Ementa:  IPI. CRÉDITO. PRODUTOS  ISENTOS ORIUNDOS DA ZONA  FRANCA  DE  MANAUS.  COISA  JULGADA.  OBSERVÂNCIA  PELA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA.  A autoridade administrativa está adstrita a aplicar exatamente o  comando  determinado  pelo  Poder  Judiciário,  sem  qualquer  margem  de  discricionariedade.  Assim,  estando  o  contribuinte  munido  de  decisão  transitada  em  julgado  que  lhe  garante  o  direito  ao  crédito  de  IPI,  relativo  à  entrada  de  produtos  que  gozam  de  isenção  da  Zona  Franca  de  Manaus,  cabe  à  Administração  Pública  reconhecer  tal  direito  creditório.  IPI.  VENDA  PARA  ENTREGA  FUTURA.  INEXIGÊNCIA.  SALDO  CREDOR  NO  PERÍODO.  MULTA.  RETIFICAÇÃO  ANTES  DO  INÍCIO  DO  PROCEDIMENTO  FISCAL.  Sendo  comprovadamente  existente  o  saldo  credor  de  IPI  no  período  em  que  o  contribuinte  equivocadamente  escriturou  crédito  decorrente  de  simples  faturamento  de  mercadoria  consubstanciado  em  nota  fiscal  de  venda  para  entrega  futura,  além  de  posteriormente  a  entrada  da  mercadoria  ter  efetivamente  ocorrido  sem  a  tomada  dos mesmos  créditos,  não  há  falta  de  pagamento  do  imposto  a  ser  cobrada  pela  fiscalização.  Ademais,  a  inexistência  de  “falta  de  pagamento”,  acompanhada  da  retificação  do  erro  escusável,  autoriza  a  não  aplicação da multa pela autoridade julgadora.  O objeto da discussão no processo em referência foi delimitado no relatório  do r. voto, conforme abaixo transcrito:  A auditoria está descrita no Termo de Constatação Fiscal. Com  relação  aos  créditos  oriundos  de  insumos  isentos,  o  autuante  registra que decorrem de aquisições dos produtos identificados  como  "concentrados"  para  diversas  marcas  de  refrigerantes,  contendo kits que se apresentam como vários volumes de partes  separadas,  fornecidos  pela  empresa  RECOFARMA  INDÚSTRIA  DO  AMAZONAS  LTDA  ("Recofarma"),  CNPJ  61.454.393/000106,  situada  na  Zona  Franca  de Manaus,  que  produz e distribui kits para refrigerantes do grupo Coca­Cola,  trabalhando em conjunto com diversas fábricas engarrafadoras  que atuam em regime de franquia, como é o caso da autuada  Fl. 5814DF CARF MF     16 VONPAR REFRESCOS S.A. ("Vonpar"). Nas notas fiscais de  saída  emitidas  por Recofarma, não há  destaque  de  IPI,  tendo  sido  registrado  que  os  produtos  estariam  isentos  com  base no  art. 69, inciso I, e art. 82, inc. III, do Decreto nº 4.544, de 2002  (Regulamento  do  IPI  –  RIPI/2002).  Sobre  o  valor  destes  produtos  a  autuada  calculou  crédito  mediante  aplicação  de  alíquota  de  27%,  prevista  na  Tabela  de  Incidência  do  IPI  (TIPI)  para  o  Ex  01  do  código  2106.90.10  Preparações  compostas,  não  alcoólicas  (extratos  concentrados  ou  sabores  concentrados),  para  elaboração  de  bebida  da  posição  22.02,  com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para  cada  parte  do  concentrado,  escriturando  o  resultado  no  Livro  Registro de Apuração do IPI.  Assevera a  fiscalização que a  saída de produtos com a  isenção  prevista  no  art.  69,  inc.  II  do  RIPI/2002  não  legitima  o  aproveitamento  de  créditos,  por  falta  de  previsão  legal.  Por  força  do  art.  175  do  mesmo  Regulamento,  tal  aproveitamento  somente é permitido nas aquisições a que alude o art. 82, inc. III  do  RIPI/2002,  ou  seja,  produtos  elaborados  com  matérias­ primas  agrícolas  e  extrativas  vegetais  de  produção  regional,  exclusive  as  de  origem  pecuária,  por  estabelecimentos  industriais  localizados  na  Amazônia  Ocidental,  cujos  projetos  tenham  sido  aprovados  pelo  Conselho  de  Administração  da  SUFRAMA,  excetuados  o  fumo  do  Capítulo  24  e  as  bebidas  alcoólicas, das posições 22.03 a 22.06 e dos códigos 2208.20.00  a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI (Decreto­lei  n° 1.435, de 1975, art  6º,  e Decreto­lei  n° 1.593, de 1977, art.  34)".  No caso presente,  foram utilizadas matérias­primas agrícolas e  extrativas  vegetais  de  produção  regional  apenas  nos  kits  para  guaraná,  enquanto  nos  demais  kits  todos  os  ingredientes  utilizados  são  produtos  químicos  prontos,  industrializados,  a  saber: corante caramelo, cafeína e álcool etílico.  A  fiscalização  também entendeu que  a coisa  julgada  formada  no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) n° 212.484­RS  não seria aplicável ao caso por ser genérica, não considerando  as  normas  específicas  relativas  à  Zona  Franca  de  Manaus.  (sem destaques no texto original)  Observo  que  a  decisão  administrativa  transitou  em  julgado  e  o  processo  encontra­se  arquivado,  como  se  constata  da  Consulta  de  Processos  pelo  Comprot  ­  Comunicação e Processo2.  Considerando  tratar­se  de  autuação  que  afasta  os  efeitos  da  coisa  julgada proferida no Recurso Extraordinário nº 212.484/RS, originado do Mandado de  Segurança  nº  91.00095524,  entendo  que  igualmente  neste  caso  deve  ser  considerada  a  decisão judicial que garantiu o direito creditório à Contribuinte.  Com  isso,  peço  vênia  para  emprestar  os  fundamentos  irretocáveis  do  voto  condutor do citado acórdão, os quais  transcrevo abaixo por  expressar de maneira  suficiente o posicionamento que adoto sobre a matéria em análise:                                                              2 https://comprot.fazenda.gov.br/comprotegov/site/index.html#ajax/processo­consulta­dados.html  Fl. 5815DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.808          17 Destarte, pela análise das peças processuais  trazidas aos autos  (fls 172 e  ss),  constato que o  tema do direito ao crédito de  IPI  decorrente de produtos com isenção saídos da Zona Franca de  Manaus  foi  ampla  e  claramente  tratado  pelo  contribuinte  e  apreciado  pelo  Poder  Judiciário.  É  manifesto  que  a  discussão  jurídica  travada  no  Mandado  de  Segurança  n.  91.00095524,  culminando  no  acórdão  do  RE  212.484/RS,  beneficia  o  contribuinte, diferentemente do quanto alegado pela Autoridade  Fiscal no item 11.2 do Termo de Constatação Fiscal.  Por essas razões, muito embora não haja previsão legal para a  tomada de crédito efetuada pelo contribuinte, há decisão judicial  que  lhe  dá  esse  direito,  transitada  em  julgado  na  data  10/12/1998 (fls 229), ou seja, anteriormente ao período glosado  e cobrado (outubro de 2007 a dezembro de 2008) neste auto de  infração.  Lembre­se  que  a  decisão  que  julgar  total  ou  parcialmente  o  mérito  tem  força  de  lei  nos  limites  da  questão  decidida  (artigo  467  do  Código  de  Processo  Civil).  Assim,  os  itens  01  e  03  do  auto  de  infração,  os  quais  se  embasam  justamente  no  argumento  de  falta  de  previsão  legal  para  a  utilização  do  crédito  de  IPI  relativo  aos  insumos  advindos  de  fornecedor da Zona Franca de Manaus com o benefício previsto  no artigo 69, inciso II do RIPI/2002, devem ser cancelados.  Registre­se  que,  no  presente  caso,  não  é  necessário  –  como  normalmente  ocorre  adentrar  na  questão  do  histórico  dos  julgamentos  do  STF  a  respeito  do  direito  ao  crédito  de  IPI  oriundo  de  operações  onde  não  há  cobrança  do  imposto,  que,  como argumentam os contribuintes de modo geral, diferencia­se  da  situação dos  créditos de  produtos  isentos  oriundos  da Zona  Franca  de Manaus.  Estes  seriam  entendidos  como  um  assunto  “especial” no STF, em relação ao assunto “geral” de crédito de  IPI de operações com alíquota  zero,  isentas ou não  tributadas,  os  quais,  como  é  consabido,  não  dão  direito  ao  crédito  do  imposto,  como  firmando  na  alteração  de  jurisprudência  consolidada nos RE 370.682 e 566.891. A alegada diferenciação  das  duas  situações  se  depreenderia  do  RE  n.  592.891,  que  parece dar tratamento diferenciado ao crédito de IPI decorrente  de  produtos  munidos  de  isenção  da  Zona  Franca  de  Manaus,  cuja  repercussão  geral  foi  reconhecida,  mas  o  julgamento  encontra­se ainda pendente.  Com  efeito,  tal  discussão  é  despicienda  in  casu.  Afinal,  o  contribuinte ora  recorrido possui  decisão  individual e  concreta  que  lhe  beneficia  (o  RE  212.484,  tão  conhecido  e  citado  nas  discussões  sobre  o  tema),  não  dependendo  de  antigos  ou  eventuais novos entendimentos exarados em processos com força  vinculante  e  efeito  erga  omnes  proferidos  pelo  STF.  Basta,  no  presente  caso,  que  se  respeite  a  autoridade  da  coisa  julgada  entre as partes ali firmada. Assim, exatamente por constar como  parte do RE 212.484, a Vonpar Refrescos S.A. deve ser tratada  de  forma  distinta  daquela  que  prevalece  nos  recentes  julgados  proferidos  pelo  CARF,  que  não  reconhecem  o  direito  dos  contribuintes  ao  crédito  de  IPI  ora  em  discussão  (Processo  n.  10735.903077/201082, Acórdão n.  34030003.242 e Processo n.  Fl. 5816DF CARF MF     18 10283.005286/200729,  Acórdão  3403003.613).  É  verdade  que  tal  situação  pode  criar  desigualdade  entre  a Vonpar Refrescos  S.A.  e  os  demais  contribuintes.  Porém  não  cabe  a  este  órgão  julgador resolver esta eventual externalidade concorrencial, mas  sim decidir conforme a lei.  Em outros termos, certa ou errada a decisão proferida pelo STF  no RE 212.484, cujo entendimento pode ser ou não alterado para  terceiros pela decisão a ser proferida no RE 592.891, dotado de  repercussão geral, neste caso específico que está sob julgamento  há coisa julgada cogente entre as partes (Vonpar Refrescos S.A.  e  União  Federal),  cuja  superior  hierarquia  deve  guiar  a  Administração Pública.  Consigno,  por  fim,  que  a  coisa  julgada  configura  instituto  próprio do Estado Democrático de Direito,  em que o  zelo pela  segurança  jurídica  tem papel  primordial  para  a  efetivação dos  valores jurídicos constitucionais3. Na Constituição de 1988, este  instituto teve lugar dentre as garantias fundamentais (artigo 5º,  inciso  XXXVI  da  Constituição),  possuindo,  portanto,  o  status  maior  de  cláusula  pétrea  da  ordem  jurídica,  não  podendo  ser  alterada  sequer  por  atividade  do  constituinte  derivado  via  emenda à Constituição (artigo 60, § 4º, CF/88). Afinal, a coisa  julgada  possui  o  condão  de  trazer  a  imutabilidade  e  definitividade  aos  efeitos  da  sentença,  configurando  “uma  das  mais  representativas  expressões  de  segurança  jurídica.4”  O  Código de Processo civil determinou,  igualmente, que, uma vez  configurada  a  coisa  julgada  formal,  não  haverá  mais  espaço  algum  para  que  se  discutam  os  exatos  dizeres  que  foram  colocados na sentença, salvo nas estreitas hipóteses em que a lei  designa  situações  para  tal  afastamento,  como  decisão  fundamentada  de  revisão  proferida  pelo  próprio  juízo  ou  os  casos da ação rescisória (artigo 485, CPC).  Neste  caso,  não  há  notícia  de  ação  rescisória  manejada  pela  Fazenda Nacional buscando reverter o entendimento  transitado  em  julgado  no  RE  212.484  em  favor  do  contribuinte  Por  conseguinte,  não  resta  outro  caminho  a  este  Conselho  se  não  reconhecer o direito ao crédito de IPI da Vonpar Refrescos S.A.,  nos  exatos  moldes  da  decisão  transitada  em  julgado  no  RE  n.  212.484, oriundo do Mandado de Segurança n. 91.00095524.    Ademais,  o  posicionamento  adotado  pela  Ilustre  Conselheira  Relatora  naquele  voto  foi  ratificado  pelos  Ilustres Conselheiros Carlos Augusto Daniel Neto  e Diego  Diniz Ribeiro em julgamento do PAF nº 11070.720250/2015­47, originado da autuação sobre a  mesma  Contribuinte  e  com  o  mesmo  objeto,  em  especial  quanto  à  discussão  sobre  a  classificação  fiscal  apontada pela  fiscalização,  referente ao período de abril  até dezembro de  2010, os quais igualmente entenderam pela garantia do direito ao aproveitamento dos créditos  amparado  pela  coisa  julgada,  conforme  votos  proferidos  no  Acórdão  3402­03.799,  abaixo  citados:                                                              3  Laurentiis,  Thais  Catib  de.  Embargos  à  Execução,  coisa  julgada  e  inconstitucionalidade:  uma  análise  das  questões  controvertidas  acerca  do  art.  741,  parágrafo  único  do Código  de  Processo Civil,  Revista Dialética  de  Direito Processual n. 118, jan 2013, p. 127 – 151.  4 Torres, Heleno Taveira. Direito Constitucional Tributário e Segurança Jurídica. São Paulo: RT, 2011, p. 447.  Fl. 5817DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.809          19   Voto do Conselheiro Relator Carlos Augusto Daniel Neto:  Relatório  Trata­se  de  auto  de  infração  lavrado  contra  a  VONPAR  REFRESCOS  S.A.  ("VONPAR")  pela  fiscalização  para  exigir  Imposto  Sobre  Produtos  Industrializados  (IPI)  e  respectivos  juros  de mora  e multa  de  ofício. O  tributo  lançado  representa  saldos  devedores  apurados  na  escrita  após  a  glosa  de  créditos  decorrentes  de  aquisições  de  insumos  isentos  (kits  de  concentrados para refrigerantes) feitas à empresa RECOFARMA  INDÚSTRIA  DO  AMAZONAS  LTDA  ("RECOFARMA"),  CNPJ  61.454.393/000106, situada na Zona Franca de Manaus.  As  razões apresentadas no Termo de Verificação Fiscal para a  glosa dos créditos foram as seguintes:  1)  no  processo  de  industrialização  destes  insumos  não  foram  empregadas  matérias­primas  agrícolas  e  extrativas  vegetais  de  produção  regional,  o  que  afasta  o  reconhecimento  da  isenção  prevista  no  art.  82,  inciso  III,  do  Decreto  nº  4.544,  de  2002  (Regulamento  do  IPI  –  RIPI/2002)  e,  por  sua  vez,  impede  a  utilização  dos  créditos  como  previsto  no  art.  175  do  mesmo  Regulamento.  2)  nenhum  dos  componentes  dos  kits  para  refrigerantes  se  enquadraria  no  Ex  1  da  NCM  2106.90.10,  o  que  exclui  a  aplicação da alíquota de 27% adotada pela adquirente no cálculo  dos  créditos,  ou  seja,  mesmo  que  houvesse  direito  ao  crédito  previsto no artigo 175 do RIPI/2002, o valor do imposto calculado  como se devido fosse seria zero.  A  respeito  do  fundamento  nº  01,  a  autoridade  reconhece  a  existência  de  coisa  julgada  em  Mandado  de  Segurança  Individual  impetrado  pela  VONPAR  no  RE  212.4842,  mas  sustenta o Auditor Fiscal que referida decisão analisou apenas o  aspecto  genérico  do  princípio  da  não  cumulatividade,  não  adentrando nas normas específicas da Zona Franca de Manaus,  e que o tema foi reexaminado durante a análise de Embargos de  Declaração  interpostos  nos  autos  do  RE  n°  566.819/RS,  para  afastar a sua eficácia no caso.  A respeito do fundamento nº 02, discorre a classificação adotada  para os kits para refrigerantes, no Ex 01 do código 2106.90.10  da TIPI, que é próprio para preparações compostas, entendendo  que não sendo possível chamar de preparação algo que não está  preparado  nem misturado.  Os  componentes  dos  kits  adquiridos  pela  fiscalizada  apresentam,  cada  um,  suas  próprias  características  individuais,  e  podem ser  aplicadas  em qualquer  produto  da  indústria  de  alimentos  e  fármacos,  pormenorizadamente  descrito  nos  itens  73  e  seguintes  do  TVF.  Em síntese,  o  autuante  concluiu  que  todos  os  componentes  dos  kits para refrigerantes, objeto de Laudos Técnicos elaborados no  curso da ação  fiscal de abrangência nacional antes citada, são  classificados em códigos tributados à alíquota zero, com exceção  Fl. 5818DF CARF MF     20 dos componentes que se classificam no código 3302.10.00, cuja  alíquota  é  de  5%.  Estando  caracterizada  a  impossibilidade  de  enquadrar  os  kits  para  refrigerantes  no  Ex  01  do  código  2106.90.10, seria indevida a utilização da alíquota de 27% para  cálculo dos créditos.          (...)  II) Do Mérito  1) Do Direito do Contribuinte em Função de Decisão Judicial  Transitada em Julgado em seu favor  Tal matéria é velha conhecida deste Colegiado, e  já foi por ele  minuciosamente  enfrentada,  em  especial  no  irretocável  voto  proferido  pela  Ilustra  Conselheira  Thais  de  Laurentiis  Galkowicz,  no  Acórdão  CARF  nº  3402002.900,  julgado  em  Janeiro  de  2016,  na  qual  figurava  como  parte  também  a  VONPAR,  pelo  que  adiro  sem  ressalvas  ao  entendimento  lá  esposado,  o  qual  reproduzo  abaixo  (fazendo  as  devidas  adaptações), seguro do acerto de suas razões.  A Recorrente, na persecução de suas atividades sociais, adquiriu  da  empresa  RECOFARMA  um  “concentrado”  que  é  isento  de  IPI, com fulcro no artigo 69, inciso II do RIPI/2002, uma vez que  se  trata  de  produto  oriundo  da  Zona  Franca  de  Manaus  e  utilizado  na  fabricação  de  produtos  (refrigerantes)  sujeito  ao  IPI. Entendendo estar amparada pela decisão judicial proferida  no bojo do Mandado de Segurança n. 91.00095524, a Recorrida  tomou crédito de  IPI,  aplicando a alíquota de 27% prevista na  Tabela  de  Incidência  do  IPI  (“TIPI”)  sobre  o  valor  destes  produtos.  A seu turno, a autoridade fiscal entendeu que o julgamento final  da citada ação judicial não se aplica ao presente caso, porque as  decisões  nela  proferidas  seriam  genéricas  e  não  teriam  analisado as normas particulares da Zona Franca de Manaus no  que diz respeito ao creditamento de IPI.  Cumpre,  então,  confirmar  se  o  objeto  deste  processo  administrativo  está  englobado  ou  não  pela  decisão  judicial  proferida no Mandado de Segurança n. 91.00095524, o qual foi  objeto  de  julgamento  de  Apelação  pelo  Tribunal  Regional  Federal  da  4ª  Região  (AMS  n.  95.04.373844)  e  posteriormente  levado à apreciação do Supremo Tribunal Federal  (“STF”) no  RE 212.4842/RS.  Pois bem. Logo no início da petição inicial do referido writ, ao  tratar  dos  fatos  que  deram  origem  ao  direito  líquido  e  certo  pleiteado judicialmente, o contribuinte esclarece que se dedica à  industrialização e comercialização de  refrigerantes, elaborados  a  partir  de  concentrados  de  refrigerantes  adquiridos  de  outras  empresa.  Passa  então  a  relatar  que  sobreveio  a  adquirir  tais  produtos  de  fornecedor  alocado  na  Zona  Franca  de  Manaus,  beneficiado por isenção do IPI justamente em razão de estar ali  geograficamente  situado,  bem  como  por  cumprir  as  demais  determinações legais. 1 Contudo, assume que este benefício não  é aquele previstos como capaz de gerar crédito de IPI, conforme  o  Decreto  n.  87.981/82  (RIPI  então  vigente),  artigos  45  e  82,  Fl. 5819DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.810          21 inciso VI e XXVI, e justamente por essa razão recorre ao Poder  Judiciário  para  buscar  o  direito  ao  creditamento  do  IPI  pela  entrada  de  produtos  advindos  de  fornecedor  isento  da  Zona  Franca de Manaus. Ao final de suas razões de fato e de direito,  traz  o  seguinte  pedido,  que  é  de  fundamental  observação,  uma  vez que é o que  traça os  limites da  lide e a amplitude da coisa  julgada. In verbis:    Diante deste cenário, a sentença proferida em primeiro grau traz  expressamente em seu relatório a discussão sobre as isenções de  IPI para concentrados de refrigerante oriundos da Zona Franca  de Manaus, como se constata dos trechos colacionados abaixo:          (...)  Destarte, pela análise das peças processuais trazidas aos autos,  constato que o  tema do direito ao crédito de  IPI decorrente de  produtos  com  isenção  saídos  da  Zona  Franca  de  Manaus  foi  ampla  e  claramente  tratado  pelo  contribuinte  e  apreciado  pelo  Poder Judiciário. É manifesto que a discussão  jurídica  travada  no  Mandado  de  Segurança  n.  91.00095524,  culminando  no  acórdão  do  RE  212.484/RS,  beneficia  o  contribuinte,  diferentemente  do  quanto  alegado  pela  Autoridade  Fiscal  no  item II do Termo de Constatação Fiscal.    Declaração de voto do Conselheiro Diego Diniz Ribeiro:  1. Tomo a  liberdade de,  independentemente do brilhantismo do  voto do r.Relator do caso, acrescentar algumas considerações a  respeito da alegação de coisa julgada aduzida pelo contribuinte  em seu recurso voluntário.  2.  Nesse  sentido,  insta  destacar  que  o  recorrente  impetrou  o  mandado de segurança individual n. 91.00095524, oportunidade  em que vindicou o direito de ver assegurado o direito a créditos  de IPI relativos às aquisições de concentrados para refrigerantes  classificados  na posição  n.  21.06.90.01  da TIPI/88  e  sujeitos  a  isenção, porque tais aquisições seriam egressas da Zona Franca  de Manaus. Na inicial do mandamus consta o seguinte pedido:  reconhecimento dos  créditos  IPI  relativos  a  compras  da Zona  Franca de Manaus de concentrados de refrigerantes, ou seja, o  xarope,  isentos  nas  alíquotas  incidentes  relativas  a  este  produto.  Fl. 5820DF CARF MF     22 3.  Logo,  o  primeiro  aspecto  a  ser  considerado  para  fins  da  delimitação da coisa  julgada é o pedido apresentado na  inicial  do  writ,  na  medida  em  que  tal  pedido  conforma  a  atividade  judicante,  i.e.,  delimita  a  sua  extensão. Daí  falar­se,  inclusive,  em  princípio  da  adstrição  no  processo  civil  e  da  proibição  de  julgamentos ultra, extra e citra petita.  4.  Não  obstante,  apesar  da  importância  do  pedido  para  o  exercício  da  atividade  judicante,  é  óbvio  que  o  elemento  da  inicial não pode ser analisado como se fosse uma ilha, ou seja,  completamente  isolado  do  contexto  petitório  em  que  se  encontra  inserido.  Em  outros  termos,  a  inicial  de  uma  determinada  demanda  deve  ser  vista  sob  uma  perspectiva  holística,  no  qual  se  destaca,  dentre  outros  elementos  fundamentais,  o  pedido  formulado  pelo  autor.  Tenho  que  esta  conclusão  é  ínsita  do  ordenamento  processual  e  está  devidamente incorporada no CPC/2015 em razão do que dispõe  seu art. 322, § 2º, in verbis:  Art. 322. O pedido deve ser certo.      (...)  §  2o  A  interpretação  do  pedido  considerará  o  conjunto  da  postulação e observará o princípio da boa­fé.  5.  Diante  deste  quadro,  é  possível  perceber  que  no  citado  mandado  de  segurança  individual  n.  91.00095524  o  que  se  discute  é  exatamente  o  direito  ao  crédito  decorrente  da  aquisição  de  concentrados  da  ZFM  para  a  produção  de  refrigerantes pela recorrente. Há, inclusive, o apontamento do  código  do  NCM  do  citado  produto  com  a  sua  consequente  individualização. Este  é o quadro  fático sobre o qual a  citada  lide se desenvolveu e que, em momento algum, foi questionado  pela União no aludido mandamus.  6. Ressalte­se, inclusive, que no voto proferido pelo STF para o  caso  (RE  n.  212.484),  o.  então  Ministro  Nelson  Jobim  faz  referência expressa à caracterização do produto adquirido pela  Recorrente.  Logo,  se  no  citado  mandamus  o  recorrente  conformou inadequadamente o produto5 para o qual vindicou o  crédito  de  IPI,  o  que  decorreria  (pretensamente)  da  sua  indevida classificação fiscal, tal questão deveria ter sido objeto  de  questionamento  naquela  demanda  judicial  por  parte  da  União,  sob  pena  de  tal  discussão  ser  considerada  como  questionada  judicialmente e  repelida. É o que dispunha o art.  474 do CPC/736, vigente à época, e que agora encontra guarida  no art. 508 do CPC/20157.  7.  Em  verdade,  o  que  a  União  tenta  por  intermédio  da  fiscalização aqui tratada é, em última análise, dar um indevido  efeito  rescisório  para  a  autuação  fiscal  perpetrada,  com  o                                                              5 Partindo da idéia de que o produto discutido na lide não seria único (concentrado) e com um tratamento jurídico­ tributário  também  próprio,  mas  sim  composto  por  diferentes  subprodutos  passíveis  de  individualização  e,  consequentemente, com um tratamento jurídico­tributário próprio individualizado cada um desses subprodutos.  6  " Art. 474. Passada em julgado a sentença de mérito,  reputar­se­ão deduzidas e  repelidas  todas as alegações e  defesas, que a parte poderia opor assim ao acolhimento como à rejeição do pedido."  7 " Art. 508. Transitada em julgado a decisão de mérito, considerar­se­ão deduzidas e repelidas todas as alegações  e as defesas que a parte poderia opor tanto ao acolhimento quanto à rejeição do pedido."  Fl. 5821DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.811          23 escopo, pois, de desconstituir a coisa julgada nesse mandado de  segurança própria manu militari.  8.  Por  outro  giro  verbal,  uma  eventual  discussão  quanto  à  magnitude ou extensão da decisão proferida no writ teria que ser  objeto de uma ação rescisória, oportunidade em que um terceiro  Estado Juiz, equidistante das partes, analisará se de fato existe  ou  não  uma  daquelas  hipóteses  que  prevê  o  manejo  da  ação  rescisória.  9. Com base também em tais considerações, acompanho o voto  proferido  pelo  r.  Relator  do  caso  para  dar  provimento  ao  recurso voluntário interposto pelo contribuinte.  10. É como voto. (sem destaques no texto original)  Neste  mesmo  sentido  foi  conduzido  o  julgamento  do  PAF  nº  11070.722571/2014­03 (Acórdão 3402003.801), referente de janeiro de 2009 até março de  2010 e PAF nº 11070.721.963/2015­28 (Acórdão nº 3402­003.800), referente ao período de  janeiro de 2011 até dezembro 2012, todos mencionados no Termo de Constatação Fiscal e  Intimação nº 1 de fls. 3449 deste processo.  Considerando os fundamentos acima reproduzidos, os quais ratifico nas  razões de decidir deste voto, concluo que devem ser aplicados os efeitos da coisa julgada  formal e material no presente caso, para o fim de que seja reconhecido como legítimo o  aproveitamento  de  crédito  de  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  (“IPI”),  nos  termos  determinados  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  em  julgamento  ao  Recurso  Extraordinário  nº  212.484­RS,  resultando,  portanto,  no  provimento  do  Recurso  Voluntário.    4.2. Do direito creditório da Recorrente. Requisitos e Classificação fiscal  dos concentrados para refrigerantes.   Não obstante o posicionamento adotado quanto ao Item 4.1 deste voto, passo  à análise das demais matérias invocadas em Recurso Voluntário.  Considerando a delimitação da decisão  recorrida  já mencionada, bem como  os  argumentos  apresentados  pela  defesa,  faz­se  necessário  inicialmente  abordar  o  questionamento quanto  à  isenção do artigo 95,  III,  do RIPI/2010 conferida aos  componentes  dos “kits” fornecidos por Recofarma.  A autuada tem por atividade a fabricação de refrigerantes Coca­Cola, Coca­ Cola Zero, Fanta Laranja, Fanta Uva, Sprite, Guaraná Kuat  e Guaraná Charrua,  sendo que a  fiscalização  verificou  que  a  maior  parte  dos  créditos  do  IPI  existentes  na  escrita  do  estabelecimento se referem a aquisições de “kits”, contendo preparações dos tipos utilizados na  elaboração de bebidas da posição 22.02 da Tabela de Incidência do IPI (TIPI), além de outros  ingredientes  acondicionados  individualmente,  todos  fornecidos  pelo  estabelecimento  Recofarma Indústria do Amazonas Ltda., localizado em Manaus (AM).  Os  “kits”  fornecidos  pela  Recofarma  Indústria  Amazonas  Ltda  foram  descritos nas  respectivas Notas Fiscais como "concentrados”  (NCM 2106.90.10  ­ EX 01) da  Fl. 5822DF CARF MF     24 marca de refrigerante a que se destinam (Coca­Cola, Coca­Cola Zero, Aquarius Limão, Simba  Guaraná,  Sprite,  Fanta  Uva,  etc.),  enviados  sem  destaque  do  IPI  em  decorrência  da  isenção  prevista pelos artigos 81,  II, e 95,  III, do RIPI/2010, que tratam dos benefícios instituídos no  âmbito de regimes fiscais regionais: Zona Franca de Manaus (art. 81, II) e Amazônia Ocidental  (art. 95, III).   A Recorrente  escriturou  os  créditos de  IPI  com  fundamento  legal no  artigo  237 do RIPI/2010, que assim dispõe:  Art. 237. Os estabelecimentos industriais poderão creditar­se do  valor  do  imposto  calculado,  como  se  devido  fosse,  sobre  os  produtos  adquiridos  com  a  isenção  do  inciso  III  do  art.  95,  desde  que  para  emprego  como  matéria­prima,  produto  intermediário  e material  de  embalagem,  na  industrialização  de  produtos sujeitos ao imposto (Decreto­Lei no 1.435, de 1975,  art. 6o, § 1o). (sem destaque no texto original)    Já o artigo 95, inciso III do mesmo Diploma Legal assim prevê:  Art. 95. São isentos do imposto:  III ­ os  produtos  elaborados  com matérias­primas  agrícolas  e  extrativas  vegetais  de  produção  regional,  exclusive  as  de  origem  pecuária,  por  estabelecimentos  industriais  localizados  na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados  pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, excetuados o  fumo do Capítulo 24 e as bebidas alcoólicas, das Posições 22.03  a  22.06,  dos  Códigos  2208.20.00  a  2208.70.00  e  2208.90.00  (exceto o Ex 01) da TIPI (Decreto­Lei nº 1.435, de 1975, art.  6º, e Decreto­Lei no 1.593, de 1977, art. 34).  (sem destaque  no texto original)  A  fiscalização  apontou  no Relatório  Fiscal  que  os  produtos  fornecidos  por  Recofarma não são beneficiados pela isenção do art. 82, III, do RIPI, de 2002, correspondente  ao art. 95, III, do RIPI, 2010 conforme explicado nos itens 12 a 70 do Termo de Verificação  Fiscal elaborado em 29 de dezembro de 2014 no processo 11070.722571/2014­03, também de  interesse de Vonpar.  Por sua vez, a Recorrente argumenta que:  i) A isenção do art. 95, III, do RIPI, 2010, foi outorgada pela Resolução CAS  n° 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico n° 224/2007;  ii) Que a Suframa tem competência para verificar se o contribuinte preencheu  os requisitos legais para fruição do beneficio;  iii) Que  é  suficiente  a  elaboração  dos  concentrados  com  açúcar  e/ou  álcool  e/ou corante caramelo e/ou extrato de guaraná, que os atos baixados pela Suframa  não podem ser desconsiderados pela RFB e que a interpretação da Suframa quanto  ao alcance do art. 6º do Decreto­lei n° 1.435, de 1975, é lógica e se coaduna com o  próprio  significado  do  termo  “matéria­prima”  constante  do  §  1º  do  citado  dispositivo,  o  qual  compreende  no  seu  conceito  “produto  industrializado  com  matéria­prima agrícola regional” para fins do crédito do IPI.    Fl. 5823DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.812          25 4.2.1. Da competência da SUFRAMA.  Com relação à competência da SUFRAMA para concessão e fiscalização do  cumprimento  das  condições  para  fruição  dos  incentivos  fiscais,  observo  que  a  fiscalização  assim consignou no Termo de Constatação e Intimação nº 01 (fls. 3449):  1) Com base nos dados da Escrituração Fiscal Digital  – EFD,  verificou­se que a maior parte dos créditos do  IPI escriturados  pela fiscalizada continuaram a ser oriundos de insumos dos tipos  utilizados para elaboração de refrigerantes.  2)  Os  insumos  são  comercializados  por  RECOFARMA  INDÚSTRIA  DO  AMAZONAS  LTDA  (“Recofarma”),  CNPJ  61.454.393/0001­06,  em  forma  de  kits  constituídos  de  dois  ou  mais componentes ou “partes”, sendo que cada componente sai  do estabelecimento industrial em embalagem individual.   3)  Nas  notas  fiscais  eletrônicas  emitidas  por  Recofarma,  os  insumos em questão são identificados como “concentrados” da  marca e tipo de bebida a que se destinam.  4) No ano de 2014, o Fisco efetuou em Manaus a coleta de kits  elaborados por Recofarma, tendo providenciado a realização de  exame  laboratorial  pelo  Centro  Tecnológico  de  Controle  de  Qualidade Falcão Bauer. Nos processos  citados anteriormente,  Vonpar foi cientificada do resultado das análises.  Impera  observar  que  a Resolução SUFRAMA nº  298/2007,  anexada  às  fls.  3465  e  seguintes,  aprovou o  projeto  industrial  de  atualização  da  empresa RECOFARMA na  Zona Franca de Manaus, na forma do Parecer Técnico nº 224/2007­SPR/CGPRI/COAPI, para  produção  de  CONCENTRADO  PARA  BEBIDAS  NÃO  ALCOÓLICAS  (CÓDIGO  SUFRAMA nº 0653).  O Ilustre Julgador a quo consignou em decisão recorrida que "...a aprovação  do  projeto  do  fornecedor  pelo  Conselho  de  Administração  da  Suframa  (CAS)  é  um  dos  requisitos  para  fruição  do  benefício  de  que  trata  o  art.  95,  III,  do  RIPI,  de  2010,  e  foi  satisfeito, mas essa aprovação, ao contrário do que pensa o impugnante, não legitima, de per  si, o crédito incentivado do IPI em discussão".  Data  vênia,  da  análise  da  legislação  que  atribui  competência  à  SUFRAMA é possível  extrair  conclusão  contrária  ao  entendimento  esposado pela DRJ.  Vejamos:  Inicialmente,  impera  destacar  que  a Constituição  Federal,  ao  tratar  sobre  a  limitação do poder de tributar, estabelece em seu artigo 150, § 6º que:  Art.  150.  Sem  prejuízo  de  outras  garantias  asseguradas  ao  contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal  e aos Municípios:  § 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo,  concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a  impostos,  taxas  ou  contribuições,  só  poderá  ser  concedido  mediante  lei  específica,  federal,  estadual  ou  municipal,  que  Fl. 5824DF CARF MF     26 regule  exclusivamente  as  matérias  acima  enumeradas  ou  o  correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto  no  art.  155,  §  2.º,  XII,  g.  (Redação  dada  pela  Emenda  Constitucional nº 3, de 1993)   O Código Tributário Nacional,  recepcionado  como Lei Complementar  pela  Emenda  Constitucional  01/19698  e,  após,  pelo  Texto  Constitucional  de  19889,  confere  competência à Autoridade Administrativa para concessão de benefícios fiscais. Vejamos:  Art.  176.  A  isenção,  ainda  quando  prevista  em  contrato,  é  sempre  decorrente  de  lei  que  especifique  as  condições  e  requisitos  exigidos  para  a  sua  concessão,  os  tributos  a  que  se  aplica e, sendo caso, o prazo de sua duração.   Parágrafo  único.  A  isenção  pode  ser  restrita  a  determinada  região  do  território  da  entidade  tributante,  em  função  de  condições a ela peculiares.    Art.  178  ­ A  isenção,  salvo  se  concedida  por  prazo  certo  e  em  função  de  determinadas  condições,  pode  ser  revogada  ou  modificada por  lei,  a qualquer  tempo, observado o disposto no  inciso III do art. 104. (Redação dada pela Lei Complementar  nº 24, de 1975)    Art. 179. A isenção, quando não concedida em caráter geral, é  efetivada,  em  cada  caso,  por  despacho  da  autoridade  administrativa, em requerimento com o qual o interessado faça  prova  do preenchimento  das  condições  e do  cumprimento  dos  requisitos previstos em lei ou contrato para sua concessão.  § 1º Tratando­se de tributo lançado por período certo de tempo,  o  despacho  referido  neste  artigo  será  renovado  antes  da  expiração  de  cada  período,  cessando  automaticamente  os  seus  efeitos  a  partir  do  primeiro  dia  do  período  para  o  qual  o                                                              8 Art. 18. Além dos impostos previstos nesta Constituição, compete à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos  Municípios instituir:   § 1º Lei complementar estabelecerá normas gerais de direito tributário, disporá sôbre os conflitos de competência  nesta  matéria  entre  a  União,  os  Estados,  o  Distrito  Federal  e  os  Municípios,  e  regulará  as  limitações  constitucionais do poder de tributar.     9 Art. 146. Cabe à lei complementar:  I ­ dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os  Municípios;  II ­ regular as limitações constitucionais ao poder de tributar;  III ­ estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre:  a) definição de tributos e de suas espécies, bem como, em relação aos impostos discriminados nesta Constituição,  a dos respectivos fatos geradores, bases de cálculo e contribuintes;  b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários;  c) adequado tratamento tributário ao ato cooperativo praticado pelas sociedades cooperativas.  d) definição de tratamento diferenciado e favorecido para as microempresas e para as empresas de pequeno porte,  inclusive  regimes  especiais  ou  simplificados  no  caso  do  imposto  previsto  no  art.  155,  II,  das  contribuições  previstas  no  art.  195,  I  e  §§  12  e  13,  e  da  contribuição  a  que  se  refere  o  art.  239.        (Incluído  pela  Emenda  Constitucional nº 42, de 19.12.2003)    Fl. 5825DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.813          27 interessado  deixar  de  promover  a  continuidade  do  reconhecimento da isenção.  § 2º O despacho referido neste artigo não gera direito adquirido,  aplicando­se,  quando  cabível,  o  disposto  no  artigo  155.(sem  destaques no texto original)  Não há dúvidas de que o benefício fiscal concedido no presente caso está  revestido de todos os requisitos formais constitucionalmente previstos para sua validade.   A SUFRAMA foi criada pelo Decreto­Lei nº 288, de 28 de fevereiro de 1967,  regulamentado  através  do Decreto  nº  61.244,  de  28  de  agosto  de  1967,  os  quais  definem  a  finalidade  e  localização  da  Zona  Franca  de  Manaus  (Capítulo  I),  bem  como  a  aplicação  e  controle dos incentivos fiscais (Capítulo II).  A competência da SUFRAMA para atos  como a Resolução ora  tratada  foi estabelecida pelo artigo 4º, inciso I, alínea "c" do Capítulo IV do Anexo I do Decreto  nº 4.628, de 21 de março de 2003, que assim previa:  Art. 4º Ao Conselho de Administração da SUFRAMA compete:  I ­ aprovar:  c) os  projetos  de  empresas  que  objetivem  usufruir  dos  benefícios  fiscais  previstos nos  arts.  7º  e  9º  do Decreto­Lei  nº  288,  de  1967,  com  as  modificações  da  Lei  nº  8.387,  de  30  de  dezembro  de  1991,  especificando  os  incentivos  a  serem  auferidos  pela  empresa,  bem  assim  estabelecer  normas,  exigências, limitações e condições para aprovação, fiscalização  e  acompanhamento  dos  referidos  projetos;  (sem  destaques  no  texto original)  O  Decreto  nº  4.628/2003,  que  aprovou  a  Estrutura  Regimental  da  SUFRAMA  e  estava  vigente  quando  da  Resolução  nº  298/2007,  ao  tratar  da  natureza  e  finalidade, previu em seu artigo 1º, inciso VI do Anexo I que:  Art. 1º  A  Superintendência  da  Zona  Franca  de  Manaus  ­  SUFRAMA, autarquia criada pelo Decreto­Lei nº 288, de 28 de  fevereiro  de  1967,  e  vinculada  ao  Ministério  do  Desenvolvimento,  Indústria  e  Comércio  Exterior,  tem  como  finalidade  promover  o  desenvolvimento  sócio­econômico,  de  forma  sustentável,  na  sua  área  de  atuação,  mediante  geração,  atração  e  consolidação  de  investimentos,  apoiado  em  capacitação  tecnológica,  visando  a  inserção  internacional  competitiva, a partir das seguintes ações:   VI ­ administrar  a  concessão  de  incentivos  fiscais.(sem  destaque no texto original)  E  a  competência  para  aprovação  do  projeto  industrial  para  concessão  dos  benefícios  ora  em  discussão  foi  igualmente  atribuída  ao  Conselho  de  Administração  da  SUFRAMA através do artigo 4º, inciso I, alínea "c" do mesmo Decreto nº 4.628/2003.  Fl. 5826DF CARF MF     28 Por sua vez, a participação do Ministério da Fazenda no processo de análise  do  projeto  industrial  e  aprovação  do  benefício  foi  previsto  pelo  artigo  11  do  Decreto  nº  61.244/1967, nos termos abaixo citados:  Art  11.  Estão  isentas  do  impôsto  sôbre  produtos  industrializados tôdas as mercadorias industrializadas na Zona  Franca de Manaus, quer se destinem ao seu consumo interno,  quer  a  comercialização  em  qualquer  ponto  do  território  nacional.    §  1º  Os  projetos  para  a  produção,  beneficiamento  ou  industrialização  de  mercadorias  que  pretendam  gozar  dos  benefícios  do  Decreto­lei  nº  288­67  serão  submetidos  à  aprovação  da  SUFRAMA,  ouvido  o  Ministério  da  Fazenda,  quanto aos aspectos fiscais,  implicando em aprovação  tácita a  falta de manifestação dêsse Ministério no prazo de 30  (trinta)  dias contados do pedido de audiência.    §  2º  Os  projetos  serão  apresentados  de  conformidade  com  critérios  e  procedimentos  estabelecidos  pela  SUFRAMA,  mediante instruções aprovadas pelo Ministro do Interior.    § 3º O Superintendente da SUFRAMA poderá rejeitar, de plano,  ouvido o Conselho Técnico, os projetos que, visando a obtenção  dos incentivos fiscais previstos no Decreto­lei nº 288­67, tenham  por  fim  a  produção,  industrialização  ou  beneficiamento  das  mercadorias  capituladas  no  parágrafo  1º  do  artigo  3º  do  referido Decreto­lei,  inclusive as alterações  supervenientes por  Decreto  (Decreto­lei  nº  288­67  artigo  3º,  parágrafo  2º).  (sem  destaques no texto original).  Diante  de  tais  atribuições,  a  SUFRAMA,  através  do  artigo  1º  da  RESOLUÇÃO Nº 298/2007, aprovou o projeto industrial da Recofarma, na forma do Parecer  Técnico de Projeto nº 224/2007 para produção de concentrado de bebidas não alcoólicas, para  o gozo dos incentivos previstos nos artigos 7º e 9º do Decreto­Lei nº 288/1967, no artigo 6º  do Decreto­lei nº 1435/1975 e legislação posterior.  O Decreto­Lei nº 288/1967, acima  já mencionado,  trata  sobre o  IPI em seu  artigo  9º,  com  as  alterações  trazidas  pelo  artigo  6º  do  Decreto­Lei  no  1.435,  de  1975  nos  seguintes termos:  Art 6º Ficam isentos do Imposto sobre Produtos Industrializados  os  produtos  elaborados  com  matérias­primas  agrícolas  e  extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem  pecuária, por estabelecimentos localizados na área definida pelo  § 4º do art. 1º do Decreto­lei nº 291, de 28 de fevereiro de 1967.   § 1º Os produtos a que se refere o "caput" deste artigo gerarão  crédito  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados,  calculado  como  se  devido  fosse,  sempre  que  empregados  como matérias­ primas, produtos intermediários ou materiais de embalagem, na  industrialização,  em  qualquer  ponto  do  território  nacional,  de  produtos  efetivamente  sujeitos  ao  pagamento  do  referido  imposto.   §  2º  Os  incentivos  fiscais  previstos  neste  artigo  aplicam­se,  exclusivamente,  aos  produtos  elaborados  por  estabelecimentos  Fl. 5827DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.814          29 industriais  cujos  projetos  tenham  sido  aprovados  pela  SUFRAMA.   A  área  definida  pelo  §  4º  do  artigo  1º  do  Decreto­lei  nº  291,  de  28  de  fevereiro  de  1967  trata­se  da  Amazonia Ocidental,  constituída  pelos  Estados  do Amazonas,  Acre  e  Territórios  de  Rondônia  e  Roraima  e,  portanto,  abrange  a  fornecedora  Recofarma,  situada em Manaus.  O  Decreto­Lei  nº  356,  de  15  de  agosto  de  1968  estende  os  benefícios  do  Decreto­Lei nº 288/1967 às áreas da Amazônia Ocidental.  Por sua vez, o Decreto­Lei no 1.435, de 1975 estabelece em seu artigo 8º que:   Art. 8º. O Superintendente da Zona Franca de Manaus, ouvido o  Conselho  de  Administração,  fixará  condições  e  requisitos  a  serem  atendidos  pelos  estabelecimentos  que  se  dediquem  à  comercialização,  naquela  área,  de  mercadorias  beneficiadas  pelos  incentivos previstos no Decreto­lei número 288, de 28 de  fevereiro de 1967.  Outrossim, impera igualmente observar que as condições estabelecidas para o  direito aos incentivos concedidos estão previstas no artigo 4º da Resolução nº 298/2007, quais  sejam:    O  PARECER  TÉCNICO  DE  PROJETO  Nº  224/2007  (fls.  3467  e  seguintes)  foi  elaborado  para  análise  da possibilidade de  concessão  dos  seguintes  incentivos  pleiteados:    Fl. 5828DF CARF MF     30 Neste  mesmo  sentido,  destaco  o  voto  da  Ilustre  Conselheira Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne  no  Processo  Administrativo  Fiscal  nº  15956.720178/2015­43  (Acórdão  nº  3402­004.929).  Consigno,  por  oportuno,  que  a  competência  para  fiscalização  do  projeto  industrial que embasou a Resolução SUFRAMA nº 298/2007 é prevista na época pelo artigo  15, inciso III do Anexo I do já citado Decreto nº 4.628/2003  Art. 15.  À  Superintendência  Adjunta  de  Projetos  compete  planejar,  coordenar  e  supervisionar  a  execução  de  atividades  relativas a:  III ­ acompanhamento,  fiscalização  e  avaliação  de  projetos  industriais, agropecuários e de prestação de serviços.  A  competência  da  Superintendência  Adjunta  de  Projetos  igualmente  é  prevista  pela  Resolução  do  Conselho  de  Administração  da  SUFRAMA  nº  203,  de  10  de  dezembro de 2012, vigente no período do fato gerador desta autuação, que dispõe sobre a sobre  a  sistemática  de  apresentação,  análise,  aprovação  e  acompanhamento  de  Projetos  Industriais  nos seguintes termos:    TÍTULO  VI  ­  DO  ACOMPANHAMENTO  E  AVALIAÇÃO  DOS  PROJETOS  INDUSTRIAIS  ­  CAPÍTULO  I  ­  DA  OPERAÇÃO   Art. 17. Após concluída a implantação, total ou parcial, de suas  instalações  industriais  a  empresa  titular  do  projeto  deverá  requerer à SUFRAMA a emissão do Laudo de Operação (LO),  que  é  o  documento  comprobatório  da  adequação  das  instalações  industriais, máquinas  e  equipamentos, necessários  à  operacionalização  do  projeto  técnico­econômico  aprovado,  observado o dimensionamento nele constante.   Art.  18.  O  requerimento  de  que  trata  o  artigo  anterior  será  dirigido  à  Superintendência  Adjunta  de  Projetos  (SPR),  na  forma  a  ser  estabelecida  pela  SUFRAMA,  instruído  com  a  seguinte documentação:    CAPÍTULO II ­ DA PRODUÇÃO   Art. 23. Iniciada a fabricação de quaisquer produtos aprovados  a  empresa  titular  do  projeto  deverá  requerer  a  SUFRAMA  a  emissão  do  Laudo  de  Produção  (LP),  que  constituir­seá  no  documento  comprobatório  do  atendimento  das  etapas  estabelecidas  no  Processo  Produtivo  Básico  (PPB)  de  cada  produto  e  do  cumprimento  de  outros  parâmetros  dimensionados no projeto técnico­econômico aprovado.   Art.  24.  O  requerimento  de  que  trata  o  artigo  anterior  será  dirigido à SPR, na forma a ser estabelecida pela SUFRAMA.   Parágrafo único. Quando se tratar de projetos beneficiados com  os  incentivos  fiscais estabelecidos no art.  6º,  do Decreto­lei nº  1.435, de 16 de dezembro de 1975, a empresa titular do projeto  deverá  apresentar  demonstrativo,  na  forma  a  ser  estabelecida  Fl. 5829DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.815          31 pela  SUFRAMA,  das  aquisições  de  insumos  efetuados  no  mercado regional.   Art.  25.  O  LP,  emitido  conforme  modelo  definido  pela  SUFRAMA  será  específico  para  cada  produto  e  terá  prazo  de  validade indeterminado, observado o disposto nos arts. 26 e 32,  desta Resolução.   Art.  26.  O  LP,  garantido  o  contraditório  e  a  ampla  defesa,  poderá  ser  cancelado  a  qualquer  momento  pela  SUFRAMA,  mediante  ofício  da  SPR  a  ser  encaminhado  à  empresa,  desde  que  seja  constatado  o  não  cumprimento  do  PPB  e/ou  outros  parâmetros nele descrito, ou que o produto seja cancelado por  algum dispositivo previsto nesta Resolução.    CAPÍTULO V ­ DA AVALIAÇÃO DOS PROJETOS   Art.  42. A SUFRAMA emitirá a  cada  três anos,  ou  sempre que  necessário,  por  amostragem, Relatório  de Acompanhamento  de  Projetos  (RAP),  relativo  aos  produtos  ativos  (não  cancelados)  com projetos aprovados por suas respectivas empresas junto ao  Conselho de Administração da SUFRAMA.   §  1º  O  RAP  deverá  conter  a  relação  de  produtos  ativos  das  empresas,  com  a  situação  atualizada  de  cada  um  no  que  diz  respeito aos Laudos de Operação e de Produção, à entrega do  LTAI  e  dos  indicadores  de  desempenho,  à  adimplência  em  relação à Certificação da qualidade, além de dados atualizados  de  produção,  mão­de­obra,  faturamento,  investimentos  em  máquinas  e  equipamentos,  concessão  de  benefícios  sociais  aos  trabalhadores,  investimentos  na  formação  e  capacitação  de  recursos  humanos,  e,  se  for  o  caso,  volume  de  exportações  e  investimentos em pesquisa e desenvolvimento.   §  2º  O  RAP  deverá  conter  ainda,  a  análise  dos  desvios  em  relação às metas originais e aos compromissos assumidos pelas  empresas  quando  da  aprovação  de  seus  projetos,  bem  como  proposições para cancelamento de projetos e/ou alterações nas  resoluções aprobatórias.   §  3º  A  SUFRAMA,  quando  da  emissão  do  RAP,  deverá  inspecionar  in  loco  as  instalações  da  empresa,  devendo  neste  momento  ser  atestado  o  cumprimento  e  manutenção  das  disposições constantes nos Laudos de Operação e de Produção  emitidos, além de verificar as informações prestadas nos LTAIs  apresentados.   §  4º  A  SUFRAMA  deverá  submeter  à  apreciação  do  CAS  na  primeira  reunião do  exercício  subseqüente,  a  consolidação das  informações  contidas  nos  RAPs  emitidos  durante  o  ano  imediatamente anterior.   § 5° A SUFRAMA, durante a fase de elaboração do RAP, sempre  que  houver  necessidade,  poderá  solicitar  da  empresa  dados,  Fl. 5830DF CARF MF     32 informações  e/ou  documentos  contábeis  que  venham  a  comprovar  o  cumprimento  de  metas  estabelecidas  em  projeto,  devendo a documentação requerida, devidamente assinada pelo  contador e pelo representante legal da empresa, ser entregue no  prazo previamente estabelecido pelo setor competente.    CAPÍTULO VI ­ DA VISTORIA TÉCNICA   Art.  43.  A  qualquer  tempo  a  SUFRAMA  poderá  realizar  vistoria  técnica  nas  empresas  com  projeto  aprovado,  com  a  finalidade  de  verificar,  para  fins  de  manutenção  ou  cancelamento dos benefícios  fiscais, o exato cumprimento dos  termos  e  condições  estabelecidos  nesta  Resolução  e  demais  condições legais pertinentes.    TÍTULO VIII ­ DAS PENALIDADES   Art. 54. Sem prejuízo das demais cominações legais cabíveis, e,  observando­se  o  devido  processo  legal,  garantido  o  contraditório  e  ampla  defesa,  o  não  atendimento  do  disposto  nesta  Resolução  ensejará,  conforme  o  caso,  a  critério  do  Superintendente da SUFRAMA, as seguintes penalidades:   I ­ advertência;   II ­ suspensão do Pedido de Licenciamento de Importação (PLI),  quando aplicável;   III ­ bloqueio do cadastro;   IV  ­ cancelamento dos  incentivos  fiscais atribuídos a produto,  mediante encaminhamento de proposição ao CAS; e   V  ­ cancelamento  dos  incentivos  fiscais  atribuídos  à  empresa,  mediante encaminhamento de proposição ao CAS.   § 1º A inadimplência da empresa quanto à validade dos Laudos  de  Operação  e  Produção,  bem  como  à  entrega  do  LTAI,  implicará  na  suspensão  automática  dos  PLIs  referente  à(s)  linha(s) inadimplente(s), até a sua regularização.   §  2º  No  caso  específico  do  LP,  a  penalidade  disposta  no  parágrafo anterior  poderá  ser  sustada  por um prazo  de  até  60  (sessenta dias), nos casos onde a empresa interessada comprove  não poder retomar sua produção por falta de insumos.   Art.  55. A SUFRAMA enviará comunicado à Receita Federal  do Brasil (RFB) sempre que comprovar que a empresa auferiu  indevidamente  dos  incentivos  fiscais  administrados  pela  autarquia, descritos no art. 1º desta Resolução. (sem destaques  nos texto original)  Desde  já  esclareço que  em nenhum momento deve ser  retirado dos  Ilustres  Auditores da Secretaria da Receita Federal o dever funcional de fiscalizar o Contribuinte diante  de  suspeitas  de  aproveitamento  indevido  de  créditos  e  demais  formas  de  burlar  a  legislação  tributária.  Inclusive  a  atividade  de  fiscalização  da  administração  fazendária  é  previsão  Fl. 5831DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.816          33 garantida pelo artigo 37, XVIII da Constituição Federal, artigos 194 e 195 do CTN e artigos  505 a 508 do RIPI/2010.   Todavia, não é  razoável  entender que a Autoridade Fiscal, no exercício das  atribuições de seu cargo, tenha a prerrogativa de retirar e/ou a discricionariedade de ignorar a  vigência de um benefício fiscal formalmente concedido por meio de toda estrutura normativa  acima  já  demonstrada.  Ademais,  é  dever  da  fiscalização  atentar  ao  poder  vinculado  na  aplicação  do  Princípio  da  Legalidade,  igualmente  previsto  pelo  artigo  37,  Caput  da  Carta  Magna, tornando efetiva a Segurança Jurídica necessária para assegurar os direitos e garantias  fundamentais emanados do artigo 5º do texto constitucional.  Por  tais  razões, concluo que é  flagrante a  competência da Superintendência  da  Zona  Franca  de  Manaus  (SUFRAMA)  para  concessão,  fiscalização  e  cancelamento  do  incentivo fiscal previsto pelos dispositivos legais  invocados pela Recorrente para justificar os  créditos escriturados, motivo pelo qual deve ser afastada conclusão do  Ilustre Julgador de 1ª  Instância e reconhecido o argumento da defesa.  Não obstante o posicionamento adotado quanto ao Item 4.2.1 deste voto,  passo  à  análise  sobre  a  classificação  fiscal  apontada  nas  respectivas  Notas  Fiscais  que  deram  origem  aos  créditos  de  IPI  pleiteados  pela  Recorrente,  objeto  da  autuação  contestada.  4.2.2. Dos requisitos para concessão da isenção. Matéria­prima utilizada  no processo produtivo da fornecedora Recofarma na elaboração dos concentrados para  bebidas não alcoólicas.   Inicialmente  é  importante  ressaltar  que  todos  os  requisitos  previstos  legalmente  para  concessão  da  isenção  devem  estar  cumpridos  para  validade  do  direito  creditório.  E as condições legais para aproveitamento do crédito pela Recorrente são as  seguintes:  a) Matérias­primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional;  b)  Produtos  elaborados  por  estabelecimentos  industriais  localizados  na  Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de  Administração da SUFRAMA;  c) Aquisição de produtos originados da Amazônia Ocidental com a isenção  prevista no inciso III do artigo 95;  d) Emprego de tais  insumos como matéria­prima, produtos  intermediários e  materiais de embalagem na industrialização de produtos sujeitos ao imposto.  Quanto  à  condição  de  item  "a",  observo  que  não  há  dúvidas  de  que  os  produtos fornecidos pela Recofarma são produzidos com matérias­primas agrícolas e extrativas  vegetais de produção regional.  Apenas  para  ilustrar  o  preenchimento  de  tal  requisito,  destaco  que  o  PARECER  TÉCNICO  DE  PROJETO  Nº  224/2007  (fls.  3467  e  seguintes)  apresentou  as  Fl. 5832DF CARF MF     34 características  técnicas  do  produto  "CONCENTRADOS  PARA  BEBIDAS  NÃO  ALCOÓLICAS" (CÓDIGO SUFRAMA nº 0653) da seguinte forma:     Sobre  o  processo  produtivo  básico  da  Recofarma,  constou  no  ITEM  7  do  Parecer  Técnico  em  referência  (fls.  3473)  que  a  empresa  realiza  todas  as  etapas  de  industrialização  do  produto  em  seu  próprio  estabelecimento  fabril  para  industrialização  do  produto,  exceto  a  fabricação  da  matéria­prima  corante  caramelo,  que  é  terceirizada  para  produção  pela  DD.  Wiliamson  do  Brasil  Ltda,  localizada  ao  lado  da  unidade  industrial  da  fornecedora.  O açúcar cristal e mascavo são utilizados no concentrado para refrigerante de  sabor "cola" e o extrato de guaraná é utilizado em outros tipos de concentrados.  Destaco ainda que o fato de a matéria­prima açúcar cristal ser produzida pela  empresa  Agropecuária  Jayolo,  bem  como  o  açúcar  mascavo  ser  produzido  por  produtores  rurais do interior do Amazonas e, ainda, de o corante caramelo ser produzido pela terceirizada  DD. Wiliamson do Brasil, em nada altera a origem de tais matérias­primas, uma vez que atende  às previsões da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 8, de 25.02.98, que estabelece o  processo produtivo para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS,  CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS E  CORANTE  CARAMELO,  industrializados  na  Zona  Franca  de  Manaus,  conforme  abaixo  colacionado:  OS  MINISTROS  DE  ESTADO  DO  PLANEJAMENTO  E  ORÇAMENTO,  DA  INDÚSTRIA,  DO  COMÉRCIO  E  DO  TURISMO  E  DA  CIÊNCIA  E  TECNOLOGIA,  no  uso  da  atribuição que lhes confere o art. 87, parágrafo único, inciso II,  da  Constituição,  e  tendo  em  vista  o  disposto  no  art.  5º  do  Decreto 783, de 25 de março de 1993 e alínea "b", do inciso I,  do art. 18, da Medida Provisória nº 1.549­39, de 29 de  janeiro  de 1998, resolvem:  Art. 1º Estabelecer para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS  VEGETAIS  NATURAIS,  CONCENTRADOS,  BASES  E  EDULCORANTES  PARA  BEBIDAS  NÃO  ALCOÓLICAS  E  CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de  Manaus, os seguintes processos produtivos básicos:  II  ­  CONCENTRADOS,  BASES  E  EDULCORANTES  PARA  BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS  Fl. 5833DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.817          35 a) dosagem das matérias­primas;  b) mistura das matérias­primas sólidas ou líquidas; e  c) homogeneização, quando necessário.  III ­ CORANTE CARAMELO  a) dissolução do açúcar, formando o "açúcar líquido";  b) floculação;  c) filtração;  d) troca iônica;  e) evaporação;  f) filtração;  g) mistura do "açúcar líquido" com outras matérias­primas;  h) homogeneização; e  i) filtração.  Parágrafo  único.  Todas  as  etapas  dos  processos  produtivos  básicos  acima  descritos  deverão  ser,  obrigatoriamente,  realizadas na Zona Franca de Manaus.  Art. 2º Para o cumprimento do disposto acima será admitida a  realização,  por  terceiros,  na  Zona  Franca  de  Manaus,  de  atividades ou operações inerentes ao atendimento às etapas de  produção estabelecidas no artigo anterior.  Art.  3º  Além  do  atendimento  das  etapas  de  produção  estabelecidas  no  art.  1º  desta  Portaria,  os  fabricantes  deverão  incorporar a gestão da qualidade e produtividade dos processos  e dos produtos finais, envolvendo a inspeção de matérias­primas,  produtos intermediários, materiais secundários e de embalagem,  o  controle  estatístico  do  processo,  os  ensaios  e  medições  e  a  qualidade dos produtos  finais,  sem prejuízo do disposto no art.  2º do Decreto nº 783/93. (sem destaque no texto original)    O  processo  produtivo  foi  descrito  no  Parecer  Técnico  de  Projeto  nº  224/2007  que  embasou  a  concessão  do  incentivo  fiscal  e  o  cumprimento  do  artigo  1º,  inciso  II,  alíneas a, b e c da Portaria  Interministerial  acima  citada pode  ser constatado  especialmente nos Itens 6 e 7 a seguir colacionados:  Fl. 5834DF CARF MF     36   Destaco que a especificação da origem do produto igualmente está delimitada  no  Projeto,  constando  que  será  utilizada  como  matéria­prima  regional  açúcar  (cristal  e  mascavo)  processado  no  interior  do  Estado  para  o  concentrado  sabor  cola  e  matéria­prima  regional extrato de guaraná para outros tipos de produtos.   Consta  igualmente  do  Projeto  Técnico  as  seguintes  informações  sobre  o  produto "CONCENTRADOS PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS DE COLA" (fls. 5466):    Fl. 5835DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.818          37   Considerando  que  a  SUFRAMA  detém  a  competência  para  análise  e  aprovação do projeto e concessão do benefício, não cabe a  interpretação da Douta equipe de  fiscalização e do  Ilustre  Julgador de 1ª  Instância no sentido de que somente  incide a  isenção  para produtos elaborados com o emprego direto matéria­prima agrícola e extrativa vegetal de  produção regional.   Outrossim,  da  análise  do  processo  produtivo  especificado  pela  SUFRAMA  para  concessão  do  benefício,  confrontando  com  a  apuração  realizada  pela  equipe  de  fiscalização,  é  possível  verificar  que  de  fato  os  produtos  enviados  pela  Recofarma à Vonpar atendem especificamente ao Item 9 do Parecer Técnico nº 224/2007,  senão vejamos:  * Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 (fls. 3475):        Fl. 5836DF CARF MF     38 * Fotos de componentes de kits fornecidos por Recofarma (fls. 3105­3106):        Por  oportuno,  observo  ainda  que  não  consta  nos  autos  que  a  SUFRAMA  tenha  cancelado  o  incentivo  fiscal  concedido  à Recofarma,  tampouco  comunicado  à Receita  Federal  do Brasil  a  existência  de  comprovações  ou  ao menos  indícios  de  que  a  fornecedora  deixou de atender, em seu processo produtivo ou com relação às matérias­primas utilizadas, às  condições  estabelecidas  na  Resolução  nº  298/2007,  nos  termos  previstos  pela  Resolução  do  Conselho de Administração da SUFRAMA nº 203/2012, que dispõe sobre o acompanhamento  de Projetos Industriais nos termos acima já descritos.  Ao contrário, verifico que às  fls. 5488 consta o OFÍCIO Nº 4215, de 28 de  agosto de 2015, pelo qual a SUFRAMA responde à solicitação de informações da Delegacia da  Receita Federal de Piracicaba­SP, que foi emitido o Relatório de Acompanhamento de Projetos  (RAP) nº 0090/2010­SPR/CGAPI/COAUP, não sendo encontradas ressalvas e divergências em  relação aos compromissos assumidos quando da aprovação do projeto da RECOFARMA.  Fl. 5837DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.819          39 Da mesma forma, às fls. 5491 consta o OFÍCIO 3638, de 26 de setembro de  2014,  pelo  qual  a  SUFRAMA  responde  ao  pedido  de  informações  da  Delegacia  da Receita  Federal em Goiânia, pelo qual esclareceu que a RECOFARMA até aquela data encontrava­se  regular em relação às condições estabelecidas no Projeto Técnico aprovado pela Resolução nº  224/2007.  Com isso, restam configuradas as condições especificadas nos Itens "b" e "c"  acima  citados,  quais  sejam:  os  produtos  são  elaborados  por  estabelecimentos  industriais  localizados na Amazônia Ocidental,  cujos projetos  tenham sido  aprovados  pelo Conselho de  Administração da SUFRAMA para  concessão da  isenção prevista no  inciso  III  do  artigo 95,  conforme  dispõe  o  artigo  237  do  RIPI/2010,  com  redação  do  artigo  6º  do  decreto­Lei  nº  1.435/75.  Atendidos os requisitos essenciais que ensejam o direito da fornecedora  Recofarma  ao  incentivo  que  originou  o  crédito  invocado  pela  Recorrente,  o  que  foi  igualmente objeto de análise pelo Ilustre Julgador a quo, bem como argumento da defesa,  resta verificar sobre a classificação fiscal adotada para justificar os créditos escriturados  pela  Recorrente  e,  posteriormente,  desconsiderada  pela  equipe  de  fiscalização  na  lavratura do Auto de Infração objeto deste processo.     4.2.3. Da classificação fiscal dos concentrados para refrigerantes.   O Auditor Fiscal entende que a classificação no Ex 01 do código 2106.90.10  deve apresentar concomitantemente as seguintes características (Relatório Fiscal ­ fls. 5115):  a) Que seja uma preparação composta.  b) Que não seja alcoólica.  c) Que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado  d) Que seja própria para elaboração de bebida da posição 22.02  e) Que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para  cada parte do concentrado.  Não há controvérsia quanto aos Itens "a", "b", e "d".   COM  RELAÇÃO  AO  ITEM  "C",  a  equipe  de  fiscalização  sustenta  a  autuação  no  argumento  de  que  os  componentes  dos  "kits"  adquiridos  pela  fiscalizada  são  constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente está acondicionado em  embalagem individual, sendo impossível adotar a EX 01 ou EX 02, uma vez que não se trata de  um concentrado e nem pode ser diluído.  E,  ainda  que  diluído,  perde  suas  características  originais,  uma  vez  que  o  concentrado surge somente através da mistura de diversos conteúdos que compõem cada "kit"  e após passar pelo processo de industrialização.  Neste caso, entende a fiscalização que tais produtos devem ser classificados  no código 2106.9010, como uma “ Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas ”,  Fl. 5838DF CARF MF     40 cuja  alíquota  é  zero,  o  que  torna  legítima  a  glosa  dos  créditos  por  não  se  tratar  da  isenção  prevista  pelo  Recurso  Extraordinário  (RE)  nº  212.484­2/RS,  originado  do  Mandado  de  Segurança (MS) nº 91.0009552­4.  Com  relação  à  classificação  fiscal  em  referência,  oportuno  reiterar  a  competência da SUFRAMA para análise e aprovação do projeto e concessão do benefício, não  cabendo à douta equipe de fiscalização alterar o código adotado no respectivo Projeto Técnico  que sustentou a Resolução nº 224/2007. E como já colacionado acima, consta das Informações  Textuais  do  Produto  "CONCENTRADOS  PARA  BEBIDAS  NÃO  ALCOÓLICAS  DE  COLA"  (fls.  5466),  que  foi  caracterizado  o  enquadramento  na NCM  nº  2108.90­10  EX  01.  Vejamos novamente:    Por sua vez, com relação ao processo produtivo na unidade industrial da  Recorrente VONPAR, consta nas fls. 5104 o seguinte fluxograma simplificado das etapas  do processo de elaboração do refrigerante Coca­Cola:    Pelo  resumo  do  processo  industrial  acima,  nota­se  que  o  “xarope  simples”  (conteúdo  das  embalagens  que  integram  os  “kits”)  é  obtido  da mistura  da  água  tratada  com  açucar.  Tanto o conteúdo da "Parte 1" quanto o conteúdo da "Parte 2", cujos registros  fotográficos já estão colacionados acima, são misturadas neste xarope simples, resultando em  xarope composto. E, segundo diligência da equipe de fiscalização, a elaboração deste xarope  composto  ocorre  no  estabelecimento  da  Recorrente.  Após,  por  se  tratar  de  produção  de  Fl. 5839DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.820          41 refrigerante,  o xarope  composto  é diluído  em água  carbonatada,  resultando na bebida pronta  para ser consumida.  Já no processo produtivo das bebidas sem açúcar, os componentes dos “kits”  são misturados sem anterior formação do xarope simples, com adição de água e edulcorantes.  O  fato  é  que  a  produção  do  refrigerante  é  resultado  da  elaboração  do  xarope composto, cuja elaboração ocorre a partir dos "Kits" adquiridos da fornecedora  Recofarma.  E,  ainda  que  o  composto  concentrado  seja  destinado  a  terceiros  (bares  e  restaurantes) para preparação final em máquinas Post Mix, os ingredientes para tais compostos  são os "kits" objeto do crédito glosado.  Por oportuno, colaciono a resposta aos quesitos 11 e 12 apresentada no  RELATÓRIO TÉCNICO Nº 000.127/17, emitido pelo Instituto Nacional de Tecnologia ­  INT (fls. 5609­5639):      Fl. 5840DF CARF MF     42   COM  RELAÇÃO  À  CAPACIDADE  DE  DILUIÇÃO,  APONTADA  COMO CARACTERÍSTICA DE ITEM "E" NO AUTO DE INFRAÇÃO, observo que a  fiscalização  concluiu  que  não  há  diferenças  passíveis  de  alterar  a  classificação  fiscal  de  tais  kits,  seja quanto  à utilização do xarope  composto  enquanto produto  intermediário/diluído no  estabelecimento da Recorrente ou quanto  à utilização do xarope  composto  enquanto produto  final/vendido  a  terceiros,  sendo  que  as  "preparações"  devem  ser  entendidas  apenas  como  produtos prontos para uso.  Para análise sobre tal conclusão, vejamos a descrição conferida ao NCM em  discussão:  21.06  Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras  posições.    2106.10.00  ­ Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas  0  2106.90  ­ Outras    2106.90.10  Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas  0    Ex 01 ­ Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou  sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com  capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do  concentrado  20    Ex 02 ­ Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou  sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo  22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte  do concentrado  30  Aplicando  a  descrição  do  Código  NCM  2106.90.10  ­  EX  01  ao  processo  produtivo  descrito  no  Termo  de  Verificação  Fiscal,  é  possível  concluir,  ao  contrário  do  resultado  apontado  pelo  ilustre  Auditor  Fiscal,  que  realmente  os  produtos  concentrados  adquiridos  pela  Recorrente  da  fornecedora  Recofarma  caracterizam­se  como  preparações  compostas, não alcoólicas (concentrados), utilizados na elaboração de bebida da posição 22.02  (refrigerantes), com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte deste  concentrado.   Destaco o r. voto do Ilustre Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto no  julgamento do PAF nº 11070.722571/2014­03 (Acórdão 3402003.801), referente de janeiro  de 2009 até março de 2010 e PAF nº 11070.721.963/2015­28  (Acórdão nº 3402­003.800),  referente ao período de janeiro de 2011 até dezembro 2012, todos mencionados no Termo  de Constatação Fiscal e Intimação nº 1 de fls. 3449 deste processo:  Fl. 5841DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.821          43 Primeiramente, a fiscalização afirma que o Laudo exarado pelo  laboratório  confirma  de  forma  inequívoca  que  a  classificação  fiscal adotada pelo Contribuinte está errada.  Todavia, uma simples análise do documento atesta exatamente o  contrário,  como  será  demonstrado  abaixo,  apresentando­se  o  resultado por amostragem:      Fl. 5842DF CARF MF     44   No  Laudo  anexado  aos  autos,  se  verifica  que  os  "kits  de  concentrados"  abrangem  basicamente  preparações  líquidas  e  sólidas, sendo estas últimas compostas de Ácido Cítrico, Sorbato  de Sódio e Benzoato de Sódio, que vem às vezes misturados com  outros sais, e em outras isolados.  Em seguida, o Fiscal desconsidera a indicação feita pelo Laudo  de  que  se  tratariam  de  preparações,  para  adotar  seu  próprio  sentido a técnico, diga­se que obteve à partir de uma consulta ao  dicionário  Priberam,  na  internet,  concluindo  assim  que  "preparações"  devem  ser  entendidos  apenas  como  produtos  prontos para uso, já tendo sido processados, enquanto no caso  dos  kits,  os  componentes  são  misturados  no  processo  de  elaboração da bebida final.  Para  fundamentar,  cita  a  distinção  entre  preparações  alimentícias simples e compostas, para enquadrar o caso em tela  na preparação alimentícia composta homogeneizada.  Pontua então uma de suas falácias:    Ora,  não  apenas  a  utilização  da  mercadoria  é  relevante  para  fins  de  classificação  como  a  própria  TIPI  delineia  elementos  teleológicos  no  bojo  de  suas  classificações,  especialmente  na  posição 2106.90.10 e seus Ex 01 e 02:    É dizer, faz toda a diferença para fins classificatórios o fato da  mercadoria  receber  determinada  destinação  ou  não,  para  esse  caso dos concentrados, como também para diversos outros.  Outro  exemplo  banal  da  erronia  da  premissa  assumida  pelo  Fiscal é a classificação de produtos inorgânicos não misturados,  que embora sejam usualmente incluídos no capítulo 28 da TIPI,  são  excluídos  do mesmo  quando  se  apresentem  sob  formas  ou  acondicionamentos  especiais,  ou  quando  submetidos  a  tratamentos que mantenham sua constituição química, como no  Fl. 5843DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.822          45 caso  da  posição  30.04  (produtos  para  uso  terapêutico  ou  profilático, que se apresentem em doses ou acondicionados para  venda a retalho).  De  qualquer  forma,  resta  trivial  que  o  Sistema  Harmonizado  privilegia a destinação da mercadoria e o papel comercial que a  mesma exercerá, sobre o simples dado de sua constituição físico  química.  Vejamos  o  que  a  NESH  tem  a  dizer  a  respeito  da  posição  indicada pelo Contribuinte:  A) As preparações para utilização na alimentação humana, quer  no  estado  em  que  se  encontram,  quer  depois  de  tratamento  (cozimento, dissolução ou ebulição em água, leite, etc.).  A  Nota  Explicativa  A  referentes  à  classificação  2106.90  é  expressa em afirmar que a preparação não perde o seu caráter  enquanto tal pelo simples fato de posteriormente passar por um  tratamento,  mencionando  especificamente  a  possibilidade  de  dissolução,  que  implica  mistura  fato  este  utilizado  pelo  fiscal  como argumento para afastar a natureza de preparação.  Ou seja, a preparação não precisa estar "pronta para uso", mas  sim  deve  trazer  os  elementos  que,  conjuntamente  e  após  tratamento,  componham  a  preparação  necessária  para  a  elaboração da bebida da posição 22.02.  Isso é corroborado quando se compulsa a NESH XI à RGI/SH 3,  que  traz  exceção  expressa  à  aplicação  da  regra  3  de  interpretação do SH:  XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas  por  diferentes  componentes  acondicionados  separadamente  e  apresentados  em  conjunto  (mesmo  em  embalagem  comum),  em  proporções  fixas,  para  a  fabricação  industrial  de  bebidas,  por  exemplo.  O  referido  dispositivo  deixa  claro  ao  tratar  de  "mercadorias  constituídas  por  diferentes  componentes"  que  os  kits  de  concentrado devem ser tratados como uma única mercadoria, a  despeito da existência de diversas partes (em embalagem comum  ou não) e em proporções fixas.  Isso conduziria a uma aparente contradição com a RGI/SH 2.b,  que  trata  da  classificação  de  produtos  misturados  ou  artigos  compostos, remetendo expressamente à Regra 3, verbis:  Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz  respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou  associada  a  outras  matérias.  Da  mesma  forma,  qualquer  referência  a  obras  de  uma  matéria  determinada  abrange  as  obras  constituídas  inteira  ou  parcialmente  por  essa matéria.  A  classificação  destes  produtos  misturados  ou  artigos  compostos  efetua­se conforme os princípios enunciados na Regra 3.  Fl. 5844DF CARF MF     46 Tal contradição se dissipa, todavia, diante da NESH X à RGI/SH  2.b, que determina expressamente que:  Os  produtos  misturados  que  constituam  preparações  mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou  nos  dizeres  de  uma  posição,  devem  classificar­se  por  aplicação  da Regra 1.  Em razão disso, a metarregra interpretativa a ser aplicada passa  a  ser  a  RGI/SH  1,  com  o  respaldo  das  Notas  Explicativas  mencionadas  acima,  autorizando  o  Contribuinte  a  tratar  como  uma  só  mercadoria  o  "kit  de  concentrado",  constituído  por  diferentes  componentes  acondicionados  separadamente  e  apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), e em  proporções fixas.  Fica  expressamente  afastada  pela NESH a  primeira  falácia  do  TVF.  (...)  Portanto, resta claro pela leitura das notas explicativas que:  i)  o  fato do  kit  envolver partes  sólidas  e  líquidas que  sofreram  diluição  posteriormente  no  estabelecimento  da  adquirente  não  desnatura a sua natureza de "preparação".  ii)  o  fato  do  kit  ser  destinado  a  uma  empresa  que  produz  refrigerantes é relevante para a classificação de tal mercadoria  no Ex 01 da posição 2106.90.  iii)  os  sólidos  presentes  no  kit  são  produtos  de  conservação  e  ácido  cítrico,  todos  expressamente  mencionados  como  partes  integrantes  das  preparações,  podendo  ser  misturados  posteriormente aos extratos, no momento da diluição.  Minha  convicção  pessoal  é  de  que  a  questão  estaria  definitivamente  sepultada  já  neste  ponto,  pela  leitura  minimamente  atenciosa  da  NESH,  mas  devemos  prosseguir  na  análise do longo arrazoado fiscal.  Por  sua  vez,  consta  igualmente  nos  autos  o  LAUDO  PERICIAL  elaborado  pelo  Centro  de  Tecnologia  de  Embalagem,  no  qual  demonstra  o  posicionamento adotado pelo Sr. Perito, conforme a seguinte conclusão:     Portanto,  não  tem  razão  o  Ilustre Auditor Fiscal  ao  lavrar  a  autuação  pelas  razões adotadas em Termo de Verificação Fiscal, bem como ratificadas pelo Ilustre Julgador a  Fl. 5845DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.823          47 quo,  devendo  a  decisão  recorrida  ser  reformada  para  o  fim  de  exonerar  o  crédito  tributário  lançado.  Não obstante o posicionamento acima adotado, passo à análise sobre os  argumentos de defesa quanto à incidência de multa e juros de mora.    4.3. Do não cabimento de multa   Alega  a  Recorrente  que,  por  força  do  princípio  da  legalidade,  ainda  que  subsistente a exigência do IPI, deve ser afastada a aplicação da multa proporcional constituída  no  lançamento,  uma  vez  que  tem  incidência  a  alínea  ‘a’  do  inciso  II  do  artigo  76  da  lei  nº  4.502/64.  Com relação à incidência das penalidades previstas pelos artigo 76 da Lei nº  4502/1964 e artigo 567,  II,  “a”, do RIPI/2010, peço vênia para  adotar o voto declarado pelo  ilustre  Conselheiro  Antonio  Carlos  Atulim  proferido  no  Acórdão  3402­002.993,  abaixo  reproduzido a título de fundamentação da presente decisão:  "No que concerne à exclusão da penalidade com base no art. 76,  II, “a” da Lei nº 4.502/64, por  ter o contribuinte observado as  decisões  administrativas  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais que no passado reconheceram o direito de crédito sobre  insumos  isentos,  atrevo­me  a  discordar  dos  meus  pares  conselheiros representantes da Fazenda Nacional.  Embora  o  art.  76,  II,  "a"  da  Lei  nº  4.502/64  realmente  autorizasse  a  dispensa  da  penalidade  em  relação  àqueles  que  agiram  "(...)  de  acôrdo  com  interpretação  fiscal  constante  de  decisão  irrecorrível  de  última  instância  administrativa,  proferida em processo fiscal, inclusive de consulta, seja ou não  parte  o  interessado;  (...)",  ele  não  mais  pode  ser  aplicado  porque encontra­se em desarmonia com o art. 100,  II, do CTN,  que passou a disciplinar de maneira diversa a questão relativa à  dispensa ou redução de penalidades.  O  art.  100,  II,  do  CTN  tratou  de  modo  totalmente  diferente  a  dispensa  de  penalidade,  em  razão  da  observância  de  decisões  administrativas,  passando  a  exigir  que  essas  ecisões  possuam  eficácia  normativa,  o  que  não  ocorre  com  os  julgados  da  Câmara Superior de ecursos Fiscais.  A  defesa  alegou  que  o  art.  97,  VI,  do  CTN  autoriza  a  lei  a  estabelecer hipóteses de dispensa ou de redução de penalidades,  o que legitimaria sua pretensão em aplicar art. 76, II, "a" da Lei  nº 4.502/64.  Ora, o art. 97, VI, do CTN em nada altera a conclusão de que o  art. 76, II, "a" a Lei nº 4.502/64 não foi recepcionado pelo CTN.  Isso porque uma lei complementar tem a unção de impedir que o  legislador  ordinário  regule  certas  matérias  ao  seu  belprazer.  dmitir  ue  o  art.  97,  VI,  do  CTN  possa  permitir  que  uma  lei  ordinária  disponha  de  forma  contrária  ao  ue  está  estabelecido  Fl. 5846DF CARF MF     48 no art. 100,  II, do CTN é  transformar esse dispositivo em letra  morta.  Dessa  forma,  não  resta  nenhuma  dúvida  de  que  o  art.  100, II, do CTN subtraiu do legislador ordinário a possibilidade  de  dispor  sobre  dispensa  ou  redução  de  multas  em  desconformidade com o que nele está previsto.  Por tais motivos é que nos mantemos firmes na convicção de que  o  art.  76,  II,  "a"  da Lei  nº  4.502/64 não  foi  recepcionado pelo  ordenamento  jurídico  a  partir  do  advento  do CTN. Entretanto,  conforme  bem  apontou  a  defesa,  os  Regulamentos  do  IPI  têm  considerado que o art. 76, II, "a", da Lei nº 4.502/64 está vigente  e eficaz, conforme se pode conferir no art. 567, II, do RIPI 2010  e também no art. 486, II do RIPI 2002.  Sendo  assim,  embora  os  regulamentos  dos  outros  tributos  não  tenham  contemplado  a  vigência  do  art.  76,  II,  "a"  da  Lei  nº  4.502/64,  é  fora  de  dúvida  que  tal  disposição  foi  mantida  por  meio  dos  decretos  que  instituíram  os  regulamentos  do  IPI,  devendo  tais  decretos  serem  observados  de  forma  obrigatória  pelo  CARF,  a  teor  do  que  dispõe  o  art.  26A  do  Decreto  nº  70.235/72.  Afinal de contas, este colegiado aplicou a vinculação contida no  art.  26A do Decreto  nº  70.235/72  no  julgamento  dos Acórdãos  3402002.856 e 3402002.928, para fazer cumprir a letra dos arts.  169,  II,  b,  e  388,  ambos  do RIPI/2002,  a  fim de  condicionar  o  direito  de  crédito  do  IPI  por  devoluções  e  retornos  à  escrituração  do  livro  modelo  3  ou  do  controle  permanente  de  estoque.  Igualmente,  no  Acórdão  3402002.929,  este  colegiado  fez  prevalecer  o  disposto no  art.  10  do Decreto  nº 4.195/2002,  para  manter  a  autuação  da  CIDE  TECNOLOGIA  sobre  contratos que não envolviam transferência de tecnologia.  Agora  se  trata  de  aplicar  a mesma  vinculação  estabelecida  no  art. 26A do Decreto nº 70.235/72 para fazer valer a letra do art.  486, II, do RIPI/2002 e do art. 567, II, do RIPI/2010, ainda que  pessoalmente este relator considere que seu suporte legal não foi  recepcionado pelo CTN.  Nesse passo, cumpre a este colegiado verificar se existia decisão  irrecorrível  da CSRF  reconhecendo o  direito  de  crédito  de  IPI  pela aquisição de produtos isentos na época dos fatos geradores  abrangidos por este processo.  Em pesquisa na página de  jurisprudência do CARF na  internet  constatei  que  no  Acórdão  CSRF/021.212,  de  11/11/2002,  a  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  reconheceu  o  direito  ao  crédito ficto com base na extensão administrativa dos efeitos do  RE 212.484 a um caso concreto semelhante ao ora analisado, ou  seja,  crédito  ficto  de  IPI  decorrente  da  aquisição  de matérias­ primas produzidas na Zona Franca de Manaus (DL nº 288/67).  Naqueles  tempos,  a  CSRF,  por  maioria  de  votos,  realmente  estendia os efeitos do RE 212.484 a todos os contribuintes para  reconhecer  o  direito  de  crédito  sobre  aquisição  de  qualquer  insumo  isento.  Esse  reconhecimento  ocorria  de  forma  ampla,  tanto  para  insumos  adquiridos  da  ZFM,  quanto  para  qualquer  outro  insumo  produzido  em  qualquer  ponto  do  território  nacional.  Fl. 5847DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.824          49 No  que  concerne  ao  direito  ao  crédito  ficto  pela  aquisição  de  insumos  em  geral,  a  partir  de  2008  houve  alteração  no  entendimento  da  CSRF,  cessando  a  prolação  de  acórdãos  que  reconheciam  esse  direito  com  base  na  extensão  administrativa  dos  efeitos  do  RE  212.484,  conforme  se  pode  comprovar  pelo  exame  dos  seguintes  julgados: CSRF/0202.979,  de  29/01/2008;  CSRF/0203.029, de 05/05/2008; CSRF/0203.071, de 05/05/2008  e  CSRF/0203.585,  de  25/11/2008;  930301.274  e  930300.854,  ambos  de  2010;  9303001.617,  9303001.612,  e  9303001.448,  todos de 2011; e 9303002.188, de 2013.  No que tange ao caso específico do crédito ficto sobre matérias­ primas isentas originárias da Zona Franca de Manaus, a CSRF  somente  alterou  seu  entendimento  no Acórdão nº  9303003.293,  de  24  de março  de  2015, que  foi  proferido  especificamente  em  relação à  isenção  concedida  para  empresa  localizada  na Zona  Franca.  Desse modo, se entre novembro de 2002 e março de 2015 vigeu  o  entendimento  estampado  no  Acórdão  CSRF/0201.212,  de  11/11/2002, no sentido de que os contribuintes poderiam tomar o  crédito  ficto  de  IPI  com  base  na  interpretação  contida  no  RE  212.484,  então  deve  ser  aplicada  a  restrição  à  imposição  de  penalidades previstas nos arts. 567, II, do RIPI 2010 e art. 486,  II do RIPI 2002, in verbis:  "(...) Não serão aplicadas penalidades:  I ­ omissis...  II  ­ aos que,  enquanto prevalecer  o  entendimento,  tiverem agido  ou pago o imposto:  a)  de  acordo  com  interpretação  fiscal  constante  de  decisão  irrecorrível  de  última  instância  administrativa,  proferida  em  processo  fiscal,  inclusive  de  consulta,  seja  ou  não  parte  o  interessado (Lei nº 4.502, de 1964, art. 76, II);  (...)"  Considerando  que  no  caso  concreto  o  período  abrangido  pelo  auto  de  infração  está  compreendido  entre  novembro  de  2002  e  fevereiro de 2015, atrevo­me a divergir do  ilustre  relator, para  votar no sentido de excluir a multa de ofício, pois mesmo que se  considere ineficaz o art. 76, II da Lei nº 4.502/64, este colegiado  está vinculado ao disposto no art. 468, II, do RIPI/2002 e no art.  567,  II,  do  RIPI  2010  por  força  do  art.  26A  do  Decreto  nº  70.235/72.    Pelas  razões  fundamentadas no voto  acima  transcrito,  concluo por  afastar a  penalidade prevista pelo artigo 76, II, “a” da Lei nº 4.502/64 e do artigo 567, II, do RIPI 2010.      Fl. 5848DF CARF MF     50   4.4. Da ilicitude dos juros sobre multa   A Recorrente argumenta pela ilicitude da incidência de juros de mora sobre a  multa de ofício constituída no lançamento.  Aplica­se, neste caso, a Súmula CARF nº 108, que assim dispõe:  Súmula CARF nº 108  Incidem  juros  moratórios,  calculados  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  Custódia  ­  SELIC,  sobre  o  valor correspondente à multa de ofício.  Portanto, neste ponto deve ser mantida a decisão recorrida.    5. Dispositivo  Ante  o  exposto,  conheço  e  dou  provimento  ao  Recurso  Voluntário  nos  seguintes termos:  i) Afasto as preliminares invocadas pela defesa;  ii) No mérito, dou provimento ao  recurso para  exonerar o  crédito  tributário  lançado;  iii) Ultrapassado  o  provimento  do  Recurso Voluntário,  afasto  a  penalidade  prevista pelo artigo 76, II, “a” da Lei nº 4.502/64 e do artigo 567, II, do RIPI  2010, bem como aplico a Súmula CARF nº 108 para manter a incidência de  juros de mora sobre a multa de ofício.  É como voto.     (assinado digitalmente)  Cynthia Elena de Campos     Voto Vencedor  Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula, Redatora Designada  Na sessão de julgamento divergi parcialmente do Voto da Ilustre Conselheira  Relatora,  no  que  fui  acompanhada  por  outros  membros  do  Colegiado,  restando  esse  posicionamento  vencedor.  Tendo  sido  designada  para  redigir  o  Voto  Vencedor,  apresento  abaixo minhas  razões  de  decidir  quanto  aos  seguintes  argumentos  do  recurso  voluntário:  a)  coisa  julgada  no  Mandado  de  Segurança  Individual;  b)  competência  da  Suframa;  c)  classificação fiscal; e d) multa proporcional.  Fl. 5849DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.825          51 a) Coisa julgada no mandado de segurança individual nº 91.0009552­4   Ao contrário do  afirmado pela  Ilustre Conselheira Relatora  em  seu Voto,  a  aplicação da coisa  julgada do Mandado de Segurança não acarreta o provimento do Recurso  Voluntário, eis que, no referido mandamus, não foi discutida a questão de classificação fiscal  versada nos presentes autos, como já havida esclarecido o julgador a quo:  Observe­se  que  as  sucessivas  decisões  proferidas  no  curso  da  ação  judicial  mencionada  no  item  precedente  não  abordaram  a  classificação  fiscal  dos  “kits”,  matéria  alheia  à  petição  inicial  do  MS  nº  91.0009552­4.  Tampouco  o  Poder  Judiciário  avaliou  se  os  componentes  dos  “kits”  devem  ser  classificados  na  TIPI  como mercadoria única.  Quanto ao exercício do direito conquistado em juízo pelo  interessado, de  se  creditar  “do  valor  do  tributo  incidente  sobre  insumos  adquiridos  sob  o  regime  de  isenção”, é necessário determinar a alíquota do IPI a ser aplicada ao correspondente  valor tributável. O interessado aplicou a alíquota de 20% estabelecida na TIPI para o  Ex  01  do  código  2106.90.10,  sobre  o  valor  dos  “kits”.  Conforme  será  abordado  adiante, a fiscalização não admite o enquadramento dos “kits” no Ex 01 do código  2106.90.10 da TIPI, porquanto seus componentes não podem ser classificados como  se fossem mercadoria única, não sendo possível utilizar a alíquota correspondente ao  citado Ex para cálculo do crédito do IPI. A fiscalização sustenta que o crédito a que  o  interessado  faz  jus,  no  caso,  é  igual  a  zero,  porquanto  a  classificação  fiscal  individual dos componentes dos “kits” se dá em códigos sujeitos, em sua maioria, à  alíquota zero do IPI, e quando sujeitos à alíquota maior que zero o crédito tampouco  é devido, por falta de elementos para o cálculo.  Em suma, a coisa julgada decorrente do RE nº 212.484­2/RS não legitima, no  caso  concreto,  os  pretendidos  créditos  alusivos  aos  componentes  dos  “kits”  recebidos de Recofarma.  b) Competência da Suframa  Não obstante as atribuições da Suframa na sua área de competência, ela não  afasta,  de  jeito  nenhum,  a  competência da Receita Federal  para  fiscalização  dos  tributos  em  todo  o  território  nacional  no  prazo  de  homologação  do  lançamento,  inclusive  no  que  diz  respeito à verificação da correta classificação fiscal de produtos e da legitimidade dos créditos  apropriados  na  escrita  fiscal  pelos  contribuintes,  bem  como  à  verificação  se  os  produtos  adquiridos com  isenção  foram elaborados, no estabelecimento da fornecedora, com matérias­ primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, nos termos do art. 6º do Decreto­ Lei nº 1.435/75. Nesse sentido já foi decidido anteriormente por este Colegiado no Acórdão nº  3402­004.827, de 29 de janeiro de 2018, em Voto Vencedor desta Conselheira.  Ademais,  como  bem  destacou  o  Conselheiro  Waldir  Navarro  Bezerra  em  Voto Vencedor  no Acórdão  nº  3402­003.801,  de  26  de  janeiro  de 2017,  em  face  da  própria  recorrente:  "nos  atos  de  sua  competência,  a  SUFRAMA pode  tratar  os  kits  como  se  fossem  uma mercadoria  única,  o  que  não  afeta  a  validade  desses  atos  para  os  objetivos  propostos,  porém  este  tratamento  não  prevalece  para  fins  de  Classificação  Fiscal  da  mercadoria  (enquadramento na TIPI). Aliás, nem a SUFRAMA e nem mesmo a RFB, que no Brasil possui  a  competência  legal  para  tratar  de  classificação  fiscal,  podem  alterar  a  definição  do  produto  para  fins  de  enquadramento  na  NCM,  porque  as  definições  de  mercadorias  para  fins  de  classificação obedecem a regras internacionais".  Fl. 5850DF CARF MF     52 Dessa forma, rejeita­se os argumentos da recorrente no sentido de que os atos  proferidos  pela  Suframa  impediriam  ou  inviabilizariam  a  reclassificação  fiscal  efetuada  pela  fiscalização.  c) Classificação fiscal   A fiscalização glosou integralmente os créditos escriturados pela contribuinte  incidentes sobre insumos adquiridos com isenção, vez que apurou que seria igual a zero o valor  do  IPI  “incidente”  ou  “calculado  como  se  devido  fosse”,  sobre  os  “kits”  fornecidos  pela  Recofarma,  tratados  indevidamente  como  um  produto  único  no  enquadramento  da  TIPI.  Segundo  a  fiscalização,  a  classificação  fiscal  deveria  ser  individualizada  em  relação  aos  componentes dos “kits”, ao que corresponderia, na maioria dos casos, alíquota zero do IPI.  A  controvérsia  central  do  processo  reside,  então,  na  verificação  se  as  mercadorias adquiridas pela contribuinte teriam uma classificação fiscal única como um "kit"  ou conjunto para uma finalidade específica, não obstante não estejam misturados num mesmo  recipiente;  mais  precisamente,  se  classificar­se­iam  conjuntamente  sob  o  código  único  de  NCM/SH 2106.90.10 da TIPI ­ Ex 01, conforme pretende a recorrente.  Como  já  delineado  acima,  o  fato  de  a  Portaria  Interministerial  MPO/MICT/MCT nº 08/98, o Parecer Técnico nº 224/2007, a Resolução do CAS nº 298/2007  e os demais atos mencionados pela recorrente tratarem os denominados "kits" como "produto  único",  não  afastam  a  competência  do  Auditor­Fiscal  da  Receita  Federal  de  determinar  a  correta classificação fiscal do produto ("kit") com observância das regras próprias, inclusive o  fazendo individualmente, para cada componente do "kit".  A  classificação  fiscal  de  forma  individualizada,  por  componentes  do  "kit",  não representa nenhuma contradição com o fato de a recorrente  ter adquirido um "kit" como  uma  "mercadoria  única".  O  que  a  fiscalização  fez  foi  exatamente  classificar  "mercadorias",  assim consideradas como os bens que foram adquiridos pela recorrente, no caso, cada "kit" foi  considerado como um único produto a ser submetido às regras de classificação fiscal. Mas isso  não  quer  definitivamente  dizer  que  cada  mercadoria  ou  "kit"  devesse  ser  classificado  num  único  código  NCM/SH,  o  que  só  ocorreria,  obviamente,  se  as  normas  da  nomenclatura  conduzissem a isso.   Da  mesma  forma,  também  o  uso  ou  destinação  da  mercadoria  serão  relevantes  para  a  classificação  de  uma  mercadoria  somente  quando  essas  normas  atinentes  assim o indiquem.  Também o fato de o Laudo do INT afirmar que se trata de uma "mercadoria  única"  não  impede  a  fiscalização  de  classificá­la  separadamente  pelos  bens  que  a  integram  desde que assim determinem as regras de classificação fiscal. Não há que se olvidar que, nos  termos do §1º do art. 30 do Decreto nº 70.235/72, "Não se considera como aspecto técnico a  classificação  fiscal  de  produtos",  de  forma  que  o  Laudo  do  INT  não  têm  o  condão  de  determinar a correta classificação dos produtos sob análise.   Ademais,  o  fato de o Laudo do  INT mencionar  que  "a mercadoria vendida  pela Recofarma  é  uma  única mercadoria  formadas  por  duas  partes"  não  se  trata  de  nenhum  "aspecto técnico" que tivesse sendo recusado pelo julgador de primeira instância (art. 30, caput  do  Decreto  nº  70.235/72).  Tal  circunstância  seria  visível  por  qualquer  pessoa  comum,  sem  conhecimentos técnicos específicos. Trata­se mais de uma questão de semântica: somente para  fins de classificação fiscal é que se procede à separação abstrata da "mercadoria única".  Isso  porque as regras de classificação fiscal assim determinam.   Fl. 5851DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.826          53 Dessa  forma,  o  exercício  pelo  Auditor­Fiscal  da  sua  atribuição  de  classificação  fiscal  do  denominda  "kit"  utilizando  as  regras  atinentes  à  classificação  fiscal,  independentemente se essas conduzam a uma NCM única para o conjunto ("kit") ou a diversas  NCMs  para  cada  componente  do  conjunto,  não  representa,  de  forma  alguma,  revisão  ou  invalidação  da  Portaria  Interministerial  MPO/MICT/MCT  nº  08/98,  do  Parecer  Técnico  nº  224/2007,  da  Resolução  do  CAS  nº  298/2007,  do  Laudo  do  INT  ou  dos  demais  atos  mencionados pela recorrente.  Com efeito,  conforme definido nos  arts.  16  e 17 do Regulamento do  IPI,  a  classificação fiscal deve se dar na seguinte forma:  Art. 16. Far­se­á a classificação de conformidade com as Regras Gerais para  Interpretação  ­  RGI,  Regras  Gerais  Complementares  ­  RGC  e  Notas  Complementares  ­  NC,  todas  da Nomenclatura  Comum  do MERCOSUL  ­  NCM,  integrantes do seu texto (Lei nº 4.502, de 1964, art. 10).  Art. 17. As Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de  Codificação  de  Mercadorias  ­  NESH,  do  Conselho  de  Cooperação  Aduaneira  na  versão  lusobrasileira,  efetuada  pelo  Grupo  Binacional  Brasil/Portugal,  e  suas  alterações  aprovadas  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil,  constituem  elementos  subsidiários  de  caráter  fundamental  para  a  correta  interpretação  do  conteúdo  das  Posições  e  Subposições,  bem  como  das  Notas  de  Seção,  Capítulo,  Posições e de Subposições da Nomenclatura do Sistema Harmonizado (Lei nº 4.502,  de 1964, art. 10).  A Regra Geral de  Interpretação nº 1 estabelece que:  "Os  títulos das  seções,  capítulos  e  subcapítulos  têm apenas valor  indicativo. Para os  efeitos  legais,  a classificação é  determinada  pelos  textos  das  posições  e  das  notas  de  seção  e  de  capítulo  e,  desde  que  não  sejam contrárias aos textos das referidas posições e notas, pelas regras seguintes".   O texto da posição 2106 na TIPI é assim descrito:    Pela  aplicação  da  Regra  Geral  de  Interpretação  nº  1,  verifica­se  que  os  produtos,  que  não  são  misturados,  e  não  há  controvérsia  sobre  isso,  não  podem  ser  classificados como uma "preparação".   Observa­se que, de fato, há alguns exemplos de produtos não misturados que  podem ser classificados conjuntamente, com uma única NCM, mas isso somente quando haja  previsão  específica  nos  textos  das  posições  e  das  notas  de  seção  e  de  capítulo  ou  nas  respectivas notas explicativas ou regras gerais do SH, o que não ocorre no caso das preparações  a  que  se  referem  o  código  NCM/SH  2106.90.10,  objeto  de  estudo.  Confirmando  a  regra  existem exceções.  Ao  que  se  observa  nas  posições  da  TIPI,  como  regra  geral,  o  conceito  de  preparação  pressupõe  a  mistura  dos  ingredientes,  ressalvando­se  apenas  os  casos  expressamente previstos nas notas e textos da nomenclatura. Aqui vale o preceito “exceptiones  Fl. 5852DF CARF MF     54 sunt strictissimae interpretationis”, no sentido de que a exceção à regra abrange estritamente os  casos que especifica.  Alega a recorrente que o item XI da Nota Explicativa referente à Regra Geral  de  Interpretação  3.b,  confirmaria  o  fato  de  que  os  denominados  "kits"  deveriam  ser  classificados num única posição. Veja­se a redação da Nota e da Regra Geral 3.b):  REGRA 3   Quando  pareça  que  a  mercadoria  pode  classificar­se  em  duas  ou  mais  posições por  aplicação  da Regra  2  b)  ou  por qualquer  outra  razão,  a  classificação  deve efetuar­se da forma seguinte:  (...)  b)  Os  produtos  misturados,  as  obras  compostas  de  matérias  diferentes  ou  constituídas  pela  reunião  de  artigos  diferentes  e  as  mercadorias  apresentadas  em  sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar  pela aplicação da Regra 3 a), classificam­se pela matéria ou artigo que lhes confira a  característica essencial, quando for possível realizar esta determinação.  Nota:  XI)  A  presente  Regra  não  se  aplica  às  mercadorias  constituídas  por  diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto  (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial  de bebidas, por exemplo.  No entanto, essa alegação em nada favorece a recorrente. Nunca se negou a  existência  no  mundo  concreto  de  "mercadorias  constituídas  por  diferentes  componentes  acondicionados separadamente e apresentados em conjunto". O que se rejeita, no presente caso,  como  já  esclarecido,  é a classificação dos  "kits" num único código NCM de "preparação", e  não a possibilidade de uma "mercadoria" ter vários componentes separados.  Pelo contrário do que pretende a recorrente, a referida Nota XI não abriga a  classificação do "kit" como uma preparação única, mas exclui as "mercadorias constituídas por  diferentes  componentes  acondicionados  separadamente"  da  possibilidade  de  utilização  da  Regra 3.b). De outra parte, a referida Nota não significa permissão para a aplicação da Regra  3.a),  eis que quando se  aventa  a possibilidade de aplicação da  regra 3.b),  já  foi  descartada  a  possibilidade de utilização da Regra 3.a). A regra 3.b é residual em relação à regra 3.a).  Assim, correta a conclusão da fiscalização de que os componentes dos “kits”  devem  ser  classificados  individualmente,  pela  aplicação  da RGI­1,  conforme  consta  nas  fls.  5136/5138.  A  tese  da  recorrente  de  classificação  do  "kit"  como  uma  preparação  única  não  encontra abrigo nos textos das posições e das notas de seção e de capítulo ou nas respectivas  Notas Explicativas  (NESH), nem  tampouco, nas Regras RGI/SH 2 e 3, conforme  já  também  confirmado na decisão recorrida.  Diante da impossibilidade de classificação do "kit" conjuntamente no código  NCM/SH  2106.90.10,  resta  prejudicado  o  enquadramento  para  o  conjunto  no  Ex  01  desta  NCM. Há que se esclarecer que o enquadramento de mercadoria em ex tarifário deve atender  primeiramente às regras de classificação fiscal, e não o contrário. Somente depois de definido o  código NCM adequado, é que se pode verificar o eventual enquadramento no ex desse código.   Nesse  sentido  foi  também  decidido  por  este  Colegiado,  em  processo  cuja  interessada era a fornecedora (Recofarma) da ora recorrente, sob a relatoria desta Conselheira,  conforme ementa abaixo:  Processo nº 11080.732817/201428   Acórdão nº 3402­004.073– 4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de 26 de abril de 2017   Fl. 5853DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.827          55 Matéria Classificação Fiscal   Recorrente RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA   (...)  "KITS"  PARA  BEBIDAS.  CLASSIFICAÇÃO  INDIVIDUALIZADA.  POR  COMPONENTE.  Os denominados "kits" para produção de bebidas no estabelecimento do comprador,  por não serem misturados, não podem ser classificados como uma única preparação  sob o código NCM/SH 2106.90.10 "Preparações dos tipos utilizados para elaboração  de bebidas", devendo ser classificados individualmente, por cada componente.  A  classificação  de  produtos  não  misturados  sob  um  único  código  de  preparação  somente é autorizada quando haja previsão nos  textos das posições e das notas de  seção e de capítulo ou nas respectivas notas explicativas ou regras gerais do Sistema  Harmonizado, o que não ocorre no caso das preparações a que se referem o código  NCM/SH 2106.90.10.  Em  face  da  classificação  individualizada  por  componentes  do  denominado  "kit"  resta prejudicado o enquadramento no Ex tarifário 01 código NCM/SH 2106.90.10  pleiteado pela contribuinte, o que  também não se  revelou adequado para nenhuma  das partes componentes do "kit", conforme devidamente motivado pela fiscalização.  Recurso voluntário negado  Essa  questão  da  classificação  fiscal  foi  também  enfrentada  no  processo  nº  11080.727433/2015­74,  no  interesse  da  própria  recorrente  Vonpar  Refrescos  S.A.,  sob  o  Acórdão nº 3402­003.802 (Redator Designado: Waldir Navarro Bezerra), de 26 de janeiro de  2017,  no  qual  também  se  decidiu  em  sentido  desfavorável  à  tese  da  recorrente,  conforme  ementa abaixo:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010  (...)  IPI.  CLASSIFICAÇÃO  FISCAL.  KITS  DE  CONCENTRADOS  PARA  PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES.   Nas  hipóteses  em  que  a  mercadoria  descrita  como  “kit  ou  concentrado  para  refrigerantes”  constitui­se  de  um  conjunto  cujas  partes  consistem  em  diferentes  matérias­primas  e  produtos  intermediários  que  só  se  tornam  efetivamente  uma  preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de  industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes  desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI.  SUFRAMA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL DA MERCADORIA.   Nos atos de sua competência, a SUFRAMA pode tratar os kits como se fossem uma  mercadoria única, o que não afeta a validade desses atos para os objetivos propostos,  porém este tratamento não prevalece para fins de Classificação Fiscal da mercadoria.  (enquadramento na TIPI).  (...)  Insurge­se  ainda  a  recorrente  em  face  da  decisão  recorrida  que  deixou  de  reconhecer a ilegalidade do auto de infração alegada pela então impugnante em face de não ter  calculado o crédito de uma das partes do denominado "kit", nos seguintes termos:  Pelo que se vê nas fls. 74 a 3151, a descrição dos produtos nas notas fiscais é  de  mercadoria  única,  correspondente  a  “concentrados”  apresentados  em  “kits”,  referentes  aos  diversos  refrigerantes,  sem  individualizar  os  componentes  e  respectivos valores.  Considerando  que  compete  ao  beneficiário  do  crédito  expor  os  elementos  necessários  ao  cálculo  do  valor  correspondente,  ônus  do  qual  o  interessado  neste  Fl. 5854DF CARF MF     56 processo  não  se  desincumbiu,  sequer  na  impugnação  apresentada,  não  é  possível  quantificar os créditos alegados, conforme concluiu o autor do procedimento fiscal.  À vista disso, resta descabida a alegação de ilegalidade do Auto de Infração.  Não assiste razão à recorrente também neste ponto. Mesmo que seja um auto  de  infração,  no  qual,  é  verdade  que  incumbe  à  autoridade  autuante  demonstrar  os  fatos  e  fundamentos para a exigência tributária, em se tratando de créditos pleiteados ou descontados  pela  contribuinte,  a  atribuição  da  fiscalização  limita­se  à  devida motivação  da  glosa, melhor  dizendo, à demonstração de que a própria contribuinte não comprovou adequadamente, eis que  era o seu dever, a legitimidade e o quantitativo dos créditos alegados.   Não  se  deve  olvidar  que  o  lançamento  decorre  do  saldo  devedor  do  IPI  (diferença  entre  débitos  e  créditos)  no  período  de  apuração,  de  forma  que  incumbiria  à  interessada demonstrar, durante o procedimento fiscal ou no curso do processo administrativo,  o  cabimento  de  eventual  direito  creditório  que  reduziria  o  montante  do  saldo  devedor  e  acarretaria  a  exoneração  parcial  do  lançamento.  Não  há  controvérsia  nos  autos  sobre  o  montante  do  débito  do  Imposto  devido  nas  saídas  de  produtos  do  estabelecimento  da  recorrente, mas  tão  somente  acerca  dos  créditos,  neste  ponto,  relativos  aos  componentes  do  "kit", cujo ônus probatório é da própria requerente.  Diante do lançamento que não considerou, motivadamente, o crédito alegado  pela contribuinte em relação a um dos componentes do "kit", a então  impugnante deveria  ter  apresentado  os  elementos  modificativos  ou  extintivos  da  autuação,  no  caso,  que  lhe  assegurariam o crédito alegado, mas não o fez, como bem esclareceu a DRJ. Depois, mesmo  com tal decisão, a recorrente não se utilizou da prerrogativa do art. 16, §4º, "c" do Decreto nº  70.235/72,  para  apresentar  eventuais  elementos  de  prova  para  quantificação  individualizada  dos  componentes do  "kit" no  recurso voluntário. De  forma que não cabe qualquer  reparo na  decisão recorrida nesta parte.  A alegação de que auto de infração não teria respaldo probatório também não  prospera. A recorrente não demonstrou que os produtos sob análise seriam diferentes daqueles  analisados no Laudo  junto a sua fornecedora Recofarma e nem de eventual prejuízo causado  por não ter sido juntado parte do Laudo. A autuação foi bem instruída e devidamente motivada.  A suficiência ou não do quadro probatório seria questão de mérito quanto a eventual aspecto  envolvido, que teria de ser contestado pela recorrente. No mais, a matéria aqui tratada já é bem  conhecida pela recorrente em outros processos semelhantes no seu interesse.  Por  fim  há  que  se  esclarecer  que  está  em  discussão  no  presente  processo  somente  a  matéria  da  classificação  fiscal  que  resultou  na  extinção  (valor  igual  a  zero)  dos  créditos  escriturados  pela  contribuinte,  de  forma  que  não  cabe,  neste  momento  processual,  analisar o eventual direito de crédito da recorrente com base no art. 9º do DL nº 288/67 ou no  art. 6º do DL nº 1535/75.   d) Multa proporcional  Deve ser indeferido o pleito de aplicação do art. 76, II, "a" da Lei nº 4.502/64  para  excluir  a penalidade em  face  entendimento prevalente da Câmara Superior de Recursos  Fiscais que teria reconhecido o direito ao crédito de IPI relativo à aquisição de insumos isentos.  Ocorre que, como dito  logo acima, a discussão no presente processo cinge­se à classificação  fiscal, de forma que o referido entendimento da CSRF não traria nenhum proveito à recorrente.  De todo modo, o entendimento desta Conselheira é de que tal dispositivo foi  revogado  tacitamente  pelo  art.  100  do  CTN,  que  veio  estabelecer  que  somente  as  decisões  Fl. 5855DF CARF MF Processo nº 11070.721520/2017­07  Acórdão n.º 3402­006.589  S3­C4T2  Fl. 5.828          57 administrativas para as quais a lei atribuísse eficácia normativa poderiam ter o status de norma  complementar no âmbito tributário.   Nesse  sentido,  bem  esclareceu  o  Ilustre  Conselheiro  Jorge  Olmiro  Lock  Freire em sua Declaração de Voto no mencionado Acórdão nº 3402­003.801:  Ou  seja,  a  partir  da  vigência  do  CTN,  a  exclusão  de  penalidades  com  fundamento em decisões do CARF, sem que o contribuinte seja parte nos processos  específicos,  só é possível caso exista  lei  atribuindo eficácia normativa às  referidas  decisões, o que, até o presente momento, não existe.  Nada  obstante,  essa  é  a  multa  prescrita  pelo  art.  569  do  RIPI/2010,  com  espeque no art. 80 da Lei 4.502/64, com redação dada pelo art. 13 da Lei 11.448, de  15/06/2007, vazada nos seguintes termos:  Art.  80. A  falta de  lançamento do valor,  total  ou parcial, do  imposto  sobre  produtos  industrializados na  respectiva  nota  fiscal  ou  a  falta  de  recolhimento do  imposto lançado sujeitará o contribuinte à multa de ofício de 75% (setenta e cinco  por cento) do valor do imposto que deixou de ser lançado ou recolhido.  Portanto,  há  lei  válida,  vigente  e  eficaz,  que  se  sobrepõe  a  qualquer  norma  regulamentar, que determina a aplicação de multa de ofício específica para o caso de  cobrança de IPI por falta de seu recolhimento, como no caso versado nestes autos.  Em consequência, escorreita sua aplicação.  Assim,  pelo  exposto  acima,  na  parte  divergente  do  Voto  da  Conselheira  Relatora,  voto no  sentido de negar provimento  ao  recurso voluntário quanto  aos  argumentos  relativos a: a) coisa julgada formada no Mandado de Segurança individual; b) competência da  SUFRAMA. c) classificação fiscal das mercadorias e d) multa proporcional.  (assinado digitalmente)  Maria Aparecida Martins de Paula                 Fl. 5856DF CARF MF

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7800967 #
Numero do processo: 11831.006403/2002-76
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 11 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Mon Jul 01 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/12/1994 a 31/07/1996 TRIBUTO SUJEITO A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO. RESTITUIÇÃO. PEDIDO FORMULADO ANTES DE 9 DE JUNHO DE 2005. DECADÊNCIA. PRAZO DE DEZ ANOS. SÚMULA CARF Nº 91. Ao pedido de restituição pleiteado administrativamente antes de 9 de junho de 2005, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, aplica-se o prazo de decadência de 10 (dez) anos, contado do fato gerador.
Numero da decisão: 1302-003.622
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, determinando o retorno dos autos à unidade de origem para análise do direito creditório, nos termos do relatório e voto do relator. (documento assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Presidente (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo - Relator Participaram do presente julgamento os conselheiros Paulo Henrique Silva Figueiredo, Gustavo Guimarães da Fonseca, Ricardo Marozzi Gregório, Rogério Aparecido Gil, Maria Lúcia Miceli, Flávio Machado Vilhena Dias, Marcelo José Luz de Macedo (Suplente convocado) e Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente).
Nome do relator: PAULO HENRIQUE SILVA FIGUEIREDO
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RESTITUIÇÃO. PEDIDO FORMULADO ANTES DE 9 DE JUNHO DE 2005. DECADÊNCIA. PRAZO DE DEZ ANOS. SÚMULA CARF Nº 91. Ao pedido de restituição pleiteado administrativamente antes de 9 de junho de 2005, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, aplica-se o prazo de decadência de 10 (dez) anos, contado do fato gerador. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, determinando o retorno dos autos à unidade de origem para análise do direito creditório, nos termos do relatório e voto do relator. (documento assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Presidente (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo - Relator Participaram do presente julgamento os conselheiros Paulo Henrique Silva Figueiredo, Gustavo Guimarães da Fonseca, Ricardo Marozzi Gregório, Rogério Aparecido Gil, Maria Lúcia Miceli, Flávio Machado Vilhena Dias, Marcelo José Luz de Macedo (Suplente convocado) e Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente). Relatório Trata-se de Recurso Voluntário em relação ao Acórdão nº 16-13.911, proferido pela 7ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo I (fls. 112 a 116), que julgou improcedente a manifestação de inconformidade apresentada pelo sujeito passivo, e cuja ementa é a seguinte: AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 83 1. 00 64 03 /2 00 2- 76 Fl. 300DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 1302-003.622 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11831.006403/2002-76 "ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 1995, 1996 PAGAMENTO INDEVIDO OU A MAIOR. Constituem crédito a restituir ou compensar os pagamentos a maior ou indevidos desde que ainda não tenham sido utilizados. DECADÊNCIA. O prazo para pleitear o reconhecimento do direito ao indébito, extingue-se no decurso de 5 anos contados da data da extinção do crédito tributário, em conformidade com o a1t.165 c/c o art.168 do Código." Por meio dos formulários de fls. 4 e 6, a Recorrente apresentou, em 18 de outubro de 2002, Pedido de Restituição relativo a valores supostamente recolhidos a maior ou indevidos, no montante de R$ 1.126.559,55, cumulada com Declaração de Compensação (DComp), na qual compensou parcialmente o valor pleiteado. Conforme discriminado à fl. 7, o crédito em questão se relaciona com recolhimentos realizados a título de Imposto de Renda Retido na Fonte (IRRF), Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), Contribuição ao Programa de Integração Social (PIS) e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), no período de 04/01/1995 a 28/08/1996. Em momento posterior, apresentou novas DComp, compensando as parcelas restantes do mesmo crédito (fls. 48 a 51). A autoridade administrativa, por meio do Despacho Decisório de fls. 56 a 62, não reconheceu o direito creditório invocado e não homologou as compensações realizadas, uma vez que o direito de o sujeito passivo pleitear a restituição de eventual indébito em relação aos pagamentos em questão teria sido extinto, pelo decurso do prazo de cinco anos previsto no art. 168, inciso I, do CTN, conforme interpretação do art. 3º da Lei Complementar nº 118, de 2005. O sujeito passivo apresentou a Manifestação de Inconformidade de fls. 100 a 108, na qual sustenta, essencialmente, que: (i) "o prazo para pleitear a restituição/compensação de tributos lançados por homologação recolhidos a maior é de cinco anos, contados do fato gerador respectivo, acrescidos de mais cinco, contados da extinção definitiva do crédito com a homologação do pagamento", conforme tese pacificada no âmbito do Superior Tribunal de Justiça (STJ); (ii) a norma veiculada pelo art. 3º da Lei Complementar nº 118, de 2005, não possui natureza meramente interpretativa, mas visou afastar o entendimento do STJ, de modo que os seus efeitos não podem retroagir. O Acórdão recorrido, contudo, pautou-se pelo mesmo entendimento adotado no Despacho Decisório de indeferimento do direito creditório. Os julgadores a quo registraram, ainda, a ausência de competência da autoridade administrativa para se manifestar sobre a alegação de violação a princípios constitucionais. Fl. 301DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 1302-003.622 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11831.006403/2002-76 Após a ciência da decisão, foi interposto o Recurso Voluntário de fls. 126 a 135, no qual reitera as alegações já trazidas na Manifestação de Inconformidade. Em decorrência do Memorando de fls. 178, foi realizada a juntada ao processo das Declarações de Compensação retificadoras de fls. 179 e 180, vinculadas ao crédito tratado nestes autos. Em 16 de janeiro de 2012, por meio da Petição de fls. 226, a Recorrente comunicou a alteração da sua solicitada a alteração da sua denominação social para DIXIE TOGA LTDA. Em 20 de agosto de 2005, foi juntado por apensação ao presente processo o processo administrativo nº 10930.007805/2002-15, que trata de DComp apresentada, em 08 de novembro de 2002, em relação ao mesmo crédito sob análise (fls. 251 a 262). Por fim, em 17 de março de 2016, a Recorrente comunicou nova alteração de denominação social, desta vez para BEMIS DO BRASIL INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE EMBALAGENS LTDA (fl. 264). É o Relatório. Voto Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo - Relator I. Da admissibilidade do Recurso O sujeito passivo foi cientificado da decisão de primeira instância, por via postal, em 13 de agosto de 2007 (fl. 118), tendo apresentado Recurso Voluntário em 29 de agosto de 2007 (fl. 126), dentro, portanto, do prazo de 30 (trinta) dias previsto no art. 33 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972. O Recurso é assinado por procurador, devidamente constituído às fls. 68 a 72. A competência para o julgamento de todo o crédito é da 1ª Seção de Julgamento do CARF, conforme Arts. 2º, inciso II, 7º e 8º, inciso I, do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RI/CARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Isto posto, o Recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento. II. Da abrangência do julgamento Tendo em vista a reiterada juntada de documentos ao processo, ao longo do seu trâmite, importa detalhar as declarações de compensação incluídas no contencioso administrativo e abrangidas pela presente decisão. Fl. 302DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 1302-003.622 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11831.006403/2002-76 Em primeiro lugar, cabe ressalvar que, embora o processo administrativo nº 10930.007805/2002-15 somente tenha sido apensado a estes autos, em 20 de agosto de 2005, encontra-se expressamente abrangido pelo Despacho Decisório de fls. 56 a 62. In verbis: "Vinculou diversas declarações de compensação ao presente processo (fls.02, 44, 45, 45 e 46) assim como protocolou o processo de n° 10930.007805/2002-15, apenso a este, também de declaração de compensação, com a pretensão de liquidar débitos relativos ao IPI com a utilização do valor do crédito apurado." Por outro lado, as Declarações de Compensação retificadoras de fls. 179 e 180, porquanto somente juntadas ao processo após o proferimento do referido Despacho Decisório, não se encontram no âmbito do contencioso administrativo. III. Do mérito A discussão nos presentes autos se refere ao prazo extintivo do direito à restituição/compensação dos pagamentos indevidos ou a maior que o devido no caso dos tributos sujeitos ao lançamento por homologação. A questão já foi alvo de acaloradas e prolongadas discussões, mas se encontra pacificada, atualmente, por força da edição do art. 3º da Lei Complementar nº 106, de 2005, que assim dispôs: "Art. 3 o Para efeito de interpretação do inciso I do art. 168 da Lei n o 5.172, de 25 de outubro de 1966 – Código Tributário Nacional, a extinção do crédito tributário ocorre, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, no momento do pagamento antecipado de que trata o § 1 o do art. 150 da referida Lei." Fora de dúvidas, portanto, que a contagem do prazo prescricional de cinco anos se inicia no momento do pagamento antecipado, afastada a tese decenal sustentada por alguns. Contudo, o Supremo Tribunal Federal, no julgamento do RE nº 566.621 (sob o regime de repercussão geral), firmou entendimento no sentido de que o prazo prescricional de 5 (cinco) anos, para as ações de repetição de indébito ou de compensação dos tributos sujeitos a lançamento por homologação, previsto na referida Lei Complementar, é aplicável tão-somente às ações ajuizadas após o decurso da vacatio legis de 120 dias, ou seja, a partir de 9 de junho de 2005. Na mesma linha, a Súmula CARF nº 91, aplicou o referido entendimento na esfera administrativa: "Súmula CARF nº 91 Ao pedido de restituição pleiteado administrativamente antes de 9 de junho de 2005, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, aplica-se o prazo prescricional de 10 (dez) anos, contado do fato gerador. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018)" Deste modo, tendo a Declaração de Compensação sob análise sido apresentada em 18 de outubro de 2002, deve ser reconhecida a inocorrência da prescrição quanto aos eventuais indébitos relativos aos pagamentos que compuseram o crédito compensado. Fl. 303DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 1302-003.622 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 11831.006403/2002-76 Superado tal ponto, porém, é patente que a autoridade administrativa não analisou as questões fáticas relacionadas ao direito creditório pleiteado pelo Recorrente, limitando-se à questão da prescrição. A posição desta Turma Julgadora tem sido no sentido de não se poder avançar, neste momento, para a decisão quanto à procedência ou não do direito creditório invocado pelo Recorrente, uma vez que, tal análise não tendo sido realizada nem pela autoridade administrativa, nem pelos julgadores de primeira instância, uma eventual decisão desfavorável ao sujeito passivo constituiria supressão de instância e cerceamento do seu direito de defesa. Isto posto, voto por DAR PROVIMENTO PARCIAL ao Recurso Voluntário, para reconhecer a inocorrência de prescrição, à data de formalização do presente processo, do direito de o sujeito passivo pleitear a restituição/compensação dos créditos referentes aos pagamentos discriminados à fl. 7, mas sem homologar a compensação, devendo o processo retornar à unidade de origem para verificação da existência, suficiência e disponibilidade do crédito pleiteado. (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo Fl. 304DF CARF MF

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7804459 #
Numero do processo: 10580.002141/2007-11
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 05 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Wed Jul 03 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2002, 2003, 2004 NÃO APRESENTAÇÃO DE NOVAS RAZÕES DE DEFESA PERANTE A SEGUNDA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. CONFIRMAÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA. Não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda instância administrativa, adota-se a decisão recorrida, mediante transcrição de seu inteiro teor. § 3º do art. 57 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015 - RICARF. DEDUÇÃO DE DESPESAS. A dedução das despesas limita-se a pagamentos especificados, relacionados ao contribuinte e seus dependentes e comprovados mediante documentação hábil e idônea. MULTA QUALIFICADA. INEXISTÊNCIA DE COMPROVAÇÃO CABAL DA OCORRÊNCIA DE CONDUTA DOLOSA. EXCLUSÃO. Deve ser afastada a multa qualificada quando não se extrai dos autos a comprovação cabal da ocorrência de conduta dolosa do sujeito passivo.
Numero da decisão: 2402-007.375
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, excluindo-se a qualificadora da multa aplicada, com a redução do seu percentual ao patamar ordinário de 75%. (documento assinado digitalmente) Denny Medeiros da Silveira - Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Denny Medeiros da Silveira, Luis Henrique Dias Lima, João Victor Ribeiro Aldinucci, Paulo Sérgio da Silva, Gabriel Tinoco Palatnic (Suplente Convocado), Maurício Nogueira Righetti, Renata Toratti Cassini e Gregório Rechmann Junior.
Nome do relator: GREGORIO RECHMANN JUNIOR
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2002, 2003, 2004 NÃO APRESENTAÇÃO DE NOVAS RAZÕES DE DEFESA PERANTE A SEGUNDA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. CONFIRMAÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA. Não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda instância administrativa, adota-se a decisão recorrida, mediante transcrição de seu inteiro teor. § 3º do art. 57 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015 - RICARF. DEDUÇÃO DE DESPESAS. A dedução das despesas limita-se a pagamentos especificados, relacionados ao contribuinte e seus dependentes e comprovados mediante documentação hábil e idônea. MULTA QUALIFICADA. INEXISTÊNCIA DE COMPROVAÇÃO CABAL DA OCORRÊNCIA DE CONDUTA DOLOSA. EXCLUSÃO. Deve ser afastada a multa qualificada quando não se extrai dos autos a comprovação cabal da ocorrência de conduta dolosa do sujeito passivo.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, excluindo-se a qualificadora da multa aplicada, com a redução do seu percentual ao patamar ordinário de 75%. (documento assinado digitalmente) Denny Medeiros da Silveira - Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Denny Medeiros da Silveira, Luis Henrique Dias Lima, João Victor Ribeiro Aldinucci, Paulo Sérgio da Silva, Gabriel Tinoco Palatnic (Suplente Convocado), Maurício Nogueira Righetti, Renata Toratti Cassini e Gregório Rechmann Junior.

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CONFIRMAÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA. Não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda instância administrativa, adota-se a decisão recorrida, mediante transcrição de seu inteiro teor. § 3º do art. 57 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015 - RICARF. DEDUÇÃO DE DESPESAS. A dedução das despesas limita-se a pagamentos especificados, relacionados ao contribuinte e seus dependentes e comprovados mediante documentação hábil e idônea. MULTA QUALIFICADA. INEXISTÊNCIA DE COMPROVAÇÃO CABAL DA OCORRÊNCIA DE CONDUTA DOLOSA. EXCLUSÃO. Deve ser afastada a multa qualificada quando não se extrai dos autos a comprovação cabal da ocorrência de conduta dolosa do sujeito passivo. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, excluindo-se a qualificadora da multa aplicada, com a redução do seu percentual ao patamar ordinário de 75%. (documento assinado digitalmente) Denny Medeiros da Silveira - Presidente (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior - Relator AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 58 0. 00 21 41 /2 00 7- 11 Fl. 376DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 2402-007.375 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10580.002141/2007-11 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Denny Medeiros da Silveira, Luis Henrique Dias Lima, João Victor Ribeiro Aldinucci, Paulo Sérgio da Silva, Gabriel Tinoco Palatnic (Suplente Convocado), Maurício Nogueira Righetti, Renata Toratti Cassini e Gregório Rechmann Junior. Relatório Trata-se de recurso voluntário em face da decisão da 3ª Tuma da DRJ/SDR, consubstanciada no Acórdão nº 15-14.913, que julgou procedente em parte a impugnação apresentada pelo sujeito passivo. Nos termos do relatório do referido Acórdão, tem-se que: A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Salvador emitiu em nome do contribuinte acima identificado Auto de Infração (fls. 6/10), referente ao imposto de renda pessoa física, exercícios 2003, 2004 e 2005; anos-calendário 2002, 2003 e 2004, decorrente de procedimento fiscal, do qual o contribuinte foi cientificado em 24/01/2007. Foram glosadas deduções relativas a previdência oficial, previdência privada, despesas com dependente, despesas com instrução e despesas médicas, em virtude de não terem sido comprovadas no curso do procedimento de fiscalização do qual foi regularmente intimado, resultando na apuração de imposto suplementar de R$ 28.500,89, acrescido de multa de ofício e de juros, totalizando R$ 81.690,95. Na impugnação (fl. 63/67), o contribuinte, inicialmente, alega que em maio de 2005 apresentou toda a documentação relativa ao exercício 2003 à RFB e que os reapresentou à fiscalização em março de 2007. Quanto à parte da documentação comprobatória das deduções dos exercícios 2004 e 2005, ficou impossibilitado de apresentar porque, em 14/02/2007, seu carro foi arrombado e, entre outros itens, subtraíram um "envelope contendo talões de cheque, dinheiro e alguns documentos que estava juntando para prestar esclarecimentos a Receita Federal". Relata que por não entender de tributos, repassou a outrem a responsabilidade de elaborar as suas declarações de ajuste anual nos três exercícios e que erroneamente alguns valores de previdência oficial, previdência provada e de despesas médicas foram majorados. Anexa cópia de diversos documentos (fls. 85/172) entre os quais boletim de ocorrência, informes de rendimentos, declarações e recibos de mensalidades escolares. Complementa sua impugnação pedindo o acatamento dos documentos anexados; o abono dos itens cuja documentação foi furtada; a aceitação de duas menores declaradas como dependentes, a inclusão de uma terceira menor, uma vez que assume a despesas de manutenção das mesmas e a desconsideração da multa aplicada de 150% por inexistir a intenção de fraude, pois, na sua defesa elucida as questões suscitadas pela RFB. Finalmente, pede a redução da multa e dos juros aplicados. Objetivando dirimir dúvidas, pontos obscuros e/ou incoerências na documentação comprobatória apresentada foi solicitada diligência (fls. 174/175) para esclarecimentos relativos a todos os três exercícios, através da apresentação de declarações da Embasa, da Ass. dos Técnicos de Nível Universitário da Embasa — Atue e da Vitalmed detalhando os valores informados como despesas médicas nos diversos exercícios fiscalizados. O contribuinte cientificado da solicitação, entregou à RFB diversos documentos (fls. 181/200) em 06/12/2007. A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Brasília julgou procedente em parte a impugnação do sujeito passivo, nos termos do Acórdão nº 15-14.913, conforme ementa abaixo reproduzida: Fl. 377DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 2402-007.375 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10580.002141/2007-11 DEDUÇÃO DE DESPESAS. A dedução das despesas limita-se a pagamentos especificados, relacionados ao contribuinte e seus dependentes e comprovados mediante documentação hábil e idônea. MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO. Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, restando demonstrado que presente, em tese, circunstâncias qualificativas. Lançamento Procedente em Parte Cientificado dessa decisão, o contribuinte interpôs recurso voluntário de fls. 220/224, reiterando os termos da impugnação apresentada. É o relatório. Voto Conselheiro Gregório Rechmann Junior, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de admissibilidade, devendo, portanto, ser conhecido. Das Deduções Indevidas Conforme exposto no relatório supra, a Fiscalização constatou a ocorrência das seguintes infrações à legislação tributária: 1) Dedução Indevida de Previdência Oficial; 2) Dedução Indevida de Previdência Privada; 3) Dedução Indevida de Dependente; 4) Dedução Indevida de Despesas com Instrução; e 5) Dedução Indevida de Despesas Médicas. A DRJ, em face dos esclarecimentos e documentos apresentados pelo Contribuinte, bem como em face da diligência realizada, julgou procedente em parte o lançamento fiscal, mantendo os seguintes valores, em síntese: * em relação à Dedução Indevida de Previdência Oficial e Privada: Fl. 378DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 2402-007.375 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10580.002141/2007-11 * em relação à Dedução Indevida de Dependentes: No que diz respeito às deduções com dependentes, o contribuinte originalmente, incluiu em todos os exercícios fiscalizados, pessoas com as quais não mantinha a relação de dependência exigida pela legislação fiscal. O ano-calendário de 2002 apresentava 5 dependentes mas após a atuação da malha fiscal houve a apresentação da declaração retificadora, alterando para 3 dependentes: duas filhas menores e sua genitora. Nos anos-calendário 2003 e 2004 manteve, além destas três dependentes que atendiam os requisitos da legislação tributária, outros 3 prováveis dependentes: o cônjuge, o qual declara em separado, fato impeditivo para a dependência e duas menores das quais não detêm a guarda judicial, exigência legal para a relação de dependência, sendo irrelevante se há despesas com a manutenção das mesmas. E mais, no ano-calendário de 2004, incluiu um quarto dependente, sua irmã, sem comprovação de incapacidade mental ou incapacidade laboral. Conclui-se então pela pertinência das glosas de 3 dependentes, em 2003, e de 4 dependentes, em 2004. * em relação à Dedução Indevida com Instrução: No que diz respeito às deduções com despesas de instrução, o contribuinte comprova despesas com duas dependentes (filhas), pagas à Faculdade Integrada da Bahia, em valor superior ao limite permitido (R$1.998,00) para dedução em ambos os exercícios. Dedutível portanto R$3.996,00 (2 xR$1.998,00) nos anos-calendário de 2003 e 2004. Permanecem portanto as glosas de R$3.600,00 (R$7.596,00- R$3.996,00) e R$6.300,00 (R$10.296,00 — R$3.996,00) em 2003 e 2004, respectivamente. * em relação à Dedução Indevida com Despesas Médicas: O Recorrente, por seu turno, em sua peça recursal, não se contrapôs de forma clara e específica contra os valores mantidos pelo órgão julgador de primeira instância. Ao contrário, busca afastar o crédito tributário remanescente com alegações superficiais no sentido de que, ao contratar um profissional da área de contabilidade para fazer suas declarações de Imposto de Renda, o contribuinte terminou por se envolver em uma situação completamente inusitada e irreal, que lhe tem roubado dias de tranquilidade e vida, pois jamais imaginou que em suas declarações constassem tantas informações improcedentes. Fl. 379DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 2402-007.375 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10580.002141/2007-11 E prossegue afirmando que, não se conforma com os termos da decisão do acórdão n. 15-14913, nem com os seus fundamentos, haja vista não refletir que foram analisados todos os fatores da realidade do caso do contribuinte. Pois, a Delegacia de Julgamento deve levar em conta que a grande maioria dos contribuintes delega a realização das declarações de imposto de renda para profissionais da área de contabilidade e, de certa forma não acompanham os detalhes do corpo da mesma, apenas solicitam o recibo de entrega para terem a ciência da transmissão dentro do prazo estabelecido pela Receita Federal e, qual o valor que tem a pagar ou receber. Neste contexto, considerando que não foram apresentadas novas razões de defesa perante esta segunda instância administrativa, e que as conclusões alcançadas pelo órgão julgador de primeira instância estão em consonância com o entendimento deste relator, em vista do disposto no § 3º do art. 57 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015 – RICARF, adoto os fundamentos da decisão recorrida, mediante transcrição do inteiro teor de seu voto condutor: As glosas da dedução da base de cálculo do imposto de renda nos três exercícios correspondem àquelas despesas declaradas pelo contribuinte para as quais não houve comprovação de sua pertinência com a legislação tributária aplicável, durante a fiscalização, algumas das quais o próprio contribuinte afirma decorrer de erro de terceiro por ele eleito para elaborar as suas Declarações de Ajuste Anual (Dirpf). A análise dos documentos que compõem o processo, especialmente, o Auto de Infração, as Declaração de Ajuste Anual — DIRPF Exercícios 2003 a 2005 (fls. 51/59), e os elementos probatórios apresentados na impugnação (fls. 85/172) e após a diligência fiscal (fls. 183/200), relativos às deduções glosadas (fls. 12/22), e pesquisas realizadas no banco de dados da Secretaria da Receita Federal do Brasil — RFB demonstram as constatações expostas nos próximos parágrafos. Quanto às contribuições às previdências oficial e privada, o próprio contribuinte afirma em sua impugnação que os valores declarados são superiores aos efetivamente pagos. Alega erro de terceira pessoa, responsável por suas declarações e apresenta elementos comprobatórios (informes de rendimentos da fonte pagadora). Verifica-se que permanece a glosa de R$12.999,81, de contribuição à previdência oficial no exercício de 2004, ano-calendário 2003. Quanto à dedução de pagamentos à previdência privada, permanecem as glosas de R$4.456,50 e R$4.787,82, em 2003 e 2004, respectivamente. No que diz respeito às deduções com dependentes, o contribuinte originalmente, incluiu em todos os exercícios fiscalizados, pessoas com as quais não mantinha a relação de dependência exigida pela legislação fiscal. O ano-calendário de 2002 apresentava 5 dependentes mas após a atuação da malha fiscal houve a apresentação da declaração retificadora, alterando para 3 dependentes: duas filhas menores e sua genitora. Nos anos-calendário 2003 e 2004 manteve, além destas três dependentes que atendiam os requisitos da legislação tributária, outros 3 prováveis dependentes: o cônjuge, o qual declara em separado, fato impeditivo para a dependência e duas menores das quais não detêm a guarda judicial, exigência legal para a relação de dependência, sendo irrelevante se há despesas com a manutenção das mesmas. E mais, no ano-calendário de 2004, incluiu um quarto dependente, sua irmã, sem comprovação de incapacidade mental ou incapacidade laboral. Conclui-se então pela pertinência das glosas de 3 dependentes, em 2003, e de 4 dependentes, em 2004. As despesas médicas glosadas referem-se a pagamentos de planos/seguros de saúde, cujos beneficiários são variáveis, conforme explicitado a seguir. - as despesas médicas com plano de saúde informadas pela Embasa têm como beneficiários o contribuinte, seu cônjuge e as duas filhas, observando-se que o cônjuge apresentou declaração em separado no modelo simplificado nos três exercícios Fl. 380DF CARF MF Fl. 6 do Acórdão n.º 2402-007.375 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10580.002141/2007-11 fiscalizados. Daí, a parcela paga relativa cônjuge não ser dedutível. Como a Embasa não especificou a parcela do pagamento correspondente a cada um dos beneficiários, e mesmo levando em conta que os pagamentos guardam relação proporcional com a faixa etária do beneficiário, considerarei parcelas iguais, ou seja, 25% do valor pago não é procedente, devendo portanto permanecer a glosa de um quarto do valor comprovado; - a Atue informou que as despesas com o plano/seguro saúde Sul América (junho a dezembro de 2003 e 2004) correspondem a cinco beneficiários (contribuinte, cônjuge, uma das filhas - Maria, irmã e 3ª pessoa estranha — Sra. Vera Lúcia) dos quais apenas são despesas dedutíveis as parcelas referentes ao próprio contribuinte e a filha (29,02% da mensalidade). Quanto ao pagamento do HSBC (janeiro a maio de 2003), a Atue limitou-se a reapresentar declaração (fl. 192) com as parcelas mensais sem discriminar os beneficiários. Por similaridade utilizarei a mesma proporção para imputar a parcela dedutível (29,02%), uma vez que, o valor das primeiras parcelas do Sul América (junho a agosto de 2003) é idêntico ao do HSBC (fl. 191). Outro aspecto a ser ressaltado com relação aos pagamentos declarados pela Atue, em 2003, é a discordância entre as parcelas totais mensais indicadas na relação (fls. 191) anexada, tanto na impugnação (fl. 132) quanto após a diligência (fl. 191), e os valores mensais por beneficiário declarados em planilha (fl. 193). Adotarei como corretos os valores detalhados que constam da planilha e que coincidem, antes do reajuste com os valores informados para 2004 (fl. 190), ano em que não há incoerência. Por motivos similares, estou desprezando o valor indicado como parcela mensal do contribuinte em junho de 2003 e considerando, R$165,91; - quanto aos pagamentos ao Odonto System há 4 beneficiários, (contribuinte, cônjuge, uma das filhas — Maria e irmã) dos quais apenas são despesas dedutíveis as parcelas referentes ao próprio contribuinte e a filha. No que diz respeito às deduções com despesas de instrução, o contribuinte comprova despesas com duas dependentes (filhas), pagas à Faculdade Integrada da Bahia, em valor superior ao limite permitido (R$1.998,00) para dedução em ambos os exercícios. Dedutível portanto R$3.996,00 (2 xR$1.998,00) nos anos-calendário de 2003 e 2004. Permanecem portanto as glosas de R$3.600,00 (R$7.596,00- R$3.996,00) e R$6.300,00 (R$10.296,00 — R$3.996,00) em 2003 e 2004, respectivamente. Em suma, entendo estarem comprovadas as deduções a seguir discriminadas por ano-calendário. Da Multa Qualificada A Fiscalização fundamentou a aplicação da multa qualificada nas seguintes assertivas: DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA Justificou-se a aplicação da multa de 150%, cento e cinquenta por cento, conforme art. 957 II, RIR/99, art. 44 da Lei 9.430/99, combinado com os art. 71 e 72 da Lei 4.502/1964, pela ação do contribuinte tendente a impedir a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, uma vez que à luz dos elementos demonstrados acima, em especial o fato do contribuinte ter declarado ao fisco vultosas deduções ao longo dos três anos fiscalizados, sem que, tenha provado as deduções indicadas. Fl. 381DF CARF MF Fl. 7 do Acórdão n.º 2402-007.375 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10580.002141/2007-11 A falta de atendimento, total, a intimação demonstra a intenção de impedir ou retardar o acesso da autoridade fazendária às informações que possibilitassem a correta obtenção da base de cálculo devida. Chama a atenção o acréscimo de dependentes nos anos de 2003 e 2004, sem as devidas comprovações. No ano de 2003 o contribuinte declarou substancial gasto com INSS (R$ 15.298,00). Acontece que o contribuinte, além de não comprovar esta despesa, não é funcionário público, contribuindo para a previdência oficial pelo teto máximo de valor muito inferior ao por ele declarado por ano. A meu ver a acusação fiscal não conseguiu demonstrar a ocorrência do dolo, consistente na vontade consciente de praticar a conduta contrária ao ordenamento tributário. Vejamos o que diz as normas utilizadas para fundamentar a imposição da multa qualificada, a qual está inserta na Lei n.º 9.430/1996: "Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) (...) § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)" Pois bem, só cabe a aplicação da multa majorada nos casos em que o fisco consiga demonstrar a ocorrência das condutas de sonegação, fraude e/ou conluio. A mera recusa do fisco em aceitar as provas e/ou esclarecimentos apresentados para comprovar as deduções glosadas – provas e esclarecimentos, ressalte-se, acolhidos pela DRJ - não é suficiente à aplicação de gravame de tamanha monta. Diante da acusação da ocorrência de sonegação e fraude, devemos nos debruçar sobre esses tipos legais constantes na Lei n.º 4.502/1964: "Art. 71. Sonegação é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária: I da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, sua natureza ou circunstâncias materiais; II das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar a obrigação tributária principal ou o crédito tributário correspondente. Art . 72. Fraude é toda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento." Observe-se que os tipos acima exigem que haja a comprovação de que ação/omissão sejam praticadas com dolo, que, na seara tributária, consiste num comportamento intencional de suprimir o recolhimento de tributos mediante artifícios que impeçam ou retardem o conhecimento do fato gerador pelo fisco ou, no caso da fraude, excluam/posterguem a ocorrência do fato gerador. Não consigo enxergar na espécie a demonstração inequívoca da existência de conduta dolosa consistente na declaração baseada em documentos falsos ou situação que se comprove inexistente. Fl. 382DF CARF MF Fl. 8 do Acórdão n.º 2402-007.375 - 2ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10580.002141/2007-11 É esse entendimento que tem prevalecido nas decisões do CARF, quando se exige comprovação inequívoca da ocorrência da conduta dolosa para qualificação da multa. Trago à colação recente acórdão da Câmara Superior de Recursos Fiscais que manifesta claramente esse linha interpretativa: "MULTA QUALIFICADA. COMPROVAÇÃO DE CONDUTA DOLOSA. Havendo nos autos provas contundentes da conduta dolosa do contribuinte, decorrentes do conjunto de ações irregulares que levaram a lavratura do lançamento tributário, caracterizando está o tipo Fraude previsto no art. 72 da Lei nº 4.502/64. Correta a aplicação da multa qualificada." (Acórdão nº 9202003.82708/ 03/2016) Mesmo se verificando que os documentos apresentados não serviram para afastar integralmente a imposição fiscal, deve-se considerar que para haver a imposição da multa qualificada, há de se demonstrar que a conduta teve caráter doloso, como é o caso de declarações de rendimentos ínfimos em relação ao apurado pelo fisco. Não deve prevalecer a qualificação, todavia, quando o sujeito passivo apresenta justificativas plausíveis para a origem das deduções realizadas, deixam de ser acatadas pelo fisco em razão do entendimento da falta de força probatória dos elementos trazidos pelo contribuinte. É essa a situação dos autos. Diante do exposto, entendo que a multa deve ser imposta no patamar ordinário de 75% do tributo devido. Conclusão Ante o exposto, concluo o voto no sentido de DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso voluntário, excluindo a qualificadora da multa de ofício, reduzindo seu percentual ao patamar ordinário de 75%. (documento assinado digitalmente) Gregório Rechmann Junior Fl. 383DF CARF MF

score : 1.0
7792301 #
Numero do processo: 11080.910654/2016-92
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed May 22 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Mon Jun 24 00:00:00 UTC 2019
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 31/05/2013 COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. INTEMPESTIVIDADE. A manifestação de inconformidade intempestiva não instaura a fase litigiosa do procedimento, não comportando julgamento de primeira instância. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. RECURSO VOLUNTÁRIO. APRECIAÇÃO. PRECLUSÃO. É preclusa a apreciação de matéria no Recurso Voluntário quando considerada intempestiva a apresentação da correspondente manifestação de inconformidade
Numero da decisão: 3402-006.630
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, conhecer em parte do Recurso Voluntário e, na parte conhecida, negar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Waldir Navarro Bezerra - Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os seguintes Conselheiros: Rodrigo Mineiro Fernandes, Diego Diniz Ribeiro, Maria Aparecida Martins de Paula, Maysa de Sá Pittondo Deligne, Cynthia Elena de Campos, Thais de Laurentiis Galkowicz, Pedro Sousa Bispo, Waldir Navarro Bezerra (Presidente).
Nome do relator: WALDIR NAVARRO BEZERRA
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3402­006.630  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  22 de maio de 2019  Matéria  Intempestividade  Recorrente  UGHINI S A INDUSTRIA E COMERCIO  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Data do fato gerador: 31/05/2013  COMPENSAÇÃO  NÃO  HOMOLOGADA.  MANIFESTAÇÃO  DE  INCONFORMIDADE. INTEMPESTIVIDADE.  A manifestação de inconformidade intempestiva não instaura a fase litigiosa  do procedimento, não comportando julgamento de primeira instância.  MATÉRIA  NÃO  IMPUGNADA.  RECURSO  VOLUNTÁRIO.  APRECIAÇÃO. PRECLUSÃO.  É  preclusa  a  apreciação  de  matéria  no  Recurso  Voluntário  quando  considerada  intempestiva a apresentação da correspondente manifestação de  inconformidade        Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  conhecer  em  parte do Recurso Voluntário e, na parte conhecida, negar­lhe provimento.  (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra ­ Presidente e Relator.  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  seguintes  Conselheiros:  Rodrigo  Mineiro  Fernandes,  Diego  Diniz  Ribeiro,  Maria  Aparecida Martins  de  Paula,  Maysa  de  Sá  Pittondo  Deligne,  Cynthia  Elena  de  Campos,  Thais  de  Laurentiis  Galkowicz,  Pedro  Sousa  Bispo, Waldir Navarro Bezerra (Presidente).  Relatório     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 08 0. 91 06 54 /2 01 6- 92 Fl. 83DF CARF MF Processo nº 11080.910654/2016­92  Acórdão n.º 3402­006.630  S3­C4T2  Fl. 3          2 Trata  de Recurso Voluntário  contra  decisão  da DRJ,  que,  por  unanimidade  de votos, não  conheceu  da Manifestação  de  Inconformidade,  por  intempestiva.  O  referido  acórdão recebeu a seguinte ementa:  (...)  Ementa:  MANIFESTAÇÃO  DE  INCONFORMIDADE.  INTEMPESTIVIDADE.  A  manifestação  de  inconformidade  intempestiva  não  instaura a fase litigiosa do procedimento, não comportando  julgamento de primeira instância.  Manifestação de Inconformidade Não Conhecida  Outros Valores Controlados  Regularmente cientificado, o contribuinte apresentou seu Recurso Voluntário,  repisando  os  argumentos  trazidos  em  sua  Manifestação  de  Inconformidade,  e  refutando  a  intempestividade reconhecida pela DRJ.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Waldir Navarro Bezerra, Relator   O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão nº 3402­006.618,  de 22 de maio de 2019, proferido no julgamento do Processo nº 11080.910642/2016­68.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão nº 3402­006.618):  "Conforme relatado, a Manifestação de Inconformidade não foi  conhecida pela DRJ por ser  intempestiva: ciência do Despacho  Decisório  em  16/06/2016;  apresentação  da  Manifestação  de  Inconformidade em 25/07/2016.  A Recorrente repisa os argumentos trazidos na Manifestação de  Inconformidade  quanto  à  tempestividade.  Por  não  ter  apresentado nenhum fato novo em seu recurso e por concordar  com seus fundamentos, quanto à tempestividade da manifestação  de  inconformidade,  com  fundamento  no  art.  50,  §  1o  da  lei  n.  9.784/99,  adoto  como  meu  os  fundamentos  desenvolvidos  na  decisão recorrida, o que faço nos segunite termos:  Preliminar  de  Tempestividade  da  Manifestação  de  Inconformidade  Fl. 84DF CARF MF Processo nº 11080.910654/2016­92  Acórdão n.º 3402­006.630  S3­C4T2  Fl. 4          3 Como relatado acima, o manifestante protocolou requerimento à  DRJ em Porto Alegre/RS  (fls. 19/21),  em 25/07/16, com pedido  de tempestividade para a sua Manifestação de Inconformidade.  No  requerimento,  alega  que  teria  tentado  protocolar  a  sua  Manifestação  de  Inconformidade  por  duas  ocasiões  [15/07/16  (fl.  18)  e  18/07/16  (fl.  17)],  transmitindo  os  seus  arquivos  de  forma  eletrônica,  através  do  Programa  de  Solicitação  de  Juntada  de  Documentos  (PGS),  utilizando­se,  para  tanto,  do  certificado  digital  do  Diretor­Presidente  e  representante  legal  perante  a  Receita  Federal  do  Brasil,  Sr.  ALÉCIO  LANGARO  UGHINI.  Porém,  nas  duas  tentativas  de  envio  de  sua  documentação,  a  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  (RFB)  não  teria  reconhecido  o  referido  protocolo,  sob  alegação  de  que  “o  usuário  não  possui  permissão  para  realizar  solicitação  de  juntada de documentos para esse processo/ciência”, conforme os  termos  das  correspondências  (e­mails)  recebidos  pelo  representante legal.  Com  isso,  o  manifestante  somente  veio  a  protocolar  a  sua  Manifestação  de  Inconformidade  em  25/07/16  (fl.  38),  quando  deveria  tê­lo  feito  até  a  data  limite  para  essa  entrega  determinada pela legislação tributária, em 18/07/16, ou seja, até  30 dias após a ciência do Despacho Decisório que ocorreu em  16/06/16.  Aduz  que  considera  ilegal  essa  restrição,  pois  ALÉCIO  LANGARO  UGHINI  é  o  diretor­presidente  da  empresa  eleito  pelo  Conselho  de  Administração;  que  não  há  normativos  expedidos  pela  RFB  com  qualquer  restrição  do  representante  legal  não  poder  transmitir  tais  arquivos  digitais;  que  o  Programa  de  Solicitação  de  Juntada  de  Documentos  (PGS),  meio  competente  para  a  realização  de  protocolo  em  processos  digitais,  teria  confirmado  a  realização  do  protocolo  da  Manifestação  de  Inconformidade  do  processo;  que o  programa  não teria emitido qualquer recibo na ocasião do protocolo, mas  o e­mail que o representante legal recebeu constata que o mesmo  foi  realizado;  que  é  inaceitável  a  negativa  do  protocolo  informado pelo correio de mensagens do e­CAC se, no momento  da  juntada  do  documento  por  meio  do  Programa  competente  para tanto, da própria Receita Federal, este programa admitiu e  confirmou o protocolo da defesa em nome do representante legal  da empresa; que as inconsistências nos sistemas utilizados pela  RFB não podem impedir o direito constitucional do contribuinte  de  defender­se  na  esfera  administrativa;  e,  assim,  requer  o  reconhecimento  e  a  análise  de  sua  Manifestação  de  Inconformidade,  que  alega  ter  sido  protocolada  tempestivamente.   As alegações do manifestante não merecem prosperar.  O art. 2º do Decreto Nº 70.235, de 06 de março de 1972 (DOU  de  07  de  março  de  1972)  (Processo  Administrativo  Fiscal  –  PAF) determina:  Fl. 85DF CARF MF Processo nº 11080.910654/2016­92  Acórdão n.º 3402­006.630  S3­C4T2  Fl. 5          4 CAPÍTULO I  Do Processo Fiscal  SEÇÃO I  Dos Atos e Termos Processuais  Art. 2º Os atos e termos processuais, quando a lei não prescrever  forma  determinada,  conterão  somente  o  indispensável  à  sua  finalidade, sem espaço em branco, e sem entrelinhas, rasuras ou  emendas não ressalvadas.  Parágrafo  único.  Os  atos  e  termos  processuais  poderão  ser  formalizados,  tramitados,  comunicados  e  transmitidos  em  formato digital, conforme disciplinado em ato da administração  tributária. (Redação dada pela Lei nº 12.865, de 2013)  (Grifei e sublinhei.)  Portanto,  cabe  a  administração  tributária,  por  expressa  delegação  legal,  disciplinar  a  transmissão  de  atos  e  termos  processuais em formato digital.  Os arts. 1º, 2º e 3º da Portaria SRF Nº 259, de 13 de março de  2006,  dispõe  sobre  a  prática  de  atos  e  termos  processuais,  de  forma eletrônica, no âmbito da Secretaria da Receita Federal do  Brasil, da seguinte forma:  Art. 1º O encaminhamento, de forma eletrônica, de atos e termos  processuais  pelo  sujeito  passivo  ou  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  (RFB)  será  realizado  conforme  o  disposto  nesta Portaria. (Redação dada pelo(a) Portaria RFB nº 574, de  10 de fevereiro de 2009)  §  1º  Os  atos  e  termos  processuais  praticados  de  forma  eletrônica,  bem  como  os  documentos  apresentados  em  papel,  digitalizados  pela  RFB,  comporão  processo  eletrônico  (e­ processo). (Redação dada pelo(a) Portaria RFB nº 574, de 10 de  fevereiro de 2009)  § 2º Os documentos produzidos  eletronicamente e  juntados aos  processos  digitais  com  garantia  da  origem  e  de  seu  signatário  serão  considerados  originais  para  todos  os  efeitos  legais.  (Redação dada pelo(a) Portaria RFB nº 574, de 10 de fevereiro  de 2009)  §  3º  Para  efeito  do  disposto  no  caput,  a  RFB  informará  ao  sujeito  passivo  o  processo  no  qual  será  permitida  a  prática  de  atos  de  forma  eletrônica.  (Incluído(a)  pelo(a)  Portaria RFB  nº  574, de 10 de fevereiro de 2009)  Art.  2º  A  impugnação,  o  recurso  e  os  demais  atos  e  termos  processuais  produzidos  eletronicamente  deverão  ser  assinados  mediante utilização  de  certificado digital  emitido  no  âmbito  da  Infra­estrutura  de  Chaves  Públicas  Brasileira  (ICP­Brasil)  e  serão  enviados  à  RFB  por  meio  do  Centro  Virtual  de  Fl. 86DF CARF MF Processo nº 11080.910654/2016­92  Acórdão n.º 3402­006.630  S3­C4T2  Fl. 6          5 Atendimento ao Contribuinte (e­CAC), disponível na Internet, no  endereço  http://www.receita.fazenda.gov.  br.  (Redação  dada  pelo(a) Portaria RFB nº 574, de 10 de fevereiro de 2009)  § 1º A comprovação do envio dos documentos dar­se­á de forma  eletrônica,  mediante  recibo.  (Redação  dada  pelo(a)  Portaria  RFB nº 574, de 10 de fevereiro de 2009)  § 2º O teor e a integridade dos arquivos enviados, bem assim a  observância dos prazos, é de inteira responsabilidade do sujeito  passivo.  §  3º  A  utilização  de  meio  eletrônico  desobrigará  o  sujeito  passivo de protocolar os documentos em papel na RFB (Redação  dada pelo(a) Portaria RFB nº 574, de 10 de fevereiro de 2009)  § 4º Os meios de prova que não puderem ser apresentados em  forma  eletrônica  serão  protocolados  em  unidade  da  RFB.  (Redação dada pelo(a) Portaria RFB nº 574, de 10 de fevereiro  de 2009)  §  5º  Os  comprovantes  originais  de  deduções,  os  livros  obrigatórios  de  escrituração  comercial  e  fiscal  e  os  comprovantes  dos  lançamentos  neles  efetuados  serão  conservados até que ocorra a prescrição dos créditos tributários  decorrentes das operações a que se refiram.  Art.  3º  A  impugnação,  o  recurso  e  os  documentos  que  os  instruem serão protocolados de forma eletrônica, considerando­ se  como  data  de  protocolo  a  data  e  hora  de  recebimento  dos  dados pelo e­CAC.  § 1º O recebimento pelo e­CAC será efetuado das 8 às 20 horas,  horário de Brasília.  § 2º Para efeito do disposto no caput e no § 1º, o horário estará  sincronizado em conformidade com o disposto na Resolução nº  16, de 10 de junho de 2002, do Comitê Gestor da ICP­Brasil.  § 3º A tempestividade da impugnação ou do recurso será aferida  pela data e hora referida no caput.  Art.  4º  A  intimação  por  meio  eletrônico,  com  prova  de  recebimento,  será efetuada pela RFB mediante:  (Redação dada  pelo(a) Portaria RFB nº 574, de 10 de fevereiro de 2009)  I ­ envio ao domicílio tributário do sujeito passivo; ou  II  ­  registro  em  meio  magnético  ou  equivalente  utilizado  pelo  sujeito passivo.  § 1º Para efeito do disposto no inciso I, considera­se domicílio  tributário do sujeito passivo a Caixa Postal a ele atribuída pela  administração tributária e disponibilizada no e­CAC, desde que  o sujeito passivo expressamente o autorize.  Fl. 87DF CARF MF Processo nº 11080.910654/2016­92  Acórdão n.º 3402­006.630  S3­C4T2  Fl. 7          6 § 2º A autorização a que se refere o § 1º dar­se­á mediante envio  pelo sujeito passivo à RFB de Termo de Opção, por meio do e­ CAC, sendo­lhe informadas as normas e condições de utilização  e manutenção de seu endereço eletrônico.  (Redação dada pelo(a) Portaria RFB nº 574, de 10 de fevereiro  de 2009)  §  3º  A  intimação  mediante  registro  em  meio  magnético  ou  equivalente será efetuada nos casos de aplicação de penalidade  pela  entrega  de  declaração  após  o  prazo  estabelecido  na  legislação.  (Grifei e sublinhei.)  Como se constata da leitura do dispositivo legal acima, existem  regras específicas e rígidas para a transmissão de atos e termos  processuais  em  forma  eletrônica,  que  devem  ser  de  conhecimento  e  respeito  obrigatórios  pelo  sujeito  passivo  que  dela queira se utilizar, a fim de que haja a garantia que apenas  ele  (o  sujeito  passivo),  ou  seu  representante  legal  nomeado,  possam  encaminhar  documentos  ao  processo  na  forma  eletrônica,  a  fim  de  manter  a  integridade,  a  autenticidade,  a  interoperabilidade e a confidencialidade dos mesmos.  Por sua vez, o  teor e a  integridade dos arquivos enviados, bem  assim a observância dos prazos, é de inteira responsabilidade do  sujeito passivo (determinação expressa contida no § 2º do art. 2º  da  Portaria  SRF  Nº  259/06  acima  transcrito). O  contribuinte  tem, ainda, a possibilidade de comparecer pessoalmente a uma  unidade da RFB e entregar os documentos de prova no caso da  impossibilidade de fazê­lo por meio eletrônico (§4º do art. 2º da  mesma Portaria), desde que o faça dentro dos prazos  legais de  entrega dos documentos, o que é de sua inteira responsabilidade  como já mencionado acima.  Essas  determinações  estão  também  previstas,  no  âmbito  do  Ministério da Fazenda, através da Portaria MF Nº 527, de 09 de  novembro  de  2010  (DOU  de  10  de  novembro  de  2010),  especialmente  no  que  se  refere  a  responsabilidade  dos  interessados  pelo  teor  e  a  integridade  dos  arquivos  entregues,  assim como na observância dos prazos (§ 5º do seu art. 2º).  Isso  significa  que  se  o  sujeito  passivo  pretende  transmitir  uma  impugnação  ou  recurso,  ele  deve  conhecer  perfeitamente  todas  as regras que envolvem esse tipo de serviço, sob pena de perder  os  prazos  estipulados  na  legislação  tributária  para  a  entrega  desses documentos, como aconteceu no presente caso.  O  fato  de  o  sistema  eletrônico  ter  aceito  os  arquivos  enviados  por  ALÉCIO  LANGARO UGHINI,  nas  datas  constantes  dos  e­ mails  enviados  pelo  CAC,  garante  apenas  que  o  direito  constitucional  de  petição  do  contribuinte  foi  respeitado  pela  RFB, mas não implica na garantia da integridade e o do teor dos  arquivos  transmitidos,  e  muito  menos  que  a  pessoa  que  os  transmitiu  (física  ou  jurídica)  tem  autorização  para  juntar  os  Fl. 88DF CARF MF Processo nº 11080.910654/2016­92  Acórdão n.º 3402­006.630  S3­C4T2  Fl. 8          7 documentos nele contidos em um determinado processo digital, o  que  é  analisado  pela  fiscalização  após  receber  essa  documentação.  O  art.  3º  do  CAPÍTULO  I  (DA  SOLICITAÇÃO DE  JUNTADA  DE  DOCUMENTOS  POR  MEIO  DO  PGS)  da  Instrução  Normativa RFB Nº 1.412, de 22 de novembro de 2013 (DOU de  25  de  novembro  de  2013,  que  dispõe  sobre  a  transmissão  e  a  entrega de documentos digitais, determina ainda que:  Art.  3°  A  solicitação  de  juntada  de  documentos  digitais,  nos  termos  previstos  no  caput  do  art.  2º,  ocorrerá  mediante  transmissão  de  arquivo  digital  por meio  do PGS  disponível  no  sítio  da  RFB  na  Internet,  no  endereço  http://idg.receita.fazenda.gov.br,  com  assinatura  digital  válida.  (Redação dada pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1608, de 18  de janeiro de 2016)  § 1º A solicitação de juntada de documentos na forma do caput,  a  processo  digital,  ocorrerá  somente  na  hipótese  de  o  interessado estar com a opção de domicílio tributário eletrônico  (DTE) ativa, nos termos da Instrução Normativa SRF nº 664, de  21 de julho de 2006. (Revogado(a) pelo(a) Instrução Normativa  RFB nº 1608, de 18 de janeiro de 2016)  § 2º A solicitação de juntada de documentos na forma do caput,  a dossiê digital de atendimento, poderá ser feita somente com o  uso de assinatura digital válida. (Revogado(a) pelo(a) Instrução  Normativa RFB nº 1608, de 18 de janeiro de 2016)  Parágrafo  único.  Somente  o  interessado,  em  nome  de  quem  houver  sido  formado  o  processo  digital  ou  o  dossiê  digital  de  atendimento,  ou  o  seu  procurador  habilitado  mediante  “Procuração  para  o  Portal  e­CAC”,  com  opção  “processos  digitais”, poderá solicitar a juntada de documentos por meio do  PGS. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1608, de  18 de janeiro de 2016)  Resta claro, pela leitura do dispositivo legal acima, que somente  o interessado [aquele que está descrito no item “1” do Despacho  Decisório (fl. 29)], ou seja, no presente caso, somente a pessoa  jurídica denominada UGHINI S. A. INDÚSTRIA E COMÉRCIO  (CNPJ  97.577.209/0001­54),  em  nome  de  quem  foi  formado  o  presente  processo  digital  (e  não  a  pessoa  física  de  ALÉCIO  LANGARO  UGHINI  –  CPF  004.705.970­20),  ou  o  seu  procurador  habilitado mediante  “Procuração  para  o  Portal  e­ CAC”,  com  opção  “processos  digitais”,  poderiam  solicitar  a  juntada de documentos por meio do PGS (Programa Gerador de  Solicitação de Juntada de Documentos) (a pessoa jurídica pode  transmitir diretamente documentos com a utilização do e­CNPJ).  Por oportuno, verifiquei nas  informações do presente processo,  constantes  nos  Sistemas  Informatizados  da  RFB  (Sistema  e­ Processo),  que  foi  outorgada  à  CAMILO  DE  OLIVEIRA  LEIPNITZ  (CPF  945.551.330­72)  a  representação  da  pessoa  jurídica  UGHINI  para  o  presente  processo,  com  vigência  de  Fl. 89DF CARF MF Processo nº 11080.910654/2016­92  Acórdão n.º 3402­006.630  S3­C4T2  Fl. 9          8 07/04/16  a  07/04/18  e,  portanto,  esse  procurador  também  poderia solicitar a juntada de documentos por meio do PGS.  Portanto, como o presente processo digital não  foi  formado em  nome  da  pessoa  física  de  ALÉCIO  LANGARO  UGHINI  (CPF  004.705.970­20),  mas  sim  da  pessoa  jurídica  UGHINI  S.  A.  INDÚSTRIA E COMÉRCIO (CNPJ 97.577.209/0001­54), que é  o interessado no processo, nem àquele consta como procurador  com  opção  de  “processos  digitais”  para  incluir  documentos  eletronicamente  no  presente  processo  (mas  sim  CAMILO  DE  OLIVEIRA LEIPNITZ),  correto  o  procedimento  da  fiscalização  que  negou  a  pretensão  de  juntada  de  documentos  na  pessoa  física de ALÉCIO UGHINI [este deveria ter utilizado o e­ CNPJ  da  empresa  UGHINI  S.  A.  (interessado)  para  inclusão  de  documentos no presente processo, na forma eletrônica].  Com isso, o impugnante, que teria até o dia 18/07/16 para juntar  sua Manifestação de Inconformidade no processo, somente veio  a  fazê­lo  em  25/07/16,  restando,  portanto,  intempestiva  a  sua  impugnação.  Ao contrário do que argumenta o impugnante, não há nenhuma  inconsistência,  portanto,  nos  sistemas  utilizados  pela  RFB  na  movimentação de processos digitais, mas sim regras específicas  que devem ser  rigorosamente observadas pelo  contribuinte que  pretende solicitar a juntada de documentos de forma eletrônica,  utilizando a rede mundial de computadores (INTERNET). Como  determinado  pela  legislação  tributária,  é  do  contribuinte  a  responsabilidade pelo teor e conteúdo dos arquivos transmitidos,  e também do cumprimento dos prazos legais de apresentação de  tais arquivos.  Por  fim,  cabe  ressaltar  que  a  análise  da  tempestividade  é  fundamental  para  a  garantia  do  princípio  da  isonomia  (em  relação  aos  contribuintes  que  envidam  seus  esforços  para  o  cumprimento  de  suas  obrigações  nos  prazos  legalmente  estabelecidos) e da segurança  jurídica  (princípio constitucional  republicano basilar em um Estado Democrático de Direito).  Quanto aos demais argumentos trazidos no Recurso Voluntário,  deixo de apreciá­los por ter ocorrido a preclusão do direito do  contribuinte,  devido  ao  não  conhecimento  da  Manifestação  de  Inconformidade pela DRJ.  Ante  o  exposto,  conheço  parcialmente  do  recurso  e,  na  parte conhecida, nego­lhe provimento.  É como voto."  Importa  registrar  que  nos  autos  ora  em  apreço,  a  situação  fática  e  jurídica  encontra correspondência com a verificada no paradigma, de  tal  sorte que o entendimento  lá  esposado pode ser perfeitamente aqui aplicado.  Fl. 90DF CARF MF Processo nº 11080.910654/2016­92  Acórdão n.º 3402­006.630  S3­C4T2  Fl. 10          9 Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do RICARF, o colegiado decidiu por conhecer  parcialmente do recurso e, na parte conhecida, negar­lhe provimento.    (assinado digitalmente)  Waldir Navarro Bezerra                            Fl. 91DF CARF MF

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Numero do processo: 19515.004949/2009-53
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Jun 05 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Mon Jul 29 00:00:00 UTC 2019
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2007 ATIVIDADE JUDICANTE. REEXAME. DEVOLUTIVIDADE. INAPLICABILIDADE DO ART. 24 DA LINDB, QUE TRATA DE REVISÃO DE ATO, CONTRATO, AJUSTE, PROCESSO OU NORMA ADMINISTRATIVA. Inaplicável o art. 24 da LINDB aos julgamentos no âmbito do contencioso administrativo tributário. Isso porque o dispositivo trata da revisão do ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa, enquanto que a atividade judicante, ao exercer a missão de resolver o litígio posto pela parte, realiza o reexame somente da matéria que for devolvida por meio mecanismos próprios de defesa previstos na legislação processual administrativa. Caso se entendesse que o julgamento exerceria a atividade de revisão, restariam esvaziados os institutos construídos no sentido de se delimitar o objeto de exame na fase litigiosa, não havendo que se falar em preclusão, matéria não impugnada, cobrança de matéria não contestada, devolução parcial, divergência, prequestionamento, dentre outros. RECURSO ESPECIAL. MATÉRIA SUMULADA. NÃO CONHECIMENTO. INCIDÊNCIA DE JUROS SOBRE MULTA. SÚMULA CARF N. 108. A Súmula CARF nº 108 determina que incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Sendo matéria sumulada, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso, não deve ser conhecida. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2007 COMPENSAÇÃO DE BASE NEGATIVA. EVENTO DE INCORPORAÇÃO. LIMITAÇÃO DE 30%. Dispõe a legislação que na apuração do lucro real, poderá haver o aproveitamento da base negativa mediante compensação desde que obedecido o limite de trinta por cento sobre o lucro líquido. Eventual encerramento das atividades da empresa, em razão de eventos de transformação societária, como a incorporação, não implica em exceção ao dispositivo legal, a ponto que permitir aproveitamento da base negativa acima do limite determinado. Precedentes 1ª Turma da CSRF.
Numero da decisão: 9101-004.217
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, (i) em relação ao art. 24 da LINDB, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial, vencidos os conselheiros André Mendes de Moura (relator), Viviane Vidal Wagner e Adriana Gomes Rêgo, que não conheceram do recurso; (ii) quanto ao limite de 30% do lucro líquido ajustado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso; (iii) em relação à matéria juros sobre multa, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso. No mérito, (i) quanto ao art. 24 da LINDB, por unanimidade de votos, acordam em negar-lhe provimento, votando pelas conclusões os conselheiros Cristiane Silva Costa, Demetrius Nichele Macei, Luis Fabiano Alves Penteado e Lívia De Carli Germano e, (ii) quanto ao limite de 30% do lucro líquido ajustado, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Demetrius Nichele Macei, Luis Fabiano Alves Penteado e Lívia De Carli Germano, que lhe deram provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Lívia De Carli Germano, que manifestou intenção de apresentar declaração de voto. (documento assinado digitalmente) Adriana Gomes Rêgo – Presidente (documento assinado digitalmente) André Mendes de Moura – Relator (documento assinado digitalmente) Lívia De Carli Germano - Redatora designada Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Luís Fabiano Alves Penteado, Lívia De Carli Germano e Adriana Gomes Rêgo. Ausente o conselheiro Rafael Vidal de Araújo.
Nome do relator: ANDRE MENDES DE MOURA
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REEXAME. DEVOLUTIVIDADE. INAPLICABILIDADE DO ART. 24 DA LINDB, QUE TRATA DE REVISÃO DE ATO, CONTRATO, AJUSTE, PROCESSO OU NORMA ADMINISTRATIVA. Inaplicável o art. 24 da LINDB aos julgamentos no âmbito do contencioso administrativo tributário. Isso porque o dispositivo trata da revisão do ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa, enquanto que a atividade judicante, ao exercer a missão de resolver o litígio posto pela parte, realiza o reexame somente da matéria que for devolvida por meio mecanismos próprios de defesa previstos na legislação processual administrativa. Caso se entendesse que o julgamento exerceria a atividade de revisão, restariam esvaziados os institutos construídos no sentido de se delimitar o objeto de exame na fase litigiosa, não havendo que se falar em preclusão, matéria não impugnada, cobrança de matéria não contestada, devolução parcial, divergência, prequestionamento, dentre outros. RECURSO ESPECIAL. MATÉRIA SUMULADA. NÃO CONHECIMENTO. INCIDÊNCIA DE JUROS SOBRE MULTA. SÚMULA CARF N. 108. A Súmula CARF nº 108 determina que incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Sendo matéria sumulada, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso, não deve ser conhecida. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2007 COMPENSAÇÃO DE BASE NEGATIVA. EVENTO DE INCORPORAÇÃO. LIMITAÇÃO DE 30%. Dispõe a legislação que na apuração do lucro real, poderá haver o aproveitamento da base negativa mediante compensação desde que obedecido o limite de trinta por cento sobre o lucro líquido. Eventual encerramento das atividades da empresa, em razão de eventos de transformação societária, como AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 51 5. 00 49 49 /2 00 9- 53 Fl. 596DF CARF MF Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 a incorporação, não implica em exceção ao dispositivo legal, a ponto que permitir aproveitamento da base negativa acima do limite determinado. Precedentes 1ª Turma da CSRF. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, (i) em relação ao art. 24 da LINDB, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial, vencidos os conselheiros André Mendes de Moura (relator), Viviane Vidal Wagner e Adriana Gomes Rêgo, que não conheceram do recurso; (ii) quanto ao limite de 30% do lucro líquido ajustado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso; (iii) em relação à matéria juros sobre multa, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso. No mérito, (i) quanto ao art. 24 da LINDB, por unanimidade de votos, acordam em negar-lhe provimento, votando pelas conclusões os conselheiros Cristiane Silva Costa, Demetrius Nichele Macei, Luis Fabiano Alves Penteado e Lívia De Carli Germano e, (ii) quanto ao limite de 30% do lucro líquido ajustado, por voto de qualidade, acordam em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Demetrius Nichele Macei, Luis Fabiano Alves Penteado e Lívia De Carli Germano, que lhe deram provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Lívia De Carli Germano, que manifestou intenção de apresentar declaração de voto. (documento assinado digitalmente) Adriana Gomes Rêgo – Presidente (documento assinado digitalmente) André Mendes de Moura – Relator (documento assinado digitalmente) Lívia De Carli Germano - Redatora designada Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Luís Fabiano Alves Penteado, Lívia De Carli Germano e Adriana Gomes Rêgo. Ausente o conselheiro Rafael Vidal de Araújo. Relatório Trata-se de Recurso Especial (e-fls. 425/447) interposto pela TUPY S/A ("Contribuinte"), em face da decisão proferida no Acórdão nº 1401-001.754 (e-fls. 341/352), Fl. 597DF CARF MF Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 pela 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Primeira Seção, na sessão de 24/01/2017, no qual foi negado provimento ao recurso voluntário. Assim foi ementada a decisão recorrida: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2007 IRPJ/CSLL. INCORPORAÇÃO. APROVEITAMENTO DE PREJUÍZOS FISCAIS DE PERÍODOS ANTERIORES. É indevida a compensação de prejuízos fiscais sem observância do limite de 30% do lucro líquido ajustado, estabelecido pelo artigo 15 da Lei n° 9.065/95, ainda que, em decorrência da extinção da pessoa jurídica por incorporação, reste saldo que não poderá ser aproveitado pela sucessora. No contexto do ordenamento jurídico-tributário, em homenagem ao princípio da legalidade, o silêncio da lei não pode ser preenchido, pelo seu intérprete, mormente na situação em que tal interpretação objetive assegurar direito não contemplado, nem mesmo pela via de exceção, nos diplomas legais que regem a matéria. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A multa de ofício, sendo parte integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência dos juros de mora a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao do vencimento. Resumo Processual A autuação fiscal (e-fls. 109/124), de IRPJ/CSLL, relativa ao ano-calendário de 2007, discorre sobre o aproveitamento do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa de CSLL, de pessoa jurídica incorporada pela sucessora, sem observação do limite de 30% do lucro líquido ajustado previsto nos artigos 15 e 16 da Lei nº 9.065, de 1995. A Contribuinte apresentou impugnação (e-fls. 130/141), que foi julgada improcedente (e-fls. 216/221) pela primeira instância (DRJ). A Contribuinte interpôs recurso voluntário (e-fls. 229/249). A segunda instância (turma ordinária do CARF) negou provimento ao recurso (e-fls. 341/352). Foram opostos embargos de declaração pela Contribuinte (e-fls. 364/369), que foram rejeitados por despacho de admissibilidade de embargos (e-fls. 407/412). Foi interposto recurso especial pela Contribuinte (e-fls. 425/427), que foi admitido parcialmente por despacho de exame de admissibilidade (e-fls. 536/541), para as matérias (1) possibilidade de compensação integral de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa no ano de extinção da pessoa jurídica e (2) ilegalidade da cobrança de juros sobre a multa de ofício. Foi apresentada petição de agravo pela Contribuinte (e-fls. 550/556) pugnando pela admissibilidade da matéria (3) multa confiscatória – ausência de penalidade ao contribuinte que agir em conformidade com decisão administrativa irrecorrível, que foi rejeitada por despacho em agravo (e-fls. 560/564). A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional ("PGFN") apresentou contrarrazões (e-fls. 574/586). Foi apresentada petição pela Contribuinte (e-fls. 592/595). Fl. 598DF CARF MF Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 A seguir, maiores detalhes sobre a fase contenciosa. Da Fase Contenciosa. A contribuinte apresentou impugnação, que foi julgada improcedente pela 7ª Turma da DRJ/São Paulo I, no Acórdão nº 16-24.981, conforme ementa a seguir. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2007 INCORPORAÇÃO. APROVEITAMENTO DE PREJUÍZOS FISCAIS DE PERÍODOS ANTERIORES. E indevida a compensação de prejuízos fiscais sem observância do limite de 30% do lucro liquido ajustado, estabelecido pelo artigo 15 da Lei n° 9.065/95, ainda que em decorrência da extinção da pessoa jurídica por incorporação, reste saldo que não poderá ser aproveitado pela sucessora. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2007 INCORPORAÇÃO. APROVEITAMENTO DE BASES DE CALCULO NEGATIVAS DA CSLL DE PERÍODOS ANTERIORES. E indevida a compensação de bases de cálculo negativas da CSLL sem observância do limite de 30% do lucro liquido ajustado, estabelecido pelo artigo 16 da Lei n° 9.065/95, ainda que em decorrência da extinção da pessoa jurídica por incorporação, reste saldo que não poderá ser aproveitado pela sucessora. Foi interposto recurso voluntário pela Contribuinte. A 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Primeira Seção, na sessão de 24/01/2017, no Acórdão nº 1401-001.754, negou-lhe provimento. Foram opostos embargos de declaração pela Contribuinte, que foram rejeitados por despacho de exame de admissibilidade de embargos. Foi interposto recurso especial pela Contribuinte, no qual se pretendeu devolver as matérias: 1) possibilidade de compensação integral de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa no ano de extinção da pessoa jurídica; (2) ilegalidade da cobrança de juros sobre a multa de ofício e (3) multa confiscatória – ausência de penalidade ao contribuinte que agir em conformidade com decisão administrativa irrecorrível. Despacho de exame de admissibilidade deu seguimento parcial, para as matérias (1) e (2). Foi apresentada petição de agravo pugnando pelo seguimento da matéria (3), que foi rejeitada por despacho de agravo. Sobre as matérias conhecidas, aduz a Contribuinte, em relação à matéria (1), que ausência de previsão legal expressa excepcionando a trava de 30% não seria suficiente para concluir que o contribuinte não pode compensar integralmente o saldo de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa, na extinção de pessoa jurídica incorporada pela sucessora, sendo que, mediante interpretação da legislação vigente (15 da Lei nº 9.065/95 e 58 da Lei nº 8.981/95) à luz dos arts. 43 do CTN e 153 da CF e de outros dispositivos da legislação (art. 219 e 227 da Lei 6.404/64), no ano de extinção da pessoa jurídica, o aproveitamento deveria ser integral. Discorre que, caso se entenda pela manutenção da trava de 30% no ano de extinção da pessoa jurídica, restaria ferida a capacidade contributiva, bem como o próprio conceito de renda, pois se tributaria um “não acréscimo patrimonial”. Sobre a matéria (2), aduz que a multa tem nítido caráter de sanção, sendo penalidade pelo inadimplemento de obrigação e que na seara tributária haveria espaço somente Fl. 599DF CARF MF Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 para a incidência de juros de natureza moratória. Assim, não haveria como se pretender a incidência de juros sobre a multa de ofício, na medida em que, por definição, se os juros remuneram o credor pela privação do uso de seu capital, devendo incidir somente sobre o que deveria ter sido recolhido no prazo legal, e não foi. Fora dessa hipótese, qualquer incidência de juros se mostraria abusiva e arbitrária, por ausência de seu pressuposto de fato, qual seja, a reposição do numerário que deveria ter ingressado nos cofres públicos, mas não ingressou pela falta do contribuinte. Assim, seria incabível a incidência de juros moratórios sobre a multa de ofício. Requer que o recurso seja admitido e provido reformando-se o acórdão recorrido. A PGFN apresentou contrarrazões, aduzindo que a legislação que limita a compensação de prejuízos fiscais, bem como a sua natureza (de benefício fiscal, assim determinada pelo Supremo Tribunal Federal) e a jurisprudência consolidada no CARF, não abriria exceção para a empresa extinta por incorporação da limitação legal. Entende pela inexistência de direito adquirido à compensação de prejuízos fiscais anteriores face, justamente, à natureza jurídica do benefício tributário e o conceito de lucro, como de caráter eminentemente legal. E. sendo a compensação dos prejuízos fiscais de anos anteriores autêntico instrumento de política fiscal, ou seja, benefício fiscal, como fixado pelo STF, submeter-se-ia ao princípio da legalidade estrita, não comportando interpretação extensiva ou por analogia, nos termos do art. 111 do CTN. Aduz ainda pela aplicabilidade dos juros de mora sobre a multa de ofício. Requer pelo não provimento do recurso e manutenção do acórdão recorrido. Posteriormente, foi apresentada petição pela Contribuinte, protestando pela aplicação da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro (LINDB), Decreto-Lei n º 4.657, de 1947, do art. 24 (incluído pela Lei nº 13.655, de 2018) ao julgamento. É o relatório. Voto Vencido Conselheiro André Mendes de Moura, Relator. A princípio, cumpre manifestar-se sobre petição apresentada pela Contribuinte, a respeito da aplicação do art. 24 da LINDB ao presente julgamento. Entendo que, no âmbito da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), a questão, da maneira que foi apresentada, não pode ser conhecida. Isso porque a matéria só pode ser devolvida para a CSRF mediante atendimento de requisito especial previsto no art. 67, Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF): Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. § 1º Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação tributária interpretada de forma divergente. (Redação dada pela Portaria MF nº 39, de 2016) (...) § 9º O recurso deverá ser instruído com a cópia do inteiro teor dos acórdãos indicados como paradigmas ou com cópia da publicação em que tenha sido divulgado ou, ainda, com a apresentação de cópia de publicação de até 2 (duas) ementas. Fl. 600DF CARF MF Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 E o Decreto nº 70.235, de 1972 (PAF), dispõe, sobre o rito processual do CARF: Art. 37. O julgamento no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais far-se-á conforme dispuser o regimento interno. Não há nenhuma previsão regimental, ou na legislação processual administrativa tributária federal, que autorize conhecimento de matéria arguida de ofício. Assim sendo, voto para não conhecer da arguição apresentada pela petição. Tendo sido vencido na admissibilidade sobre a aplicação do art. 24 do LINDB ao julgamento, passo ao exame do mérito da questão. Foram empreendidos debates bastante substanciosos a respeito da aplicação do art. 24, do Decreto-Lei nº 4.657, de 1942 (LINDB), com redação dada pela Lei nº 13.655, de 2018), ao processo administrativo tributário, na esfera federal. Transcrevo o dispositivo em questão: Art. 24. A revisão, nas esferas administrativa, controladora ou judicial, quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa cuja produção já se houver completado levará em conta as orientações gerais da época, sendo vedado que, com base em mudança posterior de orientação geral, se declarem inválidas situações plenamente constituídas. Parágrafo único. Consideram-se orientações gerais as interpretações e especificações contidas em atos públicos de caráter geral ou em jurisprudência judicial ou administrativa majoritária, e ainda as adotadas por prática administrativa reiterada e de amplo conhecimento público. A tese seria no sentido de que a validade do ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa (cuja produção estiver completada) deve levar em conta as orientações gerais da época em que se concretizou o fato com repercussão administrativa/jurídica. As orientações gerais abrangem (1) interpretações e especificações contidas em atos públicos de caráter geral, ou (2) jurisprudência judicial ou administrativa majoritária, ou (3) aquelas adotadas por prática administrativa reiterada e de amplo conhecimento público. Assim, não caberia eventual revisão do ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa, caso não atendidos os requisitos expostos. Nesse contexto, no âmbito do CARF, no julgamento dos processos administrativos tributários federais, o Colegiado estaria vinculado ao art. 24 da LINDB, ao apreciar as matérias devolvidas em sede recursal. Caso a matéria em litígio trate de discutir sobre validade de ato/contrato/ajuste/processo/norma, e a interpretação da legislação tributária empregada pela parte processual esteja em consonância com as orientações gerais (interpretações e especificações contidas em atos públicos de caráter geral, ou jurisprudência judicial ou administrativa majoritária, ou aquelas adotadas por prática administrativa reiterada e de amplo conhecimento público) vigentes à época em que se deu a construção do suporte fático que teve como consequência jurídica o lançamento fiscal, estaria o CARF submetido estritamente ao dispositivo da LINDB. Fl. 601DF CARF MF Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 Tal entendimento não encontra sustentação no contencioso administrativo tributário federal. Isso porque o art. 24 da LINDB trata da revisão do ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa. Ocorre que a atividade judicante, ao exercer a missão de resolver o litígio posto pela parte, não realiza a revisão, mas sim o reexame da matéria apresentada para discussão. A revisão envolve cognição ampla e sem restrições da matéria, seja qual for a sua natureza (ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa). A título de exemplo, no âmbito tributário, o Código Tributário Nacional (CTN) trata da revisão de ofício do ato de lançamento, no art. 149: Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: I - quando a lei assim o determine; II - quando a declaração não seja prestada, por quem de direito, no prazo e na forma da legislação tributária; III - quando a pessoa legalmente obrigada, embora tenha prestado declaração nos termos do inciso anterior, deixe de atender, no prazo e na forma da legislação tributária, a pedido de esclarecimento formulado pela autoridade administrativa, recuse-se a prestá-lo ou não o preste satisfatoriamente, a juízo daquela autoridade; IV - quando se comprove falsidade, erro ou omissão quanto a qualquer elemento definido na legislação tributária como sendo de declaração obrigatória; V - quando se comprove omissão ou inexatidão, por parte da pessoa legalmente obrigada, no exercício da atividade a que se refere o artigo seguinte; VI - quando se comprove ação ou omissão do sujeito passivo, ou de terceiro legalmente obrigado, que dê lugar à aplicação de penalidade pecuniária; VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; VIII - quando deva ser apreciado fato não conhecido ou não provado por ocasião do lançamento anterior; IX - quando se comprove que, no lançamento anterior, ocorreu fraude ou falta funcional da autoridade que o efetuou, ou omissão, pela mesma autoridade, de ato ou formalidade especial. Parágrafo único. A revisão do lançamento só pode ser iniciada enquanto não extinto o direito da Fazenda Pública. O que se observa é que, para a revisão do ato, não se fala em limites apresentados pela parte, no sentido de delimitar a análise. A revisão pode dispor sobre o ato em sua plenitude. Pode envolver em um refazimento completo do ato, ou um refazimento parcial. A revisão pode ser de ordem quantitativa ou qualitativa. O ato original realizado pela parte (por exemplo, lançamento por homologação), pode ser revisado pelo Estado, por meio do lançamento de ofício, em sua integralidade. O ato de lançamento original, por homologação, efetuado pela parte, pode ter previsto uma hipótese de incidência, e o ato da lançamento revisional pode dispor sobre várias hipóteses de incidência. Fl. 602DF CARF MF Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 A revisão é ampla, e uma vez atendidos requisitos normativos (como os dispostos nos incisos I a IX do art. 149 do CTN), passa a encontrar limites apenas de ordem temporal, nos prazos extintivos de direito previstos na legislação. Não é o que ocorre a partir do momento em que se instaura a fase contenciosa, disposta no art. 25 do Decreto-Lei nº 70.235, de 1972 (PAF): Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal compete: (...) (Grifei) O julgamento submete-se a normas próprias de direito processual. Assim, depara-se o julgador com limites de cognição para apreciar o litígio. Só se encontra sob a competência da atividade judicante a matéria que é devolvida para apreciação por uma das partes, que se encontra irresignada com a situação apresentada e busca satisfazer sua pretensão resistida. Não cabe a revisão integral de todo o auto de infração, mas apenas a apreciação das matérias que foram contestadas pela parte. Se o lançamento de ofício, objeto de contestação pela parte, tipifica as infrações A, B e C, e a impugnação apresentada protesta apenas sobre a infração A, a apreciação do juiz fica restrita à infração A. Caso a atividade judicante exercesse a atividade de revisão, poderia o juiz se debruçar sobre todo o lançamento de ofício, para apreciar as infrações A, B e C, independente da manifestação da parte irresignada sobre as infrações B e C. Mas não é o caso. Foram estabelecidas normas próprias de natureza processual, precisamente para delimitar com precisão a insatisfação da parte e buscar a solução do litígio com a maior celeridade possível, e evitar discussões fora do contexto do objeto da contenda. Foram construídos institutos de ordem processual, para dispor com clareza sobre a atividade de decidir e seu escopo. Nesse contexto, o julgamento opera-se em face da matéria devolvida, ou seja, apenas sobre matéria que foi objeto de protesto pela parte. Assim, não se pode dizer que se concretiza uma revisão do ato, que envolve uma apreciação ampla e irrestrita. O que se produz é o reexame, que consiste na apreciação sobre a matéria devolvida. Nesse contexto, no âmbito do contencioso administrativo tributário federal, o PAF tratou de dispor sobre a abrangência do litígio, para delimitar com precisão as fronteiras do reexame na atividade judicante exercida no âmbito administrativo. Transcrevo os arts. 17 e 21: Art. 17. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. (...) Art. 21. Não sendo cumprida nem impugnada a exigência, a autoridade preparadora declarará a revelia, permanecendo o processo no órgão preparador, pelo prazo de trinta dias, para cobrança amigável. Fl. 603DF CARF MF Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 § 1º No caso de impugnação parcial, não cumprida a exigência relativa à parte não litigiosa do crédito, o órgão preparador, antes da remessa dos autos a julgamento, providenciará a formação de autos apartados para a imediata cobrança da parte não contestada, consignando essa circunstância no processo original. Ora, caso o contencioso administrativo do PAF entendesse que o contencioso administrativo fiscal exerceria a atividade de revisão, não teria razão a existência dos dispositivos. Bastaria a parte apresentar impugnação protestando sobre matéria A, para que o julgador pudesse se pronunciar sobre matéria B e C, situação no qual estaria realizando a revisão do lançamento de ofício, ato que não encontra limites na apreciação. Contudo, permite-se ao julgador apenas a apreciação da matéria devolvida em impugnação. Inclusive, dispõe o art. 21 do PAF que, em relação à matéria não impugnada, será providenciada a cobrança da parte não contestada. Trata-se de matéria preclusa. Ou seja, matéria que não pode ser mais objeto de reexame. Por sua vez, dispõe o PAF que o julgamento em sede recursal é realizado, inicialmente, pelas Turmas Ordinárias do CARF, mediante apreciação de recurso de ofício (reexame necessário, submetido a limite de alçada de exoneração de crédito tributário, art. 34 1 ) e voluntário, nos termos do art. 25, inciso II 2 . E, na mesma medida que na primeira instância, a apreciação dos recursos em sede recursal também é restrita à matéria devolvida, conforme dispõe sobre o recurso voluntário, o art. 33 do PAF: Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão. (Grifei) Sendo a interposição de recurso voluntário parcial, a apreciação em sede recursal versará apenas sobre a matéria devolvida para discussão. A interposição de recurso especial, para a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), também encontra limites processuais específicos, devendo restar demonstrada a divergência na interpretação da legislação tributária entre decisões de diferentes turmas de julgamento, conforme disposto no art. 37 do PAF e no regimento interno do órgão, e delimitando estritamente os limites da apreciação por parte do Colegiado: 1 Art. 34. A autoridade de primeira instância recorrerá de ofício sempre que a decisão: I - exonerar o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa de valor total (lançamento principal e decorrentes) a ser fixado em ato do Ministro de Estado da Fazenda. II - deixar de aplicar pena de perda de mercadorias ou outros bens cominada à infração denunciada na formalização da exigência. (...) 2 Art. 25. O julgamento do processo de exigência de tributos ou contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal compete: (...) II – em segunda instância, ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, órgão colegiado, paritário, integrante da estrutura do Ministério da Fazenda, com atribuição de julgar recursos de ofício e voluntários de decisão de primeira instância, bem como recursos de natureza especial. (...) Fl. 604DF CARF MF Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 Art. 37. O julgamento no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais far-se-á conforme dispuser o regimento interno. (...) § 2º Caberá recurso especial à Câmara Superior de Recursos Fiscais, no prazo de 15 (quinze) dias da ciência do acórdão ao interessado: I – (VETADO) (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) II – de decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra Câmara, turma de Câmara, turma especial ou a própria Câmara Superior de Recursos Fiscais. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) Ainda há o requisito do prequestionamento, previsto no Regimento Interno do CARF 3 (RICARF), Anexo II: Art. 67 (...) § 5º O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá seguimento quanto à matéria prequestionada, cabendo sua demonstração, com precisa indicação, nas peças processuais. Sobre o assunto já se manifestou o presente Colegiado, ocasião em que não foi apreciada questão relativa a decadência porque não foi prequestionada, nos termos do Acórdão nº 9101-003.439, da sessão de 7 de fevereiro de 20184, assim ementado: AUSÊNCIA DE PREQUESTIONAMENTO. RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE. REQUISITO PARA ADMISSIBILIDADE. NÃO CONHECIMENTO. O recurso especial interposto pelo contribuinte somente terá seguimento quanto à matéria prequestionada, cabendo sua demonstração, com precisa indicação, nas peças processuais. Requisito de admissibilidade previsto no Regimento Interno do CARF, tanto no vigente (Portaria MF nº 343, de 09/06/2015, Anexo II, art. 67, § 5º) quanto no anterior (Portaria nº 256, de 22/06/2009, Anexo II, art. 67, § 3º). Precedentes no STJ no sentido de que o prequestionamento é necessário inclusive no caso de matéria de ordem pública (AgRg no RECURSO ESPECIAL Nº 1.553.221 - SP, AgInt nos EDcl no 3 O RICARF tem amparo no art. 37 do PAF: Art. 37. O julgamento no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais far-se-á conforme dispuser o regimento interno. 4 Decisão proferida por maioria de votos, conforme resultado: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em não conhecer do Recurso Especial, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto e Daniele Souto Rodrigues Amadio, que conheceram do recurso. Votou pelas conclusões a conselheira Cristiane Silva Costa. (...) Participaram do presente julgamento os conselheiros André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luis Flávio Neto, Flávio Franco Corrêa, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Adriana Gomes Rêgo. Fl. 605DF CARF MF Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL Nº 932.947 - SP e RCD no AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL Nº 938.531 - SP). Recurso não conhecido. Como se pode observar, para que a matéria tenha seguimento deve atender aos requisitos de admissibilidade previstos na norma processual. Não se admite ressuscitar matérias que já se encontram preclusas. Caso se entendesse que o julgamento exerceria a atividade de revisão, restariam esvaziados os institutos construídos no sentido de se delimitar o objeto de exame na fase litigiosa. Não haveria que se falar em preclusão, matéria não impugnada, cobrança de matéria não contestada, devolução parcial, divergência, prequestionamento, dentre outros institutos. Ora, resta evidente que a atividade exercida pelos órgãos do contencioso administrativo tributário federal, consiste em reexaminar a matéria devolvida, e não efetuar uma revisão no lançamento de ofício em sua integralidade. Nesse contexto, o art. 25 do PAF, ao dispor sobre o julgamento, trata do exercício de reexame, e não de revisão o processo. Portanto, considerando que a atividade judicante, inclusive no âmbito do contencioso administrativo fiscal federal, consiste em efetuar o reexame da matéria devolvida, e não a revisão de ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa, firmo inapelável convicção no sentido da inaplicabilidade do art. 24 da LINDB aos julgamentos realizados pelo CARF. Superada a preliminar apresentada na petição, passo ao exame do recurso especial. O despacho de exame de admissibilidade devolveu para apreciação do Colegiado duas matérias: (1) possibilidade de compensação integral de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa no ano de extinção da pessoa jurídica e (2) ilegalidade da cobrança de juros sobre a multa de ofício. Sobre a matéria (2), a irresignação da Contribuinte, a respeito da possibilidade de incidência de juros de mora sobre multa de ofício, foi objeto da Súmula CARF nº 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Nesse contexto, não deve ser conhecida, vez que o Regimento Interno do CARF, no art. 67 do Anexo II, prevê o seguinte: § 3º Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que adote entendimento de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da CSRF ou do CARF, ainda que a súmula tenha sido aprovada posteriormente à data da interposição do recurso. Assim sendo, voto no sentido de não conhecer da matéria (2). Fl. 606DF CARF MF Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 Sobre a matéria (1), adoto as razões do despacho de exame de admissibilidade de e-fls. 536/541, com fulcro no art. 50, § 1º da Lei nº 9.784, de 1999 5 , que regula o processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal, para lhe dar seguimento. Nesse sentido, voto para conhecer parcialmente do recurso especial da Contribuinte, para a matéria (1) possibilidade de compensação integral de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa no ano de extinção da pessoa jurídica. Passo ao exame do mérito. A matéria devolvida trata da possibilidade de aproveitamento integral do saldo de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa de CSLL da pessoa jurídica incorporada pela sucessora. Transcrevo o disposto nas Leis nº 8.981, de 1995, e na Lei nº 9065, de 1995: Lei nº 8.981, de 1995: Art. 42. A partir de 1º de janeiro de 1995, para efeito de determinar o lucro real, o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas ou autorizadas pela legislação do Imposto sobre a Renda, poderá ser reduzido em, no máximo trinta por cento. (...) Art. 58. Para efeito de determinação da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, o lucro líquido ajustado poderá ser reduzido por compensação da base de cálculo negativa, apurada em períodos-base anteriores em, no máximo, trinta por cento. .................................................................. Lei nº 9.065, de 1995: Art. 15. O prejuízo fiscal apurado a partir do encerramento do ano-calendário de 1995, poderá ser compensado, cumulativamente com os prejuízos fiscais apurados até 31 de dezembro de 1994, com o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas na legislação do imposto de renda, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta por cento do referido lucro líquido ajustado. Parágrafo único. O disposto neste artigo somente se aplica às pessoas jurídicas que mantiverem os livros e documentos, exigidos pela legislação fiscal, comprobatórios do montante do prejuízo fiscal utilizado para a compensação. Art. 16. A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, quando negativa, apurada a partir do encerramento do ano-calendário de 1995, poderá ser compensada, cumulativamente com a base de cálculo negativa apurada até 31 de dezembro de 1994, com o resultado do período de apuração ajustado pelas adições e exclusões previstas na legislação da referida contribuição social, determinado em anos-calendário subseqüentes, observado o limite máximo de redução de trinta por cento, previsto no art. 58 da Lei nº 8.981, de 1995. Produção de efeito 5 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando: (...) V - decidam recursos administrativos; (...) § 1º A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do ato. Fl. 607DF CARF MF Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 Parágrafo único. O disposto neste artigo somente se aplica às pessoas jurídicas que mantiverem os livros e documentos, exigidos pela legislação fiscal, comprobatórios da base de cálculo negativa utilizada para a compensação. Verifica-se que nos comandos legais não há nenhuma disposição no sentido de que a regra que estabelece o limite máximo, para a compensação, de trinta por cento do lucro líquido ajustado apurado pela empresa, albergue a exceção alegada pela recorrente, qual seja, de que em razão da extinção da pessoa jurídica por conta da incorporação, ou qualquer outro evento de reorganização societária, o prejuízo fiscal poderia ser aproveitado integralmente. Inclusive, quando o legislador pretendeu estabelecer exceções à aplicação da trava dos 30%, tal medida foi realizada de maneira expressa, conforme aduziu com precisão o voto proferido no Acórdão nº 9101-00.401, da sessão de 02 de outubro de 2009, da Conselheira Ivete Malaquias Pessoa Monteiro, na Câmara Superior de Recursos Fiscais, citando dois exemplos. Primeiro, no que diz respeito às empresas inscritas no regime BEFIEX, nos termos do art. 95 da Lei nº 8.981, de 1995, com a redação dada pelo art. 1º da Lei nº 9.065, de 1995: Art. 95. As empresas industriais titulares de Programas Especiais de Exportação aprovados até 3 de junho de 1993, pela Comissão para Concessão de Beneficias Fiscais a Programas Especiais de Exportação - BEFIEX, poderão compensar o prejuízo fiscal verificado em um período-base com o lucro real determinado nos seis anos-calendário subseqüentes, independentemente da distribuição de lucros ou dividendos a seus sócios ou acionistas. Inclusive, o art. 510 do RIR/99 contempla expressamente a hipótese: Art. 510. O prejuízo fiscal apurado a partir do encerramento do ano-calendário de 1995 poderá ser compensado, cumulativamente com os prejuízos fiscais apurados até 31 de dezembro de 1994, com o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas neste Decreto, observado o limite máximo, para compensação, de trinta por cento do referido lucro líquido ajustado (Lei nº 9.065, de 1995, art. 15). § 1º O disposto neste artigo somente se aplica às pessoas jurídicas que mantiverem os livros e documentos, exigidos pela legislação fiscal, comprobatórios do montante do prejuízo fiscal utilizado para compensação (Lei nº 9.065, de 1995, art. 15, parágrafo único). § 2º Os saldos de prejuízos fiscais existentes em 31 de dezembro de 1994 são passíveis de compensação na forma deste artigo, independente do prazo previsto na legislação vigente à época de sua apuração. § 3º O limite previsto no caput não se aplica à hipótese de que trata o inciso I do art. 470. ............................................... Art. 470. Às empresas industriais titulares de Programas Especiais de Exportação aprovados até 3 de junho de 1993, pela Comissão para Concessão de Benefícios Fiscais a Programas Especiais de Exportação - Comissão BEFIEX, poderão ser concedidos os seguintes benefícios, nas condições fixadas em regulamento (Decreto-Lei nº 2.433, de 1988, art. 8º, incisos III e V, e Lei nº 8.661, de 1993, art. 8º): Fl. 608DF CARF MF Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 I - compensação de prejuízo fiscal verificado em um período de apuração com o lucro real determinado nos seis anos-calendário subseqüentes independentemente da distribuição dos lucros ou dividendos a seus sócios ou acionistas, não estando submetida ao limite estabelecido no art. 510 (Lei nº 8.981, de 1995, art. 95, e Lei nº 9.065, de 1995, art. 1º); (...) (Grifei) Segundo, quando o legislador tratou do aproveitamento de prejuízos fiscais referentes à atividade rural, na Lei nº 8.023, de 1990. De acordo com o diploma legal e as instruções normativas da Receita Federal sobre o tema (IN SRF nº 39, de 28/06/1996 e nº 257, de 11/12/2002), mediante o atendimento de determinadas condições, não se aplica o limite de 30% à compensação de prejuízos de atividade rural com (1) lucro apurado pela mesma atividade, em qualquer ano-calendário, e (2) lucro apurado pelas atividades em geral, desde que no mesmo período de apuração. Também se pode utilizar o saldo de prejuízos de atividade rural, acumulados de períodos anteriores, para compensar lucro apurado de atividades em geral, e vice- versa, casos em que se aplica a trava dos 30%. Como se pode observar, o aproveitamento de prejuízos fiscais, quando recebeu tratamento de exceção, foi mediante dispositivo legal próprio, específico para a situação positivada pela norma. Em relação à jurisprudência administrativa, no âmbito da Câmara Superior de Recursos Fiscais, vale apreciar a evolução da questão, sob uma perspectiva histórica. A Primeira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, nas sessões de 02/12/2002 (Acórdão nº 01-04.258), e de 19/10/2004 (Acórdão nº 01-05.100), decidiu no sentido de que o limite de utilização de 30% não seria aplicado nos casos de extinção de pessoa jurídica. Ocorre que tal posicionamento foi modificado, conforme o já mencionado Acórdão nº 9101-00.401, de 02/10/2009, pela 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, cuja publicação ocorreu em 02/01/2011: COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS. IRPJ. DECLARAÇÃO FINAL. LIMITAÇÃO DE 30% NA COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS. O prejuízo fiscal apurado poderá ser compensado com o lucro real, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta por cento do referido lucro real. Não há previsão legal que permita a compensação de prejuízos fiscais acima deste limite, ainda que seja no encerramento das atividades da empresa. (grifei) E, em oportunidade posterior, o entendimento foi ratificado, em vários precedentes: INCORPORAÇÃO LIMITAÇÃO DE 30% NA COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS APLICÁVEL. Os prejuízos fiscais não são elementos inerentes da base de cálculo do imposto de renda, constituindo-se, ao contrário, como benesse tributária, a qual deve ser gozada, pelo contribuinte, nos estritos limites da lei. À míngua de qualquer previsão legal, não há como se afastar a aplicação da trava de 30% na compensação de prejuízos fiscais da empresa a ser incorporada. (Acórdão nº 9101- 001.337, 1ª Turma/CSRF, sessão 26/04/2012, redator do voto vencedor Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior) COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS IRPJ, DECLARAÇÃO FINAL. LIMITAÇÃO DE 30% NA COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS. O prejuízo fiscal apurado poderá ser Fl. 609DF CARF MF Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 compensado com o lucro real, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta por cento do referido lucro real. Não há previsão legal que permita a compensação de prejuízos fiscais acima deste limite, ainda que seja no encerramento das atividades da empresa. A mesma limitação se aplica à compensação de bases negativas da CSLL. (Acórdão nº 9101-001.760, 1ª Turma/CSRF, sessão 16/10/2013, redator do voto vencedor Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão) ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES. COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS. LIMITE A 30% DO LUCRO LÍQUIDO AJUSTADO. O encerramento das atividades da pessoa jurídica não é exceção ao dispositivo legal que limita a compensação de prejuízos acumulados ao percentual de 30% do lucro líquido ajustado (trava dos 30%).(Acórdão nº 9101-002.481, 1ª Turma/CSRF, sessão 22/11/2016. Relatora Adriana Gomes Rêgo.) COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZO FISCAL. DECLARAÇÃO FINAL. LIMITAÇÃO DE 30%. O prejuízo fiscal poderá ser compensado com o lucro real posteriormente apurado, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta por cento do referido lucro real. Não há previsão legal que permita a compensação de prejuízos fiscais acima deste limite, ainda que seja no encerramento das atividades da empresa. (Acórdão nº 9101-002.845, 1ª Turma/CSRF, sessão 12/05/2017. Relator Rafael Vidal de Araújo.) COMPENSAÇÃO DE BASE NEGATIVA DE SUCEDIDA. PROIBIÇÃO. INCORPORAÇÃO OCORRIDA ANTES DA VIGÊNCIA DA MEDIDA PROVISÓRIA Nº 1.858-6, DE 30/06/1999. Antes da MP nº 1.858-6, de 30/06/99, não havia nem mesmo autorização legal para que se compensasse base negativa de CSLL apurada por terceiros (empresas incorporadas). A lei apenas autorizava a compensação de base negativa própria. Mas ainda que se considere que a MP nº 1.858-6 trouxe realmente uma inovação no sistema jurídico, vedando o que antes era permitido, não há dúvida de que essa vedação deve ser aplicada às compensações ocorridas depois de 28/09/1999 (data da vigência da referida MP), mesmo que o evento de incorporação tenha ocorrido antes dessa data. No que toca à compensação de prejuízos fiscais ou de bases negativas de exercícios anteriores, até que encerrado o exercício fiscal ao longo do qual se forma o fato gerador do tributo, o Contribuinte possui mera expectativa de direito quanto à manutenção das regras que regiam os exercícios anteriores. A lei aplicável é a vigente na data do encerramento do exercício fiscal (ocorrência do fato gerador), e o abatimento de prejuízos ou de base negativa, mais além do exercício social em que constatados, configura benesse da política fiscal. Precedentes do STF. (Acórdão nº 9101-004.107, 1ª Turma/CSRF, sessão 10/04/2019. Relatora Viviane Vidal Wagner) No que concerne ao voto proferido pelo Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão, na decisão proferida no Acórdão nº 9101-001.760, peço vênia para transcrever excerto no qual rebate, com precisão, argumento de que o não aproveitamento do prejuízo fiscal implicaria em tributar o patrimônio: O quarto argumento sobre o qual se firma a outra posição é de que sem se aproveitar o prejuízo do período anterior estar-se-ia tributando o patrimônio, o qual é corroborado pela citação de renomados autores, trazidos no voto, e em memoriais. Com a devida vênia, contudo, este argumento também não procede, e o contra-argumento aqui é singelo. A distinção feita pela I. Relatora é meramente econômica, e não jurídica. Do ponto de vista econômico, mesmo um tributo indireto (como IPI e ICMS) atinge o patrimônio, pois se não fosse cobrado resultaria em patrimônio maior após a operação (tanto do contribuinte de fato quanto do contribuinte de direito). A análise da Fl. 610DF CARF MF Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 repercussão da aplicação da norma tributária, indubitavelmente direito de sobreposição, indica que ela se destaca do substrato ao qual se dirige, pois a norma elege algumas expressões econômicas para tributar, e o fato de que estes fenômenos econômicos estão interligados não invalida a incidência. O fato gerador do imposto de renda é a variação patrimonial positiva calculada de acordo com a norma tributária, e o fato de se apoiar em substrato normativo-contábil, não transmuta a norma tributária em norma contábil. Tributos sobre o patrimônio têm incidência instantânea, com comandos normativos do tipo "o fato gerador é a propriedade de bens do tipo X na data Y", e "o contribuinte é o proprietário". É fato que o Imposto de Renda, o IPI, o ICMS, o PIS/COFINS afetem o patrimônio disponível do contribuinte, mas não transforma essas exações fiscais em tributos incidentes sobre o patrimônio, embora, repise-se, a sua cobrança altere o patrimônio dos contribuintes (de fato e de direito). Quando a legislação do Imposto de Renda limita deduções ela afeta a renda tributável e, por conseguinte, o patrimônio, mas não pode ser considerada inconstitucional por isto. Isto é da natureza da metodologia do tipo tributário do imposto de renda. Como foi dito, o que a Constituição veda é tributar a não renda. Dado isto, como calcular a renda tributável até o limite da variação patrimonial positiva é matéria de lei. Nesta linha de argumentos, durante os debates da sessão foi também foi suscitada a tese de que o prejuízo teria a mesma natureza de patrimônio, isto seria um "ativo". Disto decorreria que haveria tributação sobre o patrimônio (prejuízo), se não fosse permitida sua dedutibilidade. Ocorre que prejuízo (perda), no meu entender não é ativo. A legislação tributária, norma de sopreposição, consentânea com a economia e as bases econômicas da atividade empresarial, concede o aproveitamento dos prejuízos dentro da lógica da continuidade empresarial, mas daí a entender que prejuízo acumulado pode representar patrimônio, é o mesmo que dizer que tanto faz lucro ou prejuízo, o que contrasta com a própria lógica econômica. A empresa distribui lucro ou ativa lucro, não distribui prejuízo, nem ativa prejuízo. Ninguém persegue o prejuízo, a atividade empresarial persegue o lucro. Norma que permite transmutar perda em lucro com base na rationale de que a perda tem valor patrimonial é uma contradição em si mesma. Contudo, é verdade que dada a perspectiva (expectativa) de que o prejuízo fiscal em um dado exercício diminua o tributo devido em um exercicio posterior, no futuro, há a possibilidade se ativar esta expectativa de direito, a título de ativo fiscal diferido (conforme, e.g., Resolução CFC n. 1189/09). Trata-se de perspectiva de impacto patrimonial positivo, como é qualquer redução de custo, ainda que tributário. Assim, o prejuízo fiscal, que difere do prejuízo contábil (podendo haver caso de lucro contábil com prejuízo fiscal, o que não é infrequente) pode ser considerado uma espécie de expectativa de direito com perspectivas de consequências patrimoniais positivas. Contudo, é um argumento puramente contábil e se aplica, na perspectiva puramente contábil. Ou seja, isto tudo é uma questão contábil e que, neste aspecto, nada tem a ver com a limitação legal de aproveitamento de prejuízo fiscal, que só comporta exceções legais. O fato dos prejuízos fiscais acumulados constarem da parte B do Lalur e de reduzirem tributo a pagar no futuro, não lhes dá o condão de patrimônio. No âmbito do Poder Judiciário, o Supremo Tribunal Federal, em 25/03/2009, ao julgar o RE 344.994-0/PR (ocasião em que foi vencido relator Ministro Marco Aurélio), prevaleceu entendimento do Ministro Eros Grau, que redigiu o voto vencedor, conforme ementa a seguir. EMENTA: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. DEDUÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS. LIMITAÇÕES. ARTIGOS 42 E 58 DA LEI N. 8.981/95. CONSTITUCIONALIDADE. AUSÊNCIA DE VIOLAÇÃO DO DISPOSTO NOS ARTIGOS 150, INCISO III, ALÍNEAS "A" E "B", E 5º, XXXVI, DA CONSTITUIÇÃO DO BRASIL. 1. O direito ao abatimento dos prejuízos fiscais acumulados em exercícios anteriores é expressivo de benefício fiscal em favor do Fl. 611DF CARF MF Fl. 17 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 contribuinte. Instrumento de política tributária que pode ser revista pelo Estado. Ausência de direito adquirido 2. A Lei n. 8.981/95 não incide sobre fatos geradores ocorridos antes do início de sua vigência. Prejuízos ocorridos em exercícios anteriores não afetam fato gerador nenhum. Recurso extraordinário a que se nega provimento. (RE 344994, Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: Min. EROS GRAU, Tribunal Pleno, julgado em 25/03/2009, DJe-162 DIVULG 27-08-2009 PUBLIC 28-08-2009 EMENT VOL-02371-04 PP-00683 RDDT n. 170, 2009, p. 186- 194) No voto vista da Ministra Ellen Gracie, discorreu-se sobre a inexistência de direito adquirido quanto ao aproveitamento dos prejuízos fiscais acumulados em anos- calendários anteriores, constituindo-se em uma mera expectativa de direito: Como sabido, em matéria de Imposto de Renda, a lei aplicável é aquela vigente na data do encerramento do exercício fiscal. Entendo com a devida vênia ao eminente Relator, que os impetrantes tiveram modificada pela Lei 8.981/95 mera expectativa de direito donde o não-cabimento da impetração. 6. Isto porque, o conceito de lucro é aquele que a lei define, não necessariamente, o que corresponde às perspectivas societárias ou econômicas. Ora, o Regulamento do Imposto de Renda – RIR, que antes autorizava o desconto de 100% dos prejuízos fiscais, para efeito de apuração do lucro real, foi alterado pela Lei 8.981/95, que limitou tais compensações a 30% do lucro real apurado no exercício correspondente. 7. A rigor, as empresas deficitárias não tem ‘crédito’ oponível à Fazenda Pública. Lucro e prejuízo são contingências do mundo dos negócios. Inexiste direito líquido e certo à ‘socialização’dos prejuízos, como a garantir a sobrevivência de empresas ineficientes. Na mesma direção do precedente anterior, foi proferido o acórdão no RE 545.308/SP (em que foi vencido o relator Marco Aurélio), no qual o voto vencedor da Ministra Carmen Lúcia foi assim ementado: EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO. BASE DE CÁLCULO: LIMITAÇÕES À DEDUÇÃO DE PREJUÍZOS FISCAIS. ARTIGO 58 DA LEI 8.981/1995: CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 5º, INC. II E XXXVI, 37, 148, 150, INC. III, ALÍNEA "B", 153, INC. III, E 195, INC. I E § 6º, DA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. PRECEDENTE: RECURSO EXTRAORDINÁRIO 344.944. RECURSO EXTRAORDINÁRIO NÃO PROVIDO. 1. Conforme entendimento do Supremo Tribunal Federal firmado no julgamento do Recurso Extraordinário 344.944, Relator o Ministro Eros Grau, no qual se declarou a constitucionalidade do artigo 42 da Lei 8.981/1995, "o direito ao abatimento dos prejuízos fiscais acumulados em exercícios anteriores é expressivo de benefício fiscal em favor do contribuinte. Instrumento de política tributária que pode ser revista pelo Estado. Ausência de direito adquirido". 2. Do mesmo modo, é constitucional o artigo 58 da Lei 8.981/1995, que limita as deduções de prejuízos fiscais na formação da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro. 3. Recurso extraordinário não provido.(RE 545308, Relator(a): Min. MARCO AURÉLIO, Relator(a) p/ Acórdão: Min. CÁRMEN LÚCIA, Tribunal Pleno, julgado em 08/10/2009, DJe-055 DIVULG 25-03-2010 PUBLIC 26-03-2010 EMENT VOL-02395-05 PP-01244 RTJ VOL-00214- PP-00535) Fl. 612DF CARF MF Fl. 18 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 A jurisprudência, tanto no STF quanto no CARF, mostra-se convergente sobre a impossibilidade se aproveitar o prejuízo fiscal e a base de cálculo negativa de CSLL, de pessoa jurídica incorporada pela sucessora, sem que seja observado o limite de 30% do lucro líquido ajustado previsto nos artigos 15 e 16 da Lei nº 9.065, de 1995. Diante do exposto, voto no sentido de conhecer parcialmente do recurso especial da Contribuinte, para a matéria "possibilidade de compensação integral de prejuízo fiscal e base de cálculo negativa no ano de extinção da pessoa jurídica", e, no mérito, negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) André Mendes de Moura Voto Vencedor Conselheira Lívia De Carli Germano, Redatora designada. Fui designada para redigir o voto vencedor especificamente quanto ao conhecimento da matéria relativa ao artigo 24 da Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro -- LINDB, tendo prevalecido na Turma o entendimento de que a questão deveria ser admitida à análise desta Câmara Superior de Recursos Fiscais. De fato, a CSRF é instância especial de julgamento com a finalidade de proceder à uniformização da jurisprudência do CARF, estando a admissibilidade do recurso especial condicionada ao atendimento das condições previstas no art. 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF 343/2015, dentre as quais se destaca a demonstração, no recurso especial, da divergência jurisprudencial. Não obstante, compreendo que a questão acerca da aplicabilidade ou não do artigo 24 da LINDB ao presente processo administrativo deve ser apreciada por este Colegiado mesmo sem a apresentação de divergência na interpretação da lei tributária, e mesmo em tendo a matéria sido aventada em petição acostada aos autos após o recurso, eis que se trata de lei posterior e que poderia ter impacto no julgamento da matéria devolvida ao conhecimento desta Turma Julgadora. Assim, oriento meu voto por conhecer do recurso em relação ao art. 24 da LINDB. (documento assinado digitalmente) Lívia De Carli Germano Fl. 613DF CARF MF Fl. 19 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 Declaração de Voto Conselheira Livia De Carli Germano Optei por apresentar a presente declaração de voto para esclarecer as razões pelas quais acompanhei o Relator quanto à inaplicabilidade do artigo 24 da LINDB ao caso dos autos, bem como, com a devida vênia, dele divergi quanto ao argumento sobre o limite de 30% para a compensação de prejuízos fiscais. Artigo 24 da LINDB - inaplicabilidade O artigo 24 da LINDB tem a seguinte redação: Art. 24. A revisão, nas esferas administrativa, controladora ou judicial, quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa cuja produção já se houver completado levará em conta as orientações gerais da época, sendo vedado que, com base em mudança posterior de orientação geral, se declarem inválidas situações plenamente constituídas. (Incluído pela Lei nº 13.655, de 2018) Parágrafo único. Consideram-se orientações gerais as interpretações e especificações contidas em atos públicos de caráter geral ou em jurisprudência judicial ou administrativa majoritária, e ainda as adotadas por prática administrativa reiterada e de amplo conhecimento público. (Incluído pela Lei nº 13.655, de 2018) Defende o contribuinte que tal dispositivo tem aplicação imediata ao caso, devendo ser cancelada a autuação fiscal, já que o procedimento por ela adotado se deu com base nas orientações da época, ou seja, foi pautado na jurisprudência majoritária deste CARF. Todavia, compreendo que não é este o alcance da norma. É que o campo tributário possui regramento próprio na Constituição Federal que não pode ser ignorado, em especial quando se analisa a hierarquia das fontes normativas. De fato, o artigo 146 da Constituição Federal estabelece que a edição de normas gerais em matéria tributária é matéria reservada à lei complementar. E não é à toa. É que em um ambiente em que todos os entes federativos (União, Estados, Distrito Federal e Municípios) têm competência e capacidade tributária ativa, a edição de normas gerais não pode emanar de um desses entes (lei federal), devendo advir de norma especial com caráter de legislação nacional, papel da lei complementar. É esse o status do Código Tributário Nacional e de qualquer norma que pretenda veicular norma geral em matéria tributária. Assim, já causa estranheza que o legislador tenha pretendido o alcance que defende a Recorrente por meio da edição de uma lei ordinária federal. Vale lembrar, também, que o CTN possui regramento específico sobre a matéria, estabelecendo o artigo 100 que a observância das chamadas normas complementares (das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos) exclui tão somente a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo. Jamais o principal de tributo. Da mesma forma, o artigo 146 do CTN traz regramento próprio sobre o efeito intertemporal da introdução de novos critérios jurídicos – leia-se, nova interpretação – no processo de constituição do crédito tributário. Diante disso, dar ao artigo 24 da LINDB o alcance que a Recorrente pretende é, ao fim e ao cabo, acreditar que lei ordinária federal poderia trazer uma espécie de exceção à norma do artigo 100 do CTN, o que vai de Fl. 614DF CARF MF http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2018/Lei/L13655.htm#art1 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2015-2018/2018/Lei/L13655.htm#art1 Fl. 20 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 encontro a regras básicas de interpretação das normas em um sistema constitucional complexo como o brasileiro. Na verdade, a análise mais detida do teor do artigo 24 da LINDB também leva à conclusão de que ele não tem o alcance que a Recorrente pretende. A começar pelo contexto em que tal norma foi editada, eis que a exposição de motivos do projeto de lei indica que suas disposições tiveram como pano de fundo os processos de controle das contratações públicas, em especial aqueles das instâncias de controle dos gastos públicos, como o TCU e a CGU. Ademais, a análise do texto indica que o dispositivo se dirige-se à revisão de ato, processo ou norma emanados da própria Administração, bem como de contrato ou ajuste entabulados entre a Administração e o particular, não se aplicando ao lançamento fiscal, eis que lançamento não configura procedimento de “revisão”, uma vez que não cuida de “revisar” a validade de quaisquer atos ou contratos da Administração. Assim, o lançamento tributário não se ocupa da revisão de atos administrativos e jamais declara a invalidade de ato ou de “situação plenamente constituída”. A entrega de declaração pelo contribuinte, pelo que se opera o "autolançamento" ou o "lançamento por homologação", não gera situação plenamente constituída, já que por definição a apuração feita pelo contribuinte é sempre provisória e precária, sujeita a homologação da autoridade competente, não havendo que se falar em "situação plenamente constituída" antes da homologação (expressa ou tácita) pela autoridade fiscal. Vale notar que dar ao artigo 24 da LINDB o alcance pretendido pelo contribuinte em nome da segurança jurídica acabaria por engessar o contencioso administrativo, impossibilitando-o de evoluir com eficiência, retirando dos debates tributários a tecnicidade da especialização dos tribunais administrativos, que diuturnamente lidam com casos que envolvem critérios contábeis, situações e documentos específicos, levando-os obrigatoriamente ao Poder Judiciário onde não se encontra tal especialização, o que acabaria por aumentar a vulnerabilidade dos contribuintes, trazendo -- vejam só -- insegurança jurídica. São essas as razões pelas quais acompanhei o Relator ao negar provimento quanto ao artigo 24 da LINDB. Trava de 30% na extinção de empresa - inaplicabilidade No mérito, o contribuinte sustenta também a não aplicação da chamada “trava de 30%” no caso de empresa extinta, com base na interpretação de que o limite tem por pressuposto a continuidade da pessoa jurídica. Nesse ponto, pedindo vênia ao Conselheiro Relator, compreendo que assiste razão ao contribuinte. O artigo 15 da Lei 9.065/1995 (art. 510 do Regulamento do Imposto sobre a Renda – “RIR/99, aprovado pelo Decreto 3.000/1999, vigente à época dos fatos geradores) traz a “trava de 30%”, estabelecendo que o valor do prejuízo fiscal apurado a partir do encerramento do ano-calendário de 1995 pode ser compensado com o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas em lei, observado o limite máximo, para compensação, de 30% do referido lucro líquido ajustado. Fl. 615DF CARF MF Fl. 21 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 Ocorre que, por força do artigo 33 do Decreto-Lei 2.341/1987 (artigo 514 do RIR/99), a pessoa jurídica que se tornar sucessora de outra em virtude de incorporação, fusão ou cisão, fica proibida de compensar prejuízos fiscais da sucedida. A observância do limite de compensação do artigo 15 da Lei 9.065/1995, quando combinada com a proibição de transferência de prejuízos fiscais constante do artigo 33 do Decreto-Lei 2.341/1987, acarreta a situação limite de a pessoa jurídica incorporada, caso apure lucro na DIPJ de incorporação, se veja obrigada a recolher IRPJ e CSLL mesmo tendo prejuízos fiscais acumulados que, em razão da incorporação, serão perdidos. Daí porque se entende que a compensação integral, em tais condições, está autorizada, pois a trava de 30% teria como premissa a situação normal em que a empresa continua existindo e pode compensar o saldo de prejuízos fiscais acumulados com lucros futuros. Ou seja, não obstante não haja disposição legal expressa no sentido de que a trava dos 30% não deve ser aplicada em caso de extinção da pessoa jurídica, tal limite não pode ser aplicado de forma a cercear por completo o direito à compensação de prejuízos, na medida em que seu intuito é meramente arrecadatório e visa a estabelecer uma base de cálculo mínima, para efeito da determinação do IRPJ e da CSLL devidos, através da fixação de um limite máximo de redução, por compensação de prejuízos fiscais, do lucro tributável apurado em cada ano- calendário. Tal conclusão é confirmada pela exposição de motivos 6 da Medida Provisória 998/1995, reedição das Medidas Provisórias 947/1995 e 972/1995 e convertida na Lei 9.065/1995, valendo destacar o seguinte trecho: “Arts. 15 e 16 do Projeto: decorrem de Emenda do Relator, para restabelecer o direito à compensação de prejuízos, embora com as limitações impostas pela Medida Provisória n° 812/94 (Lei 8.981/95). Ocorre hoje vacatio legis em relação à matéria. A limitação de 30% garante uma parcela expressiva da arrecadação, sem retirar do contribuinte o direito de compensar, até integralmente, num mesmo ano, se essa compensação não ultrapassar o valor do resultado positivo.” A posição e que existe um pressuposto implícito para a aplicação da trava de 30% não implica decidir contra a lei, mas interpretá-la em conjunto com outras normas do sistema para entender que, em determinada circunstância, o limite deixa de ser aplicável pois, do contrário, aí sim, restaria prejudicada a harmonia do ordenamento. A jurisprudência administrativa sobre o tema chegou a ser pacificada na Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF no sentido acima exposto. De fato, a jurisprudência do então Conselho de Contribuintes (atual CARF) veio formando sua jurisprudência acerca da não aplicação da trava de 30% no caso de extinção da pessoa jurídica ao longo de um espaço temporal relativamente longo, tendo a decisão pioneira sido proferida em setembro de 2001 e ratificada por contínuas decisões até pelo menos o ano de 2009 7 . 6 Diário Oficial do Congresso Nacional de 14 de junho de 1995, fl. 3270. 7 Acórdãos 108-06682, de 20.09.2001, confirmado pela CSRF no acórdão CSRF/01-04.258, de 02.12.2002.Após isso as turmas passaram a decidir no mesmo sentido, por exemplo no acórdão 108-07.456, de 2.07.2003; acórdão 101-94.515, de 17.03.2004; acórdão CSRF/01-05.100, de 19.10.2004; acórdão 101-95.872, de 9.11.2006; acórdão 1302-00.098, de 3.11.2009, dentre outros. Fl. 616DF CARF MF Fl. 22 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 Apenas em 2009 – portanto após os fatos objeto do presente auto de infração -- é que o cenário se alterou, passando a 1ª Turma da CSRF a entender que o limite de 30% é aplicável (acórdão 9101-00.401, de 2.10.2009). Isso demonstra que a matéria passou por um processo de maturação e de confirmação de entendimento, inclusive nesta CSRF, cuja finalidade é exatamente a uniformização da jurisprudência administrativa, conforme previsto tanto no regimento interno do antigo Conselho de Contribuintes quanto do atual CARF. O fato de o contribuinte ter atuado com base na posição majoritária da jurisprudência deste CARF à época dos fatos geradores, como visto, não impossibilita a lavratura de auto de infração para a cobrança de tributos que se entenda devidos, muito embora possa, no entender desta Conselheira, ser utilizado como fundamento para excluir a aplicação de penalidades, haja vista a expectativa razoável de que as operações não apenas seriam tidas como lícitas mas seriam, inclusive, referendadas por este tribunal (na linha do precedente do STJ, RESP 699.700, Primeira Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, j. 21.06.2005). Ressalte-se que, não obstante a legislação estabeleça o papel uniformizador da CSRF, não há nenhuma norma que determine a vinculação da Administração aos entendimentos ali consolidados. Daí porque a Fiscalização, no caso dos autos, inclusive observou, no próprio Termo de Verificação Fiscal, a posição adotada pelo contribuinte de que sua interpretação da norma estaria de acordo com a posição da jurisprudência administrativa à época dos fatos (fl. 109 dos autos, grifos nossos): A empresa TUPY FUNDIÇÕES LTDA foi incorporada pela TUPY S/A em 30/11/2007, conforme Ata da Assembléia Extraordinária apresentada, portanto, com a extinção da empresa entendeu —se por proceder a compensação da totalidade do prejuízo fiscal sem o limite dos 30% previstos nas Leis n° 8.981/95 e n° 9.065/95 já que, em razão da extinção, da empresa incorporada, a mesma não poderia utilizar seus prejuízos fiscais nos exercícios subseqüentes. O contribuinte alega também que foi adotado tal posicionamento, fundamentalmente, com base em procedimentos administrativos emitidos pelo próprio Conselho Administrativo de Recursos Fiscais do Ministério da Fazenda (CARF) que, repetidamente, vem considerando legitima a fruição integral de prejuízos fiscais na ocasião da extinção da sociedade, e cita vários acórdãos sobre o assunto. As alegações apresentadas pelo contribuinte não possuem previsão legal. Portanto cabe à fiscalização efetuar o presente lançamento de oficio. Tal observação, feita pela própria autoridade autuante por ocasião da lavratura do auto de infração, comprova a boa fé do contribuinte e sua legítima expectativa de que a interpretação por ele conferida à norma, conquanto não fosse a adotada pela Receita Federal, seria a mais adequada para o seu caso específico. Por fim, ressalto que a posição dos Tribunais Superiores sobre o tema não contradiz o entendimento de que a trava de 30% não deve ser aplicada no caso de extinção a pessoa jurídica. Isso porque, em primeiro lugar, os tribunais superiores não chegaram a analisar especificamente a aplicabilidade da trava de 30% em caso de incorporação da pessoa jurídica, tendo a discussão ficado restrita à análise genérica da constitucionalidade ou legalidade da limitação para a compensação de prejuízos fiscais. Fl. 617DF CARF MF Fl. 23 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 De fato, o tema da trava de 30% foi inicialmente levado à discussão no Supremo Tribunal Federal - STF, no entanto naquela ocasião o Tribunal entendeu não ser competente para analisá-lo, por ausência de ofensa à Constituição Federal: 1. É pacífica a jurisprudência desta Corte no sentido de que, quanto à controvérsia referente à possibilidade de compensação de prejuízos, para efeito de determinação da base de cálculo da Contribuição Social Sobre o Lucro, eventual ofensa à Constituição Federal se houvesse seria indireta, a depender de análise da legislação infraconstitucional, sem margem para o acesso à via extraordinária. 2. Agravo regimental improvido. (STF, trecho da ementa do Agravo Regimental no Agravo de Instrumento 215.442, julgado em 14.02.2004 e publicado em 18.02.2005, grifamos). A matéria foi, assim, inicialmente reconhecida como sendo de competência do Superior Tribunal de Justiça - STJ. Este tribunal vinha decidindo pela legalidade da limitação, mas com a observação de que não se trata propriamente de uma vedação à dedução de prejuízos, mas apenas diferimento com vistas a manter a arrecadação. Neste sentido: TRIBUTÁRIO. AGRAVO REGIMENTAL. RECURSO ESPECIAL. COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS. IMPOSTO SOBRE A RENDA E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO. LIMITAÇÃO IMPOSTA COM O ADVENTO DA LEI Nº 8.981/95. LEGALIDADE. A limitação de compensação de prejuízos resultantes do balanço das empresas, em face da Lei nº 8.981/95, não é ilegal, porquanto não houve vedação acerca da dedução, tão somente o escalonamento, em atenção ao interesse público, reduzindo o impacto fiscal. (STJ, Embargos de Divergência no Recurso Especial 429.730, julgado pela Primeira em 9.03.05 e publicado em 11.04.05) (...) “não houve vedação acerca da dedução, tão somente o escalonamento, em atenção ao interesse público, reduzindo o impacto fiscal” (STJ, Agravo Regimental no Recurso Especial 644.527, Primeira Turma, julgado em 7.02.04 e publicado em 14.03.05). “A jurisprudência deste eg. Tribunal é pacífica quanto à eficácia da Lei nº 8.921/95, no que concerne à limitação imposta à compensação de prejuízos fiscais acumulados nos períodos anteriores à sua edição. A referida norma não alterou o conceito de lucro ou de renda, mantendo a possibilidade de que o lucro líquido ajustado seja compensado com a base de cálculo negativa, apurada em anos-calendários anteriores, quanto à base de cálculo da contribuição social sobre o lucro e do imposto de renda. Apenas vedou o direito à compensação de prejuízos fiscais de uma só vez, consentindo, contudo, que as parcelas compensáveis a este título e que excederem a 30%, possam ser compensadas, em exercícios futuros, e de forma sucessiva” (grifamos). (STJ, Agravo Regimental no Recurso Especial nº 265.053, julgado pela Segunda Turma em 6.11.01 e publicado em 30.06.03). Seguindo tal raciocínio, válida a conclusão de que a limitação da compensação de prejuízos a 30% do lucro líquido ajustado apenas não constituiria afronta à legalidade se continuasse assegurado ao contribuinte o direito à compensação integral nos anos seguintes. De fato, sendo a premissa a continuidade da pessoa jurídica, e estando a sucessora (sociedade incorporadora) proibida por lei de compensar o saldo de prejuízos fiscais da incorporada, restaria implícita a condição de não aplicação do limite de 30% no caso de extinção da pessoa jurídica por ocasião de sua incorporação. Observo que, mais recentemente, o STF afirmou a sua competência sobre o tema, tendo a constitucionalidade da trava dos 30% tido a repercussão geral reconhecida no RE 591.340/SP, relator ministro Marco Aurélio, em 7 de janeiro de 2008 (tema 117). Além disso, em 25 de março de 2009, o Pleno concluiu a votação do RE 344.944, tendo prevalecido a linha Fl. 618DF CARF MF Fl. 24 do Acórdão n.º 9101-004.217 - CSRF/1ª Turma Processo nº 19515.004949/2009-53 de que a compensação e prejuízos fiscais “se trata de um benefício”, nos termos do voto proferido pelo então Ministro Eros Grau. Sem embargo, pelo menos por enquanto, os julgados do STF não chegaram a infirmar a conclusão de que, muito embora a trava de 30% seja, em termos gerais, constitucional, sua aplicabilidade fica prejudicada no específico caso de extinção da pessoa jurídica por incorporação, dada a premissa legal implícita de que tal limitação pressupõe a continuidade das atividades da pessoa jurídica. São estas as razões pelas quais pedi licença para discordar do voto dos Conselheiros Relatores, tanto por ocasião do julgamento do recurso voluntário, quanto do presente recurso especial, por considerar que o limite de 30% não alcança a última apuração de resultado por parte da sociedade incorporada. (documento assinado digitalmente) Lívia De Carli Germano Fl. 619DF CARF MF

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