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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
6957465 #
Numero do processo: 11065.101418/2008-61
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jul 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Sep 29 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008 NÃO-CUMULATIVIDADE. CESSÃO DE CRÉDITOS DE ICMS ACUMULADOS DECORRENTES DE EXPORTAÇÕES. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO POR FORÇA DE DECISÃO JUDICIAL VINCULANTE, NA FORMA REGIMENTAL. Havendo decisão definitiva do STF, com repercussão geral, no sentido da não-incidência da Contribuição para o PIS e da Cofins na cessão onerosa para terceiros de créditos de ICMS acumulados, originados de operações de exportação, ela deverá ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF, por força regimental, para fatos geradores anteriores à produção de efeitos da Lei nº 11.945/2009, que expressamente previu a sua exclusão da base de cálculo das contribuições. Recurso Especial do Contribuinte Provido.
Numero da decisão: 9303-005.339
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em exercício e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro Souza (Suplente convocado), Demes Brito, Luiz Augusto do Couto Chagas (Suplente convocado), Érika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.
Nome do relator: RODRIGO DA COSTA POSSAS
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9303­005.339  –  3ª Turma   Sessão de  25 de julho de 2017  Matéria  PIS/COFINS. INCIDÊNCIA. CESSÃO ONEROSA DE CRÉDITOS DO  ICMS. EXPORTAÇÃO.  Recorrente  CALCADOS MALU LTDA.  Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008  NÃO­CUMULATIVIDADE.  CESSÃO  DE  CRÉDITOS  DE  ICMS  ACUMULADOS DECORRENTES DE EXPORTAÇÕES. EXCLUSÃO DA  BASE  DE  CÁLCULO  POR  FORÇA  DE  DECISÃO  JUDICIAL  VINCULANTE, NA FORMA REGIMENTAL.  Havendo  decisão  definitiva  do  STF,  com  repercussão  geral,  no  sentido  da  não­incidência da Contribuição para o PIS e da Cofins na cessão onerosa para  terceiros  de  créditos  de  ICMS  acumulados,  originados  de  operações  de  exportação, ela deverá ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos  recursos  no  âmbito  do  CARF,  por  força  regimental,  para  fatos  geradores  anteriores  à  produção  de  efeitos  da Lei  nº  11.945/2009,  que  expressamente  previu a sua exclusão da base de cálculo das contribuições.  Recurso Especial do Contribuinte Provido.      Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, em dar­lhe provimento.   (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em exercício e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Andrada  Márcio  Canuto  Natal,  Tatiana  Midori  Migiyama,  Charles  Mayer  de  Castro  Souza  (Suplente  convocado), Demes Brito, Luiz Augusto do Couto Chagas (Suplente convocado), Érika Costa  Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello e Rodrigo da Costa Pôssas.       AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 06 5. 10 14 18 /2 00 8- 61 Fl. 248DF CARF MF Processo nº 11065.101418/2008­61  Acórdão n.º 9303­005.339  CSRF­T3  Fl. 3          2 Relatório  Trata­se  de  Recurso  Especial  de  Divergência  interposto  pelo  contribuinte  contra o Acórdão 3301­01.376, proferido pela 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 3ª Seção do  CARF. Na parte de interesse ao presente litígio, o colegiado a quo decidiu que, no período de  apuração destes autos, a cessão onerosa de créditos do ICMS deve compor a base de cálculo  das contribuições do PIS e da COFINS.   O contribuinte requer a reforma do acórdão argumentando, em síntese, que a  cessão de créditos onerosa de créditos de ICMS não tem natureza jurídica de receita, tratando­ se  de  mera  mutação  patrimonial,  não  podendo,  assim,  compor  a  base  de  cálculo  da  contribuição, mesmo antes da eficácia da Lei nº 11.945/2009, que expressamente previu a sua  exclusão.  Mediante  Despacho  do  Presidente  da  Câmara  competente,  foi  dado  seguimento ao recurso interposto.  A Procuradoria da Fazenda Nacional não apresentou contrarrazões.  É o Relatório.      Voto             Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 9303­005.319, de  25/07/2017, proferido no julgamento do processo 13016.000004/2004­01, paradigma ao qual o  presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 9303­005.319):  "Os requisitos para se admitir o Recurso Especial foram cumpridos e  foram respeitadas as formalidades regimentalmente previstas.   A  matéria  tratada  no  presente  litígio  restringe­se  ao  fato  de  se  as  receitas  decorrentes  da  transferência  onerosa  de  créditos  de  ICMS,  acumulados  em  razão  de  exportação  para  o  exterior,  devem,  ou  não,  ser  excluídas da base de cálculo da Contribuição para o PIS e da Cofins.  O tema não é mais passível de discussão no CARF, haja vista que o  Supremo  Tribunal  Federal  já  decidiu  a  questão  posta,  com  a  devida  declaração  de  repercussão  geral,  nos  termos  do  artigo  543­B  da  Lei  nº  5.869, de 11 de janeiro de 1973, antigo Código de Processo Civil.  Fl. 249DF CARF MF Processo nº 11065.101418/2008­61  Acórdão n.º 9303­005.339  CSRF­T3  Fl. 4          3 O Recurso  Extraordinário  nº  606.107/RS,  que  trata  da matéria,  foi  interposto  pela  Fazenda  Nacional,  contra  decisão  do  Tribunal  Regional  Federal da 4ª Região, que considerou  inconstitucional a inclusão, na base  de  cálculo  da Contribuição  para  o  PIS  e  da Cofins  não  cumulativas,  dos  valores  dos  créditos  do  ICMS  provenientes  de  exportação  que  fossem  cedidos onerosamente a terceiros.  Em  julgamento  realizado pelo  pleno  do  STF,  em 22/05/2013,  sob  a  relatoria da Ministra Rosa Weber, foi julgado o mérito, cuja decisão possui  a seguinte ementa:  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO.  CONSTITUCIONAL.  TRIBUTÁRIO.  IMUNIDADE.  HERMENÊUTICA.  CONTRIBUIÇÃO  AO  PIS  E  COFINS.  NÃO  INCIDÊNCIA.  TELEOLOGIA  DA  NORMA.  EMPRESA  EXPORTADORA.  CRÉDITOS DE ICMS TRANSFERIDOS A TERCEIROS.  I  ­  Esta  Suprema  Corte,  nas  inúmeras  oportunidades  em  que  debatida  a  questão  da  hermenêutica  constitucional  aplicada  ao  tema  das  imunidades,  adotou  a  interpretação  teleológica  do  instituto,  a  emprestar­lhe  abrangência  maior,  com  escopo  de  assegurar à norma supralegal máxima efetividade.  (...)  VI  ­  O  aproveitamento  dos  créditos  de  ICMS  por  ocasião  da  saída imune para o exterior não gera receita tributável. Cuida­se  de  mera  recuperação  do  ônus  econômico  advindo  do  ICMS,  assegurada  expressamente  pelo  art.  155,  §  2º,  X,  “a”,  da  Constituição Federal.  VII  ­  Adquirida  a  mercadoria,  a  empresa  exportadora  pode  creditar­se  do  ICMS  anteriormente  pago, mas  somente  poderá  transferir a  terceiros o saldo credor acumulado após a saída da  mercadoria  com  destino  ao  exterior  (art.  25,  §  1º,  da  LC  87/1996).  Porquanto  só  se  viabiliza  a  cessão  do  crédito  em  função  da  exportação,  além  de  vocacionada  a  desonerar  as  empresas exportadoras do ônus econômico do ICMS, as verbas  respectivas qualificam­se como decorrentes da exportação para  efeito  da  imunidade  do  art.  149,  §  2º,  I,  da  Constituição  Federal.  VIII  ­  Assenta  esta  Suprema  Corte  a  tese  da  inconstitucionalidade da incidência da contribuição ao PIS e da  COFINS  não  cumulativas  sobre  os  valores  auferidos  por  empresa  exportadora  em  razão  da  transferência  a  terceiros  de  créditos de ICMS.  (...)  Recurso  extraordinário  conhecido  e  não  provido,  aplicando­se  aos  recursos sobrestados, que versem sobre o tema decidido, o  art. 543­B, § 3º, do CPC.  O acórdão foi publicado em 25/11/2013 e o trânsito em julgado deu­ se em 05/12/2013.  Fl. 250DF CARF MF Processo nº 11065.101418/2008­61  Acórdão n.º 9303­005.339  CSRF­T3  Fl. 5          4 Por  força  da  disposição,  a  seguir  transcrita,  do  §  2º  do  art.  62  do  RICARF,  aprovado  pela  Portaria MF  nº  343,  de  09  de  junho  de  2015,  a  mencionada decisão do STF deve ser reproduzida por este relator:  Art. 62. Fica vedado aos membros das turmas de julgamento do  CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo  internacional,  lei  ou  decreto,  sob  fundamento  de  inconstitucionalidade.  (...)  § 2º As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo  Tribunal Federal e pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria  infraconstitucional,  na  sistemática  dos  arts.  543­B  e  543­C  da  Lei  nº  5.869,  de  1973,  ou  dos  arts.  1.036  a  1.041  da  Lei  nº  13.105,  de  2015  –  Código  de  Processo  Civil,  deverão  ser  reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no  âmbito  do CARF.  (Redação  dada  pela Portaria MF nº  152,  de  2016)  Registre­se  ainda,  a  título  de  observação,  que,  na  forma  da  Lei  nº  10.522/2002,  art.  19,  §  5º,  com  a  redação  dada  pelo  art.  21  da  Lei  nº  12.844/2013,  também  estão  vinculadas  a  este  entendimento  as Delegacias  de  Julgamento  e  as Unidades  de Origem da RFB,  com a manifestação  da  PGFN  na  Nota  transcrita  parcialmente  a  seguir,  no  que  interessa  a  esta  discussão:  NOTA /PGFN/CRJ/Nº 1.486/2013  (...)  2. Em razão de os referidos julgados terem repercussão na esfera  administrativa  e  requerer  atuação  efetiva  da  RFB,  e  em  observância  do  que  foi  definido  na  Nota  PGFN/CRJ  nº  1114/2012,  que  cumpre  o  disposto  no  Parecer  PGFN/CDA  nº  2025/2011,  estas  CRJ  examina,  infra,  os  itens  referidos  no  parágrafo anterior, realizando a delimitação do tema ali tratado,  nos seguintes termos:  (...)  98 – RE 606.107/RS  (...)  Resumo: não incide PIS e COFINS sobre a cessão a terceiros do  crédito presumido do ICMS decorrente de exportação.  Data da inclusão:13/12/2013  DELIMITAÇÃO  DA  MATÉRIA  DECIDIDA:  as  verbas  referentes  à  cessão  a  terceiro  de  crédito  presumido  do  ICMS  decorrente  de  exportação  não  constituem  base  para  incidência  do PIS e da COFINS.  Pelo  exposto,  voto  por  dar  provimento  ao  Recurso  Especial  interposto pelo contribuinte."  Fl. 251DF CARF MF Processo nº 11065.101418/2008­61  Acórdão n.º 9303­005.339  CSRF­T3  Fl. 6          5 Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do RICARF, dou provimento ao Recurso Especial  interposto pelo contribuinte.  (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas                                Fl. 252DF CARF MF

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6975652 #
Numero do processo: 13819.720818/2013-01
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Jul 26 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Oct 11 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2009 RENDIMENTOS RECEBIDOS ACUMULADAMENTE. MOMENTO DA TRIBUTAÇÃO. As diferenças decorrentes de verbas salariais, ainda que recebidas acumuladamente pelo contribuinte, devem ser tributadas pelo imposto sobre a renda com a aplicação das tabelas progressivas vigentes à época da aquisição dos rendimentos (meses em que foram apurados os rendimentos percebidos a menor), ou seja, de acordo com o regime de competência, consoante decidido pelo STF no âmbito do RE 614.406/RS.
Numero da decisão: 9202-005.641
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Patrícia da Silva (relatora), Ana Paula Fernandes, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado) e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Heitor de Souza Lima Júnior. (assinado digitalmente) Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício. (assinado digitalmente) Patrícia da Silva - Relatora. (assinado digitalmente) Heitor de Souza Lima Junior - Redator designado. Participaram do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo, Patrícia da Silva, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Júnior, João Victor Ribeiro Aldinucci (Suplente convocado), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).
Nome do relator: PATRICIA DA SILVA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1658; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T2  Fl. 281          1 280  CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  13819.720818/2013­01  Recurso nº               Especial do Procurador  Acórdão nº  9202­005.641  –  2ª Turma   Sessão de  26 de julho de 2017  Matéria  IRPF  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  APARECIDO TERCARIOL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Exercício: 2009  RENDIMENTOS  RECEBIDOS ACUMULADAMENTE. MOMENTO DA  TRIBUTAÇÃO.  As  diferenças  decorrentes  de  verbas  salariais,  ainda  que  recebidas  acumuladamente pelo contribuinte, devem ser tributadas pelo imposto sobre a  renda com a aplicação das tabelas progressivas vigentes à época da aquisição  dos rendimentos (meses em que foram apurados os rendimentos percebidos a  menor), ou seja, de acordo com o regime de competência, consoante decidido  pelo STF no âmbito do RE 614.406/RS.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em dar­lhe provimento, vencidos os  conselheiros Patrícia da Silva (relatora), Ana Paula Fernandes, João Victor Ribeiro Aldinucci  (suplente  convocado)  e  Rita  Eliza  Reis  da  Costa  Bacchieri,  que  lhe  negaram  provimento.  Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Heitor de Souza Lima Júnior.   (assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício.   (assinado digitalmente)  Patrícia da Silva ­ Relatora.  (assinado digitalmente)  Heitor de Souza Lima Junior ­ Redator designado.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 81 9. 72 08 18 /2 01 3- 01 Fl. 281DF CARF MF     2 Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta  Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes,  Heitor de Souza Lima Júnior, João Victor Ribeiro Aldinucci (Suplente convocado), Rita Eliza  Reis da Costa Bacchieri, Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).    Relatório  Em  sessão  plenária  de  13/07/2016,  foi  julgado  o  Recurso  Voluntário  em  epígrafe,  proferindo­se  a  decisão  consubstanciada  no  Acórdão  nº  2201­003.273  (fls.  237  a  248), assim ementado:   ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­  IRPF   Exercício: 2009   IRPF.  RENDIMENTO  RECEBIDO  ACUMULADAMENTE.  APLICAÇÃO DO REGIME DE COMPETÊNCIA.   O  Imposto  de  Renda  incidente  sobre  os  rendimentos  pagos  acumuladamente deve ser calculado de acordo com as tabelas e  alíquotas vigentes à época em que os valores deveriam ter sido  adimplidos,  observando  a  renda  auferida  mês  a  mês  pelo  segurado. Não  é  legítima a  cobrança  de  IR  com parâmetro  no  montante global pago extemporaneamente.   Recurso Voluntário Provido.   A decisão foi resumida nos seguintes termos:   Acordam os membros  do Colegiado, por maioria de  votos,  dar  provimento  ao  recurso  voluntário.  Vencidos  os  Conselheiros  Denny Medeiros da Silveira (Suplente convocado), Daniel Melo  Mendes  Bezerra  e  Carlos  Henrique  de  Oliveira  que  davam  provimento  parcial.  Votou  pelas  conclusões  o  Conselheiro  Carlos Alberto do Amaral Azeredo.  O  processo  foi  encaminhado  à  Procuradoria­Geral  da  Fazenda  Nacional  (PGFN) em 05/08/2016 (Despacho de Encaminhamento de fls. 249). De acordo com o disposto  no art. 79, § 2º, do Anexo II, do RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 2015 (e no art.  7º, §§ 3º e 5º, da Portaria MF nº 527, de 2010), a  intimação presumida da Fazenda Nacional  ocorre em 30 (trinta) dias da remessa do processo à PGFN. Em 09/09/2016, tempestivamente  portanto, foi interposto o Recurso Especial de fls. 250 a 261 (Despacho de Encaminhamento de  fls. 262).   O Recurso Especial está  fundamentado no art. 67, Anexo  II, do Regimento  Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 2015, e visa a rediscutir a  forma de tributação dos rendimentos recebidos acumuladamente.  Na origem, trata o presente processo de auto de infração de Imposto sobre a  Renda de Pessoa Física ­ IRPF, lavrado em decorrência de omissão de rendimentos, tendo em  vista rendimentos recebidos acumuladamente em virtude de sentença judicial.  Fl. 282DF CARF MF Processo nº 13819.720818/2013­01  Acórdão n.º 9202­005.641  CSRF­T2  Fl. 282          3 Diante do julgado, visa a Fazenda Nacional rever o recorrido e cientificado o  contribuinte apresenta contrarrazões pugnando pela manutenção do acórdão a quo.  É o relatório.  Voto Vencido  Conselheiro Patrícia da Silva ­ Relatora  Na  interposição  do  presente  recurso,  entendo  cumpridos  todos  os  pressupostos de admissibilidade.  Importante pressuposto para o deslinde da presente questão é a Aplicação do  art. 62­A do Regimento Interno do CARF, verbis:  Art.  62­A.  As  decisões  definitivas  de  mérito,  proferidas  pelo  Supremo Tribunal  Federal  e  pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça  em  matéria  infraconstitucional,  na  sistemática  prevista  pelos  artigos 543­B e 543­C da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973,  Código  de  Processo  Civil,  deverão  ser  reproduzidas  pelos  conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.   §  1º Ficarão  sobrestados  os  julgamentos  dos  recursos  sempre  que  o  STF  também  sobrestar  o  julgamento  dos  recursos  extraordinários  da  mesma  matéria,  até  que  seja  proferida  decisão nos termos do art. 543­B.   § 2º O sobrestamento de que trata o § 1º será feito de ofício pelo  relator ou por provocação das partes.   Isso porque a constitucionalidade da utilização do art. 12 da Lei nº 7.713/88  para a cobrança do IRPF incidente sobre rendimentos recebidos de forma acumulada – através  da aplicação da alíquota vigente no momento do pagamento sobre o total recebido – teve sua  repercussão geral admitida pelo STF no âmbito do RE nº 614.406/RS.   O Recurso Extraordinário acima referido teve seu julgamento encerrado  em 09/12/14, através de decisão que negou provimento ao Recurso da União, chancelando  o  acórdão  proferido  pelo  TRF  da  4ª  Região  (TRF4,  Corte  Especial,  ARGINC  2002.72.05.000434­0,  Relator Desembargador  Federal  Álvaro  Eduardo  Junqueira),  que  através da  técnica da inconstitucionalidade sem redução de texto, entendeu que o critério  correto  ao  dimensionamento  da  obrigação  tributária  em  questão  deve  observar  a  capacidade  contributiva  (base  de  cálculo)  de  cada  exercício,  bem  como  as  respectivas  alíquotas.   O  Regimento  Interno  desse  Conselho,  em  seu  artigo  62,  acima  transcrito  (caput), torna compulsória a aplicação do entendimento sufragado pelo STF.   Outrossim, o recurso especial deve ser analisado a partir dos critérios fixados  pela  Corte  Constitucional,  de  onde  exsurge  a  importância  do  esclarecimento  da  sua  ratio  decidendi,  frente ao que entendo absolutamente  irrepreensíveis os dispositivos e  justificações  Fl. 283DF CARF MF     4 constantes  do  Voto  Vencedor  consubstanciado  no  acórdão  2802­00.713,  da  lavra  do  ilustre  Conselheiro Rafael Pandolfo, que adoto como razão de decidir:  1.2 A decisão proferida pelo STF no RE nº 614.406/RS   A decisão proferida pelo Supremo, que manteve a declaração de  inconstitucionalidade, sem redução de texto do art. 12 da Lei nº  7.713/88, reconhecida pelo TRF da 4ª Região,  foi assentada no  fundamento  de  qua  ainda  que  seja  aplicado  o  regime  de  caixa  aos  rendimentos  recebidos  acumuladamente  pelas  pessoas  físicas  (nascimento  da  obrigação  tributária),  é  necessário,  sob  pena de violação aos princípios constitucionais da isonomia, da  capacidade  contributiva  e  da  proporcionalidade,  que  o  dimensionamento  da  obrigação  tributária  observe  o  critério  quantitativo  (base  de  cálculo  e  alíquota)  dos  anos­calendários  em que os valores deveriam ter sido recebidos, e não o foram.   O julgamento recebeu a seguinte ementa:   IMPOSTO  DE  RENDA  –  PERCEPÇÃO  CUMULATIVA  DE  VALORES – ALÍQUOTA. A percepção cumulativa de valores há  de  ser  considerada,  para  efeito  de  fixação  de  alíquotas,  presentes,  individualmente,  os  exercícios  envolvidos.  (RE  614406, Relator(a): Min. ROSA WEBER, Relator(a) p/ Acórdão:  Min.  MARCO  AURÉLIO,  Tribunal  Pleno,  julgado  em  23/10/2014,  ACÓRDÃO  ELETRÔNICO  REPERCUSSÃO  GERAL  ­ MÉRITO DJe­233 DIVULG 26­11­2014 PUBLIC 27­ 11­2014)   A supracitada decisão1, nos termos do voto da Ministra Carmen  Lúcia,  consolidou  o  entendimento  de que  a aplicação  irrestrita  do  regime  previsto  na  norma  do  art.  12  da  Lei  nº  7.713/88  implica  em  tratamento  desigual  aos  contribuintes.  Segundo  a  decisão,  não  é  juridicamente  crível  que  os  contribuintes  que  receberam a renda em atraso paguem um montante maior de IR  – uma vez que calculado sobre o total acumulado ­, enquanto os  contribuintes  que  receberam  as  verbas  devidas  em  dias  sejam  isentos ou suportem carga inferior de imposto.   Ressaltou  ainda  a  Ministra  que  a  aplicação  dada  pela  Fiscalização ao art. 12 da Lei nº 7.713/88 viola os princípios da  capacidade contributiva, pois a  incidência do  imposto de renda  deve  considerar  as  alíquotas  vigentes  na  data  em  que  verba  decorrente  dos  rendimentos  recebidos  acumuladamente  deveria  ter sido paga.   Abaixo, transcrevo trechos do voto da Ministra Carmen Lúcia:   19.  No  presente  caso,  a  retenção  do  imposto  de  renda  pelo  regime de caixa afronta o princípio constitucional da isonomia,  pois  outros  segurados/contribuintes  com  o  mesmo  direito  receberia tratamento díspares.   Como destacado pelos Ministros Marco Aurélio  e Dias Toffoli,  não  se  pode  imputar  ao  Recorrido  a  responsabilidade  pelo  atraso  no  pagamento  de  proventos,  sob  pena  de  premiar  e  incentivar o Fisco no retardamento injustificado no cumprimento  de suas obrigações legais.  Fl. 284DF CARF MF Processo nº 13819.720818/2013­01  Acórdão n.º 9202­005.641  CSRF­T2  Fl. 283          5 Ademais, a efetivação do direito do contribuinte/segurado, pela  via  judiciária,  conforme  ocorrido,  passa  também  pelo  restabelecimento da situação jurídica quo ante, o que pressupõe  a aplicação das corretas alíquotas.   À  luz dos princípios da  isonomia e da capacidade contributiva,  significa  dizer  que  a  incidência  do  imposto  de  renda  deve  considerar as datas e as alíquotas vigentes na data em que essa  verba  deveria  ter  sido  paga  (disponibilidade  jurídica,  como  advertido  pelo  Ministro  Marco  Aurélio),  observada  a  renda  auferida no mês pelo segurado. Disso resulta não ser razoável,  tampouco proporcional, a  incidência da alíquota máxima sobre  o  valor  global  pago  fora  do  prazo,  como  se  dá  na  espécie  examinada.  (Voto  Vista  Ministra  Carmen  Lúcia,  p.  22.  RE  614406, Relator(a): Min. ROSA WEBER, Relator(a) p/ Acórdão:  Min.  MARCO  AURÉLIO,  Tribunal  Pleno,  julgado  em  23/10/2014,  ACÓRDÃO  ELETRÔNICO  REPERCUSSÃO  GERAL  ­ MÉRITO DJe­233 DIVULG 26­11­2014 PUBLIC 27­ 11­2014)   A decisão proferida pelo STF confirmou a decisão que utilizou  como  técnica  a  inconstitucionalidade  sem  redução  de  texto.  Atuando no campo semântico da norma, a ferramenta exclui do  seu  raio  deôntico  determinado  significado.  Sendo  assim,  é  inválido  (inconstitucional)  todo  e  qualquer  ato  administrativo  que  tiver  por  fundamento  a  interpretação  do  art.  12  da  Lei  n°  7.713/88  infirmada  pelo  STF.  Segundo  a  Corte,  a  validade  do  crédito  tributário  prescinde  da  aplicação  da  base  de  cálculo  e  alíquotas  vigentes  à  época  em  que  foram  sonegados  ao  contribuinte os rendimentos posteriormente por si recebidos – de  forma acumuluda.   2. Efeitos da decisão do STF sobre o crédito tributário   O  crédito  tributário  debatido  no  presente  recurso  foi  apurado  através  da  aplicação  das  alíquotas  vigentes  no  ano­calendário  do  pagamento  acumulado  dos  rendimentos  sonegados  ao  contribuinte,  em  virtude  de  decisão  judicial  trabalhista.  Esse  pagamento  se  deu  ao  longo de  2007  e  2008,  e dizia  respeito a  diferenças que deixaram de ser pagas ao contribuinte em 1994.   A  alíquota  aplicada  ao  presente  caso  (27,5%),  teve  como  fundamento  legal  o  art.  1º  da  Lei  nº  11.482/07  e  incidiu  sobre  uma base de cálculo acumulada de R$ 187.546,28.   Ocorre que o lançamento foi amparado na intepretação jurídica  do art. 12 da Lei nº 7.713/88 que foi fulminada pelo STF. Como  consequência utilizou bases de cálculo, alíquotas e fundamentos  legais  distintos  daqueles  que  deveria  ter  utilizado,  de  acordo  com o Supremo. O lançamento, portanto, é nulo, como entendeu  essa  turma  em  recente  julgamento  relatado  pela  Ilustre  conselheira Dayse Fernandes Leite:   RENDIMENTO  RECEBIDOS  ACUMULADAMENTE  EM  DECORRÊNCIA  DE  DECISÃO  JUDICIAL.  EQUÍVOCO  NA  APLICAÇÃO DA LEI QUE AFETOU SUBSTANCIALMENTE O  Fl. 285DF CARF MF     6 LANÇAMENTO.  INCOMPETÊNCIA  DO  JULGADOR  PARA  REFAZER  O  LANÇAMENTO.  CANCELAMENTO  DA  EXIGÊNCIA.   Ao adotar outra interpretação do dispositivo legal, o lançamento  empregou  critério  jurídico  equivocado,  o  que  o  afetou  substancialmente,  pois  prejudicou  a  quantificação  da  base  de  cálculo,  a  identificação  das  alíquotas  aplicáveis  e  o  valor  do  tributo  devido,  caracterizando­se  um  vício material  a  invalidá­ lo.   Não compete ao órgão de julgamento refazer o lançamento com  outros  critérios  jurídicos,  as  tão  somente  afastar  a  exigência  indevida.   (CARF.  2ª  Seção  de  Julgamento,  2ª  Câmara,  2  ª  Turma  Ordinária. Ac: 2202­002.725. Rel. Conselheira Dayse Fernandes  Leite. Julg.: 12/08/14). Grifo nosso.   A  nulidade  é  insanável  e  não  caberia  ao  CARF  refazer  o  lançamento,  substituindo  a  administração  na  eleição  do  fundamento  jurídico,  alíquota  e  base  de  cálculo  aplicáveis.  A  necessidade de substituição desses elementos implica cabalmente  na  invalidade  do  lançamento,  uma  vez  que,  a  teor  do  art.  2º,  parágrafo único, VII e art.  50,  ambos da Lei nº 9.784/99, e do  art.  10,  IV,  do  Decreto  nº  70.235/73,  é  imprescindível  a  indicação  dos  fundamentos  de  fato  e  de  direito  que  dão  fundamento ao lançamento.   Em suma, a modificação do  lançamento não pode  ser  efetuada  em sede de julgamento de recurso voluntário, pois o recalculo da  obrigação  tributária  com  base  em  novas  alíquotas,  implica  alteração  do  critério  jurídico  que  serviu  de  fundamento  ao  lançamento, conforme entendimento já adotado por essa Turma:   Assunto:  IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA  –  IRPF   Ano­calendário: 2004   MUDANÇA DE MOTIVOS DETERMINANTES. NULIDADE DO  ACÓRDÃO DE IMPUGNAÇÃO.   A  motivação  constitui  o  fundamento  do  lançamento  tributário,  ato administrativo vinculado. A adoção, pela decisão recorrida,  de  fundamento  distinto  do  utilizado  pelo  auto  de  infração  (infirmado pelo contribuinte), visando à manutenção da relação  tributária,  revela­se  inconciliável  com o  estado democrático de  direito.   Recurso voluntário provido   (CARF. 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da Segunda Sessão.  Acórdão  nº  2202­01.548.  Rel.  Rafael  Pandolfo.  Julg.  em  18/01/12.)   No  âmbito  infralegal,  a  competência  para  realização  do  lançamento  é  estipulada  pelos  arts.  241  e  243  do  Regimento  Fl. 286DF CARF MF Processo nº 13819.720818/2013­01  Acórdão n.º 9202­005.641  CSRF­T2  Fl. 284          7 Interno da Receita Federal do Brasil ­ Portaria MF nº 203, de 14  de maio de 2012.   Art. 241. Às Divisões de Orientação e Análise Tributária  ­ Diort,  aos  Serviços  de  Orientação  e  Análise  Tributária  ­  Seort  e  às  Seções  de  Orientação  e  Análise  Tributária  ­  Saort  competem  as  atividades  de  orientação e análise tributária, e em especial:   V  ­  realizar  diligências  e  proceder  ao  lançamento  do  crédito  tributário, no âmbito de suas competências;   Art. 243. Às Divisões de Controle e Acompanhamento Tributário  ­ Dicat, aos Serviços de Controle e Acompanhamento Tributário  ­ Secat e às Seções de Controle eAcompanhamento Tributário ­  Sacat  competem  as  atividades  de  controle  e  acompanhamento  tributário e, em especial:   IX  ­  realizar  diligências  e  proceder  o  lançamento  do  crédito  tributário, no âmbito de suas competências.(grifo nosso)   Em  outras  palavras,  cabe  às  autoridades  eleitas  pelos  supracitados  dispositivos  a  verificação  do  fato  gerador  e  a  quantificação  da  obrigação  tributária  que  será  atribuída  ao  contribuinte,  com  base  nos  critérios  jurídicos  indicados  no  lançamento (CTN, art. 142).     A  contrario  sensu,  o  CARF  não  é  competente  para  refazer  o  lançamento  quando  alterados  os  critérios  jurídicos  utilizados  pela  autoridade  lançadora,  porquanto  não  há  lei  que  assim  estipule. A função deste Conselho é definida pelo art. 1º do seu  Regimento  Interno  ­  Portaria  MF  nº  256,  de  22  de  junho  de  2009:   Art. 1º O Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF),  órgão colegiado, paritário, integrante da estrutura do Ministério  da  Fazenda,  tem  por  finalidade  julgar  recursos  de  ofício  e  voluntário  de  decisão  de  primeira  instância,  bem  como  os  recursos de natureza  especial,  que  versem  sobrea aplicação da  legislação referente a tributos administrados pela Secretaria da  Receita Federal do Brasil.   Esse  entendimento  está  cristalizado  na  jurisprudência  desta  Turma:   Assunto: Imposto de Renda Pessoa Física –IRPF   Ano calendário: 2002.   ERRO ESCUSÁVEL. EXCLUSÃO DA MULTA DE OFÍCIO.   Depreende­se dos autos que omissão de valores na Declaração  de  Ajuste  Anual  da  recorrente  é  fruto  de  falta  de  informações  prestadas pela Fonte Pagadora, em evidente descumprimento ao  disposto no art. 941 do Decreto 3.000/99.   INCOMPETÊNCIA DA DRJ PARA LANÇAR MULTA.   Fl. 287DF CARF MF     8 A DRJ não possui competência para modificar o fundamento do  lançamento, pois seu papel é corrigir o lançamento, não refazê­ lo a partir de esteio inaugural.   (CARF. 2ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da Segunda Sessão.  Acórdão nº 2202­002.289. Relator Conselheiro Rafael Pandolfo.  Julgado em 17/04/13)  Diante do exposto, NEGO PROVIMENTO ao Recurso Especial da Fazenda  Nacional.  Patrícia da Silva  Fl. 288DF CARF MF Processo nº 13819.720818/2013­01  Acórdão n.º 9202­005.641  CSRF­T2  Fl. 285          9   Voto Vencedor  Conselheiro Heitor de Souza Lima Junior, Redator designado  Com  a  devida  vênia  ao  posicionamento  esposado  pela  Relatora,  ouso  discordar no que diz respeito à existência de vício material no lançamento e/ou de utilização de  critério  jurídico  equivocado,  que  levassem  à  necessidade  de  desconstituição  integral  do  lançamento, na forma proposta pelo Colegiado recorrido.  Reitero aqui, inicialmente, com a devida vênia ao posicionamento diverso de  alguns  Conselheiros  desta  casa,  meu  entendimento,  já  manifestado  também  na  instância  ordinária,  de  desnecessidade  de  observância  obrigatória  do  decidido  pelo  STJ  no  âmbito  do  REsp  1.118.429/SP  no  caso  sob  análise,  uma  vez  se  estar  a  tratar  ali,  da  tributação  de  benefícios previdenciários recebidos acumuladamente, situação fática notadamente diversa da  dos presentes  autos,  onde não  está  a  ser  tratar de qualquer  rubrica de benefício, mas  sim de  diferença remuneratória, auferida através de reclamatória trabalhista.   Sem dúvida, reconhece­se aqui, em linha com o recorrido, que a matéria sob  litígio foi objeto de análise recente pelo STF, no âmbito do RE 614.406/RS, objeto de trânsito  em julgado em 11/12/2014, feito que teve sua repercussão geral previamente reconhecida (em  20 de outubro de 2010),  obedecida  assim a  sistemática prevista no  art.  543­B do Código de  Processo  Civil  vigente.  Obrigatória,  assim,  a  observância,  por  parte  dos  Conselheiros  deste  CARF dos ditames do Acórdão prolatado por aquela Suprema Corte em 23/10/2014, a partir de  previsão regimental contida no art. 62, §2o. do Anexo II do Regimento Interno deste Conselho,  aprovado pela Portaria MF no. 343, de 09 de junho de 2015.  Reportando­me  a  este  último  julgado  vinculante,  noto,  porém,  que,  ali,  se  acordou,  por  maioria  de  votos,  em  manter  a  decisão  de  piso  do  TRF4  acerca  da  inconstitucionalidade  do  art.  12  da  Lei  no.  7.713,  de  1988,  devendo  ocorrer,  na  forma  ali  determinada, a "incidência mensal para o cálculo do imposto de renda correspondente à tabela  progressiva  vigente  no  período  mensal  em  que  apurado  o  rendimento  percebido  a  menor  ­  regime de competência (...)", afastando­se assim o regime de caixa.   Todavia, de se ressaltar aqui também que em nenhum momento se cogita, no  Acórdão, de eventual cancelamento integral de lançamentos cuja apuração do imposto devido  tenha  sido  feita  obedecendo  o  art.  12  da  referida  Lei  no.  7.713,  de  1988,  note­se,  diploma  plenamente vigente na época em que efetuado o lançamento sob análise, o qual, ainda, em meu  entendimento, guarda, assim, plena observância ao disposto no art. 142 do Código Tributário  Nacional, não se estando destarte, diante de utilização de critério jurídico equivocado ou vício  material no lançamento efetuado.   A  propósito,  de  se  notar  que  os  dispositivos  legais  que  embasaram  o  lançamento  constantes  de  e­fl.  10,  em  nenhum  momento  foram  objeto  de  declaração  de  inconstitucionalidade  ou  de  decisão  em  sede  de  recurso  repetitivo  de  caráter  definitivo  que  pudesse lhes afastar a aplicação ao caso in concretu.  Fl. 289DF CARF MF     10 Deflui daquela decisão da Suprema Corte, em meu entendimento, inclusive, o  pleno reconhecimento do surgimento da obrigação tributária que aqui se discute, ainda que em  montante  diverso  daquele  apurado  quando  do  lançamento,  o  qual,  repita­se,  obedeceu  os  estritos  ditames  da  legalidade  à  época  da  ação  fiscal  realizada. Da  leitura do  inteiro  teor  do  decisum  do  STF,  é  notório  que,  ainda  que  se  tenha  rejeitado  o  surgimento  da  obrigação  tributária somente no momento do recebimento financeiro pela pessoa física, o que a faria mais  gravosa,  entende­se,  ali,  inequivocamente,  que  se  mantém  incólume  a  obrigação  tributária  oriunda do  recebimento dos valores acumulados pelo contribuinte pessoa  física, mas agora a  ser  calculada  em  momento  pretérito,  quando  o  contribuinte  fez  jus  à  percepção  dos  rendimentos, de forma, assim, a restarem respeitados os princípios da capacidade contributiva e  isonomia.   Assim, com a devida vênia ao posicionamento esposado por alguns membros  deste Conselho, entendo que, a esta altura, ao se defender a exoneração integral do lançamento,  se estaria,  inclusive, a contrariar as  razões de decidir que embasam o decisum vinculante, no  qual,  reitero,  em  nenhum  momento,  note­se,  se  cogita  da  inexistência  da  obrigação  tributária/incidência  do  Imposto  sobre  a  Renda  decorrente  da  percepção  de  rendimentos  tributáveis de forma acumulada.   Se, por um lado, manter­se a tributação na forma do referido art. 12 da Lei no.  7.713, de 1988, conforme decidido de forma definitiva pelo STF, violaria a  isonomia no que  tange  aos  que  receberam  as  verbas  devidas  "em  dia"  e  ali  recolheram  os  tributos  devidos,  exonerar  o  lançamento  por  completo  a  esta  altura  significaria  estabelecer  tratamento  anti­ isonômico (também em relação aos que também receberam em dia e recolheram devidamente  seus impostos), mas em favor daqueles que foram autuados e nada recolheram ou recolheram  valores muito inferiores aos devidos, o que deve, em meu entendimento, também se rechaçar.  Assim, diante de tais motivos, voto no sentido de dar provimento ao Recurso  da Fazenda Nacional, no sentido de determinar a retificação do montante do crédito tributário  com  a  aplicação  tanto  das  tabelas  progressivas  como  das  alíquotas  vigentes  à  época  da  aquisição  dos  rendimentos  (meses  em  que  foram  apurados  os  rendimentos  percebidos  a  menor),  ou  seja,  de  acordo  com  o  regime  de  competência.  Ainda,  considerando  que  a  desconstitituição  do  lançamento  propugnada  pelo  Colegiado  a  quo  levou  ao  não­exame  de  alegações  constantes do Recurso Voluntário do Contribuinte  (mais  especificamente quanto  à  isenção alegadamente aplicável aos rendimentos recebidos), de se retornar o feito ao Colegiado  de origem, para apreciação das demais questões constantes do Recurso Voluntário  É como voto.  (assinado digitalmente)  Heitor de Souza Lima Junior                  Fl. 290DF CARF MF

score : 1.0
6947203 #
Numero do processo: 16327.721021/2014-23
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Aug 08 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Sep 25 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012 PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PAGAMENTOS COM BASE EM MAIS DE UM INSTRUMENTO DE NEGOCIAÇÃO COLETIVA. POSSIBILIDADE. É compatível com a Lei nº 10.101, de 2000, a existência de pagamentos de Participação nos Lucros ou Resultados, relativos ao mesmo período de apuração, com base em convenção e acordo coletivo, ainda que não prevista a compensação de valores entre os instrumentos de negociação coletiva. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REGRAS CLARAS E OBJETIVAS NO ACORDO. Por exigência da lei específica, as regras devem ser claras e objetivas para que os critérios e condições do recebimento da participação nos lucros ou resultados possam ser passíveis de aferição, reduzindo a possibilidade de discricionariedade do empregador, mediante avaliações de cunho subjetivo. A clareza e objetividade destinam-se, precipuamente, à necessidade de compreensão dos termos ajustados pelas partes envolvidas, e não à fiscalização tributária. Por isso, é inviável, via de regra, que a análise fiscal sobre a inexistência de regras claras e objetivas nos instrumentos de negociação fique restrita ao plano abstrato dos acordos celebrados, devendo aprofundar-se no conhecimento da própria execução dos programas de participação nos lucros ou resultados no âmbito da empresa. Não há imposição na lei no sentido de que a disciplina integral do programa de participação nos lucros ou resultados deva figurar no próprio corpo do instrumento de negociação coletiva, podendo o detalhamento pormenorizado, desde que mantida a harmonia com as regras gerais, estar estipulado em documentos apartados ou mesmo em outros canais de comunicação, sempre acessíveis ao trabalhador. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PRAZO PARA ASSINATURA DO AJUSTE ENTRE AS PARTES. ASSINATURA DO ACORDO DURANTE O PERÍODO DE APURAÇÃO. FLEXIBILIZAÇÃO. ANÁLISE DO CASO CONCRETO. É da essência do instituto da participação nos lucros ou resultados que a assinatura do termo de ajuste preceda os fatos que se propõe a regular, incentivando, desse modo, o alcance de lucros ou resultados pactuados previamente. Nada obstante, a prévia pactuação dos termos do acordo, antes de iniciado o período de aferição, é prática limitada pelo mundo real, o que impõe certa flexibilidade na análise dos fatos, para não chegar ao ponto de inviabilizar a aplicação do instituto. A possibilidade de flexibilização demanda, necessariamente, a avaliação do caso concreto e, em qualquer hipótese, o instrumento negocial deve estar assinado com antecedência razoável ao término do período de apuração a que se referem os lucros ou resultados. No caso em apreço, os acordos coletivos foram assinados no mês de julho do ano-calendário de apuração, não restando comprovado nos autos o início das negociações sindicais em momento anterior à assinatura do acordo, atestando o seu alongamento durante alguns meses, tampouco que os segurados empregados tinham amplo conhecimento das regras que estavam sendo discutidas, de sorte a já incentivar a produtividade, o que impõe considerar os instrumentos de negociação em desconformidade com os preceitos legais relativos à matéria. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PAGAMENTOS EM VALORES DESPROPORCIONAIS ENTRE OS EMPREGADOS DA EMPRESA. PAGAMENTO EM MONTANTE SUPERIOR AO SALÁRIO ANUAL. A Lei nº 10.101, de 2000, não contemplou a necessidade de pagamentos equânimes entre todos os funcionários da empresa, para fins de gozo do benefício fiscal, tampouco determinou um valor máximo a ser pago a título de Participação nos Lucros ou Resultados. O pagamento da participação em valor superior ao salário anual do trabalhador só ganha relevância, para fins tributários, na hipótese de demonstração pela fiscalização da sua utilização como substituição ou complementação da remuneração devida ao segurado empregado, ou quando em desacordo com as próprias regras do Programa de Participação nos Lucros ou Resultados. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PREVISÃO DE REVISÃO DOS ACORDOS CELEBRADOS. Não há óbice que o acordo coletivo estabeleça, em caráter excepcional, devido a fatos supervenientes expressivos para as partes, a possibilidade de revisão de cláusulas ou a regulamentação de cláusulas antes não previstas, desde que não acarrete, se efetivamente implementada, mudanças de conteúdo a ponto de corromper efetivamente o instrumento original de negociação firmado, para fins da Lei nº 10.101, de 2000. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. DIRETORES ESTATUTÁRIOS. SEGURADOS EMPREGADOS. O diretor estatutário, eleito por assembleia geral de acionistas para cargo de direção na sociedade por ações, que mantenha as características inerentes à relação de emprego, é segurado obrigatório da previdência social na qualidade de empregado, e a sua participação nos lucros e resultados da empresa de que trata a Lei nº 10.101, de 2000, não integra o salário-de-contribuição, para fins de recolhimento das contribuições previdenciárias. PRÊMIO. PARCELA REMUNERATÓRIA. O pagamento de prêmio tem nítida feição salarial, vinculado a um fator de ordem pessoal do segurado empregado, integrando a remuneração e o salário-de-contribuição. Salvo as hipóteses de isenções, estão no campo de incidência das contribuições previdenciárias todos os pagamentos em pecúnia destinados a retribuir o trabalho, quer sejam habituais ou não. JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. TAXA REFERENCIAL DO SISTEMA DE LIQUIDAÇÃO E CUSTÓDIA (SELIC). INCIDÊNCIA. Incidem juros de mora à taxa Selic sobre a multa de ofício não recolhida no prazo legal.
Numero da decisão: 2401-004.987
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em conhecer do recurso. No mérito, por voto de qualidade, dar provimento parcial ao recurso para: a) excluir da base de cálculo do lançamento os valores referentes à participação nos lucros ou resultados pagos aos segurados empregados no âmbito das Convenções Coletivas de Trabalho (2009 a 2012) e do Plano Próprio de 2010; e b) excluir os valores da participação nos lucros ou resultados a diretores empregados (levantamento "PA"). Vencidas em primeira votação as conselheiras Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez e Miriam Denise Xavier Lazarini, que davam provimento parcial em menor extensão, para excluir apenas os valores descritos no item 'a'. Vencido em primeira votação o conselheiro Francisco Ricardo Gouveia Coutinho, que negava provimento ao recurso. Vencidos os conselheiros Carlos Alexandre Tortato, Rayd Santana Ferreira, Andréa Viana Arrais Egypto e Luciana Matos Pereira Barbosa, que davam provimento ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Cleberson Alex Friess. (assinado digitalmente) Miriam Denise Xavier - Presidente (assinado digitalmente) Carlos Alexandre Tortato - Relator (assinado digitalmente) Cleberson Alex Friess - Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Miriam Denise Xavier, Carlos Alexandre Tortato, Rayd Santana Ferreira, Cleberson Alex Friess, Luciana Matos Pereira Barbosa, Francisco Ricardo Gouveia Coutinho, Andréa Viana Arrais Egypto e Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez.
Nome do relator: CARLOS ALEXANDRE TORTATO
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A clareza e objetividade destinam-se, precipuamente, à necessidade de compreensão dos termos ajustados pelas partes envolvidas, e não à fiscalização tributária. Por isso, é inviável, via de regra, que a análise fiscal sobre a inexistência de regras claras e objetivas nos instrumentos de negociação fique restrita ao plano abstrato dos acordos celebrados, devendo aprofundar-se no conhecimento da própria execução dos programas de participação nos lucros ou resultados no âmbito da empresa. Não há imposição na lei no sentido de que a disciplina integral do programa de participação nos lucros ou resultados deva figurar no próprio corpo do instrumento de negociação coletiva, podendo o detalhamento pormenorizado, desde que mantida a harmonia com as regras gerais, estar estipulado em documentos apartados ou mesmo em outros canais de comunicação, sempre acessíveis ao trabalhador. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PRAZO PARA ASSINATURA DO AJUSTE ENTRE AS PARTES. ASSINATURA DO ACORDO DURANTE O PERÍODO DE APURAÇÃO. FLEXIBILIZAÇÃO. ANÁLISE DO CASO CONCRETO. É da essência do instituto da participação nos lucros ou resultados que a assinatura do termo de ajuste preceda os fatos que se propõe a regular, incentivando, desse modo, o alcance de lucros ou resultados pactuados previamente. Nada obstante, a prévia pactuação dos termos do acordo, antes de iniciado o período de aferição, é prática limitada pelo mundo real, o que impõe certa flexibilidade na análise dos fatos, para não chegar ao ponto de inviabilizar a aplicação do instituto. A possibilidade de flexibilização demanda, necessariamente, a avaliação do caso concreto e, em qualquer hipótese, o instrumento negocial deve estar assinado com antecedência razoável ao término do período de apuração a que se referem os lucros ou resultados. No caso em apreço, os acordos coletivos foram assinados no mês de julho do ano-calendário de apuração, não restando comprovado nos autos o início das negociações sindicais em momento anterior à assinatura do acordo, atestando o seu alongamento durante alguns meses, tampouco que os segurados empregados tinham amplo conhecimento das regras que estavam sendo discutidas, de sorte a já incentivar a produtividade, o que impõe considerar os instrumentos de negociação em desconformidade com os preceitos legais relativos à matéria. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PAGAMENTOS EM VALORES DESPROPORCIONAIS ENTRE OS EMPREGADOS DA EMPRESA. PAGAMENTO EM MONTANTE SUPERIOR AO SALÁRIO ANUAL. A Lei nº 10.101, de 2000, não contemplou a necessidade de pagamentos equânimes entre todos os funcionários da empresa, para fins de gozo do benefício fiscal, tampouco determinou um valor máximo a ser pago a título de Participação nos Lucros ou Resultados. O pagamento da participação em valor superior ao salário anual do trabalhador só ganha relevância, para fins tributários, na hipótese de demonstração pela fiscalização da sua utilização como substituição ou complementação da remuneração devida ao segurado empregado, ou quando em desacordo com as próprias regras do Programa de Participação nos Lucros ou Resultados. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. PREVISÃO DE REVISÃO DOS ACORDOS CELEBRADOS. Não há óbice que o acordo coletivo estabeleça, em caráter excepcional, devido a fatos supervenientes expressivos para as partes, a possibilidade de revisão de cláusulas ou a regulamentação de cláusulas antes não previstas, desde que não acarrete, se efetivamente implementada, mudanças de conteúdo a ponto de corromper efetivamente o instrumento original de negociação firmado, para fins da Lei nº 10.101, de 2000. PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. DIRETORES ESTATUTÁRIOS. SEGURADOS EMPREGADOS. O diretor estatutário, eleito por assembleia geral de acionistas para cargo de direção na sociedade por ações, que mantenha as características inerentes à relação de emprego, é segurado obrigatório da previdência social na qualidade de empregado, e a sua participação nos lucros e resultados da empresa de que trata a Lei nº 10.101, de 2000, não integra o salário-de-contribuição, para fins de recolhimento das contribuições previdenciárias. PRÊMIO. PARCELA REMUNERATÓRIA. O pagamento de prêmio tem nítida feição salarial, vinculado a um fator de ordem pessoal do segurado empregado, integrando a remuneração e o salário-de-contribuição. Salvo as hipóteses de isenções, estão no campo de incidência das contribuições previdenciárias todos os pagamentos em pecúnia destinados a retribuir o trabalho, quer sejam habituais ou não. JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. TAXA REFERENCIAL DO SISTEMA DE LIQUIDAÇÃO E CUSTÓDIA (SELIC). INCIDÊNCIA. 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2401­004.987  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  8 de agosto de 2017  Matéria  CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Recorrente  BANCO CITIBANK SA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS.  PAGAMENTOS  COM  BASE  EM  MAIS  DE  UM  INSTRUMENTO  DE  NEGOCIAÇÃO  COLETIVA. POSSIBILIDADE.  É compatível com a Lei nº 10.101, de 2000, a existência de pagamentos de  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados,  relativos  ao  mesmo  período  de  apuração, com base em convenção e acordo coletivo, ainda que não prevista a  compensação de valores entre os instrumentos de negociação coletiva.  PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS OU RESULTADOS. REGRAS CLARAS  E OBJETIVAS NO ACORDO.  Por  exigência  da  lei  específica,  as  regras  devem  ser  claras  e objetivas  para  que  os  critérios  e  condições  do  recebimento  da  participação  nos  lucros  ou  resultados  possam  ser  passíveis  de  aferição,  reduzindo  a  possibilidade  de  discricionariedade  do  empregador, mediante  avaliações  de  cunho  subjetivo.  A  clareza  e  objetividade  destinam­se,  precipuamente,  à  necessidade  de  compreensão  dos  termos  ajustados  pelas  partes  envolvidas,  e  não  à  fiscalização  tributária. Por  isso, é  inviável, via de regra, que a análise  fiscal  sobre  a  inexistência  de  regras  claras  e  objetivas  nos  instrumentos  de  negociação fique restrita ao plano abstrato dos acordos celebrados, devendo  aprofundar­se  no  conhecimento  da  própria  execução  dos  programas  de  participação nos lucros ou resultados no âmbito da empresa.   Não há imposição na lei no sentido de que a disciplina integral do programa  de  participação  nos  lucros  ou  resultados  deva  figurar  no  próprio  corpo  do  instrumento de negociação coletiva, podendo o detalhamento pormenorizado,  desde  que  mantida  a  harmonia  com  as  regras  gerais,  estar  estipulado  em  documentos apartados ou mesmo em outros canais de comunicação, sempre  acessíveis ao trabalhador.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 72 10 21 /2 01 4- 23 Fl. 3027DF CARF MF     2 PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS.  PRAZO  PARA  ASSINATURA  DO  AJUSTE  ENTRE  AS  PARTES.  ASSINATURA  DO  ACORDO DURANTE O PERÍODO DE APURAÇÃO. FLEXIBILIZAÇÃO.  ANÁLISE DO CASO CONCRETO.  É  da  essência  do  instituto  da  participação  nos  lucros  ou  resultados  que  a  assinatura  do  termo  de  ajuste  preceda  os  fatos  que  se  propõe  a  regular,  incentivando,  desse  modo,  o  alcance  de  lucros  ou  resultados  pactuados  previamente. Nada obstante, a prévia pactuação dos termos do acordo, antes  de iniciado o período de aferição, é prática limitada pelo mundo real, o que  impõe certa  flexibilidade na análise dos  fatos,  para não chegar  ao ponto de  inviabilizar  a  aplicação  do  instituto.  A  possibilidade  de  flexibilização  demanda,  necessariamente,  a  avaliação  do  caso  concreto  e,  em  qualquer  hipótese,  o  instrumento  negocial  deve  estar  assinado  com  antecedência  razoável  ao  término  do  período  de  apuração  a que  se  referem os  lucros  ou  resultados.  No caso em apreço, os acordos coletivos foram assinados no mês de julho do  ano­calendário de apuração, não restando comprovado nos autos o início das  negociações sindicais em momento anterior à assinatura do acordo, atestando  o  seu  alongamento  durante  alguns  meses,  tampouco  que  os  segurados  empregados  tinham  amplo  conhecimento  das  regras  que  estavam  sendo  discutidas, de sorte a já incentivar a produtividade, o que impõe considerar os  instrumentos  de  negociação  em  desconformidade  com  os  preceitos  legais  relativos à matéria.   PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS.  PAGAMENTOS  EM VALORES DESPROPORCIONAIS  ENTRE OS  EMPREGADOS DA  EMPRESA.  PAGAMENTO EM MONTANTE SUPERIOR AO SALÁRIO  ANUAL.  A  Lei  nº  10.101,  de  2000,  não  contemplou  a  necessidade  de  pagamentos  equânimes  entre  todos  os  funcionários  da  empresa,  para  fins  de  gozo  do  benefício  fiscal,  tampouco determinou um valor máximo a ser pago a  título  de Participação nos Lucros ou Resultados. O pagamento da participação em  valor superior ao salário anual do trabalhador só ganha relevância, para fins  tributários,  na  hipótese  de  demonstração  pela  fiscalização  da  sua  utilização  como  substituição  ou  complementação  da  remuneração  devida  ao  segurado  empregado, ou quando em desacordo com as próprias regras do Programa de  Participação nos Lucros ou Resultados.  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS.  PREVISÃO  DE  REVISÃO DOS ACORDOS CELEBRADOS.   Não  há  óbice  que  o  acordo  coletivo  estabeleça,  em  caráter  excepcional,  devido a  fatos  supervenientes expressivos para as partes,  a possibilidade de  revisão  de  cláusulas  ou  a  regulamentação  de  cláusulas  antes  não  previstas,  desde  que  não  acarrete,  se  efetivamente  implementada,  mudanças  de  conteúdo  a  ponto  de  corromper  efetivamente  o  instrumento  original  de  negociação firmado, para fins da Lei nº 10.101, de 2000.   PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS.  DIRETORES  ESTATUTÁRIOS. SEGURADOS EMPREGADOS.  O diretor estatutário, eleito por assembleia geral de acionistas para cargo de  direção na  sociedade por  ações,  que mantenha as  características  inerentes  à  relação  de  emprego,  é  segurado  obrigatório  da  previdência  social  na  Fl. 3028DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.028          3 qualidade  de  empregado,  e  a  sua  participação  nos  lucros  e  resultados  da  empresa  de  que  trata  a  Lei  nº  10.101,  de  2000,  não  integra  o  salário­de­ contribuição, para fins de recolhimento das contribuições previdenciárias.  PRÊMIO. PARCELA REMUNERATÓRIA.  O pagamento de prêmio  tem nítida  feição  salarial,  vinculado a um  fator de  ordem pessoal do segurado empregado, integrando a remuneração e o salário­ de­contribuição.  Salvo  as  hipóteses  de  isenções,  estão  no  campo  de  incidência das contribuições previdenciárias todos os pagamentos em pecúnia  destinados a retribuir o trabalho, quer sejam habituais ou não.  JUROS  DE  MORA  SOBRE  A  MULTA  DE  OFÍCIO.  TAXA  REFERENCIAL  DO  SISTEMA  DE  LIQUIDAÇÃO  E  CUSTÓDIA  (SELIC). INCIDÊNCIA.  Incidem juros de mora à taxa Selic sobre a multa de ofício não recolhida no  prazo legal.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Fl. 3029DF CARF MF     4   Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade,  em  conhecer  do  recurso. No mérito, por voto de qualidade, dar provimento parcial ao recurso para: a) excluir da  base  de  cálculo  do  lançamento  os  valores  referentes  à  participação  nos  lucros  ou  resultados  pagos  aos  segurados  empregados  no  âmbito  das Convenções Coletivas  de Trabalho  (2009  a  2012)  e  do  Plano  Próprio  de  2010;  e  b)  excluir  os  valores  da  participação  nos  lucros  ou  resultados  a  diretores  empregados  (levantamento  "PA").  Vencidas  em  primeira  votação  as  conselheiras Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez e Miriam Denise Xavier  Lazarini,  que  davam  provimento  parcial  em menor  extensão,  para  excluir  apenas  os  valores  descritos no  item  'a'. Vencido em primeira votação o conselheiro Francisco Ricardo Gouveia  Coutinho,  que  negava  provimento  ao  recurso.  Vencidos  os  conselheiros  Carlos  Alexandre  Tortato, Rayd Santana Ferreira, Andréa Viana Arrais Egypto e Luciana Matos Pereira Barbosa,  que  davam  provimento  ao  recurso.  Designado  para  redigir  o  voto  vencedor  o  conselheiro  Cleberson Alex Friess.      (assinado digitalmente)  Miriam Denise Xavier ­ Presidente       (assinado digitalmente)  Carlos Alexandre Tortato ­ Relator      (assinado digitalmente)  Cleberson Alex Friess ­ Redator Designado      Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Miriam  Denise  Xavier,  Carlos  Alexandre  Tortato,  Rayd  Santana  Ferreira,  Cleberson  Alex  Friess,  Luciana  Matos Pereira Barbosa, Francisco Ricardo Gouveia Coutinho, Andréa Viana Arrais Egypto e  Claudia Cristina Noira Passos da Costa Develly Montez.    Fl. 3030DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.029          5   Relatório  Trata­se  de  Recurso  Voluntário  (fls.  2822/2910)  interposto  em  face  do  Acórdão nº. 16­69.858 (fls. 2768/2810), cuja ementa restou assim redigida:   SALÁRIO­DE­CONTRIBUIÇÃO.  Considera­se  salário­de­ contribuição do empregado a remuneração auferida em uma ou  mais  empresas,  assim  entendida  a  totalidade  dos  rendimentos  pagos,  devidos  ou  creditados  a  qualquer  título,  durante  o mês,  destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma,  inclusive  as  gorjetas  e  os  ganhos  habituais  sob  a  forma  de  utilidades.  Art.  28,  I,  da  Lei  8.212/91  e  art.  214,  I,  do  Regulamento  da  Previdência  Social,  aprovado  pelo  Decreto  3.048/99.   PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  OU  RESULTADOS.  Integram  o  salário­de­contribuição  as  verbas  a  título  de  participação  nos  lucros  ou  resultados,  quando  pagas  em  desacordo  com  a  legislação  correlata,  recebendo  a  incidência  das  contribuições  sociais  previdenciárias  e  das  destinadas  a  outras entidades (terceiros). Art. 28, § 9º, “j”, da Lei 8.212/91 e  Art. 214, § 9º, X, e § 10, do Regulamento da Previdência Social,  aprovado pelo Decreto 3.048/99.   A  Lei  nº  10.101,  de  2000,  foi  instituída  para  regulamentar  o  inciso  XI  do  artigo  7º  da  Constituição  Federal,  que  trata  de  direitos dos trabalhadores empregados. Integra a remuneração,  para  fins  de  incidência  de  contribuições  previdenciárias,  a  parcela  a  título  de  participação  nos  lucros  ou  resultados  da  empresa,  quando  paga  ou  creditada  a  administradores  não  empregados.   PRÊMIOS. Os prêmios tem natureza salarial e integram a base  de cálculo das contribuições devidas à Seguridade Social, não se  enquadrando  nas  hipóteses  taxativas  de  exclusão  previstas  no  art. 28, § 9º, da Lei 8.212/91   ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO   Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2012   MULTA DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA DE  JUROS DE MORA.   Sobre  a  multa  por  lançamento  de  ofício,  não  paga  no  vencimento, incidem juros de mora.  O  presente  processo  administrativo  é  constituído  pelos  seguintes  Autos  de  Infração:  Fl. 3031DF CARF MF     6 a) DEBCAD nº 51.032.921­7: AIOP onde foram apurados valores referentes  a  contribuições  devidas  à  Seguridade  Social:  parte  da  empresa  e  para  o  financiamento  dos  benefícios concedidos em razão do grau de incidência de incapacidade laborativa decorrentes  dos  riscos  ambientais  do  trabalho  (GILRAT),  previstas  no  art.  22,  incisos  I,  II  e  III,  da  Lei  8.212/91,  incidentes  sobre  a  remuneração  paga  a  segurados  empregados  e  contribuintes  individuais .O crédito corresponde ao montante, incluindo juros e multa, de R$ 138.302.683,71  (cento  e  trinta  e  oito  milhões,  trezentos  e  dois  reais  mil,  seiscentos  e  oitenta  e  três  reais  e  setenta e um centavos), consolidado em 19/11/2014   b) DEBCAD nº 51.032.922­5 AIOP onde foram apurados valores referentes  às  contribuições  destinadas  às  Outras  Entidades  e  Fundos  –  Terceiros  (FNDE,  INCRA).,  incidentes  sobre  a  remuneração  paga  aos  empregados  O  crédito  corresponde  ao  montante,  incluindo juros e multa, de R$ 13.782.464,54 (treze milhões , setecentos e oitenta e dois mil,  quatrocentos  e  sessenta  e  quatro  reais  e  cinqüenta  e  quatro  centavos),  consolidado  em  19/11/2014.  Os  lançamentos  incidem sobre valores pagos pela ora  recorrente a  título de  "Participação  nos  Lucros  ou  Resultados"  que,  segundo  a  autoridade  fiscal,  não  estariam  de  acordo com as disposições da Lei nº. 10.101/2000.  Nos  termos do Relatório Fiscal  (fls.  1728/1784),  a Participação nos Lucros  ou  Resultados  do  Banco  Citibank  foi  regida  pelos  seguintes  documentos:  a)  Convenções  Coletivas de Trabalho sobre PLR dos Bancos em 2009, 2010, 2011 e 2012 e b) Programa de  Participação nos Resultados firmado entre o banco e seus empregados em 2010, 2011 e 2012  (fls. 1410/1510).  Sobre  o  Programa  de  Participação  nos Resultados  celebrado  entre  o  banco  autuado e seus empregados, a Autoridade Fiscal apontou:  a) Acordo para o Programa de Participação nos Resultados 2010, celebrado  em  07  de  dezembro  de  2009,  entre  o  banco  e  seus  empregados,  representados  pela  Confederação Nacional dos Trabalhadores do Ramo Financeiro ­ Contraí e pelo Sindicato dos  Empregados  em  Estabelecimentos  Bancários  de  São  Paulo,  com  vigência  a  partir  de  01  de  janeiro de 2010, por um ano;  b) Acordo para o Programa de Participação nos Resultados 2011, celebrado  em 07 de  julho de 2011, entre o banco e  seus empregados,  representados pelo Sindicato dos  Empregados  em Estabelecimentos  Bancários  de  São  Paulo,  com  vigência  retroativa  a  01  de  janeiro de 2011, por um ano; e   c) Acordo para o Programa de Participação nos Resultados 2012, celebrado  em 05 de  julho de 2012, entre o banco e  seus empregados,  representados pelo Sindicato dos  Empregados  em Estabelecimentos  Bancários  de  São  Paulo,  com  vigência  retroativa  a  01  de  janeiro de 2012, por um ano.  Segundo  a  fiscalização,  dois  dos  acordos  de  PLR  (2011  e  2012)  foram  assinados  retroativamente  ao  início  de  seus  ano  base  e,  portanto,  não  houve  a  negociação  prévia prevista no art. 2º da Lei nº. 10.101/00.  Ainda,  menciona  que  dos  instrumentos  decorrentes  das  negociações  não  constam regras claras e objetivas quanto à fixação dos direitos substantivos da participação e  regras  objetivas,  inclusive  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes  ao  cumprimento do acordado.  Fl. 3032DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.030          7 Concluiu  a  fiscalização  que  os  acordos  próprios  apresentados  pela  empresa  não se coadunam com as exigências legais, uma vez que não restaram identificadas as regras  objetivas, os mecanismos de aferição das informações pertinentes ao cumprimento do acordado  ou qualquer  tipo de programa de metas,  resultados  e prazos pactuados  previamente,  ou  seja,  não se aponta a forma como será alcançado o objetivo para que os empregados façam jus a tal  benefício, contrariando o real propósito do instituto e em total afronta à legislação.  Afirma,  ainda,  que  o  contribuinte,  apesar  de  utilizar  dois  acordos,  a  PLR  definida  na  Convenção  Coletiva  de  Trabalho  da  Categoria  Bancária  não  é  compensada  do  programa próprio e PLR do banco, sendo o pagamento efetuado em folha de rubrica distinta.  Assim,  restaria  claro  que  a  empresa  utiliza  os  dois  planos,  Acordos  e  Convenções Coletivas, os quais contemplam os mesmos empregados, sendo extensivos a todos  estes,  não  obstante  a  legislação  exigir  que  somente  uma  das  formas  especificadas  deve  ser  escolhida em comum acordo.  Alega que a Lei nº. 10.101/00 é clara e o pagamento de PLR com base em  dois  acordos  concomitantemente  encontra­se  em  desacordo  com  seus  preceitos,  devendo  incidir, desta feita, Contribuição Previdenciária sobre a totalidade dos pagamentos realizados.  Em relação aos pagamentos ocorridos durante o ano de 2010 verifica­se que  a porcentagem de PLR em relação ao salário anual vai de 0,85% a 315,45%. Para o exercício  de 2011 há uma variação entre 0,82% a 410,77%. No que tange aos pagamentos efetivados no  ano  de  2012  a  porcentagem  de  PLR  em  relação  ao  salário  anual  estende­se  de  1,33%  a  334,80% (planilha de fls. 1516/1532).  Observa  a  Fiscalização  que  o  montante  altíssimo  pago  a  determinados  beneficiários  correspondem  a  mais  de  300%  de  seus  salários  anuais,  o  que  caracteriza  a  substituição da remuneração dos empregados pela PLR, fenômeno proibido pela Lei 10.101/00.  Depois de fazer várias considerações sobre a natureza dos valores pagos a título  de  PLR,  tanto  aos  empregados  quanto  aos  administradores,  a  autoridade  fiscal  registra  que  a  fiscalizada é sociedade por ações regida pela Lei nº 6.404, de 1976, que tem por objeto social “a  prática de  todas  as  operações  permitidas  nas  disposições  legais  e  regulamentares,  próprias aos  Bancos  Comerciais,  às  Sociedades  de  Crédito,  Financiamento  e  Investimento,  aos  Bancos  de  Investimento  e  às  Sociedades  de  Crédito  Imobiliário,  atuando  por  carteiras,  podendo,  ainda,  praticar operações compromissadas e atuar no mercado de câmbio, consoante o estabelecido pelo  art. 2° do seu Estatuto Social.”  Conforme  previsto  em  seu  Estatuto  Social,  com  as  alterações  aprovadas  conforme  Ata  da  Assembléia  Geral  Extraordinária  realizada  em  22  de  novembro  de  2010,  a  administração sociedade compete à Diretoria. Abaixo são reproduzidos excertos do estatuto social  transcritos pelo Auditor­Fiscal e por ele sublinhados:  Artigo  8º­A  sociedade  será  administrada  por  uma  Diretoria  composta de dois a vinte membros, um deles com a designação  de  Diretor  Presidente,  podendo  ser  designado  de  1  (um)  a  3  (três) Diretores Vice­Presidentes, e os demais com a designação  de  Diretores  Executivos,  sendo  um  deles  designado  para  assuntos  legais  corporativos,  acionistas  ou  não,  residentes  no  País,  eleitos  anualmente  pela  Assembléia  Geral,  permitida  a  Fl. 3033DF CARF MF     8 reeleição.  Vencido  o  mandato,  os  Diretores  continuarão  no  exercício dos seus cargos, até a posse dos novos eleitos.   Parágrafo Único ­ Os Diretores ficam dispensados de caução e  seus  honorários  serão  fixados  pela  Assembléia  Geral  que  os  eleger, sendo os mesmos levados à conta de despesas gerais   Artigo 9º ­ A investidura no cargo de Diretor far­se­á por termo  lavrado  no  Livro  de  Atas  de  Reuniões  da Diretoria,  depois  de  aprovada sua eleição pelo Banco Central do Brasil. (...)   Artigo 11 ­ A Diretoria terá amplos poderes de administração e  gestão  dos  negócios  sociais,  podendo  deliberar  sobre:  (a)  qualquer  matéria  relacionada  com  o  objeto  social  ou  sobre  novas atividades, bem como: (b) adquirir, alienar e gravar bens  imóveis,  contrair  empréstimos,  dar  caução,  independentemente  de autorização da Assembléia Geral.   Parágrafo  Primeiro  ­  Serão  decididas  pela  maioria  dos  Diretores, em reunião, as matérias da alínea (a) supra. (... )   Parágrafo Quarto  ­  Todos  os  atos  que  criem  obrigações  para  com a Sociedade, inclusive notas promissórias, letras de câmbio  ou títulos equivalentes, bem como os atos que exonerem terceiros  de  obrigações  para  com  a  Sociedade,  ou  de  movimentação  ou  extinção  de  contas  de  depósito  bancário,  serão  assinados  conjuntamente:  (a) por dois membros da Diretoria;  (b) por um  deles  e  um  procurador  especial;  ou  (c)  por  dois  procuradores  especiais.   Parágrafo  Quinto  ­  Nos  casos  especiais  que  demandem  o  deslocamento  de  Diretores  ou  procuradores  para  outros  Estados, que não o da sede da Sociedade, por determinação da  Diretoria,  em  reunião,  poderão  se  outorgados  poderes  específicos em nome de somente um procurador.   Artigo 12 ­ A Sociedade poderá, por dois de seus Diretores, ou  isoladamente  pelo  diretor  indicado  para  assuntos  legais  corporativos,  nomear  procuradores  para  representá­la  nos  limites  dos  poderes  conferidos  nos  respectivos  instrumentos  de  mandatos  que,  com  exceção  daqueles  para  fins  judiciais,  bem  como para fins de representação em processos administrativos e  procedimentos arbitrais, terão um período de validade limitado.   Artigo  13  ­  Compete  ao  Diretor  Presidente:  (a)  representar  a  Sociedade isoladamente, ativa e passivamente, em Juízo ou fora  dele,  desde  que  em  atos  não  compreendidos  nas  restrições  estatutárias  de  assinatura  dupla;  (b)  representar  a  Sociedade  isoladamente  em quaisquer  atos, mesmo  os  compreendidos  nas  restrições  estatutárias  de  assinatura  dupla,  desde  que  previamente autorizado pela Diretoria, em reunião, a praticar o  ato;  (c)  dar  voto  de  qualidade  em  caso  de  empate  nas  deliberações  da  Diretoria;  (d)  escolher,  dentre  os  Vice­ Presidentes,  o  que  deva  substituí­lo  nos  impedimentos  ou  ausências temporárias   Artigo 14 ­ Compete aos demais Diretores:  (a) superintender o  andamento  dos  serviços  da  Sociedade  em  vários  setores;  (b)  colaborar  com  o  Diretor  Presidente  em  tudo  que  se  referir  à  Fl. 3034DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.031          9 superintendência  geral  e  administrativa  da  Sociedade,  e,  ao  Diretor designado para assuntos corporativos; (c) a supervisão e  formalização  dos  atos  societários  e  demais  assuntos  corporativos. (gn)  Alega  também  que  nas  Atas  de  Assembleia  Geral  que  deliberam  sobre  a  eleição e/ou reeleição dos membros da Diretoria, encontra­se disposto:  (...) Os Diretores poderão receber honorários pelo desempenho  de  suas  funções  em montantes a  serem  fixados,  na ocasião, em  Assembléia  Geral  Extraordinária.  Os  Diretores  reeleitos  declaram  não  estar  inclusos  em  nenhum  dos  crimes  que  os  impeçam de exercer atividades mercantis.   (...)  Declarar  que  os  diretores  ora  eleitos  preenchem  todas  as  condições previstas na Resolução 3.041, de 28 de novembro de  2002  e  que  têm amplo  conhecimento  dos  preceitos  contidos  na  mesma e no artigo 147 da Lei 6.404/76. (gn)  Após transcrever os artigos 147 e 138 da Lei nº. 6.404/76, a autoridade fiscal  conclui  que  embora  os  diretores  tenham  sido  remunerados  e  declarados  como  empregados  (GFIP e DIRF), na realidade, conforme o Estatuto Social da recorrente, seriam administradores  sem  vínculo  empregatício.  Salienta,  ainda,  que  em  contraste  com  as  declarações  feitas  nas  GFIP  e DIRF,  o  banco  informa  seus  diretores  em DIPJ  como Diretores  Sem Vínculo. Com  isso, o contribuinte não poderia ter usufrído da hipótese de não incidência prevista no art. 28, §  9º,  alínea  "j",  da Lei  nº.  8.212/91,  a  qual  se  aplica  somente  à PLR  paga  a  empregados.  Por  conseguinte, os valores recebidos pelos Diretores, no entender da fiscalização, deveriam sofrer  incidência da contribuição previdenciária prevista no art. 22, III, da Lei nº. 8.212/91.  Quanto  aos  pagamentos  feitos  aos  empregados  a  título  de  prêmio,  a  Fiscalização afirma que estão relacionados a fatores de ordem pessoal e totalmente vinculados  ao  desempenho  laboral  dos  empregados,  constituindo­se,  consequentemente,  em  elemento  remuneratório do trabalho, evidenciando sua natureza jurídica salarial.  Assim, conclui acerca da incidência das contribuições previdenciárias sobre  verbas pagas a esse título, vez que se originaram em decorrência única e exclusiva do vínculo  laboral entre empregado e empregador, não estando entre as hipóteses legais de isenção.  Por fim, informa ainda que foram encontrados pagamentos a título de Prêmio  nas  Folhas  de Pagamentos  da  recorrente,  nas  rubricas  nº.  1078  ­  Prêmio  Incentivo  e  1081  ­  Premiação, os quais foram contabilizados na conta Cosif nº. 81733004. Os valores referentes a  tais verbas não  foram  informados  em GFIP  e  sobre  elas não  foram  recolhidas  as  respectivas  contribuições  previdenciárias,  caracterizando­se  assim  o  descumprimento  da  legislação  vigente.  Após a apresentação da peça  impugnatória  (fls. 1802/1858),  foi proferido o  Acórdão  nº.  16­69.858  (fls.  2768/2810),  cuja  ementa  foi  reproduzida  acima.  Intimado  eletronicamente  do  referido  acórdão  em  11/09/2015  (fl.  2820),  foi  apresentado  o  recurso  voluntário (fls. 2822/2910), tempestivamente, em 08/10/2015, onde alega, em síntese:  a) imunidade dos pagamentos a título de PLR, posto que o pagamento destas  verbas  encontra  fundamento  no  art.  7º,  XI,  da  Constituição  Federal,  desvinculando­os  da  Fl. 3035DF CARF MF     10 remuneração  dos  empregados  e,  portanto,  não  sofreriam  incidência  da  contribuição  previdenciária;  b) a Lei nº. 10.101/00 não impõe como condição a assinatura do Acordo ou  Convenção Coletiva  em  data  prévia  ao  início  da  vigência  do  período,  sendo que  os  acordos  relativos  aos  programas  de  2011  e  2012,  assinados  respectivamente  em  07/07/2011  e  05/07/2012, não representam qualquer ilegalidade. Ainda, destaca que o fato dos planos serem  "muito  parecidos",  conforme  indicado  pelo  próprio  AFRFB,  os  funcionários  da  recorrente  tinham exata noção dos critérios para os quais seriam avaliados;  c)  inexistência de  "parcela" mínima de PLR a  ser paga  a  seus  empregados,  sendo que o  que  os  planos  preveem  são  um valor mínimo,  não  podendo  ser  caracterizado  o  pagamento de parcela mínima àqueles funcionários que receberam o valor variável, sendo que  este não se trata de um acréscimo ao mínimo previamente garantido;  d) quanto à possibilidade de revisão dos acordos celebrados, alega que não há  qualquer vedação na Lei nº. 10.101/00 que impeça procedimentos desta natureza e a Cláusula  Sexta dos acordos celebrados entre a Recorrente e o Sindicato tem por objetivo garantir que os  termos  do  acordo  só  possam  ser  revistos  ou  alterados  conjuntamente  pela  Recorrente  e  a  entidade  sindical  que  representa  seus  empregados,  sendo  uma  exceção  à  regra  e  que  a  autoridade fiscal não comprou qualquer alterações no decorrer da vigência dos acordos;  e)  quanto  à  possibilidade  de  pagamento  de  PLR  por  meio  de  dois  planos  distintos (da categoria e da empresa), afirma que a própria Lei nº. 10.101/00, no 3§ do art. 3º já  prevê essa possibilidade,   f) quanto ao pagamento de PLR em montantes superiores aos salários, aponta  uma série de distorções nos resultados dos cálculos apresentados pela fiscalização nas planilhas  de fls. 1516/1532, de forma a demonstrar a inexistência de pagamento de PLR como forma de  salário disfarçado, bem como de vultosos pagamentos de PLR em comparação aos salários dos  empregados beneficiados;  g) quanto à suposta inexistência de regras claras e objetivas, traz explicações  acerca  de  cada  um  dos  seus  planos,  da  forma  de  apuração  das  referidas  regras,  trazendo  de  forma  detalhada  o  funcionamento  e  aplicação  dos  mesmos,  rebatendo  os  argumentos  do  AFRFB acerca da inexistência de clareza e objetividade das referidas regras nos planos;  h)  improcedência  do  lançamento  quanto  a  descaracterização  dos  valores  de  PLR pagos  no  âmbito  da Convenção Coletiva  de Trabalho  da Categoria Bancária,  eventuais  "problemas gerais" observados pela fiscalização não poderiam descaracterizar tais Convenções  Coletivas  e  exigir  a  contribuição  previdenciária,  ao  passo  que  deveria  apontar  qual  dos  dois  planos  (acordo  coletivo  ou  programa  próprio)  deveria  ser  desconsiderado  em  detrimento  do  outro;  i)  quanto  ao  PLR  pago  aos  administradores  na  condição  de  diretores  empregados, defende a legalidade do pagamento a estes e requer a nulidade da decisão da DRJ  por inovar no fundamento para manutenção do lançamento quanto a este ponto específico;  j) quanto aos pagamentos efetuados a título de prêmios, o mesmo se realizou  dentro da previsão do art. 28, § 9º, "e", 7, da Lei nº. 8.212/91, como se observa das próprias  planilhas elaboradas pelo AFRFB (fls. 1643/1685), onde entre janeiro de 2010 a dezembro de  2012 não há um único beneficiário que tenha recebido mais de uma vez o referido pagamento;  h) requer a não incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício.  Fl. 3036DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.032          11 Apresentadas  contrarrazões  pela  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  às  fls.  2989/3026.  É o relatório.      Fl. 3037DF CARF MF     12   Voto Vencido  Conselheiro Carlos Alexandre Tortato ­ Relator  Admissibilidade  O  recurso  voluntário  é  tempestivo  e  atende  aos  demais  requisitos  de  admissibilidade, por isso, dele tomo conhecimento.    Mérito  a) Da Participação nos Lucros ou Resultados (PLR)  Diz a Carta Política de 1988:  Art. 7º São direitos dos trabalhadores urbanos e rurais, além de  outros que visem à melhoria de sua condição social:  (...)  XI  ­  participação  nos  lucros,  ou  resultados,  desvinculada  da  remuneração,  e,  excepcionalmente,  participação  na  gestão  da  empresa, conforme definido em lei; (grifou­se)  (...)  Como  se  percebe  da  leitura  do  trecho  destacado,  a  PLR  desvinculada  da  remuneração  é  um  direito  social  previsto  expressamente  no  texto  constitucional.  Entretanto,  trata­se de preceito de eficácia limitada, pois submetido ao regramento definido em lei, o qual  lhe dá capacidade de produzir os efeitos visados pelo legislador constituinte.   Ainda  que  a  lei  admita  certa  flexibilidade  na  negociação  e  elaboração  do  instrumento  de  ajuste  entre  empresas  e  empregados,  prevendo  formalidades,  critérios  e  parâmetros  mínimos  ou  mesmo  indutivos,  em  alguns  casos,  a  PLR  desvinculada  da  remuneração  está  condicionada,  necessariamente,  à  observância  do  estabelecido  pela  lei  ordinária.  No âmbito das contribuições previdenciárias, a Lei nº 8.212, de 1991, contém  previsão de não incidência tributária para a participação nos lucros ou resultados da empresa,  desde que paga ou creditada de acordo com a lei específica:  Art. 28 (...)  § 9º Não  integram o salário­de­contribuição para os  fins desta  Lei, exclusivamente:  (...)  j)  a participação nos  lucros ou  resultados da  empresa, quando  paga ou creditada de acordo com lei específica;  Fl. 3038DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.033          13 (...)  A lei específica a que alude a lei previdenciária é a Lei nº 10.101, de 19 de  dezembro de 2000, a qual disciplinou a participação dos trabalhadores nos lucros ou resultados  da empresa, nos termos da regulamentação exigida pelo inciso IX do art. 7º da Constituição da  República de 1988. Reproduzo, abaixo, alguns dos seus artigos:  Art.  1º  Esta  Lei  regula  a  participação  dos  trabalhadores  nos  lucros ou resultados da empresa como instrumento de integração  entre  o  capital  e  o  trabalho  e  como  incentivo  à  produtividade,  nos termos do art. 7º, inciso XI, da Constituição.  Art.  2º  A  participação  nos  lucros  ou  resultados  será  objeto  de  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  mediante  um  dos procedimentos a seguir descritos, escolhidos pelas partes de  comum acordo:  I ­ comissão paritária escolhida pelas partes, integrada, também,  por  um  representante  indicado  pelo  sindicato  da  respectiva  categoria;  II ­ convenção ou acordo coletivo.  §  1º  Dos  instrumentos  decorrentes  da  negociação  deverão  constar  regras  claras  e  objetivas  quanto  à  fixação dos  direitos  substantivos  da  participação  e  das  regras  adjetivas,  inclusive  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes  ao  cumprimento  do  acordado,  periodicidade  da  distribuição,  período de  vigência e prazos para  revisão do acordo, podendo  ser  considerados,  entre  outros,  os  seguintes  critérios  e  condições:  I  ­  índices  de  produtividade,  qualidade  ou  lucratividade  da  empresa;  II  ­  programas  de  metas,  resultados  e  prazos,  pactuados  previamente.  §  2º  O  instrumento  de  acordo  celebrado  será  arquivado  na  entidade sindical dos trabalhadores.  (...)  Art.  3º  A  participação  de  que  trata  o  art.  2º  não  substitui  ou  complementa a remuneração devida a qualquer empregado, nem  constitui  base  de  incidência  de  qualquer  encargo  trabalhista,  não se lhe aplicando o princípio da habitualidade  (...)  § 3º Todos os pagamentos  efetuados  em decorrência de planos  de  participação  nos  lucros  ou  resultados,  mantidos  espontaneamente  pela  empresa,  poderão  ser  compensados  com  as  obrigações  decorrentes  de  acordos  ou  convenções  coletivas  de trabalho atinentes à participação nos lucros ou resultados.  Fl. 3039DF CARF MF     14 Primeiramente, entendo que deve ser afastada a alegação da recorrente de que  a previsão constitucional do art. 7º, XI, por si só, configura imunidade à participação nos lucros  e  resultados  percebidos  pelos  trabalhadores  e,  consequentemente,  seria  ilegal  as  estipulações  impostas para fins de evitar a incidência tributária (entenda­se Lei nº. 10.101/00).  Como  se  vê  do  próprio  texto  constitucional,  este  atribuiu  à  legislação  infraconstitucional a regulação sobre a definição do pagamento sobre lucros ou resultados. Esta  é,  inclusive,  a própria  conclusão de acórdão mencionado pela  recorrente  em sede de  recurso  voluntário (Acórdão nº. 2401­003.112):  A  Participação  nos  Lucros  e  Resultados  PLR  concedida  pela  empresa aos seus funcionários, como forma de integração entre  capital e trabalho e ganho de produtividade, não integra a base  de  cálculo  das  contribuições  previdenciárias,  por  força  do  disposto  no  artigo  7º,  inciso  XI,  da  CF,  mormente  por  não  se  revestir  da natureza  salarial,  estando ausentes os  requisitos da  habitualidade  e  contraprestação  pelo  trabalho,  conquanto  que  observados  os  requisitos  legais  inscritos  na  Lei  nº  10.101/2000.(grifo nosso)  Assim,  entendo  que  a  interpretação  a  ser  empregada  deve  conjugar  os  dispositivos acima elencados, entendendo­se o comando constitucional que, é, sim, imunidade,  como  pacificamente  reconhecido  pela  doutrina,  o  que  todavia  não  significa  deixar  de  reconhecer  e  atender  aos  requisitos  da  legislação  infraconstitucional,  que  o  regulam,  interpretando­os em conjunto com a disposição e a intenção do constituinte.  Quanto à alegação de que os pagamentos a título de PLR, somente por conter  esta natureza, não poderiam sofrer a incidência das contribuições previdenciárias por força da  imunidade  prevista  no  texto  constitucional,  rechaço  tal  argumento  com  base  nas  razões  introdutórias apresentadas no presente tópico.  Assim, sob estas disposições, passamos a analisar cada um dos fundamentos  que levaram a fiscalização à descaracterizar o plano de Participação nos Lucros ou Resultados  da recorrente.  Ainda,  destaco  que  esta  turma  se  debruçou  recentemente,  em  sessão  de  julgamento  do  mês  de  maio  do  corrente  ano,  sobre  Acordos  Coletivos  e  Programas  de  Participação nos Lucros ou Resultados de empresa pertencente ao mesmo grupo empresarial da  ora  recorrente  (Banco  Itaucard  S.A.),  onde  Acordos  Coletivos  e  Programas  de  PLR  muito  semelhantes, senão idênticos, foram apreciados e descaracterizados pela autoridade fiscal sob  os mesmos fundamentos.   As  conclusões  contidas  no  Acórdão  nº.  2401­004.795  (PAF  nº.  16327.721150/2014­11), de Relatoria do i. Conselheiro Cleberson Alex Fries, serão em parte  reproduzidas  no  presente  voto,  nas  partes  em  que  sejam  idênticas  as  análises  de  fato  e  de  direito.  a.1) Pagamentos com base em mais de um instrumento de negociação  Eis o que dispôs a Autoridade Fiscal (fl. 1758):  Fl. 3040DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.034          15   De  acordo  com  a Cláusula  Segunda  dos  Planos  Próprios  da Recorrente,  os  valores  pagos  no  âmbito  das  Convenções  Coletivas  de  Trabalho  (CCT´s)  não  poderiam  ser  compensados com os montantes devidos a título de PLR (item 5.81 e 5.82 do REFISC).  E,  conforme  as  conclusões  reproduzidas  acima,  no  entender  do  AFRFB,  somente poderiam prevalecer um dos dois modos de pagamento de PLR ­ o Acordo Coletivo  ou o Plano Próprio,  ante a  inexistência de previsão de compensação dos valores pagos entre  cada um dos planos.  Na  ocasião  do  julgamento  do  Acórdão  nº.  2401­004.795,  aderi  aos  fundamentos do r. Relator, os quais reproduzo para fundamentar o entendimento a novamente  ser adotado:  Segundo o art. 2º da Lei nº 10.101, de 2000, a participação nos  lucros  ou  resultados  deverá  decorrer  de  negociação  coletiva  entre o empregador e os seus empregados, nesses termos: 1  Art. 2º A participação nos lucros ou resultados será objeto  de  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  mediante  um  dos  procedimentos  a  seguir  descritos,  escolhidos pelas partes de comum acordo:  I  ­  comissão  escolhida  pelas  partes,  integrada,  também,  por  um  representante  indicado  pelo  sindicato  da  respectiva categoria;  II ­ convenção ou acordo coletivo.  (...)  § 2º O instrumento de acordo celebrado será arquivado na  entidade sindical dos trabalhadores.                                                              1 A redação transcrita do art. 2º é aquela original, vigente na época dos fatos geradores.  Fl. 3041DF CARF MF     16 (...)  O  art.  2º  da  Lei  nº  10.101,  de  2000,  em  seus  incisos  I  e  II,  autoriza  três  hipóteses  de  procedimento  para  elaboração  de  Participação nos Lucros ou Resultados: (i) comissão eleita pelo  empregador  e  seus  empregados,  integrada  também  por  um  representante  da  categoria  sindical;  (ii)  convenção  coletiva;  e  (iii) acordo coletivo.  Por  sua vez, o § 3º do art. 3º da Lei nº 10.101, de 2000, antes  reproduzido  pela  autoridade  lançadora,  menciona  a  possibilidade  de  compensação  de  valores  na  hipótese  de  um  programa  de  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados  mantido  espontaneamente  pela  empresa.  Para  melhor  clareza,  copio  novamente o preceptivo legal:  Art. 3º (...)  §  3º  Todos  os  pagamentos  efetuados  em  decorrência  de  planos de participação nos lucros ou resultados, mantidos  espontaneamente pela empresa, poderão ser compensados  com as obrigações decorrentes de acordos ou convenções  coletivas  de  trabalho  atinentes  à  participação nos  lucros  ou resultados.  É  de  se  convir,  com  apoio  na  redação  transcrita,  que  o  legislador  ordinário  ao  fazer  alusão  a  planos  mantidos  espontaneamente  pela  empresa  pretendeu  referir­se  à  participação  oriunda  da  comissão  escolhida  entre  as  partes  (inciso  I)  em  contraposição  às  obrigações  surgidas  das  convenções  ou  acordos  coletivos  de  trabalho  firmados  pelas  partes (inciso II).  Em outros dizeres,  a opção pela  comissão paritária  eleita pelo  empregador e seus empregados, integrada por um representante  da  categoria  sindical,  não  tem  o  condão  de  inviabilizar  a  utilização simultânea pelos interessados da via da convenção ou  do acordo coletivo.   Inclusive,  nessa  situação, o  legislador  ordinário  expressamente  admitiu a possibilidade de compensação entre valores pagos em  decorrência  de  planos  espontâneos  mantidos  pela  empresa,  constituindo,  no  entanto,  tal  procedimento  uma  faculdade  do  empregador,  na  medida  em  que  o  dispositivo  de  lei  utilizou  a  expressão "poderão ser compensados".   Ocorre, com a devida vênia, que é distinta a hipótese trazida nos  autos. A despeito da denominação "Planos Próprios", os ajustes  não  foram  objeto  de  negociação  mediante  comissão  paritária  escolhida pela empresa e seus empregados. A natureza jurídica  dos  instrumentos  é  de  acordo  coletivo  de  trabalho  para  participação  nos  resultados,  dado  que  negociados  diretamente  entre  o  sindicato  dos  empregados  e  as  instituições  financeiras  (fls. 370/434).  Mesmo  assim,  não  vislumbro  obstáculo  à  coexistência  de  convenção  coletiva  e  acordo  coletivo  para  disciplinar  o  pagamento  de Participação nos  Lucros ou Resultados,  em  face  do prescrito na Lei nº 10.101, de 2000.  Fl. 3042DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.035          17 É verdade que o  inciso II do art. 2º da Lei nº 10.101, de 2000,  adotou  a  expressão  "convenção  ou  acordo  coletivo".  Nada  obstante,  o  viés  interpretativo  da  norma  jurídica  não  pode  ignorar a realidade brasileira das negociações, nem acarretar o  desprezo  ingênuo das finalidades da Lei nº 10.101, de 2000, as  quais  destinam­se,  entre  outros  aspectos,  à  proteção  dos  interesses dos trabalhadores.  As  convenções  coletivas,  usualmente celebradas entre  sindicato  de  empregados  e  sindicato  de  empregadores,  não  consideram  necessariamente  as  peculiaridades  de  cada  empresa  da  categoria  econômica  representada.  Ao  revés,  os  acordos  coletivos têm o propósito de estabelecer metas ou resultados de  interesse  específico  das  partes,  inclusive  mais  benéficos  aos  empregados,  contribuindo  para  incentivar  a  concepção  de  integração entre capital e trabalho.  A compensação de valores entre planos, na linha do prescrito no  § 3º do art. 3º da Lei nº 10.101, de 2000, pressupõe, em primeiro  lugar, a coexistência válida de dois ou mais acordos, produzindo  efeitos que lhe são próprios.   Em qualquer caso, a compensação tão somente pode representar  uma  faculdade,  afastado  o  caráter  de  obrigatoriedade  na  negociação.  É  impensável  que  o  intérprete,  extrapolando  a  lei,  conduza  sua  exegese  no  sentido  contrário  à  obtenção  de  benefícios pelos empregados.  Logo,  a  interpretação  sistemática  da  Lei  nº  10.101,  de  2000,  possibilita  a  convivência,  dentro  da  mesma  empresa,  para  os  mesmos  empregados  e mesmo  período  de  aferição, de  distintos  programas de Participação nos Lucros ou Resultados, desde que  atendidos os demais requisitos da legislação de regência.  Em  resumo,  a  tese  desenvolvida  pela  acusação  fiscal  é  desprovida de amparo no texto legal.    a.2)  Existência  de  pagamentos  desiguais  entre  os  trabalhadores  e,  em  alguns casos, em valores superiores ao respectivo salário anual  Para  fundamentar a desconsideração dos Planos de Participação nos Lucros  ou  Resultados,  a  Autoridade  Fiscal  alega  a  distribuição  desigual  de  valores  entre  os  empregados da recorrente, apurando desproporções entre o salário anual e os valores pagos a  título de PLR.  Afirma que algumas das disparidades apontadas demonstram a existência de  diferentes  "castas"  de  empregados,  com  variações  na  porcentagem  de  PLR  em  relação  ao  salário  anual  de  0,82%  a  410,77%  nos  três  anos  calendários  da  presente  apuração.  Tais  alegações  baseiam­se  nas  planilhas  de  fls.  1516/1532  e  serviram  como  fundamento  para  concluir  que  os  pagamentos  realizados  a  título  de  PLR  são  utilizados  como  substituição  da  parcela salarial.  Fl. 3043DF CARF MF     18 Em suas razões recursais, sustenta a recorrente que as próprias conclusões do  AFRFB demonstram a impropriedade da acusação, bem como alega inexistir qualquer vedação  legal ao pagamento de PLR em montante superior aos salários.  Apenas para mencionar os casos mais chamativos nas disparidades apontadas  pela fiscalização, demonstra a recorrente que:  a) o funcionário José Affonso Ottoni Cândido Junior, que recebeu a título de  PPR  0,85% do  seu  salário,  ganhou  como  salário  anual  o  valor  de R$  152.057,17  e  recebeu  1.288,61,  enquanto  que  a  funcionária  Eudóxia  Fagundes  da  Silva  Gomes,  que  segundo  o  AFRFB recebeu PPR equivalente a 315,45% do salário, recebeu no ano apenas R$ 1.179,92 a  título de salário e R$ 3.722 de PPR.  b)  dos  dez  funcionários  constantes  das  referidas  planilhas  que  menos  receberam PPR em comparação ao salário, somente um deles recebeu menos de cem mil reais  no ano, e o funcionário Aecto Antonio de Campos Pinto, a quem foi atribuído o maior salário  anual na lista relativa a 2010, no valor de R$ 710.031,22, recebeu apenas R$ 8.876,42 de PPR,  ou seja, 1,25% do salário,  ficando em quarto  lugar na  lista do que proporcionalmente menos  receberam PPR comparativamente ao salário anual;  c)  entre  os  21  "marajás"  que  receberam  PPR maior  que  o  salário  anual  na  planilha de 2010, quem teve o maior salário foi Valeska Michele da Silva, que no ano recebeu  R$ 4.512,10  de  salário  e R$ 5.333,57  de PPR,  não  se  podendo vislumbrar  nesse  grupo uma  "casta" privilegiada de "profissionais d mercado financeiro (...) remunerados pelo sucesso nas  operações que realizam".  De fato, os exemplos citados pela recorrente, aliados a outros bem claros nas  referidas  planilhas,  atestam  que  o  AFRFB  cometeu  algum  erro  formal  na  validação  das  planilhas  que  foram  acostadas  ao  presente  processo,  ou  simplesmente  fez  análise  absolutamente rasa, simplória e descabida dos dados obtidos na contabilidade da recorrente.  Situação idêntica foi verificada no mencionado Acórdão 2401­004.795, onde  reproduzo o seguinte trecho da fundamentação lá acostada:  Nem  mesmo  de  maneira  implícita  a  Lei  nº  10.101,  de  2000,  estabeleceu a necessidade de pagamentos equânimes entre todos  os  funcionários  da  empresa,  para  fins  de  gozo  do  benefício  fiscal, tampouco determinou valor máximo a ser pago a título de  Participação nos Lucros ou Resultados.  Haja  vista  que  a  Lei  nº  10.101,  de  2000,  não  instituiu  um  percentual limitador para a relação entre participação e salário,  o recebimento de valores a título de PLR superiores ao valor da  remuneração  só  estará  em  descompasso  com  a  legislação  de  regência quando comprovada pela fiscalização a utilização dos  pagamentos como forma de substituição ou complementação da  salário do trabalhador.   Para o fim comprovar que as parcelas pagas estão em desacordo  com  a  lei  específica,  passando  a  integrar  o  salário­de­ contribuição, é  tarefa da  fiscalização certificar que os próprios  instrumentos de negociação foram originalmente formulados em  desarmonia  com  a  legislação  de  regência,  no  que  tange  à  metodologia  prevista  para  o  cálculo  dos  valores  devidos  aos  trabalhadores a título de Participação nos Lucros ou Resultados,  caracterizando pagamentos de natureza remuneratória.  Fl. 3044DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.036          19 Outra  possibilidade  para  dar  relevância  tributária  à  participação  em  montante  superior  ao  salário  anual  do  trabalhador,  seria  o  agente  fazendário  evidenciar  que  as  quantias  pagas  aos  empregados  não  guardavam  correspondência  com  os  valores  previamente  estipulados  no  Programa  de  Participação  de  Lucros  ou  Resultados,  representando o montante excedente aos limites acordados pelas  partes remuneração submetida à incidência da tributação.   (...)  Ao  contrário  do  raciocínio  simplista  da  autoridade  fiscal,  a  conclusão  no  sentido  da  utilização  da  participação  como  substituto  ou  complemento  da  remuneração  do  empregado  não  deve  estar  baseada  unicamente  no  aspecto  matemático  da  relação participação/salário anual. É necessário comprovar que  o  pagamento,  na  forma  efetuada,  transformou  o  valor  em  parcela salarial.  Em  resumo,  na  minha  avaliação  o  agente  lançador  priorizou  uma  análise  subjetiva  dos  dados  obtidos  na  documentação  da  empresa  e  deixou  de  aprofundar  a  auditoria  fiscal  para  efetivamente  demonstrar,  por  meio  de  linguagem  de  provas,  a  existência de pagamentos camuflados de remuneração, se fosse o  caso.  O só fato de existir desproporção entre os pagamentos a título de  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados  para  o  conjunto  de  empregados,  tendo  em  conta  o  comparativo  com  o  respectivo  salário anual, não tem o condão de fazer incidir sobre os valores  pagos as contribuições previdenciárias.   Para  fins  de  incidência  da  tributação,  é  vital  a  fiscalização  convencer o julgador administrativo que os valores estão sendo  disponibilizados  pela  empresa  aos  segurados  empregados  a  título salarial, razão pela qual possui natureza remuneratória.  Os  idênticos  fundamentos  lá  lançados,  aos  quais  me  filiei,  se  aplicam  ao  presente  caso,  idêntico nas  razões de  fato  e de direito,  razão pelas quais aqui  os utilizo para  afastar  a  conclusão  fiscal  de  desnaturar  os  pagamentos  a  título  de  PLR  em  virtude  de  desproporções apuradas em comparação aos salários dos empregados.  a.3) Da revisão dos acordos celebrados  Segundo  a  Autoridade  Fiscal,  o  fato  dos  Planos  Próprios  poderem  ser  reajustados, devido a fatos supervenientes, o que seria ilegal (fl. 1751):  Fl. 3045DF CARF MF     20   A acusação fiscal se dá com base na Cláusula Sexta dos acordos celebrados,  que possui a seguinte redação (exemplo: Acordo ref. ano 2010 ­ fls. 1411/1412):  CLÁUSULA SEXTA ­ REVISÃO  A revisão do presente acordo dar­se­á por meio de negociação  entre as partes signatárias.  PARÁGRAFO  PRIMEIRO  ­  Eventuais  alterações  somente  poderão  ser  feitas  por  mútuo  acordo,  sendo  vedada  qualquer  modificação unilateral.  PARÁGRAFO SEGUNDO  ­  Os  valores,  critérios  e  formas  de  distribuir  a  participação  aos  empregados,  não  regulamentados  no presente instrumento, deverão ser acordados entre as partes,  na ocorrência dos seguintes fatos relevantes: prejuízo, venda ou  transferência  do  controle  acionário,  por  qualquer  motivo,  e  ampliação do capital social.  Para  a  recorrente,  não  há  qualquer  impedimento  legal  para  que  os  acordos  celebrados possam ser posteriormente revistos.  Em que pese a acusação fiscal, veja­se que esta se encontra calcada única e  exclusivamente na possibilidade de revisão prevista no Acordo Coletivo. Ora, alguma revisão  foi realizada em qualquer dos acordos?  Trata­se,  evidentemente,  de  uma  previsão  excepcional,  dando  guarida,  inclusive, ao direito dos  trabalhadores de que  toda e qualquer mudança deverá contar com a  participação destes, impedindo arbitrariedades unilaterais.  Dessa  forma,  estando  a  acusação  fiscal  absolutamente  genérica,  consubstanciada na mera possibilidade de revisão prevista no Acordo Coletivo, deve a mesma  ser afastada quanto ao ponto específico.  a.4) Existência de valor mínimo a ser pago  Eis o teor da acusação fiscal (fls. 1746/1747):  Fl. 3046DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.037          21     Eis o que estipula a Cláusula Segunda dos referidos acordos (fl. 1433):  CLÁUSULA  SEGUNDA  ­  DA  ESTRUTURA  DO  SISTEMA  DE PARTICIPAÇÃO NOS LUCROS E RESULTADOS  As  partes  estabelecem  sistema  de  participação  nos  lucros  ou  resultados,  nos  termos do anexo que  integra o presente acordo  para todos os efeitos.  PARÁGRAFO  PRIMEIRO  ­  Fica  estabelecido  pelas  partes  o  montante de R$ 120,00 (cento e vinte reais) como valor mínimo a  ser pago através do presente acordo, o qual deverá ser acrescido  à PLR definida na convenção coletiva da categoria bancária.  PARÁGRAFO SEGUNDO ­ Nenhum empregado receberá valor  inferior  a  este  mínimo,  que  não  será  compensado  da  PLR  prevista  na  convenção  coletiva,  muito  menos  será  aplicada  a  proporcionalidade pelo tempo de trabalho.  PARÁGRAFO  TERCEIRO  ­  Acordam  as  partes  que  a  PLR  definida  na  Convenção  Coletiva  de  Trabalho  da  Categoria  Bancária  não  será  compensada  do  programa  próprio  de  PLR  dos Bancos, sendo o pagamento efetuado em folha com rubrica  distinta.  Segundo  a  recorrente,  não  há  vedação  na  Lei  nº.  10.101/2000  quanto  ao  pagamento  de  valores  mínimo  a  título  de  PLR.  Ainda,  alega  que  os  Planos  Próprios  não  estabelecem uma parcela mínima a  ser paga, mas  sim um valor mínimo de participação  aos  empregados, sendo incabível a alegação de "valores pré­determinados a todos".  Analisando a cláusula em questão, nos parece bastante óbvia a interpretação a  ser dada a mesma, de acordo com o que alega a recorrente: não está sendo assegurado a todos  os  empregados  o  valor  de  uma  parcela  mínima  a  título  de  PLR,  mas  sim,  está  sendo  estabelecido que o valor mínimo de PLR a ser pago (SE FOR PAGO) de acordo com o Plano  de Metas será de R$ 120,00.   São duas situações bastante distintas e, ao que parece, o AFRFB ficou com a  primeira interpretação: a de que está garantido,  independente de qualquer fato/evento/meta, o  pagamento de R$ 120,00 a título de PLR. Já a segunda interpretação, que nos parece a correta e  Fl. 3047DF CARF MF     22 condizendo  com  o  arcabouço  fático  e  de  direito  aqui  apresentado,  é  de  que  está  sendo  estabelecido um valor mínimo para o pagamento.  Veja­se que há referência expressa ao "sistema de participação nos lucros ou  resultados,  nos  termos  do  anexo  que  integra  o  presente  acordo  para  todos  os  efeitos".  Se,  dentro das regras estabelecidas no Anexo do referido Acordo, resultar no pagamento de PLR,  ainda que determinadas variações de índice, regras, metas, estipulem uma quantia menor que  R$ 120,00, este mínimo deverá ser respeitado.  Ora,  continuam  os  empregados  sujeitos  as  metas  do  programa,  continuam  incentivados  à  produtividade  e  a  integração  entre  o  capital  e  o  trabalho.  Não  há  qualquer  desvirtuamento da essência da PLR e tampouco do Acordo celebrado, razão pela qual afasto a  acusação fiscal de que haveria a previsão de pagamento mínimo assegurado aos empregados da  recorrente.  a.5) Inexistência de regras claras e objetivas  Segundo o AFRFB, no decorrer dos itens 5.52 a 5.76 (fls. 1747/1753), restou  demonstrada  a  inexistência  de  regras  claras  e  objetivas  nos  planos  da  recorrente,  restando  infringido o disposto no art. 2º, § 1º, I e II, da Lei nº. 10.101/00:  Art. 2º (...)  §  1º  Dos  instrumentos  decorrentes  da  negociação  deverão  constar  regras  claras  e  objetivas  quanto  à  fixação dos  direitos  substantivos  da  participação  e  das  regras  adjetivas,  inclusive  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes  ao  cumprimento  do  acordado,  periodicidade  da  distribuição,  período de  vigência e prazos para  revisão do acordo, podendo  ser  considerados,  entre  outros,  os  seguintes  critérios  e  condições:  I  ­  índices  de  produtividade,  qualidade  ou  lucratividade  da  empresa;  II  ­  programas  de  metas,  resultados  e  prazos,  pactuados  previamente.  Para  sintetizar os  argumentos da  fiscalização,  reproduzo,  in  verbis,  os  itens  5.67 e 5.75 do Relatório Fiscal (fl. 1751):  5.67  Ante o exposto, vemos que no Acordo de PLR em apreço as  definições dos elegíveis não são claras e a falta de definição das  metas a serem atingidas, bem como a  inclusão de parcelas não  individuais  nos  critérios  utilizados,  impossibilitam  entrever  o  valor  a  ser  auferido  pelos  beneficiários.  A  falta  dessas  informações inviabiliza o conhecimento prévio do empregado do  esforço que deverá dispender para receber a PLR, em confronto  com  as  determinações  legais.  Igualmente,  a  existência  de  critérios  subjetivos  de  avaliação  afasta  a  objetividade  da  aferição.  Desta  feita,  não  se  pode  falar  aqui  da  existência  de  regras claras e objetivas, nem de conhecimento prévio das metas  a serem atingidas.  (...)  Fl. 3048DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.038          23 5.75  No  caso  em  tela,  chama  a  atenção  que  os  acordos  apresentados  não  se  coadunam  com  as  exigências  legais,  uma  vez  que  não  restaram  identificadas  as  regras  objetivas,  os  mecanismos  de  aferição  das  informações  pertinentes  ao  cumprimento  do  acordado  ou  qualquer  tipo  de  programa  de  metas, resultados e prazos pactuados previamente, ou seja, não  se aponta a forma como será alcançado o objetivo para que os  empregados  façam  jus  a  tal  benefício,  contrariando  o  real  propósito do instituto e em total afronta à legislação.  Alega  a  recorrente  desde  a  peça  impugnatória  e  seus  anexos  demonstra  de  forma  minuciosa  e  exaustiva  as  regras  claras  e  objetivas  relacionadas  às  quatro  formas  de  aplicação dos Planos Próprios.  Ressalta, nesse ponto, que o Relatório Fiscal discorreu a respeito de inúmeras  questões "sem resposta" que respaldaram o lançamento de ofício devido à ausência de regras  claras  e  objetivas  nos  instrumentos  de  negociação.  Porém,  em  nenhum  momento  do  procedimento  de  auditoria,  o  agente  fiscal  tomou  a  iniciativa  de  solicitar  quaisquer  esclarecimentos e/ou explicações da  empresa sobre as alegações apresentadas por ocasião da  lavratura do auto de infração quanto à fixação dos direitos substantivos de participação e das  regras adjetivas.  Pois bem. O § 1º do art. 2º da Lei nº 10.101, de 2000, estipula requisitos a  serem observados nos acordos para pagamento da Participação nos Lucros ou Resultados, a fim  de que produzam os efeitos tributários que a lei estabelece.  Por  exigência  da  lei  específica,  as  regras  devem  ser  claras  e objetivas  para  que os critérios e condições do recebimento da Participação nos Lucros ou Resultados possam  ser  passíveis  de  aferição,  reduzindo  a  possibilidade  de  discricionariedade  do  empregador,  mediante avaliações de cunho subjetivo.  Os instrumentos de negociação deverão conter regras inequívocas e de fácil  compreensão para  os  trabalhadores  no  que  tange  à  aquisição  do  direito  ao  pagamento  das  parcelas,  inclusive quanto  aos  critérios de  aferição do  cumprimento das metas  acordadas,  de  modo  a  que  se  possa  atestar  com  segurança  que  os  valores  pagos  equivalem  à  participação  prevista no acordo.  É  de  assinalar,  no  entanto,  que  a Lei  nº  10.101,  de  2000,  previu  apenas  os  contornos  básicos  dos  instrumentos  de  negociação,  deixando  de  fixar  normas  rígidas  e  pré­ definidas para a elaboração dos documentos.   Acredito que não poderia ser diferente, dado que a participação é um direito  social  exercido  com  base  na  autonomia  de  vontade  de  atores  que,  muitas  vezes,  possuem  interesses  antagônicos,  empresários  e  trabalhadores,  aliado  às  diversidades  de  realidade  empresarial quanto à necessidade de integração capital e trabalho.   Soma­se a tal característica própria, a presença dos sindicatos representativos  das  categorias  dos  trabalhadores,  outro  agente  social  dotado  de  suas  peculiaridades,  cuja  presença  nos  acordos  não  só  é  conveniente,  como  também  desejável  para  a  proteção  dos  direitos dos empregados.  Fl. 3049DF CARF MF     24 Nesse  sentido,  parece  bem  evidente  que  a  exigência  de  regras  claras  e  objetivas não se destina, precipuamente,  à compreensão do Fisco. Embora  importante para  a  garantia do interesse público, é nítido o papel secundário exercido pela fiscalização tributária  neste  processo,  a  qual  não  lhe  foi  concedida  a  função  de  avaliação  do  mérito  das  regras  aprovadas na negociação entre as partes.  Por essa  razão,  a  interferência na autonomia privada  é medida excepcional,  exigindo­se  a  certeza  da  autoridade  fiscal,  apoiada  em  elementos  objetivos,  quanto  à  desconformidade  do  acordado  frente  aos  preceitos  legais  da  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados.  O agente fiscal não participa do dia a dia da vida laboral da empresa e de seus  empregados,  de  maneira  que  as  questões  que  lhe  configuram  obscuras  podem  estar  perfeitamente  claras  para  o  empresário  e  os  trabalhadores.  De maneira  análoga,  um  critério  e/ou  informação  que  lhe  pareça  omisso  no  instrumento  de  negociação,  podem  estar  univocamente delimitados pelos atores sociais principais,  tendo em conta a proximidade com  os fatos.  Desse modo,  inviável, via de regra, que a análise fiscal sobre a  inexistência  de regras claras e objetivas nos instrumentos de negociação fique restrita ao plano abstrato dos  acordos  celebrados.  É  inerente  ao  processo,  dadas  as  suas  características,  o  avanço  da  fiscalização  no  conhecimento  da  execução  dos  programas  de  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados.  Caso  contrário,  não  é  exagero  afirmar,  haverá  sérios  riscos  de  cometimento  de  equívocos pelo agente fiscal.  As  dificuldades  de  compreensão  do  agente  fiscal  não  significam,  necessariamente,  obstáculos  à  cognição  dos  segurados  empregados  e  dos  sindicatos  que  os  representam,  pois  podem  acompanhar,  obter  esclarecimentos  e  questionar  as  regras  e  os  critérios  vinculados  à  aquisição  do  direito  ao  pagamento  da  participação,  bem  como  os  mecanismos de aferição do pactuado.   Na linha das ponderações trazidas no recurso voluntário, a lei de regência não  é impositiva no sentido de que a disciplina integral do programa de participação deve figurar,  necessariamente,  no  próprio  corpo  do  instrumento  de  negociação  coletiva,  podendo  o  detalhamento  pormenorizado,  desde  que  mantida  a  harmonia  com  as  regras  gerais,  estar  estipulado em documentos apartados ou mesmo em outros canais de comunicação, sempre, em  independentemente  da  opção  escolhida  pela  partes,  com  pleno  acesso  e  conhecimento  dos  trabalhadores.  Especialmente  em  empresas  estruturadas,  como  aparenta  enquadrar­se  a  recorrente,  é  comum  a  disponibilização  de  mecanismos  internos  de  divulgação  e  esclarecimentos a respeito do programa de participação mantido pela empresa, inclusive com o  uso de plataformas digitais para avaliações de desempenho dos trabalhadores.  Nesse  sentido,  a  recorrente  apresentou,  na  fase  de  impugnação,  vários  documentos relativos à divulgação  interna,  incluindo comunicados sobre alterações efetuadas  no programa, disseminação de  resultados,  informações  sobre valores a  serem pagos, além de  cópias de avaliações individuais (fls. 1876/2752).  Segundo  a  documentação  que  instruem  o  processo  administrativo,  em  especial  os  termos  de  intimação  às  fls.  06/25,  o  agente  fiscal  não  procurou  na  fase  do  procedimento investigatório esclarecer, junto à recorrente, as questões suscitadas no Relatório  Fiscal,  as  quais  levaram  à  caracterização  da  inexistência  de  regras  claras  e  objetivas  Fl. 3050DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.039          25 concernentes aos quatro níveis dos Programas Próprios: "Nível Citi ­ R/C10 e abaixo", "Nível  Citi  ­  S/  C11  e  acima",  "Funcionários  de  Vendas  Elegíveis  ao  Programa  Exceed"  e  "Funcionários de Remuneração Variável não Elegíveis ao Programa Exceed".  Para melhor clareza da acusação  fiscal,  transcrevo os  itens 5.45, 5.48, 5.49,  5.54, 5.55, 5.56, 5.61, 5.62, 5.64 e 5.66 do Relatório Fiscal, os quais justificam as razões pelas  quais  os  instrumentos  de  negociação  não  se  coadunam  com  as  exigências  legais  (fls.  1746/1751):  5.45 Em nenhum momento, seja no texto do Acordo de PLR, seja  em  seu  anexo,  são  evidenciados  claramente  os  níveis  de  enquadramento  dos  empregados,  nem  quais  deles  são  elegíveis  ao  programa  Exceed  ou  a  outros  programas  de  remuneração  variável  existentes  no  banco.  Não  sabemos,  portanto,  se  empregados, por exemplo, da área administrativa ou outros não  especificados  estão  aqui  abrangidos,  indo  de  encontro  ao  incentivo  à  produtividade  e  à  integração  entre  o  capital  e  o  trabalho, ambos prescritos pelo art. 1ª da Lei nº 10.101/00.  (...)  5.48 Observa­se que, para os empregados "Nível Citi ­ R/C10 e  Abaixo", o Acordo de PLR de 2010 não estabelece os objetivos e  metas  a  serem  atingidos,  nem  os  critérios  utilizados  para  a  avaliação do desempenho da área e do desempenho  individual.  O  Anexo  somente  cita  as  avaliações  possíveis,  da  área  e  individual,  sem  contudo  traçar  os  critérios  em  que  serão  baseadas. Não traz o modelo do formulário interno de avaliação.  Não  fixa  os  parâmetros  para  o  enquadramento  do desempenho  em:  não  atendeu  aos  objetivos,  eficaz,  altamente  eficaz  e  excepcional.  Não  aponta  quais  são  as  metas  as  serem  alcançadas na área e  individualmente para que os empregados  fazer jus ao benefício.  5.49   Percebe­se  nitidamente  que  a  avaliação  de  desempenho  individual  é  fator  primordial  na  determinação  do  valor de PLR a  ser distribuído a  cada empregado. No entanto,  em nenhum momento são apresentados: as regras que permeiam  essa  avaliação,  as  metas  a  serem  atingidas,  o  mecanismo  de  aferição  de  seu  alcance  ou  não,  os  parâmetros  utilizados  na  avaliação  dos  funcionários,  a  forma  como  são  avaliados,  o  modelo básico dessa avaliação individual. São apenas citadas a  existência dessas metas e da avaliação, sem que nenhuma dessas  duas  integre  o  acordo  firmado  ou  seu  anexo,  inviabilizando,  dessa forma, o conhecimento prévio do esforço que o empregado  deverá  dispender  para  receber  a  participação,  em  total  confronto com as determinações legais.  (...)  5.54   Mais  uma  vez,  nota­se  que  o  Acordo  de  PLR  de  2010,  para  os  empregados  "Nível  Citi  ­  S/C11  e  Acima",  não  estabelece  os  objetivos  e  metas  a  serem  atingidos,  nem  os  critérios utilizados para a avaliação do desempenho do país, da  área e individual. O Anexo somente cita as avaliações possíveis,  Fl. 3051DF CARF MF     26 da  área  e  individual,  sem  contudo  traçar  os  critérios  em  que  serão  baseadas.  Não  determina  as  metas  a  serem  alcançadas  para  que  cada  empregado  obtenha  as  faixas  de  pontos  estabelecidas  e  que  determinarão os  fatores multiplicadores  de  "país" e "área". Não fixa os critérios para o enquadramento do  desempenho  individual  em:  não  avaliado,  não  eficaz,  parcialmente eficaz, eficaz, altamente eficaz e excepcional. Não  traz  previamente  o  "Valor  de Referência"  que  será  utilizado,  o  qual, de acordo com o texto, será elaborado por uma consultoria  externa.  5.55   De  mais  a  mais,  a  Nota  Explicativa  define  que  o  desempenho "país", isto é, o "Resultado Brasil", corresponde ao  mesmo valor, critério e definição, utilizados para pagamento de  PLR prevista na Convenção Coletiva. Entretanto, não existe na  citada Convenção Coletiva de PLR dos Bancos qualquer menção  a valor, critérios ou definição do "Resultado Brasil".  5.56   Outrossim, ainda em Nota Explicativa, o Anexo ao  Acordo de PLR de 2010 determina que o desempenho da "área"  será obtido conforme "scorecard" específico para cada área, de  acordo  com  uma  tabela  de  exemplo  trazido  pela  citada  Nota.  Nesta  vemos  a  utilização  de  critérios  tais  como:  retenção  de  cliente, crescimento do negócio, qualidade da carteira negócio,  custos do serviço e qualidade do serviço. Ora, o que vemos aqui  é instituição de critérios que são normalmente utilizados para o  pagamento de comissões e não de Participação nos Lucros.  (...)  5.61   Em  relação  à  aplicação do  plano  em  comento  aos  "Funcionários  de  Vendas  Elegíveis  ao  Programa  de  Remuneração  Variável  Exceed",  notamos  inicialmente  que  apesar  do  Anexo  estabelecer  a  utilização  de  um  grupo  de  indicadores, chamado "Scorecard", para cada área de negócio e  determinar  a  aplicação  de  três  diferentes  modelos  de  "Socrecard",  não  existe  no  instrumento  de  negociação  a  definição  das  diferentes  áreas  de  negócios  nas  quais  serão  utilizados os diversos modelos trazidos pelo Acordo de PLR. Não  é  possível,  desta  forma,  definir  as  regras  cabíveis  a  cada  beneficiário, em desacordo frontal à legislação específica, a qual  exige  a  presença  de  regras  claras  e  objetivas  pactuadas  previamente.  5.62   Além disto, o Anexo em questão não traz claramente  as metas  a  serem alcançadas, mas  somente  os  indicadores que  serão utilizados na avaliação. E, em relação a estes, verifica­se  que  o  texto  não  apresenta  a  definição  específica  e  os  pesos  de  cada  um  dos  indicadores  que  compõem  o  "Scorecard",  nem  determina  como  serão  aferidos  tais  critérios,  distanciando­se,  dessa  forma, dos preceitos  legais  sobre a matéria. Ademais,  os  indicadores  apontados  nos  três  modelos  acima  descritos  são  parâmetros  não  muito  afeitos  a  uma  Participação  nos  Lucros,  mas  relacionados  mais  proximamente  ao  pagamento  de  comissões.  (...)  Fl. 3052DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.040          27 5.64   O Anexo prevê, ainda, que tais indicadores, pesos e  metas podem ser reajustados em virtude do momento econômico  (local ou  internacional),  bem como em função da estratégia de  negócios do banco. Todavia, como comentado anteriormente, a  legislação  específica  estabelece  que  a  PLR  será  objeto  de  negociação  entre  a  empresa  e  seus  empregados,  mediante  comissão  escolhida  pelas  partes  e  integrada  por  representante  do  sindicato  ou  por  convenção/acordo  coletivo,  ou  seja,  não  é  possível que, devido a fatos supervenientes, indicadores, pesos e  metas  possam  ser  reajustados  fora  do  instrumento  original  de  negociação entre as partes.  (...)  5.66   Faz­se  mister  salientar  que,  para  os  "Demais  Funcionários Elegíveis  a Programas de Remuneração Variável  Não  Incluídos  no  Exceed  Independentemente  do  Nível  Citi",  o  Acordo  de PLR de  2010 não  estabelece  os  objetivos  e metas  a  serem atingidos, nem os critérios utilizados para a avaliação do  desempenho  da  área  e  do  desempenho  individual.  O  Anexo  somente  cita as avaliações possíveis,  da área  e  individual,  sem  contudo  traçar os  critérios  em que  serão  baseadas. Não  traz  o  modelo  do  formulário  interno  de  avaliação.  Não  fixa  os  parâmetros  para  o  enquadramento  do  desempenho  em:  não  atendeu  aos  objetivos,  eficaz,  altamente  eficaz  e  excepcional.  Não  aponta  quais  são  as metas  a  serem  alcançadas  na  área  e  individualmente  para  que  os  empregados  possam  fazer  jus  ao  benefício.   Percebe­se que o agente  lançador mantém uma posição  rigorosa no que diz  respeito  à  fixação  dos  direitos  substantivos  da  participação  e  das  regras  adjetivas  no  instrumento de negociação, incluindo os mecanismos de aferição ao cumprimento do acordado,  exigindo  a  sua  regulação  integral  e  detalhada,  ao  que  me  pareceu,  no  corpo  do  próprio  instrumento de negociação.  A  preocupação  em  coibir  a  utilização  de  parâmetros  subjetivos  para  a  concessão da Participação nos Lucros ou Resultados, bem como a criação de regras unilaterais  pelo empregador, não pode chegar ao nível de inviabilizar o instituto da negociação coletiva,  com  desprezo  a  realidade  do mundo  real  e  extrapolando  os  limites  estabelecidos  pela  lei  de  regência.   Como dito alhures, é possível o detalhamento, por intermédio de documentos  apartados e/ou sistema de controle e acompanhamento interno, quanto às metas e aos critérios  aplicáveis aos diferentes empregados, áreas e funções da empresa, ainda mais quando o modelo  adotado  para  a  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados  envolve  parâmetros  e  avaliações  de  desempenho individual.  Tenho  para mim,  portanto,  equivocado  o  procedimento  fiscal,  o  qual,  sem  buscar  esclarecimentos  e/ou  explicações  adicionais da  empresa,  trabalhadores  e/ou  sindicato,  fez  a  opção  singela  de  analisar  solitariamente,  no  âmbito  do  Fisco,  os  instrumentos  de  negociação coletiva.   Fl. 3053DF CARF MF     28 A toda a evidência, os esclarecimentos e/ou explicações seriam dispensáveis,  por  óbvia  desnecessidade,  naqueles  casos  de  "fratura  exposta",  em  que  é  explícito  o  descompasso  com  a  Lei  nº  10.101,  de  2000.  Contudo,  não  é  a  hipótese  dos  Programas  de  Próprios da recorrente, conforme se pode verificar da leitura atenta dos documentos acostados  às fls. 1410/1464.  Em seu  recurso voluntário, a  recorrente esclareceu com detalhes a estrutura  dos Planos Próprios,  inclusive com abordagem específica a respeito das objeções formuladas  pela  autoridade  fiscal,  demonstrando  satisfatoriamente,  a  meu  ver,  que  o  "Programa  de  Participação nos Resultados Citibank" não é despedido de  regras  claras  e objetivas  em nível  que demanda a Lei nº 10.101, de 2000 (fls. 2846/2865).   À  vista  do  exposto,  concluo  que  os  elementos  de  prova  colhidos  pela  fiscalização são insuficientes para demonstrar a falta de clareza e objetividade nos instrumentos  de negociação vinculados aos Planos Próprios.  a.6) Da falta de negociação prévia  A acusação  fiscal  é no  sentido de que os Planos Próprios 2011 e 2012 não  foram  objeto  de  negociação  prévia,  eis  que  a  formalização  dos  instrumentos  ocorreu  após  o  início do período a que se referem os lucros ou resultados.  A recorrente defende que são legítimos os pagamentos realizados a título de  participação com fundamento em negociações coletivas realizadas antes do fim do período de  apuração e do pagamento das respectivas parcelas, situação plenamente atendida nos acordos  coletivos.  Salienta, em complemento, que os acordos relativos aos períodos de 2011 e  2012, em que pese assinado no início do mês de julho de cada ano, não trouxeram prejuízo aos  empregados.   Os  acordos  de  2011  e  2012,  além  de  "muito  parecidos"  entre  si,  possuem  regras semelhantes ao ano de 2010, cujo acordo foi assinado em 7/12/2009, de modo que os  funcionários da sociedade  incorporada pela  recorrente  tinham noção exata dos critérios pelos  quais seriam avaliados.  Pois bem. No caso em apreço, o acordo coletivo que rege o ano de 2011 foi  assinado  em  7/7/2011,  ao  passo  que  o  acordo  para  o  exercício  de  2012  foi  celebrado  em  5/7/2012 (fls. 1433/1453 e 1454/1474, respectivamente.  A participação nos lucros ou resultados é um instrumento de integração entre  o capital e o trabalho, constituindo­se em ferramenta à disposição da empresa para motivar e  integrar o trabalhador no objeto empresarial, com vistas ao alcance de uma meta ou resultado  futuro.  Quero  dizer  que  o  acordo  entre  as  partes  deve  incentivar,  via  de  regra,  o  alcance  de  resultados  pactuados  previamente,  com  regras  claras  e  objetivas  a  respeito  da  contribuição  dos  empregados,  delimitadas  individual  ou  coletivamente,  com mecanismos  de  aferição do acordado, requisitos os quais, se cumpridos, darão direito à  retribuição financeira  ao trabalhador.  A questão a se analisar no presente caso, portanto, é: os Acordos assinados  em julho ferem a natureza e os princípios a que se destinam os programas de PLR?  Fl. 3054DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.041          29 Ainda, o fato de terem sido assinados em julho do ano a que se referiam, fez  com que os funcionários não tivessem conhecimento das metas a serem alcançadas? Ainda, fez  com que sequer tivessem conhecimento a estas ou mesmo aos dados da apuração daquelas até  o mês de julho?  Ademais,  destaco  que  a  alegação  da  recorrente  acerca  da  semelhança  dos  planos é, inclusive, corroborada por afirmação contida no Relatório Fiscal (fl. 1739:    Ora, restando evidente que os programas se repetem ano a ano, não sofrem a  contribuinte alterações bruscas no seu objeto social que ensejem mudança da sua atuação, não  é razoável considerar que os profissionais ali envolvidos tinham plena consciência das regras a  que estavam submetidos para o recebimento ou não de PLR?  Também,  vale  ressaltar,  a  ausência  de  previsão  específica  na  Lei  nº.  10.101/00  pode  subverter  a  intenção  do  legislador  constitucional?  Será  que  o  fato  de  um  Acordo Coletivo,  firmado  com uma das  categorias  profissionais  com maior  força  sindical,  a  dos bancários, ser celebrado em julho, impede a consecução dos objetivos e a verificação das  regras nele contidas para o seu respectivo ano­calendário?  Ao que nos parece, não. Trata­se, sim, de necessária relativização da situação  em  apreço,  de  modo  a  evitar  que  a  simples  demora  na  assinatura  (e  não  na  negociação,  discussão,  elaboração)  do  Acordo  Coletivo  desnature  e  desqualifique,  para  os  devidos  fins  legais, os pagamentos realizados a título de PLR.  Por essas  razões, entendo que deve ser afastada a acusação  fiscal acerca da  falta de negociação prévia para os Acordos Coletivos de 2011 e 2012.  a.7) Da PLR paga aos Administradores  Com  o  propósito  de  compreender  a motivação  da  autoridade  lançadora  no  tocante  à  constituição  do  crédito  tributário  relativamente  à  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados paga  a administradores da  sociedade  fiscalizada,  é  indispensável  a  transcrição de  excertos do Relatório Fiscal (fls. 644/661):  6.16   (...)  não  resta  dúvida  de  que  a  intenção  do  legislador,  seguindo  a  determinação  constitucional,  foi  desvincular  da  remuneração  a  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados recebida tão­somente pelo segurados empregados. A  "contrario  sensu",  a  participação  paga  ao  contribuinte  individual  ou  a  outra  espécie  de  segurado  será  considerada  como base de incidência das Contribuições Previdenciárias pro  falta de previsão legal de não­incidência.  (...)  6.31   Apesar  da  previsão  estatutária  de  que  a  administração  da  sociedade  compete  à  Diretoria,  conforme  Fl. 3055DF CARF MF     30 apresentado  nos  itens  anteriores,  o  banco  considera  seus  diretores  como  empregados,  conforme  se  verifica  pelas  informações  declaradas  em  GFIP  ­  Guia  de  Recolhimento  do  Fundo de Garantia e Informações à Previdência Social, DIRF ­  Declaração do Imposto de Renda Retido na Fonte. Na GFIP os  diretores  são  declarados  na  Categoria  1  ­  Empregado  e,  na  DIRF, no Código de Retenção 0561 ­ Rendimentos do Trabalho  Assalariado.   6.32  Em  contraste  com  as  declarações  descritas  no  item  anterior, o banco informa seus diretores em DIPJ ­ Declaração  de  Informações  Econômico­Fiscais  da  Pessoa  Jurídica  como  Diretores Sem Vínculos Empregatício.  6.33   Além disso, em Carta­Protocolo, de 18 de novembro  de 2013, o banco esclarece considerar seus Administradores, os  diretores,  como  empregados  e  pagar  a  participação  dos  primeiros juntamente com a dos últimos. Na Carta­Protocolo, de  24 de abril de 2014, afirma ainda que os diretores desta empresa  tem  contrato  de  trabalho com  vínculo  empregatício  e  para  fins  tributários  e  previdenciários  são  considerados  como  empregados. E, em Carta­Protocolo, de 19 de setembro de 2014,  mais  uma  vez  assevera  "que  todos  os  diretores  da  empresa  possuem  vínculo  empregatício,  devidamente  registrados  como  funcionários em concordância com as regras da CLT."  6.34   Entretanto,  independentemente  da  classificação  atribuída  pelo  banco  a  seus  diretores,  eles  são  de  fato  os  Administradores  da  Sociedade,  conforme  se  verifica  pelo  Estatuto  Social  acima  transcrito,  o  qual  prevê  que  (i)  a  administração da  companhia  será  exercida  por  uma Diretoria;  (ii) os honorários de tais diretores serão fixados pela Assembleia  Geral;  (iii)  a  eleição  da  Diretoria  deverá  ser  aprovada  pelo  Banco  Central;  (iv)  a  Diretoria  terá  amplos  poderes  de  administração e  festão dos negócios  sociais, podendo deliberar  sobre  qualquer  matéria  relacionada  com  o  objeto  social  ou  sobre  novas  atividades,  bem  como  adquirir,  alienar  e  gravar  bens  imóveis,  contrair  empréstimos,  dar  caução,  independentemente  de  autorização  da  Assembleia  Geral;  (v)  a  representação  da  sociedade  será  feita  por  Diretores  ou  por  procuradores sempre nomeados pelos Diretores.  (...)  6.40   (...)  é  sabido  que  o  simples  fato  do  contribuinte  remunerar  seus  diretores  como  empregados  e  declará­los  em  GFIP  na Categoria  1  ­  Empregado  e,  na DIRF,  no Código  de  Retenção 0561 ­ Rendimentos do Trabalho Assalariado, quando  de  fato  e  de  direito  são  Administradores,  isto  é,  não  possuem  vínculo  empregatício,  não  lhe  concede  o  direito  de  usufruir  da  dedução  permitida  pela  Lei  nº  10.101/00,  exclusiva  para  a  Participação  nos  Lucros  dos  empregados.  Tamanha  é  a  contradição que o próprio banco declara seus diretores em DIPJ  como  "Diretores  Sem Vínculo Empregatício",  indo  de  encontro  às declarações feitas em GFIP e DIRF.  (...)  Fl. 3056DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.042          31 6.50   Foram  encontrados,  no  período  auditado,  pagamentos  de  Participação  nos  Lucros  aos  Administradores  aos seguintes diretores estatutários:  · Alberto Rodrigues Pinto Ferreira  · André Franco de Moraes  · Angelim Curiel  · Armando Wolfrid  · Ennio Ferreira de Moraes Júnior ­ diretor entre abril de  2011  e  dezembro  de  2012,  portanto,  os  pagamentos  de  10/2011  (AC 2011),  02/2012  (AC 2011)  e 10/2012  (AC  2012)  foram  considerados  como  Participação  nos  Lucros  dos  Administradores  e  os  valores  recebidos  em  01/2010  (AC 2009),  10/2010  (AC 2010)  e 02/2011  (AC  2010)  foram  considerados  como  Participação  nos  Lucros ou Resultados dos Empregados;  · Jan Gunnar Karsten;  · Luis  Alfredo  Barcellos  Martins  de  Oliveira  ­  diretor  entre  janeiro  de  2010  e  abril  de  2012,  portanto,  seus  pagamentos de 01/2010 (AC 2009), 10/2010 (AC 2010),  02/2011  (AC 2010),  10/2011  (AC 2011)  e 02/2012  (AC  2011)  foram  considerados  como  Participação  nos  Lucros  dos  Administradores  e  o  valor  recebido  em  10/2012  (AC  2012)  foi  considerado  como Participação  nos Lucros ou Resultados dos Empregados;  · Marcio Veronese Alves;  · Paula Magalhães Cardoso Flores Chaves  · Pedro Luiz Guerra;  · Pedro Paulo Giubbina Lorenzini;  · Robin Andrew Liddle;  · Stella Maura Montiani  Pons  ­  diretora  entre março  de  2011  e  abril  de  2012,  portanto,  os  pagamentos  de  10/2011  (AC  2011)  e  02/2012  (AC  2011)  foram  considerados  como  Participação  nos  Lucros  dos  Administradores e os valores recebidos em 01/2010 (AC  2009), 10/2010 (AC 2010), 02/2011 (AC 2010) e 10/2012  (AC  2012)  foram  considerados  como  Participação  nos  Lucros ou Resultados dos Empregados;  · Victor Hugo Maranhão Loyola ­ diretor entre setembro  de  2011  e  dezembro  de  2012,  portanto,  os  pagamentos  de  10/2011  (AC  2011),  02/2012  (AC  2011)  e  10/2012  (AC  2012)  foram  considerados  como  Participação  nos  Lucros  dos  Administradores  e  os  valores  recebidos  em  Fl. 3057DF CARF MF     32 01/2010  (AC 2009),  10/2010  (AC 2010)  e 02/2011  (AC  2010)  foram  considerados  como  Participação  nos  Lucros ou Resultados dos Empregados; e  · WIlliam Baynard Meissner.  Na  ótica  do  agente  fiscal,  corroborada  pela  decisão  de  piso,  o  diretor  estatutário, nos termos da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, é considerado contribuinte  individual, independentemente da existência de contrato de trabalho como diretor empregado,  não lhes sendo aplicáveis as normas de Participação nos Lucros ou Resultados previstas na Lei  nº 10.101, de 2000. Essa é, pois, a delimitação da acusação fiscal.  E, na ótica do AFRFB, a Lei nº 10.101, de 2000 é aplicável apenas no caso  de pagamentos a título de participação nos lucros ou resultados pactuados entre empresa e seus  segurados empregados.   O inciso X do § 9º do art. 214 do Regulamento da Previdência Social (RPS),  aprovado pelo Decreto  nº  3.048,  de  6  de maio  de 1999,  explicita  a não  incidência  tributária  sobre a Participação nos Lucros ou Resultados, de acordo com a Lei nº 10.101, de 2000, que  rege a matéria:  Art. 214 (...)  § 9º Não integram o salário­de­contribuição, exclusivamente:  (...)  X  ­  a  participação  do  empregado  nos  lucros  ou  resultados  da  empresa,  quando  paga  ou  creditada  de  acordo  com  lei  específica;  (...) (GRIFEI)  A  concepção  tradicional  do  diretor  eleito  na  forma  do  estatuto  social  nas  sociedades  por  ações  é  como  órgão  da  companhia,  exercendo  os  poderes  estatutários  sem  vínculo  de  emprego.  No  âmbito  da  legislação  previdenciária,  são  qualificados  como  contribuintes individuais.  Ocorre que a sofisticação da atividade empresarial no mundo contemporâneo  comporta, no âmbito das sociedades por ações, a figura do diretor empregado. A existência ou  não de relação de emprego entre sociedade e seus diretores não pode ser conferida tão somente  pela  forma de escolha destes, ou pelo  simples  fato de exercerem cargos de administração da  companhia.   Mais  importante,  com  absoluta  certeza,  é  verificar  as  características  da  relação  mantida  entre  os  diretores  e  o  Conselho  de  Administração.  Havendo  traços  de  subordinação  jurídica, existirá provavelmente  relação de  trabalho na condição de empregado,  nos termos da CLT.  No  tocante  à  legislação  previdenciária,  o  art.  12  da Lei  nº  8.212,  de  1991,  qualifica, expressamente, o diretor empregado como segurado empregado:  Art.  12.  São  segurados  obrigatórios  da  Previdência  Social  as  seguintes pessoas físicas:  I ­ como empregado:  Fl. 3058DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.043          33 a)  aquele  que  presta  serviço  de  natureza  urbana  ou  rural  à  empresa,  em  caráter  não  eventual,  sob  sua  subordinação  e  mediante remuneração, inclusive como diretor empregado;  (...)    (GRIFEI)  Nesse passo, conforme atesta o Relatório Fiscal, a recorrente sempre apontou  a  existência  de  subordinação  dos  dois  diretores  da  sociedade  incorporada,  mesmo  que  estatutários, mantendo as  características  inerentes  à  relação de  emprego,  com preenchimento  do vínculo de segurado empregado na Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo  de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP) e nas demais declarações fiscais, além  do  cumprimento  das  obrigações  trabalhistas,  previdenciárias  e  tributárias  inerentes  à  relação  empregatícia.   Na  fase  de  impugnação,  inclusive,  trouxe  aos  autos  cópias  das  fichas  financeiras,  em  que  se  verifica  o  pagamento  de  ordenados,  gratificações  e  descontos  dos  encargos inerentes à relação de emprego, no período da autuação (fls. 2310/2536).  A Lei nº 10.101, de 2000, tampouco a legislação previdenciária, faz distinção  entre  o  empregado  tradicional  e  diretor  empregado.  Configurada  a  condição  de  diretor  empregado, os beneficiários podem receber pagamentos a título de Participação nos Lucros ou  Resultados  sob  a  égide  das  disposições  da  Lei  nº  10.101,  de  2000,  os  quais  escapam  à  tributação das contribuições previdenciárias, assim como das contribuições reflexas devidas a  terceiros.   Como cediço, a prova compete a quem tem interesse em fazer prevalecer o  fato  jurídico  afirmado.  Em  outras  palavras,  caberia  à  autoridade  lançadora,  mediante  a  linguagem  de  provas,  refutar  a  relação  de  emprego  afirmada  pela  recorrente,  mediante  demonstração da inexistência de um ou mais requisitos do vínculo empregatício do art. 3º da  CLT. Contudo, a fiscalização não se desincumbiu do seu dever probatório.   É  bom  ressaltar  que  a  decisão  recorrida,  para  não  acatar  os  argumentos  da  impugnação,  mantendo  a  autuação  fiscal,  desenvolveu  um  raciocínio  meramente  teórico  no  sentido de que a ligação entre a companhia e os diretores estatutários não apresentava todos os  elementos típicos da relação de emprego, tais como a subordinação jurídica e o recebimento de  salários.   Por  fim,  esclareço  que  a  linha  de  entendimento  aqui  perfilhada  está  em  consonância  com  a  própria  interpretação  da  legislação  tributária  realizada  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  do Brasil,  por meio  da Solução  de Consulta  nº  368,  de  18  de  dezembro  de  2014, cuja ementa está reproduzida abaixo:  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÕES  SOCIAIS  PREVIDENCIÁRIAS   DIRETOR  DE  SOCIEDADE  ANÔNIMA.  CONDIÇÃO  DE  SEGURADO.  PARTICIPAÇÃO  NOS  LUCROS  E  RESULTADOS.  LEI  Nº  10.101,  DE  2000.  SALÁRIO­DE­ CONTRIBUIÇÃO.   CONTRIBUINTE INDIVIDUAL.  Fl. 3059DF CARF MF     34 O diretor estatutário, que participe ou não do  risco econômico  do  empreendimento,  eleito  por  assembleia  geral  de  acionistas  para  o  cargo  de  direção  de  sociedade  anônima,  que  não  mantenha  as  características  inerentes  à  relação  de  emprego,  é  segurado  obrigatório  da  previdência  social  na  qualidade  de  contribuinte  individual,  e  a  sua  participação  nos  lucros  e  resultados  da  empresa  de  que  trata  a  Lei  nº  10.101,  de  2000,  integra o salário­de­contribuição, para fins de recolhimento das  contribuições previdenciárias.  SEGURADO EMPREGADO.  O diretor estatutário, que participe ou não do  risco econômico  do  empreendimento,  eleito  por  assembleia  geral  de  acionistas  para cargo de direção de sociedade anônima, que mantenha as  características  inerentes  à  relação  de  emprego,  é  segurado  obrigatório da previdência social na qualidade de empregado, e  a  sua  participação  nos  lucros  e  resultados  da  empresa  de  que  trata  a  Lei  nº  10.101,  de  2000,  não  integra  o  salário­de­ contribuição,  para  fins  de  recolhimento  das  contribuições  previdenciárias.  Dispositivos  Legais:  Lei  nº  8.212,  de  1991,  art.  12,  incisos  I,  alínea “a”, e V, alínea “f”, art. 22, incisos I e III, § 2º, e art. 28,  incisos I e III, e § 9º, alínea “f”; Lei nº 10.101, de 2000, arts. 1º  a 3º; Decreto nº 3.048, de 1999, art. 9º, incisos I, alínea “a”, e  V, alínea “f”, e §§ 2º e 3º.  Exposto  assim,  cabe  decotar  do  lançamento  fiscal  o  crédito  tributário  relacionado  aos  pagamentos  de  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados  aos  administradores  (Levantamento Fiscal "PA").  b) Prêmios  Segundo  a  Autoridade  Fiscal,  foram  identificados  pagamentos  a  título  de  prêmios aos empregados da  recorrente,  sob as  rubricas nº. 1078  ­ Prêmio  Incentivo e 1081  ­  Premiação,  cuja  natureza  da  parcela  está  vinculada  ao  desempenho  laboral  dos  segurados  empregados.  Traz o AFRFB uma série de argumentos de ordem geral, conceitual, acerca  da natureza salarial da verba paga a título de prêmio.  Os pagamentos que  ensejaram o presente  lançamento  estão delimitados nas  planilhas de fls. 1643/1685.  A  recorrente,  utilizando­se  das  planilhas  elaboradas  pelo  próprio  AFRFB,  afirma que os pagamentos ali listados não se repetem, demonstrando que "no período de TRÊS  ANOS os beneficiários receberam apenas UMA ÚNICA VEZ os aludidos prêmios".  A Lei nº. 8.212/91, em seu art. 28, § 9º, "e", 7, assim dispõe:  Art. 28 (...)  § 9º Não  integram o salário de contribuição para os  fins desta  Lei, exclusivamente:  (...)  Fl. 3060DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.044          35 e) as importâncias:  (...)  7.  recebidas  a  título  de  ganhos  eventuais  e  os  abonos  expressamente desvinculados do salário;  Em que pese a afirmação da recorrente de que não há qualquer repetição de  empregados  no  período  abrangido  pela  fiscalização  (janeiro/2010  a  dezembro/2012),  esta  afirmação  não  é  de  todo  correta. Em que  pese  alguns  poucos  nomes  ser  possível  verificar  a  ocorrência  de mais  de  um  pagamento  no  período  analisado  (ex.: Aline Hardt  Lucio, Marcia  Rufino Mansur e Renato Klink Borgarelli), o fato é que a quase totalidade dos empregados não  tem repetição de pagamento.  Assim,  deve­se  analisar  a  incidência  ou  não  da  tributação  sob  o  prisma  da  isenção prevista às "importâncias recebidas a título de ganhos eventuais", onde se enquadraria  o presente prêmio, segundo a recorrente.  A  eventualidade  do  ganho,  de  fato,  está  demonstrada,  pela  análise  das  planilhas elaboradas, em que pese as poucas exceções acima e que não indicam, na média, mais  de um pagamento ao ano, por exemplo.  A  análise  que  se  faz  necessária,  então,  é  a  de  vinculação  ou  não  desses  pagamentos ao salário de contribuição.   Nas  referidas  planilhas,  temos  que  os  pagamentos  são,  em  sua  grande  maioria,  em  valores  ínfimos  perto  do  que  seria  uma  média  salarial  para  uma  instituição  financeira. Os  pagamentos  giram,  em  sua  grande maioria,  em valores  baixos,  relacionadas  à  rubrica "Prêmio Incentivo".  Ora,  a  acusação  fiscal  se  dá  pela  interpretação  direta  de  que,  qualquer  importância  paga  aos  empregados,  deve  ser  incluída  na  base  de  cálculo  do  salário­de­ contribuição. Vejamos (fl. 1781):    No  presente  caso,  ante  os  próprios  dados  levantados  pelo  próprio AFRFB,  entendo que esta não é a melhor interpretação a ser aplicada.  Fl. 3061DF CARF MF     36 Resta caracterizada a não habitualidade dos prêmios pagos aos beneficiários  da  recorrente,  no  intervalo  analisado  (três  anos),  assim  fazendo  jus  a  recorrente  a  não  incidência da contribuição previdenciária sobre tais verbas. Neste sentido:  GRATIFICAÇÃO  EMPRESA  DO  ANO  2008  Somente  nos  casos  de  gratificações  concedidas  continuamente,  ou seja, pagas de forma habitual, perdem o caráter "eventual" e,  por isso, devem ser consideradas como parcelas remuneratórias  integrantes  da  base  de  cálculo  das  contribuições  previdenciárias.  No caso em tela, comprovadamente, a “Gratificação empresa do  ano  2008”  foi  paga  de  forma  eventual,  não  remuneratória.  (CARF, Acórdão nº. 2301­003.762, PAF nº. 13603.723497/2011­ 51. Sessão de 15/10/2013. Red. Marcelo Oliveira).  Assim,  entendo  que  devem  ser  excluídas  do  lançamento  as  verbas  pagas  a  título de prêmios.  c) Dos juros sobre a multa de ofício  A Recorrente  pleiteia  a  exclusão  da  incidência  dos  juros  de  mora  (TAXA  SELIC) sobre o montante devido a título de “multa de ofício”. Entendo que a Recorrente tem  razão, posto que não há previsão legal que albergue a incidência dos juros moratórios sobre a  multa de ofício.   O  fundamento  legal  que  supostamente  dá  abrigo  à  incidência  dos  juros  moratórios  sobre a multa de ofício é o artigo 61, § 3º, da Lei nº. 9.430/96, contudo, entendo  não ser esta a melhor interpretação. Eis a redação:  Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,  cujos  fatos  geradores  ocorrerem  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1997,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica,  serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e  três centésimos por cento, por dia de atraso.   § 1º A multa de que trata este artigo será calculada a partir do  primeiro  dia  subseqüente  ao  do  vencimento  do  prazo  previsto  para o pagamento do tributo ou da contribuição até o dia em que  ocorrer o seu pagamento.  § 2º O percentual de multa a  ser aplicado  fica  limitado a vinte  por cento.  § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros  de mora  calculados  à  taxa  a  que  se  refere  o §  3º  do  art.  5º,  a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento  do  prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no  mês de pagamento.    O caput do referido artigo é bastante claro: “Os débitos para com a União,  decorrentes  de  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  [...]”. O § 3º estabelece a incidência dos juros de mora sobre os débitos “a que se refere este  artigo”. Para se defender a incidência dos juros moratórios sobre a multa de ofício, tem­se que  entender  ser  esta  “decorrente  de  tributos  e  contribuições”. Ora,  as multas  de  ofício  não  são  débitos decorrentes de  tributos,  pois  são penalidades que decorrem de punição  aplicada pela  fiscalização quando verificadas as seguintes condutas: a) falta de pagamento ou recolhimento  Fl. 3062DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.045          37 dos  tributos  e contribuições, após o vencimento do prazo para  tal;  e b)  falta de declaração e  declaração  inexata.  Incorridas  alguma  dessas  condutas,  surge  o  direito  da  fiscalização  de  imputar ao contribuinte a multa de ofício, nos termos do artigo 44 da Lei nº. 9.430/96 (redação  atual):  Art. 44. Nos  casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas:  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos  de  declaração inexata;  Assim, entendo que a incidência dos acréscimos moratórios previstos no art.  61 da Lei nº. 9.430/96 se dá sobre “débitos decorrentes de tributos e contribuições”, ao passo  que a multa de ofício não decorre de tributos ou contribuições, mas sim do descumprimento do  dever legal de declará­lo e/ou pagá­lo.   Ainda,  destaca­se  que  o  art.  161,  §  1º  do  Código  Tributário  Nacional  é  frequentemente usado como fundamento para autorizar a incidência dos juros de mora sobre a  multa de ofício. Do mesmo modo, entendo que o  referido dispositivo  legal não autoriza esta  incidência, posto que a previsão ali  contida está condicionada a edição de uma  lei específica  regulando a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício:  Art.  161.  O  crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento  é  acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante  da  falta,  sem prejuízo da  imposição das penalidades cabíveis  e  da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta  Lei ou em lei tributária.  § 1º Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são  calculados à taxa de um por cento ao mês.  Portanto, afasto a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício, posto  que tanto o artigo 61, § 3º, da Lei nº. 9.430/96, quanto o art. 161, do CTN, não são fundamento  legal apto a permitir tal incidência.  CONCLUSÃO  Ante  o  exposto,  voto  por  CONHECER  do  Recurso  Voluntário  para,  no  mérito, DAR­LHE PROVIMENTO.  É como voto.    (assinado digitalmente)  Carlos Alexandre Tortato      Fl. 3063DF CARF MF     38 Voto Vencedor  Conselheiro Cleberson Alex Friess ­ Redator Designado  Peço  licença  ao  I.  Relator  para  divergir  em  parte  de  seu  ponto  de  vista  dissertado acima.   Por  causa  da  semelhança  da  matéria  fática  e  das  questões  de  direito  controvertidas, adoto nestes autos a mesma linha de pensamento contida no voto que proferi no  Acórdão nº 2401­004.795, de 10 de maio de 2017, relativo ao julgamento do recurso voluntário  no Processo nº 16327.721150/2014­11.  a) Participação nos Lucros ou Resultados: Falta de Negociação Prévia  É  da  essência  do  instituto  da  Participação  nos  Lucros  ou Resultados  que  a  assinatura  do  termo  de  ajuste  preceda  os  fatos  que  se  propõe  a  regular,  extraído  da  própria  interpretação  sistemática  do  ordenamento  jurídico,  a  partir  do  inciso  XI  do  art.  7º  da  Constituição da República de 1988, que instituiu a participação dos empregados nos lucros ou  resultados da empresa, em conjunto com a regulamentação dada à matéria pela via da Lei nº  10.101, de 2000.  É verdade que a lei não  impõe de modo expresso qualquer momento para a  assinatura  do  instrumento  de  negociação.  Porém,  tal  característica  da  legislação  não  tem  o  condão  de  levar  o  intérprete  à  conclusão  extrema  de  que  é  suficiente  tão  somente  a  formalização  do  acordo,  devido  ao  término  das  negociações,  não  suceder  ao  pagamento  da  parcela da participação nos lucros ou resultados.  A  exigência  de  formalização  do  instrumento  antes  do  pagamento,  tal  como  defende  a  recorrente,  é  até  mesmo  óbvia,  porquanto  deve­se  garantir  ao  trabalhador  a  possibilidade  de  examinar  se  o  montante  recebido  está  conforme  as  metas  e  critérios  pré­ estabelecidos entre as partes para o respectivo pagamento.  A  prévia  pactuação  dos  termos  do  acordo,  antes  de  iniciado  o  período  de  aferição, para autorizar a  fruição do benefício  fiscal é uma situação  ideal para a garantia dos  direitos dos trabalhadores e o incentivo ao aumento de produtividade. Nada obstante, é limitada  pelo mundo real brasileiro, dadas as dificuldades práticas de negociação e conclusão a tempo  da sua formalização por escrito.  Daí  porque  é  inevitável  certa  flexibilidade,  para  não  chegar  ao  ponto  de  inviabilizar a aplicação do instituto que visa à melhoria da qualidade das relações entre capital  e trabalho.  Essa  possibilidade  de  flexibilização  demanda,  necessariamente,  a  avaliação  do  caso  concreto  e,  em  qualquer  hipótese,  o  instrumento  negocial  deve  estar  assinado  com  antecedência razoável ao término do período de apuração.  Nesse  raciocínio  finalístico, é possível, portanto,  aceitar a assinatura depois  de  iniciado o período de  aferição,  sem que  implique um desvirtuamento  integral  em  face da  legislação  de  regência,  desde que  evidenciada,  considerando o  tipo  de metas  e/ou  resultados  estabelecidos,  a  negociação  em  curso  e  o  amplo  conhecimento  pelos  empregados  das  regras  Fl. 3064DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.046          39 discutidas,  de maneira  que os  trabalhadores  pudessem desde  já  adotar medidas  práticas  para  atingir as metas ou os resultados que adiante restarão acordados entre as partes.  Tendo  em  conta  os  propósitos  da  Lei  nº  10.101,  de  2000,  penso  inviável,  contudo,  legitimar  a  situação  identificada pela  fiscalização nos  autos, mesmo que se  adote  a  flexibilidade de prazo para assinatura do ajuste a que fiz menção há pouco.  Com efeito, no  tocante aos anos de 2011 e 2012, não há prova documental  nos  autos  a  respeito  do  início  das  negociações  sindicais  em momento  anterior  à  assinatura,  atestando o  seu  alongamento durante  alguns meses,  tampouco que os  segurados  empregados  tinham amplo conhecimento das regras que estavam sendo discutidas, de sorte a já incentivar a  produtividade. Tais aspectos, sem prejuízo da avaliação conjunta com outros fatores relevantes,  são fundamentais para a decisão de validar a data da assinatura do acordo.  Realço,  novamente,  que  instruem  os  autos  diversos  documentos  relativos  à  divulgação  interna  no  âmbito  da  empresa  do  Programa  de  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados,  incluindo  comunicados  sobre  alterações  efetuadas  nos  Planos  Próprios,  disseminação  de  resultados,  informações  sobre  valores  a  serem  pagos,  além  de  cópias  de  avaliações  individuais  (fls.  1.876/2.192  e  2.538/2.752).  Todavia,  nenhum desses  expedientes  ganha contornos bastantes para convencer o julgador no que diz respeito a realidade da prova  documental mencionada no parágrafo precedente.  Do ponto de vista pessoal, acredito que a existência de ajuste anterior,  com  características semelhantes, segundo enfatizado pela recorrente, pode até gerar expectativa do  trabalhador,  de  forma  a  contribuir  para  o  incentivo  da  sua  produtividade.  Porém,  essa  circunstância não é suficiente, por si só, para considerar o instrumento coletivo formalizado ao  longo do período de avaliação em consonância com os preceitos legais.  Caso contrário, se estaria admitindo uma presunção indevida, em desfavor do  interesse do trabalhador protegido pela lei, consistente na possibilidade de definição das regras  para aquisição do direito de receber a participação por meio dos costumes ou verbalmente, em  detrimento da sua  implementação mediante  instrumentos normativos previamente negociados  para  o  período  de  avaliação,  que  não  deixem margem  à  discricionariedade  do  empregador,  conforme prescrito na Lei nº 10.101, de 2000.  Além do  que,  não  custa  lembrar,  apenas  quando da  assinatura  do  termo de  acordo, com a participação do respectivo sindicato, concretiza­se a negociação entre as partes e  o ato consensual está apto a produzir efeitos  jurídicos que lhe são próprios para o  respectivo  período a que se refere.  Concluo, portanto, por estarem em desconformidade com o que prescreve a  Lei nº 10.101, de 2000, que a autoridade fiscal procedeu de modo escorreito ao considerar os  valores pagos com base nos Planos Próprios 2011 e 2012, relativos ao período de avaliação de  1º/1/2011  a  31/12/2012,  como  integrantes  da  remuneração  e  do  salário­de­contribuição  dos  segurados empregados.  Atento aos limites impostos pela acusação fiscal, na medida em que não cabe  ao julgador administrativo extrapolar as infrações apontadas pela autoridade lançadora, apenas  os  pagamentos  efetuados  aos  segurados  empregados  com  base  nos  Planos  Próprios  2011  e  2012 estão em desacordo com a Lei nº 10.101, de 2000, e devem ser mantidos no lançamento  fiscal.  Fl. 3065DF CARF MF     40 De modo que, com fundamento no exposto pelo I. Relator, é improcedente a  inclusão, na base de cálculo das contribuições  lançadas, dos pagamentos de Participação nos  Lucros  ou  Resultados  efetuados  no  âmbito  das  Convenções  Coletivas  de  Trabalho  (2009  a  2012) e do Plano Próprio 2010. (fls. 202/1.409).  b) Prêmios  Na definição de Maurício Godinho Delgado2, os prêmios consistem em:  "parcelas  contraprestativas  pagas  pelo  empregador  ao  empregado  em  decorrência  de  um  evento  ou  circunstâncias  tida como relevante pelo empregador e vinculada à conduta  individual  do  obreiro  ou  coletiva  dos  trabalhadores  da  empresa."  Não há como negar que, via de regra, a parcela denominada de prêmio tem  nítida  feição  salarial,  vinculado  a  um  fator  de  ordem  pessoal  do  empregado,  a  exemplo  da  produção.   No  que  tange  à  instituição  das  contribuições  previdenciárias,  cuidou  a  lei  ordinária federal. Transcrevo, nessa prescrição, a redação do inciso I do art. 22 e do inciso I do  art. 28 da Lei nº 8.212, de 1991:  Art.  22.  A  contribuição  a  cargo  da  empresa,  destinada  à  Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de:  I  ­  vinte  por  cento  sobre  o  total  das  remunerações  pagas,  devidas  ou  creditadas  a  qualquer  título,  durante  o mês,  aos  segurados  empregados  e  trabalhadores  avulsos  que  lhe  prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer  que  seja  a  sua  forma,  inclusive  as  gorjetas,  os  ganhos  habituais  sob  a  forma  de  utilidades  e  os  adiantamentos  decorrentes  de  reajuste  salarial,  quer  pelos  serviços  efetivamente  prestados,  quer  pelo  tempo  à  disposição  do  empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do  contrato  ou,  ainda,  de  convenção  ou  acordo  coletivo  de  trabalho ou sentença normativa.  (...)  Art. 28. Entende­se por salário­de­contribuição:  I  ­  para  o  empregado  e  trabalhador avulso:  a  remuneração  auferida  em  uma  ou  mais  empresas,  assim  entendida  a  totalidade  dos  rendimentos  pagos,  devidos  ou  creditados  a  qualquer  título,  durante  o  mês,  destinados  a  retribuir  o  trabalho,  qualquer  que  seja  a  sua  forma,  inclusive  as  gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os  adiantamentos  decorrentes  de  reajuste  salarial,  quer  pelos  serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição  do empregador ou tomador de serviços nos termos da lei ou  do  contrato  ou,  ainda,  de  convenção  ou  acordo  coletivo  de  trabalho ou sentença normativa;   (...)    (GRIFEI)                                                              2 DELGADO, Maurício Godinho. Curso de Direito do Trabalho, 4a ed. São Paulo: LTR, 2005, p. 747.  Fl. 3066DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.047          41 A meu sentir, a habitualidade restringe­se somente aos ganhos sob a forma de  utilidades,  denominados  "in  natura".  Não  há  menção  ao  requisito  da  habitualidade  para  os  ganhos em pecúnia, de tal modo que estão incluídos no campo de incidência das contribuições  previdenciárias todos os pagamentos em dinheiro destinados a retribuir o trabalho, sejam eles  habituais ou não, por liberalidade ou ajustados contratualmente.  Diferentemente  da  nomenclatura  da  legislação  trabalhista,  a  legislação  previdenciária  utiliza  a  expressão  "destinados  a  retribuir  o  trabalho",  em  detrimento  de  "contraprestação do serviço", o que evidencia nitidamente, no âmbito previdenciário, o caráter  da  remuneração  avaliado  em  função  do  conjunto  do  relação  laboral,  e  não  simplesmente  prestação "versus" contraprestação.  Quanto  a  tais  parcelas  pagas  aos  empregados,  a  recorrente  não  contesta  o  caráter de retribuição pelo trabalho. A linha argumentativa é que apenas o prêmio concedido ao  segurado empregado, de forma habitual, integra a remuneração do trabalho. E, na hipótese dos  autos, cuida­se de ganho eventual, expressamente excluídos do salário­de­contribuição pelo §  9º do art. 28 da Lei nº 8.212, de 1991.  Penso,  contudo,  que  a  eventualidade  da  remuneração  na  legislação  previdenciária  está  associada  a  incerteza,  a  imprevisão  do  seu  pagamento.  Nas  folhas  de  pagamento e na contabilidade, a empresa classificou a verba paga ao trabalhador como prêmio,  sendo  que,  no  recurso  voluntário,  não  há  o  mínimo  esclarecimento  e/ou  detalhamento  a  respeito  das  circunstâncias  e  sobre  quais  fatores  de  ordem  pessoal  os  pagamentos  foram  efetuados.   Os  dados  da  Planilha  de  fls.  1.643/1.685,  elaborada  pela  autoridade  fiscal,  revelam a existência de pagamentos a título de prêmio aos segurados empregados em diversas  competências ao longo dos anos de 2010, 2011 e 2012, , em montantes variáveis, o que sinaliza  uma  aparente  estrutura  organizada  na  sociedade  para  o  cálculo  dos  valores  devidos  e  recebimento das parcelas pelos beneficiários.  Assim como há beneficiários  que  receberam o pagamento  apenas uma vez,  existem outros  tantos  segurados  empregados  que  foram  agraciados  com dois  pagamentos  no  mesmo ano, ou até  três pagamentos, em alguns casos específicos, relacionados ao período de  2010 a 2012.  Inviável,  no  estágio  de  instrução  dos  autos,  a  avaliação  da  existência  da  eventualidade nos pagamentos aos segurados empregados. Com base no tradicional critério de  distribuição do ônus da prova, cabe ao sujeito passivo, ora  recorrente,  comprovar que o  fato  jurídico amolda­se à previsão em lei que exclui a tributação sobre o pagamento.   Nesse sentido, o Código de Processo Civil, veiculado pela Lei nº 13.105, de  16 de março de 2015,  aplicado em caráter  subsidiário  ao processo  tributário  federal,  contém  previsão expressa sobre a distribuição do ônus probatório:  Art. 373. O ônus da prova incumbe:  I ­ ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;  II  ­  ao  réu,  quanto  à  existência  de  fato  impeditivo,  modificativo ou extintivo do direito do autor.  Fl. 3067DF CARF MF     42 De  todo modo,  registro,  segundo minha convicção, que o ganho eventual  a  que  alude  o  item  7  da  alínea  "e"  do  §  9º  do  art.  28  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  deve  estar  expressamente  desvinculado  do  salário  por  força  de  lei,  para  só  então  não  integrar  a  remuneração do segurado empregado.  Com efeito, por meio da alínea "j" do inciso V do § 9º do art. 214 do RPS, o  Poder Executivo não repetiu a redação original da Lei nº 8.212, de 1991. Além de suprimir o  artigo "os" que antecede "abonos", explicitou que a desvinculação do salário deverá decorrer  da lei:   "ganhos eventuais e abonos expressamente desvinculados do  salário por força de lei".  Segundo  a  redação  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  o  legislador  não  separou  os  ganhos eventuais e os abonos em alíneas distintas. Com mais evidência, o regulamento também  não o quis fazer, porquanto poderiam, ambos os diplomas, dar tratamento distinto a cada uma  das  espécies,  como  se  infere  do  rol  de  parcelas  não  integrantes  do  salário­de­contribuição  detalhado no § 9º do art. 28 da Lei nº 8.212, de 1991, e no § 9º do art. 214 do RPS.  Quanto ao termo "expressamente", a contribuição previdenciária é espécie de  tributo. Mais que razoável, portanto, que estejam definidas em lei as parcelas integrantes e não  integrantes  da  remuneração,  assim  como  as  respectivas  situações  e  condições,  por  ser  inconcebível deixar, ao alvedrio do sujeito passivo, a exclusão da tributação.  Logo, por todo o exposto, sem razão a recorrente.  c) Aplicação de juros de mora sobre a multa de ofício  A  incidência de  juros  de mora  sobre multa  encontra  suporte no  art.  161 do  CTN, a seguir reproduzido:  Art. 161. O crédito não integralmente pago no vencimento é  acrescido  de  juros  de  mora,  seja  qual  for  o  motivo  determinante  da  falta,  sem  prejuízo  da  imposição  das  penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de  garantia previstas nesta Lei ou em lei tributária.  § 1º Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora  são calculados à taxa de um por cento ao mês.  §  2º O disposto  neste  artigo  não  se  aplica  na  pendência  de  consulta formulada pelo devedor dentro do prazo legal para  pagamento do crédito.  (GRIFEI)  O art.  161 está  inserido  no Capítulo  IV do Título  III  do Livro Segundo do  CTN, que versa sobre extinção do crédito tributário, especificamente na Seção II, a qual trata  do pagamento, uma das formas de extinção do crédito tributário. A análise sistêmica não pode  levar a outra conclusão senão que a expressão "crédito não integralmente pago no vencimento"  refere­se  ao  crédito  tributário  em  atraso,  composto  por  tributo  e multa,  ou  tão  somente  pela  penalidade pecuniária.  É  certo  que multa  não  é  tributo.  Porém,  a  obrigação  de  pagar  a multa  tem  natureza tributária, tendo recebido do legislador o mesmo regime jurídico, isto é, aplicando­se  Fl. 3068DF CARF MF Processo nº 16327.721021/2014­23  Acórdão n.º 2401­004.987  S2­C4T1  Fl. 3.048          43 os mesmo procedimentos e critérios da cobrança do tributo, a teor do previsto no § 1º do art.  113 do CTN:  Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.  §  1º  A  obrigação  principal  surge  com  a  ocorrência  do  fato  gerador,  tem  por  objeto  o  pagamento  de  tributo  ou  penalidade pecuniária e extingue­se juntamente com o crédito  dela decorrente.  (...)  §  3º  A  obrigação  acessória,  pelo  simples  fato  da  sua  inobservância,  converte­se  em  obrigação  principal  relativamente à penalidade pecuniária.  Completo  a  avaliação  destacando  que  o  crédito  tributário  possui  a  mesma  natureza da obrigação tributária principal, na dicção do art. 139 do CTN:  Art. 139. O crédito tributário decorre da obrigação principal  e tem a mesma natureza desta.  O § 1º do art. 161 do CTN estabelece que os juros de mora serão calculados à  taxa de um por cento ao mês, salvo se a lei dispuser de modo diverso.  Em nível de  lei ordinária, o  art. 61 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de  1996, está assim redigido:  Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal,  cujos  fatos  geradores  ocorrerem  a  partir  de  1º  de  janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação  específica,  serão  acrescidos  de  multa  de  mora,  calculada  à  taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso.   (...).  §  3º  Sobre  os  débitos  a  que  se  refere  este  artigo  incidirão  juros de mora calculados à taxa a que se refere o § 3º do art.  5º,  a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de  um por cento no mês de pagamento.   (GRIFEI)  Já o § 3º do art. 5º da Lei nº 9.430, de 1996, citado no § 3º do seu art. 61,  acima reproduzido, contém a seguinte redação:  Art. 5º (...)  §  3º  As  quotas  do  imposto  serão  acrescidas  de  juros  equivalentes  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  Custódia  ­  SELIC,  para  títulos  federais,  acumulada mensalmente, calculados a partir do primeiro dia  do segundo mês subseqüente ao do encerramento do período  Fl. 3069DF CARF MF     44 de  apuração  até  o  último  dia  do  mês  anterior  ao  do  pagamento e de um por cento no mês do pagamento.  A expressão "débitos (...) decorrentes de tributos e contribuições", contida no  "caput" do art. 61 da Lei nº 9.430, de 1996, tem sido alvo de interpretações distintas. Acredito  inapropriada,  com  a  devida  vênia,  uma  simples  exegese  literal  e  isolada  desse  dispositivo,  devendo­se compreender o conteúdo e o alcance da norma jurídica nele contido como parte de  um conjunto normativo mais amplo.   Como  visto,  o  débito,  ou  o  crédito  tributário,  não  é  composto  apenas  pelo  tributo. Constatado o inadimplemento do tributo pelo sujeito passivo, no prazo concedido pela  legislação, há a aplicação da multa punitiva, a qual passa a integrar o crédito fiscal. O atraso na  quitação da dívida atinge não só o tributo como a multa de ofício.  Logo,  tendo  em  conta  que  a  finalidade  dos  juros  de  mora  é  compensar  o  credor pela demora no pagamento, tais acréscimos devem incidir sobre a totalidade do crédito  tributário.   Ademais,  o  raciocínio  exposto  não  implica  a  incidência  da multa  de mora  sobre a multa de ofício, como parece dizer o art. 61. Ambas com viés punitivo, multa de mora e  de  ofício  se  excluem  mutuamente,  de  maneira  tal  que  a  aplicação  de  uma  afasta,  necessariamente, a incidência da outra.  Concluo,  portanto,  devida  e  permitida  por  lei  a  cobrança  de  juros  de mora  sobre  a  multa  de  ofício  lançada,  calculados  com  base  na  Taxa  Referencial  do  Sistema  de  Liquidação e Custódia (Selic), quando não recolhida dentro do prazo.  Conclusão  Observado o voto do I. Relator, que acompanho de forma parcial, CONHEÇO  do recurso voluntário e, no mérito, DOU­LHE PARCIAL PROVIMENTO para:  (i)  excluir  da  base  de  cálculo  das  contribuições  lançadas  os  pagamentos  de  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados  efetuados  aos  segurados  empregados  no  âmbito  das  Convenções Coletivas de Trabalho  (2009 a 2012) e do Plano  Próprio 2010; e  (ii)  excluir  do  lançamento  fiscal  o  crédito  tributário  relacionado  aos  pagamentos  de  Participação  nos  Lucros  ou  Resultados  aos  administradores  com  vínculo  de  emprego  (Levantamento Fiscal "PA").  É como voto.  (assinado digitalmente)  Cleberson Alex Friess                 Fl. 3070DF CARF MF

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6968484 #
Numero do processo: 16327.720126/2013-84
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 21 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Oct 06 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2008, 2009 DEPÓSITO NO MONTANTE INTEGRAL ANTERIOR AO AJUIZAMENTO DE EXECUÇÃO FISCAL. LAVRATURA DE AUTO DE INFRAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. RESP 1140956/SP FIRMADO EM SEDE DE RECURSO REPETITIVO Constatada a suspensão da exigibilidade de crédito tributário pelo depósito integral do crédito exequendo, quer no bojo de ação anulatória, quer no de ação declaratória de inexistência de relação jurídico-tributária, ou mesmo no de mandado de segurança, desde que ajuizados anteriormente à execução fiscal, a Administração fica impedida lavrar Auto de Infração.
Numero da decisão: 1302-002.294
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do relator. (assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Presidente. (assinado digitalmente) Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Carlos Cesar Candal Moreira Filho, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa (Relator), Paulo Henrique Silva Figueiredo, Rogerio Aparecido Gil, Gustavo Guimarães da Fonseca, Ester Marques Lins de Sousa, Eduardo Morgado Rodrigues (Suplente Convocado), e Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente)..
Nome do relator: MARCOS ANTONIO NEPOMUCENO FEITOSA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 9; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1679; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S1­C3T2  Fl. 359          1 358  S1­C3T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  16327.720126/2013­84  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  1302­002.294  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  22 de junho de 2017  Matéria  CSLL  Recorrente  BANCO SANTANDER BRASIL S/A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ­ CSLL  Ano­calendário: 2008, 2009  DEPÓSITO  NO  MONTANTE  INTEGRAL  ANTERIOR  AO  AJUIZAMENTO DE EXECUÇÃO FISCAL. LAVRATURA DE AUTO DE  INFRAÇÃO.  IMPOSSIBILIDADE.  RESP  1140956/SP  FIRMADO  EM  SEDE DE RECURSO REPETITIVO  Constatada  a  suspensão  da  exigibilidade  de  crédito  tributário  pelo  depósito  integral  do  crédito  exequendo, quer no bojo de  ação  anulatória,  quer no de  ação declaratória de inexistência de relação jurídico­tributária, ou mesmo no  de  mandado  de  segurança,  desde  que  ajuizados  anteriormente  à  execução  fiscal, a Administração fica impedida lavrar Auto de Infração.       Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto do relator.     (assinado digitalmente)  Luiz Tadeu Matosinho Machado ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa ­ Relator.    Participaram da sessão de  julgamento os conselheiros: Carlos Cesar Candal  Moreira  Filho,  Marcos  Antonio  Nepomuceno  Feitosa  (Relator),  Paulo  Henrique  Silva  Figueiredo,  Rogerio Aparecido Gil,  Gustavo Guimarães  da  Fonseca,  Ester Marques  Lins  de  Sousa, Eduardo Morgado Rodrigues (Suplente Convocado), e Luiz Tadeu Matosinho Machado  (Presidente)..       AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 72 01 26 /2 01 3- 84 Fl. 359DF CARF MF Processo nº 16327.720126/2013­84  Acórdão n.º 1302­002.294  S1­C3T2  Fl. 360          2 Relatório    Trata­se  de  auto  de  infração  por  insuficiência  de  recolhimento  de  CSLL,  conforme consta no Auto de Infração (fl. 06), com motivação à seguir reproduzida:        No  Termo  de Verificação  Fiscal  (fls.  130  a  133),  o  auditor  fiscal  autuante  registra que:  ­  os  fatos  geradores  tratados  na  autuação  em  apreço  dizem  respeito  ao  sujeito  passivo  “Banco  Comercial  e  de  Investimentos  Sudameris  S.A.”,  instituição financeira que foi incorporada pelo Banco Santander Brasil S/A,  conforme  ata  das  Assembléias Gerais  Extraordinárias  AGE  de  31/08/2009  das  duas  instituições  (pasta:  Documentos  Diversos  –Outros  –  AGE  Incorporação);  ­  o  auto  de  infração  foi  lavrado  tendo  como  sujeito  passivo  o  Banco  Santander Brasil S.A., sucessor por incorporação do Banco Comercial e de  Investimento Sudameris S.A.;  ­  A  Divisão  de  Controle  e  Acompanhamento  Tributário  da  Delegacia  Especial  de  Instituições  Financeiras  em  São  Paulo  –  DICAT/Deinf­SP  formalizou  Representação  Fiscal  (P.A.  16327.001634/200801)  a  fim  de  controlar  créditos  tributários  do  Banco  Comercial  e  de  Investimento  Sudameris  S/A  referentes  a  estimativas  de  CSLL  dos  anos­calendário  de  2008 e 2009 que se encontravam com a exigibilidade suspensa por força de  decisão  exarada  nos  autos  do  Mandado  de  Segurança  nº  2008.61.00.0143110 – TRF da 3ª. Região;  Fl. 360DF CARF MF Processo nº 16327.720126/2013­84  Acórdão n.º 1302­002.294  S1­C3T2  Fl. 361          3   ­  o  valor  de  R$  2.273.691,99  se  refere  ao  período  de  01.01.2009  a  31.08.2009,  data  da  incorporação  do  Banco  Comercial  e  de  Investimento  Sudameris S. A. pelo Banco Santander Brasil S. A.;  Fl. 361DF CARF MF Processo nº 16327.720126/2013­84  Acórdão n.º 1302­002.294  S1­C3T2  Fl. 362          4 ­  a  proposta  ao  final  do  despacho  em  questão  é  para  que  seja  efetuado  o  lançamento  de  ofício  dos  valores  constantes  do  quadro  acima,  com  exigibilidade suspensa.  Inconformada com o referido lançamento, a Recorrente impugnou o mesmo,  conforme  petição  de  fls.  136/166.  Após  apreciação  do  recurso,  a  DRJ­SP1  decidiu  pela  improcedência  da  impugnação,  e  consequente  manutenção  integral  do  auto  de  infração,  conforme a ementa que segue:  “ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO  LÍQUIDO CSLL  Data do fato gerador: 31/12/2008, 31/08/2009  LANÇAMENTO. NULIDADE.  Não procede a argüição de nulidade do lançamento quando não  se vislumbra nos autos qualquer das hipóteses previstas no art.  59 do Decreto nº 70.235/72.  PROCESSO  JUDICIAL  E  IMPUGNAÇÃO  ADMINISTRATIVA.  OBJETOS.  A propositura de ações judiciais resulta em renúncia à discussão  na  via  administrativa  das  matérias  levadas  à  apreciação  do  Poder  Judiciário.  Deve  ser  conhecida  a  impugnação,  quando  distintos  os  objetos  do  processo  judicial  e  do  processo  administrativo.  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  SOBRESTAMENTO.  IMPOSSIBILIDADE.  Não  há  previsão  legal  para  o  sobrestamento  do  julgamento  de  processo de exigência fiscal, dentro das normas reguladoras do  Processo Administrativo Fiscal. A administração pública  tem o  dever de impulsionar o processo até sua decisão final (Princípio  da Oficialidade).  JUROS  DE  MORA.  LANÇAMENTO  PARA  PREVENIR  A  DECADÊNCIA. DEPÓSITO DO MONTANTE INTEGRAL.  O crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de  juros de mora, seja qual for o motivo determinante da falta, sem  prejuízo  da  imposição  das  penalidades  cabíveis  e da  aplicação  de quaisquer medidas de garantia previstas nesta Lei ou em lei  tributária.  Na  hipótese  de  lançamento  para  prevenir  a  decadência,  os  juros  nele  referenciados  prestam­se  como  indicativo  para  verificar,  quando  do  trânsito  em  julgado  favorável ao Fisco, a abrangência do depósito a ser convertido  em renda da União.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido”  Ciente da  referida decisão,  a  contribuinte  interpôs Recurso Voluntário  para  deliberação deste Conselho acerca dos seguintes tópicos:  · Preliminarmente:  (i)  a  impossibilidade  de  lavratura  do  auto  de  infração  dada  a  existência de depósito judicial em montante integral;  Fl. 362DF CARF MF Processo nº 16327.720126/2013­84  Acórdão n.º 1302­002.294  S1­C3T2  Fl. 363          5 (ii)  a  ausência  de  motivação  para  a  lavratura  do  AI  em  decorrência  dos  valores  declarados  em  DCTF/COBRANÇA  de  estimativas após o encerramento do ano­calendário; e  (iii) da inexistência de renúncia à esfera administrativa.  · No mérito, aduziu:  (i)  a  inconstitucionalidade  da  instituição,  pela  Medida  Provisória  nº  413/2008  (convertida  na  Lei  nº  11.727/2008),  de alíquota da CSLL mais gravosa às instituições financeiras;   (ii)  da ofensa aos princípios da irretroatividade e anterioridade;  (iii)  da  inaplicabilidade  dos  juros  de  mora  conforme  a  Súmula  CARF nº 05; e  (iv)   da  necessidade  de  sobrestamento  do  processo  administrativo.    É o relatório.  Voto               Conselheiro Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa ­ Relator.  O contribuinte apresentou Recurso Voluntário no dia 20 de março de 2014,  tendo  tomado  ciência  da Decisão  recorrida  em 06/03/2014.  Portanto,  conheço  do  presente  Recurso por preencher os requisitos de admissibilidade.  Em suas  razões,  a Recorrente  sustentou,  como visto,  três preliminares de  mérito.  Neste  momento  tratar­se­á  da  primeira  delas,  ou  seja,  a  preliminar  que  trata  da  impossibilidade de  lavratura do auto de  infração dada a existência de depósito  judicial em  montante integral.  No  ímpeto  de  anular  a  autuação  em  debate,  a  Recorrente  alega  que  a  autoridade fiscal não poderia proceder à constituição do crédito tributário uma vez que este  já havia sido (i) calculado; (ii) seu pagamento antecipado já havia ocorrido, e (iii) o fato de a  Fazenda Nacional aceitar como integral o depósito realizado, já configuraria a homologação  do lançamento.  Afirma,  também,  que  não  se  pode  consignar  que  a  autoridade  administrativa continua obrigada a realizar o lançamento de ofício, uma vez que o parágrafo  1º  do  art.  5º,  do  Decreto­Lei  2.124/84  prescreve  que  “O  documento  que  formalizar  o  cumprimento  de  obrigação  acessória,  comunicando  a  existência  de  crédito  tributário,  constituirá confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência de referido  crédito”.  Por fim, traz à baila o REsp 1140956/SP, Tema Repetitivo nº 271, que no  STJ  fixou  a  seguinte  tese:  “Os  efeitos  da  suspensão  da  exigibilidade  pela  realização  do  depósito integral do crédito exequendo, quer no bojo de ação anulatória, quer no de ação  declaratória  de  inexistência  de  relação  jurídico­tributária,  ou  mesmo  no  de  mandado  de  segurança, desde que ajuizados anteriormente à execução fiscal, têm o condão de impedir a  Fl. 363DF CARF MF Processo nº 16327.720126/2013­84  Acórdão n.º 1302­002.294  S1­C3T2  Fl. 364          6 lavratura do auto de infração, assim como de coibir o ato de inscrição em dívida ativa e o  ajuizamento da execução fiscal, a qual, acaso proposta, deverá ser extinta.”  Calha  detida  atenção  sobre  este  último  argumento, mais  especificamente  no  que  tange  ao  conteúdo  do  julgado  referido,  em  razão  de  tratar­se  de  tese  firmada  em  Recurso Repetitivo do STJ, estes que, de acordo com o Regimento Interno do CARF, art.62,  devem vincular as decisões deste Conselho.  Com relação ao julgado firmado na sistemática dos recursos repetitivos no  STJ, a DRJ­SP1 se pronunciou nos seguintes termos:  “5.3. O auto de infração refere­se a falta/insuficiência de recolhimento da CSLL  devidas  nos  anos­calendário  de 2008 e  2009,  e  encontra­  se  com  exigibilidade  suspensa,  por  força  de  depósito  integral  efetuado  nos  autos  do  Mandado  de  Segurança n.° 001431129.2008.4.03.6100 (antigo n° 2008.61.00.0143110).  (...)  5.5. Convém, nesse ponto, assinalar que o fato de julgados judiciais apontarem  não  haver  necessidade  de  lançamento  em  casos  de  tributos  depositados  judicialmente, não significa que o Fisco esteja  impedido de constituir o crédito  tributário, pois trata­se de medida preventiva tomada para assegurar a cobrança  do tributo no caso de a União vencer a lide judicial. Na verdade, as ementas e  trechos  de  acórdãos  judiciais  transcritos  às  fls.  141  e  144  estão  a  proteger  o  direito  do  Fisco  de  receber  o  que  lhe  for  devido,  no  caso  de  não  haver  título  constitutivo  do  crédito  tributário  correspondente  ao  valor  depositado  em  ação  judicial transitada em julgado a seu favor. Mas, definitivamente, tais trechos de  peças judiciais não estão a impedir o Órgão Fiscal de realizar o lançamento com  suspensão  de  exigibilidade  até  o  trânsito  em  julgado  da  ação  judicial  correspondente.”    O  parágrafo  “5.5”  da  decisão  retro  transcrita  contém  uma  imprecisão  quando  afirma  que  o  lançamento  em  casos  de  tributos  depositados  judicialmente,  não  significa  que  o  Fisco  esteja  impedido  de  constituir  o  crédito  tributário,  “pois  trata­se  de  medida preventiva tomada para assegurar a cobrança de tributo no caso de a União vencer  a lide judicial.”  Como visto, ao lavrar o auto de infração, o auditor fiscal reconheceu que o  crédito  lançado  já encontra­ se com exigibilidade suspensa, por  força de depósito  integral  efetuado nos autos do Mandado de Segurança n.° 001431129.2008.4.03.6100. Ora, sabe­se  que a hipótese de suspensão da exigibilidade do crédito tributário prevista no art. 151, II, do  CTN, só é alcançada quando há depósito do montante integral em discussão, como aliás, já  foi consignado na Súmula n.º 112 do STJ que assim dispõe:  “O DEPÓSITO  SOMENTE  SUSPENDE A  EXIGIBILIDADE  DO  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO  SE  FOR  INTEGRAL  E  EM  DINHEIRO.”  Destarte, se a competência para julgamento relativa aos valores discutidos  foi  removida  do  âmbito  administrativo  e  alocada  na  esfera  judicial,  e  esta,  por  sua  vez,  reconhece que o depósito se refere ao valor integral do débito, presume­se que o mesmo já  foi  devidamente  calculado  (quer  pelo  contribuinte,  quer  pela  instância  julgadora)  e  já  foi  verificada a correspondência entre o valor depositado e o valor integral em discussão.  A  comprovar  tal  hipótese,  está  a  exigência  de  que  o  montante  a  ser  depositado é o valor  integral  exigível  até  a data do depósito,  o que  significa dizer que,  in  Fl. 364DF CARF MF Processo nº 16327.720126/2013­84  Acórdão n.º 1302­002.294  S1­C3T2  Fl. 365          7 casu,  se  o  valor  depositado  no  processo  judicial  mencionado  fosse  efetuado  após  seu  vencimento, a este já deveria ser acrescido multa moratória e juros, para que se considerasse  como depósito  do  seu montante  integral.  E,  uma vez  efetuado  o  depósito,  passa  ele  a  ser  remunerado por juros.  Logo, se o contribuinte efetuou o depósito antes do vencimento, não estará  sujeito  a  qualquer  acréscimo,  ainda  que  venha  a  ver  frustrada  sua  pretensão  em  juízo,  hipótese em que o depósito será convertido em renda a favor da Fazenda Pública, dado que o  valor depositado estará sujeito acréscimo de juros e multa. Assim, é razoável entender­se que  o crédito já se encontra constituído, dispensando outras providências pelo Fisco, como, por  exemplo, a lavratura de auto de infração.  Não  obstante,  deve­se  atentar  para  que  este  depósito  não  pode  ser  confundido com qualquer espécie de pagamento. Tal depósito, além de permanecer nas mãos  do  depositante  a  título  precário,  não  retrata  uma  concordância  do  contribuinte  com  a  cobrança procedida; pelo contrário, o depósito constitui­se uma  faculdade do autor, para o  efeito de suspensão da exigibilidade do crédito  tributário, nos  termos do art. 151 do CTN,  inibindo,  dessa  forma,  o  ajuizamento  da  ação  executiva  fiscal  (REsp  962838/BA,  Tema/Repetitivo nº 241).  Nesse sentido, Luís Eduardo Schoueri (Direito Tributário, 5ª Edição, pgs.  645/646) com sua argúcia peculiar, sacramenta:  “Na esfera  federal, merece atenção a Lei n.  9.703, de 17 de  novembro de 1998, em virtude da qual foi determinado que os  depósitos”  serão  repassados  pela Caixa  Econômica Federal  para a Conta Única do Tesouro Nacional, independentemente  de  qualquer  formalidade,  no  mesmo  prazo  fixado  para  recolhimento dos tributos e das contribuições federais”. Esta  esdrúxula  medida  torna  duvidosa  a  própria  natureza  do  ingresso,  chegando­se  a  sustentar  que  já  não  há  mais  depósito,  mas  mero  pagamento  antecipado.  A  seguir  tal  entendimento,  então  ter­se­ia por  inconstitucional a previsão  da  mesma  lei  de  que  os  valores  “  antecipados”  sejam  imediatamente  restituídos,  já que se contrataria o artigo 100  da Constituição Federal, que privilegia a ordem cronológica  nos pagamentos efetuados pelo Poder Público, ali  incluída a  repartição  do  indébito.  Afinal,  se  tiver  havido  pagamento,  posto  que  antecipado,  então  os  recursos  terão  entrado  definitivamente  nos  cofres  públicos  e  a  restituição  deveria  atender  aos  requisitos  próprios  de  qualquer  repartição  de  indébito tributário.  Não  parece,  entretanto,  que  o  fato  de  os  recursos  serem  transferidos  à  Conta  Única  Federal  seja  suficiente  para  converter  em  pagamento  antecipado  o  depósito.  Afinal,  por  sua  própria  natureza,  o  pagamento  é  modo  de  extinção  de  obrigação.  Quem  paga  o  faz  para  que  se  encerre  uma  obrigação antes incorrida; o depósito, ao contrário, não tem  por  finalidade a extinção da obrigação, mas mera suspensão  da exigibilidade de um crédito cuja validade se questiona. Ou  seja: o depósito não serve para extinguir a obrigação. Não é,  pois,  pagamento.  A  extinção,  se  vier  a  ocorrer,  dar­se­á  em  momento  posterior,  com  a  decisão  de  mérito  favorável  à  Fazenda Pública.  Fl. 365DF CARF MF Processo nº 16327.720126/2013­84  Acórdão n.º 1302­002.294  S1­C3T2  Fl. 366          8 Daí  por  que  a  transferência  dos  recursos  não  retira  a  natureza do depósito. Simplesmente, a  instituição depositária  passa  a  ser  a  própria  União  que,  entretanto,  não  tem  os  recursos  como  próprio.  Sendo  o  depósito  em  dinheiro,  vale  como todo depósito de bem fungível, a regra do artigo 645 do  Código  Civil,  que  impõe  a  aplicação  subsidiária  das  regras  concernentes  ao  mútuo.  Por  tal  razão,  nada  impede  que  a  União venha a se utilizar dos valores assim recebidos a títulos  de depósitos, sem prejuízo de sua obrigação de devolver igual  quantia. Não se trata – note­se – de repetição de indébito, mas  restituição de depósito a quem o confiou. Por isso mesmo, não  é  o  caso  de  exigir  aplicação  da  regra  do  precatório.  Esta  apenas  caberia  se,  antes,  houvesse  pagamento  e,  portanto,  ingresso dos recursos nos cofres públicos a  título de  tributo.  Não  é  esse,  como  visto,  o  caso  do  depósito.  Alias,  a  mera  previsão de depósito feito junto a uma instituição financeira.”  Feitas  estas  ponderações,  cabe  asseverar  que  deve  ser  aplicada  a  tese  firmada  no  REsp  1140956/SP,  em  sede  de  recursos  repetitivos,  tendo  em  vista  que  tal  entendimento  vincula  este Conselho,  bem como por  assemelharem­se  as  razões  de decidir  naquele e neste julgados.  Quando  se  constata  o  lançamento  em  tela  (fl.  05),  fica  claro  que  a  autoridade  fiscal  tinha  ciência  de  que,  anteriormente  à  lavratura  do  auto  de  infração,  a  quantia  estava  sendo  discutida  em  juízo,  já  havendo  depósito  garantindo  o mesmo,  o  que  suspendia a exigibilidade do crédito tributário. Vejamos trecho do auto de infração:    Assim, tendo constatado que o crédito estava com a exigibilidade suspensa,  o Auditor Fiscal não poderia  tê­lo  lançado, conforme a  tese  firmada no REsp 1140956/SP  (Tema/Repetitivo 271), que determina:  “Os efeitos da suspensão da exigibilidade pela realização do  depósito integral do crédito exequendo, quer no bojo de ação  anulatória,  quer  no  de  ação  declaratória  de  inexistência  de  relação  jurídico­tributária,  ou  mesmo  no  de  mandado  de  segurança,  desde  que  ajuizados  anteriormente  à  execução  fiscal,  têm  o  condão  de  impedir  a  lavratura  do  auto  de  infração, assim como de  coibir o ato de  inscrição em dívida  ativa  e  o  ajuizamento  da  execução  fiscal,  a  qual,  acaso  proposta, deverá ser extinta.” (grifos aditados)  Fica  configurada,  portanto,  hipótese  de  restrição  do  exercício  simultâneo  das  competências  administrativas  quando,  antes  da  execução  fiscal,  verifique­se  estar  o  Fl. 366DF CARF MF Processo nº 16327.720126/2013­84  Acórdão n.º 1302­002.294  S1­C3T2  Fl. 367          9 crédito  com  exigibilidade  suspensa,  e,  portanto,  configurada  a  incompetência  do Auditor­ Fiscal para lavrar a autuação em análise, hipótese prevista no inciso I, do art. 59, do Decreto­ Lei nº 70.235/72.  Diante  do  exposto,  voto  no  sentido  de  DAR  provimento  ao  recurso  voluntário.  É como voto.    (assinado digitalmente)  Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa                                   Fl. 367DF CARF MF

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6894033 #
Numero do processo: 10830.912063/2012-33
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 27 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Aug 15 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Data do fato gerador: 30/09/2011 RESTITUIÇÃO. IMUNIDADE. AUSÊNCIA DE CERTEZA E LIQUIDEZ DO CRÉDITO PLEITEADO. Para fins de concessão de pedido de restituição e/ou compensação de indébito fiscal, é imprescindível que o crédito tributário pleiteado esteja munido de certeza e liquidez. No presente caso, não logrou o contribuinte comprovar que faria jus à imunidade alegada, em razão da ausência da Certificação de Entidades Beneficentes de Assistência Social (CEBAS), requisito este essencial ao gozo da imunidade, nos termos do que determina o art. 29 da Lei 12.101/2009. Recurso Voluntário negado.
Numero da decisão: 3301-003.777
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Luiz Augusto do Couto Chagas - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros José Henrique Mauri, Marcelo Costa Marques d´Oliveira, Liziane Angelotti Meira, Maria Eduarda Alencar Câmara Simões, Antônio Carlos da Costa Cavalcanti Filho, Semíramis de Oliveira Duro, Valcir Gassen e Luiz Augusto do Couto Chagas.
Nome do relator: LUIZ AUGUSTO DO COUTO CHAGAS
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Para fins de concessão de pedido de restituição e/ou compensação de indébito  fiscal,  é  imprescindível  que  o  crédito  tributário  pleiteado  esteja munido  de  certeza  e  liquidez.  No  presente  caso,  não  logrou  o  contribuinte  comprovar  que faria  jus à  imunidade alegada, em razão da ausência da Certificação de  Entidades  Beneficentes  de  Assistência  Social  (CEBAS),  requisito  este  essencial ao gozo da imunidade, nos termos do que determina o art. 29 da Lei  12.101/2009.   Recurso Voluntário negado.      Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Luiz Augusto do Couto Chagas ­ Presidente e Relator  Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros José Henrique Mauri,  Marcelo Costa Marques d´Oliveira, Liziane Angelotti Meira, Maria Eduarda Alencar Câmara  Simões, Antônio Carlos da Costa Cavalcanti Filho, Semíramis de Oliveira Duro, Valcir Gassen  e Luiz Augusto do Couto Chagas.  Relatório  Trata­se  de  manifestação  de  inconformidade  contra  Despacho  Decisório  eletrônico que indeferiu Pedido de Restituição Eletrônico ­ PER referente a alegado crédito de     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 83 0. 91 20 63 /2 01 2- 33 Fl. 189DF CARF MF Processo nº 10830.912063/2012­33  Acórdão n.º 3301­003.777  S3­C3T1  Fl. 3          2 pagamento  indevido ou a maior efetuado por meio do DARF, código de  receita 8301  (PIS –  Folha de Pagamento).  Segundo  o  Despacho  Decisório,  o  DARF  informado  no  PER  foi  integralmente utilizado na quitação do respectivo débito, não restando crédito disponível para  restituição.  Em  sua  manifestação  de  inconformidade  a  interessada  argumentou,  em  resumo, que o pagamento indevido decorre de sua condição de imune às contribuições sociais,  nos termos dos art. 150, inciso VI, alínea “c”, art. 195, § 7º, c/c art. 205, art. 6º, art. 203, inciso  III,  art.  145, § 1º,  art.  146,  II,  todos  da Constituição Federal,  e do  art.  14 do CTN. Discorre  sobre  sua  condição  de  imune.  Requer  que  seja  declarada  como  Entidade  Beneficente  de  Assistência Social.   Ao  analisar  o  caso,  a  DRJ  em  Juiz  de  Fora  (MG),  entendeu  por  julgar  improcedente  a  manifestação  de  inconformidade,  nos  termos  do  Acórdão  09­051.804,  com  base  primordialmente  nos  seguintes  fundamentos:  (i)  a  imunidade  das  contribuições  sociais  está  sujeita  às  exigências  estabelecidas  pela  Lei  12.101/2009;  (ii)  a  Recorrente  não  possui  CEBAS  (Certificação  de Entidades Beneficentes  de Assistência  Social);  (iii)  o  PIS  não  está  abrangido  pela  imunidade  estabelecida  no  art.  195,  §  7º  da  Constituição  Federal;  e  (iv)  a  Recorrente está sujeita ao PIS sobre a Folha de Salários e não sobre o Faturamento.   Intimado  da  decisão  e  insatisfeito  com  o  seu  conteúdo,  o  contribuinte  interpôs, tempestivamente, Recurso Voluntário através do qual alegou, resumidamente: (i) que  o STF já teria pacificado seu entendimento quanto à submissão do PIS à imunidade tributária  das  contribuições  previdenciárias  fixada  pelo  art.  195,  parágrafo  7º  da Constituição  Federal,  conforme acórdão proferido no RE 636.941/RS,  que  teve  repercussão  geral  reconhecida;  (ii)  que  a  Recorrente  atende  a  todos  os  requisitos  da  Lei  12.101/2009  para  fins  de  usufruto  da  imunidade, conforme comprovado no pedido de emissão do CEBAS protocolizado (trata sobre  cada  um  dos  requisitos);  (iii)  que  a  emissão  do CEBAS  é  um  ato  administrativo  vinculado,  constituindo obrigação legal uma vez constatado o atendimento dos requisitos legais para gozo  da  imunidade;  (iv)  que  a  emissão  do CEBAS  tem  caráter  declaratório,  sendo­lhe  conferidos  efeitos  retroativos.  Requer,  ao  final,  que  seja  dado  provimento  ao  seu  recurso,  para  fins  de  deferir  o  pedido  de  restituição,  por  se  tratar  de  instituição  imune  às  contribuições  previdenciárias.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Luiz Augusto do Couto Chagas, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3301­003.674, de  27 de junho de 2017, proferido no julgamento do processo 10830.900254/2013­33, paradigma  ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3301­003.674):  Fl. 190DF CARF MF Processo nº 10830.912063/2012­33  Acórdão n.º 3301­003.777  S3­C3T1  Fl. 4          3 "O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  reúne  os  demais  requisitos  de  admissibilidade, portanto, dele conheço.  Consoante  acima  narrado,  trata­se  de  Pedido  de  Restituição  Eletrônico  ­  PER nº 23871.62072.130912.1.2.04­0241 referente a alegado crédito de pagamento indevido  ou a maior da contribuição previdenciária sobre a folha de salários a cargo do empregador,  efetuado por meio do DARF no valor original de R$ 42.011,75.  Como  é  cediço,  para  fins  de  concessão  de  pedido  de  restituição  e/ou  compensação  de  indébito  fiscal,  é  imprescindível  que  o  crédito  tributário  pleiteado  esteja  munido de certeza e liquidez, cuja comprovação deve ser efetuada pelo contribuinte. No caso  concreto  ora  analisado,  portanto,  há  de  se  verificar  se  o  crédito  tributário  alegado  pelo  contribuinte encontra­se revestido de tais características, sem as quais o pleito não pode ser  deferido.  Alega o contribuinte que o seu pleito decorre do seu direito seria  líquido e  certo ao gozo da  imunidade. A DRJ, por  seu  turno, entendeu de  forma diversa, conforme se  extrai da passagem do voto a seguir transcrita:  A imunidade relativa às pessoas jurídicas que prestam assistência social está  prevista nos seguintes dispositivos constitucionais:  Art.  150.  Sem  prejuízo  de  outras  garantias  asseguradas  ao  contribuinte,  é  vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios:  [...]  VI ­ instituir impostos sobre:(Vide Emenda Constitucional nº 3, de 1993)  a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;  b) templos de qualquer culto;  c)  patrimônio,  renda  ou  serviços  dos  partidos  políticos,  inclusive  suas  fundações, das entidades sindicais dos trabalhadores, das instituições de educação  e de assistência social, sem fins lucrativos, atendidos os requisitos da lei;  d) livros, jornais, periódicos e o papel destinado a sua impressão.  [...]  Art. 195. A seguridade social será financiada por toda a sociedade, de forma  direta e indireta, nos termos da lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos  da  União,  dos  Estados,  do  Distrito  Federal  e  dos  Municípios,  e  das  seguintes  contribuições sociais:  [...]  §  7º  ­  São  isentas  de  contribuição  para  a  seguridade  social  as  entidades  beneficentes de assistência social que atendam às exigências estabelecidas em lei.  A  imunidade  prevista  no  artigo  150  acima  transcrito  é  especifica  para  impostos  não  abrangendo  às  contribuições  sociais.  Portanto,  não  alcança  o  PIS/PASEP –Folha de Salários.  A  imunidade  prevista  no  artigo  195,  §  7º,  é  específica  para  contribuições  para seguridade social e depende da caracterização da entidade como beneficente  Fl. 191DF CARF MF Processo nº 10830.912063/2012­33  Acórdão n.º 3301­003.777  S3­C3T1  Fl. 5          4 de  assistência  social  que  atenda  às  exigências  estabelecidas  em  lei,  entre  elas  a  certificação  de  que  trata  a  Lei  12.101/2009,  conforme  dispositivos  transcritos  a  seguir:  Art.  1o A  certificação  das  entidades  beneficentes  de  assistência  social  e  a  isenção de contribuições para a seguridade social serão concedidas às pessoas III ­  do Desenvolvimento Social e Combate à Fome, quanto às entidades de assistência  social.  (...)  Art. 29. A entidade beneficente certificada na forma do Capítulo II fará jus à  isenção do pagamento das contribuições de que  tratam os arts. 22 e 23 da Lei nº  8.212, de 24 de  julho de 1991, desde que atenda,  cumulativamente, aos  seguintes  requisitos (grifo não original)  Com  base  nos  atos  acima  transcritos,  que  vinculam  este  colegiado  de  1ª  instância  administrativa,  a  contribuinte,  por  não  ser  detentora  do  certificado  de  entidade  beneficente  de  assistência  social,  não  faz  jus  à  imunidade  prevista  no  artigo 195, § 7º, da CF/88, por descumprir exigência contida em lei.  Com lastro no artigo 21 supra, não compete à RFB decidir sobre a concessão  de  certificados  de  entidade  beneficente  de  assistência  social,  não  tendo  força  vinculante as decisões judiciais e o posicionamento da doutrina mencionados pela  defesa.  De modo que, o pedido, para que seja declarada como Entidade Beneficente  da Assistência  Social,  com  força  substitutiva  do  registro  e  da  certificação de  que  trata  o  art.  21  da  Lei  nº  12.101/2009,  não  pode  ser  atendido  no  âmbito  desse  colegiado.  A  contribuinte  impetrou  o  mandado  de  segurança  nº  2007.61.05.012968­1,  junto à 2ª Vara Federal de Campinas,  que atualmente  tramita no TRF 3º Região,  com sentença proferida reconhecendo o direito à imunidade prevista no art. 195, 7º,  da CF/88, no tocante à Cofins, desde que cumpridos os requisitos do art. 14 do CTN  e os deveres instrumentais acessórios estabelecidos pela legislação fiscal.  Portanto,  mantida  a  exigência  do  certificado  de  entidade  beneficente  de  assistência social para gozo da imunidade prevista no artigo 195, 7º, da CF/88.  Concordo  com  a  conclusão  a  que  chegou  a  DRJ  no  trecho  acima,  por  entender  que  não  restou  comprovada  a  certeza  e  liquidez  do  crédito  pleiteado  pelo  contribuinte.   Embora  a  Recorrente  tenha  protocolizado  pedido  de  emissão  do  CEBAS  (Certificação de Entidades Beneficentes de Assistência Social) desde 18/12/2013, é certo que  este pedido ainda não foi deferido, encontrando­se atualmente na situação de "encaminhado".  E sendo esta emissão um requisito essencial ao gozo da  imunidade pleiteada, nos  termos do  que determina a Lei nº 12.101/2009, não há como se entender que o crédito tributário objeto  da presente demanda seja líquido e certo. Note­se que o art. 29 da referida lei dispõe que fará  jus à isenção a entidade beneficente certificada.  Ademais,  como  bem  destacou  a DRJ  em  sua  decisão,  a  análise  quanto  ao  atendimento  dos  requisitos  dispostos  na  Lei  n.  12.101/2009  e  a  consequente  concessão  do  Fl. 192DF CARF MF Processo nº 10830.912063/2012­33  Acórdão n.º 3301­003.777  S3­C3T1  Fl. 6          5 CEBAS  não  é  de  competência  da  Receita  Federal  do  Brasil,  ou  mesmo  deste  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais.   Nesse contexto, ainda que o ato administrativo de concessão do CEBAS seja  plenamente  vinculado,  e  que  os  seus  efeitos  sejam  declaratórios,  conferindo­lhe  aplicação  retroativa, tais fatores não afastam a necessidade de que haja a análise quanto a tal pleito por  parte da autoridade competente.  Sendo assim, não há como se deferir o pleito do contribuinte de restituição  apresentado, por faltar­lhe certeza e liquidez.  De outro norte,  importante ainda que se analise o  segundo  fundamento  da  decisão recorrida, que assim dispôs:  Ainda que a contribuinte fosse detentora de tal certificado, o entendimento da  administração tributária é que o PIS/PASEP não está abrangido pelo artigo 195 da  Carta Magna, sendo devido o seu recolhimento na forma da lei.  No caso vertente, o crédito pretendido decorre de pagamento de PIS/PASEP  –  Folha  de  Salários.  Cabe,  então,  observar  o  disposto  no  art.  13  da  Medida  Provisória nº 2.158­35, de 24 de agosto de 2001:  Art.  13. A  contribuição para o PIS/PASEP será determinada com base na  folha de salários, à alíquota de um por cento, pelas seguintes entidades:  I ­ templos de qualquer culto;  II ­ partidos políticos;  III ­ instituições de educação e de assistência social a que se refere o art. 12  da Lei no 9.532, de 10 de dezembro de 1997;  IV ­  instituições de caráter filantrópico, recreativo, cultural, científico e as  associações, a que se refere o art. 15 da Lei no 9.532, de 1997;  V ­ sindicatos, federações e confederações;  VI ­ serviços sociais autônomos, criados ou autorizados por lei;  VII  ­  conselhos  de  fiscalização  de  profissões  regulamentadas;  jurídicas  de  direito  privado,  sem  fins  lucrativos,  reconhecidas  como  entidades  beneficentes de assistência social com a  finalidade de prestação de serviços  nas  áreas  de  assistência  social,  saúde  ou  educação,  e  que  atendam  ao  disposto nesta Lei.  (...)  Art.  21.  A  análise  e  decisão  dos  requerimentos  de  concessão  ou  de  renovação dos certificados das entidades beneficentes de assistência  social  serão apreciadas no âmbito dos seguintes Ministérios:  I ­ da Saúde, quanto às entidades da área de saúde;  II ­ da Educação, quanto às entidades educacionais; e  VIII  ­  fundações  de  direito  privado  e  fundações  públicas  instituídas  ou  mantidas pelo Poder Público;  IX ­ condomínios de proprietários de imóveis residenciais ou comerciais; e  Fl. 193DF CARF MF Processo nº 10830.912063/2012­33  Acórdão n.º 3301­003.777  S3­C3T1  Fl. 7          6 X  ­  a Organização  das Cooperativas Brasileiras  ­ OCB  e  as Organizações  Estaduais de Cooperativas previstas no art. 105 e seu § 1o da Lei no 5.764, de  16 de dezembro de 1971.  [...].” [Grifei].  Por  sua vez, os mencionados arts. 12  e 15 da Lei nº 9.532, de 1997, assim  dispõem1:  Art.  12.  Para  efeito  do  disposto  no  art.  150,  inciso  VI,  alínea  "c",  da  Constituição, considera­se imune a instituição de educação ou de assistência  social que preste os serviços para os quais houver sido instituída e os coloque  à disposição da população em geral, em caráter complementar às atividades  do  Estado,  sem  fins  lucrativos.  (Vide  artigos  1º  e  2º  da  Mpv  2.189­49,  de  2001) (Vide Medida Provisória nº 2158­35, de 2001)  §  1º  Não  estão  abrangidos  pela  imunidade  os  rendimentos  e  ganhos  de  capital  auferidos  em  aplicações  financeiras  de  renda  fixa  ou  de  renda  variável.  §  2º Para  o  gozo  da  imunidade,  as  instituições  a  que  se  refere  este  artigo,  estão obrigadas a atender aos seguintes requisitos:  [...]  Art.  15.  Consideram­se  isentas  as  instituições  de  caráter  filantrópico,  recreativo, cultural e científico e as associações civis que prestem os serviços  para os quais houverem sido instituídas e os coloquem à disposição do grupo  de pessoas a que se destinam, sem fins lucrativos. (Vide Medida Provisória nº  2158­35, de 2001)  §  1º  A  isenção  a  que  se  refere  este  artigo  aplica­se,  exclusivamente,  em  relação ao imposto de renda da pessoa jurídica e à contribuição social sobre  o lucro líquido, observado o disposto no parágrafo subseqüente.  [...]  § 3º Às instituições isentas aplicam­se as disposições do art. 12, § 2°, alíneas  "a" a "e" e § 3° e dos arts. 13 e 14.  Nesse  sentido,  o  Decreto  nº  4.527,  de  17  de  dezembro  de  2002,  ao  regulamentar a Contribuição para o PIS/Pasep e a Cofins,  devidas pelas pessoas  jurídicas de direito privado em geral, assim dispõe:  Art. 9º São contribuintes do PIS/Pasep incidente sobre a folha de salários as  seguintes entidades (Medida Provisória nº 2.158­35, de 2001, art. 13):  [...]  III  ­  instituições  de  educação  e  de  assistência  social  que  preencham  as  condições e requisitos do art. 12 da Lei nº 9.532, de 1997;  IV  ­  instituições  de  caráter  filantrópico,  recreativo,  cultural,  científico  e  as  associações,  que  preencham  as  condições  e  requisitos  do  art.  15  da  Lei  nº  9.532, de 1997; [...]  Fl. 194DF CARF MF Processo nº 10830.912063/2012­33  Acórdão n.º 3301­003.777  S3­C3T1  Fl. 8          7 Art.  46.  As  entidades  relacionadas  no  art.  9º  deste  Decreto  (Constituição  Federal, art. 195, § 7º  ,  e Medida Provisória nº 2.158­35, de 2001, art. 13,  art. 14, inciso X, e art. 17):  I ­ não contribuem para o PIS/Pasep incidente sobre o faturamento; e  [...]  Art. 50. A base de cálculo do PIS/Pasep  incidente sobre a  folha de salários  mensal,  das  entidades  relacionadas  no  art.  9º,  corresponde  à  remuneração  paga, devida ou creditada a empregados.  [...].” [Grifei].  Portanto, considerando as normas legais supracitadas e que a contribuinte se  declara  imune  em  razão  da  atividade  por  ela  exercida  (atividades  de  apoio  à  educação  –  exceto  caixas  escolares),  não  há  incidência  da  contribuição  para  o  PIS/Pasep  sobre  o  faturamento.  Entretanto,  é  devida  a  contribuição  para  o  PIS/Pasep calculada sobre a folha de salários, conforme definido no art. 13 da MP  nº 2.158­35, de 2001, independentemente de sua imunidade decorrer do disposto no  artigo 150 ou 195 da CF/88.  Assim,  diante  da  ausência  de  certeza  do  crédito  pleiteado,  voto  por  considerar  improcedente  a  manifestação  de  inconformidade,  ratificando  o  Despacho Decisório que indeferiu a restituição pretendida.  Sobre este ponto, o contribuinte alegou em seu recurso voluntário que o STF  já  pacificou  seu  entendimento  quanto  à  submissão  do  PIS  à  imunidade  tributária  das  contribuições  previdenciárias  fixada  pelo  art.  195,  parágrafo  7º  da  Constituição  Federal,  conforme  acórdão  proferido  no  RE  636.941/RS,  publicado  em  04/04/2014,  que  teve  repercussão geral reconhecida.   Da  análise  do  referido  julgado,  extrai­se  que  o  STF  chegou  à  seguinte  conclusão:  A pessoa  jurídica para  fazer  jus à  imunidade do art. 195, § 7º, CF/88, com  relação às contribuições  sociais, deve atender aos  requisitos previstos nos artigos  9º  e  14, do CTN,  bem  como no  art.  55,  da Lei  nº  8.212/91,  alterada  pelas Lei  nº  9.732/98 e Lei nº 12.101/2009, nos pontos onde não tiveram sua vigência suspensa  liminarmente pelo STF nos autos da ADIN 2.208­5.  As  entidades  beneficentes  de  assistência  social,  como  consequência,  não  se  submetem ao regime tributário disposto no art. 2º, II, da Lei nº 9.715/98, e no art.  13,  IV,  da  MP  nº  2.158­35/2001,  aplicáveis  somente  àquelas  outras  entidades  (instituições  de  caráter  filantrópico,  recreativo,  cultural  e  científico  e  as  associações civis que prestem os serviços para os quais houverem sido instituídas e  os  coloquem  à  disposição  do  grupo  de  pessoas  a  que  se  destinam,  sem  fins  lucrativos) que não preencherem os requisitos do art. 55, da Lei nº 8.212/91, ou da  legislação  superveniente  sobre  a  matéria,  posto  não  abarcadas  pela  imunidade  constitucional.  A inaplicabilidade do art. 2º, II, da Lei nº 9.715/98, e do art. 13, IV, da MP º  2.158­35/2001,  às  entidades  que  preenchem  os  requisitos  do  art.  55  da  Lei  nº  8.212/91, e legislação superveniente, não decorre do vício da inconstitucionalidade  desses  dispositivos  legais,  mas  da  imunidade  em  relação  à  contribuição  ao  PIS  como técnica de interpretação conforme à Constituição.  Fl. 195DF CARF MF Processo nº 10830.912063/2012­33  Acórdão n.º 3301­003.777  S3­C3T1  Fl. 9          8 Ou seja, o STF concluiu que as entidades beneficentes de assistência social  não  se  submetem ao  regime  tributário  disposto no  art.  13,  IV da MP n.  2.158­35/2001,  por  fazerem  jus  à  imunidade  do  art.  150,  §  7º,  da  CF/88.  E  como  restou  conferida  à  tese  ali  assentada  repercussão  geral  e  eficácia  erga  omnes  e  ex  tunc,  tal  entendimento  deverá  ser  observado por este Conselho, por força do que dispõe o Regimento Interno deste Conselho, in  verbis:  Art.  62.  Fica  vedado  aos  membros  das  turmas  de  julgamento  do  CARF  afastar  a  aplicação  ou  deixar  de  observar  tratado,  acordo  internacional,  lei  ou  decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade.   §  1º  O  disposto  no  caput  não  se  aplica  aos  casos  de  tratado,  acordo  internacional, lei ou ato normativo:   I  ­  que  já  tenha  sido  declarado  inconstitucional  por  decisão  definitiva  plenária do Supremo Tribunal Federal; (Redação dada pela Portaria MF nº 39, de  2016)   II ­ que fundamente crédito tributário objeto de:   a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103­A  da Constituição Federal;   b) Decisão do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça,  em sede de julgamento realizado nos termos do art. 543­B ou 543­C da Lei nº 5.869,  de  1973­  Código  de  Processo  Civil  (CPC),  na  forma  disciplinada  pela  Administração Tributária;   b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal  de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543­B e 543­C da  Lei nº 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei nº 13.105, de 2015 ­ Código  de Processo Civil, na forma disciplinada pela Administração Tributária; (Redação  dada pela Portaria MF nº 152, de 2016)   (...).  §  2º  As  decisões  definitivas  de  mérito,  proferidas  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  e  pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça  em  matéria  infraconstitucional,  na  sistemática dos arts. 543­B e 543­C da Lei nº 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a  1.041  da  Lei  nº  13.105,  de  2015  ­  Código  de  Processo  Civil,  deverãoser  reproduzidas pelos  conselheiros no  julgamento dos  recursos no âmbito do CARF.  (Redação dada pela Portaria MF nº 152, de 2016)   Com  base  no  entendimento  do  STF  expresso  no  RE  636.941/RS,  há  de  se  reconhecer, portanto, a insubsistência da conclusão constante da decisão recorrida no sentido  de  seria  "devida  a  contribuição  para  o  PIS/Pasep  calculada  sobre  a  folha  de  salários,  conforme  definido  no  art.  13  da  MP  nº  2.158­35,  de  2001,  independentemente  de  sua  imunidade decorrer do disposto no artigo 150 ou 195 da CF/88".  Contudo, para que se possa concluir pela aplicação do  julgado do STF ao  caso  vertente,  seria  necessário  verificar  se  a  Recorrente  se  enquadra  como  entidade  beneficente  de  assistência  social  e  se  atende  os  requisitos  legais  dispostos  na  legislação  pertinente. Ocorre que, consoante anteriormente apontado, o pedido de concessão da CEBAS  (Certificação de Entidades Beneficentes de Assistência Social), um dos requisitos para o gozo  da imunidade, ainda não foi deferido pelo Ministério do Desenvolvimento Social e Agrário, a  Fl. 196DF CARF MF Processo nº 10830.912063/2012­33  Acórdão n.º 3301­003.777  S3­C3T1  Fl. 10          9 quem compete analisar o atendimento dos requisitos dispostos na legislação pertinente (art. 14  do CTN, art. 55, da Lei nº 8.212/91, alterada pelas Lei nº 9.732/98, e Lei nº 12.101/2009).  É  válido destacar,  inclusive,  que o STF, ao  julgar o RE 636.941/RS  tratou  expressamente  desta  certificação,  concluindo  que  "a  definição  dos  limites  objetivos  ou  materiais,  bem  como  dos  aspectos  subjetivos  ou  formais,  atende  aos  princípios  da  proporcionalidade  e  razoabilidade".  É  o  que  se  infere  da  passagem  a  seguir  transcrita,  extraída do voto do Ministro Luiz Fux, relator do mencionado RE:  Pela  análise  da  legislação,  percebe­se  que  se  tem  consagrado  requisitos  específicos  mais  rígidos  para  o  reconhecimento  da  imunidade  das  entidades  de  assistência  social  (art.  195,  §  7º, CF/88),  se  comparados  com os  critérios  para  a  fruição  da  imunidade  dos  impostos  (art.  150,  VI,  c,  CF/88).  Ilustrativamente,  menciono aqueles exigidos para a emissão do Certificado de Entidade Beneficente  de Assistência Social – CEBAS, veiculados originariamente pelo art. 55 da Lei nº  8.212/91, ora regulados pela Lei nº 12. 101/2009.  A  definição  dos  limites  objetivos  ou  materiais,  bem  como  dos  aspectos  subjetivos ou formais, atende aos princípios da proporcionalidade e razoabilidade,  não implicando significativa restrição do alcance do dispositivo interpretado, qual  seja, o conceito de imunidade, e de redução das garantias dos contribuintes.  Com efeito, a jurisprudência da Suprema Corte indicia a possibilidade de lei  ordinária  regulamentar  os  requisitos  e  normas  sobre  a  constituição  e  o  funcionamento  das  entidades  de  educação  ou  assistência  (aspectos  subjetivos  ou  formais).  Diante do acima exposto, voto no sentido de negar provimento ao Recurso  Voluntário  interposto  pelo  contribuinte, mantendo o  indeferimento  do  pedido  de  restituição,  conforme fundamentos acima expostos, em razão da não comprovação da certeza e liquidez do  crédito pleiteado."  Da mesma  forma que  ocorreu  no  caso  do  paradigma,  no  presente  processo  não logrou o contribuinte comprovar que faria jus à imunidade alegada, em razão da ausência  da  Certificação  de  Entidades  Beneficentes  de  Assistência  Social  (CEBAS),  requisito  este  essencial ao gozo da imunidade, nos termos do que determina o art. 29 da Lei 12.101/2009.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nego  provimento  ao  recurso  voluntário, mantendo o indeferimento do pedido de restituição, conforme fundamentos acima  expostos, em razão da não comprovação da certeza e liquidez do crédito pleiteado.  (assinado digitalmente)  Luiz Augusto do Couto Chagas                            Fl. 197DF CARF MF

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Numero do processo: 13888.723007/2013-30
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jul 26 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Thu Aug 10 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010 OPERADORA DE PLANO DE SAÚDE. DEDUÇÕES DA BASE DE CÁLCULO. Na determinação da base de cálculo do PIS e da Cofins, as operadoras de planos de assistência à saúde poderão deduzir os custos assistenciais decorrentes da utilização pelos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da própria operadora e os beneficiários de outra operadora atendidos a título de transferência de responsabilidade assumida, nos termos do §9º-A, art. 3º da Lei 9.718/98. Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010 OPERADORA DE PLANO DE SAÚDE. DEDUÇÕES DA BASE DE CÁLCULO. Na determinação da base de cálculo do PIS e da Cofins, as operadoras de planos de assistência à saúde poderão deduzir os custos assistenciais decorrentes da utilização pelos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da própria operadora e os beneficiários de outra operadora atendidos a título de transferência de responsabilidade assumida, nos termos do §9º-A, art. 3º da Lei 9.718/98. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010 NORMA INTERPRETATIVA. RETROATIVIDADE. POSSIBILIDADE. Nos termos do art. 106, inciso I, do Código Tributário Nacional - CTN, a norma que seja expressamente interpretativa aplica-se, em qualquer caso, a ato ou fato pretérito, restando excluída a aplicação da penalidade à infração dos dispositivos interpretados. Amolda-se o comando da retroatividade benigna do art. 106, I, do CTN ao §9º-A, do art. 3º da Lei nº 9.718/98, norma de caráter interpretativo, introduzido em 2013 pela Lei nº 12.873, que retroage para alcançar os fatos geradores do presente processo administrativo. Recurso de Ofício Negado.
Numero da decisão: 3402-004.337
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por negar provimento ao Recurso de Ofício, nos termos do voto da relatora. (assinado com certificado digital) Jorge Lock Olmiro Freire - Presidente. (assinado com certificado digital) Maysa de Sá Pittondo Deligne - Relatora. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Jorge Lock Olmiro Freire, Waldir Navarro Bezerra, Diego Diniz Ribeiro, Maria Aparecida Martins de Paula, Thais De Laurentiis Galkowicz, Pedro Sousa Bispo, Maysa de Sá Pittondo Deligne e Carlos Augusto Daniel Neto.
Nome do relator: MAYSA DE SA PITTONDO DELIGNE
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3402­004.337  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  26 de julho de 2017  Matéria  RETROATIVIDADE. ART. 3º, §9º­A, LEI N.º 9.718/98  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  UNIMED DE SANTA BARBARA DOESTE AMERICANA COOP. TRAB.  MED.    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010  OPERADORA  DE  PLANO  DE  SAÚDE.  DEDUÇÕES  DA  BASE  DE  CÁLCULO.  Na  determinação  da  base  de  cálculo  do  PIS  e  da Cofins,  as  operadoras  de  planos  de  assistência  à  saúde  poderão  deduzir  os  custos  assistenciais  decorrentes  da  utilização  pelos  beneficiários  da  cobertura  oferecida  pelos  planos de saúde, incluindo­se neste total os custos de beneficiários da própria  operadora  e  os  beneficiários  de  outra  operadora  atendidos  a  título  de  transferência de  responsabilidade assumida, nos  termos do §9º­A, art. 3º da  Lei 9.718/98.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010  OPERADORA  DE  PLANO  DE  SAÚDE.  DEDUÇÕES  DA  BASE  DE  CÁLCULO.  Na  determinação  da  base  de  cálculo  do  PIS  e  da Cofins,  as  operadoras  de  planos  de  assistência  à  saúde  poderão  deduzir  os  custos  assistenciais  decorrentes  da  utilização  pelos  beneficiários  da  cobertura  oferecida  pelos  planos de saúde, incluindo­se neste total os custos de beneficiários da própria  operadora  e  os  beneficiários  de  outra  operadora  atendidos  a  título  de  transferência de  responsabilidade assumida, nos  termos do §9º­A, art. 3º da  Lei 9.718/98.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010  NORMA INTERPRETATIVA. RETROATIVIDADE. POSSIBILIDADE.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 88 8. 72 30 07 /2 01 3- 30 Fl. 7384DF CARF MF     2 Nos  termos  do  art.  106,  inciso  I,  do Código  Tributário Nacional  ­  CTN,  a  norma que  seja  expressamente  interpretativa  aplica­se,  em qualquer  caso,  a  ato ou fato pretérito, restando excluída a aplicação da penalidade à infração  dos  dispositivos  interpretados.  Amolda­se  o  comando  da  retroatividade  benigna do art. 106, I, do CTN ao §9º­A, do art. 3º da Lei nº 9.718/98, norma  de  caráter  interpretativo,  introduzido  em  2013  pela  Lei  nº  12.873,  que  retroage para alcançar os fatos geradores do presente processo administrativo.  Recurso de Ofício Negado.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  por  negar  provimento ao Recurso de Ofício, nos termos do voto da relatora.    (assinado com certificado digital)  Jorge Lock Olmiro Freire ­ Presidente.     (assinado com certificado digital)  Maysa de Sá Pittondo Deligne ­ Relatora.    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Jorge  Lock  Olmiro  Freire, Waldir Navarro Bezerra, Diego Diniz Ribeiro, Maria Aparecida Martins de Paula, Thais  De Laurentiis Galkowicz, Pedro Sousa Bispo, Maysa de Sá Pittondo Deligne e Carlos Augusto  Daniel Neto.    Relatório  Trata­se de Recurso de Ofício em face do Acórdão 14­53.401 da 14ª Turma  da DRJ/RPO que julgou parcialmente procedente o lançamento fiscal, para excluir, com fulcro  em diligência realizada nos autos, os valores correspondentes à aplicação retroativa do art. 3º,  §9º­A  da  Lei  n.º  9.718/98,  incluído  pela  Lei  n.º  12.873/2013.  Assim,  foram  deduzidos  da  receita bruta aferida pela empresa, como operadora de plano de saúde, toda a matriz de custos  assistenciais despendida no atendimento de seus próprios conveniados ou de outras operadoras  atendidos no regime de responsabilidade assumida.   O acórdão recorrido foi ementado nos seguintes termos, com destaque para o  ponto objeto do Recurso de ofício:    "ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010  Fl. 7385DF CARF MF Processo nº 13888.723007/2013­30  Acórdão n.º 3402­004.337  S3­C4T2  Fl. 7.372          3 COOPERATIVA.  ATO  COOPERATIVO  ISENÇÃO.  MEDIDA  JUDICIAL.  SEGREGAÇÃO.  A partir de 1º/07/1999, por força da MP 1.858­6/99, inexiste a isenção inicialmente  estabelecida  em  prol  dos  atos  cooperativos,  incidindo  a  contribuição  sobre  a  totalidade  das  receitas.  Havendo,  contudo,  medida  judicial  que  garanta  a  não  tributação dos atos ditos cooperativos, correto o lançamento fiscal que, a partir de  segregação  dos  atos  cooperativos  e  não  cooperativos,  exige  a  contribuição  não  paga sobre esses últimos.  COOPERATIVA  DE  TRABALHO  MÉDICO.  OPERADORA  DE  PLANO  DE  SAÚDE. ATO COOPERATIVO. CONCEITO. EXTENSÃO.  A cooperativa de trabalho médico que administra plano de saúde não pratica atos  cooperativos  quando  paga  laboratórios,  clínicas,  hospitais  e  demais  serviços  de  terceiros.  BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. RECEITAS AUFERIDAS. CONCEITO.  O critério material da hipótese de incidência das contribuições sobre o faturamento  é  o  auferimento  de  receita,  fenômeno  diretamente  relacionado  à  remuneração  percebida pela entidade por seus serviços, bens e direitos colocados à disposição de  terceiros.  A  base  de  cálculo  das  operadoras  de  planos  de  saúde  é  o  faturamento  mensal recebido por contraprestação à disponibilização de serviços de assistência à  saúde dos clientes e não à taxa de administração.  BASE  DE  CÁLCULO.  OPERADORAS  DE  PLANOS  DE  ASSISTÊNCIA  A  SAÚDE. LEI INTERPRETATIVA. APLICAÇÃO RETROATIVA.  O §9°A, acrescido ao artigo 3º da Lei n° 9.718, de 1998, pela Lei n° 12.873, de  2013, veio fixar a  interpretação do §9º do artigo 3º daquela  lei (introduzido pela  Medida Provisória n° 2.158­35, de 2001), no sentido da possibilidade de exclusão  da base de cálculo da contribuição, todos os custos assistenciais decorrentes tanto  do  atendimento  a  usuários  próprios  quanto  a  usuários  de  outras  operadoras.  A  interpretação legal tem aplicação retroativa impondo a retificação do lançamento  baseado em interpretação anterior mais restritiva do rol de deduções.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010  COOPERATIVA.  ATO  COOPERATIVO  ISENÇÃO..  MEDIDA  JUDICIAL.  SEGREGAÇÃO.  A partir de 1º/07/1999, por força da MP 1.858­6/99, inexiste a isenção inicialmente  estabelecida  em  prol  dos  atos  cooperativos,  incidindo  a  contribuição  sobre  a  totalidade  das  receitas.  Havendo  contudo  medida  judicial  que  garanta  a  não  tributação dos atos ditos cooperativos, correto o lançamento fiscal que, a partir de  segregação  dos  atos  cooperativos  e  não  cooperativos,  exige  a  contribuição  não  paga sobre esses últimos.  COOPERATIVA  DE  TRABALHO  MÉDICO.  OPERADORA  DE  PLANO  DE  SAÚDE. ATO COOPERATIVO. CONCEITO. EXTENSÃO.  A cooperativa de trabalho médico que administra plano de saúde não pratica atos  cooperativos  quando  paga  laboratórios,  clínicas,  hospitais  e  demais  serviços  de  terceiros.  BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO. RECEITAS AUFERIDAS. CONCEITO.  O critério material da hipótese de incidência das contribuições sobre o faturamento  é  o  auferimento  de  receita,  fenômeno  diretamente  relacionado  à  remuneração  percebida pela entidade por seus serviços, bens e direitos colocados à disposição de  terceiros.  A  base  de  cálculo  das  operadoras  de  planos  de  saúde  é  o  faturamento  mensal recebido por contraprestação à disponibilização de serviços de assistência à  saúde dos clientes e não à taxa de administração.  BASE  DE  CÁLCULO.  OPERADORAS  DE  PLANOS  DE  ASSISTÊNCIA  A  SAÚDE. LEI INTERPRETATIVA. APLICAÇÃO RETROATIVA.  Fl. 7386DF CARF MF     4 O §9°A, acrescido ao artigo 3º da Lei n° 9.718, de 1998, pela Lei n.° 12.873, de  2013, veio fixar a  interpretação do §9º do artigo 3º daquela  lei (introduzido pela  Medida Provisória n.° 2.158­35, de 2001), no sentido da possibilidade de exclusão  da base de cálculo da contribuição, todos os custos assistenciais decorrentes tanto  do  atendimento  a  usuários  próprios  quanto  a  usuários  de  outras  operadoras.  A  interpretação legal tem aplicação retroativa impondo a retificação do lançamento  baseado em interpretação anterior mais restritiva do rol de deduções.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Período de apuração: 01/01/2010 a 31/12/2010  MULTA DE OFÍCIO. LEGALIDADE. CONFISCO.  O  percentual  da multa  de  ofício  aplicada  decorre  de  lei,  não  tendo a  autoridade  administrativa competência para afastá­lo sob a alegação de confisco.  JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO.  Incidem  juros  sobre  a  multa  de  ofício  que  não  for  paga  até  a  data  de  seu  vencimento.  Impugnação Procedente em Parte  Crédito Tributário Mantido em Parte" (e­fls. 7.312/7.314 ­ grifei)    Conforme  informado  no  despacho  das  e­fls.  7.370,  após  a  decisão,  o  contribuinte  parcelou  a  parte  que  lhe  foi  desfavorável,  através  do  processo  nº  13886.721314/2014­87.  Com  isso,  os  autos  foram  remetidos  a  este  Conselho  para  julgamento  do  Recurso de Ofício.  É o relatório.    Voto             Conselheira Relatora Maysa de Sá Pittondo Deligne.  Com fulcro no art. 34, I, do Decreto n.º 70.235/72 e presentes os pressupostos  de admissibilidade, vez que o valor exonerado ultrapassa o valor de alçada previsto na Portaria  n.º 63/2017, conheço do Recurso de Ofício, passando à análise do mérito.  Atentando­se para o presente caso, vislumbra­se que a decisão recorrida não  merece reparo.  Com efeito, o entendimento externado pela decisão recorrida pela aplicação  retroativa  do  art.  3º,  §9º­A  da  Lei  n.º  9.718/98  está  em  plena  conformidade  com  o  entendimento  deste  E.  Conselho,  externado  de  forma  unânime  pela  Câmara  Superior  de  Recursos Fiscais ­ CSRF no Acórdão n.º 9303­004.399, abaixo ementado:    "Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep  Período de apuração: 31/01/2006 a 31/12/2008  OPERADORA DE PLANO DE SAÚDE. DEDUÇÕES DA BASE DE CÁLCULO.  Na determinação da base de cálculo do PIS e da Cofins, as operadoras de planos de  assistência  à  saúde  poderão  deduzir  os  custos  assistenciais  decorrentes  da  utilização  pelos  beneficiários  da  cobertura  oferecida  pelos  planos  de  saúde,  incluindo­se  neste  total  os  custos  de  beneficiários  da  própria  operadora  e  os  Fl. 7387DF CARF MF Processo nº 13888.723007/2013­30  Acórdão n.º 3402­004.337  S3­C4T2  Fl. 7.373          5 beneficiários  de  outra  operadora  atendidos  a  título  de  transferência  de  responsabilidade assumida, nos termos do §9º­A, art. 3º da Lei 9.718/98.  Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social ­ Cofins  Período de apuração: 31/01/2006 a 31/12/2008  OPERADORA DE PLANO DE SAÚDE. DEDUÇÕES DA BASE DE CÁLCULO.  Na determinação da base de cálculo do PIS e da Cofins, as operadoras de planos de  assistência  à  saúde  poderão  deduzir  os  custos  assistenciais  decorrentes  da  utilização  pelos  beneficiários  da  cobertura  oferecida  pelos  planos  de  saúde,  incluindo­se  neste  total  os  custos  de  beneficiários  da  própria  operadora  e  os  beneficiários  de  outra  operadora  atendidos  a  título  de  transferência  de  responsabilidade assumida, nos termos do §9º­A, art. 3º da Lei 9.718/98.  Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário  Período de apuração: 31/01/2006 a 31/12/2008  NORMA INTERPRETATIVA. RETROATIVIDADE. POSSIBILIDADE.  Nos termos do art. 106, inciso I, do Código Tributário Nacional ­ CTN, a norma que  seja  expressamente  interpretativa  aplica­se,  em  qualquer  caso,  a  ato  ou  fato  pretérito, restando excluída a aplicação da penalidade à  infração dos dispositivos  interpretados.  Amolda­se  o  comando da  retroatividade  benigna do  art.  106,  I,  do  CTN  ao  §9º­A,  do  art.  3º  da  Lei  nº  9.718/98,  norma  de  caráter  interpretativo,  introduzido  em  2013  pela  Lei  nº  12.873,  que  retroage  para  alcançar  os  fatos  geradores  do  presente  processo  administrativo."  (Número  do  Processo  13982.001408/2009­81  Data  da  Sessão  09/11/2016  Relatora  Vanessa  Marini  Cecconello Nº Acórdão 9303­004.399. Unânime)    Por  bem  enfrentar  a  questão,  adoto  aqui  as  razões  de  decidir  trazidos  pela  Conselheira  Vanessa  Marini  Cecconello  naquele  julgado,  à  luz  do  art.  50,  §1º,  da  Lei  n.º  9.784/991:    "Cinge­se a controvérsia, no mérito, à possibilidade de a Contribuinte deduzir da  base  de  cálculo  do  art.  3º,  §9º,  inciso  III  da  Lei  nº  9.718/98,  os  pagamentos  realizados  pelas  cooperativas  a  terceiros  para  suportar  os  atendimentos  aos  usuários  dos  planos  de  saúde,  independente  de  serem  estes  usuários  da  própria  operadora ou de outras operadoras.   Na decisão recorrida, restou assentado o entendimento de que a dedução prevista  no  inciso  III  do  art.  3º,  §9º,  da  Lei  nº  9.718/98  trata  dos  pagamentos  realizados  pelas  operadoras  de  planos  de  saúde  a  terceiros  credenciados,  a  saber, médicos,  laboratórios,  clínicas  e  hospitais,  a  título  dos  atendimentos  prestados  para  a  cobertura  dos  planos  de  saúde,  limitando­se  aos  valores  efetivamente  pagos,  reduzidos,  ainda,  dos  valores  que  sejam  recuperados  de  outras  operadoras  de  saúde.  Quando  da  autuação,  a  Fiscalização  pautou­se  pela  lógica  de  que  a  dedução  prevista no inciso III se resumiria ao confronto entre o valor pago pela operadora  para prestar atendimento a usuários de outras operadoras e o montante  recebido  pela operadora, proveniente de outras operadoras, como forma de ressarcimento.  Ocorre  que,  para  aclarar  a  interpretação  do  referido  dispositivo,  sobreveio  a  Medida  Provisória  nº  619/2013,  convertida  na  Lei  nº  12.873/2013,  inserindo  o  §9º­A no art.  3º  da Lei nº 9.718/98,  estabelecendo o  entendimento  encartado na  decisão recorrida, in verbis:                                                               1  "Art.  50  (...)  §  1o  A motivação  deve  ser  explícita,  clara  e  congruente,  podendo  consistir  em  declaração  de  concordância  com  fundamentos  de  anteriores  pareceres,  informações,  decisões  ou  propostas,  que,  neste  caso,  serão parte integrante do ato."  Fl. 7388DF CARF MF     6 Art. 3º O faturamento a que se refere o art. 2º compreende a receita bruta de  que trata o art. 12 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977.   [...]   § 9º Na determinação da base de cálculo da contribuição para o PIS/PASEP  e COFINS, as operadoras de planos de assistência à saúde poderão deduzir:   [...]   III ­ o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos,  efetivamente  pago,  deduzido  das  importâncias  recebidas  a  título  de  transferência  de  responsabilidades.  (Incluído  pela  Medida  Provisória  nº  2.158­35, de 2001)  §  9o­A.  Para  efeito  de  interpretação,  o  valor  referente  às  indenizações  correspondentes  aos  eventos  ocorridos  de  que  trata  o  inciso  III  do  §  9o  entende­se  o  total  dos  custos  assistenciais  decorrentes  da  utilização  pelos  beneficiários  da  cobertura  oferecida  pelos  planos  de  saúde,  incluindo­se  neste total os custos de beneficiários da própria operadora e os beneficiários  de outra operadora atendidos a  título de transferência de responsabilidade  assumida.(Incluído pela Lei nº 12.873, de 2013)  [...] (grifou­se)  Portanto, a  interpretação da norma restou esclarecida no sentido de que o valor  referente  às  indenizações  correspondentes  aos  eventos  ocorridos  engloba o  total  dos  custos  assistenciais  decorrentes  da utilização  pelos  beneficiários,  da  própria  operadora  ou  de  outras  atendidos  a  título  de  transferência  de  responsabilidade  assumida, da cobertura oferecida pelos planos de saúde. Indubitavelmente podem  ser excluídos da base de cálculo das contribuições para o PIS e a COFINS.  Embora deva a lei tributária, quando da instituição de tributos, observar o princípio  constitucional  da  irretroatividade  (art.  150,  inciso  III,  alíena  "a"  da Constituição  Federal), sendo aplicável aos fatos geradores posteriores a sua edição, há casos em  que o sistema tributário admite, excepcionalmente, a retroatividade da norma. São  os casos estampados no art. 106 do Código Tributário Nacional.   Assim, nos termos do art. 106,  inciso I, do Código Tributário Nacional ­ CTN, a  norma que seja expressamente interpretativa aplica­se, em qualquer caso, a ato ou  fato  pretérito,  restando  excluída  a  aplicação  da  penalidade  à  infração  dos  dispositivos interpretados.  A norma interpretativa, assim, é aquela que tem por objeto determinar, em caso de  dúvidas,  o  alcance  das  leis  existentes,  sem  introduzir  gravame  ou  disposições  novas.  Amolda­se o comando da retroatividade benigna do art. 106,  I, do CTN ao caso  em  exame,  tendo  em  vista  ser  o  §9º­A,  do  art.  3º  da  Lei  nº  9.718/98,  norma  de  caráter interpretativo, e embora introduzido em 2013 pela Lei nº 12.873, retroage  para  alcançar  os  fatos  geradores  do  presente  processo  administrativo,  sendo  inconteste, portanto, a possibilidade de dedução das referidas rubricas da base de  cálculo das contribuições para o PIS e a COFINS." (grifei)    Ressalte­se  que  para  a  exclusão  dos  valores  autuados,  a  decisão  recorrida  devidamente se respaldou no resultado da diligência realizada nos autos especificamente para  este fim (e­fls. 7.290/7.297). Como indicado na informação fiscal:    "Trata­se de Diligência Fiscal amparada no Mandado de Procedimento Fiscal –  Diligência  nº  0812500.2014.00141­2,  aberta  com  a  finalidade  de  atender  solicitação da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Ribeirão  Preto/SP  (fls.  7235­7241),  para  quantificação  pelo  Auditor  Fiscal  autuante  da  repercussão da  interpretação  legal  fixada pelo §9º­A, art.  3º  da Lei nº 9.718, de  1998, acrescido à redação original pelo artigo 19 da Lei nº 12.873, de 2013, sobre  os valores exigidos no lançamento.  A  interessada  apresentou  em  planilha  de  folhas  6379­6380  cálculos  por  ela  elaborados  que  refletiriam  os  efeitos  do  §9º­A  retrocitado  à  base  de  cálculo  do  Fl. 7389DF CARF MF Processo nº 13888.723007/2013­30  Acórdão n.º 3402­004.337  S3­C4T2  Fl. 7.374          7 lançamento  com  a  inclusão  das  linhas  Eventos  Atendimento Usuários  Próprios  e  Coparticipação à planilha originalmente utilizada pela auditoria.  Levando­se em consideração a planilha formulada pela interessada bem como com  base na contabilidade (fls. 2685­5507) e na planilha apresentada anteriormente que  demonstrou os Eventos Atendimento Usuários Terceiros  (fls. 5642­5649), algumas  divergências  foram  encontradas  com  relação  à  conta  contábil  411  –  Eventos/Sinistros Conhecidos ou Avisados.  Tendo  em  vista  os  valores  constantes  da  contabilidade  e  que  parte  do  montante  desta conta foi utilizada anteriormente na linha “Intercâmbio – Deduções” a partir  de  informações  apresentadas  pelo  próprio  contribuinte,  foram  elaboradas  as  planilhas constantes dos Anexos I, II, III e IV.  A  partir  dos  valores  apurados,  a  interessada  foi  intimada a  apresentar  elementos  que  refutassem  o  apurado,  tendo  em  vista  que  qualquer  divergência  eventual  poderia  ser  sanada neste momento. A  interessada  foi  cientificada  em 04/04/2014,  oferecendo resposta em 16/04/2014, alegando não haver ponderações adicionais a  fazer sobre o recálculo da base nesta etapa processual (fls.7221­7267).  Tendo  em  vista  o  exposto  ficam  os  valores  recalculados  conforme  planilhas  em  anexo (fls. 7290 a 7297)." (e­fl. 7.290/7.291)    Diante do exposto, voto por negar provimento ao Recurso de Ofício.  É como voto.  Maysa de Sá Pittondo Deligne ­ Relatora                                Fl. 7390DF CARF MF

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Numero do processo: 12466.720334/2011-76
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 26 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Oct 17 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Regimes Aduaneiros Data do fato gerador: 08/09/2009, 15/01/2010 MODALIDADES DE IMPORTAÇÃO. CONCEITO LEGAL. DIVERGÊNCIA ENTRE OPERAÇÃO DECLARADA E PRATICADA. DANO AO ERÁRIO. OCULTAÇÃO MEDIANTE FRAUDE OU SIMULAÇÃO, INCLUSIVE A INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. MULTA POR CONVERSÃO DA PENA DE PERDIMENTO. Na importação direta, o importador é o próprio adquirente dos bens importados, realizando a importação com recursos próprios e por seu próprio risco. Na importação por conta e ordem de terceiros, o importador presta apenas serviços (de logística, aduaneiros, cotação de preços, intermediação) para o adquirente, que é a pessoa de onde provém os recursos para a realização da importação. Na importação para a revenda a encomendante predeterminado, o importador estabelece uma relação de comissão com adquirente, disciplinada pelo artigo 696 e seguintes do Código Civil (Lei nº 10.406/2002), pela qual o importador é comissário e o adquirente é o comitente, entrando o importador na operação de importação com recursos próprios e se comprometendo a revender os bens importados ao adquirente. Existe um conceito legal para cada modalidade de importação, o que resulta em considerar a operação de comércio exterior realizada mediante utilização de recursos de terceiro como uma importação por conta e ordem deste, nos termos do artigo 27 da Lei nº 10.637/2002, e a manter a caracterização de uma importação para a revenda a encomendante predeterminado, na hipótese de haver participação do encomendante predeterminado nas operações comerciais relativas à aquisição dos produtos no exterior, por força do artigo 11, parágrafo 3º, da Lei nº 11.281/2006. Na hipótese de divergência entre a operação de importação declarada e a operação de importação efetivamente realizada, havendo ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros, configura-se o dano ao erário, punido com pena de perdimento das mercadorias, penalidade convertida em multa equivalente ao valor aduaneiro das mercadorias, quando a mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida. (artigo 23 do Decreto Lei nº 1455/76). INFRAÇÃO DE OCULTAÇÃO MEDIANTE FRAUDE OU SIMULAÇÃO, INCLUSIVE A INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. ARTIGO 23 DO DECRETO LEI Nº 1455/76. CARACTERIZAÇÃO. O tipo infracional previsto no artigo 23 do Decreto Lei nº 1455/76 não é a mera ocultação do sujeito passivo nas operações de comércio exterior, mas a ocultação realizada "mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros", de modo que, para a caracterização da infração, deve ser identificado o dolo e a infração deve ser grave em substância e não uma infração meramente formal. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA PRESUMIDA. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA COMPROVADA. A interposição fraudulenta pode ser presumida, na hipótese de não-comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados para a realização da importação, ou comprovada, na existência de um conjunto de provas que demonstrem a ocorrência de fraude ou simulação com o intuito de interpor determinada pessoa entre o real adquirente e as autoridades fiscais, para que a primeira permaneça oculta aos olhos da fiscalização. INFRAÇÃO DE OCULTAÇÃO MEDIANTE FRAUDE OU SIMULAÇÃO, INCLUSIVE A INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. ARTIGO 23, INCISO V, DO DECRETO LEI Nº 1455/76. DEMONSTRAÇÃO. PROVA. Na hipótese de "interposição fraudulenta comprovada", o ônus probatório da ocorrência de "ocultação mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros" é do Fisco, que deve levantar um conjunto de elementos de prova que demonstrem que as condutas imputadas aos intervenientes das operações de comércio exterior se enquadram no tipo infracional previsto no artigo 23, inciso V, do Decreto nº 1.455/1976.
Numero da decisão: 3401-003.983
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento aos recursos voluntários apresentados, e em não conhecer do recurso de ofício. ROSALDO TREVISAN - Presidente. AUGUSTO FIEL JORGE D'OLIVEIRA - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rosaldo Trevisan (Presidente), Robson José Bayerl, Augusto Fiel Jorge d' Oliveira, Mara Cristina Sifuentes, André Henrique Lemos, Fenelon Moscoso de Almeida, Tiago Guerra Machado e Leonardo Ogassawara de Araujo Branco.
Nome do relator: AUGUSTO FIEL JORGE DOLIVEIRA
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3401­003.983  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  26 de setembro de 2017  Matéria  COMÉRCIO EXTERIOR ­ OCULTAÇÃO MEDIANTE FRAUDE OU  SIMULAÇÃO  Recorrente  TARGET TRADING S.A. E OUTROS  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: REGIMES ADUANEIROS  Data do fato gerador: 08/09/2009, 15/01/2010  MODALIDADES  DE  IMPORTAÇÃO.  CONCEITO  LEGAL.  DIVERGÊNCIA  ENTRE  OPERAÇÃO  DECLARADA  E  PRATICADA.  DANO  AO  ERÁRIO.  OCULTAÇÃO  MEDIANTE  FRAUDE  OU  SIMULAÇÃO,  INCLUSIVE  A  INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA  DE  TERCEIROS. MULTA POR CONVERSÃO DA PENA DE PERDIMENTO.  Na  importação  direta,  o  importador  é  o  próprio  adquirente  dos  bens  importados, realizando a importação com recursos próprios e por seu próprio  risco.  Na  importação  por  conta  e  ordem  de  terceiros,  o  importador  presta  apenas  serviços  (de  logística,  aduaneiros,  cotação de preços,  intermediação)  para  o  adquirente,  que  é  a  pessoa  de  onde  provém  os  recursos  para  a  realização  da  importação.  Na  importação  para  a  revenda  a  encomendante  predeterminado,  o  importador  estabelece  uma  relação  de  comissão  com  adquirente, disciplinada pelo artigo 696 e seguintes do Código Civil (Lei nº  10.406/2002),  pela  qual  o  importador  é  comissário  e  o  adquirente  é  o  comitente,  entrando  o  importador  na  operação  de  importação  com  recursos  próprios e se comprometendo a revender os bens importados ao adquirente.   Existe um conceito legal para cada modalidade de importação, o que resulta  em considerar a operação de comércio exterior realizada mediante utilização  de  recursos de  terceiro como uma  importação por conta e ordem deste, nos  termos  do  artigo  27  da Lei  nº  10.637/2002,  e  a manter  a  caracterização  de  uma importação para a revenda a encomendante predeterminado, na hipótese  de  haver  participação  do  encomendante  predeterminado  nas  operações  comerciais relativas à aquisição dos produtos no exterior, por força do artigo  11, parágrafo 3º, da Lei nº 11.281/2006.  Na  hipótese  de  divergência  entre  a  operação  de  importação  declarada  e  a  operação de importação efetivamente realizada, havendo ocultação do sujeito  passivo,  do  real  vendedor,  comprador  ou  de  responsável  pela  operação,     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 46 6. 72 03 34 /2 01 1- 76 Fl. 6695DF CARF MF     2 mediante  fraude  ou  simulação,  inclusive  a  interposição  fraudulenta  de  terceiros, configura­se o dano ao erário, punido com pena de perdimento das  mercadorias, penalidade convertida em multa equivalente ao valor aduaneiro  das  mercadorias,  quando  a  mercadoria  não  for  localizada,  ou  tiver  sido  consumida ou revendida. (artigo 23 do Decreto Lei nº 1455/76).  INFRAÇÃO DE OCULTAÇÃO MEDIANTE FRAUDE OU SIMULAÇÃO,  INCLUSIVE  A  INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA  DE  TERCEIROS.  ARTIGO 23 DO DECRETO LEI Nº 1455/76. CARACTERIZAÇÃO.   O  tipo  infracional previsto no artigo 23 do Decreto Lei nº 1455/76 não é a  mera ocultação do sujeito passivo nas operações de comércio exterior, mas a  ocultação  realizada "mediante  fraude ou simulação,  inclusive a  interposição  fraudulenta  de  terceiros",  de  modo  que,  para  a  caracterização  da  infração,  deve ser identificado o dolo e a infração deve ser grave em substância e não  uma infração meramente formal.   INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA  PRESUMIDA.  INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA COMPROVADA.  A  interposição  fraudulenta  pode  ser  presumida,  na  hipótese  de  não­ comprovação  da  origem,  disponibilidade  e  transferência  dos  recursos  empregados para  a  realização da  importação, ou  comprovada, na  existência  de  um  conjunto  de  provas  que  demonstrem  a  ocorrência  de  fraude  ou  simulação  com  o  intuito  de  interpor  determinada  pessoa  entre  o  real  adquirente e as autoridades fiscais, para que a primeira permaneça oculta aos  olhos da fiscalização.   INFRAÇÃO DE OCULTAÇÃO MEDIANTE FRAUDE OU SIMULAÇÃO,  INCLUSIVE  A  INTERPOSIÇÃO  FRAUDULENTA  DE  TERCEIROS.  ARTIGO  23,  INCISO  V,  DO  DECRETO  LEI  Nº  1455/76.  DEMONSTRAÇÃO. PROVA.   Na hipótese de "interposição fraudulenta comprovada", o ônus probatório da  ocorrência  de  "ocultação  mediante  fraude  ou  simulação,  inclusive  a  interposição  fraudulenta  de  terceiros"  é  do  Fisco,  que  deve  levantar  um  conjunto de elementos de prova que demonstrem que as condutas imputadas  aos intervenientes das operações de comércio exterior se enquadram no tipo  infracional previsto no artigo 23, inciso V, do Decreto nº 1.455/1976.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento aos recursos voluntários apresentados, e em não conhecer do recurso de ofício.    ROSALDO TREVISAN  ­ Presidente.     AUGUSTO FIEL JORGE D'OLIVEIRA ­ Relator.    Fl. 6696DF CARF MF Processo nº 12466.720334/2011­76  Acórdão n.º 3401­003.983  S3­C4T1  Fl. 6.696          3 Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Rosaldo  Trevisan  (Presidente),  Robson  José  Bayerl,  Augusto  Fiel  Jorge  d'  Oliveira,  Mara  Cristina  Sifuentes,  André  Henrique  Lemos,  Fenelon Moscoso  de Almeida,  Tiago  Guerra Machado  e  Leonardo  Ogassawara de Araujo Branco.    Relatório  O processo administrativo ora em julgamento decorre da lavratura de Auto de  Infração  para  lançamento,  no  valor  de  R$  1.196.029,14,  de  "pena  de  perdimento  da  mercadoria, convertida em multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria que não seja  localizada ou que  tenha sido consumida",  com base no  artigo 23,  inciso V, parágrafo 3º, do  Decreto nº 1.455/1976, e artigo 105,  inciso VI, do Decreto nº 37/1966, por  (i) ocultação dos  verdadeiros  encomendantes  das  mercadorias  e  (ii)  uso  de  documento  falso  no  despacho  aduaneiro,  em  operações  de  importação,  declaradas  como  realizadas  na  modalidade  "importação por encomenda", tendo como importador a Target Trading S.A ("Target") e como  encomendante a Neo Importação e Exportação e Distribuição Ltda. ("Neo").  Na  "descrição dos  fatos  e  enquadramento  legal"  que acompanha o Auto  de  Infração,  a Fiscalização  narra que  instaurou procedimento  em  face da Neo e,  analisando um  conjunto  de  operações  de  importação  registradas  sob  23  (vinte  e  três)  Declarações  de  Importação, no qual se as operações de importação que deram origem ao presente lançamento  se  incluem,  identificou  infrações de  interposição  fraudulenta de  terceiros mediante cessão de  nome e uso de documento falso no despacho aduaneiro de importação, que ensejam a aplicação  tanto  da  penalidade  de  pena  de  perdimento  de  mercadorias  quanto  da  multa  por  cessão  de  nome.  Dessa maneira, a Fiscalização informa que lavrou vários Autos de Infração,  segregados de acordo com as infrações e os responsáveis solidários identificados, sendo que o  Auto de Infração que deu origem ao presente processo é relativo à Declaração de Importação  abaixo identificada, tem como sujeito passivo a Target, e aponta como responsáveis solidários  a Neo, o Sr. Marcelo Gonçalves Araújo ("Sr. Marcelo Araújo") e a Jotaeme ­ Fitafer Indústria  Metalúrgica Ltda. ("Jotaeme"), indicando o Termo de Sujeição Passiva e a "descrição dos fatos  e  enquadramento  legal"  que  acompanha o Auto  de  Infração como  fundamento  legal o  artigo  124, do CTN, e o artigo 95, inciso I e VI, do Decreto nº 37/1966.   Número das Declarações de  Importação  Data de Registro  0911961342  08/09/09  1000825550  15/01/2010  A  conclusão  a  que  a  Fiscalização  chegou  é  que  "restou  comprovado que  a  NEO  figurou  como  encomendante  nas  Declarações  de  Importação  investigadas,  porém  as  mercadorias  eram  predestinadas  a  outros  interessados,  os  verdadeiros  encomendantes  das  mercadorias, inclusive mediante contratos previamente firmados e prestação de garantias".  Para tanto, a Fiscalização levantou os seguintes elementos:   Fl. 6697DF CARF MF     4 (i)  capacidade  econômica  e  financeira  da  Neo:  no  curso  de  despacho  aduaneiro  de  determinadas  Declarações  de  Importação,  a  Auditora  Fiscal  identificou  que  a  encomendante Neo,  apesar de  ter  sido  habilitada  na modalidade  simplificada,  que  não  exige  verificação  de  capacidade  econômica  e  financeira,  já  havia  atuado  como  encomendante  em  importações no valor total de USD 14.000.000,00, no período de apenas 6 (seis) meses, o que  motivou a instauração de procedimento especial de combate à interposição fraudulenta previsto  na  Instrução  Normativa  nº  228/2002;  nesse  procedimento,  verificou­se  que  o  capital  social  original  da  Neo,  de  R$100.000,00,  foi  aumentado  para  R$5.858.044,00,  mediante  a  integralização  de  um  ativo  de  propriedade  da  sócia  majoritária  da  sociedade,  TIMELOG  LOGISTICA S.A.  ("TIMELOG"),  representado pelo  imóvel onde  estão  estabelecidas  tanto  a  TIMELOG quanto a NEO, que são empresas do mesmo grupo econômico; porém, a Neo não  teria conseguido demonstrar a efetiva transferência da propriedade do bem imóvel à sociedade,  pelo registro do instrumento que lhe conferiu o domínio no competente cartório de registro de  imóveis, conforme artigo 1.227, do Novo Código Civil; além disso, afirmou a Fiscalização que  "há  de  se  considerar  ainda  que  tal  aumento  de  capital  social,  além  de  não  ter  sido  ainda  comprovada  a  efetiva  transferência,  não  aumentou  a  capacidade  financeira  da  NEO,  por  tratar­se de ativo imobilizado que encontra limitações em sua liquidez, alienação e dação em  garantia";  a Fiscalização ainda  teria  constatado que não haveria  registro na contabilidade da  empresa de quaisquer empréstimos e financiamentos com os quais a Neo poderia dispor para  realizar  as  operações  de  importação;  nesse  tópico,  afirma  a  Fiscalização  que  "em  termos  de  transferência de recursos financeiros dos sócios para a empresa, o valor corresponderia a R$  105.450,88, que a NEO comprovou apenas após re­intimação (...) Foram registradas, apenas  de  julho  de  2009  até  março  de  2010  (8  meses),  declarações  de  importações  onde  a  NEO  figurou como encomendante no total de R$ 31.653.286,95";  (ii)  pedido  de  habilitação  ordinária  pela  Neo,  desistência  e  prestação  de  informações  erradas:  a  Fiscalização  expõe  que  a  Neo  protocolou  em  28/01/2009  pedido  de  Habilitação  Ordinária  na  Alfândega  do  Porto  de  Vitória,  pelo  processo  administrativo  nº  12466.000254/2010­10,  instruindo  tal pedido com o o Anexo I­B do ADE Coana Nº 3/2006,  devidamente preenchido e assinado pelos representantes legais e pelo contador da empresa, e  Balanço  Patrimonial,  que  atestavam  que  o  Patrimônio  Líquido  da  sociedade  era  de  R$12.201.650,36;  no  curso  desse  processo  de  habilitação,  a  Neo  foi  intimada  a  apresentar  arquivos  digitais  da  contabilidade,  bem  como  outros  documentos  e  atualizar  seus  dados  cadastrais  perante  o  CNPJ,  pedindo  dilação  do  prazo,  que  foi  deferido,  porém,  apesar  da  dilação de prazo, não atendeu à intimação, nem prestou nem buscou informação em relação ao  processo;  independentemente  do  não  atendimento  à  intimação,  o  pedido  de  habilitação  foi  indeferido, pois a Fiscalização, com base na escrituração contábil digital da empresa, verificou  que  o  patrimônio  líquida  sociedade  era,  na  realidade,  de  R$  5.624.003,53;  diante  disso,  concluiu a Fiscalização que "resta claramente evidenciada a prática da NEO de prestar para a  Administração  Aduaneira  informações  incorretas,  visando  ostentar  uma  capacidade  econômica  e  financeira  superior  a  real,  esquivando­se  do  adequado  controle  aduaneiro  e  dissimulando  os  indícios  que  seu  real  objetivo  é  atuar  de  forma  irregular  para  terceiros  interessados, ocultos nas operações";  (iii)  incentivos  fiscais  estaduais:  a  Fiscalização  expõe  os  benefícios  fiscais  previstos  nas  legislações  dos  Estados  do  Espírito  Santo  e  Santa  Catarina  e  afirma  que  "a  TARGET tem seu custo incidente no desembaraço aduaneiro reduzido, sendo esse seu maior  atrativo  para  empresas  que  desejam  nacionalizar  mercadorias,  pois  se  beneficiam  dessa  redução de custos";  (iv)  riscos  e  custos  das  operações:  A  Fiscalização  conclui  que  "os  custos  referentes  ao  desembaraço  aduaneiro  e  tributos  sobre  o  comércio  exterior  teriam  sido  suportados pela TARGET, que apresentou documentação (...) referente ao crédito usualmente  Fl. 6698DF CARF MF Processo nº 12466.720334/2011­76  Acórdão n.º 3401­003.983  S3­C4T1  Fl. 6.697          5 obtido perante instituições bancárias. Quanto à comercialização no mercado interno os riscos  foram suportados pelos clientes da NEO, através de adiantamentos, fianças bancárias e notas  promissórias,  tudo  no  bojo  de  contratos  firmados  objetivando  fornecimento  contínuo  de  mercadorias  de  procedência  estrangeira";  entende  que  há  um  vazio  na  posição  que  a  Neo  alega ocupar na cadeia comercial, de distribuidora, pois seria difícil de acreditar que os clientes  da  Neo,  grandes  distribuidores  de  aço  no  país,  com  grande  capacidade  econômica  e  que  adquirem  grandes  quantidades  diretamente  das  siderúrgicas,  buscariam  um  "concorrente"  de  capacidade  econômica  inferior  que  nem  a  Neo,  para  comprar  aço  no  mercado  interno,  entendendo que deveriam buscar a Target para promover a nacionalização do aço estrangeiro; a  Fiscalização  afirma  que  a  Neo  não  possui  quadro  societário  diferenciado  e  autonomia  gerencial, mas os gestores de outras empresas do grupo detêm poderes de administração sobre  ela, destacando a existência de um  instrumento público de mandato concedendo poderes aos  diretores  da  Target  para  administrar  a  Neo;  pela  análise  dos  contratos  realizada  pela  Fiscalização,  "a  NEO  praticamente  não  tinha  responsabilidade  quanto  a  prazo  de  entrega,  situação  totalmente  incomum para uma venda no mercado  interno,  e que  indica na  verdade  uma  prestação  de  serviço,  por  parte  do  grupo  da  TARGET,  para  nacionalização  de  mercadorias onde as condições que determinam o prazo de entrega estão de fato sob controle  do cliente final"; e  (v)  adiantamento  de  clientes  da  Neo:  no  curso  do  trabalho  fiscal,  a  Neo  apresentou  um  relatório  detalhando  o  fluxo  de  caixa  da  empresa,  elaborado  por  empresa  de  auditoria  independente;  esse  trabalhou  chegou  a  algumas  conclusões,  dentre  elas,  que  "nas  operações comerciais apresentadas no demonstrativo anexo, a Sociedade apresentou fluxo de  caixa  positivo  em  decorrência  dos  pagamentos  efetuados  aos  fornecedores  ocorrer  posteriormente  ao  recebimento  das  vendas  aos  seus  clientes";  a  Fiscalização  afirma  que  "a  NEO  recebeu  enorme  montante  em  adiantamentos  de  seus  clientes"  e  apresenta  tabela  que  mostra  que  a  data  de  recebimento  dos  valores  ocorria,  em  geral,  meses  antes,  da  data  de  emissão da primeira nota  fiscal  relativa  ao  recebimento;  assim,  a Fiscalização entende que  a  Neo  teria  sido  constituída  com  desvio  de  finalidade,  apontando  que  "a  TARGET  não  pode  receber adiantamentos de seus clientes, sob pena de configurar operação por conta e ordem,  segundo  a  presunção  legal  do  art.  27  da  Lei  10.637/2002.  Sendo  assim,  a  NEO  recebe  os  adiantamentos em seu lugar como garantia para as operações na modalidade por encomenda,  porém é uma empresa do mesmo grupo, sem autonomia ou segregação de propósitos, portanto  trata­se  de  uma  simulação  para  ocultar  os  verdadeiros  encomendantes  das  mercadorias";  além  disso,  assevera  que  "não  há  razão  para  que  ocorra  pagamento  (de  sinal)  por  uma  mercadoria que não é sua, que ainda não comprou e sequer foi emitida a nota fiscal, salvo se a  operação se tratar de uma encomenda para entrega futura".  No  que  se  refere  especificamente  às  declarações  de  importação  deste  processo, a Fiscalização ainda acrescenta os elementos a seguir, conforme item 7 da "descrição  dos fatos e enquadramento legal" que acompanha o Auto de Infração.  Declaração de Importação nº 0911961342 (registrada em 08/09/09):  (i)  as mercadorias  importadas  foram BOBINAS DE AÇO  LAMINADO A  QUENTE, produzidas por SIDOR C.A., da Venezuela, e exportadas pela STEELCOM S.A.M.,  de Mônaco;  (ii) "as mercadorias foram destinadas diretamente do Porto de Vitória para  a  KASAKAMOTO  e  a  JOTAEME  FITAFER,  pois  se  trata  de  carga  na  ordem  de  muitas  Fl. 6699DF CARF MF     6 toneladas, as notas fiscais da TARGET e da NEO foram emitidas no mesmo dia, e constou no  campo transportador o mesmo veículo (PLACA DO VEÍCULO)".  (iii)  "as  importações  foram  realizadas  mediante  vários  adiantamentos  de  recursos efetuados pela KASAKAMOTO e recebidos pela NEO (fls 5079 a 5090) para o pedido  KAS 01 (fls 5091), e mediante o pedido JEM01/09 (fls 5092) da JOTAEME­FITAFER. Os dois  pedidos em conjunto condizem com as quantidades e especificações das mercadorias, inclusive  quanto ao que foi destinado a cada uma das empresas. Importante destacar que a NEO exigia  fiança  bancária  da  JOTAEME­FITAFER,  conforme  comprova  o  protocolo  de  devolução  às  folhas 1355".  (iv)  logo,  concluiu  a  Fiscalização  que  "conforme  foi  comprovado  pelos  protocolos às folhas 1374 a 1375 referentes à KASAKAMOTO e pelo contrato e protocolos às  folhas 1355 a 1373 referente à JOTAEMEFITAFER, bem como as demais provas levantadas  na  presente  ação  fiscal,  a  operação  não  foi  uma  mera  venda  no  mercado  interno.  Havia  contratos e pedidos anteriores às importações, que estipulavam condições que caracterizam a  contratação  de  uma  importação  por  encomenda  da  KASAKAMOTO  e  da  JOTAEME­ FITAFER.  Sendo  assim,  as  operações  foram  simuladas,  e  a  NEO  foi  interposta  pessoa  que  ocultou os reais encomendantes nas importações".  Declaração de Importação nº 1000825550 (registrada em 15/01/2010):  (i)  as mercadorias  importadas  foram BOBINAS DE AÇO  LAMINADO A  QUENTE, produzidas por SIDOR C.A., da Venezuela, e exportadas pela STEELCOM S.A.M.,  de Mônaco;  (ii) houve adiantamento de recursos por parte de outra empresa, no valor R$  1.583.053,98, porém, após a NEO ter sido incluída em procedimento especial, a operação não  prosseguiu  e  a  maior  parte  do  adiantamento  foi  devolvido,  o  que  segundo  a  Fiscalização  indicaria que "as mercadorias da DI em tela eram de fato destinadas à JOTAEME­FITAFER, e  uma  pequena  quantidade  foi  destinada  à  NACIONAL  TUBOS mediante  um  ajuste  entre  as  partes para saldar parte dos recursos adiantados";   (iii) "As mercadorias foram destinadas diretamente do Porto de Vitória para  a JOTAEMEFITAFER,pois se trata de carga na ordem de muitas toneladas, as notas fiscais da  TARGET  e  da NEO  foram  emitidas  no mesmo  dia  ou  no  dia  seguinte,  e  constou  no  campo  transportador o mesmo veículo (PLACA DO VEÍCULO)";  (iv) havia referência da compra e venda com a Kasamoto nos documentos de  importação; expõe a Fiscalização que "o protocolo às folhas 5080, recebido em 06/10/2009, em  data bastante pretérita a operação, encaminhou a proposta de compra de mercadorias NEO  12/09C, que consta nos dados complementares da DI em tela como referência do cliente, e no  campo observações das notas fiscais de saída da TARGET, portanto, foi o pedido que motivou  a operação";  (v) a Neo exigia fiança bancária da Kasamoto e , por último, "havia contratos  e  pedidos  anteriores  às  importações,  que  estipulavam  condições  que  caracterizam  a  contratação de uma importação por encomenda da JOTAEMEFITAFER".  Após  a  ciência  do  lançamento,  tanto  o  sujeito  passivo  como  responsáveis  solidários apresentaram Impugnações, que foram julgadas procedentes em parte pela 5ª Turma  da  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento  em  Fortaleza,  Ceará  ("DRJ"),  na  sessão de julgamento do dia 29/04/2014, em acórdão que possui a seguinte ementa:  Fl. 6700DF CARF MF Processo nº 12466.720334/2011­76  Acórdão n.º 3401­003.983  S3­C4T1  Fl. 6.698          7 "ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Data do fato gerador: 09/09/2009, 15/01/2010  AUSÊNCIA DE MPF. ALEGAÇÃO DE NULIDADE. INOCORRÊNCIA  A competência para o lançamento tributário, que detém o Auditor­Fiscal da  Receita Federal  do Brasil,  tem origem na  lei. O Mandado de Procedimento  Fiscal  é  apenas  um  instrumento  gerencial  de  controle  administrativo  da  atividade fiscal, que tem também como função oferecer segurança ao sujeito  passivo, ao lhe fornecer  informações sobre o procedimento fiscal contra ele  instaurado  e  possibilitar­lhe  confirmar  a  extensão  da  ação  fiscal  e  se  está  sendo  executada  por  servidores  da  Administração  Tributária  e  por  determinação desta.  PRINCÍPIO  DA  LIVRE  INICIATIVA.  CERCEAMENTO.  INOCORRÊNCIA.  As empresas são livres para criarem e se organizarem da forma que melhor  lhes  convier.  Por  sua  vez,  a  administração  pública  e  seus  agentes  estão  obrigados  a  agirem  nos  estritos  limites  do  que  dispõe  a  Lei.  Não  pode  a  fiscalização desconsiderar as próprias evidências coletadas no procedimento  fiscal e deixar de aplicar a penalidade quando há dispositivos legais que lhe  dêem suporte, independente da forma como se organizam as empresas.  PROVAS  INDICIÁRIAS.  CONJUNTO  DE  ELEMENTOS/INDÍCIOS.  OCORRÊNCIA.  A  comprovação  material  de  uma  dada  situação  fática  pode  ser  feita,  em  regra, por uma de duas vias: ou por uma prova única, direta, concludente por  si  só;  ou por um  conjunto de elementos/indícios que,  se  isoladamente nada  atestam, agrupados têm o condão de estabelecer a certeza daquela matéria de  fato.  SOLIDARIEDADE  PASSIVA.  INFRAÇÃO.  FALTA  DE  COMPROVAÇÃO DE VINCULAÇÃO COM A INFRAÇÃO.  Para  caracterizar  a  responsabilidade  tributária  nos  termos  do  art.  95  do  Decreto­lei  37/66  é  necessário  comprovar  a  vinculação  entre  o  apontado  como responsável tributário e a infração ocorrida.  IMPUGNAÇÃO. INTEMPESTIVIDADE. OCORRÊNCIA.  Considera­se  intempestiva  a  impugnação  apresentada  após  o  decurso  do  prazo estabelecido na legislação que rege o processo administrativo fiscal.  ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Data do fato gerador: 09/09/2009, 15/01/2010  INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. SIMULAÇÃO. OCORRÊNCIA.  Fl. 6701DF CARF MF     8 A não  comprovação  da  origem,  transferência  e  disponibilidade  de  recursos  para  arcar  com  os  compromissos  resultantes  das  operações  de  comércio  exterior  em  uma  importação  formalmente  declarada  como  para  revenda  a  encomendante predeterminado caracteriza a interposição fraudulenta e resulta  na infração de dano ao erário prevista no art. 23 do Decreto­Lei nº 1.455/76".  A  decisão  recorrida  sequer  conheceu  da  Impugnação  apresentada  pela  Jotaeme, por  ter sido apresentada de forma intempestiva, eis que "a empresa JOTAEME teve  ciência  do  auto  de  infração  em  06/04/2011  (fls.  5.246)  e  em  31/05/2011  apresentou  impugnação (fls. 6.207 a 6.235)".  Além  disso,  a  decisão  recorrida  exonerou  o  Sr.  Marcelo  Araújo  da  responsabilidade solidária a ele atribuída, considerando improcedentes as demais impugnações,  para manter o crédito tributário exigido.  Considerando o valor da multa exonerada, de R$1.196.029,14, o disposto no  artigo 34, inciso I, do Decreto nº 70.235/1972, no artigo 1º da Portaria MF nº 03/2008, vigente  à época da decisão, seria o caso de interposição de recurso de ofício mediante declaração da  própria  decisão,  conforme  artigo  34,  parágrafo  1º,  do  Decreto  nº  70.235/1972,  o  que  não  ocorreu.  De qualquer maneira, com fundamento no artigo 34, parágrafo 2º, do Decreto  nº 70.235/1972, que prevê a possibilidade de a autoridade julgadora cumprir essa formalidade,  caso percebido que o recurso deixou de ser interposto quando deveria sê­lo, mesmo ausente a  declaração  da  decisão  recorrida,  o  recurso  de  ofício  será  considerado  como  devidamente  interposto, para fins de revisão da sujeição passiva do Sr. Marcelo Araújo, adiantando­se, neste  relatório,  que  o  valor  exonerado  está  abaixo  do  atualmente  previsto  pela  Portaria  MF  nº  63/2007, motivo pelo qual se aplicará a Súmula CARF nº 1031, para o não conhecimento do  Recurso de Ofício.  Dessa  decisão,  a  Target  foi  cientificada  no  dia  04/06/2014,  conforme  documento  de  fls.  6441  e  apresentou  tempestivo  Recurso  Voluntário  no  dia  03/07/2014,  conforme documento de fls. 6464, pelo qual pede o cancelamento do Auto de Infração, pelos  seguintes motivos:  (i)  a Neo não é uma  empresa de  fachada  e possui  capacidade  econômica  para atuar como encomendante das mercadorias importadas; (ii) "o Fisco conhecia as referidas  operações quando respondeu à consulta  formulada pela Neo acerca da  forma como ela  iria  atuar nessas operações de importação por encomenda e não se opôs a elas"; (iii) não houve  repasse de benefícios fiscais de ICMS da Target à Neo nem da Neo a seus clientes; (iv) o Fisco  aplicou de maneira equivocada as cláusulas dos contratos celebrados entre Target e Neo e Neo  e  seus  clientes;  (v)  não  cabe  ao  Fisco  interferir  na  liberdade  de  exercício  da  atividade  econômica  da  Neo,  pois  haveria  violação  ao  princípio  da  livre  iniciativa;  (vi)  não  houve  simulação ou fraude; (vii) o fundamento adotado pelo acórdão recorrido implicaria alteração do  critério  jurídico,  vedado  pelo  artigo  146,  do  CTN;  e  (viii)  não  seria  aplicável  a  pena  de  perdimento, por não ter ocorrido interposição fraudulenta e porque falso ideológico, segundo a  Target, a acusação fiscal, não resultar em tal penalidade.   Já  a  Neo  foi  cientificada  no  dia  02/07/2014,  conforme  documento  de  fls.  6449, e apresentou tempestivo Recurso Voluntário no dia 18/07/2014, conforme documento de  fls.  6571,  no  qual  requer  o  cancelamento  do  lançamento,  com  base  nos  mesmos  motivos  defendidos pela Target mais a alegação de que não seria admissível a cumulação da multa de                                                              1 Súmula CARF nº 103: Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica­se o limite de alçada vigente na  data de sua apreciação em segunda instância.  Fl. 6702DF CARF MF Processo nº 12466.720334/2011­76  Acórdão n.º 3401­003.983  S3­C4T1  Fl. 6.699          9 conversão da pena de perdimento  com a multa por  cessão de nome em  relação a  ela,  por  já  estar respondendo por essa última penalidade em outro processo.  Por  sua  vez,  a  Jotaeme  foi  cientificada,  por  edital,  no  dia  30/06/2014,  conforme documento de fls. 6446, e seu representante legal foi cientificado pelos Correios no  dia  14/06/2014,  conforme  documento  de  fls.  6450,  e  apresentou  Recurso Voluntário  no  dia  14/07/2014,  conforme  documento  de  fls.  6528,  pelo  qual  pede  a  decretação  de  nulidade  do  Auto de  Infração, por  falta de  citação da  Jotaeme no procedimento de  fiscalização, que  seja  excluída do lançamento por falta de legitimidade e, no mérito, que seja julgado improcedente o  Auto de Infração.  Em  seguida,  os  autos  foram  remetidos  ao  Conselho  Administrativo  de  Recursos Fiscais ("CARF") e distribuídos à minha relatoria.  É o relatório.  Voto             Conselheiro AUGUSTO FIEL JORGE D'OLIVEIRA  Recurso de Ofício  Como  adiantado  no  Relatório,  haveria  de  constar  na  decisão  recorrida  declaração de interposição de Recurso de Ofício, tendo em vista a exoneração do Sr. Marcelo  Araújo  da  responsabilidade  solidária  a  ele  atribuída,  no  valor  de R$1.196.029,14,  tendo  em  vista o disposto no artigo 34, inciso I, do Decreto nº 70.235/1972, e no artigo 1º da Portaria MF  nº 03/2008, vigente à época da decisão.  De qualquer maneira, com fundamento no artigo 34, parágrafo 2º, do Decreto  nº 70.235/1972, que prevê a possibilidade de a autoridade julgadora cumprir essa formalidade,  caso percebido que o recurso deixou de ser interposto quando deveria sê­lo, mesmo ausente a  declaração  da  decisão  recorrida,  o  recurso  de  ofício  será  considerado  como  devidamente  interposto, para fins de revisão da sujeição passiva do Sr. Marcelo Araújo.  Todavia,  como  o  valor  exonerado  está  abaixo  do  atualmente  previsto  pela  Portaria MF nº 63/2007, considerando o entendimento firmado pela Súmula CARF nº 103, pela  qual "para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica­se o limite de alçada vigente na  data de sua apreciação em segunda instância", deixo de conhecer o Recurso de Ofício.   Recursos Voluntários  Os Recursos Voluntários interpostos pela Target e pela Neo são tempestivos  e preenchem os demais requisitos para sua admissibilidade, portanto, devem ser conhecidos.   Já  em  relação  ao  Recurso  Voluntário  interposto  pela  Jotaeme,  deixo  de  conhecê­lo,  tendo  em  vista  a  inexistência  no  Recurso  Voluntário  de  contestação  relativa  à  decretação pela em primeira instância de intempestividade da Impugnação e que a apresentação  de Impugnação intempestiva não permitiu a instauração da fase litigiosa do procedimento em  relação a Jotaeme, estando preclusas quaisquer matérias de defesa por ela opostas, nos termos  dos artigos 14 e 17 do Decreto nº 70.235/1975.  Fl. 6703DF CARF MF     10 Interposição Fraudulenta de Terceiros  A questão que é colocada ao Colegiado diz respeito à aplicação de multa por  conversão da pena de perdimento,  sob  a  acusação de que as  intervenientes  em operações de  importação praticaram infração aduaneira que é considerada dano ao Erário, com fundamento  legal no artigo 23 do Decreto Lei nº 1455/76, in verbis:   “Art 23. Consideram­se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias:  (...)  V  ­  estrangeiras  ou  nacionais,  na  importação  ou  na  exportação,  na  hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de  responsável  pela  operação,  mediante  fraude  ou  simulação,  inclusive  a  interposição fraudulenta de terceiros. (...)  “§  1º  ­ O  dano  ao  erário  decorrente  das  infrações  previstas  no  caput  deste  artigo será punido com a pena de perdimento das mercadorias.  § 2º ­ Presume­se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior  a  não­comprovação  da  origem,  disponibilidade  e  transferência dos  recursos  empregados.   § 3º ­ As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao  valor  aduaneiro  da  mercadoria,  na  importação,  ou  ao  preço  constante  da  respectiva  nota  fiscal  ou  documento  equivalente,  na  exportação,  quando  a  mercadoria  não  for  localizada,  ou  tiver  sido  consumida  ou  revendida,  observados o rito e as competências estabelecidos no Decreto nº 70.235, de 6  de março de 1972”. (grifos nossos)  A partir da leitura desses dispositivos, percebe­se que a infração de dano ao  erário decorrente da prática de ocultação do sujeito passivo ou real adquirente pode ser aferida  de duas maneiras, de forma presumida ou comprovada.  Na hipótese de não­comprovação da origem, disponibilidade e  transferência  dos recursos empregados para a  realização da importação, presume­se que  tenha havido uma  interposição fraudulenta de terceiros, pois, a ausência de recursos por parte do importador para  a realização da operação é um elemento eleito pela Lei como suficiente para considerar que os  recursos  utilizados  tiveram  origem  em  terceiro,  que  não  apareceu  perante  os  controles  aduaneiros, a caracterizar a interposição ilegal.   Não  sendo  esse  o  caso,  poderão  as  autoridades  aduaneiras,  com  base  em  outros  elementos,  formar um conjunto de provas que demonstrem a ocorrência de  fraude ou  simulação com o intuito de interpor determinada pessoa entre o real adquirente e as autoridades  fiscais, para que a primeira permaneça oculta aos olhos da fiscalização.  Nesse  ponto,  importante  observar  que  o  tipo  infracional  não  é  a  mera  ocultação  do  sujeito  passivo  nas  operações  de  comércio  exterior,  mas  a  ocultação  realizada  "mediante  fraude  ou  simulação,  inclusive  a  interposição  fraudulenta  de  terceiros".  Dessa  maneira,  para  que  reste  caracterizada  a  interposição  fraudulenta  ensejadora  da  pena  de  perdimento  ou  de  sua  multa  substitutiva,  é  essencial  que  esteja  presente  na  operação  de  comércio exterior os elementos de fraude ou simulação. Em decorrência,  também é essencial  que seja  fixada a compreensão a ser dada a  tais  conceitos,  antes de se  avançar na análise da  matéria.  Fl. 6704DF CARF MF Processo nº 12466.720334/2011­76  Acórdão n.º 3401­003.983  S3­C4T1  Fl. 6.700          11 Para  contextualizar,  é  de  se  observar  que,  na  legislação  tributária,  há  referência ao termo "dolo, fraude ou simulação" em diversos dispositivos (como, por exemplo,  artigo 149, inciso VII, artigo 150, parágrafo 4º, artigo 154, parágrafo único, artigo 180, inciso I,  artigo 208, caput, todos do CTN).  Quanto ao "dolo", é enumerado pelo Código Civil, em conjunto com o erro  ou ignorância, coação, estado de perigo, lesão e fraude contra credores, como um dos defeitos  do negócio jurídico, vícios que geram a anulabilidade do negócio jurídico, nos termos do artigo  171,  inciso  II, do Código Civil. Já o Código Penal, em seu artigo 18, define o crime doloso,  como aquele praticado "quando o agente quis o resultado ou assumiu o risco de produzi­lo".  Na doutrina de Maria Rita Ferragut, "conceitua­se por dolo a vontade consciente de praticar  uma conduta típica, ou seja, de realizar os elementos constantes do tipo legal. É a prática de  ilícito  por  agente  que  possuía  o  animus  de  realizá­lo,  não  obstante  soubesse  que  o  ordenamento  jurídico  rechaçava  tal  comportamento.  Diferencia­se  da  culpa  em  função  da  previsibilidade do resultado"2.  Por  sua  vez,  a  "fraude"  possui  definição  específica  no  artigo  72  da  Lei  nº  4.502/1964, in verbis: "Art . 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  a  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  ou a  excluir ou modificar as  suas  características  essenciais,  de modo a  reduzir o  montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento"(grifos nossos).   Contudo,  por  se  tratar  a  ocultação  prevista  no  artigo  23  do Decreto  Lei  nº  1455/76  de  uma  infração  de  natureza  aduaneira  e  não  tributária,  o  Conselheiro  Rosaldo  Trevisan  afirma:  "(...)  na  interposição  fraudulenta  a  “fraude”  não  se  confunde,  necessariamente,  com  aquela  definida  na  legislação  tributária  (artigo  72  da  Lei  no  4.502/1964), embora seja freqüente que a interposição tenha também impactos tributários. A  interposição fraudulenta trata da fraude como gênero (como qualquer norma infracional não  tributária),  e  não  somente  da  fraude  definida  na  legislação  tributária  –  espécie,  e  pode  ser  caracterizada por fraude ou também por simulação (instituto sequer definido especificamente  na Lei nº 4.502/1964)". (Acórdão nº 3401­003.892, de 26/07/2017)  Por  outro  lado,  há  aqueles  que  defendem  a  aplicabilidade  do  conceito  previsto no artigo 72 da Lei nº 4.502/1964, tendo em vista que inclui também ação ou omissão  tendente  a modificar  as  características  essenciais  da  obrigação  tributária,  no  caso,  o  aspecto  pessoal referente ao sujeito passivo das obrigações relativas à operação de comércio exterior.  Nesse  sentido,  transcrevo  trecho  de  sentença  proferida  pela  Juíza  Federal  Vera  Lúcia  Feil  Ponciano,  citada  e  mantida  no  julgamento  da  Apelação  Cível  nº  5036257­ 19.2012.4.04.7000/PR3:  "Verifica­se  que  a  caracterização  de  tais  condutas,  desde  que  praticadas mediante fraude ou simulação, como hipótese de aplicação da pena de perdimento  da mercadoria importada, decorre de disposição legal. Assim, a conduta reprimida, por meio  da drástica pena de perdimento, é a fraude, o artifício malicioso para a ocultação do sujeito  passivo,  do  real  vendedor,  comprador  ou  de  responsável  pela  operação,  'inclusive  a  interposição  fraudulenta  de  terceiros'.  Evidente  que  a  infração  deve  ser  grave  em  sua  substância,  e  não  sob  o  aspecto meramente  formal.(...) A ação ou  omissão  na  ocultação  do  sujeito passivo atinge, excluindo ou modificando, a obrigação tributária em uma dos aspectos  essenciais  da  hipótese  de  incidência,  qual  seja,  o  aspecto  pessoal.  Ocorre,  nessa  situação,                                                              2  "Responsabilidade tributária e o Código Civil de 2002". Editora Noeses. São Paulo. 2005. p. 108­109.  3  Relatora:  Maria  de  Fátima  Freitas  Labarrère;  1ª  Turma  do  Tribunal  Regional  Federal  da  4ª  Região,  Data:  03/08/2016  Fl. 6705DF CARF MF     12 simulação  tributária  por  transferência  subjetiva,  afetando­se  o  critério  pessoal  da  regra  matriz de incidência, que permite identificar o sujeito passivo"(grifos nossos).  Por  último,  a  simulação  é  prevista  no  Código  Civil  (Lei  nº  10.406/2002)  como  causa  de  invalidade  do  negócio  jurídico,  elencando  o  artigo  167,  parágrafo  1º,  as  hipóteses em que se verifica. A maior parte da doutrina define a simulação como a divergência  entre  a  vontade  real  das  partes  envolvidas  e  a  vontade  declarada.  Conforme  afirmado  por  Alberto  Xavier4:  “Trata­se  de  um  caso  de  divergência  entre  a  vontade  e  a  declaração,  procedente do acordo entre o declarante e declaratário e determinada pelo intuito de enganar  terceiros. Os seus elementos essenciais são pois: (i) a intencionalidade da divergência entre a  vontade  e  a  declaração  (ii)  o  acordo  simulatório  (pactum  simulationis)  (iii)  o  intuito  de  enganar terceiros.”  Diante de tais conceitos, quando o artigo 23 do Decreto Lei nº 1455/76 traz a  infração de dano ao erário, resultante de ocultação do sujeito passivo em operação de comércio  exterior,  exigindo  que  seja  aquela  realizada  "mediante  fraude  ou  simulação,  inclusive  a  interposição  fraudulenta  de  terceiros",  pode­se  afirmar  que  um  primeiro  elemento  a  ser  identificado  é  o  dolo,  pois  sem  ele,  não  haveria  fraude  ­  ação  ou  omissão  dolosa  ­  nem  simulação ­ que tem entre os seus elementos essenciais o intuito de enganar a Fazenda Pública.  Logo, para a caracterização da infração, deve se verificar a vontade, o animus, dos agentes em  enganar  a  Fazenda  Pública  e  ocultar  o  sujeito  passivo  mesmo  sabendo  que  tal  conduta  é  contrária  a  Lei,  com  o  objetivo  de  conseguir  uma  vantagem  indevida  em  detrimento  do  controle aduaneiro.  Além disso, essa  infração deve ser uma  infração grave em substância e não  uma infração meramente formal.   Ao  analisar  todo  o  histórico  da  legislação  que  trata  dessa  infração,  o  Conselheiro Eloy Eros da Silva Nogueira, no Acórdão nº 3401003.253, de 27/09/2016, expôs  seu entendimento no sentido de que as normas que  tratam dessa infração "se alinham a uma  busca  de  combater  a  lavagem  de  dinheiro,  através  do  combate  à  fraude  e  à  simulação.  A  Aduana,  antes  desse  período,  já  tinha,  na  sua  missão  institucional  mundial,  o  combate  à  prática  desleal  e  à  fraude,  mas  houve  um  substancial  impulso  nesses  últimos  anos".  E  continua,  "desse  conjunto  de  iniciativas,  no  âmbito  do  comércio  exterior,  resultaram  a  valorização do controle aduaneiro em geral e, especificamente, a eleição do conhecimento da  origem, disponibilidade e destinação dos recursos usados nas importações e exportações como  elemento tático de investigação". (grifos nossos)  Assim, a partir dessa perspectiva na interpretação e aplicação das normas que  tratam  da  infração  de  interposição  fraudulenta,  o  Conselheiro  Eloy  Eros  da  Silva  Nogueira  observou que:   "Não constitui elemento essencial do tipo a ocultação do real interessado na  operação.  A  ocultação  deve  ter  sido  perpetrada  mediante  fraude  ou  simulação, ou interposição fraudulenta.   Não  constitui  elemento  essencial  do  tipo  a  falta  de  informação  do  real  interessado na operação nas declarações prestadas à autoridade aduaneira. É  necessário que essa falta de informação se caracterize como falsa declaração,  no propósito de ocultar, usando de fraude ou simulação.                                                              4 Direito Tributário e Empresarial: pareceres. Rio de Janeiro. Forense. 1982. p. 25.  Fl. 6706DF CARF MF Processo nº 12466.720334/2011­76  Acórdão n.º 3401­003.983  S3­C4T1  Fl. 6.701          13 A Lei criou as figuras da 'importação por conta e ordem' e da 'importação por  encomenda',  o  que  concorre  para  balancear  as  necessidades  dos  atores  na  operações  de  importação  com  as  do  controle  aduaneiro.  Essas  figuras  receberam  normas  que  as  disciplinam.  A  observação  dessas  normas  pelos  importadores  atende  o  controle  aduaneiro.  Mas  a  desobediência  dessas  normas não constitui elemento essencial do  tipo, embora o descumprimento  das normas seja característica da infração". (grifos nossos)  Logo,  em  linha  com  o  acima  exposto,  não  compartilho  do  entendimento  daqueles que defendem que a mera falta de informação dos reais adquirentes nos documentos  prestados  às  autoridades  aduaneiras  seria,  por  si  só,  a  própria  simulação  ou  a  fraude,  em  prejuízo  ao  controle  aduaneiro,  a  caracterizar  a  infração.  Em  tais  casos,  não  basta  à  Fiscalização  apenas  afirmar  que  a  simulação  é  a  indicação  errada  do  sujeito  passivo  nos  documentos  de  controle  aduaneiro,  devendo  levantar  um  conjunto  de  elementos  que  façam  prova do dolo dos agentes envolvidos e do intuito de enganar a Fazenda Pública, para obtenção  de uma vantagem e imposição de um prejuízo ao controle aduaneiro.  Por oportuno, pelo afastamento da aplicação da pena de perdimento em razão  de  aspectos  formais,  destaco  manifestação  do  Desembargador  Antônio  Albino  Ramos  de  Oliveira, do Tribunal Regional Federal da 4ª Região: "O que se reprime, através da drástica  pena de perdimento, é a fraude, o artifício malicioso para a ocultação do sujeito passivo, do  real  vendedor,  comprador  ou  de  responsável  pela  operação,  "inclusive  a  interposição  fraudulenta de terceiros". Evidente que a infração deve ser grave em sua substância, e não sob  o  aspecto meramente  formal.  No  caso  concreto,  porém,  a  despeito  do  esforço  desenvolvido  pela  autoridade  autuante,  não  vejo  no  procedimento  da  agravante  qualquer  objetivo  fraudulento ou malicioso. Não atino onde esteja o dano ao erário, a  justificar o confisco do  equipamento importado"5.   Modalidades de Importação   Antes  de  passar  ao  exame  do  caso  concreto,  impende  ainda  tecer  algumas  observações  sobre  as  modalidades  de  importação,  pois,  a  depender  das  características  da  operação  declarada  e  da  operação  efetivamente  ocorrida,  em  conjunto  com  os  requisitos  já  expostos, poderá ficar configurado o dano ao erário, sujeitando os infratores às penalidades daí  decorrentes.  A  legislação  aduaneira  prevê  três  modalidades  de  importação:  (i)  na  importação  direta,  o  importador  é  o  próprio  adquirente  dos  bens  importados,  realizando  a  importação com recursos próprios e por seu próprio risco; (ii) na importação por conta e ordem  de terceiros, o importador presta apenas serviços (de logística, aduaneiros, cotação de preços,  intermediação) para o adquirente, que é a pessoa de onde provém os recursos para a realização  da  importação;  e  (iii)  na  importação  para  revenda  a  encomendante  predeterminado  ("importação  por  encomenda"),  o  importador  estabelece  uma  relação  de  comissão  com  adquirente, disciplinada pelo artigo 696 e seguintes do Código Civil (Lei nº 10.406/2002), pela  qual  o  importador  é  comissário  e  o  adquirente  é  o  comitente,  entrando  o  importador  na  operação  de  importação  com  recursos  próprios  e  se  comprometendo  a  revender  os  bens  importados ao adquirente6.                                                               5 Agravo de Instrumento nº 2005.04.01.046205­1 / 0462051­57.2005.4.04.0000; publicado em 11/01/2006.  6 Acórdão nº 3401003.174, de 17/05/2016.  Fl. 6707DF CARF MF     14 Essas  características  de  cada modalidade  são  obtidas  a  partir  dos  preceitos  legais  sobre  a  matéria.  Logo,  o  que  há  é  um  conceito  legal  para  cada  modalidade  de  importação. Além disso, deve­se  ressaltar que as  leis que  tratam da "importação por conta e  ordem"  e  da  "importação  para  revenda  a  encomendante  predeterminado"  outorgaram  à  Receita Federal a competência para estabelecer os requisitos e condições para a qualificação de  determinada operação em uma dessas modalidades, para fins de reconhecimento do tratamento  tributário  próprio  a  tais  operações,  além  de  definição  de  atribuição  de  responsabilidade  tributária. É ler os artigos abaixo:  Medida Provisória nº 2.158­35/2001:  "Art. 80. A Secretaria da Receita Federal poderá:  I ­ estabelecer  requisitos  e  condições  para  a  atuação  de  pessoa  jurídica  importadora por conta e ordem de terceiro; e  I  ­  estabelecer  requisitos  e  condições  para  a  atuação  de  pessoa  jurídica  importadora ou exportadora por conta e ordem de terceiro; e  (Redação dada  pela Lei nº 12.995, de 2014)" (grifos nossos)  *****  Lei nº 11.281/2006:  “Art.  11.  A  importação  promovida  por  pessoa  jurídica  importadora  que  adquire  mercadorias  no  exterior  para  revenda  a  encomendante  predeterminado não configura importação por conta e ordem de terceiros.  § 1o A Secretaria da Receita Federal:  I ­ estabelecerá os requisitos e condições para a atuação de pessoa jurídica  importadora na forma do caput deste artigo"; (grifos nossos)  Nesse contexto, com relação à modalidade de importação por conta e ordem,  destaque­se o artigo 27 da Lei nº 10.637/2002, que prevê que "a operação de comércio exterior  realizada mediante utilização de recursos de terceiro presume­se por conta e ordem deste" e a  Instrução Normativa nº 225/2002, que traz os requisitos e condições para a atuação de pessoa  jurídica em operações por conta e ordem de terceiros.   Já  no  que  diz  respeito  à  "importação  para  revenda  a  encomendante  predeterminado", merece destaque uma alteração  legislativa ocorrida  logo após  a edição dos  seus dispositivos de regência, trazida pelo artigo 18 da Lei nº 11.452/2007, que acrescentou o  parágrafo 3º ao artigo 11 da Lei nº 11.281/2006, conforme abaixo:   "Art.  18. O  art.  11  da  Lei  no  11.281,  de  20  de  fevereiro  de  2006,  passa  a  vigorar acrescido do seguinte § 3º:  “Art. 11. (...) § 3º ­ Considera­se promovida na forma do caput deste artigo a  importação  realizada com  recursos próprios da pessoa  jurídica  importadora,  participando  ou  não  o  encomendante  das  operações  comerciais  relativas  à  aquisição dos produtos no exterior.” (NR)  Fl. 6708DF CARF MF Processo nº 12466.720334/2011­76  Acórdão n.º 3401­003.983  S3­C4T1  Fl. 6.702          15 A  respeito  desse  dispositivo,  o  Conselheiro  Rosaldo  Trevisan,  em  recente  acórdão, afirmou:   "O referido artigo 11 da Lei recebeu um § 3o, em 2007, acrescentado pela Lei  no  11.452,  de  modo  a  “pacificar  a  interpretação  dada  pela  administração  tributária  federal  às  operações  de  importação  de  que  trata  o  art.  11”  (conforme parecer do relator, Deputado Neucimar Fraga/PLES, na conversão  da MP no 328/2006 na Lei no 11.452, disponível em (...): [segue transcrição  do dispositivo]  Por certo que tal dispositivo foi  inserido pelo parlamentar capixaba em prol  das empresas daquela região que atuam com os benefícios do FUNDAP, para  aclarar  que  as  importações  por  encomenda  não  se  descaracterizam  pelo  simples  fato  de  haver  participação  do  encomendante  nas  operações  comerciais,  mitigando  autuações  frequentes  da  RFB,  à  época,  com  entendimento  diverso.  Assim,  é  irrelevante,  por  si,  a  ligação  entre  a  exportadora e a encomendante, ou a participação desta ou daquela na fixação  de preços. Aliás, o artigo 14 da Lei no 11.281/2011, em sua redação original,  afirma que são aplicáveis ao  importador e ao encomendante as  regras sobre  preços de  transferência,  já prevendo eventual vinculação entre partes, e que  esta  não  descaracterizaria,  por  si,  a  modalidade  de  importação  por  encomenda". (Acórdão nº 3401003.908, de 27/07/2017)  Dessa maneira, não se exige para a caracterização de uma "importação para  revenda a encomendante predeterminado" que o importador seja o responsável exclusivo pelas  tratativas  e  ajustes  com  o  exportador  e,  de  outro  lado,  a  participação  do  encomendante  predeterminado  nas  operações  comerciais  relativas  à  aquisição  dos  produtos  no  exterior  não  afasta  a  caracterização  da  operação  nessa modalidade,  o  que,  inclusive,  acabou por  rechaçar  alguns  conceitos  de  "importação  para  revenda  a  encomendante  predeterminado"  antes  defendidos na doutrina e por parte dos operadores de direito. Com isso, como já afirmado, o  conceito de "importação para revenda a encomendante predeterminado" deve ser buscado e é  aquele definido pela Lei.   Nesse  sentido,  uma  vez  que  a  Lei  deixou  claro  o  papel  do  importador  por  encomenda  na operação  de  aquisição  do  produto  do  exterior  e  outorgou  à Receita Federal  a  competência  para  estabelecer  os  requisitos  e  condições  para  a  atuação  da  pessoa  jurídica  importadora  nessa  modalidade  de  importação,  verifica­se  que  o  que  é  importante  para  a  qualificação  nessa  modalidade  é  que  o  importador  utilize  recursos  próprios,  pois,  como  determina  a  Instrução  Normativa  nº  634/2006:  "Artigo  1º  ­  (...)  Parágrafo  único.  Não  se  considera  importação por encomenda a operação realizada com recursos do encomendante,  ainda que parcialmente".  Assim,  na  hipótese  em  que  a  importadora  não  utiliza  recursos  próprios,  a  operação passaria ser considerada como operação por conta e ordem de terceiros, por força do  disposto no artigo 11, parágrafo 2º, da Lei nº 11.281/2006, in verbis:   "Art.  11.  A  importação  promovida  por  pessoa  jurídica  importadora  que  adquire  mercadorias  no  exterior  para  revenda  a  encomendante  predeterminado não configura importação por conta e ordem de terceiros. (...)  §  2o  A  operação  de  comércio  exterior  realizada  em  desacordo  com  os  requisitos e condições estabelecidos na forma do § 1o deste artigo presume­se  Fl. 6709DF CARF MF     16 por conta e ordem de terceiros, para fins de aplicação do disposto nos arts. 77  a 81 da Medida Provisória no 2.158­35, de 24 de agosto de 2001".  Como se vê, apesar de existir um conjunto de elementos para se verificar a  ocorrência  de  interposição  fraudulenta,  pela  leitura  da  legislação  que  instituiu  a  infração  e  considerando o histórico na qual está  inserida, de medidas que visam combater a  lavagem de  dinheiro, através do combate à fraude e à simulação, o ponto sensível e que merece atenção é a  origem  dos  recursos  aplicados  nas  operações  de  comércio  exterior,  o  que,  a  meu  ver,  até  conduz a uma preponderância desse elemento frente a outros, que se traduz em uma importante  baliza para a qualificação de determinada operação em uma ou outra modalidade.   Do exame do caso concreto ­ Operação Declarada e Acusação Fiscal  Nos  lançamentos  de  multa  por  conversão  da  pena  de  perdimento  que  decorrem  da  imputação  da  prática  de  "interposição  fraudulenta",  é  necessário  que  se  tenha  claro qual a operação declarada pelos partícipes da  infração e a operação que as  autoridades  aduaneiras entendem ter efetivamente ocorrido.   Isso  porque,  os  elementos  trazidos  da  Fiscalização  para  qualificar  uma  operação  em  uma  modalidade  diversa  da  que  foi  declarada  às  autoridades  dependerá,  por  óbvio, do conhecimento de que modalidade diversa  foi  essa. Assim, determinados elementos  que  seriam  importantes  para  demonstrar  a  ocorrência  de  uma  ocultação mediante  fraude  ou  simulação  em  uma  operação  entendida  pela  Fiscalização  como  uma  operação  por  conta  e  ordem podem não ser importantes para demonstração da infração em uma operação entendida  como uma operação de importação por encomenda. E o inverso também é verdadeiro.  Para ilustrar, se a Fiscalização entende que determinada operação declarada  como importação por conta própria por A seguida de uma revenda no mercado interno para B,  na  realidade,  se  tratava  de  uma  operação  por  conta  e  ordem,  poderá  levantar  provas  que  demonstrem  que  foi  B  e  não  A  que  participou  dos  entendimentos  comerciais  relativos  à  aquisição dos produtos no  exterior. Agora,  se  a  acusação é de que houve, na  realidade, uma  operação de importação por encomenda, essa mesma prova não tem qualquer pertinência, pois  não desqualificaria a operação nessa modalidade, tendo em vista o disposto no parágrafo 3º do  artigo 11 da Lei nº 11.281/2006.  Esta, portanto, a importância de se conhecer exatamente a operação declarada  e a operação entendida como ocorrida pela Fiscalização.   Nesse  ponto,  é  certo  que  a  Fiscalização,  ao  lavrar  o  Auto  de  Infração  e  o  respectivo Relatório Fiscal, deve individualizar a conduta das partes envolvidas e apontar, de  maneira  clara,  explícita/precisa  e  congruente  a  acusação  que  dá  origem  à  cominação  da  penalidade (artigo 10, incisos II, III e IV, do Decreto nº 70.235/1972; artigo 50, parágrafo 1º,  da Lei nº 9.784/1999). Quanto mais gravosa a penalidade  imputada, mais cuidado deve ter a  autoridade  fiscal­aduaneira  ao  apresentar  as  razões  de  fato  e  de  direito  que  a  fundamentam.  Não podem ser admitidas acusações abertas, genéricas, sob pena de violação ao direito à ampla  defesa  e  ao  contraditório  (artigo  5º,  LV,  da  Carta  da  República),  com  as  nulidades  daí  decorrentes (artigo 59, inciso II, do Decreto nº 70.235/1972), além disso, a acusação deve ser  clara, explícita/precisa e congruente, para evidenciar o critério jurídico adotado pela autoridade  no  exercício  do  lançamento,  que  não  poderá  ser  modificado  ao  longo  do  processo  administrativo, como prevê o artigo 146, do CTN.  Seguindo  a  autoridade  lançadora  tais  requisitos  legais,  a  lide  estará  delimitada, o que permitirá às partes o exercício de seu direito de defesa de forma adequada e  Fl. 6710DF CARF MF Processo nº 12466.720334/2011­76  Acórdão n.º 3401­003.983  S3­C4T1  Fl. 6.703          17 aos  julgadores  a  correta  apreciação  da  controvérsia,  com  a  aplicação  da  legislação  ao  caso  concreto que lhes é submetido.   No  presente  caso,  de  acordo  com  o  que  foi  declarado  nas  informações  prestadas às autoridades aduaneiras, e como defendem as Recorrentes ao longo do processo, as  operações de importação teriam ocorrido na modalidade de "importação por encomenda", na  qual  a  trading company  Target  teria  atuado como  importadora  e  a Neo  como encomendante  predeterminado e, em seguida, a Neo teria realizado outra revenda no mercado interno aos seus  clientes.   Assim, teriam ocorrido, na realidade, três operações distintas: (i) operação de  importação entre Target e o exportador  localizado no exterior;  (ii)  após a nacionalização das  mercadorias, uma revenda no mercado interno entre Target ao encomendante predeterminado  Neo; e (iii) por último, outra revenda no mercado interno entre a Neo e um dos seus clientes.   Nesse  caso,  como  visto  acima,  para  a  caracterização  da  operação  na  modalidade  declarada,  os  recursos  para  a  realização  das  operações  de  importação  deveriam  necessariamente ser da Target, sendo ela a responsável pelo risco da operação.   Todavia,  as  autoridades  lançadoras  entendem  que  a  operação  declarada  às  autoridades aduaneiras não corresponde a que efetivamente ocorreu.   Pela análise do Relatório Fiscal, percebe­se certa incongruência na exposição  dos  elementos  que  caracterizariam  a  infração  aduaneira,  que  deixam  até  uma  dúvida  inicial  para o caminho que irá seguir a acusação do lançamento, ora apontando para uma acusação de  que,  na  realidade  e  em  contrariedade  ao  que  fora  informado  às  autoridades  fiscais,  teria  ocorrido uma  importação por conta  e ordem  ­ quando menciona, por  exemplo, que Target  e  Neo  seriam  meras  prestadoras  de  serviços  de  nacionalização  ­  ,  ora  apontando  para  uma  acusação  de prática de  importação  por  encomenda,  em que o  encomendante  predeterminado  não seria a Neo, como informado às autoridades aduaneiras, mas sim os clientes da Neo.   De  qualquer  maneira,  uma  leitura  mais  acurada  do  Relatório  permite  que  sejam afastadas eventuais dúvidas e que se conclua que a acusação fiscal é de que a operação  praticada se deu na modalidade "importação por encomenda", mas tendo como encomendante  os clientes da Neo.   No  Relatório  Fiscal,  há  algumas  referências  no  sentido  de  que  o  entendimento  da  Fiscalização  é  de  que  teria  ocorrido,  de  fato,  uma  "importação  por  encomenda", como se verifica nos trechos a seguir, em que, inclusive, a Fiscalização reconhece  que os recursos para pagamento das operações de importação, ou seja, o risco da operação de  importação, era da Target, em linha com o que se espera de uma "importação por encomenda":   "Na presente ação fiscal, como será demonstrado no decorrer deste relatório,  restou comprovado que a NEO figurou como encomendante nas Declarações  de  Importação  investigadas,  porém  as  mercadorias  eram  predestinadas  a  outros interessados, os verdadeiros encomendantes das mercadorias, inclusive  mediante contratos previamente  firmados e prestação de garantias".  (Item 2  do Relatório Fiscal)  *****  Fl. 6711DF CARF MF     18 "Os custos referentes ao desembaraço aduaneiro e tributos sobre o comércio  exterior teriam sido suportados pela TARGET, que apresentou documentação  (fls 2555 a 2598) referente ao crédito usualmente obtido perante instituições  bancárias". (Item 6 do Relatório Fiscal) (grifos nossos)  Essa conclusão ganha mais força pela afirmação da Fiscalização, no sentido  de que os elementos por ela colhidos revelariam uma "prestação de serviços de desembaraço  aduaneiro,  nos moldes  do  que há  alguns  anos  se  consideraria  uma  importação por  conta  e  ordem, e que só não é possível nos dias atuais por força da presunção legal do § 3º, Art. 11, da  Lei nº 11.281/2006, incluído pela Lei nº 11.452/2007".  Além  disso,  a  corroborar  nosso  entendimento  quanto  ao  conteúdo  da  acusação  fiscal,  cabe  destacar  a  seguinte  afirmação  da  Fiscalização,  na  qual  deixa  claro  a  operação efetivamente praticada, aos seus olhos, pelos Recorrentes, e o principal motivo para a  prática de tal operação:   "Diante do exposto, resta claro que, nas importações investigadas na presente  ação fiscal, o Sr. Marcelo Araújo e os clientes da STEELCOM, estes últimos  os verdadeiros encomendantes das mercadorias, valeram­se da TARGET e da  NEO  para  providenciar  a  nacionalização,  portanto,  não  buscaram  a  TARGET/NEO  para  comprar  no  mercado  interno,  mas  para  promover  importações  por  encomenda.  Dessa  forma  puderam, mediante  simulação,  tirar  proveito  da  redução  de  custos  proporcionada  por  benefícios  fiscais  do  ICMS". (Item 6 do Relatório Fiscal) (grifos nossos)  Mas o que afasta de vez a trilha, por vezes, titubeante seguida pelo Relatório  Fiscal  é  o  enquadramento  legal  apresentado  para  dar  fundamento  à  sujeição  passiva,  que  é  descrito  nos  itens  7  e  9  do Relatório  Fiscal,  e  aponta  os  artigos  106  e  603  do Regulamento  Aduaneiro  (Decreto  nº  6.759/2009),  que  tratam  de  responsabilidade  solidária  em  relação  a  tributos e responsabilidade por infração, de forma expressa, para os casos de "importação por  encomenda", com se verifica a seguir:   "Art. 106. É responsável solidário: (...) IV ­ o encomendante predeterminado  que  adquire  mercadoria  de  procedência  estrangeira  de  pessoa  jurídica  importadora (Decreto­Lei no 37, de 1966, art. 32, parágrafo único, alínea “d”,  com a redação dada pela Lei no 11.281, de 2006, art. 12); (...)  Art. 603. Respondem pela infração (Decreto­Lei no 37, de 1966, art. 95):  (...)  VI  ­  conjunta  ou  isoladamente,  o  importador  e  o  encomendante  predeterminado que adquire mercadoria de procedência estrangeira de pessoa  jurídica  importadora (Decreto­Lei no 37, de 1966, art. 95,  inciso VI, com a  redação dada pela Lei no 11.281, de 2006, art. 12)".  Com essas considerações, pode­se concluir que a acusação fiscal é de que as  Recorrentes  praticaram,  na  realidade,  uma  "importação  por  encomenda",  que  teve  como  encomendante predeterminado não a Neo, mas sim os  seus clientes. Segundo a Fiscalização,  haveria um vazio na posição ocupada pela Neo na cadeia comercial, a Neo não teria autonomia  ou segregação de propósitos em relação a Target, portanto,  tais empresas, do mesmo, grupo,  agiriam  em  conjunto,  sendo  o  papel  efetivo  da  Neo  apenas  o  de  ceder  o  seu  nome  nos  documentos de importação, para que aparecesse no lugar da reais encomendantes, a saber, as  clientes  da  Neo.  O  objetivo  principal  apontado  pela  Fiscalização:  a  obtenção  de  benefícios  fiscais de ICMS.   Fl. 6712DF CARF MF Processo nº 12466.720334/2011­76  Acórdão n.º 3401­003.983  S3­C4T1  Fl. 6.704          19 Nesse  contexto,  seguindo  a  linha  adotada  pela  Fiscalização,  a  relação  comercial  existente,  de  revenda  de  mercadorias  no  mercado  interno,  após  a  realização  de  importação por encomenda, não seria entre a Neo e seus clientes, mas sim uma relação direta  entre os clientes da Neo e a Target, sendo necessário, portanto, o levantamento de provas nesse  sentido.  Análise dos elementos levantados pela Fiscalização   Como  relatado,  a  Fiscalização  levantou  os  seguintes  elementos  para  dar  subsídio à acusação que consta no Auto de Infração para lançamento da multa por conversão  da  pena  de  perdimento:  (i)  capacidade  econômica  e  financeira  da  Neo;  (ii)  pedido  de  habilitação ordinária pela Neo, desistência e prestação de informações erradas; (iii) incentivos  fiscais estaduais; (iv) riscos e custos das operações; e (v) adiantamento de clientes da Neo.  No cotejo entre os elementos levantados e a acusação realizada, de que teria  ocorrido uma "importação por encomenda" em que o encomendante predeterminado eram os  clientes da Neo  e não a Neo,  como  informado  às  autoridades  aduaneiras,  existem elementos  que, de plano, não se prestam a tal finalidade, enquanto que outros merecem maior exame, para  que se verifique a demonstração ou não do enquadramento na infração descrita no lançamento.  Quanto  à  tentativa da Neo de,  possuindo uma habilitação  simplificada para  operações de comércio exterior, almejar uma habilitação ordinária, a Fiscalização expõe que a  prestação  de  informações  erradas  seguida  da  desistência  e  do  indeferimento  do  pedido  evidenciaria  “a  prática  da  NEO  de  prestar  para  a  Administração  Aduaneira  informações  incorretas,  visando  ostentar  uma  capacidade  econômica  e  financeira  superior  a  real,  esquivando­se  do  adequado  controle  aduaneiro  e  dissimulando  os  indícios  que  seu  real  objetivo  é  atuar  de  forma  irregular  para  terceiros  interessados,  ocultos  nas  operações".  Contudo, a Neo não pode ser acusada de se esquivar do adequado controle aduaneiro, em razão  de ter apresentado um pedido de habilitação em uma modalidade que permite a realização de  operações  de  maior  vulto  no  comércio  exterior.  A  prestação  de  informações  erradas  e  a  desistência do pedido no curso do procedimento devem ter como efeito justamente o efeito que  tiveram, qual seja, o  indeferimento do pedido, não podendo a Fiscalização  tentar atribuir um  nexo de causalidade entre eventos nos quais tal nexo inexiste, pois da desistência de um pedido  de  habilitação  ordinária  não  se  chega  à  conclusão  de  que  a  Neo  presta  deliberadamente  informações  equivocadas  em  operações  de  importação  por  ela  realizadas,  para  prejudicar  o  controle aduaneiro.   De  igual  modo,  não  prospera  o  elemento  levantado  que  diz  respeito  aos  incentivos  fiscais  estaduais,  que,  inclusive,  são  apontados  pela  Fiscalização  como  o  maior  objetivo de toda a estrutura comercial performada pela Neo, Target e os clientes da Neo.  Segundo  a  Fiscalização,  em  razão  dos  benefícios  fiscais  previstos  nas  legislações dos Estados do Espírito Santo e Santa Catarina, "a TARGET tem seu custo incidente  no  desembaraço  aduaneiro  reduzido,  sendo  esse  seu  maior  atrativo  para  empresas  que  desejam nacionalizar mercadorias, pois se beneficiam dessa redução de custos".   Esse  elemento  trazido  pela  Fiscalização  faria  todo  o  sentido  se  a  acusação  fosse de que os Recorrentes realizaram uma operação por conta e ordem de terceiros, tendo em  vista a interpretação do artigo 155, parágrafo 2º, inciso IX, alínea “a”, da Carta da República,  para fixação do sujeito ativo do ICMS incidente na operação de importação, no sentido de que:  “O  sujeito  ativo  da  relação  jurídico­tributária  do  ICMS  é  o  Estado  onde  estiver  situado  o  Fl. 6713DF CARF MF     20 domicílio ou o estabelecimento do destinatário jurídico da mercadoria (alínea "a" do inciso IX  do  §  2o  do  art.  155  da Carta  de Outubro); pouco  importando  se  o  desembaraço  aduaneiro  ocorreu por meio de ente federativo diverso” 7.   Isso porque, nos casos em que é declarada uma operação de importação por  conta própria, realizada a partir de um Estado com benefício fiscal, mas, na realidade há uma  operação  de  importação  por  conta  e  ordem,  em  favor  de  um  real  adquirente  localizado  em  Estado sem benefício fiscal, a ocultação do real adquirente permite, de forma ilegal, a fixação  do  sujeito  ativo  e  do  sujeito  passivo  do  ICMS  no  Estado  que  outorga  benefícios  de  carga  tributária de ICMS reduzida nas operações de importação. E esse benefício pode acabar sendo  transferido para o real adquirente na operação subseqüente, de “venda no mercado interno”.   Todavia,  no  presente  caso,  não  se  vislumbra  essa  vantagem,  pois  as  diferenças  entre  a  operação  declarada  ao  Fisco  e  aquela  que  é  exposta  como  efetivamente  ocorrida na acusação fiscal não implicam qualquer modificação nem no sujeito passivo nem no  sujeito ativo do ICMS.  Percebam  que  na  operação  declarada,  de  importação  sob  encomenda,  a  Target  é  a  importadora  e  a Neo  a  encomendante  predeterminada,  sendo  devido,  portanto,  o  ICMS,  com  os  benefícios  porventura  aplicáveis,  aos  Estados  em  que  localizados  o  estabelecimento  importador  da  Target,  Espírito  Santo  ou  Santa  Catarina.  Já  a  operação  apontada  pela  Fiscalização  como  ocorrida  continua  sendo  uma  importação  sob  encomenda,  com  a  diferença  apenas  no  encomendante  predeterminado  que,  segundo  a  Fiscalização  não  seria a Neo, mas sim os clientes da Neo. Nesse cenário, não há qualquer modificação quanto  aos  sujeitos  passivo  e  ativo  do  ICMS  na  operação  de  importação,  que  continuariam  a  ser  a  Target e os Estados do Espírito Santo e de Santa Catarina, respectivamente.   Logo, é desprovida de qualquer fundamento a constatação de que o objetivo  central da utilização da Neo como interposta pessoa teria como objetivo a busca por incentivos  fiscais  de  ICMS.  Essa  constatação  só  se  sustentaria,  caso  a  acusação  estivesse  lastreada  em  provas de que a operação efetiva, realizada entre os atores da importação, fosse de importação  por conta e ordem. Contudo, é a própria Fiscalização quem afirma que a operação efetivamente  realizada foi de importação por encomenda e que a Target é quem arcou com os recursos para  o  pagamento  das  operações  de  importação,  o  que  denotaria  a  sua  conformidade  com  o  que  determina a Lei para a utilização dessa modalidade.   Portanto, também esse elemento não condiz com a acusação desenvolvida no  lançamento.   Com  relação  à  capacidade  econômica  e  financeira  da  Neo,  a  Instrução  Normativa  SRF  nº  634/2006  prevê  em  seu  artigo  5º,  parágrafo  único,  que:  “Art.  5º  ­  O  importador  por  encomenda  e  o  encomendante  ficarão  sujeitos  à  exigência  de garantia  para  autorização  da  entrega  ou  desembaraço  aduaneiro  de  mercadorias,  quando  o  valor  das  importações for incompatível com o capital social ou patrimônio líquido do importador ou do  encomendante.  Parágrafo  único.  Os  intervenientes  referidos  no  caput  estarão  sujeitos  a  procedimento especial de fiscalização, nos termos da Instrução Normativa SRF nº 228, de 21  de outubro de 2002, diante de indícios de incompatibilidade entre os volumes transacionados  no comércio exterior e a capacidade econômica e financeira citada”.  Por sua vez, a Instrução Normativa SRF nº 228/2002 determina que, durante  o procedimento de fiscalização, a empresa será intimada a comprovar informações relativas (i)  ao seu efetivo funcionamento e condição de real adquirente ou vendedor de mercadorias, e (ii)                                                              7 RE 299079, Relator(a):  Min. CARLOS BRITTO, Primeira Turma, julgado em 30/06/2004.  Fl. 6714DF CARF MF Processo nº 12466.720334/2011­76  Acórdão n.º 3401­003.983  S3­C4T1  Fl. 6.705          21 “a  origem  lícita,  a  disponibilidade  e  a  efetiva  transferência,  se  for  o  caso,  dos  recursos  necessários à prática das operações” (artigo 4º, incisos I e II, da IN SRF nº 228/2002). E, para  efeitos de prova do item (ii), nos termos do artigo 6º da referida Instrução Normativa, podem  ser apresentados  registros e demonstrações  contábeis, documentos  referentes a  integralização  do  capital  social,  transmissão  de  propriedade  de  bens  e  direitos  que  lhe  pertenciam  e  do  recebimento do correspondente preço e financiamento de terceiros, dentre outros documentos  que se prestem a comprovar a capacidade econômica e financeira.  Nesse  contexto,  a  Fiscalização  entendeu  que  a  Neo  não  disporia  de  capacidade para realizar as operações na condição de encomendante predeterminado, pois não  haveria  registro na contabilidade da empresa de quaisquer empréstimos e  financiamentos e o  capital  social  da  empresa  seria  de  valor  reduzido,  tendo  em  conta  a  constatação,  pela  Fiscalização, de que a integralização de capital por transferência de direitos sobre bem imóvel  à  titularidade  da  Neo  não  havia  sido  devidamente  registrada  no  Registro  de  Imóveis  competente.   Contra  essa  acusação,  as  Recorrentes  Neo  e  Target  defendem  que  a  capacidade econômica e financeira da Neo decorre de suas disponibilidades de caixa, que têm  origem em fluxo de caixa positivo da Neo,  em razão de sua  estrutura comercial, pela qual  a  empresa paga seus fornecedores a prazo, em média 120 dias, e recebe de seus clientes à vista,  acostando para fins de demonstração um laudo elaborado por auditoria independente, antes do  encerramento da ação fiscal e, portanto, antes da lavratura do Auto de Infração.  No  Relatório  Fiscal,  a  autoridade  lançadora  expõe  as  conclusões  do  laudo  elaborado pela auditoria  independente, que efetivamente em sua conclusão 5 atesta que “nas  operações comerciais apresentadas no demonstrativo anexo, a Sociedade apresentou fluxo de  caixa  positivo  em  decorrência  dos  pagamentos  efetuados  aos  fornecedores  ocorrer  posteriormente ao recebimento das vendas aos seus clientes”. Porém, a Fiscalização despreza  a validade de tal laudo para comprovar o que se propõe, ao afirmar que “de início, já se pode  concluir que tal relatório não é capaz de comprovar capacidade econômica e financeira, por  não  considerar  as  demais  despesas  e  receitas,  operacionais  ou  não­operacionais”.  (grifos  nossos)  Na realidade, o que prejudicaria a capacidade econômica e financeira da Neo  seria  a  ausência  de  consideração  de  despesas,  não  de  receitas,  que  só  viriam  a  agregar  tal  capacidade. E, ao se  levar em conta a estrutura da Neo,  tal  como informado em documentos  apresentados à Receita, possuindo a Neo apenas 7 (sete) funcionários espalhados por pequenos  escritórios em três cidades distintas, comparada com o volume de sua operação comercial, na  casa dos milhões de  reais,  constata­se que  tais despesas operacionais e não operacionais não  são,  em  tese,  potenciais  centros  de  drenagem  de  capacidade  econômica  e  financeira  da  empresa.   De  qualquer  modo,  em  se  tratando  de  lançamento,  caberia  a  Fiscalização,  após o recebimento de relevante prova em contrário às suas conclusões, a partir dos registros e  demonstrações  contábeis  da  Neo,  aprofundar  a  análise  até  então  realizada  para  provar  a  ausência  de  capacidade,  o  que  não  feito,  limitando­se  a  Fiscalização  a  apontar  o  reduzido  capital social e a ausência de empréstimos.   O  primeiro,  como  se  sabe,  é  mera  rubrica  contábil,  parada  no  tempo,  que  indica  o  montante  de  capital  aportado  pelos  sócios  ou  acionistas  na  sociedade  naquele  momento  específico,  não  servindo  para  demonstrar  a  capacidade  econômica  e  financeira  da  Fl. 6715DF CARF MF     22 sociedade  ao  longo  do  tempo,  em  razão  da  dinâmica  de  entradas  e  saídas  de  capital  no  desenvolvimento  do  objetivo  social.  Assim,  uma  sociedade  com  capital  social  baixo  pode  aplicá­lo em produto inovador, gerar receitas e possuir um caixa muitas vezes o valor de seu  capital social, o que denotará uma alta capacidade econômica e financeira. Por outro lado, pode  uma  sociedade  ter  um  capital  de  milhões  de  reais,  subscrito  ao  longo  de  décadas,  mas  se  encontrar em um setor no qual a concorrência é acirrada e auferir resultados negativos ao longo  dos anos, culminado em um caixa sem qualquer liquidez e dívidas com terceiros altíssimas, o  que  denotará  uma  baixíssima  capacidade  econômica  e  financeira.  No  primeiro  exemplo,  há  capital  social  baixo  e  alta  capacidade  econômica  e  financeira. No  segundo,  há  capital  social  elevado  e  baixa  capacidade  econômica  e  financeira.  Logo,  a  indicação,  por  si  só,  de  capital  social reduzido não conduz à conclusão pretendida pela Fiscalização.   Já  a  indicação  de  que  a  Neo  não  possuiria  empréstimos  não  é  forte  para  justificar  sua  ausência  de  capacidade,  pois  tal  capacidade  pode  ser  evidenciada  de  outras  formas que não só o capital de sócios e de terceiros, não tendo a Fiscalização aprofundado o  exame desse ponto, mesmo após apresentação de  laudo pela Neo, o que me permite concluir  que não restou comprovada a alegada incapacidade econômica e financeira.  Outro elemento que sustenta a tese acusatória é que haveria adiantamentos de  recursos de clientes em favor da Neo, adiantamentos estes que correspondiam ao valor de sinal  exigido pelo Neo, que variava entre 20% (vinte por cento) e 30% (trinta por cento), mas que  sequer foram imputados em relação a todas as operações de importação, como as arroladas e  discutidas  nos  processos  administrativos  nº  12466.720324/2011­31,  12466.720345/2011­56,  12466.720326/2011­20 e 12466.720340/2011­23. De acordo com a Fiscalização, "a TARGET  não pode receber adiantamentos de seus clientes, sob pena de configurar operação por conta e  ordem, segundo a presunção legal do art. 27 da Lei 10.637/2002. Sendo assim, a NEO recebe  os  adiantamentos  em  seu  lugar  como  garantia  para  as  operações  na  modalidade  por  encomenda,  porém  é  uma  empresa  do  mesmo  grupo,  sem  autonomia  ou  segregação  de  propósitos,  portanto  trata­se  de  uma  simulação  para  ocultar  os  verdadeiros  encomendantes  das mercadorias";  além  disso,  assevera  que  "não  há  razão  para  que  ocorra  pagamento  (de  sinal) por uma mercadoria que não é sua, que ainda não comprou e sequer foi emitida a nota  fiscal, salvo se a operação se tratar de uma encomenda para entrega futura".  Como  exposto  acima,  a  origem  dos  recursos  aplicados  nas  operações  de  comércio  exterior  é  elemento  importantíssimo  a  ser  examinado  para  a  verificação  da  modalidade  efetivamente  adotada  pelos  intervenientes  das  operações  de  comércio  exterior  e  para  fins  de  enquadramento  de  determinada  operação  como  uma  interposição  fraudulenta,  considerando  todo o histórico da  legislação e o  aperfeiçoamento do  controle  aduaneiro,  com  vistas ao combate à lavagem de dinheiro, fraude e simulação.   Assim,  o  adiantamento  de  recursos  para  o  importador  na  modalidade  por  conta própria ou por encomenda é elemento suficiente para descaracterizar a natureza dessas  operações, com as conseqüências daí derivadas. Desse modo, o que se combate e deseja evitar  é a transferência de recursos para o importador.   No  presente  caso,  o  elemento  consistente  no  adiantamento  de  recursos  é  apresentado sob um viés diferente, pois não se está diante de um adiantamento de recursos para  o  importador,  a  ser  aplicado  na  operação  de  importação,  mas  sim  de  um  adiantamento  de  recursos  em  uma  operação  interna,  de  revenda  de  mercadorias  de  um  encomendante  predeterminado ao seu cliente no país, o que, a priori, seria admitido, dentro de uma política  comercial  de  exigência  de  sinal,  com  vistas  a  obter  uma  garantia,  ainda  que  parcial,  do  pagamento  do  preço  e  a  mitigar  os  riscos  de  inadimplência.  Portanto,  o  adiantamento  de  Fl. 6716DF CARF MF Processo nº 12466.720334/2011­76  Acórdão n.º 3401­003.983  S3­C4T1  Fl. 6.706          23 recursos  tem conotações diversas,  se verificado  em operações de  importação ou no mercado  interno.   De qualquer maneira, nesse contexto, o adiantamento de recursos poderia ser  alegado  para,  em  conjunto  com  outros  elementos,  corroborar  uma  acusação  de  que  a  Neo,  informada  como  encomendante  predeterminado,  não  disporia  de  recursos  próprios  e  estaria  apenas  se  interpondo  entre  o  importador  por  conta  e  ordem  e  o  cliente  no  país,  que,  assim,  deveria constar perante as autoridades aduaneiras como encomendante predeterminado.   Porém,  a Fiscalização  utiliza  esse  elemento  para  dar mais  uma  justificativa  para a acusação realizada: a Neo teria sido interposta entre a Target e os reais encomendantes  predeterminados, que seriam os clientes da Neo, justamente para possibilitar um adiantamento  de  recursos  para  a  operação  de  importação.  Sem  a  interposição  da Neo,  essa  operação  seria  qualificada como uma importação por conta e ordem. Daí a interposição da Neo entre a Target  e os clientes da Neo.   Contudo, esse raciocínio não se sustenta.   Primeiro,  porque  essa  afirmação  deveria  ser  provada  não  apenas  com  a  transferência de recursos entre os clientes da Neo para a Neo, mas também com a comprovação  da  segunda  perna  dessa  operação,  de  uma  suposta  transferência  de  recursos  da  Neo  para  a  Target, o que não ocorre na ação fiscal.   Segundo, porque é contrária às próprias constatações da Fiscalização. Apesar  da colocação de tal acusação, é a própria Fiscalização que dá subsídios para a sua contestação,  ao  defender  no  lançamento  que  a  operação  efetivamente  ocorrida  foi  uma  importação  por  encomenda tendo como encomendante predeterminado os clientes da Neo ­ e não a acusação  de que seria uma importação por conta e ordem ­, deixando claro, de forma expressa, que as  despesas relativas às operações de importação foram arcadas pela Target, quando afirma: "Os  custos referentes ao desembaraço aduaneiro e tributos sobre o comércio exterior teriam sido  suportados  pela  TARGET,  que  apresentou  documentação  (fls  2555  a  2598)  referente  ao  crédito usualmente obtido perante instituições bancárias". (Item 6 do Relatório Fiscal) (grifos  nossos)  A Fiscalização ainda apresenta um último elemento para qualificar os clientes  da Neo como os reais encomendantes, no lugar da própria Neo, ao expor que os riscos e custos  das  operações  seriam  assumidos  pelos  clientes  da Neo,  havendo um vazio  na posição  que  a  Neo alega ocupar na cadeia comercial, de distribuidora, pois  seria difícil de acreditar que os  clientes  da Neo,  grandes  distribuidores  de  aço  no  país,  com grande  capacidade  econômica  e  que adquirem grandes quantidades diretamente das siderúrgicas, buscariam um "concorrente"  de  capacidade  econômica  inferior  que  nem  a  Neo,  para  comprar  aço  no  mercado  interno,  entendendo que deveriam buscar a Target para promover a nacionalização do aço estrangeiro.   Para  tanto,  narra  o  resultado  de  diligência  no  representante  do  exportador  estrangeiro de aço, que atuava no país na função de intermediador de negócios (artigos 722 e  seguintes do Código Civil) e celebrou contratos de corretagem não­exclusiva para obtenção de  clientes tanto para a Target quanto para a Neo. A conclusão a que chegou a Fiscalização é que  “tenta­se fazer crer que nas operações com a NEO a comissão seria por uma mera venda, e  não pela obtenção de um adquirente/encomendante”, a partir da constatação de que não faria  sentido  a  empresa  corretora  “(1)  atuar  como  corretora  para  a  NEO  na  venda  de  aço  anteriormente  importado  pela  TARGET;  (2)  ter  atuado  nessas  mesmas  importações  como  Fl. 6717DF CARF MF     24 representante  STEELCOM;  (3)  atuar  como  representante  STEELCOM  também  para  os  “clientes” da NEO”.   Quanto  a  esse  ponto,  as  Recorrentes  defendem  a  segregação  de  atividades  entre a Neo e a Target, expondo que a segunda é uma empresa sólida, fundada em 1997 e que  conta  com  57  funcionários,  possuidora  de  clientes  de  grande  porte  dos  mais  variados  segmentos  da  economia  e  que  teria  recolhido  aos  cofres  públicos  em  torno  de  R$1.000.000.000,00  (um bilhão de  reais) nos 10  anos  anteriores  à  autuação,  enquanto que a  primeira  foi  constituída  no  ano  de  2009,  com  o  objetivo  de  captar  uma  oportunidade  de  mercado, para atuar como distribuidora de mercadorias no mercado interno, principalmente aço  e  seus  produtos,  em  razão  da  diferença  entre  o  preço  praticado  àquela  época  no  mercado  interno pelas siderúrgicas nacionais, muito mais elevado que o praticado e que podia ser obtido  no  mercado  internacional.  Além  disso,  as  Recorrentes  expõem  que  as  operações  foram  realizadas com a prática de margem de lucro, compatíveis com as observadas em seu mercado  de atuação.   A  meu  ver,  esse  é  principal  ponto  levantado  pela  Fiscalização  para  a  fundamentar  a  acusação  de  que  os  clientes  da  Neo  e  não  a  Neo  seriam  os  encomendantes  predeterminados.   Se o exportador já tinha seus contatos comerciais para a venda de aço no país,  em princípio,  parece  ser mais vantajoso  realizar  esse  fornecimento diretamente  e não buscar  um distribuidor para realizar a venda internacional e depois aproximar esse mesmo distribuidor  de  contatos  comerciais  compradores  do  aço.  Nesse  caso,  realmente,  o  encomendante  predeterminado seria o cliente da Neo, não sobrando lugar para a Neo na cadeia comercial.   Por outro lado, é possível que os compradores de aço no país, acostumados a  obter  esse  fornecimento  ao  longo de  anos das principais  siderúrgicas nacionais,  por meio de  operações  de  compra  e  venda  no  mercado  interno,  não  desejassem  se  aventurar  no  terreno  complexo e, para aqueles que não o conhecem, perigoso, das operações de comércio exterior,  mesmo  que  pudessem  obter  preços  mais  vantajosos  do  insumo  no  mercado  internacional.  Assim,  nenhum  fornecimento  se  concretizaria  e  de  nada  adiantaria  ter  aço  mais  barato  no  mercado  internacional  e  potenciais  compradores  desse  produto,  salvo  se  alguma  empresa  estivesse disposta a assumir o  risco de comprar o  insumo no mercado  internacional e, com a  mercadoria  já  nacionalizada,  ofertar  no  mercado  interno,  em  concorrência  com  os  grandes  grupos  siderúrgicos  nacionais. Nesse  caso,  o  papel  de  distribuidora  da Neo  faria  sentido  na  cadeia comercial, não podendo ser considerada uma mera interposta.   De qualquer modo, não há no lançamento qualquer informação a respeito das  margens praticadas entre a Target e a Neo e entre a Neo e seus clientes, a fim de corroborar o  efetivo  papel  da  Neo,  no  contexto  das  operações  realizadas.  Em  operações  de  interposição  fraudulenta, normalmente, o que se encontra é a pessoa interposta como mera repassadora das  mercadorias  importadas  ao  real  adquirente,  sem  apurar  qualquer  margem  de  lucro  ou  com  margens de lucro baixíssimas. No presente caso, a Fiscalização não faz qualquer prova nesse  sentido,  existindo  ainda  laudo  apresentado  pelas  Recorrentes,  segundo  o  qual  tais  operações  teriam se dado com margem de lucro condizente com o mercado de atuação.   Em  lançamentos  para  cominação  de  multa  por  conversão  de  pena  de  perdimento, em razão da prática de infração de interposição fraudulenta, o ônus da prova é do  Fisco, que deve provar de maneira cabal as suas acusações. Nesse sentido, é o entendimento da  Terceira Seção do CARF, conforme julgado a seguir transcrito:   Fl. 6718DF CARF MF Processo nº 12466.720334/2011­76  Acórdão n.º 3401­003.983  S3­C4T1  Fl. 6.707          25 “Não  pode  o  fisco,  diante  de  casos  que  classifica  como  “interposição  fraudulenta”,  olvidar­se  de  produzir  elementos  probatórios  conclusivos.  Devem  os  elementos  de  prova  não  somente  insinuar  que  tenha  havido  nas  operações um prévio acordo doloso, mas comprovar as condutas imputadas, o  que não se vê no presente processo. (...)   Nas  autuações  referentes  ocultação  comprovada  (que  não  se  alicerçam  na  presunção estabelecida no §2º do art. 23 Decreto­Lei nº 1.455/1976), o ônus  probatório  da  ocorrência  de  fraude  ou  simulação  (inclusive  a  interposição  fraudulenta) é do fisco, que deve carrear aos autos elementos que atestem a  ocorrência da conduta tal qual tipificada em lei”. (Acórdão nº 3403.002.842;  Sessão do dia 25/03/2014; Relator: Rosaldo Trevisan)  Além dessa deficiência probatória,  ainda nesse  tópico que  trata da estrutura  comercial em que inserida a Neo, importante destacar a informação trazida pelas Recorrentes e  omitida do Relatório Fiscal, de que a Neo apresentou Consulta à Administração, nos termos da  Instrução Normativa RFB nº 740/2007, para obter o entendimento formal da Receita Federal  sobre a legitimidade das operações que pretendia realizar, na qual a Neo expôs os motivos para  sua constituição, a relação comercial entre ela e a Target, a sua posição na cadeia comercial,  juntando,  inclusive,  modelos  dos  contratos  entre  a  Neo  e  a  Target  e  a  entre  a  Neo  e  seus  clientes.   Todavia,  essa  consulta  foi  declarada  ineficaz,  sob  o  entendimento  de que  a  Neo  não  teria  apontada  dúvida  objetiva  a  respeito  da  legislação  federal,  tendo  demonstrado  perfeita compreensão da sistemática da importação por encomenda.   Apesar  de  se  reconhecer  que  a  consulta  declarada  ineficaz  não  produz  quaisquer efeitos vinculativos entre contribuinte e a Administração, a sua propositura indica o  desejo da Neo de revelar ­ e não esconder ­ as operações que pretendia praticar, na busca de  uma  chancela  da Administração  Pública  quanto  à  sua  conformidade  em  relação  à  legislação  vigente.  Por  todo  o  exposto,  já  caminhando  para  a  conclusão,  nesse  quadro  fático,  considerando que o principal motivo apontado pela Fiscalização para a realização da alegada  fraude  não  se  mostrou  procedente,  por  ser  indiferente  a  influência  de  benefícios  fiscais  de  ICMS  na  operação  declarada  e  na  operação  entendida  pela  Fiscalização  como  realizada,  e  levando em conta ainda a existência de processo de consulta com a exposição de uma estrutura  comercial revelada pela Neo e que posteriormente veio a ser atacada pelo Fisco, acredito que  não  tenha  restado  demonstrado  pela  Fiscalização  a  ocorrência  de  uma  ocultação  realizada  mediante fraude ou simulação.   Não  foi  comprovado,  de  maneira  cabal,  que  os  envolvidos  na  operação  (clientes  da  Neo,  Neo  e  Target)  tenham  agido  de  forma  dolosa  para  prestar  informação  incorreta quanto ao  real encomendante, na busca de uma vantagem  indevida, em prejuízo ao  controle aduaneiro. Na realidade, a principal vantagem apontada pela Fiscalização, utilização  de  benefícios  fiscais  de  ICMS,  simplesmente  não  subsiste  frente  à  operação  acobertada,  segundo a acusação fiscal.   Por último, impende­se registrar e ressaltar que a análise aqui realizada e as  conclusões  alcançadas  não  estão,  de  forma  alguma,  a  chancelar,  a  concordar  ou  a  reconhecer  como  em  conformidade  com o  ordenamento  jurídico  o modelo  de  negócios,  Fl. 6719DF CARF MF     26 assim como as estrutura contratual e comercial adotadas pela Target, Neo e clientes da  Neo nas operações de importação que deram origem ao presente lançamento, mas está a  se afirmar e a concluir que o lançamento é improcedente, por carência probatória por parte  da Fiscalização,  tendo  em vista que  a Fiscalização não  foi  capaz de demonstrar  a  contento,  pelo  levantamento  de  um  conjunto  de  elementos  de  prova  satisfatórios,  que  as  condutas  imputadas  aos  intervenientes  das  operações  de  comércio  exterior  se  enquadravam  no  tipo  infracional previsto no artigo 23, inciso V, parágrafo 3º, do Decreto nº 1.455/1976.  Diante da não demonstração da acusação de "ocultação (...) mediante fraude  ou  simulação,  inclusive  a  interposição  fraudulenta  de  terceiros",  de  igual  modo,  deve  ser  julgada  improcedente  a  segunda  acusação  da  Fiscalização,  de  uso  de  documento  falso  no  despacho aduaneiro, com fundamento no artigo 105, inciso VI, do Decreto nº 37/1966, pois, se  não há comprovação de que houve ocultação, em decorrência, também não há comprovação de  que os documentos utilizados no despacho aduaneiro tenham sido falsificados ou adulterados.  Conclusão  Por  essas  razões,  proponho  ao  Colegiado  conhecer  e  dar  provimento  aos  Recursos Voluntários  interpostos pela Target e pela Neo, para determinar o cancelamento do  lançamento, não  conhecer do Recurso Voluntário  interposto pela  Jotaeme e não conhecer do  recurso de ofício.  É como voto.  AUGUSTO FIEL JORGE D'OLIVEIRA ­ Relator                                Fl. 6720DF CARF MF

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Numero do processo: 16004.720115/2012-66
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Aug 31 00:00:00 UTC 2017
Ementa: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. VÍCIOS. PROBLEMAS NA EXECUÇÃO DO ACÓRDÃO. BASE DE CÁLCULO. PIS E COFINS. EXCLUSÃO PREVISTA NO § 9º DO ART. 3º DA LEI N. 9.718/1998. Devem ser excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS os valores recebidos pela utilização dos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da própria operadora e os beneficiários de outra operadora, conforme dispõe a Lei n. 9.718/1998. Valores tributados espontaneamente pelo contribuinte não são objeto de apreciação por este Colegiado
Numero da decisão: 3302-004.745
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os embargos de declaração para rerratificar o acórdão embargado, nos termo do voto da relatora.
Nome do relator: LENISA RODRIGUES PRADO
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conteudo_txt : Metadados => date: 2017-09-14T20:10:35Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; pdf:docinfo:title: 16004 720115 2012 66 - EDS Unimed SJRPreto Cooperativa de Trabalho Médico.pdf; xmp:CreatorTool: PDFCreator Version 1.4.2; Keywords: ; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; subject: ; dc:creator: CARF; dcterms:created: 2017-09-14T20:10:35Z; Last-Modified: 2017-09-14T20:10:35Z; dcterms:modified: 2017-09-14T20:10:35Z; dc:format: application/pdf; version=1.4; title: 16004 720115 2012 66 - EDS Unimed SJRPreto Cooperativa de Trabalho Médico.pdf; xmpMM:DocumentID: uuid:45acec76-9be4-11e7-0000-a931fabad68e; Last-Save-Date: 2017-09-14T20:10:35Z; pdf:docinfo:creator_tool: PDFCreator Version 1.4.2; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:keywords: ; pdf:docinfo:modified: 2017-09-14T20:10:35Z; meta:save-date: 2017-09-14T20:10:35Z; pdf:encrypted: true; dc:title: 16004 720115 2012 66 - EDS Unimed SJRPreto Cooperativa de Trabalho Médico.pdf; modified: 2017-09-14T20:10:35Z; cp:subject: ; pdf:docinfo:subject: ; Content-Type: application/pdf; pdf:docinfo:creator: CARF; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; creator: CARF; meta:author: CARF; dc:subject: ; meta:creation-date: 2017-09-14T20:10:35Z; created: 2017-09-14T20:10:35Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; Creation-Date: 2017-09-14T20:10:35Z; pdf:charsPerPage: 2137; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; meta:keyword: ; Author: CARF; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2017-09-14T20:10:35Z | Conteúdo => S3-C3T2 Fl. 1.836 1 1.835 S3-C3T2 MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO Processo nº 16004.720115/2012-66 Recurso nº Embargos Acórdão nº 3302-004.745 – 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária Sessão de 31 de agosto de 2017 Matéria Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Embargante DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL EM SÃO JOSÉ DO RIO PRETO/SP Interessado UNIMED SJRPRETO COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/01/2008 a 31/12/2008 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. VÍCIOS. PROBLEMAS NA EXECUÇÃO DO ACÓRDÃO. BASE DE CÁLCULO. PIS E COFINS. EXCLUSÃO PREVISTA NO § 9º DO ART. 3º DA LEI N. 9.718/1998. Devem ser excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS os valores recebidos pela utilização dos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da própria operadora e os beneficiários de outra operadora, conforme dispõe a Lei n. 9.718/1998. Valores tributados espontaneamente pelo contribuinte não são objeto de apreciação por este Colegiado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os embargos de declaração para rerratificar o acórdão embargado, nos termo do voto da relatora. (assinatura digital) Paulo Guilherme Déroulède - Presidente (assinatura digital) Lenisa Prado - Relatora A C Ó R D Ã O G E R A D O N O P G D -C A R F PR O C E SS O 1 60 04 .7 20 11 5/ 20 12 -6 6 Fl. 1.836Fl. 1.836 CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária agosto de 2017 agosto de 2017 Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL EM SÃO JOSÉ DO DELEGACIA DA RECEITA FEDERAL DO BRASIL EM SÃO JOSÉ DO RIO PRETO/SP RIO PRETO/SP UNIMED SJRPRETO COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO UNIMED SJRPRETO COOPERATIVA DE TRABALHO MÉDICO Fl. 1836DF CARF MF 2 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Paulo Guilherme Déroulède (Presidente), Walker Araújo, José Fernandes do Nascimento, Sarah Maria Linhares de Araújo, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, José Renato Pereira de Deus, Charles Pereira Nunes e Lenisa Prado. Relatório Tratam-se de embargos de declaração opostos pela Delegacia da Receita Federal do Brasil em São José do Rio Preto/SP 1 , contra o Acórdão n. 3302-002.003, proferido na sessão de julgamento de 19/03/2013, que recebeu a seguinte ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2008 a 31/12/2012 OPERADORAS DE PLANO DE SAÚDE. DEDUÇÕES.CONCEITO. É permitida a dedução dos valores da base de cálculo das contribuições dos eventos listados no inciso III do § 9° do art. 3° da Lei n° 9.718/98, assim considerados, entre outros, os pagamentos de médicos, hospitais, laboratórios, clinicas. PIS e COFINS. ALARGAMENTO BASE DE CÁLCULO. 9.718/98. Deve ser reconhecida e aplicada de ofício por qualquer autoridade administrativa a declaração de inconstitucionalidade do § 1° do artigo 3° da Lei n° 9.718/98, no que ampliou o conceito de receita bruta para envolver a totalidade das receitas auferidas por pessoas jurídicas, independentemente da atividade por elas desenvolvida e da classificação contábil adotada. Recurso Voluntário Provido em Parte. Em 12/04/2017 a manifestação apresentada pela SACAT/DRF/SJR/SP foi acolhida como embargos inominados, diante da previsão contida no § 7º do art. 65 do RICARF, com a redação conferida pela Portaria MF n. 39, de 12/02/2016 (fls. 1819 /1821). Este juízo de admissibilidade constatou a existência de paradoxos no acórdão embargado, vícios que impedem a execução da decisão colegiada. Segue o trecho que aponta onde residem as falhas a serem sanadas: "Segundo manifestação da SACAT/DRF/SRJ/SP, os valores recebidos a título de responsabilidade transferida (conta 4.1.2), que, de acordo com o dispositivo acima transcrito, deveriam ser adicionadas às bases de cálculo das contribuições, já haviam sido oferecidos à tributação espontaneamente pelo sujeito passivo, de sorte que não seria o caso de proceder conforme determinado pelo Acórdão, sob risco de ocorrer dupla 1 A manifestação foi expedida pela SACAT daquela Delegacia, pois é a autoridade administrativa regimentalmente incumbida de executar o acórdão embargado. Fl. 1837DF CARF MF Processo nº 16004.720115/2012-66 Acórdão n.º 3302-004.745 S3-C3T2 Fl. 1.837 3 tributação desses valores. Ainda, no que respeita aos valores contabilizados na conta 3.3.3., que, segundo a decisão, deveriam ser excluídos da base de cálculo, a SACAT detectou que a Fiscalização não os incluiu entre os valores tributados no Auto de Infração como se omitidos fossem. Trata-se na verdade de rubrica que também foi espontaneamente tributada pelo próprio contribuinte (cfe. Dacons e demonstrativos do contribuinte de fls. 43, 45 e 47), Nesse sentido, a SACAT considera que a implementação da decisão implicaria, não a reforma do lançamento de ofício, mas da apuração espontaneamente realizada pelo contribuinte".(fl. 1820) Diante do teor do despacho acima reproduzido, os autos do processo foram devolvidos a este Colegiado, para que os vícios apontados sejam sanados por este Colegiado. É importante registrar que em 23/09/2013 a Procuradoria da Fazenda Nacional opôs, tempestivamente, embargos contra o acórdão em referência (fls. 1762/1765). Porém, estes aclaratórios não foram admitidos (1767/1768) e não foram interpostos recursos contra este despacho (fl. 1771). Ao responder a Intimação n. 0070/2015 2 , a contribuinte afirma que foram opostos dois embargos de declaração contra o Acórdão n. 3302-002.003, sendo um da Procuradoria e outro da própria contribuinte. Porém, não é possível localizar nos autos a petição de embargos de declaração apresentados pela contribuinte. Ainda nesta resposta a intimação, a contribuinte informa a superveniência de fato novo - que poderá impactar a decisão final do processo administrativo-, já que se trata da publicação da Lei n. 12.873/2013, que acrescentou o § 9-A ao texto da Lei n. 9.719/1998. Defende que essa nova legislação é interpretativa, o que permite que seus efeitos retroajam à data dos fatos, em estrita observância ao conteúdo do art. 106 do CTN. É o relatório. 2 Fls. 1805/1815 dos autos eletrônicos. Voto Conselheira Relatora Lenisa Prado Inicialmente, registro que os argumentos trazidos pela contribuinte em sua manifestação acostada às folhas 1805/1815 desses autos não serão apreciados nessa oportunidade, já que submete-se a julgamento os embargos de declaração opostos pela autoridade executora do acórdão guerreado. Os aclaratórios configuram espécie de recurso de vinculação limitada, sendo as hipóteses de cabimento e conhecimento restritas aos limites expressos no Regimento Interno deste Conselho (art. 65). Desta forma, não é possível submeter a este Colegiado alegações estranhas à petição dos embargos. Fl. 1838DF CARF MF 4 A autoridade embargante descreve os fatos que prejudicam a execução do acórdão embargado nos seguintes termos: "Todavia, restou prejudicada a execução do acórdão do CARF, pois, se tirarmos da base de cálculo apurada pela fiscalização receitas que não foram incluídas por ela e sim oferecidas pelo contribuinte à tributação, estaremos alterando não o auto de infração, mas a apuração espontânea do contribuinte. Acredito que mesmo o acórdão tenha sido prejudicado, na medida que aponta como valor indevidamente lançado pelos autos de infração algo que foi oferecido à tributação, espontaneamente, pelo contribuinte." (fl. 1802). Diante dos esclarecimentos feitos pela autoridade executora, entendo que os embargos devem ser acolhidos para corrigir os problemas identificados, sem que a execução do julgado se distancie da interpretação conferida pela Lei n. 12.873/2013. Para tanto, proponho que o texto da parte dispositiva do acórdão seja alterado, para que lá conste: "Por todo o exposto, voto por DAR PROVIMENTO PARCIAL, devendo ser cancelados os lançamento efetuados sobre as outras receitas diversas do conceito de faturamento (assim entendido como venda de bens e serviços) e ajustada a base de cálculo nos termos do inciso I e III, §9°, artigo 3°, da Lei n° 9.718/98, os quais determinam a dedução dos valores pagos a título de indenização aos terceiros (inciso III - credenciados e inciso I -congêneres). Registre-se que os valores inseridos na conta contábil n. 3.3.3 não foram incluídos na autuação fiscal sob julgamento e, portanto, sobre esse montante nada há ser feito. Sobre a conta 4.1.2. essa foi levada a tributação, espontaneamente, pelo contribuinte, o que impede que este Colegiado determine de ofício a forma de recuperação desses valores em favor ao contribuinte". Diante do exposto, acolho os embargos de declaração para rerratificá-los sem, contudo, prestar-lhes efeitos modificativos. Relatora Lenisa Prado - Relatora Fl. 1839DF CARF MF

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Numero do processo: 11516.005331/2008-16
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed May 24 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Aug 28 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/08/2003 a 31/12/2007 PRESTAÇÃO DE SERVIÇOS. COOPERATIVAS DE TRABALHO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. NÃO INCIDÊNCIA. INCONSTITUCIONALIDADE DECLARADA PELO STF. SISTEMÁTICA DE REPERCUSSÃO GERAL. VINCULAÇÃO DO CARF.No julgamento do Recurso Extraordinário (RE) 595.838/SP, com repercussão geral reconhecida, o STF declarou a inconstitucionalidade do inciso IV, da Lei nº 8.212, de 1991, com a redação conferida pela Lei nº 9.876, de 1999, que previa a contribuição previdenciária de 15% incidente sobre o valor de serviços prestados por meio de cooperativas de trabalho. Aplicação aos julgamentos do CARF, conforme artigo 62, § 2º, do RICARF. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. DECADÊNCIA. PRAZO QUINQUENAL. ANTECIPAÇÃO DE PAGAMENTO. OCORRÊNCIA. Tratando-se de tributo sujeito ao lançamento por homologação, havendo a ocorrência de pagamento, é entendimento uníssono deste Colegiado a aplicação do prazo decadencial de 05 (cinco) anos, contados da ocorrência do fato gerador do tributo, nos termos do artigo 150, § 4º, do Códex Tributário, ressalvados entendimentos pessoais dos julgadores a propósito da importância ou não da antecipação de pagamento para efeito da aplicação do instituto, sobretudo após a alteração do Regimento Interno do CARF, notadamente em seu artigo 62A, o qual impõe à observância das decisões tomadas pelo STJ nos autos de Recursos Repetitivos Resp n° 973.733/SC.
Numero da decisão: 9202-005.467
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento. Votaram pelas conclusões os conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Júnior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado) e Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos. (assinado digitalmente) Luiz Eduardo de Oliveira Dos Santos - Presidente. em exercício (assinado digitalmente) Patrícia da Silva - Relatora. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Maria Helena Cotta Cardozo, Patricia da Silva, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).
Nome do relator: PATRICIA DA SILVA
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9202­005.467  –  2ª Turma   Sessão de  24 de maio de 2017  Matéria  CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  KHEMEIA INDÚSTRIA QUÍMICA S/A    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/08/2003 a 31/12/2007  PRESTAÇÃO  DE  SERVIÇOS.  COOPERATIVAS  DE  TRABALHO.  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  NÃO  INCIDÊNCIA.  INCONSTITUCIONALIDADE DECLARADA PELO STF. SISTEMÁTICA  DE  REPERCUSSÃO GERAL.  VINCULAÇÃO DO  CARF.No  julgamento  do  Recurso  Extraordinário  (RE)  595.838/SP,  com  repercussão  geral  reconhecida, o STF declarou a inconstitucionalidade do inciso IV, da Lei nº  8.212,  de  1991,  com  a  redação  conferida  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999,  que  previa  a  contribuição  previdenciária  de  15%  incidente  sobre  o  valor  de  serviços  prestados  por  meio  de  cooperativas  de  trabalho.  Aplicação  aos  julgamentos do CARF, conforme artigo 62, § 2º, do RICARF.  CONTRIBUIÇÕES  PREVIDENCIÁRIAS.  DECADÊNCIA.  PRAZO  QUINQUENAL. ANTECIPAÇÃO DE PAGAMENTO. OCORRÊNCIA.  Tratando­se  de  tributo  sujeito  ao  lançamento  por  homologação,  havendo  a  ocorrência  de  pagamento,  é  entendimento  uníssono  deste  Colegiado  a  aplicação do prazo decadencial de 05 (cinco) anos, contados da ocorrência do  fato gerador do tributo, nos termos do artigo 150, § 4º, do Códex Tributário,  ressalvados  entendimentos  pessoais  dos  julgadores  a  propósito  da  importância ou não da antecipação de pagamento para efeito da aplicação do  instituto,  sobretudo  após  a  alteração  do  Regimento  Interno  do  CARF,  notadamente  em  seu  artigo  62A,  o  qual  impõe  à  observância  das  decisões  tomadas pelo STJ nos autos de Recursos Repetitivos Resp n° 973.733/SC.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado,   por unanimidade de votos, em conhecer  do  Recurso  Especial  e,  no  mérito,  em  negar­lhe  provimento.  Votaram  pelas  conclusões  os  conselheiros  Maria  Helena  Cotta  Cardozo,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 51 6. 00 53 31 /2 00 8- 16 Fl. 230DF CARF MF     2 Fernandes, Heitor  de  Souza Lima  Júnior,  João Victor Ribeiro Aldinucci  (suplente  convocado)  e  Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos.   (assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Dos Santos ­ Presidente. em exercício  (assinado digitalmente)  Patrícia da Silva ­ Relatora.    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros: Maria  Helena  Cotta  Cardozo, Patricia da Silva, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de  Souza Lima Junior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), Rita Eliza Reis da Costa  Bacchieri, Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício).    Relatório  Cuida­se de Recurso Especial  interposto pela Fazenda Nacional em face do  Acórdão nº 2401002.183, fls. 176 a 189, que, por maioria, deu parcial provimento ao Recurso  Voluntário para, em preliminar, reconhecer a decadência do crédito em relação à competência  08/2003,  nos  termos  do  art.  150,  §  4º,  do CTN e,  no mérito,  negou  provimento  ao Recurso  Voluntário  por  entender  que  se  tratando  de  serviços  prestados  por  cooperados  através  de  cooperativas de  trabalho,  incide contribuição previdenciária calculada à base de 15% (quinze  por  cento)  sobre  as notas  fiscais ou  fatura de prestação de  serviço,  de acordo com o art.  22,  inciso IV, da Lei nº 8.212/1991.  A decisão restou assim ementada:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/08/2003 a 31/12/2007  SERVIÇOS  PRESTADOS  POR  COOPERADOS  MEDIANTE  COOPERATIVAS  DE  TRABALHO.  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  INCIDÊNCIA.  A  empresa  é  obrigada  a  recolher  as  contribuições  a  seu  cargo,  no  percentual  de  15%,  sobre  o  valor  bruto  da  nota  fiscal  ou  fatura  de  prestação  de  serviço  de  cooperados  por  intermédio  de  cooperativas  de  trabalho,  de  acordo  com  o  artigo  22,  inciso  IV,  da  Lei  nº  8.212/91.  CONTRIBUIÇÕES  PREVIDENCIÁRIAS.  DECADÊNCIA.  PRAZO  QUINQUENAL.  COOPERATIVA  DE  TRABALHO.  ANTECIPAÇÃO DE PAGAMENTO. OCORRÊNCIA.  Tratando­se de tributo sujeito ao lançamento por homologação,  havendo  a  ocorrência  de  pagamento,  é  entendimento  uníssono  deste Colegiado a aplicação do prazo decadencial de 05 (cinco)  anos,  contados  da  ocorrência  do  fato  gerador  do  tributo,  nos  termos  do  artigo  150,  §  4º,  do  Códex  Tributário,  ressalvados  Fl. 231DF CARF MF Processo nº 11516.005331/2008­16  Acórdão n.º 9202­005.467  CSRF­T2  Fl. 231          3 entendimentos  pessoais  dos  julgadores  a  propósito  da  importância ou não da antecipação de pagamento para efeito da  aplicação do instituto, sobretudo após a alteração do Regimento  Interno do CARF, notadamente em seu artigo 62A, o qual impõe  à  observância  das  decisões  tomadas  pelo  STJ  nos  autos  de  Recursos Repetitivos Resp n° 973.733/SC.  PAF.  APRECIAÇÃO  DE  INCONSTITUCIONALIDADE  NO  ÂMBITO ADMINISTRATIVO. IMPOSSIBILIDADE.   De  conformidade  com  os  artigos  62  e  72,  e  parágrafos,  do  Regimento  Interno  do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais CARF, c/c a Súmula nº 2, às  instâncias administrativas  não  compete  apreciar  questões  de  ilegalidade  ou  de  inconstitucionalidade, cabendo­lhes apenas dar fiel cumprimento  à  legislação  vigente,  por  extrapolar  os  limites  de  sua  competência.  Recurso Voluntário Provido em Parte  Na  origem,  trata­se  de  Auto  de  Infração,  antiga  NFLD,  lavrado  em  01/09/2008,  contra  a  interessada,  constituindo­se  crédito  no  valor  de R$  8.346,75  (oito mil,  trezentos e quarenta e seis reais e setenta e cinco centavos).  De  conformidade  com  o  Relatório  Fiscal,  os  fatos  geradores  das  contribuições  previdenciárias  ora  lançadas  são  os  pagamentos  efetuados  pela  interessada  à  cooperativa  de  trabalho  na  área  de  saúde  denominada  UNIMED  DE  CRICIÚMA  COOPERATIVA  DE  TRABALHO  MÉDICO  DA  REGIÃO  CARBONÍFERA  em  cumprimento ao contrato de prestação de serviços firmado entre ambos sob o número 021505.  A  5ª  Turma  da DRJ  em  Florianópolis/SC  julgou  procedente  o  lançamento  fiscal,  conforme  Acórdão  nº  07­14.497  de  fls.  116/128  do  e­processo,  referente  às  contribuições  sociais  devidas  ao  INSS  pela  notificada,  concernentes  a  parte  da  empresa,  incidentes o valor bruto das notas fiscais de prestação de serviços odontológicos de cooperados  por  intermédio  de  cooperativa  de  trabalho,  nos  termos  do  artigo  22,  inciso  IV,  da  Lei  nº  8.212/1991,  em  relação  ao  período  de 08/2003  a  12/2007,  conforme Relatório Fiscal,  às  fls.  33/38 do e­processo.  A interessada, inconformada com tal decisão, interpôs Recurso Voluntário de  fls.  131/162  do  e­processo,  o  qual  foi  julgado  parcialmente  procedente  para  declarar  a  decadência da competência de 08/2003 pela 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 2ª Seção, no  dia  02  de  dezembro  de  2011,  conforme  Acórdão  nº  2401­002.183  de  fls.  176/189  do  e­ processo.  Inconformada,  a  Fazenda  Nacional  interpôs  Recurso  Especial  com  fundamento no art. 67, do Anexo II, da Portaria MF nº 256/2009 (vigente a época dos fatos),  alegando que o referido acórdão merece reforma, visto que negou vigência ao art. 173,  I, do  CTN, bem como aplicou indevidamente o art. 150, § 4º, do CTN, conforme fls. 191/201 do e­ processo, utilizando como divergência o Acórdão nº 9202­01.780, cuja ementa transcrevo:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/03/2000 a 31/12/2001   Fl. 232DF CARF MF     4 DECADÊNCIACONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS   Consoante farta jurisprudência administrativa é de cinco anos o  prazo  para  a  Fazenda  Nacional  constituir  créditos  relativos  à  contribuição  previdenciária.  Na  ausência  de  recolhimentos  referente  ao  procedimento  específico,  tal  prazo  se  inicia  no  primeiro dia do exercício seguinte àquele em que poderia haver  o  lançamento,  na  forma  definida  no  art.  173  do  Código  Tributário Nacional.   Recurso especial provido em parte.  Conforme despacho de admissibilidade de fls. 204/206, foi dado seguimento  ao  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional,  sendo  o  contribuinte  intimado  a  apresentar  contrarrazões – AR fls. 210.  Em suas contrarrazões, em síntese, o contribuinte defende a aplicação do art.  150,  §  4º,  do CTN,  requerendo que  seja negado provimento  ao  presente Recurso Especial  e  mantida a decisão proferida pela 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 2ª Seção.  Após Resolução deste colegiado visando esclarecimento sobre comprovantes  de  recolhimento  do  período  de  01/2003  a  08/2003,  relativos  a pagamentos  a  cooperativas;  e  elabore  relatório  circunstanciado de pagamentos por  fato gerador. Após,  que seja  intimado o  contribuinte para manifestação, no prazo de trinta dias, retornando­se os autos à relatora, para  prosseguimento.  A DRJ encaminha a seguinte informação:  Tendo em vista o julgamento pelo Supremo Tribunal Federal do  Recurso  Extraordinário  nº  595.838/SP,  que  declarou  a  inconstitucionalidade  do  art.  22,  inciso  IV,  da Lei  nº  8.212,  de  1991  (incluído  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999),  e  considerando  a  Nota PGFN/CRJ/Nº 604, de 02/07/2015, propomos o retorno do  processo  à  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  (CSRF),  em  virtude, s.m.j, da perda de objeto da diligência proposta, visando  o  cumprimento  dos  §§  5º  e  7º  do  art.  19  da  Lei  nº  10.522,  de  2002,  haja  vista  que  o  lançamento  reflete  exclusivamente  a  contribuição  julgada  inconstitucional  (Relatório  Fiscal  fls.  33/38).  É o relatório.    Voto             Conselheira Patrícia da Silva ­ Relatora  O Recurso Especial  interposto  pela Fazenda Nacional  cumpre os  requisitos  gerais de admissibilidade, razão pela qual dele conheço.  O presente recurso tem como objeto a discussão sobre a regra aplicável para  o termo inicial de contagem do prazo decadencial das contribuições relativas às competências  08/2003 a 12/2007.  Fl. 233DF CARF MF Processo nº 11516.005331/2008­16  Acórdão n.º 9202­005.467  CSRF­T2  Fl. 232          5 Em  relação  ao  prazo  decadencial,  o  r.  acórdão  entendeu  que  que  a  competência  08/2003  foi  atingida  pela  decadência,  pois  “como  se  verifica  do  Termo  de  Encerramento da Ação Fiscal – TEAF, às fls. 301, a autoridade lançadora examinou Guias  de  Recolhimento  do  Fundo  de  Garantia  do  Tempo  de  Serviço  e  Informações  à  Previdência Social – GFIP’s  e outros  comprovantes de  recolhimentos,  implicando dizer  que  houve  pagamento  de  contribuições  previdenciárias  no  período  fiscalizado,  ou  seja,  antecipação  de  pagamento,  ainda  que  não  informados  no  DAD,  impondo  seja  aplicado  o  prazo decadencial inscrito no artigo 150, § 4°, do Códex Tributário.” (Grifei).  A Fazenda Nacional argumenta que no caso em tela devese utilizar o prazo  previsto no art. 173,  I, do CTN, pois não há que se  falar em  recolhimento das contribuições  previdenciárias devidas pelo contribuinte como um todo, de modo que qualquer recolhimento  efetuado, ainda que não se refira ao objeto do lançamento, possa influir na contagem do prazo  decadencial deste de forma a ensejar a aplicação do art. 150, § 4º, do CTN.  Em  relação  a  este  prazo  decadencial,  o  Superior  Tribunal  de  Justiça  tem  o  entendimento pacífico no sentido de que havendo pagamento, correto é aplicação do art. 150,  §4º do CTN, conforme julgamento do Recurso Especial nº 973.733/SC, submetido ao regime  do art. 543­C do CPC/73:   PROCESSUAL  CIVIL.  RECURSO  ESPECIAL  REPRESENTATIVO DE CONTROVÉRSIA. ARTIGO 543C, DO  CPC.  TRIBUTÁRIO.  TRIBUTO  SUJEITO  A  LANÇAMENTO  POR HOMOLOGAÇÃO. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA.  INEXISTÊNCIA  DE  PAGAMENTO  ANTECIPADO.  DECADÊNCIA  DO  DIREITO  DE  O  FISCO  CONSTITUIR  O  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO.  TERMO  INICIAL.  ARTIGO  173,  I,  DO  CTN.  APLICAÇÃO  CUMULATIVA  DOS  PRAZOS  PREVISTOS  NOS  ARTIGOS  150,  §  4º,  e  173,  do  CTN.  IMPOSSIBILIDADE.   1.  O  prazo  decadencial  quinquenal  para  o  Fisco  constituir  o  crédito tributário (lançamento de ofício) contase do primeiro dia  do  exercício  seguinte  àquele  em  que  o  lançamento  poderia  ter  sido  efetuado,  nos  casos  em  que  a  lei  não  prevê  o  pagamento  antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o  mesmo  inocorre,  sem  a  constatação  de  dolo,  fraude  ou  simulação  do  contribuinte,  inexistindo  declaração  prévia  do  débito  (Precedentes da Primeira Seção: REsp 766.050/PR, Rel.  Ministro Luiz Fux, julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008; AgRg  nos  EREsp  216.758/SP,  Rel.  Ministro  Teori  Albino  Zavascki,  julgado  em  22.03.2006,  DJ  10.04.2006;  e  EREsp  276.142/SP,  Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005).   2.  É  que  a  decadência  ou  caducidade,  no  âmbito  do  Direito  Tributário,  importa  no  perecimento  do  direito  potestativo  de  o  Fisco  constituir  o  crédito  tributário  pelo  lançamento,  e,  consoante  doutrina  abalizada,  encontrase  regulada  por  cinco  regras jurídicas gerais e abstratas, entre as quais figura a regra  da decadência do direito de lançar nos casos de tributos sujeitos  ao  lançamento  de  ofício,  ou  nos  casos  dos  tributos  sujeitos  ao  lançamento por homologação em que o contribuinte não efetua o                                                              1 Fls. 32 do e­processo.  Fl. 234DF CARF MF     6 pagamento  antecipado  (Eurico  Marcos  Diniz  de  Santi,  "Decadência  e  Prescrição  no  Direito  Tributário",  3ª  ed.,  Max  Limonad, São Paulo, 2004, págs. 163/210).   3.  O  dies  a  quo  do  prazo  qüinqüenal  da  aludida  regra  decadencial regese pelo disposto no artigo 173, I, do CTN, sendo  certo que o "primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o  lançamento  poderia  ter  sido  efetuado"  corresponde,  iniludivelmente,  ao  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  à  ocorrência  do  fato  imponível,  ainda  que  se  trate  de  tributos  sujeitos  o  lançamento  por  homologação,  revelandose  inadmissível  a  aplicação  cumulativa/concorrente  dos  prazos  previstos nos artigos 150, § 4º, e 173, do Codex Tributário, ante  a  configuração  de  desarrazoado  prazo  decadencial  decenal  (Alberto  Xavier,  "Do  Lançamento  no  Direito  Tributário  Brasileiro",  3ª  ed.,  Ed.  Forense,  Rio  de  Janeiro,  2005,  págs.  91/104; Luciano Amaro, "Direito Tributário Brasileiro", 10ª ed.,  Ed.  Saraiva,  2004,  págs.  396/400;  e  Eurico  Marcos  Diniz  de  Santi,  "Decadência  e Prescrição  no Direito Tributário",  3ª  ed.,  Max Limonad, São Paulo, 2004, págs. 183/199).   5.  In  casu,  consoante  assente  na  origem:  (i)  cuidase  de  tributo  sujeito  a  lançamento  por  homologação;  (ii)  a  obrigação  ex  legede pagamento antecipado das contribuições previdenciárias  não  restou  adimplida  pelo  contribuinte,  no  que  concerne  aos  fatos  imponíveis  ocorridos  no  período  de  janeiro  de  1991  a  dezembro de 1994; e (iii) a constituição dos créditos tributários  respectivos deuse em 26.03.2001.   6.  Destarte,  revelamse  caducos  os  créditos  tributários  executados,  tendo  em  vista  o  decurso  do  prazo  decadencial  qüinqüenal  para  que  o  Fisco  efetuasse  o  lançamento  de  ofício  substitutivo.   7.  Recurso  especial  desprovido.  Acórdão  submetido  ao  regime  do artigo 543C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008.  Cumpre salientar que, de acordo com a Súmula Vinculante nº 08 do STF, os  art.  45  e  46  da Lei  nº  8.212/1991  são  inconstitucionais,  devendo prevalecer,  no  que  tange  à  decadência e prescrição, as disposições do CTN.  Por  sua  vez,  o  art.  103­A  da Constituição  Federal  de  1988  dispões  que  as  Súmulas Vinculantes aprovadas pelo Supremo Tribunal Federal, a partir de sua publicação na  impressa oficial, terão efeito vinculante em relação aos demais órgãos do Poder Judiciário e à  administração pública direta e indireta, nas esferas federal, estadual e municipal.  Esse  é  o  entendimento  deste  E.  CARF,  conforme  se  verifica  no  acórdão  transcrito abaixo:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/1999 a 31/08/2006   DECADÊNCIA.  DECISÃO  DEFINITIVA  DO  STJ  SOBRE  A  MATÉRIA.   O Superior Tribunal  de  Justiça  STJ,  em acórdão  submetido  ao  regime  do  artigo  543C,  do CPC  (Recurso  Especial  nº  973.733  Fl. 235DF CARF MF Processo nº 11516.005331/2008­16  Acórdão n.º 9202­005.467  CSRF­T2  Fl. 233          7 SC),  definiu  que  o  prazo  decadencial para  o Fisco  constituir o  crédito tributário contase da data do fato gerador, quando a lei  prevê o pagamento antecipado e este é efetuado(artigo 150, § 4º,  do CTN).   DECISÃO DEFINITIVA DO STJ. APLICAÇÃO AO PROCESSO  ADMINISTRATIVO FISCAL.   Por força do art. 62, § 2º, do Anexo II, do RICARF, as decisões  definitivas  proferidas  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  e  pelo  Superior Tribunal de Justiça, em matéria infraconstitucional, na  sistemática  prevista  pelos  artigos  543B  e  543C,  do  CPC,  deverão ser reproduzidas pelos Conselheiros no julgamento dos  recursos no âmbito do CARF.   DECADÊNCIA.  CARACTERIZAÇÃO  DE  PAGAMENTO  ANTECIPADO. SÚMULA CARF Nº 99.   Para fins de aplicação da regra decadencial prevista no art. 150,  § 4°, do CTN, para as contribuições previdenciárias, caracteriza  pagamento  antecipado  o  recolhimento,  ainda  que  parcial,  do  valor  considerado  como  devido  pelo  contribuinte  na  competência do fato gerador a que se referir a autuação, mesmo  que  não  tenha  sido  incluída,  na  base  de  cálculo  deste  recolhimento, parcela relativa a rubrica especificamente exigida  no auto de infração.   Recurso  Especial  do  Procurador  negado  (Acórdão  nº  9202­ 003.668,  referente  ao  processo  administrativo  nº  13005.001864/2007­25).  Referente  a  essa  matéria,  utilizo  o  voto  proferido  pela  Ilma.  Conselheira  Maria Helena Cotta Cardozo no processo administrativo nº 18108.002386/200736, referente ao  Acórdão nº 9202002.964, que foi acompanhado à unanimidade pela E. CSRF, que restou assim  ementado:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2002 a 30/11/2002   DECADÊNCIA.  DECISÃO  DEFINITIVA  DO  STJ  SOBRE  A  MATÉRIA.  APLICAÇÃO  AO  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.   O Superior Tribunal  de  Justiça  STJ,  em acórdão  submetido  ao  regime  do  artigo  543C,  do CPC  (Recurso  Especial  nº  973.733  SC)  definiu  que  o  prazo  decadencial  para  o  Fisco  constituir  o  crédito  tributário  (lançamento  de  ofício)  “contase  do  primeiro  dia  do  exercício  seguinte àquele  em  que  o  lançamento  poderia  ter sido efetuado, nos casos em que a lei não prevê o pagamento  antecipado da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o  mesmo  inocorre,  sem  a  constatação  de  dolo,  fraude  ou  simulação  do  contribuinte,  inexistindo  declaração  prévia  do  débito”(artigo  173,  I  do  CTN);  e  da  data  do  fato  gerador,  quando  a  lei  prevê  o  pagamento  antecipado  e  este  é  efetuado  (artigo 150, § 4º, do CTN).   Fl. 236DF CARF MF     8 Por  força  do  art.  62A  do  anexo  II  do  RICARF,  as  decisões  definitivas  proferidas  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  e  pelo  Superior Tribunal de Justiça, em matéria infraconstitucional, na  sistemática prevista pelos artigos 543B e 543C da Lei nº 5.869,  de 11 de janeiro de 1973, Código de Processo Civil, deverão ser  reproduzidas pelos conselheiros no  julgamento dos recursos no  âmbito do CARF.   DECADÊNCIA. TERMO INICIAL E PRAZO.   É  de  cinco  anos  o  prazo  para  a  Fazenda  Nacional  constituir  crédito  tributário  relativo  a  contribuição  previdenciária.  Confirmado  o  pagamento  antecipado,  ainda  que  se  trate  de  recolhimento  genérico,  relativo  aos  valores  consolidados  na  folha de pagamento elaborada pelo  sujeito passivo, o prazo se  inicia na data do fato gerador, na forma definida pelo art. 150,  § 4º, do Código Tributário Nacional. (Grifei)  Em seu voto ela destaca:  Assim,  nos  casos  em  que  há  pagamento  antecipado,  o  termo  inicial é a data do fato gerador, na forma do § 4º, do art. 150, do  CTN. Por outro lado, na hipótese de não haver antecipação do  pagamento, o dies a quo é o primeiro dia do exercício seguinte  àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado, conforme  prevê o inciso I, do art. 173, do mesmo Código.   Destarte,  o  deslinde  da  questão  passa  necessariamente  pela  verificação  da  existência  ou  não  de  pagamento  e,  mais  especificamente,  que  tipo  de  recolhimento  poderia  ser  considerado, já que se trata de substituição tributária.   No presente caso, a autuação teve por base o artigo 31 da Lei nº  8.212,  de  1991,  com  a  redação  da  Lei  nº  9.711,  de  1998,  que  assim estabelecia:   (...)  Destarte,  com base nos  fundamentos acima, que adoto, e  tendo  em vista que  foram efetuados pagamentos, conforme o TEAF –  Termo de Encerramento de Ação Fiscal de fls. 59/60 (61/62 do  eprocesso), deve ser aplicado o art. 150, § 4º, do CTN. Como a  ciência ao sujeito passivo foi levada a cabo em 03/12/2007; e os  fatos  geradores  encontramse  entre  as  competências  01/2002  a  11/2002, constatase a ocorrência da decadência.(Fls. 07 e 09 do  Acórdão nº 9202002.964)  Neste  sentido,  destaco  o  Acórdão  nº  9202.436  utilizado  com  um  dos  paradigmas para a elaboração da Súmula CARF nº 99:  DECADÊNCIA.CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS  É  de  cinco  anos  o  prazo  para  a Fazenda Nacional  constituir  crédito  relativo  a  contribuição  previdenciária.  Confirmado  o  pagamento  antecipado,  ainda  que  se  trate  de  recolhimento  genérico, relativo a valores consolidados na folha de pagamento  elaborada pelo sujeito passivo, o prazo se inicia na data do fato  gerador, na forma definida pelo art. 150, § 4º, do CTN. (Grifei)  Fl. 237DF CARF MF Processo nº 11516.005331/2008­16  Acórdão n.º 9202­005.467  CSRF­T2  Fl. 234          9 Corroborando  com  esse  entendimento,  destaco  o mencionado  enunciado  nº  99 das Súmulas CARF:   Súmula  CARF  nº  99:  Para  fins  de  aplicação  da  regra  decadencial  prevista  no  art.  150,  §  4°,  do  CTN,  para  as  contribuições  previdenciárias,  caracteriza  pagamento  antecipado  o  recolhimento,  ainda  que  parcial,  do  valor  considerado  como  devido  pelo  contribuinte  na  competência  do  fato gerador a que se referir a autuação, mesmo que não tenha  sido  incluída,  na  base  de  cálculo  deste  recolhimento,  parcela  relativa a rubrica especificamente exigida no auto de infração.  Assim,  verificando  que  a  autoridade  lançadora  examinou  GFIPs  e  outros  comprovantes  de  recolhimentos,  implicando  dizer  que  houve  recolhimento  de  contribuições  previdenciárias.   Assim, o entendimento pessoal desta conselheira relatora.  Saliente­se que este entendimento não é compartilhado pelo restante do  Colegiado que acompanhou este voto pelas conclusões por se tratar no caso específico de  pagamentos à Cooperativa.  Diante  de  todo  exposto,  voto  no  sentido  de  conhecer  do  Recurso  Especial  interposto pela Fazenda Nacional e no mérito nego provimento, devendo ser aplicado o art.  150, §4º do CTN para fins de contagem do prazo decadencial.  (assinado digitalmente)  Patrícia da Silva                                  Fl. 238DF CARF MF

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Numero do processo: 11020.000704/90-91
Turma: Segunda Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Thu Jul 04 00:00:00 UTC 1991
Numero da decisão: 202-01.112
Decisão: RESOLVEM os Membros da Segunda Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator. Ausente o Conselheiro ALDE SANTOS JUNIOR.
Nome do relator: Sebastião Borges taquary
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