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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
10833254 #
Numero do processo: 10983.903444/2013-69
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Feb 12 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Feb 28 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 31/12/2011 PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial nº 1.221.170/PR). TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 217.A negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217, aprovadapela3ª Turma da CSRF,em sessão de 26/09/2024 (vigência em 04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.” NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. PALLETS DE MADEIRA. BIG BAGS. POSSIBILIDADE. Tratando-se de bens utilizados no transporte dos produtos, abarcando o material de embalagem, os pallets de madeira e as big bags, essenciais à conservação, manuseio, transporte e guarda de produtos perecíveis, há direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas, tanto na condição de insumos, quanto como elementos inerentes à armazenagem, observados os demais requisitos da lei. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. AQUISIÇÕES SUJEITAS À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE. As aquisições de insumos ou de bens para revenda submetidas à alíquota zero não geram direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO.A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido da Cofins quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como suficiente para vedar o direito ao crédito. CREDITAMENTO. DEPRECIAÇÃO. ATIVOS ADQUIRIDOS ATÉ 30/04/2004. TEMA Nº 244 DO STF. Surge inconstitucional, por ofensa aos princípios da não cumulatividade e da isonomia, o artigo 31, cabeça, da Lei nº 10.865/2004, no que vedou o creditamento da contribuição para o PIS e da COFINS, relativamente ao ativo imobilizado adquirido até 30 de abril de 2004. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 31/12/2011 PRELIMINARES. OBSERVÂNCIA DO DIREITO À AMPLA DEFESA. DECISÃO FUNDAMENTADA. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Tendo sido o despacho decisório lavrado com observância do direito à ampla defesa, bem como fundamentado na legislação de regência, inclusive no que tange à legitimidade passiva, e baseado em fatos devidamente demonstrados, afastam-se as preliminares de nulidade arguidas. DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTEÉ do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência do crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e compensação.
Numero da decisão: 3201-012.319
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, observados os demais requisitos da lei, nos seguintes termos: (i) por unanimidade de votos, para reverter a glosa de créditos em relação a (i.1)dispêndios identificados no relatório de diligência como “Demais Assuntos das linhas 1 a 7 (Tópico 4.3.1.2 do Despacho Decisório) Glosas Revertidas” e (i.2)encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado adquiridos anteriormente a 01/05/2004; (ii) por maioria de votos, para reverter a glosa de créditos em relação a pallets, big bags, fita adesiva, reforma e troca de pallets, crossdocking, serviços de carga e descarga paletizada/frigorificada e serviços de movimentação de saída, vencido o conselheiro Marcelo Enk de Aguiar, que negava provimento nesses itens; e (iii) por maioria de votos, para manter a glosa quanto aos insumos adquiridos com alíquota zero, vencido o conselheiro Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, que revertia as glosas. Assinado Digitalmente Fabiana Francisco de Miranda – Relator Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk de Aguiar, Flavia Sales Campos Vale, Luiz Carlos de Barros Pereira (substituto integral), Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco, Helcio Lafeta Reis(Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, substituído(a) pelo(a)conselheiro(a) Luiz Carlos de Barros Pereira.
Nome do relator: FABIANA FRANCISCO
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 31/12/2011 PIS/COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMO. CONCEITO. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte (STJ, do Recurso Especial nº 1.221.170/PR). TRANSPORTE DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. SÚMULA CARF N° 217. A negativa do crédito de frete de produtos acabados resta pacificada no âmbito deste Conselho, em razão da edição da Súmula CARF n° 217, aprovadapela3ª Turma da CSRF,em sessão de 26/09/2024 (vigência em 04/10/2024): “Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas.” NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. EMBALAGEM PARA TRANSPORTE. PALLETS DE MADEIRA. BIG BAGS. POSSIBILIDADE. Tratando-se de bens utilizados no transporte dos produtos, abarcando o material de embalagem, os pallets de madeira e as big bags, essenciais à conservação, manuseio, transporte e guarda de produtos perecíveis, há direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas, tanto na condição de insumos, quanto como elementos inerentes à armazenagem, observados os demais requisitos da lei. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMOS. AQUISIÇÕES SUJEITAS À ALÍQUOTA ZERO. IMPOSSIBILIDADE. Fl. 2256DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 2 As aquisições de insumos ou de bens para revenda submetidas à alíquota zero não geram direito ao desconto de crédito das contribuições não cumulativas. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO. A autoridade fiscal deve glosar crédito presumido da Cofins quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como suficiente para vedar o direito ao crédito. CREDITAMENTO. DEPRECIAÇÃO. ATIVOS ADQUIRIDOS ATÉ 30/04/2004. TEMA Nº 244 DO STF. Surge inconstitucional, por ofensa aos princípios da não cumulatividade e da isonomia, o artigo 31, cabeça, da Lei nº 10.865/2004, no que vedou o creditamento da contribuição para o PIS e da COFINS, relativamente ao ativo imobilizado adquirido até 30 de abril de 2004. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 31/12/2011 PRELIMINARES. OBSERVÂNCIA DO DIREITO À AMPLA DEFESA. DECISÃO FUNDAMENTADA. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. Tendo sido o despacho decisório lavrado com observância do direito à ampla defesa, bem como fundamentado na legislação de regência, inclusive no que tange à legitimidade passiva, e baseado em fatos devidamente demonstrados, afastam-se as preliminares de nulidade arguidas. DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE É do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência do crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e compensação. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de nulidade e, no mérito, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, observados os demais requisitos da lei, nos seguintes termos: (i) por unanimidade de votos, para reverter a glosa de créditos em relação a (i.1)dispêndios identificados no relatório de diligência como “Demais Assuntos das linhas 1 a 7 (Tópico 4.3.1.2 do Despacho Decisório) Glosas Revertidas” e (i.2)encargos de depreciação de bens do ativo imobilizado adquiridos anteriormente a Fl. 2257DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 3 01/05/2004; (ii) por maioria de votos, para reverter a glosa de créditos em relação a pallets, big bags, fita adesiva, reforma e troca de pallets, crossdocking, serviços de carga e descarga paletizada/frigorificada e serviços de movimentação de saída, vencido o conselheiro Marcelo Enk de Aguiar, que negava provimento nesses itens; e (iii) por maioria de votos, para manter a glosa quanto aos insumos adquiridos com alíquota zero, vencido o conselheiro Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, que revertia as glosas. Assinado Digitalmente Fabiana Francisco de Miranda – Relator Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk de Aguiar, Flavia Sales Campos Vale, Luiz Carlos de Barros Pereira (substituto integral), Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco, Helcio Lafeta Reis(Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, substituído(a) pelo(a)conselheiro(a) Luiz Carlos de Barros Pereira. RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário de fls. 1892 em face de decisão de primeira instância administrativa da DRJ/SC de fls. 1837 que decidiu pela procedência parcial da Manifestação de Inconformidade de fls 1145, nos moldes do despacho decisório de fls. 1124. Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos: “Trata este processo da apreciação dos pedidos eletrônicos de ressarcimento nº 31907.36585.080113.1.5.11-1107 (fls. 908 e seguintes), transmitido em 08/01/2013, retificador do PER de nº 06217.88455.220912.1.1.11-6731, de créditos da COFINS de incidência não cumulativa, vinculados à receita não tributada no mercado interno, apurados no 4º trimestre-calendário de 2011, no valor de R$ 5.330.927,14. Foram apresentadas Declarações de Compensação (Dcomp). Os processos abaixo tratam da mesma matéria fática, divididos apenas por razões processuais em processos de ressarcimento de Contribuição para o PIS/Pasep, Fl. 2258DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 4 Cofins e processos de auto de infração, incluindo Contribuição para o PIS/Pasep e Cofins de cada trimestre. Consta que: foram utilizados de ofício ou ressarcidos todos os créditos da interessada, reconhecidos até o período de que se trata, no âmbito dos processos acima listados, não restando qualquer saldo para utilização em períodos futuros; foram utilizados para abatimento dos Autos de Infração de que trata o processo nº 11516.722279/2016-68 os créditos vinculados à receita de exportação gerados neste trimestre, de que tratam os processos nºs 10983.906655/2014-34 e 10983.903442/2013-70, diminuindo o valor a ser ressarcido nesses processos. Do Despacho Decisório O Pedido de Ressarcimento de que se trata foi indeferido e as compensações vinculadas não homologadas. Como consequência da não homologação das Dcomp tratadas neste processo e transmitidas na vigência da Lei nº 12.249/2010, foi lavrado auto de infração para exigência de multa isolada, tratado no processo nº 11516.722281/2016-37. Em relação ao procedimento fiscal, a Autoridade Fiscal informa: que não foram apresentadas as memórias de cálculo nos moldes solicitados, apenas informações de como poderiam ser obtidas, porém sem a indicação das notas fiscais efetivamente utilizadas; então, foram utilizadas as informações contidas nos arquivos da EFD- Contribuições transmitidos ao SPED; os créditos presentes na EFD-Contribuições, relativos às linhas 1 a 7 das Fichas 06A e 16A do Dacon, foram apurados a partir da totalização dos registros A170, C170, C190, C500 e D100, F100, e correspondentes registros filhos quando foi o caso; o Dacon foi preenchido com base nestas informações, conforme cópia da totalização das linhas 1 a 7. Conclui, então, que apesar da correlação entre a Natureza da Base de Cálculo na EFDContribuições e as linhas no Dacon, em virtude das informações relativas às linhas 3, 4, 5 e 6 estarem agregadas nas informações da EFD-Contribuições, como explicado anteriormente, foram totalizados os créditos das linhas 1, 2, 3, 4, 5, 6 e 7 das fichas 6A e 16A do Dacon e analisados em conjunto, como segue. 1. Ficha 16A do Dacon - Aquisições no Mercado Interno - Linhas 01, 02, 03, 04, 05, 06 e 07 Da base de cálculo dos créditos apurados em Dacon, foram glosados os valores que seguem, que se encontram discriminados nas planilhas localizadas no arquivo nãopaginável inserido através do Termo de Anexação de Arquivo Não- Fl. 2259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 5 Paginável LISTAGEM DE ITENS GLOSADOS, arquivo BRF 04-2011 - Glosa.xlsx, na planilha correspondente. 1.1. despesas com serviços de fretes: a) dos itens listados na planilha com alíquota zero de contribuição; b) itens cuja descrição do serviço constante da coluna DESC.MAT informa que não se referem a fretes com direito a crédito; c) contabilizados em contas cujas descrições denotam não se tratar de aquisição de insumo ou operação de venda; d) dos itens contabilizados em conta de Frete de Transferência de Produtos Acabados entre unidades da empresa; e) dos itens sem qualquer informação de contabilização. 1.2. aquisição de bens sujeitos à alíquota zero, listadas na planilha Aliq Zero ou NT; 1.3. aquisições de bens não se enquadram no conceito de insumo, conforme o art. 8º, §4º, inc. I, alínea “a” da Instrução Normativa SRF nº 404, de12 de março de 2004; 1.4. aquisições de serviços que não se enquadram no conceito de insumo, conforme o art. 8º, §4º, inc. I, alínea “a” da Instrução Normativa SRF nº 404, de12 de março de 2004; 1.5. aquisição de bens adquiridos com suspensão das contribuições: sem direito a crédito regular (alíquota de 1,65% ou 7,6% ) por força das Leis 12.058/2009 e 12.350/2010, INs RFB 977/2009 e 1.157/2011, que determinam suspensão obrigatória nestes casos. 2. Ficha 16A – Linha 09 – Sobre Bens do Ativo Imobilizado (com base nos Encargos de Depreciação)Foram glosados os créditos relacionados aos itens informados que tinham a data de incorporação anterior a 01/05/2004, contrariando o art. 31 da Lei 10.865, de 30/04/2004. 3. Ficha 16A – Crédito Presumido Atividade Agroindustrial Linha 22 – Ajustes Positivos de Créditos Linha 23 – (-) Ajustes Negativos de Crédito Linha 25 – Calculados sobre Insumos de Origem Animal Linha 26 – Calculados sobre Insumos de Origem Vegetal Linha 27 – Ajustes Positivos de Créditos Linha 28 – Ajustes Negativos de Créditos Em relação à linhas do Dacon analisadas a Autoridade Fiscal informa que -as linhas 22.Ajustes Positivos de Créditos e 23.Ajustes Negativos de Créditos, que usualmente se referem aos ajustes realizados em relação aos créditos ordinários das contribuições (alíquota de 1,65% e 7,6%), no caso em tela foram utilizadas para informar estornos de créditos na aquisição de bens disciplinados pela Lei nº 12.350/2010; Fl. 2260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 6 - na análise dos valores dos créditos das linhas 23, 25, 26, 27 e 28 foram verificadas as informações relativas aos itens de notas fiscais que informadas CST 66 na EFDContribuições; - também foram tratados os casos de aquisições enquadradas nas Leis 12.058/2009 e 12.350/2010, que tratam de suspensão e crédito presumido, mas cujas operações foram incorretamente informadas na EFD-Contribuições com CST 56. - a fim apurar corretamente os tributos a pagar, uma vez que as vendas realizadas com suspensão também exigiam o estorno dos créditos presumidos porventura creditados, a contribuinte preencheu as linhas 23, 27 e 28 para ajustar o valor do crédito presumido ao valor que entendia correto; - a linha 28 foi utilizada para o estorno dos créditos básicos relativas à compra de insumos utilizados nos produtos comercializados com suspensão da Lei 12.350/2010 e IN RFB nº 1.157/2011, tratamento de devolução de insumos, estorno relativo a bovinos. Em sendo lançado o ajuste na linha 28, foram lançados créditos a maior nas linhas 25 e 26. Diz que, para simplificação não foram alteradas as linhas onde foram informados os créditos e ajustes das Leis 12.058/2009 e 12.350/2010; foram verificados os valores creditados com CST 56 e com CST 66 e constatado que foram de fato creditados incorretamente valores relativos a bens tratados pelas citadas leis. E passa a fundamentar as glosas como segue: 3.1. Créditos Presumidos da Lei nº 12.058/2009 e IN RFB nº 977/2009 A Autoridade Fiscal relata que a contribuinte à época dos fatos adquiria bovinos vivos (posição 01.02 da NCM – animais vivos da espécie bovina) e produzia e exportava produtos classificados na subposição 0201.3000 (OUTS CARNES BOV. DESOSS. FRESC OU REFRIG.). Assim, considerando que a contribuinte industrializava os bovinos vivos que adquiria, consiste de “pessoa jurídica mencionada no inciso II do caput do art. 32”, da Lei nº 12.058/2009, enquadrando-se, portanto, também no disposto no art. 34, §1º, da Lei nº 12.058/2009, que vedava a apuração de crédito presumido sobre a aquisição de carnes por pessoa jurídica que industrializasse os bovinos vivos que adquirisse. Portanto, a parte dos valores lançados nas linhas 27 das fichas 6A e 16A que fossem relativos à aquisição de carnes foram glosados, porque este crédito era vedado na situação da contribuinte. Quanto ao crédito do art. 6º da IN RFB nº 977/2009, a Autoridade Fiscal afirma que a contribuinte não faz jus uma vez que se enquadra na vedação de seu parágrafo único, da forma acima descrita em relação ao art. 34, §1º da Lei 12.058. Fl. 2261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 7 Em relação ao crédito presumido do art. 5º da IN 977, a contribuinte incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo: realizou operação de venda de bens da posição 01.02, com CFOP 5102, descrição “BOI VIVO ABATE MISTO” ou “NOVILHA VIVA ABATE MISTO” no valor de R$ 11.715.201,19 em outubro, R$ 16.306.312,59 em novembro e R$ 17.107.049,10 em setembro. Todas as vendas foram realizadas pela filial 01.838.723/0096-98 e foram realizadas para um mesmo comprador, SADIA S.A., filial CNPJ 20.730.099/0053-15, que, apesar de ser subsidiária integral da contribuinte à época dos fatos, com esta não se confundia. A Autoridade Fiscal conclui que há crédito presumido algum no quarto trimestre de 2011, relativo à IN RFB nº 977/2009, sendo necessário excluí-los dos créditos presumidos lançados nas linhas 25, 26 e 27 do Dacon, levando-se em conta os créditos já estornados; para efetivar as alterações decorrentes dessas glosas, foi alterada a linha 28.Ajustes Negativos de Créditos para incluir o estorno do crédito em tela. 3.2. Créditos Presumidos da IN RFB nº 1.157/2011 e da Lei nº 12.350/2010 Em relação ao crédito presumido do art. 5º da IN RFB nº 1.157/2011, a contribuinte incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo: realizou operação de venda de bens da posição 01.03, 01.05, 10.05, 10.07, 12.01, 23.04 e 23.09.90, bens estes listados nos incisos I a III do caput do art. 2º, no valor de R$ 32.689.060,47 em outubro, R$ 32.314.114,86 em novembro e R$ 45.352.961,75 em dezembro. Em relação ao crédito presumido do art. 6º da IN RFB nº 1.157/2011, a contribuinte incorreu na vedação destacada no parágrafo único do mesmo artigo: é notório que a contribuinte está enquadrada em pessoa jurídica “que industrialize bens e produtos classificados nas posições 01.03 e 01.05 da NCM”, conforme preconizado no inciso III do caput do art. 3º. A Autoridade Fiscal conclui que não há crédito presumido algum no quarto trimestre de 2011, relativo à IN RFB nº 1.157/2011, pelo que foi necessário ajustar os valores lançados nas linhas 23, 24 e 25 a fim de excluir os efeitos do citado crédito presumido inexistente. Da Manifestação de Inconformidade Nulidade do Despacho Decisório A Recorrente, preliminarmente, alega a nulidade do Despacho Decisório por considerar “viciado” o critério de análise do crédito, realizada a partir da análise de planilhas e documentos fiscais, “uma vez que não busca alcançar a verdade material dos fatos relacionados à atividade produtiva da empresa”. Aduz que a fiscalização precisa conhecer de perto a atividade desenvolvida pela empresa e não simplesmente elaborar planilha listando os itens glosados, sem explicitar a motivação (fática e jurídica) das glosas. Afirma que “o dever de investigação é obrigação da fiscalização, uma vez que a ela incumbe demonstrar a ocorrência do fato constitutivo do seu direito de glosar o crédito e lançar eventual exigência tributária”; cita o art. 142 do CTN para Fl. 2262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 8 afirmar que cabe a fiscalização “apurar e constituir o crédito tributário... a fim de obter o verdadeiro quantum a ser exigido do contribuinte”. Conclui que restou caracterizado “vício material” ante a realização das glosas “com fundamento em meras presunções, sem a necessária produção de provas (análise do processo produtivo da empresa)”, o que leva à nulidade do presente processo administrativo, nos termos do art. 59, §1º, II do Decreto 70.235/75. Por fim diz ser inadmissível a alegação da fiscalização de que “o ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito”, alegação que, segundo aduz, tem o objetivo de afastar sua responsabilidade outorgada por lei. Conceito de insumo No tópico IV.1 DOS CRÉDITOS SOBRE BENS/SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS CONCEITO DE INSUMO CONFORME A JURISPRUDÊNCIA DO CARF E DO STJ, a interessada, a fim de afastar o conceito de insumo adotado pela Fiscalização, e defender que a palavra "insumo", empregada pelas Leis n° 10.637/2002 e n° 10.833/2003, possui abrangência muito maior do que pretende lhe dar a RFB, nas Instruções Normativas SRF nº 247, de 11/11/2002, e nº 404, de 12/3/2004, tece considerações sobre a não cumulatividade das contribuições em tela estabelecendo o seu entendimento sobre o conceito de insumo aplicável ao caso, à luz da interpretação que faz da legislação, da jurisprudência e da doutrina. Alega que o conceito de insumo trazido nas referidas Instruções normativas assemelhase ao conceito de insumo tratado na legislação do IPI, mas que, entretanto, afirma que não há qualquer dispositivo nas Leis da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins que vincule os créditos destas contribuições à sistemática aplicada ao IPI e ao ICMS. Afirma: que as Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003 autorizam a apropriação de créditos sobre todos os insumos destinados à produção de bens e serviços, porque para os tributos incidentes sobre a receita, devem ser concedidos os créditos daquilo que é fundamental para a geração dessa receita; que nem as Instruções Normativas, nem a fiscalização podem restringir o conceito de insumos previsto nessa leis para fazer com este englobasse apenas “a matériaprima, produto intermediário e material de embalagem, adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias-primas e os produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização”, tal como definido na legislação do IPI, sob pena de violação ao princípio da legalidade. Defende que, então, que o conceito de insumo contemplado na sistemática não cumulativa das contribuições em tela está relacionado ao fato de "determinado bem ou serviço ter sido utilizado, mesmo que de forma indireta, na atividade de fabricação do produto ou com finalidade de prestar um determinado serviço, ou seja, insumos são aqueles bens e serviços contabilizados em custos de produção e despesas necessárias à atividade da empresa". Fl. 2263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 9 E que para efeito de identificar os valores que proporcionam a geração do crédito, "deve ser buscado o conceito atualmente considerado pela jurisprudência do E. CARF, analisando-se a vinculação deste bem/serviço na produção e na venda dos produtos". Cita, ainda, julgados do CSRF e do STJ para concluir que a essencialidade do bem ou serviço ao desenvolvimento da atividade da empresa é o que determina o direito ao crédito e que "a essencialidade do produto/serviço é o que define se ele é insumo e que sua subtração importe (i) na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, ou (ii) implique em substancial perda da qualidade do produto/serviço resultante". Após tais ponderações, passa a tratar das glosas especificamente. Custos com fretes A Recorrente defende o direito ao crédito em relação a todas as despesas com frete glosadas alegando que em razão de sua atividade produtiva, realiza o transporte de insumos e produtos acabados entre as diversas unidades da empresa, cujas operações são essenciais para sua atividade produtiva, fato que, segundo alega, foi ignorado pela Fiscalização, pois esta não teria realizado a necessária análise de seu processo produtivo. Explica que “apesar de ser um frete entre estabelecimentos da Manifestante, são todos decorrentes do processo produtivo e de industrialização da mercadoria final destinada ao consumo humano”. Diz que possui inúmeras plantas industriais, com linhas de produção muitas vezes diferentes, tornando-se comum operações com transferência de produtos de uma unidade a outra onde que servirá de matéria prima, além do transporte de produtos resfriados e frigorificados. Conclui que em sendo essenciais para o regular processo produtivo e comercial da empresa, conferem direito ao crédito. Com base neste entendimento defende o direito a crédito em relação as despesas com frete discriminadas pela fiscalização em sua planilha com as seguintes nomenclaturas: “descrição de serviço” e “contabilização denota não tratar de insumo ou venda”. Defende, ainda, o direito ao crédito em relação aos: "fretes aos quais a própria contribuinte atribuiu alíquota zero", argumentando que "o fato de uma planilha ter sido preenchida de forma errada, não obstaculiza o direito ao crédito pleiteado pela empresa nos termos da legislação de regência"; ao fretes "sem informação da contabilização/utilização", argumentando que "o simples fato de não constar a informação da contabilização não invalida o direito ao crédito da empresa". Em relação a essas glosas aduz que o que "deve ser priorizado no processo administrativo fiscal é a busca pela verdade material dos fatos" e que, assim, bastaria que a fiscalização tivesse consultado as notas fiscais e analisado o sistema produtivo da empresa para verificar que esses fretes são essenciais para empresa. Conclui que considerando que os fretes atendem “aos critérios da necessidade, razoabilidade e efetividade, além de guardar estreito vínculo com a atividade Fl. 2264DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 10 geradora da receita tributável da empresa, se subsumem perfeitamente ao conceito de insumos para os fins de apropriação de créditos”. Custos com pallets Quanto aos créditos relativos aos custos com pallets, defende que tais bens são necessários para a venda do produto final e, portanto, para as atividades da empresa. Nesse sentido explica: ...os pallets são estruturas nos quais as mercadorias produzidas pela Manifestante são empilhadas e embaladas com filme plástico, viabilizando o seu transporte, o seu posicionamento nos caminhões ou mesmo nos contêineres. Para tanto, é necessária a sua devida embalagem para garantir a segurança do transporte e, sobretudo, para garantir a qualidade do produto final. Acrescenta que a Autoridade Fiscal, à ausência de cuidado na análise da atividade da empresa e das informações prestadas, equivocadamente incluiu custos vinculados à aquisição de pallets na classificação “diversos não classificados”, para fins de glosa do crédito. Conclui que com essa classificação há diversos bens (pallets ou a esses relacionados), que asseguram o direito ao crédito em discussão, o qual foi indevidamente glosado pela fiscalização. Custos com Operações de Movimentação, Serviços de Carga e Descarga e Operador Logístico Defende o direito ao crédito alegando que não há como realizar suas operações e gerar receitas sem os referidos serviços e que essas despesas decorrem da armazenagem de seus produtos; aduz que os serviços de armazenagem se desdobrariam em outros que estão diretamente vinculados ao correto acondicionamento dos produtos, quais seja: a movimentação, serviços de carga e descarga e operador logístico. Custos com Peças e Serviços para Manutenção de Máquinas e Empilhadeiras Contesta a glosa alegando que a aquisição desse novo material para manutenção de máquinas, equipamentos e empilhadeiras é essencial para a consecução das atividades produtivas da Manifestante, uma vez que se faz imprescindível manter seus equipamentos de produção funcionando com perfeição. A título exemplificativo, a Manifestante lista algumas peças que seriam utilizadas em suas máquinas (diretamente vinculadas ao setor produtivo), cuja manutenção seria essencial para que as máquinas continuem operando e traz fotos de equipamentos com a informação de que este se utilizariam de alguns tipos de correia, cujos nomes constam das fotos trazidas. Na sequência, considerando a essencialidade das empilhadeiras, sem as quais, segundo alega, restaria “inviabilizada a atividade produtiva da empresa para o transporte interno dos insumos e produtos acabados”, defende o direito ao crédito em relação às “peças e ferramentas” para sua manutenção. Em relação aos serviços de manutenção, alega que devido ao complexo processo industrial da empresa e a utilização de equipamentos de grande porte, há a necessidade de contratar “serviços de manutenção de equipamentos vinculados diretamente ao seu departamento produtivo, tais como montagem e manutenção Fl. 2265DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 11 de empilhadeiras e outros”, cita como exemplos: SERVICO DE SOLDA, SERVICO DE TORNO, SERVICO ASSISTENCIA TECNICA, CONSERTO PECAS, SERVICO MANUTENCAO EM CONDICIONADORES AR, SERVICO MANUTENCAO PREVENTIVA, SERVICO MOVIM DE EQUIP MECANICOS-SAB, SERVICO ISOLAMENTO TUBULACAO (2 A 6"), SERVICO MANUTENCAO EMPILHADEIRA, SERVICO MONTAGEM/DESMONT EQUIP MECÂNICO, SERV MONT/DESMONT EQUI MECANICO DOM-FER. Custos com Manutenção Predial Defende que a glosa é indevida, pois os créditos apropriados são decorrentes de custos com “a manutenção predial de edificações que receberam benfeitorias e que estão vinculados às atividades da empresa”. Mencionar que a empresa Sadia S.A., incorporada pela ora Manifestante, formulou Consulta perante a RFB, cuja resposta assegurou que “integram o custo das edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros utilizados nas atividades da empresa, todos os custos diretos e indiretos relacionados com a construção”. Custos com Lubrificantes, Combustíveis e Graxas Reclama que apesar de existir previsão legal de crédito, a fiscalização glosou os créditos sobre os lubrificantes sem “descrever uma linha sequer em sua informação fiscal que justificasse a respectiva glosa”. Diz que a única informação que consta sobre a glosa de créditos decorrentes da aquisição de graxas é que a “Solução de Divergência Cosit nº 12, de 24/10/2007, que estabelece não terem direito a crédito, porque, apesar de apresentarem propriedades de lubrificantes, com estes não se confundem”. Defende que "tanto o combustível, o lubrificante e a graxa utilizados pela Manifestante representam verdadeiros insumos vinculados às suas atividades, gerando direito ao crédito". Custos com Embalagens Nesse item a Recorrente contesta a glosa de Custos com embalagens (cita filme plástico, caixas, embalagens específicas para cada tipo de produto, dentre outros)alegando ser indevido o entendimento fiscal de que somente confeririam créditos ao contribuinte as embalagens incorporadas ao produto no processo de industrialização, não podendo ser aceitos os créditos sobre os materiais de embalagem destinados à armazenagem e ao transporte de produtos acabados. Defende ser incorreta essa interpretação da legislação e que em momento algum a lei restringiu o creditamento das contribuições às embalagens de apresentação. Cita exemplos de notas fiscais (descritas como SACOS DE RAFIA e EMBALAGENS)glosadas e explica que... as mercadorias produzidas pela Manifestante são empilhadas e embaladas com filme plástico e acondicionadas em embalagens especiais e caixas, viabilizando o seu transporte, o seu posicionamento nos caminhões ou mesmo nos contêineres. Para tanto, é necessária a sua devida embalagem para garantir a segurança do transporte e, sobretudo, para garantir a qualidade do produto final. Conclui que consistem de bens necessários à venda do produto final e, portanto, para as atividades da empresa. Fl. 2266DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 12 Custos com Materiais de Laboratório Quanto aos Custos com Materiais de Laboratório, alega que os produtos e equipamentos necessários ao regular funcionamento de seus laboratório são imprescindíveis aos controles de qualidade das matérias primas adquiridas e insumos utilizados na atividade industrial, mas também a qualidade do produto final objeto de venda. Custos com Higienização e Limpeza Em relação aos Custos com Higienização e Limpeza, explica que toda a atividade produtiva deve ser submetida a um rígido acompanhamento de higiene e limpeza razão pela qual defende que “todos os produtos adquiridos que corroborem para atender as normas dos órgãos de inspeção dos fabricantes de produtos alimentícios de origem animal, são essenciais a sua atividade produtiva, tais como, detergente, desinfetantes, fungicidas, alvejantes, entre outros”. Custos e Despesas com demais Bens e Insumos Essenciais para a Atividade Produtiva da Empresa Sob o título Demais Bens e Insumos Essenciais para a Atividade Produtiva da Empresa, alega que a fiscalização se limitou a presumir que os bens, os quais listas em quadros intitulados de Insumos, Materiais e peças e Serviços, não seriam aplicados no processo produtivo da empresa, quando bastaria que tivesse analisado in loco suas operações para constatar a essencialidade dos bens e materiais, cujo crédito foi objeto de glosa. Bens do ativo imobilizado - depreciação No tópico IV.2 – BENS DO ATIVO IMOBILIZADO SUBMETIDOS A DEPRECIAÇÃO, a Recorrente afirma que a fiscalização glosou os créditos decorrentes da depreciação de motores e compressores vinculados aos maquinários e equipamentos destinados setor produtivo, carros hidráulicos, empilhadeiras e outros, por entender que tais bens não seriam utilizados para locação a terceiros, nem na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. Alega que, entretanto, tais bens são “diretamente ligados ao seu processo produtivo, ou seja, são indispensáveis para a consecução das suas atividades”. Acrescenta que, caso se entenda que a glosa realizada pela fiscalização decorre da depreciação de bens adquiridos anteriormente a 01/05/04, com fundamento no art. 31 da Lei nº 10.865/04, também por esse fundamento não merece prosperar a glosa aos créditos apropriados de forma correta, haja vista que a aludida lei ao criar vedação ao direito de crédito de forma retroativa é inconstitucional e ilegal. Bens adquiridos a alíquota zero No tópico IV.3 – PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ALÍQUOTA ZERO, a interessada defende o direito ao crédito alegando, em síntese, que: o instituto da isenção o da alíquota zero são espécies que exoneram o tributo; o legislador ao submeter um determinado produto à alíquota zero, por neutralizar a obrigação tributária para fins de incidência de um tributo, ele na verdade o está isentando do pagamento. Ao final conclui que “a regra do § 2º do art. 3º das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, que trata da isenção, aplica-se, in totum, às situações definidas como alíquota zero”. Fl. 2267DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 13 Defende ainda que caso se entenda que a alíquota zero não é caso de isenção e tampouco o é de imunidade ou de não-incidência, resta que “a aquisição desses insumos é tributada, porém à alíquota zero”, caso em que caberia a aplicação da regra geral de apropriação do crédito das contribuições. Acrescenta que em se tratando de aquisição de produtos agropecuários, o crédito há de ser mantido, ao menos, no sentido de outorgar o crédito presumido previsto no art. 8º da Lei nº 10.925/04, considerando que, em tratando de lei especial que outorga direito a determinado crédito, se sobrepões ao disposto nas Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, como também ao disposto no art. 1º da Lei nº 10.925/04. Crédito presumido da agroindústria No tópico IV.4 – PRODUTOS ADQUIRIDOS COM CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA, a Recorrente inicialmente explica o fato de “não possui um controle de estoques nos termos exigidos pela norma jurídica” dizendo que “essas exigências não se amoldam ao dia-a-dia da empresa” haja vista a sua cadeia produtiva ser “bastante complexa e torna inviável o controle nos termos exigidos”. Explica que por esse motivo, ao adquirir bens com suspensão das contribuições, o crédito que seria auferido pela compra desses bens fica registrado como “suspenso na receita bruta de venda ao mercado interno”, uma vez que não é possível saber sua destinação final do produto (se este será tributado ou não na saída). Somente quando da saída final desses bens é que apura o valor da contribuição a ser recolhido aos cofres públicos, bem como o respectivo crédito presumido a ser apropriado proporcionalmente de acordo com as saídas tributadas e/ou não tributadas. Igualmente, realiza os estornos necessários de bens com saídas sem tributação, como é o caso de venda de animal vivo. Segue alegando que, entretanto, caso a fiscalização não tivesse ignorado esse procedimento de controle, a fim de buscar a verdade material dos fatos, teria concluído que a Manifestante apropriou crédito em regularidade com a legislação de regência. Ao final pugna que a Delegacia de Julgamento analise o controle da empresa e o cálculo contábil e fiscal por ela realizado e, sendo necessário, determine a realização de diligência in loco, em atenção ao princípio da verdade material. Informa que traz planilhas em anexo através das quais, segundo alega, São, portanto, identificadas todas as vendas de produtos classificados como in natura de aves ou suínos, carnes salgadas de aves ou suínos, produtos industrializados que consumiram carne de aves ou suínos na sua elaboração, rações para alimentação de aves ou suínos vivos, rações para alimentação de outros animais vendidos no Mercado Interno e/ou Mercado Externo, venda de milho, soja, sorgo, lecitina, farelo de soja, óleo de soja, margarinas, farinhas e casca de soja. E explica que: Fl. 2268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 14 Após a identificação do percentual da proporção de cada tipo de receita sobre o total das receitas em que ocorreu consumo de insumo adquirido com suspensão de PIS/Pasep e da COFINS, é elaborado o cálculo do crédito presumido a ser apropriado com base na Lei nº 10.925/2004 ou Lei nº 12.350/2010. Obtendo-se, assim, o resultado do novo cálculo, com base na proporção das receitas. Diante disto, é possível identificar o valor de direito da Manifestante referente ao crédito presumido em discussão, sendo esse resultado comparado com o valor de créditos apropriados nos registros dos documentos fiscais. [...]Por fim, verifica-se se a Manifestante possui valores a serem creditados ou a serem estornados do PIS/Pasep e da COFINS: Defende, por fim que: Não há lei que impeça a Manifestante em apurar os créditos em discussão na forma acima exposta, uma vez que se deve sobrepor no presente caso é o princípio da verdade material e da praticabilidade tributária, de tal forma que às Leis nºs 12.058/09 e Lei nº 12.350/2010 devem se amoldar à complexa cadeia produtiva da empresa. Pedido de diligência Por fim, no tópico V – DA EVENTUAL NECESSIDADE DE DILIGÊNCIA, pugna pela baixa dos autos em diligência para que a fiscalização possa analisar toda a documentação relacionada às operações que originaram o crédito glosado indevidamente em conjunto com o processo produtivo da empresa, nos termos do art. 16, IV do Decreto 70.235/72. Pedido A interessada requer a anulação do Despacho Decisório, alternativamente o reconhecimento do direito creditório pleiteado e alternativamente a conversão em diligência a fim de se apurar a realidade dos fatos quanto à utilização dos insumos. É o relatório.” Adicionalmente, note-se a forma de publicação da Ementa deste Acórdão de primeira instância administrativa fiscal: “ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 30/09/2011 a 31/12/2011 DIREITO DE CRÉDITO. COMPROVAÇÃO. ÔNUS DO CONTRIBUINTE É do contribuinte o ônus de demonstrar e comprovar ao Fisco a existência do crédito utilizado por meio de desconto, restituição ou ressarcimento e compensação. DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO. Fl. 2269DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 15 Em estando presentes nos autos do processo os elementos necessários e suficientes ao julgamento da lide estabelecida, prescindível é a diligência requerida pelo contribuinte, cabendo a autoridade julgadora indeferi-la. DIREITO DE CRÉDITO. ALEGAÇÕES CONTRA O FEITO FISCAL. PROVA. ÔNUS DO CONTRIBUINTE. Nos processos administrativos referentes a reconhecimento de direito creditório, deve o contribuinte, em sede de contestação ao feito fiscal, provar o teor das alegações que contrapõe aos argumentos postos pela autoridade fiscal para não reconhecer, ou reconhecer apenas parcialmente o direito pretendido. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 30/09/2011 a 31/12/2011 INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. HIPÓTESES DE CREDITAMENTO. As hipóteses de crédito no âmbito do regime não cumulativo de apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins são somente as previstas na legislação de regência, dado que esta é exaustiva ao enumerar os custos e encargos passíveis de creditamento, não estando suas apropriações vinculadas à caracterização de sua essencialidade na atividade da empresa ou à sua escrituração na contabilidade como custo operacional. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CONCEITO DE INSUMO. No regime não cumulativo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins somente são considerados como insumos, para fins de creditamento de valores: os combustíveis e lubrificantes, as matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função de sua aplicação direta na prestação de serviços ou no processo produtivo de bens destinados à venda; e os serviços prestados por pessoa jurídica, aplicados ou consumidos na prestação de serviços ou na produção ou fabricação de bens destinados à venda. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS À CONTRIBUIÇÃO. CRÉDITOS. VEDAÇÃO. É vedado o direito a créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativa sobre as aquisições de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição; nos casos de isenção, quando os bens sejam revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. SERVIÇOS DE FRETE ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. Inexiste permissivo legal para tomada de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins a partir de dispêndios com serviços de frete de mercadorias ou produtos entre estabelecimentos da empresa. Fl. 2270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 16 INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. CRÉDITO PRESUMIDO. HIPÓTESES DE VEDAÇÃO. A Autoridade Fiscal deve glosar o crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins informado pelo contribuinte quando verificada a ocorrência de fato previsto na legislação tributária como suficiente para vedar o direito ao crédito. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. ATIVO IMOBILIZADO. DATA DE AQUISIÇÃO. LIMITAÇÃO É vedado por lei o desconto de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, a partir de agosto de 2004, relativos à depreciação de bens do ativo imobilizado adquiridos até 30/04/2004. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte. Direito Creditório Reconhecido em Parte.” O contribuinte apresentou Recurso Voluntário com a finalidade de demonstrar a regularidade dos créditos tributários de Cofins vinculados à receita não tributada no mercado interno referentes ao 4º trimestre de 2011. Nesse recurso, descreve como item preliminar a necessidade de julgamento em conjunto de determinados processos, por tratarem da mesma matéria fática. Menciona a mesma tabela já reproduzida acima no relatório da primeira instância, e defende que: Referidos processos decorrem de um mesmo Registro de Procedimento Fiscal - Diligência nº 09.2.01.00-2015-01030-8 realizado pela fiscalização, que verificou o cumprimento das obrigações tributárias relativas ao PIS/Pasep e à COFINS (4º trimestre de 2011), em especial a apropriação de créditos e a apuração da base de cálculo das contribuições, ou seja, tratam da mesma matéria. Ainda que os processos da tabela mencionada acima tratem da mesma matéria, eles estão divididos por razões processuais. A recorrente alega nulidade devido a necessária análise da atividade da recorrente para verificação da vinculação de cada item glosado no seu processo produtivo. Por fim, solicita direito ao ressarcimento integral do crédito de Cofins apurado no 4º trimestre de 2011. Informa que o despacho decisório deve ser cancelado integralmente, e descreve os motivos nos itens abaixo: IV.1 - DOS CRÉDITOS SOBRE BENS/SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS – CONCEITO DE INSUMO CONFORME A JURISPRUDÊNCIA DO CARF E DO STJ IV.1.a – Custos com Fretes IV.1.b – Custos com Pallets IV.1.c – Custos com Operações de Movimentação, Serviços de Carga e Descarga, Operador Logístico e Outros Serviços IV.1.d – Custos com Peças e Serviços para Manutenção de Máquinas IV.1.e – Custos com Manutenção Predial IV.1.f – Custos com Graxa, Lubrificantes e Combustíveis Fl. 2271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 17 IV.1.g – Custos com embalagens IV.1.h – Custos com Materiais de Laboratório IV.1.i – Custos com Higienização e Limpeza IV.1.j – Demais Custos e Despesas com demais Bens e Insumos Essenciais para a Atividade Produtiva da Empresa IV.2 – BENS DO ATIVO IMOBILIZADO SUBMETIDOS A DEPRECIAÇÃO IV.3 - PRODUTOS ADQUIRIDOS COM ALÍQUOTA ZERO IV.4 – PRODUTOS ADQUIRIDOS COM CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA IV.4.1 – Forma de apuração do crédito presumido Por fim, o contribuinte reivindica a conversão em diligência, para que a fiscalização pudesse analisar toda a documentação relacionada às operações que originaram o crédito glosado. Em resposta ao mencionado recurso voluntário, os membros do CARF decidiram por converter o julgamento em diligência, conforme abaixo descrito: “Resolvem os membros do colegiado, por maioria de votos, converter o julgamento em diligência, para que a Unidade Preparadora intime a Recorrente a apresentar laudo conclusivo, em prazo razoável, não inferior a 60 dias, para detalhar o seu processo produtivo e indicar de forma minuciosa qual a relevância e essencialidade dos dispêndios gerais que serviram de base para tomada de crédito, nos moldes do RESP 1.221.170 STJ e Parecer Normativo Cosit n.º 5 e nota CEI/PGFN 63/2018. A Unidade Preparadora também deverá apresentar novo Relatório Fiscal, para o qual deverá considerar, além do laudo a ser entregue pela Recorrente, o mesmo RESP 1.221.170 STJ, Parecer Normativo Cosit n.º 5 e Nota CEI/PGFN 63/2018. Vencido o conselheiro Hélcio Lafetá Reis, que lhe dava provimento parcial, para negar o crédito sobre os quais a Recorrente não se desincumbiu do ônus de comprová-los.” Foi efetuada a Diligência solicitada, a qual será objeto de análise no presente Acordão. É o relatório. VOTO Conselheira Fabiana Francisco de Miranda, Relatora. Trata-se de Pedido de Ressarcimento (PER) nº 31907.36585.080113.1.5.11-1107, retificador do PER nº 06217.88455.220912.1.1.11-6731, de créditos da Contribuição para o Cofins de incidência não cumulativa, vinculados à receita não tributada no mercado interno, apurados no Fl. 2272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 18 4º trimestre-calendário de 2011, no valor de R$ 5.330.927,14. Note-se que os mencionados créditos foram utilizados em declarações de compensação (Dcomp). Preliminar Foi solicitada a nulidade do Despacho Decisório e do Acórdão recorrido, com o respectivo cancelamento, em virtude da necessidade de análise do processo produtivo da empresa e da aplicação dos insumos cujo crédito foi glosado, uma vez que a análise fiscal teria se limitado a planilhas e documentos fiscais. Note-se, entretanto, que um alto conjunto provatório foi analisado, principalmente durante a Diligência solicitada pelo CARF. Houve então tanto a análise da documentação providenciada quanto o direito de defesa ao contribuinte. Por esse motivo, rejeito essa preliminar, uma vez que ocorreu o devido processo legal, inclusive com diligência para análise de documentação. Mérito Conforme descrição no Relatório, os membros do CARF decidiram por converter o julgamento em diligência, a qual abaixo será detalhada. Em resposta a Resolução n.º 3201-002.273 – 3ª Seção de Julgamento/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária, as autoridades fiscais deram cumprimento a diligência solicitada, realizando a reanálise dos itens glosados, observando os critérios conceituadores de insumos estabelecidos pelo STJ no julgamento do REsp. n.º 1.221.170/PR e do Parecer Cosit n.º 05/2018. Foi emitido Termo de Intimação Fiscal n.º 1.851-2024, solicitando relatório descritivo esclarecendo detalhadamente a inserção dos itens (bens e serviços) glosados (não considerados insumos) no processo produtivo de modo a propiciar o exame de sua essencialidade ou relevância. O contribuinte atendeu a intimação com a juntada de documentos: Petição (fl. 2.101); e a planilha de glosa “BRF 04_2011_GLOSA”, a qual na aba “Não atende conc. Insumo” foi inserida a coluna “Descrever a utilização do material (onde é utilizado)” (Termo de Anexação de Arquivo não Paginável (fl. 2.106). Seguem agora descritas as conclusões da Diligência, por tema, e respectiva análise de glosa: 1. Fretes Primeiramente, na diligência foi mencionado o tópico “4.3.1.1” do Despacho Decisório em que indica que as glosas de serviço de frete foram realizadas pelas seguintes razões: a) itens que constam na planilha (fl. 595) com alíquota zero das contribuições tendo sido calculado zero de crédito; b) itens cuja descrição do serviço não enseja direito a credito sobre frete (remessa de documento e serviço Fl. 2273DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 19 motoboy); c) itens contabilizados em contas que não se referem à aquisição de insumos ou venda da produção (compra para o imobilizado, bens de uso permanente, materiais p/ manutenção de instalações prediais, malote, correio etc.); d) itens contabilizados em conta de frete para transferência de produtos acabados entre unidades da empresa; e d) itens sem qualquer informação quanto a sua contabilização (sem número da conta contábil, descrição da conta contábil, tipo de frete, descrição tipo de frete). As autoridades fiscais mantiveram a glosa, justificando que não o contribuinte não teria apresentado esclarecimento acerca dos serviços de frete glosados. Por sua vez, o contribuinte alega as operações de frete realizadas abrangem desde o seu ciclo produtivo até a venda das respectivas mercadorias. Entende que todos os fretes contratados pela empresa são absolutamente essenciais e relevantes para a sua atividade empresarial. E informa seu posicionamento abaixo: Ao contrário do sustentado pela Autoridade Fiscal, o creditamento realizado pela Recorrente em relação a TODOS OS FRETES está absolutamente correto, pois (1) os fretes na aquisição dos bens, (2) no transporte de insumos, (3) em estágio de industrialização; (4) aqueles relativos à transferências entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica de produto acabado (destinados à venda – frete intercompany); e (5) fretes para o descarte de produtos deteriorados, geram direito ao crédito de PIS e de COFINS. Quanto ao tema item frete de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, deve-se ter conta que há recente Súmula do CARF a respeito: “Súmula CARF nº 217 Aprovada pelo Pleno da 3ª Turma da CSRF em sessão de 26/09/2024 – vigência em 04/10/2024 Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. Acórdãos Precedentes: 9303-014.190; 9303-014.428; 9303-015.015.” Ainda que existam jurisprudências positivas no CARF quanto ao creditamento de frete de produtos acabados, devido à sua essencialidade à atividade do contribuinte, deve-se ser aplicada a Súmula CARF nº 217. Por fim, note-se que na diligência houve solicitação de esclarecimento detalhado dos itens glosados. O contribuinte descreveu sobre os tipos de frete referentes ao caso e expos sua relevância e essencialidade. Entretanto, não respondeu às críticas levantadas pelo Fisco. Foram apontadas inconsistências nas planilhas enviadas pelo contribuinte quanto a falta de informações de creditamento, Fl. 2274DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 20 contabilização e utilização. Como resposta, somente foi informado que “bastaria que a fiscalização tivesse consultado as notas fiscais e analisado o sistema produtivo da empresa”. Segue abaixo parte de uma ementa de decisão do CARF sobre ônus da prova em caso de processos de compensação, restituição e ressarcimento: “Acórdão: 3401-013.400 Número do Processo: 17830.720116/2022-11 Data de Publicação: 07/10/2024 Contribuinte: BRF S.A. Relator(a): MATEUS SOARES DE OLIVEIRA Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2017 a 30/09/2017 DIREITO AO CRÉDITO. NECESSIDADE DE CONSTITUIR PROVA. AUTO DE INFRAÇÃO. ONUS DO FISCO. Em processos de compensação, restituição e ressarcimento, o ônus da prova é do contribuinte. Assim não procedendo descabe reversão de glosas ou ressarcimento. No entanto, em se tratando de Auto de Infração o ônus é invertido.” Conforme mencionado na ementa acima, é do contribuinte o ônus da prova nos casos de compensação, restituição e ressarcimento. No caso em questão, houve conversão para diligência exatamente para que pudessem ser objeto de reanálise fática os créditos solicitados. Para tanto, era aplicável a apresentação de comprovação detalhada documental e explicações quanto à essa documentação para não restar dúvidas quanto ao crédito. Em virtude da aplicação da mencionada Súmula CARF nº 217 e da falta de resposta ao contribuinte que demonstrasse uma explicação quanto às irregularidades trazidas pelas autoridades fiscais, concluo para manutenção da glosa dos fretes em análise. 2. Demais Assuntos das linhas 1 a 7 2.1 Glosas Revertidas As autoridades fiscais informam que de fato há itens utilizados no processo produtivo que se resultaram em glosas revertidas. Note trecho abaixo: A análise das glosas revela, de fato, itens consumidos no processo produtivo que atendem aos critérios de essencialidade e/ou relevância estabelecidos pelo STJ. A planilha “Revisão de Glosas” relaciona os itens com o crédito restabelecido no trimestre em análise, entre os quais, destacam-se: peças/componentes/aparelhos de reposição, gás acetileno, anticorrosivos, gás argônio, ferramentas, baterias, calcário, conserto e fabricação de peças, fita isolante e veda rosca, fluídos, graxa, soda caustica granel, lâmpadas, lençol, produtos de higiene e limpeza, lubrificantes, luvas, serviços de manutenção de equipamentos, nitrogênio, óleos, querosene, serviços de inspeção de segurança em caldeiras, serviços de instalação elétrica, serviços de montagem/desmontagem equipamentos mecânicos, serviço extraordinário Fl. 2275DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 21 (armazenagem), serviços de análise vibração alinhamento, serviços de assistência técnica, serviços de balanceamento, serviço caminhão Munck, serviço de carga descarga (granel - transbordo e equipamentos mecânicos), locação de impressoras, serviço de fresa, serviço de locação e manutenção de software, serviço de armazenagem (operador logístico), serviço de torno, serviço guindaste, serviço de limpeza, serviço de mão de obra, serviço retífica, entre outros. Voto por concordar com a reversão das glosas dos créditos dos itens consumidos no processo produtivo identificados na diligência, em virtude da essencialidade e relevância desses itens. Em paralelo aos itens acima, outras glosas foram mantidas, conforme detalhamento a seguir. 2.2 Glosas Mantidas pelas autoridades fiscais na “informação fiscal” da diligência Na diligência, foram citados itens que não estariam relacionados ao processo produtivo, e com isso deveriam resultar na manutenção das glosas. Note texto das autoridades fiscais nesse sentido: De outro lado, a análise das glosas revela também itens e serviços não participantes do processo de fabricação dos bens destinados à venda. A planilha “Revisão de Glosas” relaciona os itens e serviços com a glosa mantida no trimestre em análise, quais sejam: bebedouros, baralho, aluguel de palcos eventos, serviços eventos, serviço hospedagem, serviço propaganda, sacos big bag, paletes, serviço de reforma de paletes, serviço de repaletização (troca de paletes), motoboy, serviço transporte de funcionários, serviço transporte (genérico), rádio Motorola, bateria rádio, auto falante, lanterna, aparelho telefônico, fones e telefones celular, cadeiras, câmeras fotográficas, fitas adesivas para caixa de papelão, cancelas magnéticas, cimento, segurança patrimonial, serviço administrativo, serviço movimentação cross docking, serviço carga descarga paletizada (frigorificada), serviço de movimentação saída, serviço pagamento mensalidade. Note-se abaixo análise quanto às glosas mantidas pelas autoridades fiscais na diligência: 2.2.1 Paletes, Sacos Big Bag e Fita Adesiva As autoridades fiscais informaram que a glosa sobre gastos com aquisição de paletes restringe-se aos construídos com madeira, uma vez que esse é utilizado para armazenar e Fl. 2276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 22 transportar produtos acabados, e não para transporte interno. Dessa forma, esses itens participariam da etapa pós-produção e, por isso, não ensejariam direito creditório. Quanto aos sacos Big Bag, o Fisco descreveu que esses pertencem ao processo produtivo, porém como itens de utilidade e uso contínuo (não são consumidos durante o processo). E, com isso, não se aplicaria a regra geral de creditamento de insumos, mas sim o creditamento via base de despesas mensais de encargo com depreciação de ativo imobilizado. Na informação fiscal, foi também mantida a glosa da fita adesiva, informando que ela é empregada para lacrar caixa de papelão, embalagem, esta, coletiva e sem contato direto com o bem destinado à venda. Sua finalidade seria facilitar o armazenamento e transporte das mercadorias. O contribuinte, por sua vez, explicou a essencialidade e relevância desses materiais no seu processo produtivo, conforme descrição abaixo extraída de sua Petição: “As mercadorias produzidas pela Recorrente precisam ser empilhadas e embaladas com filme plástico e acondicionadas em embalagens especiais, viabilizando o seu transporte, o seu posicionamento nos caminhões ou mesmo nos contêineres. É necessária a adequada embalagem para garantir a segurança do transporte e, sobretudo, para garantir a qualidade do produto final. Quanto aos pallets, conforme Laudo do Instituto Nacional de Tecnologia – INT (Doc. 05 da Manifestação de Inconformidade), eles têm como objetivo de garantir a segurança na movimentação das cargas e são amplamente utilizados no processo produtivo da Recorrente, uma vez que são aplicados na (1) industrialização (movimento de matérias-primas e produtos em fase de industrialização), (2) armazenagem de matérias-primas em condições de higiene, (3) armazenagem durante o ciclo de produção e (4) armazenagem do produto industrializado a ser comercializado, de tal forma que são indispensáveis para o processo produtivo da empresa. Vale mencionar que a utilização dos pallets decorre também da observância às normas de controle sanitário que exigem o acondicionamento de produtos acabados em estrados. (...) Quanto aos sacos big bag, são utilizados para acondicionar os produtos e transportá-los. Como exemplo de utilização dos referidos sacos, a Recorrente cita a armazenagem de ração. As fitas adesivas, por sua vez, são utilizadas para fechamento das caixas de papelão e para amarração no processo de paletização para o transporte dos produtos acabados. Sem as fitas adesivas, não há como realizar o fechamento das caixas com os produtos comercializados pela Recorrente e realizar o devido transporte das mercadorias.” O creditamento de PIS e COFINS está relacionado à comprovação da direta relação dos custos e despesas com o auferimento de receitas da empresa. Deve-se ter em conta os critérios da essencialidade ou relevância das despesas com relação à atividade desempenhada (tal como Fl. 2277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 23 definido pelo STJ e adotado pelo CARF). Nesse contexto, os materiais de paletes, Sacos Big Bag e Fita Adesiva geram direito ao crédito tributário, uma vez que esses produtos constituem insumos, sendo essenciais e relevantes para o desenvolvimento das suas atividades industriais. De fato, a falta desses materiais compromete diretamente a integridade e qualidade do produto produzido pelo contribuinte. Note-se Parecer Normativo COSIT nº 5, de 17 de dezembro de 2018, o qual descreve como conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, os bens e serviços que compõem o processo de produção de bem destinado à venda ou de prestação de serviço a terceiros, tanto os que são essenciais a tais atividades (elementos estruturais e inseparáveis do processo) quanto os que, mesmo não sendo essenciais, integram o processo por singularidades da cadeia ou por imposição legal. Notadamente, os custos e despesas incorridos com embalagens para transporte dos produtos processado-industrializados pelo contribuinte, quando necessários à manutenção da integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR. Pelo exposto, reverto a glosa dos créditos relativas as aquisições dos paletes, Sacos Big Bag e Fita Adesiva. 2.2.2 Reforma e Troca de Paletes A Autoridade Fiscal manteve a glosa dos créditos de PIS e COFINS sobre despesas com operações de reforma de pallets e repaletização (troca de pallets), por entender que o palete participa predominantemente das etapas em que o produto se encontra acabado. Dessa forma, o serviço de troca e reforma do palete não se referiria a item integrante do processo produtivo. O contribuinte destaca que os paletes possuem o objetivo de garantir a segurança das cargas e que são amplamente utilizados pele empresa, quando da: “(1) industrialização, (2) armazenagem de matérias-primas em condições de higiene, (3) armazenagem durante o ciclo de produção, e (4) armazenagem do produto industrializado a ser comercializado, de tal forma que são indispensáveis à regularidade da execução das atividades da empresa”. Nesse sentido, segue abaixo emenda de decisão do CARF sobre a concerto de palete, em caso da própria BRF, julgado na presente turma 3201. “Acórdão: 3201-011.745 Número do Processo: 10983.917658/2016-65 Data de Publicação: 09/05/2024 Contribuinte: BRF S.A. Relator(a): MARCIO ROBSON COSTA Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2012 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. EFEITOS Fl. 2278DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 24 INFRINGENTES. OMISSÃO. A reversão das glosas dos créditos com despesas de paletes se estende aos serviços de conserto de pallets e repaletização pelos mesmos critérios de essencialidade e relevância. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. MERO ERRO MATERIAL. A reversão das glosas do crédito com despesas de materiais de laboratório se estende aos materiais sanitários, que também constou na parte dispositiva do acórdão. Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, com efeitos infringentes, para sanar a omissão e reverter as glosas sobre os serviços de repaletização, bem como para sanar o erro material no dispositivo do voto, fazendo constar a expressão IV.1.k Custos com instrumentos - Reverter a glosa, desde que utilizados em etapas de produção ou laboratório e sanitário (higienização da unidade produtiva).” Conforme mencionado no tópico acima, os paletes possuem essencialidade e relevância à atividade econômica do contribuinte. Nesse mesmo sentido, devem ser entendidos os serviços de manutenção pela troca e reforma de paletes. A mesma regra para concessão dos créditos na compra de insumo deve ser considerada na sua manutenção. Pelo exposto, tendo em visto a essencialidade e relevância da troca e reforma de paletes, entendo pela reversão da glosa efetuada. 2.2.3 Serviço de Movimentação (Cross Docking) Para as autoridades fiscais, esse serviço não se trata de insumo, uma vez que ocorre na etapa comercial do produto, e também não se configura como armazenagem ou frete. O contribuinte entende que o serviço de “cross docking” equipara-se a armazenagem/logística, bem como ao frete na operação de venda. E ainda explica que: “Os serviços cross docking são serviços necessários à manutenção da qualidade na entrega do produto, fazendo parte da logística da empresa. São prestados por pessoas jurídicas especializadas na movimentação de produtos da Recorrente e compreendem: (1) o recebimento de cargas paletizadas e o seu descarregamento dos caminhões estacionados no estabelecimento do prestador, e (2) manuseio de saída, que consiste na separação das cargas e o respectivo carregamento dos produtos.” Note decisão do CARF pela caraterização do serviço de movimentação como insumo para fins de creditamento de PIS/Cofins, também aplicada ao próprio contribuinte: “Acórdão: 3202-002.070 Número do Processo: 10983.905393/2020-39 Data da Sessão: 15/10/2024 Contribuinte: BRF S.A. Fl. 2279DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 25 Ementa(s) Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins Período de apuração: 01/10/2015 a 31/12/2015 CRÉDITO. INSUMO. CONCEITO. NÃO CUMULATIVIDADE. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O conceito de insumo, para fins de reconhecimento de créditos da Cofins, na não-cumulatividade, deve ser considerado conforme estabelecido, de forma vinculante, pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.221.170/PR, ou seja, atrelado à essencialidade e relevância do bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica da empresa. Por serem essenciais ou relevantes no processo produtivo de uma empresa agroindustrial, que atua notadamente na exploração de alimentos (carne bovina, suína e de aves), se caracterizam como insumos, havendo direito de apropriação de créditos da Cofins, as locações de uniformes para os trabalhadores manipuladores de alimentos e a contratação de serviço movimentação cross docking. (...) Decisão Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, rejeitar as preliminares e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas referentes: 1) ao serviço movimentação “cross docking”, 2) à locação de veículos, conforme discriminado no voto, 3) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de mercadorias para revenda não sujeitas ao pagamento das contribuições, e 4) aos serviços de frete contratados pela recorrente de pessoa jurídica domiciliada no Brasil e relativos às aquisições de insumos, inclusive importados, sujeitos à alíquota zero e de insumos sujeitos à apuração de crédito presumido, desde que, em atenção à Súmula CARF 188, tais serviços tenham sido registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos e tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. Por maioria de votos, em reverter as glosas com despesa de locação de uniformes. Vencida a Conselheira Francisca Elizabeth Barreto, que negava provimento para manter as glosas.” De fato, para que os produtos possam ser vendidos em condições adequadas para o consumo, como no presente caso de itens alimentícios, as despesas com a movimentação dessas mercadorias devem ser consideradas como insumos, ainda que se refiram a produtos acabados. Por se tratar de serviço essencial e relevante ao processo produtivo, reverto a glosa do serviço de movimentação “cross docking”. Fl. 2280DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 26 2.2.4 Serviço de Carga/Descarga Paletizada/Frigorificada - Serviço de Movimentação Saída As autoridades fiscais resumem o serviço de movimentação entrada/saída como o que compreende o carregamento de mercadorias em caminhões, containers e a movimentação de containers para embarque em navios. E informam, entretanto, que apenas os gastos com armazenagem e frete na operação de venda ensejam direito creditório das contribuições em tela. Também descrevem que os serviços de carga e descarga de produtos frigorificados/paletizados, da mesma forma, pertencem à atividade comercial, assim, não geram crédito das contribuições. O contribuinte informa que contrata serviço de armazenagem, e que dentro desses serviços se desdobram outros que estão diretamente vinculados ao correto acondicionamento dos produtos, como: a movimentação, serviços de carga e descarga e operador logístico. Também alega que sem esses serviços, seria inviável o produto chegar em perfeitas condições ao consumidor final. Tendo em vista a essencialidade e relevância desses serviços ao processo produtivo, decido pela reversão dos serviços mencionados nesse tópico. 2.2.5 Demais serviços Ainda na Informação Fiscal de Diligência, são citados os serviços abaixo, que serão objeto de análise creditória: 2.2.5.1 Serviço Transporte Funcionários - Serviço Transporte (genérico) – Pagamento Mensalidade As autoridades fiscais descrevem que os gastos destinados a viabilizar a atividade da mão de obra empregada no processo de produção ou fabricação ou de prestação de serviço não garantem crédito das contribuições em tela. Note descrição do artigo 176, § 2º, inciso VI, da IN RFB n.º 2.121, de 2022. “Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). (...) § 2º Não são considerados insumos, entre outros: (...) VI - despesas destinadas a viabilizar a atividade da mão de obra empregada no processo de produção ou fabricação de bens ou de prestação de serviços, tais Fl. 2281DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 27 como alimentação, vestimenta, transporte, cursos, plano de saúde e seguro de vida;” Na Informação Fiscal, é mantida a glosa, com as seguintes justificativas: Quanto ao serviço transporte, a planilha apresentada pela contribuinte apenas informa tratar-se de mercadorias. Todavia, a informação vaga impossibilita aferir se o serviço decorre de operação de venda ou aquisição de insumos, únicas situações que ensejariam o direito creditório. O pagamento de mensalidade está descrito na planilha apresentada como serviço prestado pela Bolsa de gêneros alimentícios do Estado do Rio de Janeiro. O serviço tem o intuito de fomentar o comércio do setor alimentício mediante a criação de ambiente de negócios, logo, não é insumo do processo de fabricação ou produção de bens da Companhia. Primeiramente, quanto ao serviço de transporte de funcionários, há de se ter em conta a Solução de Consulta COSIT nº 249, de 2023, abaixo transcrita: “(...) Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. VALE-TRANSPORTE. GASTOS COM TRANSPORTE DE FUNCIONÁRIOS. Os gastos com vale-transporte para transportar os trabalhadores que atuam na fabricação ou produção de bens e na prestação de serviços, no percurso residência-trabalho e vice-versa, e com a contratação de pessoa jurídica em substituição ao vale-transporte, por decorrerem de imposição legal, podem ser considerados insumo para efeito de desconto do crédito de que trata o art. 3º, II, da Lei nº 10.637, de 2002. No caso do vale-transporte, apenas a parcela custeada pelo empregador que exceder a 6% (seis por cento) do salário do empregado pode ser objeto do referido creditamento. O direto de utilização dos referidos créditos prescreve em 5 (cinco) anos da data de sua constituição. SOLUÇÃO DE CONSULTA PARCIALMENTE VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA Nº 45, DE 28 DE MAIO DE 2020. Dispositivos Legais: Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, II, Lei nº 7.418, de 1985, e Decreto nº 10.854, de 2021, arts. 106, 109 e 114.” Em tese, os gastos com contratação de pessoa jurídica para transporte do trajeto de ida e volta do trabalho da mão de obra empregada em seu processo de produção de bens ou de prestação de serviços devem ser considerados insumos de PIS/Cofins. Sem esse gasto, não seria possível os funcionários realizarem sua atuação na produção da mercadoria objeto da atividade da empresa. Entretando, no caso em questão, não houve demonstração efetiva de prova documental que demonstrasse que os gastos com transporte de funcionários eram Fl. 2282DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 28 exclusivamente dos que atuam na produção. Notadamente, não houve detalhamento dos valores pela Contribuinte. Devido à falta documental que comprovasse que os pagamentos de transporte são relacionados aos que atuam efetivamente na produção, voto pela manutenção da glosa. Já para os itens serviço de transporte genérico e mensalidade, não foram localizadas na defesa informações suficientes sobre esses serviços. Conforme mencionado no item de frete sobre produto acabado, o ônus da prova quanto ao creditamento tributário por restituição, ressarcimento e compensação é do contribuinte. Na defesa apresentada, não foram instruídos documentação detalhada e descrição da forma em que ocorrem esses serviços e a respectiva comprovação de sua essencialidade e relevância à atividade do contribuinte, para a caracterização como insumo. Pelo exposto, mantenho a glosa quanto ao serviço de transporte de funcionários e dos itens transporte genérico e mensalidade. 2.2.5.2 Eventos - Hospedagem – Propaganda Na diligência, a Fiscalização demonstrou que na planilha apresentada pelo contribuinte, o gasto de propaganda está da seguinte forma presentado: “Serviços de propaganda em portais provedores de conteúdo e serviços de informação na internet”. Além do serviço de propaganda, há também serviços de hospedagem e eventos listados na lista de creditamento apresentada pelo contribuinte. Ainda que os gastos com propaganda, hospedagem e eventos possam ser intrinsecamente ligados à geração de receita, deve-se analisar caso a caso se são essenciais e relevantes para a atividade empresarial, mesmo que não possuam vinculação ao processo produtivo. No caso em questão, não foram localizadas informações suficientes na defesa relacionando os serviços de propaganda, hospedagem e eventos ao conceito de insumo. Como já mencionado nessa decisão, o ônus da prova é do contribuinte quanto ao creditamento tributário por restituição, ressarcimento e compensação. Por falta de comprovação no presente caso de que esses serviços se referem a insumos para esse contribuinte, mantenho a glosa dos serviços de propaganda, hospedagem e eventos. 2.2.5.3 Bebedouros – Baralho - Rádio Motorola e Bateria - Auto Falante – Lanterna – Telefone - Fones – Cadeiras - Câmeras Fotográficas Fl. 2283DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 29 Na diligência, o fisco informou para esses itens somente que “É de fácil percepção que os itens deste tópico não estão inseridos no processo produtivo da Companhia nem mesmo por conta da singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal.” Notadamente, os serviços desse item não podem gerar crédito tributário, uma vez que não possuem característica de insumo utilizado no processo produtivo do contribuinte. Esses itens não atendem a essencialidade e relevância nos moldes estabelecidos pelo STJ. Inclusive, não foram localizadas na defesa alegações diretamente relacionadas a esses itens demonstrando caracterizarem como relevantes e essenciais a sua atividade empresarial. Desse modo, mantenho a glosa para os itens desse tópico. 2.2.5.4 Cancelas Magnéticas - Segurança Patrimonial - Serviço Administrativo O item cancela magnética está mencionado no suporte “BRF 04TRI_2011” disponibilizado pelo contribuinte com a seguinte descrição: “Cancela utilizado durante manutenção preventiva diversa no processo produtivo”. A segurança patrimonial é explicada como sendo a “Seguranca utilizado durante manutenção preventiva diversa no processo produtivo”. E, por fim, o serviço administrativo consta como “Serviços de recursos humanos”. A mencionada diligência, o fisco alegou não existência de crédito tributário para esses serviços, informando que “Os itens deste tópico, da mesma forma, não atendem aos critérios da essencialidade e/ou da relevância para caracterizá-los como insumos do processo produtivo da Companhia nos moldes estabelecidos pelo STJ.” Sobre o tema de segurança patrimonial, deve-se notar a Solução de Consulta Cosit nº 19 de 2023, abaixo descrita: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO. FABRICAÇÃO DE FIOS, CABOS E CONDUTORES ELÉTRICOS ISOLADOS COM PRODUTOS QUÍMICOS SUJEITOS A CONTROLE PELA POLÍCIA FEDERAL. GASTOS COM SERVIÇOS COM VIGILÊNCIA/SEGURANÇA. IMPOSSIBILIDADE. Por não serem abarcados pelos critérios da essencialidade ou relevância, os gastos com serviços de vigilância/segurança contratados pela pessoa jurídica fabricante de fios, cabos e condutores elétricos isolados não são considerados insumos para fins de desconto de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep apurada pela sistemática não cumulativa. Dispositivos Legais: Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, II; e Parecer Normativo Cosit/RFB nº 5, de 2018. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins Fl. 2284DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 30 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO. FABRICAÇÃO DE FIOS, CABOS E CONDUTORES ELÉTRICOS ISOLADOS COM PRODUTOS QUÍMICOS SUJEITOS A CONTROLE PELA POLÍCIA FEDERAL. GASTOS COM SERVIÇOS COM VIGILÊNCIA/SEGURANÇA. IMPOSSIBILIDADE. Por não serem abarcados pelos critérios da essencialidade ou relevância, os gastos com serviços de vigilância/segurança contratados pela pessoa jurídica fabricante de fios, cabos e condutores elétricos isolados não são considerados insumos para fins de desconto de créditos da Cofins apurada pela sistemática não cumulativa. Dispositivos Legais: Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, II; e Parecer Normativo Cosit/RFB nº 5, de 2018. Também para esse tópico, a verificação do conceito de insumo deve levar em consideração a atividade da contribuinte em análise. Não foram localizadas informações na defesa demonstrando que os serviços mencionados de segurança patrimonial, cancelas magnéticas e serviços administrativos (RH) estariam vinculados a sua atividade. Por falta de comprovação da essencialidade e relevância dos mencionados serviços, mantenho a glosa para esses itens. 3. Itens não objeto de diligência Note-se que há itens que foram objeto de solicitação via Recurso Voluntário e que, entretanto, não foram objeto de diligência. Faz-se então necessária a análise dessas matérias: 3.1 Bens do ativo imobilizado submetidos a depreciação Na Petição juntada pelo contribuinte em resposta à intimação da Diligência, é informado que a Autoridade Fiscal glosou créditos de PIS/COFINS decorrentes da depreciação de motores e compressores vinculados aos maquinários e equipamentos destinados setor produtivo, carros hidráulicos, empilhadeiras e outros, de bens adquiridos anteriormente a 01/05/04, por possuir o entendimento que o aproveitamento é restringido com fundamento no art. 31 da Lei nº 10.865/04. Note-se abaixo o mencionado art. 31 da Lei nº 10.865/2004: “Art. 31. É vedado, a partir do último dia do terceiro mês subseqüente ao da publicação desta Lei, o desconto de créditos apurados na forma do inciso III do § 1º do art. 3º das Leis nº s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, relativos à depreciação ou amortização de bens e direitos de ativos imobilizados adquiridos até 30 de abril de 2004. § 1º Poderão ser aproveitados os créditos referidos no inciso III do § 1º do art. 3º das Leis nº s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de Fl. 2285DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 31 dezembro de 2003, apurados sobre a depreciação ou amortização de bens e direitos de ativo imobilizado adquiridos a partir de 1º de maio. § 2º O direito ao desconto de créditos de que trata o § 1º deste artigo não se aplica ao valor decorrente da reavaliação de bens e direitos do ativo permanente. § 3º É também vedado, a partir da data a que se refere o caput, o crédito relativo a aluguel e contraprestação de arrendamento mercantil de bens que já tenham integrado o patrimônio da pessoa jurídica.” O contribuinte menciona que há repercussão geral do Tema 244, fixado pelo STF, em que é pacificada a inconstitucionalidade do art. 31 da Lei nº 10.865/04, que limitava o aproveitamento de crédito decorrente de aquisições de bens para o ativo fixo realizados até 30 de abril de 2004. Segue abaixo parte do relatório do Recurso Extraordinário 599.316 do STF, que gerou a mencionada repercussão geral do Tema 244: “Recurso Extraordinário 599.316 Decisão: O Tribunal, por maioria, apreciando o tema 244 da repercussão geral, negou provimento ao recurso extraordinário e fixou a seguinte tese: "Surge inconstitucional, por ofensa aos princípios da não cumulatividade e da isonomia, o artigo 31, cabeça, da Lei nº 10.865/2004, no que vedou o creditamento da contribuição para o PIS e da COFINS, relativamente ao ativo imobilizado adquirido até 30 de abril de 2004”, nos termos do voto do Relator, vencidos os Ministros Alexandre de Moraes, Dias Toffoli (Presidente), Gilmar Mendes, Luiz Fux e Celso de Mello. Falaram: pela recorrente, a Dra. Flávia Palmeira de Moura Coelho, Procuradora da Fazenda Nacional; e, pela recorrida, o Dr. Carlos Eduardo Domingues Amorim. Plenário, Sessão Virtual de 19.6.2020 a 26.6.2020.” De fato, conforme descrito acima, em 2020 o STF emitiu decisão de que o direito ao crédito de PIS/Cofins abrange o ativo imobilizado existente em 30/04/2004. Esse tema de creditamento dos bens dos ativos imobilizados submetidos a depreciação foi também objeto de defesa na Manifestação de Inconformidade apresentada pelo contribuinte. Em razão repercussão geral do Tema 244, fixado pelo STF, reverto a glosa referente aos bens do ativo imobilizado submetidos à depreciação. 3.2 Dos produtos adquiridos com alíquota zero e produtos adquiridos com crédito presumido da agroindústria Fl. 2286DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 32 Na Petição de resposta à diligência, o contribuinte cita que esses itens não foram objeto de diligência, mas que precisam ser analisados, conforme descritivos do Recurso Voluntário. No mencionado Recurso, o contribuinte informa que a lei prevê a possibilidade da apropriação de créditos das contribuições para o PIS/Pasep e para a COFINS sobre insumos isentos, quando estes são revendidos ou utilizados em produtos posteriormente tributados. Traz o seguinte embasamento nas Leis nº 10.637/02 e 10.833/03: “Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2 a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) § 2º. Não dará direito ao crédito o valor: (...) II. da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição” O contribuinte traz alguns conceitos tributários no recurso voluntário para concluir sua análise, conforme abaixo descrito: “Com relação aos referidos conceitos, observa-se que a não incidência é caracterizada pelo não enquadramento de um determinado fato à hipótese de incidência de um tributo. Por sua vez, a imunidade é a limitação ao poder de tributar imposta pela Constituição Federal. No que tange à isenção, o art. 176 do CTN prevê que será sempre determinada por meio de lei ordinária que especifique as condições e requisitos para a sua concessão. Assim, no caso da isenção, a não sujeição ao pagamento do tributo é uma espécie de proteção concedida por lei, ou seja, uma espécie de benefício fiscal que afasta a exigibilidade do crédito tributário, por meio de lei. Conclui-se, então, que a isenção é regra legal desonerativa que retira determinada situação, prevista na norma, do raio de aplicação da lei, frustrando o surgimento da obrigação tributária. Feitas estas considerações, observa-se que, quando o § 2º do art. 3º das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 faz menção à aquisição de bens “não sujeitos ao pagamento” do tributo, somente pode estar se referindo aos três institutos acima delineados. Contudo, o referido dispositivo não trata da hipótese de aquisição de bens sujeitos à alíquota zero, cabendo ao intérprete da lei verificar em qual hipótese de exoneração que a alíquota zero se enquadra. Em relação à não-incidência e à imunidade, não há dúvidas quanto à diferenciação da situação da alíquota zero, pois a situação atingida pela alíquota zero não está fora da área de incidência e tampouco protegida pela Constituição Federal. Fl. 2287DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 33 Ao compararmos o instituto da isenção com a alíquota zero, de imediato percebe-se que ambas são espécies que exoneram o tributo. (...) Consequentemente, a simples nomenclatura não pode sobrepor-se aos efeitos do instituto da isenção. Por conseguinte, quando o legislador submete um determinado produto à alíquota zero, por neutralizar a obrigação tributária para fins de incidência de um tributo, ele na verdade o está isentando do pagamento. Ao contrário do sustentado pelo v. acórdão recorrido, conclui-se que a alíquota zero do PIS/Pasep e da COFINS é sim caso de ISENÇÃO, a qual é forma que exonera o tributo e que só pode ser feita através de Lei Ordinária, do mesmo modo que as alíquotas do PIS/Pasep e da COFINS só podem ter suas alíquotas alteradas por lei, em respeito ao princípio da legalidade. Neste contexto, sendo a alíquota zero do PIS/Pasep e da COFINS instituída por lei, eis que deve obedecer ao princípio da legalidade previsto no art. 150, inciso I, da CF/88, e que a ISENÇÃO é forma concedida por lei de exonerar o tributo, resta configurado o pleno enquadramento da alíquota zero como isenção, ao menos para fins do PIS/Pasep e COFINS. Assim, a regra do § 2º do art. 3º das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, que trata da possibilidade de apropriação de créditos de PIS e COFINS adquiridos com isenção, quando a saída é devidamente tributada, aplica-se, in totum, às situações definidas como alíquota zero. (...) Verifica-se, assim, que a regra estabelecida no § 2º do art. 3º das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, no que tange às hipóteses de aquisição de insumos isentos e posteriormente utilizados em produtos tributados, deve ser aplicada em relação à alíquota zero, conforme se verifica no presente caso. (...) Conclui-se, portanto, que, ao se adquirir um produto favorecido com alíquota zero, duas são as hipóteses que justificam a apropriação de créditos das contribuições ao PIS/Pasep e a COFINS: (i) se alíquota zero é caso de isenção o crédito será devido, desde que o insumo seja utilizado para a fabricação e revenda de produto tributado (caso da Recorrente); ou (ii) se alíquota zero é tributada, mas com alíquota zero, utiliza-se a regra geral de apropriação do crédito das contribuições. Por fim, a Recorrente demonstrou na Manifestação de Inconformidade que, na remota hipótese de ser mantido o entendimento quanto a referida glosa, ao menos os créditos decorrentes de aquisição de produtos agropecuários devem ser mantidos, uma vez que estão amparados em norma especial que concede o crédito presumido e que, portanto, se sobrepõe a regra geral contida nas Leis 10.637/02 e 10.833/03. No Acórdão à Manifestação de Inconformidade, todavia, é informado que, excepcionalmente, para os casos de aquisição de bens e serviços isentos, e somente neste caso, as leis preveem que tal vedação somente se aplica ante a condição de os bens adquiridos serem revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota zero, isentos ou não alcançados pelas contribuições. Fl. 2288DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 34 Sobre esse tema, deve-se ter em conta a Solução de Consulta COSIT nº 227 de 2017: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO. É vedada a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep em relação a bens e serviços adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição, independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos. É vedada a apropriação de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep em relação a bens e serviços adquiridos em operações beneficiadas com isenção e posteriormente: a) revendidos; ou b) utilizados como insumo na elaboração de produtos ou na prestação de serviços que sejam vendidos ou prestados em operações não sujeitas ao pagamento dessa contribuição. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 10.637/2002, arts. 3º, § 2º, II, e 5º, III. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS EMENTA: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS NÃO SUJEITOS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÕES DE CREDITAMENTO. É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços adquiridos em operações não sujeitas à incidência ou sujeitas à incidência com alíquota zero ou com suspensão dessa contribuição, independentemente da destinação dada aos bens ou serviços adquiridos. É vedada a apropriação de créditos da Cofins em relação a bens e serviços adquiridos em operações beneficiadas com isenção e posteriormente: a) revendidos; ou b) utilizados como insumo na elaboração de produtos ou na prestação de serviços que sejam vendidos ou prestados em operações não sujeitas ao pagamento dessa contribuição. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei nº 10.833/2003, arts. 3º, § 2º, II, e 6º, III. Conforme descrito na solução de consulta acima, há vedação quanto à apropriação de crédito de PIS/Cofins de bens e serviços adquiridos sem incidência tributária ou com alíquota zero, ou mesmo com suspensão da contribuição, independentemente da destinação dos bens e serviços adquiridos. O contribuinte destaca que em se tratando de aquisição de produtos agropecuários, o crédito há de ser mantido, ao menos, no sentido de outorgar o crédito presumido previsto no art. 8º da Lei nº 10.925/04, considerando que, em tratando de lei especial que outorga direito a determinado crédito, se sobrepões ao disposto nas Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, como também ao disposto no art. 1º da Lei nº 10.925/04. A recorrente alega a impossibilidade da aplicação da suspensão obrigatória nas aquisições de insumos, considerando que em determinados casos não é possível saber a destinação final do produto adquirido e atestar se serão utilizados nos termos das condições Fl. 2289DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 35 previstas para a aplicação da suspensão (se este será tributado ou não na saída). Apenas no momento da saída final desses bens é que apura o valor das contribuições a ser recolhido aos cofres públicos, bem como o respectivo crédito presumido a ser apropriado proporcionalmente de acordo com as saídas tributadas e ou não tributadas e, igualmente, realiza os estornos necessários de bens com saídas sem tributação, como é o caso de venda de animal vivo. Por outro lado, note-se análise das autoridades fiscais acerca do tema, conforme descrição de parte do Acórdão da Manifestação de inconformidade: Como se vê, o crédito presumido reclamado também tem suas regras, quais sejam: a) que o adquirente produza mercadorias de origem animal ou vegetal destinadas à alimentação humana ou animal, nos códigos NCM indicados; b) o bens devem consistir de insumo; b) devem ser “adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física”. Da análise da listagem dos bens glosados – Planilha Aliq Zero ou NT do arquivo BRF 04-2011 Glosas.xlsx - vê-se claramente que esses requisitos não se confirmam, notadamente a condição de serem insumos utilizados na produção de bens de origem animal ou vegetal destinados a alimentação humana (pela descrição do bem) e adquiridos de pessoa física (participantes com CNPJ). Primeiramente, quanto à aquisição com alíquota zero, pela interpretação mencionada acima, ficaria assegurado o direito ao crédito em relação a aquisição de bens ou serviços isentos somente nos casos de estes serem revendidos ou aplicados em produtos ou serviços de cujas vendas resulte pagamento de contribuição. Para o caso em questão que se trata de aquisição com alíquota zero, não é prevista a apropriação de crédito de PIS/Cofins. Por esse motivo, voto pela glosa dos créditos sobre as aquisições de produtos adquiridos com alíquota zero. Quanto ao crédito presumido sobre agronegócio, deve-se notar que foi demonstrada a ausência de “controles de estoque diferenciados”. Pela explicação da recorrente, devido ao tamanho e diversidade de suas operações, ela realiza o registro do crédito presumido no momento da entrada das mercadorias adquiridas com suspensão do PIS/Cofins que geram direito ao referido crédito. Sua justifica é que não possuí condições de segregar previamente quais insumos serão utilizados em cada produto e que irão gerar ou não o crédito. Somente quando da saída final desses bens é que a recorrente apura os tributos a serem recolhidos. Essa falta de “controle de estoques diferenciados” foi trazida pelas autoridades fiscais como impeditivo ao reconhecimento do crédito, pelo não cumprimento das regras estabelecidas pela legislação tributária. Notadamente, conforme já mencionado em outro tema do presente caso, é do contribuinte o ônus da prova nos casos de compensação, restituição e ressarcimento. Ainda sobre o crédito presumido sobre agronegócio, urge verificar que há na legislação diversos requisitos para sua configuração. Note-se, primeiramente, que conforme Fl. 2290DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.319 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10983.903444/2013-69 36 descrição do art. 34, §1º, da Lei nº 12.058/2009, é vedada a apuração do crédito presumido nas aquisições realizadas por pessoa jurídica que industrializa ou revende os produtos classificados em determinadas posições da NCM. Note-se que entre as NCMs mencionadas como proibitivas há a de posição 01.02 da NCM (animais vivos da espécie bovinos). Pelo demonstrado pela fiscalização, a recorrente industrializava bovinos vivos na época dos fatos, o que configura impossibilidade de apuração de crédito presumido. Adicionalmente, o art. 56, §1º, da Lei nº 12.350/2010 veda a apuração de crédito presumido nas aquisições realizadas por pessoa jurídica que industrializa ou revende produtos de determinadas posições de NCM 01.03 (animais vivos da espécie suína) e 01.05 (animais vivos da espécie galos, galinhas, patos, gansos, perus, entre outros). Note-se que o contribuinte de fato industrializa bens e produtos classificados nas posições 01.03 e 01.05 do NCM, conforme descrito pela fiscalização. Pelo exposto, deve-se concluir que, quanto aos créditos presumidos da agroindústria, há as vedações legais citadas acima à situação do contribuinte, o que demonstra que não foram obedecidos os requisitos necessários para o creditamento. Por isso, voto pela glosa dos créditos presumidos da agroindústria. 4 Conclusão Como resumo dos itens acima, voto por dar provimento parcial, com reversão da glosa dos seguintes itens: itens consumidos no processo produtivo identificados na diligência; Paletes, Sacos Big Bag e Fita Adesiva; Troca e Reforma de Paletes; Serviço de Movimentação (Cross Docking); Serviço de Carga/Descarga Paletizada/Frigorificada - Serviço de Movimentação Saída; e referentes aos bens do ativo imobilizado submetidos à depreciação. Assinado Digitalmente Fabiana Francisco de Miranda Fl. 2291DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13749.000351/2003-70
Data da sessão: Thu Apr 29 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Thu Apr 29 00:00:00 UTC 2010
Ementa: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/02/1998 a 28/02/1998 ÔNUS DA PROVA. Cabe à defesa o ônus da prova dos fatos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito fazenda pública. Recurso Negado.
Numero da decisão: 3403-000.326
Decisão: Acordam os Membros do Colegiada por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso nos termos do vote do Relator.
Matéria: DCTF_COFINS - Auto eletronico (AE) lancamento de tributos e multa isolada (COFINS)
Nome do relator: ANTONIO CARLOS ATULIM
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Cabe à defesa o ônus da prova dos fatos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito fazenda pública. Recurso Negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os Membro do Colegiada por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurs,, nos termos do vote do Relator. P I% / Antonio Carlos Atulim Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Robson José Bayerl, Domingos de Sá Filho, Winderley Morais Pereira, Ivan Allegretti, Marcos Tranchesi Ortiz e Sntonio Carlos Atulim. Relatório Por bem descrever os fatos, adoto o relatório da decisão de primeira instância que transcrevo a seguir: "Trata o presente processo de auto de infração lavrado contra o contribuinte acima identificado, relativo à falta de recolhimento da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social — COFINS, abrangendo o período de apuração 02/98 (fls. 05 a 1 10), no valor de R$ 324,32, acrescido de multa de ofício de 75%, no valor de R$ 243,24, e juros de mora, calculados até 30/06/03, no valor de R$ 330,64, totalizando o crédito tributário apurado de R$ 898,20. Na Descrição dos Fatos (fls. 06), consta que a presente exigência originou-se de auditoria interna na DCTF apresentada pelo sujeito passivo relativa ao primeiro trimestre de 1998, tendo sido verificada a falta de recolhimento do valor nela informado, em razão de inexatidão, por não ter sido localizado o pagamento vinculado ao crédito relativo ao período de apuração de fevereiro de 1998 (fis. 06 a 07). O enquadramento legal da presente autuação encontra-se especificado às fls. 06. A base legal da multa de oficio e dos juros de mora exigidos consta às fls. 08. Após tomar ciência da autuação em 11/07/03 (fls. 49), a empresa autuada, inconformada, apresentou a impugnação anexada à fl. 01 em 25/07/2003, alegando que o valor exigido foi corretamente recolhido dentro do prazo de vencimento, conforme cópia do DARF em fl. 02. Tendo sido constatado pela DRF/Niterói que o recolhimento originalmente efetuado em nome da empresa autuada havia sido retificado, em 05/07/1999 para outro número de CNPJ 23), o contribuinte foi intimado a prestar esclarecimentos, ocasião em que apresentou nova impugnação de fls. 25/26 onde alega a ocorrência de erro no preenchimento da DCTF relativa ao primeiro trimestre de 1998 e solicita a retificação da declaração para os valores informados em fls. 27 a 41. (..)" Por meio do Acórdão n° 14.349, de 17 de novembro de 2006, a 5' Turma da DRJ no Rio de Janeiro-II manteve o lançamento, em razão da inexistência do pagamento e da não comprovação do erro alegado pelo contribuinte. • Regularmente notificado da decisão de primeiro grau em 10/01/2007 (fls. 60) o contribuinte apresentou recurso voluntário de fls. 62/65, alegando, em síntese que a retificação do DARF foi correta porque o pagamento original se referia a outra empresa, mas foi feito indevidamente com o CNPJ da recorrente. Reafirmou as alegações contidas na segunda impugnação, no sentido de que houve erro no preenchimento da DCTF. Alegou que não recebeu nenhuma orientação no sentido de que seria necessário comprovar o erro cometido para poder retificar a DCTF e que o julgamento de primeira instância estaria prejudicado por ter constado do Acórdão que a DRJ não tem competência para julgar pedidos de retificação de DCTF. É o relatório. Voto Conselheiro Antonio Carlos Atulim, Relator O recurso preenche os requisitos formais de admissibilidade e, portanto, dele tomo conhecimento. 2 Processo n° 13749.000351/2003-70 S3-C4T3 Acórdão n.° 3403-00.326 Fl. 2 0 Inicialmente cumpre-me esclarecer que não estamos julgando neste processo pedido de retificação de DCTF, mesmo porque esta matéria não está incluída na competência do CARF. O que está em julgamento nestes autos é um auto de infração que foi originado de uma auditoria interna nas DCTF do contribuinte. A motivação do lançamento de oficio foi falta de recolhimento em face do pagamento não ter sido localizado. O art. 90 da MP n° 2.158-35, de 2001, determinava que "Serão objeto de lançamento de oficio as diferenças apuradas, em declaração prestada pelo sujeito passivo, decorrente de pagamento, parcelamento, compensação ou suspensão de exigibilidade, indevidos ou não comprovados (..)". E o fato que deu causa ao lançamento de oficio foi confirmado pelo recorrente, pois o recolhimento originalmente feito em nome da autuada foi retificado para acobertar pagamento de outra empresa. Portanto, não merece nenhum reparo a decisão de primeira instância quando manteve o lançamento do principal, com a exclusão da multa de oficio pela aplicação retroativa do art. 18 da MP n° 135, de 30 de outubro de 2003, posteriormente convertida na Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003, com base no art. 106, II, "c" do CTN. No que concerne ao erro de preenchimento da DCTF, a questão não se resume em comprovar o erro para fins de retificação da DCTF, mas sim de se fazer a comprovação para o fim de se julgar um auto de infração. É cediço que cabe ao fisco o ônus da prova dos fatos constitutivos de seu direito e que cabe ao contribuinte o ônus da prova dos fatos impeditivos, modificativos ou extintivos do direito da fazenda pública. Nesse sentido, o erro no valor declarado foi alegado como matéria de defesa em impugnação a um lançamento de oficio e tal alegação deveria ter vindo acompanhada dos documentos comprobatórios, como exige o art. 16, III do Decreto n° 70.235/72, com a redação que lhe foi dada pela Lei n° 8.748/93. Não tendo comprovado a alegação de que houve erro no valor lançado, há que se manter a decisã e primeira instância, que bem aplicou o direito ao caso concreto. E ace do exposto, v to no sentido de negar provimento ao recurso. Antonio Carlos Atulim 3

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10825636 #
Numero do processo: 13116.000433/96-52
Turma: Terceira Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Dec 04 00:00:00 UTC 2001
Numero da decisão: 203-00.130
Decisão: RESOLVEM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, em converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator.
Nome do relator: RENATO SCALCO ISQUIERDO
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Numero do processo: 12448.733296/2019-97
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 06 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Wed Feb 26 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015 REGIMENTO INTERNO DO CARF - PORTARIA MF Nº 1.634, DE 21/12/2023 - APLICAÇÃO DO ART. 114, § 12, INCISO I Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada. CPRB. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. INOCORRÊNCIA. ENQUADRAMENTO NO CNAE. MAIOR RECEITA. ANO-CALENDÁRIO ANTERIOR. O enquadramento no CNAE principal é efetuado pela atividade econômica principal da empresa, assim considerada, dentre as atividades constantes no ato constitutivo ou alterador, aquela de maior receita auferida ou esperada, com base no ano-calendário anterior. Caso apenas atividades secundárias da empresa estejam em algum dos incisos dos arts. 7º ou 8º da Lei n.º 12.546, de 2011, não há que se falar em aplicação da contribuição previdenciária sobre a receita bruta, por expressa vedação legal, constante do parágrafo 9º do art. 9º da referida lei ABATIMENTOS DO DÉBITO. PAGAMENTOS REALIZADOS A TÍTULO DE CPRB. NÃO CARACTERIZAÇÃO DE INDÉBITO TRIBUTÁRIO. CABIMENTO. Na determinação dos valores de contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento lançados de ofício, devem ser deduzidos eventuais recolhimentos efetuados a título de Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta correspondente ao mesmo período de apuração.
Numero da decisão: 2101-003.042
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por conhecer do recurso voluntário e dar-lhe provimento parcial, para abater do lançamento os valores recolhidos a título de CPRB no período de apuração dos débitos Assinado Digitalmente Cleber Ferreira Nunes Leite – Relator Assinado Digitalmente Mario Hermes Soares Campos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Antonio Savio Nastureles, Wesley Rocha, Cleber Ferreira Nunes Leite, Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Ana Carolina da Silva Barbosa, Mario Hermes Soares Campos (Presidente)
Nome do relator: CLEBER FERREIRA NUNES LEITE
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ementa_s : Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015 REGIMENTO INTERNO DO CARF - PORTARIA MF Nº 1.634, DE 21/12/2023 - APLICAÇÃO DO ART. 114, § 12, INCISO I Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada. CPRB. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. INOCORRÊNCIA. ENQUADRAMENTO NO CNAE. MAIOR RECEITA. ANO-CALENDÁRIO ANTERIOR. O enquadramento no CNAE principal é efetuado pela atividade econômica principal da empresa, assim considerada, dentre as atividades constantes no ato constitutivo ou alterador, aquela de maior receita auferida ou esperada, com base no ano-calendário anterior. Caso apenas atividades secundárias da empresa estejam em algum dos incisos dos arts. 7º ou 8º da Lei n.º 12.546, de 2011, não há que se falar em aplicação da contribuição previdenciária sobre a receita bruta, por expressa vedação legal, constante do parágrafo 9º do art. 9º da referida lei ABATIMENTOS DO DÉBITO. PAGAMENTOS REALIZADOS A TÍTULO DE CPRB. NÃO CARACTERIZAÇÃO DE INDÉBITO TRIBUTÁRIO. CABIMENTO. Na determinação dos valores de contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento lançados de ofício, devem ser deduzidos eventuais recolhimentos efetuados a título de Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta correspondente ao mesmo período de apuração.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por conhecer do recurso voluntário e dar-lhe provimento parcial, para abater do lançamento os valores recolhidos a título de CPRB no período de apuração dos débitos Assinado Digitalmente Cleber Ferreira Nunes Leite – Relator Assinado Digitalmente Mario Hermes Soares Campos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Antonio Savio Nastureles, Wesley Rocha, Cleber Ferreira Nunes Leite, Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Ana Carolina da Silva Barbosa, Mario Hermes Soares Campos (Presidente)

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FALIDO INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2015 a 31/12/2015 REGIMENTO INTERNO DO CARF - PORTARIA MF Nº 1.634, DE 21/12/2023 - APLICAÇÃO DO ART. 114, § 12, INCISO I Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada. CPRB. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA. INOCORRÊNCIA. ENQUADRAMENTO NO CNAE. MAIOR RECEITA. ANO- CALENDÁRIO ANTERIOR. O enquadramento no CNAE principal é efetuado pela atividade econômica principal da empresa, assim considerada, dentre as atividades constantes no ato constitutivo ou alterador, aquela de maior receita auferida ou esperada, com base no ano-calendário anterior. Caso apenas atividades secundárias da empresa estejam em algum dos incisos dos arts. 7º ou 8º da Lei n.º 12.546, de 2011, não há que se falar em aplicação da contribuição previdenciária sobre a receita bruta, por expressa vedação legal, constante do parágrafo 9º do art. 9º da referida lei ABATIMENTOS DO DÉBITO. PAGAMENTOS REALIZADOS A TÍTULO DE CPRB. NÃO CARACTERIZAÇÃO DE INDÉBITO TRIBUTÁRIO. CABIMENTO. Na determinação dos valores de contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento lançados de ofício, devem ser deduzidos eventuais recolhimentos efetuados a título de Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta correspondente ao mesmo período de apuração. ACÓRDÃO Fl. 4163DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.042 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.733296/2019-97 2 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por conhecer do recurso voluntário e dar-lhe provimento parcial, para abater do lançamento os valores recolhidos a título de CPRB no período de apuração dos débitos Assinado Digitalmente Cleber Ferreira Nunes Leite – Relator Assinado Digitalmente Mario Hermes Soares Campos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Antonio Savio Nastureles, Wesley Rocha, Cleber Ferreira Nunes Leite, Roberto Junqueira de Alvarenga Neto, Ana Carolina da Silva Barbosa, Mario Hermes Soares Campos (Presidente) RELATÓRIO Trata-se de Auto de Infração de Contribuição Previdenciária da Empresa e do Empregador, referente a contribuições destinadas à Seguridade Social, relativas às competências 01/2015 a 13/2015, com o seguinte levantamento: divergência de contribuição da empresa – informação indevida de ajuste de CPRB em GFIP – artigo 22, incisos I e III da Lei n.º 8.212/1991. Em face de o julgamento da Primeira Instância considerar improcedente a impugnação, a empresa apresentou Recurso Voluntário, (fls. 1021/1066), com as seguintes alegações: a) que a empresa está corretamente enquadrada no regime de desoneração da folha de pagamento. b) a necessidade de que se faça a compensação dos valores recolhidos a título de CPRB, com as compensações da contribuição patronal, glosadas na GFIP. c) Informa que os valores retidos por seus clientes tomadores dos serviços são mera antecipação de pagamento dos valores devidos, portanto, faria jus ao crédito tributário oriundo das retenções, o que não foi considerado pela Autoridade Fiscal, ao lavrar o Auto de Infração. Fl. 4164DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.042 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.733296/2019-97 3 c) requer que possa juntar novos documentos em momento posterior à apresentação do Recurso Voluntário. No julgamento do Recurso Voluntário, por meio da Resolução nº 2101-000.215, de 03.09.2024, a Turma, por unanimidade, converteu o julgamento em diligência, para que fossem anexados ao processo, os seguintes relatórios: 1.Relatório extraído das informações da GFIP em que constem o valor da base de cálculo da previdência Social e o valor da Contribuição Patronal incidente sobre as remunerações dos segurados que prestaram serviços à contribuinte, relativa ao período de apuração de 01/01/2015 a 31/12/2015. 2.Tela ou extrato em que constem os pagamentos relativos à CPRB no período de apuração de 01/01/2015 a 31/12/2015. Em resposta, a Unidade Preparadora informa: Considerando a Resolução de fls. 3835/3837, que converteu o julgamento do recurso voluntário em Diligência, foram acostados os dados constantes das Guias de Recolhimento ao Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e de Informações à Previdência Social – GFIP, das competências de 01/2015 a 12/2015, a saber: a) – as bases de cálculo, valores devidos, deduções e compensações das contribuições previdências nas fls. 3839/3902, 3968/4031 e 4064/4121; b) – os recolhimentos efetuados através das Guias da Previdência Social – GPSs de fls. 3903/3932, 4032/4046 e 4122/4136 bem como pelos Documentos de Arrecadação de Receitas Federais – DARFs relativos à Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta - CPRB nas fls. 3933/3939, no código 2985; e c) – a relação dos tomadores de serviços de fls. 3940/3967, 4051/4063 e 4141/4152 sobre os quais foram feitas as retenções de 11% sobre o valor da nota fiscal; Os dados obtidos nos citados relatórios foram sistematizados na planilha de fls. 4153/4156 para a melhor visualização. Será dada a ciência ao contribuinte da referida Resolução, deste despacho bem como da referida planilha, para que se manifeste nestes autos no prazo de 30(trinta) dias, findo o qual, o processo retornará a este Conselho para o prosseguimento do julgamento. O processo retorna ao CARF para prosseguimento do julgamento. É o Relatório. VOTO Conselheiro Cleber Ferreira Nunes Leite, Relator Fl. 4165DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.042 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.733296/2019-97 4 O recurso é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade O litígio recai sobre: divergência de contribuição da empresa – informação indevida de ajuste de CPRB em GFIP – artigo 22, incisos I e III da Lei n.º 8.212/1991. Quanto ao mérito, tendo em vista que as alegações ofertadas na impugnação são as mesmas do recurso voluntário, reproduzimos abaixo, a decisão da Primeira Instância, a qual concordamos e adotamos: Da alegação de conduta lícita e regular – correta adesão à CPRB – Lei 12.546/2011: 9. Não merece acolhida, aqui, a alegação da empresa no sentido de que teria havido, no caso, correta adesão à CPRB (contribuição previdenciária sobre a receita bruta), por parte dela. 9.1. Cabe informar, inicialmente que, conforme explicitado no Relatório Fiscal, a empresa indica, no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ), como atividade econômica principal “Serviços de Engenharia”, com CNAE 71.12-0-00, que não está abrangida pela Lei n.º 12.546/2011, que dispõe sobre a CPRB. 9.2. É de registrar, também, que, como a empresa afirmava que, apesar de ter como CNAE principal aquele referente a “Serviços de Engenharia”, toda a sua receita estaria inserida no CNAE 42.21-9-3, relativo a “Manutenção de Redes de Distribuição de Energia Elétrica”, a fiscalização solicitou, por meio de Termos de Intimação, documentação que comprovasse que esta última atividade econômica, cadastrada como secundária, era de fato a atividade principal, para efeitos da desoneração da folha de pagamento, imposta pela Lei n.º 12.546/2011. 9.3. Cumpre enfatizar, ainda, que, com base na análise da documentação apresentada pela empresa, não foi possível à fiscalização confirmar que a referida atividade secundária era de fato a sua atividade preponderante, considerando que a contabilização das receitas se dava em uma única conta, sem segregação por atividades, e que as notas fiscais, em grande parte, faziam menção ao contrato a que se vinculavam, sendo que neste, por sua vez, figuravam várias atividades. 9.4. Cabe observar, então, que, quando a substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento pela contribuição previdenciária sobre a receita bruta (CPRB) estiver vinculada ao seu enquadramento, deve-se considerar apenas o CNAE principal, que no caso, é aquele relativo à atividade com maior receita auferida ou esperada, nos termos do artigo 9º, parágrafo 1º da Lei n.º 12.546/2011, e do artigo 17, “caput” e parágrafo 1º da Instrução Normativa (IN) da Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) n.º 1.436, de 30/12/2013, abaixo transcritos. Lei n.º 12.546/2011: Art. 9º Para fins do disposto nos arts. 7º e 8º desta Lei: Fl. 4166DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.042 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.733296/2019-97 5 (...) § 9º As empresas para as quais a substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento pela contribuição sobre a receita bruta estiver vinculada ao seu enquadramento no CNAE deverão considerar apenas o CNAE relativo a sua atividade principal, assim considerada aquela de maior receita auferida ou esperada, não lhes sendo aplicado o disposto no § 1º . (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) (...) (grifos nossos) IN RFB n.º 1.436/2013: Art. 17. As empresas para as quais a substituição da contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento pela CPRB estiver vinculada ao seu enquadramento no CNAE deverão considerar apenas o CNAE principal. § 1º O enquadramento no CNAE principal será efetuado pela atividade econômica principal da empresa, assim considerada, dentre as atividades constantes no ato constitutivo ou alterador, aquela de maior receita auferida ou esperada. (...) (grifos nossos) 9.5. Cumpre transcrever, no caso, também, as ementas da Solução de Consulta (SC) COSIT n.º 10/2015, da Solução de Consulta n° 5.018 - SRRF05/DISIT de 21/10/2015, e da Solução de Consulta DISIT-SRRF04 N° 4022, de 18/08/2017, citadas pela impugnante, que tratam da matéria em questão. SC COSIT n.º 10/2015: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA (CPRB). CONCEITO DE ATIVIDADE ECONÔMICA PRINCIPAL. ENQUADRAMENTO TABELA CNAE. Para fins de enquadramento da atividade econômica principal da empresa (CNAE principal) deve ser considerada aquela de maior receita auferida ou esperada, sendo receita bruta auferida a apurada no ano-calendário imediatamente anterior e receita bruta esperada a prevista para o ano calendário de início de atividades da empresa, não lhes sendo aplicada a regra da proporcionalização prevista no art. 9º, § 1º, da Lei nº 12.546, de 2011. Para fins de aplicabilidade da CPRB em decorrência de enquadramento no CNAE, deve-se considerar somente a atividade econômica principal da empresa, consoante o disposto nos §§ 9º e 10 do art. 9º da Lei nº 12.546, de 2011. Caso apenas atividades secundárias (CNAE secundário) da empresa estejam em algum dos incisos dos arts. 7º ou 8º da Lei nº 12.546, Fl. 4167DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.042 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.733296/2019-97 6 de 2011, não há que se falar em aplicação da contribuição previdenciária sobre a receita bruta, por expressa vedação legal, constante do § 9º do art. 9º da lei. Dispositivos Legais: Lei nº 12.546, de 2011, arts. 7º e 9º; Instrução Normativa RFB nº 1.436, de 2013, arts. 8º e 17. (grifos nossos) Solução de Consulta n° 5.018 - SRRF05/DISIT de 21/10/2015: (...) Para fins de enquadramento da atividade econômica principal da empresa (CNAE principal) deve ser considerada aquela de maior receita auferida ou esperada, sendo receita bruta auferida a apurada no ano-calendário imediatamente anterior e receita bruta esperada a prevista para o ano calendário de início de atividades da empresa, não lhes sendo aplicada a regra da proporcionalização prevista no art. 9º, § 1º, da Lei nº 12.546, de 2011. Para fins de aplicabilidade da CPRB em decorrência de enquadramento no CNAE, deve-se considerar somente a atividade econômica principal da empresa, consoante o disposto nos §§ 9º e 10 do art. 9º da Lei nº 12.546, de 2011. Nesse caso, a base de cálculo da CPRB será a receita bruta da empresa relativa a todas as suas atividades. Caso apenas atividades secundárias (CNAE secundário) da empresa estejam em algum dos incisos dos arts. 7º ou 8º da Lei nº 12.546, de 2011, não há que se falar em aplicação da contribuição previdenciária sobre a receita bruta, por expressa vedação legal, constante do § 9º do art. 9º da lei. (...) (grifos nossos) Solução de Consulta DISIT-SRRF04 n.º 4022, de 18/08/2017: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA SOBRE A RECEITA BRUTA (CPRB) – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA - FOLHA DE PAGAMENTO - ATIVIDADE PRINCIPAL -RETENÇÃO - COMPENSAÇÃO - ENQUADRAMENTO NA CNAE. Para fins de enquadramento da atividade econômica principal da empresa (CNAE principal) deve ser considerada aquela de maior receita auferida ou esperada, sendo receita bruta auferida a apurada no ano-calendário imediatamente anterior c receita bruta esperada a prevista para o ano calendário de início de atividades da empresa, não lhes sendo aplicada a regra da proporcionalização prevista no art. 9º, § 1º, da Lei n° 12.546, de 2011. Para fins de aplicabilidade da CPRB em decorrência de enquadramento no CNAE, deve-se considerar somente a atividade Fl. 4168DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.042 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.733296/2019-97 7 econômica principal da empresa, consoante o disposto nos §§ 9 o e 10 do art. 9º da Lei n° 12.546, de 2011. Caso apenas atividades secundárias (CNAE secundário) da empresa estejam em algum dos incisos dos arts. 7º ou 8º da Lei n° 12.546, de 2011, não há que se falar em aplicação da contribuição previdenciária sobre a receita bruta, por expressa vedação legal, constante do § 9 o do art. 9º da lei. SOLUÇÃO VINCULADA À SOLUÇÃO DE CONSULTA N° 10 -Cosit, de 30 de janeiro de 2015 (Publicada no DOU de 06/02/2015, seção 1, pág. 18). Dispositivos Legais: Inciso VII do art. 7º e art. 9º da Lei n° 12.546, de 14 de dezembro de 2011; art. 117 da Instrução Normativa (IN) n° 971, de 13 de novembro de 2009; art. 2º da Medida Provisória - MP n° 774, de 30 de março de 2017; art. 17 da Instrução Normativa (IN) RFB n° 1.436, de 30 de dezembro de 2013. (...) (grifos nossos) 9.6. Note-se que o cálculo da maior receita, para efeito do enquadramento no CNAE da atividade principal em relação ao ano de 2015, é realizado com base na receita do ano-calendário 2014, conforme disposto no parágrafo 3º do artigo 17 da IN RFB n.º 1.436/2013, a seguir reproduzido. IN RFB n. º 1.436/2013: Art. 17. (...) (...) § 2º A “receita auferida” será apurada com base no ano-calendário anterior, que poderá ser inferior a 12 (doze) meses, quando se referir ao ano de início de atividades da empresa. (...) (grifos nossos) 9.7. É de se destacar, no caso, que não consta dos autos a comprovação de que a maior parte da receita bruta da empresa relativa ao ano de 2014 seria advinda da atividade de “Manutenção de Redes de Distribuição de Energia Elétrica” (CNAE 42.21-9-3), o que permitiria a sua adesão ao sistema de desoneração, recolhendo a contribuição previdenciária sobre a receita bruta (CPRB), nos termos do inciso VII do artigo 7º da Lei n.º 12.546/2011, abaixo transcrito. Lei n.º 12.546/2011: Art. 7º Contribuirão sobre o valor da receita bruta, excluídas as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, à alíquota de 2% (dois por cento): (Redação dada pela Lei nº 13.043, de 2014) Fl. 4169DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.042 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.733296/2019-97 8 (...) VII - as empresas de construção de obras de infraestrutura, enquadradas nos grupos 421, 422, 429 e 431 da CNAE 2.0. (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) (...) (grifos nossos) 9.8. Com relação ao artigo 72 da IN RFB n.º 971/2009, citado pela defendente, cumpre informar que o critério para atividade preponderante, com base no número de segurados, não é aplicável ao caso em tela, dizendo respeito especificamente à contribuição para o financiamento dos benefícios concedidos em razão do grau de incidência laborativa decorrente dos riscos ambientais do trabalho. 9.9. Cabe salientar, ainda, que é responsabilidade da empresa manter o cadastro atualizado e informar, se for o caso, a alteração da sua atividade principal, conforme determina o artigo 22 da IN RFB n.º 1.470, de 30/05/2014. IN RFB n. º 1.470/2014: Art. 22. A entidade está obrigada a atualizar no CNPJ qualquer alteração referente aos seus dados cadastrais até o último dia útil do mês subsequente ao de sua ocorrência. (...) (grifos nossos) 9.10. Cumpre mencionar que o comprovante de inscrição no CNPJ é um importante documento para efeito fiscal, porque nele, entre outras informações, constam as atividades econômicas principal e secundária desenvolvidas pela empresa, conforme dispõe o inciso V do parágrafo 1º do artigo 10 da IN RFB n.º 1.470, de 30/05/2014. IN RFB n. º 1.470/2014: Art. 10. A comprovação da condição de inscrito no CNPJ e da situação cadastral é feita por meio do “Comprovante de Inscrição e de Situação Cadastral”, conforme modelo constante do Anexo III desta Instrução Normativa, emitido no sítio da RFB na Internet, no endereço citado no caput do art. 12. § 1º O Comprovante de Inscrição e de Situação Cadastral contém as seguintes informações: (...) V - Atividades econômicas principal e secundárias; (...) Fl. 4170DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.042 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.733296/2019-97 9 (grifos nossos) 9.11. À vista disso, observa-se que o CNAE da atividade principal declarada pela empresa, no CNPJ, não permitia o recolhimento de contribuição previdenciária sobre a receita bruta (CPRB) bem como que a empresa não trouxe aos autos comprovação de que a atividade secundária possuía a maior receita bruta, mostrando-se correto o lançamento da contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento efetuado pela autoridade fiscal. 9.12. Diante do exposto, rejeita-se a alegação da empresa no sentido de regularidade dos atos praticados por ela, de que teria realizado corretamente o recolhimento da contribuição previdenciária sobre a receita bruta (CPRB), não havendo que se falar, aqui, em improcedência/cancelamento da autuação. Dos Créditos de Retenção O contribuinte observa que devem ser considerados no cálculo do auto de infração, os valores retidos por seus clientes tomadores dos serviços, posto que se trata de mera antecipação de pagamento dos valores devidos, sendo assim, faria jus ao crédito tributário oriundo das retenções, o que não foi considerado pela Autoridade Fiscal, ao lavrar o Auto de Infração. No julgamento da impugnação, a DRJ entendeu que não foram apresentados à Fiscalização, bem como, na impugnação, documentos hábeis e suficientes para a exclusão de quaisquer valores do Auto de Infração em questão, da seguinte forma: 10. Cabe, aqui, tecer algumas considerações a respeito da afirmação da empresa no sentido de que os valores a título de retenção não teriam sido considerados pela fiscalização, ao lavrar o Auto de Infração em tela. 10.1. É de se ressaltar, no caso, que, por meio do Termo de Início do Procedimento Fiscal, de 19/02/2019, do Termo de Intimação Fiscal n.º 1, de 25/03/2019, do Termo de Intimação Fiscal n.º 2, de 08/07/2019, e do Termo de Intimação Fiscal n.º 3, de 04/12/2019, a empresa foi intimada a demonstrar e detalhar, para todos os seus estabelecimentos, a origem dos valores declarados em Guias de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social (GFIP’s) como compensação – se seriam decorrentes de recolhimento a maior ou pagamento indevido ou ajuste referente à CPRB ou outros. 10.2. Cumpre registrar, no entanto, que não consta nos autos documento comprovando que tenha havido a entrega à fiscalização de tais informações. 10.3. Note-se que também não foram anexadas, por ocasião da impugnação, documentos hábeis e suficientes para a exclusão de quaisquer valores do Auto de Infração em questão. 10.4. Dessa forma, tem-se que não há reparo a ser feito no lançamento realizado pela fiscalização Fl. 4171DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.042 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.733296/2019-97 10 A par da não apresentação de documentos que comprovassem créditos de retenção, há que se informar que o presente auto de infração é referente exclusivamente aos valores das compensações efetuadas na GFIP, relativas às contribuições da empresa previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, substituídas por contribuição sobre o faturamento (CPRB), bem como, que os créditos de retenção devem ser utilizados exclusivamente pelo contribuinte para restituição ou compensação, não cabendo à autoridade fiscal, proceder compensação de oficio daqueles valores. O contribuinte alega também, da não utilização de outros créditos no lançamento, há que se verificar se o valor da compensação glosada de fato é composto exclusivamente pelo valor da substituição. Da compensação prevista no art. 7º da Lei nº 12.546/2011 A Lei 12.546/2011, institui, para empresas com determinados requisitos, a substituição das contribuições previdenciárias previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, por um valor calculado sobre a receita bruta (CPRB), da seguinte forma: LEI Nº 12.546, DE 14 DE DEZEMBRO DE 2011. Art. 7º Até 31 de dezembro de 2020, poderão contribuir sobre o valor da receita bruta, excluídos as vendas canceladas e os descontos incondicionais concedidos, em substituição às contribuições previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991: (Redação dada pela Lei nº 13.670, de 2018) LEI nº 8.212/91 Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de: I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados e trabalhadores avulsos que lhe prestem serviços, destinadas a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa. (Redação dada pela Lei nº 9.876, de 1999). (...) III - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas ou creditadas a qualquer título, no decorrer do mês, aos segurados contribuintes individuais que lhe prestem serviços; Fl. 4172DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.042 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.733296/2019-97 11 Para viabilizar a substituição, a empresa então procederia a compensação na GFIP, do valor calculado das contribuições da empresa previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei nº 8.212. Da análise da Planilha Retenções e Compensações (Fls. 4153/4156), anexada na resposta à resolução, cotejando-se com a Anexo I do Relatório Fiscal, verifica-se que o lançamento é composto exclusivamente pelas contribuições previdenciárias previstas nos incisos I e III do caput do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991. Portanto, foram glosadas apenas as compensações substituídas pela CPRB, estando correto o lançamento. DO PEDIDO DE COMPENSAÇÃO A contribuinte requer que seja feita a compensação dos valores recolhidos a título de CPRB, com as compensações da contribuição patronal, glosadas na GFIP. No âmbito do CARF, já existem diversas decisões reconhecendo a possibilidade de compensação, com base no entendimento de que a CPRB, apesar de ter uma base de cálculo distinta, ainda é uma contribuição previdenciária. Portanto, os créditos de contribuições previdenciárias sobre a folha poderiam ser usados para quitar débitos de CPRB. Em recente decisão unânime da 2ª Turma de julgamento, consubstanciada no Acórdão nº 2202-009.021, de relatoria da Conselheira Sara Maria de Almeida Carneiro Silva, apreciando a mesma matéria, foi deliberado que os recolhimentos efetuados a título de contribuição previdenciária patronal sobre a folha de pagamento devem ser aproveitados na apuração da CPRB, pois trata-se de contribuição substitutiva, de forma que, ou se recolhe sobre a folha de pagamento, ou sobre a receita bruta, mas não sobre as duas (mesmo que o regime seja misto, cada qual tem suas bases de cálculo). Neste mesmo sentido, tem-se a conclusão trazida na Solução de Consulta Interna Cosit nº 200, de 2019: 16. Isso posto, conclui-se pela possibilidade de compensação entre os alegados créditos decorrentes de pagamento indevido da CPRB e as contribuições a serem retidas na folha de salário dos seus empregados, bem como em relação às contribuições previdenciárias a serem retidas em razão de cessão de mão de obra e empreitada. Corroboro com este entendimento, para abater dos valores lançados as importâncias a título de Contribuição Previdenciária sobre a Receita Bruta, correspondentes ao mesmo período de apuração dos débitos. Portanto deverão ser abatidos das competências do lançamento os valores recolhidos a título de CPRB. CONCLUSÃO Fl. 4173DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2101-003.042 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12448.733296/2019-97 12 Do exposto, voto por conhecer do recurso voluntário e dar-lhe provimento parcial, para abater do lançamento os valores recolhidos a título de CPRB no período de apuração dos débitos. Assinado Digitalmente Cleber Ferreira Nunes Leite Fl. 4174DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 12571.720098/2013-52
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Feb 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Mon Feb 24 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2012 CONTRIBUIÇÃO SOCIAL PREVIDENCIÁRIA DO CONTRIBUINTE INDIVIDUAL. É segurado obrigatório da Previdência Social, como contribuinte individual, a pessoa física que exerce, por conta própria, atividade econômica de natureza urbana, com fins lucrativos ou não, sujeitando-se ao recolhimento de contribuição social previdenciária à alíquota de 20% sobre o salário de contribuição. A base de cálculo da contribuição devida é a remuneração auferida pelo exercício de sua atividade por conta própria, durante o mês, observado o limite máximo de contribuição. REGIMENTO INTERNO DO CARF - PORTARIA MF Nº 1.634, DE 21/12/2023 - APLICAÇÃO DO ART. 114, § 12, INCISO I Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada.
Numero da decisão: 2002-009.249
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Marcelo de Sousa Sáteles - Presidente (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Barros de Moura, Carlos Eduardo Avila Cabral, Henrique Perlatto Moura (substituto integral), João Maurício Vital, Ricardo Chiavegatto de Lima, Marcelo de Sousa Sáteles
Nome do relator: RICARDO CHIAVEGATTO DE LIMA
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ementa_s : Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2012 CONTRIBUIÇÃO SOCIAL PREVIDENCIÁRIA DO CONTRIBUINTE INDIVIDUAL. É segurado obrigatório da Previdência Social, como contribuinte individual, a pessoa física que exerce, por conta própria, atividade econômica de natureza urbana, com fins lucrativos ou não, sujeitando-se ao recolhimento de contribuição social previdenciária à alíquota de 20% sobre o salário de contribuição. A base de cálculo da contribuição devida é a remuneração auferida pelo exercício de sua atividade por conta própria, durante o mês, observado o limite máximo de contribuição. REGIMENTO INTERNO DO CARF - PORTARIA MF Nº 1.634, DE 21/12/2023 - APLICAÇÃO DO ART. 114, § 12, INCISO I Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada.

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É segurado obrigatório da Previdência Social, como contribuinte individual, a pessoa física que exerce, por conta própria, atividade econômica de natureza urbana, com fins lucrativos ou não, sujeitando-se ao recolhimento de contribuição social previdenciária à alíquota de 20% sobre o salário de contribuição. A base de cálculo da contribuição devida é a remuneração auferida pelo exercício de sua atividade por conta própria, durante o mês, observado o limite máximo de contribuição. REGIMENTO INTERNO DO CARF - PORTARIA MF Nº 1.634, DE 21/12/2023 - APLICAÇÃO DO ART. 114, § 12, INCISO I Quando o Contribuinte não inova nas suas razões já apresentadas em sede de impugnação, as quais foram claramente analisadas pela decisão recorrida, esta pode ser transcrita e ratificada. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Marcelo de Sousa Sáteles - Presidente (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima - Relator Fl. 126DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.249 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 12571.720098/2013-52 2 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: André Barros de Moura, Carlos Eduardo Avila Cabral, Henrique Perlatto Moura (substituto integral), João Maurício Vital, Ricardo Chiavegatto de Lima, Marcelo de Sousa Sáteles RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário (e-fls. 101 e ss.), interposto contra o Acórdão de Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (e-fls. 86 e ss.) que considerou, por unanimidade de votos, improcedente a Impugnação do contribuinte apresentada diante de Auto de Infração (e-fls. 33 e ss.), cujos valores nele lançados se referem às contribuições sociais previdenciárias a cargo do contribuinte individual que exerce atividade por conta própria, incidentes sobre a remuneração recebida, por ele informada, referente à prestação de serviços à pessoa física, no período de 01/2009 a 12/2012. Adota-se o Relatório da DRJ, abaixo transcrito, por esclarecer os fatos ocorridos: • DEBCAD 51.042.562-3 - no valor de R$ 66.109,71, competência 1/2009 a 12/2012, referente à contribuição social destinada à seguridade social, a cargo do contribuinte individual que exerce atividade por conta própria, incidente sobre valores recebidos de pessoas físicas, informados nas Declarações de Ajuste Anual do Imposto de Renda Pessoa Física (DIRPF). Segundo o Relatório Fiscal (fls. 48/58): • o contribuinte é odontólogo e não houve recolhimentos em Guias de Pagamento da Previdência Social - GPS, no período; • na apuração da base de cálculo, foi respeitado o limite máximo da contribuição previdenciária, quando os rendimentos auferidos no mês foram maiores; • a multa de 75% (lançamento de ofício) e juros de mora foram calculados de acordo com os artigos 44 e 61 da Lei n° 9.430/96; O contribuinte foi cientificado do auto de infração em 15/05/2013 (fls. 60) e apresentou impugnação em 14/06/2013 (fls. 63/81), trazendo os seguintes argumentos: Nulidades Afirma que existe imprecisão no lançamento, que utilizou o enquadramento legal do Imposto de Renda, quando a discussão trata de contribuições previdenciárias, verificando-se também a ausência da falta imputada ao contribuinte. Afirma que estes vícios impossibilitam a realização do contraditório e da ampla defesa. A filiação à Previdência Social é uma faculdade Afirma que o sujeito passivo tem plano de Previdência Privada e por isso não recolheu para a Previdência Social, pois não deseja aposentar-se por este regime. Fl. 127DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.249 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 12571.720098/2013-52 3 Aduz que filiar-se à Previdência Social é uma faculdade do sujeito passivo e não uma obrigação, conforme vasta jurisprudência. Afirma existir diferença entre o empregador que recolhe contribuições previdenciárias de seus empregados (obrigação) e o contribuinte individual autônomo que recolhe contribuições para si mesmo (faculdade). Por ser faculdade, não cabe a aplicação de juros e multa. Afirma que a partir de 04/2007, com a criação do Plano Simplificado de Previdência Social (PSPS), o segurado contribuinte individual e facultativo pode escolher se quer se aposentar por tempo de contribuição (alíquota de 20%) ou somente por idade (alíquota de 11% sobre o salário-mínimo). Por isso, o Fisco não pode impor ao contribuinte a alíquota de 20%, sem o direito de opção. Requer a anulação do AI para que o lançamento leve em conta a alíquota de 11% do PSPS, tal como permitido pelo Art. 80 da LC n° 123/2006. Aduz que o contribuinte exerceu atividade remunerada e não estava inscrito na Previdência Social, mas que com o presente lançamento o segurado poderá realizar o recolhimento daquelas contribuições anteriores à filiação, sendo computado tal período, mediante requerimento da retroação da data de início de contribuição. Do descabimento da multa punitiva nos lançamentos por homologação Alega que o lançamento de ofício ocorreu porque a Receita já dispunha dos salários de contribuição informados pelo sujeito passivo na sua Declaração de Imposto de Renda Pessoa Física - DIRPF, o que configura denúncia espontânea e exclui o pagamento de qualquer penalidade, seja multa moratória ou punitiva, cabendo apenas juros de mora. A Declaração do Imposto de Renda não é confissão de dívida Discursa que a confissão de dívida só pode ser judicial ou extrajudicial, tal como está dito no Art. 348 do CPC. Afirma que não existe a confissão legal, visto que essa é sempre uma atitude espontânea do confitente, nunca uma imposição da lei. Assim, o Decreto-Lei n° 2.124/1984 no ímpeto de transformar a obrigação acessória em confissão criou uma contradição (o dever legal de confessar), o que distorce a natureza jurídica da obrigação tributária acessória. Assim, não se pode aplicar o Decreto-Lei n° 2.124/1984, pois está em desacordo com o CPC. Dos pedidos Anular o lançamento, retornando o procedimento ao seu início, a fim de dar ao contribuinte o seu direito de exercer sua defesa antes do lançamento fiscal; Anular o lançamento, vez que o fato de ser segurado obrigatório não quer dizer que o contribuinte é obrigado ao recolhimento de contribuições previdenciárias; No caso do contribuinte ser considerado obrigado ao recolhimento das contribuições previdenciárias, levar em conta o desejo de filiação do contribuinte ao do Plano Simplificado de Previdência Social - PSPS; Fl. 128DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.249 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 12571.720098/2013-52 4 Declarar a não aplicação da multa e juros na cobrança de tributos declarados pelo próprio contribuinte. Declarar a impossibilidade de a DIRPF representar confissão de dívida. O acórdão de improcedência foi exarado com a seguinte ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2012 SEGURADO OBRIGATÓRIO DA PREVIDÊNCIA SOCIAL. CONTRIBUINTE INDIVIDUAL. A pessoa física que exerce, por conta própria, atividade econômica de natureza urbana, com fins lucrativos ou não, é segurado obrigatório da Previdência Social como contribuinte individual. A pessoa física que presta serviço de natureza urbana ou rural, em caráter eventual, a uma ou mais empresas, sem relação de emprego, é segurado obrigatório da Previdência Social como contribuinte individual. CONTRIBUINTE INDIVIDUAL. SALÁRIO DE CONTRIBUIÇÃO. Para fins previdenciários, o salário de contribuição do segurado contribuinte individual é o total da remuneração por ele auferida no mês, em uma ou mais empresas e/ou pelo exercício de atividade por conta própria, assim entendida o total de seus rendimentos, observado o limite máximo previsto na legislação, não havendo previsão legal para exclusão de qualquer valor. REGIME SIMPLIFICADO DE PREVIDÊNCIA SOCIAL. OPÇÃO. Cabe ao contribuinte individual a opção de adesão ao Regime Simplificado de Previdência Social. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. Para configurar a denúncia espontânea é necessário, não só, que a confissão da infração seja realizada antes do início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização, mas que também esteja acompanhada do pagamento do tributo devido. Cientificado da decisão de primeira instância em 08/02/2018 (AR de e-fl. 100), o sujeito passivo interpôs, em 25/02/2018 (protocolo de e-fl. 101), Recurso Voluntário, alegando a improcedência da decisão recorrida, repisando seus argumentos impugnatórios. É o relatório. Fl. 129DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.249 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 12571.720098/2013-52 5 VOTO Conselheiro Ricardo Chiavegatto de Lima, Relator. Cumpridos os requisitos legais para a apresentação do recurso, o qual encontra-se tempestivo, o mesmo deve ser conhecido. A lide trata de contribuição social previdenciária a cargo do contribuinte individual no valor principal de R$33.944,27, a sofrer incidência de juros e multa de ofício (Demonstrativo de e-fls. 29). Inicie-se apontando que, em relação à Jurisprudência trazida aos autos, é de se observar o disposto no artigo 506 da Lei 13.105/2015, o novo Código de Processo Civil, o qual estabelece que “a sentença faz coisa julgada às partes entre as quais é dada, não prejudicando terceiros". Não sendo parte nos litígios objetos dos Acórdãos, o interessado não pode usufruir dos efeitos das sentenças ali prolatadas, posto que os efeitos são "interpartes” e não "erga omnes”. E mais, tais Decisões não são normas complementares como as tratadas o art. 100 do CTN, motivo pelo qual não vinculam as decisões das Instâncias Julgadoras Administrativas. Tendo em vista que a parte recorrente trouxe em sua peça recursal basicamente os mesmos argumentos deduzidos na impugnação, nos termos do art. 114, § 12, inciso I, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21/12/2023, reproduz-se no presente voto excertos da decisão de 1ª instância adotados como razões pertinentes de decidir: ... Na apuração do salário de contribuição a fiscalização considerou o total dos rendimentos auferidos pelo segurado, declarados em DIRPF como recebidos de pessoa física, respeitando o limite máximo do salário de contribuição do segurado em cada mês. O salário de contribuição do segurado contribuinte individual é o total da remuneração por ele auferida no mês, em uma ou mais empresas ou pelo exercício de atividade por conta própria, devendo observar, em cada mês, o limite máximo do salário-de-contribuição, conforme definição do inciso III e parágrafo 5º do Art. 28 da Lei 8.212/91: ... A base de cálculo corresponde, portanto, ao total da remuneração auferida pelo segurado no mês, a qualquer título, em uma ou mais empresas ou pelo exercício de atividade por conta própria, devendo ser observado o limite máximo do salário de contribuição, o qual é o valor definido, periodicamente, pelo Ministério da Previdência Social - MPS e reajustado na mesma data e com os mesmos índices usados para o reajustamento dos benefícios de prestação continuada da Previdência Social. Fl. 130DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.249 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 12571.720098/2013-52 6 Em que pesem as alegações do autuado, nos termos do artigo 12, inciso V, alínea "h" da Lei 8.212/1991, a sua filiação ao regime geral da Previdência Social é obrigatória. Como segurado obrigatório da Previdência Social, enquadrado como contribuinte individual, o autuado tem a obrigação de recolher as contribuições por ele devidas, incidentes sobre o seu salário de contribuição, observado o limite máximo previsto em lei, nos termos do que dispõe o inciso II e o § 28 do art. 216 do Regulamento da Previdência Social -RPS, aprovado pelo Decreto 3.048/99: ... Quanto às alegações de que o recolhimento da contribuição previdenciária seria de 11% e não de 20% como tributou a autoridade lançadora, cumpre ressaltar que o art. 21, inciso 2º da lei 8.212/91, abaixo transcrito, dispõe que tal benesse se dá ao contribuinte que optar pela exclusão do direito ao benefício de aposentadoria por tempo de contribuição: ... Nos termos do artigo 199-A do Decreto 3.048/99, acrescentado pelo Decreto 6.042/07, a opção somente pode ser considerada a partir da competência em que o contribuinte a formalizar, não sendo permitida a opção para data retroativa. ... Portanto, o Regulamento da Previdência Social deixa claro que não existe opção retroativa. De acordo com o sítio do Instituto Nacional do Seguro Social - INSS1 este benefício que possibilita a contribuição reduzida é intitulado PLANO SIMPLIFICADO DE PREVIDÊNCIA SOCIAL, a saber: ... Do contido nos dispositivos legais transcritos e nas explicações no sítio do INSS depreende-se que o recolhimento de 11% é uma faculdade do contribuinte, sendo dele a opção de recolher a alíquota menor. A autoridade lançadora no ato do lançamento deve seguir estritamente a legislação, sendo-lhe vedado fazer tal opção para a contribuinte, visto que compreende a exclusão do direito à aposentadoria por tempo de contribuição. Assim, o lançamento deve ser feito dentro da regra geral de 20%, que compreende o direito a todos os benefícios previdenciários. A opção de redução da alíquota é do contribuinte e, no caso específico, não foi formalizada. Pelas mesmas razões, não há autorização para que este órgão julgador determine a sua opção pelo PSPS. Como a fiscalização constatou que o contribuinte não optou pela alíquota reduzida, não tendo, inclusive, efetuado quaisquer recolhimentos (GPS) nos Fl. 131DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.249 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 12571.720098/2013-52 7 períodos autuados, aplicou corretamente a regra geral (alíquota de 20%) ao lançamento. Por sua vez, a aplicação de multa e juros, decorre dos dispositivos legais indicados nos itens 3.6 e 11 do Relatório Fiscal (fls. 48/58) e no Relatório de Fundamentos Legais (fls. 41/42). O contribuinte alega que não recolheu as contribuições previdenciárias, mas informou o fato gerador através da Declaração de Imposto de Renda Pessoa Física -DIRPF e que por este motivo, não cabe a aplicação da multa de ofício (punitiva), na cobrança de tributos declarados ao Fisco pelo próprio contribuinte, sob o regime do lançamento por homologação. No entanto, a multa foi aplicada sem qualquer gravame (art. 44 da Lei 9.430/96, §§ Io e 2º), sendo aquela que a legislação aplica para apenar a falta de pagamento/recolhimento (art. 44 da Lei 9.430/96, I), nos eventos de lançamento de ofício, que é o caso do contribuinte. O sujeito passivo também alega que a Declaração do Imposto de Renda da Pessoa Física - DIRPF não é confissão de dívida e que o Decreto-Lei n° 2.124/1984 no ímpeto de transformar a obrigação acessória em confissão criou uma contradição (o dever legal de confessar), que distorce a natureza jurídica da obrigação tributária acessória, não podendo a Administração usar a DIRPF para lançar tributos. Tais alegações em nada aproveitam ao presente processo, visto que não é a DIRPF do contribuinte que está constituindo a contribuição previdenciária lançada no presente Auto de Infração. E fato que o Fisco consultou a DIRPF do contribuinte para calcular a base de cálculo da contribuição previdenciária, mas o lançamento da contribuição previdenciária foi realizado pelo próprio Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil. Não é o caso de lançamento por homologação, como afirma o contribuinte. Também, não merece prosperar a conclusão do sujeito passivo, de que o envio da DIRPF configura denúncia espontânea de contribuição previdenciária e exclui o pagamento de qualquer penalidade, seja multa moratória ou punitiva, cabendo apenas juros de mora. O artigo 138 do Código Tributário Nacional estabelece o seguinte: ... Para configurar a denúncia espontânea é necessário a ocorrência de 3 requisitos, cumulativamente: a confissão espontânea da infração + antes do início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização + acompanhada do pagamento do tributo devido. Como esses requisitos não aconteceram, a conduta do sujeito passivo não pode ser enquadrada neste dispositivo legal. ... Fl. 132DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2002-009.249 – 2ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 12571.720098/2013-52 8 Verifica-se, portanto, que apreciados e afastados todos os argumentos apresentados pelo contribuinte, não há motivo para retificação da Decisão a quo devidamente proferida. Conclusão Isso posto, voto em negar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Ricardo Chiavegatto de Lima Fl. 133DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 11000.721136/2021-14
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 26 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Feb 27 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 31/01/2016 a 31/12/2017 NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. REQUISITOS. MOTIVAÇÃO. TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO. Estando o crédito tributário constituído no rigor da lei (art. 142 do CTN), devidamente fundamentado, lastreado nos princípios que movem a Administração Pública (artigo 37, caput, da Constituição Federal de 1988 e artigo 2º, caput, e parágrafo único, da Lei 9.784/1999), e regularmente notificado ao sujeito passivo, não há que se falar em sua nulidade. Inexistência das hipóteses previstas pelo artigo 59 do Decreto nº 70.235/72. DECISÃO ADMINISTRATIVA. MOTIVAÇÃO SUFICIENTE E ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE NULIDADE POR CERCEAMENTO AO DIREITO DE DEFESA. Não há nulidade quando a decisão administrativa proferida de acordo com os requisitos de validade previstos em lei, permitindo ao contribuinte o pleno exercício do direito de defesa, mormente quando se constata o conhecimento da matéria fática e legal, com a contestação dentro de uma lógica razoável e nos prazos devidos. Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 31/01/2016 a 31/12/2017 CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. RE 592.891. TEMA 322 DO STF. ART. 99 DO RICARF/2023. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Tese fixada no RE 592.891. Incidência do art. 99 do RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.364, de 21 de dezembro de 2023. CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. ATIVIDADE JURÍDICA. ATIVIDADE TÉCNICA. DIFERENÇAS. A classificação de mercadorias é atividade jurídica, a partir de informações técnicas. O perito, técnico em determinada área (mecânica, elétrica etc.) informa, se necessário, quais são as características e a composição da mercadoria, especificando-a, e o especialista em classificação (conhecedor das regras do SH e outras normas complementares), então, classifica a mercadoria, seguindo tais disposições normativas. SISTEMA HARMONIZADO. TIPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RFB. COMPETÊNCIA. É competência da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil a determinação da classificação fiscal de mercadorias na TIPI (Sistema Harmonizado). A SUFRAMA não tem competência para tal mister. KITS DE CONCENTRADO PARA BEBIDA NÃO ALCOÓLICA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. O kit de concentrado constituído por diferentes componentes acondicionados separadamente, apresentados em conjunto e em proporções fixas, compromete o tratamento como mercadoria única. Enquadramento na NCM 2106.90-10 EX 01. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 31/01/2016 a 31/12/2017 AUTUAÇÃO POR ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. QUALIFICAÇÃO DE MULTA DE OFÍCIO. CONLUIO E SIMULAÇÃO. BENEFÍCIO COMUM DAS PARTES NA TRANSAÇÃO. É necessária a demonstração da ocorrência de conluio entre as partes para permitir a apropriação indevida de benefício tributário que alcançaria ambas as partes envolvidas. A ausência da demonstração de ocorrência de fraude ou conluio implica no afastamento da qualificação de multa de ofício. JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE. A súmula CARF nº 4 determina que qualquer débito tributário pago intempestivamente deve ser corrigido por juros de mora. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108).
Numero da decisão: 3402-012.365
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares arguidas, e, no mérito, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado pela RECOFARMA, unicamente para excluí-la do polo passivo da obrigação tributária, e em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado pela Rio de Janeiro Refrescos, unicamente para reduzir o percentual da multa de ofício de 150% para 75%, em razão de ter sido afastado o conluio, vencidas as conselheiras Mariel Orsi Gameiro e Cynthia Elena de Campos (relatora), que davam provimento integral ao Recurso Voluntário. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Jorge Luís Cabral. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral – Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jorge Luis Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Bernardo Costa Prates Santos(substituto integral), Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares arguidas, e, no mérito, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado pela RECOFARMA, unicamente para excluí-la do polo passivo da obrigação tributária, e em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado pela Rio de Janeiro Refrescos, unicamente para reduzir o percentual da multa de ofício de 150% para 75%, em razão de ter sido afastado o conluio, vencidas as conselheiras Mariel Orsi Gameiro e Cynthia Elena de Campos (relatora), que davam provimento integral ao Recurso Voluntário. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Jorge Luís Cabral. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral – Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jorge Luis Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Bernardo Costa Prates Santos(substituto integral), Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).

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ementa_s : Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 31/01/2016 a 31/12/2017 NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. REQUISITOS. MOTIVAÇÃO. TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO. Estando o crédito tributário constituído no rigor da lei (art. 142 do CTN), devidamente fundamentado, lastreado nos princípios que movem a Administração Pública (artigo 37, caput, da Constituição Federal de 1988 e artigo 2º, caput, e parágrafo único, da Lei 9.784/1999), e regularmente notificado ao sujeito passivo, não há que se falar em sua nulidade. Inexistência das hipóteses previstas pelo artigo 59 do Decreto nº 70.235/72. DECISÃO ADMINISTRATIVA. MOTIVAÇÃO SUFICIENTE E ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE NULIDADE POR CERCEAMENTO AO DIREITO DE DEFESA. Não há nulidade quando a decisão administrativa proferida de acordo com os requisitos de validade previstos em lei, permitindo ao contribuinte o pleno exercício do direito de defesa, mormente quando se constata o conhecimento da matéria fática e legal, com a contestação dentro de uma lógica razoável e nos prazos devidos. Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 31/01/2016 a 31/12/2017 CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. RE 592.891. TEMA 322 DO STF. ART. 99 DO RICARF/2023. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT. Tese fixada no RE 592.891. Incidência do art. 99 do RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.364, de 21 de dezembro de 2023. CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. ATIVIDADE JURÍDICA. ATIVIDADE TÉCNICA. DIFERENÇAS. A classificação de mercadorias é atividade jurídica, a partir de informações técnicas. O perito, técnico em determinada área (mecânica, elétrica etc.) informa, se necessário, quais são as características e a composição da mercadoria, especificando-a, e o especialista em classificação (conhecedor das regras do SH e outras normas complementares), então, classifica a mercadoria, seguindo tais disposições normativas. SISTEMA HARMONIZADO. TIPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RFB. COMPETÊNCIA. É competência da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil a determinação da classificação fiscal de mercadorias na TIPI (Sistema Harmonizado). A SUFRAMA não tem competência para tal mister. KITS DE CONCENTRADO PARA BEBIDA NÃO ALCOÓLICA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. O kit de concentrado constituído por diferentes componentes acondicionados separadamente, apresentados em conjunto e em proporções fixas, compromete o tratamento como mercadoria única. Enquadramento na NCM 2106.90-10 EX 01. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 31/01/2016 a 31/12/2017 AUTUAÇÃO POR ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. QUALIFICAÇÃO DE MULTA DE OFÍCIO. CONLUIO E SIMULAÇÃO. BENEFÍCIO COMUM DAS PARTES NA TRANSAÇÃO. É necessária a demonstração da ocorrência de conluio entre as partes para permitir a apropriação indevida de benefício tributário que alcançaria ambas as partes envolvidas. A ausência da demonstração de ocorrência de fraude ou conluio implica no afastamento da qualificação de multa de ofício. JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE. A súmula CARF nº 4 determina que qualquer débito tributário pago intempestivamente deve ser corrigido por juros de mora. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108).

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REQUISITOS. MOTIVAÇÃO. TIPIFICAÇÃO. DESCABIMENTO. Estando o crédito tributário constituído no rigor da lei (art. 142 do CTN), devidamente fundamentado, lastreado nos princípios que movem a Administração Pública (artigo 37, caput, da Constituição Federal de 1988 e artigo 2º, caput, e parágrafo único, da Lei 9.784/1999), e regularmente notificado ao sujeito passivo, não há que se falar em sua nulidade. Inexistência das hipóteses previstas pelo artigo 59 do Decreto nº 70.235/72. DECISÃO ADMINISTRATIVA. MOTIVAÇÃO SUFICIENTE E ADEQUADA. INEXISTÊNCIA DE NULIDADE POR CERCEAMENTO AO DIREITO DE DEFESA. Não há nulidade quando a decisão administrativa proferida de acordo com os requisitos de validade previstos em lei, permitindo ao contribuinte o pleno exercício do direito de defesa, mormente quando se constata o conhecimento da matéria fática e legal, com a contestação dentro de uma lógica razoável e nos prazos devidos. Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 31/01/2016 a 31/12/2017 CRÉDITO DE IPI. AQUISIÇÕES DE INSUMOS ISENTOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. RE 592.891. TEMA 322 DO STF. ART. 99 DO RICARF/2023. Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o Fl. 5706DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 2 comando do art. 40 do ADCT. Tese fixada no RE 592.891. Incidência do art. 99 do RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.364, de 21 de dezembro de 2023. CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. ATIVIDADE JURÍDICA. ATIVIDADE TÉCNICA. DIFERENÇAS. A classificação de mercadorias é atividade jurídica, a partir de informações técnicas. O perito, técnico em determinada área (mecânica, elétrica etc.) informa, se necessário, quais são as características e a composição da mercadoria, especificando-a, e o especialista em classificação (conhecedor das regras do SH e outras normas complementares), então, classifica a mercadoria, seguindo tais disposições normativas. SISTEMA HARMONIZADO. TIPI. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RFB. COMPETÊNCIA. É competência da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil a determinação da classificação fiscal de mercadorias na TIPI (Sistema Harmonizado). A SUFRAMA não tem competência para tal mister. "KITS DE CONCENTRADO PARA BEBIDA NÃO ALCOÓLICA". CLASSIFICAÇÃO FISCAL. O "kit de concentrado" constituído por diferentes componentes acondicionados separadamente, apresentados em conjunto e em proporções fixas, compromete o tratamento como mercadoria única. Enquadramento na NCM 2106.90-10 EX 01. Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 31/01/2016 a 31/12/2017 AUTUAÇÃO POR ERRO DE CLASSIFICAÇÃO FISCAL. RESPONSABILIDADE PASSIVA. A responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato (CTN: Artigo 136). É legítima a sujeição passiva de estabelecimento em autuação que teve por objeto a glosa de créditos de IPI tidos como indevido pela fiscalização em razão de possível erro de classificação fiscal. PROCEDIMENTO FISCAL ANTERIOR. ALTERAÇÃO DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. A glosa de créditos incentivados por erro de classificação fiscal da TIPI é possível quando o mesmo critério não foi analisado em procedimento fiscal Fl. 5707DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 3 anterior sobre os mesmos fatos geradores. Ausência de alteração de critério jurídico em regular procedimento fiscal que resulte em lançamento fiscal diverso, não havendo que se falar em violação ao artigo 146 do Código Tributário Nacional. QUALIFICAÇÃO DE MULTA DE OFÍCIO. CONLUIO E SIMULAÇÃO. BENEFÍCIO COMUM DAS PARTES NA TRANSAÇÃO. É necessária a demonstração da ocorrência de conluio entre as partes para permitir a apropriação indevida de benefício tributário que alcançaria ambas as partes envolvidas. A ausência da demonstração de ocorrência de fraude ou conluio implica no afastamento da qualificação de multa de ofício. JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. APLICABILIDADE. A súmula CARF nº 4 determina que qualquer débito tributário pago intempestivamente deve ser corrigido por juros de mora. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. SÚMULA CARF Nº 108. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108). ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares arguidas, e, no mérito, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado pela RECOFARMA, unicamente para excluí-la do polo passivo da obrigação tributária, e em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado pela Rio de Janeiro Refrescos, unicamente para reduzir o percentual da multa de ofício de 150% para 75%, em razão de ter sido afastado o conluio, vencidas as conselheiras Mariel Orsi Gameiro e Cynthia Elena de Campos (relatora), que davam provimento integral ao Recurso Voluntário. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Jorge Luís Cabral. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Fl. 5708DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 4 Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral – Redator Designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores Jorge Luis Cabral, Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta, Bernardo Costa Prates Santos(substituto integral), Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 106-020.229, proferido pela 13ª Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 06 que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido, conforme ementa abaixo: Assunto: Classificação de Mercadorias Período de apuração: 31/01/2016 a 31/12/2017 KITS PARA A PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários, que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deve ser classificado no código próprio da Tabela de Incidência do IPI. Para fins tributários e aduaneiros, os entendimentos resultantes da aplicação da legislação do Sistema Harmonizado devem prevalecer sobre definições que tenham sido adotadas por órgãos públicos de outras áreas.de competência, como, por exemplo, a proteção da saúde pública ou a administração da concessão de incentivos fiscais. A classificação fiscal de mercadorias não é aspecto técnico e, desta forma, o laudo de especialistas não tem qualquer vinculação para a autoridade administrativa no que a ela se refere, pois a própria autoridade, considerando as regras aplicáveis à classificação, tem competência para formar seu juízo a respeito. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de apuração: 31/01/2016 a 31/12/2017 INSUMOS ISENTOS ADVINDOS DA ZONA FRANCA DE MANAUS. ALÍQUOTA ZERO. CREDITAMENTO FICTO. GLOSA DE CRÉDITOS. Fl. 5709DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 5 Tendo em vista que a alíquota incidente sobre as partes que compõem os “kits” para produção de refrigerantes é 0% (zero), e uma vez que as bases de cálculo dos créditos fictos do IPI foram supervalorizadas, os valores aproveitados pela autuada devem ser glosados. CRÉDITO INCENTIVADO OU “FICTO”. CLASSIFICAÇÃO FISCAL CONSTANTE DA NOTA FISCAL. RESPONSABILIDADE DO ADQUIRENTE. Em matéria tributária, a culpa do agente é irrelevante para que se configure descumprimento à legislação tributária, posto que a responsabilidade pela infração tributária é objetiva, nos termos do art. 136 do CTN. Na situação, as notas fiscais de aquisição das mercadorias que originaram o suposto crédito, ao consignarem classificação fiscal equivocada que não se aplicação produto comercializado, deixam de ostentar o amparo necessário a respaldar o crédito ficto escriturado, sendo cabível a glosa. IPI. BASE CÁLCULO. ARBITRAMENTO. O direito ao crédito de IPI é balizado por normas legais e regulamentares e não prevalece frente à impossibilidade de que se identifique corretamente o produto adquirido pela Impugnante e mesmo que se quantifique o valor da operação. Impossível atacar da autuação sob o argumento de que a Fiscalização estaria obrigada a calcular-lhe créditos de IPI ainda que todas as normas que lhe garantiriam tal direito tenham sido desrespeitadas. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 31/01/2016 a 31/12/2017 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. SONEGAÇÃO. FRAUDE. CONLUIO. PRECIFICAÇÃO ARTIFICIAL. NATUREZA DAS RECEITAS. SIMULAÇÃO. VANTAGEM TRIBUTÁRIA INDEVIDA. Não é lícito o planejamento tributário evasivo que, através de método de precificação com base no faturamento dos fabricantes de refrigerantes, oculta receitas não relacionadas à venda da produção industrial dos “kits” e inclui no seu preço parcelas identificadas como “contribuições financeiras” que não guardam qualquer relação com os custos efetivos dos insumos, visando promover vantagens tributárias indevidas ao conjunto de empresas envolvidas no complexo econômico. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. POSSIBILIDADE. Na hipótese de condutas tipificadas nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de1964, no lançamento de ofício deve ser aplicada a multa de ofício qualificada, no percentual de 150%. DECADÊNCIA. INOCORRÊNCIA. Ocorrendo dolo, fraude ou simulação, o prazo decadencial será regulado pelo art. 173 do CTN. Fl. 5710DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 6 RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. A responsabilidade tributária solidária a que se refere o inciso I do art. 124 do Código Tributário Nacional decorre de interesse comum da pessoa responsabilizada na situação vinculada ao fato jurídico tributário, que pode ser tanto o ato ilícito que gerou a obrigação tributária como o ilícito que a desfigurou. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Por bem reproduzir os fatos, transcrevo o relatório da decisão proferida pela DRJ: Trata-se de autuação em que se exige de RIO DE JANEIRO REFRESCOS o Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) relativo ao período de JAN/2016 a DEZ/2017. Foi incluída no pólo passivo da autuação RECOFARMA. Do alentado Relatório Fiscal extrai-se o que segue. 1) Considerações Iniciais A ação fiscal verificou a regularidade dos créditos de IPI, oriundos da aquisição de insumos utilizados para a fabricação de bebidas (refrigerantes), especificamente os da marca “Coca-Cola". Tais insumos, denominados “concentrados”, correspondem a “kits” de diversas matérias-primas e produtos intermediários utilizados para a fabricação de refrigerantes, adquiridos de RECOFARMA, situada na Zona Franca de Manaus (ZFM). Os kits são identificados, tanto pela fornecedora como pela adquirente, como uma mercadoria única classificada no Ex 01 do código 2106.90.10 da Tabela do IPI (TIPI). Nas notas fiscais de saída, não houve destaque de IPI, pois RECOFARMA entende que as mercadorias estariam isentas do imposto com base no art. 81, inciso II, e, em alguns casos, também no art. 95, inciso III, do RIPI/2010. Em 07/05/2020, o STF proferiu a súmula vinculante 58, que confirmou a impossibilidade de aproveitamento de créditos do IPI oriundos de insumos sujeitos à alíquota zero ou não tributáveis e, dessa forma a Impugnante não poderá se beneficiar com a decisão do RE nº 592.891, porque os “kits” não existem para fins tributários, e seus componentes são tributados à alíquota zero. 2) Mandado de Segurança Coletivo (MSC) nº 91.0047783-4 A Impugnante invocou a coisa julgada formada no Mandado de Segurança Coletivo (MSC) nº 91.0047783-4, impetrado pela Associação dos Fabricantes Brasileiros de Coca-Cola (AFBCC), associação essa da qual fazia parte; entretanto, nessa ação, o Poder Judiciário analisou unicamente o direito à isenção, sem avaliar as características do produto que a empresa, omitindo que se constituía em um kit formado por embalagens individuais, identificou como “concentrado”. Fl. 5711DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 7 Como essa ação judicial foi impetrada em face do Delegado da Receita Federal do Rio de Janeiro, ela só beneficiaria aos associados domiciliados na circunscrição fiscal daquela unidade da Receita Federal. Dessa maneira, os efeitos desse MSC não se aplicariam à Impugnante, que sempre esteve localizada no Distrito Federal, sob a jurisdição de autoridade administrativa distinta da arrolada no pólo passivo. 3) Origem dos créditos incentivados e legislação aplicável RECOFARMA, situada em Manaus, e as fábricas engarrafadoras eRIO DE JANEIRO REFRESCOShadas no território nacional, entre elas a Impugnante, formam o chamado “Sistema Coca-Cola Brasil. Os engarrafadores elaboram o produto final e o distribuem aos pontos de venda. Uma das condições para se fazer jus a esses créditos incentivados é que o produto adquirido, no caso os kits/concentrados, seja elaborado com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. Entretanto, os Kits fornecidos por RECOFARMA não são elaborados com matérias-primas extrativas vegetais (exceto componentes com extrato de guaraná), o que impede a adquirente de aproveitar créditos incentivados com base no artigo 237 do RIPI/2010. Apesar de a SUFRAMA ter a competência exclusiva para aprovar projetos de empresas que objetivam usufruir dos benefícios fiscais previstos para a região amazônica, e que a existência do projeto aprovado é um dos requisitos para o gozo da isenção, em nenhum momento a legislação prevê que a isenção se aplica automaticamente em relação a todos os produtos cujos projetos tenham sido aprovados. Dessa forma, não seria correto afirmar, como costumam fazer as empresas do sistema Coca-Cola, que a SUFRAMA “concedeu o incentivo fiscal”. Pela lógica das empresas, o entendimento da SUFRAMA teria poder absoluto: existindo projeto aprovado em vigor, a RFB não poderia efetuar lançamento de ofício. 4) Erro de Classificação Fiscal e Alíquota no Cálculo dos Créditos Incentivados A Fiscalização entende que, ainda que fosse admitido o direito de crédito sobre a aquisição dos “concentrados”, esse valor seria igual a zero em virtude de erro na classificação fiscal desses insumos. As empresas do Sistema Coca-Cola tratam as matérias-primas e os produtos intermediários do concentrado como se fosse o próprio concentrado. Assim, ao calcular o valor dos créditos oriundos da compra dos kits, a Impugnante não poderia ter aplicado uma alíquota única sobre um valor tributável único, pois os bens adquiridos da RECOFARMA devem ser classificados de forma individualizada, em códigos da TIPI que, salvo exceções, eram tributados à alíquota zero, o que resulta em crédito do IPI igual a zero. 4.1) Descrição dos kits e do processo produtivo de refrigerantes Em diligência efetuada na sede da RECOFARMA, foi constatado que os kits, denominados “concentrados”, correspondem a um conjunto de matérias-primas Fl. 5712DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 8 e produtos intermediários constituídos de duas ou mais partes/componentes, sendo que cada uma delas sai da RECOFARMA em embalagens individuais (bombona, saco, garrafão, caixa ou contêiner), cujo conteúdo pode ser líquido ou sólido e, dentro do estabelecimento da engarrafadora, transformam-se em uma preparação líquida com características completamente diferentes. 4.2) Kits para bebidas não podem ser classificados em código único A Impugnante pretende que os “kits” sejam tratados como mercadoria única, enquanto a Fiscalização considera que, para fins de classificação fiscal, o kit não é mercadoria única e não pode ser tratado como tal. Nesse sentido, invoca precedente do Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA) que, analisando a classificação fiscal de bens com características muito semelhantes aos insumos de que se trata no presente processo1, decidiu que os componentes individuais de bases para fabricação de bebidas deveriam ser classificados separadamente, tendo oficializado tal entendimento por meio da incorporação nas NESH do item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b). 4.3) Classificações Fiscais e alíquotas próprias dos componentes dos Kits Assim, os componentes de kits que contêm parte dos ingredientes aromatizantes específicos para a bebida a ser industrializada devem ser classificados no código 2106.9010, como uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota do IPI é zero. Quanto aos componentes de kits que correspondem a uma matéria pura acondicionada em embalagem individual, devem ser classificados no código adequado para a respectiva matéria. No caso das embalagens recebidas pela Impugnante, a maior parte é classificada em códigos do capítulo 29 da TIPI, todos tributados à alíquota zero. 5) Supervalorização dos kits (base de cálculo dos créditos incentivados) O Sistema Coca-Cola Brasil é composto por nove grupos de fabricantes franqueados, entre eles a Impugnante. Todos os mencionados fabricantes de bebidas adquiriram insumos, os chamados “concentrados”, de RECOFARMA que, por sua vez, é controlada pela COCA-COLA INDÚSTRIAS LTDA (“CCIL”), do Rio de Janeiro/RJ. Esta, por seu turno, é controlada por THE COCA-COLA EXPORT CORPORATION, sociedade constituída segundo as leis do Estado de Delaware e subsidiária de THE COCA-COLA COMPANY (“TCCC”), a matriz norte-americana. À CCIL, controladora direta da RECOFARMA, é dado o papel de representar TCCC no Brasil, bem como prestar assistência aos fabricantes, notadamente nas áreas de produção, marketing e promoção. Os fabricantes de bebidas (ou engarrafadores), entre eles a Impugnante, compõem a outra parte do Sistema Coca-Cola, no qual são admitidos por meio de um contrato celebrado diretamente com TCCC: o “Contrato de Fabricação”. Fl. 5713DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 9 Segundo a Fiscalização, a permissão para uso das marcas do portfólio Coca-Cola é, em tese, gratuita. Entretanto, afirma que “nada há de ‘gratuito’” na licença concedida aos fabricantes que pagam valores vultosos pelo uso das marcas comerciais, havendo repercussões tributárias envolvidas nessa aparente gratuidade. Aduz que a RECOFARMA atestou expressamente no projeto que apresentou para a SUFRAMA no ano de 2007 que, “sendo detentora da marca mundial mais valiosa”, esse fator está implícito no preço de venda dos "concentrados". Ou seja, em documento previsto na legislação que ampara a isenção para os “concentrados” produzidos e comercializados pela RECOFARMA, a empresa reconheceu a óbvia realidade, em contradição direta com o conteúdo dos Contratos de Fabricação, onde consta que o uso das marcas deveria ocorrer "sem o pagamento de qualquer remuneração ou taxa". Analisando a proporção entre os custos, as despesas e o resultado obtido pela RECOFARMA, a Fiscalização verificou ser muito pequena a participação do custo de fabricação dos kits. A maior parte das despesas da RECOFARMA é atribuída à publicidade e propaganda. Nos anos analisados, a despesa com publicidade e propaganda foi quase cinco vezes maior do que todo o custo de fabricação dos “concentrados”. Em geral, tamanha diferença entre o custo de fabricação e o preço da mercadoria só ocorre quando há uma marca comercial capaz de propiciar uma percepção de valor muito maior pelo mercado. Nessa linha, a Fiscalização aponta que os produtos vendidos pela RECOFARMA nada mais são do que kits para fabricação de bebidas, constituídos por aromatizantes, corantes, extratos naturais, conservantes, acidulantes, solubilizantes, edulcorantes etc. Portanto, a diferença entre o custo de fabricação e o preço de venda só faz sentido caso se levem em conta as despesas com publicidade e propaganda, o segredo das fórmulas de fabricação e o prestígio das marcas de refrigerantes. A marca atribuída aos insumos vendidos pela RECOFARMA é completamente irrelevante. Nenhuma despesa com publicidade e propaganda é realizada com o objetivo de promover os insumos. As despesas com publicidade e propaganda dizem respeito aos refrigerantes, produtos finais industrializados em uma etapa posterior da cadeia produtiva, realizada fora da área incentivada. Noutro giro, os critérios para fixação dos preços dos insumos de Manaus não seguem a sequência natural do processo de industrialização. Ao invés de indicar o custo de fabricação dos kits (incluída a matéria-prima e mão-de-obra) e a este somar os custos financeiros e de administração da RECOFARMA, bem como eventuais despesas de venda e de publicidade dos insumos, além da margem de lucro e demais parcelas adicionadas pelo fornecedor, conforme previsto na legislação do IPI e de acordo com a ordem dos fatos econômicos efetivamente ocorridos, os preços são calculados a partir do faturamento do engarrafador da bebida. Ou seja, o cálculo dos preços dos insumos é feito a partir do “ponto de Fl. 5714DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 10 chegada” (receitas referentes ao refrigerante, obtidas por empresas localizadas fora da região amazônica) e não do “ponto de partida” (custos e despesas referentes às operações realizadas dentro da região amazônica). A base de cálculo dos créditos incentivados utilizada pela Impugnante não teve qualquer relação com os custos dos insumos utilizados na elaboração dos “concentrados” 2. Prosseguindo em sua argumentação, a Fiscalização aduz que os critérios fixados em contrato tiveram por objetivo supervalorizar os preços dos kits, de maneira que fossem inflados os benefícios fiscais recebidos pelas partes. Os contratos também trouxeram critérios que permitiram a implementação desta supervalorização de preços. Conforme definido em instrumentos contratuais3, a RECOFARMA enviou para os fabricantes de refrigerantes, entre eles a Impugnante, dois tipos de “contribuições financeiras”: o “incentivo de vendas” e as contribuições relativas aos “programas de marketing e publicidade”. Ou seja, em um primeiro momento, a RECOFARMA contabilizou uma “receita adicional” pela venda dos kits; num segundo momento, reconheceu despesas com as “contribuições financeiras”. A Impugnante contabilizou os “incentivos de vendas” como receita, o que “compensou” os dispêndios com os preços dos kits supervalorizados. Desta maneira, criou-se um “vai e vem” de valores que jamais ocorreria caso não houvesse interesse comum em inflar os montantes dos benefícios fiscais. Os citados instrumentos contratuais definem que essas “contribuições financeiras” seriam pagamentos de natureza incerta e que estariam sujeitos a variações em função do cumprimento de metas. Teoricamente, a situação descrita criaria enorme insegurança para o empresário. Se a Companhia decidisse parar de contribuir financeiramente para os programas de marketing do fabricante, ou se o fabricante não conseguisse atingir os compromissos ajustados, precisaria usar seu caixa para arcar com os custos dos insumos e demais despesas do negócio, até o momento em que os recursos se esgotassem. No entanto, na realidade, esta insegurança no recebimento dessas “contribuições financeiras” nunca existiu. Ao definir que essas "contribuições financeiras" (“incentivos de vendas” e “programas de marketing e publicidade”) seriam pagamentos de natureza incerta, quando ficou caracterizado que foram planejados para serem pagos de modo continuado, de modo a permitir a constante supervalorização dos preços registrados nas notas fiscais, os instrumentos contratuais não representaram fielmente a essência dos negócios realizados, ou seja, ocorreu uma simulação (inciso II, § 1º, do art. 167 do Código Civil) com a participação da RECOFARMA e da Impugnante. Além disso, de acordo com o artigo 22, letra “c”, da Lei nº 4.506/1964, devem ser classificados como royalties os rendimentos de qualquer espécie decorrentes do "uso ou exploração de invenções, processos e fórmulas de fabricação e de marcas Fl. 5715DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 11 de indústria e comércio". É verdade que as empresas não são legalmente obrigadas a cobrar determinado valor pela cessão da marca e/ou fórmula de que sejam titulares. Mas, se ficar caracterizado que houve pagamento dos referidos rendimentos, eles devem ser identificados como royalties, independentemente da vontade dos participantes e do conteúdo de contratos entre eles assinados. Em reforço da tese desenvolvida, a Fiscalização afirma que deve prevalecer a essência sobre a forma, sendo ilógico que nenhum valor tenha sido cobrado pelo uso das marcas do grupo Coca-Cola, quando ficou demonstrado que, concomitantemente, a RECOFARMA atribuiu preços elevadíssimos para os “concentrados” em relação aos respectivos custos de fabricação. Nessa linha, restabelecendo a essência econômica das operações entre RECOFARMA e os fabricantes do Sistema Coca-Cola, uma significativa parte do valor que tem sido atribuído à venda dos “concentrados” corresponde, de fato, a royalties pelo uso e exploração das marcas no Brasil4. A Fiscalização traz a informação de que esse entendimento está em consonância com o adotado nos processos nº 10980.725685/2017-14 e 10980.724073/2018- 95, em que se concluiu que as receitas da RECOFARMA oriundas de royalties não podem ser consideradas como decorrentes de atividade incentivada. A Fiscalização vislumbra que são as “vantagens” fiscais e cambiais de todo Sistema Coca-Cola (RECOFARMA, sua controladora e fabricantes) que justificariam o interesse de todos envolvidos em manter a aparência de cessão gratuita das marcas aos fabricantes. 6) Inidoneidade das notas fiscais de venda do concentrado e impossibilidade de apuração de créditos Sustenta a Fiscalização que se aplica perfeitamente ao caso em análise, em que a RECOFARMA identificou os kits como se fosse uma mercadoria única, o art. 427 do RIPI que prevê que serão consideradas, para efeitos fiscais, sem valor legal, e servirão de prova apenas em favor do Fisco, as notas fiscais que não contiverem as indicações necessárias à identificação e classificação do produto e ao cálculo do imposto devido. Ademais, os fatos narrados também se adequariam ao disposto no art. 394 do RIPI: Art. 394. É considerado inidôneo, para os efeitos fiscais, fazendo prova apenas em favor do Fisco, sem prejuízo do disposto no art. 427, o documento que: I - não seja o legalmente previsto para a operação; II - omita indicações exigidas ou contenha declarações inexatas; III - esteja preenchido de forma ilegível ou apresente emendas ou rasuras que lhe prejudiquem a clareza; ou IV - não observe outros requisitos previstos neste Regulamento. Fl. 5716DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 12 Esse seria o caso das notas fiscais emitidas pela RECOFARMA, que incluíram indevidamente no preço e no valor tributável do IPI montantes artificialmente transferidos decorrentes dos "reembolsos" de marketing das bebidas. Além disso, no valor tributável das mercadorias foi indevidamente inserida a remuneração relativa às marcas de bebidas. Aduz a Fiscalização que a aplicação da norma do artigo 394 do RIPI (inidoneidade das notas fiscais) não depende de declaração prévia, não devendo ser confundida com a declaração de inidoneidade fiscal no âmbito do ICMS (ver neste tópico o subtítulo "Cobrança do saldo devedor decorrente das glosas de créditos"). Relativamente aos créditos de IPI, sustenta que tal direito não é absoluto, sendo regido por normas legais e regulamentares. Assim, é manifesto que os créditos serão escriturados pelo beneficiário, em seus livros fiscais, à vista de documento que lhes confira legitimidade (art. 251 do RIPI/2010). No presente caso, tratando- se de notas fiscais inidôneas e sem valor legal, inexistiriam documentos que confiram legitimidade aos créditos fictos. E, assim, a totalidade do valor registrado nas notas fiscais de aquisições dos kits é irregular e imprestável para o propósito de apuração dos créditos. 7) Qualificação da Multa de Ofício Como se viu ao longo do relato da Fiscalização, as empresas do Sistema Coca-Cola teriam simulado que o direito ao uso das marcas seria cedido gratuitamente aos engarrafadores e, como uma significativa parcela do preço dos kits correspondeu a royalties, o Estado brasileiro acabou por subvencionar a exploração de marcas comerciais de refrigerantes, cuja titularidade final está em outro país, o que nada tem a ver com as atividades econômicas que se desejou, de fato, incentivar, quais sejam: aquelas consideradas prioritárias para o desenvolvimento regional da Amazônia. Ademais, a prática de atos dolosos visando à neutralização da incidência do IPI, por meio da utilização indevida dos incentivos fiscais destinados à ZFM, não foi decidida apenas pela Impugnante, mas autorizada pela direção dos dois grupos econômicos envolvidos no planejamento fiscal evasivo. Teria restado configurada, dessa maneira, a prática de conluio, conforme definido no artigo 73 da lei 4.502/64. E, além disso, os instrumentos contratuais analisados não representariam fielmente a essência dos negócios realizados, ou seja, teria ocorrido simulação (inciso II, § 1º, do art. 167 do Código Civil) com a participação da RECOFARMA e da Impugnante. Tais práticas de simulação, acompanhadas do creditamento indevido do IPI a partir de base de cálculo supervalorizada, têm como resultado direto e imediato a criação de montante negativo de imposto devido, ou seja, um ilegítimo direito de crédito face à União. 8) Responsabilidade Solidária Fl. 5717DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 13 A Fiscalização invoca o Parecer Normativo Cosit nº 4, de 10/12/2018, que trata da responsabilidade tributária solidária a que se refere o inciso I do art. 124 do CTN, esclarecendo que "decorre de interesse comum da pessoa responsabilizada na situação vinculada ao fato jurídico tributário, que pode ser tanto o ato lícito que gerou a obrigação tributária como o ilícito que a desfigurou" e estabelece, ainda, que "Os atos de evasão e simulação que acarretam sanção, não só na esfera administrativa (como multas), mas também na penal, são passíveis de responsabilização solidária, notadamente quando configuram crimes". Para a Fiscalização, o planejamento narrado não decorreria de mero interesse econômico em aumentar os lucros e a fatia de participação no mercado, mas, especialmente, o de buscar esses objetivos mediante a fraude tributária que não teria ocorrido sem a participação de uma das duas partes. Dessa forma, a Impugnante foi o contribuinte autuado e, RECOFARMA, enquadrada como responsável solidária. Inconformada, RIO DE JANEIRO REFRESCOS apresentou Impugnação: PRELIMINARMENTE, defende a nulidade da autuação: ILEGITIMIDADE PASSIVA O Auto de Infração seria nulo porque descreve ações praticadas exclusivamente pela RECOFARMA, mas imputa à RIO DE JANEIRO REFRESCOS o ônus tributário, na qualidade de contribuinte. Por outro lado, seriam inaptas as sinalizações de que a Impugnante teria agido em conluio com a RECOFARMA na fixação de preços supervalorizados. Além disso, aplicar-se-ia ao caso concreto o entendimento que afasta do adquirente o ônus da conferência de classificação fiscal em notas de compras. Aduz que a teor das regras dos artigos 145, §1º, da Constituição Federal, 142 do Código Tributário Nacional, e 10, I e 11, I do Decreto 70.235/72, a verificação das condutas dos particulares, especialmente no que tange à matéria tributária, compete exclusivamente à Administração (não ao particular), autoridade competente para fiscalizar e, se o caso, formalizar o lançamento. ERRO NA BASE DE CÁLCULO Defende ter havido contradição na autuação: há reconhecimento de que a RIO DE JANEIRO REFRESCOS tem direito a parte dos créditos, porém, foi glosada a integralidade dos valores aproveitados. Ou seja, se há reconhecimento de que há o direito, ainda que parcial, não poderia haver glosa total dos créditos. Em sua visão, a glosa dos créditos de IPI calculados sobre a totalidade dos valores das Notas Fiscais é, portanto, insubsistente, na medida em que a Autoridade Fiscal deveria ter computado, no mínimo, o crédito de IPI calculado sobre os custos/despesas da mercadoria, os tributos e a margem de lucro “normal”, nos termos do artigo 142 do CTN e do artigo 11, II, do Decreto 70.235/72. AUSÊNCIA DE BASES PROBATÓRIAS PARA AS ACUSAÇÕES Fl. 5718DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 14 Alega que a Fiscalização se pautou em meras alegações desprovidas de documentação comprobatória. Afirma não constar no Termo de Verificação Fiscal uma única indicação de quais seriam os custos de fabricação dos concentrados ou o preço que a fiscalização entende “adequado”. AUSÊNCIA DE RESPALDO TÉCNICO PARA MODIFICAR A CLASSIFICAÇÃO FISCAL DOS CONCENTRADOS Afirma que a Fiscalização desconsiderou, com base apenas em suposições, laudos técnicos elaborados pelo INT e pela Unicamp. Em face da complexidade que envolve a apreciação dos aspectos físicos e químicos dos produtos, para a classificação fiscal de que trata a presente autuação, o amparo técnico especializado não é apenas recomendável, mas imprescindível para que se confira validade à atuação fiscal. A ausência de motivação (técnica) do ato de lançamento teria desconsiderado o disposto nos artigos 142 do CTN, e 37, caput, da Constituição Federal, bem como vários preceitos da Lei 9.784/99. NO MÉRITO: 1) As acusações seriam insubsistentes, pela desconsideração dos negócios jurídicos praticados com a RECOFARMA, quando ainda pende de regulamentação o procedimento enunciado no art. 116 CTN, ainda que referido dispositivo não tenha sido expressamente mencionado no TVF; 2) Direito o crédito do IPI na aquisição de concentrados isentos: as notas fiscais emitidas por RECOFARMA apontam que os produtos adquiridos são beneficiados por isenção do IPI, sendo certo que a tese fixada no RE nº 582.891 garante o direito ao crédito. Ademais, o benefício previsto no art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75 também seria aplicável e, garantiria, igualmente, o direito ao crédito de IPI, ressaltando a aprovação de projeto pela Suframa e a utilização de matéria- prima agrícola e extrativa vegetal5. 3) Reconhecimento administrativo expresso de que a classificação fiscal do concentrado é no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI. Para demonstrar o acerto da tese, invoca atos regulamentares que alteraram a alíquota dos produtos classificados no referido código com objetivo de reduzir as alíquotas dos concentrados produzidos na Zona Franca de Manaus e, dessa forma, reduzir os créditos de IPI na aquisição de tais concentrados. 4) O concentrado seria produto único, classificado no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, por força de vários atos administrativos emitidos pela SUFRAMA. Ademais, há vários laudos técnicos6 que sustentam que o concentrado é produto único7. Ainda nessa temática, aduz que a industrialização do concentrado deve seguir à risca a receita, utilizando-se os kits na medida correta8, sendo certo que o escopo da RECOFARMA é a venda do “kit de concentrado para fabricação de refrigerantes” e não dos componentes isoladamente. Fl. 5719DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 15 Informa que a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT 08/98 estabeleceu o processo produtivo básico (“PPB”) dos concentrados para bebidas não alcoólicas, admitindo a fabricação de concentrado que seja não homogeneizado, tal e qual ocorre com aquele objeto destes autos. Além disso, o STJ decidiu que prevalece a classificação fiscal efetuada pelo órgão técnico e que não caberia à RFB questionar aquela classificação. Finalmente, a premissa de que o concentrado é produto único e a classificação fiscal no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI teriam sido reafirmadas no Mandado de Segurança nº 91.0028724-5, em que as informações acerca i) da caracterização dos concentrados como sendo produto único e ii) do correto enquadramento na NCM 2106.90 foram sempre prestadas e, jamais, colocadas em dúvida. Assim, o fato de a Receita Federal não ter, naquela ocasião, contraditado esses aspectos fez como que se tornassem pontos não controvertidos e, pois, premissas necessárias da sentença. 5) Existência de entendimentos anteriores da Administração (Processos Administrativos nºs 16682.720793/2012-37, 16682.721553/2013-31 e 16682.720686/2014-71), relativamente à própria RIO DE JANEIRO REFRESCOS, em que a classificação fiscal pretendida teria sido aceita. A alteração de entendimento, no presente processo, configuraria alteração de critério jurídico (vedada pelo art. 146 do CTN). 6) O concentrado deveria ser classificado no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, nos termos da Regra Geral de Interpretação nº 1. Referida regra estabelece que deve ser adotada a posição mais específica para a classificação fiscal de determinado produto. Informa, no tocante à capacidade de diluição kit de concentrado, que o Laudo INT confirma não apenas o preenchimento da condição prevista no Ex. 01 (ser superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado), mas ressalta que é muito superior. Referido Laudo do INT também teria concluído que as partes do concentrado são preparações compostas e que o kit de concentrado, por sua vez, que é formado pelas duas preparações compostas, também deve se caracterizar como tal, ficando preenchido, dessa forma, um dos requisitos do Ex 01 da posição 2106.90.10. Ainda no que se refere à classificação fiscal, pretende afastar a aplicação a Nota XI da Regra 3b), explicando que se destina às situações em que os componentes acondicionados separadamente podem ser comercializados também de forma individualizada, sem comprometer a qualidade do produto resultante da sua mistura, o que não ocorre com os Kits. Invoca, ainda, o subitem 7 da Nota Explicativa referente à posição 2106.90, para concluir que todos os requisitos exigidos para posição NCM 2106.90.10, Ex. 01 estão presentes: i) preparação composta não alcoólica; ii) utilização para elaboração de bebida da posição 22.02; e, iii) capacidade de diluição superior a 10 partes de bebida para cada parte do concentrado. Fl. 5720DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 16 Finalmente, procura afastar o entendimento da Fiscalização de que o concentrado para refrigerante seja apenas aquele produto que, quando diluído nas condições em que se apresenta, possua já as características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para o respectivo refrigerante. 7) Ausência do apontado conluio, porque o fato de ser parte no contrato de fabricação e no de incentivos de vendas não significa que tenha influência na contabilização de RECOFARMA, sendo ato unilateral desta última a contabilização de dispêndios e de ingressos, assim como a definição do valor tributável dos concentrados. Nessa seara, não teria liberdade para negociar as cláusulas previstas no contrato de fabricação de refrigerantes da marca Coca-Cola. Afirma não haver qualquer fato que demonstre a prática de conluio, sendo mera construção da Fiscalização a tese de supervalorização do preço do concentrado. Afirma, ainda, que as “contribuições financeiras” recebidas da RECOFARMA não estão relacionadas ao preço do concentrado, tecendo considerações quanto à natureza do “incentivo de vendas” e da “contribuição para marketing” e afirmando estarem previstas em contrato. Ainda na temática da supervalorização da base de cálculo, defende que a Fiscalização, ao concluir que há irregularidade nos preços praticados por RECOFARMA, deveria ter indicado qual seria o preço correto. Defende a Metodologia de precificação: Preço de Incidência e defende a sua licitude, aduzindo que é o mecanismo que melhor se adequa para atender aos interesses da RECOFARMA. Segundo esse critério, o preço do concentrado é formado com base no valor de venda dos produtos elaborados pela Impugnante (receita líquida da venda dos produtos). Por isso, após a comercialização dos produtos fabricados a partir dos concentrados, a Impugnante informa à RECOFARMA o preço de venda final dos produtos Coca-Cola no mercado. Rechaça a hipótese de haver pagamento de royalties a compor a base de cálculo dos concentrados, afirmando que os valores pagos não têm a natureza de contraprestação pela licença de uso do uso da marca “Coca-Cola”10 (direito autoral), mas sim de “preço” pago para aquisição de um produto (concentrado) para industrialização. 8) Alega a inexistência, na legislação do IPI, da obrigação de o adquirente verificar a classificação fiscal do produto que adquire. Afirma haver o direito de o adquirente de boa-fé escriturar crédito ainda que sejam inidôneas as notas fiscais emitidas pelo fornecedor. Ademais, a Impugnante alega que, em razão da não- cumulatividade, estava obrigada legalmente a escriturar os créditos de IPI sobre a totalidade dos preços constantes nas Notas Fiscais de compra de concentrados da RECOFARMA, por força dos artigos 190, II, e 225, § 2º, do RIPI, vale dizer, na aquisição de produtos e mercadorias é mandatória a escrituração de créditos. 9) Impossibilidade da exigência de multa, juros de mora e de correção monetária porque os já apontados atos da SUFRAMA definiram a classificação fiscal do Fl. 5721DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 17 produto ora sob discussão e, por aplicação do art. 100, parágrafo único do CTN, a observância de tais atos normativos teria o condão de excluir referida cobrança. 10) Impossibilidade de duplicação da Multa de Ofício porque, para tanto, seria necessário que a Fiscalização comprovasse a ocorrência de crime contra a ordem tributária, o que não teria ocorrido no caso que se analisa. Não teria havido prova do conluio. A mera divergência de entendimento quanto à classificação fiscal não poderia dar ensejo à qualificação da multa. Da mesma forma, não teria havido conluio quanto à base de cálculo do IPI. Sem conduta dolosa, não poderia subsistir a qualificação. Ademais não há que se caracterizar a existência de simulação, fraude ou conluio entre a Impugnante e a RECOFARMA, na medida em que inexiste manifestação de vontade nos autos do processo que se subsuma aos artigos 72 e 73 da Lei 4.502/64, isto é, adoção de práticas dolosas tendentes à evasão de tributos. Finalmente, aponta ser excessiva a multa imposta, possuindo caráter confiscatório. 11) Decadência a abranger o período de janeiro a junho de 2016 porque os fatos apurados apontam a existência de créditos legítimos, não glosados, confrontados com os débitos do período, o que importa em pagamento nos termos do art. 183 do RIPI. Esse quadro atrairia a aplicação do art. 150, § 4º, do CTN e fulminaria a autuação quanto ao apontado período. A responsável solidária, RECOFARMA, trouxe, em síntese, as seguintes razões de defesa: 3.1.5. Conclusões deste tópico. À guisa de conclusão, tem-se que: (a) As decisões transitadas em julgado no MSC nº 91.0047783-4 e no MSI nº 91.0028724-5, bem como a tese firmada pelo STF no julgamento do Tema 322 da sistemática da repercussão geral (também com precedente transitado em julgado) garantem à Rio de Janeiro Refrescos a fruição dos créditos oriundos do regime do art. 9º do Decreto-Lei nº 288/1967 (reproduzido no art. 81, II, do RIPI), pelo que o RAF nº 01 perde todo o sentido; (b) Ainda que se afastasse a aplicação do art. 9º do Decreto-Lei nº 288/1967, o art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/1975 não restringe o benefício fiscal e sua fruição aos produtos produzidos com matéria-prima regional extraída in natura e diretamente aplicada ao processo produtivo do produtor; (c) O benefício fiscal possui natureza mista, cabendo ao Conselho de Administração da Suframa aprovar os projetos relativos à fabricação dos produtos que gozarão de tais incentivos, em conformidade com o art. 179 do CTN; (d) A Suframa possui competência específica para administrar a concessão desse incentivo e para fiscalizar os empreendimentos beneficiados, nos termos do Decreto nº 7.139/10 e da Resolução CAS nº 203/12; (e) Inexiste conflito entre as atividades gerais de fiscalização do imposto atribuídas à Receita Federal do Brasil no art. 506 e no art. 507, ambos do RIPI, e a competência da Suframa para outorgar, administrar e cancelar o benefício fiscal. Fl. 5722DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 18 (...)3.2.7. Conclusões deste Capítulo. Ao exposto, conclui-se que: (a) A Fiscalização reconhece no presente caso que (I) as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH) não captam as peculiaridades brasileiras; (II) inexiste, na legislação internacional, um código específico para os concentrados dedicados à elaboração de bebidas com determinada capacidade de diluição; e (III) descabe à própria RFB alterar a definição do produto para fins de classificação fiscal; (b) A Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 8, de 25.02.1998 (doc. nº 12, cit.), de lavra dos Ministros da Indústria, Comércio Exterior e Serviços (MDIC) e da Ciência, Tecnologia, Inovações e Comunicações (MCTIC) é a responsável pela definição do PPB da RECOFARMA e, consequentemente, pela natureza técnica do produto que ela produz; (c) Essa Portaria prevê que o concentrado não deve ser obrigatoriamente homogeneizado. Portanto, um concentrado não homogeneizado não deixa de ser concentrado; (d) Em sendo concentrado, apesar de não homogeneizado, só existem duas opções de classificação fiscal in casu, o Ex 01 ou o Ex 02 do código 2106.90.10 da TIPI. Devido às análises do INT, a classificação adequada ao produto da RECOFARMA estaria no Ex 01; (e) Como demonstrado pelos laudos da Unicamp (doc. nº 15, cit.) e do INT (doc. nº 14, cit.) e reconhecido pela Fiscalização, o concentrado não é vendido na forma homogeneizada por motivos estritamente físico-químicos, razão pela qual não há que se falar que a unicidade do produto dar-se-ia apenas por motivos tributários; (f) A correção do equívoco na premissa adotada pela Fiscalização, que ampara todo o trabalho fiscal, demonstra a inexistência de incompatibilidade material entre o Parecer Técnico produzido pelo Laboratório Privado Falcão Bauer (doc. nº 16, cit.) (doc. nº 18, cit.) e o Laudo emitido pelo Instituto Nacional de Tecnologia (INT) (doc. nº 14, cit.), vinculado em suas atribuições ao MCTIC, pois as análises efetuadas recaíram sobre objetos distintos; (g) A NESH XI à RGI/SH 3.b garante que o produto da RECOFARMA deve ser considerado como uma mercadoria unitária, afastando, assim, a classificação apartada de cada um dos elementos que compõem o kit; além disso, essencial reconhecer que as Notas Explicativas 7 e 12 ao código 21.06 esclarecem que o concentrado não tem a sua classificação alterada em razão de tratamento complementar por parte do adquirente (como a mistura de suas partes em meio aquoso) ou pela ausência da integralidade dos componentes para composição da bebida final; (h) A Administração Pública já convalidou, expressa ou implicitamente, a classificação fiscal dos concentrados em diferentes oportunidades, tais como: decisão nº 287/1985 no Processo de Consulta nº 10.768-026.294/85-90 (doc. nº 25, cit.); Parecer Normativo CST nº 863/1971 (doc. nº 26, cit.); Resolução CAS nº 298/2007 (doc. nº 10, cit.); Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT nº 08/1998 (doc. nº 12, cit.); Decretos nºs 9.394/2018, 9.514/2018, 9.897/2019,10.254/20 e 10.523/20; Nota COEST/CETAD nº 071/2018 (doc. nº 29, cit.) e Nota Cosit nº 380/2017 (doc. nº 30, cit.)(...)3.3.5. Conclusões deste Capítulo. Fl. 5723DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 19 A partir do exposto, infere-se que: (a) A despeito da natureza das rubricas apontadas pelo Fisco, o seu descontentamento é quanto à suposta supervalorização do preço. Nessa linha, apesar de reconhecer a legalidade do método de precificação da RECOFARMA, a Fiscalização entende que esse método é o culpado pelo sobredito superfaturamento; (b) O método de precificação por incidência é utilizado globalmente pela The CocaCola Company e, no Brasil, é utilizado desde antes de a empresa se instalar na ZFM, não tendo, portanto, nenhuma motivação tributária; (c) O método de precificação da RECOFARMA é corriqueiramente aplicado em seu setor. No próprio segmento de bebidas existe situação em que o método de precificação por incidência é obrigatório por força de lei. É o caso do preço de venda dos concentrados destinados às máquinas Post Mix, automáticas ou não, discriminado no Decreto nº 1.686/1979; (d) No método de precificação por incidência, os custos de fabricação da RECOFARMA não são desconsiderados. Muito pelo contrário, eles são componentes do preço de venda dos refrigerantes, cuja receita líquida é o parâmetro para fixação do preço de incidência; (e) Os produtos da RECOFARMA são singulares e carregam as marcas das bebidas Coca-Cola, de modo que seu preço possui substancial valor agregado e não é regido pela lógica comum de produtos genéricos; (f) Inexiste qualquer pagamento de royalties, uma vez a natureza dos contratos em discussão é eminentemente de distribuição e que a legislação brasileira autoriza os distribuidores em geral a fazerem uso das marcas gratuitamente – o que retira qualquer sentido de cobrar valor por direito da parte contratante. Por consequência, a cessão do uso de marca pela TCCC dá-se de forma não onerosa. (g) O valor tributável pelo IPI é aquele previsto no art. 190, II, do RIPI. Consequentemente, essa é a base de cálculo dos créditos incentivados. Ademais, a legislação não prevê nenhum conceito de “Valor Tributável Máximo”, que não passa de invenção da Fiscalização; (h) Ao contrário do que alega a Fiscalização, as despesas com publicidade compõem o valor tributável pelo IPI, conforme expressa determinação na legislação tributária, como se pode ver da Instrução Normativa SRF nº 82/2001 e do art. 195, III, do RIPI/2010. (i) As discussões internacionais trazidas não guardam qualquer pertinência legal ou temática com o caso ora em debate, devendo ser desconsideradas. (j) O modelo de negócio da Impugnante e os elevados investimentos em publicidade e propaganda sempre foram de conhecimento das autoridades, tal como reconhecido pela própria fiscalização, já que estava declarado no projeto de aprovação do incentivo fiscal. Portanto, não pode a fiscalização, depois de mais de 50 anos de operação alegar que houve dolo por parte da Impugnada. (k) Todas as conclusões fazendárias decorrem de interpretações subjetivas sem qualquer fundamento legal ou fruto de verdadeira prática legislativa da Fiscalização que cria regras inexistentes no ordenamento jurídico; (l) Fl. 5724DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 20 Desconstituídas as alegações especulativas do Fisco sobre suposto pagamento de royalties disfarçado e supervalorização artificial dos concentrados, fica automaticamente superada a tese de planejamento tributário evasivo, que se sustenta nessas crenças da Fiscalização. (...)3.4. Razões que justificam a impossibilidade de responsabilização solidária da RECOFARMA pelo crédito tributário. 3.4.2. A inviabilidade de atribuição de responsabilidade solidária à RECOFARMA por ausência dos requisitos dispostos no art. 124, I, do CTN. Conforme adiantado, foi imputada à Impugnante responsabilidade solidária pelo crédito tributário ora discutido com fulcro no art. 124, I, do CTN, porquanto as empresas teriam buscado “aumentar os lucros e a fatia de participação no mercado (...) mediante a fraude tributária” (fl. 2.941). Em outras palavras, a suposta responsabilidade adviria do cometimento de atos ilícitos que desfiguraram a obrigação tributária De início, esclareça-se que o art. 124, do CTN não é norma autônoma de atribuição de responsabilidade tributária. Isso porque, conforme as lições de Misabel Abreu Machado Derzi, uma das subscritoras desta peça, o instituto tratase de simples forma de garantia, incumbido de agravar a responsabilidade de um sujeito que já compõe o polo passivo. Tanto é assim que o CTN disciplina a matéria em seção própria, fora do capítulo que dispõe sobre responsabilidade tributária12. De fato, conforme art. 264 do CC/02, “há solidariedade, quando na mesma obrigação concorre mais de um credor, ou mais de um devedor, cada um com direito, ou obrigado, à dívida toda”. Como se vê, o instituto pressupõe a responsabilidade prévia. Corroborando o entendimento, no âmbito judicial, ao julgar os Embargos de Divergência em REsp nº 446.955/SC, o STJ consignou que “a solidariedade tributária não é forma de inclusão de terceiro na relação jurídica tributária, mas grau de responsabilidade dos co-obrigados, sejam eles contribuintes ou contribuinte e responsável tributário (...)”. Por sua vez, na esfera administrativa, o Carf, por meio do Acórdão nº 1302-000.490, afirmou que “a solidariedade prevista no art. 124, I do CTN não se equipara à hipótese de responsabilidade, e não prescinde da correta fundamentação jurídica da responsabilidade tributária”. Nessa linha de ideias, é manifesto o equívoco do auto de infração que considerou o art. 124, do CTN norma autônoma de imputação de responsabilidade tributária, motivo pelo qual deve ser a Impugnante excluída do polo passivo do lançamento ora questionado, dada a inexistência de fundamentação legal para sua manutenção. Por outro lado, também é desacertado o entendimento de que a expressão “interesse comum”, constante no art. 124, I, do CTN, teria o condão abarcar o suposto cometimento de atos ilícitos e, consequentemente, legitimar a exigência do crédito tributário da Impugnante. É ver a redação da norma: “Art. 124. São solidariamente obrigadas: I - as pessoas que tenham interesse comum na situação que constitua o fato gerador da obrigação principal”. Fl. 5725DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 21 Observe-se que o próprio dispositivo esclarece que o “interesse comum” que enseja solidariedade deve ser oriundo da “situação que constitua o fato gerador da obrigação principal”. Ora, a situação que constitui o fato gerador diz respeito à relação jurídica originária do fato tributário, ou seja, ao fato ou relação jurídica que representa o antecedente da regra-matriz de incidência tributária Nesse sentido, a associação das expressões deixa claro que não é qualquer interesse que pode ser considerado como suficiente para aplicação do instituto da solidariedade, mas tão somente aquele que conceba o fato gerador da obrigação principal. Isso posto, conforme entendimento doutrinário predominante, o interesse comum exigido pela norma somente é vislumbrado nas hipóteses de realização conjunta do fato gerador, situações nas quais há a pluralidade de sujeitos passivos na qualidade de contribuintes, não de responsáveis13. Neste último caso, a imputação válida de um vínculo de solidariedade depende de lei expressa nesse sentido, conforme art. 124, II, do CTN, a qual inexiste para o presente caso. Destarte, ao contrário do que sustenta o Fisco, o suposto cometimento de atos ilícitos em conjunto para “inflar a base de cálculo dos créditos incentivados” e classificar erroneamente as mercadorias em questão não configura “interesse comum”: a uma porque a realização conjunta do fato gerador pressupõe situação indubitavelmente lícita, especialmente diante do conceito de tributo veiculado pelo art. 3º, do CTN, a duas porque referidas condutas não influenciam no antecedente da regra-matriz de incidência tributária. Pelo exposto, a interpretação extensiva desenvolvida pelo auto de infração está em manifesta contrariedade à redação da norma. 3.4.3. A autuação fiscal é pautada em presunções, carecendo de comprovação cabal acerca da prática de simulação e/ou conluio entre as empresas.No entanto, a despeito do excesso nas palavras, não se encontra no relatório uma prova sequer: (I) da relação existente entre os repasses efetuados a título de “contribuições para marketing” e “incentivos de vendas” e os preços dos concentrados para bebidas; (II) da forma como os royalties foram incluídos nos preços, isto é, qual a parte do preço praticado pela RECOFARMA corresponderia a essa parcela; e (III) de como as empresas agiram conjuntamente para classificar as mercadorias ou ocultar valores tributáveis – isso depois de ter acusado a RECOFARMA de inflacionar o valor tributável. 3.5. Da invalidade integral da autuação: afronta ao art. 178 do CTN. Como já mencionado, a RECOFARMA, empresa estabelecida na ZFM, usufrui de duas isenções distintas, cujos fundamentos são as normas constitucionais em comento: a isenção do art. 9º do Decreto-Lei nº 288/1967, referente às mercadorias produzidas nessa área incentivada e a isenção do art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/1975, direcionada aos produtos contendo matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. O CTN prevê, em seu art. 178, que “A isenção, salvo se concedida por prazo certo e em função de determinadas condições, pode ser revogada ou modificada por lei, a qualquer tempo”. Isto é, sendo onerosa a isenção, nem mesmo a lei pode revogá-la, sob pena de afronta ao ato jurídico perfeito, ao direito adquirido, à expectativa Fl. 5726DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 22 legítima do contribuinte e mais uma miríade de princípios constitucionais garantistas. A Contribuinte Rio de Janeiro Refrescos Ltda foi intimada da decisão em data de 26/11/2021 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de e-fls. 5296), apresentando o Recurso Voluntário em 21/12/2021 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada de e-fls. 5301), o que fez com os mesmos argumentos da peça de impugnação e com os seguintes pedidos: 408. Requer-se seja provido o presente Recurso Voluntário, reformando-se o v. acórdão recorrido, por todas as razões expostas no corpo desta peça, para cancelar integralmente o crédito tributário constituído. 409. Sucessivamente, requer-se a i) desqualificação da multa do art. 80, caput, da Lei nº 4.502/64, em razão da inexistência de conluio, fraude ou simulação entre a Impugnante a Recofarma e/ou ii) o afastamento da multa e dos juros, por força do artigo 110, inciso II, parágrafo único, do CTN. A Responsável Solidária Recofarma Indústria do Amazonas Ltda foi intimada da decisão em data de 26/11/2021 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem de e-fls. 5296), apresentando o Recurso Voluntário em 28/12/2021 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada de e-fls. 5417), o que fez com os mesmos argumentos da peça de impugnação e com os seguintes pedidos: Diante de todos os argumentos expostos, requer-se que o presente recurso voluntário seja julgado procedente, a fim de que seja reformado integralmente o acórdão nº 106-020.229, da 13ª Turma da DRJ/MG, reconhecendo-se a validade dos créditos de IPI escriturados com integral cancelamento do débito fiscal em exigência no PTA em epígrafe. Subsidiariamente, a Recofarma pede sua exclusão do polo passivo da autuação, tendo em vista a inexistência de hipóteses legais autorizativas de sua responsabilização nos termos aduzidos pelo Fisco federal. Subsidiariamente, pede-se a desqualificação da multa de ofício, visto que não há comprovação de fraude, simulação ou conluio no caso. Contrarrazões da PGFN às fls. 5.583 a 5.693. Após, o processo foi encaminhado para inclusão em lote e sorteio para julgamento. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora. 1. Pressupostos legais de admissibilidade Fl. 5727DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 23 Os Recursos Voluntários são tempestivos e preenchem os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual devem ser conhecidos. 2. Do objeto do presente litígio Conforme relatório, versa o presente litígio sobre auto de infração lavrado para exigência do IPI, multa de 150% e juros, referentes às aquisições de concentrados (para fabricação de refrigerante) da empresa Recofarma Indústria do Amazonas Ltda, estabelecida na Zona Franca de Manaus, efetuadas no período de janeiro de 2016 a dezembro de 2017. A Fiscalização concluiu que o estabelecimento industrial se creditou indevidamente de créditos incentivados, em desobediência à legislação, na forma demonstrada nos Relatórios Fiscais subdivididos em três partes:  Relatórios de Ação Fiscal n° 01: Impossibilidade de aproveitamento de créditos incentivados na aquisição de insumos isentos da Zona Franca de Manaus, nos termos do RE 592.891, pois o precedente não se aplica a produtos sujeitos à alíquota zero;  Relatórios de Ação Fiscal n° 02: Utilização indevida de classificação fiscal e de alíquota no cálculo dos créditos incentivados; e  Relatórios de Ação Fiscal n° 03: Irregularidades no valor tributável dos créditos incentivados – sobrevalorização fraudulenta. O Auto de Infração foi mantido pela DRJ de origem. Em síntese, os argumentos que serão analisados neste voto são os seguintes: RECURSO VOLUNTÁRIO DA RIO DE JANEIRO REFRESCOS LTDA: PRELIMINARMENTE: (i) Ausência de interesse recursal. Aplicação do entendimento firmado pelo STF no RE 592.891:  A aplicação do RE 592.891 é questão incontroversa, o que afasta o interesse recursal quanto a esse ponto. (ii) Impossibilidade de modificação de critério jurídico vedada pelo preceito legal. Art. 146 do CTN: (iii) Decadência do direito de glosar e/ou exigir o IPI relativo ao período anterior a 05/7/2021, nos termos do art. 150, §4°, do CTN; (iv) Nulidade do Auto de Infração: (iv.1) Ilegitimidade passiva da Recorrente: Fl. 5728DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 24  A Recorrente não possui ingerência na classificação fiscal dos concentrados e muito menos na fixação do preço do produto. (iv.2) Erro na apuração da base de cálculo:  Contradição entre o reconhecimento de que há direito a parte dos créditos e a glosa integral. (iv.3) Ausência de bases probatórias:  Não há lastro sobre o valor basal de referência, sendo que a acusação de sobrevalorização apenas pressupõe o apontamento da valoração “normal” da operação, sem suporte probatório. MÉRITO: (i) Direito à apropriação dos créditos de IPI na aquisição dos insumos (concentrados) provenientes da ZFM e correção do enquadramento do produto na NCM 2106.90.10 Ex. 01; (ii) O concentrado elaborado pela Recofarma é produto único, conforme definição da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT n° 08/98 e atos da SUFRAMA; (iii) Os “concentrados” são indivisíveis e devem ser classificados como unidade, em conformidade com a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT 08/98, com as Regras de Interpretação do Sistema Harmonizado e com o Decreto 9.394/2018; (iv) O direito ao crédito está amparado por dois fundamentos autônomos e independentes, a saber: (iv.1) Preenchimento dos requisitos do art. 6° do DL 1.435/1975; e (iv.2) Coisa julgada formada no MS 91.0028724-5. (v) Improcedência da acusação de majoração artificial dos preços dos “concentrados”. (vi) Impossibilidade de desconsideração dos preços praticados, pois o art. 116, parágrafo único, do CTN está pendente de regulamentação; (vii) Argumentos subsidiários: (vii.1) Ilegalidade da aplicação da multa qualificada por ausência de simulação, fraude ou conluio; (vii.2) Necessidade de cancelamento da multa e juros, visto que a conduta da Recorrente está respaldada em atos administrativos válidos, vigentes e eficazes. RECURSO VOLUNTÁRIO DA RECOFARMA INDUSTRIA DO AMAZONAS LTDA: PRELIMINARMENTE: (i) Nulidade do acórdão recorrido por cerceamento do direito de defesa; (ii) Impossibilidade de manutenção da glosa, sob pena de afrontar o entendimento firmado pelo STF no RE 592.891; (iii) Correção da classificação fiscal unificada adotada pela empresa, de acordo com o Sistema Harmonizado; Fl. 5729DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 25 (iv) Legitimidade do método de precificação adotado no setor de bebidas e ausência de cobrança de royalties; (v) Impossibilidade de sua responsabilização solidária; (vi) Invalidade da autuação por afronta ao art. 178 do CTN; (vii) Impropriedade da qualificação de multa de ofício. Delimitado o objeto deste litígio, passo à análise dos argumentos das defesas: 3. PRELIMINARES SUSCITADAS PELA RECORRENTE RIO DE JANEIRO REFRESCOS LTDA 3.1. Ausência de interesse recursal. Aplicação do entendimento firmado pelo STF no RE 592.891 Alega a Recorrente que a aplicação do RE 592.891 é questão incontroversa, o que afasta o interesse recursal quanto a esse ponto. O creditamento do IPI decorrente da aquisição de insumos isentos com base no art. 9° do Decreto-Lei nº 288/1967, foi autorizada pelo Egrégio Supremo Tribunal Federal em julgamento ao RE 592.891/SP, em sede de repercussão geral, objeto do Tema 322, fixado com a seguinte tese: "Há direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime da isenção, considerada a previsão de incentivos regionais constante do art. 43, § 2º, III, da Constituição Federal, combinada com o comando do art. 40 do ADCT". Em 18/02/2021, restou decidido que há direito ao crédito de IPI para insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos na Zona Franca de Manaus (ZFM) sob isenção. No entanto, essa decisão não inclui o crédito fictício de IPI para insumos com alíquota zero ou não tributáveis, conforme decidido em embargos de 19/12/2019. A Súmula Vinculante nº 58 de 07/05/2020 confirmou essa impossibilidade. Os kits vindos da ZFM devem ser analisados individualmente para determinar se os componentes são tributados e se têm direito à isenção. A maioria dos itens nos kits da empresa fiscalizada possui alíquota zero. No julgamento em questão, a controvérsia submetida à apreciação da Suprema Corte foi a possibilidade de apropriação dos créditos decorrentes de insumos, matéria-prima e material de embalagem adquiridos junto à Zona Franca de Manaus sob o regime de isenção. Fl. 5730DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 26 O RE 592.891/SP foi proferido com a seguinte Ementa: TRIBUTÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – IPI. CREDITAMENTO NA AQUISIÇÃO DIRETA DE INSUMOS PROVENIENTES DA ZONA FRANCA DE MANAUS. ARTIGOS 40, 92 E 92-A DO ADCT. CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 3º, 43, § 2º, III, 151, I E 170, I E VII DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. INAPLICABILIDADE DA REGRA CONTIDA NO ARTIGO 153, § 3º, II DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL À ESPÉCIE. O fato de os produtos serem oriundos da Zona Franca de Manaus reveste-se de particularidade suficiente a distinguir o presente feito dos anteriores julgados do Supremo Tribunal Federal sobre o creditamento do IPI quando em jogo medidas desonerativas. O tratamento constitucional conferido aos incentivos fiscais direcionados para sub-região de Manaus é especialíssimo. A isenção do IPI em prol do desenvolvimento da região é de interesse da federação como um todo, pois este desenvolvimento é, na verdade, da nação brasileira. A peculiaridade desta sistemática reclama exegese teleológica, de modo a assegurar a concretização da finalidade pretendida. À luz do postulado da razoabilidade, a regra da não cumulatividade esculpida no artigo 153, § 3º, II da Constituição, se compreendida como uma exigência de crédito presumido para creditamento diante de toda e qualquer isenção, cede espaço para a realização da igualdade, do pacto federativo, dos objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil e da soberania nacional. Recurso Extraordinário desprovido. Portanto, considerando que a decisão do STF transitou em julgado em 18/02/2021 e, por aplicação do art. 99 do RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 1.364, de 21 de dezembro de 2023, deve ser conferido o direito ao creditamento de IPI na entrada de insumos adquiridos junto à Zona Franca de Manaus (ZFM) sob o regime da isenção. 3.2. Impossibilidade de modificação de critério jurídico vedada pelo preceito legal. Art. 146 do CTN Argumenta a Recorrente que: (i) O Auto de Infração violou o artigo 146 do Código Tributário Nacional, uma vez que em procedimentos fiscais anteriores a Autoridade Fiscal tinha o dever de examinar todos os aspectos legais formadores do fato gerador da obrigação tributária do IPI, inclusive o direito ao crédito, a classificação fiscal e respectiva alíquota; (ii) A mesma matéria foi objeto de questionamento nos Processos Administrativos nºs 16682.720793/2012-37, 16682.721553/2013-31 e 16682.720686/2014-71, decorrentes de Autos de Infração lavrados contra a própria Recorrente para glosar os créditos de IPI oriundos da aquisição Fl. 5731DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 27 dos mesmos insumos isentos provenientes da ZFM nos anos de 2007, 2008, 2009 e 2010, respectivamente; e (iii) A utilização de novo critério jurídico adotado pela Autoridade Fiscal somente poderia alcançar fatos geradores posteriores à notificação do lançamento em análise. Não assiste razão à defesa, uma vez que não ocorreu, neste caso, alteração da valoração jurídica dos fatos, passível de ser considerada como revisão de lançamento por "erro de direito". O argumento em análise foi rejeitado pela DRJ de origem, conforme conclusão abaixo reproduzida: Inicialmente, registre-se que não se pode negar que a conduta da Administração (e não apenas em sede tributária) sinaliza, para o administrado, uma certa linha de ação, mas daí não se pode concluir que dessa conduta resulte, necessariamente, um critério jurídico de efeito geral. Assim, por exemplo, no contexto de um procedimento fiscal ou de um processo de consulta ou, ainda, em sede de contencioso administrativo, os entendimentos fixados têm eficácia, embora limitados aos interessados e à matéria analisada. Por isso é que o critério jurídico utilizado no lançamento não poderá ser revisto (art. 146 do CTN), exceto em hipóteses bastante restritas (art. 149 do CTN); da mesma forma, o Acórdão da Delegacia de Julgamento da RFB, se favorável ao contribuinte, apenas poderá ser alterado em recurso de ofício, se cabível (Decreto nº 70.235 de 1972, art. 42, parágrafo único). Entretanto, referidos atos administrativos jamais poderão ser apontados como impeditivos da adoção de entendimento diverso no âmbito da própria Administração. E isso por uma razão simples: não são dotados de normatividade de caráter geral, porque sua natureza não comporta eficácia para além dos limites dos objetivos que lhe são próprios. Em geral, há duas vias pelas quais o entendimento administrativo poderá se revestir das características necessárias para que se lhe atribua a qualidade de norma jurídica ou, ao menos, de ato que fixe critério jurídico. A primeira, refere- se aos atos administrativos normativos propriamente ditos cuja existência se presta a regular comportamentos e condutas; a segunda, os entendimentos fixados, em princípio para situações especificas, mas que por previsão expressa, adquirem caráter normativo geral e vinculante. Nesse último caso estão, por exemplo, as decisões administrativas a que a lei atribua eficácia normativa (CTN, art. 100, II). Interessante observar que mesmo as decisões judiciais possuem limites subjetivos dos seus efeitos jurídicos e aplicam- se, em princípio, às partes envolvidas na contenda, consoante o disposto no artigo 506 do Código de Processo Civil Brasileiro, a seguir transcrito: Fl. 5732DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 28 Art. 506. A sentença faz coisa julgada às partes entre as quais é dada, não prejudicando terceiros. Note-se que, mesmo que se tratem de decisões emanadas do Supremo Tribunal Federal (ou STJ), elas somente seriam aplicáveis pela RFB nas hipóteses previstas no art. 26-A, § 6º, inciso I, do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, ou se verificados os requisitos de que trata o art. 19-A da Lei nº 10.522/2002 (especialmente no que se refere às decisões do STF com repercussão geral e do STJ realizadas sob o rito dos recursos repetitivos), o que não ocorreu em nenhuma das hipóteses mencionadas. Portanto, não cabe invocar atos administrativos que, supostamente, teriam fixado o entendimento da Administração acerca da classificação fiscal do concentrado. Corroborando o que se afirmou, detalhem-se algumas das situações apontadas pela Impugnante. Primeiramente, quanto à existência de vários decretos de alteração da TIPI que se referiram especificamente à alíquota dos produtos classificados no Código 2106.90.10 Ex 01. Ora, tais decretos não podem ser reveladores (e, menos ainda, definidores) do entendimento da Administração acerca da classificação fiscal dos concentrados. A edição de tais decretos que, em geral, reduziram as alíquotas dos produtos classificados no Código 2106.90.10 Ex 01, longe de fixar classificação fiscal, deveu-se ao fato de os contribuintes, grosso modo, entenderem que os concentrados para a fabricação de refrigerante nele se classificam e, por isso, a redução da alíquota do IPI geraria a redução do valor apurado do crédito. Na mesma linha, não se pode aceitar a tese de que o entendimento da Suframa quanto à classificação fiscal do concentrado (e sua característica de produto único) deveria prevalecer sobre o entendimento defendido pela RFB. Quanto ao Mandado de Segurança nº 91.0028724-5, é fato que reconheceu o direito de crédito relativo à aquisição de insumos industrializados na Zona Franca de Manaus. Referido julgado não se originou de pedido da Impugnante para que fosse reconhecida a classificação fiscal do concentrado por ela defendida e, muito menos, para que fosse reconhecida sua condição de produto único. Não se poderia considerar amparado pela coisa julgada aspecto que não foi debatido especificamente. Finalmente, quanto aos processos administrativos em que a RIO DE JANEIRO REFRESCOS foi bem sucedida em suas pretensões perante a Fazenda Nacional, isso não teria o condão de impedir que a Administração Tributária examinasse novos aspectos de fato, relativamente a outros períodos de apuração. Tal possibilidade em nada afronta o art. 146 do CTN, que veda a alteração de critério para um lançamento já efetuado (ressalvadas as hipóteses de revisão de que trata o art. 149 do CTN). Fl. 5733DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 29 A ausência de autuação anterior sobre fato não averiguado não representa consentimento tácito da Autoridade Administrativa sobre a aplicação da legislação tributária, bem como não impede a análise sobre conduta suspeita de ser irregular. A autuação ora contestada versa sobre análise quanto à classificação fiscal adotada pela Contribuinte na apropriação dos créditos questionados, o que não foi objeto do procedimento anterior, resultando na possibilidade do lançamento lavrado. Ademais, não se trata de um mesmo auto de infração sobre idênticos fatos geradores, mas sim de lançamentos autônomos sobre períodos diversos. E, não se tratando de revisão do lançamento anterior, não há que se falar em alteração de critério jurídico, motivo pelo qual igualmente deve ser afastado tal argumento da defesa. 3.3. Decadência do direito de glosar e/ou exigir o IPI relativo ao período anterior a 05/7/2021, nos termos do art. 150, §4°, do CTN Alega a Recorrente que ocorreu a decadência do direito de glosar e/ou exigir o IPI relativo ao período anterior a 05 de julho de 2021, nos termos do art. 150, §4°, do CTN. Para tanto, argumenta que não há simulação, fraude ou conluio entre a Recorrente e a Recofarma, na medida em que inexiste manifestação de vontade nos autos do processo que se subsuma aos artigos 72 e 73 da Lei 4.502/64, isto é, adoção de práticas dolosas tendentes à evasão de tributos. Alega, ainda, que todos os requisitos exigidos pela legislação e pela jurisprudência para a contagem do prazo decadencial, a partir do fato gerador, segundo o art. 150, §4º, do CTN, encontram-se presentes no caso, uma vez que: (i) trata-se o IPI de tributo sujeito ao lançamento por homologação; (ii) houve, por parte do contribuinte, lançamento do imposto devido; (iii) houve recolhimento desses valores. Sem razão à defesa. Assim dispõe o § 4º, do artigo 150 do Código Tributário Nacional: Art. 150. O lançamento por homologação, que ocorre quanto aos tributos cuja legislação atribua ao sujeito passivo o dever de antecipar o pagamento sem prévio exame da autoridade administrativa, opera-se pelo ato em que a referida autoridade, tomando conhecimento da atividade assim exercida pelo obrigado, expressamente a homologa. § 1º O pagamento antecipado pelo obrigado nos termos deste artigo extingue o crédito, sob condição resolutória da ulterior homologação ao lançamento. Fl. 5734DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 30 § 2º Não influem sobre a obrigação tributária quaisquer atos anteriores à homologação, praticados pelo sujeito passivo ou por terceiro, visando à extinção total ou parcial do crédito. § 3º Os atos a que se refere o parágrafo anterior serão, porém, considerados na apuração do saldo porventura devido e, sendo o caso, na imposição de penalidade, ou sua graduação. § 4º Se a lei não fixar prazo a homologação, será ele de cinco anos, a contar da ocorrência do fato gerador; expirado esse prazo sem que a Fazenda Pública se tenha pronunciado, considera-se homologado o lançamento e definitivamente extinto o crédito, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação. Para incidência do art. 150, § 4°, do CTN deveria ter ocorrido a antecipação de pagamento, o que não há no presente caso, por se tratar de créditos de IPI. Conforme destacado pela PGFN em suas contrarrazões, o art. 183, parágrafo único, III, do RIPI/2010, deixa claro que se considera pagamento a dedução dos débitos pelos créditos admitidos, desde que não resulte em saldo a recolher. Assim, apenas os créditos válidos para dedução dos débitos geram efeitos de pagamento do IPI. É consolidado o entendimento deste Tribunal Administrativo, de que não existe decadência do direito de glosar créditos escriturais. Neste sentido a 3ª Turma da CSRF decidiu através do v. Acórdão nº 9303-015.184, assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS(IPI) Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2012 DECADÊNCIA. DIREITO DE GLOSAR CRÉDITOS ESCRITURAIS. INEXISTÊNCIA. Decadência é uma forma de extinção do crédito tributário (art. 156, V, do CTN), com o decurso do prazo para constituí-lo por meio do lançamento. Não existe decadência do direito de glosar créditos escriturais. DEDUÇÃO DE CRÉDITOS NÃO ADMITIDOS NA ESCRITA FISCAL. PAGAMENTO. INEXISTÊNCIA, AINDA QUE SEM DOLO FRAUDE OU SIMULAÇÃO. DECADÊNCIA. ART. 173, I, DO CTN. Para que sejam considerados pagamento (art. 183, parágrafo único, III, do RIPI/2010), com reflexos na contagem do prazo decadencial (art. 150, § 4º, do CTN), os créditos de IPI devem ser admitidos pela legislação. A dedução de créditos indevidos dos débitos na escrita fiscal, ainda que sem a constatação de dolo, fraude ou simulação, não configura pagamento antecipado e, assim, o prazo decadencial é contado a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (art. 173, I, do CTN). Fl. 5735DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 31 SUSPENSÃO. ART. 29, DA LEI Nº 10.637/2002. IMPOSSIBILIDADE DE GOZO POR ESTABELECIMENTO EQUIPARADO A INDUSTRIAL. Conforme jurisprudência pacífica do STJ, nem o CTN nem a legislação do IPI tratam o estabelecimento industrial de forma equiparada ao estabelecimento comercial, senão quando tal equiparação se der de forma expressa (AgInt nº REsp nº 2.018.999/SC). O art. 29 da Lei n° 10.637/2002 é claro ao apontar como beneficiários da suspensão apenas os estabelecimentos industriais, sem estender aos equiparados (REsp nº 1.587.197/SP). No julgado acima, a ilustre Relatora, Conselheira Liziane Angelotti Meira, salientou que a condição para que o prazo seja de cinco anos do fato gerador, é que haja o pagamento antecipado, ainda que parcial. Transcorrido este prazo sem que o Fisco tenha se pronunciado, o direito de o Fisco constituir o crédito, pelo lançamento de ofício, está decaído, salvo se comprovada a ocorrência de dolo, fraude ou simulação, quando a contagem irá para o art. 173, I. Assim, se o contribuinte tivesse agido com dolo, fraude ou simulação, a contagem sempre seria deslocada para o art. 173, I. Por sua vez, se ele não agiu com dolo, fraude ou simulação, mas não houve pagamento, também é aplicável o art. 173, I. Portanto, não há que se falar em decadência sobre o lançamento objeto deste litígio. 3.4. Nulidade do Auto de Infração: 3.4.1. Ilegitimidade passiva da Recorrente Alega a Recorrente não possui ingerência na classificação fiscal dos concentrados e muito menos na fixação do preço do produto. Argumenta que é parte ilegítima para figurar no polo passivo desta ação fiscal, uma vez que agiu de forma lícita e correta ao calcular o crédito de IPI com base na alíquota correspondente à classificação fiscal indicada na nota fiscal pela Recofarma. Com isso, não pode ser responsabilizada, pois não haveria, no Regulamento do IPI, a obrigação do adquirente em verificar a correção da classificação fiscal do produto na nota fiscal. Por sua vez, sustenta a PGFN que é inoponível ao Fisco a alegada boa-fé quanto ao creditamento realizado com base na classificação fiscal feita pelo fornecedor. De fato, não assiste razão à Contribuinte, uma vez que a obrigatoriedade de verificação sobre as exigências quanto à classificação fiscal da mercadoria adquirida é prevista pelo artigo 327 do RIPI/20101. 1 Art. 327. Os fabricantes, comerciantes e depositários que receberem ou adquirirem para industrialização, comércio ou depósito, ou para emprego ou utilização nos respectivos estabelecimentos, produtos tributados ou isentos, deverão examinar se eles se acham devidamente rotulados ou marcados ou, ainda, selados se estiverem sujeitos ao selo de controle, bem como se estão acompanhados dos documentos exigidos e se estes satisfazem a todas as prescrições deste Regulamento (Lei nº 4.502, de 1964, art. 62). Fl. 5736DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 32 Ademais, na forma prevista pelo artigo 136 do Código Tributário Nacional, a responsabilidade por eventuais infrações independe da vontade do agente ou do responsável, bem como da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. Na hipótese de a Recorrente ter se apropriado de créditos que a Fiscalização entendeu ser indevidos, não há que se falar em ilegitimidade passiva em razão da Fornecedora ter indicado a classificação fiscal dos produtos nas respectivas Notas Fiscais. Portanto, afasto a preliminar invocada pela defesa. 3.4.2. Erro na apuração da base de cálculo e ausência de bases probatórias A Recorrente pede a nulidade do auto de infração alegando que (i) há contradição entre o reconhecimento de que há direito a parte dos créditos e a glosa integral; e (ii) não há lastro sobre o valor basal de referência, sendo que a acusação de sobrevalorização apenas pressupõe o apontamento da valoração “normal” da operação, sem suporte probatório. Sem razão à defesa. A Autoridade Fiscal procedeu na estrita observância dos ditames contidos no artigo 142 do Código Tributário Nacional, que assim dispõe: Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível.. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. No caso em concreto, foram observados pela autoridade autuante todos os requisitos essenciais previstos em lei para ao final se aplicar a penalidade cabível por meio dessa autuação. Nesse sentido, Marcos Vinicius Neder e Maria Tereza Martínez López2se manifestam: "No processo administrativo fiscal federal, tem-se como regra que aquele que alega algum fato é quem deve provar. Então o ônus da prova recai a quem dela se aproveita. Assim, se a Fazenda alega ter ocorrido fato gerador da obrigação tributária, deverá apresentar prova de sua ocorrência. Se, por outro lado, o interessado aduz a inexistência da ocorrência do fato gerador, igualmente, terá que provar a falta dos pressupostos de sua ocorrência ou a existência de fatores excludentes. Portanto, a obrigação de provar será tanto do agente fiscal, conforme disposto na parte final do caput do art. 9º do PAF, como do contribuinte 2 Marcos Vinicius Neder e Maria Teresa Martinez López; Processo Administrativo Fiscal Federal Comentado; 1ª ed., 2002, p. 207. Fl. 5737DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 33 que contesta o auto de infração, conforme se verifica pela redação dada ao artigo 16 do PAF" (sem destaque no texto original) Por sua vez, o Decreto nº 70.235/1972 (que dispõe sobre o procedimento administrativo fiscal, dentre outras), em seu artigo 59 assim estabelece: Art. 59. São nulos: - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam consequência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. Do que se extrai que, no âmbito do Processo Administrativo Fiscal não prevê como hipótese de nulidade do procedimento fiscal a ocorrência das alegações apontadas em defesa. Portanto, a insurgência manifestada acerca da nulidade da autuação não merece prosperar. 4. PRELIMINARES SUSCITADAS PELA RECORRENTE RECOFARMA INDUSTRIA DO AMAZONAS LTDA 4.1. Da Nulidade da Decisão de Primeira Instância A Recorrente RECOFARMA suscita preliminarmente nulidade do acórdão recorrido por suposto cerceamento de seu direito de defesa em razão de omissão e superficialidade no exame de alguns argumentos. Para tanto, argumenta pela necessária análise da destinação do produto ao mercado para sua classificação fiscal, bem como a imprestabilidade da precificação considerada correta pela Fiscalização e inexistência de diferença entre os regimes de créditos básicos e de créditos incentivados. Sem razão à defesa. Não há omissão da DRJ alegada pelo Recorrente relativa à ausência de motivação da manutenção da glosa dos créditos indicados na peça recursal. O acórdão recorrido analisou os argumentos da defesa, seja com relação á destinação comercial dos concentrados, seja com relação à precificação do valor tributável dos insumos. Fl. 5738DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 34 O acórdão recorrido analisou a irrelevância da destinação comercial dos concentrados para a classificação fiscal, esclarecendo que questões de ordem comercial não justificam a classificação como produto único. A decisão igualmente manteve as conclusões da Autoridade Fiscal sobre a precificação ilegítima do valor tributável dos insumos, enfatizando que a base de cálculo do IPI deve ser apurada com base em custos efetivos e que despesas posteriores ao ciclo produtivo, como publicidade, não devem ser incluídas no cálculo. Com isso, não há que se falar em omissão sobre os argumentos da defesa, pois o ilustre julgador a quo enfrentou toda a matéria posta neste litígio. Portanto, afasto a preliminar de nulidade da decisão recorrida, na forma suscitada pela defesa da Recofarma. Com relação ao argumento de impossibilidade de manutenção da glosa, sob pena de afrontar o entendimento firmado pelo STF no RE 592.891, reporto ao Item 3.1 deste voto. 5. Mérito Com relação aos argumentos de mérito já sintetizados no Item 2 deste voto, passo à análise conjunta dos recursos, uma vez que abordam as mesmas matérias. 5.1. Possibilidade de Aproveitamento dos Créditos Incentivados A Recorrente e Autuada Principal RIO DE JANEIRO REFRESCOS LTDA é pessoa jurídica de direito privado que, de acordo com seu contrato social, tem por objeto a fabricação, distribuição, venda e comércio de bebidas, refrigerantes, água mineral, refrescos, néctares, xaropes, pós e outros produtos, sendo, portanto, contribuinte do Imposto sobre Produtos Industrializados (“IPI”). A Responsável Solidária RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA é empresa estabelecida na Zona Franca de Manaus (ZFM) que usufrui de duas isenções distintas: (I) a do art. 9º do Decreto-Lei nº 288/19672 que se refere a mercadorias produzidas na ZFM; e (II) a do art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/19753 que se volta a produtos que contenham matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais produzidas na Amazônia Ocidental. A primeira foi reproduzida pelo art. 81, II, do Decreto nº 7.212/2010 (RIPI), ao passo que a segunda consta do art. 95, III, d O art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435/75 permite o aproveitamento de crédito de IPI para produtos isentos produzidos na Amazônia Ocidental com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais da região, excluindo produtos de origem pecuária. Para que o benefício seja válido, o fornecedor deve estar na Amazônia Ocidental, com projetos aprovados pela SUFRAMA. Fl. 5739DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 35 Os “kits” fornecidos pela Fornecedora RECOFARMA para a adquirente RIO DE JANEIRO foram descritos nas respectivas Notas Fiscais como "concentrados” (NCM 2106.90.10 - EX 01) da marca de refrigerante a que se destinam (Coca-Cola, Coca-Cola Zero, Aquarius Limão, Simba Guaraná, Sprite, Fanta Uva, etc.), enviados sem destaque de IPI em decorrência da isenção em referência. Em síntese, a Recorrente escriturou os créditos de IPI com fundamento legal no artigo 237 do RIPI/2010, que assim dispõe: Art. 237. Os estabelecimentos industriais poderão creditar-se do valor do imposto calculado, como se devido fosse, sobre os produtos adquiridos com a isenção do inciso III do art. 95, desde que para emprego como matéria-prima, produto intermediário e material de embalagem, na industrialização de produtos sujeitos ao imposto (Decreto-Lei no 1.435, de 1975, art. 6o, § 1o). (sem destaque no texto original) O artigo 95, inciso III do mesmo Diploma Legal assim prevê: Art. 95. São isentos do imposto: III - os produtos elaborados com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, exclusive as de origem pecuária, por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA, excetuados o fumo do Capítulo 24 e as bebidas alcoólicas, das Posições 22.03 a 22.06, dos Códigos 2208.20.00 a 2208.70.00 e 2208.90.00 (exceto o Ex 01) da TIPI (Decreto-Lei nº 1.435, de 1975, art. 6º, e Decreto-Lei no 1.593, de 1977, art. 34). (sem destaque no texto original) Foi apurado pela Fiscalização junto ao estabelecimento industrial da Contribuinte, o aproveitamento de créditos incentivados oriundos de insumos que as empresas do Sistema Coca- Cola chamam de “concentrados” (kits), adquiridos de RECOFARMA INDÚSTRIA DO AMAZONAS LTDA, CNPJ 61.454.393/0001-06, localizada na Zona Franca de Manaus (ZFM). Todavia, verificou o Auditor Fiscal que a maior parte dos créditos de IPI existentes na escrita do estabelecimento se referem a aquisições dos “kits”, contendo preparações dos tipos utilizados na elaboração de 2202, além de outros ingredientes acondicionados individualmente. Com isso, concluiu que a Recofarma não utiliza açúcar diretamente, mas sim produtos intermediários, como corante caramelo e ácido cítrico, que envolvem o uso de açúcar em suas etapas de produção. O corante caramelo, por ser resultado de um processo industrial complexo, ainda pode se beneficiar da isenção para kits de guaraná, pois contém extrato vegetal da região. No entanto, o ácido cítrico, produzido fora da Amazônia, em São Paulo, não é considerado produção regional e, portanto, não se qualifica para a isenção. As Recorrentes argumentam que produtos como álcool e ácido cítrico também deveriam se beneficiar da isenção, já que a legislação não define uma quantidade mínima de Fl. 5740DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 36 matéria-prima necessária. Contudo, o uso do álcool em pequenas quantidades, apenas como emulsificante, não justifica a concessão do benefício fiscal. A legislação exige que a matéria-prima extrativa tenha um papel essencial e significativo no processo produtivo. Assim, o argumento de que as bebidas foram "elaboradas com álcool" é inadequado, pois o álcool é utilizado em quantidades insignificantes, insuficientes para gerar direito ao benefício fiscal. 5.1.1. Requisitos para concessão da isenção. Matéria-prima utilizada no processo produtivo da fornecedora Recofarma na elaboração dos concentrados para bebidas não alcoólicas Como mencionado acima, concluiu o Auditor Fiscal pelo aproveitamento indevido de créditos incentivados com base no artigo 237 do RIPI/2010, oriundo das notas fiscais emitidas pela fornecedora, em função de não ocorrer a utilização (exceto no caso de preparações elaboradas com extrato de guaraná produzido na Amazônia Ocidental), no processo de industrialização, de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional, requisito essencial previsto nos Regulamentos do IPI e no art. 6º do DL n° 1.435/75. Por sua vez, a Recorrente argumenta que: i) A isenção do art. 95, III, do RIPI, 2010, foi outorgada pela Resolução CAS n° 298/2007, integrada pelo Parecer Técnico n° 224/2007; ii) Que a Suframa tem competência para verificar se o contribuinte preencheu os requisitos legais para fruição do benefício; iii) Que é suficiente a elaboração dos concentrados com açúcar e/ou álcool e/ou corante caramelo e/ou extrato de guaraná, que os atos baixados pela Suframa não podem ser desconsiderados pela RFB e que a interpretação da Suframa quanto ao alcance do art. 6º do Decreto-lei n° 1.435, de 1975, é lógica e se coaduna com o próprio significado do termo “matéria-prima” constante do § 1º do citado dispositivo, o qual compreende no seu conceito “produto industrializado com matéria-prima agrícola regional” para fins do crédito do IPI. Inicialmente é importante ressaltar que todos os requisitos previstos legalmente para concessão da isenção devem estar cumpridos para legitimidade do direito creditório. E as condições legais para aproveitamento do crédito em litígio são as seguintes: a) Matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional; b) Produtos elaborados por estabelecimentos industriais localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA; c) Aquisição de produtos originados da Amazônia Ocidental com a isenção prevista no inciso III do artigo 95; Fl. 5741DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 37 d) Emprego de tais insumos como matéria-prima, produtos intermediários e materiais de embalagem na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. Quanto à condição de item "a", observo que não há dúvidas de que os produtos fornecidos pela Recofarma são produzidos com matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. Apenas para ilustrar o preenchimento de tal requisito, destaco que o PARECER TÉCNICO DE PROJETO Nº 224/2007, apresentou as características técnicas do produto "CONCENTRADOS PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS" (CÓDIGO SUFRAMA nº 0653) da seguinte forma: Sobre o PROCESSO PRODUTIVO BÁSICO da Recofarma, constou no ITEM 7 do Parecer Técnico em referência, que a empresa realiza todas as etapas de industrialização do produto em seu próprio estabelecimento fabril, exceto a fabricação da matéria-prima corante caramelo, que é terceirizada para produção pela DD. Wiliamson do Brasil Ltda, localizada ao lado da unidade industrial da fornecedora. Colaciono abaixo os compromissos assumidos pela RECOFARMA com relação ao Processo Produtivo Básico: Fl. 5742DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 38 Fl. 5743DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 39 Constata-se que o açúcar cristal e açúcar mascavo são utilizados no concentrado para refrigerante de sabor "cola" e o extrato de guaraná é utilizado em outros tipos de concentrados. Destaco, ainda, que o fato de a matéria-prima açúcar cristal ser produzida pela empresa Agropecuária Jayolo, bem como o açúcar mascavo ser produzido por produtores rurais do interior do Amazonas e, ainda, de o corante caramelo ser produzido pela terceirizada DD. Wiliamson do Brasil, em nada altera a origem de tais matérias-primas, uma vez que atende às previsões da PORTARIA INTERMINISTERIAL MPO/MICT/MCT Nº 8, DE 25.02.98, que estabelece o processo produtivo para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS, Fl. 5744DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 40 CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS E CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de Manaus. Vejamos: OS MINISTROS DE ESTADO DO PLANEJAMENTO E ORÇAMENTO, DA INDÚSTRIA, DO COMÉRCIO E DO TURISMO E DA CIÊNCIA E TECNOLOGIA, no uso da atribuição que lhes confere o art. 87, parágrafo único, inciso II, da Constituição, e tendo em vista o disposto no art. 5º do Decreto 783, de 25 de março de 1993 e alínea "b", do inciso I, do art. 18, da Medida Provisória nº 1.549-39, de 29 de janeiro de 1998, resolvem: Art. 1º Estabelecer para os produtos EXTRATOS AROMÁTICOS VEGETAIS NATURAIS, CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS E CORANTE CARAMELO, industrializados na Zona Franca de Manaus, os seguintes processos produtivos básicos: II - CONCENTRADOS, BASES E EDULCORANTES PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS a) dosagem das matérias-primas; b) mistura das matérias-primas sólidas ou líquidas; e c) homogeneização, quando necessário. III - CORANTE CARAMELO a) dissolução do açúcar, formando o "açúcar líquido"; b) floculação; c) filtração; d) troca iônica; e) evaporação; f) filtração; g) mistura do "açúcar líquido" com outras matérias-primas; h) homogeneização; e i) filtração. Parágrafo único. Todas as etapas dos processos produtivos básicos acima descritos deverão ser, obrigatoriamente, realizadas na Zona Franca de Manaus. (sem destaqwues no texto original) Art. 2º Para o cumprimento do disposto acima será admitida a realização, por terceiros, na Zona Franca de Manaus, de atividades ou operações inerentes ao atendimento às etapas de produção estabelecidas no artigo anterior. Art. 3º Além do atendimento das etapas de produção estabelecidas no art. 1º desta Portaria, os fabricantes deverão incorporar a gestão da qualidade e produtividade dos processos e dos produtos finais, envolvendo a inspeção de matérias-primas, produtos intermediários, materiais secundários e de Fl. 5745DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 41 embalagem, o controle estatístico do processo, os ensaios e medições e a qualidade dos produtos finais, sem prejuízo do disposto no art. 2º do Decreto nº 783/93. (sem destaque no texto original) Reitero que o processo produtivo foi descrito no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007 que embasou a concessão do incentivo fiscal e o cumprimento do artigo 1º, inciso II, alíneas a, b e c da Portaria Interministerial acima citada. Por sua vez, constata-se igualmente que a especificação da origem do produto igualmente está delimitada no Projeto, com a previsão de que será utilizada como matéria-prima regional açúcar (cristal e mascavo) processado no interior do Estado para o concentrado sabor cola, bem como matéria-prima regional extrato de guaraná para outros tipos de produtos. Com isso, restam configuradas as condições especificadas nos Itens "b" e "c" acima citados, quais sejam: utilização como matéria-prima regional os produtos elaborados com açúcar, álcool, extrato de guaraná ou corante de caramelo produzidos na Zona Franca de Manaus a partir de cana de açúcar e de semente de guaraná adquiridos de produtores localizados na Amazônia Ocidental, cujos projetos tenham sido aprovados pelo Conselho de Administração da SUFRAMA para concessão da isenção prevista no inciso III do artigo 95, conforme dispõe o artigo 237 do RIPI/2010, com redação do artigo 6º do decreto-Lei nº 1.435/75. E com relação ao item “d”, considerando que os insumos em análise são utilizados na elaboração de produtos classificados na posição 2202, resta igualmente atendida a condição sobre o emprego na industrialização de produtos sujeitos ao imposto. Portanto, entendo que estão atendidos os requisitos essenciais para que seja concedida a isenção em referência. 5.2. Classificação Fiscal dos Produtos Adquiridos da Recofarma 5.2.1. Competência da SUFRAMA Com relação à competência da SUFRAMA, inicialmente observo que alterei meu posicionamento, considerando reanálise da matéria, especialmente com relação aos fundamentos apresentados no excelente voto do i. Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, o qual acompanhei integralmente por ocasião do julgamento do PAF 10865.722027/2018-78, que neste momento peço vênia para reproduzir parcialmente, nos termos permitidos pelo artigo 50, § 1º da Lei nº 9.784/19993: Mesmo que a SUFRAMA tivesse dito com todas as letras e números que os kits de refrigerantes produzidos e vendidos pela FORNECEDORA são classificados no código 21.06.90.10 EX. 01 da TIPI, ainda assim a Recorrente estaria equivocada. Isso porque a SUFRAMA não tem a competência legal para classificar mercadorias no Sistema 3 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando: § 1 o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do ato. Fl. 5746DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 42 Harmonizado, competência essa dada por lei à Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil. A competência da SUFRAMA está restrita a algumas questões relacionadas com a Zona Franca de Manaus, como o estabelecimento dos índices mínimos de nacionalização dos produtos industrializados na Zona Franca de Manaus para fins de redução do imposto de importação quando da sua internalização e a aprovação dos projetos para fins da isenção do IPI de que trata o art. 6º do Decreto-Lei nº 1.435, de 1975. Assim como os atos da RFB relativos à classificação fiscal de um produto não interferem nos benefícios fiscais administrados pela SUFRAMA (os benefícios fiscais devem ser reconhecidos a partir dos atos publicados pela SUFRAMA, independentemente da classificação fiscal dos produtos envolvidos), da mesma forma os atos da SUFRAMA não afetam a classificação fiscal de um produto, que, diga-se de passagem, é estabelecia com base em acordo internacional (Sistema Harmonizado) que busca a harmonização em todos os países signatários. É nesse sentido o voto da i. Conselheira Denise Madalena Green no Acórdão 3302-014.080, de 28 de fevereiro de 2024, cujo excerto reproduzo a seguir e adoto como se minhas fossem as razões de decidir: a) da competência da SUFRAMA para definir a classificação fiscal dos produtos fabricados em projeto industrial aprovado para fruição de benefícios fiscais e do ato administrativo: A recorrente defende que a competência para definir a classificação fiscal dos produtos fabricados em projeto industrial aprovado pelo SUFRAMA é da referida Superintenência, que por sua vez reconhece que a entrega dos concentrados para refrigerantes no formato de “kits" não desnatura a sua condição de produto único, classificado na posição 21.06.90.10 Ex. 01 da TIPI/2011, e que não cabe à RFB questionar aquela classificação. No entanto, tal entendimento não tem fundamental legal e não procede. Consta das normas atuais, que o Decreto Lei n° 1.435, de 1975, regulamentado pelo Decreto n° 7.139/2010 (art. 4º, I, c), outorgou à SUFRAMA a competência exclusiva para aprovar os projetos de empresas (PPB), que objetivem usufruir dos benefícios fiscais previstos no art. 6° do DL n° 1.435/1975, bem como para estabelecer normas, exigências, limitações e condições para aprovação dos referidos projetos, consoante o art. 176 do CTN. Portanto, quanto a competência da SUFRAMA para aprovar os PPB não resta dúvida. Entretanto, o que está em discussão não é a competência para a aprovação de projetos de que trata o DL nº 1.435, de 1975. Não constam dos autos que, em momento algum, a validade dos atos da SUFRAMA foram questionados ou tiveram a sua eficácia afastada. Por outro lado, se compete à SUFRAMA administrar os incentivos relativos à Zona Franca de Manaus e à Amazônia Ocidental, cabe à Receita Federal do Brasil (RFB), órgão da Administração Tributária Federal do MF, a fiscalização do Imposto Sobre Produtos Industrializados, conforme o estabelecido nos incisos XVIII e XXII do art. 37 da CF e nos arts. 505 e 506, do RIPI/2010 (Decreto nº 7.212. de 2010). Cabe registrar, ainda, que a fiscalização do Imposto de Importação e do IPI compete aos Auditores-Fiscais da RFB (arts. 142, 194 e 196 do CTN, arts. 91 e 93 da Lei nº 4.502, de Fl. 5747DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 43 1964, art. 6º da Lei nº 10.593, de 2002, e arts. 2º e 9º da Lei nº 11.457, de 16 de março de 2007), abrangendo a verificação das classificações fiscais e alíquotas utilizadas pelos contribuintes desses tributos. Nesse sentido, cito o Acórdão nº 3401-005.942 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Processo nº 19311.720224/2017-11: ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 01/07/2013 a 31/12/2014 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. NCM. TIPI. COMPETÊNCIA. IPI. É competência da Receita Federal a verificação da legitimidade dos créditos apropriados pela contribuinte em sua escrita fiscal, inclusive, relativamente à verificação se os produtos adquiridos com isenção estão devidamente classificados na posição NCM da TIPI, não afastando esta competência da RFB a circunstância de o projeto de produção ter sido aprovado pela SUFRAMA. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA REGRIGERANTES. IPI. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. (Acórdão nº 3401-005.942 – 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Processo nº 19311.720224/2017-11, Rel. Conselheiro Por oportuno, transcrevo as razões constantes no voto vencedor do acórdão citado acima, do Ilustre Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, dos quais adoto como razoes de decidir: (...) Com efeito, a Constituição Federal, em seus arts. 37 e 146, estabelece o seguinte: Art. 37. A administração pública direta e indireta de qualquer dos Poderes da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios obedecerá aos princípios de legalidade, impessoalidade, moralidade, publicidade e eficiência e, também, ao seguinte: (...) XVIII - a administração fazendária e seus servidores fiscais terão, dentro de suas áreas de competência e jurisdição, precedência sobre os demais setores administrativos, na forma da lei; (...) Art. 146. Cabe à lei complementar: I - dispor sobre conflitos de competência, em matéria tributária, entre a União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios; II - regular as limitações constitucionais ao poder de tributar; III - estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária, especialmente sobre: (...) b) obrigação, lançamento, crédito, prescrição e decadência tributários; Fl. 5748DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 44 A Lei Complementar vigente, a que se refere o texto constitucional, é a Lei nº 5.172, de 25/10/1966 (Código Tributário Nacional - CTN). A referida Lei, por sua vez, estabelece o seguinte: Art. 7º A competência tributária é indelegável, salvo atribuição das funções de arrecadar ou fiscalizar tributos, ou de executar leis, serviços, atos ou decisões administrativas em matéria tributária, conferida por uma pessoa jurídica de direito público a outra, nos termos do § 3º do artigo 18 da Constituição. (...) Art. 194. A legislação tributária, observado o disposto nesta Lei, regulará, em caráter geral, ou especificamente em função da natureza do tributo de que se tratar, a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação. Por seu turno, a Lei que regula a competência e os poderes das autoridades administrativas em matéria de fiscalização da sua aplicação é a Lei nº 10.593, de 06/12/2002. Esta, em seu art. 6º, com a redação dada pela Lei nº 11.457, de 16/03/2007, estabelece o seguinte: Art. 6º São atribuições dos ocupantes do cargo de Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil: I - no exercício da competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil e em caráter privativo: a) constituir, mediante lançamento, o crédito tributário e de contribuições; b) elaborar e proferir decisões ou delas participar em processo administrativo-fiscal, bem como em processos de consulta, restituição ou compensação de tributos e contribuições e de reconhecimento de benefícios fiscais; c) executar procedimentos de fiscalização, praticando os atos definidos na legislação específica, inclusive os relacionados com o controle aduaneiro, apreensão de mercadorias, livros, documentos, materiais, equipamentos e assemelhados; (...) e) proceder à orientação do sujeito passivo no tocante à interpretação da legislação tributária; II - em caráter geral, exercer as demais atividades inerentes à competência da Secretaria da Receita Federal do Brasil. Para disciplinar a competência da RFB sobre o controle aduaneiro, prevista na alínea "c" acima transcrita, o Poder Executivo editou o Decreto nº 6.759, de 05/02/2009 (Regulamento Aduaneiro). Sobre a classificação fiscal de mercadorias, assim dispõe o referido ato normativo: O PRESIDENTE DA REPÚBLICA, no uso da atribuição que lhe confere o art. 84, inciso IV, da Constituição, DECRETA: Art. 1º A administração das atividades aduaneiras, e a fiscalização, o controle e a tributação das operações de comércio exterior serão exercidos em conformidade com o disposto neste Decreto. Fl. 5749DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 45 (...) LIVRO V DO CONTROLE ADUANEIRO DE MERCADORIAS TÍTULO I DO DESPACHO ADUANEIRO CAPÍTULO I DO DESPACHO DE IMPORTAÇÃO (...) Seção V Da Conferência Aduaneira Art. 564. A conferência aduaneira na importação tem por finalidade identificar o importador, verificar a mercadoria e a correção das informações relativas a sua natureza, classificação fiscal, quantificação e valor, e confirmar o cumprimento de todas as obrigações, fiscais e outras, exigíveis em razão da importação. (...) CAPÍTULO VI DO PROCESSO DE CONSULTA Art.790. No âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil, os processos administrativos de consulta, relativos a interpretação da legislação tributária e a classificação fiscal de mercadoria, serão solucionados em instância única (Lei nº 9.430, de 1996, art. 48, caput). (...) §3º A consulta relativa a classificação fiscal de mercadorias será solucionada pela aplicação das disposições dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 1972, e de normas complementares editadas pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (Lei nº 9.430, de 1996, art. 50, caput). Tais dispositivos tem por base legal os arts. 48 e 50 da Lei nº 9.430, de 1996, o qual determina que os processos de consulta relativos à classificação de mercadorias devem seguir os ditames dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235/72 (norma que regulamenta o Processo Administrativo Federal): Art. 48. No âmbito da Secretaria da Receita Federal, os processos administrativos de consulta serão solucionados em instância única. § 1º A competência para solucionar a consulta ou declarar sua ineficácia, na forma disciplinada pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, poderá ser atribuída: I ­ a unidade central; ou II - a unidade descentralizada. § 2º Os atos normativos expedidos pelas autoridades competentes serão observados quando da solução da consulta. Fl. 5750DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 46 § 3º Não cabe recurso nem pedido de reconsideração da solução da consulta ou do despacho que declarar sua ineficácia. § 4º As soluções das consultas serão publicadas pela imprensa oficial, na forma disposta em ato normativo emitido pela Secretaria da Receita Federal. (...) Art. 50. Aplicam-se aos processos de consulta relativos à classificação de mercadorias as disposições dos arts. 46 a 53 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, e do art. 48 desta Lei. § 1º O órgão de que trata o inciso I do § 1º do art. 48 poderá alterar ou reformar, de ofício, as decisões proferidas nos processos relativos à classificação de mercadorias. (...) § 4º O envio de conclusões decorrentes de decisões proferidas em processos de consulta sobre classificação de mercadorias, para órgãos do Mercado Comum do Sul - MERCOSUL, será efetuado exclusivamente pelo órgão de que trata o inciso I do § 1º do art. 48. Feita essa digressão legislativa, conclui-se que é da RFB a competência para, inclusive através de processos de consulta, decidir sobre classificação fiscal. Obviamente, esta competência não se restringe ao âmbito das aduanas (alfândegas), nem a processos de importação/exportação, pois não é possível uma mercadoria ter uma classificação segundo a NCM em uma importação e outra classificação para fins de apuração do IPI. Considerando as mesmas razões adotadas no r. voto acima reproduzido, nego provimento ao recurso neste ponto. 5.2.2. Classificação Fiscal dos Concentrados de Refrigerante Com relação à classificação fiscal, concluiu a Fiscalização que: (i) Os kits são enviados por RECOFARMA para engarrafadores localizados em todo o país, dentre eles a fiscalizada, onde passam por uma série de operações industriais até resultarem no chamado xarope composto, preparação que, por diluição em água carbonatada, resulta no refrigerante; (ii) O xarope composto é o verdadeiro concentrado, tanto que, quando vendido para bares e restaurantes, é corretamente classificado pela fiscalizada como o concentrado referido no Ex 02 do código 2106.90.10 da TIPI; (iii) As empresas do Sistema Coca-Cola chamam ingredientes (matérias-primas e produtos intermediários) do concentrado, que são bens de menor grau de transformação, como se fossem o próprio concentrado; (iv) A controvérsia existente no presente processo (se um conjunto de insumos para fabricação de bebidas deve ser classificado em posição/código único ou separadamente) já foi submetida à organização competente para resolver dúvidas sobre a aplicação do Sistema Harmonizado (SH), que é o Conselho de Cooperação Aduaneira – CCA, nome corrente da OMA - Organização Mundial das Aduanas; Fl. 5751DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 47 (v) A organização internacional decidiu que os componentes individuais de bases para fabricação de bebidas devem ser classificados separadamente; (vi) O CCA optou por oficializar seu entendimento por meio da incorporação nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado de Designação e de Codificação de Mercadorias (NESH) do item XI da Nota Explicativa da RGI 3 b), transcrito a seguir: (vii) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. (viii) A Nota XI da RGI/SH 3 b) é suficiente, por si só, para determinar a impossibilidade de classificação fiscal dos “kits” em posição única do SH; (ix) A análise das demais normas do SH que confirmam que os kits não podem ser classificados em posição única; (x) Os itens III e IX das NESH da RGI/SH 2 a) afastam a aplicação desta Regra aos produtos das Seções I a VI da TIPI; (xi) Impossibilidade de classificação fiscal dos kits na posição 21.06 e no Ex 01 do código 2106.90.10; (xii) São os componentes individuais dos kits que devem ser submetidos à tributação pelo IPI, sendo que nenhum deles pode ser classificado no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI; (xiii) Foi indevida a utilização da alíquota de 20% para calcular os créditos aproveitados pela fiscalizada; (xiv) As preparações líquidas recebidas pela fiscalizada, salvo as que são à base de substâncias odoríferas, devem ser classificadas no caput do código 2106.90.10, tributado à alíquota zero do IPI. A alíquota zero também deve ser aplicada às substâncias que se apresentam em forma pura (capítulo 29 da TIPI). Portanto, o IPI potencialmente incidente sobre estes componentes é igual a zero; (xv) O concentrado a que se referem os destaques Ex do código 2106.90.10 da TIPI são preparações que têm a capacidade de, por diluição, resultarem na bebida pronta para consumo. Para terem tal capacidade, é preciso que contenham todos os ingredientes responsáveis por conferir aroma e sabor para o produto final; (xvi) As preparações líquidas da posição 21.06 comercializadas por RECOFARMA devem ser individualmente classificadas no caput do código 2106.90.10 da TIPI, e não no seu Ex 01. Como já demonstrado neste voto, entendo que estão atendidos os requisitos essenciais que ensejam o direito da fornecedora Recofarma ao incentivo que originou o crédito invocado pela Recorrente, o que foi igualmente objeto de análise pelo Ilustre Julgador a quo, bem como argumento da defesa, resta verificar sobre a classificação fiscal adotada para justificar os créditos escriturados pela Recorrente e, posteriormente, desconsiderada pela equipe de fiscalização na lavratura do Auto de Infração objeto deste processo. Com relação à classificação fiscal, em síntese, o Auditor Fiscal entende que a classificação no Ex 01 do código 2106.90.10 deve apresentar concomitantemente as seguintes características: Fl. 5752DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 48 a) Que seja uma preparação composta. b) Que não seja alcoólica. c) Que se caracterize como extrato concentrado ou sabor concentrado d) Que seja própria para elaboração de bebida da posição 22.02 e) Que tenha capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Não há controvérsia quanto aos Itens "a", "b" e "d". COM RELAÇÃO AO ITEM "C", a equipe de Fiscalização sustenta a autuação no argumento de que os componentes dos "kits" adquiridos pela fiscalizada são constituídos de dois ou mais componentes, sendo que cada componente está acondicionado em embalagem individual, sendo impossível adotar a EX 01 ou EX 02, uma vez que não se trata de um concentrado e nem pode ser diluído. Considerou o Auditor Fiscal que, mesmo diluído, perde suas características originais, uma vez que o concentrado surge somente através da mistura de diversos conteúdos que compõem cada "kit" e após passar pelo processo de industrialização. Com isso, concluiu que tais produtos devem ser classificados no código 2106.9010, como uma “Preparação do tipo utilizado para elaboração de bebidas”, cuja alíquota é zero, o que torna legítima a glosa dos créditos por não se tratar da isenção. Por sua vez, argumentou a defesa que o concentrado elaborado pela Recofarma é produto único, conforme definição da Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT n° 08/98 e atos da SUFRAMA. Afirmou ainda que os “concentrados” são indivisíveis e devem ser classificados como unidade, em conformidade com a Portaria Interministerial MPO/MICT/MCT 08/98, com as Regras de Interpretação do Sistema Harmonizado e com o Decreto 9.394/2018. Da análise do Projeto Técnico que sustentou a Resolução nº 224/2007, observo que consta das Informações Textuais do Produto a definição "CONCENTRADOS PARA BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS DE COLA" (fls. 5466), que foi caracterizado o enquadramento na NCM nº 2108.90-10 EX 01. Vejamos novamente: Fl. 5753DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 49 Por sua vez, com relação ao processo produtivo na unidade industrial da Recorrente VONPAR, consta no Relatório Fiscal o seguinte fluxograma simplificado das etapas do processo de elaboração do refrigerante Coca-Cola: Fl. 5754DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 50 Pelo resumo do processo industrial é possível constatar que o “xarope simples” (conteúdo das embalagens que integram os “kits”) é obtido da mistura da água tratada com açúcar. Para visualização, colaciono abaixo registros fotográficos extraídos do Relatório Fiscal, referentes aos kits (concentrados) sabor Coca-Cola, formados por duas partes e envasados em bombonas: Tanto o conteúdo da "Parte 1" quanto o conteúdo da "Parte 2" são misturadas neste xarope simples, resultando em xarope composto. E, segundo diligência da equipe de fiscalização, a elaboração deste xarope composto ocorre no estabelecimento da Recorrente. Após, por se tratar de produção de refrigerante, o xarope composto é diluído em água carbonatada, resultando na bebida pronta para ser consumida. Já no processo produtivo das bebidas sem açúcar, os componentes dos “kits” são misturados sem anterior formação do xarope simples, com adição de água e edulcorantes. O fato é que a produção do refrigerante é resultado da elaboração do xarope composto, cuja elaboração ocorre a partir dos "Kits" adquiridos da fornecedora Recofarma. Fl. 5755DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 51 Reporto ao fluxograma simplificado das etapas do processo de elaboração do refrigerante Coca-Cola, já colacionado neste voto. E, ainda que o composto concentrado seja destinado a terceiros (bares e restaurantes) para preparação final em máquinas Post Mix, os ingredientes para tais compostos são os "kits" objeto do crédito glosado. Outrossim, consta nos autos o RELATÓRIO CETEA A130-1/13, pelo qual foi avaliada a justificativa técnica para classificação fiscal do produto, com a conclusão de que o produto concentrado para bebidas não-alcóolicas, produzido e comercializado pela RECOFARMA, classifica- se no Código 21.06.90.10 – Ex 01 da TIPI, considerando que o kit de base de bebida para fabricação de refrigerantes deve ser classificado como mercadoria unitária, uma vez que seus componentes são comercializados em proporções fixas e utilizados em conjunto e integralmente na fabricação industrial de bebidas. Atestou o Centro de Tecnologia de Embalagem (CETEA/ITAL), que em cada concentrado, os ingredientes estão presentes na formulação em quantidade relativa exata para proporcionar o efeito técnico e sensorial desejado, tendo em vista um volume de bebida determinado, sendo que “o acondicionamento separado dos componentes objetiva preservar os extratos contra fatores de deterioração química e microbiológica e prevenir alterações físico- químicas indesejáveis”. Por oportuno, colaciono a resposta aos quesitos 11 e 12 apresentada no RELATÓRIO TÉCNICO Nº 000.127/17, emitido pelo Instituto Nacional de Tecnologia - INT: Fl. 5756DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 52 COM RELAÇÃO À CAPACIDADE DE DILUIÇÃO, observo que a Fiscalização concluiu que não há diferenças passíveis de alterar a classificação fiscal de tais kits, seja quanto à utilização do xarope composto enquanto produto intermediário/diluído no estabelecimento da Recorrente ou quanto à utilização do xarope composto enquanto produto final/vendido a terceiros, sendo que as "preparações" devem ser entendidas apenas como produtos prontos para uso. Para análise sobre tal conclusão, vejamos a descrição conferida ao NCM em discussão: 21.06 Preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições. 2106.10.00 - Concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas 0 2106.90 - Outras 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas 0 Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 20 Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado 30 Aplicando a descrição do Código NCM 2106.90.10 - EX 01 ao processo produtivo descrito no Termo de Verificação Fiscal, é possível concluir, ao contrário do resultado apontado pelo ilustre Auditor Fiscal, que realmente os produtos concentrados adquiridos pela Recorrente da fornecedora Recofarma caracterizam-se como preparações compostas, não alcoólicas (concentrados), utilizados na elaboração de bebida da posição 22.02 (refrigerantes), com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte deste concentrado. A capacidade de diluição está especificada no Parecer Técnico de Projeto nº 224/2007. Vejamos: Fl. 5757DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 53 No mesmo sentido está o RELATÓRIO CETEA 0024-12/14, pelo qual o Centro de Tecnologia de Embalagem (CETEA/ITAL) analisou o processo produtivo de refrigerantes do grupo Coca-Cola para verificar a capacidade de diluição das matérias-primas originadas da RECOFARMA, atestando que na produção dos produtos Coca-Cola, Sprite, Guaraná Kuat, Guaraná Taí, Fanta Laranja, Fanta Uva e Coca-Cola Light, é realizada diluição de tais preparações compostas (extratos concentrados ou sabores concentrados), superior a 10 partes da bebida final, estando compatível com a classificação fiscal no Código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, versão anexa do Decreto nº 7660/2011. Portanto, não há dúvidas de que o kits adquiridos pela Recorrente Rio de Janeiro atendem ao requisito de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Não obstante as conclusões acima demonstradas, destaco o r. voto do Ilustre Conselheiro Carlos Augusto Daniel Neto, proferido em julgamento do PAF nº 11070.722571/2014-03 (Acórdão nº 3402-003.801), através do qual tornou claro o correto enquadramento em análise, elucidando a matéria com os seguintes fundamentos: Primeiramente, a fiscalização afirma que o Laudo exarado pelo laboratório confirma de forma inequívoca que a classificação fiscal adotada pelo Contribuinte está errada. Todavia, uma simples análise do documento atesta exatamente o contrário, como será demonstrado abaixo, apresentando-se o resultado por amostragem: Fl. 5758DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 54 Fl. 5759DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 55 No Laudo anexado aos autos, se verifica que os "kits de concentrados" abrangem basicamente preparações líquidas e sólidas, sendo estas últimas compostas de Ácido Cítrico, Sorbato de Sódio e Benzoato de Sódio, que vem às vezes misturados com outros sais, e em outras isolados. Em seguida, o Fiscal desconsidera a indicação feita pelo Laudo de que se tratariam de preparações, para adotar seu próprio sentido a técnico, diga-se que obteve à partir de uma consulta ao dicionário Priberam, na internet, concluindo assim que "preparações" devem ser entendidos apenas como produtos prontos para uso, já tendo sido processados, enquanto no caso dos kits, os componentes são misturados no processo de elaboração da bebida final. Para fundamentar, cita a distinção entre preparações alimentícias simples e compostas, para enquadrar o caso em tela na preparação alimentícia composta homogeneizada. Pontua então uma de suas falácias: Ora, não apenas a utilização da mercadoria é relevante para fins de classificação como a própria TIPI delineia elementos teleológicos no bojo de suas classificações, especialmente na posição 2106.90.10 e seus Ex 01 e 02: Fl. 5760DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 56 É dizer, faz toda a diferença para fins classificatórios o fato da mercadoria receber determinada destinação ou não, para esse caso dos concentrados, como também para diversos outros. Outro exemplo banal da erronia da premissa assumida pelo Fiscal é a classificação de produtos inorgânicos não misturados, que embora sejam usualmente incluídos no capítulo 28 da TIPI, são excluídos do mesmo quando se apresentem sob formas ou acondicionamentos especiais, ou quando submetidos a tratamentos que mantenham sua constituição química, como no caso da posição 30.04 (produtos para uso terapêutico ou profilático, que se apresentem em doses ou acondicionados para venda a retalho). De qualquer forma, resta trivial que o Sistema Harmonizado privilegia a destinação da mercadoria e o papel comercial que a mesma exercerá, sobre o simples dado de sua constituição físico química. Vejamos o que a NESH tem a dizer a respeito da posição indicada pelo Contribuinte: A) As preparações para utilização na alimentação humana, quer no estado em que se encontram, quer depois de tratamento (cozimento, dissolução ou ebulição em água, leite, etc.). A Nota Explicativa A referentes à classificação 2106.90 é expressa em afirmar que a preparação não perde o seu caráter enquanto tal pelo simples fato de posteriormente passar por um tratamento, mencionando especificamente a possibilidade de dissolução, que implica mistura fato este utilizado pelo fiscal como argumento para afastar a natureza de preparação. Ou seja, a preparação não precisa estar "pronta para uso", mas sim deve trazer os elementos que, conjuntamente e após tratamento, componham a preparação necessária para a elaboração da bebida da posição 22.02. Isso é corroborado quando se compulsa a NESH XI à RGI/SH 3, que traz exceção expressa à aplicação da regra 3 de interpretação do SH: XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. O referido dispositivo deixa claro ao tratar de "mercadorias constituídas por diferentes componentes" que os kits de concentrado devem ser tratados como uma única mercadoria, a despeito da existência de diversas partes (em embalagem comum ou não) e em proporções fixas. Isso conduziria a uma aparente contradição com a RGI/SH 2.b, que trata da classificação de produtos misturados ou artigos compostos, remetendo expressamente à Regra 3, verbis: Fl. 5761DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 57 Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou associada a outras matérias. Da mesma forma, qualquer referência a obras de uma matéria determinada abrange as obras constituídas inteira ou parcialmente por essa matéria. A classificação destes produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3. Tal contradição se dissipa, todavia, diante da NESH X à RGI/SH 2.b, que determina expressamente que: Os produtos misturados que constituam preparações mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou nos dizeres de uma posição, devem classificar-se por aplicação da Regra 1. Em razão disso, a metarregra interpretativa a ser aplicada passa a ser a RGI/SH 1, com o respaldo das Notas Explicativas mencionadas acima, autorizando o Contribuinte a tratar como uma só mercadoria o "kit de concentrado", constituído por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), e em proporções fixas. Fica expressamente afastada pela NESH a primeira falácia do TVF. Além disso, afirma categoricamente o auditor-fiscal que: Com tal afirmativa em mente, que nos parece ser a segunda falácia, prossigamos para a Nota Explicativa B, relativa à classificação 2106.90 da NESH: B) As preparações constituídas, inteira ou parcialmente, por substâncias alimentícias que entrem na preparação de bebidas ou de alimentos destinados ao consumo humano. Incluem-se, entre outras, nesta posição as preparações constituídas por misturas de produtos químicos (ÁCIDOS ORGÂNICOS, SAIS DE CÁLCIO, ETC.) com SUBSTÂNCIAS ALIMENTÍCIAS (farinhas, açúcares, leite em pó, por exemplo), para serem incorporadas em preparações alimentícias, quer como ingredientes destas preparações, quer para melhorar-lhes algumas das suas características (apresentação, conservação, etc.) (ver as Considerações Gerais do Capítulo 38). E prossegue no subitem 7: 7) As preparações compostas, alcoólicas ou não (exceto as à base de substâncias odoríferas), dos tipos utilizados na fabricação de diversas bebidas não alcoólicas ou alcoólicas. Estas preparações podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição Fl. 5762DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 58 13.02 diversas substâncias, tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico, agentes de conservação, produtos tensoativos, sucos de frutas, etc. Estas preparações contêm a totalidade ou parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida. Em conseqüência, a bebida em questão pode, geralmente, ser obtida pela simples diluição da preparação em água, vinho ou álcool, com ou sem adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono. Alguns destes produtos são preparados especialmente para consumo doméstico; SÃO TAMBÉM FREQÜENTEMENTE UTILIZADOS NA INDÚSTRIA PARA EVITAR OS TRANSPORTES DESNECESSÁRIOS DE GRANDES QUANTIDADES DE ÁGUA, DE ÁLCOOL, ETC. Tal como se apresentam, estas preparações não de destinam a ser consumidas como bebidas, o que as distingue das bebidas do Capítulo 22. Em primeiro lugar, a NESH considera expressamente que Ácido Cítrico e conservantes (Sorbato de Sódio, Benzoato de Sódio e Citrato de Sódio) fazem parte da "preparação" que se enquadra na posição indicada pelo contribuinte ela é absolutamente literal a esse respeito! E mais, ela desce à minúcia de indicar que a "preparação" pode ser enviada sem passar pela diluição, ou seja, encampando as diversas partes do "kit", para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc. Há uma preocupação expressa com uma limitação técnica, ao contrário do afirmado pela autoridade fiscalizadora. Isso não implica dizer que o auditor necessite pesquisar a realidade econômica e mercadológica para definir a classificação fiscal de todas as mercadorias, mas apenas daquelas cujas disposições do NCMSH e a respectiva NESH tragam expressas a relevância da destinação e a pertinência na consideração da limitação técnica. E mais, vejamos o subitem 12: 12) As preparações compostas para fabricação de refrescos ou refrigerantes ou de outras bebidas, constituídas por exemplo, por: (...) Estas preparações destinam-se a ser consumidas como bebidas, por simples diluição em água ou depois de tratamento complementar. Algumas preparações deste tipo servem para se adicionar a outras preparações alimentícias. Novamente, a NESH desce ao detalhe a respeito de tal posição do NCM, para indicar que a "preparação" não perde seu caráter enquanto tal simplesmente pelo fato de sofrer diluição ou algum tipo de tratamento complementar no estabelecimento da Recorrente. A Procuradoria da Fazenda aduz que Fl. 5763DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 59 [a]capacidade de diluição dos “concentrados” fornecidos pela Recofarma foram anabolizados com ingredientes que elevaram substancialmente a capacidade de diluição nas empresas engarrafadoras, como é o caso da VONPAR. Todavia, como visto, o acréscimo dos demais componentes do "kit" não descaracteriza o seu caráter de preparação, diferentemente do que entende o douto procurador. Portanto, resta claro pela leitura das notas explicativas que: i) o fato do kit envolver partes sólidas e líquidas que sofreram diluição posteriormente no estabelecimento da adquirente não desnatura a sua natureza de "preparação". ii) o fato do kit ser destinado a uma empresa que produz refrigerantes é relevante para a classificação de tal mercadoria no Ex 01 da posição 2106.90. iii) os sólidos presentes no kit são produtos de conservação e ácido cítrico, todos expressamente mencionados como partes integrantes das preparações, podendo ser misturados posteriormente aos extratos, no momento da diluição. Considerando as razões acima, não tem razão o Ilustre Auditor Fiscal ao lavrar a autuação pelas razões adotadas em Termo de Verificação Fiscal, bem como ratificadas pelo Ilustre Julgador a quo, motivo pelo qual cabe a reforma da decisão recorrida para o fim de exonerar o crédito tributário lançado. 5.2.3. Mandado de Segurança Coletivo nº 91.0047783-4 Nesta ação judicial, foi analisado o direito ao crédito de IPI para "matéria-prima isenta" adquirida de fornecedores na Zona Franca de Manaus (ZFM). O Poder Judiciário focou apenas no direito à isenção, sem considerar que o produto em questão era um kit com embalagens individuais, identificado pela empresa como "concentrado". Concluiu-se que a decisão no processo MSC nº 91.0047783-4 não se aplica a mercadorias (kits) que não possuem classificação fiscal própria, nem aos componentes de kits tributados com alíquota zero, como matérias-primas que não têm direito à isenção da ZFM. A identificação processual e material para que se verifique a concomitância e a ocorrência de coisa julgada quando há o cotejo entre a esfera administrativa e judicial, deve atender à existência idêntica de determinados requisitos: partes, causa de pedir e pedido. Não é o que se verifica no caso quando se trata da discussão sobre a classificação fiscal dos kits de refrigerantes, não bastando para adotar a premissa afirmada pelo contribuinte que a decisão judicial tenha mencionado que o direito ao crédito de IPI pleiteado fincou seu entendimento quanto ao tema apenas por mencionar “concentrado”. Não era aquela a discussão primordial do processo judicial. Fl. 5764DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 60 Logo, não há que se falar em coisa julgada, pela inexistência de correspondência dos requisitos processuais e materiais para que se verifique a identidade entre a esfera administrativa e judicial. 5.3. Da apuração de irregularidades no valor tributável sobre o qual foi calculado o crédito incentivado 5.3.1. Da majoração da base de cálculo Com relação à majoração da base de cálculo, nos termos permitidos pelo artigo 50, § 1º da Lei nº 9.784/19994, peço vênia para reproduzir o excelente voto do i. Conselheiro Jorge Luis Cabral, o qual acompanhei integralmente por ocasião do julgamento do PAF nº 13830.720089/2019-11, sendo proferido o Acórdão nº 3402-011.759 e, no presente processo utilizo de fundamento sobre a matéria: O Relatório Fiscal aponta que a falta de cobrança de royalties seria fato atípico para uma indústria cuja a exploração da marca é tão importante, e que os valores praticados pela RECOFARMA, para a venda dos “kits” para concentrados de refrigerantes, seriam desproporcionais aos custos de produção, evidenciando assim um suposto ocultamento da cobrança de royalties na base de cálculo do crédito fictício do IPI, e ainda, trazendo para esta mesma base de cálculo parcelas que referir-se-iam a receitas com a venda do produto final da SPAL, como despesas com marketing e bônus de produtividade pelas vendas. Fosse apenas a discussão sobre a natureza do preço de venda da RECOFARMA e sobre a questão de o mesmo conter ou não o pagamento de royalties embutidos, entendo que a forma como a empresa que detenha uma propriedade intelectual somente está limitada por imposições legais específicas. Um exemplo disto está no Decreto nº 9.580, de 22 de novembro de 2018 (RIR/2018), em seu artigo 363, que apresenta exclusões da possibilidade de dedutibilidade de royalties, conforme transcrevo a seguir: Art. 363. Não são dedutíveis ( Lei nº 4.506, de 1964, art. 71, parágrafo único, alíneas “c” ao “g” ): I - os royalties pagos a sócios, pessoas físicas ou jurídicas, ou a dirigentes de empresas, e a seus parentes ou dependentes; II - as importâncias pagas a terceiros para adquirir os direitos de uso de bem ou direito e os pagamentos para extensão ou modificação do contrato, que constituirão aplicação de capital amortizável durante o prazo do contrato; III - os royalties pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação ou pelo uso de marcas de indústria ou de comércio, quando: 4 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos jurídicos, quando: § 1 o A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com fundamentos de anteriores pareceres, informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte integrante do ato. Fl. 5765DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 61 a) pagos pela filial no País de empresa com sede no exterior, em benefício de sua matriz; e b) pagos pela sociedade com sede no País a pessoa com domicílio no exterior que mantenha, direta ou indiretamente, controle do seu capital com direito a voto, observado o disposto no parágrafo único; IV - os royalties pelo uso de patentes de invenção, processos e fórmulas de fabricação pagos ou creditados a beneficiário domiciliado no exterior: a) que não sejam objeto de contrato registrado no Banco Central do Brasil; ou b) cujos montantes excedam os limites periodicamente estabelecidos pelo Ministro de Estado da Fazenda para cada grupo de atividades ou produtos, de acordo com o grau de sua essencialidade e em conformidade com a legislação específica sobre remessas de valores para o exterior; e V - os royalties pelo uso de marcas de indústria e comércio pagos ou creditados a beneficiário domiciliado no exterior: a) que não sejam objeto de contrato registrado no Banco Central do Brasil; ou b) cujos montantes excedam os limites periodicamente estabelecidos pelo Ministro de Estado da Fazenda para cada grupo de atividades ou produtos, de acordo com o grau da sua essencialidade e em conformidade com a legislação específica sobre remessas de valores para o exterior. Parágrafo único. O disposto na alínea “b” do inciso III do caput não se aplica às despesas decorrentes de contratos que, posteriormente a 31 de dezembro de 1991, sejam averbados no Instituto Nacional da Propriedade Industrial - INPI e registrados no Banco Central do Brasil, observados os limites e as condições estabelecidos pela legislação em vigor ( Lei nº 8.383, de 1991, art. 50 ). Os royalties têm a natureza de cessão onerosa do uso de propriedade intelectual, limitada aos termos do monopólio decorrente da atribuição de direito de patente, marca ou desenho industrial, ou nos casos em que isto não tenha sido providenciado pelo interessado, nos termos da política interna do proprietário de proteção do segredo industrial. Desta forma, entendo que é livre a pactuação da forma como estes pagamentos pelo uso de direito, marca, patente, desenho industrial ou fórmula, e pode ser acordada entre as partes interessadas. Por óbvio que os kits negociados entre RECOFARMA e RIO DE JANEIRO revestem-se das condições necessárias a possuírem um valor muito acima de seus custos de produção, na eventualidade de se considerar que não foram cobrados royalties por contrato específico. Por outro lado, o Relatório Fiscal não enquadrou a conduta ou as relações societárias e de controle das Recorrentes, entre si, em nenhum dos requisitos do artigo 363, do RIR/2018, para a indedutibilidade das despesas com royalties para fins de IRPJ/CSLL. Não encontramos no Decreto nº 7.212, de 15 de junho de 2010 (RIPI), nenhuma exclusão expressa sobre a parcela de royalties possivelmente embutida nos Fl. 5766DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 62 preços de venda. Chamo especial atenção para o fato de que o valor tributável para o IPI é o valor da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado, nos termos do § 1º, do inciso II, do artigo 190, do RIPI, conforme transcrito abaixo: Valor Tributável Art. 190. Salvo disposição em contrário deste Regulamento, constitui valor tributável: I - dos produtos de procedência estrangeira: a) o valor que servir ou que serviria de base para o cálculo dos tributos aduaneiros, por ocasião do despacho de importação, acrescido do montante desses tributos e dos encargos cambiais efetivamente pagos pelo importador ou dele exigíveis (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso I, alínea “b”); e b) o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 18); ou II - dos produtos nacionais, o valor total da operação de que decorrer a saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, inciso II, e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15 ). § 1 o O valor da operação referido na alínea “b” do inciso I e no inciso II compreende o preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias, cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 1º, Decreto-Lei n o 1.593, de 1977, art. 27 , e Lei n o 7.798, de 1989, art. 15 ). § 2 o Será também considerado como cobrado ou debitado pelo contribuinte, ao comprador ou destinatário, para efeitos do disposto no § 1 o , o valor do frete, quando o transporte for realizado ou cobrado por firma controladora ou controlada - Lei n o 6.404, de 15 de dezembro de 1976, art. 243 , coligadas - Lei n o 10.406, de 10 de janeiro de 2002, art. 1.099 , e Lei n o 11.941, de 27 de maio de 2009, art. 46, parágrafo único , ou interligada - Decreto-Lei n o 1.950, de 1982, art. 10, § 2 o - do estabelecimento contribuinte ou por firma com a qual este tenha relação de interdependência, mesmo quando o frete seja subcontratado (Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 3º , e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15 ). § 3 o Não podem ser deduzidos do valor da operação os descontos, diferenças ou abatimentos, concedidos a qualquer título, ainda que incondicionalmente ( Lei nº 4.502, de 1964, art. 14, § 2º , Decreto-Lei nº 1.593, de 1977, art. 27 , e Lei nº 7.798, de 1989, art. 15 ). § 4 o Nas saídas de produtos a título de consignação mercantil, o valor da operação referido na alínea “b” do inciso I e no inciso II do caput , será o preço de venda do consignatário, estabelecido pelo consignante. § 5 o Poderão ser excluídos da base de cálculo do imposto os valores recebidos pelo fabricante ou importador nas vendas diretas ao consumidor final dos veículos classificados nas Posições 87.03 e 87.04 da TIPI, por conta e ordem dos concessionários de que trata a Lei n o 6.729, de 28 de novembro de 1979 , a estes Fl. 5767DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14ib https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14ib https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art18 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14ii https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14ii https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7798.htm#art15 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14%C2%A71 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14%C2%A71 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1593.htm#art27 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7798.htm#art15 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L6404consol.htm#art243 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art1099 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10406.htm#art1099 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art46p https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2009/Lei/L11941.htm#art46p https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/1965-1988/Del1950.htm#art10%C2%A72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/1965-1988/Del1950.htm#art10%C2%A72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14%C2%A73 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14%C2%A73 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7798.htm#art15 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14%C2%A72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art14%C2%A72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1593.htm#art27 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7798.htm#art15 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L7798.htm#art15 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2004-2006/2006/Decreto/D6006.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L6729.htm D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 63 devidos pela intermediação ou entrega dos veículos, nos termos estabelecidos nos respectivos contratos de concessão (Lei n o 10.485, de 2002, art. 2 o ). § 6 o Os valores referidos no § 5 o não poderão exceder a nove por cento do valor total da operação (Lei nº 10.485, de 2002, art. 2º, § 2º, inciso I).(RIPI) Assim, entendo que o preço livremente pactuado entre as partes é o que deve prevalecer, mesmo que esteja presente na operação parcela que pudesse ser classificada como royalties, em razão de pretender remunerar a cessão de uso de propriedade intelectual, como já discutido acima, tendo em vista que toda empresa sempre buscará maximizar seus ganhos e, sendo ainda a propriedade intelectual monopólio previsto em Lei, não se pode exigir relação aos preços praticados com os custos de produção. Há também arguições, no Relatório 3, sobre discussões a respeito da caracterização de parcelas dos preços de kits para a fabricação de refrigerantes como royalties em Administrações Tributárias, envolvendo justamente empresas do grupo da Coca Cola, mais exatamente um compilado de notícias da imprensa sobre casos na Espanha e em Israel. Em ambos os casos as Administrações Tributárias reconheceram que o sobre preço dos kits teria a natureza jurídica de royalties, conclusão esta com a qual concordo. No entanto, na Espanha, concluiu-se que o procedimento de auditoria não logrou sucesso em demonstrar qual a parcela do montante do sobrepreço poderia ser qualificada desta forma, em razão da contestação da metodologia de cálculo e, em Israel, trata-se de assunto completamente diverso do discutido neste caso concreto, regulamentado por legislação própria. No caso israelense, a Coca Cola local remete valores pela compra dos kits à empresa proprietária da marca na Irlanda, e a Autoridade Tributária israelense, novamente, aponta que parte do preço teria a natureza de royalties, no entanto, este contencioso gira em torno de um Acordo para Evitar a Dupla Tributação entre Israel e Irlanda. A Convenção Modelo da OCDE sugere que a tributação de remessas de royalties sejam tributadas exclusivamente no país de Residência do beneficiário, no caso Irlanda, mas o ADT em questão prevê no mesmo artigo 12, que o país Fonte pode cobrar tributos sobre os royalties remetidos ao país de Residência até o limite de uma alíquota de 10%. A possibilidade de tributação pelo país fonte, da forma como o ADT Israel/Irlanda dispõem está prevista na Convenção Modelo da ONU para Evitar a Dupla Tributação. Em ambos os casos, levantados pela Autoridade Tributária, conclui-se que: o simples fato de haver parcela do preço de venda que possa ser admitido como tendo a natureza de royalty não configura, por si só, uma infração tributária, há a necessidade de se demonstrar o benefício tributário alcançado pelo planejamento tributário apontado e; quando se aponta uma manipulação indevida da base de cálculo de um tributo, esta precisa ser precisamente definida para determinar o montante exato do crédito tributário a ser lançado em decorrência de Fl. 5768DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10485.htm#art2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2002/L10485.htm#art2%C2%A72i D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 64 procedimento de auditoria, cujo o ônus da prova recai sobre a Autoridade Tributária. O Relatório 3, ainda faz considerações sobre a possibilidade de tributação de royalties no Brasil, na relação entre o grupo nacional da Coca Cola, e ao que parece sua controladora nos EUA, invocando o artigo 7° da Convenção Modelo da ONU, atribuindo às empresas do grupo da Coca Cola no Brasil a condição de Estabelecimento Permanente. A Autoridade Tributária desconsidera que a Convenção Modelo da ONU é uma Convenção-Tipo, que apresenta apenas recomendações através de um modelo padrão, uma minuta de base que precisa ser negociada a sua redação final entre as partes e que apenas se consolida num compromisso efetivo pela assinatura de um acordo bilateral e que, por fim, apenas tem efeitos na tributação brasileira quando internalizado através de Decreto Legislativo. Ademais, o Brasil não tem Acordo para Evitar a Dupla Tributação com os EUA. Também desconsidera que a atribuição da condição de Estabelecimento Permanente não decorre da aplicação do artigo 7º, mas sim dos requisitos expostos no artigo 5º, e da consideração do previsto no § 8º, deste mesmo artigo 5º, que determina que o simples fato de uma empresa de um Estado Contratante controlar outra residente em um outro Estado Contratante, ou que realize negócios neste outro Estado, não constitui esta segunda empresa em Estabelecimento Permanente apenas pela relação de controle. Já que foram levantados temas de tributação internacional e de Acordos para Evitar a Dupla Tributação socorro-me ao Teste de Propósito Principal (Principal Purpose Test – PPT), introduzido na Convenção Modelo da OCDE, pelo artigo 29, decorrente do Projeto BEPS (Base Erosion and Profit Shifiting), que determina que que basta que seja razoável concluir que um dos propósitos principais de qualquer arranjo ou transação tenha sido obter os benefícios de um ADT, para que seus benefícios sejam negados. A norma antielisiva da Convenção Modelo OCDE guarda muita semelhança com a norma antielisiva do Código Tributário Nacional. Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos: I - tratando-se de situação de fato, desde o momento em que o se verifiquem as circunstâncias materiais necessárias a que produza os efeitos que normalmente lhe são próprios; II - tratando-se de situação jurídica, desde o momento em que esteja definitivamente constituída, nos têrmos de direito aplicável. Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001) Fl. 5769DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 65 Ausente a motivação elisiva, em decorrência de não haver demonstrado o aspecto da norma tributária que teria sido descumprido, entendo que a discussão sobre se parte do preço de venda dos “kits” possuiu ou não a natureza de royalties, para fins de apuração da base de cálculo do IPI, é inócua e desnecessária, e se ainda fosse, não foi demonstrado pela Autoridade Tributária o montante que seria considerado royalty para o recálculo da base de cálculo do IPI, sendo neste caso, improcedente qualquer lançamento que glosasse integralmente o valor da transação. Diferente da questão de classificação fiscal já discutida acima, onde a elegibilidade do benefício precisa ser demonstrada pelo contribuinte, aqui a demonstração do valor da base de cálculo aplicável precisa ser corretamente arbitrada pela Autoridade Tributária, não tendo sido feito nenhum esforço neste sentido. Ademais, as argumentações do Relatório 3 misturam e confundem a questão dos royalties com uma possível simulação de movimentações financeiras entre as Recorrentes, com o intuito de onerar artificialmente a base de cálculo do IPI e aumentar de forma ilegítima o valor do crédito do benefício tributário. A questão então vai um pouco mais além. A Autoridade Tributária afirma que identificou um fluxo financeiro entre a RIO DE JANEIRO e a RECOFARMA, onde a primeira paga valores majorados pelos produtos adquiridos e em seguida recebe a diferença, ou pelo menos parte dela, entre o preço praticado e o preço real da operação para financiar ações de marketing e de promoção de vendas. Este fluxo financeiro seria uma forma de estabelecer um planejamento tributário abusivo, onde os valores necessários ao cumprimento das obrigações contratuais da contratada (SPAL) transitariam pela contabilidade da contratante (RECOFARMA), com o único objetivo de gerar créditos indevidos do IPI pela decorrente majoração da base de cálculo para apuração dos créditos fictícios. Ou seja, parte do preço dos kits seria um valor contratualmente determinado para a operacionalização de ações de marketing, de responsabilidade da SPAL, que seriam indevidamente repassados à RECOFARMA aumentando fraudulentamente a base de cálculo do IPI, de forma a consubstanciar um benefício tributário indevido, pelo menos em valor acima do devido, e que posteriormente seria devolvido à SPAL, o que corresponderia a 30% dos valores dos kits, conforme demonstrado no Relatório 3. Assim, tanto no aspecto econômico, como no aspecto contábil, o suporte financeiro da RECOFARMA às obrigações de propaganda e marketing da SPAL, qualquer que seja o interesse comercial envolvido ou previsão contratual, não deveriam ser financiadas pela própria SPAL, com impactos claros na base de cálculo dos créditos fictícios de IPI. Então, ou a RIO DE JANEIRO arca com um percentual livremente pactuado entre as partes referente a despesas de marketing e de promoção de vendas, e registra estes valores como despesas dedutíveis, recebendo a participação da Fl. 5770DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 66 RECOFARMA nestes gastos por receita não operacional, ou por descontos no valor das aquisições de insumos, ou configura-se o planejamento tributário abusivo, onde a única razão, quer seja ela contábil, negocial ou econômica, é a majoração artificial da base de cálculo de um benefício tributário. Além disto, estes valores não são relacionados ao processo de fabricação dos kits, mas fazem parte de um elo posterior e independente da cadeia negocial, em momento algum podendo ser aproveitados como créditos de IPI decorrentes da aquisição de matéria prima. O problema é que tanto as argumentações sobre royalties, quanto as argumentações sobre a movimentação fraudulenta de recursos referem-se às mesmas parcelas dos preços dos kits, e que não são determinadas no Relatório 3. A Autoridade Tributária também cita o Acórdão CSRF 02-0.403, onde a Câmara Superior de Recursos Fiscais reconhece que o proprietário da marca participe do esforço de marketing, mas impõe condições em relação ao IPI. 101.1 - A decisão confirmou que não há impedimento legal para que o dono das marcas participe do esforço publicitário, mas definiu que valores relativos a marketing das bebidas não compõem o valor tributável do IPI registrado nas notas fiscais emitidas pelo fabricante. 101.2 - Mencionado caso também confirma o que se afirmou anteriormente neste relatório: o normal é um fluxo financeiro em que o dono das marcas recebe valores relativos a marketing dos produtos, e não que efetue remessas de valores. 101.3 - Observe-se, ainda, que no caso em análise a fiscalização incluiu na base de cálculo do IPI valores recebidos por fabricante de cervejas referentes à propaganda de cervejas, e mesmo assim o lançamento não foi mantido. Na situação objeto do presente relatório, são incluídos no valor tributável do IPI valores recebidos por fabricante de insumos referentes à propaganda do produto final, o que torna muito mais clara a impossibilidade de inclusão dos montantes em questão na base de cálculo do IPI. Apesar da tese da Autoridade Tributária estar muito bem fundamentada, inclusive com considerações que perpassam a mera aplicação da legislação tributária, onde se desenvolvem conceitos econômicos, de tributação internacional e de conceitos de justiça fiscal e de correta aplicação de benefícios tributários e seus impactos, e ainda, apesar de admitir que a tese é plausível, quanto a haver uma movimentação indevida de recursos entre as duas Recorrentes, a simples alegação de ocorrência destes eventos é insuficiente para se determinar a glosa total dos créditos com base nestas argumentações. Com relação à afirmação de que parte do preço de venda dos kits é na verdade o pagamento de royalties, e que o preço seria superior ao efetivamente devido, faltou indicar qual seria a infração à legislação do IPI, na medida que não há restrições ao preço máximo na legislação. Quanto às transferências financeiras entre as Recorrentes, além deste ponto compartilhar a mesma parcela de valor de sobrepreço da base tributável do IPI Fl. 5771DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 67 com a afirmação sobre os royalties, não se procedeu ao arbitramento da mesma, e nem se identificou claramente os fatos objetivos que comprovassem a tese da Autoridade Tributária. Fora o fato incontestável de que os repasses líquidos da RECOFARMA para a RIO DE JANEIRO são significativos, em relação ao valor pago pela matéria prima, não houve qualquer esforço em se determinar se os repasses possuíam alguma relação temporal ou vínculo identificável entre o momento do pagamento das aquisições de kits e os repasses posteriores. Não se demonstrou qual parcela do sobrepreço corresponderiam a royalty e qual seria aplicável às futuras despesas de marketing. Não se determina se há ou não algum valor de participação do proprietário da marca nas despesas de promoção dos produtos e qual seria o limite adequado. Nenhuma destas questões foi detalhada objetivamente pela fiscalização, ainda que por amostragem. O ônus da prova é matéria tratada no artigo 333, da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, o Código de Processo Civil (CPC), revogada pelo novo Código de Processo Civil, Lei nº 13.105, de 16 de março de 2015, o qual em seu artigo 373, reproduz inteiramente os incisos I e II, da Lei revogada. “Art. 333. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. Parágrafo único. É nula a convenção que distribui de maneira diversa o ônus da prova quando: I - recair sobre direito indisponível da parte; II - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.” A questão fundamental para se determinar o ônus da prova é a autoria da proposição da ação. É comum a afirmação de que à parte que acusa cabe a incumbência de provar suas alegações. De fato, é o que ocorre no lançamento tributário, quando a autoridade tributária, quer por notificação de lançamento, quer por auto de infração, figura como autor da pretensão de direito e, portanto, precisa incumbir-se do ônus probatório. O Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, é bem claro neste sentido, na medida em que expressa este conceito no seu artigo 9º, como podemos ver reproduzido a seguir: “Art. 9º A exigência de crédito tributário, a retificação de prejuízo fiscal e a aplicação de penalidade isolada serão formalizadas em autos de infração ou notificação de lançamento, distintos para cada imposto, contribuição ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito.” Fl. 5772DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 68 O mesmo encontramos no Decreto nº 7.574, de 29 de dezembro de 2011, que regula a determinação e exigência de créditos tributários da União, nos seus artigos 25 e 26. “Art. 25. Os autos de infração ou as notificações de lançamento deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito ( Decreto nº 70.235, de 1972, art. 9º , com a redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009, art. 25). Art. 26. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do sujeito passivo dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais ( Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, art. 9º , § 1º ) Parágrafo único. Cabe à autoridade fiscal a prova da inveracidade dos fatos registrados com observância do disposto no caput ( Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 9º , § 2º )” Vemos ainda que a escrituração regular faz prova a favor do sujeito passivo, desde que os fatos nela registrados sejam comprovados por documentos hábeis, conforme o caput do artigo 26, acima, e novamente a responsabilidade de provar cabe ao autor da ação, conforme previsto no seu parágrafo único, neste caso a autoridade fiscal, quando assim se configurar. A Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, que trata do Processo Administrativo no âmbito da Administração Pública Federal, e é de aplicação subsidiária ao Processo Administrativo Fiscal, reproduz o mesmo conceito, como podemos notar pela reprodução do seu artigo 36, a seguir: Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei. Vemos que a possibilidade de arbitramento figura como uma prerrogativa da Autoridade Tributária no Decreto nº 7.212/2010 (RIPI), o texto do RIPI apresenta que o “Fisco poderá arbitrar o valor tributável”, como podemos constatar na reprodução dos dispositivos abaixo. Art. 196. Para efeito de aplicação do disposto nos i ncisos I e II do art. 195 , será considerada a média ponderada dos preços de cada produto, em vigor no mês precedente ao da saída do estabelecimento remetente, ou, na sua falta, a correspondente ao mês imediatamente anterior àquele. Parágrafo único. Inexistindo o preço corrente no mercado atacadista, para aplicação do disposto neste artigo, tomar-se-á por base de cálculo: I - no caso de produto importado, o valor que serviu de base ao Imposto de Importação, acrescido desse tributo e demais elementos componentes do custo do produto, inclusive a margem de lucro normal; e II - no caso de produto nacional, o custo de fabricação, acrescido dos custos financeiros e dos de venda, administração e publicidade, bem como do seu lucro normal e das demais parcelas que devam ser adicionadas ao preço da operação, Fl. 5773DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/D70235cons.htm#art9.. http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art9%C2%A71 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art9%C2%A71 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art9%C2%A72 http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art9%C2%A72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2010/decreto/d7212.htm#art195 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 69 ainda que os produtos hajam sido recebidos de outro estabelecimento da mesma firma que os tenha industrializado. Arbitramento do valor tributável e tributação simplificada na importação (Incluído pelo Decreto nº 10.668, de 2021) Art. 197. Ressalvada a avaliação contraditória, decorrente de perícia, o Fisco poderá arbitrar o valor tributável ou qualquer dos seus elementos, quando forem omissos ou não merecerem fé os documentos expedidos pelas partes ou, tratando-se de operação a título gratuito, quando inexistir ou for de difícil apuração o valor previsto no art. 192 (Lei nº 5.172, de 1966, art. 148, e Lei n o 4.502, de 1964, art. 17 ). § 1 o Salvo se for apurado o valor real da operação, nos casos em que este deva ser considerado, o arbitramento tomará por base, sempre que possível, o preço médio do produto no mercado do domicílio do contribuinte, ou, na sua falta, nos principais mercados nacionais, no trimestre civil mais próximo ao da ocorrência do fato gerador. § 2 o Na impossibilidade de apuração dos preços, o arbitramento será feito segundo o disposto no art. 196 . Por outro lado, o Código Tributário Nacional trata a matéria de forma mais direta e assertiva, pois o lançamento é atividade privativa da Autoridade Tributária, é um erro acreditar que o valor da transação pode ser contestado a título de fraude e de simulação e não haver consequências em relação à apuração do lucro decorrente destas mesmas transações na apuração de outros tributos. Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. (...) Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial. Vemos que não se trata de uma prerrogativa, mas de uma obrigação do fisco, nos termos do CTN, se ao avaliar a elegibilidade de benefício fiscal entendeu-se que o ônus de demonstrar a certeza (subsunção jurídica do fato negocial ou contábil à norma de incentivo), e a liquidez (valor efetivo do benefício), o mesmo não pode ser dito da valoração de uma operação da qual se acusa uma simulação. Fl. 5774DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2019-2022/2021/Decreto/D10668.htm#art1 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2010/decreto/d7212.htm#art192 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2010/decreto/d7212.htm#art192 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/L4502.htm#art17 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_ato2007-2010/2010/decreto/d7212.htm#art196 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 70 Se a Autoridade Tributária entende que houve fraude, e consequentemente qualificou a multa, por óbvio que não se pode admitir que os valores decorrentes desta fraude persistam produzindo efeitos contábeis e tributários em outras esferas. Assim haveria impactos tanto nos lucros da RECOFARMA, quanto nos da SPAL, transferindo a tributação sobre lucros de uma para a outra. Desta forma, considero que a Autoridade Tributária falhou em provar as afirmações que fez a respeito deste tema. Considerando as mesmas razões adotadas no r. voto acima reproduzido, dou provimento ao recurso neste ponto. 6. Da Responsabilidade Solidária e Qualificação da Multa Igualmente com relação à responsabilidade solidária e multa qualificada aplicada pela Fiscalização, peço vênia para reproduzir o excelente voto do i. Conselheiro Jorge Luis Cabral, o qual acompanhei integralmente por ocasião do julgamento do PAF nº 13830.720089/2019-11, sendo proferido o Acórdão nº 3402-011.759 e, neste processo, utilizo de fundamento sobre a matéria: Em que pese ter considerado que a Autoridade Tributária falhou em caracterizar efetivamente a simulação com relação à multa prevista no inciso II, § 6º, do artigo 80, da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, combinado com os artigos 72 e 73, desta mesma Lei, como podemos considerar pela leitura dos dispositivos reproduzidos as seguir, há outra imputação em relação ao mesmo enquadramento legal apontado na autuação, que refere-se à classificação incorreta das mercadorias envolvidas. Art . 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. Art . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos arts. 71 e 72. (...) Art. 80. A falta de lançamento do valor, total ou parcial, do imposto sobre produtos industrializados na respectiva nota fiscal ou a falta de recolhimento do imposto lançado sujeitará o contribuinte à multa de ofício de 75% (setenta e cinco por cento) do valor do imposto que deixou de ser lançado ou recolhido. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) (...) § 6 o O percentual de multa a que se refere o caput deste artigo, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, será: (Incluído pela Lei nº 11.488, de 2007) Fl. 5775DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art13 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art13 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art13 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 71 I - aumentado de metade, ocorrendo apenas uma circunstância agravante, exceto a reincidência específica; (Incluído pela Lei nº 11.488, de 2007) II - duplicado, ocorrendo reincidência específica ou mais de uma circunstância agravante e nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 desta Lei. (Incluído pela Lei nº 11.488, de 2007) Apesar do ponto específico deste voto a respeito de classificação fiscal ter sido muito extenso e complexo, não há como atribuir ao erro de ambas as Recorrentes, como mero erro interpretativo escusável, tendo em vista a expertise de ambas no produto e no mercado a ele associado, as diversas discussões anteriores sobre o mesmo tema, e a insuperável clareza da nota XI, da Regra 3.b, da NESH, acima discutida, que impede o seu uso justamente para classificar os mesmos kits de produção de refrigerantes que estão sendo objeto deste processo. No entanto, o erro de classificação não foi considerado como fraude ou simulação no auto de infração, de forma que não caberia inovação jurídica na Segunda Instância. Dou razão à Recorrente, e afasto a qualificação da multa de ofício. Considerando as mesmas razões, igualmente afasto a responsabilidade solidária e a multa qualificada. 7. Da ilicitude dos juros sobre multa Como fui vencida com relação à classificação adotada pela Contribuinte, passo à análise do argumento subsidiário, referente à alegação de ilicitude dos juros sobre a multa. A Recorrente argumenta pela ilicitude da incidência de juros de mora sobre a multa de ofício constituída no lançamento. Com relação às glosas de créditos mantidas neste voto, aplica-se, neste caso, a Súmula CARF nº 108, que assim dispõe: Súmula CARF nº 108 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Portanto, neste ponto deve ser mantida a decisão recorrida. 8. Dispositivo Ante o exposto, conheço e dou provimento aos Recursos Voluntários, para cancelar o auto de infração e exonerar o crédito tributário lançado. É como voto. Fl. 5776DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art13 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art13 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2007-2010/2007/Lei/L11488.htm#art13 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 72 Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos VOTO VENCEDOR Conselheiro Jorge Luís Cabral, redator designado Com a devida vênia à Ilustre Relatora, redijo divergência em relação ao voto vencido, por maioria, apenas no que diz respeito à reversão da glosa decorrente da alteração da classificação fiscal de kits para a produção de refrigerantes, tema no qual restou vencida a relatora. Os concentrados para a produção de refrigerantes possuem fórmulas que usualmente são protegidas como propriedade intelectual através de segredos industriais, de forma que a composição exata de cada concentrado e o processo de mistura e de produção do produto final são conhecidos apenas pelas empresas envolvidas e pelos detentores das marcas. A opção por embalar separadamente diversos componentes distintos e enviá-los à empresa contratada para industrializar os refrigerantes decorre de opções operacionais e logísticas, onde o principal motivador seria evitar o transporte de água em grandes volumes. A Recorrente e seus fornecedores classificam o kit para concentrado de refrigerantes como uma mercadoria única no ex-tarifário 2106.90.10 Ex01, com alíquota de 20% (vinte por cento), e a Autoridade Tributária entende que: primeiro apenas os kits que contêm extrato de guaraná dariam direito ao crédito ficto de IPI, em razão dos benefícios tributários estabelecidos pelo Decreto nº 1.435/1975; e segundo, apresenta uma série de propostas de classificações para os diversos itens envolvidos que devem ser classificados em suas posições mais específicas, conforme a Regra Geral nº 1 da NESH, todas resultando em alíquotas zero. A Recorrente alega que teria havido mudança de critério jurídico tendo em vista que já teria sofrido diversos procedimentos de auditoria, com autuações, e que a classificação fiscal adotada, nunca teria sido contestada. Aduz além que os efeitos desta mudança não poderiam alcançar fatos pretéritos. Com relação propriamente à classificação fiscal dos kits de concentrados para refrigerantes, argumenta que aplica a Regra Geral argumenta que a Regra Geral 1 da NESH teria de ser aplicada no caso em questão, e que a Autoridade Tributária estaria pretendendo aplicar a Regra 2 a), a qual afirma não se aplicar ao caso. Conforme consta dos autos, o kit é negociado e entregue pelas fornecedoras, na forma de componentes separados, acondicionados de forma individualizada, e cuja mistura, segundo um processo industrial específico, a cargo da Recorrente, resulta na produção de refrigerantes negociados pela Recorrente, como sua principal atividade negocial. Fl. 5777DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 73 Os elementos separados do kit, ou o seu conjunto antes do processo industrial executado pela SPAL, não possuem a natureza ou a condição de produto que possa ser consumido como refrigerante, sendo simplesmente a matéria prima, não podendo sequer ser considerado produto inacabado. Os motivos pelos quais o kit tem seus componentes acondicionados em embalagens separadas parece tratar-se de uma necessidade técnica do referido processo de industrialização e por questões logísticas. Toda a controvérsia gira em torno da pretensão da Recorrente em valer-se de créditos fictícios de IPI, com base na já citada decisão do STF, através do Tema nº 322. Esta constatação já afasta de pronto as alegações da Autoridade Tributária de que os apenas os kits que contivessem extrato de guaraná poderiam beneficiarem-se da manutenção dos créditos de IPI decorrentes dos benefícios tributários da Amazônia Ocidental Esta pretensão de apropriação de créditos do IPI está fundamentada numa classificação fiscal que as Recorrentes entendem que deveria resultar numa posição de ex-tarifário cuja alíquota para o IPI seria de 20%, enquanto a Autoridade Tributária entende que, como há vários elementos separados e individualizados, que compõem o referido kit para a produção de refrigerantes, este kit não poderia ser classificado neste ex-tarifário, mas sim no subitem 3302.10.00, com alíquota de 5%. O efeito seria a redução do crédito de IPI, em razão de uma alíquota menor. Então a questão volta-se exclusivamente para a alíquota aplicada em razão da classificação fiscal do produto negociado. As Recorrentes defendem que a mercadoria, o kit, deve ser classificado no seguinte ex-tarifário: 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado A subposição de segundo nível 2202, conforme citado no ex-tarifário acima, tem o seguinte texto: “Águas, incluindo as águas minerais e as águas gaseificadas, adicionadas de açúcar ou de outros edulcorantes ou aromatizadas e outras bebidas não alcoólicas, exceto sucos (sumos) de frutas ou de produtos hortícolas, da posição 20.09.” Esta subposição designa os refrigerantes. A TIPI, vigente à época dos períodos de apuração contestados, estabelecia a alíquota de 20% (vinte por cento) para este ex-tarifário, posto que a alíquota para o correspondente subitem da TIPI seria de 0 % (zero por cento). A classificação fiscal correta de mercadorias deve fazer uso das diversas tabelas que utilizam o SH como base, a partir das Regras presentes nas Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH), conforme transcreverei a seguir. Fl. 5778DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 74 A Regra nº 1, a ser considerada é a seguinte: REGRA 1 Os títulos das Seções, Capítulos e Subcapítulos têm apenas valor indicativo. Para os efeitos legais, a classificação é determinada pelos textos das posições e das Notas de Seção e de Capítulo e, desde que não sejam contrárias aos textos das referidas posições e Notas, pelas Regras seguintes. Chamo a atenção para a precedência das regras da NESH sobre os textos das Notas de Seção, Capítulos e sobre os textos das posições, conforme destacado em negrito acima. Na TIPI não se encontra nenhuma Nota de Seção ou de Capítulo referente a este subitem, salvo uma Nota Complementar à TIPI, com o seguinte texto: Notas Complementares (NC) da TIPI NC (21-1) Ficam reduzidas as alíquotas do IPI relativas aos extratos concentrados para elaboração de refrigerantes classificados nos “ex” 01 e 02 do código 2106.90.10, desde que atendam aos padrões de identidade e qualidade exigidos pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento e estejam registrados no órgão competente desse Ministério, nos percentuais a seguir indicados: Esta Nota Complementar não faz parte do contencioso por não ter sido apontada como argumento ou razão de decidir de nenhuma das partes. Excluída a possibilidade de que notas de seção, ou de capítulo, pudessem forçar a classificação fiscal em subitem diverso daquele apontado pelas Recorrentes, vamos nos concentrar se é possível classificar os produtos objeto deste processo no subitem 2106.90.10, de forma a que se pudesse aplicar o ex-tarifário pretendido. Enquanto o texto do subitem indica uma descrição ampla de possibilidades, utilizando apenas o termo “preparações”, o texto do ex-tarifário é mais específico, determinando que as preparações precisam ser “compostas”, e ainda acrescenta “extratos concentrados ou sabores concentrados”. Por sua vez, vemos na NESH as seguintes considerações sobre esta posição: Desde que não se classifiquem noutras posições da Nomenclatura, a presente posição compreende: A) As preparações para utilização na alimentação humana, quer no estado em que se encontram, quer depois de tratamento (cozimento, dissolução ou ebulição em água, leite, etc.). B) As preparações constituídas, inteira ou parcialmente, por substâncias alimentícias que entrem na preparação de bebidas ou de alimentos destinados ao consumo humano. Incluem-se, entre outras, nesta posição as preparações constituídas por misturas de produtos químicos (ácidos orgânicos, sais de cálcio, etc.) com substâncias alimentícias (farinhas, açúcares, leite em pó, por exemplo), para serem incorporadas em preparações alimentícias, quer como ingredientes destas preparações, quer para melhorar-lhes algumas das suas características (apresentação, conservação, etc.) (ver as Considerações Gerais do Capítulo 38). Todavia, a presente posição não compreende as preparações enzimáticas que contenham substâncias alimentícias (por exemplo, os amaciantes de carne, constituídos por uma enzima proteolítica adicionada de dextrose ou de outras substâncias alimentícias). Estas preparações Produto Redução (%) Extratos concentrados para elaboração de refrigerantes que contenham extrato de sementes de guaraná ou extrato de açaí 50 Extratos concentrados para elaboração de refrigerantes que contenham suco de frutas 25 Fl. 5779DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 75 classificam-se na posição 35.07, desde que não se incluam noutra posição mais específica da Nomenclatura. Classificam-se especialmente aqui: (...) 7) As preparações compostas, alcoólicas ou não (exceto as à base de substâncias odoríferas), do tipo utilizado na fabricação de diversas bebidas não alcoólicas ou alcoólicas. Estas preparações podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico, agentes de conservação, produtos tensoativos, sucos (sumos) de fruta, etc. Estas preparações contêm a totalidade ou parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida. Em consequência, a bebida em questão pode, geralmente, ser obtida pela simples diluição da preparação em água, vinho ou álcool, mesmo com adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono. Alguns destes produtos são preparados especialmente para consumo doméstico; são também frequentemente utilizados na indústria para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc. Tal como se apresentam, estas preparações não de destinam a ser consumidas como bebidas, o que as distingue das bebidas do Capítulo 22. Excluem-se desta posição as preparações do tipo utilizado para a fabricação de bebidas à base de uma ou mais substâncias odoríferas (posição 33.02). (...) 12) As preparações compostas para fabricação de refrescos ou refrigerantes ou de outras bebidas, constituídas por exemplo, por: - xaropes aromatizados ou corados, que são soluções de açúcar adicionadas de substâncias naturais ou artificiais destinadas a conferir-lhes, por exemplo, o gosto de certas frutas ou plantas (framboesa, groselha, limão, menta, etc.), adicionadas ou não de ácido cítrico ou de agentes de conservação; - um xarope a que se tenha adicionado, para aromatizar, uma preparação composta da presente posição (ver o nº 7, acima), que contenha, por exemplo, quer extrato de cola e ácido cítrico, corado com açúcar caramelizado, quer ácido cítrico e óleos essenciais de fruta (por exemplo, limão ou laranja); - um xarope a que se tenha adicionado, para aromatizar, sucos (sumos) de fruta adicionados de diversos componentes, tais como ácido cítrico, óleos essenciais extraídos da casca da fruta, em quantidade tal que provoque a quebra do equilíbrio dos componentes do suco (sumo) natural; - suco (sumo) de fruta concentrado adicionado de ácido cítrico (em proporção que determine um teor total de ácido nitidamente superior ao do suco (sumo) natural), de óleos essenciais de fruta, de edulcorantes artificiais, etc. Estas preparações destinam-se a ser consumidas como bebidas, por simples diluição em água ou depois de tratamento complementar. Algumas preparações deste tipo servem para se adicionar a outras preparações alimentícias. Vemos pelos trechos acima reproduzidos e, especialmente, pelos trechos destacados e em negrito, que o produto que pode ser classificado na posição 2106, precisa tratar- se de uma “preparação”, e mais especificamente no nosso caso concreto, relacionadas a produção de bebidas não alcoólicas, a bem dizer uma mistura de diversos elementos, que podem sofrer algum processo de industrialização que resulte no produto final a ser comercializado em condições de ser consumido, ou pronto para o consumo final dependendo, no máximo, da sua diluição em água, conforme vemos na letra A), e no item 7. Cita-se claramente que o produto classificado nesta posição é um tipo de concentrado que possui diversas vantagens de natureza logísticas, especialmente no que diz respeito ao seu transporte por ser mais leve, na medida que a água necessária à sua diluição para consumo precisa ser apenas adicionada no seu destino (negrito e sublinhado, item 7). Também destaca que estes concentrados no estado em que se apresentam diferem do produto final, o qual deve ser classificado em outro capítulo. Fl. 5780DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 76 Por fim dá exemplos de diversas preparações que podem ser classificadas nesta posição, especialmente destacadas no item 12, acima transcrito, onde reconhecemos enorme semelhança com os xaropes concentrados de refrigerantes que são utilizados nas máquinas do tipo “Post Mix”, produtos estes que pouco ou nada diferem do xarope concentrado que será diluído e gaseificado para engarrafamento dos refrigerantes nas fábricas de uma das Recorrentes. Destaco, que os trechos reproduzidos na NESH, referentes à posição 21.06, não são exaustivos, mas simplesmente exemplificativos. Esta conclusão decorre da leitura da Nota do Capítulo 38, da mesma NESH, onde encontramos a seguinte determinação: “1.- O presente Capítulo não compreende: (...) b) As misturas de produtos químicos com substâncias alimentícias ou outras possuindo valor nutritivo, do tipo utilizado na preparação de alimentos próprios para alimentação humana (em geral, posição 21.06);” Desta forma, os componentes dos kits, os quais variam conforme é indicado nos autos, não são todos eles classificados na posição 2106.90.10, posto que estariam individualmente em diversas posições de classificações fiscais diferentes, necessitando o conjunto de um processamento posterior para que resulte num produto que se classifique no subitem apontado. Ainda que algum dos componentes destes kits possam ser classificados nesta posição defendida pela Recorrente, o conjunto não pode ser assim classificado. Há referência no TVF nº2, de partes dos kits que são constituídos de substâncias puras, sendo que estas devem ter a classificação que lhe forem próprias. Toda a argumentação anterior refere-se à Regra 1, da NESH, já acima reproduzida e, diante do fato de que os kits destinados à produção dos refrigerantes possuírem elementos individualizados e separados em embalagens diferentes, ainda que eles componham um conjunto com um propósito específico, eles precisam ser classificados individualmente, já que o item XI, da Regra Geral 3.b, das NESH, exclui expressamente os produtos aqui tratados da aplicação desta regra. XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. Assim, não é possível classificar estes kits num único subitem da TIPI, como um artigo ou obra composta, e a aplicação da Regra 1 para cada item dos kits é o que deve ser aplicado, resultando em posicionamentos da TIPI com alíquota zero, conforme procedido pela Autoridade Tributária. No entanto, vencida esta preliminar complexa e custosa, temos de enfrentar a questão sobre se o conjunto pode ser classificado no Ex-tarifário 01, deste mesmo subitem pois, agora, afastamo-nos da aplicação das regras do sistema harmonizado para verificar a elegibilidade de um determinado produto a um tratamento tributário, relacionado a benefício fiscal específico que decorre inteiramente de se determinar se a interpretação literal dos dispositivos normativos, Fl. 5781DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 77 e aqui neste caso a própria TIPI, estabelecida pelo Decreto nº 7.660, de 26 de dezembro de 2011, combinado com os Decretos-Lei nº 1.475/1975 e 288/1967, permite que seja reconhecida a alíquota aplicável ao Ex-tarifário, ou ao subitem da TIPI já esclarecido neste voto. A questão da classificação fiscal do conjunto negociado pelos fornecedores para a SPAL, de forma a que esta proceda à sua industrialização e posterior comercialização do produto resultante, precisa enquadrar-se no texto do ex-tarifário, posto que já determinamos que alguns componentes dos kits possuem sua classificação fiscal correta no subitem da NCM ao qual o ex- tarifário se refere. Vejamos então o texto novamente: 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado” (grifo nosso) O conceito do ex-tarifário determina que o resultado do processamento resulte no salto tarifário do produto final em relação a sua matéria prima, de forma a que o artigo resultante possa ser classificado na posição 2202. Ora, o fato do concentrado a que se refere o ex-tarifário ter a mesma classificação fiscal de partes dos componentes dos kits comercializados, em decorrência da aplicação das normas interpretativas do Sistema Harmonizado, não implica em se determinar uma identidade entre os dois produtos, kit e concentrado resultante do seu processamento, posto que o kit em si não tem a possibilidade, sem o processo industrial de uma das Recorrentes, de produzir um artigo que resulte o salto tarifário requerido no texto do ex-tarifário. O “extrato concentrado” ou os “sabores concentrados” são justamente o resultado do processo industrial da SPAL, e não a sua matéria prima, posto a sua relação apenas indireta com o produto pretendido em razão da exigência de diferenciação da classificação fiscal entre insumo e o produto final, que dele precisa resultar, no caso o refrigerante de classificação fiscal na posição 2202. A intenção da exigência do salto tarifário é justamente atingir o que as notas explicativas da posição 2106, reproduzidas acima, no seu item 12, chama de xarope, e que a sua simples diluição resulte em refrigerante, daí a ênfase na capacidade de diluição presente no texto do ex-tarifário. Fica claro nos laudos e pareceres deste processo que os componentes dos kits não se prestam a serem consumidos diretamente pela sua diluição, na forma de refrigerante, pois demandam um processo industrial que é justamente a função a ser exercida pela SPAL, os tais “extrato concentrado” ou os “sabores concentrados” são justamente o produto final do processo de fabricação de refrigerantes, quando vendidos para a comercialização em máquinas de Post- Fl. 5782DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 78 mix, ou no caso em que o seu engarrafamento, já na forma de refrigerante, é feito pela SPAL, configura-se o produto inacabado, mas como há posição mais específica, não precisa ser classificado pela Regra Geral nº 2. Sendo assim, os kits não reúnem as condições necessárias a serem enquadrados no ex-tarifário pretendido. Estas conclusões são perfeitamente alinhadas com o entendimento do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento (MAPA) sobre a natureza dos concentrados para a fabricação dos refrigerantes e o refrigerante como produto pronto para consumo: 117) No Brasil, a classificação, a inspeção e a fiscalização da produção e do comércio de bebidas devem obedecer às normas fixadas pela Lei nº 8.918, de 14 de julho de 1994, e ao disposto em seu Regulamento (Decreto nº 6.871/2009). A avaliação do cumprimento dessas normas é da competência do Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento (MAPA). 118) Ao se referir a concentrados, o Decreto nº 6.871/2009 traz regras específicas para aqueles, como os xaropes para máquinas Post Mix e os pós para refrescos comercializados em sachê, que são adquiridos por comerciantes ou por consumidores finais. Tais bens, embora ainda precisem passar por diluição, são considerados como bebidas pelo MAPA. 119) Por serem insumos dos tipos destinados exclusivamente para indústrias, as mercadorias recebidas pela fiscalizada não estão sujeitas a registro no MAPA. 120) Apesar do exposto no parágrafo anterior, a legislação em questão é útil para demonstrar as características da mercadoria que no setor de bebidas é chamada de concentrado. 121) A seguir, estão transcritos artigos do Decreto nº 6.871/2009 que tratam de concentrados: “Art. 13. (...). § 4º O produto concentrado, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal.” (...) Art. 28. O preparado líquido ou concentrado líquido para refresco, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para o respectivo refresco. (...) Art. 30. O preparado líquido ou concentrado líquido para refrigerante, quando diluído, deverá apresentar as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para o respectivo refrigerante. 122) Assim, o Decreto nº 6.871/2009 traz no § 4º do inciso 13 uma definição geral para produtos concentrados. Já seu artigo 30 traz uma definição específica para o concentrado líquido para refrigerante. 123) Como se vê na leitura dos artigos transcritos, sempre que o Decreto nº 6.871/2009 define algum tipo de concentrado, ele determina que, quando for diluído, deverá resultar em bebida que apresente as mesmas características fixadas nos padrões de identidade e qualidade para a bebida na concentração normal. Reproduzi o trecho acima para demonstrar que a abordagem do MAPA, que considera os concentrados que precisam apenas de diluição em água para serem consumidos como refrigerantes, conforme o trecho em negrito, acima, aponta para o momento em que o ciclo produtivo da Recorrente habilita-se a ser classificado como produto inacabado passível de ser classificado segundo a Regra da NESH 2 a). Resumindo: A regra que permitiria a classificação do conjunto formado pelos kits como sendo um produto único seria a Regra Geral 3 b). REGRA 2 (...) Fl. 5783DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 11000.721136/2021-14 79 b) Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou associada a outras matérias. Da mesma forma, qualquer referência a obras de uma matéria determinada abrange as obras constituídas inteira ou parcialmente por essa matéria. A classificação destes produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3. REGRA 3 Quando pareça que a mercadoria pode classificar-se em duas ou mais posições por aplicação da Regra 2 b) ou por qualquer outra razão, a classificação deve efetuar-se da forma seguinte: a) A posição mais específica prevalece sobre as mais genéricas. Todavia, quando duas ou mais posições se refiram, cada uma delas, a apenas uma parte das matérias constitutivas de um produto misturado ou de um artigo composto, ou a apenas um dos componentes de sortidos acondicionados para venda a retalho, tais posições devem considerar-se, em relação a esses produtos ou artigos, como igualmente específicas, ainda que uma delas apresente uma descrição mais precisa ou completa da mercadoria. b) Os produtos misturados, as obras compostas de matérias diferentes ou constituídas pela reunião de artigos diferentes e as mercadorias apresentadas em sortidos acondicionados para venda a retalho, cuja classificação não se possa efetuar pela aplicação da Regra 3 a), classificam-se pela matéria ou artigo que lhes confira a característica essencial, quando for possível realizar esta determinação. Uma clara aplicação da Regra 3 b) é encontrada nas Notas da Seção VI – Produtos da Indústria Química ou Indústrias Conexas, como pode-se ver abaixo: 3.-Os produtos apresentados em sortidos compostos de diversos elementos constitutivos distintos, classificáveis, no todo ou em parte, pela presente Seção e reconhecíveis como destinados, depois de misturados, a constituir um produto das Seções VI ou VII, devem classificar-se na posição correspondente a este último produto, desde que esses elementos constitutivos sejam: a)Em razão do seu acondicionamento, nitidamente reconhecíveis como destinados a serem utilizados conjuntamente sem prévio re-acondicionamento; b)Apresentados ao mesmo tempo; c)Reconhecíveis, dada a sua natureza ou quantidades respectivas, como complementares uns dos outros. No entanto, tal disposição seria inaplicável ao caso concreto por expressa vedação do inciso XI, das Notas Explicativas da Regra 3 b). XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. Desta forma, não há como prosperar a pretensão da Recorrente. Voto por negar provimento ao Recurso Voluntário neste ponto. Assinado Digitalmente Jorge Luís Cabral Fl. 5784DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 10920.723681/2015-44
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Sep 17 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Feb 26 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010 MATÉRIAS NÃO PROPOSTAS NA IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL. O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se preclusa a matéria que não tenha sido especificamente indicada ao debate. Inadmissível a apreciação em grau de recurso de matéria nova não apresentada por ocasião da impugnação ou manifestação de inconformidade. PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO. O pedido de diligência será indeferido quando prescindível ou desnecessário para a formação da convicção da autoridade julgadora. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010 REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ. EFEITO VINCULANTE PARA A RFB. No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, com efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil - RFB, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, deve integrar o processo de produção do sujeito passivo, pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal. INSUMOS. SERVIÇOS DE TRATAMENTO DE EFLUENTES. Na atividade de beneficiamento de arroz, restou caracterizada a necessidade/relevância dos gastos com tratamento de efluentes. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. UTILIZAÇÃO GERAL OU MISTA. Para aproveitamento de créditos, no caso de bens ou serviços mistos ou de uso geral, é necessário que o contribuinte mantenha registros separados e escrituração que permitam ou identificar o item em questão e sua utilização no processo produtivo ou rateio fundamentado. INSUMOS. EMBALAGEM. As despesas incorridas com pallets, lonas e demais produtos utilizados como embalagem de transporte são insumos, conforme o art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por serem essenciais e relevantes na sua atividade de produção e a consequente venda no mercado interno e exportação. CREDITAMENTO EXTEMPORÂNEO. DACON/EFD-CONTRIBUIÇÕES. RETIFICAÇÕES. Observados os requisitos legais desde que demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, inclusive sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias. CRÉDITO. FRETE DE IMPORTAÇÃO. São considerados insumos os fretes e seguros no território nacional quando da importação de bens para serem utilizados como insumos na produção. PIS/COFINS. RESSARCIMENTO. JUROS/ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. SELIC. POSSIBILIDADE. Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a atualização monetária pela Selic, no ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade, acumulado ao final do trimestre, depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) do protocolo do respectivo pedido, em face da resistência ilegítima do Fisco, inclusive, para o ressarcimento de saldo credor trimestral do PIS e da Cofins sob o regime não cumulativo.
Numero da decisão: 3201-012.042
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer de parte do Recurso Voluntário, por preclusão, e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento, observados os demais requisitos da lei, nos seguintes termos: (I) por unanimidade de votos, para reverter as glosas de créditos em relação a: (I.1) tratamento de efluentes, (I.2) fretes de compras de insumos e fretes entre filiais de insumos e produtos em elaboração e (I.3) fretes e seguros na internalização de mercadorias importadas para serem utilizadas como insumos, (I.4) bem como para assegurar o direito à correção dos créditos reconhecidos pela Selic, na forma da legislação, após decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do respectivo pedido; (II) por voto de qualidade, para reverter as glosas de crédito em relação a: (II.1) material de embalagem (pallets e lona), (II.2) combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte e (II.3) créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração, vencidos os conselheiros Marcelo Enk de Aguiar e Larissa Cássia Favaro Boldrin (Substituta), que negavam provimento nesses itens. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3201-012.028, de 17 de setembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10920.723606/2015-83, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Larissa Cássia Favaro Boldrin (Substituta), Flávia Sales Campos Vale, Marcelo Enk de Aguiar e Hélcio Lafetá Reis (Presidente).
Nome do relator: HELCIO LAFETA REIS
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PRECLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL. O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de inconformidade, que devem ser expressas, considerando- se preclusa a matéria que não tenha sido especificamente indicada ao debate. Inadmissível a apreciação em grau de recurso de matéria nova não apresentada por ocasião da impugnação ou manifestação de inconformidade. PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO. O pedido de diligência será indeferido quando prescindível ou desnecessário para a formação da convicção da autoridade julgadora. Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2010 a 31/12/2010 REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMO. DECISÃO DO STJ. EFEITO VINCULANTE PARA A RFB. No regime da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, aplica-se o entendimento adotado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, julgado em 22/02/2018 sob a sistemática dos recursos repetitivos, com efeito vinculante para a Receita Federal do Brasil - RFB, no qual restou assentado que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância. Ou o bem ou serviço creditado deve se constituir em elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço realizado pelo contribuinte; ou, em sua finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, deve integrar o Fl. 2073DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 2 processo de produção do sujeito passivo, pela singularidade da cadeia produtiva ou por imposição legal. INSUMOS. SERVIÇOS DE TRATAMENTO DE EFLUENTES. Na atividade de beneficiamento de arroz, restou caracterizada a necessidade/relevância dos gastos com tratamento de efluentes. INSUMOS. BENS E SERVIÇOS. UTILIZAÇÃO GERAL OU MISTA. Para aproveitamento de créditos, no caso de bens ou serviços mistos ou de uso geral, é necessário que o contribuinte mantenha registros separados e escrituração que permitam ou identificar o item em questão e sua utilização no processo produtivo ou rateio fundamentado. INSUMOS. EMBALAGEM. As despesas incorridas com pallets, lonas e demais produtos utilizados como embalagem de transporte são insumos, conforme o art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por serem essenciais e relevantes na sua atividade de produção e a consequente venda no mercado interno e exportação. CREDITAMENTO EXTEMPORÂNEO. DACON/EFD-CONTRIBUIÇÕES. RETIFICAÇÕES. Observados os requisitos legais desde que demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, inclusive sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias. CRÉDITO. FRETE DE IMPORTAÇÃO. São considerados insumos os fretes e seguros no território nacional quando da importação de bens para serem utilizados como insumos na produção. PIS/COFINS. RESSARCIMENTO. JUROS/ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. SELIC. POSSIBILIDADE. Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a atualização monetária pela Selic, no ressarcimento de crédito escritural da não cumulatividade, acumulado ao final do trimestre, depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) do protocolo do respectivo pedido, em face da resistência ilegítima do Fisco, inclusive, para o ressarcimento de saldo credor trimestral do PIS e da Cofins sob o regime não cumulativo. Fl. 2074DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 3 ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer de parte do Recurso Voluntário, por preclusão, e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento, observados os demais requisitos da lei, nos seguintes termos: (I) por unanimidade de votos, para reverter as glosas de créditos em relação a: (I.1) tratamento de efluentes, (I.2) fretes de compras de insumos e fretes entre filiais de insumos e produtos em elaboração e (I.3) fretes e seguros na internalização de mercadorias importadas para serem utilizadas como insumos, (I.4) bem como para assegurar o direito à correção dos créditos reconhecidos pela Selic, na forma da legislação, após decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do respectivo pedido; (II) por voto de qualidade, para reverter as glosas de crédito em relação a: (II.1) material de embalagem (pallets e lona), (II.2) combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte e (II.3) créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração, vencidos os conselheiros Marcelo Enk de Aguiar e Larissa Cássia Favaro Boldrin (Substituta), que negavam provimento nesses itens. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3201-012.028, de 17 de setembro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10920.723606/2015-83, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Larissa Cássia Favaro Boldrin (Substituta), Flávia Sales Campos Vale, Marcelo Enk de Aguiar e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou Improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que tratou do Pedido Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao crédito de COFINS. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Fl. 2075DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 4 O Recurso Voluntário da Recorrente foi interposto de forma hábil e tempestiva, contendo, em breve síntese, os seguintes argumentos: Preliminar Da indispensável conversão do julgamento em diligência Do Direito a) Do crédito de PIS/COFINS – Princípio da não cumulatividade – Conceito de Insumos b) Das glosas efetuadas pela fiscalização c) Do Crédito Extemporâneo d) Serviços Utilizados como Insumos e) Crédito Presumido Agroindústria Da Ausência de preclusão no Processo Administrativo Fiscal Do Princípio da Verdade Material Da Atualização Monetária/Incidência da SELIC Através de Resolução, a Turma encaminhou o processo em diligência para, em síntese:  Nova verificação com relação ao crédito presumido, em função de questões suscitadas sobre as retificadoras do Dacon e comprovação;  Foi determinada a apuração nas NFs e livros de entrada do valor do crédito presumido e sua confrontação com os valores dos créditos utilizados no próprio período e nos períodos subsequentes. Foi pontuada a alegação da recorrente de que fez o controle dos créditos presumidos no livro de entrada e que produziu prova em sede de manifestação de inconformidade que não fora apreciada.  Ao final, determinou-se à autoridade da repartição de origem informar se há ou não o direito creditório alegado. Posteriormente, o contribuinte impetrou mandado de segurança para cumprimento da diligência do Carf, restando determinado em Sentença o prazo de 60 (sessenta) dias para efetuar a diligência. A unidade cumpriu a diligência, que resultou na informação fiscal anexada aos autos. A interessada se manifestou, apresentando suas razões. É o relatório. Fl. 2076DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 5 VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto condutor consignado no acórdão paradigma como razões de decidir. Deixa-se de transcrever a parte vencida do voto do relator, que pode ser consultada no acórdão paradigma e deverá ser considerada, para todos os fins regimentais, inclusive de pré-questionamento, como parte integrante desta decisão, transcrevendo-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado. Quanto aos requisitos de admissibilidade e ao mérito, ressalvadas as glosas de crédito em relação ao material de embalagem (pallets e lona), aos combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte e aos créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto do relator do acórdão paradigma: O Recurso Voluntário atende aos requisitos de admissibilidade, razão pela qual dele se toma conhecimento. O processo retornou de diligência, encontrando-se pronto para o julgamento. Não mais fazendo parte do Carf o relator original da Resolução de diligência, o processo foi objeto de sorteio para novo relator. No geral, se observou, no que segue, a ordem temática do recurso, embora alguns itens possam constar em mais de uma classificação (por exemplo, como bens ou serviços), dependendo da rubrica em que foram apropriados os créditos. Os créditos extemporâneos, por ser situação verificada em mais de um item, inclusive no que tange aos créditos presumidos, serão objeto de análise em item próprio. A análise a seguir está dividida por tópicos, de modo a facilitar a apreciação e fornecer clareza ao julgado.  ALEGAÇÃO DE NULIDADE E DILIGÊNCIA. A empresa conclui em seu recurso voluntário pela necessidade de conversão dos autos em diligência para análise dos itens glosados em confronto com o processo produtivo da empresa. Entende existir ausência de motivação para a glosa, uma vez não ter sido feito o devido cotejo com o processo produtivo do contribuinte. Pelo princípio da verdade material, a análise não poderia ter sido feita sem a verificação pormenorizada da produção. Entende ser de direito “anularem-se as decisões então proferidas, sob pena de manter-se a afronta aos Princípios da Legalidade, do contraditório e ampla defesa, além da verdade material”. Fl. 2077DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 6 Na manifestação de inconformidade, não houve pronunciamento sobre “anulação” ou “nulidade” em si, mas foi solicitada a diligência e questionada a auditoria fiscal em relação a análise do processo produtivo, em especial com fundamento na verdade material e na decisão do STJ sobre insumos. De qualquer forma, por primeiro, é de destacar que não se vislumbra na nulidade suscitada pela recorrente nenhuma das hipóteses previstas no artigo 59, do Decreto nº 70.235/1972: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. (...) Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio. Caso de fato essas alegações com relação aos valores de glosa sejam pertinentes, questão atinente ao Mérito, essas glosas serão revertidas em benefício do recorrente. É de se acrescentar que a verificação fiscal dos créditos aproveitados e da apuração das contribuições é legítima e desejável. Sobre o ônus da prova e a diligência, na apreciação da manifestação, andou bem a DRJ no que segue: É certo que a norma acima transcrita prevê a realização de diligências, por parte da autoridade fiscal, destinadas à verificação da exatidão das informações trazidas pelos contribuintes, mas é preciso ter em conta que tal previsão não existe com o fim de suprir o ônus da prova colocado aos contribuintes, mas sim de elucidar questões pontuais mantidas controversas mesmo em face dos documentos trazidos pelo contribuinte/pleiteante; em outras palavras, as diligências servem para esclarecer pontos duvidosos específicos, e não para que a autoridade fiscal, diante da falta de comprovação da existência do crédito, supra tal omissão do contribuinte. O fato de o processo administrativo ser informado pelo Princípio da Verdade Material em nada macula tudo o que foi dito até aqui. É que o referido princípio destina-se à busca da verdade, mas isto num cenário dentro do qual as partes trabalharam proativamente no sentido do cumprimento do seu onus probandi. À evidência, tal princípio não se presta a afastar o ônus do contribuinte, saliente-se, legalmente estabelecido, de provar a existência e legitimidade do crédito que pleiteia perante a Fazenda Nacional e atribuí-lo a esta. (gn). Cediço que o ônus de provar determinado crédito é do sujeito passivo. E para desincumbir-se desse direito, deve prová-lo em específico, de forma articulada e com arrimo em documento fiscal. Veja-se a seguinte ementa esclarecedora do Carf: Fl. 2078DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 7 ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 2001 DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO DE IRPJ. AUSÊNCIA DE LIQUIDEZ E CERTEZA DO DIREITO CREDITÓRIO. É ônus do contribuinte comprovar a liquidez e certeza de seu direito creditório, conforme determina o caput do art.170 do CTN, devendo demonstrar de maneira inequívoca a sua existência, e, por conseguinte, o erro em que se fundou a declaração original. O Princípio da Verdade Material não pode ser aplicado à míngua das provas competentes para constituir juridicamente o fato jurídico afirmado pela Recorrente. (...). (Acórdão: 1801-001.180; processo: 10120.902897/2008-61; sessão: 02/10/2012; 1a. Turma Especial da 1a. Sessão de Julgamento do Carf). No caso, o presente processo já foi encaminhado em diligência, em relação ao tema que se entendeu, à época, cabível. Inobstante a consideração da atividade produtiva exercida em paralelo às provas apresentadas, cabível a auditoria e glosas realizadas em consonância com a legislação tributária, que prescinde de laudos técnicos ou de engenharia, se desnecessários à formação de convicção e decisão da lide. Cumpre novamente citar outras decisões do Carf, das quais se transcreve as ementas: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP (...) PEDIDO DE DILIGÊNCIA. PROCEDIMENTO IMPRESTÁVEL À COLHEITA DE PROVAS. A diligência não se presta à colheita prova, cabendo o indeferimento para a realização do procedimento, quando nada houver a ser elucidado por meio deste. (Acórdão: 3303-001.923; processo: 13819.908362/2012-10; sessão: 21/07/2021; 3ª Turma Extraordinária da 1ª Sessão de Julgamento do Carf). --------------- ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) (...) PEDIDO DE DILIGÊNCIA. DESNECESSIDADE. INDEFERIMENTO. O pedido de diligência será indeferido quando prescindível ou desnecessário para a formação da convicção da autoridade julgadora. (Acórdão: 3302-011.789; processo: 12571.720233/2014-41; sessão: 21/09/2021; 2ª Turma da 3ª Câmara da 3ª Sessão de Julgamento do Carf). Considerando que já foi realizada a diligência necessária à solução da lide, cumpre rejeitar as preliminares e prosseguir na decisão. Fl. 2079DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 8  DO CONCEITO DE INSUMOS. Cumpre uma digressão inicial sobre o conceito de insumo a ser utilizado, uma vez que abordado tanto na decisão de primeiro grau quanto no recurso. É de se delimitar, então, o que se entende por insumo, nos termos da legislação de regência. Em sua origem, a sistemática da não cumulatividade do PIS e da Cofins estava basicamente regrada no art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, que tratam sobre quais créditos poderão ser descontados, inclusive dos bens e serviços utilizados como insumos. As previsões legais foram disciplinadas, no âmbito da RFB, inicialmente, pelas Instruções Normativas, nºs 247/2002, 358/2003 e 404/2004. Mais recentemente, o julgamento do Superior Tribunal de Justiça (STJ) no Recurso Especial (REsp) nº 1.221.170/PR, submetido à sistemática dos recursos repetitivos de que tratam os arts. 1.036 e seguintes do NCPC, fixou entendimento aplicável à matéria. Em tal julgado, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) assentou as seguintes teses “(a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte”. O entendimento fixado pelo STJ foi intermediário entre o adotado pela RFB em suas instruções normativas e o pleiteado por muitas empresas. Assim, não se poderia limitar os créditos aos gastos com o aplicado diretamente na fabricação, bem como ao que sofre desgaste na produção. Tampouco, por outro lado, abrangeria gastos necessários à manutenção da atividade empresarial, mas sim os dispêndios vinculados ao processo produtivo apenas, em suas fases, afastando outras despesas. Ou seja, não é o conceito adotado para o IPI. Tampouco para o IRPJ. Após, foram publicados a Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF e o Parecer Normativo (PN) Cosit/RFB nº 05, de 17/12/2018. Este esclareceu aspectos do julgado para fins de sua adoção administrativa. O entendimento constante desses atos, já incorporando o decidido pelo judiciário, é o adotado na apreciação administrativa, com ressalva de atualizações posteriores e de verificação do caso concreto. Observe-se, ainda, que a mudança de entendimento acima abordada não afasta a necessidade de comprovação de que os dispêndios, para efeitos de classificação como insumos, estejam relacionados intrinsecamente ao exercício das atividades- fim da empresa e não correspondam a meros gastos operacionais. A referida mudança também não implica que o novo entendimento sobre o conceito de Fl. 2080DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 9 insumos se sobreponha às vedações e limitações de creditamento previstas em lei. E mais, mantém-se, inclusive em decorrência de critério lógico, a necessidade de delimitação e escrituração apartada, para o aproveitamento como crédito, no caso de gastos em bens e serviços aproveitados tanto em áreas de produção como em outras atividades da empresa.  GLOSAS DE BENS UTILIZADOS COMO INSUMOS. A auditoria fiscal sobre os pedidos de ressarcimento/compensação foi realizada, atendendo o prazo estabelecido em determinação judicial. A maior parte dos créditos foi validada. Determinados créditos decorrentes do item “bens utilizados como insumos” foram glosados. Pneus A empresa argumentou pela essencialidade, uma vez que os gastos envolvidos são para veículos próprios da companhia, destinados ao transporte de produção e comercial. São insumos e, de toda a forma, consta a atividade de transporte no objeto social da empresa, que realiza fretes a terceiros. Com relação ao último argumento, assim bem assinalou a DRJ na análise: Inicialmente, diga-se que o crédito pleiteado, conforme declarado pela interessada, decorre de vendas de produtos por ela industrializados e comercializados no mercado interno e não de receitas de prestação de serviços de transporte. De fato, não se apresentaram receitas de serviços de transporte que abarquem tais gastos a ela vinculadas. De toda a forma, os gastos com pneus (compras, recauchutagem, manutenção) são comuns a variadas atividades, reconhecidas no que tange à área comercial, que não comporta insumos. Nesse caso, para se fazer valer os créditos, apenas se tivesse sido adotada escrituração em separado, identificando de forma independente cada caso, situação que não se verificou. No caso em concreto, não é possível aferir certeza e liquidez sobre qualquer crédito. Não se oferece, na manifestação de inconformidade ou recurso, cálculo apartado sobre o item, ou mesmo, hipótese de rateio fundamentado de que trata o PN Cosit/RFB nº 05/2018 (item 14), a saber: 14. RATEIO EM CASO DE UTILIZAÇÃO MISTA 164. Em diversas hipóteses apresentadas neste Parecer Normativo é possível que o mesmo bem ou serviço seja considerado insumo gerador de créditos para algumas atividades e não o seja para outras. 165. Nessa hipótese, a pessoa jurídica deverá realizar rateio fundamentado em critérios racionais e devidamente demonstrado em sua contabilidade para determinar o montante de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o Fl. 2081DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 10 PIS/Pasep e da Cofins apurável em relação a cada bem, serviço ou ativo, discriminando os créditos em função da natureza, origem e vinculação, observadas as normas específicas (exemplificativamente, art. 35 da Lei nº 12.058, de 13 de outubro de 2009) e as obrigações acessórias aplicáveis. Assim, bens e serviços genéricos, comuns ou simplesmente classificados sem detalhamento, não poderiam ser objeto de validação. Na hipótese de utilização mista, é necessário que o contribuinte mantenha registros separados e escrituração que permitam identificar o item em questão e sua utilização. Veja-se ementa e voto de decisão da CSRF: Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/02/2004 a 31/03/2004 PIS E COFINS. REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170 - PR (2010/0209115-0), pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pela Contribuinte. No presente caso, a Contribuinte não demonstrou a essencialidade e pertinência dos insumos utilizados em seu processo produtivo, o julgador não pode aplicar de ofício matéria não contestada. Voto: De uma análise detida junto aos autos, verifico que a Contribuinte tem como objeto social atividades ligadas ao setor agrícola, industrial e comercial de produtos alimentícios em geral. (...) Em que pese esta E. Câmara Superior, fixar jurisprudência favorável à manutenção do crédito de PIS e da COFINS, por ausência de fundamento/indicação da pertinência no processo produtivo, mantenho a glosa dos seguintes insumos: (...) Despesas que não se constituem em Insumo — despesas médicas ; despesas de assessoria, planejamento e consultoria; despesas com segurança, vigilância e limpeza; despesas com telecomunicações ; despesas ativáveis em construções; despesas de viagem e locomoção; despesas de conservação manutenção ; e despesas diversas, tais como com encadernações, locação de veículos, serviços de limpeza de veículo/reparo de pneus, serviço de guincho, chapeação. (Acórdão: 9303-009.875; processo: 13983.000139/2004-11; sessão: 11/12/2019; 3ª T/CSRF). Fl. 2082DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 11 Tratamento de efluentes A empresa cita resolução do Conselho Nacional do Meio Ambiente (Conama) e conceito de efluentes, argumentando pelo enquadramento ao caso da recorrente, cuja atividade principal é o beneficiamento de arroz. Também cita Portaria do Ministério da Saúde. Os produtos e gastos para o tratamento de efluentes e água descartada têm sido reconhecidos como parte desse tipo de produção. Veja-se que o critério da relevância é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal. Muito embora a necessidade de vinculação de forma minudente no caso da imposição legal, sob pena de banalização da previsão, em casos específicos, que se entende contemplar a atividade agrícola e de beneficiamento de arroz, tal vinculação já tem sido reconhecida. Cumpre citar decisão recente do Carf: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2014 a 31/03/2014 PIS/PASEP. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho. PIS/PASEP. REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. GASTOS COM TRATAMENTO DE EFLUENTES. POSSIBILIDADE. Para que determinado bem ou prestação de serviço seja considerado insumo na sistemática da não-cumulatividade das Contribuições para o PIS e da COFINS, imprescindível a sua essencialidade e relevância ao processo produtivo ou prestação de serviço, direta ou indiretamente. Restou caracterizada a essencialidade/relevância das despesas com tratamento de efluentes. (...) (Acórdão: 3401-012.506; processo 10920.721033/2016-34; sessão: 14/10/2023; 1ª Turma da 4ª Câmara da 3ª Seção do Carf). Nenhum motivo adicional para a glosa foi manejado, de modo que devem ser reconhecidos os créditos referentes ao tratamento de efluentes. Frete entre filiais Fl. 2083DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 12 Foram glosados os fretes não referentes a aquisição de insumos ou a operação de vendas. A empresa argumentou no recurso voluntário: O dispositivo normativo acima citado traz a possibilidade dos contribuintes se creditarem inclusive sobre os “serviços” utilizados para a produção ou fabricação dos produtos destinados à venda. No caso específico da Manifestante, o frete realizado na transferência de uma unidade de produção à outra compõe a etapa de produção sendo essencial para a complementação da atividade econômica da empresa. (...) Por esta razão, as transferências efetivadas entre unidades de produção da Recorrente para realização de etapas complementares da industrialização de seus produtos, que tem por escopo a conclusão do processo produtivo, bem como aqueles utilizados em operações de compra, geram direito de crédito de PIS e de Cofins. Embora não abarque toda a questão aqui em discussão, interessa citar a bem recente súmula do Carf: Súmula CARF nº 188 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em 27/06/2024. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348 Desse modo, registra a empresa tratar-se de frete internos ao processo produtivo, o que exclui produtos prontos. Nada indicado em contrário ao afirmado, deve ser provido o recurso para reconhecer o crédito de fretes entre filiais de insumos e produtos em elaboração. Fretes de pessoas físicas Os fretes adquiridos de pessoas físicas não podem ser objeto de creditamento, para tanto é suficiente a apreciação da DRJ: Ocorre que inexiste a possibilidade de tomada de crédito, do tipo de que aqui se trata (na linha 02 deve ser informado o crédito regular), em relação a aquisições de bens de pessoas físicas. De se ver que o próprio art. 3º, das Leis nº s 10.637/2002 e 10.833/2003, em seu §3º, expressamente limita a tomada de crédito de que trata a aquisições de bens e serviços a pagamentos efetuados junto a pessoas jurídicas. De fato, apesar de a empresa indicar ser um custo da atividade, não detalha os fretes em questão, de modo que não existem elementos para prover alteração nesse item. Fl. 2084DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 13  GLOSAS DE BENS SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS. Para alguns itens, como fretes, podem ter sido apropriados créditos em mais de uma modalidade. Manutenção predial e veicular Em relação aos serviços de manutenção veicular/predial, a Recorrente alega: trata-se de manutenções realizadas devido a reparos necessários em veículos que se referem a transportes de produção e transportes comerciais, conforme já devidamente esclarecido e descrito no item “pneus” anteriormente exposto; utiliza de manutenções preventivas na estrutura da empresa, para conservação desta estrutura predial específica da produção. Conclui que, portanto, ambas as despesas estão diretamente relacionadas ao seu custo de produção. As questões colocadas já foram apreciadas no item “pneus” e “óleo diesel”. Embora importantes, tais gastos não podem ser validados, uma vez que são itens comuns sobre os quais não foi feita a separação ou rateio para apuração dos insumos. Em adendo, acresce-se as seguintes decisões do Carf sobre manutenção predial, em apoio ao argumento: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/04/2003 a 30/06/2003 (...) NÃO CUMULATIVIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. PIS. AQUISIÇÃO DE INSUMOS. DESPESAS COM MANUTENÇÃO PREDIAL. DIREITO AO CREDITAMENTO. A legislação das Contribuições Sociais não cumulativas - PIS/COFINS - informa de maneira exaustiva todas as possibilidades de aproveitamento de créditos. Não há previsão legal para creditamento sobre a aquisição de itens e serviços que não sejam utilizados diretamente no processo de produção do produto destinado a venda. Não é possível a concessão de créditos sobre despesas com manutenção predial, pois nem são insumos de produção e nem são encargos de depreciação. (Acórdão: 9303-006.595; processo 11065.003772/2003-16; sessão: 10/04/2018; 3ª Turma / CSRF). --------------- ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006 (...) CRÉDITOS DE DESPESAS COM MANUTENÇÃO PREDIAL. Fl. 2085DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 14 Não geram direito a crédito os valores relativos a gastos com despesas de manutenção predial por não configurarem pagamento de bens ou serviços enquadrados como insumos utilizados na fabricação ou produção de bens ou produtos destinados à venda ou na prestação de serviços. (Acórdão: 3402-011.156; processo: 10925.721990/2011-14; sessão: 24/10/2023; 2ª Turma da 4ª Câmara da 3ª Seção do Carf). Como se observa na planilha, muitos serviços são descritos genericamente como “serviços – uso genérico”. No caso, não é possível reverter a glosa, inexistindo certeza e liquidez. Cursos Os cursos estariam relacionados à qualificação dos funcionários da atividade produtivo. Entretanto, os gastos de apoio a mão-de-obra e treinamento, a despeito do mérito, não são insumos pelo conceito advindo da decisão do STJ. A glosa deve ser mantida. Despesas de Importação A empresa se insurge contra as glosas efetuadas no que tange às despesas oriundas de fretes de importação de matéria-prima, bem como de despesas com desembaraço aduaneiro destas mercadorias do Porto até o efetivo internamento no estabelecimento da empresa. Considera-as despesas oriundas da aquisição de matérias-primas, as quais serão utilizadas diretamente no processo produtivo, refletindo então na apropriação do crédito. No caso do frete, entende-se o frete de insumos, desde que tributado e registrado de forma autônoma, como custo independente do bem-insumo em si. No caso de importação, a mesma linha deve ser adotada. Segue decisão da CSRF do Carf nesse sentido: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/07/2015 a 30/09/2015 NÃO-CUMULATIVIDADE. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. RESP 1.221.170-PR. LOGÍSTICA DE IMPORTAÇÃO DE INSUMOS E OUTROS SERVIÇOS ESSENCIAIS. Os custos com fretes contratados após a nacionalização do produto, para transportar o bem importado, que servirá de insumos, do porto ou do estabelecimento alfandegário até o estabelecimento da Recorrente, deve gerar crédito da não-cumulatividade das contribuições sociais. (Acórdão: 9303-014.844; processo: 10680.903083/2018-70; sessão: 14/03/2024; 3ª Turma da CSRF). Também a IN RFB 2.121/2022 já prevê o seguinte: Fl. 2086DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 15 Art. 176. Para efeito do disposto nesta Subseção, consideram-se insumos, os bens ou serviços considerados essenciais ou relevantes para o processo de produção ou fabricação de bens destinados à venda ou de prestação de serviços (Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 37; e Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso II, com redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004, art. 21). § 1º Consideram-se insumos, inclusive: (...) XVI - frete e seguro no território nacional quando da importação de bens para serem utilizados como insumos na produção de bem destinado à venda ou na prestação de serviço a terceiros; (gn). Assim, deve ser concedido o crédito decorrente dos gastos de fretes de insumos importados e despesas acessórias, excluídas taxas e despesas de desembaraço ou portuárias, reconhecidas apenas no item e limites de crédito de importação, na condição de valores que compõem às importações sujeitas ao pagamento da contribuição. Aquisição de energia Foram glosados os valores das faturas de energia elétrica não incluídos na base de cálculo do ICMS (COSIP, correção monetária, multas, juros, tarifas postais), afora os valores de notas fiscais fora do período de apuração analisado, que serão objeto de item próprio nesse voto. Tal matéria não foi contestada na manifestação de inconformidade. A decisão a quo incluiu no texto e na ementa: MATÉRIA INCONTESTE. O julgador administrativo é impedido de manifestar-se em relação a matéria contra a qual o impugnante não se manifestou expressamente, pelo que se reputa definitivo, na esfera administrativa, o feito fiscal na parte relacionada a tal matéria. A empresa, no recurso, questionou: Senhores Julgadores, antes de analisarmos as glosas efetivamente praticadas, indispensável afastar a alegação fazendária quanto a preclusão atinente a supostas glosas não contestadas. (...) Não fosse apenas isso, sabe-se que o processo administrativo se rege pelos princípios da verdade material e formalismo moderado, os quais tem fulcro nos princípios da legalidade e tipicidade. Inobstante, tais princípios não se destinam a afastar a preclusão. O Carf já apreciou a questão: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2007 Fl. 2087DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 16 MATÉRIAS NÃO PROPOSTAS NA IMPUGNAÇÃO. PRECLUSÃO. IMPOSSIBILIDADE DE APRECIAÇÃO EM SEDE RECURSAL. O contencioso administrativo instaura-se com a impugnação ou manifestação de inconformidade, que devem ser expressas, considerando-se preclusa a matéria que não tenha sido especificamente indicada ao debate. Inadmissível a apreciação em grau de recurso de matéria nova não apresentada por ocasião da impugnação ou manifestação de inconformidade. Nos termos do art. 17 do Decreto nº 70.235/72, considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada em impugnação, verificando-se a preclusão em relação ao tema (multa qualificada) (Acórdão: 9101-005.300; processo: 13629.720195/2011-33; sessão: 12/01/2021; 1ª Turma da CSRF). De toda a forma, o inciso III, do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, não autoriza incluir tais “acessórios” na base de cálculo dos créditos, mas tão-somente a despesa com a própria energia consumida no estabelecimento da empresa. A definitividade da matéria, porém, já foi declarada pela DRJ.  DEMAIS GLOSAS. A partir desse título, a recorrente questiona as glosas: (i) comissões de compras/vendas (valores pagos a profissionais que intermediam algumas compras de matéria-prima para o processo produtivo – ex. NF nº 74 da empresa Feldmann e Zanelatto); (ii) mão-de-obra temporária (serviços temporários de promotoras de vendas). Todos os serviços seriam custos. Tais são gastos de assessoria de compra e venda, não de produção. São gastos importantes para a atividade empresarial, não necessários ao processo produtivo.  CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA Em breve resumo, foram glosados valores de crédito presumido da agroindústria no que tange às notas fiscais de períodos anteriores, em relação aos quais havia créditos presumidos apurados e aproveitados. A empresa contestou. O processo foi baixado em diligência solicitando: A conversão em diligência é para apurar nas NFs e livros de entrada o valor do crédito presumido e confrontar tais valores com os créditos utilizados no próprio período e nos períodos subsequentes. A Recorrente informa que fez o controle dos créditos presumidos no livro de entrada e que produziu prova em sede de manifestação de inconformidade que não fora apreciada. (...) Diante do exposto, voto pela conversão do julgamento em diligência à repartição de origem, para que aprecie a documentação de comprovação da existência dos Fl. 2088DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 17 alegados créditos, bem como, caso necessário, proceda a intimação da Recorrente para no prazo de 30 (trinta) dias, renovável uma vez por igual período, a apresentar outros documentos, porventura, ainda necessários aptos a comprovar os valores pretendidos. Ao final deve a autoridade da repartição de origem informar se há ou não o direito creditório alegado pela Recorrente. A diligência esclareceu que a glosa parcial foi motivada pela extemporaneidade dos gastos. Caso afastado o impedimento para apuração extemporânea, foi realizada apuração que resultaria na manutenção dos valores dos créditos e reversão das glosas em conformidade com o seguinte quadro resumo: Seguindo o entendimento já adotado em título anterior, nada há que ser reconhecido de crédito presumido, em função da apropriação de créditos extemporâneos.  ATUALIZAÇÃO PELA SELIC A Recorrente alega que quando do ressarcimento dos créditos faz jus aos acréscimos de correção monetária e juros correspondentes, sob pena de constituir evidente enriquecimento sem causa da Administração em prejuízo ao contribuinte. A questão já se encontra resolvida, com adoção administrativa de julgado do STJ sob o rito dos recursos repetitivos. Adota-se o entendimento do voto do acórdão 3301-013.155, que bem tratou a questão, a saber: A atualização monetária do ressarcimento do saldo credor trimestral do PIS e da Cofins, ambas sob o regime não cumulativo, era vedada expressamente nos termos do art. 13 da Lei nº 10.833/2003. No entanto, no julgamento dos REsp nºs 1.767.945, 1.768.060 e 1.768.415, o Superior Tribunal de Justiça (STJ) decidiu sob a sistemática dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei nº 13.105, de 2015 (Código de Processo Civil) que é devida a atualização monetária do ressarcimento do saldo credor trimestral de créditos escriturais, quando há resistência do Fisco em deferimento. Ainda, segundo a decisão desse Tribunal Superior, a resistência do Fisco se configura depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias contados da data de protocolo do respectivo pedido de ressarcimento. A decisão no REsp nº 1.767.945, foi assim ementada: TRIBUTÁRIO. REPETITIVO. TEMA 1.003/STJ. CRÉDITO PRESUMIDO DE PIS/COFINS. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. APROVEITAMENTO ALEGADAMENTE Fl. 2089DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 18 OBSTACULIZADO PELO FISCO. SÚMULA 411/STJ. ATUALIZAÇÃO MONETÁRIA. TERMO INICIAL. DIA SEGUINTE AO EXAURIMENTO DO PRAZO DE 360 DIAS A QUE ALUDE O ART. 24 DA LEI N. 11.457/07. RECURSO JULGADO PELO RITO DOS ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015. 1. A Primeira Seção desta Corte Superior, a respeito de créditos escriturais, derivados do princípio da não cumulatividade, firmou as seguintes diretrizes: (a) "A correção monetária não incide sobre os créditos de IPI decorrentes do princípio constitucional da não-cumulatividade (créditos escriturais), por ausência de previsão legal" (REsp 1.035.847/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe 03/08/2009 - Tema 164/STJ); (b) "É devida a correção monetária ao creditamento do IPI quando há oposição ao seu aproveitamento decorrente de resistência ilegítima do Fisco" (Súmula 411/STJ); e (c) "Tanto para os requerimentos efetuados anteriormente à vigência da Lei 11.457/07, quanto aos pedidos protocolados após o advento do referido diploma legislativo, o prazo aplicável é de 360 dias a partir do protocolo dos pedidos (art. 24 da Lei 11.457/07)" (REsp 1.138.206/RS, Rel. Ministro Luiz Fux, Primeira Seção, DJe 01/09/2010 - Temas 269 e 270/STJ). 2. (...) 3. (...) 4. Assim, o termo inicial da correção monetária do pleito de ressarcimento de crédito escritural excedente tem lugar somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco. (...) Essa mesma ementa foi utilizada nas decisões dos REsp nºs 1.768.060 e 1.768.415 que trataram de pedidos de ressarcimento de créditos presumidos da agroindústria do PIS e da Cofins, firmando a seguinte tese: TESE FIRMADA: "O termo inicial da correção monetária de ressarcimento de crédito escritural excedente de tributo sujeito ao regime não cumulativo ocorre somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco (art. 24 da Lei n. 11.457/2007)." A própria Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB) levando-se em conta as decisões do STJ e o Parecer PGFN/CAT nº 3.686, de 17 de junho 2021 atualizou o SIEF para aplicar os juros compensatórios, à taxa Selic, sobre os pedidos de ressarcimento do PIS e da Cofins depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias contados da data de protocolo do respectivo pedido, nos termos da Nota Técnica Codar nº 22/2021, data de 30/06/2021. Assim, levando-se em conta o disposto no § 2º do art. 62 do RICARF e a referida decisão do STJ, a recorrente tem direito a atualização monetária do ressarcimento deferido, depois de decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do respectivo pedido. (Processo: 13656.900455/2017-11; acórdão: 3301-013.155; sessão: 22/08/2023; 1ª Turma da 3ª Câmara da 3ª Seção do Carf). Fl. 2090DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 19 Dessa forma, os créditos reconhecidos devem ser corrigidos na forma da legislação após decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do respectivo pedido. Quanto às glosas de crédito em relação ao material de embalagem (pallets e lona), aos combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte e aos créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração, transcreve-se o entendimento majoritário da turma, expresso no voto vencedor do redator designado do acórdão paradigma: Conforme relatado pelo i. Relator, trata-se de Recurso Voluntário interposto em face da decisão de 1ª instância que julgou improcedente a manifestação de inconformidade. Em relação a controvérsia ora analisada, ouso discordar do i. Relator, para reverter as glosas de crédito em relação a:  material de embalagem (pallets e lona) Acerca das glosas efetudas aduz a recorrente: Assim sendo, para efetuar a comercialização de seus produtos bem como o transporte dos mesmos, é necessário efetuar a embalagem, realizada por meio de insumos adquiridos para esta finalidade, tais como lonas, pallets entre outros. Na etapa de empacotamento e expedição, ocorre o empacotamento do arroz selecionado e pronto para suas devidas embalagens. O arroz que fica armazenado nas caixas para ser empacotado passa por uma peneira para retirar impurezas que ainda possam se encontrar nos grãos. Depois de enfardado, o produto é empilhado em pallets de tamanho padrão, onde é possível armazenar 56 fardos de 30 kg. Feito isso, o arroz fica em estoque aguardando para ser carregado. (...) O empilhamento dos fardos nos pallets é feito pelo colaborador, e o transporte dos mesmos é efetuado por empilhadeiras. (...) Ou seja, verifica-se que no processo em questão utilizam-se os pallets e as lonas ora glosadas, bem como diversos outros produtos que se enquadram no conceito de insumos. Correto os fundamentos apresentados pela Recorrente para justificativa do creditamento, pois, de fato, as despesas incorridas com pallets, lonas e demais Fl. 2091DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 20 produtos utilizados como embalagem de transporte são insumos, conforme o art. 3°, II, da Lei n° 10.833/2003, por serem essenciais e relevantes na sua atividade de produção e a consequente venda no mercado interno e exportação. Os pallets, lonas e demais produtos utilizados como embalagem de transporte garantem a qualidade dos produtos, mantendo a sua integridade. Nesse sentido decisão deste Conselho: Número do processo: 10380.903770/2012-84 Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção Câmara: Terceira Câmara Seção: Terceira Seção De Julgamento Data da sessão: Wed Feb 24 00:00:00 UTC 2021 Data da publicação: Tue Apr 13 00:00:00 UTC 2021 Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2006 a 30/09/2006 CREDITAMENTO A TÍTULO DE INSUMO (ART. 3° II, DA LEI 10.637/2002). EMBALAGENS PARA TRANSPORTE DE FRUTAS IN NATURA. POSSIBILIDADE. As despesas incorridas com pallets, cantoneiras e demais produtos utilizados como embalagem de transporte são insumos, conforme o art. 3°, II, da Lei n° 10.637/2002, por serem essenciais e relevantes na atividade de produção das frutas in natura e a consequente venda no mercado interno e exportação. Os pallets, cantoneiras e demais produtos utilizados como embalagem de transporte garantem a qualidade das frutas in natura, mantendo a integridade delas, em virtude de sua fragilidade. Numero da decisão: 3301-009.768 Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas de pallets, cantoneiras e demais produtos utilizados como embalagem de transporte. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo- lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3301-009.760, de 24 de fevereiro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10380.903764/2012-27, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira - Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Ari Vendramini, Marcelo Costa Marques d’ Oliveira, Marco Antonio Marinho Nunes, Salvador Cândido Brandão Junior, José Adão Vitorino de Morais, Semíramis de Oliveira Duro, Sabrina Coutinho Barbosa (suplente convocada) e Liziane Angelotti Meira (Presidente). Nome do relator: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA Numero do processo: 10935.902383/2013-98 Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS Câmara: 3ª SEÇÃO Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais Data da sessão: Wed Mar 15 00:00:00 UTC 2023 Fl. 2092DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 21 Data da publicação: Thu Apr 20 00:00:00 UTC 2023 Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/10/2013 a 31/12/2013 CONHECIMENTO. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da interposição do recurso, tenha sido reformado na matéria que aproveitaria ao recorrente. CUSTOS/DESPESAS. PALLETS, CRÉDITOS. DESCONTO. POSSIBILIDADE. Os custos/despesas incorridos com pallets utilizados na armazenagem de matérias- primas e/ ou mercadorias produzidas e destinadas à comercialização enquadram-se na definição de insumos dada pelo STJ, no julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo; assim, por força do disposto no § 2º do art. 62, do Anexo II, do RICARF, adota-se essa decisão para reconhecer o direito de o contribuinte aproveitar créditos sobre tais custos/despesas. Numero da decisão: 9303-013.852 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso, exclusivamente no que se refere a pallets. No mérito, negou-se provimento, também por unanimidade de votos. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente (documento assinado digitalmente) Érika Costa Camargos Autran – Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana Midori Migiyama, Vinicius Guimaraes, Valcir Gassen, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello, Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente), a fim de ser realizada a presente Sessão Ordinária. Ausente(s) o conselheiro(a) Liziane Angelotti Meira, substituído(a) pelo(a) conselheiro (a) Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Nome do relator: ERIKA COSTA CAMARGOS AUTRAN Portanto devem ser revertidas as glosas efetuadas.  combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte Para definição de insumo para fins de creditamento das Contribuições para o PIS e da Cofins, deve ser observado o Parecer Normativo COSIT nº 5, de 17 de dezembro de 2018, a saber: “Assunto. Apresenta as principais repercussões no âmbito da Secretaria da Receita Federal do Brasil decorrentes da definição do conceito de insumos na legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS estabelecida pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no julgamento do Recurso Especial 1.221.170/PR. Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES. Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço Fl. 2093DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 22 para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento: a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço”: a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”; Dito isto, conclui-se pela possibilidade do creditamento dos utilizados como insumo combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte, pela essencialidade, uma vez que as despesas envolvidas são para veículos próprios da companhia, destinados ao transporte de produção e comercial. São insumos e, de toda a forma, consta a atividade de transporte no objeto social da empresa, que realiza fretes a terceiros Portanto devem ser revertidas as glosas.  créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido Como consta dos autos, foram glosados os valores das notas fiscais fora dos períodos de análise. Registra o parecer da fiscalização tratar-se de notas com emissão entre 2005 e 2009. A Recorrente se insurge contra a glosa, pelos motivos já expostos pelo i. Relator. Não se adentra em motivos para a extemporaneidade, mas cabe aqui pontuar que são constatados valores extemporâneos em diferentes títulos. Nesse sentido, entendo fazer jus a Recorrente ao aproveitamento de tais créditos, pois, observados os requisitos legais desde que demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não- cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, inclusive sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias. Nesse sentido decisão deste Conselho: Número do processo: 13971.721652/2016-11 Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção Câmara: Terceira Câmara Seção: Terceira Seção De Julgamento Data da sessão: Mon Oct 16 00:00:00 UTC 2023 Data da publicação: Tue Oct 31 00:00:00 UTC 2023 Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO, CONTRADIÇÃO E ERRO MATERIAL. ACOLHIMENTO. Existindo omissão, contradição ou erro material no acórdão embargado, impõe-se o seu acolhimento para sanar os vícios contidos na decisão. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE Fl. 2094DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 23 SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 REGIME DE APURAÇÃO NÃO-CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não- cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2013 REGIME DE APURAÇÃO NÃO- CUMULATIVO. APROVEITAMENTO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. DESNECESSIDADE DE RETIFICAÇÃO DE OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS. DCTF/DACON/ATUAL EFD CONTRIBUIÇÕES. Na forma do art. 3º, § 4º, da Lei n.º 10.637/2002, desde que respeitado o prazo de cinco anos a contar da constituição do crédito das contribuições não cumulativas e demonstrado a inexistência de aproveitamento em outros períodos, o crédito extemporâneo decorrente da não-cumulatividade do PIS e da Cofins pode ser aproveitado nos meses seguintes, sem necessidade prévia retificação das obrigações acessórias - DCTF/DACON/atual EFD Contribuições, eis que, a rigor, é um direito legítimo do sujeito passivo utilizar tais créditos em períodos subsequentes. Número da decisão: 3302-013.823 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os Embargos de Declaração, sem efeitos infringentes, para sanar o lapso manifesto quanto à apreciação da glosa motivada por extemporaneidade dos créditos e a omissão quanto à apreciação das provas referenciadas no relatório fiscal; ratificar o reconhecimento do direito ao crédito sobre as despesas com tratamento de resíduos, bem como a negativa do direito ao crédito sobre as despesas com prestação de serviços de representação comercial; e retificar o erro material constatado nas alusões feitas às “despesas de armazenagem e fretes”, quando na realidade deveriam ser mencionadas as despesas com representantes comerciais e tratamento de resíduos. (documento assinado digitalmente) Flávio José Passos Coelho – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Aniello Miranda Aufiero Júnior, Celso José Ferreira de Oliveira, Denise Madalena Green, José Renato Pereira de Deus, Mariel Orsi Gameiro e Flávio José Passos Coelho (Presidente). Nome do relator: FLAVIO JOSE PASSOS COELHO Portanto, deve ser revertida a glosa relativa aos créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração Fl. 2095DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 24 Assim, ante ao exposto, pelos mesmos fundamentos apresentados pelo i. Relator, voto pelo não conhecimento de parte do Recurso Voluntário, por preclusão, e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento, observados os demais requisitos da lei, nos seguintes termos: para reverter as glosas de créditos em relação a: (I.1) tratamento de efluentes, (I.2) fretes de compras de insumos e fretes entre filiais de insumos e produtos em elaboração e (I.3) fretes e seguros na internalização de mercadorias importadas para serem utilizadas como insumos, (I.4) bem como para assegurar o direito à correção dos créditos reconhecidos pela Selic, na forma da legislação, após decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do respectivo pedido. Voto ainda, pelos fundamentos apresentados acima, para reverter as glosas de crédito em relação a: (II.1) material de embalagem (pallets e lona), (II.2) combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte e (II.3) créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de não conhecer de parte do Recurso Voluntário, por preclusão, e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares arguidas e, no mérito, em dar-lhe parcial provimento, observados os demais requisitos da lei, para reverter as glosas de créditos em relação ao(s): (I.1) tratamento de efluentes, (I.2) fretes de compras de insumos e fretes entre filiais de insumos e produtos em elaboração, (I.3) fretes e seguros na internalização de mercadorias importadas para serem utilizadas como insumos, (I.4) direito à correção dos créditos reconhecidos pela Selic, na forma da legislação, após decorridos 360 (trezentos e sessenta) dias da data do protocolo do respectivo pedido, (I.5) material de embalagem (pallets e lona), (I.6) combustíveis e pneus consumidos ou utilizados em caminhões na prestação de serviços de transporte e (I.7) créditos extemporâneos, abarcando créditos básicos e presumido, este nos termos da informação fiscal de diligência, mas desde que comprovados e demonstrada, inequivocamente, a sua não utilização em outros períodos de apuração. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Fl. 2096DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3201-012.042 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10920.723681/2015-44 25 Fl. 2097DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto  Alegação de Nulidade e Diligência.  Do Conceito de Insumos.  Glosas de Bens utilizados como Insumos.  Glosas de Bens serviços utilizados como Insumos.  Demais glosas.  Crédito presumido da agroindústria  Atualização pela selic

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Numero do processo: 13802.000391/98-74
Turma: Terceira Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Wed Apr 17 00:00:00 UTC 2002
Numero da decisão: 203-00.151
Decisão: RESOLVEM os Membros da Terceira Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator.
Nome do relator: OTACILIO DANTAS CARTAXO
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Numero do processo: 10880.949997/2008-59
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jan 30 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Fri Feb 28 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Data do fato gerador: 29/02/2004 DÉBITO CONFESSADO EM DCTF. INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO INDEVIDO. Considerando que o DARF indicado no PER/DCOMP como origem do crédito corresponde exatamente ao débito confessado em DCTF e que a contribuinte não logra comprovar que a verdade material é outra, não há que se falar em Pagamento indevido.
Numero da decisão: 1301-007.732
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator. Assinado Digitalmente JOSE EDUARDO DORNELAS SOUZA – Relator Assinado Digitalmente RAFAEL TARANTO MALHEIROS – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iagaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda Lacerda Kanieski e Rafael Taranto Malheiros (Presidente).
Nome do relator: JOSE EDUARDO DORNELAS SOUZA
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INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO INDEVIDO. Considerando que o DARF indicado no PER/DCOMP como origem do crédito corresponde exatamente ao débito confessado em DCTF e que a contribuinte não logra comprovar que a verdade material é outra, não há que se falar em Pagamento indevido. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do Relator. Assinado Digitalmente JOSE EDUARDO DORNELAS SOUZA – Relator Assinado Digitalmente RAFAEL TARANTO MALHEIROS – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Iagaro Jung Martins, Jose Eduardo Dornelas Souza, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Eduardo Monteiro Cardoso, Eduarda Lacerda Kanieski e Rafael Taranto Malheiros (Presidente). Fl. 116DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.732 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.949997/2008-59 2 RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face do Acórdão nº 16-28.139, proferido pela 5ª Turma da DRJ/SP1 que, por unanimidade de votos, julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, mantendo o decidido no Despacho Decisório. Por bem descrever o ocorrido, valho-me do relatório elaborado por ocasião do julgamento de primeira instância, a seguir transcrito: DO DESPACHO DECISÓRIO Em face do PER/DCOMP de fls. 05/09, transmitido pela contribuinte em 02/08/2004, que indicava como crédito o pagamento indevido / a maior de CSLL no montante de R$ 1.685.295,27, a DERAT proferiu o Despacho Decisório de fl. 01, no qual não homologa a compensação declarada, em face de o DARF discriminado no PER/DCOMP haver sido integralmente utilizado para quitação de débitos da contribuinte, não restando crédito disponível para compensação dos débitos informados no PER/DCOMP. DA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE Cientificada do Despacho Decisório, a contribuinte, por meio de sua advogada, regularmente constituída, apresentou a manifestação de inconformidade de fls. 10/16, alegando, em síntese, o seguinte. A contribuinte, pessoa jurídica tributada pelo lucro real, valendo-se das disposições do artigo 230 do RIR/99, procedeu ao levantamento do balanço de redução na competência de fevereiro de 2004, levada A transcrição em seu livro Diário. Diante desse procedimento, constatou-se o montante devido de R$ 4.766.739,86 na referida competência, conforme Ficha 16 da DIPJ do período. Entretanto, houve manifesto equívoco na emissão do documento de pagamento, fazendo com que o respectivo DARF fosse recolhido em patamar superior Aquele efetivamente calculado (R$ 6.452.035,13, em vez de R$ 4.766.739,86). Conforme documentação anexa, materializada em sua DIPJ e na própria escrituração contábil da contribuinte (livro Diário com o registro tempestivo do balanço de suspensão), pode-se constatar que o pagamento efetivamente promovido pela contribuinte (R$ 6.452.035,13), é superior ao que efetivamente devia (R$ 4.766.739,86), havendo, portanto, um excesso indevido de R$ 1.685.295,27 (= R$ 6.452.035,13 - R$ 4.766.739,86) em valores históricos. Essa é a origem do crédito informado e levado Acompensaçãoparcial pela contribuinte por meio do PER/DCOMP aqui tratado. Entretanto, a autoridade fiscal equivocadamente entendeu inexistir qualquer saldo residual em favor da contribuinte, inferindo ter sido o montante total do DARF completamente utilizado na quitação de suposto débito (código 2484, PA Fl. 117DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.732 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.949997/2008-59 3 29/02/2004), em que pese todas as informações contidas na DIPJ e na própria apuração respaldada em balanço de redução comprovarem serem devidos tão somente R$ 4.766.739,86. Assim, não prospera o único motivo apontado pela autoridade fiscal para a não homologação da compensação realizada pela contribuinte. Por todo o exposto, requer a contribuinte a reforma do Despacho Decisório, declarando-se homologadas as compensações realizadas pela contribuinte por meio do PER/DCOMP aqui tratado. Naquela oportunidade, a Delegacia da Receita Federal de Julgamento em São Paulo, analisando os argumentos da interessada, julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada, conforme sintetizado na seguinte ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE 0 LUCRO LÍQUIDO - CSLL Data do fato gerador: 31/03/2004 DÉBITO CONFESSADO EM DCTF. INEXISTÊNCIA DE PAGAMENTO INDEVIDO. Considerando que o DARF indicado no PER/DCOMP como origem do crédito corresponde exatamente ao débito confessado em DCTF e que a contribuinte não logra comprovar que a verdade material é outra, não há que se falar em Pagamento indevido. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Credit6rio Não Reconhecido Ciente do acórdão recorrido, e com ele inconformado, o contribuinte apresentou, tempestivamente, recurso voluntário, reiterando as razões de defesa apresentadas. Numa primeira apreciação neste Conselho, resolveu-se converter o julgamento em diligência, para que a autoridade preparadora providenciasse as informações mencionadas na Resolução nº 1102-000.270. Em atendimento, foi confeccionado o documento intitulado “Informação Fiscal – 2.556/2023”, no seguinte sentido: INFORMAÇÕES Abaixo as referidas informações solicitadas na resolução 1102-000.270 (CARF, 1ª Câmara / 2ª Turma Ordinária) – fls. 94/97, seguidas de nossas informações: A. “verificar se o valor recolhido foi deduzido como estimativa na apuração anual” Sim, pois o pagamento de CSLL, código 2484, PA 29/03/2004, no valor de R$ 6.452.035,13, compôs o saldo negativo de CSLL daquele ano, que, inclusive, foi pleiteado pelo contribuinte no processo 10880.913962/2009-62, conforme o Despacho de Diligência ao CARF – EQAUD IRPJCSLL 8RF no. 25.891/2022 (cópia às fls. 1445/1455). Fl. 118DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.732 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.949997/2008-59 4 B. “Verificar se existe DIPJ retificadora daquela juntada na manifestação de inconformidade”; Não há DIPJ retificadora C. “Verificar se o DARF apresentado efetivamente foi computado nos sistemas de informação da Receita Federal” Sim, o DARF apresentado foi computado nos sistemas de informação deste Fisco, de acordo com o valor confessado pelo contribuinte em sua DCTF, porém em desacordo com o valor declarado pelo contribuinte em sua DIPJ: INFORMAÇÕES SOBRE O DOCUMENTO DE ARRECADAÇÃO: Insta frisar que o contribuinte não retificou sua DCTF, mesmo depois de manifestar sua inconformidade. C. “se o DARF foi aproveitado em outro processo de compensação.” Sim, conforme informado no item A Fl. 119DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.732 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.949997/2008-59 5 Cientificado da diligência, o contribuinte aportou aos autos a petição de fls. 106/112, que, em apertada síntese, aduz (i) que, ao tratar do DARF que originou o pedido de reconhecimento de direito creditório em questão, foi informado incorretamente o PA 29/03/2004, quando o correto seria PA 29/02/2004; (ii) que apesar da Dcomp tratada neste processo ter sido transmitida com a indicação de débito de CSLL correspondente a março/2004, na prática, isso não ocorreu, pois a Dcomp neste processo não foi apontada na DCTF do período para pagar o citado débito. E ao final pugna que suas explicações sejam levadas em consideração quando do julgamento. É o relatório. VOTO Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza, Relator. O recurso é tempestivo e atende aos pressupostos regimentais de admissibilidade, portanto, dele conheço. Trata o presente processo de análise de PER/DCOMP, por meio do qual a interessada declara a utilização de direito creditório, com origem em pagamento indevido ou a maior de estimativa de CSLL de fevereiro de 2004, no valor original de R$ 1.666.290,61, para quitação de débito de estimativa de CSLL de março de 2004. O Despacho Decisório não reconheceu o direito creditório alegado e, consequentemente, não homologou a compensação, sob o fundamente de que o valor solicitado já teria sido utilizado integralmente para quitar débito do contribuinte informado em DCTF, não restando valor disponível. Contra esta decisão, foi interposta a Manifestação de Inconformidade, a qual, em sentido semelhante, não fora acolhida, concluindo a DRJ por não reconhecer o direito creditório postulado e não homologar a compensação, sob o entendimento de que o DARF indicado como origem do crédito corresponde exatamente ao débito confessado em DCTF, não se tratando, portanto, de pagamento indevido de CSLL. Em relação ao débito, consignou que o mesmo foi confessado espontaneamente em DCTF, e que vigora a presunção de liquidez e certeza do referido débito, de modo que, para desconstituí-lo, a contribuinte deveria apresentar provas contundentes de que a verdade material é outra, o que não ocorreu no presente caso. Em recurso, a recorrente ratifica seus argumentos, enfatizando que os documentos juntados em sua Manifestação de Inconformidade evidenciam a existência do crédito pleiteado. Fl. 120DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.732 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.949997/2008-59 6 Exatamente com base em seus argumentos, propôs-se a conversão do julgamento em diligência, para fins de se promover a verificação dos seguintes elementos: a) se o valor recolhido foi deduzido como estimativa na apuração anual; b) se existe DIPJ retificadora daquela juntada na manifestação de inconformidade; c) se o DARF apresentado efetivamente foi computado nos sistemas de informação da Receita Federal; d) e se o DARF foi aproveitado em outro processo de compensação. Em diligência, verificou-se (i) que o valor recolhido foi deduzido como estimativa na apuração anual, e o saldo negativo decorrente foi pleiteado pelo contribuinte no processo nº 10880.913962/2009-62, conforme o Despacho de Diligência ao CARF – EQAUD IRPJCSLL 8RF nº. 25.891/2022 (cópia às fls. 1445/1455); (ii) que não existe DIPJ retificadora no período; (iii) que o DARF recolhido foi efetivamente computado nos sistemas de informação da Receita Federal. Logo, não há direito creditório a ser reconhecido, restando incontroverso que o DARF indicado no Per/Dcomp como origem do crédito corresponde exatamente ao débito confessado em DCTF, e que compôs o saldo negativo de 2004, sendo inclusive objeto de pedido de reconhecimento de crédito. Assim, ainda que existisse o direito creditório informado, ele já foi utilizado pelo sujeito passivo em outro processo, qual seja, o de nº 10880.913962/2009-62, que concluiu pelo deferimento do direito creditório lá postulado. Com referência aos questionamentos apresentados pelo Contribuinte em sua manifestação sobre a diligência, temos a dizer o seguinte. Com relação ao PA (período de apuração) do DARF indicado, de fato, tem razão o contribuinte quando diz que o DARF que originou o pedido não diz respeito ao PA 29/03/2004, e sim, ao PA 29/02/2004. Trata-se de mero equívoco de redação, pois a Autoridade responsável pela diligência citou expressamente a DCTF do período (e-fls. 99), e lá consta exatamente o PA fevereiro/2004: No que concerne ao débito, o sujeito passivo informa que apesar da Dcomp tratada neste processo ter sido transmitida com a indicação de débito de CSLL correspondente a março/2004, na prática, isso não ocorreu, pois a Dcomp neste processo não foi apontada na DCTF do período para pagar o citado débito. Fl. 121DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1301-007.732 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.949997/2008-59 7 Penso que este fato deve ser esclarecido perante a Receita Federal, na repartição de origem do contribuinte, pois compete a Receita Federal e não ao CARF o processamento e a cobrança de débito não extinto, em face da não homologação da compensação. Se de fato, o débito declarado foi quitado em outra Dcomp, este fato deve ser lá evidenciado, de modo que, se confirmado, seja a cobrança cancelada. Conclusão Do exposto, voto por negar provimento ao recurso. Assinado Digitalmente JOSÉ EDUARDO DORNELAS SOUZA Fl. 122DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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4752893 #
Numero do processo: 10120.005791/2003-11
Data da sessão: Thu Apr 29 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Thu Apr 29 00:00:00 UTC 2010
Ementa: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Exercício: 2003 AQUISIÇÃO DE VEÍCULO POR DEFICENTE FÍSICO. ISENÇÃO. EXIGÊNCIA. Para utilização da isenção do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI na aquisição de veículo por deficiente físico, previsto na lei n° 8.989/95, a Única exigência é a comprovação da situação de deficiência física que impossibilite a condução de veículo comum. Recurso Provido.
Numero da decisão: 3403-000.321
Decisão: Acordar os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso, aos termos do voto do Relator.
Matéria: IPI- ação fiscal- insuf. na apuração/recolhimento (outros)
Nome do relator: WINDERLEY MORAIS PEREIRA
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conteudo_txt : Metadados => date: 2010-08-17T12:47:43Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.6; pdf:docinfo:title: ; xmp:CreatorTool: CNC PRODUÇÃO; Keywords: ; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; subject: ; dc:creator: CNC Solutions; dcterms:created: 2010-08-17T12:47:43Z; Last-Modified: 2010-08-17T12:47:43Z; dcterms:modified: 2010-08-17T12:47:43Z; dc:format: application/pdf; version=1.6; xmpMM:DocumentID: uuid:d28e979f-2054-4934-8a55-d64d860b46cb; Last-Save-Date: 2010-08-17T12:47:43Z; pdf:docinfo:creator_tool: CNC PRODUÇÃO; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:keywords: ; pdf:docinfo:modified: 2010-08-17T12:47:43Z; meta:save-date: 2010-08-17T12:47:43Z; pdf:encrypted: false; modified: 2010-08-17T12:47:43Z; cp:subject: ; pdf:docinfo:subject: ; Content-Type: application/pdf; pdf:docinfo:creator: CNC Solutions; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; creator: CNC Solutions; meta:author: CNC Solutions; dc:subject: ; meta:creation-date: 2010-08-17T12:47:43Z; created: 2010-08-17T12:47:43Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 5; Creation-Date: 2010-08-17T12:47:43Z; pdf:charsPerPage: 1163; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; meta:keyword: ; Author: CNC Solutions; producer: CNC Solutions; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: CNC Solutions; pdf:docinfo:created: 2010-08-17T12:47:43Z | Conteúdo => S3-C4T3 F1.1 MINISTÉRIO DA FAZENDA -":"K2* CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO Processo n° 10120.005791/2003-11 Recurso n° 240.922 Voluntário Acórdão n° 3403-00.321 — 4a Câmara / 3' Turma Ordinária Sessão de 29 de abril de 2010 Matéria IPI Recorrente WANDERLEI ALVES GOMES Recorrida FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Exercício: 2003 AQUISIÇÃO DE VEÍCULO POR DEFICENTE FÍSICO. ISENÇÃO. EXIGÊNCIA. Para utilização da isenção do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI na aquisição de veículo por deficiente fisico, previsto na lei n° 8.989/95, a Unica exigência é a comprovação da situação de deficiência fisica que impossibilite a condução de veículo comum. Recurso Provido. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordar os membr. do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso, (I os termos do vot do Relator. onio Carlos Atulim - Presidente Winderle e . Pereira - Relator EDITADO EM: 26 2610 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Robson José Bayerl, Domingos de Sá Filho, Winderley Morais Pereira, Ivan Allegetti, Marcos Tranchesi Ortiz e Antonio Carlos Atulim. Relatório Trata o presente processo de Auto de Infração para exigência de Imposto de Produtos Industrializados, em conseqüência de descumprimento de condição de habilitação à isenção, concedida aos deficientes fisicos para aquisição de veículos automotores de passageiros de fabricação nacional, prevista na Lei n° 8.989195. A fiscalização entendeu, não terem sido atendidos as seguintes exigências para fruição do beneficio: a) Apresentação da Carteira Nacional de Habilitação - CNH no prazo de 180 dias, conforme previsto no § 3° do art. 9° da Instrução Normativa SRF n° 30 de 05/06/1995; b) no registro de licenciamento do veiculo, apresentado à fiscalização, não constava as características de veiculo adaptado, de acordo com o laudo da perícia médica. Inconformada com a exigência, o recorrente impugnou o lançamento, alegando ter entregue a CNH no prazo concedido pela fiscalização e omissão no documento de licenciamento ocorreu em virtude de erro do DETRAN de Goiás, para comprovar a afirmação, apresenta a nota fiscal de aquisição do veículo, com os gravames necessários. O recorrente afirmou que apesar das falhas na documentação é deficiente físico, conforme laudo médico e CNH apresentados e preenche os requisitos legais para fruição da isenção destinada aos deficientes fisicos. A DRJ decidiu pela procedência do lançamento, mantendo o crédito tributário exigido. A ementa do Acórdão foi a seguinte: "Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados — IPI Exercício: 2003. Ementa: IPLISENÇÃO.CONDIÇÕES DE FRUIÇÃO A não apresentação da Carteira Nacional de Habilitação e do Registro de Licenciamento de Veículo no prazo previsto no art. 9 0, § 3 0, da Instrução Normativa SRF n° 30/1995 acarreta impossibilidade de fruição do beneficio fiscal a que alude a Lei n°8.98995." Cientificado da decisão, o recorrente apresentou recurso voluntário, onde repisa os argumentos apresentados na impugnação e reafirma a sua condição de deficiente fisico, trazendo aos autos, para confirmar a suas alegações, uma nova autorização para aquisição de veículo com isenção de IPI, emitida em 20 de abril de 2007 pela Secretária da Receita Federal. É o Relatório. 2 Processo n°10120.005791/2003-11 - S3-C4T3 Acórdão n.° 3403-00.321 Fl. 2 Voto Conselheiro Winderley Morais Pereira, Relator O recurso é voluntário e tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, merecendo, por isto, ser conhecido. A legislação que trata da isenção concedida aos deficientes físicos para aquisição de veículos automotores esta prevista na Lei n° 8.989/1995. A época dos fatos a legislação concedia o beneficio, as pessoas que em razão da deficiência, não pudessem dirigir veículos comuns. A SRF disciplinou os procedimentos para concessão do beneficio por meio da IN SRF n° 30/1995. - A instrução normativa exigia para concessão do beneficio, a apresentação de laudo médico emitido pelo DETRAN, atestando o tipo de deficiência e a incapacidade para conduzir veículos comuns, indicando o tipo de veículo, com as características especiais necessárias. A mesma IN também exigia a apresentação de cópia autenticada da CNH, com a especificação do tipo de veículo, conforme o laudo da perícia médica. Se porventura, o requerente do beneficio, não possuísse os documentos necessários, poderia em substituição, firmar termo de responsabilidade, mediante o qual se comprometeria a entregar a Receita Federal os documentos necessários no prazo de 180 (cento e oitenta) dias a contar da data da aquisição do veículo. Não possuindo os documentos exigidos, o requerente firmou teírrio de compromisso para entrega no prazo de 180 dias. Entretanto, não cumpriu o prazo, sendo então, intimado a cumprir o termo. O contribuinte atendeu a intimação e apresentou a documentação solicitada. Entendo que a atendimento da intimação, mesmo que extemporânea, supre a necessidade de apresentação da documentação para fruição do beneficio. Pois, o principio da verdade material precisa ser obedecido e . apesar do descumprimento do prazo, a documentação foi apresentada e recebida pela SRF, sendo necessária a sua apreciação. A fiscalização também questionou o fato do recorrente somente ter sido habilitado em 08/02/2002. Verificando a CNH, constata-se que realmente foi emitida em 07/02/2002, entretanto, a data da primeira habilitação é de 01/04/1981, ou seja, o requerente já era habilitado na data do pedido de beneficio. Quanto à discussão sobre a falta no registro de licenciamento, da informação de veiculo adaptado. Esta foi suprida pela apresentação da nota fiscal de venda, informando ser o veiculo possuidor de direção hidráulica. Apesar de não constar no licenciamento, a questão que surge é se o veículo com direção hidráulica, seria um veículo especial que atenderia a exigência da Lei 8.989/95. Para elucidar a questão, podemos nos socorrer do conceito da palavra "comum" constante do Livro Vocabulário Jurídico de DE PLÁCIDO E SILVA. 1 • 1 De Placido e Silva, vocabulário jurídico, 23' ed.,p. 325. ()S4 3 "COMUM Derivado de communis (o que pertence a muitos), é empregado, freqüentemente, ara designar o que é público (uso comum ou uso público) ou para indicar que a coisa pertence a várias pessoas, embora sem esse caráter de generalidade. Seja em qualquer sentido em que se tome, comum, na terminologia jurídica, sempre dá idéia de pluralidade, seja para indicar o uso, o direito, o ato, propriedade ou qualquer outra coisa, ou a idéia de vulgaridade, em virtude da qual se tem acepção de comum, como o normal, o freqüente, o habitual, o que se aplica ou se refere a todos". Para considerar o veículo com direção hidráulica dentro do conceito de "veículo comum", necessitamos que todos ou pelo menos a maioria dos veículos fabricados no País, apresentassem esta característica. Como é de conhecimento geral, os veículos produzidos na sua maioria, não possuem direção hidráulica. Portanto, podemos considerar o veiculo com direção o hidráulica como incomum o que atenderia as exigências da Lei. 8.989/95. Para auxilio na elucidação da questão, podemos também utilizar o art. 2° da Instrução Normativa SRF n° 293/2003, que apesar de revogada, definiu de forma mais clara, as características necessárias para permitir a utilização da isenção por pessoas portadoras de deficiência fisica. "Art. 22 As pessoas portadoras de deficiência física, que não possam dirigir veículos comuns, poderão adquirir, com isenção do IPI, automóvel de passageiros ou veículo de uso misto, de fabricação nacional, classificado na posição 87.03 da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (Tip), que apresente características especiais. sç 12 As características especiais referidas no caput são aquelas originais ou resultantes de adaptação pela montadora ou oficina especializada, que permitam a utilização do veículo por pessoas portadoras de deficiência física, que não possam dirigir veículos IV/ comuns, admitindo-se, entre tais características, o câmbio automático ou hidramático e a direção hidráulica. sÇ 22 O direito à aquisição com o beneficio da isenção de que trata o caput poderá ser exercido apenas uma vez a cada três anos, sem limite do número de aquisições, observada a vigência da Lei n2 8.989, de 1995. Para esclarecimento, a revogação da IN 293/2003 ocorreu em razão da legislação ter sido alterada e não mais exigir, para utilização do beneficio da isenção, a obrigatoriedade de que a pessoa portadora de deficiência fisica não possa dirigir automóvel comum. Como podemos observar no § 2° do art 2° da IN SRF 293/2003, o veículo com direção hidráulica, fica afastado do conceito de veículo comum. Atendendo desta forma a exigência para utilização do beneficio previsto na Lei 8.989/95. No caso em tela, o contribuinte adquiriu um veículo com direção hidráulica e mesmo que fora do prazo previsto no termo de compromisso, apresentou a documentação exigida pela SRF. Ressalto, que em nenhum momento foi questionado a situação de deficiente físico do recorrente, sendo que, o laudo emitido pelo DETRAN confirma esta situação. A lei 8.989/95 exigia para fruição do beneficio apenas que a pessoa deficiente não pudesse dirigir 4 • Processo n° 10120.005791/2003-11 S3-C4T3 Acórdão n.° 3403-00321 Fl. 3 veiculo de uso comum. Entendo que as exigências foram atendidas, tendo o contribuinte direito ao beneficio fiscal. Diante do exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário. Winderle)e- QTW1 ereira 5

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