true 0 4 id:10839808 xml 2025-03-22T09:00:01Z 202502 Primeira Câmara Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2015 DESPESAS OPERACIONAIS. DEDUTIBILIDADE. São dedutíveis na apuração do lucro líquido as despesas pagas ou incorridas que se mostrarem necessárias à realização das atividades da pessoa jurídica, atendendo ainda aos critérios da usualidade e normalidade no tipo de transação, operação ou atividades desenvolvidas pela sociedade empresária. Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção 2025-03-10T00:00:00Z 10283.724629/2020-25 202503 7223662 2025-03-10T00:00:00Z 1101-001.551 Decisao_10283724629202025.PDF 2025 JEFERSON TEODOROVICZ 10283724629202025_7223662.pdf Primeira Seção de Julgamento S Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário para permitir a dedutibilidade das despesas com publicidade e propaganda pelo recorrente, nos termos do voto do Relator. Assinado Digitalmente Jeferson Teodorovicz – Relator Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente). 2025-02-18T00:00:00Z 10839808 2025 2025-03-22T09:38:07.212Z N 1827286623357763584 Metadados => date: 2025-03-10T15:39:17Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2025-03-10T15:39:17Z; Last-Modified: 2025-03-10T15:39:17Z; dcterms:modified: 2025-03-10T15:39:17Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2025-03-10T15:39:17Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2025-03-10T15:39:17Z; meta:save-date: 2025-03-10T15:39:17Z; pdf:encrypted: false; modified: 2025-03-10T15:39:17Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2025-03-10T15:39:17Z; created: 2025-03-10T15:39:17Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 14; Creation-Date: 2025-03-10T15:39:17Z; pdf:charsPerPage: 1349; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2025-03-10T15:39:17Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L I D A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10283.724629/2020-25 ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 18 de fevereiro de 2025 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE THOLOR DO BRASIL LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2015 DESPESAS OPERACIONAIS. DEDUTIBILIDADE. São dedutíveis na apuração do lucro líquido as despesas pagas ou incorridas que se mostrarem necessárias à realização das atividades da pessoa jurídica, atendendo ainda aos critérios da usualidade e normalidade no tipo de transação, operação ou atividades desenvolvidas pela sociedade empresária. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário para permitir a dedutibilidade das despesas com publicidade e propaganda pelo recorrente, nos termos do voto do Relator. Assinado Digitalmente Jeferson Teodorovicz – Relator Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente). Fl. 2810DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 2 RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário, efls.2776/2787, apresentado pelo contribuinte contra Acórdão da DRJ, efls.2759/2768, que julgou improcedente a impugnação administrativa, efl.156/175, movida em face de autos de infração, efls.134/144, decorrente de Relatório Fiscal (efls. 156/167) referentes à Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ) e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), do ano-calendário 2015, cujo valor do crédito tributário exigido para IRPJ totaliza R$ 29.928.760,28 e para CSLL totaliza R$ 10.774.353,69, já incluída aplicação de multa de ofício de 75% e juros de mora calculados até o mês 12/2020. Para síntese dos fatos, reproduzo em parte o relatório da decisão recorrida: RELATÓRIO FISCAL 2. No Relatório Fiscal (fls. 156/167), a autoridade fiscal explicita as razões da autuação, que sucintamente se relata a seguir: a) Informa que em 16/04/2019, a empresa tomou ciência, pessoalmente, no estabelecimento matriz, do Termo de Início e de Intimação. Que a resposta ao primeiro Termo de Intimação foi parcial e que a empresa estava submetida ao regime tributário Lucro Real anual. b) Aponta a autoridade fiscal que a fiscalização foi determinada para verificar os tributos IRPJ, CSLL, Pis e Cofins para os anos-calendário 2015 e 2016, sendo que neste processo apenas se encontram as autuações de IRPJ e CSLL referente a 2015. Que as autuações de Pis e Cofins, bem como os fatos geradores de 2016 seriam apurados e lavrados em Processo Administrativo diverso. c) Informa que no Termo de Início de Procedimento Fiscal, o contribuinte foi intimado, no prazo de 20 dias, a apresentar os comprovantes das despesas efetuadas com propaganda e publicidade e seus respectivos pagamentos, referentes aos anos-calendário de 2015 e 2016. d) Constatou que para uma parte das despesas escrituradas no Livro Razão da empresa, cuja cópia foi obtida mediante a baixa dos arquivos contábeis da empresa enviados ao Sistema Público de Escrituração Digital - SPED, não foram apresentadas as respectivas notas fiscais e comprovantes de pagamento ou de transferências bancárias. Acrescenta que os valores sem comprovação foram relacionados nos Demonstrativos de Despesas de Propaganda e Publicidade não Comprovadas – anos-calendário de 2015 e 2016 e foram anexados ao Termo de Constatação, de Intimação e de Solicitação de Esclarecimentos nº 03. e) Informa que nas Intimações exigiu os comprovantes de despesas efetuadas com propaganda e publicidade e os seus respectivos pagamentos e em relação às diferenças identificadas e aos valores não comprovados exigiu a) o número da(s) nota(s) fiscal(is)/fatura(s) emitidas pela empresa de propaganda/publicidade, de forma a confirmar (ou retificar) os dados que constam do histórico dos lançamentos; b) o nome do arquivo digital que contém a(s) nota(s) fiscal(is)/fatura(s) apresentada(s) e, se for o caso, em que pasta digital ele está contido; c) o valor da nota fiscal/fatura apresentada ou do seu somatório (quando forem apresentadas mais de uma), de forma a conferir com os valores relacionados nas colunas com o título “Diferenças Apuradas - Valores não Comprovados”; d) caso os valores não coincidam, informar se houve erro no lançamento ou qual o motivo da discrepância de valores. Fl. 2811DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 3 f) Acrescenta que exigiu também os contratos com a TV SBT Canal 4 São Paulo, Rádio e Televisão Record S/A São Paulo, Rede Mulher de Televisão Ltda São Paulo, TV Omega Ltda (Rede TV!), Rádio e Televisão Bandeirantes e demais empresas de propaganda e publicidade que prestaram serviços ao contribuinte nos anos- calendário 2015 e 2016, serviços estes que tiveram os valores de suas despesas contabilizados nas contas de despesas do grupo 31102 (Propaganda e Publicidade). g) Exigiu também que fossem informados quais produtos (nomes ou marcas de refrigerantes, etc.) ou marcas comerciais (Dolly, etc.) se destinaram à propaganda e a publicidade promovidas pelas empresas contratadas pelo contribuinte (sobretudo as empresas de rádio e televisão) nos anos de 2015 e 2016. Apresentar elementos documentais em mídia digital (vídeos, fotos, etc.) que comprovem a informação prestada. h) Informa que o contribuinte apresentou resposta escrita, a qual encontra-se transcrita no Relatório Fiscal, acompanhada de cópias de faturas, comprovantes de transferências bancárias e contratos celebrados com diversas empresas de televisão fornecedoras dos serviços de propaganda e publicidade, cujas faturas foram quitadas pela empresa fiscalizada. Não apresentou elementos documentais em mídia digital (vídeos, fotos, etc.) que comprovassem as informações prestadas ou a efetiva prestação dos serviços de publicidade. i) Informa que das respostas obtidas nas intimações e da análise das declarações da fiscalizada, constatou que o contribuinte contabilizou na conta contábil de despesas 311021003 – Veiculações Diversas na Mídia e, conseqüentemente, na apuração de seu lucro, em 2015, gastos com propaganda e publicidade, cuja necessidade para a atividade industrial da empresa não restou demonstrada, haja vista que os serviços de propaganda e publicidade cuja despesa foi assumida pelo contribuinte foram direcionados para produtos de outra pessoa jurídica, produtora de refrigerantes da marca Dolly. Destaca a existência de contratos sem a assinatura dos representantes das mídias televisivas. Em fls. 162/165 junta cópias de contratos da fiscalizada com empresas de mídia. Da glosa de despesas j) Afirma que restou evidente da análise dos contratos, que os serviços prestados de propaganda, fornecidos pelas empresa de rádio e televisão contratadas, destinam-se à publicidade de produtos que não são os produzidos pela Tholor do Brasil Ltda, mas por seus clientes que adquirem seus produtos. Que tais produtos, genericamente identificados como “concentrados para fabricação de refrigerantes”, são utilizados pelos seus adquirentes como insumos para a fabricação e engarrafamento de seus produtos finais, quais sejam, os refrigerantes da marca Dolly. k) Aduz a fiscalização que por não se caracterizarem como despesas necessárias para a atividade da empresa fiscalizada, e sim de seus clientes, que são entidades com personalidades jurídicas distintas, foi efetuada a glosa das referidas despesas que haviam sido consideradas na apuração do lucro na contabilidade comercial e fiscal da fiscalizada. l) Concluiu que a empresa além de ter contabilizado na apuração de seus lucros despesas indedutíveis na apuração do IRPJ e CSLL, apresentou à fiscalização apenas parte dos comprovantes dessas despesas e de seus pagamentos. Não Fl. 2812DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 4 restou comprovada a efetiva prestação de parte considerável dos serviços tomados e de seus pagamentos, conforme Demonstrativo de Despesas não Comprovadas – Veiculações Diversas na Mídia. m) Informa que A base de cálculo dos tributos ora lançados é o valor do total das despesas lançadas na conta contábil “311021003 - Veiculações Diversas na Mídia” e que foi transferido indevidamente para o resultado do exercício na data de 31/12/2015, data de ocorrência do fato gerador do IRPJ (Lucro Real Anual) no ano-calendário de 2015. Apresenta o Quadro Demonstrativo nº 1 com as planilhas demonstrativas do razão contábil e das despesas não comprovadas pelo contribuinte. CIÊNCIA E IMPUGNAÇÃO 3. Em 22/12/2020 o contribuinte teve ciência dos autos de infração por meio do Domicílio Tributário Eletrônico – DTE, conforme registro em fl. 149, e em 21/01/2021 foi protocolada impugnação (fls. 175/204), conforme registro em fl. 173, com alegações e argumentos que, em síntese, são os seguintes: a) Alega que foi intimada a apresentar os documentos referentes às publicações veiculadas na mídia, cujas despesas foram registradas na “conta contábil de despesas 311021003 – Veiculações Diversas na Mídia”. Que tendo em vista o exíguo prazo de cinco dias para apresentar resposta, não foi possível apresentar toda a documentação pertinente na resposta. Ainda assim, foram apresentados relatórios, diversos contratos com emissoras de televisão e respectivos comprovantes de transferência bancária (pagamentos), os quais, informa, foram novamente juntadas e que comprovariam a idoneidade das informações contábeis declaradas (documentos 01 a 05). b) que a Fiscalização desconsiderou todos os comprovantes apresentados sob o argumento de que não teria sido demonstrada a necessidade de tais despesas, uma vez que as publicidades veiculadas fariam referência a produtos (refrigerantes da marca Dolly) não fabricados pela fiscalizada. c) Argumenta que a impugnante é empresa que pertence ao grupo Dolly, estando, desde a sua constituição, exclusivamente voltada à produção dos insumos utilizados na fabricação de refrigerantes dessa exclusiva marca. Informa que o “Documento 6” anexado na impugnação – “Contrato de cessão de licença de uso da Marca Dolly” – demonstra que tanto o impugnante quanto o senhor Laerte Codonho sempre estiveram ligados à divulgação dos produtos finais da marca Dolly. Que a empresa Dettal-Part Participações Importação Exportação e Comércio Ltda, enquanto proprietária da marca, na época da cessão, também era administrada pelo Sr. Laerte Codonho. Tal fato demonstraria o interesse indissociável entre a produção dos insumos pela impugnante e a efetiva venda dos refrigerantes da marca Dolly ao consumidor final. d) Assevera que a impugnante, produtora do insumo dos refrigerantes, possui interesse direto na venda do produto final ao consumidor, essencialmente porque sua única razão de existir é a manutenção da linha de produção da marca em referência. Acrescenta que sua participação no grupo Dolly como empresa oficial fornecedora dos insumos já foi reconhecida pelo Judiciário, nos autos do processo de Recuperação Judicial nº 1064813-83.2018.8.26.0100, em trâmite perante a 2ª Vara de Falências e Sucessões da Comarca da Capital de São Paulo. Teria sido requerido pela impugnante e deferido judicialmente o seu pedido de integração Fl. 2813DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 5 do pólo ativo da referida recuperação judicial, juntamente às demais empresas do grupo: Dettal-Part Participações, Importação, Exportação e Comércio Ltda, Brabeb – Brasil Bebidas Eirelli, Empare – Empresa Paulista de Refrigerantes Ltda, entre outras. e) Assim, afirma o impugnante que não subsiste o argumento da Fiscalização de que as publicidades veiculadas não seriam essenciais à impugnante. Acrescenta que não existe interesse algum no mercado envolvendo a venda de insumos para a fabricação de refrigerantes de forma genérica. Que não seria praxe a abertura de indústrias de refrigerantes desvinculadas de fontes previamente estabelecidas para o fornecimento dos insumos. f) Argumenta ainda que o insumo é a essência do sabor e da qualidade do produto final (refrigerante), sendo comum essas indústrias produzirem apenas para fornecimento às envasadoras parceiras de cada grupo empresarial, de forma a preservar as características únicas de cada marca concorrente. Que seria absolutamente normal que em empresas de grande porte, como a impugnante, haja a segregação de atividades em empresas diversas. E que determinada empresa seja detentora, por exemplo, de intangíveis, como marcas, patentes etc. Contudo, obviamente, tal empresa cede a exploração de tais direitos a outras, do mesmo grupo. g) Argumenta que no caso do grupo empresarial a que pertence, o titular da marca cedeu o direito de uso e exploração para a impugnante. Esta, por sua vez, como indústria responsável pela fabricação e comercialização dos insumos dos refrigerantes Dolly veiculou as publicidades. Que não haveria qualquer irregularidade nisso. h) Em face do que argumenta, pugna que ocorra o abatimento das glosas efetuadas, ao menos quanto às despesas documentalmente comprovadas no curso da presente fiscalização. i) Informa que está anexando os relatórios e exibição dos comerciais emitidos por cada rede de televisão (documentos 09 a 12) e os próprios comerciais em vídeo veiculados nessas emissoras ao longo do ano de 2015 (documento 13 – vídeos). j) Ao final, pede que seja julgada procedente a presente impugnação para que seja cancelada a totalidade da autuação de CSLL e IRPJ, pelo fato de ter demonstrado a essencialidade das despesas com as publicidades veiculadas; ou caso assim não se entenda, seja julgada parcialmente procedente a presente impugnação para que sejam abatidas as glosas das despesas de publicidade comprovadas na presente defesa, procedendo-se ao recálculo do valor lançado e da respectiva multa aplicada. k) Na impugnação, a partir de fls. 182, consta toda a contestação das autuações de Pis e Cofins. Considerando que este litígio (Pis/Cofins) está sendo apreciado em outro processo administrativo, deixo de relatar tais argumentações no presente acórdão. 4. É o Relatório. Nada obstante, o Acórdão prolatado pelo Tribunal de origem, no entanto, decidiu por negar provimento à pretensão impugnatória do contribuinte, mantendo a integralidade dos créditos tributários de IRPJ e CSLL, nos seguintes termos ementados: Fl. 2814DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 6 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2015 IRPJ. PAGAMENTO DE DESPESAS PARA OUTRA PESSOA JURÍDICA. GLOSA. Além da previsão de que os registros contábeis devem possuir lastro em documentação idônea para fins de comprovação nos termos do artigo 923 do RIR/99, as despesas a serem deduzidas no resultado da empresa devem ser usuais e necessárias à atividade da própria pessoa jurídica. Inexiste previsão legal para que uma pessoa jurídica efetue despesas em benefício de outra pessoa jurídica e as aproprie como dedução na apuração do seu resultado, mesmo que do mesmo grupo empresarial. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. DECORRÊNCIA. Aplica-se à Contribuição social sobre o Lucro Líquido o mesmo entendimento aplicado no julgamento do lançamento principal se têm como fundamento as mesmas infrações. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido. Cientificado em 15/12/2021 (efls.2773), o contribuinte interpôs recurso voluntário tempestivo em 12.01.2022 (efls.2775), nas efls.2776/2787, reiterando e reforçando os argumentos já acostados na petição impugnatória e requerendo o reconhecimento da dedução das despesas com publicidade efetuada pela empresa no período fiscalizado enquanto despesas operacionais e, portanto, dedutíveis, nos termos da legislação tributária (art. 299, RIR/99 e art. 311, RIR/2018), em face do fato de que a “(...) (i) a existência e o próprio faturamento da RECORRENTE dependem da representatividade da marca DOLLY no mercado consumidor de refrigerantes e (ii) a RECORRENTE demonstrou documentalmente ser titular dos direitos sobre a marca de refrigerantes DOLLY. Após, os autos vieram ao CARF, para apreciação e julgamento. VOTO Conselheiro Jeferson Teodorovicz, Relator. O Recurso Voluntário é tempestivo e interposto por parte legítima, dele tomo conhecimento. Conforme relatado, trata-se de auto de infração lavrado para constituir crédito de IRPJ e CSLL, referentes ao ano-calendário 2015 e decorrentes de glosa de despesas que foram consideradas indevidas na apuração do Lucro Real do ano em análise, nos valores de R$ 29.928.760,28 e R$ 10.774.353,69, respectivamente, já incluída multa de ofício de 75% e juros de mora calculado até o mês 12/2020. Extrai-se do Termo de verificação fiscal que se entendeu que tais despesas não seriam próprias da Recorrente, mas de empresa do grupo econômico: 10) Conforme fica evidente pela análise do teor dos contratos, os serviços prestados de propaganda fornecidos pelas empresa de rádio e televisão contratadas destinam-se à publicidade de produtos que não são os produzidos pela Tholor do Brasil Ltda. e sim por seus clientes que adquirem os produtos da fiscalizada denominados: a) “PARTE-I (LIQUIDO DE LARANJA) PRODUTO INTERMEDIARIO REFRIGERANTES DE LARANJA”; b) “PARTE-I (LIQUIDO) PRODUTO INTERMEDIARIO P/ REFRIGERANTES GUARANA”; c) “PARTE-II (SOLIDO) PRODUTO INTERMEDIARIO PRODUZIDO (KIT´S) P/ REFRIGERANTES E GUARANA”; d) “PARTE- III (LIQUIDO COLA) PRODUTO INTERMEDIARIO P/ REFRIGERANTES DE COLA”. Tais Fl. 2815DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 7 produtos, genericamente identificados como “concentrados para fabricação de refrigerantes”, são utilizados pelos seus adquirentes como insumos para a fabricação e engarrafamento de seus produtos finais, quais sejam, os refrigerantes da marca “Dolly”. Por não se caracterizarem como despesas necessárias para a atividade da empresa fiscalizada, e sim de seus clientes, que são entidades com personalidades jurídicas distintas, efetuamos a glosa das referidas despesas que haviam sido consideradas na apuração do lucro na contabilidade comercial e fiscal da empresa sob fiscalização. 11) Observe-se, por importante, que a empresa além de haver contabilizado, na apuração de seus lucros, despesas indedutíveis na apuração do IRPJ e CSLL, apresentou à fiscalização apenas parte dos comprovantes dessas despesas e de seus pagamentos, situação que caracteriza, além da desnecessidade das despesas, a falta de comprovação da efetiva prestação de parte considerável dos serviços tomados e de seus pagamentos, conforme demonstrativo Demonstrativo de Despesas não Comprovadas – Veiculações Diversas na Midia. 12) A base de cálculo dos tributos ora lançados é o valor do total das despesas lançadas na conta contábil 311021003 - VEICULAÇÕES DIVERSAS NA MIDIA e que foi transferido indevidamente para o resultado do exercício na data de 31/12/2015, data de ocorrência do fato gerador do IRPJ (Lucro Real Anual) no ano-calendário de 2015. Segundo a Recorrente, o entendimento de que as publicidades veiculadas foram desnecessárias à atividade não prospera, uma vez que a RECORRENTE é empresa que pertence ao grupo Dolly, estando, desde a sua constituição, exclusivamente vinculada à produção dos insumos utilizados na fabricação de refrigerantes dessa exclusiva marca. A única razão de existir da empresa RECORRENTE é que os refrigerantes da marca Dolly sejam comercializados no mercado nacional, independentemente de não ser ela a fabricante do produto final. A RECORRENTE integra a cadeia produtiva da marca (em posição de grande importância, diga-se de passagem), sendo responsável pela parte mais essencial da caracterização dos refrigerantes, qual seja, seu sabor exclusivo. Nesse contexto, no intuito de investigar a noção de despesa para fins dedutíveis, vale trazer algumas delimitações doutrinárias. José Bulhões Pedreira definiu a despesas como “(...) mutação patrimonial que importa redução do patrimônio líquido sem ter por contrapartida a aquisição de direito ou aumento de valor de direito existente”12. E complementa: “(...) são operacionais as despesas, não 1 PEDREIRA, José Luiz Bulhões de. Imposto sobre a Renda. Pessoas Jurídicas. Volume I. Rio de Janeiro: JUSTEC-Editora Ltda, 1979, p. 196-197. Essa lição também foi lembrada por Ricardo Mariz de Oliveira: OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda. Op.cit., p. 829. 2 “Essa característica é que a distingue do custo de aquisição ou produção, que também é mutação patrimonial que importa redução do patrimônio líquido mas tem por contrapartida acréscimo de valores ativos. Por isso o custo é – diferentemente da despesa – aplicação de capital financeiro”. Ainda, oferece classificação de despesas: “As despesas operacionais são usualmente referidas como gerais, estruturais, indiretas ou fixas, porque na sua maioria independem do volume de negócios realizados pela pessoa jurídica, ou ao menos não são diretamente proporcionais ao volume de negócios. As despesas de vendas podem ser diretamente proporcionais às vendas, mas não são custos porque não tem por contrapartida aumento do valor do ativo, já que ocorreram no momento em que os bens são vendidos. Outras despesas operacionais usuais são os honorários dos administradores, as despesas gerais com a administração central e os estabelecimentos que não se destinam à produção dos bens e ou serviços vendidos, os encargos dos bens do ativo permanente utilizados pela administração e outras semelhantes, que não decorrem diretamente da compra de mercadorias nem da produção”. PEDREIRA, José Luiz Bulhões de. Imposto sobre a Renda. Pessoas Jurídicas. Volume I. 1979. Op.cit., p. 196-197 Fl. 2816DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 8 computadas nos custos, relacionadas com as atividades principais e acessórias que constituem o objeto da pessoa jurídica e com a manutenção das fontes produtoras de rendimentos (...)”, à luz da Lei 4506/1964, artigo 77 do RIR/75 e art.11 do Decreto-Lei 1598 de 1977, à época. Em semelhante caminho, Ricardo Mariz de Oliveira, ao tratar da definição de despesas para fins tributários assumiu como pressuposto sua distinção frente ao custos, para quem a distinção entre essas seria estabelecida a partir do “(...) emprego dos recursos despendidos ou a serem despendidos pela pessoa jurídica, estejam esses recursos no seu ativo ou decorram de dívidas que ela contraria par poder fazer aquele emprego”3. Para Edmar Oliveira Andrade Filho, do ponto de vista contábil e fiscal, “despesa é uma espécie de mutação patrimonial diminutiva”. Ainda, prossegue Andrade Filho informando que, nos termos da alínea “a” do parágrafo 2ª do art. 6ª do Decreto-Lei n. 1598 de 19774, as mutações patrimoniais diminutivas podem assumir o caráter de custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido5. E para fins tributários: 3 “Assim, quando ela emprega recursos do seu ativo, ou incorre em dívidas, para aquisição de um bem ou direito de qualquer natureza, na verdade não está tendo despesa (nem prejuízo, nem perda), pois está investindo para ter a propriedade do referido bem ou sua titularidade, ou, em outras palavras, está trocando um bem ou direito já existente no seu ativo, ou os recursos de uma “dívida”, para fazer a aquisição. Neste caso, ela tem um custo, correspondente ao montante que empregou, ou à dívida que contraiu, para a obtenção do bem. Estamos falando em aquisição de um bem ou direito de qualquer natureza para referência de alguma relação jurídica atributiva de direito a uma das partes, e sem esquecer a noção, vista deste o Capítulo I, de que o patrimônio é uma universalidade jurídica formada por relações jurídicas que atribuam, ao seu titular, direitos e obrigação com conteúdo econômico. Assim, em última análise, toda aquisição é aquisição de um direito sobre um objeto material ou imaterial. Ao contrário, quando a pessoa jurídica emprega recursos ou incorre em dívida para pagar um encargo que não representa algo que ainda remanesça no seu ativo, portanto, algo que já tenha sido usado ou consumido, ela tem uma perda. Neste caso, ela tem uma despesa, correspondente àquele valor empregado ou contraído como dívida”. (...) A estrita observância desta distinção é de capital importância, pois um gasto que deveria ser debitado ao ativo, por representar inversão na aquisição de um bem ou direito, se for debitado à despesa acarretará uma indevida redução do lucro real, além de distorcer o lucro líquido e o balanço patrimonial”. OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda. Op.cit., p. 828-829. 4 Decreto-Lei 1598/1977: “Art 6º - Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária. § 1º - O lucro líquido do exercício é a soma algébrica de lucro operacional (art. 11), dos resultados não operacionais, do saldo da conta de correção monetária (art. 51) e das participações, e deverá ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial. § 2º - Na determinação do lucro real serão adicionados ao lucro líquido do exercício: a) os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, não sejam dedutíveis na determinação do lucro real: (...)”. 5 “Na prática, todas essas espécies de mutações patrimoniais são tratadas como “despesas” ou “custo” enquanto eventuais perdas derivadas de bens de uso contínuo (ativo imobilizado ou investimentos) são qualificadas como “perdas de capital”, que, na legislação tributária, têm caráter não operacional”. A palavra “despesa” é utilizada, de um modo geral, como sinônimo de “gasto”, e, nesse sentido, representa o valor pago ou empenhado na aquisição de bens não vinculados ao processo de produção de mercadorias, produtos e serviços destinados à venda. Logo, deste ponto de vista, o conceito de despesa é primeiramente determinado por um processo de exclusão; ou seja, despesa é toda espécie de gasto não computável entre os custos de produção. Outro elemento que deve ser considerado em cada caso é a caracterização do gasto como aplicação de capital; despesa é elemento do resultado, enquanto aplicação de capital é ativo. Em regra, a ideia subjacente ao conceito de despesa (tomada a palavra na acepção de “gasto”) é a de retribuição, de modo que uma cifra qualificada como despesa representa sempre um benefício adquirido, e que pode ser fruído imediatamente ou não. Ocorre que a palavra “despesa” tem outras significações, e, portanto, o seu conceito não se resume à ideia de gasto. Há casos em que há dispêndio sem contrapartida para a pessoa jurídica: assim, por exemplo, é considerado como despesa o valor pago a título de multa por infração à legislação de trânsito, e que, na prática, trouxe um malefício para a entidade. O valor despendido no pagamento dessa multa representa, e de fato e de direito, uma perda patrimonial da mesma natureza daquela que ocorre em caso de indenização por ato ilícito e que é paga a alguém que foi lesado pela pessoa jurídica ou por alguém a ela vinculado. Esse tipo de perda, todavia, difere daquela que decorre da diminuição da substância econômica de ativos em virtude de obsolescência ou de oscilações de preços, cujos valores são também qualificados como “despesa”. Ademais, despesa significa também o registro contábil de ajuste patrimonial para equalização, como ocorre nos casos em que o valor de certos ativos é diminuído para refletir as diferenças decorrentes do valor do dinheiro no tempo: tal é o Fl. 2817DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 9 Para fins tributários (IRPJ e CSLL, em algumas circunstâncias), as despesas são dedutíveis ou não, de acordo com diversos critérios legais de caráter formal, material e temporal. Além da observância desses critérios, o que habilita um gasto a ser dedutível é a sua existência e certeza, que são fatores importantes para a correta aplicação do regime de competência. A Legislação Tributária também estabeleceu distinções entre custos e despesas, conforme pode ser observado no próprio artigo 47 da Lei 4506 de 1964: Art. 47. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da emprêsa e a manutenção da respectiva fonte produtora. § 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da emprêsa. § 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da emprêsa. § 3º Sòmente serão dedutíveis como despesas os prejuízos por desfalque, apropriação indébita, furto, por empregados ou terceiros, quando houver inquérito instaurado nos têrmos da legislação trabalhista ou quando apresentada queixa perante a autoridade policial. § 4º No caso de emprêsa individual, a administração do impôsto poderá impugnar as despesas pessoais do titular da emprêsa que não forem expressamente previstas na lei como deduções admitidas se êsse não puder provar a relação da despesa com a atividade da emprêsa. § 5º Os pagamentos de qualquer natureza a titular, sócio ou dirigente da emprêsa, ou a parente dos mesmos, poderão ser impugnados pela administração do impôsto, se o contribuinte não provar: a) no caso de compensação por trabalho assalariado, autônomo ou profissional, a prestação efetiva dos serviços; b) no caso de outros rendimentos ou pagamentos, a origem e a efetividade da operação ou transação. § 6º Poderão ainda ser deduzidas como despesas operacionais as perdas extraordinárias de bens objeto da inversão, quando decorrerem de condições excepcionais de obsolescência de casos fortuitos ou de fôrça maior, cujos riscos não estejam cobertos por seguros, desde que não compensadas por indenizações de terceiros. Esse dispositivo legal também foi absorvido pelo próprio RIR/99 (Decreto-Lei 3000/99), no artigo 2996. Assim, considerando o contexto legislativo acima mencionado, pode-se concluir que, em grande medida, o art. 311 do Decreto n. 9580 de 2018 praticamente repetiu o disposto já estabelecido em regulamentos anteriores e substanciado no mesmo diploma legal7. Da mesma caso do denominado “ajuste a valor presente” e dos registros para refletir acréscimos de passivos ou decréscimos de ativos em virtude de índices de inflação ou flutuação do valor de moedas estrangeiras”. FILHO, Edmar Oliveira de Andrade. Imposto de Renda das Empresas. 13 Edição. São Paulo: Atlas – GEN, 2018, p. 211-212. 6 Decreto 3000/99: Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora. § 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa. § 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa § 3º O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados, seja qual for a designação que tiverem. 7 “Despesas necessárias Fl. 2818DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 10 forma, pode-se dizer que as discussões envolvendo os requisitos ou critérios (e limites) para a dedutibilidade das despesas operacionais mantiveram-se e atualizaram-se, mas sempre se centrando nas dificuldades de delimitação desses critérios em casos concretos. Para Hiromi Higuchi, Fábio Hiroshi Higuchi e Celso H. Higuchi, as despesas operacionais necessárias são aquelas nas condições previstas no supracitado dispositivo, isto é, “ (...) necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora de receitas. As despesas necessárias, ainda de acordo com a legislação fiscal, “são as despesas pagas ou incorridas e que sejam usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa”8. Na mesma linha, a partir dos dispositivos normativos acima mencionados, Edmar Oliveira Andrade Filho também considera que as despesas dedutíveis são aquelas que possam ser qualificadas como operacionais e que sejam necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora. Não por acaso, o próprio parágrafo 1ª, dispõe que são necessárias todas as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa, ao passo que o parágrafo 2ª, destaca que são despesas operacionais admitidas para fins da norma aquelas que são usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades empresariais9. É claro que, na prática, passou-se a diferentes discussões acerca dos limites ao poder de legislar para aceitar ou negar determinadas deduções a despesas10-11-12. Art. 311. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da fonte produtora. § 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa . § 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa. § 3º O disposto neste artigo aplica-se também às gratificações pagas aos empregados, independentemente da designação que tiverem”. 8 “A definição de que despesas necessárias são as usuais e normais no tipo de transações, operacionais ou atividades da empresa, é muito importante para delimitar as despesas dedutíveis das indedutíveis. A usualidade ou normalidade da despesa, no entanto, não pode ser interpretada com todo o rigor do texto da lei quando a despesa não usual ou normal servir para promover a venda da mercadoria ou produto”. “(...) O PN n. 32/81 definiu o conceito de despesa necessária dizendo que o gasto é necessário quando essencial a qualquer transação ou operação exigida pela exploração das atividades, principais ou acessórias, que estejam vinculadas com as fontes produtoras de rendimentos. Despesa normal, diz o Parecer, é aquela que se verifica comumente no tipo de operação ou transação efetuada e que, na realização do negócio, se apresenta de forma usual, costumeira ou ordinária. O requisito de usualidade deve ser interpretado na acepção de habitual na espécie de negócio”. HIGUCHI, Hiromi; Fábio Hiroshi Higuchi; HIGUCHI, Celso H. Imposto de Renda das Empresas. Intepretação e Prática. 25 Edição. São Paulo: Atlas, 2000, p. 168 e ss. 9 FILHO, Edmar Oliveira Andrade. Op.cit., p. 212-213. 10 Recurso Especial n. 1.113.159 da Primeira Seção do STJ, de 11 de novembro de 2009. Recurso Especial n. 1.168.038, de 9 de junho de 2010. 11 Exemplo dessa discussão pode ser trazida pelo Parecer Normativo CST 239/1970: Pessoa jurídica beneficiada de seguro de vida de seus sócios: não dedutível do lucro real o pagamento dos prêmios de seguro”. “Consulta de pessoa jurídica, proponente de um contrato de seguro de vida comercial, da qual a mesma é também a beneficiária, se o pagamento dos prêmios respectivos é dedutível do lucro real, a título de despesas gerais, na rubrica de seguro de qualquer espécie. O Regulamento do Imposto de Renda aprovado pelo Decreto-Lei nº 58.400, de 10/05/66, define em seu art. 162 e parágrafos as despesas operacionais. São admitidas como tais somente as despesas não computadas nos custos, necessárias às transações ou operações da empresa, usuais ou normais ao tipo de atividade da mesma, ou à manutenção da fonte produtora. A lei refere-se às pessoas jurídicas em geral, não distinguindo entre firmas individuais ou sociedades. Não havendo qualquer relação entre as atividades normais da empresa ou a sua continuidade, com as estipulações do contrato de seguro, o pagamento dos prêmios respectivos não poderá ser admitido como despesa dedutível do lucro real. Na mesma linha de raciocínio observa-se que o art. 245 do Regulamento citado, em sua letra e exclui do lucro real o capital das apólices de seguro ou pecúlio em favor da pessoa jurídica, pago por morte do sócio segurado. Não sendo considerado como integrante do lucro real o capital da apólice não seria lógico deduzir desse mesmo lucro o valor dos prêmios pagos para a formação daquele capital. 12 Parecer Normativo n. 32/1981: “Empresas que operam com a comercialização e industrialização do fumo pretendem ver esclarecidas dúvidas que são suscitadas a propósito da qualificação, para efeito de determinação do lucro sujeito ao imposto de renda, de despesas havidas com a assistência que prestam ao plantador da matéria-prima objeto de seu negócio. 2. Esclarecem os Fl. 2819DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 11 Já para Marcelo Magalhães Peixoto, as despesas, que são “sacrifícios necessários para a obtenção de receitas de uma entidade (...)”, para serem dedutíveis, devem ser necessárias, usuais e normais – como prescreve o art. 311 do RIR/2018, e estar vinculadas a dois princípios: o da transparência e o princípio da causalidade.13 Os dois princípios foram referidos por Ricardo Lobo Torres14, sobre as características das despesas dedutíveis (necessidade, usualidade, causalidade e transparência). A interessados que constitui prática reiterada, adotada pela generalidade das empresas fumageiras, o reembolso que fazem ao produtor rural - quase todos minifundiários e carentes de recursos financeiros necessários à manutenção regular da produção do fumo - das despesas financeiras decorrentes de financiamentos bancários, ajustados para a aquisição de suprimentos agrícolas e/ou para construção de estufas e galpões. Diante dessas informações, indagam se os encargos referidos são admitidos, como despesas operacionais, na formação do lucro real da pessoa jurídica. 3. A qualificação dos dispêndios de pessoa jurídica, como despesas dedutíveis na determinação do lucro real, está subordinada a normas específicas da legislação do imposto de renda, que fixam conceito próprio de despesas operacionais e estabelecem condições objetivas norteadoras da imputabilidade, ou não, das cifras correspondentes para aquele efeito. Assim é que o Regulamento do Imposto de Renda, baixado com o Decreto nº 85.450, de 04 de dezembro de 1980, dispõe que: "Art. 191. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora. § 1º. São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa. § 2º. As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa." 4. Segundo o conceito legal transcrito, o gasto é necessário quando essencial a qualquer transação ou operação exigida pela exploração das atividades, principais ou acessórias, que estejam vinculadas com as fontes produtoras de rendimentos. 5. Por outro lado, despesa normal é aquela que se verifica comumente no tipo de operação ou transação efetuada e que, na realização do negócio, se apresenta de forma usual, costumeira ou ordinária. O requisito de "usualidade" deve ser interpretado na acepção de habitual na espécie de negócio. 6. No caso que ora se nos apresenta, é pública e notória a prática tradicional, reiterada e genérica segundo a qual os compradores de fumo - visando a garantir o regular suprimento da matéria-prima - prestam assistência financeira efetiva ao plantador rural, mediante o reembolso de despesas de financiamentos bancários contraídos para implantação e manutenção da produção agrícola. 7. A legislação complementar do imposto de renda contempla caso em que encargos havidos por terceiros são admitidos como despesa operacional, imputável na formação do lucro real da pessoa jurídica. É aquele focalizado na Instrução Normativa SRF nº 22/72 (DOU de 18.07.1972), quando o valor das despesas bancárias é ressarcido ao produtor agrícola. Exige-se que o encargo constitua parte do ajuste da operação de compra e venda. 8. Em face dos fatos expostos, entendemos que o antecedente referido é perfeitamente aplicável à cultura do fumo, visto que as características daquela produção agrícola justificam plenamente sejam reconhecidos os usos e costumes observados da forma tradicional e generalizada na comercialização do produto; por isso mesmo, julgamos que o valor dos encargos de financiamentos bancários, contratados especificamente para aquisição de suprimentos agrícolas e para a construção de equipamentos da atividade, quando comprovadamente ressarcido ao produtor rural, constitui despesa operacional da empresa adquirente do fumo, dedutível na formação do lucro real. 9. Todavia, para tal fim, urge que a operação de financiamento bancário ao produtor rural fique devidamente caracterizada nos documentos hábeis, mediante comprovação de sua destinação específica à implantação ou manutenção da cultura fumageira. Além disso, é indispensável que o compromisso de reembolso das despesas financeiras integre o ajuste da operação de compra e venda. 10. Finalmente, convém lembrar que o valor ressarcido ao produtor agrícola deve integrar a receita bruta da pessoa física, classificável na cédula G”. 13 TORRES, Ricardo Lobo. Tratado de Direito Constitucional Financeiro e Tributário. 2 ed. Rio de Janeiro – São Paulo – Recife: Renovar, vol. IV, 2007, p. 130-132. Também consultada por: PEIXOTO, Marcelo Magalhães. Novo RIR. Aspectos jurídicos relevantes do Regulamento do Imposto de Renda 2018. Coord: JR, Jimir Doniak. São Paulo: Quartier Latin, 2019, p. 483-497. 14 “ O exato desenho de renda líquida só se completará se, ao núcleo do fato gerador definido no art. 43, I e II, do CTN, se acrescentarem, sob a perspectiva dos princípios constitucionais da capacidade contributiva, da proibição de confisco, da proteção do mínimo existencial e da igualdade, as regras necessárias à quantificação da sua base de cálculo. O CTN se encarrega de estabelecer no art. 44: "A base de cálculo do imposto é o montante, real, arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis". O acréscimo de patrimônio suscetível de imposição é, em princípio, o total das entradas, em determinado período, abatido dos custos e despesas necessários à produção do rendimento. Compete à lei determinar como se apura o lucro real para a incidência do imposto, eis que não há, como se tem visto, conceitos apriorísticos aplicáveis à matéria. Bulhões Pedreira preleciona: "A aplicação da lei tributária não se baseia em definição geral de lucro, e o conceito legal de lucro varia com a modalidade de determinação da base de cálculo do imposto ... Somente o lucro real é determinado a partir da demonstração do resultado do exercício. E mesmo nessa hipótese a lei não define o que é lucro mas regula sua determinação (com base na escrituração do contribuinte), dispondo sobre as receitas e as deduções que devem ou podem ser incluídas ou excluídas para se chegar ao montante de lucro que é base de cálculo do imposto". Conclui-se, portanto, que o direito à dedução integra o conceito Fl. 2820DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 12 causalidade foi inspirada na doutrina de Klaus Tipke (que impede que o direito à dedução fique preso aos critérios de necessidade e usualidade, mas também à ética e à racionalidade do mercado. A transparência, está ligada à segurança jurídica, à escrituração e a à contabilidade das despesas15. De certa forma, ainda que por linhas diferentes, entendo que há semelhanças de raciocínio, trazidas pelas reflexões acima, com as ponderações de Ricardo Mariz de Oliveira que, nesse aspecto, traz-nos quatro regras básicas para a dedutibilidade de despesas operacionais: a) “primeira regra: não serem custos”, já que a lei declara que são operacionais as despesas não computadas nos custos; b) “segunda regra: serem despesas necessárias”, que seria a “regra de ouro” da dedutibilidade (e que geraria as maiores discussões), considerando ainda que “a expressão “despesa necessária” apresenta-se verdadeiramente como “dedução necessária” e não se trata de benefício legal”;16-17-18; b.1.) em geral, devem ser despesas usuais e normais no âmbito da atividade produtiva da empresa19-20; d) terceira regra: serem despesas comprovadas e devidamente escrituradas; d) quarta regra: serem deduzidas do período base competente21. Não pretendo avançar sobre casos específicos em que a dedutibilidade de despesas operacionais é questionada ou discutida, mas recomendando consulta às decisões jurisprudenciais e administrativas sobre essas hipóteses22. No caso concreto, embora seja verdade que a Recorrente apenas seja uma fornecedora de insumos, fato é que ela se beneficia diretamente das despesas de propaganda e publicidade, haja vista que sua demanda crescerá na mesma medida em que cresce a demanda da empresa que fornece diretamente aos consumidores finais. constitucional de renda e compõe o fato gerador definido nos artigos 43 e 44 do CTN. Resta verificar quais as características de que se deve revestir”. TORRES, Ricardo Lobo. Tratado de Direito Constitucional Financeiro e Tributário. 2 ed. Rio de Janeiro – São Paulo – Recife: Renovar, vol. IV, 2007, p. 129. 15 Idem, p. 130-132. 16 Acórdão n. CSRF/01-0900, de 1989: “IRPJ – DESPESAS OPERACIONAIS – DEDUTIBILIDADE – NECESSIDADE – COMPROVAÇÃO. O art. 47 da Lei n. 4506/64, consolidado no art. 191 do RIR/80, ao estabelecer que são operacionais as despesas não computáveis nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, criou na área do imposto de renda o que comumente se denomina de cláusula geral. Isto significa que o legislador evitou baixar norma exemplificativa ou, muito menos, taxativa. Se a pessoa jurídica consegue provar, por qualquer meio lícito de prova, que o gasto existiu e se trata de despesa normal ou usual no tipo de transações, operações ou atividades da empresa, ainda que mediante simples notas fiscais simplificadas, não há como se glosar tal gasto” (...). Citado por OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda. Op.cit., p. 850-851. 17 Ex: Parecer Normativo CST n. 582/71; Parecer Normativo CST n. 113/75; Parecer Normativo CST n. 4/82. Também citados por OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda. Op.cit., p. 859. 18 E arremata: “(...) o referencial legal para se constatar a necessidade é a relação objetiva entre a despesa e a empresa, isto é, entre a despesa e as atividades da empresa ou a sua fonte produtora! É isto, e nada mais, que importa para a lei! Qualquer outro referencial, que alguém queira subjetivamente utilizar, é imaterial e irrelevante perante a lei”. OLIVEIRA, Ricardo Mariz. Fundamentos do Imposto de Renda. Op.cit., p. 861. 19 Contudo, reforça que o parágrafo 2ª não elimina o parágrafo 1ª, “(...) e muito menos o caput do art. 47, pois, como visto, os parágrafos são sempre complementos da disposição principal inserida na cabeça de um artigo, formando, juntamente com esta e com os demais parágrafos uma norma unitária, completa e coerente. Isso significa que a dedutibilidade não é assegurada apenas quando uma espécie de despesa seja comumente – um possível sentido para “usual” – incorrida pelas pessoas jurídicas em geral, ou pelas de um determinado setor, embora este possa ser um critério, como ocorre na situação da indústria fumajeira, que costuma reembolsar ao produtor de fumo as suas despesas financeiras, caso em que o Parecer Normativo CST n. 32/81, por esta razão reconheceu a dedutibilidade delas. (...) Portanto, é possível que uma despesa necessária embora não seja usual ou comumente adotada pelas demais, ainda que de um determinado setor. Exemplifica trazendo a Solução de Consulta CGT n. 74/14, que adotou entendimento análogo para tratar de despesas para treinamento de funcionários”. OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda. Op.cit., p. 871-873. 20 Parecer Normativo CST 32/81, já mencionado. 21 OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do Imposto de Renda. Op.cit., p. 871-910. 22 Sobre o assunto, recomenda-se consultar os Acórdãos do CARF e da CSRF que tratam de diferentes situações envolvendo a dedutibilidade de despesas. Fl. 2821DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 13 Em meu entender a despesa em prol do crescimento orgânico do grupo econômico deve ser tida como dedutível. Ademais, particularidade do caso concreto, a Recorrente informa que o titular da marca cedeu o direito de uso e exploração para a RECORRENTE., de sorte que há ainda benefício direto na medida em que a difusão da marca aumenta seu valor intrínseco. Inclusive, tal questão foi objeto de precedente desta turma, em acórdão de minha relatoria, ocasião em que esta turma convergiu para o entendimento quanto à possibilidade desta despesa: Numero do processo: 10283.727100/2022-25 Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Primeira Seção Câmara: Primeira Câmara Seção: Primeira Seção de Julgamento Data da sessão: Wed Sep 11 00:00:00 UTC 2024 Data da publicação: Thu Oct 03 00:00:00 UTC 2024 Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2020 DEPRECIAÇÃO ACUMULADA. DEDUTIBILIDADE. O ganho decorrente de avaliação de ativo ou passivo com base no valor justo não será computado na determinação do lucro real desde que o respectivo aumento no valor do ativo ou a redução no valor do passivo seja evidenciado contabilmente em subconta vinculada ao ativo ou passivo. DESPESAS OPERACIONAIS. DEDUTIBILIDADE. Somente são dedutíveis na apuração do lucro líquido as despesas pagas ou incorridas que se mostrarem necessárias à realização das atividades da pessoa jurídica, atendendo ainda aos critérios da usualidade e normalidade no tipo de transação, operação ou atividades desenvolvidas pela sociedade empresária. PERDA NO RECEBIMENTO DE CRÉDITOS. DEDUTIBILIDADE. Não será admitida a dedução de perda no recebimento de créditos com pessoa jurídica que seja controladora, controlada, coligada ou interligada, bem como com pessoa física que seja acionista controlador, sócio, titular ou administrador da pessoa jurídica credora, ou parente até o terceiro grau dessas pessoas físicas. Contudo, no caso concreto, a autoridade fiscal deve comprovar a condição de que fiscalizada efetivamente se enquadra nessas hipóteses para glosar a dedutibilidade da perda no recebimento de créditos. Numero da decisão: 1101-001.386 Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso voluntário, nos termos do voto do Relator, para permitir a dedução de despesas i) de propaganda e de publicidade e ii) perda no recebimento de créditos. Sala de Sessões, em 12 de setembro de 2024. Assinado Digitalmente Jeferson Teodorovicz – Relator Assinado Digitalmente Efigênio de Freitas Júnior – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Jeferson Teodorovicz, Edmilson Borges Gomes, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente). Reforce-se também que naquela decisão foi dado parcial provimento tão somente por existirem controvérsias adicionais que não se identificam no presente processo. Porém, no que diz respeito à dedutibilidade das despesas, que é a matéria objeto do presente julgamento, o colegiado foi unânime em acolher a pretensão do recorrente, tal qual meu voto condutor: No caso concreto, embora seja verdade que a Recorrente apenas seja uma fornecedora de insumos, fato é que ela se beneficia diretamente das despesas de Fl. 2822DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 1101-001.551 – 1ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10283.724629/2020-25 14 propaganda e publicidade, haja vista que sua demanda crescerá na mesma medida em que cresce a demanda da empresa que fornece diretamente aos consumidores finais. Em meu entender a despesa em prol do crescimento orgânico do grupo econômico deve ser tida como dedutível. Ademais, particularidade do caso concreto, a Recorrente informa que o titular da marca cedeu o direito de uso e exploração para a RECORRENTE, de sorte que há ainda benefício direto na medida em que a difusão da marca aumenta seu valor intrínseco. Nesse ponto, entendo deve ser dado provimento ao recurso da Recorrente. Nesse ponto, mantendo a coerência com meu voto manifestado naquela decisão anterior, entendo que, nesse caso, também deve ser dado provimento ao recurso da Recorrente, já que lastreada em mesmos fundamentos de fato e de direito. Conclusão Ante o exposto, dou provimento ao recurso voluntário para permitir a dedutibilidade das despesas com publicidade e propaganda pelo recorrente. É como voto. Assinado Digitalmente Jeferson Teodorovicz Fl. 2823DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto 4.72144 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1 1