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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
6307031 #
Numero do processo: 16327.720497/2011-02
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jan 19 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Thu Mar 10 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007 JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. FACULDADE SUJEITA AO REGIME DE COMPETÊNCIA E A CRITÉRIOS TEMPORAIS. DEDUÇÃO EM EXERCÍCIOS POSTERIORES. VEDAÇÃO. 1- O pagamento ou crédito de juros sobre capital próprio a acionista ou sócio representa faculdade concedida em lei, que deve ser exercida em razão do regime de competência. Incabível a deliberação de juros sobre capital próprio em relação a exercícios anteriores ao da deliberação, posto que os princípios contábeis, a legislação tributária e a societária rejeitam tal procedimento, seja pela ofensa ao regime de competência, seja pela apropriação de despesas em exercício distinto daquele que as ensejou. 2- As despesas de Juros com Capital Próprio devem ser confrontadas com as receitas que formam o lucro do período, ou seja, tem que estar correlacionadas com as receitas obtidas no período que se deu a utilização do capital dos sócios, no período em que esse capital permaneceu investido na sociedade. 3- A aplicação de uma taxa de juros que é definida para um determinado período de um determinado ano, e seu rateio proporcional ao número de dias que o capital dos sócios ficou em poder da empresa, configuram importante referencial para a identificação do período a que corresponde a despesa de juros, e, conseqüentemente, para o registro dessa despesa pelo regime de competência, 4- Não existe a possibilidade de uma conta de despesa ou de receita conservar seus saldos para exercícios futuros. Em outros termos, apurado o resultado, o que era receita deixa de sê-lo e também o que era despesa deixa de sê-lo. Apenas as contas patrimoniais mantém seus saldos de um ano para outro. os JCPs podem passar de um exercício para o outro, desde que devidamente incorrida e escriturada a despesa dos JCPs no exercício em que o capital dos sócios foi utilizado pela empresa, com a constituição do passivo correspondente. CSLL. LANÇAMENTO REFLEXO. Aplica-se ao lançamento reflexo o mesmo tratamento dispensado ao lançamento principal, em razão da relação de causa e de efeito que os vincula. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de ofício proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de ofício, incidem juros de mora, devidos à taxa Selic.
Numero da decisão: 9101-002.180
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Decisão dos membros do colegiado: por unanimidade de votos, recurso Especial do Contribuinte conhecido e, no mérito, pelo voto de qualidade, recurso negado provimento, vencidos os Conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Lívia De Carli Germano (Suplente Convocada), Ronaldo Apelbaum (Suplente Convocado) e Maria Teresa Martinez Lopez. Os Conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto e Ronaldo Apelbaum (Suplente Convocado) apresentarão Declaração de Voto. (documento assinado digitalmente) Carlos Alberto Freitas Barreto - Presidente. (documento assinado digitalmente) Rafael Vidal De Araujo - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: MARCOS AURÉLIO PEREIRA VALADÃO, CRISTIANE SILVA COSTA, ADRIANA GOMES REGO, LUÍS FLÁVIO NETO, ANDRE MENDES DE MOURA, LIVIA DE CARLI GERMANO, RAFAEL VIDAL DE ARAÚJO, RONALDO APELBAUM, MARIA TERESA MARTINEZ LOPEZ (Vice-Presidente), CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO (Presidente).
Nome do relator: RAFAEL VIDAL DE ARAUJO
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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 475          2 sócios  foi  utilizado  pela  empresa,  com  a  constituição  do  passivo  correspondente.  CSLL. LANÇAMENTO REFLEXO.  Aplica­se  ao  lançamento  reflexo  o  mesmo  tratamento  dispensado  ao  lançamento  principal,  em  razão  da  relação  de  causa  e  de  efeito  que  os  vincula.  JUROS DE MORA  SOBRE MULTA DE  OFÍCIO.  A  obrigação  tributária  principal compreende tributo e multa de ofício proporcional. Sobre o crédito  tributário  constituído,  incluindo  a  multa  de  ofício,  incidem  juros  de  mora,  devidos à taxa Selic.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Decisão  dos  membros  do  colegiado:  por  unanimidade  de  votos,  recurso  Especial  do  Contribuinte  conhecido  e,  no  mérito,  pelo  voto  de  qualidade,  recurso  negado  provimento, vencidos os Conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Lívia De Carli  Germano  (Suplente  Convocada),  Ronaldo  Apelbaum  (Suplente  Convocado)  e Maria  Teresa  Martinez Lopez. Os Conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto e Ronaldo Apelbaum  (Suplente Convocado) apresentarão Declaração de Voto.  (documento assinado digitalmente) Carlos Alberto Freitas Barreto ­ Presidente.   (documento assinado digitalmente) Rafael Vidal De Araujo ­ Relator.  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: MARCOS AURÉLIO  PEREIRA  VALADÃO,  CRISTIANE  SILVA  COSTA,  ADRIANA  GOMES  REGO,  LUÍS  FLÁVIO NETO, ANDRE MENDES DE MOURA, LIVIA DE CARLI GERMANO, RAFAEL  VIDAL  DE  ARAÚJO,  RONALDO  APELBAUM,  MARIA  TERESA MARTINEZ  LOPEZ  (Vice­Presidente), CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO (Presidente).  Relatório  Trata­se de recurso especial de divergência interposto pela contribuinte acima  identificada em 11/10/2013,  fundamentado atualmente no art. 67 e seguintes do Anexo  II da  Portaria nº 343, de 09/06/2015, que aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo  de  Recursos  Fiscais  (CARF),  pelo  qual  a  contribuinte  alega  divergência  jurisprudencial  em  relação à dedução de despesa com pagamento de juros sobre o capital próprio (JCP) relativos a  anos anteriores, e também à incidência de juros de mora sobre a multa de ofício.  A  recorrente  insurgi­se  contra  o Acórdão  nº  1201­000.857,  de  10/09/2013,  por meio do qual a 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento do CARF, por  voto de qualidade, negou provimento a recurso voluntário, para fins de manter a autuação fiscal  Fl. 476DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 476          3 a título de IRPJ e CSLL por excesso de dedução de despesas a título de JCP, e também manter  a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício.  O acórdão recorrido contém a seguinte ementa:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2007   JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO. PATRIMÔNIO LÍQUIDO DE PERÍODOS  ANTERIORES. INCIDÊNCIA. FACULDADE. EXERCÍCIO.  A dedução de juros a título de remuneração do capital próprio está limitada, dentre  outros aspectos, à variação da Taxa de Juros de Longo Prazo TJLP verificada no  período  ao  qual  se  referem  os  lucros  destinados.  Ao  deixar  de  segregar  o  resultado  comum  de  sua  atividade  daquele  atribuível  à  utilização  do  capital  dos  sócios,  a  sociedade  designa  integralmente  o  lucro  apurado  como  remuneração  deste  capital,  e  somente  pode  destiná­los  aos  sócios  mediante  distribuição  de  dividendos.  Inadmissível,  portanto,  a  dedução  posterior  de  juros  sobre  capital  próprio tendo por referência a variação da TJLP em períodos passados.  REGIME DE COMPETÊNCIA.  Ainda  que  os  juros  sobre  o  capital  próprio  pudessem  ser  pagos/creditados  ao  titular, sócios ou acionistas da pessoa jurídica em um determinado período base,  relativamente  ao  patrimônio  líquido  de  períodos  base  anteriores,  a  respectiva  despesa com esses juros deverá ser atribuída aos períodos anteriores, haja vista  que, em observância  ao  regime de competência,  a  despesa com  juros deve ser  apropriada nos mesmos períodos em que a pessoa jurídica empregou o capital no  desenvolvimento de suas atividades.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2007   JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA.  Por ser parte  integrante do crédito  tributário,  a multa de ofício sofre a  incidência  dos juros de mora.  No  recurso  especial,  a  contribuinte  afirma  que  o  acórdão  recorrido  deu  à  legislação  tributária  interpretação  divergente  da  que  foi  dada  em  outros  processos  quanto  às  matérias acima referidas.  Para  o  processamento  do  recurso,  ela  desenvolve  os  argumentos  descritos  abaixo:  ­  o  Recorrente  sofreu  ação  da  Fiscalização  que  culminou  na  lavratura  dos  Autos  de  Infração  em  comento,  na  qualidade  de  sucessor  por  incorporação  de  E.  Johnston  Representação  e  Participações  S.A.,  por  força  dos  quais  o  Fisco,  relativamente  ao  ano­ calendário de 2007, glosou parcela da despesa relativa ao pagamento de juros sobre o capital  próprio ("JCP"), sob a alegação de que o Recorrente teria apropriado valor superior ao limite  permitido para o referido ano­calendário;  ­  tais  autuações  decorreram  única  e  exclusivamente  do  fato  de  que  o  Recorrente  efetuou  em  2007  pagamento  de  juros  sobre  capital  próprio  tomando  por  base  o  patrimônio  líquido  de  2002,  2003,  2004,  2005,  2006  e  2007,  deduzindo,  quando  do  efetivo  Fl. 477DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 477          4 pagamento/crédito, os valores pagos/creditados a tal título da base de cálculo do IRPJ e da CSL  e recolhendo o IRF devido;  ­ em seu recurso, demonstrou o Recorrente que o valor pago em 2007 relativo  àqueles  anos  anteriores  atendeu  os  limites  daqueles  anos  e  poderia  ter  sido  pago  portanto  naqueles  períodos,  sendo que  a menção  na  ata  societária  ao  fato  de  que  parte  dos  lucros  de  2007 destinava­se ao pagamento de JCP refere­se exatamente a isto, ou seja, à destinação dos  lucros de 2007, e não à base sobre o qual calculados os JCP;  DO  CABIMENTO  DO  PRESENTE  RECURSO  ESPECIAL  QUANTO  À  POSSIBILIDADE  DO  PAGAMENTO  E  DEDUÇÃO  DE  JUROS  SOBRE  CAPITAL  PRÓPRIO  COM  BASE  NAS  CONTAS  DE  PATRIMÔNIO  LÍQUIDO  DE  PERÍODOS  PASSADOS  ­ o v. acórdão recorrido diverge de jurisprudência deste E. CARF, que, como  demonstrado  a  seguir,  entende:  (i)  que  é  admissível  a  dedução  posterior  de  JCP  referente  a  períodos  passados;  e,  (ii)  em observância  ao  regime de  competência,  a despesa  com os  JCP  deve ser apropriada no período em que a despesa for efetivamente deliberada;  ­  o  v.  acórdão  recorrido  divergiu  inicialmente  de  recente  decisão  da  C.  1ª  Turma da 4ª Câmara da 1ª Seção do CARF no julgamento do processo n° 16327.001409/2010­ 81, ocorrido em 04.12.2012, com a seguinte ementa:  Acórdão nº 1401­000.901  JUROS  SOBRE  CAPITAL  PRÓPRIO  DED  UTIBILIDADE  LIMITE  TEMPORAL.  O  período de competência, para efeito de dedutibilidade dos juros sobre capital próprio  da base de cálculo do imposto de renda, é aquele em que há deliberação de órgão  ou pessoa competente sobre o seu pagamento ou crédito. Inclusive, a remuneração  do  capital  próprio  pode  tomar  por  base  o  valor  existente  em  períodos  pretéritos,  desde que respeitado os critérios e limites de dedutibilidade previstos em lei na data  da deliberação do pagamento ou creditamento.  RENÚNCIA. NECESSIDADE DE INTERPRETAÇÃO RESTRITIVA. Não há previsão  legal  sobre  a  configuração  de  renúncia  de  direito  no  caso  de  ausência  da  deliberação do pagamento dos JCP. A renúncia de direitos deve ser interpretada de  forma restrita, não devendo o silêncio do acionista ser interpretado como ato volitivo  de abdicação de direito, gerando efeitos tributários.  LANÇAMENTO  DECORRENTE  CSLL.  Tratando­se  de  lançamento  reflexo,  a  solução  dada  ao  lançamento  matriz  é  aplicável,  no  que  couber,  ao  lançamento  decorrente, quando não houver fatos novos a ensejar decisão diversa, ante a íntima  relação de causa e efeito que os vincula.   ­  divergiu,  também,  de  recente  decisão  proferida  pela  C.  2ª  Turma  da  4ª  Câmara da 1ª Seção do CARF no julgamento do processo n° 16327.000585/2010­03 ocorrido  em 11.09.2012, com a seguinte ementa:  Acórdão nº 1402­001.178  JUROS  SOBRE  O  CAPITAL  PRÓPRIO  ­  JCP.  DEDUTIBILIDADE.  REGIME  DE  COMPETÊNCIA.  LIMITE  TEMPORAL.  O  período  de  competência,  para  efeito  de  dedutibilidade dos juros sobre capital próprio, é aquele em que há deliberação para  pagamento  ou  crédito  dos  mesmos,  podendo,  inclusive,  remunerar  o  capital  tomando por base o valor existente em períodos pretéritos, desde que respeitado os  critérios e  limites previsto em  lei na data da deliberação do pagamento ou crédito.  Fl. 478DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 478          5 Nada obsta  a distribuição acumulada de JCP,  desde que provada, ano a  ano,  ter  esse  sido  passível  de  distribuição,  levando  em  consideração  os  parâmetros  existentes no ano­calendário em que se deliberou sua distribuição.  DO  CABIMENTO  DO  PRESENTE  RECURSO  ESPECIAL  QUANTO  À  NÃO  INCIDÊNCIA  DE  JUROS  MORATÓRIOS  SOBRE  O  VALOR  DA  MULTA  DE  OFÍCIO  ­  para  a  incidência  de  juros  moratórios  sobre  o  valor  da  multa  de  ofício  calculados  à  taxa  Selic,  a  recorrente  aponta  como  paradigma  da  divergência  o  Acórdão  nº  3403­001.541, com a seguinte ementa:  JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO.  Não existe amparo legal para a exigência de juros de mora sobre a multa de ofício.  Recurso voluntário provido em parte.  DAS  RAZÕES  PARA  O  PROVIMENTO  DO  PRESENTE  RECURSO  ESPECIAL QUANTO À  POSSIBILIDADE DO PAGAMENTO E DEDUÇÃO DE  JUROS  SOBRE CAPITAL PRÓPRIO COM BASE NAS CONTAS DE PATRIMÔNIO LÍQUIDO DE  PERÍODOS PASSADOS. DA LEGALIDADE DO PROCEDIMENTO DO RECORRENTE  ­ ao contrário do que foi concluído no v. acórdão recorrido, o procedimento  adotado pelo Recorrente é legalmente amparado pelo artigo 9º da Lei 9.249/95;  ­ a legalidade do procedimento adotado pelo Recorrente foi atestada pela C.  1ª Turma do Superior Tribunal de Justiça que, em 2009, proferiu decisão favorável ao sujeito  passivo na matéria objeto desses autos de infração ­ Recurso Especial n° 1.086.752­PR;  ­ a  respeito da decisão proferida pelo E. STJ, o  I. Conselheiro  relator do v.  acórdão recorrido ponderou que "é importante  ressalvar que se trata da única decisão do STJ  sobre o assunto, e que, a meu sentir, não é negligenciável a possibilidade de a Corte vir a rever  seu entendimento em outra oportunidade";  ­ com a devida vênia, fato é que tal decisão vem orientando a jurisprudência  dos TRF,  como bem demonstra  a  decisão  recentemente  proferida  pelo E. TRF da  3ª Região  (ementa transcrita no recurso);  ­ a legislação previu apenas as conseqüências fiscais do pagamento ou crédito  de juros sobre o capital próprio (tributação na fonte à alíquota de 15% na data do pagamento ou  crédito, dedução da despesa respectiva para fins de determinação da base de cálculo do IRPJ e  da CSL, desde que observados os limites materiais e requisitos formais previstos na lei), não  cuidando  de  permissões  ou  vedações  desse  pagamento,  nem  da  época  em  que  deverão  ou  poderão ser deliberados, creditados e/ou pagos, o que fica a critério da empresa decidir;  ­ a remuneração do capital dos sócios ou acionistas mediante pagamento ou  crédito de juros é uma faculdade, que a sociedade pode exercer amparada pelos princípios da  livre  iniciativa  e  autonomia da vontade,  dependendo apenas de decisão  formal nesse  sentido  (deliberação),  tomada em assembléia de acionistas ou reunião de quotistas, ou em virtude de  cláusula do estatuto ou do contrato social, momento em que surge a despesa a eles relativa;  Fl. 479DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 479          6 ­  na  ausência  de  previsão  legal  que  determine  sejam  as  deliberações,  os  pagamentos  ou  os  créditos  feitos  em  cada  ano  calendário,  ou  de  dispositivo  que  vede  o  pagamento  de  juros  sobre  o  capital  próprio,  tendo  como  base  o  patrimônio  líquido  de  exercícios já encerrados, o Recorrente tem absoluta liberdade para deliberar, no futuro, efetuar  pagamento  de  valores  relativos  a  juros  sobre  capital  que  poderia  ter  deliberado  efetuar  em  exercícios passados, não cabendo falar em preclusão temporal nem em renúncia do direito;  ­  a  glosa  de despesa mantida pela  r.  decisão  recorrida,  além de  representar  inadmissível  ingerência  na  liberdade  da  pessoa  jurídica  de  decidir  sobre  se,  em  que  valor  e  quando efetuará o pagamento dos JCP, implica negar ao Recorrente o direito à dedutibilidade  de uma despesa contra a expressa previsão em lei;  ­ o pagamento dos JCP se justifica em razão do tempo pelo qual o capital dos  sócios  permanece  à  disposição  da  pessoa  jurídica,  sendo  uma  prerrogativa  do  Recorrente  decidir sobre todas as circunstâncias fáticas que envolvem esse pagamento;  ­  a  Lei  n°  9.249/95  veio  apenas  disciplinar  o  tratamento  tributário  do  pagamento desses juros, quando pagos ou creditados nos limites e nas condições nela previstos,  atribuindo­lhe o mesmo tratamento dos juros devidos a terceiros, não interferindo em absoluto  na liberdade da empresa de decidir sobre aquelas circunstâncias fáticas;  ­ para efeito de enquadramento no referido regime tributário, os limites para a  apuração  do  valor  dos  juros  sobre  capital  próprio  em  cada  ano­calendário  são  o  valor  das  contas do patrimônio  líquido e a variação "pro rata die", da Taxa de Juros de Longo Prazo ­ TJLP. Já a condição para o seu pagamento é a existência de lucros do exercício ou de lucros  acumulados e reservas de  lucros em valor  igual ou superior a duas vezes o valor dos  juros a  serem pagos ou creditados. Finalmente, a dedutibilidade dos juros fica condicionada ao efetivo  pagamento ou crédito;  ­  atendidos  esses  limites  e  condições  nada  mais  pode  ser  exigido  do  Recorrente para justificar a validade da dedução dos juros pagos, muito menos que efetuasse o  pagamento ou crédito dos referidos juros no mesmo ano­calendário em que foram calculados,  como pretendeu o fiscal autuante;  ­ no mesmo sentido foi a conclusão de Ricardo Mariz de Oliveira em parecer  elaborado especialmente para o caso concreto (doc. 04 ), "verbis":  [...]  Em suma:  ­  a despesa somente  nasce se estiver  juridicamente  constituída, o  que,  "in  casu",  por  não  haver  previsão  estatutária  de  obrigatória  distribuição  de  JCP,  somente  ocorre quando houver deliberação do órgão competente, que no caso da Unibanco  Holdinss  é  a Assembléia Geral  ou  o Conselho  de  Administração  (Estatuto Social,  art. 16, inciso IV);  ­  ademais,  a  despesa  somente  é  dedutível  se  houver  o  pagamento  ou  crédito  individualizado dos JCP. e somente é dedutível no período­base em que ocorrer um  destes eventos, o qual, portanto, é o período­base competente.  (...)  Fl. 480DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 480          7 Tendo  em  vista  todos  os  fatos,  fundamentos  e  razões  que  apresentei  nos  cinco  primeiro capítulos deste parecer, concluo que:  (...)  ­ no caso da E. Johnston, em que o órgão competente para decidir pagar JCP é seu  Conselho  de  Administração  ou  sua  Assembléia  Geral,  a  despesa  somente  foi  incorrida quando houve deliberação, no ano de 2007, e a dedução da despesa  foi  correta  porque  houve  pagamento  ou  crédito  individualizado  no  mesmo  período,  além de que foram obedecidos os limites de cinqüenta por cento do lucro líquido ou  dos lucros acumulados e reservas de lucro existentes nos mesmos períodos em que  ocorreram os pagamentos  (ademais, o valor calculado sobre anos anteriores, com  guarda  da  proporção  de  TJLP  sobre  os  respectivos  PL,  também não  excedeu  os  mesmo limites de lucros em cada um desses anos), (doc. 04 ­destaques nossos).  ­ realmente, como afirmado por Ricardo Mariz neste último parágrafo, foram  efetivamente obedecidos pelo Recorrente os limites acima referidos, conforme demonstrado no  quadro abaixo (quadro constante do recurso);  ­ não obstante, fundamentando­se em acórdão da C. 1ª Turma da 1ª Câmara  da 1ª Seção relatado pela I. Conselheira Edeli Pereira Bessa e proferido nos autos do processo  n° 16327.002051/2007­16, assim entendeu a decisão recorrida, "verbis":  Portanto, segundo o acórdão acima referido, cujas conclusões aqui adoto, a lei não  permite que os JCP  incidam sobre o patrimônio  líquido de períodos anteriores, em  especial, porque nos anos anteriores, à falta do exercício tempestivo da  faculdade  de  pagar/creditar  JCP,  a  pessoa  jurídica  destinou  integralmente  o  lucro  ao  pagamento de dividendos, ou à reserva de lucros para posterior distribuição.   ­  com  a  devida  vênia,  o  próprio  artigo  9º  da  Lei  n°  9.249/95  revela  a  incorreção da premissa adotada pela i. Conselheira Edeli e reproduzida no voto do I. relator do  v.  acórdão  recorrido,  pois,  se  a  empresa  pode  pagar  JCP  em  determinado  exercício mesmo  tendo prejuízo, justamente com base nos lucros acumulados, resta claro que o fato de um lucro  gerado em ano anterior não ter sido "destacado" para o pagamento de JCP não impede que a  empresa,  em  exercício  posterior,  delibere  pagar  juros  sobre  capital  próprio  com  vistas  à  remuneração dos acionistas pelo capital que deixaram à disposição da sociedade naquele ano,  utilizando inclusive aquele lucro acumulado para realizar tal pagamento;  ­ vale salientar que a própria Conselheira Edeli apercebeu­se deste paradoxo,  tanto  que  expressamente  enfrenta  a  questão  no  último  parágrafo  da  fl.  09  do  v.  acórdão  recorrido,  sustentando  que  "o  fato  de  a  remuneração  do  capital  próprio  por  meio  de  juros  atribuídos aos sócios ter seus limites estabelecidos, também, em função do montante de lucro  acumulados  no  momento  da  deliberação,  não  significa  que  o  cálculo  dos  juros  podem  considerar  períodos  passados  de  apuração  anteriores,  cujos  resultados  integram  aquele  saldo  acumulado, mas apenas que os juros incorridos no período de referência podem ser pagos ainda  que superem o resultado do exercício correspondente, desde que haja saldo em conta de lucro  acumulados que suportem o pagamento";  ­ contudo, "data máxima vênia", a justificativa dada não supera a contradição  com a norma legal apontada, pois se em todos os períodos posteriores a empresa só tiver tido  prejuízos é evidente que o pagamento dos juros sobre capital próprio expressamente permitido  pela lei se dará sim por meio da utilização daqueles lucros acumulados;  Fl. 481DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 481          8 ­  além  disso,  tivesse  o  artigo  192  da  Lei  das  S.A.  o  efeito  preclusivo  pretendido  no  voto  da  I.  Conselheira  Edeli,  nem  sequer  dividendos  compostos  pelos  lucros  auferidos  em  um  exercício  poderiam  ser  posteriormente  distribuídos  aos  sócios  caso  não  houvesse  a  deliberação  da  sua  distribuição  por  ocasião  da  deliberação  das  demonstrações  financeiras pela assembléia geral ordinária, o que evidentemente não corresponde aos fatos, já  que não existe tal vedação na lei;  ­  por  fim,  o  fato  de  os  lucros  posteriormente  distribuídos  a  título  de  JCP  terem sido oferecidos à tributação no exercício em que auferidos não implica a impossibilidade  da  sua  distribuição  posterior  como  JCP,  sobretudo  quando  se  considera  que  tal  pagamento  posterior é, na verdade, benéfico para o Fisco, já que resulta em uma postergação de dedução  de  despesa  que  jamais  justificaria  o  presente  lançamento,  como  será  oportunamente  demonstrado;  DO REGIME DE COMPETÊNCIA  ­ o procedimento adotado pela Recorrente está de pleno acordo com o regime  de  competência,  ao  contrário  do  que  afirmaram  a  d.  autoridade  lançadora  e  o  v  acórdão  recorrido;  ­  o  regime  de  competência  está  umbilicalmente  ligado  ao  conceito  de  "despesa incorrida" e a despesa só se torna incorrida no momento em que é formada a relação  jurídica  em  razão  da  qual  a  pessoa  jurídica  se  torna  devedora  dos  juros  e o  seu  beneficiário  passa a poder exigir o pagamento dos juros como direito seu;  ­ no caso dos juros sobre capital próprio a pessoa jurídica se torna devedora e  o sócio ou acionista pode exigir o pagamento do valor respectivo apenas após a deliberação da  sociedade decidindo efetuar o pagamento,  fixando os montantes  respectivos e determinado o  momento  em  que  tal  pagamento  ocorrerá.  Assim,  o  período  de  competência,  no  qual  o  montante dos juros deve ser registrado como despesa financeira da sociedade, é aquele em que  há a deliberação determinando o pagamento dos juros, no caso, 2007;  ­ antes da deliberação societária no sentido de que se efetue o pagamento de  juros sobre o capital próprio não há de se falar em direito subjetivo dos sócios ou acionistas ao  seu  recebimento  e  nem  em  despesa  incorrida,  não  se  podendo  cogitar  antes  disso  em  observância  ao  regime  de  competência  posto  que  não  há  ato  jurídico  tornando  a  empresa  devedora dos referidos juros;  ­  embora  os  juros  pagos  e  deduzidos  em  2007  tenham  sido  calculados  também com base nas  contas do patrimônio  líquido de  anos­calendário  anteriores de 2002  a  2006, trata­se de despesas relativas ao ano­calendário de 2007, e não de 2002 a 2006, tendo em  vista que somente em 2007 ocorreu a deliberação sobre o pagamento/crédito dos valores desses  juros;  ­  pelas  razões  acima  expostas,  não  tem  amparo  legal  estabelecer  como  condição  para  a  dedução  dos  juros  sobre o  capital  próprio  que  o  pagamento  desses mesmos  juros  seja  efetuado  em  cada  ano­calendário,  cujo  valor  das  contas  do  patrimônio  líquido  foi  tomado como base para seu cálculo, como entendeu a r. decisão recorrida;  ­ daí porque a previsão da IN 11/96, no sentido de que os juros sobre capital  próprio são dedutíveis segundo o regime de competência, significa apenas que a despesa a eles  Fl. 482DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 482          9 relativa deve ser  reconhecida no período em que  for deliberado o  seu  crédito ou pagamento,  pois apenas nesse momento é que nasce a obrigação a eles relativa;  ­ para argumentar, ainda que se admitisse, como alega a v. decisão recorrida,  que "a faculdade de pagar/creditar JCP incidente sobre o patrimônio líquido de 2002 a 2006, a  respectiva despesa  com  JCP deveria  ter  sido  apropriada nos  anos de 2002 a 2006,  e não  em  2007,  como  fez  a  recorrente",  estaria  a  ocorrer  mera  postergação  de  despesas  que  no  caso  concreto jamais poderia  ter ocasionado o lançamento, sem a prova de que daí  teria decorrido  qualquer prejuízo do Fisco;  ­  o Parecer Normativo COSIT n° 57/1979  expressamente  reconhece que  "a  contabilização  posterior  de  custo  ou  dedução  não  ocasionam,  via  de  regra,  prejuízo  para  o  Fisco, quando então tais eventos não autorizam efetivação de lançamento";  ­  este,  aliás,  é  também  o  entendimento  pacífico  da  jurisprudência  administrativa (ementas transcritas);  ­ realmente, em se tratando de apropriação de despesa em período posterior  àquele em que incorrida (tese sustentada pela v. decisão recorrida), é até  intuitivo que via de  regra tal procedimento em lugar de prejudicar o Fisco acaba por lhe trazer um benefício, já que  o contribuinte estaria a antecipar o recolhimento de tributo;  ­  de  qualquer  modo,  e  conforme  jurisprudência  igualmente  pacífica,  consubstancia ônus exclusivo da Fiscalização a demonstração de que a postergação de despesa  em  um determinado  caso  concreto  causou  prejuízo  ao  Fisco,  sendo  certo  ademais  que  neste  caso  o  lançamento  a  ser  efetuado  jamais  poderia  corresponder  à  glosa  integral  da  despesa  apropriada tardiamente (no entendimento da v. decisão recorrida, frise­se bem), como ocorreu  no caso, estando limitado ao prejuízo demonstrado;  ­ ante o exposto, mesmo que para argumentar se admitisse a conclusão da v.  decisão  recorrida  no  sentido  de  que  "a  faculdade  de  pagar/creditar  JCP  incidente  sobre  o  patrimônio líquido de 2002 a 2006, a respectiva despesa com JCP deveria ter sido apropriada  nos  anos  de  2002  a  2006,  e  não  em  2007,  como  fez  a  recorrente",  estaria  a  ocorrer  mera  postergação de despesas, que no caso concreto jamais poderia ter gerado a glosa nos termos em  que foi efetuada;  ­  por  fim,  cabe  salientar  que  não  procede  entendimento  que,  embora  não  tenha  sido  suscitado  nem  pela  i.  autoridade  fiscal  nem  pelo  v.  acórdão  recorrido,  tem  sido  invocado  pela  Fazenda  em  outros  processos,  segundo  o  qual  o  fato  de  o  contribuinte  não  deliberar no próprio  ano a distribuição de  JCP  consistiria  em "renúncia"  tácita que  geraria  a  "preclusão"  temporal  para  a  distribuição  dos  JCP  em  períodos  posteriores,  tendo  sido  tal  alegação  profundamente  examinada  e  refutada  por  Ricardo  Mariz  de  Oliveira  no  referido  parecer (transcrição contida no recurso);  ­ no mesmo sentido manifestou­se a C. 1ª Turma da 4ª Câmara da 1ª Seção,  quando  do  julgamento  do  já  referido  recurso  voluntário  interposto  no  processo  n°  16327.001631/2010­88 (primeiro paradigma);  ­ é princípio básico do direito que inexiste renúncia a direito "implícita", ou  presumida, e a prova de que no caso  jamais se pretendeu renunciar ao direito à  remuneração  pelos seus acionistas consiste na própria deliberação nesse sentido ocorrida em 2007;  Fl. 483DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 483          10 DA JURISPRUDÊNCIA ADMINISTRATIVA  ­  por  fim,  cabe  salientar  que  a  jurisprudência  administrativa  vem  reconhecendo o direito ora sustentado pelo Recorrente (ementas transcritas);  QUANTO À NÃO  INCIDÊNCIA DE  JUROS MORATÓRIOS  SOBRE O  VALOR DA MULTA DE OFÍCIO  ­  com  a  devida  vênia,  é  a  decisão  do  E.  STJ  invocada  pelo  v.  acórdão  recorrido  (e não  a decisão do E. STJ  invocada pelo Recorrente quanto  ao mérito da questão  principal)  que  encerra  "a  possibilidade  de  a  Corte  vir  a  rever  seu  entendimento  em  outra  oportunidade'",  já  que  se  fundamenta  única  e  exclusivamente  em  dois  outros  precedentes  relativos a legislações tributárias estaduais que ao contrário da federal efetivamente prevêem a  incidência de juros sobre a multa de ofício;  ­  tais precedentes não se aplicam ao caso  concreto, pois, diferentemente do  que  ocorre  com  a  legislação  federal  (Lei  n°  9.430/96),  em  que,  como  já  demonstrado  no  recurso voluntário, não há previsão expressa da incidência de juros moratórios sobre a multa de  ofício,  as  legislações  estaduais  pertinentes  aos  casos  julgados  pelo  E.  Superior  Tribunal  de  Justiça prevêem expressamente tal incidência;  ­ o Recorrente não desconhece que em alguns artigos do Código Tributário  Nacional a expressão "crédito tributário" necessariamente também abrange, além do montante  do tributo devido, a multa, os juros e demais acréscimos porventura cabíveis;  ­  exemplo  de  artigo  em  que  a  expressão  "crédito  tributário"  deve  evidentemente  incluir  a  penalidade  pecuniária  é  o  artigo  151,  que  trata  da  suspensão  da  exigibilidade do crédito tributário. Caso contrário, a impugnação tempestivamente apresentada  pelo sujeito passivo suspenderia a exigibilidade do tributo, mas não da multa decorrente do seu  não pagamento, o que seria absurdo;  ­  por  outro  lado,  assim  como  a  interpretação  de  determinados  artigos  do  Código  Tributário  Nacional  que  trate  do  crédito  tributário  pode  exigir  que  naquela  norma  específica  (como  no  artigo  151)  a  expressão  signifique  também  os  juros  e  multas,  a  interpretação  de  outros  artigos  pode  exigir  exatamente  o  oposto,  ou  seja,  que  o  crédito  tributário corresponda apenas ao valor do tributo devido, sem acréscimo de juros e multa. É o  que ocorre, por exemplo, com o artigo 157, que integra, aliás, a sessão do Código que trata do  "pagamento" no qual se insere o artigo 161;  ­ o que o artigo 157 quer dizer é que, não pago o tributo no seu vencimento, a  multa porventura imposta não substitui o imposto, não dispensa o seu pagamento, mas a ele se  soma.  É  cristalinamente  claro  que,  ao  dizer  que  "a  imposição  de  penalidade  não  ilide  o  pagamento integral do crédito tributário", o artigo 157 quer dizer exatamente que "a imposição  de penalidade não ilide o pagamento integral do tributo";  ­ é exatamente o que ocorre quanto ao artigo 161 do CTN;  ­ a exemplo do que ocorre no artigo 157 do Código, no qual nitidamente o  "crédito tributário" exclui a penalidade, temos no caput do artigo 161 uma clara distinção entre  o "crédito" mencionado no seu início, o qual é acrescido de juros de mora, e as "penalidades  Fl. 484DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 484          11 cabíveis"  que  podem  ser  aplicadas  se  o  crédito  não  for  pago  no  vencimento  e  que  não  são  prejudicadas pela incidência dos juros de mora;  ­ distintas as "penalidades cabíveis" do "crédito", é de se concluir que o caput  do  artigo  161  pretende  simplesmente  dizer  que  ao  tributo  não  pago  no  vencimento  são  acrescidos os juros de mora, e que tais juros, por decorrerem única e exclusivamente da mora  do sujeito passivo, não excluem a imposição das "penalidades cabíveis", que têm como causa a  infração tributária;  ­ ora, se o caput do artigo 161 do Código Tributário Nacional pretende dizer  apenas que o tributo não pago no vencimento é acrescido de juros e esses juros não impedem a  imposição das penalidades cabíveis, não faz sentido atribuir ao "crédito" nele tratado amplitude  para abranger, além do tributo, a penalidade pecuniária;  ­  o  intérprete  do Código Tributário Nacional  não  pode  atribuir  à  expressão  "crédito tributário" o sentido que lhe aprouver, devendo buscar, na leitura do dispositivo legal  específico  e  efetuada  a  necessária  interpretação,  o  sentido  que  se  revele  adequado  ao  caso  concreto;  ­ a conseqüência da interpretação contida no acórdão recorrido seria absurda,  pois  a  redação  legal  permitiria  não  apenas  que  sobre  a  penalidade  pecuniária  não  paga  no  vencimento incidissem juros, mas também que sobre essa "penalidade pecuniária''' não paga no  vencimento (trinta dias contados do  lançamento, no caso dos  tributos  federais)  fosse  imposta  nova  "penalidade  cabível",  e  assim  por  diante,  em  uma  seqüência  infinita  de  multas  sobre  multas impostas a cada trinta dias;  ­ muito embora o v. acórdão recorrido não tenha esclarecido qual dispositivo  de  lei  ordinária,  em  sua  opinião,  justificaria  a  incidência  de  juros  de mora  sobre  a multa de  ofício, é sabido que a Administração Tributária procura habitualmente justificar a imposição de  juros moratórios sobre multa de ofício em outros dispositivos legais, a saber, os artigos 43 e 61  da Lei n° 9.430/96, que a Recorrente passa a analisar;  ­  de  todas  as  multas  que  podem  ser  impostas  pela  Receita  Federal  na  sua  atividade de  lançamento,  a única que não  se encontra  sujeita  à  regra do  artigo 43,  reservada  para os autos de  infração sem a exigência de  tributo, é  justamente a multa de lançamento de  ofício, exigida conjuntamente com o tributo lançado e inteiramente regulada pelo artigo 44;  ­  em  segundo,  e  mais  importante,  enquanto  o  artigo  43,  no  seu  parágrafo  único, prevê expressamente a incidência dos juros moratórios sobre as multas impostas sem a  exigência de tributo, o artigo 44, que dispõe sobre a multa de lançamento de ofício, depois de  prever  alíquotas  e  hipóteses  de  incidência  no  caput  e  incisos,  estabelecer  hipóteses  de  qualificação no § 1º, dispor sobre os casos de agravamento no § 2º, fixar hipóteses de redução  no § 3º e estender a imposição da multa a situações antes não contempladas nos §§ 4º e 5º, ou  seja, de tratar a multa do lançamento de ofício de forma muito mais exaustiva do que a multa  imposta  sem  a  exigência  de  tributo,  SIMPLESMENTE  TERMINA!  SEM  DIZER  UMA  ÚNICA  PALAVRA  SOBRE  A  (SUPOSTA)  INCIDÊNCIA  DE  JUROS  MORATÓRIOS  SOBRE A MULTA DE LANÇAMENTO DE OFÍCIO!  ­ caso o legislador efetivamente tivesse querido prever a incidência de juros  moratórios  sobre  multa  de  lançamento  de  ofício,  bastaria  ter  acrescentado  ao  artigo  44,  a  Fl. 485DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 485          12 exemplo do que fez no parágrafo único do artigo 43, um simples parágrafo nesse sentido, de  teor idêntico ao parágrafo único do artigo 43;  ­ de outro lado, nem se diga que a exigência de juros de mora sobre multa de  ofício  teria  fundamento no art. 61 da Lei n° 9.430/96,  já que o  artigo 61 da Lei nº 9.430/96  regula os acréscimos moratórios, e não a multa de ofício, como já decidiu o E. STJ (Agravo  Regimental  no  Recurso  Especial  n°  868.847/RS,  julgado  pela  C.  1"  Turma  do  STJ  em  15.12.2009);  ­ por se tratar de "Normas sobre o Lançamento de Tributos e Contribuições"  que orientam os "PROCEDIMENTOS DE FISCALIZAÇÃO", e sendo tanto o lançamento por  força  do  artigo  142  do  Código  Tributário  Nacional  quanto  (obviamente)  a  fiscalização  procedimentos  reservados  à Administração Tributária,  os  artigos 43  e 44 da Lei n° 9.430/96  têm  como  únicos  destinatários  os  agentes  da  Administração  Tributária.  São  as  autoridades  fiscais  que,  no  exercício  da  atividade  de  lançamento,  aplicarão  os  artigos  43  e  44  da Lei  n°  9.430/96;  ­  o  artigo  61,  por  outro  lado,  não  faz  parte  do  capítulo  sobre  os  "PROCEDIMENTOS DE  FISCALIZAÇÃO",  integrando,  todavia,  o  Capítulo  V  da  lei,  que  trata das "DISPOSIÇÕES GERAIS", e, mais especificamente, a Seção IV sobre "Acréscimos  Moratórios",  juntamente  com  o  artigo  62,  sobre  o  termo  inicial  da  incidência  dos  juros  no  pagamento parcelado do IRPF e no pagamento das quotas de ITR, e o artigo 63, que permitiu  ao contribuinte que vê cassada a liminar ou sentença que suspendia a exigibilidade do tributo  pagar o mesmo só com a multa e os juros moratórios;  ­ especificamente, o artigo 61 da Lei n° 9.430/96 teve como única finalidade  reduzir os percentuais de multa de mora, como bem demonstra a exposição de motivos (que se  refere ao artigo 63 do projeto, que virou o artigo 61 da lei), "verbis":  "38. Também visando adequar a  legislação  tributária à nova  realidade econômica,  propõe­se, no art. 63, a redução da multa moratória, hoje variando de dez a  trinta  por cento, para trinta e três centésimos por cento ao dia de atraso, não cumulativa,  até  o  limite  máximo  de  vinte  por  cento."  (Exposição  de  Motivos  n°  470,  de  15.10.1996, do Sr. Ministro de Estado de Fazenda.)  ­ como se vê, portanto, e assim como os artigos 62 e 63, o artigo 61 da Lei n°  9.430/96 tem como destinatário única e exclusivamente o sujeito passivo, pois, por se tratar de  regra pertinente à multa de mora, que é a multa devida pelo contribuinte que paga o tributo em  atraso  sem  que  tenha  havido  lançamento  de  ofício,  refere­se  a multa  que  só  pode  ser  paga  enquanto  a  Autoridade  Administrativa  não  tiver  efetuado  lançamento  de  ofício,  hipótese  na  qual a multa de mora cede lugar à multa de ofício. Portanto, é o sujeito passivo que, ao pagar  sem qualquer ordem prévia da Administração Tributária o tributo em atraso, aplicará o artigo  61 da Lei n° 9.430/96;  ­ bem se vê, portanto, que não só por um lado as regras dos artigos 43 e 44, e,  por outro,  a  regra do  artigo 61,  ambas da Lei n° 9.430/96,  tratam de matérias diferentes  (os  artigos 43 e 44 do lançamento de tributo ou acréscimo, e o artigo 61 o pagamento de tributo em  atraso  antes  do  lançamento),  mas  também  tais  regras  dirigem­se  a  destinatários  distintos,  o  artigo  43  e  44  ao  agente  da  Administração  Tributária,  e  o  artigo  61  ao  sujeito  passivo  da  obrigação tributária;  Fl. 486DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 486          13 ­  o  que  significa  que  tais  regras  são  não  apenas  distintas,  mas  também  mutuamente  excludentes,  não  sendo  logicamente  possível  nem  a  aplicação  das  regras  dos  artigos  43  e  44  aos  acréscimos moratórios  (para  fazer  incidir,  por  exemplo, multa  de  ofício  sobre multa de mora), nem, a aplicação do artigo 61 aos acréscimos originados no lançamento,  como  pretende  a  Fazenda  para  fazer  incidir  artificialmente,  com  a  devida  vênia,  juros  moratórios sobre a multa de ofício, sob pena de se chegar a conclusão absurda;  ­  com  efeito,  caso  substituamos,  como  pretende  a  interpretação  sustentada  pela  Fazenda  Nacional,  a  expressão  "débitos  para  com  a  União,  decorrentes  de  tributos  e  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal"  constante do caput do  artigo  61,  bem  como  a  expressão  "débitos  a  que  se  refere  este  artigo"  constante  do  §  3º,  pela  expressão "débitos de tributos e contribuições, multas de ofício e juros de mora", teremos como  conseqüência a incidência de multa de mora não só sobre os débitos de tributos e contribuições  pagos em atraso, mas também sobre a multa de ofício e os juros de mora (caput), bem como a  incidência de juros de mora não só sobre débitos de tributos e contribuições pagos em atraso (o  que admite o Agravante) e sobre a multa de mora (o que sustenta a Fazenda Nacional e não  admite  o Agravante), mas  também  sobre  os  próprios  juros  de mora  (§  3º),  que  assumiriam,  assim,  a  forma de  juros  compostos  calculados mediante  fórmula de progressão  geométrica  e  não, como efetivamente  é e  sempre  foi, de  juros  simples calculados por meio de fórmula de  progressão aritmética;  ­ ora, a partir do momento que se considera que a Receita Federal, que pratica  a atividade de lançamento "vinculada e obrigatória''' por força do parágrafo único do artigo 142  do Código Tributário Nacional, jamais entendeu possível (e muito menos tentou) fazer incidir  multa  de mora  sobre multa  de ofício  e  juros  de mora,  nem  juros  de mora  sobre  os  próprios  juros de mora sob a forma de juros compostos, demonstrado está que A INTERPRETAÇÃO  DO ARTIGO 61 DA LEI N° 9.430/96 QUE AMPARARIA A PRETENSÃO DA FAZENDA  DE  FAZER  INCIDIR  JUROS MORATÓRIOS  SOBRE A MULTA DE OFÍCIO É  "DATA  MÁXIMA  VENIA"  ABSURDA  ATÉ  MESMO  SOB  A  ÓTICA  DA  PRÓPRIA  RECEITA  FEDERAL;  ­ por fim, ainda que para argumentar concluísse esta C. Turma ser legítima a  incidência  de  juros  sobre  a multa  de  ofício,  ela  só  poderia  se  dar  a  partir  do  trigésimo  dia  posterior a eventual decisão administrativa definitiva que mantivesse a lançamento.  Quando do exame de admissibilidade do recurso especial da contribuinte, o  Presidente da 2ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento do CARF, por meio do Despacho nº 1200­ 00.046,  de  10/03/2014,  admitiu  o  recurso  fazendo  as  seguintes  considerações  sobre  as  divergências suscitadas:  [...]  Segundo a recorrente, em situações semelhantes, ou seja, em ano posterior ao do  capital objeto da remuneração, na decisão recorrida considerou­se ser inadmissível  deduzir JCP tendo como referência a TJLP de períodos passados, ao passo que no  paradigma entendeu­se que o período de competência da dedução de JCP é aquele  da deliberação de pagá­lo ou creditá­lo.  Verificou­se que, de fato, as situações são semelhantes: em ambos os casos foram  distribuídos aos sócios juros sobre capital próprio com base em períodos anteriores  ao  da  dedução  do  IRPJ  e,  conseqüentemente,  da  CSLL.  Já  as  decisões  foram  antagônicas:  no  recorrido,  decidiu­se  que  essa  dedução  era  inadmissível,  e  que  teria  sido  desrespeitado  o  regime  de  competência;  no  paradigma,  decidiu­se  que  Fl. 487DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 487          14 era  possível  deduzir  despesas  com  JCP  tendo  como  base  valor  existente  em  períodos pretéritos e que o regime de competência para a dedução de JCP é aquele  em que há a deliberação para  fazê­lo. Desse modo,  conclui­se que a divergência  jurisprudencial está suficientemente demonstrada por meio desse paradigma.  Em  reforço  à  demonstração  da  divergência,  foi  indicado  outro  acórdão  como  paradigma,  o  de  nº  1402­001.178,  do  qual  a  recorrente  apresentou  cópia  de  seu  inteiro  teor e  reproduziu ementa e  trecho do voto condutor  (art. 67, §§7o a 9o, do  RICARF).  Basta  consultar  a  ementa  do  paradigma  para  constatar  a  divergência  de  entendimento alegada pela recorrente:  [...]  Assim  sendo,  conclui­se  que  a  divergência  de  entendimentos  foi  efetivamente  demonstrada por meio de ambos os paradigmas.  Para a incidência de juros moratórios sobre o valor da multa de ofício calculados à  taxa Selic, a recorrente aponta como paradigma da divergência o Acórdão nº 3403­ 001.541, do qual apresenta cópia de seu inteiro teor (art. 67 do RICARF).  Além  de  reproduzir  trechos  dos  votos  condutores  de  recorrido  e  paradigma,  reproduz trechos de interesse extraídos das respectivas ementas, contrapondo­os:  [...]  Verificou­se que, de fato, as ementas dos acórdãos são suficientes para demonstrar  a  divergência  de  entendimentos  alegada:  no  recorrido,  considerou  que  multa  de  mora incide sobre multa de ofício, enquanto que no paradigma entendeu­se que não  existe amparo legal para essa incidência.   Assim sendo, também para essa matéria a divergência jurisprudencial alegada está  suficientemente demonstrada.  Em  22/04/2014,  o  processo  foi  encaminhado  à  PGFN,  para  ciência  do  despacho  que  admitiu  o  recurso  especial  da  contribuinte,  e  em  28/04/2014  o  referido  órgão  apresentou tempestivamente as contrarrazões ao recurso, com os seguintes argumentos:  DOS  FUNDAMENTOS  PARA  A  MANUTENÇÃO  DO  ACÓRDÃO  RECORRIDO  JUROS  SOBRE CAPITAL  PRÓPRIO  (JCP)  –  LIMITES  DEDUTÍVEIS  – IMPOSSIBILIDADE  DE  EFETUAR  A  DEDUÇÃO  DE  VALORES  DECORRENTES  DE  EXERCÍCIOS ANTERIORES  ­ o pagamento de JCP é uma faculdade conferida aos acionistas, e decorre de  princípios como a livre iniciativa e a autonomia privada, dependendo apenas de decisão formal  deles próprios,  por meio de deliberação  tomada  em assembléia. A pessoa  jurídica,  com base  nos  princípios mencionados,  tem  liberdade  e  autonomia  para  decidir  o melhor momento  e  a  forma para remunerar o capital dos sócios. Poderá, inclusive, optar pela taxa de rentabilidade  que  julgar mais  adequada.  A  dedutibilidade,  porém,  estará  sempre  sujeita  às  regras  trazidas  pela Lei nº 9.249/95;  ­ o artigo 132 da Lei n° 6.404/76 impõe a obrigatoriedade da empresa realizar  uma  assembléia­geral  ordinária  anual,  nos  quatro  primeiros  meses  seguintes  ao  término  do  exercício social, no intuito de, entre outras matérias,  I ­  tomar as contas dos administradores,  Fl. 488DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 488          15 examinar, discutir e votar as demonstrações financeiras; e II ­ deliberar sobre a destinação do  lucro líquido do exercício e a distribuição de dividendos;  ­ de acordo com o artigo 134, § 6º, da Lei nº 6.404/76, a ata da assembléia­ geral ordinária será arquivada no registro do comércio e publicada;  ­ pelos dispositivos transcritos, tem­se que os sócios, durante as assembléias,  devem deliberar sobre as contas e resultados econômicos do período, estabelecendo, ainda, o  modo de sua remuneração. É nesse momento que deverão decidir sobre o pagamento de juros  sobre o capital próprio;  ­  nos  termos  do  artigo  1072  do  Código  Civil,  aplicado  às  sociedades  anônimas  em  razão  do  artigo  1.089  do  mesmo  código,  "§  5º  As  deliberações  tomadas  de  conformidade  com  a  lei  e  o  contrato  vinculam  todos  os  sócios,  ainda  que  ausentes  ou  dissidentes". O  artigo  48  do mesmo Código  ainda  traz  uma  regra  geral  aplicável  a  todas  as  pessoas jurídicas:  Art.  48. Se a  pessoa  jurídica  tiver administração coletiva,  as decisões se  tomarão  pela maioria de votos dos presentes, salvo se o ato constitutivo dispuser de modo  diverso.  Parágrafo único. Decaí em três anos o direito de anular as decisões a que se refere  este  artigo,  quando  violarem  a  lei  ou  estatuto,  ou  forem  eivadas  de  erro,  dolo,  simulação ou fraude.  ­  significa,  então,  que  as  deliberações  tomadas  em  assembléia  pelos  acionistas  não  podem  ser  simplesmente  revogadas  ou  modificadas  a  qualquer  tempo.  Na  qualidade  de  negócio  jurídico  tutelado  pelo Direito,  a  anulação  da manifestação  de  vontade  externada  na  reunião  somente  pode  ocorrer  se  ficar  comprovado  erro,  dolo,  fraude  ou  simulação, conforme art. 171 e seguintes do Código Civil;  ­  no  presente  caso,  quanto  aos  exercícios  sociais  pretéritos,  é  certo  que  já  houve a realização de assembléia, na qual foi externada a vontade social sobre a destinação dos  lucros e a aprovação das demonstrações financeiras;  ­  como  visto,  os  sócios  já  deliberaram  sobre  a  destinação  a  ser  dada  aos  lucros do período. De acordo com a recorrente, como esse valor está abaixo do limite dedutível  fixado pela lei para o período, teria um ‘estoque’ para ser utilizado em anos posteriores;  ­ todavia, esse entendimento está equivocado. Como já foi dito, essa forma de  remuneração  dos  sócios  é  uma  faculdade  conferida  à  empresa  que,  se  optar  por  ela,  poderá  deduzi­la até o  limite  fixado pela  lei. Se em determinado período a empresa deliberou sobre  JCP abaixo do limite dedutível,  significa dizer que a própria empresa renunciou a  tal direito.  Tem­se, então, ato jurídico perfeito, estando apto a produzir todos os seus efeitos;  ­  ocorre  que  os  acionistas,  em  2007,  determinaram  o  pagamento  de  JCP  acima do montante autorizado para fins de dedução. No intuito de se aumentarem esse limite e  deduzirem todo o valor, usam argumento de que uma parte do excesso decorre de ‘estoque’ não  utilizado em anos anteriores (2002 a 2006);  ­ não existe óbice para a assembléia, em exercício posterior, deliberar sobre a  remuneração do capital dos sócios na forma que melhor lhe aprouver. Os critérios trazidos pela  Fl. 489DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 489          16 Lei n° 9249/95 dizem respeito apenas aos efeitos fiscais, ou seja, a dedução do lucro real para  fins de apuração do imposto de renda da pessoa jurídica. Logo, a empresa pode determinar o  pagamento de juros sobre o capital próprio até mesmo acima dos limites trazidos pela Lei n°  9.249/95.  Trata­se  de  um  direito  exercido  com  base  nos  princípios  da  livre  iniciativa  e  da  autonomia privada;  ­ porém, a parcela dedutível deve sempre obedecer aos  requisitos  indicados  na  legislação.  Um  dos  critérios  trazidos  pela  norma  tem  natureza  quantitativa,  a  parcela  dedutível limita­se ao maior valor entre: a) 50% do lucro líquido do período de apuração antes  da dedução desses juros, após a dedução da CSLL e antes da provisão para o IRPJ, ou b) 50%  do somatório dos lucros acumulados e reservas de lucros;  ­  e mais,  a  remuneração é calculada sobre  as  contas do patrimônio  líquido,  limitada à variação pro rata dia da TJLP. Por óbvio, na apuração do montante dedutível para o  ano­calendário,  a TJLP deve  ser  aplicada  apenas quanto  ao PL do  respectivo período,  e não  quanto a exercícios anteriores, sob pena de se tornar inócuo o limite trazido pela Lei;  ­ não pode a empresa tentar dilatar esse limite, sob o fundamento de que está  realizando  pagamento  ‘acumulado’,  referente  a  exercícios  anteriores.  Independentemente  do  montante pago, a parcela dedutível obedecerá ao critério quantitativo previsto na legislação e,  por óbvio, deverá ser calculada para o exercício no qual foi deliberado o pagamento do JCP, e  não conforme exercícios sociais anteriores já devidamente encerrados;  ­ ademais, a dedução de valores pagos a título de JCP, nos limites autorizados  pela lei, é uma faculdade conferida à empresa, e não um direito absoluto. Até a edição da Lei nº  9.249/95, o ordenamento jurídico proibia esse tipo de dedução, conforme constava do artigo 49  da Lei n° 4.506/64;  ­ a deliberação acerca da destinação dos lucros referentes aos anos pretéritos  é  um  ato  jurídico  perfeito.  Cabe  à  empresa  apenas  cumprir  as  determinações  constantes  da  assembléia,  onde houve  a aprovação das demonstrações  financeiras  e  ficou decidido  sobre o  tratamento  a  ser  dado  ao  lucro  apurado  no  período.  Eventual  modificação  dependeria  de  alteração do balanço e a prova de algum vício no tocante à manifestação de vontade. Como já  houve  a  destinação  do  lucro  do  período,  não  pode  a  empresa  simplesmente  ignorar  a  deliberação e nos exercício seguinte determinar o pagamento de JCP;  ­  "não  há  como  imputar  a  exercícios  passados  os  efeitos  de  deliberação  societária (sujeita a uma disciplina jurídica específica) tomada no presente. Essa imputação só  poderá  ocorrer  se  o Balanço  vier  a  ser  retificado  por  determinação  dos  sócios  ou  acionistas,  mas tal retificação só poderia ser juridicamente justificada se demonstrada a anterior ocorrência  de erro, dolo ou simulação"  (Trecho extraído do artigo de Edmar Oliveira de Andrade Filho  publicado no site Fiscosoft);  ­ não se está defendendo que a empresa está proibida de realizar o pagamento  de  JCP  no  montante  e  momento  que  julgar  adequado.  Evidentemente  que  tais  decisões  encontram­se no âmbito de sua autonomia privada. Porém, o efeito fiscal do pagamento deve  obedecer à legislação que trata do assunto. A recorrente não pode efetuar a dedução dos valores  sem  observar  os  limites  impostos  pela  lei  tributária, muito menos  tentar  se  esquivar  de  tais  limites, defendendo que o excesso decorre de faculdade não exercida em anos anteriores;  Fl. 490DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 490          17 ­ por fim, ao caso não se aplica o artigo 6°, §5º, do DL n. 1.598/77, segundo o  qual a  inexatidão quanto ao período base de escrituração de dedução não é  fundamento para  autuação, pois houve a redução indevida do lucro real, autorizando o lançamento em análise;  OBSERVÂNCIA DO REGIME DE COMPETÊNCIA – LEGALIDADE DO  ARTIGO 29 DA IN SRF 11/96  ­ outro ponto que não pode deixar de ser analisado diz respeito à observância  do  regime  de  competência,  por  ser  regra  geral,  bem  como  critério  básico  para  registro  das  operações da pessoa jurídica na contabilidade societária e fiscal, no termos do art. 177 da Lei  6.404/76;  ­  o  artigo  29  da  Instrução Normativa  11/96  ratifica  que  a  despesa  de  juros  sobre o capital próprio deve observar o  regime de competência. Tal norma não é ilegal, pois  tem  como  fundamento  de  validade  o  artigo  177  da  Lei  6.404/77,  bem  como  o  art.  6°  do  Decreto­Lei n° 1.598/77,  segundo o qual  "Lucro  real é o  lucro  liquido do exercício  ajustado  pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária";  ­  o  conceito  de  competência  decorre  da  necessidade  de  enquadrar  as  demonstrações financeiras aos fatos econômicos e financeiros ocorridos nos espaço de tempo a  que elas reportam;  ­  como  a  despesa  somente  será  considerada  incorrida  quando  houver  a  deliberação,  é  incompatível  defender  a  aplicação  de  TJLP  sobre  o  saldo  de  contas  do  patrimônio  líquido de exercícios  anteriores, quando  já houve manifestação societária  sobre o  assunto e ficou decidido pelo pagamento da despesa abaixo do limite dedutível. O direito aos  juros  sobre  o  capital  próprio  nasce  a  partir  da  decisão  societária,  não  sendo  autorizado  recuperar  a  dedutibilidade  de  despesa  que,  por  determinação  da  própria  empresa,  não  foi  suportada em anos anteriores;  ­  em  suma,  não  é  possível  trazer  para  o  presente  a  dedução  de  juros  calculados  sobre  contas  do  patrimônio  líquido  de  exercícios  passados.  Para  tanto,  era  necessária  a  tempestiva manifestação da  sociedade. Se  isso não ocorreu ou  a deliberação  foi  pelo  pagamento  de  juros  abaixo  do  limite  dedutível,  é  certo  que  tal  fato  não  irá  alterar  a  dedução  do  período­base  seguinte,  que  continuará  atrelada  aos  critérios  trazidos  pela  Lei  nº  9.249/95;  ­  nesse  sentido  também  são  as  conclusões  de  Edmar  Oliveira  de  Andrade  Filho, expostas no artigo já citado:  Fundamentados em todo o acima exposto, concluímos que:  a)  por  força  do  disposto  no  art.  6º  do Decreto­lei  nº  1.598/77,  todas  as mutações  patrimoniais devem ser  reconhecidas segundo o  regime de competência. A Lei nº  9.249/95 e a Lei nº 9.430/96, não revogaram de  forma expressa ou tácita o art. 6º  do  Decreto­lei  nº  1.598/77,  de  modo  que  o  encargo  denominado  "juro  sobre  o  capital social" se submete ­ para fins de dedutibilidade ­ ao regime de competência;  b)  o  período  de  competência  dos  juros  sobre  o  capital  é  aquele  em  que  há  deliberação  de  órgão  ou  pessoa  competente  sobre  o  pagamento  ou  crédito  dos  mesmos. Assim, enquanto não houver o ato jurídico que determine a obrigação de  pagar  os  juros  não  existe  a  despesa  ou  o  encargo  respectivo  e  não  há  que  se  cogitar de dedutibilidade de algo ainda inexistente;  Fl. 491DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 491          18 c) a aferição das condições e limites de dedutibilidade do encargo relativo aos juros  sobre  o  capital  deverá  ser  feita  no  período  em que  ocorrer  a  deliberação  de  seu  pagamento ou crédito, de forma incondicionada. De fato, é neste nesse período que  o encargo existe do ponto de vista  jurídico e a aferição de sua dedutibilidade para  fins fiscais será feita de acordo com as condições vigentes neste mesmo período; e   d)  é  impossível,  do  ponto  de  vista  lógico  e  jurídico,  a  imputação,  a  exercícios  passados,  dos  efeitos  produzidos  por  uma  decisão  societária  atual  porque  o  Balanço,  depois  de  aprovado  pelos  sócios  ou  acionistas,  constitui  ato  jurídico  perfeito  e  que  só  pode  ser  validamente  modificado  se  demonstrada  a  anterior  ocorrência de erro, dolo ou simulação.  Em  face  do  exposto  cabe  referir  que  não  existe  amparo  legal  para  sustentar  a  dedutibilidade do montante dos juros sobre o capital que vier a ser declarado, pago  ou  creditado  e  que  se  reporte  a  exercícios  anteriores,  salvo  se  os  resultados  pudessem  ser  retificados  em  razão  de  erro,  dolo  ou  fraude.  Todavia,  isto  não  impede  que  a  empresa  decida  remunerar  o  capital  tomando  por  base  o  valor  existente em anos anteriores, mas, se isto ocorrer, a dedutibilidade será aferida com  base nos critérios e limites previstos em lei na data da deliberação do pagamento ou  crédito.  JURISPRUDÊNCIA  CONTRÁRIA  À  TESE  DEFENDIDA  PELA  EMPRESA  ­  corroborando a  adoção do  regime de  competência para o presente  caso,  é  válido  transcrever  trecho  do  voto  vencedor  do  ilustre  Conselheiro  Marcelo  Cuba  Netto,  proferido no acórdão 1201­00.348 (transcrição contida nas contrarrazões);  ­  existem  outros  julgados  do Conselho Administrativo  de Recursos  Fiscais  que também são contrários à tese defendida pela empresa (ementas transcritas);  ­  por  fim,  importante  destacar  que  o  TRF  da  4ª  Região,  em  julgamento  recente, sessão realizada em 15 de janeiro de 2013, acabou por rejeitar a dedução acumulada de  juros  sobre  o  capital  próprio  ­  APELAÇÃO  CÍVEL  Nº  5005427­55.2012.404.7005/PR  (ementa transcrita);  ­  a  jurisprudência  transcrita  acima  confirma  a  legalidade  do  lançamento,  razão pela qual deve ser negado provimento ao recurso da empresa;  DA INCIDÊNCIA DOS JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO  ­  é  preciso  mencionar,  inicialmente,  que  as  decisões  administrativas  que  afastam a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício o fazem a partir da literalidade  do  art.  61  da  Lei  nº  9.430,  de  1996.  Segundo  defendem,  apenas  o  valor  de  tributos  e  contribuições submeter­se­ia aos juros moratórios;  ­ entretanto, uma  interpretação efetivamente literal conduz a uma conclusão  diferente, autorizando a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício. Isso porque não  pode olvidar do termo "decorrente de", aposto antes das palavras "tributos e contribuições" no  art. 61 da Lei nº 9.430, de 1996. Dizer que "os débitos decorrentes de tributos e contribuições",  ou seja, "débitos cuja origem remonta a tributos e contribuições", se sujeitam a juros de mora  não é o mesmo que afirmar que "apenas os débitos de tributos e contribuições submeter­se­iam  aos juros de mora";  Fl. 492DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 492          19 ­  outrossim,  necessário  lembrar  a  finalidade  da  lei  para  alcançar  a  efetiva  compreensão  do  comando  legal. As multas  encerram  em  si  duas  finalidades  precípuas:  uma  finalidade punitiva, em razão da prática de uma conduta reprovada pelo ordenamento jurídico e  uma finalidade educativa, na medida em que o contribuinte transgressor, bem como os demais  contribuintes, serão compelidos a não repetir tal conduta juridicamente indesejada;  ­  afastar  a  incidência  de  juros  moratórios  sobre  as  multas  de  ofício  seria  frustrar totalmente a finalidade dos dispositivos legais que cominam multa de ofício. O prazo  necessário  à  conclusão  do  processo  administrativo,  somado  ao  tempo  de  uma  posterior  fase  judicial  acabariam  por  aniquilar  o  impacto  punitivo  ou  educativo  da multa,  dada  a  corrosão  pela inflação;  ­  vislumbra­se  ainda  outro  grave  comprometimento  da  administração  tributária.  A  partir  do  lançamento,  o  tributo  e  a multa  de  ofício  passam  a  ser  devidos  pelo  contribuinte,  e  esse  valor  será  uniformemente  corrigido  de  acordo  com  a  legislação. Não há  possibilidade para a segregação das formas de correção desse montante total;  ­ em outras palavras, não é lógico que o valor do tributo sofra a incidência de  juros moratórios, enquanto que a multa de ofício não, sendo que ambas as verbas fazem parte  de um mesmo todo (crédito tributário);  ­ convém transcrever julgado do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, que  utiliza justamente o fundamento acima exposto para manter os juros sobre a multa de ofício ­  TRF­4ª  Região,  Ap.  Cível  nº  2005.72.01.000031­1/SC,  Rel.  Des.  DIRCEU  DE  ALMEIDA  SOARES, 2ª T., v.u., j. em 29/01/2008, DE de 21/02/2008 (ementa transcrita);  ­  a  Primeira  e  a  Segunda  Turma  do  STJ  já  decidiram  por manter  os  juros  sobre a multa de ofício, nos seguintes acórdãos REsp 1146859/SC e REsp 1129990/PR;  ­ há ainda expressiva jurisprudência dos Tribunais Regionais Federais sobre o  tema:  TRF  3ª  Região  Ap./Reexame  Necessário  nº  0018573­43.2003.4.03.6182/SP  e  AMS  ­  187426; TRF 4ª Região, AC 2006.71.13.002787­5;  ­  no  âmbito  do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais  ­  CARF,  a  jurisprudência  preponderante  sobre  o  tema  não  é  diferente.  Há  diversos  julgados  do  CARF  reconhecendo a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício, dentre eles mencionem­ se: Acórdãos 103­22197, 103­22917 e 202­18737. A legalidade da incidência de juros sobre a  multa  de ofício  também  já  foi  reconhecida pela  1ª Turma da CSRF,  na  sessão  realizada  em  outubro de 2011, no processo 10680.007190/2006­31;  ­ a dicção da Súmula nº 4 do CARF corrobora nossos argumentos, na medida  em que fala genericamente em débitos tributários: "Súmula CARF nº 4: A partir de 1º de abril  de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria  da Receita  Federal  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial de Liquidação e Custódia ­ SELIC para títulos federais";  ­ pelas razões expostas, deve ser mantida a incidência de juros de mora sobre  a multa de ofício.    Fl. 493DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 493          20 É o relatório.    Fl. 494DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 494          21   Voto             Voto Vencedor  Conselheiro Rafael Vidal de Araujo, Relator.  2.    A  divergência  jurisprudencial  restou  perfeitamente  configurada,  e  foram  atendidos todos os demais requisitos que oportunizam o recurso.   3.    Portanto, conheço do Recurso Especial. Dividirei o presente voto nos seguintes  títulos:  · Escopo  · Da natureza jurídica dos JCPs    · Do tratamento societário das despesas (de JCP)  · Do regime de competência    · Da existência, ou não, do direito de fazer incorrer em exercícios subseqüentes despesas  de exercícios anteriores não incorridas  · Da interpretação do art. 9 da Lei nº 9.429/95    · Da interpretação da IN da RFB de 1996    · Da Deliberação CVM nº 207, de 13 de dezembro de 1996  · Do precedente do STJ e do regime de caixa   · Da renúncia e da decadência    · Da postergação de tributo    · DOS JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO    Escopo  4.    A matéria trazida à nossa apreciação diz respeito a:  a) possibilidade de deduzir da base de cálculo do IRPJ (e da CSLL) pagamentos feitos a título  de remuneração de Juros sobre Capital Próprio (JCP) relativos a anos anteriores;  b) incidência de juros de mora sobre multa de ofício.  Fl. 495DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 495          22 5.    O dispositivo legal que dá ensejo a interpretações divergentes é o art. 9º, caput e  §1º, da Lei nº 9.249, de 26/12/1995. Transcrevo­o integralmente:  Art. 9º A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos da apuração do lucro real,  os  juros  pagos  ou  creditados  individualizadamente  a  titular,  sócios  ou  acionistas,  a  título  de  remuneração  do  capital  próprio,  calculados  sobre  as  contas  do  patrimônio  líquido  e  limitados  à  variação,  pro  rata  dia,  da  Taxa  de  Juros de Longo Prazo ­ TJLP.    § 1º O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à existência de  lucros,  computados  antes  da  dedução  dos  juros,  ou  de  lucros  acumulados  e  reservas  de  lucros,  em montante  igual  ou  superior  ao  valor  de  duas  vezes  os  juros a serem pagos ou creditados. (Redação dada pela Lei nº 9.430, de 1996)    § 2º Os juros ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na fonte à alíquota de  quinze por cento, na data do pagamento ou crédito ao beneficiário.    § 3º O imposto retido na fonte será considerado:    I  ­  antecipação  do  devido  na  declaração  de  rendimentos,  no  caso  de  beneficiário  pessoa jurídica tributada com base no lucro real;    II ­ tributação definitiva, no caso de beneficiário pessoa física ou pessoa jurídica não  tributada com base no lucro real, inclusive isenta, ressalvado o disposto no § 4º;  ...    § 5º No caso de beneficiário sociedade civil de prestação de serviços, submetida ao  regime de tributação de que trata o art. 1º do Decreto­Lei nº 2.397, de 21 de dezembro  de 1987, o  imposto poderá ser compensado com o retido por ocasião do pagamento  dos rendimentos aos sócios beneficiários.    §  6º  No  caso  de  beneficiário  pessoa  jurídica  tributada  com  base  no  lucro  real,  o  imposto de que trata o § 2º poderá ainda ser compensado com o retido por ocasião do  pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração de capital próprio, a seu titular,  sócios ou acionistas.    §  7º  O  valor  dos  juros  pagos  ou  creditados  pela  pessoa  jurídica,  a  título  de  remuneração do capital próprio, poderá ser imputado ao valor dos dividendos de que  trata o art. 202 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, sem prejuízo do disposto  no § 2º.    §  8º  Para  os  fins  de  cálculo  da  remuneração  prevista  neste  artigo,  não  será  considerado o valor de reserva de reavaliação de bens ou direitos da pessoa jurídica,  exceto  se  esta  for  adicionada  na  determinação  da  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda e da contribuição social sobre o lucro líquido.  6.    Há  inúmeros  julgados  do  CARF  relativos  a  questão  em  apreço,  tanto  em  um  sentido  (favorável  a  recorrente)  quanto  em  outro  (desfavorável  a  ela).  Não  pretendo  aqui  esgotar as diversas facetas da polêmica; mas apenas, além de apresentar minha visão, tratar de  alguns pontos que entendo essenciais nas discussões, ainda que posteriores a este processo.  7.    Entendo  que  não  assiste  razão  à  recorrente,  pelos  motivos  que  passo  a  expor.  Da natureza jurídica dos JCPs  8.    Faço  a  constatação  da  existência  de  uma  premissa  fundamental  que,  embora  bastante  simples,  acaba  por  ser  totalmente  esquecida,  qual  seja,  que  a  natureza  jurídica  dos  Juros sobre Capital Próprio não é derivada da norma fiscal que delimita condições para a sua  dedutibilidade do IRPJ e da CSLL.  Fl. 496DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 496          23 8.1.    Os  equívocos  que  encontrei  em  alguns  precedentes  que  julgaram  o  tema  consistiram em extrair a natureza jurídica dos JCPs do seu artigo de dedução fiscal. O fato é  que  isso acabou desfigurando a verdadeira natureza  jurídica dos JCP e implicou numa  teoria  que resultou na inobservância da legislação societária.  8.2.    Portanto,  não  me  resta  outra  alternativa,  antes  de  aprofundar  no  estudo  das  divergências  entre  o  recorrido  e  os  paradigmas,  senão  apontar  algumas  características  essenciais da natureza jurídica dos JCPs.  9.    Cito  inicialmente duas  características  essenciais  da natureza  jurídica dos  Juros  sobre Capital Próprio: a) a primeira é que visam à REMUNERAÇÃO DOS SÓCIOS; e b) a  segunda é que são JUROS (como o próprio nome os qualificam).  9.1.    Constata­se,  com  isso,  que  as  quantias  que  os  sócios  recebem  à  título  de  remuneração do capital próprio não podem se confundir com o patrimônio da entidade. Assim,  para estar de acordo com a real natureza jurídica, os JCPs somente podem ser entendidos como  elementos que não venham a se integrar ao patrimônio da sociedade (consistindo numa rubrica  redutora do mesmo), ou seja, não podem estar em contas redutoras dos lucros acumulados, das  reservas de lucros ou de outras contas do patrimônio líquido.  9.2.    Portanto, pela razão do subitem 9.1, na apuração do lucro líquido do exercício,  os valores destinados aos sócios como remuneração do capital devem compor o lucro contábil  da entidade; o que implica, necessariamente, em reconhecê­los como integrantes do resultado  do exercício da sociedade, ou, seja, assumindo a natureza de DESPESA, não se admitindo que  sejam incorridos apenas no momento em que sejam decididas as destinações dos lucros.  9.3.    Entender diferentemente seria negar validade ao princípio da entidade, que veda  confundir  o  patrimônio  dos  sócios  com  o  patrimônio  da  sociedade,  bem  como  prever  o  enriquecimento dos sócios em detrimento da empresa. Confira­se o que diz a Resolução nº 750,  de 29/12/1993, do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), sobre o princípio da entidade:  CAPÍTULO I ­ DOS PRINCÍPIOS E DE SUA OBSERVÂNCIA  Art.  1º  Constituem  PRINCÍPIOS  FUNDAMENTAIS  DE  CONTABILIDADE  (PFC)  os  enunciados por esta Resolução.  §  1º  A  observância  dos  Princípios  Fundamentais  de  Contabilidade  é  obrigatória  no  exercício da profissão e constitui condição de legitimidade das Normas Brasileiras de  Contabilidade (NBC).  §  2º  Na  aplicação  dos  Princípios  Fundamentais  de  Contabilidade  há  situações  concretas e a essência das transações deve prevalecer sobre seus aspectos formais.  CAPÍTULO II ­ DA CONCEITUAÇÃO, DA AMPLITUDE E DA ENUMERAÇÃO  ...  SEÇÃO I ­ O PRINCÍPIO DA ENTIDADE  Art.  4º  O  Princípio  da  ENTIDADE  reconhece  o  Patrimônio  como  objeto  da  Contabilidade e afirma a autonomia patrimonial, a necessidade da diferenciação de um  Patrimônio  particular  no  universo  dos  patrimônios  existentes,  independentemente  de  Fl. 497DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 497          24 pertencer  a  uma pessoa,  um conjunto  de  pessoas,  uma  sociedade ou  instituição  de  qualquer natureza ou finalidade, com ou sem fins lucrativos. Por conseqüência, nesta  acepção, o Patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou proprietários,  no caso de sociedade ou instituição.  Parágrafo  único  –  O  PATRIMÔNIO  pertence  à  ENTIDADE,  mas  a  recíproca  não  é  verdadeira. A soma ou agregação contábil de patrimônios autônomos não resulta em  nova ENTIDADE, mas numa unidade de natureza econômico­contábil.  9.4.    Deste  Princípio  Fundamental  da  Contabilidade  (PFC)  societária  saltam  conceitos  como  de  autonomia  patrimonial,  de  diferenciação  de  um  Patrimônio  particular  no  universo  dos  patrimônios  existentes,  além  da  evidente  e  contundente  conseqüência:  "o  patrimônio não se confunde com aqueles dos seus sócios ou proprietários, no caso de sociedade  ou  instituição". Assim, para que esse PFC seja observado, é de rigor que o  incorrimento dos  JCPs  não  se  dê  na  integração  do  patrimônio  da  sociedade;  devendo,  os  Juros  sobre  Capital  Próprio, inevitavelmente, transitar pelo resultado da sociedade como despesa.  9.5.    O  CFC,  considerando  a  conveniência  de  um  maior  esclarecimento  sobre  o  conteúdo e abrangência dos PFCs, emitiu a Resolução nº 774, de 16/12/94, dando interpretação  à  Resolução  CFC  nº  750/93,  por  meio  de  um  apêndice.  Sobre  o  princípio  da  entidade  foi  melhor detalhada a questão da autonomia patrimonial:  2.1.1 – A autonomia patrimonial    O  cerne  do  Princípio  da  ENTIDADE  está  na  autonomia  do  patrimônio  a  ela  pertencente.  O  Princípio  em  exame  afirma  que  o  patrimônio  deve  revestir­se  do  atributo  de  autonomia  em  relação  a  todos  os  outros  Patrimônios  existentes,  pertencendo a uma Entidade, no sentido de sujeito suscetível à aquisição de direitos e  obrigações. A autonomia tem por corolário o fato de que o patrimônio de uma Entidade  jamais  pode  confundir­se  com  aqueles  dos  seus  sócios  ou  proprietários.  Por  conseqüência,  a Entidade  poderá  ser  desde  uma pessoa  física,  ou  qualquer  tipo  de  sociedade, instituição ou mesmo conjuntos de pessoas, tais como:  ­  famílias;  ­  empresas;  ­  governos, nas diferentes esferas do poder;  ­  sociedades beneficentes, religiosa, culturais, esportivas, de lazer, técnicas;  ­  sociedades cooperativas;  ­  fundos de investimento e outras modalidades afins.    No  caso  de  sociedades,  não  importa  que  sejam  sociedades  de  fato  ou  que  estejam  revestidas  de  forma  jurídica,  embora  esta  última  circunstância  seja  a  mais  usual.    O  Patrimônio,  na  sua  condição  de  objeto  da  Contabilidade,  é,  no  mínimo,  aquele  juridicamente  formalizado  como  pertencente  à  Entidade,  com  ajustes  quantitativos  e  qualitativos  realizados  em  consonância  com  os  princípios  da  própria  Contabilidade.  A  garantia  jurídica  da  propriedade,  embora  por  vezes  suscite  interrogações de parte daqueles que não situam a autonomia patrimonial no cerne do  Fl. 498DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 498          25 Princípio  da  Entidade,  é  indissociável  desse  princípio,  pois  é  a  única  forma  de  caracterização  do  direito  ao  exercício  de  poder  sobre  o  mesmo  Patrimônio,  válida  perante  terceiros.  Cumpre  ressaltar  que,  sem  autonomia  patrimonial  fundada  na  propriedade,  os  demais  Princípios  Fundamentais  perdem  o  seu  sentido,  pois  passariam a referir­se a um universo de limites imprecisos.    A  autonomia  patrimonial  apresenta  sentido  unívoco.  Por  conseqüência,  o  patrimônio pode ser decomposto em partes segundo os mais variados critérios,  tanto  em termos quantitativos quanto qualitativos. Mas nenhuma classificação, mesmo que  dirigida sob ótica setorial,  resultará em novas Entidades. Carece, pois, de sentido, a  idéia de que as divisões ou departamentos de uma Entidade possam constituir novas  Entidades, ou “microentidades”, precisamente por que sempre lhes faltará o atributo da  autonomia. A única circunstância em que poderá surgir nova Entidade, será aquela em  que a propriedade de parte do patrimônio de uma Entidade, for transferida para outra  unidade, eventualmente até criada naquele momento. Mas, no caso, teremos um novo  patrimônio  autônomo,  pertencente  a  outra  Entidade.  Na  contabilidade  aplicada,  especialmente nas áreas de custos e de orçamento,  trabalha­se, muitas  vezes,  com  controles divisionais, que podem ser extraordinariamente úteis, porém não significam a  criação de novas Entidades, precisamente pela ausência de autonomia patrimonial.  9.6.    Da interpretação autêntica do princípio da entidade, percebe­se que o cerne deste  está  na  autonomia  patrimonial,  que  está  indissociavelmente  ligado  à  garantia  jurídica  da  propriedade, como "única  forma de caracterização do direito ao  exercício de poder  sobre o  mesmo patrimônio, válida perante terceiros".   9.6.1.    Daí  se  conclui  que  terceiros  (a  exemplo  dos  sócios)  não  podem  dispor  livremente (fora das  formas  jurídicas concebidas para a correta disposição) do patrimônio da  sociedade, que detém autonomia patrimonial e garantia jurídica de sua propriedade.  9.6.2.    Portanto,  para  que  haja  o  respeito  à  autonomia  patrimonial  da  sociedade  e  de  forma  a  respeitar  o  seu  direito  de  propriedade,  os  JCPs  devem  passar  pelo  resultado  da  sociedade no momento do reconhecimento da despesa do exercício, e não serem incorridos a  partir do seu patrimônio já formado.  9.7.    Desse raciocínio, verifico mais uma característica essencial da natureza jurídica  do  JCPs:  transitam  pelo  resultado  por  serem  despesas,  sendo  deduzidas  para  formação1  do  lucro  líquido do exercício. Ademais,  essa  característica  está de  acordo com o  fato dos  Juros  sobre Capital Próprio serem Juros, pois os outros tipos de juros sempre são despesas para quem  os deve.  9.7.1.    Esta  característica  já  foi  sabiamente  identificada  no  Acórdão  do  Processo  nº  13888.721267/2012­90,  Acórdão  nº  1101­001.186,  da  lavra  da  Conselheira  Edeli  Pereira  Bessa:    Assim,  embora  os  juros  sobre  o  capital  próprio  apresentem  alguma  semelhança com o tratamento societário conferido aos dividendos, consoante alegado  pela contribuinte em sua impugnação, há uma diferença essencial entre eles: os juros  sobre  o  capital  próprio  representam  o  custo  do  capital  investido  pelos  sócios  e,  portanto,  despesa  da  pessoa  jurídica,  ao  passo  que  os  dividendos  correspondem  a  distribuição  do  resultado.  Como  despesa,  conceitualmente  os  juros  sobre  o  capital  próprio  antecedem  a  apuração  do  lucro  contábil.  O  crédito  ou  pagamento  futuro  de                                                              1 Todos os  interessados na escrituração da sociedade, sejam os clientes, os  fornecedores, os sócios/acionistas, a  própria sociedade, tem direito a evidenciação desse fato.  Fl. 499DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 499          26 juros sobre o capital próprio, portanto, exige o seu prévio provisionamento, de modo a  reduzir  o  lucro  do  período. Se  desta  forma não  se  procede,  o  resultado do  período,  majorado  pela  ausência  daquela  dedução,  passa  a  ter  o  status  de  lucro  a  ser  destinado nos  termos do art.  192  da  Lei  nº  6.404/76. Ainda que os  limites  legais de  dedutibilidade tenham em conta as reservas de lucros e lucros acumulados, a fixação  de  tais  limites  tem  por  objetivo  apenas  evitar  a  descapitalização  da  pessoa  jurídica  com a remuneração dos sócios, e não evidencia, por si só, que valores já destinados a  reservas  de  lucros  e  lucros  acumulados  possam  ter  sua  natureza  revertida,  por  deliberação futura, de lucro para despesa.    Veja­se que a referida provisão, com vistas a reduzir o lucro do período ao qual  competiriam os juros, não resulta em despesa dedutível na medida em que legislação  exige deliberação e individualização do pagamento ou crédito dos juros sobre o capital  próprio.  Mas  é  essencial  para  evitar  que  tais  valores  integrem  o  lucro  e  sejam  destinados a outro fim.     Em suma, cabe à sociedade decidir como remunerar o capital  investido pelos  sócios:  por  meio  de  juros  ou  de  lucros.  E  esta  decisão  deve  ser  tomada  antes  da  destinação  do  lucro  líquido  do  exercício,  na  forma  do  art.  192  da  Lei  nº  6.404/76.  Ultrapassado este momento, sem o prévio provisionamento dos juros, a deliberação de  seu  pagamento  futuro,  associada  ao  crédito  ou  pagamento  individualizado,  não  é  suficiente para constituir, neste segundo momento, despesa dedutível na apuração do  IRPJ e da CSLL, como defende a recorrente.  9.8.    Ainda que não seja causa do fato dos JCPs serem despesas, mas conseqüência  disso, o que concorda com a realidade dos outros tipos de juros, constata­se que, para aqueles  que recebem JCPs, estes são considerados receitas e assim tributados.  9.9.    Um  corolário  imediato  da  característica  essencial  dos  Juros  sobre  Capital  Próprio SEREM JUROS é que: para haverem juros, há de haver empréstimo ou financiamento2  de algo. E esse algo, no caso dos JCP, é o capital dos sócios, ou seja, há de haver "empréstimo"  do capital dos sócios.   9.10.    Digo  isso  porque  é  comum  as  abordagens  sobre  esse  tema  fazerem  analogia  entre  os  Juros  sobre  Capital  Próprio  (pago  aos  sócios)  e  os  juros  pagos  a  terceiros  por  empréstimos contraídos pela empresa.  9.11.    Essa  analogia  faz  sentido  na  medida  em  que:  a  integralização  do  capital  da  pessoa jurídica se dá pela transferência de capital dos sócios para a empresa; a empresa realiza  suas  atividades  com  esse  capital  dos  sócios  que  foi  para  ela  transferido/disponibilizado;  o  patrimônio  líquido da pessoa jurídica representa "dívida" desta para com os sócios  (por  isso,  aliás, o PL figura na coluna do passivo).  9.12.    Mas a "dívida" que motiva o pagamento de JCP também guarda diferenças com  as dívidas que fundamentam o pagamento de juros por empréstimos contraídos com terceiros,  especialmente  no  que  diz  respeito  aos  índices  de  remuneração  do  capital  "emprestado"  e  às  condições  para  a  sua  dedutibilidade,  que  são  fixadas  em  lei  e  não  em  um  contrato  de  empréstimo tomado, por exemplo, junto a uma instituição financeira.                                                               2 A partir desse momento, citarei apenas empréstimo, sem prejuízo de financiamento se mostrar como o instituto  jurídico mais apropriado.  Fl. 500DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 500          27 9.13.    No caso, de acordo com o art. 9º da Lei nº 9.249/1995, o índice de remuneração  do capital  admitido para  fins de  apuração do  lucro  real  é  a Taxa de  Juros de Longo Prazo  ­  TJLP definida especificamente para o período em que o capital dos sócios ficou à disposição  da empresa, ou cinco por cento ao ano (o que for menor).  9.14.    Vale registrar que a TJLP é definida por períodos trimestrais, e que o dispositivo  legal acima referido estabelece que tanto essa taxa quanto os cinco por cento ao ano devem ser  aplicados "pro rata die", ou seja, proporcionalmente aos dias em que o capital dos sócios ficou  em poder da empresa.   9.15.    A aplicação de uma taxa de juros que é definida para um determinado período  de um determinado ano, e seu rateio proporcional ao número de dias que o capital dos sócios  ficou em poder da empresa, configuram importante referencial para a identificação do período  a que corresponde a despesa de juros, e, conseqüentemente, para o registro dessa despesa pelo  regime de competência, que é matéria examinada adiante.  Do tratamento societário das despesas (de JCP)  10.    Pois  bem,  uma  vez  sedimentado  que  os  JCP  transitam  pelo  resultado  como  despesas, há que perquerir qual o tratamento específico dado pela legislação a essas despesas.  Consultando­se  a  legislação  societária,  constata­se  que,  de  fato,  não  há  nenhum  tipo  de  tratamento específico às despesas de JCPs. Em assim sendo, frente a esse vazio normativo da  legislação comercial, concluo que as despesas de JCP entram nas regras gerais de tratamento  de despesas.  11.    Como  bem  sabido,  despesa  é  um  item  do  resultado  do  exercício.  Apurado  o  resultado  do  exercício  a  partir  das  receitas  e  das  despesas,  encerram­se  as  receitas  e  as  despesas, as contas contábeis onde são registradas são zeradas ao final do exercício.   11.1.    Não existe a possibilidade de uma conta de despesa ou de receita conservar seus  saldos para exercícios futuros. Em outros termos, apurado o resultado, o que era receita deixa  de sê­lo e também o que era despesa deixa de sê­lo.   11.2.    Apenas as contas patrimoniais tem influencia de um ano para outro, as contas de  resultado de um exercício não podem influenciar anos subseqüentes, é um pilar essencial que  as contas de resultado iniciam­se e extinguem­se dentro de um mesmo exercício.  11.3.    É o que se deduz do art. 187 da Lei nº 6.404, de 15/12/1976, que dispõe sobre as  Sociedades por Ações (S.A.):  Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará:    I ­ a receita bruta das vendas e serviços, as deduções das vendas, os abatimentos e  os impostos;    II  ­  a  receita  líquida  das  vendas  e  serviços,  o  custo  das  mercadorias  e  serviços  vendidos e o lucro bruto;    III  ­ as despesas com as vendas, as despesas financeiras, deduzidas das receitas,  as despesas gerais e administrativas, e outras despesas operacionais;  Fl. 501DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 501          28   IV  ­ o  lucro  ou  prejuízo  operacional,  as  receitas  e  despesas  não  operacionais;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.249,  de  1995)    V  ­  o  resultado  do  exercício  antes  do  Imposto  sobre  a Renda  e  a  provisão  para  o  imposto;    VI  ­  as  participações  de  debêntures,  empregados,  administradores  e  partes  beneficiárias,  e  as  contribuições  para  instituições  ou  fundos  de  assistência  ou  previdência  de  empregados;    VII  ­  o  lucro  ou  prejuízo  líquido  do  exercício  e  o  seu montante  por  ação do  capital  social.    § 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados:    a)  as  receitas  e  os  rendimentos  ganhos  no  período,  independentemente  da  sua  realização em moeda; e    b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a  essas receitas e rendimentos.  12.    Uma  despesa,  para  ser  deduzida  do  resultado  societário  de  outro  exercício,  necessita de autorização legal nesse sentido que venha a ser uma exceção ao §1º do art. 187 da  Lei das S.A.  13.    O  conceito  de  exercício  é  precisamente  definido  pela  legislação  societária  e,  conforme  o  art.  175  da  Lei  das  S.A.,  bem  delimitado  temporalmente  (tendo  duração  de  um  ano), sem possibilidade de alteração desse período (exceto nos casos especiais relacionado no  parágrafo único deste mesmo artigo); apenas a data de término pode ser alterada.  SEÇÃO I ­ Exercício Social    Art.  175.  O  exercício  social  terá  duração  de  1  (um)  ano  e  a  data  do  término  será  fixada no estatuto.    Parágrafo único. Na constituição da companhia e nos casos de alteração estatutária  o exercício social poderá ter duração diversa.  13.1.    Ademais, o conceito de exercício é tão caro para a  legislação societária que os  próprios conceitos de resultado e de lucro líquido estão sobre eles assentados, é o que se infere  da leitura dos arts. 176, 189 e 191 da Lei nº 6.404/1976.  Do regime de competência  14.    A  Lei  das  Sociedades  por  Ações  estabeleceu  como  regra  de  observância  obrigatória o regime de competência, através de seu art. 177, a seguir transcrito:    Escrituração    Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com  obediência  aos  preceitos  da  legislação  comercial  e  desta  Lei  e  aos  princípios  de  contabilidade  geralmente  aceitos,  devendo  observar  métodos  ou  critérios  contábeis  uniformes  no  tempo  e  registrar  as mutações  patrimoniais  segundo  o  regime  de  competência.  Fl. 502DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 502          29   §  1º  As  demonstrações  financeiras  do  exercício  em  que  houver  modificação  de  métodos  ou  critérios  contábeis,  de  efeitos  relevantes,  deverão  indicá­la  em  nota  e  ressaltar esses efeitos.  ...  14.1.    Dessa  imposição  legal,  verifica­se  que  as mutações  patrimoniais  da  sociedade  estão  vinculadas  ao  regime  de  competência.  Essa  é  a  regra  geral  da  Lei  das  S.A.,  e  não  é  somente a regra geral, é a regra para a totalidade dos casos; pois, na legislação societária, não  foi normatizada nenhuma exceção. E, onde não há exceção, na ausência de disposição expressa  em contrário, a regra se aplica.  14.2.    Como não  foi  criada  para  as  despesas  de  Juros  com Capital  Próprio  nenhuma  exceção própria ao  regime de competência, daí  então se conclui que elas  estão submetidas a  esse  regime.  Não  há  necessidade  de  disposição  expressa  na  Lei  das  S.A.  que  preveja  especificamente para as despesas de JCPs que elas devam atender ao regime de competência.   15.    Quando se fala em regime de competência, um outro conceito é interno a este,  qual seja, o conceito de exercício social (estudado no item 13). Assim regime de competência  depende de exercício social, ou seja, é função deste; em outras palavras, mudou­se o exercício  social, mudou­se o  regime de  competência;  não  se  pode,  portanto,  construir  um  conceito  de  regime de competência dissociado de exercício social.  16.    Ademais regime de competência é um instituto jurídico tradicional, de definição  bem precisa e sobre o qual a legislação fiscal pôde estruturar a tributação no tempo. Confira­se  as disposições do art. 9º da Resolução CFC nº 750/93:  SEÇÃO VI ­ O PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA  Art. 9º As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado  do  período  em  que  ocorrerem,  sempre  simultaneamente  quando  se  correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento.  § 1º O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as alterações no ativo  ou no  passivo  resultam  em  aumento  ou  diminuição  no  patrimônio  líquido,  estabelecendo  diretrizes para classificação das mutações patrimoniais, resultantes da observância do  Princípio da OPORTUNIDADE.  § 2º O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas, é  conseqüência natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração.  (...)  17.    O  regime  de  competência  apresenta  o  seguinte  elemento  chave:  o  correlacionamento  simultâneo  entre  as  receitas  e  as  despesas  (também  entendido  como  princípio  do  confronto  das  despesas  com  as  receitas  e  com  os  períodos  contábeis).  A  concretização  do  regime  de  competência  para  as  despesas  consiste  no  reconhecimento  das  despesas  no momento  em  que  incorridas,  não  estando  relacionado  (sendo  o  reconhecimento  independente) com recebimentos ou pagamentos.  Fl. 503DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 503          30 17.1.    Sobre  essa  realidade  não  preciso  muito  discorrer,  sendo  suficiente  a  lição  da  FIPECAFI3, em seu Manual4:  3.1.5.4  O  PRINCÍPIO  DO  CONFRONTO  DAS  DESPESAS  COM  AS  RECEITAS  E  COM OS PERÍODOS CONTÁBEIS    ENUNCIADO:  "Toda  despesa  diretamente  delineável  com  as  receitas  reconhecidas  em  determinado  período,  com as mesmas  deverá  ser  confrontada;  os  consumos  ou  sacrifícios  de  ativos  (atuais  ou  futuros),  realizados  em  determinado  período e que não puderam ser associados à receita do período nem às dos períodos  futuros, deverão ser descarregados como despesa do período em que ocorrerem..."    É importante notar que a base do confronto não está relacionada ao montante  dos recursos efetivamente recebido em dinheiro ou pago, no período, mas às receitas  reconhecidas  (ganhas),  nas  bases  já  mencionadas,  e  às  despesas  incorridas  (consumidas) no período.    Assim, podemos consumir ativos pagos no mesmo período ou adquiridos em  períodos  anteriores.  Pode  ocorrer  o  caso  de  sacrifícios  de  ativos,  no  esforço  de  propiciar receita, cujos desembolsos efetivos somente irão ocorrer em outro exercício,  ou de se  incorrer em despesas a serem desembolsadas posteriormente (sacrifício de  ativo no futuro, ativo esse que pode nem existir hoje).    Todas as despesas e  perdas ocorridas em determinado período deverão ser  confrontadas com as receitas reconhecidas nesse mesmo período ou a ele atribuídas,  havendo alguns casos especiais:  a)  os  gastos  de  períodos  em  que  a  entidade  é  total  ou  parcialmente  pré­ operacional.  São  normalmente  ativados  para  amortização  como  despesa  a  partir  do  exercício  em que  a  entidade,  ou  a  parte  do  ativo,  começar  a  gerar  receitas;  b)  a  parcela  dos  gastos  dos  departamentos  de  pesquisa  e  desenvolvimento  que  superar  o montante  necessário  para manter  o  setor  em  funcionamento,  independentemente  do  número  de  projetos  em  execução.  (Esses  últimos  gastos  incluem  os  salários  fixos  dos  pesquisadores  e  as  depreciações  dos  equipamentos  permanentes.)  Todo  o  gasto  incremental  necessário  para  determinado projeto poderá ser ativado e, quando o projeto  iniciar a geração  de receitas, amortizado contra as receitas.    Os gastos diferidos que não vierem a gerar receitas deverão ter seus  valores  específicos  descarregados  como  perda  no  período  em  que  se  caracterizar  a  impossibilidade  da  geração  de  receita  ou  o  fracasso  ou  desmobilização do projeto.    Os  gastos  com  propaganda  e  promoção  de  venda,  mesmo  institucional, deverão ser considerados como despesas dos períodos em que  ocorrerem.    Somente um motivo muito forte e preponderante pode fazer com que um gasto  deixe  de  ser  considerado  como  despesa  do  período,  ou  através  do  confronto  direto  com  a  receita  ou  com  o  período.  Se  somos  conservadores  no  reconhecimento  da  receita, devemos sê­lo, em sentido oposto, com a atribuição de despesas.                                                              3 FIPECAFI = Fundação Instituto de Pesquisas Contábeis, Atuariais e Financeiras, FEA/USP.  4  Manual  de  Contabilidade  das  Sociedades  por  Ações  (aplicável  às  demais  sociedades).  IUDÍCIBUS,  Sérgio;  MARTINS, Eliseu; GELBCKE, Ernesto Rubens. São Paulo: Editora Atlas S.A. 6a Edição, pgs. 64 e 65.  Fl. 504DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 504          31   Os  juros  e  encargos  financeiros  decorrentes  da  obtenção  de  recursos  para  construção  ou  financiamento  de  ativos  de  longo  prazo  de maturação  ou  construção  somente  poderão  ser  ativados  durante  o  período  pré­operacional.  Entretanto,  seu  montante  deverá  ser  contabilizado  em  conta  específica  de  ativo  a  ser  amortizada  a  partir do exercício em que o ativo entrar em operação. As demais despesas financeiras  serão apropriadas aos períodos em que foram incorridas.  17.2.    Alguns  pontos  devem  ficar  bastante  sedimentados,  quais  sejam:  a)  a  base  de  confronto  não  está  relacionada  aos  recursos  pagos;  b)  as  despesas  financeiras  devem  ser  apropriadas  no  período  em  que  incorridas,  excetuado  os  casos  de  despesas  pré­operacionais  (aqui  inaplicável);  e  c)  somente  situações  extremamente  especiais  (como  as mencionadas  na  lição, entre as quais não se enquadra o presente processo), autoriza­se a quebra da consideração  da despesa do período através do confronto direto com a receita do período.  18.    Bem situadas essas verdades, a aplicação ao caso concreto leva a constatar que  as despesas de Juros com Capital Próprio devem ser confrontadas com as receitas que formam  o lucro do período, ou seja, tem que estar correlacionadas com as receitas obtidas no período  que  se  deu  a  utilização  do  capital  dos  sócios,  no  período  em  que  esse  capital  permaneceu  investido na sociedade.   18.1.    Assim, andou bem o voto vencedor do Acórdão nº 1201­00.348, de 11/11/2010,  da lavra do Conselheiro Marcelo Cuba Netto, ao dizer:  a pessoa jurídica deverá reconhecer a despesa ao longo do tempo em que empregado  o capital objeto da remuneração.  18.2.    Também  acertado  o  voto  condutor  do  Acórdão  n°  1201­000.857,  do  mesmo  Conselheiro citado, de 10/09/2013:  a  despesa  com  juros  deve  ser  apropriada  nos mesmos  períodos  em  que  a  pessoa  jurídica empregou o capital no desenvolvimento de suas atividades.  19.    Daí então se conclui que o incorrimento da despesa deve se dar no exercício das  receitas (geradas pelo uso do capital) que vão formar o resultado do mesmo exercício; que, em  sendo positivo, será chamado de lucro líquido daquele exercício.  19.1.    Sendo  certo  que  as  despesas  devem  estar  correlacionadas  com  as  receitas  do  mesmo exercício, questiona­se: o que as despesas de JCPs de um exercício têm a ver com as  receitas  do  exercício  anterior,  ou  com as  receitas  do  exercício  de  dois,  três,  quatro  ou  cinco  anos anteriores? Parece­me que nada.   19.2.    De fato, as despesas de JCP só guardam alguma correlação com as receitas que  formam o lucro líquido do mesmo exercício, pois é neste período que o capital próprio foi  empregado para geração de receitas (e, conseqüentemente, do lucro) daquele exercício.  20.    Portanto,  eventual  data  da  assembléia  que  determine  pagamento  de  JCP  não  consegue atender ao regime de competência, primeiro porque se utilizou do principal fator que  este regime teve o cuidado de absolutamente afastar (qual seja, o pagamento); depois porque a  data de assembléia não representa duração de utilização, pela sociedade, do capital que lhe foi  disponibilizado pelos sócios; e, por fim, esta data não é tempo de geração de receitas, para fins  de confrontação.  Fl. 505DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 505          32 20.1.    A defesa da recorrente é insistente em afirmar que o incorrimento da despesa é o  momento  do  pagamento  (seja  o  determinado  no  estatuto  ou  contrato  social,  seja  na  data  da  assembléia que delibere sobre pagamento, seja na data da decisão da administração no silêncio  destes).  Nada  mais  contrário  ao  regime  de  competência,  no  qual  o  tempo  do  pagamento  é  totalmente irrelevante para o reconhecimento das despesas.    21.    Sabendo­se que o  incorrimento da despesa  se dá no  exercício da aplicação do  capital investido pelos sócios/acionista na sociedade (no tempo em que a empresa faz usufruto  desse  capital),  ou  ainda,  o  incorrimento  da  despesas  num  exercício  se  opera  quando  há  correlação  com  as  receitas  de  igual  exercício;  é  elementar  ver  que  data  de AG que  delibere  sobre pagamento de JCPs não tem o condão de modificar a data do incorrimento das despesas  de JCPs.   22.    Não obstante tudo o que se disse, é muito importante deixar claro que é possível  fazer  incorrer  as  despesas  de  JCP  de  um  exercício  relativamente  ao  capital  disponibilizado  naquele  exercício  e  não  efetuar  pagamento  algum  a  título  de  JCPs  (assim  não  haverá  lançamento do caixa/banco contra despesas). Neste caso, o que deve ser feito é a constituição  da OBRIGAÇÃO/DÍVIDA DE PAGAR JCPs, que formará uma dívida da sociedade para com  os  sócios  (sendo  registrada  no  passivo),  de  forma  que  esse  DEVER  da  empresa  fique  evidenciado. Isso está perfeitamente de acordo com o regime de competência.   23    O  tempo  da  constituição  da  obrigação  de  pagar  juros  é  simultâneo  ao  do  incorrimento  das  despesas,  pois  essa  obrigação  é  a  contrapartida  contábil  (para  atender  o  método das partidas dobradas) do registro das despesas incorridas.   23.1.    E  essa  obrigação  pode  ser  conservada  ao  longo  de  vários  exercícios  (ou  seja,  num  exercício  poderá  haver  passivos  de  JCPs  de  exercícios  anteriores),  sem  que  se  aponte  qualquer inobservância ao regime de competência; de forma que, quando se der o pagamento,  satisfeita  será  a  dívida,  sem  qualquer  vinculação  com  as  despesas  de  JCPs  incorridas  no  eventual exercício em que houver o pagamento.  23.2.    Esses  fatos  serão  relevantes  mais  a  frente  ao  se  enfrentar  a  interpretação  da  norma fiscal: o art. 9º da Lei nº 9.249/95.  Da existência, ou não, do direito de fazer incorrer em exercícios  subseqüentes despesas de exercícios anteriores não incorridas  24.    Analiso  agora  se  as  despesas  de  JCP  que  deixaram  de  ser  incorridas  em  exercícios anteriores, que deixaram de ir ao resultado destes exercícios, podem ser incorridas  em exercícios posteriores. Ou ainda, se a sociedade adquiriu,  frente à  legislação societária, o  direito  de  deduzir,  do  lucro  líquido,  a  despesa  incorrida  com  a  manutenção  do  capital  dos  sócios na sociedade em anos anteriores (embora não tenha deliberado sobre isso no momento  adequado).   25.    Como visto no  tópico anterior,  as despesas de  JCP, por não serem exceção ao  regime de competência, são despesas padrão: devem ser levadas ao resultado quando incorridas  (ao tempo em que o sócio disponibilizou o capital para a empresa) e independem do pagamento  para sua dedução na contabilidade societária.   Fl. 506DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 506          33 26.    Assim, a despesa é incorrida pela manutenção do capital dos sócios na empresa  durante  o  exercício  em  que  o  resultado  é  apurado.  Se  a  despesa  for  incorrida  em  exercício  diferente  ao  do  qual  o  capital  vinculado  a  essa  despesa  esteve  disponibilizado,  então  essa  despesa  não  estará  mais  vinculada  ao  capital  do  exercício  anterior,  mas  sim  ao  capital  do  exercício  em  curso;  havendo,  portanto,  flagrante  desrespeito  à  regra  do  confronto,  e,  conseqüentemente, ao regime de competência.  27.    O direito de fazer incorrer despesa na lei societária é determinado no tempo do  art.  175  da  Lei  das  S.A.,  ou  seja,  no  exercício,  assim  não  existe  direito  de  fazer  incorrer  despesa  de  exercícios  anteriores  (art.  187,  III  e  IV  e  §1ºb).  Na  observância  do  regime  de  competência, também não há direito de postergação de despesa para exercícios seguintes.  28.    Ademais,  as  despesas  de  exercícios  anteriores  que  deveriam  ter  lá  tido  seu  incorrimento não podem ser  incorridas em exercícios  futuros,  conforme vedação do art. 186,  §1º, da Lei nº 6.404/1976:  Art. 186. ...  ...    §  1º  Como  ajustes  de  exercícios  anteriores  serão  considerados  apenas  os  decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro  imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a  fatos subseqüentes.  ...  29.    Portanto,  o  que  ocorreu  nos  autos  não  foi  mudança  de  critério  contábil  e  também  não  foi  retificação  de  erro  imputável  a  determinado  exercício  anterior,  e  que  não  possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.  30.    Pelo exposto, concluo que não há direito algum5 de fazer incorrer em exercícios  subseqüentes  despesas  de  exercícios  anteriores  não  incorridas,  ou  seja,  inexiste  direito  da  sociedade a deduzir do lucro líquido do ano despesas de JCP que deixaram de ser incorridas em  anos anteriores, tanto por contrariedade ao art. 177 (regime de competência) como por não se  enquadrar no art. 186, §1º, e no art. 187, III e IV e §1ºb, todos da Lei nº 6.404/1976 (Lei das  S.A).  31.    O art. 192 da Lei das S.A. também auxilia na compreensão do problema:  Proposta de Destinação do Lucro    Art. 192. Juntamente com as demonstrações  financeiras do exercício, os órgãos da  administração da companhia apresentarão à assembléia­geral ordinária, observado o  disposto nos artigos 193 a 203 e no estatuto, proposta sobre a destinação a ser dada  ao lucro líquido do exercício.  32.    A  destinação  do  lucro  é  uma  decisão  submetida  à  assembléia  de  sócios/acionistas do exercício. E estes devem estar atentos aos itens de custos e despesas que  acabam por reduzirem os seus lucros. Daí porque talvez a Lei das S.A. tenha sido tão restritiva                                                              5 O direito somente é adquirido se estiver de acordo com ordenamento jurídico, o que não se deu.  Fl. 507DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 507          34 no  seu  art.  186,  §1º,  em  razão  da  seriedade  que  envolve  a  apuração  do  lucro  líquido  do  exercício, com a conseqüente destinação dos lucros, impactando todos os exercícios futuros.  32.1.    Uma despesa que deixe de ser  incorrida em um exercício e que pretensamente  venha  a  ser  ratificada  em  outro  exercício  pode  acabar  por  reduzir  o  lucro  de  um  quadro  de  sócios/acionistas diferente do quadro de sócios/acionistas do exercício em que a despesa não  foi considerada, prejudicando uns em detrimento dos outros; e, inevitavelmente, influenciando  o valor das ações.   32.2.    Esta consideração apenas não seria válida se a estrutura societária se mantivesse  intacta durante os cinco anos ou mais, o que é muito improvável em se tratando de sociedade  de capital aberto, ainda mais que a norma em debate é de aplicação aos mais diferentes setores  da economia.  32.3.    E  isso  evidencia  mais  um  problema  para  a  tese  de  que  "despesas"  que  poderiam/deveriam  ter  reduzido  o  lucro  dos  anos­calendário  de  2002  a  2006  (se  tivessem  efetivamente existido naquela época) sejam computadas como tal no ano­calendário de 2007.  Da interpretação do art. 9º da Lei nº 9.429/95  33.    O  art.  9º  da  Lei  nº  9.429/95  não  modifica  nada  que  esteja  assentado  na  legislação  comercial/societária,  pelo  contrário,  ele  deve  ser  interpretado  de  forma  a  se  harmonizar com os princípios e regras gerais dessa legislação.  33.1.    A referida norma legal apenas concedeu autorização de dedutibilidade do lucro  real  das despesas  incorridas6 e pagas,  não  concedeu esse  tratamento para despesas pagas  e  não  incorridas  (como  é  o  caso  de  despesas  que  deixaram  de  ser  incorridas  no  exercício  anterior,  que  poderiam  ser  despesas  no  exercício  anterior;  mas,  nesse  exercício,  não  são  despesas, nem conservam a capacidade de serem incorridas).  34.    Na  óptica  da  analogia  que  se  fez  com  os  empréstimos  de  modo  geral  como  fundamento para pagamento de juros, a empresa não está limitada a deduzir, do lucro líquido  do exercício, qualquer valor de despesas de JCP. Ou seja, para a legislação societária, não há  qualquer restrição de quantidade, daí porque o capital pode ser disponibilizado para a empresa  a taxas maiores do que a TJLP. Já no âmbito fiscal não se pode dizer o mesmo. As despesas de  JCP do exercício devem observar conjuntamente os limites do caput e do §1º do art. 9º da Lei  nº 9.429/95 e o excesso dessas despesas devem ser estornadas, em obediência ao art. 6º, §2º  "a", do Decreto­Lei nº 1.598, de 26/12/1977.  35.    Conforme visto nos itens 22 e 23, os JCPs podem passar de um exercício para o  outro, desde que devidamente incorrida e escriturada a despesa dos JCPs no exercício em que o  capital  dos  sócios  foi  utilizado  pela  empresa,  e  devidamente  escriturada  (no  passivo)  e  constituída7 a corresponde obrigação/dívida de pagá­los. Foi visto que essa forma de agir não  contraria o  regime de competência. A dúvida surge em relação a saber  se este procedimento  prejudica a norma do ponto de vista fiscal, o que demanda análise.                                                              6 Porque se não forem incorridas sequer despesas serão.  7  Conforme  o  item  23.1,  é  igual  o  tempo da  constituição  da  obrigação  de  pagar  juros  e  o do  incorrimento  das  despesas, pois aquela é quem equilibra contabilmente o lançamento datas.  Fl. 508DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 508          35 36.    A expressão utilizada pelo art. 9º da Lei nº 9.429/95 não foi "despesa de juros  pagos ou creditados", foi apenas "juros pagos ou creditados"; assim, não se pode limitar esse  artigo de  forma a permitir  apenas a dedução de despesas  incorridas no exercício e pagas no  mesmo  exercício.  Portanto,  os  "juros"  devem  ser  entendidos  como  "despesa  de  juros"  e  "obrigações/dívidas8 de juros".  36.1.    Assim,  pode­se  falar  em  direito  em  relação  a  descontar  juros  pagos,  seja  pagamento  das  despesas  de  JCPs  do  exercício,  seja  satisfação  pelo  pagamento  da  dívida  de  pagar  JCPs que  tiveram  suas despesas  incorridas  em exercícios  anteriores. Conclui­se,  dessa  leitura  do  dispositivo  fiscal,  que  o  procedimento  dos  itens  22/23  e  35  não  impossibilitam  a  dedução da despesa.   36.2.    O  contribuinte  alega  inexistir  restrição  temporal  neste  artigo.  Não  há,  propriamente, restrição temporal, há restrição material, explico: para que os JCP sejam pagos, é  necessário que os JCP a  serem pagos existam; caso contrário estar­se­ia pagando outra coisa  indedutível que não JCP (como foi o caso que resultou na autuação em julgamento).  36.3.    Ou ainda, há de existirem as despesas de JCPs do exercício (que serão pagas no  exercício, o que dispensa a necessidade da constituir obrigação de pagar) ou existir obrigação  de pagar JCPs para serem satisfeitas pelo pagamento, obrigação esta constituída em razão das  despesas de juros relativas a exercícios anteriores não terem sido pagas nos exercícios em que  incorridas.  36.4.    Não obstante,  ainda  que  a norma  fiscal  não  vede  a dedução  do  lucro  real  dos  valores  pagos  para  extinguir  a  dívida  de  pagar  JCPs  de  exercícios  anteriores,  também  o  montante pago daí originado está submetido aos dois limites (o do caput e o do §1º) do art. 9º  da Lei nº 9.429/95.  36.5.    Ademais,  tendo em vista  serem os  limites direcionados para os  "juros"  (assim  entendido o gênero, dos quais as despesas e as obrigações seriam espécies), então este  limite  deve  ser  compartilhado  (ou  seja,  os  valores  devem  ser  somados)  entre  o  total  das  despesas  pagas de JCPs do exercício e o total dos pagamentos para quitar as dívidas de pagar JCPs de  exercício  anteriores,  estando  o  excesso  submetido  ao  art.  6º,  §2º,  "a",  do  Decreto­Lei  nº  1.598/1977.  37.    No  caso  dos  autos, não haviam obrigações/dívidas  (ausência de  passivo),  da  sociedade,  de  pagar  JCPs  vinculadas  a  despesas  de  JCPs  incorridas  em  exercícios  anteriores, estas dívidas  inexistiam, em virtude de não terem sido constituídas pela falta do  incorrimento, nos exercícios anteriores, das despesas de JCPs, resultando em desobediência  do art. 177 (regime de competência) e do art. 186, §1º, da Lei das S.A.  37.1.    Assim, o que foi estornado sequer pode ser chamado de excesso de Juros sobre  Capital Próprio (pois não era baixa de passivo de JCP, nem tampouco despesas de JCP ­ já que  essas  somente  as  incorridas  no  exercício).  Tratou­se,  na  realidade,  da  conversão  de  bens  (numerários)  da  empresa  em  direitos  desta  para  com  os  sócios  ou  em  redução  dos  direitos  destes para com a sociedade; contabilmente (na  legislação societária), deu­se9 permutação de  ativos  (redução  dos  ativos  de  recursos  contra  aumento  dos  ativos  de  direitos  exigíveis  dos                                                              8 Ou juros a pagar.  9 E assim, portanto, deveriam ter sido tratados na escrituração da sociedade.  Fl. 509DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 509          36 sócios – a exemplo de empréstimos aos sócios) ou troca dos ativos de recursos por redução do  patrimônio líquido (seja da conta dos lucros acumulados, seja da conta das reservas de lucros,  ou ainda da redução do capital social respectivo aos sócios que receberam os citados recursos),  sendo assim destinação do próprio PL (o que ratifica que não pode haver nenhuma repercussão  fiscal). Improcedente, portanto, reduzir os ativos de recursos tendo por contrapartida a redução  dos exigíveis de IRPJ e CSLL.    Da interpretação da IN da RFB de 1996  38.    A Instrução Normativa (IN) SRF nº 11, de 21/02/1996, ao tratar dos Juros sobre  Capital Próprio, trouxe o caput do art. 29 com a seguinte redação:  Art. 29. Para efeito de apuração do lucro real, observado o regime de competência,  poderão  ser  deduzidos  os  juros  pagos  ou  creditados  individualizadamente  a  titular,  sócios ou acionistas, a  título de  remuneração do capital próprio, calculados sobre as  contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de  Longo Prazo ­ TJLP.  39.    Comparando­se o texto do caput do art. 29 da IN SRF nº 11/1996 com o caput  do art. 9º da Lei nº 9.249/1995, observa­se que foi incluído a expressão "observado o regime de  competência".  40.    Surgiram questionamentos  a  respeito  da  legalidade  do  caput  do  citado  art. 29,  por ter incluído essa expressão em sua redação.  40.1.    A legalidade dessa inclusão me parece tão obvia que, para defendê­la, entendo  suficiente  a  leitura  do  dispositivo  sem  a  expressão  atacada  para  verificar  que  não  haverá  nenhuma modificação de aplicação do caput do art. 29 da IN SRF nº 11/1996, ou seja, com ou  sem a expressão incluída o artigo tem a mesma efetividade.  40.2.    É fato que não é a expressão guerreada que impõe a observância do regime de  competência, nem para a legislação societária, tampouco para a legislação fiscal. Como ficou  cristalino no item 14 e seus subitens, o regime de competência é dever legal, é regra geral, sem  exceção  para  a  legislação  societária  e  com  exceções  para  a  legislação  fiscal  desde  que  expressas (entre as quais os JCP não se enquadram).  40.3.    Aqui dá­se a velha retórica, eu enuncio no dispositivo específico a regra geral,  leio o dispositivo  específico  e vejo que  a  regra  geral  não  está  escrita nele,  em  seguida  tento  defender que, como a regra geral não está ali expressa, então trata­se de uma exceção. A isso se  responde apenas que a exceção não se presume nem que a regra geral tem que ser escrita em  todos os lugares.  40.4.    Assim, não há qualquer ilegalidade no caput do art. 29 da IN SRF nº 11/1996.  Da Deliberação CVM nº 207, de 13 de dezembro de 1996  41.    Em  sede  de  memoriais,  levantou­se  a  improcedência  do  premissa  básica  admitida  neste  voto,  qual  seja,  o  de  que os  JCP  são  despesas.  Para  isso,  foi  apontado  como  Fl. 510DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 510          37 definitivo  para  desnaturar  essa  premissa,  o  inciso  I  da Deliberação  da Comissão  de Valores  Mobiliários (CVM) nº 207, de 13/12/1996, que reproduzo abaixo e passo a sua interpretação,  com todo o respeito, com toda a deferência, aos que entendem diferentemente.  I ­ Os juros pagos ou creditados pelas companhias abertas, a título de remuneração do  capital próprio, na  forma do artigo 9º da Lei nº 9.249/95, devem ser contabilizados  diretamente à conta de Lucros Acumulados, sem afetar o resultado do exercício.  41.1.    Da  ementa  da  referida Deliberação  percebe­se  que  esta  surgiu  no  contexto  da  regulamentação  do  artigo  fiscal,  como  esta mesma  anuncia:  "Dispõe  sobre  a  contabilização  dos juros sobre o capital próprio previstos na Lei nº 9.249/95". Assim, tudo indica que surgiu  para adaptar as conseqüências dos JCP, em razão da efetivação desse instituto jurídico que se  tornou interessante com o tratamento tributário.  41.2.    O inciso I da Deliberação não tem o condão de modificar a natureza jurídica dos  JCP, tanto é que o próprio inciso é bem claro ao prescrever: devem ser contabilizados, trata­se  de norma contábil, de determinação para modo de proceder aos registros contábeis, nada mais.  Esse inciso não teve a presunção de dizer que não é despesa algo que é, antes pelo contrário, o  só fato desta norma existir é sinal evidente de que, em sua ausência, a contabilização ocorreria  através de conta de resultado.  41.3.    Ao  dizer  "sem  afetar  o  resultado  do  exercício",  está  enunciando  que  a  contabilização deve ocorrer que modo diverso ao que originalmente ocorreria, ou seja,  como  sem  a  norma  a  despesa  de  JCP  afetaria  o  resultado  do  exercício,  então,  com  a  norma  essa  despesa de JCP não afetará o resultado do exercício.   41.4.    Não  se  trata de  uma norma declaratória de  conteúdo,  antes pois  é uma norma  que institui uma conduta, qual seja, a conduta de fazer dessa forma (contabilizar diretamente à  conta de Lucros Acumulados  sem  transitar pelo  resultado) e não daquela  forma  (contabilizar  como  despesa  financeira  transitando  pelo  resultado),  ou  ainda,  ao  instituir  a  conduta  que  pretende  impor  acaba  por  revelar  qual  a  conduta  se  deseja  evitar.  E  ao  se  refletir  sobre  a  conduta evitável, torna­se evidente que, na ótica do próprio legislador (o colegiado da CVM),  os JCP são despesas.  41.5.    Ademais,  não  é  uma  norma  absoluta,  foi  excetuada  na  própria  Deliberação  CVM, senão vejamos os incisos: VII, VIII e IX:  VII  ­  O  disposto  nesta  Deliberação  aplica­se,  exclusivamente,  às  demonstrações  financeiras  elaboradas  na  forma  dos  artigos  176  e  177  da  Lei  nº  6.404/76,  não  implicando alteração ou interpretação das disposições de natureza tributária.  VIII ­ Caso a companhia opte, para fins de atendimento às disposições tributárias, por  contabilizar  os  juros  sobre  o  capital  próprio  pagos/creditados  ou  recebidos/auferidos  como despesa ou receita  financeira, deverá proceder à reversão desses valores, nos  registros  mercantis,  de  forma  a  que  o  lucro  líquido  ou  o  prejuízo  do  exercício  seja  apurado nos termos desta Deliberação.  IX ­ A reversão, de que trata o item anterior, poderá ser evidenciada na última linha da  demonstração  do  resultado  antes  do  saldo  da  conta  do  lucro  líquido  ou  prejuízo  do  exercício.  Fl. 511DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 511          38 41.6.    Não é preciso ir muito longe para encontrar o que prevê o inciso VIII: "caso a  companhia  opte,  para  fins  de  atendimento  às  disposições  tributárias,  por  contabilizar  os  juros sobre o capital próprio pagos/creditados ... como despesa ... financeira, ...". Onde estão as  disposições tributárias que conduzem a conduta do inciso VIII? Na própria IN SRF nº 11/1996!  Transcrevo mais alguns de seus dispositivos:  Art.  29.  Para efeito  de  apuração do  lucro  real,  observado o  regime de competência,  poderão  ser  deduzidos  os  juros  pagos  ou  creditados  individualizadamente  a  titular,  sócios ou acionistas, a  § 1º À opção da pessoa jurídica, o valor dos juros a que se refere este artigo poderá  ser incorporado ao capital social ou mantido em conta de reserva destinada a aumento  de capital.  ...  §  3º  O  valor  do  juros  pagos  ou  creditados,  ainda  que  capitalizados,  não  poderá  exceder,  para  efeitos  de  dedutibilidade  como  despesa  financeira,  a  cinqüenta  por  cento de um dos seguintes valores:  a) do lucro líquido correspondente ao período­base do pagamento ou crédito dos juros,  antes da provisão para o imposto de renda e da dedução dos referidos juros; ou  b) dos saldos de lucros acumulados de períodos anteriores.  ...  Art.  30.  O  valor  dos  juros  pagos  ou  creditados  pela  pessoa  jurídica,  a  título  de  remuneração do capital próprio, poderá ser imputado ao valor dos dividendos de que  trata  o  art.  202  da  Lei  nº  6.404,  de  15  de  dezembro  de  1976,  sem  prejuízo  da  incidência do imposto de renda na fonte.  Parágrafo único. Para efeito de dedutibilidade na determinação do lucro real, os  juros  pagos  ou  creditados,  ainda  que  imputados  aos  dividendos  ou  quando  exercida a opção de que trata o § 1º do artigo anterior, deverão ser registrados  em contrapartida de despesas financeiras.  41.7.    Assim, na existência de disposições tributárias, é forçoso atender a conduta dos  incisos  VIII  e  IX,  em  detrimento  da  conduta  do  inciso  I,  que  acabou  por  não  ter  aplicação  prática, por estar em vigor concomitantemente com a IN SRF nº 11/1996.  41.8.    Uma  interpretação  sistemática  da  Deliberação  CVM  nº  207/1996,  deixa  claro  que o objetivo do seu inciso I não foi, mais uma vez, dizer que os JCP não são despesa, mas  sim  tornar  a  informação dessas despesas bastante  evidente  (o  inciso  IX  se utilizou do  termo  "evidenciada")  na  demonstração  para  os  sócios,  de  forma  que  esses  tivessem  uma  visão  facilitada  dos  valores  de  JCP  (a  posição  junto  a  conta  de  Lucros  Acumulados  é  bastante  estratégica), ao invés de terem que consultar as despesas da sociedade e, no meio de todas as  outras despesas, localizarem esses valores.   41.9.    Veja­se  que  esse  estudo  apenas  confirmou  o  acerto  na  consideração  dos  JCP  como despesas, ainda que seja desnecessário aprofundar o estudo de normas procedimentais de  contabilização,  tanto  é  que  somente  nesse momento  (depois  de  vários meses  de  julgamento  iniciado)  sobre  isso  me  manifesto,  após  levantado  o  tema,  não  por  desconhecimento  dessa  Fl. 512DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 512          39 norma, mas por entendê­la sem muita relevância; conservando, obviamente a devida vênia, que  é máxima, aos entendimentos em sentido contrário.  Do precedente do STJ e do regime de caixa  42.    Para  um  acertado  exame  do  precedente  do  STJ  (Recurso  Especial  nº  1086752/PR, de 17/02/2009),  é preciso diferenciar  inicialmente o  regime de  competência do  regime de caixa, especificamente aplicado à despesa. Em se tratando de despesas, o regime de  competência  estabelece  que  o  reconhecimento  da  despesa  se  dá  no  mesmo  exercício  do  incorrimento, já o regime de caixa estabelece que o reconhecimento da despesa não ocorre no  exercício  do  incorrimento  e  sim  no  exercício  do  pagamento  (parto  do  pressuposto  que  o  pagamento se deu em exercício diferente do  incorrimento;  se se der no mesmo, a questão se  torna diferenças mensais).   42.1.    Diferentemente  de  regime  de  competência  que  é  um  conceito  da  legislação  societária,  adotada  pela  legislação  fiscal,  a  expressão  regime  de  caixa  está mais  associada  à  legislação fiscal pelo seguinte fato: não há aplicação do regime de caixa na lei das S.A; como  se  viu  em  tópico  próprio,  não  há  exceção  a  este  regime  no  âmbito  societário. Mas, mesmo  quando  o  regime  de  caixa  é  permitido  pela  legislação  fiscal,  isso  se  reflete  apenas  para  apuração de tributos, pois a sociedade, se submetida a Lei nº 6.404/76, ainda deverá apurar o  lucro líquido do exercício pelo regime de competência.  43.    Então  o  tratamento  de  uma  despesa  submetida  a  regime  de  caixa  "fiscal"10  é:  seguir o regime de competência para apuração do lucro líquido do exercício (ou seja, a despesa  continua  a  ser  reconhecida  no  momento  em  que  incorrida)  e  ajustar  esse  lucro  de  forma  a  desconsiderar o reconhecimento desta despesa e controlá­la, fora da escrituração societária, de  modo a vir a incluí­la no lucro fiscal somente no momento do pagamento.   43.1.    Assim,  a  adoção  do  regime de  caixa permite  a  formação  de  um outro  tipo  de  lucro, destinado a fins fiscais e que não é o lucro societário apurado para atendimento da Lei  das S.A.   43.2.    Chamo  atenção  então  para  o  fato  de  que  a  despesa,  ainda  que  submetida  ao  regime de caixa "fiscal", para a legislação societária, continua a ser reconhecida no momento  em  que  incorrida,  conseqüência  esta  da  manutenção  nesta  seara  do  direito  do  regime  de  competência.   43.3.    Assim,  esta  despesa  não  deixa  de  ser  despesa  do  exercício;  no  exercício  do  pagamento não é despesa de exercício anterior, absolutamente, é apenas uma despesa diferida  para fins fiscais, ou ainda, mantendo o estrito rigor técnico sequer é despesa, na realidade, é um  valor diferido para fins fiscais ou então pode ser chamada de uma despesa "fiscal".   44.    Examino então se esta dinâmica é apropriada aos Juros sobre Capital Próprio. A  pergunta que se impõe: o regime de caixa que precisa ser aplicado para conservar as autuações  envolvidas é o regime de caixa existente em alguns casos na legislação tributária (o que outrora  denominei regime de caixa "fiscal") ou é um regime de caixa inédito (inovador) a ser aplicável  mesmo no âmbito da Lei das S.A.?                                                              10 A expressão é para se contrapor a regime de caixa "societário", que é desconhecido pelo ordenamento jurídico  brasileiro.  Fl. 513DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 513          40 44.1.    Em  resposta  a  esta  pergunta,  frente  ao  que  se  expôs  no  item  43  e  em  seus  subitens, há que verificar que a aplicação do regime de caixa adotado pela legislação tributária  não supre a necessidade do  recorrido de  fazer  incorrer no exercício de 2007, na escrituração  societária, despesas que deixaram de ser incorridas nos exercícios de 2002 a 2006.  44.2.    Então,  por  exclusão,  resta  que  o  regime  de  caixa  pretendido  e  ao  qual  o  STJ  atendeu  em  caso  assemelhado,  é  um  regime  de  caixa  adequado  ao  caso,  uma  exceção  jurisprudencial ao art. 177 da Lei nº 6.404/76. É difícil até mesmo conceber a redação de um  dispositivo  legal  que  permita  um  regime  de  caixa  útil  para  manutenção  da  conduta  que  se  deseja.   45.    Assim,  o  exame  do  precedente  do  STJ  nos  coloca  uma  questão  bem  simples:  existe a possibilidade de aplicação do regime de caixa no âmbito da legislação societária sem  previsão legal e exclusivamente para os Juros sobre o Capital Próprio, mantendo o regime de  competência  quanto  ao  mais?  Firmei  convicção,  mesmo  sem  aqui  contraditar  as  razões  de  decidir ali apresentadas, que essa possibilidade não deve prevalecer.  Da renúncia e da decadência  46.    Quanto à renúncia, mesmo que esta questão não tenha mais importância para o  deslinde  da  questão  por  tudo  o  que  já  foi  dito,  devo  me  pronunciar,  e  o  faço  dizendo  que  entendo não ser o caso, pelos motivos que apresento.   47.    Tendo em vista que tanto a renúncia quanto a decadência tratam de formas que  impedem o exercício de um direito: esta por  implicar na caducidade do direito por perda do  prazo de sua duração e aquela por perda do direito pela manifestação de não exercê­lo, entendo  por bem tratá­las no mesmo tópico.  48.    No âmbito tributário, a meu ver, o que ocorreu foi ausência de atendimento de  requisito  para  gozo  de  benefício  fiscal,  mas  não  de  ordem  temporal  e  sim  material:  não  existiam JCP para serem pagos! Deu­se a situação de ausência de juros (seja por ausência de  despesa  ­  já  que  a  despesa  só  pode  ser  do  exercício;  seja  por  ausência  de  conversão  da  obrigação de pagar JCP).   48.1.    Ou  seja,  não  houve  o  incorrimento  da  despesa  com  JCP  e  a  conseqüente  constituição da obrigação de pagar os JCP, o que permitiria, no caso de pagamento ou crédito,  o enquadramento ao benefício  fiscal de dedutibilidade do  lucro real. O que foi pago, embora  tenha  sido  denominado  de  "à  título  de  JCP"  não  corresponde  à  satisfação  (por  meio  de  pagamento ou crédito) de obrigações com despesas incorridas de JCP.   48.2.    Portanto, não há que se cogitar de renúncia no âmbito tributário, se não atendo  aos  requisitos  para  usufruto  de  um  benefício  fiscal,  isso  não  implica  em  concluir  que  estou  renunciando ao mesmo, implica em concluir que sequer tenho a capacidade de renunciá­lo; ou,  que se o fizer, essa renúncia não produz efeito algum, pois de que adianta renunciar a algo que  não obteria ainda que não houvesse renunciado.  49.    Ainda  que  fosse  caso  de  aplicação  dos  institutos  jurídico  da  renúncia  ou  da  decadência11,  esta  seria  no  âmbito  societário  e  não  no  âmbito  fiscal;  seria,  assim,                                                              11  Impróprio,  portanto,  cogitar­se  de  não  ocorrência  da  decadência  de  que  trata  o Decreto  nº  20.910/1942,  em  virtude de não se estar situado no âmbito tributário.  Fl. 514DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 514          41 renúncia/perda  de  prazo  de  fazer  incorrer  a  despesa  de  JCP  na  lei  societária,  ou  ainda,  do  direito de deduzir do lucro líquido (e não do lucro real) essa despesa incorrida em exercícios  anteriores.  50.    Ocorre  que  o  pressuposto  lógico  para  aplicação  dos  institutos  da  renúncia  e  também da decadência é haver a existência de algum direito. Como mesmo reconhece a própria  recorrente,  não há direito dos  sócios de  exigir  os  juros  sobre o  capital  próprio,  tampouco há  obrigação da  sociedade, quando da ausência da deliberação, de  fazê­los  incorrer ou de pagá­ los.  50.1.    Como  visto  antes,  a  simples manutenção  do  capital  na  empresa  não  pode  ser  presumida  como  intenção  de  receber  JCPs  e  não  constitui  uma  obrigação  da  sociedade  de  remunerar  os  sócios  através  de  JCP;  o  mero  fato  da  permanência  do  capital  dos  sócios  na  empresa não pode, na ausência de ficções legais (a exemplo de presunção) ou de manifestação  de vontade, ser juridicamente associado a uma forma específica de remuneração do capital.  50.2.    Caso  se  aceite  a  existência  do  "direito"  de  fazer  incorrer  em  exercícios  subseqüentes despesas de exercícios anteriores não incorridas (pois não houve renuncia, já que  não houve manifestação de vontade em não fazer, e nem decadência, já que não há prazo que  fulmine esse direito), aí sim a discussão teria algum sentido.  50.2.1.   Mas já se verificou que esse direito não existe, pois somente poderia se sustentar  se  as  prescrições  da  própria  legislação  societária  tivessem  sido  observadas  e  não  haver  aplicação de nenhuma das suas vedações.  50.2.2.   Como se viu anteriormente, o art. 177, o art. 186, §1º, e o art. 187, III e IV e §1º,  "b", da Lei das S.A. não foram respeitados, a sociedade não observou o regime de competência  (ausência  de  correlação  despesa­receita/capital),  bem  como  se  encaixou  na  vedação  das  possibilidades de ajustes extemporâneos. Aqui, a situação é de não cumprimento de obrigação:  ao não fazer da forma correta, surge a vedação de fazer.  50.2.3.   Não é que o regime de competência disponha sobre prazo decadencial do direito  de deduzir do  lucro  líquido despesas  incorridas  em anos anteriores ou permita essa dedução,  desde  que  esse  direito  não  seja  renunciado.  Na  verdade,  o  regime  de  competência  simplesmente  não  permite12  a  dedução  do  lucro  líquido  de  despesas  incorridas  em  anos  anteriores, ou seja, esse direito sequer existe, ainda mais quando não há autorização para fazer  incorrer a despesa. Como esse assunto já foi suficientemente explorado em tópicos anteriores,  entendo não ser preciso dizer mais.  51.    Concluo,  portanto,  que,  na  ausência  de  direito  a  deduzir  do  lucro  líquido  despesas de JCP incorridas em anos anteriores, não há que se falar nos institutos jurídicos da  renúncia ou da decadência, por falta do pressuposto básico dos mesmos.  52.    Apenas  para  encerrar  a  discussão,  analiso  qual  o  direito  que  nasce  com  a  deliberação decorrente da assembléia geral relativa ao pagamento ou crédito de JCP.                                                              12  Exceto  os  decorrentes  de  efeitos  da  mudança  de  critério  contábil,  ou  da  retificação  de  erro  imputável  a  determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes.  Fl. 515DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 515          42 52.1.    Certamente dessa deliberação nasceu um direito para os sócios de receber JCP  pagos ou creditados, bem como nasce um dever para a sociedade de pagá­los ou creditá­los.  52.2.    Em se  tratando das despesas de JCP do exercício, a  sociedade entendeu que o  pagamento/crédito se daria ao mesmo tempo do exercício, então a contrapartida dessa despesa  se deu em caixa/banco.   52.3.    Em  se  tratando  do  restante,  que  não  pode  corresponder  à  conversão  de  obrigações  anteriores  de  JCP,  já  que  não  houve  incorrimento  de  despesas  de  JCP  em  anos  anteriores,  resta  apenas  a alternativa de  reclassificar o que  está denominado de pagamento  a  título  de  JCP,  para  registro  de  algum  tipo  de  direito  da  sociedade  para  com  os  sócios,  distribuição de dividendos, etc.  Da postergação de tributo  53.    Não é o caso, não estamos frente a uma situação em que um tributo deixou de  ser pago em exercícios anteriores e seria devido no exercício fiscalizado.   53.1.    O  que  poderia  até  se  defender  (no  máximo)  é  que  houve  "postergação  de  despesa",  logo,  em  exercícios  anteriores,  teria  havido  antecipação  de  tributo;  e,  portanto,  no  exercício fiscalizado estaria havendo "compensação" desses tributos antecipados.   53.2.    Entretanto,  esta  defesa  não  procede  porque  não  se  trata  de  despesa  (não  foi  incorrida  nos  anos  anteriores);  depois,  ainda  que  fosse,  essa  "postergação  de  despesa"  foi  indevida  (em  desrespeito  à  legislação  societária,  e,  conseqüentemente,  à  legislação  fiscal).  Assim, o tributo não foi realmente antecipado, sempre foi tributo devido.  DOS JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO  54.    Sobre este tema, adoto as razões de decidir do Acórdão nº 9101­00.539, da  relatoria da Conselheira Viviane Vidal Wagner:  De  fato,  como  bem  destacado  pelo  relator,  o  crédito  tributário,  nos  termos  do  art.  139  do  CTN,  comporta  tanto  o  tributo  quanto  a  penalidade  pecuniária.  Em  razão  dessa  constatação,  ao  meu  ver,  outra  deve  ser  a  conclusão sobre a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício.  Uma interpretação literal e restritiva do caput do art. 61 da Lei n°  9.430/96, que regula os acréscimos moratórios sobre débitos decorrentes de tributos  e contribuições, pode levar à equivocada conclusão de que estaria excluída desses  débitos a multa de ofício.  Contudo,  uma  norma  não  deve  ser  interpretada  isoladamente,  especialmente dentro do sistema tributário nacional.  No dizer do  jurista  Juarez Freitas  (2002, p.70),  "interpretar uma  norma  é  interpretar  o  sistema  inteiro:  qualquer  exegese  comete,  direta  ou  obliquamente, uma aplicação da totalidade do direito."  Fl. 516DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 516          43 Merece transcrição a continuidade do seu raciocínio:  "Não se deve considerar a interpretação sistemática como simples  instrumento  de  interpretação  jurídica.  E  a  interpretação  sistemática,  quando  entendida  em  profundidade,  o  processo  hermenêutico  por  excelência,  de  tal  maneira  que  ou  se  compreendem  os  enunciados  prescritivos  nos  plexos  dos  demais  enunciados  ou  não  se  alcançará  compreendê­los  sem  perdas  substanciais.  Nesta  medida,  mister  afirmar,  com  os  devidos  temperamentos, que a interpretação jurídica é sistemática ou não é  interpretação."  (A  interpretação  sistemática  do  direito,  3.ed.  São  Paulo: Malheiros, 2002, p. 74).  Daí, por certo, decorrerá uma conclusão lógica, já que interpretar  sistematicamente  implica  excluir  qualquer  solução  interpretativa  que  resulte  logicamente contraditória com alguma norma do sistema.  O art. 161 do CTN não distingue a natureza do crédito tributário  sobre o qual deve incidir os  juros de mora, ao dispor que o crédito  tributário não  pago  integralmente  no  seu  vencimento  é  acrescido  de  juros  de  mora,  independentemente dos motivos do inadimplemento.  Nesse  sentido,  no  sistema  tributário  nacional,  a  definição  de  crédito tributário há de ser uniforme.  De  acordo  com  a  definição  de  Hugo  de  Brito  Machado  (2009,  p.172), o crédito tributário "é o vínculo jurídico, de natureza obrigacional, por força  do  qual  o  Estado  (sujeito  ativo)  pode  exigir  do  particular,  o  contribuinte  ou  responsável (sujeito passivo), o pagamento do tributo ou da penalidade pecuniária  (objeto da relação obrigacional)."  Converte­se em crédito tributário a obrigação principal referente à  multa  de  ofício  a  partir  do  lançamento,  consoante  previsão  do  art.  113,  §1°,  do  CTN:  "Art. 113 A obrigação tributária é principal ou acessória.  §  1°  A  obrigação  principal  surge  com  a  ocorrência  do  fato  gerador,  tem  por  objeto  o  pagamento  de  tributo  ou  penalidade  pecuniária e extingue­se juntamente com o crédito tributário dela  decorrente.  A obrigação tributária principal surge, assim, com a ocorrência do  fato  gerador  e  tem  por  objeto  tanto  o  pagamento  do  tributo  como  a  penalidade  pecuniária  decorrente  do  seu  não  pagamento,  o  que  inclui  a  multa  de  ofício  proporcional.  A multa de ofício é prevista no art. 44 da Lei n° 9.430, de 1996, e  é exigida "juntamente com o imposto, quando não houver sido anteriormente pago"  (§1°).  Assim, no momento do lançamento, ao tributo agrega­se a multa  de ofício, tornando­se ambos obrigação de natureza pecuniária, ou seja, principal.  A penalidade pecuniária, representada no presente caso pela multa  de ofício,  tem natureza punitiva,  incidindo  sobre o montante não pago do  tributo  devido, constatado após ação fiscalizatória do Estado.  Fl. 517DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 517          44 Os  juros moratórios,  por  sua vez,  não  se  tratam de penalidade  e  têm natureza indenizatória, ao compensarem o atraso na entrada dos recursos que  seriam de direito da União.  A própria lei em comento traz expressa regra sobre a incidência de  juros sobre a multa isolada.  Eventual alegação de incompatibilidade entre os institutos é de ser  afastada pela previsão  contida na própria Lei n° 9.430/96 quanto  à  incidência de  juros de mora sobre a multa exigida isoladamente. O parágrafo único do art. 43 da  Lei  n°  9.430/96  estabeleceu  expressamente  que  sobre  o  crédito  tributário  constituído na forma do caput  incidem  juros de mora a partir do primeiro dia do  mês subsequente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de  um por cento no mês de pagamento.  O  art.  61  da  Lei  n°  9.430,  de  1996,  ao  se  referir  a  débitos  decorrentes  de  tributos  e  contribuições,  alcança  os  débitos  em geral  relacionados  com  esses  tributos  e  contribuições  e  não  apenas  os  relativos  ao  principal,  entendimento, dizia então, reforçado pelo fato de o art. 43 da mesma lei prescrever  expressamente a incidência de juros sobre a multa exigida isoladamente.  Nesse sentido, o disposto no §3° do art. 950 do Regulamento do  Imposto  de  Renda  aprovado  pelo  Decreto  n°  3.000,  de  26  de  março  de  1999  (RIR/99)  exclui  a  equivocada  interpretação  de  que  a multa  de mora  prevista  no  caput do art. 61 da Lei n° 9.430/96 poderia ser aplicada concomitantemente com a  multa de ofício.  Art. 950. Os débitos não pagos nos prazos previstos na legislação  específica serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de  trinta e três centésimos por cento por dia de atraso (Lei nº 9.430,  de 1996, art. 61).  §  1º A multa  de  que  trata  este  artigo  será  calculada  a  partir  do  primeiro dia subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para  o pagamento do imposto até o dia em que ocorrer o seu pagamento  (Lei nº 9.430, de 1996, art. 61, §1º).  § 2º O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por  cento (Lei nº 9.430, de 1996, art. 61, § 2º).  §  3º  A  multa  de  mora  prevista  neste  artigo  não  será  aplicada  quando  o  valor  do  imposto  já  tenha  servido  de  base  para  a  aplicação da multa decorrente de lançamento de oficio.  A partir do trigésimo primeiro dia do lançamento, caso não pago,  o  montante  do  crédito  tributário  constituído  pelo  tributo  mais  a  multa  de  ofício  passa a ser acrescido dos juros de mora devidos em razão do atraso da entrada dos  recursos nos cofres da União.  No mesmo sentido já se manifestou este E. colegiado quando do  julgamento  do  Acórdão  n°  CSRF/04­00.651,  julgado  em  18/09/2007,  com  a  seguinte ementa:  JUROS  DE  MORA  ­  MULTA  DE  OFÍCIO  ­  OBRIGAÇÃO  PRINICIPAL  ­  A  obrigação  tributária  principal  surge  com  a  Fl. 518DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 518          45 ocorrência do fato gerador e tem por objeto tanto o pagamento do  tributo  como  a  penalidade  pecuniária  decorrente  do  seu  não  pagamento,  incluindo  a  multa  de  oficio  proporcional.  O  crédito  tributário  corresponde  a  toda  a  obrigação  tributária  principal,  incluindo  a  multa  de  oficio  proporcional,  sobre  o  qual,  assim,  devem incidir os juros de mora à taxa Selic.  Nesse sentido, ainda, a Súmula Carf n° 5: “São devidos juros de  mora sobre o crédito tributário não integralmente pago no vencimento, ainda que  suspensa sua exigibilidade, salvo quando existir depósito no montante integral.”  Diante  da  previsão  contida  no  parágrafo  único  do  art.  161  do  CTN,  busca­se  na  legislação  ordinária  a  norma  complementar  que  preveja  a  correção dos débitos para com a União.  Para  esse  fim,  a  partir  de  abril  de  1995,  tem­se  a  taxa  Selic,  instituída pela Lei n° 9.065, de 1995.  A jurisprudência é forte no sentido da aplicação da taxa de juros  Selic na cobrança do crédito tributário, como se vê no exemplo abaixo:    REsp  1098052  /  SP  RECURSO  ESPECIAL  2008/0239572­8  Relator(a) Ministro CASTRO MEIRA (1125) Órgão Julgador T2 ­  SEGUNDA  TURMA  Data  do  Julgamento  04/12/2008  Data  da  Publicação/Fonte DJe 19/12/2008 Ementa PROCESSUAL CIVIL.  OMISSÃO.  NÃO­OCORRÊNCIA.  LANÇAMENTO.  DÉBITO  DECLARADO  E  NÃO  PAGO.  PROCEDIMENTO  ADMINISTRATIVO.  DESNECESSIDADE.  TAXA  SELIC.  LEGALIDADE.  1. É infundada a alegação de nulidade por maltrato ao art. 535 do  Código de Processo Civil, quanto o recorrente busca tão­somente  rediscutir as razões do julgado.  2.  Em  se  tratando  de  tributos  lançados  por  homologação,  ocorrendo a declaração do contribuinte  e na  falta de pagamento  da  exação no vencimento,  a  inscrição  em dívida  ativa  independe  de procedimento administrativo.  3. E legítima a utilização da taxa SELIC como índice de correção  monetária  e  de  juros  de  mora,  na  atualização  dos  créditos  tributários  (Precedentes: AgRg  nos EREsp  579.565/SC, Primeira  Seção, Rel. Min. Humberto Martins, DJU de 11.09.06 e AgRg nos  EREsp  831.564/RS,  Primeira  Seção,  Rel.  Min.  Eliana  Calmon,  DJU de 12.02.07).(g.n.)  No  âmbito  administrativo,  a  incidência  da  taxa  de  juros  Selic  sobre  os  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  foi  pacificada com a edição da Súmula CARF n° 4, nos seguintes termos:  Súmula  CARF  nº  4:  A  partir  de  1º  de  abril  de  1995,  os  juros  moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela  Secretaria  da  Receita  Federal  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação e Custódia ­ SELIC para títulos federais.    Fl. 519DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 519          46 55.    Na  esteira  dessas  bem  lançadas  razões  de  decidir,  NEGO  provimento  ao  Recurso Especial interposto pelo Contribuinte.   É como voto.  (documento assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araujo  Fl. 520DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 520          47 Declaração de Voto     Conselheiro Luís Flávio Neto.    Na  reunião  de  janeiro  de  2016,  a  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  (doravante  “CSRF”)  analisou  o  recurso  especial  interposto  pela  ITAU  UNIBANCO  S.A.  (doravante  “ITAÚ”,  “recorrente”  ou  “contribuinte”),  em  que  é  recorrida  a  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  (doravante  “PFN”  ou  “recorrida”),  no  processo  n.  16327.720497/2011­02. Em  tal  recurso,  a  contribuinte  requer  a  reforma do  acórdão n.  1201­000.857  (doravante  “acórdão a  quo”  ou  “acórdão  recorrido”),  proferido  pela  r.  1a  Turma Ordinária  da  2a  Câmara  desta  1a  Seção  (doravante  “Turma a quo”),  entre outras coisas, no que concerne à dedutibilidade de  Juros sobre o Capital Próprio (doravante “JCP”).    Em  brevíssima  síntese,  o  contribuinte  argumenta  que  a  glosa  empreendida  pela  fiscalização não possui fundamento legal de validade, devendo ser afastada, reconhecendo­se,  assim, a  legitimidade do pagamento ou creditamento de JCP apurados acumuladamente, com  base em exercícios anteriores. Por sua vez, sustenta a PFN que somente o valor do JCP apurado  pelo sócio no mesmo período­base de seu pagamento/crédito pode ser considerado dedutível do  lucro líquido para a apuração do IRPJ e da CSL. Ocorre que a fiscalização considerou que JCP  pago ou creditado, para fins de dedutibilidade do IRPJ e da CSL, apenas poderia tomar como  base o capital mantido pelo acionista na mesma competência em que o pagamento ou credito  tenha sido realizado. No recurso especial em análise, está em questão saber se esse argumento  subsiste à legislação federal aplicável.     O acórdão recorrido restou assim ementado:    “JUROS  SOBRE  A  MULTA  DE  OFÍCIO.  INCIDÊNCIA.  Por  ser  parte  integrante do crédito tributário, a multa de ofício sofre a incidência dos juros de  mora.  A  dedução  de  juros  a  título  de  remuneração  do  capital  próprio  está  limitada,  dentre outros  aspectos,  à variação da Taxa de  Juros de Longo Prazo  TJLP verificada no período ao qual se referem os lucros destinados. Ao deixar  de segregar o resultado comum de sua atividade daquele atribuível à utilização  do capital dos sócios, a sociedade designa integralmente o lucro apurado como  remuneração  deste  capital,  e  somente  pode  destiná­los  aos  sócios  mediante  distribuição de dividendos. Inadmissível, portanto, a dedução posterior de juros  sobre  capital  próprio  tendo  por  referência  a  variação  da  TJLP  em  períodos  passados. REGIME DE COMPETÊNCIA. Ainda  que  os  juros  sobre  o  capital  próprio pudessem ser pagos/creditados ao titular, sócios ou acionistas da pessoa  jurídica em um determinado período base, relativamente ao patrimônio líquido  de  períodos  base  anteriores,  a  respectiva  despesa  com  esses  juros  deverá  ser  atribuída aos períodos anteriores, haja vista que, em observância ao regime de  competência,  a  despesa  juros  com  juros  deve  ser  apropriada  nos  mesmos  períodos  em que  a pessoa  jurídica empregou o  capital  no desenvolvimento de  suas atividades.”  Nesta declaração de voto, permissa vênia, apresento os  fundamentos que me fizeram  votar pelo não provimento do  recurso especial  interposto pelo contribuinte, por compreender  Fl. 521DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 521          48 que a cobrança  tributária em questão ofende as normas que  tutelam a matéria, especialmente  aquelas que decorrem do art. 9o da Lei n. 9.249/95.       1. O conceito de “Juros sobre Capital Próprio” (“JCP”).    O JCP corresponde a um mecanismo de integração adotado pelo legislador brasileiro.  Busca  amenizar  o  desestímulo  reconhecido  pela  Ciência  Econômica  causado  pela  dupla  tributação  da  lucro  empresarial  tanto  na  órbita  da  pessoa  jurídica  quanto  nas  mãos  de  seus  sócios  (pessoas  físicas  ou  jurídicas)13,  bem  como  induzir  a  preferência  ao  investimento  de  capital  próprio  dos  sócios  (participações  permanentes)  à  capitalização  da  companhia  com  recursos de terceiros (“alavancagem”).    Por  se  tratar  de  medida  com  reflexo  em  políticas  econômicas  amplas,  cabe  a  cada  Estado decidir, por meio de seus agentes competentes, qual método de integração será adotado  para a tributação da renda da pessoa jurídica e de seus sócios ou, ainda, se não irá adotar algum  deles.  Assim,  por  exemplo,  podem  as  leis  de  um  país  tributar  apenas  as  pessoas  físicas,  deixando as pessoas jurídicas na zona de não incidência tributária. Outros, por sua vez, podem  tributar a renda em ambos os níveis, mas conceder aos sócios o direito ao crédito do imposto  pago pela pessoa jurídica. O certo é que os métodos de integração podem ser os mais variados.    O Brasil adota em especial dois métodos de integração para a tributação da renda:    ‐  Dividendos:  Os  lucros  da  empresa  devem  ser  tributados  no  âmbito  da  pessoa  jurídica,  com  alíquotas  de  IRPJ  e  CSL  próximas  a  34%.  Por  sua  vez,  os  lucros  distribuídos sob a  forma de dividendos, observadas as  regras vigentes, não devem  ser  tributados  nas mãos  dos  sócios  que  os  recebem  e  nem  são  dedutíveis  para  a  empresa que os distribui. Nesse  caso, o método de  integração consiste na  isenção  dos dividendos recebidos por quotistas ou acionistas.    ‐  JCP: Os lucros da empresa devem ser tributados no âmbito da pessoa jurídica, com  alíquotas  de  IRPJ  e CSL  próximas  a  34%. O  JCP  pago  ou  creditado  pela  pessoa  jurídica  aos  seus  sócios  poderá  ser  deduzida  de  seu  lucro  líquido,  de  forma  a  neutralizar proporcionalmente a tributação de IRPJ e CSL sobre tais porções. O JCP  recebido pelo sócio, por sua vez, está sujeito ao imposto de renda, retido na fonte, à  alíquota  de  15%  (tributação  definitiva  para  as  pessoas  físicas  e mera  antecipação  para as pessoas jurídicas) .                                                                 13 Remonta aos primeiros  registros de tributação da renda de pessoas  jurídicas a preocupação dos Estados com a adoção de  mecanismos de integração entre a empresa e os sócios, a  fim de que a mesma renda não fosse duplamente tributada. Ocorre  que o interesse arrecadatório do Estado é garantido não quando se arrecada muito de uma vez só, mas sim com a continuidade  da atividade empresarial, que gere lucros perenes sujeitos à tributação razoável. Como a tributação do lucro empresarial tanto  nas mãos  da  pessoa  jurídica  quanto  na  pessoa  física  de  seus  sócios  pode  gerar  desestímulo  à  constituição  e  condução  dos  negócios por meio de pessoas jurídicas, à geração de emprego e ao desenvolvimento, os métodos de integração compõem as  políticas econômicas dos Estados. Nesse sentido, vide: SANTOS, Ramon Tomazela. Aspectos controvertidos atuais dos juros  sobre capital próprio (JCP): o impacto das mutações no patrimônio líquido, o pagamento acumulado e a sua qualificação nos  acordos de bitributação, in Revista Dialética de Direito Tributário n. 214. São Paulo : Dialética, 2013, p. 109 e seg.  Fl. 522DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 522          49 Tal  como  o  regime  de  tributação  dos  dividendos,  o  JCP  corresponde  a  um  mecanismo  de  integração  da  empresa  com  o  sócio,  prescrito  pelo  legislador  brasileiro  para  amenizar  a  dupla  tributação  nefasta  à  livre  iniciativa  e  ao  desenvolvimento  econômico.     A  adoção  pelo  legislador  brasileiro  do  JCP  como método  de  integração  tem  o  claro  propósito de induzir o investimento e a manutenção de capital investido em pessoas jurídicas  nacionais. Sob a perspectiva da empresa, há incentivo à capitação de recursos dos sócios e não  de  terceiros,  já que a  remuneração de ambos se  tornou  igualmente dedutível. Some­se a  isso  vantagens do JCP, a exemplo do fato de que a capitação de recursos dos sócios não influencia  no  nível  de  endividamento  da  companhia,  bem  como  que  estes  são  remunerados  por  índice  geralmente menor que o de mercado, qual  seja,  a Taxa de  Juros de Longo Prazo  (doravante  “TJLP”).      2. A norma de dedutibilidade de JCP pago ou creditado.    Caso se adote o sentido estrito da expressão “planejamento tributário” 14, o tema “JCP”  estará fora da matéria. Ocorre que a regra expressa pelo art. 9o da Lei n. 9.249/95 o situa, em  termos estritos, entre as “economias de opção” ou “opções fiscais”.    Nas chamadas opções fiscais, o sistema jurídico tributário oferece ao contribuinte mais  de  uma  sistemática  para  que  submeta  os  seus  signos  de  riqueza  à  tributação:  é  garantida  ao  contribuinte  a  liberdade  para  optar  pelo  caminho  que  lhe  parecer  mais  adequado,  seja  por  praticidade ou por lhe proporcionar menor ônus tributário.     Explorando  o  exemplo  da  DIRPF15,  com  opção  pela  sistemática  simplificada  ou  completa, verifica­se que o  legislador prescreveu ao contribuinte uma  fórmula procedimental  básica  a  ser  seguida  pela  pessoa  física:  no  programa  de  computador  fornecido  pela  Receita  Federal, o contribuinte deve pura e simplesmente optar pelo modelo simplificado ou completo.  O programa de computador calcula para o contribuinte qual opção lhe trará o menor custo de  IRPF e, caso se opte pelo modelo mais oneroso, o sistema não prossegue até que o contribuinte  confirme  estar  certo  de  que  realmente  irá  optar  por  pagar mais  (mensagem  semelhante  não  aparece  caso  o  contribuinte  opte  pelo  caminho mais  natural  de  poupar  despesas  tributárias).  Neste exemplo, não estaria o contribuinte  realizando um “planejamento  tributário”, mas algo                                                              14  Em  meio  às  muitas  divergências  que  o  tema  suscita  na  doutrina  nacional,  alguns  autores  incluem  no  conceito  de  planejamento tributário a utilização de opções fiscais e de normas tributárias indutoras, já que o contribuinte, ao praticar os  referidos  atos,  certamente  teria  realizado  prévio  estudo,  planejando­os.  Nesse  sentido,  vide:  ANDRADE  FILHO,  Edmar  Oliveira.  Planejamento  tributário.  São  Paulo  :  Saraiva,  2009,  p.  02.  Outros,  por  sua  vez,  as  excluem  “do  âmbito  do  planejamento,  pois  correspondem  a  escolhas  que  o  ordenamento  positivo  coloca  à  disposição  do  contribuinte,  abrindo  expressamente a possibilidade de escolha” Nesse sentido, vide: GRECO, Marco Aurélio. Planejamento tributário. São Paulo :  Dialética, 2008, p. 100. BARRETO, Paulo Ayres. Elisão tributária ­ limites normativos. Tese apresentada ao concurso de livre  docência do Departamento de Direito Econômico e Financeiro da Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo. São  Paulo : USP, 2008, p. 240.  15 DIRPF ­ Declaração de Imposto de Renda da Pessoa Física.  Fl. 523DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 523          50 não  apenas  tolerado  como  regulado  e  incentivado  pelo  legislador:  “opções  fiscais”  ou  “economias de opção”.    Outra economia de opção conhecida consiste nos regimes de tributação da renda pelo  “lucro real”, “lucro presumido” ou, ainda, SIMPLES NACIONAL. Nestes, o legislador oferece  caminhos diversos que podem ser adotados pelos contribuintes e que podem apresentar elevada  variação na obrigação tributária que a União seria legitimada a exigir. A escolha de um desses  caminhos,  por  si  só,  não  corresponde  a  um  planejamento  tributário  em  sentido  estrito, mas  uma mera opção fiscal.     O que se dá com o regime jurídico do JCP não é diferente. A norma jurídica, construída  a  partir  do  art.  9o,  da  Lei  n.  9.249/95,  estabelece  uma  opção  à  pessoa  jurídica,  que  poderá  destinar  uma  parte  de  seus  lucros  aos  seus  sócios  qualificando­os  como  “JCP”  e  não  como  dividendos.  O  mesmo  dispositivo  prescreve  as  duas  consequências  jurídico­tributárias  do  pagamento ou creditamento de JCP:     (i)  a  pessoa  jurídica  que  realiza  o  pagamento  ou  creditamento  do  JCP  poderá  deduzí­los  diretamente  à  conta  de  lucros  acumulados  da  companhia,  com  a  proporcional redução da base de cálculo do IRPJ e da CSL;    (ii)  a parte beneficiária do JCP (sócio da pessoa jurídica) está sujeita à tributação de  imposto de renda, com retenção pela fonte pagadora à alíquota de 15% na data  de seu pagamento ou creditamento.    A norma prescreve uma fórmula de cálculo, com limites quantitativo e temporal. Há  também  um  outro  fator  temporal  prescrito  pela  Lei  n.  9.249/95,  mas  que  não  se  refere  ou  mesmo  interfere no  cálculo do  JCP. Trata­se da  tutela do momento  em que o JCP se  torna  dedutível à pessoa jurídica e tributável do sócio.     O  legislador  foi  claro  e  expresso  em  relação  a  esses  elementos,  não  autorizando  a  dedutibilidade de valores que com eles não se coadunem. Por outro lado, a clareza e o modo  expresso  com  que  o  legislador  tratou  a  questão  também  conferem  segurança  jurídica  ao  contribuinte,  que  encontra  na  lei  ordinária  a  moldura  dentro  da  qual  o  seu  agir  estará  em  conformidade  com  a  economia  de  opção  que  lhe  foi  outorgada.  Assim,  se  por  um  lado  da  moeda  não  é  possível  exigir  do  particular  o  cumprimento  de  requisitos  ou  a  observância  de  limites  não  requeridos  pelo  legislador,  pelo  outro  deve  ser  exigido  do  contribuinte  o  efetivo  cumprimento  dos  aludidos  fatores  prescritos  em  lei. Aludidos  elementos  serão  analisados  mais detidamente nos tópicos “3” e “4”da presente declaração de voto.    A base  jurídica  para  a  apuração  e  identificação  das  consequências  tributárias  do  JCP  consiste  no  art.  9o  da  Lei  9.249,  de  26.12.1995,  que  passou  por  alterações  em  1996  (Lei  9.430/96),  2014  (Lei  12.973/14)  e  2015  (Medida  Provisória  nº  694,  de  30.09.2015,  não  convertida em lei até essa data).  Fl. 524DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 524          51   No presente caso, os  lançamentos tributários se reportam ao período de 2007, quando  foram  pagos/creditados  JCP  calculados  acumuladamente,  com  base  também  exercícios  anteriores (2002 a 2007). Dessa forma, interessa à solução dessa contenda a seguinte redação  da Lei 9.249/95, art. 9o:    Art. 9º A pessoa jurídica poderá deduzir, para efeitos da apuração do lucro  real, os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou  acionistas, a título de remuneração do capital próprio, calculados sobre as  contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa  de Juros de Longo Prazo ­ TJLP.    § 1º O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à existência  de  lucros,  computados  antes  da  dedução  dos  juros,  ou  de  lucros  acumulados e reservas de  lucros, em montante  igual ou  superior ao valor  de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados.16      §  2º  Os  juros  ficarão  sujeitos  à  incidência  do  imposto  de  renda  na  fonte  à  alíquota de quinze por cento, na data do pagamento ou crédito ao beneficiário.    § 3º O imposto retido na fonte será considerado:  I ­ antecipação do devido na declaração de rendimentos, no caso de beneficiário  pessoa jurídica tributada com base no lucro real;  II ­ tributação definitiva, no caso de beneficiário pessoa física ou pessoa jurídica  não tributada com base no lucro real, inclusive isenta, ressalvado o disposto no  § 4º;    § 4º (Revogado pela Lei nº 9.430, de 1996)    § 5º No caso de beneficiário sociedade civil de prestação de serviços, submetida  ao regime de tributação de que trata o art. 1º do Decreto­Lei nº 2.397, de 21 de  dezembro de 1987, o imposto poderá ser compensado com o retido por ocasião  do pagamento dos rendimentos aos sócios beneficiários.    § 6º No caso de beneficiário pessoa jurídica tributada com base no lucro real, o  imposto  de  que  trata  o  §  2º  poderá  ainda  ser  compensado  com  o  retido  por  ocasião  do  pagamento  ou  crédito  de  juros,  a  título  de  remuneração  de  capital  próprio, a seu titular, sócios ou acionistas.    § 7º O valor dos juros pagos ou creditados pela pessoa jurídica, a título de  remuneração  do  capital  próprio,  poderá  ser  imputado  ao  valor  dos  dividendos de que  trata o art. 202 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de  1976, sem prejuízo do disposto no § 2º.    §  8º  Para  os  fins  de  cálculo  da  remuneração  prevista  neste  artigo,  não  será                                                              16  Redação  dada  pela  Lei  nº  9.430,  de  1996.  Em  seu  original:  “§  1º.  O  efetivo  pagamento  ou  crédito  dos  juros  fica  condicionado à existência de lucros, computados antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados, em montante igual ou  superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados”.    Fl. 525DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 525          52 considerado  o  valor  de  reserva  de  reavaliação  de  bens  ou  direitos  da  pessoa  jurídica,  exceto  se  esta  for  adicionada  na  determinação  da  base  de  cálculo  do  imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido.    § 9º. (Revogado pela Lei nº 9.430, de 1996)    § 10. (Revogado pela Lei nº 9.430, de 1996)      3. A fórmula de cálculo do JCP.    A  pessoa  jurídica  optante  pelo  lucro  real  poderá  destinar  aos  seus  acionistas  ou  quotistas JCP calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata  dia, da TJLP (art. 9o, caput, da Lei n. 9.249/95).     Como  limites quantitativos  à dedutibilidade do  JCP, o  seu valor deve  ficar  adstrito a  um  dos  seguintes  montantes:  (i)  50%  do  lucro  líquido  do  período  em  que  for  realizado  o  pagamento/crédito  ou;  (ii)  50% dos  lucros  acumulados  e  das  reservas  de  lucros  de  períodos  anteriores (art. 9o, § 1º, da Lei n. 9.249/95).    Note­se  que  a  norma  traz  uma  única  limitação  temporal,  ao  prescrever  que  o  JCP  deverá ser dedutível apenas sobre o período que o acionista manteve o seu capital investido na  pessoa  jurídica,  devendo  o  seu  cálculo  ser  realizado  “pro  rata  dia”.  Desse  modo,  o  JCP  “deverá  ser  calculado  com  base  na  TJLP  do  espaço  temporal  de  manutenção,  na  pessoa  jurídica,  do  capital  próprio  a  ser  remunerado,  ou  seja,  aplicada  a  taxa  sobre  o  respectivo  patrimônio líquido, proporcionalmente aos respectivos dias, ou seja, ‘pro rata die’ para mais  ou para menos, descontada apenas a reserva de reavaliação ainda não tributada” 17.    Pode­se  cogitar,  por  exemplo,  de  um  particular,  em  20X2,  investir  capital  em  uma  companhia  que  tenha  deliberado  e  pago  JCP  pela  última  vez  em  20X0.  Caso  a  assembleia  delibere,  em  20X4,  que  serão  pagos  JCP  aos  acionistas  sobre  o  capital  mantido  naquela  sociedade desde o último pagamento realizado, o particular em questão não faria jus a qualquer  valor atinente ao ano de 20X1, pois não manteve capital investido na sociedade nesse período.       No caso, a regra expressa no art. 9o da Lei 9.249/95 apresenta dois efeitos:    ‐  limita  o  pagamento  de  JCP  à  proporção  temporal  (“pro  rata  dia”)  de  manutenção  do  capital  investido  na  pessoa  jurídica.  O  particular,  no  exemplo  citado, estaria limitado a receber JCP em relação aos anos de 20X2, 20X3 e 20X4.                                                                17  OLIVEIRA, Ricardo Mariz  de.  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  – momento  de  dedução  da  despesa,  in Revista  de Direito  Tributário Atual n. 28. São Paulo : IBDT/Dialética, 2012, p. 318.  Fl. 526DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 526          53 ‐  garante  ao  particular  o  direito  receber  JCP  sobre  todo  o  período  (“pro  rata  dia”) que mantiver capital  investido na pessoa jurídica, caso assim delibere a  assembleia geral da companhia. O particular, no exemplo citado, teria garantido o  direito de receber JCP em relação aos anos de 20X2, 20X3 e 20X4, submetendo­se,  naturalmente ao imposto de renda na fonte, à alíquota de 15%, sobre todo o período.    Como decorrência dessa  delimitação  temporal,  se  o  investidor mantiver  o  seu  capital  por período superior a um ano­base, poderá ser, pro rata dia, remunerado por JCP em relação  ao todo esse período, mas nem um dia a mais do que isso.       4. O momento em que o JCP se torna dedutível à pessoa jurídica e  tributável do sócio:  “regime de competência” e “regime de caixa”.    No âmbito  contábil,  a  adoção do  regime de  competência  corresponde a um princípio  fundamental de contabilidade. Note­se o que prescreve o art. 177 da Lei n. 6.404/76:    Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes,  com  obediência  aos  preceitos  da  legislação  comercial  e  desta  Lei  e  aos  princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou  critérios  contábeis  uniformes  no  tempo  e  registrar  as  mutações  patrimoniais  segundo o regime de competência.    (grifos acrescidos)    O legislador foi enfático, pois entre os “princípios de contabilidade geralmente aceitos”  ou “princípios fundamentais de contabilidade”18 está justamente o princípio da competência. A  adoção  de  tais  princípios  contábeis  como  regra  geral  para  a  apuração  do  resultado  das  companhias também foi prescrita pelo art. 187 da Lei n. 6.404/76:    Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará:  (...)  § 1º Na determinação do resultado do exercício serão computados:  a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua  realização em moeda; e  b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes  a essas receitas e rendimentos.    A Resolução CFC n. 750/93 também exprimiu ser decorrência necessária do princípio  da  competência  a  adoção do método  (ou “princípio”) do  confronto das  receitas  e despesas,  como se observa do art. 9o da aludida norma contábil:    Art. 9º. As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado  do  período  em  que  ocorrerem,  sempre  simultaneamente  quando  se  correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento.                                                              18 Vide: OLIVEIRA, Ricardo Mariz de. Fundamentos do imposto de renda. São Paulo : Quartier Latin, 2008, p. 1038 e seg.   Fl. 527DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 527          54 § 1º O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as alterações no ativo  ou  no  passivo  resultam  em  aumento  ou  diminuição  no  patrimônio  líquido,  estabelecendo  diretrizes  para  classificação  das  mutações  patrimoniais,  resultantes da observância do Princípio da OPORTUNIDADE.  § 2º O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas,  é conseqüência natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração.    Com as alterações introduzidas pela Resolução CFC n. 1.282/10, o aludido dispositivo  passou a constar com outra redação, sem alterar em nada o princípio do emparelhamento das  receitas e despesas. Como nem poderia ser diferente, a norma contábil reafirma o método do  emparelhamento de receitas e despesas como pressuposto para a concretização do princípio da  competência:    Art. 9º. O Princípio da Competência determina que os efeitos das transações e  outros  eventos  sejam  reconhecidos  nos  períodos  a  que  se  referem,  independentemente do recebimento ou pagamento.  Parágrafo único. O Princípio da Competência pressupõe a simultaneidade  da confrontação de receitas e de despesas correlatas.     ELISEU MARTINS, ERNESTO RUBENS GELBCKE, ARIOSVALDO DOS SANTOS e SÉRGIO DE  IUDÍCIBUS19 lecionam que, no regime de competência, “as receitas e despesas são apropriadas  ao  período  em  função  de  sua  ocorrência  e  da  vinculação  da  despesa  à  receita,  independentemente  de  seus  reflexos  no  caixa”,  apontando  que  “A  Lei  das  Sociedades  por  Ações não admite exceções”.    Noutro  diapasão,  no  âmbito  do  Direito  tributário,  especialmente  no  que  se  refere  à  tributação da renda, o regime de caixa e o regime de competência convivem harmonicamente.     O CTN, ao exercer a competência atribuída ao legislador complementar pelo art. 146 da  Constituição Federal,  conferiu  ao  legislador ordinário  a possibilidade de  tributar a  renda das  pessoas físicas e jurídicas pelo regime de caixa ou pelo regime de competência.     Art.  43.  O  imposto,  de  competência  da União,  sobre  a  renda  e  proventos  de  qualquer  natureza  tem  como  fato  gerador  a  aquisição  da  disponibilidade  econômica ou jurídica:  I  ­  de  renda,  assim  entendido  o  produto  do  capital,  do  trabalho  ou  da  combinação de ambos;  II  ­  de  proventos  de  qualquer  natureza,  assim  entendidos  os  acréscimos  patrimoniais não compreendidos no inciso anterior.    Embora  não  seja  ponto  livre  de  debates  doutrinários,  é  possível  afirmar  ser  razoavelmente difundida a  ideia de que a “aquisição da disponibilidade econômica”,  referida  no caput do art. 43 do CTN, corresponde ao “regime de caixa”, enquanto que a “aquisição da  disponibilidade jurídica” conduz ao “regime de competência”.     Fl. 528DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 528          55 Nesse  seguir,  o  legislador  ordinário  possui  competência  para  adotar  o  regime  de  competência  ou  o  regime  de  caixa  no  exercício  de  seu  poder  para  tributar  a  renda.  Possui,  assim, autonomia em relação ao princípio contábil da competência, podendo adotá­lo (como o  faz, em geral), afastá­lo (com a adoção do regime de caixa) ou, ainda, adequá­lo para as suas  necessidades. A sua autonomia em relação à contabilidade permite ao legislador tributário não  apenas  adotar  regime diverso  ao  regime de  competência,  de  forma a  tributar  a  renda  apenas  conforme o  regime de  caixa. O  legislador  também pode, por  exemplo,  a  adotar o  regime de  competência com ajustes, atribuindo­lhe feições diversas das verificadas exclusivamente sob a  perspectiva contábil. Ocorre que, em relação a tal aspecto, o legislador encontra limites apenas  na Constituição Federal e no CTN.     Para a tutela do JCP, o legislador se valeu de tal autonomia, do seguinte modo:    ‐  O legislador elegeu o JCP não como uma despesa propriamente dita, a qual  pressupõe,  para  a  sua  dedutibilidade,  contribuição  para  a manutenção  das  atividades da pessoa jurídica. Trata­se de forma de remuneração do capital  próprio  investido  pelos  sócios  na  pessoa  jurídica,  dedutíveis,  portanto,  diretamente  dos  lucros  desta,  não  se  sujeitando  às  regras  ordinárias  aplicáveis às despesas em geral;    ‐  O  legislador  elegeu  o  efetivo  pagamento  como  evento  relevante  para  a  incidência  da  norma  tributária  de  JCP  (Lei  n.  9.249/95,  art.  9o,  caput).  Assim, o nascimento do direito à dedutibilidade do JCP pago e a obrigação  tributária do sócio que o recebe se dá, nessa hipótese, pelo regime de caixa.  A adoção do referido regime será analisada com mais detalhes no subtópico  “4.1”;    ‐  O  legislador  também elegeu o creditamento  como evento  relevante para  a  incidência  da  norma  tributária  de  JCP  (Lei  n.  9.249/95,  art.  9o,  caput).  Assim,  o  nascimento  do  direito  à dedutibilidade  da  empresa  que  credita  o  JCP e a obrigação tributária do sócio que é creditado se dá, nessa hipótese,  por  um  regime  de  competência,  embora  com  distinções  relevantes  em  relação ao princípio contábil da competência. A adoção do referido regime  será analisada com mais detalhes no subtópico “4.2”;    Os  referidos  regimes  foram  adotados  pelo  legislador  tributário  para  estabelecer  o  período a que pertencem os JCP, isto é, quando estes podem ser deduzidas. No entanto – e isso  é decisivo para a solução do presente caso – o legislador não se baseou nos aludidos regimes  para a composição da fórmula de cálculo do JCP a ser pago ou creditado. Significa dizer que o  fato do JCP passar a ser dedutível no momento em que apurado pelo  regime de  caixa ou de  competência em nada interfere no seu montante ou em seu cálculo sobre exercícios anteriores.                                                                                                                                                                                           19  MARTINS,  Eliseu;  GELBCKE,  Ernesto  Rubens;  SANTOS,  Ariosvaldo  dos;  IUDÍCIBUS,  Sérgio  de.  Manual  de  Contabilidade Societária da FIPECAFI. São Paulo : Atlas, 2013, p. 4.  Fl. 529DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 529          56     4.1. O reconhecimento do JCP pelo regime de caixa: a hipótese de efetivo pagamento aos  sócios.      O legislador ordinário tradicionalmente tributa as pessoas físicas pelo regime de caixa e  as  pessoas  jurídicas  pelo  regime  de  competência.  No  entanto,  embora  o  regime  de  competência seja a regra para a tributação da renda das pessoas jurídicas, há uma série  de exceções.    Entre outros exemplos, é possível verificar que, na sistemática de  tributação da renda  pelo lucro presumido, o regime de caixa é uma opção em relação ao regime de competência.  Muitas pessoas jurídicas podem, anualmente, manifestar a sua opção pela tributação conforme  o  regime  de  caixa,  excepcionando  a  regra  geral  do  regime  de  competência.  O  regime  de  apuração adotado (caixa ou competência) deverá ser consistente em relação ao IRPJ, à CSL, à  contribuição ao PIS e à COFINS durante todo o exercício fiscal atinente à opção.20     Entre  as  empresas  tributadas  pelo  lucro  real,  o  pagamento  de  JCP  corresponde  a  hipótese em que o regime de competência pode dar lugar à adoção do regime de caixa para a  apuração deste evento relevante ao IRPJ e à CSL.    O  art.  9o  da  Lei  9.249/95  prevê,  para  que  a  dedutibilidade  do  JCP  seja  regida  pelo  regime de caixa, dois fatos que devem estar necessariamente presentes:    1o  fato: A deliberação da assembleia geral da companhia para que  sejam  pagos  JCP  aos  acionistas,  a  partir  do  que  este  se  considera  “incorrido”,  pois,  a  partir  daí,  os  acionistas  passam  a  ter  direito  ao  pagamento  ou  creditamento de tais valores. Pelo regime de competência, aplicável em geral,  seria desde já possível à pessoa jurídica deduzir aludidas despesas incorridas. A  Lei  n.  9.249/95,  contudo,  não  autoriza  a  dedutibilidade  do  JCP  meramente  incorrido, exigindo o aperfeiçoamento do pagamento.     2o  fato:  O  efetivo  pagamento  individualizado  ao  acionista  nos  moldes  decididos na assembleia antecedente. Com o efetivo pagamento, evento típico  do regime de caixa, a Lei n. 9.249/95 autoriza a dedutibilidade do JCP, o que  antes de tal evento não seria permitido.    Desse modo, não vige na  legislação do  imposto  de  renda um  regime de  competência  absoluto e inarredável. O JCP é apenas mais uma exceção àquela regra geral.                                                                20 Vide: Solução de Divergência COSIT n. 37, de 5.12.2013.  Fl. 530DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 530          57 O  JCP  é,  ele  próprio,  algo  excepcional.  Trata­se  de  elemento  enunciado  no  ordenamento jurídico em 1995 e com raros paralelos na legislação estrangeira (ao que parece,  apenas a Bélgica apresenta instituto semelhante). O seu arranjo foi introduzido pelo legislador  em meio a esse seu caráter excepcional, sendo compreensível a adoção, portanto, de exceção à  regra do regime de competência.      4.2. O reconhecimento do JCP pelo regime de competência: a hipótese de creditamento  aos sócios.    Conforme  o  princípio  da  competência,  as  mutações  positivas  e  negativas  devem  ser  apropriadas ao patrimônio da entidade, respectivamente, conforme a aquisição dos respectivos  direitos (receitas e rendimentos) ou incorrimento das obrigações (custos, despesas e perdas).21  Assim, a receita deve ser reconhecida no período em que vier a ser obtido o título jurídico que  lhe dê suporte em caráter definitivo e  incondicional,  independentemente do seu  recebimento,  enquanto  que  a  despesa  será  apropriada  no  período  em  que  for  exigível  o  cumprimento  da  obrigação correspondente, independentemente do seu pagamento.    Note­se  que,  nos  termos  do  Parecer  Normativo  CST  110/71,  conforme  o  regime  de  competência,  “permite­se  deduzir  do  lucro  das  pessoas  jurídicas,  para  efeito  do  Imposto  de  Renda,  as  despesas  pagas  ou  incorridas  no  ano­base  da  declaração  de  rendimentos,  entendendo­se  por  incorridas  as  que  embora  realizadas  e  quantificadas  não  tenham  sido  pagas”. A noção de despesa incorrida é, portanto, fundamental à apuração do lucro real pelo  regime de competência:  deve­se  considerar  como dedutível da base de cálculo do  IRPJ  e da  CSL as despesas que,  independentemente de efetivo fluxo financeiro ou sacrifício para o seu  adimplemento,  possam  ser  consideradas  como  incorridas,  ou  seja,  que  já  tenham  caráter  definitivo e incondicional, podendo ser juridicamente exigido pela parte credora.    O art. 9o da Lei n. 9.249/95, além da possibilidade de adoção do regime de caixa para a  dedutibilidade do JCP (subtópico “4.1”), também previu a adoção do regime de competência,  embora com distinções relevantes em relação ao princípio contábil da competência:    1o  fato: A deliberação da assembleia geral da companhia para que  sejam  pagos  JCP  aos  acionistas,  a  partir  do  que  já  se  poderia  considerar  a  despesa como incorrida, já que, apenas a partir daí, os acionistas passam a  ter  direito  ao  recebimento  de  tais  valores.  Pelo  regime  de  competência  “puro”, aplicável em geral,  já seria possível à pessoa jurídica deduzir aludidas  despesas  incorridas. A Lei n. 9.249/95,  contudo, não autoriza  a dedutibilidade  do  JCP  meramente  incorrido,  exigindo,  ao  menos,  o  aperfeiçoamento  de  seu  “creditamento”.                                                                 21 Nesse sentido, vide: OLIVEIRA, Ricardo Mariz de.  Juros  sobre o Capital Próprio – momento de dedução da despesa,  in  Revista de Direito Tributário Atual n. 28. São Paulo : IBDT/Dialética, 2012, p. 318 e seg.  Fl. 531DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 531          58 2o fato: efetivo crédito individualizado ao acionista nos moldes decididos na  assembleia antecedente. A Lei n. 9.249/95 deslocou o evento relevante para o  regime de competência, que geralmente seria momento em que juridicamente a  pessoa jurídica se torna juridicamente obrigada a cumprir uma despesa (no caso,  a assembleia geral de deliberação), para o efetivo creditamento individualizado  do JCP ao sócio.    A questão é bem observada pela doutrina, como se observa deste trabalho de RICARDO  MARIZ DE OLIVEIRA22:    “Realmente, apesar de a obrigação já ter sido constituída desde a deliberação, o  parágrafo 1o do art. 9o da Lei 9.249 somente permite a dedução fiscal a partir do  momento  em  que  ela  for  cumprida  no  âmbito  do  direito  privado  mediante  a  efetivação  do  pagamento  ou  do  crédito  em  conta  individualizada  do  sócio  ou  acionista.  Isso explica porque o regime de competência se constitui na regra geral acima  descrita, mas nosso sistema legal relativo ao IRPJ e à CSL contém várias regras  relacionadas à dedutibilidade de determinadas despesas ou custos, as quais estão  inseridas  no  ordenamento  jurídico  a  par  da  regra  geral  do  regime  de  competência,  sendo  que  algumas  delas  excepcionam,  condicionam  ou  complementam tal norma geral.  Assim,  ao  lado  das  regras  que  existem  para  declarar  a  indedutibilidade  de  determinadas  despesas  ou  custos,  ou  para  limitar  o  valor  dedutível,  ou  para  condicionar  a  dedução  a  esta  ou  àquela  circunstância,  há  outras  que,  excepcionalmente,  estabelecem  o momento  da  dedução  em momento  distinto  daquele em que o encargo já está incorrido.”    O que se  conclui  é que  o  legislador não  incorporou em sua  integralidade o princípio  contábil  da  competência,  pois,  conforme  este,  os  valores  em  questão  já  deveriam  ser  reconhecidas  desde  a  realização  da  assembleia  geral  da  companhia  em  que  o  pagamento  do  JCP fosse aprovado. Trata­se de um regime de competência ajustado.    Assim,  a  Lei  n.  9.249/95  adotou  o  regime  de  caixa  e  um  regime  de  competência  ajustado para estabelecer o momento em que o JCP se torna dedutível à empresa e rendimento  tributável dos sócios. Significa dizer que o JCP pertence ao período em que o seu pagamento  ou creditamento primeiro ocorrer.      5.  A  contabilidade:  relevância  para  a  apuração  do  JCP,  com  possíveis  ajustes  determinados  pela  lei  fiscal;  irrelevância  para  a  tutela  jurídico­tributária  das  consequências fiscais do JCP pago ou creditado.                                                                22  OLIVEIRA, Ricardo Mariz  de.  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  – momento  de  dedução  da  despesa,  in Revista  de Direito  Tributário Atual n. 28. São Paulo : IBDT/Dialética, 2012, p. 324.   Fl. 532DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 532          59 Na sistemática do lucro real, a base de cálculo adotada pelo legislador corresponde ao  “lucro  líquido  do  período  de  apuração  ajustado  pelas  adições,  exclusões  ou  compensações  prescritas  ou  autorizadas”  por  lei.  E  o  lucro  líquido  será  apurado  “com  observância  das  disposições das leis comerciais”, ou seja, a partir da contabilidade da pessoa jurídica.23    Para a solução do recurso especial ora em análise, é necessário verificar e distinguir a  relevância da contabilidade para a apuração do JCP e para a delimitação da incidência da  norma de dedutibilidade do JCP.    Há um íntimo relacionamento entre as searas contábil e tributária, marcada por recente  revolução.  Durante  décadas,  a  contabilidade  brasileira  esteve  vinculada  às  necessidades  da  legislação do imposto de renda, o que não ocorre mais desde a edição da Lei n. 11.638/2007. A  importante missão da contabilidade de informar usuários internos e externos à entidade hoje é  cumprida adotando padrões internacionais e não da legislação tributária.    Ao  se  reportar  à  “promulgação  das  Leis  n.  11.638/07  e  11.941/09  (MP  449/08)  e  a  independência  da  contabilidade  brasileira”,  no  Manual  de  Contabilidade  Societária  da  FIPECAFI,  seus  autores  ELISEU  MARTINS,  ERNESTO  RUBENS  GELBCKE,  ARIOSVALDO  DOS  SANTOS e SÉRGIO DE IUDÍCIBUS24 trazem mensagem bastante esclarecedora:    “A  partir  dessas  legislações  passou  a  ser  possível  praticar­se,  de  fato,  Contabilidade no Brasil sem influências diretas ou indiretas de natureza fiscal,  com a Secretaria da Receita Federal Brasileira passando a ser enorme parceira  da evolução contábil. De agora em diante, trabalham juntas, as normas contábeis  e as normas fiscais, cada um seguindo o seu caminho. Nenhuma norma contábil  nova,  convergente  às  internacionais,  provoca  qualquer  efeito  tributário,  aumentando ou reduzindo tributos, sem que haja uma outra norma de natureza  fiscal  para  fazê­lo;  não  saindo  essa  nova  norma  tributária,  prevalece  o  que  existia anteriormente (até o final de 2013 ainda prevalecem as do final de 2007).  Por outro lado, se o Fisco determinar uma nova forma de apropriação de receita  ou  despesa  para  fins  próprios,  isso  não  tem  automática  aplicação  na  Contabilidade, sem que saia uma nova norma contábil. E todas essas diferenças  são controladas no Lalur, agora E­Lalur, no F­Cont etc.  Devemos,  os Contabilistas  brasileiros,  aplaudir  estes momentos  históricos  que  estamos  vivendo  e  aproveitar  para  fazer  valer  a  grande  utilidade  da  nossa  profissão: a de ajudar no processo de controle e no bem informar.”    Até  2007,  receitas  e  receitas  seriam  reconhecidas  pela  contabilidade  de  maneira  formalística  (forma  jurídica  sobre  a  substância),  em  obediência  à  legislação  tributária  ou  à  normas de Direito privado. Naquele estágio, a contabilidade estava presa às amarras do Direito  tributário, mas este jamais teve amarras involuntárias nas normas contábeis.                                                                 23 Decreto  3000/00  (Regulamento do  Imposto de Renda),  art.  247; Decreto­Lei  no 1.598, de 1977,  art.  6; Lei  no 8.981, de  1995, art. 37, §1.  24  MARTINS,  Eliseu;  GELBCKE,  Ernesto  Rubens;  SANTOS,  Ariosvaldo  dos;  IUDÍCIBUS,  Sérgio  de.  Manual  de  Contabilidade Societária da FIPECAFI. São Paulo : Atlas, 2013, p. 21.  Fl. 533DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 533          60 É premissa fundamental que a resposta para “o que gera o dever de pagar tributos” não  pode  ser  construída  imediatamente  com  base  na  contabilidade.  A  análise  de  relatórios  financeiros, pura e simples, não é conclusiva para a definição do quantum debeatur. A decisão  sobre “o que gera o dever de pagar tributos” e, ainda, “quanto deve ser pago”, demanda, no  regime  democrático  brasileiro,  a  decisão  do  legislador  competente.  Os  eventos  contábeis  adquirem importância para o Direito tributário na medida em que são acolhidos pelo legislador.     Também é preciso ter claro que não há comunicação necessária e indissociável entre a  contabilidade  e  o  Direito  tributário.  O  legislador  tributário  pode,  inclusive,  se  valer  de  conceitos  próprios  para  capturar  signos  presuntivos  de  riqueza  passíveis  de  tributação. Uma  “receita”  ou  “despesa”,  para  fins  societários  e  contábeis,  pode  não  ter  o  mesmo  sentido  e  tratamento para fins fiscais.     Assim,  tal  como  convergências  conceituais  da  contabilidade  e  do  Direito  tributário  podem ser facilmente encontradas no que tange ao IRPJ e à CSL, também não há dificuldade  para  se  encontrar  divergências,  sem  que  isso  represente  qualquer  ruído  sistêmico.  Nem  a  contabilidade  e  nem  o  Direito  tributário  ignoram  tais  possibilidades,  antes  as  têm  como  naturais, de forma que cada qual possui as suas próprias soluções.    Note­se  que,  desde  as  Leis  11.638/07  e  11.941/09,  a  contabilidade  brasileira  ganhou  independência em relação Direito tributário, mas este permanece, tal como antes, autônomo em  relação  àquela.  A  relação  do  Direito  tributário  com  a  contabilidade  é  de  simbiose,  quase  parasitária, pois o legislador tributário se aproveita apenas daquilo que lhe interessa. O que não  há, tal como nunca houve, é sujeição do legislador tributário à cogência das normas contábeis.     No presente caso, o  legislador  tributário prevê que a contabilidade possui  relevância  para a apuração do JCP, com possíveis ajustes determinados pela lei fiscal. Trata­se de um  caso que o  legislador tributário, em pleno exercício de suas  funções e dentro dos  limites que  lhe são imanentes, seleciona da contabilidade aquilo que interessa para a mensuração do JCP.    A relevância da contabilidade para a apuração do JCP passível de dedução fiscal será  tanto  maior  quanto  a  evidenciação,  reconhecimento  e  mensuração  contábeis  se  derem  em  consonância com a fórmula adotada no art. 9o da Lei n. 9.249/95. Quanto mais a contabilidade  se afastar dessa fórmula, menos relevante será para a aplicação da norma de dedutibilidade do  JCP pago ou creditado.    Por sua vez, é necessário reconhecer que as normas contábeis são irrelevantes para a  tutela jurídico­tributária das consequências  fiscais do JCP pago ou creditado. Ainda que o  princípio  contábil  da  competência  possa  orientar  a  escrituração  contábil  do  JCP  de  uma  determinada  forma,  isso  em nada  influencia para que  se deflagre  a  sua dedutibilidade  fiscal.  Importa unicamente que se cumpram os elementos tal qual prescritos no art. 9o da Lei 9.249/95.    Fl. 534DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 534          61 Prova  disso  é  que  a  legislação  tributária  prevê  a  solução  a  ser  adotada  caso  a  contabilidade  reconheça  JCP  que  (ainda)  não  possa  ser  considerado  dedutível  da  base  de  cálculo do IRPJ e da CSL. Com a aplicação cumulativa do art. 9o e do art. 13, I, da própria Lei  9.249/95,  na  hipótese  da  contabilidade,  por hipótese,  evidenciar  o  JCP no  ato  da  assembleia  que  determinar  o  seu  pagamento,  este  deverá  ser  considerado,  para  fins  fiscais,  como mera  provisão  indedutível,  devendo  ser  adicionada  ao  lucro  líquido  do  período  para  apuração  do  lucro tributável respectivo. No futuro, quando de fato se concretizar o pagamento/creditamento  individualizado  exigido  para  fins  de  dedutibilidade  fiscal,  este  será  realizada  a  débito  da  provisão e não do lucro líquido desse período.25 Dessa forma, cumpre­se o disposto no art. 6o  do Decreto­lei 1.598/7726.      5. O vício imputado pela fiscalização para a glosa da dedução de JCP efetivamente pagos  aos acionistas.    No  presente  caso,  a  autuação  fiscal  em  discussão  decorreu  de  pagamentos/creditamentos efetivamente realizados pelo contribuinte, a título de JCP, no ano de  2007, o qual foi calculado tomando­se por base também os exercícios anteriores (2002 a 2007).      5.1.  O  pagamento  ou  creditamento  de  JCP  acumuladamente,  com  base  em  exercícios  anteriores.    O  investimento  no  capital  social  de  pessoas  jurídicas  é,  por  definição,  uma  “participação permanente”27, o que evidencia uma noção de continuidade, perenidade. Embora  o liame societário em questão possa ser extinto (realização do investimento), há expectativa de  que o período de permanência do capital investido pelo acionista ou cotista perdure por mais de  um exercício.     Ao  tutelar  a  remuneração  do  capital  próprio  investido  pelos  sócios  (detentores  dessa  participação permanente), o legislador tributário precisou considerar tais fatores. O legislador  precisou considerar tanto o pressuposto da continuidade do investimento mantido pelo sócio no  capital social da pessoa jurídica investida, quanto a possibilidade legal de extinção desse liame  societário a qualquer tempo.    Quanto  à  possibilidade  de  extinção  desse  liame  societário,  o  legislador  prescreveu  a  única  limitação  temporal  atinente  ao  JCP,  analisada  no  tópico  “3”,  acima:  somente  será                                                              25 Nesse sentido, vide: OLIVEIRA, Ricardo Mariz de.  Juros  sobre o Capital Próprio – momento de dedução da despesa,  in  Revista de Direito Tributário Atual n. 28. São Paulo : IBDT/Dialética, 2012, p. 325­6.  26 Decreto­lei 1.598/77, art 6º. Lucro real é o  lucro  líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensações  prescritas ou autorizadas pela legislação  tributária.  (…) § 4º  ­ Os valores que, por competirem a outro período­base, forem,  para efeito de determinação do lucro real, adicionados ao lucro líquido do exercício, ou dele excluídos, serão, na determinação  do lucro real do período competente, excluídos do lucro líquido ou a ele adicionados, respectivamente.  27 Vide Lei n. 6.404/74, art. 179. As contas serão classificadas do seguinte modo. (…) III ­ em investimentos: as participações  permanentes  em  outras  sociedades  e  os  direitos  de  qualquer  natureza,  não  classificáveis  no  ativo  circulante,  e  que  não  se  destinem à manutenção da atividade da companhia ou da empresa;  Fl. 535DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 535          62 considerado dedutível o JCP calculado sobre o período em que o sócio manteve o seu capital  investido na pessoa jurídica, devendo, assim, ser calculado “pro rata dia”.     Por  sua  vez,  tendo  em  vista  que  o  período  de  permanência  do  capital  investido  pelo  acionista ou cotista tende a perdurar por mais de um exercício, o legislador, de forma bastante  técnica, prescreveu que o limite quantitativo aplicável (vide tópico “3”) pode ser tanto de 50%  do lucro liquido do exercício, como de 50% dos lucros acumulados ou reservas de lucros,  que se reportam justamente aos anos anteriores. Daí a correta assertiva doutrinaria de que,  “não  fosse  assim,  ou  seja,  fossem os  JCP vinculados  em  seu  cálculo  exclusivamente aos  presente período­base, a  lei  teria  limitado o seu valor apenas à metade do  lucro  líquido  deste período”28.    Assim fez o legislador, ao prescrever que o efetivo pagamento ou crédito dos juros fica  condicionado  à  existência  de  lucros,  computados  antes  da  dedução  dos  juros,  ou  de  lucros  acumulados e reservas de lucros, em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros  a serem pagos ou creditados (Lei 9.249/95, art. 9o, § 1).    Além disso, prescreveu expressamente o legislador (Lei 9.249/95, art. 9o):    §  7º.  O  valor  dos  juros  pagos  ou  creditados  pela  pessoa  jurídica,  a  título  de  remuneração do capital próprio, poderá ser imputado ao valor dos dividendos de  que trata o art. 202 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, sem prejuízo do  disposto no § 2º.    O dispositivo da Lei das S.A., a que faz referência a Lei 9.249/95, segue transcrito:    “Art.  20229. Os  acionistas  têm  direito  de  receber  como  dividendo  obrigatório,  em cada exercício, a parcela dos lucros estabelecida no estatuto ou, se este for  omisso, a importância determinada de acordo com as seguintes normas:   I  ­ metade do  lucro  líquido do exercício diminuído ou acrescido dos seguintes  valores:   a) importância destinada à constituição da reserva legal (art. 193); e   b)  importância destinada à formação da reserva para contingências (art. 195) e  reversão da mesma reserva formada em exercícios anteriores;   II  ­ o pagamento do dividendo determinado nos  termos do  inciso  I poderá ser                                                              28  OLIVEIRA, Ricardo Mariz  de.  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  – momento  de  dedução  da  despesa,  in Revista  de Direito  Tributário  Atual  n.  28.  São  Paulo  :  IBDT/Dialética,  2012,  p.  334.  No mesmo  sentido,  vide:  SANTOS,  Ramon  Tomazela.  Aspectos  controvertidos  atuais  dos  juros  sobre  capital  próprio  (JCP):  o  impacto  das  mutações  no  patrimônio  líquido,  o  pagamento acumulado e a sua qualificação nos acordos de bitributação, in Revista Dialética de Direito Tributário n. 214. São  Paulo : Dialética, 2013, p. 114­115.  29 Em  sua  redação original,  alterada pela Lei nº 10.303, de 2001, o caput e os  seus  incisos  I,  II  e  III possuíam a redação a  seguir:  “Art. 202. Os acionistas  têm direito de receber como dividendo obrigatório, em cada exercício, a parcela dos  lucros  estabelecida no estatuto, ou,  se este  for omisso, metade do  lucro  líquido do exercício diminuído ou acrescido dos  seguintes  valores:  I ­ quota destinada à constituição da reserva legal (artigo 193);  II ­ importância destinada à formação de reservas para contingências (artigo 195), e reversão das mesmas reservas  formadas  em exercícios anteriores;  III ­ lucros a realizar transferidos para a respectiva reserva (artigo 197), e lucros anteriormente registrados nessa reserva que  tenham sido realizados no exercício.”  Fl. 536DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 536          63 limitado  ao  montante  do  lucro  líquido  do  exercício  que  tiver  sido  realizado,  desde  que  a  diferença  seja  registrada  como  reserva  de  lucros  a  realizar  (art.  197);   III ­ os lucros registrados na reserva de lucros a realizar, quando realizados  e se não tiverem sido absorvidos por prejuízos em exercícios subsequentes,  deverão ser acrescidos ao primeiro dividendo declarado após a realização.   (...)”    (grifos acrescidos)     Conforme a norma societária, os acionistas têm direito a receber dividendo obrigatório,  em  cada  exercício,  equivalente  à  parcela  dos  lucros  estabelecida  no  estatuto  ou,  se  este  for  omisso, em conformidade com as regras estabelecidas na Lei das S.A. Entre essas regras, prevê  o legislador societário que os valores registrados em reservas de lucros ou lucros acumulados  de exercícios anteriores devem, após a sua realização, ser distribuídos na primeira oportunidade  a título de dividendos.    O  legislador  tributário  fez  remissão  expressa  à  lei  societária,  atraindo  para  o  JCP  a  norma  societária  originalmente  aplicável  apenas  aos  dividendos. Diante  da  referida  remissão  legal, constrói­se norma segundo a qual os lucros registrados na reserva de lucros a realizar,  quando realizados e se não tiverem sido absorvidos por prejuízos em exercícios subsequentes,  deverão ser acrescidos ao primeiro dividendo declarado após a realização, podendo, ainda,  ser destinados ao pagamento de juros sobre capital próprio.     O legislador tributário prescreveu que o JCP, por também ter a natureza de distribuição  de lucros, poderá ser pago no lugar dos dividendos obrigatórios referidos pelo art. 202 da Lei  6.404/76, destinando,  inclusive, 50% dos valores  registrados em reservas de  lucros ou  lucros  acumulados de exercícios anteriores. Por remissão expressa na Lei 9.249/95, o legislador, que é  uno, prescreve que até 50% das reservas de lucros ou lucros acumulados referidos pela Lei das  S.A. podem:    (i) servir de limite para o cálculo do JCP, coerentemente com a possibilidade de  cálculo deste em relação aos períodos anteriores (Lei 9.249/95, art. 9, § 1º) e;     (ii)  ainda,  servir  de  fonte de  recursos para o pagamento do  JCP, que de outra  forma se prestariam apenas à distribuição de dividendos (Lei n. 9.249/95, art. 9o,  § 7º).    A  norma  prescrita  pela  Lei  n.  9.249/95  é  clara.  O  legislador  não  apenas  permitiu  o  pagamento  de  JCP  relativos  a  períodos  anteriores,  como  também  editou  mais  do  que  um  parágrafo  para  regular  a  utilização  de  reservas  de  lucros  ou  lucros  acumulados  de  períodos  anteriores para o cálculo e fonte de recursos.    Dessa forma, o auto de infração lavrado em face do contribuinte padece de vício  insanável  quanto  à  compreensão  da  norma  de  dedutibilidade  do  JCP.  A  aplicação  Fl. 537DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 537          64 equivocada  do  art.  9o  da  Lei  n.  9.249/95  conduziu  a  fiscalização  a  restringir  a  dedutibilidade  desses  valores,  não  obstante  a  assembleia  geral  ter  deliberado  o  pagamento de JCP relacionados aos anos 2002 a 2007 e tais valores tenham, de fato, sido  efetivamente pagos ou creditados aos acionistas.    Não  se  pode  deixar  de  observar  que  sequer  a  equivocada  qualificação  do  JCP  como  tendo natureza de  juros comuns  justificaria a glosa atinente aos exercícios anteriores. Ocorre  que  a  relevância  da autonomia  e  independência  dos  exercícios  restou  enfraquecida  desde os  idos  de  1978,  quando da  introdução  do Decreto­lei  1.598  ao  sistema  jurídico  brasileiro. Até  esse marco jurídico, as despesas atinentes a um exercício não poderiam ser deduzidas em outro,  qualquer que fosse o motivo. O Decreto­lei 1.598, contudo, expressamente passou a autorizar  deduções extemporâneas.30     Nesse cenário, a glosa empreendida pela  fiscalização não possui  fundamento  legal de  validade,  devendo  ser  afasta,  reconhecendo­se,  assim,  a  legitimidade  do  pagamento  ou  creditamento de JCP acumuladamente, com base em exercícios.      5.2. A compatibilidade do art. 29, da IN 11/96, com a Lei 9.249/95.    Após  a  edição  da  Lei  9.249/95,  foi  publicada  a  Instrução  Normativa  n.  11,  de  21.02.1996, veiculando o seguinte texto em seu art. 29:    Art.  29.  Para  efeito  de  apuração  do  lucro  real,  observado  o  regime  de  competência,  poderão  ser  deduzidos  os  juros  pagos  ou  creditados  individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a título de remuneração de  capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio  liquido e  limitados à  variação pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP).    §  1º À opção  da  pessoa  jurídica,  o  valor  dos  juros  a  que  se  refere  este  artigo  poderá  ser  incorporado  ao  capital  social  ou  mantido  em  conta  de  reserva  destinada a aumento de capital.    §  2º  Para  os  fins  do  cálculo  da  remuneração  prevista  neste  artigo,  não  será  considerado,  salvo  se  adicionado  ao  lucro  líquido  para  determinação  do  lucro  real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro, valor:  a) da reserva de reavalição de bens e direitos da pessoa jurídica;  b) da reserva especial de trata o art. 428 do RIR/94;  c)  da  reserva  de  reavaliação  capitalizada  nos  termos  dos  arts.  384  e  385  do  RIR/94, em relação às parcelas não realizadas.    § 3º O valor do juros pagos ou creditados, ainda que capitalizados, não poderá  exceder, para efeitos de dedutibilidade como despesa financeira, a cinqüenta por  cento de um dos seguintes valores:                                                              30  OLIVEIRA, Ricardo Mariz  de.  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  – momento  de  dedução  da  despesa,  in Revista  de Direito  Tributário Atual n. 28. São Paulo : IBDT/Dialética, 2012, p. 334.    Fl. 538DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 538          65 a) do lucro líquido correspondente ao período­base do pagamento ou crédito dos  juros,  antes  da  provisão  para  o  imposto  de  renda  e  da  dedução  dos  referidos  juros; ou  b) dos saldos de lucros acumulados de períodos anteriores.    § 4º Os juros a que se refere este artigo, inclusive quando exercida a opção de  que trata o § 1º ou quando imputados aos dividendos, auferidos por beneficiário  pessoa jurídica submetida ao regime de tributação com base no:  a) lucro real, serão registrados em conta de receita financeira e integrarão lucro  real e a base de cálculo da contribuição social sobre o lucro;  b) lucro presumido ou arbitrado, serão computados na determinação da base de  cálculo do adicional do imposto.    § 5º Os juros serão computados nos balanços de suspensão ou redução (art. 10).    § 6º Os juros remuneratórios ficarão sujeitos à  incidência do imposto de renda  na fonte à alíquota de quinze por cento, na data do pagamento ou crédito.    § 7º O imposto de renda incidente na fonte:  a)  no  caso  de  beneficiário  pessoa  jurídica  submetida  ao  regime  de  tributação  com base no  lucro  real,  será considerado antecipação do devido na declaração  de  rendimentos  ou  compensado  com  o  que  houver  retido  por  ocasião  do  pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração do capital próprio, a seu  titular, sócios ou acionistas.  b) será considerado definitivo, no caso de beneficiário pessoa física ou pessoa  jurídica não submetida ao regime de tributação com base no lucro real, inclusive  isenta;  c) no caso de beneficiária sociedade civil de prestação de serviços, submetida ao  regime  de  tributação  de  que  trata  o  art.  1º  do  Decreto­lei  nº  2.397,  de  1987,  poderá ser compensado com o retido por ocasião do pagamento de rendimentos  a seus sócios ;  d) deverá ser pago até o terceiro dia útil da semana subsequente à do pagamento  ou crédito dos juros.    § 8º A pessoa jurídica que exercer a opção de que trata o § 1º assumirá o ônus  do imposto incidente na fonte sobre os juros.    § 9º O valor do imposto será determinado sem o reajuste da respectiva base de  cálculo  e  não  será  dedutível  para  fins  de  apuração  do  lucro  real  e  da base  de  cálculo da contribuição social sobre o lucro.    §  10.  O  imposto  incidente  na  fonte,  assumido  pela  pessoa  jurídica,  será  recolhido  no  prazo  de  quinze  dias  contados  do  encerramento  do  período­base  em que tenha ocorrido a dedução dos juros, sendo considerado:  a) definitivo, nos casos de beneficiário pessoa física ou jurídica não submetida  ao regime de tributação com base no lucro real, inclusive isentas;  b)  como  antecipação  do  devido  na  declaração,  no  caso  de  beneficiário  pessoa  jurídica submetida ao regime de tributação com base no lucro real.    §  11.  Na  hipótese  da  alínea  "b"  do  §  anterior,  a  pessoa  jurídica  beneficiária  Fl. 539DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 539          66 deverá registrar, como receita financeira, o valor dos juros capitalizados que lhe  couber e o do imposto de renda na fonte a compensar.    § 12. O valor do imposto registrado como receita poderá ser excluído do lucro  líquido para determinação do lucro real.    Logo em seu caput, o art. 29 fez referência à observância do regime de competência, o  que  pode  ter  dado  origem  à  questão  ora  submetida  a  esta  CSRF.  Ocorre  que  a  fiscalização  considerou que JCP pago ou creditado, para fins de dedutibilidade do IRPJ e da CSL, apenas  poderia  tomar  com  base  o  capital mantido  pelo  acionista  na mesma  competência  em  que  o  pagamento ou credito tenha sido realizado.     Não  se  trata  de  interpretação  exclusiva  que  possa  ser  obtida  imediatamente  dos  elementos textuais do art. 29, da IN 11/96. Pelo contrário, RAMON TOMAZELA SANTOS31 bem  explicitou outra interpretação que se coerentemente obter do aludido dispositivo, in verbis:    “Na prática, significa dizer que a dedução da despesa deve ocorrer no momento  em  que  a  pessoa  jurídica  efetuar  o  pagamento  do  JCP  em  favor  do  sócio  ou  acionista,  em  caráter  definitivo  e  incondicional,  ainda  que  a  deliberação  societária  determine  que  o  prazo  de  cômputo  deve  abranger  lapso  temporal  superior a um ano­calendário, com o objetivo de remunerar o capital  investido  pelo sócio ou acionistas em períodos pretéritos.”      A questão  deve  ser  solucionada  com  vistas  ao  tema  das  fontes  do Direito  tributário:  instruções normativas correspondem a fontes secundárias, do Direito, cuja função subalterna é  de apenas explicitar normas enunciadas por fontes primárias, entres as quais tem destaque a lei  ordinária. Assim, a  interpretação do art. 29, da IN 11/96, deverá ser empreendida de tal  forma que este seja consentâneo com a norma veiculada pelo art. 9o da Lei n. 9.249/95.      Como se viu no subtópico “5.1”, o art. 9o da Lei n. 9.249/95 legitima o pagamento ou  creditamento de JCP acumuladamente, com base em exercícios anteriores. O legislador não se  baseou no regime de caixa ou de competência para a composição da fórmula de cálculo do JCP  a ser pago ou creditado, mas apenas para marcar o momento em que este passa a ser dedutível.      5.3. Jurisprudência do STJ sobre o objeto do recurso especial em análise.    A  Primeira  Turma  do  Superior  Tribunal  de  Justiça  analisou  recurso  especial  aparentemente  com  o mesmo  objeto  do  recurso  administrativo  ora  em  análise.  A  r.  decisão  restou assim ementada:                                                                31 SANTOS, Ramon Tomazela. Aspectos controvertidos atuais dos juros sobre capital próprio (JCP): o impacto das mutações  no patrimônio líquido, o pagamento acumulado e a sua qualificação nos acordos de bitributação, in Revista Dialética de Direito  Tributário n. 214. São Paulo : Dialética, 2013, p. 109 e seg.  Fl. 540DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 540          67 MANDADO  DE  SEGURANÇA.  DEDUÇÃO.  JUROS  SOBRE  CAPITAL  PRÓPRIO  DISTRIBUÍDOS  AOS  SÓCIOS/ACIONISTAS.  BASE  DE  CÁLCULO  DO  IRPJ  E  DA  CSLL.  EXERCÍCIOS  ANTERIORES.  POSSIBILIDADE.  I ­ Discute­se, nos presentes autos, o direito ao reconhecimento da dedução dos  juros sobre capital próprio transferidos a seus acionistas, quando da apuração da  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL  no  ano­calendário  de  2002,  relativo  aos  anos­calendários  de  1997  a  2000,  sem  que  seja  observado  o  regime  de  competência.  II ­ A legislação não impõe que a dedução dos juros sobre capital próprio deva  ser  feita no mesmo exercício­financeiro  em que  realizado o  lucro da empresa.  Ao  contrário,  permite  que  ela  ocorra  em  ano­calendário  futuro,  quando  efetivamente ocorrer a realização do pagamento.  III ­ Tal conduta se dá em consonância com o regime de caixa, em que haverá  permissão  da  efetivação  dos  dividendos  quando  esses  foram  de  fato  despendidos,  não  importando  a  época  em  que  ocorrer,  mesmo  que  seja  em  exercício distinto ao da apuração.  IV ­ "O entendimento preconizado pelo Fisco obrigaria as empresas a promover  o creditamento dos juros a seus acionistas no mesmo exercício em que apurado  o lucro, impondo ao contribuinte, de forma oblíqua, a época em que se deveria  dar o exercício da prerrogativa concedida pela Lei 6.404/1976".  V ­ Recurso especial improvido.  (STJ,  REsp  1086752/PR,  Rel.  Ministro  FRANCISCO  FALCÃO,  PRIMEIRA  TURMA, julgado em 17/02/2009, DJe 11/03/2009)    Em seu voto, o i. Min. FRANCISCO FALCÃO consignou ser aplicável ao JCP o regime de  caixa e não o regime de competência, como se observa do seguinte trecho:    “Com  efeito,  a  legislação  não  impõe  que  a  dedução  dos  juros  sobre  capital  próprio deva ser feita no mesmo exercício­financeiro em que realizado o lucro  da  empresa.  Ao  contrário,  permite  que  ela  ocorra  em  ano­calendário  futuro,  quando efetivamente ocorrer a realização do pagamento.  Tal  conduta  se  dá  em  consonância  com  o  regime  de  caixa,  em  que  haverá  permissão da  efetivação  dos dividendos quando  esses  foram despendidos,  não  importando a época em que ocorrer, mesmo que seja em exercício distinto ao da  apuração”.    Conforme exposto nesta declaração de voto, me alinho à conclusão dos Ministros da  Primeira Turma do Superior Tribunal de Justiça do STJ, no sentido de que “a legislação  não  impõe  que  a  dedução  dos  juros  sobre  capital  próprio  deva  ser  feita  no  mesmo  exercício­financeiro em que realizado o lucro da empresa”.    No entanto, permissa venia, a r. decisão parece ter analisado apenas a hipótese em que  há efetivo pagamento de JCP, em que o regime de caixa foi realmente adotado pelo legislador.  Conforme  os  fundamentos  expostos  no  tópico  “4.2”,  acima,  o  legislador  tributário  também  elegeu o creditamento da JCP como elemento temporal para que este se torne dedutível, o que  remete, então, a um regime de competência ajustado.   Fl. 541DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 541          68   Dessa  ressalva decorre que a  assertiva do  i. Min. FRANCISCO FALCÃO deve, permissa  venia, ser complementada do seguinte modo: “Ao contrário, permite que ela ocorra em ano­ calendário futuro, quando efetivamente ocorrer a realização do pagamento” ou creditamento.      6. Conclusão.    Por  todo  o  exposto,  deve  ser  dado  provimento  ao  recurso  especial  do  contribuinte  quanto à matéria analisada nesta declaração de voto. A glosa empreendida pela fiscalização não  possui  fundamento  legal  de  validade,  devendo  ser  afastada,  reconhecendo­se,  assim,  a  legitimidade do pagamento ou creditamento de JCP apurados acumuladamente, com base em  exercícios anteriores.     É como voto.      Conselheiro Luís Flávio Neto.   (assinado digitalmente)    Fl. 542DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 542          69   Declaração de Voto     Conselheiro Ronaldo Apelbaum,  Em  relação  ao  conhecimento  do  Recurso  Especial  interposto  pelo  Contribuinte, acompanho o d. Relator no sentido de que a divergência jurisprudencial exigida  pelo Art. 67 e parágrafos do RICARF encontra­se devidamente comprovada. Por esse motivo,  o Recurso Especial deve ser conhecido.  Quanto ao mérito, contudo, ouso divergir completamente do d. Relator, pelas  razões que serão expostas a seguir. Essa divergência não retira nem diminui os elogios que são  merecedores o d. Relator pela profunda pesquisa realizada.  Em primeiro lugar, vale transcrever o art. 9º da Lei 9.249/95, que disciplina o  pagamento  a  título  de  Juros  sobre Capital  Próprio, mas  apenas  nos  trechos  que  impactam  a  presente discussão:  Art.  9º  A  pessoa  jurídica  poderá  deduzir,  para  efeitos  da  apuração  do  lucro  real,  os  juros  pagos  ou  creditados  individualizadamente  a  titular,  sócios  ou  acionistas,  a  título  de  remuneração  do  capital  próprio,  calculados  sobre  as  contas do patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de  Juros de Longo Prazo ­ TJLP.  § 1º O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado à existência de  lucros,  computados  antes  da  dedução  dos  juros,  ou  de  lucros  acumulados  e  reservas  de  lucros,  em montante  igual  ou  superior  ao  valor  de  duas  vezes  os  juros a serem pagos ou creditados. (Redação dada pela Lei nº 9.430, de 1996)  (...)  §  7º O  valor  dos  juros  pagos  ou  creditados  pela  pessoa  jurídica,  a  título  de  remuneração do capital próprio, poderá ser imputado ao valor dos dividendos  de  que  trata  o  art.  202  da  Lei  nº  6.404,  de  15  de  dezembro  de  1976,  sem  prejuízo do disposto no § 2º.  O  artigo  9º  da  Lei  n.º  9.249/95  limita­se  a  autorizar  a  dedução,  para  fins  fiscais, de “juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a  título de remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido e  limitados à variação, pro rata dia, da Taxa de Juros de Longo Prazo – TJLP”.   Essa legislação dá ao contribuinte a faculdade de pagar ou creditar JCP a seus  sócios sobre contas do patrimônio líquido e determina que esse valor poderá ser deduzido para  fins de apuração do lucro real no momento de seu pagamento ou crédito. Já o §1º do referido  artigo  9º  determina que  o  efetivo  pagamento  ou  crédito  dos  JCP dependem da  existência  de  lucros correntes ou acumulados em valor igual ou superior a duas vezes os juros a serem pagos.  Nesse ponto, a legislação traz uma limitação quantitativa para o pagamento dos juros sobre o  capital  próprio, mas  não  faz  qualquer  limitação  ao  pagamento  relativo  à  aplicação  da  TJLP  sobre as contas de patrimônio líquido de períodos anteriores.   Mesmo  a  IN RFB  n.º  11/96,  vigente  à  época  dos  fatos  ora  analisados,  não  traze  qualquer  restrição  à  adoção,  como  base  para  determinação  dos  JCP,  de  contas  de  Fl. 543DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 543          70 patrimônio líquido de períodos anteriores. Tanto essa IN quanto a Solução de Consulta 329/14  da  COSIT,  utilizadas  como  referência  para  a  manutenção  da  autuação,  não  devem  ser  consideradas como válidas por partires do pressuposto de que o pagamento de JCP se trata de  despesa de juros, o que não é o caso para a específica situação dos JCP, pelo que será exposto  na análise dos primados contábeis.  a) dos Princípios Contábeis aplicáveis ao caso em questão  Em  sua  fundamentação,  o  d.  Relator  também  se  fundamenta  em  dois  postulados  contábeis  para  justificar  a  impossibilidade  de  pagamento  de  JCP  sobre  períodos  passados:  (i)  Princípio  da  Entidade  e  (ii)  Princípio  da  Competência.  A  análise  das  normas  contábeis, embora não disciplinadoras dos efeitos fiscais de seus regramentos, são de extrema  relevância no presente contexto. E por isso merecem análise pormenorizada, em conjunto com  a legislação societária vigente no Brasil:  (i)  Princípio da Entidade  O Princípio da Entidade é um postulado que determina que a contabilidade de  determinada  entidade  não  se  confunde  com  a  pessoa  de  seus  sócios  ou  quotistas. Com base  nesse  Princípio,  o  d.  Relator  desenvolve  raciocínio  a  partir  do  qual  os  JCPs  devem  ser  caracterizados  como  despesa  de  juros,  e,  portanto,  devem  ser  reconhecidas  a  cada  ano­ calendário em que o resultado permitir tal disponibilização.  Esse  argumento  não  se  sustenta  na  medida  em  que  a  necessidade  de  segregação contábil da “Entidade” foi observada pela Recorrente. É certo que a discussão sobre  a natureza desse pagamento advém da legislação fiscal e societária e o momento correto de seu  reconhecimento advém da regra contábil específica dos JCPs. Estamos falando de (i) momento  de reconhecimento e (ii) natureza do pagamento, e não de confusão contábil entre a empresa e  seus  quotistas  titulares.  Por  conta  disso,  nos  itens  abaixo,  compreendo  que  essa  discussão  poderá ser mais frutífera, deixando de lado desde já qualquer descumprimento ao Primado da  “Entidade”.  (ii)  Princípio da Competência  Conforme já ressaltado anteriormente, os primados contábeis são de extrema  relevância e devem sempre ser observados em conjunto com a legislação fiscal. A observância  do Princípio da Competência é, indubitavelmente, um dos pilares da Contabilidade e é objeto  de profunda análise em normas exaradas por entidades como a CVM, IBRACON, entre outras.  O voto do d. Relator demonstra, de forma clara, a relevância e aplicação desse Princípio.  Ocorre  que  há  um  severo  engano  nas  conclusões  do  voto  vencedor,  na  medida em que considera que as regras estipuladas na Lei 9.249/95 se amoldam ao Princípio da  Competência de forma estrita, ou melhor, necessariamente relacionada ao período de apuração  do JCP e não do pagamento efetivo dessa verba.   É  sempre  relevante  relembrar  que  a  competência  para  a  regra  temporal  de  dedução de pagamentos na apuração do lucro real é matéria reservada à Lei. É a Lei 9.249/95,  portanto, que define o momento em que deve ser considerada a dedução na base de cálculo do  imposto.  Ademais,  é  necessário  ainda  lembrar  que  o  pagamento  de  JCP  não  é  classificado  como  despesa,  o  que  poderia  gerar  controvérsia  quanto  à  necessidade  de  reconhecimento  Fl. 544DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 544          71 imediato  desse  pagamento  como  despesa  do  próprio  período,  em  consonância  com  outras  despesas comumente reconhecidas pelos contribuintes, de forma geral.   Isso  porque  os  JCP  não  devem  ser  considerados  como  dispêndio  que  contribuem para manutenção do patrimônio ou para incremento de receitas da atividade. Trata­ se  de  destinação  de  resultado  após  apurado  o  lucro,  não  sendo  aplicadas  as  regras  de  competência para o registro de despesas, porque de despesa não se trata. É uma dedução legal  criada  por  lei  para  incentivar  a  capitalização  das  empresas  e  favorecer  o  investimento  em  atividade produtiva. São uma forma de remuneração do  investimento realizado por sócios ou  acionistas. Esses juros foram criados como uma alternativa ou complementação ao pagamento  de  dividendos  e,  até  por  sua  natureza,  consiste  em  uma  faculdade  à  empresa  e  não  uma  obrigação.   Podemos dizer, portanto, que os JCP somente serão considerados existentes a  partir  do momento  em que os  sócios ou  acionistas definem sua  aprovação e  seu pagamento.  Dessa forma, fica claro que o período de competência não pode ser outro se não aquele em que  é definido o seu pagamento, momento no qual é gerada uma obrigação para a empresa e um  direito creditório aos sócios e acionistas.  Essa  conclusão  também  se  depreende  da  Deliberação  CVM  207/96,  que  determina a contabilização dos JCP diretamente à conta de lucros acumulados:  I  ­  Os  juros  pagos  ou  creditados  pelas  companhias  abertas,  a  título  de  remuneração do capital próprio, na  forma do artigo 9º da Lei nº 9.249/95,  devem  ser  contabilizados  diretamente  à  conta  de  Lucros  Acumulados,  sem  afetar o resultado do exercício.  b) dos JCP como forma de remuneração do capital  Conforme anteriormente mencionado, os JCP foram instituídos na legislação  brasileira  pela  Lei  9.249/95.  A  partir  desse  momento,  as  empresas  passaram  a  ter  mais  flexibilidade para remunerar seus sócios ou acionistas, com a possibilidade de antecipação do  pagamento de dividendos, através do pagamento de JCP, autorizado pelo art. 9º dessa Lei.  Tais juros possuem a mesma natureza jurídica da distribuição de dividendos,  ambos  representando  formas  de  remuneração  do  capital  ao  acionista.  Essa  afirmação  é  confirmada pelo parágrafo 7º, do artigo 9º da Lei n.º 9.249/95, que admite sua imputação ao  valor dos dividendos previstos no artigo 202 da Lei n.º 6.404/76.  Já o art. 202 da Lei 6.404/76, faz referência aos dividendos obrigatórios, que  a  empresa  tem  a  autonomia  em  definir  quando  distribuir,  de modo  a  não  comprometer  sua  situação  financeira,  não  havendo  qualquer  vedação  legal  expressa  que  estabeleça  um  limite  temporal para esta distribuição.   “Art. 202. Os acionistas têm direito de receber como dividendo obrigatório,  em cada exercício, a parcela dos lucros estabelecida no estatuto ou, se este  for omisso, a importância determinada de acordo com as seguintes normas:  (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)  I  ­  metade  do  lucro  líquido  do  exercício  diminuído  ou  acrescido  dos  seguintes valores: (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)  Fl. 545DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 545          72 a)  importância  destinada  à  constituição  da  reserva  legal  (art.  193);  e  (Incluída pela Lei nº 10.303, de 2001)  b)  importância  destinada  à  formação  da  reserva  para  contingências  (art.  195)  e  reversão  da  mesma  reserva  formada  em  exercícios  anteriores;  (Incluída pela Lei nº 10.303, de 2001)  II ­ o pagamento do dividendo determinado nos termos do inciso I poderá ser  limitado ao montante do lucro líquido do exercício que tiver sido realizado,  desde que a diferença seja registrada como reserva de lucros a realizar (art.  197); (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)  III ­ os lucros registrados na reserva de lucros a realizar, quando realizados  e  se não  tiverem sido absorvidos por prejuízos em exercícios  subseqüentes,  deverão ser acrescidos ao primeiro dividendo declarado após a realização.  (Redação dada pela Lei nº 10.303, de 2001)  (…)  §  4º  O  dividendo  previsto  neste  artigo  não  será  obrigatório  no  exercício  social  em  que  os  órgãos  da  administração  informarem  à  assembléia­geral  ordinária  ser  ele  incompatível  com a  situação  financeira da  companhia. O  conselho  fiscal,  se  em  funcionamento,  deverá  dar  parecer  sobre  essa  informação  e,  na  companhia  aberta,  seus  administradores  encaminharão à  Comissão de Valores Mobiliários, dentro de 5 (cinco) dias da realização da  assembléia­geral,  exposição  justificativa  da  informação  transmitida  à  assembléia.  §  5º Os  lucros  que  deixarem  de  ser  distribuídos  nos  termos  do  §  4º  serão  registrados  como  reserva  especial  e,  se  não  absorvidos  por  prejuízos  em  exercícios  subseqüentes,  deverão  ser  pagos  como  dividendo  assim  que  o  permitir a situação financeira da companhia.”  A leitura desse artigo da Lei n. 6.404/76 revela claramente a preocupação do  legislador  de  retirar  parte  da  discricionariedade  da  companhia  no  pagamento  de  dividendos,  garantindo  o  pagamento  de  um mínimo  a  todos  os  acionistas,  o  que  protege  os  direitos  dos  acionistas  minoritários,  que  teriam  pouco  poder  na  deliberação  sobre  o  pagamento  dos  dividendos.  Mas  não  o  fez  com  relação  aos  juros  em  comento  e,  portanto,  não  cabe  à  autoridade fazendária inferir que deveria assim ocorrer. Aqui é importante ressaltar outro ponto  relevante trazido à tona pelo d. Relator: a impossibilidade de pagamento de JCP retroativos em  face da possibilidade de prejuízo aos acionistas ou quotistas “originários” do período dos Juros  levantados.  Nesse quesito, é importante mencionar que não há tal prejuízo, já que existe é  fartamente reconhecida a possibilidade de distribuição posterior, aos titulares do momento de  deliberação.  A  própria  CVM,  em  seu  Parecer  2004/0381,  reconheceu  a  possibilidade  de  recebimento  de  dividendos  retroativos.  Se  dividendos,  que  têm  sua  distribuição  mínima  obrigada  por  Lei,  podem  ser  distribuídos  dessa  forma,  os  JCP  também  estariam  no mínimo  albergados pela mesma regra. A conclusão desse Parecer é clara a respeito de dividendos:    Conclusão  17. Assim, pelas razões antes expostas, meu voto é no sentido de responder à  consulta  no  sentido  de  manifestar  o  entendimento,  aplicável  apenas  aos  pagamentos de dividendo que vierem a ocorrer após a publicação da decisão  que vier a acolher esta proposta, de que, em qualquer caso de declarações  tardias,  retificadoras  ou  complementares  de  dividendos  (ou  outros  Fl. 546DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO Processo nº 16327.720497/2011­02  Acórdão n.º 9101­002.180  CSRF­T1  Fl. 546          73 proventos)  devidos  por  companhias  abertas  cujas  ações  sejam  admitidas  à  negociação,o pagamento deve ser feito às pessoas titulares das ações na data  da  declaração  tardia,  retificadora  ou  complementar,  ou  em  outra  data  posterior,tornada pública de maneira concomitante com a declaração.  Não  restam  dúvidas,  portanto,  que  os  JCP  representam  remuneração  de  capital,  não  há  obrigação  legal  de  reconhecimento  no  período  a  que  se  refere  e  que  a  distribuição tardia dos mesmos não representa prejuízo aos quotistas e/ou acionistas do período  base  de  cálculo  dos  Juros.  E,  de  acordo  com  o  art.  9º  da  Lei  9.249/95,  o  Período  de  Competência aplicável ao pagamento dos  Juros  é o da  efetiva deliberação e não do período­ base de cálculo desses Juros.  c) dos juros sobre a multa  Nesse  ponto,  acompanho  o  d.  Relator.  A  partir  da  edição  da  Lei  9430/96,  compreendo que as multas de mora se enquadram no conceito de “débito decorrente de tributo”  e, portanto, há incidência de juros sobre a multa de ofício, para fatos ocorridos a partir de 01 de  janeiro de 1997.  É como voto.  (documento assinado digitalmente)  Ronaldo Apelbaum                                          Fl. 547DF CARF MF Impresso em 10/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 10/03/20 16 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJ O, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalmente em 10/03/2016 por RONALDO APELBAUM, Assinado digitalmente em 27/02/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO

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6243420 #
Numero do processo: 13708.000059/94-63
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jul 17 00:00:00 UTC 2012
Data da publicação: Wed Jan 06 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Exercício: 1989 Ementa: IRPJ. RECURSO ESPECIAL DA PFN CONTRA DECISÃO NÃO UNÂNIME EM CONTRARIEDADE À LEI. GLOSA DE CUSTOS APROPRIADOS INDEVIDAMENTE. Não havendo motivo que leve à desclassificação da escrita, a opção do sujeito passivo pela apuração dos seus resultados pelo lucro real deve ser preservada. A mera glosa de custos por falta da apresentação de elementos probatórios da sua correta apropriação, por si só, não se constitui em motivo suficiente para que seja modificada a forma de apuração de lucro real para arbitrado, diante da subjetividade que envolve a mensuração da relevância dessa glosa de custos em relação à receita total declarada. Recurso provido em parte.
Numero da decisão: 9101-001.396
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, recurso provido em parte com retorno à câmara a quo, para exame das glosas. (Assinado digitalmente) Otacílio Dantas Cartaxo – Presidente (Assinado digitalmente) Paulo Roberto Cortez – Redator Ad Hoc - Designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Otacílio Dantas Cartaxo (Presidente), Susy Gomes Hoffmann, Karem Jureidini Dias, Orlando José Gonçalves Bueno (suplente convocado), José Ricardo da Silva, Alberto Pinto Souza Júnior, Valmar Fonseca de Menezes, Jorge Celso Freire da Silva, Valmir Sandri e Francisco de Sales Ribeiro de Queiroz. Ausente, justificadamente, o Conselheiro João Carlos de Lima Júnior.
Nome do relator: José Ricardo da Silva
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1970; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T1  Fl. 2          1 1  CSRF­T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  13708.000059/94­63  Recurso nº               Especial do Procurador  Acórdão nº  9101­001.396  –  1ª Turma   Sessão de  17 de julho de 2012  Matéria  IRPJ  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Recorrida  GEMON GERAL DE ENGENHARIA E MONTAGENS S/A    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  EXERCÍCIO: 1989  Ementa:  IRPJ.  RECURSO  ESPECIAL  DA  PFN  CONTRA  DECISÃO  NÃO  UNÂNIME  EM  CONTRARIEDADE  À  LEI.  GLOSA  DE  CUSTOS  APROPRIADOS  INDEVIDAMENTE.  Não  havendo  motivo  que  leve  à  desclassificação da escrita, a opção do sujeito passivo pela apuração dos seus  resultados  pelo  lucro  real  deve  ser  preservada. A mera  glosa  de  custos  por  falta  da  apresentação  de  elementos  probatórios  da  sua  correta  apropriação,  por  si  só, não se constitui em motivo suficiente para que seja modificada  a  forma de apuração de  lucro  real para arbitrado, diante da  subjetividade que  envolve  a  mensuração  da  relevância  dessa  glosa  de  custos  em  relação  à  receita total declarada.  Recurso provido em parte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  recurso  provido em parte com retorno à câmara a quo, para exame das glosas.  (Assinado digitalmente)  Otacílio Dantas Cartaxo – Presidente  (Assinado digitalmente)  Paulo Roberto Cortez – Redator Ad Hoc ­ Designado  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Otacílio  Dantas  Cartaxo (Presidente), Susy Gomes Hoffmann, Karem Jureidini Dias, Orlando José Gonçalves     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 70 8. 00 00 59 /9 4- 63 Fl. 358DF CARF MF Impresso em 06/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/10/2014 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por PAULO ROBERTO CORTEZ, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por OTACILIO DANTAS CARTAXO     2 Bueno  (suplente  convocado),  José  Ricardo  da  Silva,  Alberto  Pinto  Souza  Júnior,  Valmar  Fonseca de Menezes, Jorge Celso Freire da Silva, Valmir Sandri e Francisco de Sales Ribeiro  de Queiroz. Ausente, justificadamente, o Conselheiro João Carlos de Lima Júnior.    Relatório  Trata­se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional (fls. 94/103)  contra decisão não unânime proferida no Acórdão nº 103­22.973, na sessão de 30 de março de  2007  (fls.  80/90),  pela  extinta  Terceira Câmara  do  Primeiro Conselho  de Contribuintes,  por  contrariedade às provas constantes nos autos e à lei (fls. 274), com espeque no art. 7º do então  vigente  Regimento  Interno  da Câmara  Superior  de Recursos  Fiscais,  aprovado  pela  Portaria  MF n° 147, Anexo II, de 25 de junho de 2007, o qual, no seu inciso I, dispõe que cabe recurso  especial ao Procurador da Fazenda Nacional de decisão não unânime da Câmara quando  "for contrária à lei ou à evidência de prova".  A  controvérsia  posta  em  discussão  está  devidamente  delineada  no Recurso  Especial, consoante excertos a seguir transcritos (fls. 271):  (...).  I — Da decisão recorrida  A União  (Fazenda Nacional)  se  insurge  contra  os  capítulos  do  acórdão de fls. 256/266 dos presentes autos, que, por maioria de  votos,  deu  provimento  ao  recurso  voluntário,  para  cancelar  as  glosas  de montante  de  custos  declarados  pelo  contribuinte,  em  decisão que restou assim ementada:  "IRPJ  E  CSLL.  ARBITRAMENTO  DO  LUCRO.  GLOSA  DE  PARTE  SUBSTANCIAL  DOS  CUSTOS.  DESCLASSIFICAÇÃO  DA ESCRITA CONTÁBIL/FISCAL.  Efetuada  pela  fiscalização  a  glosa  de  parte  significativa  dos  custos  auferidos  pelo  contribuinte  vis  a  vis  os  valores  declarados,  incumbe­lhe  desclassificar  a  escrita  contábil/fiscal  apresentada  por  ser  esta  evidentemente  inservível  para  a  apuração do lucro real.   Nesses  casos,  deve  a  Autoridade  arbitrar  o  lucro  da  pessoa  jurídica,  sob  pena  de  fazer  incidir  os  citados  tributos  sobre  valores  que  sabidamente  não  caracterizam  renda  (lucro)  do  contribuinte.  O  arbitramento  considera,  por  ficção  legal,  as  despesas incorridos pelo contribuinte para a geração da receita.  Em síntese, aduz a recorrente que:  a)  o  julgado  deve  ser  reformado,  nos  termos  do  art.  7º,  I,  do  RICSRF,  por  contrariedade à lei e às provas constantes nos autos;  b)  a  discussão  em  tela  cinge­se  em  verificar  se  a  autoridade  fiscal  agiu  corretamente ao corrigir a base de cálculo do IRPJ e seus reflexos, efetuando a  glosa dos custos deduzidos/declarados pela contribuinte, porquanto não lograra  Fl. 359DF CARF MF Impresso em 06/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/10/2014 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por PAULO ROBERTO CORTEZ, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por OTACILIO DANTAS CARTAXO Processo nº 13708.000059/94­63  Acórdão n.º 9101­001.396  CSRF­T1  Fl. 3          3 comprovar a condição de dedutibilidade dos custos de obras nos termos do art.  280 do RIR/80;  c)  entendeu a Câmara de julgamento a quo que “nas hipóteses de opção pelo regime  de lucro real, torna­se imperiosa a desclassificação pela Fiscalização da escrituração  comercial e fiscal eventualmente apresentada pelo contribuinte sempre que (i) apenas  parcela  reduzida  das  movimentações  realizadas  no  período  estiver  respaldada  na  documentação  comercial  e  fiscal,  ou  ainda,  (ii)  quando  forem  glosados  custos  e  despesas em montante  significativo em relação à  totalidade dos montantes deduzidos  pelo contribuinte do lucro líquido”;  d)  esse não é o melhor entendimento, pois a decisão recorrida foi de encontro ao  conjunto  probatório  constante  nos  autos,  e  também  dos  documentos  apresentados,  onde se  constata  a  inexistência de dados que permitam atestar a  veracidade dos custos apropriados, fato este que ficou claro na decisão da DRJ;  e)  o contribuinte teve diversas oportunidades de justificar suas deduções de custos  das obras nos valores levados a efeito, contudo não o fez. Logo, nada justifica a  desconsideração dos documentos presentes nos autos pela Câmara a quo, sob o  argumento de que “a glosa dos custos se deu em montante significativo”;  f)  a glosa foi efetuada de acordo com os fatos e documentos que a fiscalização teve  acesso por meio da própria contribuinte;  g)  o  fundamento  para  manter  a  glosa  procedida  a  título  de  custos  indedutíveis  baseou­se no fato de a contribuinte não ter observado as regras do art. 280, do  RIR/80,  segundo  o  qual  na  apuração  do  resultado  de  contratos,  com  prazo  de  execução  superior  a  um  ano,  de  construção  por  empreitada  ou  de  fornecimento,  a  preço  determinado,  de  bens  ou  serviços  a  serem  produzidos,  serão  computados  em  cada período­base;  h)  houve, também, a inobservância das regras estipuladas pela IN 21/79, que versa  sobre  a  escrituração  dos  referidos  custos  e  sobre  o  registro  individuado  dos  mesmos, dos quais a contribuinte  foi cientificada antes da autuação,  conforme  Termo de Intimação lavrado em 11/12/1993 e reiterados no Termo de Intimação  lavrado em 17/12/1993;   i)  a  contribuinte  pretendeu  deduzir  custos  indevidos  e,  por  não  ter  outra  saída,  passara  a  atacar  o  lançamento  por  suposto  descumprimento  aos  princípios  norteadores da determinação do lucro real, defendendo, portanto, que a glosa da  totalidade dos custos  implicaria na  tributação da  totalidade da  receita como se  lucro fosse;  j)  a decisão de primeira instância, analisando os documentos acostados aos autos,  deixou claro que a contribuinte, mesmo tendo sido, por diversas vezes, intimada  a  prestar  esclarecimentos  sobre  a  dedutibilidade  dos  custos  declarados,  não  logrou fazê­lo;  k)  o conselheiro relator original percebera esses fatos, deixando­os consignados no  seu voto ;  Fl. 360DF CARF MF Impresso em 06/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/10/2014 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por PAULO ROBERTO CORTEZ, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por OTACILIO DANTAS CARTAXO     4 l)  é confuso que uma empresa ao  realizar a sua atividade econômica sujeite­se a  efetivação  de  custos  em  montante  tão  alto  quanto  a  receita  recebida,  porém  foram essas as conclusões retiradas das informações e documentos apresentados  pelo próprio contribuinte, os quais não incontestáveis;  m)  ao  escolher  a  tributação  por meio  do  lucro  real,  a  contribuinte  se  sujeitou  às  disposições que aqui se pretende aplicar. Assim, teria a mesma a faculdade de se  utilizar  de  lucro  presumido  de  tributação,  não  tendo  sido  essa  sua  opção,  devendo, portanto, arcar com as conseqüências do seu ato;  n)  o  relator  do  voto  vencido  salientou,  corretamente,  que  “não  é  crível  que  o  desenvolvimento de atividade econômica formal confira ao contribuinte ‘renda’ (lucro)  em montantes  superiores a  50% ou  60% das  receitas  omitidas. Fosse  verdadeira  tal  assertiva, e ressalvada as restritivas hipóteses de vedação legal (inocorrentes no caso),  o contribuinte certamente apuraria seu lucro por meio do regime do lucro presumido”;  o)  o arbitramento do lucro seria incabível ao caso em tela, posto que as disposições  legais  o  relegam  a  hipóteses  taxativas,  nas  quais  não  se  incluem  o  caso  dos  autos;  p)  ao final pede o provimento ao recurso, para  restabelecer a decisão de primeira  instância.  Ao proceder o exame de admissibilidade do Recurso Especial (fls. 105, v. 3),  a Presidenta da 3ª Câmara do antigo Primeiro Conselho de Contribuintes entendeu que, por se  tratar  de  decisão  não  unânime,  o  recurso  preenchera  as  condições  de  admissibilidade,  ordenando, por conseguinte, o encaminhamento dos autos à Delegacia da Receita Federal do  Brasil  de  Administração  Tributária  do  Rio  de  Janeiro,  para  que  fosse  possibilitada  a  apresentação de contrarrazões por parte da contribuinte.  Cientificada, a contribuinte contra arrazoou o Recurso Especial  (fls. 107, v.  3), sob os seguintes argumentos (fls. 108/129, v. 3):  a)  em preliminar,  argumenta que  só  é  cabível  a  interposição, pelo Procurador da  Fazenda  Nacional,  de  Recurso  Especial  com  fulcro  no  art.  7º,  inciso  I,  do  Regimento  Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais, quando a decisão  recorrida for contrária à lei ou à evidência das provas constantes dos autos;  b)  que  o  Procurador  da  Fazenda Nacional  justificou  a  interposição  de  seu  apelo  especial na suposta contrariedade do acórdão recorrido com as provas constantes  nos autos, contudo, não o demonstrou de forma fundamentada;  c)  que  os membros  da  3ª  Câmara  do  Primeiro Conselho  de Contribuintes  deram  provimento  ao  seu  Recurso  Voluntário  sob  fundamento  jurídico  diverso,  que  prescinde da análise de qualquer elemento probatório, mas apenas da legislação  aplicável à espécie;  d)  isto  porque  o  fiscal  autuante  glosara  custos  relativos  às  obras  identificas  contabilmente  como  034/Engevix;  035/Michelin;  036/Constran;  037/Norberto  Odebrecht/Varig  e  038/Norberto  Odebrecht/Infraero  (item  2  do  AI),  sob  a  alegação  de  que  a  recorrida  não  teria  logrado  provar  a  condição  de  dedutibilidade dos custos, descrita no art. 280, do RIR/80, c/c as regras previstas  na IN SRF 21/79;  e)  que, em seu recurso voluntário, argüiu e demonstrou que os lançamentos fiscais  não  poderiam  prevalecer,  já  que,  realizada  a  glosa  da  totalidade  dos  custos,  Fl. 361DF CARF MF Impresso em 06/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/10/2014 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por PAULO ROBERTO CORTEZ, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por OTACILIO DANTAS CARTAXO Processo nº 13708.000059/94­63  Acórdão n.º 9101­001.396  CSRF­T1  Fl. 4          5 deveria  a  Autoridade  Fiscal,  em  observância  aos  Princípios  Gerais  de  Determinação do Lucro, em especial o Princípio do Confronto de Receitas com  Despesas, arbitrar os custos para a apuração do lucro, sob pena de violação ao  conceito de renda, previsto no art. 43, do CTN, eis que a não computação dos  custos na apuração da base de cálculo do imposto de renda acarreta a tributação  de  patrimônio  ao  invés  de  renda  e  que  todos  os  contratos  firmados  pela  Contribuinte para a execução de obras no ano­base de 1988 teriam sido de curto  e não de longo prazo, sendo inaplicável, portanto, o art. 280, do RIR/80, além da  IN SRF 21/79, capitulados pelo Fiscal autuante;  f)  que a reforma da decisão de primeira instância pelo Conselho de Contribuintes  se  dera  sob  o  fundamento  de  que  a  Autoridade  Administrativa  deveria  ter  desclassificado  a  escrita  contábil  da  fiscalizada,  procedendo,  em  seguida,  à  apuração do IRPJ e da CSLL pelo regime do lucro arbitrado, uma vez que fora  glosada  parte  significativa  dos  custos  auferidos,  pois  somente  assim  seriam  considerados  os  custos  incorridos  para  a  geração  da  receita,  evitando­se  a  tributação,  pelo  imposto  de  renda  e  reflexos,  de  seu  patrimônio,  ao  invés  da  renda (lucro);  g)  que, assim, os membros da 3ª Câmara do Primeiro Conselho de Contribuintes  decidiram  não  com  base  nas  provas  carreadas  aos  autos,  mas  sim  porque  entenderam  que,  tendo  sido  glosados  os  custos  incorridos  pela  Contribuinte,  deveria a Autoridade Fiscal  ter procedido à apuração do IRPJ e CSLL pelo regime  do  lucro  arbitrado,  que  considera,  por  ficção  legal,  os  custos  incorridos  pelo  contribuinte para geração da receita”;  h)  que  os  julgadores  não  precisaram  analisar  os  documentos  mencionados  e  anexados  aos  autos  para  concluir  que  as  aludidas  obras  foram  executadas  em  prazo inferior a 1 ano, no ano de 1988, o que, à luz do que dispõe o art. 281, do  RIR/80, possibilitaria a dedução plena de todos os custos das obras contratadas  quando realizados, independentemente de controles específicos de porcentagem  pelo prazo de conclusão;  i)  que, desta forma, como o acórdão recorrido não se baseou nas provas, incabível  se falar em acórdão contrário às provas dos autos;  j)  que,  quando  o  acórdão  proveu  o  Recurso  Voluntário  do  contribuinte  sob  o  entendimento de que a autoridade administrativa não poderia glosar a totalidade  de custos e despesas sem arbitrar o lucro, deixou claro que a análise das provas  constantes dos autos eram irrelevantes. Assim, não mais se discute a questão de  se saber se os contratos eram de curto ou longo prazo, para fins de dedução dos  custos das obras executadas;  k)  que  fica  claro,  assim,  que  a Fazenda Nacional  interpôs Recurso Especial  com  intuito  protelatório,  eis  que  não  preencheu  os  requisitos  pertinentes  ao  seu  cabimento, alegando inadvertidamente que a Câmara a quo teria desconsiderado  a  documentação  acostada  aos  autos,  quando,  em  verdade,  a  análise  de  tal  documentação  se  tornou  desnecessária  em  razão  do  fundamento  em  que  se  assentou o acórdão ora recorrido;  l)  que,  desta  forma,  entende  que  o Recurso Especial  não  deve  ser  conhecido,  já  que  a  Fazenda  Nacional  deixou  de  demonstrar  a  suposta  contrariedade  do  acórdão recorrido com as provas carreadas aos autos;  Fl. 362DF CARF MF Impresso em 06/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/10/2014 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por PAULO ROBERTO CORTEZ, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por OTACILIO DANTAS CARTAXO     6 m)  que,  no  mérito,  informa  que  a  glosa  da  totalidade  dos  custos  registrados,  relativos às obras, é, no presente caso, totalmente ilegal, na medida em que, para  prestar os seus serviços, incorrera em custos relativos ao pagamento de mão­de­ obra, materiais  aplicados nas obras  etc.,  não  se podendo permitir  à autoridade  fiscal glosar a totalidade dos custos efetivamente incorridos durante todo o ano  de 1998, registrados na rubrica relativa às obras;  n)  que, como salientado no acórdão recorrido, realizada a glosa de todos os custos  incorridos,  deve  a  autoridade  fiscal,  em  observância  aos  princípios  gerais  de  determinação do  lucro,  em especial  ao princípio do  confronto de  receitas  com  despesas,  arbitrar os custos para a apuração do  lucro,  sob pena de violação ao  conceito de renda, previsto no art. 43, do CTN, eis que a não computação dos  custos na apuração da base de cálculo do imposto de renda acarreta a tributação  de patrimônio ao invés de renda;  o)  que  o  princípio  geral  de  determinação  do  lucro,  adotados  no  processo  de  identificação, mediação  e  relação de  receitas  e despesas de uma empresa para  um  período  contábil,  dentre  os  quais  se  destaca  o  princípio  do  confronto  das  receitas  com as  despesas,  determina que  quando  for  reconhecida  a  receita,  deve,  também, ser reconhecido o custo ou a despesa que lhe corresponda;  p)  que,  assim, não pode  a  autoridade  fiscal  reconhecer  as  receitas decorrentes da  execução das obras e, ao mesmo tempo, glosar todos os seus custos registrados  no  ano de 1988, para  fins de  lançamento do  imposto de  renda do período,  eis  que tal procedimento causa violação ao conceito de renda, na medida em que a  não computação dos custos na apuração da base de cálculo do imposto de renda  acarreta  a  tributação  do  patrimônio  ao  invés  de  renda,  conforme  art.  43,  do  CTN, que se mantém em harmonia com o art. 153, III, da CF;  q)  que  a  existência  de  renda  pressupõe  a  existência  de  acréscimos  patrimoniais,  entendido  como  produto  do  capital,  do  trabalho  ou  da  combinação  de  ambos.  Contudo, só se pode ter acréscimo patrimonial se houver a dedução dos custos  sofridos pela pessoa jurídica quando da realização de seu objeto social;  r)  que a vedação à dedução dos custos, como fez a fiscalização tributária, impede  que a disponibilidade econômica a qual se refere o CTN se dê de forma concreta  e real, já que o valor considerado como “renda” não corresponde ao verdadeiro  acréscimo patrimonial auferido pela empresa;  s)  que os  custos ocasionam uma necessária  e  evidente  redução do patrimônio na  pessoa  jurídica que,  sendo  impossibilitada a deduzi­lo  integralmente,  terá uma  tributação sobre o “lucro”, que não representa o efetivo acréscimo patrimonial;  t)  cita os acórdãos 107­04219 e 107­05987, onde o entendimento fixado foi o que  ora se defende;  u)  que  o  que  não  se  pode  admitir  é  a  glosa  da  totalidade  dos  custos  relativos  às  obras,  sem  o  arbitramento  do  lucro,  pois  assim  estar­se­ia  admitindo  –  ilegalmente – a tributação do imposto de renda sobre receita bruta e não sobre  renda, como determina o art. 43, do CTN;  v)  que a necessidade de arbitramento do lucro no presente caso nada diz respeito à  opção do regime de tributação pelo lucro real;  w)  que o arbitramento se mostra necessário para que sejam computados, ainda que  por presunção legal, os custos incorridos para a execução das obras, evitando­se  que  seja  tributada  indevidamente  a  receita  bruta,  mas  a  renda/lucro,  com  a  Fl. 363DF CARF MF Impresso em 06/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/10/2014 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por PAULO ROBERTO CORTEZ, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por OTACILIO DANTAS CARTAXO Processo nº 13708.000059/94­63  Acórdão n.º 9101­001.396  CSRF­T1  Fl. 5          7 dedução dos inegáveis custos, nos termos do art. 43, do CTN, c/c/ o art. 153, III,  da CF;  x)  que, ainda que se admitisse que os contratos celebrados eram de longo prazo, os  custos não poderiam ser totalmente glosados, como fez a fiscalização;  y)  que, neste caso, deveria ser observando os princípios gerais de determinação do  lucro e o princípio do confronto de receitas com despesas, arbitrar os custos para  a apuração do lucro, sob pena de violação ao conceito de renda, previsto no art.  43 do CTN;  z)  que  em momento  algum  celebrou  contratos  de  longo  prazo  com  as  empresas  mencionadas, motivo pelo qual não estava obrigada à observância das regras do  aludido dispositivo legal;  aa) que todos os contratos firmados para a execução de obras no ano­base de 1988  foram de curto prazo, o que, à luz do disposto no art. 281, do RIR/80, torna os  custos  das  obras  contratadas  plenamente  dedutíveis  quando  realizados  independentemente  de  controles  específicos  de  porcentagem  pelo  prazo  de  conclusão;  bb) que  os  contratos  celebrados,  relativos  a  serviços  de  engenharia  elétrica,  são  executados,  via  de  regra,  em  curto  intervalo  de  tempo,  e  que  são,  em  sua  maioria, pagos através de medição;  cc) que  o  prazo  de  execução  das  obras,  em  geral,  é  de  150  a  200  dias,  não  se  caracterizando em contratos de longo prazo;  dd) que,  na  época,  possuía  profunda  especialização  na  atividade  de  engenharia  elétrica;  ee) que  esses  serviços  de  engenharia  elétrica,  mesmo  em  grandes  obras,  são  realizados  em  curto  espaço  de  tempo,  demorando menos  de 12 meses  para  se  findarem;  ff)  que os contratos com a Engevix, Michelin, Constran e Odebrecht, juntados aos  autos,  comprovam  as  assertivas,  seja  no  objeto,  seja  no  prazo,  bastando  compulsá­los, com minudência, para constatar;  gg) que, como o fiscal autuante, à época, não se ateve à detida análise dos contratos  das obras que  respaldaram os  custos  incorridos  e  registrados na  contabilidade,  cometera­se  o  equívoco  de  entender  que  as  obras  com  as  empresas  Engevix,  Michelin, Constran e Odebrecht seriam únicas, uma vez que no plano de contas  se adotara apenas um número para obras diversas com o mesmo contratante, e  estes números identificadores apareceram na escrita contábil por vários anos;  hh) que contratara diversas obras distintas com as mesmas empresas, embora todas  com similares características, como o prazo de execução de menos de 12 meses  e recebimento à medida que concluída cada etapa;  ii)  que a comprovação de que os custos glosados pela  fiscalização se  referiam às  obras  objeto  de  contratos  de  curto  prazo,  reporta­se  aos  termos  e  transcrições  constantes de sua peça impugnatória e Recurso Voluntário, e destaca que juntou  aos  autos  documentos  (docs.  de  8  a 399,  dos  volumes  I  e  II),  dentre os  quais  constam  contratos  relativos  às  obras  identificadas  contabilmente  como  034/Engevix;  035/Michelin;  036/Constran;  037/Norberto  Odebrecht/Varig  e  038/Norberto Odebrecht/Infraero, bem como atestados emitidos pelos clientes e  Fl. 364DF CARF MF Impresso em 06/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/10/2014 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por PAULO ROBERTO CORTEZ, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por OTACILIO DANTAS CARTAXO     8 Ordens de Serviços e Notas Fiscais, que demonstram a execução dos serviços no  ano de 1988;  jj)  que,  quanto  ao  prazo  de  execução  dos  contratos,  ressalta  que,  em  relação  aos  quatro  clientes  contratantes  das  obras,  constam  documentos  que  comprovam,  claramente, o prazo inferior a um ano, como, por exemplo, o Cronograma Físico  Financeiro  da  Obra  (Michelin),  Programa  de  Desembolso  (pagamento)  do  Cliente  (Odebrecht),  Certidões  de Acervo  Técnico  (Odebrecht),  Notas  Fiscais  Relativas  às  medições  de  serviços  mensais  (Constran)  e  o  próprio  contrato  (Engevix);  kk) que entende que o acórdão recorrido deve ser mantido, uma vez que os contratos  executados são de curto e não de longo prazo, o que impossibilita a aplicação do  art. 280, do RIR/80 e a IN SRF 21/79, capitulados pelo fiscal autuante.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Paulo Roberto Cortez, Redator Ad Hoc Designado.  Inicialmente é de se ressaltar, que em face da necessidade da formalização da  decisão  proferida  no  acórdão  nº  9101­001.396,  de  17  de  julho  de  2012, processo  de  competência  da  1ª  Turma  da Câmara  Superior  de Recursos  Fiscais  e,  tendo  em  vista  que  o  Conselheiro  José  Ricardo  da  Silva,  relator  do  processo,  não  mais  faz  parte  de  nenhum  dos  colegiados  que  integram  o Conselho Administrativo  de Recursos  Fiscais,  o  Presidente  da  1ª  Turma  da CSRF  resolveu  designar  este  conselheiro  como  redator  ad  hoc,  para  formalizar  o  acórdão já proferido, nos termos do item III do art. 17 do Anexo II do Regimento Interno do  Conselho Administrativo  de  Recursos  Fiscais,  aprovado  pela  Portaria MF  nº  256,  de  22  de  junho de 2009 (RICARF).  O  recurso  especial  da  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  é  tempestivo  e  assente  em  lei,  obtendo  seguimento  através  do Despacho nº  103­0.0017/2009  (fls.  281/282),  em face de a sua fundamentação ter sido por decisão não unânime proferida em contrariedade à  lei ou às provas constantes dos autos, prevista no inciso I do art. 7º do então vigente Regimento  Interno da Câmara Superior de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF n° 147, Anexo II,  de 25 de junho de 2007.  A autuação em causa decorreu da  inobservância das condições ditadas pelo  art. 280 do RIR/80 para efeito da dedutibilidade dos custos da fiscalizada, restando­nos definir  se  ao  caso  deveria  ter  sido  aplicado,  pela  autoridade  de  fiscalização,  o  lucro  arbitrado,  conforme entendimento exarado no voto condutor da decisão recorrida, ou se estaria correta a  glosa dos custos e a consequente tributação pelo lucro real, de acordo com o lançamento fiscal  que fora mantido pelo órgão julgador de primeira instância administrativa, cujo entendimento é  agora reivindicado pela Procuradoria da Fazenda Nacional para restabelecer o lançamento de  ofício, sendo essa a única matéria que remanesce à apreciação deste Colegiado.  Extrai­se  da  Peça  Básica,  como  DESCRIÇÃO  DOS  FATOS  E  ENQUADRAMENTO LEGAL  ­  IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA  (fls. 07. vol. 1), que a  acusação tipificada pela autoridade de fiscalização foi assim descrita:  CUSTOS INDEDUTÍVEIS – Glosa dos custos relativos às obras  enumeradas no Termo de Intimação datado de 11­12­93 (doc. de  fls.  04/09)  tendo em  vista que  a  empresa não  logrou provar  a  Fl. 365DF CARF MF Impresso em 06/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/10/2014 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por PAULO ROBERTO CORTEZ, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por OTACILIO DANTAS CARTAXO Processo nº 13708.000059/94­63  Acórdão n.º 9101­001.396  CSRF­T1  Fl. 6          9 condição de dedutibilidade descrita no Art. 280 do RIR/80 c/c  as  regras  prescritas  na  IN/SRF  nº  21/79.  (destaques  acrescidos)  Enquadramento  legal:  Art.  191  e  §  1º,  art.  280  do  RIR/80  c/c  IN/SRF nº 21/79 e 387 inciso I.  Da  leitura  desses  fundamentos  ensejadores  da  autuação,  percebe­se  que  o  lançamento de ofício foi realizado em face da inobservância das regras contidas no art. 280 do  RIR/80, disciplinadas pela IN/SRF 21/79, que seriam aplicáveis ao caso.  Compulsando­se os autos verifica­se que na DIPJ  foram declaradas  receitas  da  atividade  da  empresa  no  montante  de  CZ$776.010.896,00  e  o  montante  de  CZ$759.797.104,00 a título de custos de bens ou serviços vendidos, representando 97,91% da  receita declarada.   Verifica­se, ainda, na Peça Básica, às fls. 07, que a glosa dos custos levada a  efeito  pela  fiscalização  montou  em  CZ$377.848.731,16,  ou  seja,  49,73%  do  custo  total  declarado, reduzindo esse custo total para CR$381.948.372,84 (49,22% da receita total).  Extrai­se,  ainda,  dos  autos,  conforme  Intimação  de  fls.  20  a  25,  datada  de  11/12/1993, reiterada no dia 17 de dezembro seguinte, que a empresa não logrou apresentar os  elementos  necessários  à  apropriação  dos  custos  relativos  a  contratos  celebrados  com  prazo  de  execução superior a um ano, de construção por empreitada ou de fornecimento de bens ou serviços a  serem  produzidos,  nos  termos  do  art.  280  do  RIR/80  c/c  com  a  IN/SRF  Nº  021/79,  tendo  a  íntegra desses dispositivos sido transcrita no corpo da referida Intimação, para que dúvida não  restasse acerca da exigência.  Não  tendo  sido  satisfeitos  seus  insistentes  pedidos  para  a  apresentação  dos  mencionados  documentos  comprobatórios,  não  restou  outra  alternativa  à  autoridade  fiscal  senão a de considerar infringidas as normas legais que regulam a utilização dos questionados  custos, procedendo a sua glosa.  Com  a  devida  vênia,  não  vejo  nesse  procedimento  fiscal  excesso  no  lançamento  do  tributo  que  deixara  de  ser  apurado  na  DIPJ  apresentada,  sendo  legítima  a  imposição  dos  gravames  pelo  descumprimento  das  regras  que  devem  ser  observadas  pelas  pessoas  jurídicas  que  desenvolvem  atividades  enquadráveis  nos  mencionados  dispositivos  disciplinadores da apuração do lucro real.  Tampouco entendo que a opção exercida pela fiscalizada para a apuração dos  seus  resultados  em  bases  reais  devesse  ser  desconsiderada  pela  autoridade  fiscal,  sem  que  a  escrita que lhe foi apresentada no curso da ação fiscal contivesse vícios, lacunas ou quaisquer  outras deficiências que de acordo com a legislação o obrigasse a desclassificá­la, considerando­ a imprestável para a aferição dos reais resultados, apurados mediante os questionados ajustes  que, de ofício, foram realizados.  Aqui também não se está tratando de glosa excessiva de custos em relação às  receitas totais declaradas na DIPJ, conforme se pode observar dos valores acima referidos, cujo  percentual de glosa reduziu os custos totais de 97,91% para 49,22% da receita total. Ademais,  essa mensuração do que seria ou não excesso de glosa em relação às receitas declaradas é por  demais subjetiva, sendo de bom alvitre que extremos devam ser considerados como motivo de  arbitramento, entretanto não é essa a situação de que trata o lançamento de ofício sob questão.   Fl. 366DF CARF MF Impresso em 06/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/10/2014 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por PAULO ROBERTO CORTEZ, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por OTACILIO DANTAS CARTAXO     10 Cumpre  observar,  para  concluir,  que  o  fundamento  utilizado  no  acórdão  recorrido  para  exonerar  o  lançamento  foi  unicamente  o  da  mencionada  glosa  excessiva,  advindo daí a discordância da Procuradoria da Fazenda Nacional quanto à contrariedade à lei,  não se adentrando na análise de provas sobre se os contratos seriam realmente de longo prazo,  como bem salienta a contribuinte nas suas contra­razões, das quais extraio os excertos a seguir,  constantes do Relatório:  Cientificada,  a  contribuinte  contra  arrazoou  o  Recurso  Especial  (fls.  107, v. 3), sob os seguintes argumentos (fls. 108/129, v. 3):  (...);  j) que, quando o acórdão proveu o Recurso Voluntário do contribuinte sob o entendimento  de que a autoridade administrativa não poderia glosar a totalidade de custos e despesas  sem arbitrar o lucro, deixou claro que a análise das provas constantes dos autos eram  irrelevantes. Assim, não mais se discute a questão de se saber se os contratos eram de  curto ou longo prazo, para fins de dedução dos custos das obras executadas;  (...).  Sendo assim, entendo que assiste razão à recorrente, pelo que voto no sentido  de dar provimento parcial ao seu recurso especial, com retorno à câmara a quo, para exame das  glosas.  É como voto.    (Assinado digitalmente)  Paulo Roberto Cortez                             Fl. 367DF CARF MF Impresso em 06/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/10/2014 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por PAULO ROBERTO CORTEZ, Assinado digitalmente em 09/10/2014 por OTACILIO DANTAS CARTAXO

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Numero do processo: 19515.001329/2010-04
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Feb 02 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Sat Feb 20 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2006 Ementa: JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A obrigação tributária principal compreende tributo e multa de oficio proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a multa de oficio, incidem juros de mora, devidos à taxa Selic. Recurso Especial do Contribuinte Negado.
Numero da decisão: 9101-002.209
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, em relação à matéria da trava de 30%, por voto de qualidade, negar provimento ao recurso, vencidos os Conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Lívia De Carli Germano (Suplente Convocada), Ronaldo Apelbaum (Suplente Convocado) e Maria Teresa Martinez Lopez; em relação à matéria dos juros sobre a multa de ofício, por maioria de votos, negar provimento ao recurso, vencida a Conselheira Cristiane Silva Costa. (assinado digitalmente) CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO - Presidente (assinado digitalmente) ADRIANA GOMES RÊGO – Relatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Aurélio Pereira Valadão, Cristiane Silva Costa, Adriana Gomes Rego, Luís Flávio Neto, Andre Mendes De Moura, Livia De Carli Germano (Suplente Convocada), Rafael Vidal De Araújo, Ronaldo Apelbaum (Suplente Convocado), Maria Teresa Martinez Lopez e Carlos Alberto Freitas Barreto.
Nome do relator: ADRIANA GOMES REGO
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 9; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1986; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T1  Fl. 695          1 694  CSRF­T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  19515.001329/2010­04  Recurso nº               Especial do Contribuinte  Acórdão nº  9101­002.209  –  1ª Turma   Sessão de  3 de fevereiro de 2016  Matéria  PREJUÍZOS FISCAIS ­ LIMITE 30% ­ EXTINÇÃO  Recorrente  COMPANHIA BRASILIANA DE ENERGIA  Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2006  Ementa:  ENCERRAMENTO  DE  ATIVIDADES.  COMPENSAÇÃO  DE  PREJUÍZOS. LIMITE DOS 30% DO LUCRO REAL. Inexiste previsão legal  para se proceder à compensação de prejuízos (trava), além do percentual de  30% do  lucro  real,  ainda  que  a  pessoa  jurídica  esteja  no  encerramento  das  suas atividades.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ­ CSLL  Ano­calendário: 2006  Ementa:  ENCERRAMENTO  DE  ATIVIDADES.  COMPENSAÇÃO  DE  PREJUÍZOS. LIMITE DOS 30% DO RESULTADO AJUSTADO.  Inexiste  previsão legal para se proceder à compensação de prejuízos (trava), além do  percentual  de  30%  do  resultado  do  período  de  apuração  ajustado  pelas  adições  e  exclusões  previstas  na  legislação  da  CSLL,  ainda  que  a  pessoa  jurídica esteja no encerramento das suas atividades.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2006  Ementa:  JUROS DE MORA  SOBRE MULTA DE OFÍCIO.  A  obrigação  tributária  principal compreende tributo e multa de oficio proporcional. Sobre o crédito  tributário  constituído,  incluindo  a  multa  de  oficio,  incidem  juros  de  mora,  devidos à taxa Selic.  Recurso Especial do Contribuinte Negado.         AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 51 5. 00 13 29 /2 01 0- 04 Fl. 696DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 17/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 19515.001329/2010­04  Acórdão n.º 9101­002.209  CSRF­T1  Fl. 696          2 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do  Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, em relação à matéria da trava de 30%, por voto  de  qualidade,  negar  provimento  ao  recurso,  vencidos  os  Conselheiros  Cristiane  Silva Costa,  Luís  Flávio  Neto,  Lívia  De  Carli  Germano  (Suplente  Convocada),  Ronaldo  Apelbaum  (Suplente Convocado) e Maria Teresa Martinez Lopez; em relação à matéria dos juros sobre a  multa  de  ofício,  por  maioria  de  votos,  negar  provimento  ao  recurso,  vencida  a  Conselheira  Cristiane Silva Costa.  (assinado digitalmente)  CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO ­ Presidente    (assinado digitalmente)  ADRIANA GOMES RÊGO – Relatora    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Marcos  Aurélio  Pereira Valadão, Cristiane Silva Costa, Adriana Gomes Rego, Luís Flávio Neto, Andre Mendes  De Moura, Livia De Carli Germano (Suplente Convocada), Rafael Vidal De Araújo, Ronaldo  Apelbaum  (Suplente  Convocado),  Maria  Teresa  Martinez  Lopez  e  Carlos  Alberto  Freitas  Barreto.  Relatório  COMPANHIA  BRASILIANA  DE  ENERGIA  recorre  a  este  Colegiado,  por  meio do Recurso Especial de e­fls 520 e ss., contra o acórdão nº 1101­00.691, de 16 de março  de 2012 (e­fls 454 e ss.), que, no mérito e por voto de qualidade, negou provimento ao recurso  voluntário. A ora recorrente opôs embargos de declaração em face do acórdão em tela, os quais  foram  acolhidos  (acórdão  nº  1101­001.256,  e­fls.  500  a  509),  para  retificar  a  ementa  do  acórdão embargado e sanar as omissões apontadas, conforme ementa parcialmente transcrita a  seguir:  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2006  (...)  COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS E BASES NEGATIVAS. DECLARAÇÃO FINAL.  LIMITAÇÃO  DE  30%.  Não  há  previsão  legal  que  permita  a  compensação  de  prejuízos fiscais e bases negativas acima do limite estabelecido, ainda que seja no  encerramento  das  atividades  da  empresa.  A  Medida  Provisória  nº  998,  de  1995,  convertida na Lei nº 9.065, de 1995, apenas permite a compensação até o limite de  30% do lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões previstas na legislação, e  sua Exposição de Motivos somente assegura a compensação integral dos prejuízos e  bases negativas acumulados se estes valores forem inferiores a 30% do resultado do  período. A renda da pessoa jurídica corresponde à diferença entre a universalidade  patrimonial  no  início  do  período  de  apuração  e  a  universalidade  patrimonial  no  final  do  mesmo,  descontadas  as  transferências  patrimoniais,  e  não  contempla  Fl. 697DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 17/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 19515.001329/2010­04  Acórdão n.º 9101­002.209  CSRF­T1  Fl. 697          3 prejuízos  e  bases  negativas  apurados  em  períodos  anteriores.  Interpretação  restritiva de norma que exclui crédito tributário.  (...)   JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A obrigação tributária principal  compreende  tributo  e  multa  de  oficio  proporcional.  Sobre  o  crédito  tributário  constituído,  incluindo  a  multa  de  oficio,  incidem  juros  de  mora,  devidos  à  taxa  SELIC.  Aponta a Recorrente divergência jurisprudencial em relação aos acórdãos nº  1103­001.057 (na matéria do limite de 30% para compensação de prejuízos/bases negativas no  momento da extinção da pessoa jurídica) e nº CSRF/02­03.133 (na matéria dos  juros sobre a  multa de ofício), cujas ementas estão, respectivamente, assim redigidas na parte de interesse:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2008  PESSOA JURÍDICA EXTINTA POR INCORPORAÇÃO. COMPENSAÇÃO DE  PREJUÍZOS FISCAIS SEM A TRAVA DE 30%. A pessoa jurídica incorporada pode  compensar no balanço de encerramento de atividades o prejuízo fiscal acumulado  sem observância da "trava" de 30%.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/03/1999 a 31/12/2003  (...)  ATUALIZAÇÃO  DA  MULTA  DE  OFÍCIO.  INAPLICABILIDADE.  FATOS  GERADORES A PARTIR DE 1°/01/97. Os juros de mora só incidem sobre o valor  do tributo, não alcançando o valor da multa de oficio aplicada.   No  mérito,  em  relação  à  matéria  do  limite  de  30%  para  compensação  de  prejuízos/bases negativas no momento da extinção da pessoa jurídica, a Recorrente argumenta  que  "as  regras  de  aproveitamento  de  prejuízos  fiscais  acumulados  pela  pessoa  jurídica  surgiram para  resolver uma questão  orçamentária  ou  de  fluxo  de  caixa  do Poder Público",  sendo  "certo  que  o  legislador  nunca  quis  cercear  o  direito  do  contribuinte  compensar  os  prejuízos  acumulados"  e  que  tal  premissa  consta da  própria  exposição  de motivos  da Lei  nº  9.065, de 1995.   Aduz  que,  caso  a  trava  de  30%  seja  aplicada  nos  casos  em  que  há  o  encerramento  de  atividades  da  pessoa  jurídica,  como  é  o  caso  da  incorporação,  não  haverá  meios de os saldos negativos serem utilizados nos anos subsequentes, o que, além de usurpar o  direito de compensação, resulta na tributação de valores de prejuízo. Menciona o princípio da  continuidade da  pessoa  jurídica  e  afirma que  também no  âmbito  da  legislação  comercial,  os  prejuízos  de  exercícios  anteriores  representam  condição  necessária  para  aferição  da  efetiva  situação da pessoa jurídica e que, se não levados em consideração, não haverá a real dimensão  do  acréscimo  patrimonial.  E  conclui  que  "o  prejuízo  fiscal  e  a  base  negativa  da  CSL  são  pressupostos  para  a  apuração  da materialidade  da  tributação  sobre  a  renda  e,  no  caso  de  comprovada  impossibilidade  de  utilização  futura  desses  prejuízos,  a  trava  não  deve  ser  aplicada".  Ao  colacionar  precedentes  em  suporte  de  seus  argumentos,  assinala  que  a  hipótese em discussão não corresponde à analisada pelo Supremo Tribunal Federal nos RE nºs  Fl. 698DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 17/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 19515.001329/2010­04  Acórdão n.º 9101­002.209  CSRF­T1  Fl. 698          4 545.308/SP  e  344.994/PR,  asseverando  que  nesses  julgados  apenas  se  decidiu  "pela  constitucionalidade da denominada 'trava de 30%' em um contexto de continuidade jurídica",  não se tendo decidido que a trava deve ser aplicada nos casos de extinção da pessoa jurídica  detentora  dos  prejuízos. E  aduz  que  a  exclusão  de  prejuízos  faz  parte  do  próprio  cálculo  do  acréscimo  patrimonial,  razão  pela  qual  o  aproveitamento  de  prejuízos  fiscais  não  pode  ser  entendido como uma isenção ou benefício concedido pelo legislador, não sendo aplicável o art.  111 do CTN.   Finaliza afirmando que o posicionamento adotado pelo CARF no acórdão nº  9101­00.401 não representa um posicionamento novo mas um caso isolado, decidido por voto  de qualidade, que "não anula e nem mesmo rebate as convicções firmadas nos últimos 10 anos  de jurisprudência do Conselho de Contribuintes", afirmando, também, que a tese que defende  é majoritária no âmbito do CARF.  Já no que toca à matéria dos juros sobre a multa de ofício, a Recorrente aduz  que  a  Lei  nº  9.250,  de  1995,  que  instituiu  a  taxa  Selic  como  parâmetro  para  a  correção  de  débitos tributários somente é aplicável ao valor dos tributos e contribuições propriamente ditos  mas  não  sobre  a  multa  de  ofício,  que  é  penalidade.  Traz  precedentes  do  Conselho  de  Contribuintes e da Câmara Superior de Recursos Fiscais.  Anote­se, que a Recorrente alega também em sua peça recursal (no item "B"  do item IV ­ "A multa de Ofício") "excesso na exigência de multas de ofício de 75% sobre os  pretensos  débitos  de  IRPJ  e CSLL  em  questão,  os  quais  devem  ser  reduzidos  a  percentuais  razoáveis", mas, acerca deste ponto, não é apontada qualquer divergência jurisprudencial.  Pede,  então,  que  o  presente  recurso  seja  conhecido  e  provido,  sendo  cancelada na sua totalidade a exigência objeto do auto de infração, e, caso não integralmente  provido, requer "seja afastada ou reduzida a multa aplicada ou, subsidiariamente, afastada a  aplicação da taxa SELIC sobre a multa".  O  recurso  foi  admitido  por meio  do Despacho  de  e­fls.  658  e  ss.,  tendo  a  Fazenda Nacional apresentado contrarrazões (e­fls. 662 e ss.).   Aduz  a  Fazenda,  em  essência,  que  o  Supremo  Tribunal  Federal  (RE  344.994/PR),  ao  julgar  a  constitucionalidade  da  limitação  de  30%  para  compensação  dos  prejuízos fiscais, declarou a constitucionalidade do art. 58 da Lei n.º 8.981/95, sacramentando  o "posicionamento segundo o qual a compensação de prejuízos fiscais de exercícios anteriores  constitui  autêntico benefício  fiscal,  que pode ser  revisto a qualquer  tempo pelo  ente público  competente para a  instituição do  tributo, portanto, vinculado ao princípio da  legalidade". E  que, sob essa perspectiva, incumbe exclusivamente ao ente público competente pela instituição  do  tributo  delinear  os  contornos  legais  do  benefício  fiscal  a  ser  concedido,  devendo  tanto  o  contribuinte,  como  a  autoridade  autuante  e  o  julgador,  se  ater  aos  ditames  previstos  na  lei,  trazendo jurisprudência do Superior Tribunal de justiça ­ STJ nesse sentido.  Assevera,  também,  que  "viola  os  princípios  basilares  da  hermenêutica  jurídica  tributária  concluir  que,  em  se  tratando  de  benefício  fiscal,  eventual  silêncio  do  legislador  significaria  a  permissão  para  estender  às  situações  não  abrangidas  pela  lei  de  regência",  acrescentando que "sequer é possível  defender que o  legislador  foi  silente, pois a  limitação consta das Leis n° 8.981/95 e 9.065/95 e deve ser aplicada em qualquer hipótese,  sem  exceção",  aduzindo  que  "se  o  legislador  pretender  excepcionar  alguma  situação  específica,  deverá  fazê­lo  de  forma  expressa,  como  foi  o  caso  dos  lucros  auferidos  pelas  Fl. 699DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 17/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 19515.001329/2010­04  Acórdão n.º 9101­002.209  CSRF­T1  Fl. 699          5 empresas  inseridas  no  regime  Befiex".  E  acrescenta  que  o  STJ  se  posicionou  pela  impossibilidade de empresa incorporadora aproveitar os prejuízos fiscais de anos anteriores de  empresa  incorporada,  justamente  considerando  a  natureza  jurídica  de  benefício  fiscal  da  compensação.  Conclui,  então,  que  o  acolhimento  da  pretensão  da Contribuinte  implicaria  (1) permitir que a incorporada compense integralmente os prejuízos fiscais de anos anteriores,  sem qualquer respaldo legal, o que significa criar benefício fiscal por mera exegese, usurpando  ­se a competência do ente federativo responsável pela instituição do tributo; e (2) demandaria  ao CARF agir como legislador positivo.  É o relatório.  Voto             Conselheira Adriana Gomes Rêgo, Relatora  O recurso é  tempestivo e, à exceção da matéria do "B" do  item  IV da peça  recursal ("A multa de Ofício"), atende aos demais requisitos de admissibilidade.  Com efeito, no tópico em tela, a Recorrente alega "excesso na exigência de  multas  de  ofício  de  75%  sobre  os  pretensos  débitos  de  IRPJ  e  CSLL  em  questão,  os  quais  devem  ser  reduzidos  a  percentuais  razoáveis",  mas,  como  consignado  no  relatório  e  como  apontado  no  despacho  de  admissibilidade  de  e­fls.  658  e  ss.,  não  é  demonstrada  qualquer  divergência  jurisprudencial. Por essa  razão, nos moldes do despacho de admissibilidade, não  conheço do recurso com relação a essa matéria.  Limite de 30% na extinção da pessoa jurídica  O presente processo tem por objeto lançamento de IRPJ e CSLL decorrente  de  compensação  de  prejuízo  fiscal  e  base  de  cálculo  negativa de CSLL  sem observância do  limite  de  30%  do  lucro  líquido/resultado  ajustado  pelas  adições  e  exclusões  previstas  na  legislação,  tendo  a  autuada  justificado  a  inobservância  do  limite  em  razão  de  ter  sido  incorporada à outra pessoa jurídica, e, assim, extinta.  Cinge­se  aqui  a  controvérsia  à  aplicação  ou  não  do  limite  de  30%  para  compensação  de  prejuízos/bases  de  cálculo  negativas  de CSLL  no momento  da  extinção  da  pessoa jurídica.  Em  que  pese  os  argumentos  trazidos  pela  Recorrente  e  a  controvérsia  que  possa ter havido no âmbito do CARF sobre a matéria, entendo não haver exceção para os casos  de extinção da pessoa jurídica quanto ao limite imposto pelo permissivo legal de compensação  de prejuízos contido nos arts. 15 e 16 da Lei nº 9.065, de 1995, os quais cumpre transcrever:  Art. 15. O prejuízo fiscal apurado a partir do encerramento do ano­calendário de  1995, poderá ser compensado, cumulativamente com os prejuízos fiscais apurados  até 31 de dezembro de 1994, com o lucro líquido ajustado pelas adições e exclusões  previstas  na  legislação  do  imposto  de  renda,  observado  o  limite  máximo,  para  a  compensação, de  trinta por  cento do referido  lucro  líquido ajustado. Produção de  efeito (Vide Lei nº 12.973, de 2014)  Fl. 700DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 17/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 19515.001329/2010­04  Acórdão n.º 9101­002.209  CSRF­T1  Fl. 700          6 Parágrafo único. O disposto neste artigo somente se aplica às pessoas jurídicas que  mantiverem os livros e documentos, exigidos pela legislação fiscal, comprobatórios  do montante do prejuízo fiscal utilizado para a compensação.  Art. 16. A base de cálculo da contribuição social  sobre o  lucro, quando negativa,  apurada  a  partir  do  encerramento  do  ano­calendário  de  1995,  poderá  ser  compensada,  cumulativamente  com a base de  cálculo negativa apurada até 31 de  dezembro de 1994, com o resultado do período de apuração ajustado pelas adições  e exclusões previstas na legislação da referida contribuição social, determinado em  anos­calendário subseqüentes, observado o limite máximo de redução de trinta por  cento, previsto no art. 58 da Lei nº 8.981, de 1995. Produção de efeito   Parágrafo único. O disposto neste artigo somente se aplica às pessoas jurídicas que  mantiverem os livros e documentos, exigidos pela legislação fiscal, comprobatórios  da base de cálculo negativa utilizada para a compensação.  Assim,  com  respeito  à  argumentação  da  Recorrente  no  sentido  de  que  "o  prejuízo fiscal e a base negativa da CSL são pressupostos para a apuração da materialidade  da  tributação  sobre  a  renda  e,  no  caso  de  comprovada  impossibilidade de  utilização  futura  desses  prejuízos,  a  trava  não  deve  ser  aplicada",  tem­se  que  não  compete  a  este Colegiado  juízo  quanto  à  ofensa  ou  não  pelos  dispositivos  legais  retrotranscritos  à  materialidade  do  Imposto sobre a Renda, uma vez que é vedado a este tribunal afastar lei vigente.  Contudo, apenas para título de argumentação, vale assinalar que se a trava de  30% estivesse afastando o conceito de renda, ela não o estaria fazendo apenas para a situação  de extinção da pessoa jurídica, já que no que diz respeito ao fato gerador do IRPJ/CSLL, que  tem  delimitação  temporal,  ela  está  limitando  a  compensação  dos  prejuízos  no  período,  independe de qualquer evento societário.   Na  esteira  desse  raciocínio,  convém  trazer  à  colação  voto  do Min.  Garcia  Vieira  do  Superior  Tribunal  de  Justiça  no  julgamento  do  Recurso  Especial  nº  188.855­GO,  segundo o qual:  "Há  que  compreender­se  que  o  art.  42  da  Lei  8.981/1995  e  o  art.  15  da  Lei  9.065/1995 não efetuaram qualquer alteração no fato gerador ou na base de cálculo  do  imposto de renda. O  fato gerador, no seu aspecto  temporal,  como se explicará  adiante,  abrange  o  período  mensal.  Forçoso  concluir  que  a  base  de  cálculo  é  a  renda  (lucro)  obtida  neste  período.  Assim,  a  cada  período  corresponde  um  fato  gerador  e uma base de cálculo próprios e  independentes.  Se houve renda  (lucro),  tributa­se.  Se  não,  nada  se  opera  no  plano  da  obrigação  tributária.  Daí  que  a  empresa  tendo  prejuízo  não  vem  a  possuir  qualquer  “credito”  contra  a  Fazenda  Nacional.  Os  prejuízos  remanescentes  de  outros  períodos,  que  dizem  respeito  a  outros fatos geradores e respectivas bases de cálculo, não são elementos inerentes  da base de cálculo do imposto de renda do período em apuração, constituindo, ao  contrário,  benesse  tributária  visando minorar a má atuação da empresa nos anos  anteriores."  E  é  na  linha  da  “benesse  tributária”  que  o  Supremo  Tribunal  Federal  tem  tratado a compensação de prejuízos fiscais e bases negativas da CSLL, como se depreende dos  RE  344.994/PR  e  545.308/SP,  e  demais  julgados  posteriores  daquela  Corte.  Por  oportuno,  transcreve­se:  EMENTA: DIREITO TRIBUTÁRIO. CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO.  BASE  DE  CÁLCULO:  LIMITAÇÕES  À  DEDUÇÃO  DE  PREJUÍZOS  FISCAIS.  ARTIGO 58 DA LEI 8.981/1995: CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 5º, INC. II  Fl. 701DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 17/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 19515.001329/2010­04  Acórdão n.º 9101­002.209  CSRF­T1  Fl. 701          7 E XXXVI, 37, 148, 150, INC. III, ALÍNEA "B", 153, INC. III, E 195, INC. I E § 6º,  DA  CONSTITUIÇÃO  DA  REPÚBLICA.  PRECEDENTE:  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO 344.944. RECURSO EXTRAORDINÁRIO NÃO PROVIDO. 1.  Conforme  entendimento  do  Supremo  Tribunal  Federal  firmado  no  julgamento  do  Recurso Extraordinário 344.944, Relator o Ministro Eros Grau, no qual se declarou  a constitucionalidade do artigo 42 da Lei 8.981/1995, "o direito ao abatimento dos  prejuízos  fiscais  acumulados  em  exercícios  anteriores  é  expressivo  de  benefício  fiscal  em  favor  do  contribuinte.  Instrumento  de  política  tributária  que  pode  ser  revista  pelo  Estado.  Ausência  de  direito  adquirido".  2.  Do  mesmo  modo,  é  constitucional o artigo 58 da Lei 8.981/1995, que  limita as deduções de prejuízos  fiscais  na  formação  da  base  de  cálculo  da  contribuição  social  sobre  o  lucro.  3.  Recurso extraordinário não provido. (RE 545.308, 8/10/2009, Rel. P/ acórdão Min.  Cármen Lúcia)  EMENTA Agravo regimental no recurso extraordinário. Demonstrações financeiras.  Saldos  de  prejuízos  fiscais  do  IRPJ  e  das  bases  negativas  da CSLL.  Natureza  de  benefício  fiscal.  Correção  monetária.  Revogação.  Questão  infraconstitucional.  Ausência de previsão legal. Impossibilidade de atuação do Poder Judiciário como  legislador  positivo.  Precedentes  da  Corte.  1.  A  questão  alusiva  à  revogação  da  correção monetária pelo art. 4º da Lei nº 9.249/95 repousa na esfera da legalidade.  A afronta ao texto constitucional, se ocorresse, seria meramente reflexa ou indireta.  2.  Nos  julgamentos  do  RE  nº  344.994/PR  e  do  RE  nº  545.308/SP,  o  Tribunal  concluiu que a dedução de prejuízos de exercícios anteriores da base de cálculo do  IRPJ e a compensação das bases negativas da CSLL constituem favores  fiscais. 3.  Impossibilidade de atualização monetária do saldo a ser compensado em períodos  futuros, por ausência de previsão legal. 4. Agravo regimental não provido. (AgR no  RE 807.062, 2/9/2014, Rel. Min. Dias Tóffoli)  Veja­se aqui que a observação da Recorrente no sentido de que a hipótese em  discussão nesses julgados do STF não é exatamente a da extinção da pessoa jurídica em nada  altera  o  fato  de  que  aquela  Corte  qualificou  a  compensação  de  prejuízos  fiscais  e  bases  negativas da CSLL como benesse fiscal, suscetível de limitações impostas pelo Poder Público.  É  oportuno  também,  nesse  passo,  ponderar  que,  se  quisesse  o  legislador  ressalvar  a possibilidade de,  na  incorporação, permitir  a compensação  integral,  teria  feito de  forma  expressa,  como  o  fez  por  ocasião  do  art.  1º  da  Lei  nº  9.065,  de  1995,  em  relação  às  empresas inseridas no Befiex.  Assim, inexiste fundamentação legal que autorize este colegiado a afastar os  arts. 15 e 16 da Lei nº 9.065, de 1995, ao caso concreto.  Observe­se, por  fim, que o posicionamento adotado pelo CARF no acórdão  nº 9101­00.401 (1ª Turma da CSRF, 2/10/2009, Relatora Ivete Malaquias Pessoa Monteiro), ao  invés de representar um caso  isolado, como afirma a Recorrente, é representativo da posição  atual do CARF, que, alinhada com a dicção do STF nos  julgados  antes mencionados, vai no  sentido  de  que  "em  sendo  a  compensação  de  prejuízos  fiscais  espécie  incentivo  fiscal  outorgado por lei e não um patrimônio do contribuinte a ser socializado, não se pode ampliar  o sentido da lei nem ampliar o seu significado eis que a norma que cuida de benefícios fiscais  devem ser  interpretadas de  forma restritiva, nos  termos do artigo 111 do Código Tributário  Nacional".  Cite­se  como  exemplo  de  julgado  mais  recente  desta  1ª  Turma  da  CSRF  a  manifestar  o  mesmo  entendimento  o  acórdão  nº  9101­001.760  (de  16/10/2013,  Redator  Designado Marcos Aurélio Pereira Valadão).  Fl. 702DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 17/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 19515.001329/2010­04  Acórdão n.º 9101­002.209  CSRF­T1  Fl. 702          8 Juros de mora sobre a multa de ofício  A Lei nº 9.430, de 1996, estabelece, em seu art. 61, § 3º, que sobre os débitos  para  com  a  União,  decorrentes  de  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita Federal incidirão juros de mora à taxa SELIC. Veja­se (sublinhei):  Art.  61.  Os  débitos  para  com  a  União,  decorrentes  de  tributos  e  contribuições  administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1997,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica,  serão  acrescidos  de  multa  de  mora,  calculada  à  taxa  de  trinta  e  três  centésimos por cento, por dia de atraso.   (...)  § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados  à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir do primeiro dia do mês subseqüente  ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no  mês do pagamento.  De outra banda, está estampado na Súmula CARF nº 5 que são devidos juros  de  mora  sobre  o  crédito  tributário  não  integralmente  pago  no  vencimento.  Confira­se  (sublinhei):  Súmula  CARF  nº  5:  São  devidos  juros  de  mora  sobre  o  crédito  tributário  não  integralmente  pago  no  vencimento,  ainda  que  suspensa  sua  exigibilidade,  salvo  quando existir depósito no montante integral.  Ora, dos arts. 113, § 1º, e 139, do CTN, deflui que o crédito tributário, que  decorre  da  obrigação  principal,  compreende  tanto  o  tributo  em  si,  quanto  a  penalidade  pecuniária,  o que inclui, à  toda  evidência,  a multa de oficio proporcional  de  caráter  punitivo.  Vale transcrever os dispositivos (sublinhou­se):  Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.  § 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o  pagamento  de  tributo  ou  penalidade  pecuniária  e  extingue­se  juntamente  com  o  crédito dela decorrente.  Art.  139.  O  crédito  tributário  decorre  da  obrigação  principal  e  tem  a  mesma  natureza desta.   Sendo  assim,  outra  não  pode  ser  a  interpretação  da  expressão  “débitos  decorrentes de tributos e contribuições” expressa no retrotranscrito art. 61 da Lei nº 9.430, de  1996,  senão  a  de  que  abarca  a  integralidade  do  crédito  tributário,  incluindo  a  multa de oficio proporcional punitiva, constituída por ocasião do lançamento.   Outro não é o entendimento do Superior Tribunal de Justiça, como se vê no  julgamento  do  Agravo  Regimental  no  Recurso  Especial  nº  1.335.688/PR,  em 4/12/2012,  Relator Min. Benedito Gonçalves (sublinhou­se):  AGRAVO  REGIMENTAL  NO  RECURSO  ESPECIAL.  MANDADO  DE  SEGURANÇA. JUROS DE MORA SOBRE MULTA. INCIDÊNCIA. PRECEDENTES  DE  AMBAS  AS  TURMA  QUE  COMPÕEM  A  PRIMEIRA  SEÇÃO  DO  STJ.  1.  Entendimento  de  ambas  as  Turmas  que  compõem  a  Primeira  Seção  do  STJ  no  sentido  de  que:  "É  legítima  a  incidência  de  juros  de  mora  sobre  multa  fiscal  punitiva, a qual integra o crédito tributário." (REsp 1.129.990/PR, Rel. Min. Castro  Fl. 703DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 17/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 19515.001329/2010­04  Acórdão n.º 9101­002.209  CSRF­T1  Fl. 703          9 Meira, DJ de 14/9/2009). De igual modo: REsp 834.681/MG, Rel. Min. Teori Albino  Zavascki, DJ de 2/6/2010. 2. Agravo regimental não provido  Vale destacar o seguinte trecho da decisão:  Quanto ao mérito, registrou o acórdão proferido pelo TRF da 4ª Região à fl. 163:  "...  os  juros  de  mora  são  devidos  para  compensar  a  demora  no  pagamento.  Verificado  o  inadimplemento  do  tributo,  é  possível  a  aplicação  da multa  punitiva  que passa a  integrar o crédito  fiscal, ou seja, o montante que o contribuinte deve  recolher ao Fisco. Se ainda assim há atraso na quitação da dívida, os juros de mora  devem incidir  sobre a  totalidade do débito,  inclusive a multa que, neste momento,  constitui crédito titularizado pela Fazenda Pública, não se distinguindo da exação  em si para efeitos de recompensar o credor pela demora no pagamento."  No mesmo sentido vão os seguintes precedentes desta 1ª Turma da Câmara  Superior de Recursos Fiscais:  Acórdão nº 9101­00.539, de 11/03/2010, Redatora Designada Viviane Vidal  Wagner:  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A obrigação tributária principal  compreende  tributo  e  multa  de  oficio  proporcional.  Sobre  o  crédito  tributário  constituído, incluindo a multa de oficio, incidem juros de mora, devidos à taxa Selic.   Conclusão  Em face do exposto, conheço parcialmente do recurso interposto pelo sujeito  passivo quanto às matérias do limite de 30% para compensação de prejuízos/bases negativas no  momento da extinção da pessoa  jurídica e da  incidência dos  juros de mora  sobre a multa de  ofício, e, no mérito, nego­lhe provimento.    (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo                            Fl. 704DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 17/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 18/02/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO

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Numero do processo: 16643.000079/2009-90
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jan 19 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Sat Feb 20 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2004, 2005, 2006, 2007 MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. A demonstração da existência de fraude, a partir de uma conduta dolosa específica, a ensejar qualificação da multa de ofício, deve ser feita no momento do lançamento de maneira a evidenciar a conduta dolosa do contribuinte, a caracterizar as figuras delitivas dos arts. 71 a 73 da Lei 4.502/1964.
Numero da decisão: 9101-002.183
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer o Recurso Especial da Fazenda Nacional, e, quanto ao mérito, no Tema Ágio, por maioria de votos, dar provimento ao recurso, vencidos os Conselheiros Luís Flávio Neto, Lívia De Carli Germano (Suplente Convocada), Ronaldo Apelbaum (Suplente Convocado) e Maria Teresa Martinez Lopez e, no Tema Qualificação da Multa, por maioria de votos, negar provimento ao recurso, vencidos os Conselheiros Adriana Gomes Rego e André Mendes Moura. (Assinado digitalmente) CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO - Presidente. (Assinado digitalmente) MARCOS AURÉLIO PEREIRA VALADÃO - Relator. EDITADO EM: 12/02/2016 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Carlos Alberto Freitas Barreto (Presidente), Maria Teresa Martínez López (Vice-Presidente), Marcos Aurélio Pereira Valadão, Cristiane Silva Costa, Adriana Gomes Rego, Luís Flávio Neto, André Mendes de Moura, Livia De Carli Germano (Suplente Convocada), Rafael Vidal de Araújo e Ronaldo Apelbaum (Suplente Convocado).
Nome do relator: MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 25; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2470; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T1  Fl. 2          1 1  CSRF­T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  16643.000079/2009­90  Recurso nº               Especial do Procurador  Acórdão nº  9101­002.183  –  1ª Turma   Sessão de  20 de janeiro de 2016  Matéria  IRPJ­CSLL  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  JOHNSON CONTROLS DO BRASIL AUTOMOTIVE LTDA.    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2004, 2005, 2006, 2007  ÁGIO  NA  AQUISIÇÃO  DE  PARTICIPAÇÃO  SOCIETÁRIA.  AMORTIZAÇÃO. OPERAÇÃO ALIENÍGENA.  Não  é  dedutível  o  pretenso  ágio  na  aquisição  de  participação  societária  apurado  no  estrangeiro,  em  operação  envolvendo  pessoas  jurídicas  domiciliadas no exterior, mesmo que sem qualquer vinculação entre si, ainda  mais  quando,  tanto  o  laudo de  avaliação  apresentado,  quanto  o  lançamento  fiscal se baseiam em ágio contabilizado mais de dois anos depois, oriundo de  operações envolvendo empresas já pertencentes ao mesmo grupo econômico,  domiciliadas no Brasil, caracterizando ágio interno.  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ­ CSLL  Ano­calendário: 2004, 2005, 2006, 2007  ÁGIO  NA  AQUISIÇÃO  DE  PARTICIPAÇÃO  SOCIETÁRIA.  AMORTIZAÇÃO. ALCANCE.  Não  é  dedutível  o  pretenso  ágio  na  aquisição  de  participação  societária  apurado  no  estrangeiro,  em  operação  envolvendo  pessoas  jurídicas  domiciliadas no exterior, mesmo que sem qualquer vinculação entre si, ainda  mais  quando,  tanto  o  laudo de  avaliação  apresentado,  quanto  o  lançamento  fiscal se baseiam em ágio contabilizado mais de dois anos depois, oriundo de  operações envolvendo empresas já pertencentes ao mesmo grupo econômico,  domiciliadas  no  Brasil,  caracterizando  ágio  interno.  É  correta,  portanto,  a  glosa  das  exclusões  não  previstas  na  legislação  da CSLL,  e  da  redução  do  lucro  tributável  por  despesa  atribuída  a  ágio,  mas  que  não  se  reveste  das  características necessárias para ser assim classificada.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2004, 2005, 2006, 2007  MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 64 3. 00 00 79 /2 00 9- 90 Fl. 2540DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 3          2 A  demonstração  da  existência  de  fraude,  a  partir  de  uma  conduta  dolosa  específica,  a  ensejar  qualificação  da  multa  de  ofício,  deve  ser  feita  no  momento  do  lançamento  de  maneira  a  evidenciar  a  conduta  dolosa  do  contribuinte,  a  caracterizar  as  figuras  delitivas  dos  arts.  71  a  73  da  Lei  4.502/1964.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  o Recurso Especial da Fazenda Nacional, e, quanto ao mérito, no Tema Ágio, por maioria de  votos, dar provimento ao recurso, vencidos os Conselheiros Luís Flávio Neto, Lívia De Carli  Germano  (Suplente  Convocada),  Ronaldo  Apelbaum  (Suplente  Convocado)  e Maria  Teresa  Martinez Lopez e, no Tema Qualificação da Multa, por maioria de votos, negar provimento ao  recurso, vencidos os Conselheiros Adriana Gomes Rego e André Mendes Moura.  (Assinado digitalmente)  CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO ­ Presidente.   (Assinado digitalmente)  MARCOS AURÉLIO PEREIRA VALADÃO ­ Relator.    EDITADO EM: 12/02/2016  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Carlos Alberto Freitas  Barreto (Presidente), Maria Teresa Martínez López (Vice­Presidente), Marcos Aurélio Pereira  Valadão,  Cristiane  Silva Costa,  Adriana Gomes  Rego,  Luís  Flávio  Neto,  André Mendes  de  Moura,  Livia  De  Carli  Germano  (Suplente  Convocada),  Rafael  Vidal  de  Araújo  e  Ronaldo  Apelbaum (Suplente Convocado).                Relatório  Fl. 2541DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 4          3 Por  bem  descrever  os  fatos,  transcrevo  a  parte  inicial  da  decisão  recorrida  (destaques do original):   Trata­se  de  recurso  de  ofício  e  de  recurso  voluntário,  este  interposto  pelo  contribuinte,  em  face  de  decisão  de  primeira  instância  que  deferiu  parcialmente  a  impugnação  contra  o  lançamento  de  IRPJ  e  CSLL  referente  aos  anos­calendário  de  2004 a 2007, decorrente de glosa do encargo de amortização de  ágio,  com  acusação  de  ter  sido  gerado  internamente  ao  grupo  econômico da Johnson Controls, acrescido de multa qualificada  de  150%,  em  razão  de  detecção  de  procedimento  fraudulento,  enquadrado no art. 72 da Lei nº 4.502/64.  Foram lançados:  I ­ Imposto de Renda Pessoa Jurídica ­ IRPJ (fls. 667 a 670), no  total de R$ 15.534.152,32, com multa de 150% e juros de mora,  calculados  até  30/11/2009,  com  fundamento  legal  no  art.  13,  inciso  III,  da Lei  nº  9.249/1995,  arts.  247,  249,  inciso  I,  251  e  parágrafo  único,  299,  324  §§  1º,  2º  e  4º,  325,  385,  386,  do  RIR/99; e   II ­ Contribuição Social sobre o Lucro Líquido ­ CSLL (fls. 676 a  679), no total de R$ 5.039.162,27, com multa de 150% e juros de  mora, calculados até 30/11/2009, com fundamento  legal no art.  2º, e §§, da Lei nº 7.689/88, art. 1º da Lei nº 9.316/96; art. 28 da  Lei nº 9.430/96; e art. 37 da Lei nº 10.637/2002.  Os  fundamentos  fáticos  da  autuação,  consoante  o  Termo  de  Verificação Fiscal (fls. 712/725), em suma, foram:  (i) a fiscalizada (JCBA) reconheceu, no balanço do ano de 2002,  um  investimento  permanente  de  R$  4.249.936,98  em  coligadas/controladas  (fls.  216),  e  no  balanço  de  2003,  esse  investimento aumentou para R$ 38.090.019,30 (fls. 217);  (ii)  o  aumento  foi  provocado  pela  transferência,  para  a  JCBA  (fiscalizada),  do  total  das  quotas  que  a  empresa  Hoover  Universal  INC  (HOOVER),  sua  controladora,  possuía  da  empresa JCAE do Brasil (JCAE);  (iii)  a  transferência ocorreu  com um ágio de R$ 75.759.917,68  (fls.  217),  cuja  contrapartida  foi  o  aumento  de  capital  de  R$  109.600.000,00;   (iv) não  houve  qualquer  desembolso  (saída  de  caixa)  da  JCBA  (fiscalizada)  (ou  de  qualquer  outra  empresa  do  grupo)  para  aquisição  do  ágio.  O  lançamento  contábil  (fl.  51)  na  JCBA  (fiscalizada)  do  recebimento  das  quotas  da  HOOVER  foi  a  débito  de  investimento  (R$  33.840.082,32)  e  ágio  (R$  75.759.917,68)  e  a  crédito  de  capital  subscrito  (R$  109.600.000,00);  (v)  as  empresas  envolvidas  JCBA  (fiscalizada),  HOOVER  e  JCAE pertencem ao mesmo grupo econômico (fls. 33 a 50);  Fl. 2542DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 5          4 (vi)  em  18/10/2002,  o  capital  da  empresa  JCAE  do  Brasil  era  dividido entre os sócios Johnson Controls Automotive Eletronics  (46.974.358  quotas),  Johnson  Controls  Holding  (8.311.168  quotas)  e  Nicolas  Donjon  (1  quota),  com  quotas  ao  valor  nominal de R$ 1,00;   (vii)  em  10/12/2003,  a  Johnson  Controls  Holding  cedeu  sua  participação na JCAE para a HOOVER (fls. 57/68);  (viii) em 17/12/2003, a Johnson Controls Automotive Eletronics  e  o  Sr.  Nicolas  Donjon  também  cederam  sua  participação  na  JCAE para a HOOVER (fls. 69/71);  (ix) no mesmo dia, a HOOVER cedeu e transferiu para a JCBA  (fiscalizada)  todas  as  quotas  que  detinha  na  JCAE,  as  quais  foram incorporadas ao capital social da JCBA (fiscalizada) por  R$ 109.600.000,00, ou seja,  com um ágio de R$ 75.759.917,68  (fls. 72/74);  (x) o laudo da avaliação (fls. 85 a 144), que serviu de base para  a  avaliação  das  quotas  da  JCAE  do  Brasil  Ltda.,  empregou  a  metodologia  do  fluxo  de  caixa  futuro  descontado.  O  valor  de  mercado,  atribuído  pela  empresa  avaliadora  foi  de  R$  109.600.000,00, baseado na posição da JCAE em 30/11/2003;  (xi)  em  31/08/2004,  a  JCBA  (fiscalizada)  incorporou  a  sua  controlada  JCAE  e  começou  a  amortizar  o  ágio  de  R$  75.759.917,68, à razão de 1/60 por mês, a partir de setembro de  2004.  A autoridade fiscal glosou o ágio criado pela operação e exigiu  multa qualificada de 150%, a teor do art. 72 da Lei nº 4.502/64,  considerando ter havido fraude no procedimento da fiscalizada.  Na  impugnação,  a  autuada  apresentou  as  razões  de  inconformidade, alegando que a autuação é improcedente, pois a  operação  completa,  da  qual  o  auditor­fiscal  relatou  apenas  parte,  envolveu  a  aquisição  de  controle  de  empresas  que  pertenciam  ao  grupo  Sagem,  que  não  tem qualquer  vinculação  com o grupo econômico da fiscalizada. Descreveu, em suma, as  transações realizadas:  (1)  O  grupo  JCI  adquire,  por  intermédio  da  JCH  SAS,  braço  francês  do  grupo,  a  totalidade  das  ações  da  SAGEM  SAS,  situada na França, mediante pagamento de Є 525.000.000,00, e  que, por sua vez, controlava a SAGEM (EUA) e a SAGEM (BR).  Após  a  venda,  os  nomes  das  empresas  foram  alteradas  para  JCAE SAS, JCAE Inc e JCAE do Brasil, respectivamente;   (2) A empresa JCHC e a empresa HOOVER, ambas controladas  pela JCI, adquirem a  totalidade das quotas da JCAE do Brasil  por US$ 37.202.650,00, sendo que a empresa JCHC pagou US$  31.611.092,00 e a HOOVER US$ 5.591.558,00.  Fl. 2543DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 6          5 (3)  Redução  do  capital  da  JCHC,  no  valor  de  US$  31.611.092,00, mediante a transferência das quotas da JCAE do  Brasil para a JCI, sua controladora.  (4)  Aumento  do  capital  da  HOOVER  em  US$  31.611.092,00,  mediante  subscrição  e  integralização  pela  JCI  das  quotas  da  JCAE do Brasil.  (5) Aumento do capital da fiscalizada, JCBA (fiscalizada), em R$  109.375.791,00 mediante subscrição e integralização das quotas  da  JCAE  do  Brasil,  feita  pela  sua  controladora  HOOVER,  representando esse valor a mera conversão do valor em dólares  (US$ 31.611.092,00,  rectius US$ 37.202.650,00)  para  a moeda  nacional, à taxa de câmbio da época (R$ 2,94).  (6) A JCBA (fiscalizada) incorpora a JCAE do Brasil, mediante  avaliação  de  seu  acervo  líquido,  incorporado  a  valores  contábeis  e,  a  partir  daí,  a  fiscalizada  começou  a  amortizar  o  ágio  relativo  à  expectativa  de  resultados  futuros  da  JCAE  do  Brasil,  à  razão  máxima  de  1/60,  considerando  a  despesa  correspondente dedutível na apuração do lucro real e da base de  cálculo da CSLL.  Contestou a alegação [de] que o ágio teria sido gerado apenas  quando da conferência das quotas da JCAE do Brasil ao capital  da  JCBA  (fiscalizada),  pois  a  operação  inicial  foi  feita  entre  partes  independentes e que, no valor total pago pelo grupo JCI  (Є  525.000.000,00)  estaria  o  valor  de  Є  42.192.265,00  que  corresponderia  ao  valor  de  US$  37.202.780,00,  valor  este  equivalente  ao  valor  do  custo  que  a  HOOVER  incorrera  para  adquirir as quotas da JCAE do Brasil (R$ 109.375.791,00).  Alegou que não é o valor das quotas que determina o custo de  aquisição e que, a partir da aquisição da empresa SAGEM SAS e  suas subsidiárias, pelo grupo JCI, o valor das quotas da SAGEM  BR passa a não ter qualquer relação com o custo de aquisição,  que passa a ser o valor pago pela JCI.  Discorreu  sobre  a  inexistência  de  lesão  ao  Fisco  para  alegar  que,  independentemente  da  forma  pela  qual  a  operação  fosse  feita, o resultado alcançado teria sido o mesmo, com a geração  de ágio no  valor de R$ 75.759.917,68,  sendo o  efeito o mesmo  para o Fisco.  Alegou que não podem ser aplicados aos fatos os atos emitidos  pela  CVM  mencionados  no  Termo  de  Verificação  Fiscal,  uma  vez que os atos normativos não se aplicariam à fiscalizada pelo  fato de ela não ser constituída na  forma de sociedade anônima  de capital aberto e, sim, na forma de sociedade limitada e, além  disso, os atos somente foram emitidos em 2007 e 2008 e os fatos  fiscalizados ocorreram em anos anteriores.  Contestou  a  alegação  de  que  o  ágio  apurado  pela  fiscalizada  não  é  passível  de  contabilização,  devido  à  ausência  de  custo  histórico,  argumentando  que  a  operação  foi  feita  entre  partes  não  relacionadas  e  houve  desembolso  financeiro,  afirmando  Fl. 2544DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 7          6 ainda  que  não  é  correta  a  alegação  [de]  que,  por  não  ter  ausência de saída de caixa quando da aquisição de um ativo, o  seu custo de aquisição seria inexistente.  Discorreu  sobre  a  não  obrigatoriedade  [de]  haver  saída  de  caixa  para  que  o  custo  de  aquisição  possa  ser  reconhecido,  citando  resoluções  do  CFC  que  embasariam  sua  tese,  argumentando  que  vários  negócios,  tais  como  incorporações,  permutas,  contribuições  ao  capital,  aquisição  de  investimentos  via  transferência  por  sucessão  universal,  etc.  não  envolvem  saída de caixa, o que não prejudica o fato de que houve efetiva  transferência de titularidade da participação societária, citando  ainda  Instrução  CVM  nº  247/1997,  doutrina  e  acórdãos  do  Conselho de Contribuintes.  Alegou  que  é  improcedente  a  afirmação  [de]  que  o  valor  de  amortização  de  ágio  não  pode  ser  considerado  como  despesa  incorrida,  repetindo  a  argumentação  [de]  que  o  ágio  não  foi  gerado entre empresas relacionadas e [de] que cumpriu todos os  requisitos para que fosse reconhecido contabilmente.  Alegou  que  a  metodologia  de  ágio  guarda  relação  direta  com  observância  do  regime  de  competência  que  seria  de  adoção  obrigatória na apuração do Lucro Real e da base de cálculo da  CSLL, discorreu sobre o regime de competência e ainda afirmou  que  o  art.  386  do Regulamento  do  Imposto  de Renda  (RIR/99)  não faz qualquer restrição a respeito da forma que a empresa foi  adquirida, ao dispor das regras para amortização de ágio.  Alegou que, em nenhum momento, a autoridade fiscal questionou  o  laudo  de  avaliação  que  fundamentou  o  ágio  relativo  à  expectativa de rentabilidade futura da JCAE do Brasil.  Discorreu longamente contra a imposição da multa qualificada,  citando tributaristas, exposição de motivos na edição de medida  provisória,  acórdãos  do  Conselho  de  Contribuintes,  para  concluir que não houve fraude, dolo ou simulação nas operações  efetuadas.  Requereu  a  improcedência  total  dos  autos  de  infração  ou,  ao  menos, que fosse afastada a multa qualificada de 150%.  O  acórdão  nº  16­24.709,  da  5ª  Turma  da  DRJ/SPOI,  teve  a  seguinte ementa:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­ IRPJ  Data  do  fato  gerador:  31/12/2004,  31/12/2005,  31/12/2006,  31/12/2007   INCORPORAÇÕES DE SOCIEDADES. AMORTIZAÇÃO DE  ÁGIO  NA  AQUISIÇÃO  DE  AÇÕES.  FALTA  DE  EFETIVO  PAGAMENTO. DEDUÇÃO INDEVIDA.  A  legislação  fiscal  somente  admite  a  dedutibilidade  da  amortização  do  ágio  proveniente  de  compra  ou  incorporação  entre  sociedades  do  mesmo  grupo  econômico,  se  efetivamente  Fl. 2545DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 8          7 ocorre o desembolso do valor pago a este título, do mesmo modo  que se exige o efetivo pagamento para  toda e qualquer dedução  pleiteada  no  âmbito  fiscal,  ainda  que  a  incorporação  realizada  tenha observado os ditames da legislação societária.  MULTA QUALIFICADA. CRITÉRIOS.   Se não é evidente a ocorrência de dolo, fraude ou simulação que  justificasse  a  aplicação  da  multa  qualificada  de  150%  sobre  o  lançamento  efetuado,  exonera­se  o  acréscimo  correspondente,  mantendo­se a multa de oficio de 75%.  Em razão do montante exonerado, a DRJ recorreu de ofício ao  CARF.  Cientificado  em  20/05/2010  (fl.  1527),  o  contribuinte,  inconformado,  interpôs  recurso  voluntário  ao  Carf,  em  21/06/2010  (fls.  1528/1597),  contestando  a  decisão  que  julgou  parcialmente  procedente  a  impugnação,  em  suma,  pelos  seguintes motivos preliminares:  (i)  o  principal  argumento  utilizado  pelo  órgão  julgador  de  primeira  instância para manter a glosa da dedução da despesa  de  amortização  do  ágio  relativo  ao  investimento  realizado  na  empresa  JCAE  BR  foi  a  suposta  ausência  de  dispêndio  financeiro na referida operação;   (ii)  o  julgador  se  baseou  em  série  de  equívocos,  como,  por  exemplo: (i) confundiu o custo de aquisição das quotas da JCAE  BR  com  o  valor  nominal  destas  quotas;  e  (ii)  manteve  o  entendimento  equivocado  da  autoridade  autuante  de  que  a  operação  em  questão  se  deu  entre  partes  relacionadas  e  que,  portanto, o ágio relativo ao investimento realizado na JCAE BR  teria sido gerado internamente;   (iii) a decisão recorrida confundiu diversos conceitos, bem como  parte de um entendimento completamente distorcido dos fatos;  (iv)  em  relação  à  multa  qualificada  de  150%,  a  decisão  recorrida determinou, com acerto, o seu afastamento, em virtude  do fato de não ter havido dolo, fraude ou simulação por parte da  Recorrente.  A  seguir,  relembra  os  fatos  descritos  na  Impugnação  (parágrafos 15 a 42), sintetizando a sequência das operações:  Passo 1 — Grupo JCI, por intermédio da JCH SAS, adquire  a totalidade das ações da SAGEM SAS, mediante pagamento  de US$ 525.000.000,00   Passo  2  —  Aquisição,  pela  JCHC  e  pela  HOOVER,  da  totalidade das quotas da JCAE BR (antiga SAGEM BR), por  US$  31.611.092,00  e  US$  5.591.558,00,  respectivamente,  totalizando US$ 37.202.650,00   Fl. 2546DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 9          8 Passo  3 — Redução  do  capital  da  JCHC,  no  valor  de  US$  31.611.092,00,  mediante  transferência  das  quotas  da  JCAE  BR para a JCI Inc.  Passo  4  —  Aumento  do  capital  da  HOOVER  em  US$  31.611.092,00, mediante subscrição e integralização, pela JCI  Inc., das quotas da JCAE BR de sua titularidade   Passo 5 — Aumento do capital da JCBA (fiscalizada) em R$  109.375.791,00  (correspondentes  a  US$  37.202.650,00),  mediante  subscrição  e  integralização,  pela  HOOVER,  das  quotas da JCAE BR de sua titularidade   Passo  6  —  Incorporação  da  JCAE  BR  pela  JCBA  (fiscalizada)  Critica a conclusão do julgador de que seria possível realizar a  agregação  das  duas  entidades  jurídicas  de  imediato,  pelos  seguintes motivos, entre outros: (i) as diferenças culturais entre  as  gestões  de  dois  grupos  econômicos  totalmente  distintos  (SAGEM e JCI); (ii) o fato de a operação de aquisição, em si, só  ter  sido concretizada no ano  seguinte à assinatura do primeiro  contrato entre as partes, quando da  formalização, em  fevereiro  de 2002, do Termo de Acordo (doc. 06 da Impugnação); e (iii) o  fato de que todos os sistemas operacionais e administrativos de  ambas  as  empresas  (tais  como  de  venda,  de  faturamento,  de  controle  de  estoques,  de  compras,  de  recursos  humanos,  etc.)  eram  diferentes,  e  independentes,  havendo  a  necessidade  de  integrá­los  em  momento  anterior  à  efetiva  absorção  de  uma  sociedade por outra.  Apresenta as seguintes razões para a reforma parcial da decisão  recorrida:  (i) das inconsistências fáticas:  ­  a  autoridade  autuante  não  considerou  a  sequência  de  operações  de  transferência  das  quotas  da  empresa  JCAE  BR  para  glosar  o  ágio  apurado,  mas  apenas  considerou  os  dois  últimos passos implementados (passo 5 e passo 6);  ­  em  18  de  fevereiro  de  2002,  o  capital  social  da  JCAE  BR  permanecia  sendo  R$  23.894.162,00,  e  não  R$  55.285.527,00,  conforme consta da decisão recorrida;  ­ o capital social da JCAE BR não “pulou” inexplicavelmente de  R$ 23.894.162,00 para R$ 55.285.527,00, em 10 de dezembro de  2003. De fato, em 18 de setembro de 2002, houve um aumento de  capital  que  elevou  o  capital  social  da  JCAE  BR  em  R$  31.391.365,00.  Foram  completamente  omitidas,  na  decisão  recorrida,  que:  (i)  houve  uma  operação  efetiva  de  compra  e  venda;  (ii)  que  houve  efetivo  pagamento  em  recursos  financeiros;  e  (iii)  que  o  valor  total  pago  foi  de  US$  37.202.650,00 (parágrafos 22 e 27 da Impugnação);  Fl. 2547DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 10          9 ­ não especifica suposta “discrepância de valores e datas entre os  contratos firmados no Brasil e os contratos traduzidos do original  inglês”;  ­ não faz qualquer sentido a comparação de fatos e valores que  se  tenta demonstrar,  já que os R$ 46.974.358,00 correspondem  ao valor nominal das 46.974.358 quotas e os US$ 31.611.092,00  referem­se  ao  valor  efetivamente  pago  pela  JCHC  pelas  46.974.358 quotas da  empresa  JCAE BR, ou seja,  representa o  custo  de  aquisição  dessas  quotas  para  os  seus  titulares,  não  sendo o valor nominal das quotas que determina o valor do seu  custo de aquisição;   ­  omitiu  o  fato  de  que  o  ágio  originou­se  de  operação  entre  empresas de grupos distintos, em diversas etapas;   ­ houve, sim, saída de caixa na operação, mas não é necessário  que  haja  dispêndio  de  recursos  financeiros  para  que  seja  apurado  ágio  em  aquisições  de  participações  societárias  ou  qualquer  ato  ou  negócio  que  resulte  na  transferência  da  titularidade de uma participação societária;   ­ as 55.285.526 quotas da JCAE BR foram, em todas as etapas  da operação (desde a aquisição das empresas do Grupo SAGEM  até  a  conferência  de  tais  quotas  ao  capital  da  JCBA),  transferidas pelo valor total de US$ 37.202.650,00,  jamais pelo  valor nominal  total de R$ 55.285.527,00, ou R$ 1,00 por quota  (que,  convertido  para dólares pela  taxa média  de R$ 2,90,  por  exemplo, corresponderia a US$ 19.063.974,82, ou US$ 0,34 por  quota);  ­  (i)  uma  operação  de  aquisição  de  participações  societárias  realizadas  entre  empresas  não  relacionadas  entre  si,  na  qual  houve pagamento de ágio decorrente da expectativa do retorno  financeiro que esse novo investimento geraria; e, em seguida (ii)  a  unificação  das  sociedades  adquiridas  (entre  elas,  a  SAGEM  BR,  posteriormente,  JCAE  BR)  com  as  entidades  já  existentes  que  desenvolviam  atividade  semelhante  (no  caso,  a  JCBA  (fiscalizada), e o não reconhecimento do ágio no investimento na  JCAE  BR  traria  implicações  adversas  às  demonstrações  contábeis  da  Recorrente,  submetida  ao  regime  contábil  da  “competência”.  Aponta  as  seguintes  inconsistências  decorrentes  das  considerações abstratas contidas na decisão recorrida:  ­  o  julgador,  ao  “raciocinar  abstratamente”  sobre  a  real  motivação  dos  atos  e  negócios  ora  examinados,  em  alguns  pontos, não observa os fatos concretamente ocorridos;   ­  a  recorrente  sempre  afirmou  que  não  houve  prática  elisiva  alguma,  que  os  negócios  não  foram  feitos  com  a  intenção  de  pagar menos imposto;   ­  a decisão  recorrida desvia o  foco da questão,  indevidamente,  para discussões teóricas sobre “planejamento” e “elisão”, mas a  Fl. 2548DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 11          10 Administração Tributária não pode desconsiderar os fatos, desde  que  observados  os  procedimentos  mencionados  no  parágrafo  único do artigo 116 do CTN;  ­ decisão  insiste,  indevidamente, que a operação em questão se  deu entre partes relacionadas;   ­  não  aponta  o  real  entendimento  da  finalidade  da  Instrução  CVM  nº  349/2001,  já  que  esta  apenas  se  aplica  a  (i)  incorporação  reversa;  e  (ii)  que  envolva  a  incorporação  de  empresa veículo;   ­  julgador  verificou  abuso  de  direito  em  razão  da  (i)  a  inexistência de  causas  reais que  justificassem a operação; bem  como  (ii)  a  operação  envolvendo  a  Recorrente  não  teria  observado  o  ordenamento  jurídico,  porque  foi  feita  com  a  finalidade predominante de pagar menos imposto.  Cita  ainda  o  Pronunciamento  Técnico CPC  15,  para  sustentar  que, nas operações em que há “combinação de negócios”, como  no caso, entre outros, de aquisição de participações societárias  mediante  compra  e  venda,  incorporações  e  conferência  de  quotas ou ações ao capital de outra entidade, o ágio gerado na  operação deve ser registrado pela entidade que obtém o controle  do  negócio  ou  negócios  obtidos  por  meio  da  operação,  sendo  que,  no  caso,  a  real  “adquirente  contábil”  das  quotas  da  SAGEM BR (posteriormente JCAE BR) é a JCBA (fiscalizada), e  que  tal  escolha  não  se  deu  em  virtude  da  busca  dos  efeitos  tributários decorrentes da amortização do ágio gerado.  Afirma que,  independentemente da  forma pela qual a operação  fosse  implementada, o resultado alcançado teria sido o mesmo:  haveria  a  apuração  de  ágio  no  investimento  na  JCAE  BR,  passível de amortização e dedução na apuração do lucro real e  da base de cálculo da CSLL.  Aduz que, ao embasar seu entendimento no artigo 187 do Código  Civil  de  2002,  a  autoridade  julgadora  pretende  imputar  à  Recorrente  a  prática  de  um  ilícito  civil.  Ao  afirmar  que  a  autoridade  fiscal,  em  sua  essência,  desconsiderou  negócio  praticado  pela  Recorrente  sem  propósito  negocial,  a  própria  decisão recorrida demonstra, com toda a clareza, a aplicação do  parágrafo único do artigo 116 do CTN ao presente caso, pois tal  regra  destinou­se  a  coibir,  justamente,  os  atos  ou  negócios  praticados  pelo  contribuinte  com  a  intenção  de  economizar  tributo mediante abuso de forma ou falta de propósito negocial.  Assim, conclui pela ilegalidade do lançamento fiscal.  Ao final, pede que a decisão de primeira instância seja julgada  parcialmente  improcedente,  mantendo­se  apenas  a  redução  da  multa qualificada.  Em  contrarrazões,  a  PGFN  defende  a  validade  integral  do  lançamento,  inclusive  da multa  qualificada,  pelos  fundamentos  sintetizados abaixo.  Fl. 2549DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 12          11 Sustenta  a  indedutibilidade  do  ágio  criado  pelo  contribuinte,  apontando que a criação de um ágio fictício, simulado, que não  apresenta qualquer propósito negocial e substrato econômico a  justificar  a  sua  existência  real,  não  permite  a  dedução  da  despesa  com  sua  amortização,  nos  termos  previstos  pela  legislação tributária nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997 (arts.  385 e 386 do RIR/99). Alega, em seguida, que:  (i)  após  a  aquisição  da  empresa  francesa  SAGEM  SAS  pelo  Grupo  JCI  em  25/07/2001,  todas  as  operações  societárias  realizadas  no Brasil  e  no  exterior  com  as  quotas  da  JCAE BR  foram  promovidas  por  empresas  pertencentes  ao  Grupo  JCI  e  que,  quando  da  alienação  das  quotas  da  JCAE  BR  à  JCBA  (fiscalizada),  a  empresa  norte­americana  HOOVER  ocupou  simultaneamente os dois polos do negócio firmado ­ comprador  e vendedor, cobrando o ágio de si mesma;   (ii)  muito  antes  do  aumento  do  capital  da  JCBA  (fiscalizada)  com  a  totalidade  das  quotas  da  JCAE  BR,  com  a  criação  do  ágio, o objetivo final da reestruturação societária a ser realizada  sempre  foi a reunião dessas duas empresas brasileiras em uma  só,  e  que  o  investimento  de  R$  109.600.000,00  realizado  pela  empresa  HOOVER  na  JCBA  (fiscalizada),  teve  um  curtíssimo  tempo de vida;   (iii)  o  resultado  líquido  da  engenharia  societária  adotada  pelo  grupo  econômico  do  qual  o  contribuinte  faz  parte  é  igual  à  incorporação direta da JCBA  (fiscalizada) pela  JCAE BR,  com  exceção do direito à amortização do ágio na apuração da base  de cálculo do IRPJ e da CSSL, a serem recolhidos pela empresa  resultante.  Sobre  a  indedutibilidade  do  ágio  fictício  (ágio  cobrado  de  si  mesmo)  e  a  ausência  de  propósito  negocial  e  substrato  econômico,  aponta  os  fundamentos  dos  arts.  385  e  386  do  RIR/99 para aduzir que o ágio ou deságio deve sempre ter como  origem um propósito negocial (aquisição de um investimento) e  um  substrato  econômico  (transação  comercial),  decorrente  da  efetiva  aquisição  de  um  investimento  oriundo  de  um  negócio  comutativo, onde as partes contratantes,  interdependentes entre  si  e  ocupando  posições  opostas,  tenham  interesse  em  assumir  direitos  e deveres proporcionais,  além de  importar o dispêndio  de  um  gasto  (econômico  ou  patrimonial)  pelo  adquirente  e  o  ganho (também econômico ou patrimonial) pelo alienante.  Sustenta  que  devem  ser  observados  o  Ofício­Circular/  CVM/SNC/SEP  nº  01/2007,  emitido  pela  Comissão  de  Valores  Mobiliários  –  CVM,  e  o  item  50  da  Orientação  Técnica  CPC  02/2008, do Comitê de Pronunciamentos Contábeis.  Sobre a ausência de propósito negocial, aponta que, por meio de  uma visão global da reestruturação adotada, evidencia­se que o  resultado conjunto das duas operações fora a simples unificação  das atividades da JCBA com as da JCAE BR, o que poderia ter  sido  alcançada  desde  o  início  somente  com  a  incorporação  de  Fl. 2550DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 13          12 uma  sociedade  pela  outra,  tal  como  foi  feito  por  meio  da  segunda operação. Nesse sentido, sustenta que:  (i) o ágio decorrente da aquisição de um investimento deve ser  registrado por quem o efetivamente suporta, e quem adquiriu a  JCAE BR com ágio não foi a recorrente, em 18/12/2003, mas sim  o Grupo JCI, em 25/07/2001, quando da aquisição da empresa  francesa SAGEM SAS, não podendo ser aplicada a autorização  contida no artigo 386, inciso II, do RIR/99;   (ii)  o  propósito  negocial  foi  eminentemente  fiscal,  já  que,  em  razão da incorporação realizada, o investimento adquirido pela  JCBA  (fiscalizada)  de  sua  controladora  HOOVER  fora  integralmente cancelado, sendo mantido, porém, o ágio pago por  ele. Com isso, a previsão da rentabilidade futura da empresa que  não mais existia, contudo, permaneceu registrada. Não poderia  a  JCBA  (fiscalizada),  em  2003,  ao  adquirir  a  JCAE  BR  pelo  mesmo preço pago pelo Grupo JCI em 2001, registrar o mesmo  ágio como se a JCAE BR tivesse mantido a mesma projeção de  rentabilidade futura.  Sobre a ausência de substrato econômico, aduz que:  (i)  tanto  a  JCBA  (fiscalizada)  como  a  JCAE  BR  eram  controladas diretamente pela sua única sócia: a empresa norte­ americana HOOVER (a qual, por sua vez, fazia parte do Grupo  JCI) e, em razão disso, não houve dispêndio de qualquer espécie  de recurso;   (ii)  a  partir  da  análise  global  da  reorganização  societária  realizada,  o  único  substrato  econômico  existente  é  aquele  oriundo da amortização do ágio na conta de resultado da JCBA  (fiscalizada), após a incorporação, e que o ágio criado, por ser  inexistente  de  fato,  não  é  válido  e  nem  eficaz  para  ser  amortizado na conta de resultado do recorrente;   (iii)  assim,  a  despesa  amortizada  pelo  sujeito  passivo  na  apuração de seu lucro líquido não se enquadra em nenhuma das  hipóteses de dedutibilidade previstas pelos artigos 324 a 327 do  RIR/99.  Quanto  ao  RECURSO DE OFÍCIO,  defende  a  qualificação  da  multa  de  ofício  em  razão  da  simulação  cometida  pelo  contribuinte, sustentando, em suma, que:  (i) existe contradição no acórdão prolatado pela DRJ São Paulo  I/SP,  pois,  em  um  primeiro  momento,  reconhece  que  o  ágio  registrado pelo  contribuinte  fora  criado de  forma  simulada, ou  seja, sem qualquer propósito negocial e substrato econômico, e,  em  seguida,  ao  tratar  da  qualificação  da  multa,  diz  que  as  operações que o sujeito passivo declarou realmente ocorreram;   (ii) a despesa amortizada pelo contribuinte autuado fora criada  de  forma  simulada,  por meio  de  um  evidente  intuito  doloso  de  fraudar  o Fisco,  razão  pela  qual  a  qualificação  da multa  deve  ser mantida;   Fl. 2551DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 14          13 (iii) a própria confissão do contribuinte de que o ágio foi criado  para  transferir  para  si  um  investimento  com  ágio  realizado  anteriormente  pelo  Grupo  JCI  e  de  que  não  houve  qualquer  dispêndio  financeiro  tornam  incontestável  o  intuito  doloso  do  contribuinte na criação de um ágio que nunca existiu;   (iv)  de  fato,  a  ausência  de  propósito  negocial  e  de  substrato  econômico, da mesma forma que impedem a existência material  do ágio, atestam a simulação praticada pelo contribuinte;   (v)  existiram  a)  uma  vontade  declarada  de  aquisição  de  um  investimento  com  ágio  pela  JCBA  (fiscalizada),  traduzido  no  valor  de  mercado  da  integralidade  das  quotas  da  JCAE  BR,  calculado na previsão de rentabilidade  futura da empresa; e b)  uma vontade real de criação de um investimento artificial, a fim  de  gerar  um  ágio  que  seria  utilizado  pela  JCBA  (fiscalizada)  para reduzir a tributação a ser paga após a incorporação. Essa  diferença entre a vontade declarada e a vontade real caracteriza  a  simulação  praticada,  nos  termos  do  art.  167,  parágrafo  1º,  inciso II, do Código Civil Brasileiro, in fine;   (vi) a operação realizada pelo contribuinte autuado não traduziu  a aquisição de um  investimento  com supedâneo na previsão de  rentabilidade  futura  da  JCAE  BR.  Com  a  incorporação,  esse  investimento foi anulado, porém o direito à amortização do ágio  mantido;   (vii)  a  criação do ágio  fictício  foi  iniciada com a aquisição do  investimento  pela  JCBA  (fiscalizada)  e  concluída  com  a  incorporação dessa sociedade com a JCAE BR;   (viii)  o  evidente  intuito  doloso  do  contribuinte,  nos  ilícitos  tributários cometidos pelo contribuinte, resta caracterizado pelo  fato  de  ele  saber,  desde  o  início,  que  a  JCAE  BR  seria  incorporada por ele;  (ix)  reforçam o  evidente  intuito  do  contribuinte:  a)  o  fato  de  a  reorganização societária em tela ter sido planejada desde o ano  de  2001,  juntamente  com a  ajuda  de  consultoria  especializada,  b)  por  meio  de  laudo  de  avaliação  da  JCAE  BR  (fls.  86/144),  procurou dar uma aparência de legalidade a uma operação não  prevista na legislação;   (x)  de  forma  inexplicável,  o  contribuinte  trouxe  aos  autos  um  laudo elaborado pela CF Solutions, pelo qual é apurado o valor  de mercado da JCAE BR com base em sua rentabilidade futura,  antes da aquisição de suas quotas pela JCBA (RECORRENTE).  Em nenhum momento, o laudo cita o negócio realizado em 2001  entre o Grupo SAGEM e o Grupo JCI, tendo analisado aspectos  intrínsecos  e  extrínsecos  da  JCAE  BR,  e  projetado  a  rentabilidade de empresa no lapso de 5 anos e 1 mês após a sua  elaboração;   (xi) a simulação resta inequívoca, uma vez que havia motivos à  sua  realização  (criação de um benefício  fiscal  indevido),  assim  como,  com  a  incorporação,  o  negócio  realizado  (aumento  de  Fl. 2552DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 15          14 capital  decorrente  de  um  investimento)  não  foi  executado  materialmente;   (xii)  a  fraude,  correspondente  à  atitude  dolosa  do  contribuinte  em  reduzir  o  montante  do  imposto  devido,  está  mais  do  que  comprovada, sendo inegável o conluio, este é inegável, uma vez  que  a  reorganização  societária  envolveu  todas  as  pessoas  jurídicas  que  fazem/faziam  parte  do  grupo  econômico  internacional JCI.  Pede,  ao  final,  que  seja  provido  o  recurso  de  ofício  e  negado  provimento ao recurso voluntário.  O Colegiado proferiu acórdão cuja ementa transcrevo:  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Exercício: 2005, 2006, 2007, 2008   ÁGIO  INTERNO.  EFETIVO  DISPÊNDIO  E  FALTA  DE  PROPÓSITO NEGOCIAL. DESCARACTERIZAÇÃO.  Verificado  que  as  negociações  de  reorganização  societária  ocorreram com empresas de diferentes grupos econômicos e que  houve o efetivo desembolso financeiro na operação de aquisição  da  empresa  incorporada,  é  de  se  afastar  os  fundamentos  utilizados pelo agente fiscal quanto à falta de propósito negocial  e  do  efetivo  dispêndio  de  recursos  nas  operações  de  aquisição/reestruturação societária.  ÁGIO. SURGIMENTO. TRANSFERÊNCIA. AMORTIZAÇÃO.  O  ágio  nasce  quando  uma  empresa  adquire  participação  relevante  em  outra  sociedade  e  somente  se  transfere  por  incorporação reversa, cisão ou fusão (art. 386 do RIR/99).  A  transferência  de  quotas  na  integralização  de  capital  não  implica em transferência do ágio, mas em extinção do ágio que  havia na alienante e surgimento de um novo ágio na adquirente.  O  ágio  gerado  no  aumento  de  capital  da  fiscalizada  mediante  conferência  de  quotas  da  investida,  com  atendimento  dos  requisitos  do  art.  385  do  RIR/99,  é  um  ágio  novo  e  pode  ser  amortizado a partir da incorporação dessa última, nos termos do  art. 386 do RIR/99.  MULTA  QUALIFICADA.  EVIDENTE  INTUITO  DE  FRAUDE.  AUSÊNCIA  DE  ELEMENTOS.  RECURSO  DE  OFÍCIO  NEGADO.  A ausência  de  elementos  que  demonstrem o  evidente  intuito  de  fraude,  a  partir  de  uma  conduta  dolosa,  ensejam  a  desqualificação da multa de ofício.  A  Fazenda  Nacional  apresentou  recurso  especial,  alegando  divergência  jurisprudencial relativamente a três pontos, a saber:   Fl. 2553DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 16          15 I)   (im)possibilidade de dedução, da base de cálculo do IRPJ e da CSLL de  despesas com ágio não suportadas pela fiscalizada;  II)   falta  (ou  não)  de  previsão  legal  para  amortização  de  ágio  da  base  de  cálculo da CSLL; e  III) necessidade (ou não) de qualificação da multa de ofício.   O  recurso  foi  integralmente  admitido  pelo  presidente  da  2ª  Câmara  da  1ª  Seção do CARF.    Devidamente cientificado, o sujeito passivo apresentou contrarrazões em que,  preliminarmente, pugna pelo não conhecimento do recurso especial da Fazenda Nacional, por  supostamente não atender aos requisitos dos arts. 67 e 68 do Regimento Interno do Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais  (RI/CARF), aprovado pela Portaria MF nº 256, de 22 de  junho  de  2009  e,  ainda,  por  inovar  na  fundamentação  jurídica  do  lançamento  e,  no mérito,  requer  o  desprovimento  do  recurso  especial,  devendo  ser  mantido  em  sua  integralidade  o  acórdão recorrido.    É o Relatório.  Voto               Conselheiro MARCOS AURÉLIO PEREIRA VALADÃO    O recurso é tempestivo, entendo que a divergência restou comprovada e, por  isto, conheço do recurso especial.  De início, e quanto à preliminar do sujeito passivo em contrarrazões, pelo não  conhecimento do recurso especial da Fazenda Nacional, reporto­me integralmente ao despacho  proferido  em  Exame  de  Admissibilidade  de  Recurso  Especial,  do  qual  extraio  os  seguintes  excertos (e­fls. 2.397 a 2.412):  (1)  Para  demonstrar  a  divergência  de  entendimentos  sobre  a  dedução de amortização de ágio da base de  cálculo de  IRPJ e  CSLL, a  recorrente  indica os Acórdãos nºs 1302­00.834 e 105­ 17.219  para  servirem  de  paradigmas,  dos  quais,  em  conformidade  ao  previsto  no  art.  67,  §  9º  do  Anexo  II  do  RICARF, reproduz o inteiro teor das suas ementas.  [...].  Verificou­se que, de fato, em ambos os casos o ágio cuja despesa  foi  deduzida  do  lucro  real  teve  origem  em  operação  realizada  Fl. 2554DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 17          16 por  outras  pessoas  jurídicas,  as  quais  efetuaram  o  desembolso  financeiro.  No  recorrido,  decidiu­se  que  era  possível  deduzir  despesas  desse  tipo  na  apuração  do  lucro  real;  no  paradigma,  conclui­se que isso não era possível. Desse modo, a divergência  de entendimentos está demonstrada.  [...].  Verificou­se que o fato de não ter havido desembolso financeiro  pela  autuada  foi  considerado  relevante  para  descartar  a  possibilidade de dedução de despesa com amortização com ágio,  ou seja, em situação semelhante à do recorrido, decidiu­se que  não  era  possível  deduzir  despesa  com  ágio,  entendimento  que  diverge do recorrido.  Conclui­se,  portanto,  que  a  divergência  de  entendimentos  para  essa matéria foi demonstrada por meio de ambos os paradigmas.  [...].  (2)  Levando  em  conta  a  possibilidade  de  sua  tese  sobre  a  impossibilidade  de  deduzir  despesa  com  amortização  de  ágio  realizado  por  outra  pessoa  jurídica  não  ser  acolhida,  a  recorrente  adiciona  argumentação  alternativa  para  a  impossibilidade  de  amortização  de  ágio  da  base  de  cálculo  da  CSLL.  Para  demonstrar  divergência  de  entendimento,  a  recorrente  volta  a  empregar  o Acórdão  nº 1302­00.834,  do  qual,  além  de  reproduzir  integralmente  a  ementa,  a  recorrente  extraiu  trecho  do  voto  condutor.  Destacam­se  trecho  da  ementa  e  do  voto  condutor que versam sobre essa matéria:  [...].  Ou  seja,  no  caso  do  paradigma,  considerou­se  que  não  há  previsão legal para a dedução desse tipo de despesa da base de  cálculo da CSLL, ao passo que, na decisão recorrida, foi aceita  sua  dedução  tanto  para  IRPJ  quanto  a  CSLL.  Desse  modo,  a  recorrente  logrou  demonstrar  a  divergência  de  entendimentos  também para essa matéria.  (3)  Para  a  qualificação  da  multa  de  ofício,  o  argumento  da  recorrente centra­se na similaridade entre as circunstâncias do  recorrido  e  a  de  dois  paradigmas  indicados,  quais  sejam,  o  Acórdão  nº  101­96.724  e  o  Acórdão  nº  103­23.290  (ementas  integralmente reproduzidas no recurso especial). Em todos, teria  havido  a  criação  de  ágio  artificial,  sem  qualquer  propósito  negocial, com o único e evidente intuito de auferir um benefício  fiscal  sabidamente  indevido,  mas  essas  circunstâncias  redundaram  em  diferentes  conclusões  quanto  à  caracterização  do intuito de fraude.  [...].  Tanto  no  primeiro  paradigma  quanto  no  segundo,  foi  manifestado  o  entendimento  de  que  a  ausência  de  propósito  Fl. 2555DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 18          17 negocial  ou  societário  para  a  realização  dos  atos  societários  com  a  exclusiva  finalidade  de  reduzir  tributos  justifica  a  aplicação da multa qualificada. No recorrido, considerou­se que  essa circunstância era insuficiente para caracterizar o intuito de  fraude e,  consequentemente, aplicar a multa qualificada. Desse  modo,  também  para  essa  matéria,  a  recorrente  demonstrou  a  divergência de entendimentos.  Já  no  que  se  refere  à  preliminar  do  sujeito  passivo  em  contrarrazões,  de  alegada  inovação  na  fundamentação  jurídica  do  lançamento,  por  se  pretender  discutir,  no  recurso especial da Fazenda Nacional, alternativamente, a  impossibilidade de amortização de  ágio da base de cálculo da CSLL, entendo que inocorre no presente caso.   A uma, porque, se não questionou a fiscalização especificamente esse ponto,  apenas  não  o  fez  por  não  admitir,  genericamente,  qualquer  possibilidade  de  amortização  de  ágio;  a  duas,  porque  o  voto  vencedor  da  decisão  recorrida  é  expresso  ao  admitir  essa  possibilidade,  tanto para a base de cálculo do  IRPJ, quanto para a base de cálculo da CSLL,  como segue (e­fls. 2.315):  Em  face  do  exposto,  é  de  se  dar  provimento  ao  recurso  voluntário quanto à matéria relativa à dedutibilidade do ágio na  apuração do IRPJ e da CSLL.  Passo ao mérito.  A  matéria  posta  à  apreciação  por  esta  Câmara  Superior  refere­se  à  amortização  de  ágio  na  aquisição  de  participação  societária,  na  forma  prevista  no  art.  386,  inciso III, do Regulamento do Imposto de Renda ­ RIR/1999 (Decreto nº 3.000, de 26 de março  de 1999).  No presente  caso,  a  acusação  fiscal  gira,  basicamente,  em  torno da questão  relativa  aos  encargos  de  amortização  de  ágio  por  terem  sido  gerados  internamente  ao  grupo  econômico. Ou seja, a glosa foi efetuada por ter sido considerado que a transação se deu entre  empresas  pertencentes  ao  mesmo  grupo  econômico  e  que  não  houve  efetivo  dispêndio  financeiro, inexistindo propósito negocial e efetivo substrato econômico.   Foi  aplicada,  ainda,  a  multa  qualificada  de  150%  (cento  e  cinquenta  por  cento), em razão de suposta detecção de procedimento fraudulento.  Inicio com o relato dos fatos apurados.  Em data de 18/12/2003,  a  controladora da  autuada  (HOOVER)  transferiu  a  ela  todas  as  quotas  da  empresa  JCAE  do  Brasil.  Assim,  seu  ativo  permanente  (da  autuada)  passou  de  R$  4.249.936,98,  em  2002,  para  R$  38.090.019,30,  em  2003  (diferença  de  R$  33.840.082,32). A transferência ocorreu com um ágio de R$ 75.759.917,68, a crédito de capital  subscrito de R$ 109.600.000,00, sem qualquer desembolso por parte da fiscalizada.  Em  31/08/2004,  a  autuada  incorporou  a  sua  controlada  JCAE  do  Brasil  e  começou a amortizar o ágio de R$ 75.759.917,68, à razão de 1/60 por mês, a partir do mês de  setembro de 2004.  Fl. 2556DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 19          18 A  defesa  da  fiscalizada  centra­se,  basicamente,  na  afirmação  de  que  a  operação completa teria envolvido a aquisição de controle de empresas (SAGEM­França) que  não teriam qualquer vinculação com o grupo econômico da autuada (JCI­Estados Unidos).  Sucede, porém, que o ágio objeto de questionamento fiscal é aquele no valor  de R$ 75.759.917,68, e que foi objeto de amortização, à razão de 1/60 por mês, a partir do mês  de setembro de 2004, quando a fiscalizada incorporou a sua controlada (JCAE do Brasil). Esse  ágio somente foi contabilizado na operação de subscrição de capital, ocorrida em 18/12/2003,  entre a autuada e a sua controladora HOOVER, como acima descrito.  De  todo modo,  o  surgimento  do  alegado  ágio,  em moeda  estrangeira,  pelo  que  se  pode  deduzir  do  processo,  teria  se  efetivado  em  operação  envolvendo  empresas  pertencentes ao mesmo grupo econômico,  em 17/12/2003,  a  saber: “A empresa JCHC e a  empresa HOOVER, ambas controladas pela JCI, adquirem a totalidade das quotas da JCAE  do Brasil  por U$ 37.202.650,00,  sendo que a  empresa  JCHC pagou US$ 31.611.092,00 e a  HOOVER US$ 5.591.558,00” (e­fls. 2.285).   É que, da multiplicação dessa soma  (US$ 37.202.650,00) pela  taxa cambial  da época (US$ 2,94) teria resultado o montante de R$ 109.375.791,00, bem próximo àquele de  R$ 109.600.000,00, antes referido.  Com relação à assertiva da fiscalizada de que, quando da operação inicial de  compra  do  grupo  SAGEM­França  pelo  grupo  JCI­Estados  Unidos,  por  Є  525.000.000,00,  ocorrida em 25/07/2001 — ou seja, mais de dois anos antes —, estaria nela incluído o valor de  Є 42.192.265,00, que corresponderia à quantia de US$ 37.202.780,00, é bem de se ver que esse  destaque de valor somente se deu posteriormente, por ocasião da aquisição das quotas da JCAE  do Brasil  pelas  empresas  JCHC e HOOVER,  ambas  controladas  pela  JCI­Estados Unidos,  e  não antes.   E, ainda que assim não fosse, tratar­se­ia, no caso, de ágio na aquisição de  participação  societária  apurado  no  estrangeiro,  em  operação  envolvendo  pessoas  jurídicas  domiciliadas  no  exterior,  sem  qualquer  repercussão  perante  as  disposições  tributárias internas.   E,  mesmo  que  repercussão  pudesse  haver  —  apenas  para  argumentar  —,  aquele  ágio  apurado  no  estrangeiro  sobre  rentabilidade  futura,  mais  de  dois  anos  antes  do  suposto ágio que se pretendeu amortizar no Brasil, não poderia — à  toda evidência — ser o  mesmo  ágio,  uma  vez  que,  nesse  interregno  de  tempo  de  mais  de  dois  anos,  parte  daquela  rentabilidade futura, então prevista,  já teria, forçosamente, se consumado. Evidentemente que  não se  trata mais de  "ágio", embora possa  ter esse  liame, que subsiste em caráter puramente  econômico, sem poder resultar nenhum efeito tributário.  Ou seja, há que se concordar com os argumentos da recorrente no ponto em  que sustenta:  (i) o ágio decorrente da aquisição de um investimento deve ser  registrado por quem o efetivamente suporta, e quem adquiriu a  JCAE BR com ágio não foi a recorrente, em 18/12/2003, mas sim  o Grupo JCI, em 25/07/2001, quando da aquisição da empresa  francesa SAGEM SAS, não podendo ser aplicada a autorização  contida no artigo 386, inciso II, do RIR/99;   Fl. 2557DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 20          19 Veja­se, por pertinente,  que o  laudo de avaliação apresentado pela autuada,  que  fundamentou  o  ágio  relativo  à  expectativa  de  rentabilidade  futura da  JCAE do Brasil,  é  datado de 18/12/2003, ou seja, do mesmo dia em que a controladora da fiscalizada (HOOVER)  transferiu a ela todas as quotas da empresa JCAE do Brasil, com um ágio de R$ 75.759.917,68,  não fazendo, aquele laudo de avaliação, qualquer referência à operação anteriormente ocorrida  mais de dois anos antes, em 25/07/2001.  Por  outro  lado,  não  se  pode  considerar  que  os  requisitos  autorizadores  da  amortização do ágio na aquisição de participação societária, quais sejam, o propósito negocial  — compreendido como a motivação para adquirir um investimento por valor superior ao custo  original —,  e o  substrato  econômico — entendido como decorrente da  aquisição de negócio  comutativo  entre  partes  independentes,  com  dispêndio  de  recursos  e  previsão  de  ganho —,  além  do  desembolso  financeiro,  possam  ser  buscados  em  negócio  jurídico  celebrado  por  pessoas jurídicas diversas daquela que efetivamente procedeu à amortização do ágio.  Quanto a esse ponto, afirma o voto vencedor da decisão recorrida que (e­fls.  2.315):  Em  síntese,  do  ponto  de  vista  jurídico,  o  ágio  registrado  na  JCBA é um novo ágio que nasce apenas no momento em que ela  aumenta o seu capital com quotas da JCAE do Brasil. Não existe  uma  transferência  jurídica  do  ágio  que  havia  na  antiga  investidora HOOVER para a JCBA. O que  foi  transferido  foi a  titularidade das quotas.  Dessa forma, forçoso concluir que o ágio gerado no aumento de  capital  da  JCBA  (fiscalizada),  mediante  conferência  de  quotas  da JCAE do Brasil, é um ágio novo e atendeu aos requisitos do  art.  385  do  RIR/99,  podendo  ser  amortizado  a  partir  da  incorporação dessa última (investida), nos termos do art. 386 do  RIR/99, e ser excluído da base de cálculo na apuração do IRPJ e  da CSLL, exatamente como procedido pela autuada.  Este argumento é um equívoco. Aqui, a contradição é evidente.  Se se trata de “ágio novo”, como dito — “São ágios diferentes. O primeiro  ágio surgiu com as negociações realizadas entre a HOOVER (USA) e a JCI (USA). O segundo,  quando  do  aumento  de  capital  realizado  pela HOOVER  (USA)  em  sua  controlada,  a  JCBA  (fiscalizada)”  (e­fls.  2.312)  —,  não  se  pode  ter,  como  atendidos,  requisitos  legais  para  a  amortização  de  ágio  na  aquisição  de  participação  societária,  tomando­se,  para  esse  efeito,  o  “ágio velho”, como pretendeu, inadvertidamente, aquele voto vencedor.  Seria  —  como  bem  ressaltado  pela  Fazenda  Nacional,  em  seu  recurso  especial —, “aproveitar o melhor de dois mundos”, como seja (e­fls. 2.381 e 2.382, destaques  do original):  i.  Da  operação  de  compra  da  SAGEM  SAS  (controladora  da  SAGEM BR, posteriormente denominada JCAE BR), ele retira a  existência do ágio (propósito negocial e substrato econômico).  ii. Da aquisição de investimento e incorporação que envolveram  a JCAE BR e a JCBA, os requisitos formais à dedutibilidade da  amortização  desse  ágio  (em  especial,  a  confusão  patrimonial  Fl. 2558DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 21          20 entre  investimento  e  investidor  e  o  laudo  de  rentabilidade  futura).  Afirma  a  autuada,  ainda,  que,  independentemente  da  forma  pela  qual  a  operação fosse implementada, o resultado alcançado teria sido o mesmo.   Ocorre, porém, que as disposições tributárias se aplicam a fatos concretos (o  denominados  fatos  geradores),  efetivamente  realizados  —  e  não  a  possibilidades  abstratas,  fruto de elucubrações metafísicas —, não se podendo decidir tendo como base apenas hipóteses  e suposições.  Cumpre, portanto, perquirir da consistência/validade do referido ágio de R$  75.759.917,68, de modo a averiguar o cabimento de sua amortização ou não, lembrando que o  que  interessa, no caso, não é a eventual existência de  lesão ao Fisco, mas a subordinação da  constituição e da amortização desse ágio aos estritos requisitos da lei.  Pois bem, dispõe o art. 386 do RIR/1999, na parte que aqui interessa:  Tratamento  Tributário  do  Ágio  ou  Deságio  nos  Casos  de  Incorporação, Fusão ou Cisão  Art. 386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art.  7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10):   [...];  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que  trata  o  inciso  II  do  §  2º  do  artigo  anterior  [valor  de  rentabilidade  da  coligada  ou  controlada,  com  base  em  previsão  dos  resultados  nos  exercícios  futuros,  esclareço],  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  posteriormente  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração;  Como visto, é pressuposto do “tratamento tributário do ágio ou deságio nos  casos de incorporação, fusão ou cisão”, que se trate de participação societária adquirida com  ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 385 do mesmo RIR/1999, de seguinte  dicção:  Art. 385. O contribuinte que avaliar  investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20):  I  ­  valor  de  patrimônio  líquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e   II ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso  anterior.  Fl. 2559DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 22          21 §  1º O  valor  de  patrimônio  líquido  e  o  ágio  ou  deságio  serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, § 1º).  Observe­se que o ágio surge (é desdobrado ou segregado contabilmente), por  ocasião da aquisição da participação societária com ágio.  Há,  aqui,  portanto,  um  problema  crucial:  a  fiscalizada  não  adquiriu  participação societária com ágio, de modo a poder desdobrá­lo. Na verdade, a controladora da  autuada (HOOVER) transferiu a ela (autuada), em 18/12/2003, mediante subscrição de capital,  todas as quotas da empresa JCAE do Brasil, por ela (HOOVER) possuídas.  Esta,  por  sua vez  (HOOVER),  também não adquiriu participação  societária  com ágio, de modo a poder desdobrá­lo, se é que isso fosse possível (trata­se de empresa norte­ americana).  Na  verdade,  a  controladora  da  controladora  da  autuada  (JCI­Estados  Unidos)  transferiu a ela (HOOVER), também em 18/12/2003, mediante subscrição de capital, todas as  quotas da empresa JCAE do Brasil, por ela (JCI­Estados Unidos) possuídas.  Afirma o voto vencedor, a esse respeito, que (e­fls. 2.311):  Conforme  descrito  acima,  as  operações  de  aquisição  das  empresas  envolvidas,  dentre  elas  a  aquisição  do  controle  societário da SAGEM (BR) (denominação depois alterada para  JCAE do Brasil (incorporada pela fiscalizada JCBA), iniciaram­ se  em  25/07/2001,  quando  a  empresa  JCI  (USA)  adquire,  por  intermédio  da  JCH  SAS,  braço  francês  do  grupo  JCI,  a  totalidade  das  ações  da  SAGEM  SAS  (França),  mediante  pagamento de Є 525.000.000,00. A SAGEM SAS  (França),  por  seu turno, detinha o controle da SAGEM (BR).  Em consequência dessas transações, pode­se facilmente verificar  que, no valor pago de Є 525.000.000,00, encontrava­se o ativo  representado  pelas  quotas  da  SAGEM  BR  (JCAE  do  Brasil)  pertencentes à empresa adquirida, a SAGEM SAS (França).  Ora, se assim é, a aquisição da participação societária com ágio, passível de  desdobramento,  se  deu  mais  de  dois  anos  antes  das  operações  havidas  no  Brasil,  em  25/07/2001,  e,  mais  ainda,  envolvendo  pessoas  jurídicas  domiciliadas  no  exterior,  não  submetidas, por óbvio, às normas tributárias nacionais.   Esse  ágio,  porventura  havido,  ainda  que  decorrente  de  negociações  com  empresas  de  diferentes  grupos  econômicos,  entre  suas  controladoras  domiciliadas  fora  do  Brasil  (EUA  e  França)  e  com  a  ocorrência  de  efetivo  desembolso  financeiro  —  como  defendido  no  voto  vencedor  (e­fls.  2.312)  —,  submete­se,  evidentemente,  às  normas  alienígenas  do  país  da  empresa  adquirente —  no  caso,  os  Estados  Unidos —,  e  não  às  do  Brasil. A  legislação  tributária nacional,  como  se  sabe,  destina­se precipuamente  às  entidades  empresariais domiciliadas no Brasil.  Em  resumo,  de  duas  uma:  ou  o  pretendido  ágio  é  o  oriundo  da  aquisição,  ocorrida em 25/07/2001, da SAGEM SAS francesa (controladora da SAGEM BR, que veio a  se tornar a JCAE do Brasil) pela JCI norte­americana, o que, como visto, o torna insuscetível  de  consideração  pela  legislação  brasileira  —;  ou  o  pretendido  ágio  é  o  proveniente  da  contabilização  da  operação  de  subscrição  de  capital,  ocorrida  em  18/12/2003,  entre  a  Fl. 2560DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 23          22 fiscalizada  e  a  sua  controladora  HOOVER,  e  que  também,  como  visto,  não  atende  aos  requisitos da legislação brasileira para a amortização de ágio.  A  legislação  de  regência  sobre  o  tema  da  dedução  do  ágio,  nos  termos  pleiteados pelo contribuinte são os artigos 7º e 8º da Lei nº 9532/1997, abaixo transcritos:  Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado  segundo o disposto no art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598, de 26 de  dezembro  de  1977: (Vide  Medida  Provisória  nº  135,  de  30.10.2003)  I ­ deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento  seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto­Lei  nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem  ou direito que lhe deu causa;  II ­ deverá registrar o valor do ágio cujo  fundamento seja o de  que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto­Lei nº 1.598,  de  1977,  em  contrapartida  a  conta  de  ativo  permanente,  não  sujeita a amortização;  III ­ poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto­lei n° 1.598,  de  1977,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão,  à  razão  de  um  sessenta  avos,  no  máximo,  para  cada  mês  do  período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998)   IV ­ deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o  de  que  trata  a alínea  "b" do  §  2º  do  art.  20  do Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados  durante  os  cinco  anos­calendários  subseqüentes  à  incorporação,  fusão  ou  cisão,  à  razão  de  1/60  (um  sessenta  avos),  no  mínimo,  para  cada  mês  do  período  de  apuração.  § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do  bem  ou  direito  para  efeito  de  apuração  de  ganho  ou  perda  de  capital e de depreciação, amortização ou exaustão.   § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido  transferido,  na  hipótese  de  cisão,  para  o  patrimônio  da  sucessora, esta deverá registrar:  a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma  prevista no inciso III;  b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na  forma prevista no inciso IV.  § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput:  a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração  de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu  Fl. 2561DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 24          23 causa  ou  na  sua  transferência  para  sócio  ou  acionista,  na  hipótese de devolução de capital;  b)  poderá  ser  deduzido  como  perda,  no  encerramento  das  atividades  da  empresa,  se  comprovada,  nessa  data,  a  inexistência do fundo de comércio ou do intangível que  lhe deu  causa.   §  4º  Na  hipótese  da  alínea  "b"  do  parágrafo  anterior,  a  posterior  utilização  econômica  do  fundo  de  comércio  ou  intangível  sujeitará  a  pessoa  física  ou  jurídica  usuária  ao  pagamento  dos  tributos  e  contribuições  que  deixaram  de  ser  pagos,  acrescidos  de  juros  de  mora  e  multa,  calculados  de  conformidade com a legislação vigente.   §  5º  O  valor  que  servir  de  base  de  cálculo  dos  tributos  e  contribuições  a  que  se  refere  o  parágrafo  anterior  poderá  ser  registrado em conta do ativo, como custo do direito.  Art.  8º  O  disposto  no  artigo  anterior  aplica­se,  inclusive,  quando:  a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor  de patrimônio líquido;  b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que  detinha a propriedade da participação societária.    Tais dispositivos estão regulamentados nos arts. 385 (que trata do art. 20 do  Decreto­Lei nº 1.598/1977) e 386 do RIR/99, e no nosso entendimento, conforme demonstrado  acima, o ágio pleiteado não se amolda aos seus preceitos.  Adicionalmente,  cumpre  destacar, mas  seguindo  outra  linha  argumentativa,  que, porém, desagua na mesma conclusão, é que o alegado ágio (construído internamente, pois  quando surge em 18/12/2003 a Hoover já controlava a JCAE e a JCBA) é indedutível, pois a  absorção  patrimonial  requerida  pela  Lei  (no  caso,  uma  incorporação  da  JCAE  pela  JCBA),  deve  se  dar  entre  partes  que  seriam  partes  não  relacionadas  anteriormente  à  operação  de  aquisição  (nos  termos  da  Lei  n.  9532/1997,  art.  7º  caput:  “A  pessoa  jurídica  que  absorver  patrimônio  de  outra...”).  Porém,  a  aquisição  foi  consubstanciada  no  aumento  do  capital  da  JCBA, mediante subscrição e integralização pela controladora comum HOOVER das cotas da  JCAE;  assim,  não  existe  no  presente  caso  a  possibilidade  da  confusão  (por  absorção)  patrimonial  requerida  pela  lei,  pois  investidora  e  investida  já  faziam  parte  de  uma  mesma  unidade econômica antes das operações que originaram o suposto ágio (ágio de si mesmo, por  “aquisição” de participação de si mesmo —, pois nesta fase da operação não há outra pessoa  jurídica envolvida, no sentido que lhe empresta a Lei, pois ninguém adquire algo de si mesmo)  — portanto, a previsão legal que permite a aproveitamento de ágio não se aperfeiçoou.  Assim,  tem­se  que  o  suposto  ágio  apurado  —  seja  no  exterior,  seja  no  Brasil,—,  não  atendem  às  prescrições  legais  e,  por  conseguinte,  não  pode  ser  objeto  de  amortização dedutível.  Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL)  Fl. 2562DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 25          24 Em seu recurso a recorrente pretende que o cálculo da CSLL não seja afetado  pela dedução de ágio, ainda que se entendesse que este ágio fosse dedutível para o IRPJ. Esta  fundamentação (ver Ac. 1302­000.834, citado no recurso), que na verdade, poderia ser tratada  como tema autônomo, mesmo porque só foi aventada no especial e não constou das discussões  anteriores do processo, resta totalmente superada, no caso presente, pela conclusão de que se  trata de ágio interno e, portanto, indedutível para qualquer efeito tributário, seja o IRPJ seja a  CSLL. Assim, as despesas de ágio, devem ser também adicionadas à base de cálculo da CSLL,  já que são indedutíveis para efeitos tributários.  Qualificação da multa de ofício  Resta,  por  fim,  analisar  o  tema  da  multa  de  ofício  lançada  de  forma  qualificada (150%) pela fiscalização e reduzida a 75% pela DRJ, que recorreu de ofício e teve  a decisão mantida pelo Acórdão recorrido (dec. unânime neste ponto).  Considerando  o  que  se  contém  nos  autos  e  os  argumentos  da  recorrente  e  recorrida,  não  vislumbro  razão  para manter  a  qualificação  da multa  de  ofício.  Isto  porque  a  acusação  de  fraude,  constante  da  acusação  fiscal,  a  qual  deve  se  inserir,  nas  previsões  normativas  dos  art.s  71  a  73  da  Lei  n.  4.502/1964  aos  quais  remete  o  art.  44  da  Lei  n.  9.430/1995,  não  ficou  suficientemente  demonstrada,  pois  a mera  constatação  de  ausência  de  propósito negocial em uma fase da operação, em que os fatos são todos reais e declarados ao  Fisco, não enseja, per se a qualificação, porque a fraude deve ser melhor demonstrada, pois se  trata de dolo o se quer indicar. Embora haja o argumento de simulação no recurso, esta não foi  a acusação  fiscal  (TVF  itens 46 a 51, de  fls.  e­1192). Acerca dessa questão, estou de  inteiro  acordo  com  o  posicionamento  adotado  pela  unanimidade  da  turma  recorrida,  no  seguinte  sentido (e­fls. 2.309) (voto da lavra C. Viviane Vidal Wagner):  A  qualificação  da  multa  é  medida  extrema  que  exige  a  demonstração  do  evidente  intuito  de  fraude  a  partir  de  uma  conduta dolosa.  Inexiste, nos autos, a demonstração de que houve a utilização de  algum  mecanismo  ou  instrumento  fraudulento  a  ensejar  a  qualificação  da  multa,  mas  apenas  a  acusação  de  que  o  contribuinte tinha consciência da falta de propósito negocial.  Nesse caso, é de se concordar com a conclusão da DRJ, pois o  direito  de  defesa  da  recorrente  restaria  prejudicado,  em  razão  dos  termos  da  acusação  não  permitirem  o  alcance  pretendido  pela PGFN.  Veja­se, também, que o 1o Acórdão paradigma trazido pela recorrente para o  tema  do  ágio  (Ac.  1302­000.834)  neste  ponto  desqualificou  a  multa  (também  por  unanimidade),  e  no  segundo,  o  Ac.  105­17.219,  não  houve  sequer  lançamento  de  multa  qualificada.   Com efeito, não se fundamentando a qualificação procedida pela fiscalização  em suposta “simulação” cometida pela sujeito passivo, mas, sim, na sua “perfeita consciência  da falta de propósito negocial do ágio gerado internamente”, toda a argumentação da Fazenda  Nacional, naquele sentido, revela­se improcedente.    Fl. 2563DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000079/2009­90  Acórdão n.º 9101­002.183  CSRF­T1  Fl. 26          25 Conclusão  Do exposto, voto por dar provimento parcial ao recurso especial da Fazenda  Nacional, para restabelecer integralmente a exigência fiscal, exceto no que se refere à multa de  ofício, que deve ser aplicada no percentual de 75% (setenta e cinco por cento), mantendo­se a  decisão recorrida nesta parte.     (Assinado digitalmente)  MARCOS AURÉLIO PEREIRA VALADÃO ­ Relator                                Fl. 2564DF CARF MF Impresso em 22/02/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 12/02/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO, Assinado digitalmente em 16/02/2016 por CARLOS ALBERT O FREITAS BARRETO

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Numero do processo: 16327.000484/2008-18
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Dec 08 00:00:00 UTC 2015
Data da publicação: Mon Jan 25 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2006 ENCERRAMENTO DE ATIVIDADES. COMPENSAÇÃO DE PREJUÍZOS. LIMITE DOS 30% DO LUCRO REAL. INAPLICABILIDADE. Inexiste previsão legal para se proceder à compensação de prejuízos (trava), além do percentual de 30% do lucro real, ainda que a pessoa jurídica esteja no encerramento das suas atividades. Recurso Especial do Procurador Provido em Parte.
Numero da decisão: 9101-002.153
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, 1) Quanto ao conhecimento, por unanimidade de votos, Recurso Especial da Fazenda Nacional conhecido. 2) Quanto ao mérito, por maioria de votos, recurso provido em parte, com retorno dos autos à Câmara a quo para análise das demais matérias, vencidos os Conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Lívia De Carli Germano (Suplente Convocada) e Maria Teresa Martinez Lopez. Carlos Alberto Freitas Barreto - Presidente Adriana Gomes Rêgo - Relatora EDITADO EM: 08/01/2016 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Aurélio Pereira Valadão, Cristiane Silva Costa, Adriana Gomes Rêgo, Luis Flávio Neto, André Mendes de Moura, Lívia de Carli Germano, Rafael Vidal de Araújo, Maria Teresa Martínez López e Carlos Alberto Freitas Barreto. O Conselheiro Ronaldo Apelbaum declarou-se impedido.
Nome do relator: ADRIANA GOMES REGO
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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/01/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 08/01/2016 p or ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 12/01/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assin ado digitalmente em 08/01/2016 por ADRIANA GOMES REGO Processo nº 16327.000484/2008­18  Acórdão n.º 9101­002.153  CSRF­T1  Fl. 3          2 de Moura, Lívia de Carli Germano, Rafael Vidal de Araújo, Maria Teresa Martínez López e  Carlos Alberto Freitas Barreto. O Conselheiro Ronaldo Apelbaum declarou­se impedido.  Relatório  A FAZENDA NACIONAL  recorre  a  este Colegiado,  por meio  do Recurso  Especial  de  fls.  271/287,  contra  Acórdão  nº  1402­00.063,  de  10  de  dezembro  de  2009,  fls.  266/268,  que,  por  maioria  de  votos,  deu  provimento  ao  recurso  voluntário  impetrado  por  SANTANDER BRASIL ARRENDAMENTO MERCANTIL S/A, nos seguintes termos   “Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­ IRPJ  Ano­calendário: 2006  Ementa:  ENCERRAMENTO  DE  ATIVIDADES.  COMPENSAÇÃO  DE  PREJUÍZOS.  LIMITE  DOS  30%  DO  LUCRO REAL.  INAPLICABILIDADE.  Inexiste  amparo  para  se  proceder  a  limitação  da  compensação  de  prejuízos  (trava),  no  percentual de 30% do lucro real, a que se reporta o artigo 15 da  Lei n° 9.065, no encerramento das atividades da empresa.  Recurso Provido.”  Alega  a  recorrente  divergência  jurisprudencial  em  relação  ao  Acórdão  nº  9101­00.401, que recebeu a seguinte ementa:  “COMPENSAÇÃO  DE  PREJUÍZOS  IRPJ,  DECLARAÇÃO  FINAL  LIMITAÇÃO DE 30  COMPENSAÇÃO  DE  PREJUÍZOS.  0  prejuízo  fiscal  apurado  poderá  ser  compensado com o lucro real, observado o limite máximo, para a compensação, de trinta por  cento  do  referido  lucro  real. Não há previsão  legal  que  permita  a  compensação  de  prejuízos  fiscais acima deste limite, ainda que seja no encerramento das atividades da empresa."  Ao detalhar  os  fundamentos  para  a  reforma do  acórdão,  a Fazenda  destaca  dois  temas  contra  os  quais  se  insurge:  Limitação  à  Compensação  de  Prejuízos  Fiscais  e  Responsabilidade da Sucessora em relação à Multa de Ofício; por fim, pede pela  reforma do  acórdão recorrido e que se restaure o inteiro teor da decisão de primeira instância.  Por meio  do Despacho  Presi  nº  1400­00.311,  fls.  322/324,  a  Presidente  da  Câmara  a  quo  dá  seguimento  ao  recurso,  analisando  apenas  a  divergência  jurisprudencial  apontada no tocante à compensação de prejuízos fiscais e bases negativas da CSLL.  Na  seqüência,  o  contribuinte  apresenta  Contrarrazões  onde,  em  apertada  síntese, requer a manutenção do acórdão recorrido, aduzindo que o recurso especial não pode  ser admitido haja vista que o acórdão ora guerreado tratou apenas da limitação à compensação  de saldo de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da CSLL na hipótese de incorporação,  que  a  PGFN  não  apresentou  embargos  para  sanear  a  omissão  relativa  à  multa  aplicada  na  sucessora e, por conseguinte, ficou impossibilitada de demonstrar a divergência entre o acórdão  recorrido e o paradigma.  Fl. 507DF CARF MF Impresso em 25/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/01/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 08/01/2016 p or ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 12/01/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assin ado digitalmente em 08/01/2016 por ADRIANA GOMES REGO Processo nº 16327.000484/2008­18  Acórdão n.º 9101­002.153  CSRF­T1  Fl. 4          3 No mérito, ressalta que os artigos 15 e 16 da Lei nº 9.065, de 1995, limitam a  compensação,  mas  permitem  que  ela  ocorra  nos  anos  seguintes  e  traz  decisões  do  Antigo  Conselhos de Contribuintes e do Superior Tribunal de Justiça neste sentido, para concluir que,  nos  casos  de  incorporação  e  conseqüente  extinção  da  personalidade  jurídica,  como  não  é  possível essa compensação em períodos seguintes, tem que haver a compensação integral, sob  pena de terem, as sociedades incorporadas, “tributado não o seu lucro mas, na verdade, o seu  patrimônio”.  É o relatório.  Voto             Conselheira Adriana Gomes Rêgo  O recurso é tempestivo e preenche aos demais requisitos de admissibilidade,  motivo pelo qual dele tomo conhecimento.  No que diz respeito ao mérito, entendo que assiste razão à recorrente, vez que  a Lei nº 9.065/95 é muito clara no sentido de estabelecer a trava sem qualquer exceção, senão  vejamos:  Art. 15. O prejuízo  fiscal apurado a partir do encerramento do  ano­calendário  de  1995,  poderá  ser  compensado,  cumulativamente  com  os  prejuízos  fiscais  apurados  até  31  de  dezembro de 1994, com o lucro líquido ajustado pelas adições e  exclusões  previstas  na  legislação  do  imposto  de  renda,  observado o  limite máximo, para a  compensação, de  trinta por  cento  do  referido  lucro  líquido  ajustado.  Produção  de  efeito  (Vide Lei nº 12.973, de 2014)  Parágrafo  único. O  disposto  neste  artigo  somente  se  aplica  às  pessoas  jurídicas  que  mantiverem  os  livros  e  documentos,  exigidos pela  legislação  fiscal, comprobatórios do montante do  prejuízo fiscal utilizado para a compensação.  Art. 16. A base de cálculo da contribuição social sobre o lucro,  quando  negativa,  apurada  a  partir  do  encerramento  do  ano­ calendário  de  1995,  poderá  ser  compensada,  cumulativamente  com a base de cálculo negativa apurada até 31 de dezembro de  1994,  com  o  resultado  do  período  de  apuração  ajustado  pelas  adições  e  exclusões  previstas  na  legislação  da  referida  contribuição  social,  determinado  em  anos­calendário  subseqüentes,  observado  o  limite máximo  de  redução  de  trinta  por cento, previsto no art. 58 da Lei nº 8.981, de 1995. Produção  de efeito   Parágrafo  único. O  disposto  neste  artigo  somente  se  aplica  às  pessoas  jurídicas  que  mantiverem  os  livros  e  documentos,  exigidos  pela  legislação  fiscal,  comprobatórios  da  base  de  cálculo negativa utilizada para a compensação.  Se a lei ofende ou não ao art. 43 do CTN, não compete a este Colegiado tal  juízo, pois é vedado a este tribunal afastar lei vigente.  Fl. 508DF CARF MF Impresso em 25/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/01/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 08/01/2016 p or ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 12/01/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assin ado digitalmente em 08/01/2016 por ADRIANA GOMES REGO Processo nº 16327.000484/2008­18  Acórdão n.º 9101­002.153  CSRF­T1  Fl. 5          4 Contudo,  apenas  para  título  de  argumentação,  se  a  trava  de  30%  estivesse  afastando o conceito de renda, ela não estaria o fazendo apenas para a situação de extinção da  pessoa jurídica, já que no que diz respeito ao fato gerador do IRPJ/CSLL, que tem delimitação  temporal, ela está  limitando a compensação dos prejuízos no período,  independe de qualquer  evento societário.   Na  esteira  desse  raciocínio,  convém  trazer  à  colação  voto  do Min.  Garcia  Vieira no Recurso Especial nº 188.855­GO, segundo o qual:  “Há que compreender­se que o art. 42 da Lei 8.981/1995 e o art.  15 da Lei 9.065/1995 não efetuaram qualquer alteração no fato  gerador  ou  na  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda.  O  fato  gerador,  no  seu  aspecto  temporal,  como  se  explicará  adiante,  abrange  o  período  mensal.  Forçoso  concluir  que  a  base  de  cálculo  é  a  renda  (lucro)  obtida  neste  período.  Assim,  a  cada  período  corresponde  um  fato  gerador  e  uma  base  de  cálculo  próprios e independentes. Se houve renda (lucro), tributa­se. Se  não, nada se opera no plano da obrigação tributária. Daí que a  empresa  tendo  prejuízo  não  vem  a  possuir  qualquer  “credito”  contra  a  Fazenda  Nacional.  Os  prejuízos  remanescentes  de  outros  períodos,  que  dizem  respeito  a  outros  fatos  geradores  e  respectivas  bases  de  cálculo,  não  são  elementos  inerentes  da  base de  cálculo  do  imposto  de  renda do  período em apuração,  constituindo, ao contrário, benesse tributária visando minorar a  má atuação da empresa nos anos anteriores.”  E  é  na  linha  da  “benesse  tributária”  que  o  Supremo  Tribunal  Federal  tem  tratado a compensação de prejuízos fiscais e bases negativas da CSLL, como se depreende dos  RE 344.994/PR  e  545.308/SP,  e demais  julgados  posteriores  daquele  tribunal.  Por  oportuno,  transcrevo:  EMENTA: DIREITO  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO.  BASE  DE  CÁLCULO:  LIMITAÇÕES  À  DEDUÇÃO  DE  PREJUÍZOS  FISCAIS.  ARTIGO  58  DA  LEI  8.981/1995: CONSTITUCIONALIDADE. ARTIGOS 5º, INC. II E  XXXVI,  37,  148,  150,  INC.  III,  ALÍNEA  "B",  153,  INC.  III,  E  195,  INC.  I  E  §  6º,  DA  CONSTITUIÇÃO  DA  REPÚBLICA.  PRECEDENTE:  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO  344.944.  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO  NÃO  PROVIDO.  1.  Conforme  entendimento  do  Supremo  Tribunal  Federal  firmado  no  julgamento  do  Recurso  Extraordinário  344.944,  Relator  o  Ministro Eros Grau,  no qual  se  declarou  a constitucionalidade  do  artigo  42  da  Lei  8.981/1995,  "o  direito  ao  abatimento  dos  prejuízos  fiscais  acumulados  em  exercícios  anteriores  é  expressivo  de  benefício  fiscal  em  favor  do  contribuinte.  Instrumento  de  política  tributária  que  pode  ser  revista  pelo  Estado.  Ausência  de  direito  adquirido".  2.  Do  mesmo  modo,  é  constitucional  o  artigo  58  da  Lei  8.981/1995,  que  limita  as  deduções de prejuízos fiscais na formação da base de cálculo da  contribuição social sobre o lucro. 3. Recurso extraordinário não  provido. ( RE 545.308, 8/10/2009, Rel. P/ acórdão Min. Cármen  Lúcia)  Fl. 509DF CARF MF Impresso em 25/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/01/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 08/01/2016 p or ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 12/01/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assin ado digitalmente em 08/01/2016 por ADRIANA GOMES REGO Processo nº 16327.000484/2008­18  Acórdão n.º 9101­002.153  CSRF­T1  Fl. 6          5 EMENTA  Agravo  regimental  no  recurso  extraordinário.  Demonstrações financeiras. Saldos de prejuízos fiscais do IRPJ e  das  bases  negativas  da  CSLL.  Natureza  de  benefício  fiscal.  Correção  monetária.  Revogação.  Questão  infraconstitucional.  Ausência  de  previsão  legal.  Impossibilidade  de  atuação  do  Poder  Judiciário  como  legislador  positivo.  Precedentes  da  Corte. 1. A questão alusiva à revogação da correção monetária  pelo art. 4º da Lei nº 9.249/95 repousa na esfera da legalidade.  A afronta ao texto constitucional, se ocorresse, seria meramente  reflexa ou  indireta. 2. Nos  julgamentos do RE nº 344.994/PR e  do  RE  nº  545.308/SP,  o  Tribunal  concluiu  que  a  dedução  de  prejuízos de exercícios anteriores da base de cálculo do IRPJ e a  compensação  das  bases  negativas  da  CSLL  constituem  favores  fiscais.  3.  Impossibilidade de atualização monetária do  saldo a  ser  compensado em períodos  futuros,  por ausência de previsão  legal.  4. Agravo  regimental não provido.  (AgR no RE 807.062,  2/9/2014, Rel. Min. Dias Tóffoli)  É  oportuno  também  ponderar  que,  se  quisesse  o  legislador  ressalvar  a  possibilidade  de,  na  incorporação,  permitir  a  compensação  integral,  teria  feito  de  forma  expressa,  como  o  fez  por  ocasião  do  art.  1º  da  Lei  nº  9.065/95,  em  relação  às  empresas  inseridas no Befiex.  Assim, inexiste fundamentação legal que autorize este colegiado a afastar os  arts. 15 e 16 da Lei nº 9.065/1995 ao caso concreto.  No que diz respeito à multa de ofício aplicada na sucessora, como foi dado o  recurso voluntário da contribuinte no tocante à multa, esta não foi analisada pelo colegiado a  quo,  motivo  pelo  qual  manifesto­me  pela  devolução  dos  autos  ao  colegiado  a  quo,  para  manifestar­se sobre o assunto, já que a autuação está sendo restabelecida.  Em  face  do  exposto,  conheço  do  recurso  especial  da  Fazenda Nacional  no  tocante  à  inobservância  à  trava de 30%,  e dou­lhe provimento para manter o  limite  legal de  30%  na  compensação  de  prejuízo  fiscal  e  bases  negativas  da  CSLL,  e  devolver  os  autos  à  turma ordinária para julgamento da multa na sucessora.  Adriana Gomes Rêgo ­ Relatora                              Fl. 510DF CARF MF Impresso em 25/01/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/01/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 08/01/2016 p or ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 12/01/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO, Assin ado digitalmente em 08/01/2016 por ADRIANA GOMES REGO

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Numero do processo: 18471.001082/2007-11
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Feb 04 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Mon Mar 14 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2002 DECADÊNCIA - TRIBUTOS SUJEITOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO - TERMO INICIAL. Em se tratando de tributos sujeitos a lançamento por homologação, o prazo decadencial qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício), conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ser efetuado (art. 173, I, do CTN), nos casos em que constatado dolo, fraude ou simulação do contribuinte, ou ainda, mesmo nas ausências desses vícios, nos casos em que não ocorreu o pagamento antecipado da exação e inexista declaração com efeito de confissão de dívida prévia do débito, conforme entendimento pacificado pelo E. Superior Tribunal de Justiça ao julgar o mérito do Recurso Especial nº 973.733/SC, na sistemática dos recursos repetitivos previsto no artigo 543-C do CPC, e da Resolução STJ nº 08/2008. Essa interpretação deve ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF, nos termos do que determina o §2º do art. 62 do Anexo II do atual Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015. Não havendo pagamento e nem confissão dos débitos de IRPJ e CSLL com fato gerador em 31/12/2002, resta afastada a decadência. MULTA AGRAVADA. LUCRO ARBITRADO. Súmula CARF nº 96: A falta de apresentação de livros e documentos da escrituração não justifica, por si só, o agravamento da multa de oficio, quando essa omissão motivou o arbitramento dos lucros.
Numero da decisão: 9101-002.233
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Decisão dos membros do colegiado – Quanto à primeira matéria (Decadência): Recurso Especial da Fazenda Nacional conhecido e dado provimento por maioria de votos, vencidos os Conselheiros Cristiane Silva Costa, Lívia De Carli Germano (Suplente Convocada) e Maria Teresa Martinez Lopez. Quanto à segunda matéria (Agravamento da Multa): Recurso conhecido e, no mérito, negado provimento por unanimidade de votos. (documento assinado digitalmente) Carlos Alberto Freitas Barreto - Presidente. (documento assinado digitalmente) Rafael Vidal De Araujo - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: MARCOS AURÉLIO PEREIRA VALADÃO, CRISTIANE SILVA COSTA, ADRIANA GOMES REGO, LUÍS FLÁVIO NETO, ANDRE MENDES DE MOURA, LIVIA DE CARLI GERMANO (Suplente Convocada), RAFAEL VIDAL DE ARAÚJO, RONALDO APELBAUM (Suplente Convocado), MARIA TERESA MARTINEZ LOPEZ (Vice-Presidente), CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO (Presidente).
Nome do relator: RAFAEL VIDAL DE ARAUJO
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2002 DECADÊNCIA - TRIBUTOS SUJEITOS A LANÇAMENTO POR HOMOLOGAÇÃO - TERMO INICIAL. Em se tratando de tributos sujeitos a lançamento por homologação, o prazo decadencial qüinqüenal para o Fisco constituir o crédito tributário (lançamento de ofício), conta-se do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ser efetuado (art. 173, I, do CTN), nos casos em que constatado dolo, fraude ou simulação do contribuinte, ou ainda, mesmo nas ausências desses vícios, nos casos em que não ocorreu o pagamento antecipado da exação e inexista declaração com efeito de confissão de dívida prévia do débito, conforme entendimento pacificado pelo E. Superior Tribunal de Justiça ao julgar o mérito do Recurso Especial nº 973.733/SC, na sistemática dos recursos repetitivos previsto no artigo 543-C do CPC, e da Resolução STJ nº 08/2008. Essa interpretação deve ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF, nos termos do que determina o §2º do art. 62 do Anexo II do atual Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015. Não havendo pagamento e nem confissão dos débitos de IRPJ e CSLL com fato gerador em 31/12/2002, resta afastada a decadência. MULTA AGRAVADA. LUCRO ARBITRADO. Súmula CARF nº 96: A falta de apresentação de livros e documentos da escrituração não justifica, por si só, o agravamento da multa de oficio, quando essa omissão motivou o arbitramento dos lucros.

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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/03/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRET O     2 Decisão  dos  membros  do  colegiado  –  Quanto  à  primeira  matéria  (Decadência):  Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional  conhecido  e  dado  provimento  por  maioria  de  votos,  vencidos  os  Conselheiros  Cristiane  Silva  Costa,  Lívia  De  Carli  Germano  (Suplente  Convocada)  e  Maria  Teresa  Martinez  Lopez.  Quanto  à  segunda  matéria  (Agravamento  da  Multa):  Recurso  conhecido  e,  no  mérito,  negado  provimento  por  unanimidade de votos.  (documento assinado digitalmente) Carlos Alberto Freitas Barreto ­ Presidente.   (documento assinado digitalmente) Rafael Vidal De Araujo ­ Relator.  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: MARCOS AURÉLIO  PEREIRA  VALADÃO,  CRISTIANE  SILVA  COSTA,  ADRIANA  GOMES  REGO,  LUÍS  FLÁVIO NETO, ANDRE MENDES DE MOURA, LIVIA DE CARLI GERMANO (Suplente  Convocada),  RAFAEL  VIDAL  DE  ARAÚJO,  RONALDO  APELBAUM  (Suplente  Convocado), MARIA TERESA MARTINEZ LOPEZ (Vice­Presidente), CARLOS ALBERTO  FREITAS BARRETO (Presidente).  Relatório  Trata­se  de  Recurso  Especial  de  divergência  (fls.296/311),  interposto  pela  Fazenda  Nacional,  em  11/03/2009,  contra  o  Acórdão  nº  101­96.961,  de  15/10/2008,  (fls.284/292) proferido pela 1ª Câmara do 1º Conselho de Contribuintes, que deu provimento  parcial ao recurso voluntário para afastar o  IRPJ e a CSLL, relativos ao 1º e 2º  trimestres do  ano calendário de 2002, e reduzir a multa de ofício de 112% (agravada) para 75%, cientificado  à Recorrente em 10/03/2009.  O Acórdão Recorrido está assim ementado (fl.284), no que interessa:  “ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ   Ano­calendário: 2002   Ementa:  DECADÊNCIA­  LUCRO  ARBITRADO­  Se  a  fiscalização  descaracteriza  a  apuração  do  lucro  real  anula  feita  pela  pessoa  jurídica  e  procede ao arbitramento, o termo inicial para a contagem da decadência é a  data  de  ocorrência  do  fato  gerador  do  período­base  do  arbitramento,  ou  seja, o ultimo dia de cada trimestre.  APURAÇÃO DO TRIBUTO­ ARBITRAMENTO­ A  falta de apresentação da  maior parte da documentação em que se  lastreia a escrituração  justifica a  descaracterização da contabilidade e arbitramento do lucro.  PENALIDADE­ AGRAVAMENTO­A falta de apresentação da documentação  solicitada  dá  causa  ao  arbitramento  do  lucro  e  não  justifica,  por  si  só,  o  agravamento da penalidade.  ...”  No Recurso Especial, a Recorrente insurge­se contra o mencionado Acórdão,  no  que  tange  a  aplicação  do  art.  150,  §  4º,  do  CTN,  para  fins  de  contagem  do  prazo  Fl. 535DF CARF MF Impresso em 14/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/03/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRET O Processo nº 18471.001082/2007­11  Acórdão n.º 9101­002.233  CSRF­T1  Fl. 535          3 decadencial, sem levar em consideração a ausência de pagamento, e ainda, contra a redução da  multa de ofício originalmente agravada (de 112% para 75%).  No  que  concerne  ao  prazo  decadencial,  a  Recorrente  alega  que  a  decisão  recorrida  diverge  das  decisões  proferidas  nos  Acórdãos  nº  103­23.091,  de  04/07/2007,  e  nº  103­20.952,  de  19/06/2002,  e,  no  tocante  ao  desagravamento  da multa,  o  acórdão  recorrido  diverge da decisão proferida no Acórdão nº 108­09.635, de 25/06/2008.  Sobre  a  admissibilidade  do  Recurso  Especial,  vale  transcrever  o  seguinte  resumo do segundo exame de admissibilidade (fl.505):  “Consta à fl. 431/432 despacho da Presidência desta Câmara, proferido em  18/12/2009,  admitindo  recurso  especial  interposto  pela  Procuradoria  da  Fazenda Nacional em razão de divergência verificada entre o que decidido  no Acórdão nº 101­96.961 (fls. 284/292) e os paradigmas de nº 103­23.091  e 103­20.952, no que tange à aplicação do art. 150, §4º, do CTN para fins  de contagem do prazo decadencial, mesmo na ausência de pagamento.  Os  autos  seguiram  à  unidade  de  origem  para  ciência  à  contribuinte,  com  vistas a  facultar­lhe apresentação de contrarrazões, porém  lá se constatou  que  a  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  também  se  insurgira  contra  a  redução  da  multa  de  ofício  originalmente  agravada,  motivo  pelo  qual  os  autos foram devolvidos a este Conselho para esclarecimentos (fl.438).  De  fato,  o  recurso  especial  interposto  pela  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  também  veicula  divergência  jurisprudencial  no  tocante  ao  agravamento da multa de ofício, apontando como paradigma o Acórdão nº  108­09.635, no qual verificou­se a mesma situação do presente feito, pois o  contribuinte foi  também intimado e  informou a  inviabilidade de obtenção de  seus documentos contábeis, e ainda assim o agravamento da penalidade foi  mantido.  ...”  Eis  a  razão  de  dois  exames  de  admissibilidade  (um  para  cada  matéria),  fls.431/432 e fls.505/506, que deram seguimento ao Recurso Especial da PFN.  Em relação à decadência, a Recorrente alega que:   ­  conforme  DIPJ  de  fls.  4  a  77,  no  ano­calendário  de  2002,  a  interessada  optou pelo regime de tributação do lucro real anual;   ­  no  caso  da  pessoa  jurídica  tributada  com  base  no  lucro  real  anual,  a  apuração  do  resultado  tributável  é  efetuada  em  31  de  dezembro  de  cada  ano  ou  na  data  de  encerramento  de  suas  atividades,  data  em  que  se  consuma  o  fato  gerador.  Dessa  forma,  ocorrido o fato gerador em 31/12/2002, o prazo final para a decadência seria o dia 31/12/2007,  ainda  que  aplicada  a  regra  do  artigo  150,  §4º,  do  CTN;  e,  como  a  ciência  do  lançamento  ocorreu em 21/09/2007, não há que se falar em decadência.  O acórdão  trazido como paradigma de divergência está assim ementado, na  parte que diz respeito ao prazo decadencial:  Acórdão nº 103­23.091, de 04/07/2007  Fl. 536DF CARF MF Impresso em 14/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/03/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRET O     4 IRPJ.  DECADÊNCIA.  FATO  GERADOR  COMPLEXIVO.  Visto  ser  complexivo o fato gerador do IRPJ calculado com base em apuração anual  este  somente  se  aperfeiçoa em 31 de dezembro  de  cada ano  calendário,  iniciando­se  a  contagem  do  prazo  decadencial  a  partir  do  ano­calendário  subseqüente.   Argúi  a  Recorrente  que,  mesmo  restando  não  caracterizada  a  divergência  jurisprudencial com o citado paradigma, em outro paradigma da Colenda 3ª Câmara do Egrégio  do Conselho de Contribuintes do Ministério da Fazenda, restou fixado que a regra decadencial  a ser seguida não é a do artigo 150, § 4º, do CTN, mas sim a do artigo 173, inciso I, do CTN,  no  caso  de  ausência  de  pagamento  do  tributo.  Traz  à  colação  o  acórdão  nº  103­20.952  de  19/06/2002, assim ementado, na parte que diz respeito ao prazo decadencial:  IRPJ ­ LUCRO PRESUMIDO ­ AUSÊNCIA DE PAGAMENTO ANTECIPADO  ­  DECADÊNCIA  Nas  exações  cujo  lançamento  se  faz  por  homologação,  havendo  pagamento  antecipado,  conta­se  o  prazo  decadencial  a  partir  da  ocorrência do fato gerador (art. 150, § 4°, do CNT), todavia, quando não há  pagamento antecipado, ou há prova de fraude, dolo ou simulação se aplica  o disposto no art. 173, I, do CTN.   Finalmente,  a  Recorrente  conclui  que,  diferentemente  do  entendimento  do  acórdão ora recorrido, de acordo com o acórdão paradigma, não havendo pagamento do tributo  (como no caso em tela), a regra a ser invocada no tocante à questão da decadência é a do artigo  173, inciso I, do CTN e não a do artigo 150, § 4º, do CTN.  Em relação ao desagravamento da multa de ofício (de 112% para 75%),  a Recorrente discorda  do  entendimento  consignado  no  acórdão  recorrido  de  que  o  fato  de  a  autuada  não  ter  apresentado  os  documentos,  sob  alegação  de  não  ter  conseguido  obtê­los,  é  motivo de desclassificação da escrita, mas não para agravar a multa.  Argúi que tal entendimento diverge da decisão proferida no Acórdão nº 108­ 09.635,  de  25/06/2008,  da Colenda  8ª Câmara  do  Egrégio  1º Conselho  de  Contribuintes  do  Ministério da Fazenda, assim ementado, na parte que diz respeito ao agravamento da multa:  CONDUTA  DOLOSA  ­  INTUITO  DE  FRAUDE  ­  MULTA  QUALIFICADA  ­  Inequívoca a intenção dolosa da Recorrente, com vistas a fraudar o Fisco, o  qual apura a ocorrência diversas operações realizadas e, em contrapartida,  a  ausência  de  registro  das  receitas  auferidas,  especialmente  diante  da  afirma do contribuinte de que entregou suas declarações com a informação  "sem  movimento"  porque  ficou  impossibilitada  de  apresentar  as  DCTF  e  DIPJ  obrigatórias  em  razão  do  extravio  de  seus  documentos  contábeis.  Manutenção da multa qualificada conforme determina o art. 44, inciso II, da  Lei n° 9430/96.   NÃO  ATENDIMENTO  ÀS  INTIMAÇÕES  ­  AGRAVAMENTO  DA  MULTA  ­  PROCEDÊNCIA.  O  não  atendimento  às  várias  intimações  encaminhadas  pela fiscalização justifica o agravamento da multa para 225%, nos termos do  art.  o  art.  44,  §2º,  da  Lei  nº  9430/96.  Não  prospera  a  reles  alegação,  desacompanhada  de  provas,  de  que  seus  documentos  contábeis  foram  extraviados.  Cientificada  do  seguimento  do  Recurso  Especial,  eletronicamente,  por  decurso  de  prazo  em  12/06/2014,  a  empresa  interessada  apresentou  contrarrazões  em  11/06/2014, em que defende os mesmos fundamentos do acórdão recorrido, tanto em relação à  decadência  relativa  aos  dois  primeiros  trimestres  do  ano  calendário  de  2002,  quanto  ao  Fl. 537DF CARF MF Impresso em 14/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/03/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRET O Processo nº 18471.001082/2007­11  Acórdão n.º 9101­002.233  CSRF­T1  Fl. 536          5 desagravamento da multa lançada de ofício, ressaltando o entendimento do CARF constante da  Súmula nº 96, verbis:   A falta de apresentação de livros e documentos da escrituração não justifica,  por si só, o agravamento da multa de oficio, quando essa omissão motivou o  arbitramento dos lucros.   Finalmente  a  empresa  recorrida  requer  que  não  se  conheça  do  recurso  especial interposto pela Fazenda Nacional.   É o relatório.  Fl. 538DF CARF MF Impresso em 14/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/03/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRET O     6   Voto             Conselheiro Rafael Vidal de Araujo, Relator.  O  Recurso  Especial,  interposto  pelo  procurador  da  Fazenda  Nacional,  é  tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade. Dele conheço.   Conforme  relatado,  a  Recorrente  alega  que  a  decisão  recorrida  diverge  da  decisão proferida no Acórdão nº 103­20.952, 19/06/2002, pois, enquanto no acórdão recorrido  entendeu­se que o termo inicial para a contagem da decadência é a data de ocorrência do fato  gerador  do  período­base  do  arbitramento,  ou  seja,  o  ultimo  dia  de  cada  trimestre,  sem  a  ressalva da inexistência de pagamento do  tributo, no acórdão paradigma,  restou fixado que a  regra decadencial a ser seguida não é a do artigo 150, § 4º, do CTN, mas, sim, a do artigo 173,  inciso I, do CTN, no caso de ausência de pagamento do tributo.    De  fato,  acertada  a  tese  de  que,  em  não  havendo  pagamento  antecipado,  descabe a aplicação do art. 150, § 4º, do CTN, vez que não há pagamento a ser homologado,  pois não há o que a administração tributária homologar.  Não consta dos autos que houve pagamento do IRPJ ou da CSLL relativo ao  ano calendário de 2002. A DIPJ/2003 (fls.10/19) também demonstra que não houve apuração  de  IRPJ  e CSLL, haja vista  a  inexistência de  lucro  real  e base de  cálculo negativa mensal  e  anual relativos ao mencionado ano calendário.  Desse modo, a regra da contagem do prazo decadencial aplicável deve ser a  regra geral do art. 173, inciso I, do CTN; iniciando­se, por conseguinte, a contagem do prazo  decadencial a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia  ter sido efetuado, nos  termos do que  já vem decidindo o Superior Tribunal de Justiça – STJ,  conforme ementa que ora colaciono:  TRIBUTÁRIO.  TRIBUTO  SUJEITO  A  LANÇAMENTO  POR  HOMOLOGAÇÃO.  AUSÊNCIA  DE  PAGAMENTO  ANTECIPADO.  DECADÊNCIA. TERMO INICIAL.  1.  No  lançamento  por  homologação,  o  contribuinte,  ou  o  responsável  tributário,  deve  realizar  o  pagamento  antecipado  do  tributo  antes  de  qualquer  procedimento  administrativo,  ficando  a  extinção  do  crédito  condicionada à futura homologação expressa ou tácita pela autoridade fiscal  competente.  Havendo  pagamento  antecipado,  o  Fisco  dispõe  do  prazo  decadencial de cinco anos, a contar do fato gerador, para homologar o que  foi pago ou lançar a diferença acaso existente (art.150, § 4º, do CTN).  2. Se não houve pagamento antecipado pelo contribuinte, não há o que  homologar, nem se pode falar em lançamento por homologação. Surge  a  figura do  lançamento direto substitutivo, previsto no art.  149, V,  do  CTN, cujo prazo decadencial se rege pela regra geral do art. 173, I, do  CTN: cinco anos a contar do primeiro dia do exercício seguinte àquele  em que o pagamento antecipado deveria ter sido realizado.  3. A tese segundo a qual a regra do art. 150, § 4º, do CTN deve ser aplicada  cumulativamente  com  a  do  art.  173,  I,  do  CTN,  resultando  em  prazo  decadencial de dez anos, já não encontra guarida nesta Corte.  Fl. 539DF CARF MF Impresso em 14/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/03/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRET O Processo nº 18471.001082/2007­11  Acórdão n.º 9101­002.233  CSRF­T1  Fl. 537          7 Precedentes.  4. Recurso especial do autor provido, prejudicado o da municipalidade.  (REsp  1024092/SC,  Rel.  Ministro  CASTRO  MEIRA,  SEGUNDA  TURMA,  julgado em 07.08.2008, DJe 04.09.2008)   (Grifei)  A  jurisprudência  do  Superior  Tribunal  de  Justiça  (STJ),  por  ocasião  do  julgamento do Recurso Especial nº 973.733/SC, submetido ao regime do artigo 543­C do CPC  e da Resolução STJ 08/2008, ou seja, com efeito repetitivo, firmou o seguinte entendimento em  relação  à  questão  da  decadência,  que  põe  fim  à  tese  de  que  o  que  importa  é  o  regime  de  lançamento do tributo:  PROCESSUAL  CIVIL.  RECURSO  ESPECIAL  REPRESENTATIVO  DE  CONTROVÉRSIA.  ARTIGO  543­C,  DO  CPC.  TRIBUTÁRIO.  TRIBUTO  SUJEITO  A  LANÇAMENTO  POR  HOMOLOGAÇÃO.  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  INEXISTÊNCIA  DE  PAGAMENTO  ANTECIPADO.  DECADÊNCIA  DO  DIREITO  DE  O  FISCO  CONSTITUIR  O  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO.  TERMO  INICIAL.  ARTIGO  173,  I,  DO  CTN.  APLICAÇÃO  CUMULATIVA DOS PRAZOS PREVISTOS NOS ARTIGOS 150, § 4º, e 173,  do  CTN.  IMPOSSIBILIDADE.  1.  O  prazo  decadencial  quinquenal  para  o  Fisco  constituir  o  crédito  tributário  (lançamento  de  ofício)  conta­se  do  primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter  sido efetuado, nos casos em que a  lei não prevê o pagamento antecipado  da exação ou quando, a despeito da previsão legal, o mesmo inocorre, sem  a  constatação  de  dolo,  fraude  ou  simulação  do  contribuinte,  inexistindo  declaração  prévia  do  débito.  (Precedentes  da  Primeira  Seção:  REsp  766.050/PR, Rel. Ministro Luiz Fux, julgado em 28.11.2007, DJ 25.02.2008;  AgRg nos EREsp 216.758/SP, Rel. Ministro Teori Albino Zavascki,  julgado  em  22.03.2006,  DJ  10.04.2006;  e  EREsp  276.142/SP,  Rel.  Ministro  Luiz  Fux,  julgado em 13.12.2004, DJ 28.02.2005. Acórdão submetido ao regime  do artigo 543­C, do CPC, e da Resolução STJ 08/2008).  Essa interpretação deve ser reproduzida pelos conselheiros no julgamento dos  recursos  no  âmbito  do  CARF,  conforme  determina  o  §  2º  do  art.  62  do  Anexo  II  do  atual  Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015:   As decisões definitivas de mérito, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal  e  pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça  em  matéria  infraconstitucional,  na  sistemática  prevista  pelos  arts.  543­B e  543­C da Lei  nº  5.869,  de  1973  ­  Código  de  Processo  Civil  (CPC),  deverão  ser  reproduzidas  pelos  conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF.  De  acordo  com  o  STJ,  deve­se  aplicar  o  artigo  173,  I,  do CTN,  quando,  a  despeito da previsão  legal de pagamento  antecipado da  exação, o mesmo  inocorre  e  inexiste  declaração prévia do débito capaz de constituir o crédito tributário.  No  caso  em  comento,  os  lançamentos  do  IRPJ  e  da  CSLL  (fls.138/154)  dizem respeito a fatos geradores ocorridos nos trimestres findos em 31/03/2002, 30/06/2002,  30/09/2002  e  31/12/2002,  e  a  ciência  dos  autos  de  infração  ocorreu  em  21/09/2007.  Na  DIRPJ/2003 do ano­calendário de 2002,  fls. 10/19, consta que não  foi apurado  imposto ou  contribuição a pagar.  Fl. 540DF CARF MF Impresso em 14/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/03/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRET O     8 Logo, tal como alega a Fazenda Nacional, entendo que a contagem do prazo  decadencial para o Fisco promover o lançamento se iniciou em 1º de janeiro de 2003, porque o  lançamento em relação aos 03 (três) primeiros trimestres de 2002 poderia ter ocorrido ainda em  2002,  já  que  a  apuração  pelo  arbitramento  é  trimestral.  Portanto,  iniciado  o  prazo  em  1º  de  janeiro de 2003, tem­se que o Fisco poderia efetuar o lançamento relativo aos fatos geradores  ocorridos em 31/03/2002 e 30/06/2002 até 31/12/2008. Tendo ocorrido a ciência dos autos de  infração  em  21/09/2007,  descabe  falar  em  decadência  do  direito  do  Fisco  para  efetuar  o  lançamento em relação aos mencionados trimestres.  Nesse  passo,  tem  razão  a  Fazenda  Nacional,  no  sentido  de  restabelecer  as  exigências que foram exoneradas pela decisão recorrida, ou seja, fatos geradores ocorridos em  31/03/2002 e 30/06/2002.  Em  relação  ao  desagravamento  da  multa  de  ofício  (de  112,5%  para  75%), a Recorrente discorda do entendimento expendido no acórdão recorrido de que o fato de  a autuada não ter apresentado os documentos, sob alegação de não ter conseguido obtê­los, é  motivo de desclassificação da escrita, mas não para agravar a multa de ofício.  No  entendimento  da  Recorrente  e  no  acórdão  trazido  como  paradigma  de  divergência, o não atendimento às várias intimações encaminhadas pela fiscalização justifica o  agravamento da multa para 112,5%.  O voto condutor do acórdão recorrido adotou os seguintes fundamentos para  o desagravamento da multa (fl.291):  No que respeita ao agravamento da multa, razão cabe ao contribuinte.  De  fato,  o dispositivo  legal  indicado no auto de  infração como  fundamento  para o agravamento da multa tem a seguinte dicção:  Se o contribuinte não atender, no prazo marcado, à  intimação para prestar  esclarecimentos,  as  multas  a  que  se  referem  os  incisos  I  e  II  do  caput  passarão  a  ser  de  cento  e  doze  inteiros  e  cinco  décimos  por  cento  e  de  duzentos e vinte e cinco por cento, respectivamente.  Como se viu do relatório, o contribuinte não deixou de atender às intimações  para prestar esclarecimentos, O fato de não ter apresentado os documentos,  sob alegação de não ter conseguido obtê­los, é motivo de desclassificação  da escrita, o que, de fato, foi feito.  Para melhor clarificar a matéria transcreve­se, a seguir, a legislação que rege  a aplicação da multa de ofício, verbis:   Art.  44. Nos casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes  multas: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007)  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença de  imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento,  de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei  nº 11.488, de 15 de junho de 2007)  II  ­  de  50%  (cinqüenta  por  cento),  exigida  isoladamente,  sobre  o  valor  do  pagamento mensal:  (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 15 de  junho de  2007)  a)  na  forma  do  art.  8º  da  Lei  nº  7.713,  de  22  de  dezembro  de  1988,  que  deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar  Fl. 541DF CARF MF Impresso em 14/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/03/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRET O Processo nº 18471.001082/2007­11  Acórdão n.º 9101­002.233  CSRF­T1  Fl. 538          9 na  declaração  de  ajuste,  no  caso  de  pessoa  física;  (Incluída  pela  Lei  nº  11.488, de 15 de junho de 2007)  b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha  sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição  social sobre o  lucro  líquido, no ano­calendário correspondente, no caso de  pessoa jurídica. (Incluída pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007)  § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será  duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30  de  novembro  de  1964,  independentemente  de  outras  penalidades  administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de  15 de junho de 2007)  (...)   § 2º Os percentuais de multa a que se referem o inciso I do caput o § 1º  deste  artigo  serão  aumentados  de  metade,  nos  casos  de  não  atendimento  pelo  sujeito  passivo,  no  prazo  marcado,  de  intimação  para: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007)  I  ­ prestar esclarecimentos;  (Renumerado da alínea  “a” pela Lei nº 11.488,  de 15 de junho de 2007)  II ­ apresentar os arquivos ou sistemas de que tratam os arts. 11 a 13 da Lei  nº 8.218, de 29 de agosto de 1991;  (Renumerado da alínea  “b” com nova  redação pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007)  III  ­  apresentar  a  documentação  técnica  de  que  trata  o  art.  38  desta  Lei.  (Renumerado da alínea “c” com nova redação pela Lei nº 11.488, de 15 de  junho de 2007)  (GRIFEI)  Da redação do artigo transcrito, nota­se que a lei pretendeu restringir os casos  para agravamento da penalidade elegendo as três hipóteses dispostas nos incisos "I", "II" e "III"  do artigo 44, §2°, da Lei nº 9430/96.  Os  autos  não  tratam  das  situações  descritas  nos  incisos  "II"  e  "III",  compreendidos como rol taxativo de documentos que, se não entregues no prazo estipulado na  intimação, autorizam o agravamento.  Quanto  à  prestação  de  esclarecimento  prevista  no  inciso  "I"  do  artigo  transcrito, tem­se que o conhecimento do fato é pressuposto para que sobre ele sejam prestados  esclarecimentos,  o  que  não  se  confunde  com  a  entrega  de  livros  e  documentos  fiscais  e  contábeis necessários ao procedimento fiscal e sua falta suficiente ao arbitramento dos lucros.  O entendimento no  acórdão  recorrido  é que não  justifica o  agravamento da  multa  de  ofício,  porque  o  contribuinte  não  deixou  de  atender  às  intimações  para  prestar  esclarecimentos,  e  sim deixou de  apresentar os  livros  e documentos da  sua  escrituração,  sob  alegação  de  não  ter  conseguido  obtê­los,  motivo  que  levou  à  desclassificação  da  escrita  e  consequente arbitramento dos lucros.  Conforme  explicitado  acima,  infere­se do  inciso  I  do  §  2º  do  art.44  da Lei  nº 9.430/96 que o agravamento da multa de ofício tem cabimento quando o sujeito passivo não  Fl. 542DF CARF MF Impresso em 14/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/03/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRET O     10 atende, no prazo marcado, à intimação para prestar esclarecimentos; que, à obviedade, devem  guardar  relação  com  a  matéria  apurada  pela  fiscalização,  em  contraste  com  o  pagamento  a  menor ou com a declaração, inexata ou inexistente, com ela incompatível.   No caso dos autos, a fiscalizada deixou de apresentar às autoridades fiscais os  livros e documentos da sua escrituração, razão pela qual se deu o arbitramento dos lucros.  Dos  dispositivos  do  art.  44  da  Lei  nº  9.430/1996  depreende­se  que  não  se  impõe penalidade para o fato de o contribuinte deixar de apresentar os livros fiscais e contábeis  e  documentos  da  sua  escrituração,  pois  o  §2°  do  citado  art.44  é  exaustivo  e  não  permite  a  interpretação extensiva pelo aplicador da lei, já que estabelece uma penalidade.  Partilho do entendimento dos que laboram na tese de que, nos casos em que  se adota o regime de tributação com base no lucro arbitrado, torna­se incabível o agravamento  da multa  de  ofício  de  75%  para  112,5%  (que  é  o  caso),  ou  de  150%  para  225%  quando  o  contribuinte não  exibe,  à  fiscalização, os  livros  comerciais  e  fiscais  e que  foi motivo para o  arbitramento do lucro pela autoridade lançadora. (Precedente nos Acórdãos nº 101­94.147, em  19/03/2003 (DOU 03/06/2003), e nº 101­94.444, em 03/12/2003 (DOU 18/03/2004).  Sendo o caso dos presentes autos, resta afastado o agravamento da multa de  ofício  aplicada;  reduzindo­a,  portanto,  de  112,5%  para  75%,  inclusive  com  supedâneo  na  Súmula CARF nº 96, verbis:  Súmula CARF nº  96: A  falta  de  apresentação de  livros  e  documentos da  escrituração  não  justifica,  por  si  só,  o  agravamento  da  multa  de  oficio,  quando essa omissão motivou o arbitramento dos lucros.  Por  todo  o  exposto,  voto  no  sentido  de  DAR  provimento  PARCIAL  ao  Recurso Especial do procurador da Fazenda Nacional da seguinte forma: DANDO provimento  quanto à decadência, mas NEGANDO provimento quanto ao agravamento da multa de ofício.  É como voto.  (documento assinado digitalmente) Rafael Vidal de Araujo ­ Relator                                Fl. 543DF CARF MF Impresso em 14/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 14/03/2016 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/20 16 por RAFAEL VIDAL DE ARAUJO, Assinado digitalmente em 14/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRET O

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Numero do processo: 16643.000338/2010-16
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Feb 02 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Fri Mar 04 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2006 PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. PRL-60. ADOÇÃO OBRIGATÓRIA. IMPORTAÇÃO DE COMPRIMIDOS A GRANEL. BLISTERIZAÇÃO. PROCESSO DE PRODUÇÃO. O processo de blisterização e a embalagem em caixas de papelão dos medicamentos importados a granel para venda no mercado interno constitui-se em uma última etapa do processo de produção, agregando valor ao produto e vinculando a apuração do ajuste de preço de transferência ao método PRL-60, em detrimento do método PRL-20, utilizável apenas e tão somente nos casos de simples revenda da mercadoria importada. Recurso Especial do Procurador Provido.
Numero da decisão: 9101-002.198
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, pelo voto de qualidade, dar provimento ao Recurso, com retorno dos autos à Câmara a quo, para análise das demais questões não apreciadas pelo acórdão recorrido, vencidos os Conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Lívia De Carli Germano (Suplente Convocada), Ronaldo Apelbaum (Suplente Convocado) e Daniele Souto Rodrigues Amadio (Suplente Convocada) que negavam provimento ao recurso. O Conselheiro Luís Flávio Neto apresentará declaração de voto. (Assinado digitalmente) CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO - Presidente (Assinado digitalmente) ADRIANA GOMES RÊGO - Relatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Aurélio Pereira Valadão, Cristiane Silva Costa, Adriana Gomes Rêgo, Luis Flávio Neto, André Mendes de Moura, Lívia de Carli Germano (Suplente Convocada), Rafael Vidal de Araújo, Ronaldo Apelbaum (Suplente Convocado), Daniele Souto Rodrigues Amadio (Suplente Convocada) e Carlos Alberto Freitas Barreto. Ausente, justificadamente, a Conselheira Maria Teresa Martinez Lopez.
Nome do relator: ADRIANA GOMES REGO
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PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.156          2   (Assinado digitalmente)  CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO ­ Presidente    (Assinado digitalmente)  ADRIANA GOMES RÊGO ­ Relatora    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Marcos  Aurélio  Pereira Valadão, Cristiane Silva Costa, Adriana Gomes Rêgo, Luis Flávio Neto, André Mendes  de Moura,  Lívia de Carli Germano  (Suplente Convocada), Rafael Vidal  de Araújo, Ronaldo  Apelbaum (Suplente Convocado), Daniele Souto Rodrigues Amadio  (Suplente Convocada) e  Carlos  Alberto  Freitas  Barreto.  Ausente,  justificadamente,  a  Conselheira  Maria  Teresa  Martinez Lopez.  Relatório  A FAZENDA NACIONAL  recorre  a  este Colegiado,  por meio  do Recurso  Especial de e­fls. 2076/2108, contra o Acórdão nº 1301­000.995, de 07 de agosto de 2012, e­ fls.  2026/2038,  que,  por  unanimidade  de  votos,  deu  provimento  ao  recurso  voluntário,  nos  seguintes termos:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2006  PREÇO  DE  TRANSFERÊNCIA.  PRL20.  IMPORTAÇÃO  DE  COMPRIMIDOS A GRANEL.  BLISTERIZAÇÃO.  EXIGÊNCIAS  PARA A COMERCIALIZAÇÃO DOS PRODUTOS.  Conforme  se  verifica  da  análise  dos  elementos  contidos  nos  autos, o simples processo de “blisterização” não se caracteriza  como  específico  processo  de  “produção”  a  descaracterizar  a  possibilidade de aplicação do critério do PRL20 de que tratavam  as disposições originárias do Art. 18, inciso II, alínea d,  item 2  da Lei 9.430/96.  Tal  procedimento,  conforme  se  verifica,  é  exigência  para  a  comercialização do produto importado no mercado interno, não  compreendendo,  dessa  forma,  qualquer  ato  de  aplicação  do  produto importado na produção.  O  recurso  tem  seu  fundamento  art.  7º,  inciso  II,  do  Regimento  Interno  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais,  tendo  a  recorrente  apresentando  como  acórdão  paradigma o de nº 1302­00.915, proferido em 10/04/2012, pela 2ª Turma da 3ª Câmara da 1ª  Seção de Julgamento do CARF, que recebeu a seguinte ementa:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ  Ano calendário: 2002  DECADÊNCIA ­ IRPJ E CSLL – ANO CALENDÁRIO DE 2002  – O fato gerador de IRPJ e CSLL é o lucro real anual e conclui­ Fl. 2156DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.157          3 se em 31­12­2002, operando­se a decadência apenas a partir de  31­12­2007.  DIVERGÊNCIA  NA  ADIÇÃO  DE  PREÇO  DE  TRANSFERÊNCIA  – ÔNUS DA  PROVA  –  A  autoridade  fiscal  analisou os suportes analíticos apresentados pela contribuinte e  notou  insuficiência  na  adição  voluntária  de  preço  de  transferência  por  ela  efetuada.  A  contribuinte  nega  esse  erro,  mas  não  traz  quaisquer  outros  documentos  ou  suportes  que  possam  infirmar  os  controles  verificados  em  sede  de  fiscalização. O ônus da prova cabe à contribuinte que dele não  se desincumbiu.  PREÇO  DE  TRANSFERÊNCIA  ­  MÉTODO  DE  PREÇO  DE  REVENDA  MENOS  LUCRO  –  PRL  –  PRODUTOS  IMPORTADOS  A  GRANEL  ­ACONDICIONAMENTO  E  EMBALAGEM  –  O  acondicionamento  dos  medicamentos  importados  a  granel  em  embalagens  para  venda  no  mercado  interno altera a apresentação do produto e caracteriza processo  de industrialização que agrega valor ao produto final, impondo­ se o ajuste no preço de transferência utilizando­se a margem de  lucro  de  60%,  quando  for  adotado  o  método  de  Preço  de  Revenda Menos Lucro (PRL60%).  PREÇO DE TRANSFERÊNCIA – PRL ­ 60% ­ IN SRF 243/02 –  ILEGALIDADE  –A  IN  243/02  buscou  interpretar  a  Lei,  porém  excedeu  seus  limites  ao  presumir,  sem  autorização  legal  ou  suporte  fático,  o  valor  agregado  no  Brasil  por  uma  regra  de  proporcionalidade. Para  não  resultar  em ajuste,  tal  valor  teria  que ser no mínimo custo incorrido no Brasil agregado à margem  de  150%  (60% do  preço).  As margens  fixas  determinadas  pela  Lei  9.430/96  aplicam­se  apenas  aos  custos  importados  de  determinadas partes ou aos  respectivos preços de  revenda, não  aos custos ou preços de itens nacionais e nem à margem ou ao  valor agregado no Brasil. A IN 243/02 não está de acordo nem  com o texto ou com o contexto da Lei.  A  Fazenda  Nacional  suscita  divergência  de  interpretação  da  legislação  tributária haja vista que o acórdão  recorrido entendeu ser o método PRL­20 aplicável para o  ajuste  de  preços  de  transferência  no  caso  de  acondicionamento  e  embalagem  de  produtos  adquiridos a granel. Já o acórdão colacionado como paradigma traz o entendimento de que em  casos  tais, ocorre efetivamente uma  industrialização sobre o produto e, nesse caso, o método  PRL­60 deve ser aplicado para a determinação do ajuste a ser feito.   Discorre,  também,  a  Procuradoria,  a  respeito  da  estrita  legalidade  e  aplicabilidade ao presente caso da Instrução Normativa SRF nº 243/2002, no que diz respeito à  metodologia de cálculo do preço parâmetro pelo método PRL­60. Também discorre a respeito  da  inclusão  dos  custos  com  frete,  seguros  e  impostos  incidentes  na  importação  no  valor  efetivamente  pago  pela mercadoria  importada para  efeito  de determinar  o  custo  da operação  controlada (ou o “preço praticado”). Defende que tais custos sejam considerados para efeito de  aferição  da  dedutibilidade.  Por  fim,  defende  também  a  aplicação  de  juros  sobre  a multa  de  ofício e requer, seja dado provimento integral ao recurso, “para reformar o acórdão recorrido  no  ponto  em  que  considerou  adequado  o  cancelamento  do  auto  de  infração  no  tocante  à  utilização do método PRL pela contribuinte”.  Fl. 2157DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.158          4 O recurso foi admitido por meio do Despacho do Presidente da 3ª Câmara, 1ª  Seção  de  Julgamento,  de  22  de  julho  de  2014,  e­fls.  2.110/2.113,  havendo  a  Interessada  apresentado as Contrarrazões de e­fls. 2.119/2.151, por meio das quais, em síntese, aduz:  · Preliminarmente, propugna pelo não conhecimento do recurso especial, ou  o  seu  conhecimento  apenas  de  forma  parcial,  pelo  fato  deste  não  ter  demonstrado  o  dissídio  jurisprudencial  em  relação  a  alguns  tópicos  destacados, mormente  os  que  versam  sobre  a  aplicabilidade  da  IN  SRF  243/2002,  o  cômputo  dos  custos  relativos  ao  frete,  seguro  e  impostos  incidentes  na  importação  para  efeito  de  dedutibilidade,  conforme  o  disposto no art. 18, § 6º, da Lei 9.430/96 e a legalidade da incidência de  juros sobre a multa de ofício;  · No mérito, em primeiro lugar, pelo cabimento da adoção do método PRL­ 20 ­ defende que o simples procedimento de acondicionamento do produto  no Brasil,  sem qualquer processo de  transformação ou alteração em suas  características originais, não configura produção, razão pela qual se aplica  o método PRL­20; o conceito de produção previsto na Lei 9.430/96 não  guarda  qualquer  vínculo  com  o  conceito  de  industrialização  previsto  no  Regulamento  do  IPI,  sendo,  portanto,  conceitos  distintos;  os  bens  importados  em  questão  não  são  aplicados  em  processo  produtivo,  na  medida  que  a  etapa  que  precede  a  sua  revenda  consiste  em  simples  acondicionamento,  não  havendo  qualquer  alteração  em  relação  à  identidade original dos referidos produtos;  · Ainda  no  mérito,  propugna  a  interessada  que  é  incabível  a  adoção  da  metodologia prevista na  IN SRF 243/02 para o  cálculo do PRL­60, haja  vista  que  tal  procedimento  vai  de  encontro  ao  estabelecido  pela  Lei  nº  9.430/96, sendo, portanto, ilegal;  · Por  último,  em  se  entendendo  aplicável  o  método  PRL­60,  conforme  a  metodologia constante da IN SRF 243/02, os custos incorridos com frete,  seguro e impostos incidentes na importação devem ser neutros para efeitos  de preço de transferência, devendo ser excluídos do preço parâmetro.  Pelos motivos acima elencados, requer a Interessada seja negado provimento  ao recurso especial da Fazenda Nacional.  É o relatório.  Voto             Conselheira Adriana Gomes Rego, Relatora  O  recurso  é  tempestivo  mas  como  teve  a  sua  admissibilidade  questionada  pela recorrida, faço algumas considerações.   Trouxe  a  recorrente,  Fazenda Nacional,  apenas  um  dissídio  jurisprudencial  para justificar a propositura do presente recurso. O referido Acórdão, proferido pela 2ª Turma  Fl. 2158DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.159          5 da  3ª  Câmara  da  1ª  Seção  de  Julgamento  do  CARF,  em  10/04/2012,  recebendo  o  nº  1302­ 00.915,  decidiu  de  forma  diametralmente  oposta  ao  acórdão  recorrido,  pelo  menos  no  que  tange à aplicabilidade do método PRL­60 para o ajuste de preços de transferência no caso de  acondicionamento  e  embalagem  de  produtos  adquiridos  a  granel.  Coincidentemente,  a  contribuinte  objeto  da  decisão  paradigma  também  é  uma  multinacional  do  ramo  farmacêutico, realizando, portanto, a mesma atividade empreendida pela ora recorrida. Assim,  correto o despacho de admissibilidade ao receber o recurso especial.  Em  relação  às  demais  matérias  tratadas  pela  Fazenda  Nacional,  a  Procuradoria  não  poderia  apontar  a  divergência,  porque  o  acórdão  recorrido,  ao  afastar  o  método  utilizado  pela  Fiscalização,  cancelou  o  lançamento  em  sua  totalidade,  ficando  prejudicada as demais matérias. Assim, se o julgamento desta CSRF entender cabível o PRL­ 60, será necessário devolver à apreciação da Câmara a quo os demais assuntos.  Portanto, a discussão objeto deste julgamento cingir­se­á à aplicabilidade do  método PRL­20 ou do método PRL­60 ao caso tratado.  Para  contextualizar,  destaco  que  a  contribuinte  importa  medicamentos  em  forma de  comprimidos,  que chegam ao país  à  granel  e,  por  força da  legislação brasileira,  se  obriga  a  acondicionar  o  produto,  antes  de  revendê­lo  localmente,  em  blísteres  e  caixas  de  papelão. Às caixas de remédio ainda são adicionadas as respectivas bulas.  A  contribuinte,  para  efeito  de  apurar  eventual  ajuste  de  preços  de  transferência, aplica aos produtos que importa o método PRL­20, enquanto que a fiscalização  entende  ser  obrigatória  a  adoção  do método  PRL­60. O  art.  18  da  Lei  nº  9.430/96  define  o  método PRL como a média aritmética dos preços de revenda dos bens ou direitos, diminuídos  de  alguns  valores,  dentre  eles,  a margem de  lucro,  presumida  em 60% na hipótese de bens  aplicados à produção. No caso de simples revenda das mercadorias, estabelece a lei que essa  presunção é de 20%.  O cerne da questão, assim, é determinar se a blisterização dos comprimidos,  sua colocação em caixas de papelão e ulterior adição da bula consiste em mais uma etapa do  processo  produtivo,  como  defende  a  Fazenda  Nacional,  ou  se  se  trata  de  mero  acondicionamento  uniforme  em  quantidades  usadas  para  fins  terapêuticos,  sem  que  haja  qualquer  processo  de  transformação  ou  alteração  de  suas  características  originais,  não  configurando produção, como entende a empresa NOVARTIS.  Mas qual o conceito de processo produtivo? Processo produtivo, em sentido  lato, nada mais é do que a combinação de fatores de produção que proporciona a obtenção de  um  dado  produto  final.  Num  processo  produtivo  são  incorporados  fatores  que,  após  sua  transformação,  levam a  um produto  final  (ou  acabado).  Saliento  que  esses  conceitos  estão  à  disposição em qualquer manual de engenharia de produção ou de administração de produção,  com pequenas alterações nos seus termos.  Aprofundando  um  pouco  a  temática  e  me  socorrendo  na  melhor  doutrina,  posso dizer que “Processo é qualquer atividade que recebe uma entrada  (input), agrega­lhe  valor e gera uma saída (output) para um cliente interno ou externo, fazendo uso dos recursos  da  organização  para  gerar  resultados  concretos”  (HARRINGTON,  H.  J.  Aperfeiçoando  processos empresariais. São Paulo: Makron Books, 1993, p.10).   Fl. 2159DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.160          6 Por  sua  vez, Hammer  e  Champy  (HAMMER, Michael;  CHAMPY,  James.  Reengineering the Corporation. New York; HarperBusiness, 1994, p. 2), afirmam que “um  processo  é  um  grupo  de  atividades  realizadas  numa  sequência  lógica  com  o  objetivo  de  produzir um bem ou um serviço que tem valor para um grupo específico de clientes”.  Com  efeito,  o  conceito  de  produção  equivale  ao  de  fabricação  ou  industrialização.  Já  o  conceito  de  industrialização,  de  longa  data,  está  consignado  no  Regulamento  do  IPI,  encontrando  seu  fundamento  nas  Leis  nº  5.172/1966  (CTN)  e  nº  4.502/1964.  Segundo  esse  conceito,  utilizado  aqui  de  forma  subsidiária,  industrialização  é  qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação  ou a finalidade do produto, ou o aperfeiçoe para consumo, entre elas a que importe em alterar  a  apresentação  do  produto  pela  colocação  da  embalagem,  ainda  que  em  substituição  da  original,  salvo quando a  embalagem colocada  se destine  apenas  ao  transporte da mercadoria  (acondicionamento ou reacondicionamento). É o que dispõe o art. 4º do Regulamento do  IPI  (Decreto nº 7.212/2010 que revogou o Decreto nº 4.502/2002), verbis:    Art.  4o  Caracteriza  industrialização  qualquer  operação  que  modifique  a  natureza,  o  funcionamento,  o  acabamento,  a  apresentação ou a  finalidade do produto,  ou o aperfeiçoe para  consumo,  tal  como  (Lei  nº  5.172,  de  1966,  art.  46,  parágrafo  único, e Lei nº 4.502, de 1964, art. 3º, parágrafo único):   (...)  IV  a  que  importe  em  alterar  a  apresentação  do  produto,  pela  colocação da embalagem, ainda que em substituição da original,  salvo  quando  a  embalagem  colocada  se  destine  apenas  ao  transporte  da  mercadoria  (acondicionamento  ou  reacondicionamento); ou  (...)  Dos  conceitos  apontados,  extrai­se  que  no  processo  produtivo,  ou  “produção”,  alguns  elementos  são  essenciais:  combinação  de  fatores  de  produção  (capital,  trabalho,  instrumentos  de  produção  etc.),  entradas  e  saídas  (produto  final),  numa  sequência  lógica, e agregação de valor.  No caso em apreço, a NOVARTIS importa o produto à granel e, localmente,  o embala em blísteres e caixas de papelão, sem o que não poderia comercializá­lo, por força da  legislação sanitária brasileira. Ora,  se o  seu produto só pode ser vendido se  for devidamente  embalado, resta óbvio que não estamos falando de simples revenda e, por conseguinte, que  o procedimento de blisterização e a colocação em caixas de papelão dos comprimidos fazem  parte do processo produtivo, constituindo uma última etapa da produção, antes de ser entregue  ao respectivo departamento comercial.  Blíster  é  o  nome  da  embalagem  em  formato  de  cartela,  composta  por  um  cartão  ou  filme  plástico  que  serve  de  base  para  a  fixação  do  produto  dentro  de  uma  bolha  plástica  (o  blister)  normalmente  com  o  formato  dos  contornos  do  produto.  Essa  bolha  é  moldada pelos processos de “Vacuum Forming” ou Termoformagem, utilizando­se de filmes  plásticos de PVC ou PET. Ou seja, não é uma operação qualquer de “mero acondicionamento”,  como  quer  fazer  supor  a  empresa  NOVARTIS;  faz  parte  efetivamente  de  um  processo,  atualmente, quase que totalmente automatizado, com a utilização de mão de obra especializada  para a operação e manuseio das máquinas.  Fl. 2160DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.161          7 Feita a blisterização, o produto ainda passa por um processo de colocação das  cartelas com os comprimidos em caixas de papelão, adição da  respectiva bula  e  aposição de  selo  de  segurança,  o  que  dá maior  confiabilidade  à mercadoria  e,  consequentemente, maior  valor agregado. Só então, pode­se considerar que o produto está  totalmente acabado e pronto  para comercialização.  No caso dos autos, não resta dúvida que a blisterização e o acondicionamento  dos medicamentos importados à granel em embalagens de papelão, alterando a apresentação do  produto para venda no mercado interno, caracteriza etapa do processo de produção que agrega  valor ao produto final.   Evidente que após esta última etapa de produção foi agregado valor ao  produto inicialmente importado. A embalagem foi totalmente realizada em suas unidades no  Brasil,  utilizando  mão  de  obra  local,  maquinário  específico,  imobilizado  em  suas  indústrias, com aposição de sua marca ao produto. Tudo isso tem valor e pode ser estimado;  se representa 10%, 15% ou qualquer outro percentual do produto final, não importa para efeitos  legais, porque ao tempo dos fatos, a legislação só apresentava dois percentuais: ou se tratava de  revenda, ou de produção. Não há meio­termo. E, como dito, de revenda não se trata.  A embalagem do produto poderia ter sido feita ainda no exterior, mas não o  foi até por questões óbvias: sai muito mais barato para a empresa transportar os comprimidos a  granel para localmente embalá­los do que importá­los definitivamente prontos. Isso é fato, eis  que  em  termos  de  volume,  a mesma  quantidade  de  comprimidos  a  granel  representa muito  menos do que se já estivesse acondicionado em caixas, gerando um custo de transporte muito  maior. A  própria mão  de  obra  utilizada  no Brasil  sabe­se  ser muito mais  barata  do  que  nos  países de primeiro mundo de onde se origina o produto importado.  Convém registrar, ainda, que não se trata de mera embalagem para transporte,  mas de apresentação comercial do produto, da qual resulta agregação de valor em relação ao  produto  importado  à  granel.  A  aposição  da  marca  SANDOZ  na  embalagem  (caso  dos  comprimidos  importados  pela  interessada),  com  sua  exposição  à  venda,  por  si  só  também  agrega  valor  ao  mesmo,  eis  que  se  traduz  em  marca  conhecida  globalmente  pela  gama  e  qualidade  dos  produtos  ofertados.  Por  conseguinte,  não  se  trata  de  mera  revenda  dos  produtos na forma como foram importados, sendo inaplicável o método PRL­20, haja vista  o disposto no  art.  18,  inc.  II,  alínea  "d",  itens 1  e 2,  da Lei nº 9.430/96,  abaixo  reproduzido  verbis:   Art. 18. Os custos, despesas e encargos relativos a bens, serviços  e  direitos,  constantes  dos  documentos  de  importação  ou  de  aquisição,  nas  operações  efetuadas  com  pessoa  vinculada,  somente  serão  dedutíveis  na  determinação  do  lucro  real  até  o  valor  que  não  exceda  ao  preço  determinado  por  um  dos  seguintes métodos:  (...)  II ­ Método do Preço de Revenda menos Lucro ­ PRL: definido  como  a  média  aritmética  dos  preços  de  revenda  dos  bens  ou  direitos, diminuídos:  (...)  d) da margem de lucro de:  1. sessenta por cento, calculada sobre o preço de revenda após  deduzidos os valores referidos nas alíneas anteriores e do valor  Fl. 2161DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.162          8 agregado no País, na hipótese de bens importados aplicados à  produção;  2.  vinte  por  cento,  calculada  sobre  o  preço  de  revenda,  nas  demais hipóteses. (Negritei)  É bem verdade que, de acordo com a Lei nº 9.430/96, dependendo do produto  aplicado  à  produção,  a  utilização  do  método  PRL­60  poderia,  sim,  trazer  algum  tipo  de  distorção. Porém, não nos cabe fazer este tipo de avaliação. Devemos, sim, aplicar a legislação  a partir do caso concreto, amoldando os fatos à norma.   Por oportuno, destaco que essa mesma lei tem sofrido alterações desde a sua  edição,  no  sentido  de  acomodar  os  diversos  interesses  envolvidos  e,  efetivamente,  mitigar  eventuais distorções.   Com efeito, a Lei nº 12.715, de 17 de setembro de 2012, modificou o art. 18  da Lei nº 9.430/96, introduzindo o § 12, abaixo reproduzido:  § 12. As margens a que se refere a alínea d do inciso II do caput  serão aplicadas de acordo com o setor da atividade econômica  da pessoa jurídica brasileira sujeita aos controles de preços de  transferência  e  incidirão,  independentemente  de  submissão  a  processo produtivo ou não no Brasil, nos seguintes percentuais:   I ­ 40% (quarenta por cento), para os setores de:   a) produtos farmoquímicos e farmacêuticos;   b) produtos do fumo;   c)  equipamentos  e  instrumentos  ópticos,  fotográficos  e  cinematográficos;   d) máquinas, aparelhos e equipamentos para uso odontomédico­ hospitalar;   e) extração de petróleo e gás natural; e   f) produtos derivados do petróleo;   II ­ 30% (trinta por cento) para os setores de:   a) produtos químicos;   b) vidros e de produtos do vidro;   c) celulose, papel e produtos de papel; e   d) metalurgia; e   III ­ 20% (vinte por cento) para os demais setores (Negritei)  Portanto,  conforme  se  verifica  na  legislação  hoje  vigente,  os  produtos  farmacêuticos  estão  sujeitos  a  um  percentual  de  40%  (nem  20%,  nem  60%)  de margem  de  lucro para ser deduzido no cálculo do preço de referência. Mas, à época, o único percentual  possível era o de 60%.  Assim, entendo correto o método utilizado pela Fiscalização, mas como dito  por  ocasião  da  admissibilidade,  faz­se  necessário  que  a  Câmara  a  quo  analise  as  matérias  trazidas pela recorrente que não foram apreciadas porque o lançamento havia sido cancelado.  Ante  todo o  exposto,  voto no  sentido de DAR PROVIMENTO ao Recurso  Especial  da  Fazenda  Nacional,  reconhecendo  ser  devida  a  adoção  do  método  PRL­60  ao  presente caso, mas determinando que a Câmara a quo se manifeste sobre:.  1 ­ legalidade e aplicabilidade ao presente caso da Instrução Normativa SRF  nº  243/2002,  no  que  diz  respeito  à metodologia  de  cálculo  do  preço  parâmetro  pelo método  PRL­60;  Fl. 2162DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.163          9 2  ­  inclusão ou não dos custos  com  frete,  seguros  e  impostos  incidentes na  importação no valor efetivamente pago pela mercadoria importada para efeito de determinar o  custo da operação controlada (ou o “preço praticado”); e  3 ­ aplicação de juros sobre a multa de ofício.  É como voto.    (Assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo                Declaração de Voto  Conselheiro Luís Flávio Neto    Na  reunião  de  fevereiro  de  2016,  a  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  (doravante  “CSRF”)  analisou  o  recurso  especial  interposto  pela  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  (doravante  “PFN”  ou  “recorrente”),  em  que  é  recorrida  a  NOVARTIS  BIOCIÊNCIAS  S.A.  (doravante  “NOVARTIS”,  “recorrida”  ou  “contribuinte”),  no  processo  n.  16643.000338/2010­16.  Em  tal  recurso,  a  PFN  requer  a  reforma  do  acórdão  n.  1301­000.995  (doravante  “acórdão  a  quo”  ou  “acórdão  recorrido”),  proferido  pela  r.  1a  Turma Ordinária da 3a Câmara desta 1a Seção (doravante “Turma a quo”).  O acórdão  recorrido, proferido por unanimidade  pela Turma a quo,  restou  assim ementado:  Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­ IRPJ   Ano­calendário: 2006   PREÇO  DE  TRANSFERÊNCIA.  PRL20.  IMPORTAÇÃO  DE  COMPRIMIDOS A GRANEL.  BLISTERIZAÇÃO.  EXIGÊNCIAS  PARA A COMERCIALIZAÇÃO DOS PRODUTOS.   Conforme  se  verifica  da  análise  dos  elementos  contidos  nos  autos, o simples processo de “blisterização” não se caracteriza  como  específico  processo  de  “produção”  a  descaracterizar  a  possibilidade de aplicação do critério do PRL20 de que tratavam  as disposições originárias do Art. 18, inciso II, alínea d,  item 2  da  Lei  9.430/96.  Tal  procedimento,  conforme  se  verifica,  é  exigência  para  a  comercialização  do  produto  importado  no  mercado interno, não compreendendo, dessa forma, qualquer ato  de aplicação do produto importado na produção.    Fl. 2163DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.164          10 No julgamento do recurso especial interposto pela PFN, a CSRF, por voto de  qualidade,  decidiu  reformar  o  acórdão  da  Turma  a  quo,  de  forma  a  manter  a  cobrança  do  tributo, multa e juros lançados no AIIM.  Nesta declaração de voto, permissa vênia, apresento os fundamentos que me  fizeram  votar  pelo  não  provimento  do  recurso  especial  interposto  pela  Fazenda  PFN,  por  compreender que a cobrança tributária em questão ofende as normas que tutelam a matéria, em  especial aquelas que decorrem do art. 18, II, “d”, “1” e “2”, da Lei n. 9.430/96, na redação que  lhe foi dada pela Lei n. 9.959/00.  À época dos fatos atinentes ao presente caso (2006), a Lei 9.430/96, com a  redação  que  lhe  foi  dada  pela  Lei  n.  9.959/00,  apresentava  os  seguintes  enunciados  prescritivos:  Art. 18. Os custos, despesas e encargos relativos a bens, serviços  e  direitos,  constantes  dos  documentos  de  importação  ou  de  aquisição,  nas  operações  efetuadas  com  pessoa  vinculada,  somente  serão  dedutíveis  na  determinação  do  lucro  real  até  o  valor  que  não  exceda  ao  preço  determinado  por  um  dos  seguintes métodos:   (...)  d) da margem de lucro de:   1. sessenta por cento, calculada sobre o preço de revenda após  deduzidos os valores referidos nas alíneas anteriores e do valor  agregado no País, na hipótese de bens  importados aplicados à  produção;  2. vinte  por  cento,  calculada  sobre  o  preço  de  revenda,  nas  demais hipóteses.     O  legislador  prescreveu,  então,  duas margens  para  o  cálculo  do  PRL:  uma  mais  elevada,  de  60%,  exclusivamente  para  “hipótese  de  bens  importados  aplicados  à  produção”  (doravante  “PRL­60”),  e outra mais  branda, de 20%,  aplicável  a  todas  as demais  hipóteses (doravante “PRL­20”).  No caso dos  autos,  a NOVARTIS  importou comprimentos de medicamento  (“Prexige 400 mg”) fornecidos por empresa que lhe era relacionada, submetendo­se, portanto,  à legislação de preços de transferência. O medicamento foi adquirido pronto e acabado para o  consumo, “a granel”.   No Brasil, cumprindo com as exigências das agências reguladoras nacionais,  que vedam a venda de medicamento ao consumidor a modalidade “a granel”, a NOVARTIS  realizou a “blisterização” e embalagem dos comprimentos, que consistiu no acondicionamento  dos comprimentos em “blisters” e caixas de papelão, sem a oposição de marca.  O  núcleo  do  presente  recurso  especial  consiste,  portanto,  em  saber  se  a  reunião  em  pequenas  quantidades  e  acondicionamento  de  comprimidos  que  foram  importados  prontos  e  acabados  de  uma  parte  relacionada,  nos  termos  do  art.  18  da  Lei  n.  9.430/96, faz com que tais medicamentos sejam considerados “bens importados aplicados à  produção”.  Em  outras  palavras,  é  necessário  compreender  se  tal  conduta  configura  a  Fl. 2164DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.165          11 produção, à qual deve ser aplicado a margem de 60% para o cálculo do PRL, por ser situação  particular a todas as “demais hipóteses” às quais se aplicariam a margem de 20%.   A  investigação  quanto  ao  sentido  da  “produção”  e  “aplicação”  de  bens  importados, para o controle dos preços de transferência estabelecido pelo art. 18, II, “d”, “1” e  “2”, da Lei n. 9.430/96, pode ser conduzida ao menos por duas vertentes:  i) pela tomada em  empréstimo  dos  significados  tradicionais  das  expressões  na  legislação  aplicável  ao  IPI;  ii)  pela construção de sentido a partir da Lei n. 9.430/96 e dos propósitos da legislação de preços  de transferência.  De início, é controvertida a tomada em empréstimo da legislação aplicável ao  IPI para a interpretação da expressão “bens importados aplicados à produção”, contida no art.  18 da Lei n. 9.430/96. Não se trata apenas de tributos diversos, como também é muito distinto  o  contexto  e  a  finalidade  com  que  leva  à  escolha  dos  termos  utilizados  em  seus  enunciados  prescritivos.   Não obstante,  esse  foi  o  caminho  trilhado pela  i. Conselheira Relatora,  que  equiparou  o  termo  “produção”,  inserto  no  art.  18  da  Lei  n.  9430/96,  ao  termo  “industrialização”  para  fins  da  legislação  do  IPI.  Por  esse  expediente  interpretativo,  considerou­se  abarcadas  por  “produção”  as  condutas  elencadas  nos  incisos  do  art.  4o  do  Decreto  nº  7.212/2010  (Regulamento  do  IPI),  em  especial  o  “acondicionamento  ou  reacondicionamento”:    Art. 4o Caracteriza  industrialização  qualquer  operação  que  modifique  a  natureza,  o  funcionamento,  o  acabamento,  a  apresentação ou a  finalidade do produto,  ou o aperfeiçoe para  consumo, tal como:  I ­ a  que,  exercida  sobre  matérias­primas  ou  produtos  intermediários,  importe  na  obtenção  de  espécie  nova  (transformação);  II ­ a  que  importe  em  modificar,  aperfeiçoar  ou,  de  qualquer  forma, alterar o funcionamento, a utilização, o acabamento ou a  aparência do produto (beneficiamento);  III ­ a que consista na reunião de produtos, peças ou partes e de  que  resulte  um  novo  produto  ou  unidade  autônoma,  ainda  que  sob a mesma classificação fiscal (montagem);  IV ­ a que importe em alterar a apresentação do produto, pela  colocação  da  embalagem,  ainda  que  em  substituição  da  original, salvo quando a embalagem colocada se destine apenas  ao  transporte  da  mercadoria  (acondicionamento  ou  reacondicionamento); ou  V ­ a que, exercida sobre produto usado ou parte remanescente  de  produto  deteriorado  ou  inutilizado,  renove  ou  restaure  o  produto para utilização (renovação ou recondicionamento).  Parágrafo único. São irrelevantes, para caracterizar a operação  como  industrialização,  o  processo  utilizado  para  obtenção  do  produto  e  a  localização  e  condições  das  instalações  ou  equipamentos empregados.    Fl. 2165DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.166          12 No  entanto,  ainda  que  se  tome  de  empréstimo  a  legislação  do  IPI  para  o  deslinde da demanda, permissa  venia,  não  se pode  concordar  com a  equiparação dos  termos  “produção” e  “industrialização”. Essa assertiva pode  ser confirmada pela  investigação da  própria legislação do IPI.   Ocorre que, no âmbito do IPI, “industrialização” é gênero do qual “produção”  e “acondicionamento” ou “reacondicionamento” são espécies. Ou seja, “industrializar” é mais  amplo  que  “produzir”,  não  podendo  ser  equiparados  tais  termos.  Por  sua  vez,  “produzir”  e  “acondicionar”  são  espécies  distintas  do  gênero  “industrializar”  precisamente  devido  às  características que as distinguem e, portanto, não se confundem.  De  fato,  a  produção,  para  os  propósitos  do Regulamento  do  IPI,  é melhor  descrita  no  inciso  II  do  art.  4o,  como  a  conduta  que,  “exercida  sobre  matérias­primas  ou  produtos  intermediários,  importe  na  obtenção  de  espécie  nova”,  de  forma  a  ocorrer  “transformação”.  Por  sua  vez,  “acondicionamento”  ou  “reacondicionamento”  também  são  espécies do gênero industrialização, reguladas no inciso II do referido art. 4o, mas que não de  confundem com produção  ou  transformação. Trata­se de  conduta  “que  importe em  alterar  a  apresentação do produto, pela colocação da embalagem, ainda que em substituição da original,  salvo quando a embalagem colocada se destine apenas ao transporte da mercadoria”.  A questão é conhecida pela doutrina. LUÍS EDUARDO SCHOUERI1  identifica a  referida “produção” como “aquela etapa depois da qual o produto sofre tamanha mudança, que  já não mais é possível dizer que de  trata daquele mesmo produto”, que mais se aproxima da  “transformação” referida na legislação do IPI. E conclui o referido professor:    “7.2.4.5.3.  Tal  não  é  o  caso  de  processos  de  beneficiamento,  acondicionamento  e  reacondicionamento.  Na  montagem,  pode  ser possível  fazer referencia a um  todo, sem que se mencionem  as  partes.  Estas,  entretanto,  são  plenamente  localizáveis  e  individualizáveis, caracterizando, à toda prova, uma revenda.”    Dessa forma, caso se recorra ao Regulamento do IPI como fonte de sentido  para  a  expressão  bens  importados  aplicados  à  produção”,  contida  no  art.  18  da  Lei  n.  9.430/96, apenas uma conclusão seria possível: a blisterização realizada pela NOVARTIS dos  comprimidos  importados  a  granel  seria  considerada  industrialização  por  acondicionamento,  mas  não produção ou  transformação. Por  consequência,  então,  dever­se­ia  aplicar o  art.  18,  “d”, “2” da Lei 9.430/96, que estabelece a margem de 20%.  Embora  o  caso  concreto  possa  ser  solucionado  desse  modo,  não  se  pode  deixar  de  registrar que  esse  expediente  interpretativo  não  é  hábil  para  a  solução  de  todas  as  situações. Ocorre que significado da expressão “bens importados aplicados à produção” deve  ser  construído  a  partir  da  Lei  n.  9.430/96  e  dos  propósitos  da  legislação  de  preços  de  transferência.                                                              1 SCHOUERI, Luís Eduardo. Preços de transferência no Direito tributário brasileiro. São Paulo : Dialética, 2006, p. 140.  Fl. 2166DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.167          13 Nesse sentido, LUÍS EDUARDO SCHOUERI2 bem ilustra os riscos desse recurso  à legislação do IPI sem a devida ponderação, in verbis:    “7.2.4.5.4. Nesse sentido, o termo ‘produção’ deve se restringir  aos casos de ‘transformação’ e, ainda assim, nem sempre. Com  efeito,  nos  termos  da  legislação  do  IPI,  basta  que  um  produto  obtenha  nova  classificação  fiscal  para  que  se  tenha  uma  transformação. Ocorre  que, muitas  vezes,  se  dão  classificações  fiscais diversas a produtos idênticos, conforme o estado em que  se apresentem. Isso é muito comum para os produtos químicos.  Ora,  tal  ‘transformação’  não  implica  se  perca  o  produto,  que  continua  plenamente  localizável  e,  portanto,  sujeito  a  ser  revendido, tal como entende a fiscalização.”    Dessa forma, ainda que uma operação seja classificada para fins de IPI como  “transformação”, não necessariamente deverá ser considerada “produção” para fins de preços  de transferência. Não há comunicação obrigatória e necessária de tal jaez.  Ocorre que a legislação de preços de transferência, vigente à época dos fatos  relacionados ao presente caso, adotou a margem de 60% considerando que o bem importado  seria de tal forma alterado, representando apenas um dos insumos do produto final produzido,  que  o  processo  realizado  pelo  adquirente  nacional  lhe  agregaria  considerável  valor.  Daí  a  distinção da margem de 20% adotada pelo  legislador quando  se  tratasse de bens  importados  revendidos e de 60% para a “hipótese de bens importados aplicados à produção”.  O  caso  dos  autos  evidencia  tal  questão.  Ainda  que  a  legislação  do  IPI  classificasse  a  conduta  do  contribuinte  como  “transformação”  (o  que,  como  se  viu,  não  é  o  caso, pois se trata de mero “acondicionamento”), o comprimido importado corresponde a 95%  do produto final, de forma a ser razoável classificar a operação como mera revenda. Não seria  razoável que, agregando­se tão pouco ao bem importado, ter­se­ia a migração de uma margem  de 20% para uma margem de 60%.  Nesse cenário, foi acertada a decisão exarada por unanimidade pela Turma a  quo, com destaque ao seguinte trecho:  “A  respeito  das  operacõ̧es  praticadas  pela  contribuinte  e  consideradas  pela  fiscalização,  relevante  se  faz  o  destaque  de  que,  tanto  os  argumentos  apresentados  pelas  próprias  autoridades  fiscalizatórias  quanto  a  contribuinte/fiscalizada  apontam que, na importacã̧o de produtos advindos de empresas  a ela ligadas, na forma de comprimidos a granel, à contribuinte  impõe­se a necessidade de alteracã̧o da  forma de apresentacã̧o  do  produto,  referente  à  colocação  em  blísteres  e  caixas  (embalagens primária e secundária).  A questão então que se impõem é a de verificar se as operacõ̧es,  da  forma  como  realizadas,  caracterizam,  ou  não,  efetiva  “produção”  –  como  continuidade/finalização,  do  processo  de  industrializacã̧o  iniciado  no  exterior  ­,  ou  se  de  mero  acondicionamento para a comercialização no país.                                                              2 SCHOUERI, Luís Eduardo. Preços de transferência no Direito tributário brasileiro. São Paulo : Dialética, 2006, p. 140.  Fl. 2167DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO Processo nº 16643.000338/2010­16  Acórdão n.º 9101­002.198  CSRF­T1  Fl. 2.168          14 Analisando  todas  as  consideracõ̧es  apresentadas,  e,  de  acordo  com  as  normas  regentes  da  matéria,  entendo,  com  a  devida  vênia, assistir razão à contribuinte, tendo em vista que, conforme  restou  amplamente  demonstrado  nos  autos,  não  se  trata,  de  forma  alguma,  em  qualquer  processo  de  alteracã̧o  do  produto  final  comercializado,  mas  sim,  apenas  e  tão  somente  de  procedimento  voltado  ao  atendimento  de  normas  internas  aplicadas  à  comercializacã̧o  específica  do  produto  importado,  que,  em  absolutamente  nada,  representa  alteracã̧o  em  sua  substância.  Nessa  linha,  a  par  dos  valorosos  argumentos  trazidos  pela  fiscalização,  e, ainda, apresentados pela  r. decisão de primeira  instância  ou  mesmo  nas  razões  aduzidas  pela  douta  procuradoria, entendo que, na linha destacada pelas resposta de  consultas trazidas pela contribuinte, e, ainda, de acordo com os  argumentos  por  ela  mesma  apresentados,  a  introdução  dos  referidos  comprimidos  (importados  à  granel)  em  embalagens  exigidas pela vigilância sanitária brasileira não pode, de forma  alguma,  ser  considerada  como  procedimento  de  produção,  agregando  valor  ao  produto,  a  ponto  de  exigir  a  aplicacã̧o  da  sistemática do indicado PRL60, da forma como pretende a douta  fiscalização.”    De  fato,  a  conduta  do  contribuinte  corresponde  à  revenda,  em quantidades  menores e com o acondicionamento exigido pelas normas sanitárias brasileiras, o mesmo bem  importado a granel. Portanto, a recorrente agiu corretamente ao adotar, na apuração de ajustes  para fins de preços de transferência, a margem de 20% prescrita pelo art. 18, “d”, “2” da Lei  9.430/96, com a redação que lhe foi dada pela Lei n. 9.959/00.  Pelo exposto, voto para negar provimento ao recurso especial interposto pela  PFN, de  forma a manter a correta decisão da Turma a quo, que afastou  a  indevida  cobrança  tributária em tela.  (Assinado digitalmente)  Luís Flávio Neto  Fl. 2168DF CARF MF Impresso em 04/03/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 26/02/2016 por MOEMA NOGUEIRA SOUZA, Assinado digitalmente em 03/03/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 02/03/2016 por LUIS FLAVIO NETO, Assinado digitalm ente em 03/03/2016 por CARLOS ALBERTO FREITAS BARRETO

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6503819 #
Numero do processo: 13819.001713/2003-79
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jan 26 00:00:00 UTC 2010
Ementa: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 1997, 1998 DECADÊNCIA - PIS, COFINS, CSLL E INSS A partir da Súmula 8 do STF, a contagem do prazo decadencial para o lançamento das contribuições sociais deve orientar-se pelos dispositivos do Código Tributário Nacional - CTN, e não mais pelo art. 45 da Lei 8.212/1991. DECADÊNCIA - RH, PIS, COFINS, CSLL E INSS Estando claramente configuradas nos autos as hipóteses excludentes do prazo decadencial reduzido (Dolo e Fraude), o inicio da contagem se desloca para o art. 173 do CTN. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 1997, 1998 PAGAMENTOS EFETUADOS NO REGIME DE TRIBUTAÇÃO SIMPLIFICADA - SIMPLES Havendo pagamentos realizados na sistemática simplificada, estes devem ser considerados para efeito de dedução no presente auto de infração, uma vez que dizem respeito ao próprios tributo e aos mesmos períodos autuados. DUPLICIDADE DE COBRANÇA - DÉBITO INCLUÍDO EM PROCESSO DE PARCELAMENTO Caso seja confirmado o Parcelamento Especial - PAES - Conta n° 100300372066, bem como a coincidência entre os tributos e os períodos de apuração, incumbe à Delegacia de origem fazer o ajustamento entre os processos, mediante a devida imputação dos valores já pagos, especialmente em relação aos acréscimos legais (multa e juros). ACRÉSCIMOS MORATÓRIOS - TAXA SELIC Perfeitamente cabível a exigência dos juros de mora calculados à taxa referencial do sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, para títulos federais, acumulada mensalmente, conforme os ditames do art. 61, § 3°, e art. 5°, § 3°, ambos da Lei n° 9.430/96, uma vez que se coadunam com a norma hierarquicamente superior e reguladora da matéria - Código Tributário Nacional, art 161, § 1°. ARGUIÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE - TAXA SELIC O controle de constitucionalidade dos atos legais é matéria afeta ao Poder Judiciário. Descabe às autoridades administrativas de qualquer instância examinar a constitucionalidade das normas inseridas no ordenamento jurídico nacional. ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES Ano-calendário: 1997, 1998 LANÇAMENTOS DECORRENTES Tratando-se da mesma matéria fática, e não havendo questões de direito específicas a serem apreciadas, o decidido quanto ao lançamento de IRPJ deve ser estendido às contribuições - PIS, COFINS, CSLL e INSS.
Numero da decisão: 1802-000.332
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado.
Nome do relator: José de Oliveira Ferraz Corrêa
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I W MINISTÉRIO DA FAZENDA • A, CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO Processo n° 13819.001713/2003-79 Recurso n° 158.799 Voluntário Acórdão n° 1802-00.332 — 2. Turma Especial Sessão de 26 de janeiro de 2010. Matéria SIMPLES Recorrente TRANSPACON LOCAÇÃO DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS LTDA. Recorrida 2' TURMA/DRJ-CAMPINAS/SP ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 1997, 1998 DECADÊNCIA - PIS, COFINS, CSLL E INSS A partir da Súmula 8 do STF, a contagem do prazo decadencial para o lançamento das contribuições sociais deve orientar-se pelos dispositivos do Código Tributário Nacional - CTN, e não mais pelo art. 45 da Lei 8.212/1991. DECADÊNCIA - RH, PIS, COFINS, CSLL E INSS Estando claramente configuradas nos autos as hipóteses excludentes do prazo decadencial reduzido (Dolo e Fraude), o inicio da contagem se desloca para o art. 173 do CTN. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 1997, 1998 PAGAMENTOS EFETUADOS NO REGIME DE TRIBUTAÇÃO 1 SIMPLIFICADA - SIMPLES Havendo pagamentos realizados na sistemática simplificada, estes devem ser considerados para efeito de dedução no presente auto de infração, uma vez que dizem respeito ao próprios tributo e aos mesmos períodos autuados. DUPLICIDADE DE COBRANÇA - DÉBITO INCLUÍDO EM PROCESSO DE PARCELAMENTO Caso seja confirmado o Parcelamento Especial - PAES - Conta n° 100300372066, bem como a coincidência entre os tributos e os períodos de apuração, incumbe à Delegacia de origem fazer o ajustamento entre os processos, mediante a devida imputação dos valores já pagos, especialmente em relação aos acréscimos legais (multa e juros). ACRÉSCIMOS MORATÓRIOS - TAXA SELIC Perfeitamente cabível a exigência dos juros de mora calculados à taxa referencial do sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, para títulos federais, acumulada mensalmente, conforme os ditames do art. 61, § 3°, e art. 5°, § 3°, ambos da Lei n° 9.430/96, uma vez que se coadunam com a norma hierarquicamente superior e reguladora da matéria - Código Tributário Nacional, art 161, § 1°. ARGUIÇÃO DE INCONSITMCIONALIDADE - TAXA SELIC O controle de constitucionalidade dos atos legais é matéria afeta ao Poder Judiciário. Descabe às autoridades administrativas de qualquer instância examinar a constitucionalidade das normas inseridas no ordenamento jurídico nacional. ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES Ano-calendário: 1997, 1998 LANÇAMENTOS DECORRENTES Tratando-se da mesma matéria fática, e não havendo questões de direito específicas a serem apreciadas, o decidido quanto ao lançamento de IRPJ deve ser estendido às contribuições - PIS, COEINS, CSLL e INSS. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento parcial ao recurso, nos termos • • elatório e voto que passam a integrar o presente julgado. ESTER ri' QUES LINS DE SOU' — Presidente (i 9— ,l( n ------7 1 J . DE OLIVEIRA FERRAZ .4 " '. A — Relator •EDITADO EM: 8 8 ABR 2010 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ester Marques Lins de Sousa (Presidente da Turma), João Francisco Bianco (Vice-Presidente), José de Oliveira Ferraz Corrêa, Natanael Vieira dos Santos (Suplente convocado), Nelso Kichel (Suplente convocado) e Edwal Casoni de Paula Femandes hmior. Ausente justificadamente o conselheiro Leonardo Lobo de Almeida. 2 Processo na 13819.001713/2003-79 SI-TE02 Acórdão n.° 180240332 Fl. 2 Relatório Trata-se de Recurso Voluntário contra decisão da Delegacia da Receita Federal de Julgamento em Campinas/SP, que considerou parcialmente procedente o lançamento realizado para a constituição de crédito tributário relativo ao Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica — IRPJ, à Contribuição para o Programa de Integração Social - PIS, à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido — CSLL, à. Contribuição para Financiamento da Seguridade Social — COFINS e à Contribuição para Seguridade Social - INSS, conforme os autos de infração de fls. 42 a 96, lavrados de acordo com o regime de tributação simplificada — SIMPLES para os fatos geradores ocorridos no ano de 1997, e no regime de tributação geral para os fatos geradores de 1998, com arbitramento do lucro nos trimestres desse segundo ano. De acordo com o Termo de Verificação e Constatação Fiscal, às fls. 40 e 41, o lançamento sob exame decorreu de ação fiscal desenvolvida inicialmente em nome de João Pascon Filho, CPF n°388.154.358-91, sócio-administrador da empresa acima referida. O Termo de Encerramento da ação fiscal realizada na pessoa fisica (fls. 6 e 7) esclarece que aquela outra fiscalização teve como objetivo verificar se valores remetidos ao exterior haviam sido declarados pelo Contribuinte, bem como a existência de contas correntes no exterior, e ainda a movimentação financeira incompatível com a renda declarada nos anos- calendário de 1997 e 1998. Constam ainda as seguintes informações: - a pessoa fisica, apesar de intimada e reintimada, não conseguiu apresentar os extratos bancários solicitados, o que levou à emissão de Requisição de Informação sobre Movimentação Financeira — RNIF, dirigida às instituições financeiras; - após o recebimento e análise dos extratos bancários, o Contribuinte pessoa fisica foi então intimado a apresentar justificativas e/ou comprovações dos valores creditados nas contas correntes, em seu nome, conforme "Quadros Demonstrativos dos Depósitos/Créditos efetuados nas contas correntes em 1997 e 1998"; - em resposta, o Sr. João Pascon Filho declarou que os valores cogitados estavam acobertados pelos depósitos de clientes como pagamentos à empresa Transpacon Locação de Máquinas e Equipamentos, da qual é sócio juntamente com sua esposa, apresentando documentos comprobatórios que identificam que parte dos recebimentos refere- se a vendas de imóveis entregues como receitas de serviços prestados pela citada empresa, mas não depositados na conta corrente da mesma. A auditoria na pessoa fisica foi encenada sem resultados, mas em razão dos fatos apurados foi iniciada fiscalização na mencionada empresa. O já referido Termo de Verificação e Constatação Fiscal, às fls. 40 e 41, traz os seguintes fundamentos para o lançamento realizado na pessoa jurídica: 3 03. Verificadas as Declarações Anuais Simpltficaelas (fls. 34/36), anos-calendário de 1997 e 1998, da empresa cogitada, detectou- se que os valores apontados nos "Quadros Resumos dos Totais de Depósitos/Créditos Efetuados nas Contas-Correntes em 1997 e 1998" (fls. 37/38) não foram declarados pela empresa, considerando-se assim receitas ou rendimentos "omissos", que acrescidos aos valores declarados extrapolam limites legais estabelecidos, tanto para microempresas, quanto para as empresas de pequeno porte (EPP), no sistema SIMPLES; 05. Sendo assim lavramos Autos de Infração, nos quais estamos adicionando os valores declarados em suas Declarações PJ — SIMPLES, anos-calendário de 1997 e 1998 (fls. 34/36), aos valores constantes dos "Quadros Resumos dos Totais de Depósitos/Créditos Efetuados nas Contas-Corrente em 1997 e 1998", em nome do sócio da empresa (11s. 37/38), onde constam os depósitos/créditos, que por falta de apresentação de documento hábil e idôneo, !astreado em escrituração contábil- fiscal da empresa em epígrafe, estão caracterizados como "omissão de receitas ou rendimentos". Sendo que, no primeiro ano, conforme legislação de regência, permanece sua opção pelo SIMPLES, mas incluindo-se a omissão (somatórios mensais dos Quadros Resumos), enquanto no ano seguinte, os valores foram arbitrados, tendo em vista não haver resposta do sócio responsável ao Termo encaminhado (fl. 30), sendo a empresa descaracterizada do sistema SIMPLES, conforme determinação legal. Em todos os autos de infração, foi aplicada a multa de oficio de 75%. Instaurada a fase contenciosa, com a apresentação da impugnação de fls. 114/115, a Contribuinte alegou basicamente que os tributos do ano de 1997 não podiam mais ser cobrados em razão da prescrição, que extingue o crédito tributário. Conforme já mencionado, a DPI em Campinas/SP, ao proferir o Acórdão n° 05-13.917, em 05/07/2006, considerou parcialmente procedente o lançamento, expressando suas conclusões com a seguinte ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 1997, 1998 Ementa: DECADÊNCIA — OMISSÃO DE RECEITAS — TRIBUTOS. O prazo decadencial regido pelas disposições do art. 150, §4°, do Código Tributário Nacional, tem como termo de inicio a data de ocorrência do fato gerador, desde que vinculado à efetiva apuração regularmente informada à SRF, em estrita observância à legislação tributária. Comprovada a omissão de receitas na base , tributável reconhecida pela pessoa jurídica, detectada pelo Fisco em fontes alheias aos dados fornecidos pela contribuinte à administração tributária, o inicio da contagem do prazo se desloca para o art. 173. Processo n° 13819.001713/2003-79 S1 -TE02 Acórdão' n.° 1802-00.332 Fl 3 DECADÊNCIA — CONTRIBUIÇÕES. Segundo a legislação tributária, o prazo decadencial para a Fazenda Pública apurar e constituir os créditos relativos às Contribuições Sociais é de dez anos, contados a partir do primeiro dia do exercício seguinte àquele em que o crédito poderia ter sido constituído. Assunto: Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte - Simples Ano-calendário: 1997 Ementa: DEPÓSITOS BANCÁRIOS - RECEITAS NÃO ESCRITURADAS— EXCLUSÃO DO SIMPLES. Os valores creditados em cont&corrente, em relação aos quais o sujeito passivo não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações, evidenciam omissão de receita. Comprovado pela fiscalização que a pessoa jurídica auferiu receitas em montante superior ao limite de enquadramento das microempresas e empresas de pequeno porte, fica descaracterizada a opção da contribuinte pelo simples no ano subseqüente, sendo exigíveis as diferenças de tributos e contribuições ainda na sistemática do SIMPLES no ano em que ocorrido o excesso. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 1998 Ementa: ESCRITURAÇÃO INSUFICIENTE - LUCRO ARBITRADO - DESENQUADRAMENTO. Constatada a omissão de receitas pelo Fisco e inexistindo escrituração suficiente para apuração do lucro real ou presumido, a pessoa jurídica desenquadrada do SIMPLES terá o lucro arbitrado no ano subseqüente em que constatado o excedente de receita. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 1997, 1998 Ementa: TRIBUTAÇÃO REFLEXA — CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS A decisão acerca de exigências decorrentes deve seguir a mesma orientação decisória prolatada no processo principal em virtude da íntima relação de causa e efeito que os vincula. Comprovada a omissão de receitas no período fiscalizado, correta a exigência das contribuições incidentes sobre a base não oferecida à tributação. s Lançamento Procedente em Parte Inconformada com essa decisão, da qual tomou ciência em 03/10/2006, a Contribuinte apresentou em 03/11/2006 o recurso voluntário de fls. 224 a 236, onde desenvolve argumentos sobre os pontos descritos a seguir: Da decadência: - o Auditor Fiscal não levou em conta que o correto seria promover a apuração do fato gerador dos impostos com bases mensais, pois à época estes tributos estavam sujeitos a lançamento por homologação, destarte, e com base no próprio relatório elaborado pelo Sr. Auditor, deveria ser considerado como fato gerador o último dia útil do mês corrente à época do fato gerador, - o lançamento se consumou em 05/06/2003, portanto, nessa data já ocorrera a extinção do direito de constituir os créditos tributários do ano de 1997 até maio de 1998; - a decadência ocorreu tanto em relação ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica, quanto em relação às Contribuições. Dos Débitos relativos ao ano-calendário de 1998: - os créditos tributários referentes ao ano-calendário de 1998, contidos no presente lançamento, encontram-se em fase de parcelamento especial — PAES — conta n° 100300372066, cujo pedido foi validado em 07/07/2003 e permanece ativo e adimplente, conforme Extrato Demonstrativo de Pagamentos realizados (Doc. n° 04/06); - para corroborar tal afirmativa, estão acostados aos autos o Recibo de Entrega da DIPJ do ano-calendário 1998, contendo o demonstrativo dos valores dos impostos confessados pela ora Recorrente (Doc. n° 07), os quais deverão ser comparados ao Extrato da Dívida confessada no PAES (Doc. n° 08/09), onde a igualdade dos valores e seus respectivos meses de competência estão demonstrados. Da compensação dos tributos recolhidos: - na remotíssima possibilidade do não reconhecimento do efeito prescricionalldecadencial, a compensação é fato real, pois conforme relatório constante do Auto de Infração, em nenhum momento o Sr. Auditor demonstrou a compensação dos valores 1 pagos, sendo que neste mesmo documento afirma-se que a empresa autuada deveria recolher os impostos sobre a diferença do valor das notas fiscais e do valor efetivamente declarado; - sendo assim, requer-se o detalhamento no que consiste entre o valor do tributo com base no valor da nota fiscal e o valor já recolhido pela empresa. Da multa penal agravada para 75%: - o lançamento da multa agravada para 75% não é procedente, porque a Digna Autoridade Fiscal não apontou qualquer situação que a justificasse; - o fato ensejador da multa agravada em 75% deve ser caracterizado como de má-fé ou de evidente intuito doloso. No caso em tela, não há nem referência nem prova dessa situação; 1-13 Processo n° 13819.001713/2003-79 81-TE02 Acórdão n.° 1802-00.332 Fl. 4 - simples omissão de receita constitui fato objetivo. Para qualificá-lo como de má-fé ou decorrente de evidente intuito de fraude — em tese crime contra a ordem tributária — é essencial que se demonstre ou prove o elemento subjetivo ou a vontade dirigida para o resultado ilícito. Da taxa SELIC: - a taxa SELIC é apurada unilateralmente pelo Poder Público, sendo considerado no seu cálculo tanto os juros quanto a inflação; - os juros devem ser fixados em lei, nunca em ato administrativo, nem mesmo quando o ato administrativo é cometido por indevida delegação legislativa; - se a correção monetária foi expressamente revogada por lei, essa medida tem que valer tanto para a Receita quanto para os contribuintes; - há julgados proferidos pelo Superior Tribunal de Justiça que reforçam os argumentos apresentados. Este é o Relatório. 9, 7 Voto Conselheiro JOSÉ DE OLIVEIRA FERRAZ CORRÊA, Relator O recurso é tempestivo e dotado dos pressupostos para a sua admissibilidade. Portanto, dele tomo conhecimento. Conforme o relatório, a Fiscalização apurou nos anos de 1997 e 1998 receitas da empresa que foram movimentadas na conta bancária de seu sócio, e que não foram declaradas pela Contribuinte. Em 1997, o lançamento foi realizado no regime do SIMPLES, e em 1998, no regime normal de tributação, em razão de a empresa ter extrapolado no ano anterior o limite de receitas permitido para a tributação simplificada. Diante da não apresentação de escrituração suficiente para apuração do lucro real, foi realizado o arbitramento dos lucros em 1998. Quanto à decadência, a DRJ em Campinas aplicou o art. 173, I, do CTN, cancelando as exigências de IRPJ cujos fatos geradores ocorreram até novembro de 1997. Já em relação às Contribuições (CSLL, PIS, COFINS e INSS), o prazo adotado foi o de 10 anos, conforme previsto no art. 45 da Lei 8.212/91, e a preliminar foi totalmente rejeitada. O lançamento ocorreu em 05/06/2003. Dentre os argumentos contidos na decisão de primeira instância para a aplicação do art. 173, I, do CTN, destaco o seguinte: Deveras, no caso de omissão de receitas torna-se patente a intenção da contribuinte de não oferecer à tributação os rendimentos auferidos nas operações constatadas posteriormente pela fiscalização junto a terceiros. Tratando-se, pois, de fatos detectados sem qualquer cooperação da pessoa jurídica, não há que se falar em homologação tácita no prazo de cinco anos prevista no §4 0 do art. 150 do C77n1, mas sim no prazo previsto no artigo 173, inciso 1, do CT1V. Portanto, a manutenção de rendimentos à margem da tributação, com o evidente intuito de reduzir o montante de sua obrigação tributária principal mediante inobservância de suas atribuições legais como contribuinte, não pode ser objeto de homologação tácita, ficando tais fatos sujeitos à revisão de oficio pela autoridade administrativa, deslocando-se o prazo para o art 173, inc. 1, do CT1V, dispondo, assim, a Fazenda Pública de um prazo maior para apuração das ocorrências concernentes aos tributos devidos no período. Considero correto o entendimento da Delegacia de Julgamento, inobstante o fato de a Autoridade Fiscal não ter aplicado a multa qualificada no percentual de 150% No caso, vejo claramente configuradas nos autos as hipóteses excludentes do prazo decadencial reduzido (Dolo e Fraude), uma vez que além de as receitas estarem sendo auferidas mediante Processo n° 13819.001713/2003-79 81-TE02 Acórdão n.° 1802-00332 Fl. 5 conta bancária não pertencente à empresa, a sua apuração só foi possivel com a colaboração de terceiros, por meio de expedição de RMF. Além disso, não é demais lembrar que o tipo legal para a qualificação da multa (artigos 71 a 73 da Lei 4.502/1964) não é coincidente com aquele que enseja a ampliação do prazo decadencial (art. 150, § 4°, do CTN), abrangendo, inclusive, figuras jurídicas distintas, de onde posso afirmar uma independência, pelo menos relativa, no processo de subsunção a estas normas. Portanto, não merece reparo a aplicação do art. 173, I, do CTN, para fins de contagem do prazo decadencial em relação ao IRPJ. Quanto às contribuições, cabe mencionar que o Supremo Tribunal Federal — STF aprovou em 12106/2008 a Súmula Vinculante n° 8 (publicada em 20/06/2008), declarando inconstitucional o artigo 45 da Lei 8.212/1991, que previa o prazo decadencial de 10 anos para o seu lançamento. Assinalo também que nos termos do art. 103-A da Constituição, essa súmula alcança a Administração Pública, que deve, portanto, observá-la. Deste modo, não apenas para o 1RPJ, mas também para as contribuições abrangidas nesse processo, há que se reconhecer a decadência para os fatos geradores ocorridos até novembro de 1997. Em relação ao aproveitamento dos pagamentos feitos pela Recorrente, sob o regime do SIMPLES, merecem ser acolhidos os argumentos de defesa. Isto porque o SIMPLES não se caracteriza como um tributo, mas apenas como uma forma simplificada de recolhimento dos vários tributos que engloba, dentre eles o IRPJ e as contribuições aqui em pauta, que mantêm, cada uma deles, sua perfeita identidade, mesmo nesse regime de tributação, inclusive sob o aspecto quantitativo, uma vez que a lei especifica as parcelas relativas a cada imposto ou contribuição, em termos percentuais. Não ha que se falar na necessidade de compensação via PER/DCOMP (compensação eletrônica), posto que os pagamentos referem-se aos mesmos tributos e períodos autuados. Portanto, devem ser deduzidos do presente auto de infração os valores espontaneamente recolhidos na sistemática do SIMPLES, na medida em que forem confirmados pela unidade preparadora. Quanto às considerações relativas ao Parcelamento Especial — PAES, cabe mencionar que a Contribuinte tomou ciência do lançamento em 05/06/2003, vindo alegar no recurso que teve seu pedido de parcelamento validado em 07/07/2003, o que evidencia uma aparente contradição, pois, embora alegue ter ingressado com os débitos em processo de parcelamento, continuou questionando esses mesmos débitos, inclusive junto a essa segunda instância administrativa. De todo modo, nada convalida uma cobrança em duplicidade, pelo que a Delegacia de origem deverá realizar o ajustamento de um processo com o outro, na medida em que realmente haja coincidência entre os tributos e os períodos de apuração, mediante a devida imputação dos valores já pagos, especialmente em relação aos acréscimos legais (multa e juros). 9 Quanto à multa de oficio, cabe esclarecer que não foi aplicada pela Fiscalização a multa qualificada no percentual de 150%, mas sim a multa de oficio padrão, no percentual de 75%, que é cabível para os casos de simples falta de recolhimento de tributo, situação que está devidamente caracterizada, tanto o é que os tributos estão sendo exigidos no presente processo. No que toca às alegações da Recorrente acerca da taxa SELIC, cujo acolhimento implicaria no afastamento de norma legal vigente (art. 61 da Lei 9.430/96), por suposto vício de inconstitucionalidade e afronta ao Código Tributário ao Nacional, cabe ressaltar que falece a esse órgão de julgamento administrativo competencia para provimento dessa natureza, que está a cargo do Poder Judiciário, exclusivamente. tkortuno lembrar que apenas de modo excepcional, havendo prévia decisão por parte do Supremo Tribunal Federal, e cumpridos os requisitos do Decreto n° 2.346/97 ou do art. 103-A da Constituição, o que não ocorre no presente caso, é que a Administração Pública deixaria de aplicar a norma legal. O art. 161 da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de 1966— Código Tributário Nacional, estabelece que o crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de juros de mora..., e no seu parágrafo primeiro determina que se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são calculados à taxa de I% (um por cento) ao mês. Portanto, a taxa de juros de mora a ser exigida sobre os débitos fiscais de qualquer natureza para com a Fazenda Pública pode ser definida em percentual diferente de 1%. Basta que uma lei ordinária assim determine. Neste contexto, o artigo 61 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996, assim dispõe: Artigo 61 — Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria de Receita Federal cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1° de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação especifica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso. § 3° Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à taxa a que se refere o § 3 0 do art. 5°, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês do pagamento. E o § 3° do art. 5° da Lei n°9.430/1996, por sua vez, estabelece que: § 3° As quotas do imposto serão acrescidas de juros equivalente à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia — SELIC, para títulos federais, acumulada mensalmente, calculados a partir do primeiro dia do segundo mês subseqüente ao do encerramento do período de apuração até o último dia do mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês do pagamento. 90 Processo n° 13819.00171312003-79 S1-TE02 Acórdão n.° 1802-00332 Fl. 6 Portanto, incumbe a esse órgão julgador cumprir a norma legal que se encontra em pleno vigor, aplicando-a às situações concretamente verificadas, não lhe cabendo a apreciação da alegada inconstitucionalidade ou ilegalidade da taxa SELIC Apenas vale frisar que essa mesma taxa de juros é garantida aos contribuintes nos casos de restituição de indébitos. O tratamento, portanto, é isonômico, ou seja, tanto vale para a cobrança, quanto para a devoluçZto de valores, o que reforça a justeza de sua aplicação. Registro ainda que a matéria já se encontra sumulada: Súmula Y CC n°2 - O Primeiro Conselho de Contribuintes não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Súmula 1° CC n° 4 - A partir de 1° de abril de 1995, os juros moratórias incidentes sobre débitos ti butários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no penado de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. Todos os argumentos acima valem tanto para o IRPJ, quanto para as contribuições PIS, COFINS, CSLL e INSS. Diante do exposto, dou provimento parcial ao recurso para: - acolher, em relação às Contribuições, a preliminar de decadência para os fatos geradores ocorridos até o mês de novembro de 1997, no mesmo sentido que a DRJ já havia decidido para o IRPJ; - determinar que sejam deduzidos da parte remanescente do presente auto de infração os valores espontaneamente recolhidos na sistemática do SIMPLES, na medida em que os pagamentos forem confirmados pela unidade preparadora; - que seja realizado o ajustamento deste processo com o Parcelamento Especial — PAES — Conta n° 100300372066, na medida em que seja confirmada a coincidência entre os tributos e os períodos de apuração, mediante a devida imputação dos valores já pagos, especialmente em relação aos acréscimos legais (multa e juros). je-- aÉ DE OLIVEIRA FERRAZ CORRÊA II MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS Processo : 13819.001713/2003-79 Recurso : 158799 Acórdão : 1802-00.332 TERMO DE INTIMAÇÃO Em cumprimento ao disposto no § 3° do artigo 81 do Anexo II do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (Portaria MF n° 259/2009), intime-se o(a) Senhor(a) Procurador(a) Representante da Fazenda Nacional, credenciado junto à Segunda Câmara da Primeira Seção do CARF, a tomar ciência do inteiro ter do Acórdão n° 1802-00.332. Brasília - DF, em 14 de abril de 2010 /_----- /José Roberto França Secre ' o da r Câmara da Primeira Seção CARI Ciente, com a observação abaixo: [ ] Apenas com Ciência [ ] Com Recurso Especial [ ] Com Embargos de Declaração Data da ciência: Procurador(a) da Fazenda Nacional 1

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6585623 #
Numero do processo: 16327.001526/2010-44
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Nov 22 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Thu Dec 08 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2006 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. NECESSIDADE DE PREQUESTIONAMENTO. Não podem ser acolhidos embargos de declaração opostos contra Acórdão de Recurso Especial que versam sobre matéria que não foi trazida por ocasião do Recurso Voluntário ou em razões ao Recurso de Ofício.
Numero da decisão: 9101-002.479
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer dos Embargos de Declaração opostos pelo contribuinte. (assinado digitalmente) Marcos Aurélio Pereira Valadão – Presidente em exercício (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rêgo - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros Marcos Aurélio Pereira Valadão (Presidente em Exercício), Adriana Gomes Rêgo, Cristiane Silva Costa, André Mendes de Moura, Luís Flávio Neto, Rafael Vidal De Araújo, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Demetrius Nichele Macei (suplente convocado). Ausente, justificadamente, o Conselheiro Carlos Alberto Freitas Barreto.
Nome do relator: ADRIANA GOMES REGO
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9101­002.479  –  1ª Turma   Sessão de  22 de novembro de 2016  Matéria  TRAVA DE 30%   Embargante  BANCO SAFRA S.A.  Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2006  EMBARGOS  DE  DECLARAÇÃO.  NECESSIDADE  DE  PREQUESTIONAMENTO.  Não podem ser acolhidos embargos de declaração opostos contra Acórdão de  Recurso Especial que versam sobre matéria que não  foi  trazida por ocasião  do Recurso Voluntário ou em razões ao Recurso de Ofício.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  não  conhecer dos Embargos de Declaração opostos pelo contribuinte.    (assinado digitalmente)  Marcos Aurélio Pereira Valadão – Presidente em exercício    (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo ­ Relatora    Participaram do presente julgamento os Conselheiros Marcos Aurélio Pereira  Valadão  (Presidente  em  Exercício),  Adriana  Gomes  Rêgo,  Cristiane  Silva  Costa,  André  Mendes  de  Moura,  Luís  Flávio  Neto,  Rafael  Vidal  De  Araújo,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio  e  Demetrius  Nichele  Macei  (suplente  convocado).  Ausente,  justificadamente,  o  Conselheiro Carlos Alberto Freitas Barreto.         AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 00 15 26 /2 01 0- 44 Fl. 384DF CARF MF Processo nº 16327.001526/2010­44  Acórdão n.º 9101­002.479  CSRF­T1  Fl. 385          2 Relatório  BANCO SAFRA S.A, devidamente qualificada nos autos, opôs embargos de  declaração, com fundamento no art. 65 do Anexo II do Regimento Interno do CARF, aprovado  pela Portaria MF nº 343, de 2015, e alterações posteriores, às e­fls. 372/376, contra o acórdão  que foi formalizado sob nº 9101­002.207, julgado na sessão de 3 de fevereiro de 2016 por esta  1ª Turma da CSRF (e­fls. 357 e ss.), por meio do qual decidiu­se negar provimento ao recurso  especial interposto, nos seguintes termos:  ENCERRAMENTO  DE  ATIVIDADES.  COMPENSAÇÃO  DE  PREJUÍZOS.  LIMITE  DOS  30%  DO  LUCRO  REAL.  INAPLICABILIDADE. Inexiste previsão legal para se proceder à  compensação  de  prejuízos  (trava),  além  do  percentual  de  30%  do  lucro  real,  ainda  que  a  pessoa  jurídica  esteja  no  encerramento das suas atividades.  Alegou a embargante, haver omissões no  acórdão  recorrido, haja vista que:  (1) "deixou de analisar a questão referente à exclusão das penalidades impostas, da cobrança  de juros de mora e da atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo, em razão  do disposto nos art. 100, inc. III, § único, do CTN e art. 76, inc. II, "a", da Lei nº 4.502/64"; e  (2) "deixou de analisar a questão referente à não incidência dos juros de mora sobre o valor  da multa de ofício".  Por meio do Despacho de e­fls. 380/382, os embargos de declaração  foram  acolhidos.  É o Relatório.    Voto             Conselheira Adriana Gomes Rêgo ­ Relatora  Em que pese eu tenha me manifestado no Despacho de Admissibilidade dos  Embargos pelo acolhimento dos Embargos, por ocasião do seu julgamento, verifiquei que, na  verdade, a matéria trazida em sede de Recurso Especial não tinha sido prequestionada nem na  Impugnação  (e­fls.  109  e  seguintes)  e  nem  por  ocasião  do Recurso Voluntário  (e­fls.  188  e  seguintes).  Por  essa  razão, o  acórdão embargado não poderia  ter  se pronunciado  sobre  matéria que somente foi trazida por meio do Recurso Especial, sem que sequer a turma a quo  tivesse se pronunciado. Tratava­se, portanto, de matéria preclusa.  Nesse sentido, cumpre trazer à  tona,  inclusive, o disposto no art. 67, §5º do  Anexo II do RICARF:  Fl. 385DF CARF MF Processo nº 16327.001526/2010­44  Acórdão n.º 9101­002.479  CSRF­T1  Fl. 386          3 §  5º  O  recurso  especial  interposto  pelo  contribuinte  somente  terá  seguimento  quanto  à  matéria  prequestionada,  cabendo  sua  demonstração, com precisa indicação, nas peças processuais.   Em  face  ao  exposto,  manifesto­me  por  rejeitar  os  embargos  de  declaração  opostos pela Contribuinte.  (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo                                  Fl. 386DF CARF MF

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6464516 #
Numero do processo: 10708.000038/00-61
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jul 12 00:00:00 UTC 2016
Data da publicação: Fri Aug 12 00:00:00 UTC 2016
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 1999 COMPOSIÇÃO DO SALDO NEGATIVO. PROVA. A prova do indébito tributário, fato jurídico a dar fundamento ao direito à compensação, compete ao sujeito passivo que teria efetuado o pagamento ou sofrido retenções em valor maior que o imposto devido. Mas nada impede que o Fisco verifique a existência e procedência dos valores que compuseram o saldo negativo pleiteado, a partir dos elementos constantes de suas bases de dados, se o contribuinte se encontra impossibilitado de fazê-lo por comprovado motivo de força maior. Recurso Especial do Contribuinte Não Conhecido.
Numero da decisão: 9101-002.370
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado. (assinado digitalmente) Marcos Aurélio Pereira Valadão - Presidente (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rêgo - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros Hélio Eduardo de Paiva Araújo, André Mendes de Moura, Adriana Gomes Rêgo, Rafael Vidal de Araújo, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa, Luis Flávio Neto, Nathalia Correia Pompeu e Marcos Aurélio Pereira Valadão (Presidente em exercício). Ausente, justificadamente, o Conselheiro Carlos Alberto Freitas Barreto (Presidente).
Nome do relator: ADRIANA GOMES REGO
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conteudo_txt : Metadados => date: 2016-08-09T14:40:02Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; dcterms:created: 2016-08-09T14:40:02Z; Last-Modified: 2016-08-09T14:40:02Z; dcterms:modified: 2016-08-09T14:40:02Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; xmpMM:DocumentID: uuid:3f808a46-49f8-492e-9e65-6e1563be3e97; Last-Save-Date: 2016-08-09T14:40:02Z; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2016-08-09T14:40:02Z; meta:save-date: 2016-08-09T14:40:02Z; pdf:encrypted: true; modified: 2016-08-09T14:40:02Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; meta:creation-date: 2016-08-09T14:40:02Z; created: 2016-08-09T14:40:02Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; Creation-Date: 2016-08-09T14:40:02Z; pdf:charsPerPage: 2034; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2016-08-09T14:40:02Z | Conteúdo => CSRF­T1  Fl. 910          1 909  CSRF­T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  10708.000038/00­61  Recurso nº               Especial do Contribuinte  Acórdão nº  9101­002.370  –  1ª Turma   Sessão de  12 de julho de 2016  Matéria  IRPJ ­ DIREITO CREDITÓRIO. NÃO RECONHECIMENTO  Recorrente  MATOS TEIXEIRA CONSTRUÇÕES E TERRAPLANAGEM LTDA  Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 1999  COMPOSIÇÃO DO SALDO NEGATIVO. PROVA.   A  prova  do  indébito  tributário,  fato  jurídico  a  dar  fundamento  ao  direito  à  compensação, compete ao sujeito passivo que teria efetuado o pagamento ou  sofrido  retenções  em  valor maior  que  o  imposto  devido. Mas  nada  impede  que o Fisco verifique a existência e procedência dos valores que compuseram  o saldo negativo pleiteado, a partir dos elementos constantes de suas bases de  dados,  se  o  contribuinte  se  encontra  impossibilitado  de  fazê­lo  por  comprovado motivo de força maior.  Recurso Especial do Contribuinte Não Conhecido.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  não  conhecer do recurso, nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado.     (assinado digitalmente)  Marcos Aurélio Pereira Valadão ­ Presidente      (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo ­ Relatora    Participaram do presente julgamento os Conselheiros Hélio Eduardo de Paiva  Araújo,  André  Mendes  de  Moura,  Adriana  Gomes  Rêgo,  Rafael  Vidal  de  Araújo,  Marcos  Antonio Nepomuceno Feitosa, Luis Flávio Neto, Nathalia Correia Pompeu e Marcos Aurélio     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 70 8. 00 00 38 /0 0- 61 Fl. 910DF CARF MF Impresso em 12/08/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 09/08/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 09/08/2016 p or ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 10/08/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO Processo nº 10708.000038/00­61  Acórdão n.º 9101­002.370  CSRF­T1  Fl. 911          2 Pereira  Valadão  (Presidente  em  exercício).  Ausente,  justificadamente,  o  Conselheiro  Carlos  Alberto Freitas Barreto (Presidente).    Relatório  MATOS  TEIXEIRA  CONSTRUÇÕES  E  TERRAPLENAGEM  LTDA  recorre a este Colegiado, por meio do Recurso Especial (e­fls. 737/777), contra o acórdão de nº  1302­00.342  (e­fls.  691/701)  que,  por unanimidade  de votos,  deu  provimento  parcial  ao  seu  recurso  voluntário  e  reconheceu,  em  parte,  o  direito  creditório  pleiteado.  Transcreve­se  a  ementa do acórdão recorrido:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA  ­  IRPJ  Exercício:  1999  DIREITO  CREDITORIO.  RECONHECIMENTO. DOCUMENTAÇÃO. EXTRAVIO.   Provado  por  meio  de  elementos  carreados  aos  autos  que  o  contribuinte  não  deu  causa  ao  extravio  dos  documentos  de  suporte  dos  registros  feitos  em  Declaração  de  Informações,  e  que foram adotadas as providências exigidas pela legislação de  regência, o eventual indeferimento do pedido de reconhecimento  do  direito  creditório  deve  ser  feito  a  partir  da  indicação  de  justificativas  inequívocas  da  insubsistência  dos  elementos  formadores do crédito pleiteado.   PEDIDO  DE  RESTITUIÇÃO.  LIQUIDEZ  E  CERTEZA.  COMPROVAÇÃO, DECADÊNCIA, INOCORRÊNCIA.   Tratando­se de aferição de liquidez e certeza de direito crédito,  promovida  dentro  do  prazo  regulamentar,  descabe  falar  em  decadência  do  direito  de  se  constituir  o  crédito  tributário.  Recurso Voluntário Provido em Parte.  A Recorrente  aponta  divergência  jurisprudencial  entre  o  Acórdão  nº  1302­ 00.342, e os Acórdãos nº 101­93.224 e 101­95.683, no que respeita ao  tema "penalização do  contribuinte,  na  ocorrência  de  caso  fortuito,  ao  exemplo  do  arbitramento".  As  ementas  dos  paradigmas são as seguintes:  Acórdão nº 101­93.224  IRPJ ­ LUCRO ARBITRADO ­ DETERIORAÇÃO DE LIVROS E  DOCUMENTOS  ­  CASO  FORTUITO  ­  Se  por  ocasião  da  elaboração das declarações de rendimentos e sua apresentação  nos  respectivos  prazos,  o  sujeito  passivo  tinha  a  escrituração  contábil  e a documentação em ordem, a deterioração posterior  em virtude de inundação, não pode dar causa a arbitramento de  lucro  fundada  na  recusa  de  apresentação  dos mesmos  livros  e  documentos,  já  que  não  há  indícios  de  que  o  sujeito  passivo  tenha  deixado  de  tomar  as  cautelas  necessárias  para  evitar  o  caso fortuito ou de força maior.  Acórdão nº 101­95.683  Fl. 911DF CARF MF Impresso em 12/08/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 09/08/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 09/08/2016 p or ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 10/08/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO Processo nº 10708.000038/00­61  Acórdão n.º 9101­002.370  CSRF­T1  Fl. 912          3 IRPJ ­ LUCRO ARBITRADO ­ DETERIORAÇÃO DE LIVROS E  DOCUMENTOS  ­  CASO  FORTUITO  ­  Se  por  ocasião  da  elaboração das declarações de rendimentos e sua apresentação  nos  respectivos  prazos,  o  sujeito  passivo  tinha  a  escrituração  contábil  e a documentação em ordem, a deterioração posterior  em virtude de inundação, não pode dar causa a arbitramento de  lucro  fundada  na  recusa  de  apresentação  dos mesmos  livros  e  documentos,  já  que  não  há  indícios  de  que  o  sujeito  passivo  tenha  deixado  de  tomar  as  cautelas  necessárias  para  evitar  o  caso fortuito ou de força maior.  O contribuinte, em suas razões recursais: a) preliminarmente,  ressalta que o  valor  a  restituir  de  IRPJ  é  da  ordem  de R$  221.033,27,  não  restando  quaisquer  dúvidas;  no  mérito,  defende que: b) houve caso  fortuito  comprovado nos  autos,  em que  a documentação  contábil  e  fiscal  foi  destruída  por  fenômeno  natural,  não  tendo  como  promover  sua  reconstituição; c) a presunção de veracidade da DIPJ do exercício 1999, ano­calendário 1998,  não  pode  ser  elidida  pelo  fisco,  pois  foram  declarados  corretamente  os  valores;  d)  ao  final,  deve ser reformada a decisão para que sejam desfeitas as glosas efetuadas.  O  recurso  foi  admitido  por meio  do Despacho  de  e­fls.  893/896,  e  a  PFN  apresentou Contrarrazões às fls. 899/907, em que aduz: a) não merece prosperar a intenção do  contribuinte  em ver  seu  direito  creditório  atendido em  face da não­demonstração da origem,  liquidez e certeza do crédito pleiteado, b) apesar da demora na apreciação do pedido por parte  da  RFB  e,  ainda  que  tenha  ocorrido  o  evento  natural  que  resultou  na  destruição  de  seus  documentos,  esses  fatos  não  descaracterizam  a  necessidade  de  ser  demonstrado  o  direito  pleiteado; c) a diligência, efetuada pelo fisco buscou comprovar os créditos que a interessada  pleiteia  em  relação  ao  ano­calendário  1999,  ocorreu  em  2003,  ocasião  em  não  foram  homologados  os  valores  por  falta  de  comprovação,  não  havendo  que  se  falar  em  aceitação  obrigatória dos valores  em decorrência de  admissão  tácita;  d) que  seja  improvido o Recurso  Especial do contribuinte.  É o relatório.    Voto             Conselheira Adriana Gomes Rêgo, Relatora.  O recurso é tempestivo.  Mas, com a devida vênia, discordo de sua admissibilidade por entender que a  divergência  argüida  não  se  caracterizou,  vez  que  a  decisão  do  acórdão  recorrido  analisou  situação distinta dos acórdãos trazidos como paradigma.  No  caso  dos  autos,  a  recorrente  pleiteia  o  reconhecimento  de  direito  creditório  relativo  a  saldo  negativo  de  IRPJ  do  ano­calendário  1999,  no  valor  de  R$  221.033,97, para utilizá­lo em compensações com outros débitos.  O acórdão recorrido entendeu que, como a contribuinte comprovou que não  deu causa ao extravio da documentação que deu suporte à declaração apresentada, para deixar  Fl. 912DF CARF MF Impresso em 12/08/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 09/08/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 09/08/2016 p or ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 10/08/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO Processo nº 10708.000038/00­61  Acórdão n.º 9101­002.370  CSRF­T1  Fl. 913          4 de reconhecer o crédito, a autoridade administrativa deveria indicar os elementos que tornaram  o  crédito  insubsistente.  A  partir  dessa  premissa,  verificou  o  que  constava  da  declaração  retificadora, comparou com declarações de anos anteriores, e reconheceu uma parte do crédito  pleiteado.   Por  outro  lado,  ambos  os  paradigmas  apreciaram  constituição  de  crédito  tributário pelas regras do arbitramento dos lucros.  Para  demonstrar  melhor  a  falta  de  similitude  fática  entre  as  decisões,  transcrevo os seguintes excertos do acórdão paradigma nº 101­93.224:  [...]  No  mérito,  o  lançamento  diz  respeito  a  lucros  arbitrados  nos  anos­calendário de 1994 e 1995, por  infração do  inciso  III,  do  artigo 539 do RIR/94 com a seguinte dicção:  [...]  Efetivamente e como diz a recorrente, há uma incompatibilidade  entre  a  descrição  do  fundamento  para  arbitramento  do  lucro  com a capitulação legal contida no Auto de Infração.   Se o sujeito passivo não mantinha a escrituração contábil como  diz o item 25 1, Termo n° 13 — Constatação Final, não poderia  recusar­se a apresentar os  livros e documentos da escrituração  comercial e fiscal à autoridade tributária.  A autoridade julgadora de 1° grau percebeu esta discordância e  na tentativa de sanar a incompatibilidade disse que existiram as  duas infrações, ou seja, falta de escrituração em virtude de não  reconstituição  e  recusa  da  apresentação  da  escrituração,  também,  pela  não  reconstituição  da  escrituração  comercial  e  fiscal.  Em verdade, este posicionamento não se sustenta por falta de um  mínimo de lógica porque não ficou evidenciado nos autos que o  sujeito  passivo  tenha  sido  intimado  para  apresentar  os  livros  comerciais  e  fiscais  relativos  aos  anos­calendário  de  1994  e  1995.  Uma retrospectiva dos procedimentos adotados pela autoridade  lançadora  pode  esclarecer  melhor  o  fato  acima  examinado,  porquanto  as  intimações  expedidas  pela  fiscalização,  em  sua  maior parte, diziam respeito aos anos­calendário de 1996 e 1997  e de um momento para outro passou a exigir a reconstituição da  escrituração  contábil  de  1994  e  1995,  sem  a  prévia  intimação  para apresentar os livros e os respectivos documentos.  [...]  A  bem  da  verdade,  as  três  intimações  expedidas  e  que  se  relacionam  com  anos­calendário  de  1994  e  1995  não  tem  qualquer eficácia pretendida pela fiscalização posto que somente  em  30  de  novembro  de  1999,  o  Senhor  Delegado  da  Receita  Federal  em  Guarulhos,  em  Memorando  n°  0129/99/DRF/GUA/GAB,  de  fls  89,  autorizou  a  reabertura  da  fiscalização  na  FORMILINE  INDÚSTRIA  DE  LAMINADOS  LTDA., para os anos­calendário objeto dos presentes autos e o  Fl. 913DF CARF MF Impresso em 12/08/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 09/08/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 09/08/2016 p or ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 10/08/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO Processo nº 10708.000038/00­61  Acórdão n.º 9101­002.370  CSRF­T1  Fl. 914          5 Auto/de Infração foi lavrado no dia subseqüente, ou seja, no dia  10 de dezembro de 1999.  Se a autorização para a reabertura da fiscalização deu­se no dia  30 de novembro de 1999, qualquer providencia anterior a  esta  autorização  não  poderia  ter  qualquer  eficácia  e,  portanto,  restaria válido apenas o Termo n° 13 ­ Constatação Final, que  arbitrou o lucro.   Com  estas  considerações  e  tendo  em  vista  que  não  restou  comprovada  a  recusa  do  sujeito  passivo  para  apresentar  os  livros  e  documentos  da  escrituração  comercial  e  fiscal  à  autoridade tributária e que o sujeito passivo não foi intimado em  nenhum  momento  para  apresentar  a  escrituração  fiscal  e  comercial, não vejo como prosperar o arbitramento do lucro.  O paradigma de nº 101­95.683  também  tratou de analisar autos de  infração  para constituição de crédito tributário pelo lucro arbitrado:  [...]  Como visto do relatório, trata­se de arbitramento dos lucros da  interessada,  tendo  em  vista  a  falta  de  apresentação  à  fiscalização, os livros e documentos contábeis e fiscais por parte  da recorrente.  [...]  À época do exame de admissibilidade do REsp da contribuinte, o Regimento  Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 256, de 2009, dispunha, no caput do art. 67:  Art.  67.  Compete  à  CSRF,  por  suas  turmas,  julgar  recurso  especial  interposto  contra  decisão  que  der  à  lei  tributária  interpretação  divergente  da  que  lhe  tenha  dado  outra  câmara,  turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. (*)  (*) destaquei  Ora, não se pode dizer que os mesmos comandos normativos (lei  tributária)  regem declarações de compensação e autos de infração pelo arbitramento dos lucros.  Veja­se  que,  em  ambos  os  casos  do  paradigmas  o  comando  legal  adotado  para  fundamentar as autuações foi o artigo do regulamento do  imposto de renda que  trata de  arbitramento ­ no caso do RIR/94, o art. 539 e, no caso do RIR/99, o art. 530 ­ enquanto que no  caso do recorrido o Despacho Decisório que não reconheceu o direito creditório pleiteado e não  homologou  as  compensações,  fundamentou­se  nos  seguintes  dispositivos  normativos  (fls.  92/94 do volume 1 digitalizado):  ­ Art. 170, II, do CTN;  ­ Lei nº 10.637, de 2002;  ­ Art. 21, §§ 1º e 2º e 35, §§ 1º e 2º, ambos da IN SRF nº 210, de 2002.  Poder­se­ia  dizer  que  a  similitude  fática  entre  as  decisões  residiria  na  deterioração  dos  livros  e  documentos  da  escrituração  contábil  e  fiscal  dos  contribuintes,  por  Fl. 914DF CARF MF Impresso em 12/08/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 09/08/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 09/08/2016 p or ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 10/08/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO Processo nº 10708.000038/00­61  Acórdão n.º 9101­002.370  CSRF­T1  Fl. 915          6 ocorrência  de  caso  fortuito/força  maior  o  que,  com  efeito,  ocorreu  em  todos  os  casos  ­  recorrido e paradigmas.  Mas esse  fato  ­ deterioração dos  livros e documentos da contabilidade ­  foi  considerado  irrelevante,  tanto  no  caso  do  recorrido,  quanto  no  caso  dos  paradigmas,  para  o  deslinde dos litígios. Pelo contrário, no caso do acórdão recorrido, constou expressamente do  voto do relator:  Divergindo  do  posicionamento  adotado  pela  autoridade  julgadora de primeira instância, entendo que, na medida em que  Recorrente  trouxe  aos  autos  elementos  suficientes  a  comprovação  de  que  não  deu  causa  ao  extravio  da  documentação  de  suporte  da  declaração  apresentada  e  que  adotou as providências exigidas pela  legislação de  regência, a  autoridade  administrativa,  para  decidir  pela  ausência  de  liquidez e certeza do crédito pleiteado, deveria indicar, de forma  inequívoca, os elementos que, contribuindo para a formação do  crédito, o tornaram insubsistente.  Não identifico, também, recomendação no parágrafo 2° do art.  264 do RIR/99 no sentido de que o contribuinte deveria envidar  esforços para reconstruir a escrituração contábil e recuperar  as  informações  que  dela  constavam,  bem  como  os  papéis  e  documentos pertinentes, eis que o  citado dispositivo  trata  tão  somente da legalização de novos livros e documentos. (*)  (*) negritei  Como visto, o extravio dos livros e documentos fiscais também não pesou na  decisão consignada pelo paradigma de nº 101­93.224, como se verifica do extenso  trecho do  voto  reproduzido  anteriormente,  já  que,  naquele  caso,  o  relator  entendeu  que  não  havia  autorização para que a fiscalização procedesse ao arbitramento dos lucros nos anos­calendário  1994 e 1995, pois “porque não  ficou evidenciado nos autos que o sujeito passivo  tenha sido  intimado para apresentar os livros comerciais e fiscais relativos aos anos­calendário de 1994  e  1995”,  ou  seja,  a  motivação  para  afastar  o  arbitramento  é  peculiar  e  em  nada  pode  ser  aplicada ao presente processo.  E, no mesmo sentido do recorrido, o paradigma de nº 101­95.683:  Como  visto  acima,  a  recorrente  tomou  todas  as  providências  legais  exigidas  em  vista  do  infortúnio  ocorrido,  denotando  que  não houve recusa na apresentação dos livros fiscais e comerciais  e respectivos documentos.  Também  não  seria  cabível  argumentar  no  sentido  de  que  teria  ocorrido a  falta de adoção de medidas mínimas para preservar  seus  livros  e documentos contábeis e  fiscais,  pois a  inundação,  conforme  comprovam  os  documentos  juntados  aos  autos,  abrangeu  todo  o  município  de  Nova  Friburgo/RJ,  tendo  motivado a decretação de situação de emergência por parte do  Executivo Municipal.  [...]  Fl. 915DF CARF MF Impresso em 12/08/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 09/08/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 09/08/2016 p or ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 10/08/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO Processo nº 10708.000038/00­61  Acórdão n.º 9101­002.370  CSRF­T1  Fl. 916          7 No caso, deve­se registrar que, diante dos fatos em análise, não  houve recusa, mas sim impossibilidade de apresentação ao fisco  dos documentos destruídos pela inundação.  [...]  Portanto, além de entender que as situações fáticas analisadas são distintas, se  semelhança  houvesse,  as  decisões  comparadas  não  seriam  divergentes,  mas  exatamente  convergentes sobre o ponto questionado.  Conclusão  Em face ao exposto, voto no sentido de não conhecer do Recurso Especial da  Contribuinte.  Adriana Gomes Rêgo ­ Relatora                                Fl. 916DF CARF MF Impresso em 12/08/2016 por RECEITA FEDERAL - PARA USO DO SISTEMA CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 09/08/2016 por ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 09/08/2016 p or ADRIANA GOMES REGO, Assinado digitalmente em 10/08/2016 por MARCOS AURELIO PEREIRA VALADAO

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