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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
4641577 #
Numero do processo: 13839.001061/2003-34
Turma: Quarta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Fri Jul 02 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Fri Jul 02 00:00:00 UTC 2010
Numero da decisão: 3403-000.059
Decisão: Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator.
Nome do relator: ROBSON JOSE BAYERL
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Recorrida FAZENDA NACIONAL Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolnros iri- ernbros do Colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recu so em diligênci\à, nos termos do voto do Relator, 4/ Antonio Carlos Atuli - Presidente • If - I / 4.. . _,-0 Robson Jos- ir:" erl - e tor / .,...-, EDITADO EM 1.3/08/2010 ' Participaram do presente julgamento os Conselheiros Robson José Bayer, Domingos de Sá Filho, Winderley Morais Pereira, Ivan Allegretti e Antonio Carlos Atulim.Ausente, justificadamente, o Conselheiro Marcos Tranchesi Ortiz. Relatório Cuida-se de auto de infração lavrado em procedimento de verificações obrigatórias para exigir diferenças de Cofins, fatos geradores janeiro e fevereiro/2001, em face de homologação parcial de compensação realizada nos processos administrativos 138.36.000048/2001-26 e 13836.000049/2001-71, cuja denegação, segundo o relatório de autuação fiscal, circunscreveu-se à atualização monetária de créditos básicos de IPI. Ainda segundo o relato, os valores se encontravam informados em Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais - DCTF, 1 O contribuinte impugnou o lançamento aduzindo, em preliminar, a sua nulidade devido à falta de remissão à legislação que embasou a glosa dos créditos requeridos, o que redundaria na preterição de seu direito de defesa, No mérito, sustenta o cabimento da atualização dos créditos básicos de IPI apurados com fidcro no art. 11 da Lei n° 9.779/99 por ostentarem "natureza jurídico-econômico-financeira (sie)", traduzindo-se em moeda de pagamento dirigida a uma finalidade específica, o que atrairia a incidência do art, 66, § 3' da Lei n° 8.383/91, com a redação dada pela Lei n° 9.069/95, e o art, 39, § 4° da Lei n° 9.250/95. Segue citando jurisprudência em seu favor e afirmando que o não reconhecimento deste consectário ofende os princípios da moralidade, vedação do enriquecimento sem causa e isonomia, A DRJ Campinas/SP julgou o lançamento procedente rechaçando a nulidade do auto de infração, por não se verificar quaisquer das situações arroladas no art. 59 do Decreto n° 70.235/72, reputando estranha ao julgamento a matéria atinente à possibilidade de correção ou não de créditos de IPI, à taxa selic, visto que o lançamento não glosou qualquer parcela do direito creditório vindicado nos processos 13836,000048/2001-26 e 13836.000049/2001, limitando-se a constituir o crédito tributário resultante da homologação parcial da compensação neles examinada, de modo que esta altercação seria inerente aqueloutros feitos e não a este. O contribuinte apresenta recurso voluntário em que insiste na nulidade do lançamento, em função do erro na indicação de parte da legislação exposta como enquadramento legal da autuação, reprisando, no mais, com alguma variação, a argumentação já deduzida na impugnação. É o relatório. Voto Conselheiro Robson José Bayerl, Relator O auto de infração sob vergasta fui lavrado com fundamento no art. 90 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001, em que pese a inexistência de informação neste sentido. Nos termos das Portarias SRF n° 6.129/2005 e 666/2008, os processos em tela deveriam ser juntados na Unidade em que se encontrassem, tendo em conta questões de racionalidade e economia processual, todavia, por se tratarem de atos normativos posteriores à forrnalização dos autos, não o foram, de modo que, na atual fase processual em que se encontram, não há mais possibilidade de adoção de tal medida. Considerando a imbricação deste processos àqueles tombados sob os n's 13836.000048/2001-26 e 13836.000049/2001-71, e, ainda, para evitar a prolação de decisões conflitantes, ilíquidas ou lastreadas em suposições, proponho a conversão do julgamento em diligência para que se providencie o seguinte: 1. Confeccionar relatório circunstanciado do histórico dos processos 13836.00048/2001-26 e 13836.000049/2001-71, uma vez que, consoante sistema COMPROT, os mesmos se encontram arquivados desde 02/10/2007 e 22/04/2008, respectivamente; 2. Informar se os processos em epígrafe já se encerraram e juntar cópias dos despachos decisórios e decisões administrativas proferidas; 2 Processo n° 13839,001061/2003-34 S3-C4T3 Resolução n° 3403-00,059 Fl. 2 3, Informar se os valores constantes deste auto de infração são ou foram objeto de cobrança naqueles ou em outros processos administrativos, Em caso positivo, detalhar como ocorreu a cobrança e qual seu estágio atual„ Encerrado o procedimento abra-se vista ao contribuinte para manifestação, acaso seja de seu interesse, no prazo de 30 (trinta) dias, findos os quais, devolvam-se estes autos para prosseguimento do julgamento. Robson ose :ayerl 3

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10325732 #
Numero do processo: 10680.913374/2014-42
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 29 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Mar 08 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 1999, 2000, 2001, 2002, 2003, 2004 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. NULIDADE. Não há que se falar em nulidade quando a decisão não apresenta vício elencado no artigo 59 do Decreto nº 70.235/1972, que regula o processo administrativo fiscal, mormente quando a contribuinte pode apresentar recurso contra todos fundamentos legais envolvidos na decisão. COMPENSAÇÃO. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE. Em processos de compensação, pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e a liquidez do crédito para o qual pleiteia compensação. A mera alegação do direito creditório, desacompanhada de provas requeridas pelo Fisco, não é suficiente para demonstrar que as receitas (de natureza diversa das de vendas de mercadorias e de serviços) afastadas da incidência foram incluídas indevidamente na base de cálculo da contribuição. ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 1999, 2000, 2001, 2002, 2003, 2004 PIS/COFINS. LEIS COMPLEMENTARES NºS 07/1970 e 70/1991. BASE DE CÁLCULO. RECEITAS FINANCEIRAS. VALORES CONTABILIZADOS COMO OUTRAS RECEITAS FINANCEIRAS. FALTA DE ESCLARECIMENTO QUANTO ÀS OPERAÇÕES. Devem ser incluídos na base de cálculo do PIS e da Cofins, mesmo quando apurados na sistemática das Leis Complementares nº 07/1970 e 70/1991, os valores contabilizados como outras receitas financeiras, se não for esclarecido pelo contribuinte o tipo de operação de que se originaram tais valores. COMPENSAÇÃO. FALTA DE DEDUÇÃO DE VALORES COMPENSADOS. COBRANÇA EM OUTRO PROCESSO. Na apuração do saldo credor pleiteado, a falta de dedução de parcelas compensadas do débito, as quais são paralelamente alvo de cobrança em processo específico de reconhecimento de direito creditório para uso nessas compensações, representa cobrança em duplicidade. PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. PENDÊNCIA DE APRECIAÇÃO. CONVERSÃO EM DCOMP. Os pedidos de compensação, pendentes de apreciação pela autoridade administrativa em 1º de outubro de 2002, foram considerados Declaração de Compensação desde o seu protocolo para os efeitos a ela pertinentes. A compensação declarada à Receita Federal extingue o crédito Tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação.
Numero da decisão: 3301-013.885
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para considerar as compensações efetuadas por meio dos Processos Administrativos nºs 10680.024112/99-48 e 10680.005807/2001-70 na apuração do saldo credor pleiteado de PIS e Cofins do presente. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
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NULIDADE. Não há que se falar em nulidade quando a decisão não apresenta vício elencado no artigo 59 do Decreto nº 70.235/1972, que regula o processo administrativo fiscal, mormente quando a contribuinte pode apresentar recurso contra todos fundamentos legais envolvidos na decisão. COMPENSAÇÃO. ÔNUS DA PROVA DO CONTRIBUINTE. Em processos de compensação, pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e a liquidez do crédito para o qual pleiteia compensação. A mera alegação do direito creditório, desacompanhada de provas requeridas pelo Fisco, não é suficiente para demonstrar que as receitas (de natureza diversa das de vendas de mercadorias e de serviços) afastadas da incidência foram incluídas indevidamente na base de cálculo da contribuição. ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Ano-calendário: 1999, 2000, 2001, 2002, 2003, 2004 PIS/COFINS. LEIS COMPLEMENTARES NºS 07/1970 e 70/1991. BASE DE CÁLCULO. RECEITAS FINANCEIRAS. VALORES CONTABILIZADOS COMO OUTRAS RECEITAS FINANCEIRAS. FALTA DE ESCLARECIMENTO QUANTO ÀS OPERAÇÕES. Devem ser incluídos na base de cálculo do PIS e da Cofins, mesmo quando apurados na sistemática das Leis Complementares nº 07/1970 e 70/1991, os valores contabilizados como outras receitas financeiras, se não for esclarecido pelo contribuinte o tipo de operação de que se originaram tais valores. COMPENSAÇÃO. FALTA DE DEDUÇÃO DE VALORES COMPENSADOS. COBRANÇA EM OUTRO PROCESSO. Na apuração do saldo credor pleiteado, a falta de dedução de parcelas compensadas do débito, as quais são paralelamente alvo de cobrança em processo específico de reconhecimento de direito creditório para uso nessas compensações, representa cobrança em duplicidade. PEDIDO DE COMPENSAÇÃO. PENDÊNCIA DE APRECIAÇÃO. CONVERSÃO EM DCOMP. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 68 0. 91 33 74 /2 01 4- 42 Fl. 2689DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 Os pedidos de compensação, pendentes de apreciação pela autoridade administrativa em 1º de outubro de 2002, foram considerados Declaração de Compensação desde o seu protocolo para os efeitos a ela pertinentes. A compensação declarada à Receita Federal extingue o crédito Tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para considerar as compensações efetuadas por meio dos Processos Administrativos nºs 10680.024112/99-48 e 10680.005807/2001-70 na apuração do saldo credor pleiteado de PIS e Cofins do presente. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). Relatório Por bem descrever os fatos, adota-se o relatório do Acórdão recorrido: “Trata-se de manifestação de inconformidade apresentada contra decisão da DRF Belo Horizonte que, ao examinar o Per/dcomp nº 01761.69075.240114.1.3.57-9048, não reconheceu a existência do crédito pleiteado e, em decorrência, não homologou as compensações declaradas. A requerente pleiteou um crédito de R$163.115.341,74, oriundo de pagamentos indevidos de PIS e de Cofins, em face do alargamento da base de cálculo dessas contribuições, considerado inconstitucional pela Suprema Corte. Disse a requerente existir em seu favor decisão judicial, já transitada em julgado, reconhecendo o direito de recolher as contribuições na sistemática da Lei Complementar nº 7/1970 (PIS) e da Lei Complementar nº 70/1991 (Cofins). A DRF Belo Horizonte, entretanto, não reconheceu o direito creditório. Afirmou que a requerente fora intimada a especificar as receitas financeiras que ela pretendia excluir da base de cálculo das contribuições, pois, para a Fiscalização, só poderiam ser expurgadas as receitas não oriundas do exercício das atividades empresariais da requerente. Nessa linha de raciocínio, e com base em decisão do Supremo Tribunal Federal, concluiu a autoridade administrativa que as receitas operacionais, inerentes à atividade principal da empresa, não poderiam ser retiradas da base de cálculo do PIS e da Cofins. Partindo dessa premissa, passou a autoridade fiscal a analisar as explicações dadas pela requerente, para, ao final, determinar quais receitas advinham diretamente da atividade principal da empresa e quais, não tendo essa característica, poderiam ser expurgadas da base de cálculo das contribuições. Fl. 2690DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 Concluída a análise, estas foram as receitas que, malgrado classificadas como financeiras pela requerente, se conservaram na base de cálculo do PIS e da Cofins: a) Código 631.79 e Código 502000 – Variações Monetárias – Definição pela empresa: “Destina-se à contabilização da receita derivada da variação monetária incidente sobre os saldos das contas de consumidores, concessionários e permissionários, rendas a receber, devedores diversos, outros créditos e de títulos e valores mobiliários, relativos a valores em moeda nacional”. Está, portanto, diretamente relacionada à atividade de transmissão e distribuição de energia elétrica, devendo compor a base de cálculo do PIS e da Cofins. Se esta receita está relacionada com a atividade principal da empresa, ainda que sejam juros, constitui base de cálculo do PIS e da Cofins, pois o entendimento do STF e da presente decisão judicial é de que a base de cálculo destas contribuições é a soma das receitas oriundas do exercício de suas atividades empresariais. b) 631.99 e 505000 - Outras Receitas Financeiras. Definição pela empresa: “Destina-se à contabilização das receitas financeiras não classificáveis nas contas precedentes deste subgrupo (631).” A definição desta conta não foi clara, sendo muito genérica, além de ter valores expressivos. Dessa forma, deverá compor a base de cálculo do PIS e da Cofins. Note-se que um e-mail foi enviado à empresa solicitando o detalhamento desta conta, mas a resposta foi a definição acima. c) 502005 (variação cambial Eletrobrás/Itaipu); 502050 (receita de variação cambial Fat. Potência Itaipu CVA – Constituição) e 502055 (receita var. monetária Selic – CVA) – por terem relação direta com a atividade principal da empresa, estas receitas devem compor a base de cálculo do PIS e da Cofins. d) 505001 (rendimento por desconto); 505003 (acréscimo moratório conta de energia elétrica) – por terem relação direta com a atividade principal da empresa, estas receitas devem compor a base de cálculo do PIS e da Cofins. (fls. 973 e 974 do processo administrativo nº 10680.722239/2014-90) Não resignada, a requerente apresentou manifestação de inconformidade, arguindo preliminarmente a nulidade do despacho decisório por ofensa à coisa julgada. Alegou que o ato administrativo está em desacordo a decisão judicial que, em seu favor, reconhecia o direito de recolher o PIS e a Cofins nos moldes das Leis Complementares 7/1970 e 70/1991, até o advento das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, autorizando ainda a compensar os valores recolhidos indevidamente. Disse que os valores glosados não poderiam ser tratados como receita passível de tributação, pois a decisão judicial reconheceu o direito de a requerente recolher o PIS e a Cofins sobre o faturamento, assim considerada a receita bruta das vendas de mercadorias, de mercadorias e serviços e de serviços de qualquer natureza. Além disso, a autoridade administrativa teria desconsiderado parte dos “pagamentos” de PIS e de Cofins utilizados como referência para cálculo do indébito, entendendo que tais “pagamentos” teriam sido realizados mediante compensações não homologadas em âmbito administrativo. Afirmou a requerente que os débitos compensados são objeto de execução fiscal, de modo que desconsiderar os “pagamentos” implicaria duplicidade de cobrança. Ademais, em ação anulatória já teria sido proferida, em primeira instância, sentença desconstituindo os referidos débitos. Com relação às receitas financeiras mantidas pela Fiscalização na base de cálculo do PIS e da Cofins, afirmou que, no seu objeto social, inexiste qualquer atividade que vise a explorar operações financeiras, mas apenas a prestação de serviços de distribuição e comercialização de energia elétrica. Por isso, não podia ser compelida a tributar receitas financeiras e as oriundas de variações monetárias e cambiais decorrentes de seus recebíveis. Fl. 2691DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 Especificamente quanto às receitas classificadas sob os códigos 63199 e 505000, alegou nulidade do despacho decisório, por ausência de fundamentação, já que seria insuficiente para o indeferimento da exclusão dos valores a simples afirmação de que o conceito é genérico e os montantes, expressivos. A par desse vício, teria havido também, segundo a requerente, equívocos consistentes na desconsideração de compensações de PIS e Cofins realizadas mediante utilização de saldos negativos de IRPJ e CSLL. Esse fato daria margem à cobrança em duplicidade dos débitos. Por fim, alegou erro de cálculo no despacho decisório referente a diversos períodos. Com esses fundamentos, pugnou pela procedência da manifestação de inconformidade e pelo reconhecimento do direito creditório e a consequente homologação das compensações declaradas. A interessada interpôs recurso voluntário, objeto de julgamento pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, proferido o Acórdão de Recurso Voluntário n° 3302-004.902 – 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária, de 25 de outubro de 2017, com a seguinte ementa: DECISÃO DE PRIMEIRO GRAU. AUSÊNCIA DE APRECIAÇÃO DE PONTO SOBRE O QUAL DEVERIA MANIFESTAR-SE. INEXATIDÃO MATERIAL COMPROVADA. RETORNO DOS AUTOS PARA INTEGRAÇÃO DO JULGADO. POSSIBILIDADE. Sob pena de configurar supressão de instância, comprovada inexatidão material por lapso manifesto na decisão de primeira instância, ao deixar de expressamente mencionar matéria impugnada capaz de, em tese, culminar na alteração do resultado do julgamento, os autos devem retornar ao citado órgão julgador, para que novo julgamento seja realizado e nova decisão proferida, sem inexatidão material por lapso manifesto. Decisão de Primeiro Grau Anulada. O lapso manifesto apontado seria a falta de menção à conta “502055 Receita Variação Monetária Selic CVA” a ser excluída da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS: De fato, resta evidente que a decisão “a quo” ao concluir pela exclusão da base de cálculo de algumas receitas financeiras sob análise, não fez menção expressa a conta “502055 Receita Variação Monetária Selic CVA”, (...) Também restou evidente no acórdão combatido, que o entendimento do julgador “a quo” foi no sentido de que as variações monetárias, por não estarem ligadas diretamente ao exercício da atividade principal da Recorrente, devem ser excluídas da base de cálculo do PIS e da COFINS (...)” Em decisão unânime, a 2ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Campo Grande julgou parcialmente procedente a manifestação de inconformidade, reconhecendo em parte o direito creditório, em acórdão assim ementado: “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Ano-calendário: 1999, 2000, 2001, 2002, 2003, 2004 COFINS. LEI COMPLEMENTAR Nº 70/1991. BASE DE CÁLCULO. RECEITAS FINANCEIRAS. EXCLUSÃO. Na apuração da Cofins, na forma da Lei Complementar nº 70/1991, não se incluem as receitas financeiras na base de cálculo. Fl. 2692DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 VALORES CONTABILIZADOS COMO OUTRAS RECEITAS FINANCEIRAS. FALTA DE ESCLARECIMENTO QUANTO ÀS OPERAÇÕES. BASE DE CÁLCULO. INCLUSÃO. Devem ser incluídos na base de cálculo da Cofins, mesmo quando apurada na sistemática da Lei Complementar 70/1991, os valores contabilizados como outras receitas financeiras, se não for esclarecido pelo contribuinte o tipo de operação de que se originaram tais valores, contabilizados como outras receitas financeiras. COMPENSAÇÃO ANTERIOR À LEI Nº 10.637/2002. EFEITO EXTINTIVO DO DÉBITO. INEXISTÊNCIA. As compensações realizadas antes do advento da Lei nº 10.637/2002 não produziam efeito extinto imediato dos débitos compensados. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 1999, 2000, 2001, 2002, 2003, 2004 PIS E COFINS. IDÊNTICA MATÉRIA FÁTICA. MESMOS FUNDAMENTOS. MESMA DECISÃO. Aplicam-se ao PIS as mesmas razões de decidir adotadas para a Cofins, quando houver identidade de matéria fática. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte” Cientificada, a recorrente reproduziu os argumentos contidos na manifestação de inconformidade, requerendo que se reforme da decisão da Delegacia de Julgamento, em recurso voluntário com a seguinte estrutura: I – TEMPESTIVIDADE II – CONTEXTUALIZAÇÃO FÁTICA III – GLOSA DAS CONTAS 631.99 E 50500 - OUTRAS RECEITAS FINANCEIRAS IV – RECONHECIMENTO DOS VALORES PAGOS A TÍTULO DE PIS E COFINS MEDIANTE A UTILIZAÇÃO DE SALDO NEGATIVO DE IRPJ E CSLL (PAF’s 10680.005807/2001-70 e 10680.024112/99-48): Cobrança em Duplicidade. Decisão Judicial proferida nos autos da Ação Anulatória 0003420-74.2012.4.01.3800. V – DO PEDIDO Por fim, encerra seu recurso e pede o que se segue: “Diante de todo o exposto, a CEMIG Distribuição requer o conhecimento e integral provimento do Recurso Voluntário, para que (a) seja reconhecida a legitimidade do expurgo das contas 631.99 e 50500 da base de cálculo do PIS e da COFINS, uma vez que são integradas efetivamente por receitas financeiras, afastando-se a glosa correspondente nos termos do tópico IV; (b) sejam consideradas todas as compensações efetuadas nos PAF’s 10680.005807/2001-70 e 10680.024112/99-48, computando-as nos pagamentos de PIS e COFINS utilizados como referência para apuração do indébito, tal como descrito no tópico V; Fl. 2693DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 Consequentemente, requer sejam integralmente homologados os pedidos de compensação subjacentes. Caso se entenda que os documentos anexos ao presente recurso não seriam suficientes para comprovar a extinção dos débitos resultantes dos PAF’s 10680.005807/2001-70 e 10680.024112/99-48, requer seja determinada a baixa dos autos em diligência, para que a Receita Federal confirme as referidas baixas. Requer-se, ainda, o julgamento conjunto do presente feito com o PAF nº 10680.913.373/2014-06, relativo ao Despacho Decisório análogo da outra subsidiária integral da CEMIG (CEMIG Geração e Transmissão S/A), tendo em vista tratarem da mesma matéria (e mesmo crédito), a fim de se evitar decisões conflitantes. A Recorrente anota que a DRF/Belo Horizonte manteve parte da documentação que baseou os cálculos e análise do Despacho Decisório (balancetes, respostas à intimação e planilhas) anexadas no processo eletrônico de nº nº10680.722.239/2014-90, o qual está disponível para consulta e deve ser levado em consideração no julgamento do presente Recurso Voluntário. Termos em que pede deferimento.” É o relatório. Voto Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade, pelo que dele deve-se tomar conhecimento. Preliminar A Recorrente pleiteia o julgamento em conjunto do presente feito com o Processo Administrativo nº 10680.913.373/2014-0, relativo ao Despacho Decisório análogo da outra subsidiária integral da CEMIG (CEMIG Geração e Transmissão S/A), tendo em vista a exatidão da matéria e crédito, de modo a se evitarem decisões conflitantes. O referido PAF obteve julgamento em 16 de dezembro de 2019, formalizado sob o Acórdão nº 3301-007.241, de relatoria do ilustre Conselheiro Marco Antonio Marinho Nunes, e encontra-se, após seu processamento, devidamente arquivado. Dessa maneira, será aplicado o decidido naquele julgado às questões aqui discutidas, no que couber. Mérito A análise de mérito resume-se a dois pontos, (1) se as contas 631.99 e 505000 possuem, ou não, natureza de receita financeira e, por isso, devem, ou não, submeter-se à incidência do PIS e da COFINS, e (2) se cabe o reconhecimento como valores efetivamente pagos de PIS e COFINS, mediante a compensação por utilização de saldo negativo de IRPJ e CSLL, constantes dos processos nºs 10680.024112/99-48 e 10680.005807/2001-70. Fl. 2694DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 1) Tratamento das contas 631.99 e 505000 – Outras Receitas Financeiras A recorrente defende que as contas 631.99 e 505000 referem-se, efetivamente, a receitas financeiras. Explica que até abril/1999, a conta referente a “Outras Receitas Financeiras” era a 631.999 e, a partir de maio/1999, passou a ser a 505000. Argumenta que o indeferimento da exclusão das contas da base de cálculo das contribuições se baseou na “mera afirmação de que a sua definição é genérica e os valores são expressivos” e que é natural a existência de contas residuais no sistema de lançamento contábil. Entende que, a partir dos relatórios dos livros razões contábeis com os lançamentos que integraram as contas 631.99 e 505000, todos os lançamentos se referem a receitas financeiras e estão de acordo com o entendimento do julgador a quo, abaixo transcrito: “As receitas financeiras (juros e descontos pela antecipação de pagamento) e de variações monetárias e cambiais decorrem de situações conexas, periféricas ou secundárias em relação à atividade principal. Vale dizer, as situações estão ligadas à atividade principal, mas com ela não se confundem. (...) Se uma empresa comercial realizar uma venda por R$10.000,00 para pagamento em trinta dias, e o devedor, dentro do prazo convencionado, fizer o pagamento, todo o valor recebido é receita de venda. Mas, se o devedor pagar com atraso, além do preço fixado, ele terá de pagar juros. Os juros são receita financeira. O seu fato gerador não é a venda, mas o atraso no pagamento. O vínculo que essa receita de juros tem com a operação de venda é apenas indireto. A causa da receita de juros (ou a de descontos condicionais ou de variações monetárias ou cambiais ativas) não é a mesma da receita de venda de mercadorias ou de prestação de serviço. Por isso se diz que a relação que essas receitas financeiras guardam com a atividade principal é conexa, periférica ou secundária. Tais receitas não integram o faturamento, porquanto originalmente não constam das notas fiscais ou das faturas. O seu fato gerador é uma situação superveniente, tais como, o atraso no pagamento ou a variação da taxa de câmbio quando o direito estiver vinculado à cotação da moeda estrangeira.” Pois bem. Veja-se como o Relatório Fiscal, que embasou o Despacho Decisório, deu tratamento às contas: “A empresa foi intimada a elencar as receitas contidas na coluna “receitas financeiras” da planilha apresentada no processo de habilitação. Para analisar se as receitas apresentadas poderão ser expurgadas da base de cálculo, temos que verificar se elas são ou não oriundas do exercício das atividades empresariais da empresa, conforme disposto pela decisão judicial. As receitas operacionais, ligadas às atividades principais da empresa, não poderão ser expurgadas da base de cálculo do PIS e da Cofins. Nesse sentido, temos os RREE n°s 357.950-9/RS, 390.840-5/MG, 358.273-9/RS e 346.084-6/PR, onde o Supremo Tribunal Federal fixou o entendimento de que o conceito de receita bruta sujeita à exação tributária em discussão envolve, não só aquela decorrente da venda de mercadorias e da prestação de serviços, mas a soma das receitas oriundas do exercício das atividades empresariais. Seguem transcritos excertos dos Fl. 2695DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 votos e debates dos Ministros MARCO AURÉLIO, CARLOS BRITO, CEZAR PELUSO E SEPÚLVEDA PERTENCE, nos RREE citados: “Ministro Marco Aurélio (relator): Presidente, na condição de relator, permita-me aos colegas escancarar a questão versada neste processo. Houve a edição da Lei 9.718/98, sob a égide da Carta da redação anterior a Emenda Constitucional n' 20. O artigo 3 o, cabeça, dessa lei preceituou algo que se mostrou consentâneo com o Diploma Maior: “Art. 3º. O faturamento a que se refere o artigo anterior corresponde a receita bruta da pessoa jurídica.” O Tribunal estabeleceu a sinonímia “faturamento/receita bruta”, conforme decisão proferida na ADC n' 1-1/DF – receita bruta evidentemente apanhando a atividade precípua da empresa. O SR. MINISTRO CARLOS BRITO – Receita operacional. O SR. MINISTRO MARCO AURÉLIO (RELATOR) – Operacional. (...) Ministro Carlos Brito: Receita operacional consiste naquilo que já estava definido pelo Decreto-Lei 2397, de 1987, art. 22, § 1º, “a”, assim redigido – parece que o Min. Veloso acabou de fazer também essa remissão à lei: “a) a receita bruta das vendas de mercadorias e serviços, de qualquer natureza, das empresas públicas ou privadas definidas como pessoa jurídica ou a elas equiparadas pela legislação do imposto de renda;” Por isso, estou insistindo na sinonímia “faturamento” e “receita operacional”, exclusivamente, correspondente aqueles ingresso que decorrem da razão social da empresa, da sua finalidade institucional. Ministro Cezar Peluso: Quanto ao caput do art. 3º, julgo-o constitucional, para lhe dar interpretação conforme à Constituição, nos termos do julgado proferido no RE 150.755/PE, que tomou a locução receita bruta como sinônimo de faturamento, ou seja, no significado de “receita bruta de venda de mercadoria e de prestação de serviços”, adotado pela legislação anterior, e que, a meu juízo, se traduz na soma das receitas oriundas do exercício das atividades empresariais. Ministro Sepúlveda Pertence: (...) Lamentando não poder nada mais acrescentar a tudo que aqui foi dito hoje, acompanho o voto do Min. Cezar Peluso e, nos outros casos, o do Ministro Marco Aurélio.” Isto posto, passo a analisar a resposta à intimação (em especial o Anexo III, às folhas 100 a 107 deste e-processo; a resposta à 1ª Intimação, às folhas 42 a 43; e a resposta à 2ª Intimação, às folhas 798 a 806), para discriminar quais as receitas que se relacionam diretamente com as atividades principais da empresa e quais poderão ser expurgadas da base de cálculo das contribuições em comento: (...) Fl. 2696DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 VI - 631.99 e 505000 - Outras Receitas Financeiras. Definição pela empresa: “Destina-se à contabilização das receitas financeiras não classificáveis nas contas precedentes deste subgrupo (631).” A definição desta conta não foi clara, sendo muito genérica, além de ter valores expressivos. Dessa forma, deverá compor a base de cálculo do PIS e da Cofins. Note-se que um e-mail foi enviado à empresa solicitando o detalhamento desta conta, mas a resposta foi a definição acima.” Ao examinar a contabilidade apresentada, a autoridade fiscal viu a necessidade de esclarecimentos acerca do detalhamento e da composição das contas. Contudo, a recorrente optou por não esclarecer os fatos, do que restou a recomposição dos valores à base de cálculo das contribuições. Ora, é cediço que pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e a liquidez do crédito para o qual deseja utilizar na compensação. A mera alegação do direito creditório, desacompanhada de provas requeridas pelo Fisco, não é suficiente para demonstrar que as receitas (de natureza diversa das de vendas de mercadorias e de serviços) afastadas da incidência foram incluídas indevidamente na base de cálculo. Bem fundamentou o julgador de piso em relação às contas: “Quanto às receitas classificadas sob os códigos 63199 e 505000, é correta a decisão da autoridade administrativa de conservar os respectivos valores nas bases de cálculo de ambas as contribuições. É que a requerente não atendeu de forma satisfatória os pedidos de esclarecimento formulados pela autoridade fiscal. À contribuinte cabia informar e esclarecer as operações que geraram receitas passíveis de classificação e registro nas contas 63199 e 505000. Da Fiscalização não se pode exigir que saiba como o contribuinte contabiliza determinadas operações específicas, e tampouco saiba que fatos contábeis são registrados em certas contas peculiares a ramos específicos da atividade econômica. É indiscutível que qualquer agente fiscal conhece a dinâmica das contas básicas de um plano de contas de uma empresa comercial. O funcionamento dessas contas é quase intuitivo. Ninguém precisa ser muito perspicaz para entender como se fazem os registros nas contas caixa, bancos, veículos, móveis e utensílios, duplicatas a pagar etc. Não é desse tipo, entretanto, a situação que se examina. A conta que suscitou a dúvida à autoridade fiscal é intitulada outras receitas financeiras. A dúvida procede. Que receitas são essas que não admitem registro nas outras contas também destinadas a receitas financeiras? E de que operações decorreriam tais receitas financeiras residuais? E, concretamente, quais os fatos que geraram os lançamentos naquelas contas? Essas são as indagações que à requerente competia responder. Na falta desses esclarecimentos, fica a autoridade fiscal autorizada a considerar os valores ali contabilizados como receitas decorrentes do exercício da atividade que constitui o objeto principal da empresa e, por conseguinte, passíveis de tributação pelo PIS e pela Cofins, seja na sistemática hoje em vigor, seja na sistemática das Leis Complementares 7/1970 e 70/1971.” Portanto, diante da falta de comprovação das operações que geraram receitas passíveis de classificação e registro nas contas 631.99 e 505000, no curso da análise efetuada Fl. 2697DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 pela unidade local, não havia outra ação a ser adotada que não a manutenção dos valores dessas contas na base de cálculo das contribuições. As razões de decidir do Acórdão nº 3301-007.241, de relatoria do Conselheiro Marco Antonio Marinho Nunes, para formalização do julgamento do Processo nº 10680.913373/2014-06, em relação ao exato tema, deram-se por ausência de provas: “Em seu Recurso Voluntário, a Recorrente afirma ter trazido aos autos relatórios dos livros razões contábeis com os lançamentos que integram as contas com os referidos códigos, 631.99 e 50500, os quais, conforme ressalta, foram apresentados quando da interposição do primeiro Recurso Voluntário e, pelo extenso volume de documentos, a sua juntada se fez necessária por meio de mídias digitais, validadas pelo SVA da Receita Federal (Sistema de Validação e Autenticação de Arquivos Digitais), destacando-se, dentre eles, a composição resumida das referidas contas nas planilhas denominadas “LISTAGE_XXXX” para os anos de 2000 e 2003. No entanto, compulsando os presentes autos por completo, não identifiquei em seu bojo a existência de tal documentação, nem mesmo do Recibo de entrega de mídia digital SVA da Receita Federal, situação esta que impede tecer quaisquer considerações quanto às demais alegações a eles pertinentes.” Da mesma maneira que o nobre relator do caso retro, só há uma conclusão para o presente, a qual passo a retrilhar a partir do alegado pela recorrente: “E quando da apresentação de Recurso Voluntário em face do Acórdão nº 04-39.860 (revisado pelo acórdão ora recorrido), a Recorrente apresentou os documentos novamente por meio do PGS - Programa Gerador de Solicitação de Juntada de Documentos a Processo Digital, em protocolos fracionados no processo subjacente, tendo em vista que o referido sistema admite um limite de 150 Mb (cento e cinquenta megabytes) por cada solicitação10. Por questões de economia processual, a Recorrente deixa de apresentar novamente os referidos documentos, posto que já se encontram acostados ao presente PTA. (...) Para fins de exemplo, citam-se algumas das receitas constantes nos “razões” apresentados, aferidas entre os anos de 2000 e 2004, sendo que muitas rubricas da mesma natureza se repetem nesse período: Ano 2000 . Juros provisionados CRC11 . Multa CRC . Juros de Mora – Parcela em atraso . Transferência entre contas – Variação Cambial . Juros sobre capital próprio Ano 2001 . Ajuste do valor de juros de mora . Juros de Mora . Recuperação de depósito recursal . Debêntures . Desconto recebido por pagamento antecipado . Multa . Juros sobre capital próprio Ano 2002 . Juros . Multa . Provisão de juros Fl. 2698DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 . Acerto – Variação cambial . Juros e Multa por atraso . Juros provisionados Ano 2003 . Juros provisionados . Multa Ano 2004 . Provisão de juros Na realidade, percebe-se que a grande maioria dos lançamentos se refere a juros ou multas recebidos de clientes, enquadrando-se exatamente nas características mencionadas no Acórdão da DRJ (receitas passíveis de serem expurgadas), quais sejam: i) derivar de pagamento com atraso; ii) não integrarem o faturamento porquanto originalmente não constam das notas fiscais ou das faturas; iii) ter como fato gerador não a venda em si, mas um fato superveniente (que é o atraso no pagamento). Há ainda outros lançamentos que se distanciam de forma ainda mais clara do conceito de faturamento e da base de cálculo das contribuições definido judicialmente para o PIS (até 31.03.2003) e a COFINS (até 31.03.2004), como se dá em relação aos juros sobre capital próprio ou a receita relacionada a debêntures.” (destaque no original) Os relatórios dos livros-razão encontram-se entre as fls. 344 e 2450. Quando não absolutamente ilegíveis, como são os meses de janeiro a abril de 1999 (fls. 344 a 382), os documentos resumem-se a lançamentos contábeis, que não comprovam a natureza de receita financeira. A recorrente alega ter apresentado planilhas denominadas “LISTAGEM_XXXX”, relativas aos anos de 2000 a 2004, contudo, tais arquivos não foram juntados ao Recurso Voluntário contra o Acórdão DRJ nº 04-39.860 ou contra o Acórdão DRJ nº 04-45.886. Compulsando os arquivos juntados em Manifestação de Conformidade, não há qualquer explicação sobre as receitas apontadas como de natureza financeira, apenas, novamente, lançamentos contábeis nesse sentido. Da mesma maneira, pouco elucidativa as explicações da recorrente, já que o histórico exemplificativo apresentado apenas confirma o entendimento da autoridade fiscal, em nada auxiliando na formação do convencimento do julgador. Em respeito ao Princípio da Dialeticidade, pela ausência dos motivos de fato e de direito que condenariam o ato impugnado, correta a manutenção da incidência das contribuições sobre os valores das contas 631.99 e 505000. Nesse sentido, não procedem as alegações da recorrente. 2) Compensações dos períodos de apuração do crédito pleiteado dos Processos nºs 10680.024112/99-48 e 10680.005807/2001-70 A recorrente narra que a autoridade fiscal desconsiderou pagamentos das contribuições efetuados mediante compensação de períodos anteriores. Com isso, houve redução no valor considerado como recolhimento pela recorrente, o que acarretou na redução do valor total do indébito, constante do presente. De acordo com a planilha elaborada pela unidade de origem, foram considerados como “valores não pagos” os débitos não compensados dos processos nºs 10680.024112/99-48 e Fl. 2699DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 10680.005807/2001-70, que tratavam de compensação de PIS e COFINS com créditos originários de saldo negativo de IRPJ e CSLL. Os referidos valores originaram-se dos processos supra, protocolizados pela Companhia Energetica de Minas Gerais – CEMIG, inscrita no CNPJ sob o nº 17.155.730/0001- 64, cuja autorização de transferência de crédito entre empresas do mesmo grupo (holding e subsidiária) se deu por decisão judicial em 2ª instância. “Às subsidiárias integrais, mesmo que constituídas após a vigência das Leis ns 10.637/2002 e 10.833/2003, quando já não mais vigia o § 1º do art. 3º da Lei n. 9.718/98, deve ser assegurado o direito de se utilizar do crédito judicial deferido à sucedida (Holding); sub-rogando-se nos seus direitos e obrigações.” Pois bem. Ocorre que, primeiramente, com a não homologação das compensações dos processos 10680.024112/99-48 e 10680.005807/2001-70, a Fazenda Nacional ajuizou execução fiscal para cobranças dos débitos não compensados. Nesse sentido, não poderia o Despacho Decisório do presente caso considerar como “valores não pagos”, sob pena de cobrança em duplicidade. Imperativo trazer os ricos esclarecimentos do Conselheiro Marco Antonio Marinho Nunes, no Acórdão nº 301-007.241, sobre exatamente a mesma matéria: “As parcelas de débitos do período de apuração que serviram de base para apuração do saldo credor destes autos, como bem demonstrado pela Recorrente, foram apreciadas no curso dos Processos Administrativos respectivos, 10680.024112/99-48 e 10680.005807/2001-70, como não poderia ser diferente. No bojo desses processos, os débitos seguem rito próprio de homologação (ou não), questionamento, cobrança, podendo ser alvo até de nova lide, desta vez no âmbito do Poder Judiciário. Portanto, uma vez compensadas tais parcelas e destacadas do débito originário que lhe deu vida para rito em processo administrativo próprio, carece de lógica não considerar a operação compensatória como medida de redução da referida parcela do débito original apurado no período a que se refere o pleito creditório destes autos. Não se justifica, dessa forma, o procedimento fiscal em que somente as parcelas compensadas efetivamente homologadas ou pagas deveriam ser deduzidas do débito apurado. Isso porque: i) ao não proceder a dedução das parcelas compensadas e proceder à cobrança dessas mesmas parcelas em outros processos administrativos, o Fisco comete cobrança em duplicidade dos valores, levando-se, assim, ao surgimento de um enriquecimento sem causa pelo Estado; e ii) a compensação, por si só, já é forma de extinção do crédito tributário, muito embora submetida à posterior homologação por parte da autoridade fazendária, nos termos do art. 74, §2º, da Lei nº 9.430, de 27/12/1996.” O julgador a quo entendeu a autoridade fiscal agiu corretamente ao não considerar como pagamentos os valores dos débitos exigidos em execução fiscal: “Se as compensações tivessem sido feitas sob a égide da Lei nº10.637/2002, teriam elas efeito extinto imediato dos débitos, tão logo as declarações fossem apresentadas. Por outro lado, se essas mesmas compensações tivessem sido feitas na vigência da Lei nº 10.833/2003, elas teriam eficácia de confissão de dívida. Fl. 2700DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 Ocorre que as compensações precederam às duas leis. Conforme admite a própria requerente, as compensações foram formalizadas nos processos nº 10680.024112/99-48 e 10680.005807/2001-70 (fls. 20 e 21), que são respectivamente de 1999 e 2001, portanto, anteriores às Leis 10.637/2002 e 10.833/2003. Sendo assim, a autoridade fiscal agiu corretamente ao não considerar, para fins de apuração de direito creditório, pagamentos que efetivamente não foram realizados. Nenhuma quantia ingressou nos cofres públicos.” (destaquei) O art. 74, § 4º, da Lei nº 9.430/96, incluído justamente pela Lei nº 10.637/02, prega que os pedidos de compensação consideram-se declaração de compensação: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Órgão. (...) § 2º A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 2002) (...) § 4º Os pedidos de compensação pendentes de apreciação pela autoridade administrativa serão considerados declaração de compensação, desde o seu protocolo, para os efeitos previstos neste artigo. (Redação dada pela Lei nº 10.637, de 2002) (destaquei) Assim decidiu, sobre o tema, o nobre Conselheiro Relator, no já citado Acórdão nº 301-007.241: “Nos termos acima, dispostos no artigo 74 da Lei nº 9.430/96, com as alterações das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, os pedidos de compensação pendentes de apreciação pela autoridade administrativa foram considerados declaração de compensação, desde o seu protocolo. Sendo que no referido artigo 74, em seu parágrafo segundo, é previsto que a compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Ressalto que o parágrafo quarto, ainda que inserido em 2002, produz efeitos em atos praticados desde 1997, quando foi normatizado o pedido de compensação pela IN SRF nº 21, de 11/03/1997. Portanto, todos aqueles processos de compensação aguardando análise na SRF, independentemente da data de sua protocolização, e que atendessem ao determinado no caput do art. 74 da lei nº 9.430, de 1996, em sua última versão, passaram a ser considerados como Declaração de Compensação e, assim, instrumento suficiente para a exigência dos valores nela informados, o que significa dizer que nenhum procedimento de ofício da autoridade fiscal é necessário para efetivar a constituição e cobrança de tais valores, bastando, para tanto, em caso de indeferimento definitivo do pedido de restituição, o mero encaminhamento da declaração à PFN, para fins de execução dos débitos da compensação. No presente caso, ainda que os pedidos de compensação da Recorrente não tenham sido submetidos ao regramento do §4 do art. 74 da Lei nº 9.430/96, é certo que os valores compensados foram controlados nos Processos Administrativos nºs 10680.024112/99- Fl. 2701DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 3301-013.885 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10680.913374/2014-42 48 e 10680.005807/2001-70, sendo, como já destacado, descabida a não dedução desses valores dos débitos apurados de PIS e Cofins do período alvo do pleito creditório. Logo, devem ser consideradas no calculo do indébito de PIS e Cofins todas as compensações efetuadas nos Processos Administrativos nºs 10680.024112/99-48 e 10680.005807/2001-70.” (destaquei) Em segundo lugar, houve trânsito em julgado, em 27.02.2018, da Ação Anulatória nº 0003420-74.2012.4.01.3800, que versava sobre a não homologação das compensações dos dois processos administrativos já referidos. Como a decisão final declarou extintos os débitos da recorrente, não devem tais valores serem considerados como “não pagos” no cálculo do presente e não podem impedir o reconhecimento da existência do crédito pleiteado no Per/Dcomp. Nesse sentido, voto por dar provimento a esta demanda, para que o Despacho Decisório seja reformado, no sentido de que devem ser computadas as compensações efetuadas nos Processos Administrativos Fiscais nºs 10680.024112/99-48 e 10680.005807/2001-70. Conclusão À luz do acima exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário, para considerar as compensações efetuadas por meio dos Processos Administrativos nºs 10680.024112/99-48 e 10680.005807/2001-70 na apuração do saldo credor pleiteado de PIS e Cofins do presente. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe Fl. 2702DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10980.010074/2005-34
Turma: Quarta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Aug 05 00:00:00 UTC 2008
Data da publicação: Tue Aug 05 00:00:00 UTC 2008
Ementa: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Data do fato gerador: 14/01/2005, 14/02/2005, 22/02/2005 NORMAS PROCESSUAIS. PRECLUSÃO. Tomada definitiva no âmbito administrativo decisão que considerou não declaradas as compensações comunicadas, descabe rediscussão da matéria em outro processo administrativo por efeito da preclusão. COMPENSAÇÕES CONSIDERADAS NÃO DECLARADAS. APLICAÇÃO DE MULTA ISOLADA. CABIMENTO. Para as compensações entregues após 29 de dezembro de 2004, que sejam consideradas não declaradas em virtude de qualquer das hipóteses previstas no inciso II do § 12 do art. 74 da Lei n° 9.430/96, com a redação que lhe deu o art. 4° da Lei n° 11.051, aplica-se a multa isolada prevista no art. 44 da Lei n° 9.430/96. MULTA DE MORA E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. A multa de oficio isolada aplicada quando compensações veiculadas por Dcomps entregues são consideradas não declaradas, não é elidida pela exigência de multa de mora juntamente com o débito que se pretendeu compensar. A primeira decorre da apresentação da Declaração em hipóteses contrárias à lei; a segunda, da falta de recolhimento do tributo. Recurso negado.
Numero da decisão: 204-03.350
Decisão: ACORDAM os membros da quarta câmara do segundo conselho de contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Fez sustentação oral pela Recorrente o Dr. Carlos André Ribas de Mello.
Matéria: PIS - ação fiscal (todas)
Nome do relator: JULIO CESAR ALVES RAMOS
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PRECLUSÃO. Tomada definitiva no âmbito administrativo decisão que considerou não declaradas as compensações comunicadas, descabe rediscussão da matéria em outro processo administrativo por efeito da preclusão. COMPENSAÇÕES CONSIDERADAS NÃO DECLARADAS. APLICAÇÃO DE MULTA ISOLADA. CABIMENTO. Para as compensações entregues após 29 de dezembro de 2004, que sejam consideradas não declaradas em virtude de qualquer das hipóteses previstas no inciso II do § 12 do art. 74 da Lei n° 9.430/96, com a redação que lhe deu o art. 4° da Lei n° 11.051, aplica-se a multa isolada prevista no art. 44 da Lei n° 9.430/96. MULTA DE MORA E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. A multa de oficio isolada aplicada quando compensações veiculadas por Dcomps entregues são consideradas não declaradas, não é elidida pela exigência de multa de mora juntamente com o débito que se pretendeu compensar. A primeira decorre da apresentação da Declaração em hipóteses contrárias à lei; a segunda, da falta de recolhimento do tributo. Recurso negado. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os membros da quarta câmara do segundo conselho de contribuintes, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Fez sustentação oral pela Recorrente o Dr. Carlos André Ribas de Mello. 1 r\ Processo n° 10980.010074/2005-34 CCO2/C04 Acórdão n.° 204-03.350 Fls. 251 , / 7 --, -** e"' , e' HENR71(SUE PINHEIRO TO ES -'-' Presidente , 4 e -- 1/ 0 J LIO CÉSAR A' VES ' OS e ator Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros Ivan Allegetti (Suplente), Mônica Monteiro Garcia de Los Rios (Suplente), Ali Zraik Júnior, Silvia de Brito Oliveira, Renata Auxiliadora Marcheti (Suplente) e Leonardo Siade Manzan. 2 Processo n° 10980.010074/2005-34 CCO2/C04 Acórdão n.° 204-03.350 Fls. 252 Relatório Veiculam os autos lançamento de multa de oficio isolada, com arrimo no art. 18 da Lei n° 9.430/96, em virtude de compensações comunicadas eletronicamente em 14/01/2005, 14/02/2005 e 22/02/2005 (fl. 29) que foram consideradas não declaradas em virtude do § 12 do art. 74 da Lei n° 9.430/96. Nas Dcomp, a empresa pretendeu extinguir débitos tributários de PIS com direito relativo ao incentivo fiscal conhecido como crédito-prêmio de IPI que fora deferido judicialmente a outros contribuintes e adquirido pela ALL em transações particulares. O despacho decisório proferido que considerou as compensações como não declaradas determinou o lançamento da multa isolada prevista no art. 18 da Lei n° 10.833/2003 e art. 44 da Lei n° 9.430/96 o que foi efetuado pela fiscalização da DRF em Curitiba/PR, consoante enquadramento legal da infração à fl. 29. A empresa impugnou tempestivamente o lançamento aduzindo que o crédito não seria de terceiros na medida em que os adquiriu regularmente e assim passou ele a ser de sua legítima titularidade. Corroboraria essa titularidade o fato de ter sido ela a autora da ação judicial para liquidação da sentença, do que juntou cópia. Também afirmou ser impraticável a aplicação da multa de oficio em virtude de já lhe estar sendo exigida a multa de mora em face da não homologação das compensações. Defendeu, ainda, que não se pode falar aqui na proibição encetada no § 12 do art. 74 da Lei n° 9.430 visto se tratar de mero cumprimento de decisão judicial transitada em julgado. Em seu entender, o dispositivo apenas vedaria a postulação de compensação de crédito-prêmio que não estivesse lastreado em decisão judicial favorável transitada em julgado. Em que pesem tais argumentos, a DRJ em Curitiba/PR entendeu cabível o lançamento e o considerou procedente. Para tanto, afirmou que a multa de mora decorre do não recolhimento do débito que se pretendeu compensar, infração que não se confunde com a que é apenada nos presentes autos — compensação considerada não declarada. Quanto à titularidade dos créditos, afirmou que "o crédito, para fins da compensação do art.74 da Lei n° 9.430, de 1996, e para a aplicação da penalidade por seu descumprimento, previsto pelo art. 18 da Lei n° 10.833/2003, é considerado 'de terceiro' sempre que apurado por quem não seja aquele que pretende a relação jurídica disciplinada pela norma utilizada — concernente à compensação tributária no âmbito da SRF". Colacionou o i. relator a quo diversas decisões judiciais que negavam efeitos tributários a cessões de créditos obtidos em ações judiciais, restringindo o seu aproveitamento apenas ao titular original da ação, o que teria ocorrido na própria ação em que a ALL buscou substituir os titulares originais. Pelo mesmo motivo, afastou, também, a alegação de que não seria de créditos- prêmios que se etária a cuidar, visto que a decisão judicial não foi proferida a favor da ALL, não foi deferida sua inclusão no pólo ativo em substituição dos postulantes originais, nem ,n Processo n° 10980.010074/2005-34 CCO2/C04 Acórdão n.° 204-03.350 Fls. 253 sequer fora deferida compensação na forma do art. 74 da Lei 9.430/96 aos cessionários. Cita excerto da decisão proferida para corroborar suas afirmações. Em seu recurso, tempestivamente ofertado, procura a empresa combater todas as assertivas do julgado atacado com os mesmos argumentos expendidos na impugnação. A eles acrescenta não ser válida a citação feita pelo relator a quo de decisão denegatória da substituição processual. Segundo ela, a decisão citada no acórdão recorrido teria sido reformada em julgamento de agravo de instrumento proposto. Insiste na existência de dúvida acerca das reais circunstâncias fáticas, que estariam descritas de modo diverso no auto e na decisão, o que justifica o cancelamento do auto de infração com base no art. 112 do CTN. O recurso foi inicialmente examinado por esta Câmara em sessão realizada em junho de 2007, na qual o i. relator original propôs a realização de diligência para que a unidade preparadora juntasse aos autos cópia da decisão definitiva no processo administrativo que corresponde às compensações — 10980.007981/2005-04. Retomam agora os autos com as providências requeridas. Juntou a DRF em Curitiba/PR, cópia do despacho decisório denegatório das compensações (fl. 219/220) a representação para constituição do crédito relativo à multa (fl. 221). Como as compensações foram consideradas não declaradas não foi dado seguimento à manifestação de inconformidade do contribuinte, em respeito ao § 13 do mesmo art. 74 da Lei n° 9.430/96, incluído pela Lei n° 11.051/2005. A empresa foi cientificada das providências adotadas pela DRF em cumprimento da diligência requerida e se pronunciou à fl. 246, reiterando os termos de seu recurso voluntário, especialmente quando à duplicidade de exigência de multa. Em decorrência do afastamento, a pedido, do Dr. Flávio de Sá Munhoz, relator original, o processo foi a mim redistribuído. É o Relatório. Voto Conselheiro JÚLIO CÉSAR ALVES RAMOS, Relator Como se depreende do relatório, ele difere um pouco de outros que versam pretensões de compensação de créditos-prêmios cedidos por terceiros. É que aqui, pelo que consta dos autos, a negativa de substituição processual no pólo ativo da ação judicial movida para a execução da sentença, já foi afirmada desde o início do processo, vez que proposto já pela cessionária. Destarte, entendo que cai por terra toda a alegação do contribuinte de que: 1. o crédito não é de terceiros, mas próprio; e 2. teria havido autorização judicial para sua compensação na forma do art. 74 da Lei n° 9.430/96. 4(7), 1 CN,1 "-/\\ Processo n° 10980,010074/2005-34 CCO2/C04 Acórdão n.° 204-03.350 Fls. 254 Foram esses aspectos que embasaram a decisão no processo em que se discutiram as compensações, que as considerou não declaradas. Nesses termos, o trânsito em julgado da decisão no mandado de segurança que postulava o seguimento daquele processo no rito do PAF, e a negou, torna também definitiva a decisão administrativa que considerou não declaradas as compensações. E este é o motivo para sua denegação, ainda quando a empresa pretenda, nestes autos, rediscutir aquele - -- enquadramento. Não cabe mais aqui rediscutir o motivo da denegação da compensação apresentada. Essa discussão somente poderia ser travada no Judiciário, e de certo modo o foi, tendo, incidentalmente, aquele excelso Poder concordado com o entendimento dado pela SRF. Cumpre, assim, apenas verificar aqui se a multa aplicada tinha previsão legal quando a empresa entregou suas Declarações de Compensação. E se constata que sim. Com . efeito, ela encontra fundamento inicialmente no art. 90 da Medida Provisória n° 2.158-35/2001, que foi alterado pelo art. 18 da Lei n° 10.833/2003. Em sua redação original, dispunha este último: Art. 18. O lançamento de oficio de que trata o art. 90 da Medida Provisória n' 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, limitar-se-á à imposição de multa isolada sobre as diferenças apuradas decorrentes de compensação indevida e aplicar-se-á unicamente nas hipóteses de o crédito ou o débito não ser passível de compensação por expressa disposição legal, de o crédito ser de natureza não tributária, ou em que ficar caracterizada a prática das infrações previstas nos arts. 71 a 73 da Lei n' 4.502, de 30 de novembro de 1964. § 1 Nas hipóteses de que trata o caput, aplica-se ao débito indevidamente compensado o disposto nos §§ 6' a 11 do art. 74 da Lei n' 9.430, de 27 de dezembro de 1996. § 2' A multa isolada a que se refere o caput é a prevista nos incisos I e II ou no § 2' do art. 44 da Lei n' 9.430, de 27 de dezembro de 1996, conforme o caso. § 3' Ocorrendo manifestação de inconformidade contra a não- homologação da compensação e impugnação quanto ao lançamento das multas a que se refere este artigo, as peças serão reunidas em um único processo para serem decididas simultaneamente. Como se vê, ai não se cuida de "compensação considerada não declarada". E a razão é simples: essa figura somente passa a existir com a edição da Lei n° 11.051, publicada em 29 de dezembro de 2004, cujo art. 40 alterou o art.74 da Lei n° 9.430. Vejamos: Art. 4' O art. 74 da Lei n' 9.430, de 27 de dezembro de 1996, passa a vigorar com a seguinte redação: Art. 74. § 3° IV - o débito consolidado em qualquer modalidade de parcelamento concedido pela Secretaria da Receita Federal - SRF; n) Processo n° 10980.010074/2005-34 CCO2/C04 Acórdão n.° 204-03.350 Fls. 255 V - o débito que já tenha sido objeto de compensação não homologada, ainda que a compensação se encontre pendente de decisão definitiva na esfera administrativa; e VI - o valor objeto de pedido de restituição ou de ressarcimento já indeferido pela autoridaLde competente da Secretaria da Receita • Federal - SRF, ainda que o pedido se encontre pendente de decisão • definitiva na esfera administrativa. § 12. Será considerada não declarada a compensação nas hipóteses: 1- previstas no § 3' deste artigo; - em que o crédito: a) seja de terceiros; b)refira-se a "crédito-prêmio" instituído pelo art. 12 do Decreto-Lei rz2 491, de 5 de março de 1969; c)refira-se a título público; d)seja decorrente de decisão judicial não transitada em julgado; ou e) não se refira a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal - SRF. § 13. O disposto nos §§ 2" . e 52- a 11 deste artigo não se aplica às hipóteses previstas no § 12 deste artigo. § 14. A Secretaria da Receita Federal - SRF disciplinará o disposto neste artigo, inclusive quanto à fixação de critérios de prioridade para apreciação de processos de restituição, de ressarcimento e de compensação. (NR) No que tange à multa, a mesma Lei n° 11.051, agora em seu art. 25, determinou sua aplicação na hipótese de compensações consideradas não declaradas em decorrência desse § 12. Confira-se: Art. 25. Os arts. 10, 18, 51 e 58 da Lei n" 10.833, de 29 de dezembro de 2003, passam a vigorar com a seguinte redação: Art. 18. O lançamento de oficio de que trata o art. 90 da Medida Provisória n" 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, limitar-se-á à imposição de multa isolada em razão da não-homologação de compensação declarada pelo sujeito passivo nas hipóteses em que ficar caracterizada a prática das infrações previstas nos arts. 71 a 73 da Lei n" 4.502, de 30 de novembro de 1964. § 2° A multa isolada a que se refere o caput deste artigo será aplicada no percentual previsto no inciso II do caput ou no § 2' do art. 44 da Lei \) \ Processo n° 10980.01007412005-34 CCO2/C04 Acórdão n.° 204-03.350 Fls. 256 n2 9.430, de 27 de dezembro de 1996, conforme o caso, e terá como base de cálculo o valor total do débito indevidamente compensado. ,55' 4° A multa prevista no capta deste artigo também será aplicada quando a compensação for considerada não declarada nas hipóteses do inciso lido ,5Ç 12 do art. 74 da Lei n' 9.430, de 27 de dezembro de 1996. (NR) No art. 34 da Lei n° 11.051 prevê-se sua entrada em vigor na data de sua publicação, mesma em que produzem efeitos as disposições dos seus arts. 40 e 25: Art. 34. Esta Lei entra em vigor na data da sua publicação, produzindo efeitos, em relação: I — ao art. 7°, a partir de 1 0 de novembro de 2004; — aos arts. 9 0 , 10 e 11, a partir do 10 (primeiro) dia do 40. (quarto) mês subseqüente ao de sua publicação; III— aos demais artigos, a partir da data da sua publicação. Assim, desde que a Dcomp correspondente tenha sido entregue após 29 de dezembro de 2004, cabível e obrigatória a sanção discutida. No relatório está dito que as Dcomp de que decorre este lançamento foram transmitidas eletronicamente em 14/01/2005, 14/02/2005 e 22/02/2005. Destarte, correto, por este prisma, o lançamento efetuado. No que tange ao outro argumento da empresa, consistente na inexigibilidade desta multa em face da cobrança de multa de mora sobre os débitos que se pretendia compensar, o que configuraria a imposição de duas multas sobre a mesma infração, também não merece prosperar. De início, cumpre salientar que não há qualquer vedação legal à imposição de mais de uma penalidade para a mesma infração. Pelo contrário, a legislação tributária contém mais de um exemplo, bastando citar os do Imposto sobre Produtos Industrializados, relativos a cigarros em que se cumulam penas de perdimento e multa. Já no que concerne à aplicação de duas multas pela mesma infração, de fato desconhecemos exemplo. Há também naquela legislação a previsão para aplicação de duas multas em decorrência do mesmo fato. Mas é que esse fato configura duas infrações distintas. Veja-se o exemplo da saída de mercadoria sujeita a selo de controle com selo falso: a primeira infração consiste na falta de destaque do imposto, considerada por presunção de que os produtos não se identificam com o descrito no documento; a segunda é a própria falsificação ou utilização do selo falso. As duas infrações estão previstas na lei e de cada uma decorre uma multa (além das conseqüências penais pelo crime cometido). No caso em discussão não é diferente: há duas infrações distintas, punidas cada uma com a correspondente multa. Processo n° 10980.010074/2005-34 CCO2/C04 Acórdão n.° 204-03.350 Fls. 257 A primeira é a mera falta de recolhimento da contribuição ou do imposto que se pretendeu compensar; a segunda, a entrega de uma declaração de compensação versando hipótese expressamente vedada na lei. E aqui cabe uma palavra adicional. É que o artigo 90 da MP acima citada permitia a interpretação de que cabia a exigência por meio de auto de infração com conseqüente multa de oficio sempre que a compensação pretendida fosse rejeitada pela autoridade administrativa e ainda que o contribuinte não tivesse agido flagrantemente contra a letra da lei. Assim, por exemplo, nos casos de mera divergência entre a Administração e o contribuinte quanto ao critério jurídico para determinação do montante do direito creditório, mesmo que nenhuma má-fé se pudesse apontar. Esse exagero veio a ser corrigido com a edição do citado art. 18 da Lei n° 10.833, embora sua catastrófica redação tenha sido motivo de muita polêmica. Superada esta, pelo menos no que se relaciona às compensações, parece claro que o objetivo era restringir a aplicação da pena às hipóteses em que já se pudesse dizer que o contribuinte sabia, ao entregar sua declaração, que a compensação não podia ser feita. Essa conclusão decorre das expressões usadas: crédito ou débito que a lei veda seja objeto de compensação, ou crédito de natureza não tributária. Ambas decorrem do próprio art.74 da Lei n° 9.430/96 na redação dada pelo art. 49 da Lei n° 10.637 e pelo art. 17 da mesma Lei n° 10.833, nos trechos negritados: Art. 49. O art. 74 da Lei n' 9.430, de 27 de dezembro de 1996, passa a vigorar com a seguinte redação: Art. 74. O sujeito passivo que apurar crédito, inclusive os judiciais com trânsito em julgado, relativo a tributo ou contribuição administrado pela Secretaria da Receita Federal, passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá-lo na compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições administrados por aquele Orgã o. § 1A compensação de que trata o caput será efetuada mediante a entrega, pelo sujeito passivo, de declaração na qual constarão informações relativas aos créditos utilizados e aos respectivos débitos compensados. § 2e A compensação declarada à Secretaria da Receita Federal extingue o crédito tributário, sob condição resolutória de sua ulterior homologação. § 3' Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou contribuição, não poderão ser objeto de compensação: I - o saldo a restituir apurado na Declaração de Ajuste Anual do Imposto de Renda da Pessoa Física; - os débitos relativos a tributos e contribuições devidos no registro da Declaração de Importação. ///7 Processo n° 10980.010074/2005-34 CCO2/C04• Acórdão n.° 204-03.350 Fls. 258 § Os pedidos de compensação pendentes de apreciação pela autoridade administrativa serão considerados declaração de compensação, desde o seu protocolo, para os efeitos previstos neste artigo. § 5' A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo. (NR) Art. 17. O art. 74 da Lei n' 9.430, de 27 de dezembro de 1996, alterado _ _ pelo art. 49 da Lei n' 10.637, de 30 de dezembro de 2002, passa a vigorar com a seguinte redação: Art. 74. § 3' Além das hipóteses previstas nas leis específicas de cada tributo ou contribuição, não poderão ser objeto de compensação mediante entrega, pelo sujeito passivo, da declaração referida no § III - os débitos relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal que já tenham sido encaminhados à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para inscrição em Dívida Ativa da União; IV - os créditos relativos a tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal com o débito consolidado no âmbito do Programa de Recuperação Fiscal - Refis, ou do parcelamento a ele alternativo; e V - os débitos que já tenham sido objeto de compensação não homologada pela Secretaria da Receita Federal. § 5' O prazo para homologação da compensação declarada pelo sujeito passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de compensação. § 62 A declaração de compensação constitui confissão de divida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos débitos indevidamente compensados. § 7 Não homologada a compensação, a autoridade administrativa deverá cientificar o sujeito passivo e intimá-lo a efetuar, no prazo de 30 (trinta) dias, contado da ciência do ato que não a homologou, o pagamento dos débitos indevidamente compensados. § 8' Não efetuado o pagamento no prazo previsto no § 7', o débito será encaminhado à Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional para inscrição em Dívida Ativa da União, ressalvado o disposto no § 9'. § 9' É facultado ao sujeito passivo, no prazo referido no § apresentar manifestaçã o de inconformidade contra a não-homologação da compensação. nif,„ 9, Processo n° 10980.010074/2005-34 CCO2/C04 Acórdão n.° 204-03.350 Fls. 259 ,sS 10. Da decisão que julgar improcedente a manifestação de inconformidade caberá recurso ao Conselho de Contribuintes. sç 11. A manifestação de inconformidade e o recurso de que tratam os §,55' 9' e 10 obedecerão ao rito processual do Decreto n" 70.235, de 6 de março de 1972, e enquadram-se no disposto no inciso III do art. 151 da Lei n' 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional, • relativamente ao débito objeto da compensação. ,sç 12. A Secretaria da Receita Federal disciplinará o disposto neste artigo, podendo, para fins de apreciação das declarações de • compensação e dos pedidos de restituição e de ressarcimento, fixar critérios de prioridade em função do valor compensado ou a ser restituído ou ressarcido e dos prazos de prescrição." (NR) Ou seja, a Lei n° 10.833 procurou restringir a multa às hipóteses em que pela própria letra da Lei n° 9.430 já não fosse possível a compensação. Mas ao utilizar a expressão "por expressa disposição legal" abriu margem a dúvidas. Foram essas que levaram à edição da Lei n° 11.051, que procurou deixar claro do que se estava tratando. Após ela não há mais dúvida quanto às hipóteses em que, pela própria lei, não se pode pretender compensação. Nesses casos, a compensação declarada é desconsiderada: é como se nenhuma declaração tivesse sido entregue. Quando isso ocorre, tanto os débitos que se pretendeu compensar estão em aberto (primeira infração) quanto uma nova infração se consuma: a própria entrega de declaração versando hipótese expressamente impedida pela Lei ou com fraude, sonegação ou conluio (a outra hipótese, aqui não aplicável). Note-se que essa nova disposição (art. 18 da Lei n° 10.833 já em sua redação original) veio abrandar o apenamento dos contribuintes que comunicam compensação tributária. Com efeito, sempre que a declaração seja aceitável não cabe mais multa de oficio, embora remanesça sempre a infração relativa à ausência de recolhimento. Nesses casos, o sujeito passivo tem trinta dias para recolher o tributo que pretendeu compensar, nos termos do art. 74 da Lei n° 9.430 com a redação do art. 17 da Lei n° 10.833 (§ 7°). Por fim, registre-se que as disposições legais posteriores à Lei n° 11.051 (Leis n's 11.196/2005 e 11.488/2007) em nada afetam o que se discute aqui, pois preservaram ambas a previsão de multa isolada para a hipótese. Pode-se discordar, e por certo discordo, do entendimento de que o caso em discussão se enquadra numa das disposições daquele multicitado parágrafo 12 do art. 74 da Lei n° 9.430. Mas assim foi considerado pela DRF, e o parágrafo 13 da mesma lei determina que não cabe recurso. E com essa draconiana disposição até mesmo o Poder Judiciário concordou. A nós, portanto, somente cumpre negar provimento ao recurso do contribuinte. E é nesse sentido o meu voto. Sala das Sessões, em 05 de agosto de 2008. / JÏJO CÉSAR A -UÉS • • OS /17 10

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Numero do processo: 19615.000138/2005-21
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Fri Apr 30 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Sun Apr 25 00:00:00 UTC 2010
Ementa: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de apuração: 01/01/1995 a 31/12/1997 DIF. PAPEL IMUNE. PENALIDADE PELO ATRASO. LEI N° 11.945/2009. REDUÇÃO. Por força do art. 1º, § 4º, da Lei n° 11.945/2009, que se aplica aos lançamentos anteriores em virtude da retroatividade benigna estipulada no art. 106, II, "c" do CTN, a multa pelo atraso na entrega da DIF - Papel Imune é reduzida aos valores estipulados no citado parágrafo, descabendo exigi-la nos montantes estabelecidos anteriormente pelo art. 57 da Medida Provisória n°2.158/35/2001 Recurso provido em parte.
Numero da decisão: 3401-000.728
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso, nos termos do voto do Relator.
Matéria: IPI- ação fiscal - penalidades (multas isoladas)
Nome do relator: DALTON CESAR CORDEIRO DE MIRANDA
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PAPEL IMUNE. PENALIDADE PELO ATRASO. LEI N° 11.945/2009. REDUÇÃO. Por força do art. 1 0, § 40, da Lei n° 11.945/2009, que se aplica aos lançamentos anteriores em virtude da retroatividade benigna estipulada no art. 106, II, "c" do CTN, a multa pelo atraso na entrega da DIF - Papel Imune é reduzida aos valores estipulados no citado parágrafo, descabendo exigi-la nos montantes estabelecidos anteriormente pelo art. 57 da Medida Provisória n°2.158/35/2001 Recurso provido em parte. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso, nos termos do VO do Relator. ,,, flir /. li i" I i o acede Rosenburg Filho - Presidente 'as _- . • isro' 0 • - ` 4 .e e. — • elator _ EDITADO EM 16/06/2010 Participaram do presente julgamento os Conselheiros Emanuel Carlos Dantas, Jean Cleuter Simões Mendonça, Odassi Guerzoni Filho, Dalton Cesar Cordeiro de Miranda e Gilson Macedo Rosenburg Filho. Ausente o Conselheiro Fernando Marques Cleto Duarte. i Relatório Trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão consubstanciada em acórdão da DRJ que julgou procedente o lançamento levado a efeito contra a contribuinte, referente ao tema DIF — Papel — Imune. É o Relatório. Voto Conselheiro Dalton Cesar Cordeiro de Miranda, Relator O apelo voluntário preenche os pressupostos de admissibilidade, dai dele conhecer. Como relatado, trata-se de recurso voluntário interposto contra decisão consubstanciada em acórdão da DRJ que julgou procedente o lançamento levado a efeito contra a contribuinte, referente ao tema DIF — Papel — Imune. Neste Colegiado e há algumas sessões de julgamento, temos adotado o entendimento em prover parcialmente os recursos voluntários que nos são submetidos com o trato do referido tema, para ajuste dos valores exigidos. Explico. O artigo 106 do CTN prevê a aplicação da retroatividade benigna e, para a matéria em debate, temos que foi editada a Lei n° 11.945/2009, modificando os critérios para a aplicação da multa objeto do Auto de Infração levado a efeito contra a recorrente e mantida pelo acórdão recorrido. Da referida legislação, benigna para a recorrente, temos que a mesma suprimiu a expressão "mês-calendário", impossibilitando qualquer exigência mensal para uma única falta cometida e relativa ao tema DIF — Papel — Imune. E como muito bem observado pelo Ilustre Conselheiro Emanuel Dantas, Agora, após a Lei n° 11.945/2009 (conversão da MP n° 451/2008), a penalidade é exigida levando-se em conta cada obrigação acessória isolada — no caso, cada DIF-Papel Imune trimestral -, de modo que se a Administração Tributária demora mais para efetuar o lançamento, a multa não aumenta a cada mês. A salientar, por oportuno, que a Receita Federal do Brasil tem meios eletrônicos de detectar o descumprimento da obrigação acessória, tão logo vencido o prazo de sua entrega. Daí ser mais razoável a fixação da penalidade proporcional ao número de DIF-Papel Imune (ou trimestre) em atraso, em vez do "taxímetro" anterior. Os valores máximos para a hipótese de a DIF-Papel Imune não ,4 ser entregue passaram a ser, independentemente do número de 2 Processo n° 19615.000138/2005-21 S3-C4T1 Acórdão n.° 3401-00.728 Fl. 2• meses em atraso, de R$ 2.500,00 para micro e pequenas empresas e de R$ 5.000,00 para as demais empresas (inc. lido sç 4° do art. I° da Lei n°11.945/2009). Forte nestes argumentos e análise de ordem legal, voto pelo parcial provimento ao apelo voluntário interposto, para que a Fiscalização ajuste o valor exigido da recorrente, com fundamento naquilo quanto determina e regulamenta o artigo 1 0, § 40, da Lei n° 11.945, de 04/06/2009, abrando-se a penalidade imposta. É como voto 111111611. DALTO • • .10EIR• ri • • NDA 3

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Numero do processo: 10980.728700/2019-48
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 29 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Mar 11 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO. DISSIMULAÇÃO. RECEITAS DE ROYALTIES. TRIBUTAÇÃO DA REAL OPERAÇÃO. Uma vez demonstrado que o sujeito passivo, em conluio com a empresa adquirente de seus produtos, valeu-se, para fins de obtenção de vantagens fiscais, de dissimulação para obnubilar a verdadeira operação comercial pretendida pelos contratantes, deve-se aplicar a norma tributária de acordo o efetivo negócio celebrado, imputando-lhe os efeitos que lhe são próprios. MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. Para se configurar mudança de critério jurídico, é necessário que, em algum momento no passado, tal critério tenha sido expressamente fixado pelo Fisco. MULTA DE OFÍCIO. LEI VÁLIDA E VIGENTE. VINCULAÇÃO. A autoridade lançadora encontra-se obrigada a exigir a multa de ofício prevista em lei válida e vigente, sob pena de responsabilização, devendo o julgador administrativo também observá-la, tendo-se em conta que a Administração tributária não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF nº 2). MULTA QUALIFICADA. FRAUDE E CONLUIO. Uma vez demonstrada a utilização de artifícios dolosos tendentes a impedir que se evidencie a ocorrência do fato gerador de tributo, aplica-se a multa qualificada prevista em lei válida e vigente. MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. Sobrevindo norma sancionatória cominando penalidade menos severa, ela deverá ser aplicada a ato pretérito não definitivamente julgado. JUROS SOBRE MULTA. TAXA SELIC. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - Selic, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108) ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 ACÓRDÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. LIMITE DE ALÇADA. NÃO CONHECIMENTO. A exoneração de tributo e/ou multa pela Delegacia de Julgamento (DRJ) em valor inferior ao limite de alçada fixado pelo Ministro da Fazenda não se submete à interposição de recurso de ofício. Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância. (Súmula CARF nº 103) PRELIMINARES DE NULIDADE. AUTOS DE INFRAÇÃO. ACÓRDÃO RECORRIDO. INOCORRÊNCIA. Tendo os autos de infração e o acórdão recorrido sido lavrados por autoridade/servidor competente e com observância do direito de defesa, afastam-se as preliminares de nulidade arguidas. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 CESSÃO DO USO DE MARCA. ROYALTIES. RECEITA EMBUTIDA NO CUSTO DE VENDA DO INSUMO. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO. Uma vez afastado o artifício doloso adotado na venda de insumos à fabricante de bebidas, por meio da sobrevalorização do custo dos produtos vendidos, tributam-se as receitas decorrentes da cessão do uso de marcas (royalties) que exsurgiram da auditoria fiscal. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. KITS CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS. Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada. NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. PROCEDIMENTO DE OFÍCIO. Os créditos devidamente comprovados devem ser descontados, na apuração da contribuição não cumulativa, até o limite dos débitos apurados durante a ação fiscal, devendo eventual saldo credor ser transportado para o período de apuração subsequente. RECEITAS APURADAS. ARBITRAMENTO. POSSIBILIDADE. Obedecidos o devido processo legal e os critérios normativos, a autoridade lançadora encontra-se autorizada a arbitrar a base de cálculo dos tributos quando não mereceram fé as declarações, os esclarecimentos prestados e os documentos fornecidos pelo sujeito passivo, ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvado o pleno direito de defesa. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 CESSÃO DO USO DE MARCA. ROYALTIES. RECEITA EMBUTIDA NO CUSTO DE VENDA DO INSUMO. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO. Uma vez afastado o artifício doloso adotado na venda de insumos à fabricante de bebidas, por meio da sobrevalorização do custo dos produtos vendidos, tributam-se as receitas decorrentes da cessão do uso de marcas (royalties) que exsurgiram da auditoria fiscal. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. KITS CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS. Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada. RECEITAS APURADAS. ARBITRAMENTO. POSSIBILIDADE. Obedecidos o devido processo legal e os critérios normativos, a autoridade lançadora encontra-se autorizada a arbitrar a base de cálculo dos tributos quando não mereceram fé as declarações, os esclarecimentos prestados e os documentos fornecidos pelo sujeito passivo, ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvado o pleno direito de defesa.
Numero da decisão: 3201-011.551
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso de Ofício, por se referir a exoneração em montante inferior ao limite fixado pelo Ministro da Fazenda, e, quanto ao Recurso Voluntário, em afastar as preliminares de nulidade e, no mérito, em lhe dar parcial provimento, para reduzir a multa qualificada, com base na retroatividade benigna, de 150% para 100%. (documento assinado digitalmente) Hélcio Lafetá Reis – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Paula Pedrosa Giglio, Márcio Robson Costa, Marcos Antônio Borges (substituto integral), Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de Oliveira Guimarães e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente o conselheiro Ricardo Sierra Fernandes, substituído pelo conselheiro Marcos Antônio Borges.
Nome do relator: HELCIO LAFETA REIS
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A autoridade lançadora encontra-se obrigada a exigir a multa de ofício prevista em lei válida e vigente, sob pena de responsabilização, devendo o julgador administrativo também observá-la, tendo-se em conta que a Administração tributária não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF nº 2). MULTA QUALIFICADA. FRAUDE E CONLUIO. Uma vez demonstrada a utilização de artifícios dolosos tendentes a impedir que se evidencie a ocorrência do fato gerador de tributo, aplica-se a multa qualificada prevista em lei válida e vigente. MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. Sobrevindo norma sancionatória cominando penalidade menos severa, ela deverá ser aplicada a ato pretérito não definitivamente julgado. JUROS SOBRE MULTA. TAXA SELIC. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - Selic, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108) ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 ACÓRDÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. LIMITE DE ALÇADA. NÃO CONHECIMENTO. A exoneração de tributo e/ou multa pela Delegacia de Julgamento (DRJ) em valor inferior ao limite de alçada fixado pelo Ministro da Fazenda não se submete à interposição de recurso de ofício. Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância. (Súmula CARF nº 103) PRELIMINARES DE NULIDADE. AUTOS DE INFRAÇÃO. ACÓRDÃO RECORRIDO. INOCORRÊNCIA. Tendo os autos de infração e o acórdão recorrido sido lavrados por autoridade/servidor competente e com observância do direito de defesa, afastam-se as preliminares de nulidade arguidas. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 CESSÃO DO USO DE MARCA. ROYALTIES. RECEITA EMBUTIDA NO CUSTO DE VENDA DO INSUMO. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO. Uma vez afastado o artifício doloso adotado na venda de insumos à fabricante de bebidas, por meio da sobrevalorização do custo dos produtos vendidos, tributam-se as receitas decorrentes da cessão do uso de marcas (royalties) que exsurgiram da auditoria fiscal. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. KITS CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS. Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada. NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. PROCEDIMENTO DE OFÍCIO. Os créditos devidamente comprovados devem ser descontados, na apuração da contribuição não cumulativa, até o limite dos débitos apurados durante a ação fiscal, devendo eventual saldo credor ser transportado para o período de apuração subsequente. RECEITAS APURADAS. ARBITRAMENTO. POSSIBILIDADE. Obedecidos o devido processo legal e os critérios normativos, a autoridade lançadora encontra-se autorizada a arbitrar a base de cálculo dos tributos quando não mereceram fé as declarações, os esclarecimentos prestados e os documentos fornecidos pelo sujeito passivo, ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvado o pleno direito de defesa. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 CESSÃO DO USO DE MARCA. ROYALTIES. RECEITA EMBUTIDA NO CUSTO DE VENDA DO INSUMO. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO. Uma vez afastado o artifício doloso adotado na venda de insumos à fabricante de bebidas, por meio da sobrevalorização do custo dos produtos vendidos, tributam-se as receitas decorrentes da cessão do uso de marcas (royalties) que exsurgiram da auditoria fiscal. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. KITS CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS. Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada. RECEITAS APURADAS. ARBITRAMENTO. POSSIBILIDADE. Obedecidos o devido processo legal e os critérios normativos, a autoridade lançadora encontra-se autorizada a arbitrar a base de cálculo dos tributos quando não mereceram fé as declarações, os esclarecimentos prestados e os documentos fornecidos pelo sujeito passivo, ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvado o pleno direito de defesa.

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FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO. DISSIMULAÇÃO. RECEITAS DE ROYALTIES. TRIBUTAÇÃO DA REAL OPERAÇÃO. Uma vez demonstrado que o sujeito passivo, em conluio com a empresa adquirente de seus produtos, valeu-se, para fins de obtenção de vantagens fiscais, de dissimulação para obnubilar a verdadeira operação comercial pretendida pelos contratantes, deve-se aplicar a norma tributária de acordo o efetivo negócio celebrado, imputando-lhe os efeitos que lhe são próprios. MUDANÇA DE CRITÉRIO JURÍDICO. INOCORRÊNCIA. Para se configurar mudança de critério jurídico, é necessário que, em algum momento no passado, tal critério tenha sido expressamente fixado pelo Fisco. MULTA DE OFÍCIO. LEI VÁLIDA E VIGENTE. VINCULAÇÃO. A autoridade lançadora encontra-se obrigada a exigir a multa de ofício prevista em lei válida e vigente, sob pena de responsabilização, devendo o julgador administrativo também observá-la, tendo-se em conta que a Administração tributária não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária (Súmula CARF nº 2). MULTA QUALIFICADA. FRAUDE E CONLUIO. Uma vez demonstrada a utilização de artifícios dolosos tendentes a impedir que se evidencie a ocorrência do fato gerador de tributo, aplica-se a multa qualificada prevista em lei válida e vigente. MULTA QUALIFICADA. RETROATIVIDADE BENIGNA. Sobrevindo norma sancionatória cominando penalidade menos severa, ela deverá ser aplicada a ato pretérito não definitivamente julgado. JUROS SOBRE MULTA. TAXA SELIC. Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - Selic, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Súmula CARF nº 108) ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 72 87 00 /2 01 9- 48 Fl. 1537DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 ACÓRDÃO DE PRIMEIRA INSTÂNCIA. LIMITE DE ALÇADA. NÃO CONHECIMENTO. A exoneração de tributo e/ou multa pela Delegacia de Julgamento (DRJ) em valor inferior ao limite de alçada fixado pelo Ministro da Fazenda não se submete à interposição de recurso de ofício. Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância. (Súmula CARF nº 103) PRELIMINARES DE NULIDADE. AUTOS DE INFRAÇÃO. ACÓRDÃO RECORRIDO. INOCORRÊNCIA. Tendo os autos de infração e o acórdão recorrido sido lavrados por autoridade/servidor competente e com observância do direito de defesa, afastam-se as preliminares de nulidade arguidas. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 CESSÃO DO USO DE MARCA. ROYALTIES. RECEITA EMBUTIDA NO CUSTO DE VENDA DO INSUMO. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO. Uma vez afastado o artifício doloso adotado na venda de insumos à fabricante de bebidas, por meio da sobrevalorização do custo dos produtos vendidos, tributam-se as receitas decorrentes da cessão do uso de marcas (royalties) que exsurgiram da auditoria fiscal. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. KITS CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS. Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada. NÃO CUMULATIVIDADE. DESCONTO DE CRÉDITOS. PROCEDIMENTO DE OFÍCIO. Os créditos devidamente comprovados devem ser descontados, na apuração da contribuição não cumulativa, até o limite dos débitos apurados durante a ação fiscal, devendo eventual saldo credor ser transportado para o período de apuração subsequente. RECEITAS APURADAS. ARBITRAMENTO. POSSIBILIDADE. Obedecidos o devido processo legal e os critérios normativos, a autoridade lançadora encontra-se autorizada a arbitrar a base de cálculo dos tributos quando não mereceram fé as declarações, os esclarecimentos prestados e os documentos fornecidos pelo sujeito passivo, ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvado o pleno direito de defesa. Fl. 1538DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 CESSÃO DO USO DE MARCA. ROYALTIES. RECEITA EMBUTIDA NO CUSTO DE VENDA DO INSUMO. BASE DE CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÃO. Uma vez afastado o artifício doloso adotado na venda de insumos à fabricante de bebidas, por meio da sobrevalorização do custo dos produtos vendidos, tributam-se as receitas decorrentes da cessão do uso de marcas (royalties) que exsurgiram da auditoria fiscal. CLASSIFICAÇÃO FISCAL. PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. KITS CONCENTRADOS. INSUMOS. PRODUTOS DISTINTOS. Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada a sua natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada. RECEITAS APURADAS. ARBITRAMENTO. POSSIBILIDADE. Obedecidos o devido processo legal e os critérios normativos, a autoridade lançadora encontra-se autorizada a arbitrar a base de cálculo dos tributos quando não mereceram fé as declarações, os esclarecimentos prestados e os documentos fornecidos pelo sujeito passivo, ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvado o pleno direito de defesa. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso de Ofício, por se referir a exoneração em montante inferior ao limite fixado pelo Ministro da Fazenda, e, quanto ao Recurso Voluntário, em afastar as preliminares de nulidade e, no mérito, em lhe dar parcial provimento, para reduzir a multa qualificada, com base na retroatividade benigna, de 150% para 100%. (documento assinado digitalmente) Hélcio Lafetá Reis – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Ana Paula Pedrosa Giglio, Márcio Robson Costa, Marcos Antônio Borges (substituto integral), Mateus Soares de Oliveira, Joana Maria de Oliveira Guimarães e Hélcio Lafetá Reis (Presidente). Ausente o conselheiro Ricardo Sierra Fernandes, substituído pelo conselheiro Marcos Antônio Borges. Relatório Trata-se de Recurso de Ofício e Recurso Voluntário interpostos em decorrência do acórdão da Delegacia de Julgamento (DRJ) em que se julgou parcialmente procedente a Fl. 1539DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Impugnação manejada pelo contribuinte acima identificado com vistas a cancelar os autos de infração relativos às contribuições PIS/Cofins não cumulativas, lançamentos esses fundados nas seguintes infrações apuradas pela Fiscalização: (i) créditos descontados indevidamente em decorrência de aproveitamento de ofício em períodos anteriores, ocasionando contribuição para o PIS a pagar relativamente aos períodos de apuração subsequentes e (ii) insuficiência de recolhimento de ambas as contribuições. No Termo de Verificação Fiscal (TVF) constam as seguintes apurações: a) a Pepsi Amazônia, como qualquer outra subsidiária brasileira da Pepsico, não elabora ou comercializa as bebidas na forma conhecida pelo consumidor final, uma vez que ela, em conjunto com sua controladora final, mantém contrato com a Ambev S/A, por meio do qual é concedido a esta última o direito de produzir, vender e distribuir no Brasil, com exclusividade, as bebidas do portfólio Pepsi, produção essa decorrente dos “concentrados” vendidos pela Pepsi, que, em 2018, correspondeu a mais de 96% das vendas da autuada; b) a Pepsi adotou classificação fiscal incorreta dos “concentrados” no Ex 01 do código 2106.90.10 da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI), uma vez que tais “concentrados” não se apresentam em um corpo único, mas em conjuntos de componentes disponibilizados à Ambev na forma de kits, cuja classificação fiscal deve se dar de forma individualizada, nos termos do entendimento do Comitê do Sistema Harmonizado da Organização Mundial das Alfândegas, órgão colegiado que reúne os maiores especialistas sobre o assunto; c) em decorrência da reclassificação fiscal dos componentes, afastou-se a redução a zero das alíquotas das contribuições PIS/Cofins prevista no inciso VII do art. 28 da Lei nº 10.865/2004, incluído pela Lei nº 11.196/2005; d) alguns dos “concentrados” não são destinados à elaboração das bebidas indicadas no art. 49 da Lei nº 10.833/2003, o que também impede a aplicação da alíquota zero das contribuições; e) considerando que a fiscalizada é pessoa jurídica industrial estabelecida na Zona Franca de Manaus (ZFM), com projeto aprovado pelo Conselho de Administração da Superintendência da ZFM, sendo tributada pelo lucro real e sujeita, regra geral, ao regime não cumulativo de apuração das contribuições, sobre as receitas decorrentes da venda de sua própria produção incidem as alíquotas diferenciadas do PIS (0,65%) e da Cofins (3%) previstas no art. 2º, § 4º, inciso I, da Lei nº 10.637/2002, e no art. 2º, § 5º, inciso I, da Lei nº 10.833/2003; f) falta de recolhimento das contribuições PIS/Cofins “incidentes sobre royalties auferidos em razão do licenciamento de uso das marcas do portfólio Pepsi no Brasil, tratando-se de rendas dissimuladas mediante uma sobrevalorização absurda dos “concentrados” fornecidos pela Pepsi Amazônia, resultado de um planejamento tributário abusivo praticado em conluio com a Ambev, a fim de propiciar vultosas “vantagens” fiscais para ambas”, uma vez que os royalties são rendimentos de espécie distinta da venda de bens, não se lhes aplicando as alíquotas diferenciadas das contribuições em razão de a fiscalizada estar estabelecida na ZFM, sujeitando- se, portanto, às alíquotas ordinárias de 1,65% e 7,6% respectivamente; Fl. 1540DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 g) em diligências realizadas em estabelecimentos da Ambev, onde são produzidos os refrigerantes das marcas Pepsi e H2O!, dentre outros, constataram-se irregularidades quanto à classificação fiscal dos “concentrados” fornecidos pela Pepsi Amazônia no Ex 01 do código 2106.90.10 da TIPI, sendo descontados créditos de IPI da ordem de 20%, enquanto que os componentes dos kits, cada qual em sua classificação correta, tinham alíquota de 0%; h) no processo administrativo nº 10980.722464/2019-56, foram lavrados autos de infração das mesmas contribuições referentes a outros períodos de apuração; i) os chamados “concentrados” são, na verdade, um conjunto de componentes (denominados de “partes”), que somente após complexas etapas de industrialização, todas realizadas no estabelecimento do fabricante/engarrafador (Ambev), irão se transformar no produto ‘extrato concentrado’ cuja classificação fiscal se faz em alguma das exceções tarifárias (Ex 01 ou Ex 02) do código 2106.90.10 da TIPI. Como exemplo, um dos tipos de kit empregado na elaboração do refrigerante Pepsi Zero é constituído de seis “partes” distintas, sendo cinco “partes” na fase líquida, com composições e finalidades distintas, cada qual acondicionada separadamente em bombona plástica, e uma “parte” que se apresenta na fase sólida, acondicionada em caixa, divididos em subpartes, todas embaladas de forma individualizada, ou seja, dentro de sacos plásticos, cada qual com um ingrediente, todos guardados em caixas; j) por meio da “Carta Compromisso de Franquia Alterada e Consolidada” a Pepsi Amazônia, em conjunto com sua controladora Pepsico, Inc. e outras duas subsidiárias, concederam à Ambev os direitos para produzir, vender e distribuir no Brasil, com exclusividade, os refrigerantes carbonatados Pepsi (Pepsi-Cola, Pepsi Twist, Seven-Up, Mirinda, Teem e Montain Dew, todos nas versões normal, diet ou light), os produtos H2OH! e Gatorade, bem como quaisquer outras bebidas não alcoólicas (NABs) que viessem a ser introduzidas no portfólio da Pepsi, versando referida carta, dentre outros itens, sobre os preços dos “concentrados”, os valores a serem pagos pelos “concentrados” e o critério de reajuste semestrais de preços tendo por base tão somente a variação da receita líquida da Ambev com a venda de bebidas do portfólio Pepsi dividida pelo respectivo volume de bebida vendida pela Ambev ao comércio, independentemente dos preços dos “concentrados” adquiridos da empresa fiscalizada; k) exemplificativamente, foi possível constatar, com base em notas fiscais eletrônicas, que a “unidade” do “concentrado” utilizado na fabricação do refrigerante Pepsi tradicional foi fornecida aos diferentes estabelecimentos da Ambev, em qualquer parte do território nacional, sempre pelo mesmo valor: R$ 6.824,65 no primeiro semestre; e R$ 6.880,90 durante o segundo semestre, o que indicava que o valor do frete e os custos de produção não influíam no valor a ser pago à Ambev pelo contrato; l) destacam-se dos contratos firmados entre o Grupo PepsiCo e a Ambev as despesas com propaganda, publicidade e patrocínio (fundos de marketing), que correspondem a um percentual da receita bruta auferida com cada categoria de bebida, cujo ônus recai integralmente sobre o Grupo PepsiCo., diretamente ou via reembolso à Ambev; m) a relação comercial entre o Grupo PepsiCo. e a Ambev tem uma lógica totalmente inversa à do sistema de franquia quanto ao custeio do marketing, pois, de acordo com as disposições contratuais, o ônus financeiro do denominado fundo de marketing recai integralmente sobre o Grupo PepsiCo, que atua como franqueador (é o cedente do direito de uso das marcas, associado ao direito de distribuição exclusiva das bebidas), que reembolsou, entre Fl. 1541DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 2014 e 2018, R$ 1,98 bilhão à Ambev a título de despesas com publicidade e propaganda, num aparente contrassenso a indicar a existência de um planejamento tributário flagrantemente abusivo, cuja compreensão demandava o conhecimento dos benefícios fiscais que Pepsi Amazônia e Ambev têm usufruído no Brasil; n) de acordo com dados obtidos junto à Superintendência da Zona Franca de Manaus (Suframa), a Pepsi Amazônia empregava 88 funcionários na planta industrial localizada em Manaus/AM, fato esse que indicava o exercício de uma atividade pouco intensiva em mão de obra direta, tendo sido essa empresa altamente subvencionada pela União e pelo Estado do Amazonas, com acúmulo, no final do ano de 2018, de R$ 947 milhões em reservas oriundas de incentivos fiscais referentes ao ICMS e ao IRPJ, encontrando-se seus produtos submetidos à isenção do IPI, sem prejuízo do desconto de créditos do imposto, créditos esse que superam os débitos, uma vez que, tendo por base a classificação fiscal adotada pela empresa para os “concentrados” (código 2106.90.10 – Ex 01 da TIPI), eles saem do estabelecimento com redução a zero das alíquotas das contribuições PIS/Cofins incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda no mercado interno (Lei nº 10.865/2004, art. 28, VII); o) a maior parte das subvenções e isenções não beneficia a produção na área incentivada (região amazônica), mas, sim, propicia mais rentabilidade ao verdadeiro negócio do Grupo PepsiCo. no segmento de bebidas, que é a exploração das marcas comerciais do seu portfólio; p) os preços dos “concentrados” vendidos pela Pepsi Amazônica à Ambev “eram absolutamente desproporcionais aos seus custos de produção”, havendo como contrapartida a permissão dada à Ambev para a utilização das marcas e de outros atributos com reputação comercial aos produtos finais de forma supostamente “gratuita”, sem pagamento de qualquer remuneração ou taxa de royalties; q) “o planejamento tributário abusivo ajustado entre o Grupo PepsiCo e a Ambev consistiu basicamente em sobrevalorizar absurdamente o preço dos “concentrados”, com majoração da venda de produtos contabilizada pela Pepsi Amazônia, da seguinte forma: (i) dissimulação dos royalties decorrentes do licenciamento de uso, no Brasil, das marcas do portfólio Pepsi concedida à Ambev, pois, de acordo com o art. 22 da Lei nº 4.506/1964, rendimentos oriundos da exploração de direitos como marcas comerciais e fórmulas de fabricação devem ser classificados como royalties, de forma apartada, portanto, em relação às receitas oriundas da venda de produtos, cujo tratamento tributário tem profundas diferenças; e (ii) realização de reembolsos para ressarcir os gastos com marketing despendidos pela Ambev (entre 2014 e 2018, 62% da receita líquida contabilizada pela fiscalizada como venda de “concentrados” foi restituída à Ambev); tratando-se de um vai e vem de valores com o objetivo de ampliar as “vantagens” fiscais de ambos, Pepsi Amazônia e Ambev; r) constataram-se três evidências da dissimulação de royalties e da sobrevalorização dos “concentrados”, a saber: (i) “no quinquênio encerrado em 2018, o “concentrado” utilizado na fabricação do refrigerante Pepsi tradicional, que representou o maior volume de vendas da fiscalizada (cerca de 48%), foi comercializado no mercado nacional a um preço unitário médio 15,4 vezes superior ao praticado nas vendas para PepsiCo. de Argentina SRL, única destinatária das exportações de “concentrado” da fiscalizada no referido período” (no mercado nacional, a “unidade” de “concentrado” de Pepsi tradicional foi vendida à Ambev, em média, por R$ 5.853,26, enquanto que, nas exportações para a PepsiCo. da Argentina, a unidade Fl. 1542DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 custou, em média, R$ 378,99); (ii) considerando-se toda a gama de “concentrados” fornecidos pela Pepsi Amazônia de forma agregada, vê-se que os custos de produção representaram apenas 15% (ou até menos) do que foi contabilizado como receita de venda (dados apresentados pela fiscalizada nas ECFs), tendo os “concentrados” sido vendidos, portanto, por um preço equivalente a 6,7 vezes do respectivo custo de produção, evidenciando-se uma margem de lucro bruto, da ordem de 570%, passível de ocorrer somente se se considerar o prestígio das marcas de refrigerantes, a demandar a remuneração desses direitos intangíveis por meio de royalties; e (iii) a maior parte das despesas da Pepsi Amazônia é atribuída à publicidade e propaganda, sendo que, no quinquênio encerrado em 2018, essa rubrica atingiu o total de R$ 2.398.839.198,45, ou seja, a despesa com publicidade e propaganda foi 4,4 vezes maior do que todo o custo de produção dos “concentrados”, evidenciando-se que tais gastos não têm relação direta com atividade de fornecimento dos “concentrados”, mas apenas com a promoção das bebidas fabricadas e comercializadas por outra empresa, o que indica que a Pepsi Amazônia aufere receitas de royalties decorrente do licenciamento das marcas à Ambev, em conformidade com o que dispõe o art. 366 do então vigente RIR/1999, reprisado no art. 380 do RIR/2018 (“a abordagem adotada pela fiscalização não vai na direção de simplesmente glosar as bilionárias despesas de publicidade consideradas pela Pepsi Amazônia na apuração das suas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Pelo contrário: tais despesas reportam-se válidas; porém, devem estar associadas às receitas de royalties pelo licenciamento de uso das marcas comerciais à AMBEV. Somente assim existe a imprescindível relação direta das despesas de propaganda com a atividade explorada pela fiscalizada.”); s) “[os] “concentrados” para o refrigerante Pepsi tradicional vendidos à Ambev (mercado nacional) são compostos de duas partes: a Parte A (flavor) e a Parte B (acidulante)”, sendo que “o produto exportado para a Argentina [contém] apenas uma dessas partes: o flavor”, razão pela qual “1 (uma) “unidade” de “concentrado” para o refrigerante Pepsi vendido no mercado nacional tem peso líquido de 30,66 kg; ao passo que o “concentrado” vendido à PepsiCo. da Argentina tem peso líquido de 24,69 kg por “unidade”, sendo que “a diferença de 5,97 kg corresponde à Parte B (acidulante)”, diferença essa incapaz “de justificar tamanha diferença nos preços médios praticados para a “unidade” do “concentrado” (R$ 5.853,26 no mercado nacional e R$ 378,99 na exportação)”, ainda mais se se considerar “que o liquid flavor (ou Parte A) é onde estão os componentes mais caros do kit”, de acordo com informação prestada pela fiscalizada, quando se informou que “a Parte A (flavor) representa 84% do custo de produção do kit, ao passo que a Parte B (acidulante) corresponde a apenas 16%”; t) “a primazia da essência sobre a forma é um dos pilares fundamentais da ciência contábil”, princípio esse que estabelece “que os eventos devem ser contabilizados e apresentados de acordo com a sua substância e realidade econômica, e não meramente sua aparência, vez que a essência das transações nem sempre é consistente com o que aparenta ser com base em sua forma legal ou artificialmente produzida” (a essência econômica das transações sob análise leva à constatação de que “uma significativa parte do valor que tem sido atribuído à venda dos “concentrados” corresponde, de fato, aos royalties pela exploração (licenciamento) das marcas no Brasil”); u) “é inequívoco que a AMBEV tira proveito do prestígio que as marcas detêm. É ela quem comercializa as bebidas. Tentar fazer parecer que o modelo adotado para o negócio seria um mero “contrato de engarrafamento” é desmerecer o raciocínio humano.”; Fl. 1543DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 v) a “Lei nº 9.279/1996, ao regular direitos e obrigações relativos à propriedade intelectual, dispõe não apenas acerca da “cessão” (art. 134), mas também sobre a “licença de uso” das marcas (arts. 139)”, sendo que, independentemente da hipótese normativa, “o detentor recebe remuneração (royalties) decorrente da exploração das marcas, seja por cessão, seja por licenciamento de uso”, independentemente da existência ou não de um contrato escrito; w) a partir da auditoria realizada, constataram-se as seguintes vantagens fiscais decorrentes do planejamento tributário abusivo (“licenciamento gratuito de marcas”): (i) majoração indevida da parcela do lucro beneficiada com a redução do IRPJ; (ii) contorno dos limites e condições de dedutibilidade, para fins fiscais, das despesas com royalties; (iii) redução indevida das alíquotas das contribuições PIS/Cofins (as alíquotas diferenciadas das contribuições PIS/Cofins, de 0,65% e 3%, aplicam-se tão somente à receita decorrente da venda de produção própria, não alcançando os royalties); (iv) aumento dos créditos fictos do IPI aproveitados pela Ambev (“a Pepsi Amazônia faturou os “concentrados” com um “adicional” de 165% no preço para simplesmente devolvê-lo à AMBEV depois”, sob a rubrica de “reembolso de despesas”); e (v) redução da carga tributária abrangente da Pepsi Amazônia mediante sobrepreço dos “concentrados” (“quanto maior o preço atribuído aos “concentrados”, maiores são as “vantagens” fiscais auferidas, tanto pela Pepsi Amazônia quanto pela Ambev”); x) na Espanha, “a administração tributária concluiu que até 61,17% do preço do “concentrado” fornecido por uma subsidiária de The Cocacola Company seria destinado ao pagamento de royalties da marca do refrigerante”, resultando em autuações em desfavor do então fabricante licenciado naquele país, procedimentos esses também adotados em Israel, evidenciando tratar-se “de um planejamento tributário das grandes empresas do setor que vem sendo desnudado a nível mundial.”; y) a Pepsi Amazônia é a entidade escolhida pelo Grupo PepsiCo. como a “porta de entrada” de seu faturamento no mercado brasileiro de bebidas, sendo ela quem aufere a receita de royalties, ainda que dissimuladamente inclusa no preço dos “concentrados” vendidos à Ambev, arcando com vultosas despesas de publicidade e propaganda, as quais atingiram a cifra de R$ 2,40 bilhões entre 2014 e 2018, com o objetivo de promover as marcas do portfólio Pepsi no Brasil e impulsionar as vendas das bebidas produzidas e comercializadas por outra empresa, a Ambev; z) a conclusão de que os royalties são receitas da Pepsi Amazônia também é corolário de um princípio fundamental da contabilidade, conhecido como Princípio da Competência, que determina o reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas; sendo assim, as receitas de royalties e as despesas com publicidade e propaganda para promoção das respectivas marcas devem ser confrontadas simultaneamente na mesma entidade, haja vista estarem diretamente associadas; aa) de acordo com o art. 12, § 4º, e o art. 7º, § 2º, da Convenção Modelo da ONU sobre Dupla Tributação entre Países Desenvolvidos e em Desenvolvimento, os royalties devem ser tributados pelo país onde está sediado o estabelecimento permanente, como se fosse empresa distinta e separada, com absoluta independência, tal qual se faz com os lucros, pois, do contrário, a Ambev estaria obrigada a promover a retenção e o recolhimento do Imposto sobre a Renda na Fonte (IRRF) à alíquota de 15% (Medida Provisória nº 2.159-70, art. 3º), bem como o pagamento da Contribuição de Intervenção no Domínio Econômico (Cide) à alíquota de 10% (Lei nº 10.168/2000, art. 2º, §§ 2º a 4º, com a redação dada pela Lei nº 10.332/2001); Fl. 1544DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 bb) sobre os rendimentos de royalties incidem as contribuições PIS/Cofins com as “alíquotas ordinariamente estabelecidas em lei, de 1,65% e 7,6%, respectivamente, não mais se aplicando: (i) a redução a zero de que trata a Lei nº 10.865/2004, art. 28, VII, incluído pela Lei nº 11.196/2005, ou (ii) as alíquotas diferenciadas previstas no art. 2º, § 4º, da Lei nº 10.637/2002, e no art. 2º, § 5º, da Lei nº 10.833/2003, ambos na redação dada pela Lei nº 10.996/2004”; cc) “quando o sujeito passivo é omisso, reticente ou mendaz em relação aos atos e fatos necessários à correta tributação, o tratamento a ser adotado pela fiscalização encontra-se prescrito no art. 148 do Código Tributário Nacional”, tendo a fiscalização adotado o critério de “arbitrar as receitas de royalties em valor equivalente às despesas com publicidade e propaganda realizadas com a finalidade específica de desenvolver valor para as marcas, a partir de diretrizes definidas pelo Grupo PepsiCo. (Receitas de royalties = Despesas com publicidade e propaganda, exceto o fundo de marketing complementar cujo ônus recai sobre a Ambev), pois, segundo o princípio contábil da competência, as despesas devem ser reconhecidas com base na associação direta entre elas e os correspondentes itens de receita.” Assim, “tanto as receitas de royalties (dissimuladamente incluídas no preço dos “concentrados”) quanto as despesas com publicidade e propaganda que visam à promoção das marcas de bebidas do portfólio Pepsi no Brasil têm sido reconhecidas pela mesma entidade: a Pepsi Amazônia.”; dd) “assim como os juros representam a remuneração do capital financeiro e o aluguel a do capital aplicado em bens corpóreos, os royalties são a remuneração do capital investido em bens incorpóreos, in casu, as marcas de bebidas do portfólio Pepsi.”; ee) a “fiscalizada é pessoa jurídica industrial estabelecida na Zona Franca de Manaus tributada pelo lucro real. Sendo assim, está sujeita ao regime não cumulativo de apuração da contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, aplicando-se, regra geral, as alíquotas diferenciadas das contribuições previstas no art. 2º, § 4º, da Lei nº 10.637/2002, e no art. 2º, § 5º, da Lei nº 10.833/2003, ambos incluídos pela Lei nº 10.996/2004”, alíquotas diferenciadas essas que se aplicam “tão somente à receita decorrente da venda de produção própria”, não sobre os royalties, dado tratar-se de “rendimentos de espécie distinta, pois não configuram pagamento pela venda de bens.” (art. 22, alínea “c”, da Lei nº 4.506/1964 e Solução de Consulta Cosit nº 431, de 13 de setembro de 2017); ff) sobre os royalties, aplicam-se as alíquotas ordinárias de 1,65% e 7,6% respectivamente, previstas no caput do art. 2º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003; gg) “por absoluta falta de previsão legal, não há que se falar em desconto de créditos na apuração do PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre royalties auferidos por pessoa jurídica, haja vista sua natureza jurídica distinta, que não se configura receita de prestação de serviços ou de venda de bens ou produtos”; hh) “a classificação fiscal dos kits para elaboração de bebidas fornecidos pela Pepsi Amazônia, ou mesmo se cada um de seus componentes deve ser classificado individualizadamente, é um dos pontos capitais (mas não o único) para definição das alíquotas de PIS/Pasep e Cofins incidentes sobre as vendas no mercado interno”. “A classificação fiscal também tem repercussão direta no montante de créditos fictos de IPI gerados com a venda dos kits (créditos esses utilizados pela Ambev para, inclusive, compensar débitos de outros tributos). Isso porque os produtos classificados no código 2106.90.10 – Ex 01 da TIPI tinham alíquota do IPI de 20%; ao passo que na classificação dos componentes incide alíquota de IPI de 0% (zero Fl. 1545DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 por cento). Portanto, quando consideradas as classificações fiscais de cada componente, de forma individualizada, a venda dos kits, via de regra, não deveria gerar créditos fictos de IPI.”; ii) a Pepsi Amazônia, alegando “segredo industrial”, “foi reticente ao informar a composição da(s) parte(s) dos kits que propiciam sabor à bebida (flavor)”, sendo os ingredientes “descritos genericamente (por exemplo: óleos essenciais, extrato natural, etc.), sendo certo que há uma grande variedade de produtos que se enquadram nessas categorias.”; jj) os principais insumos utilizados na produção dos refrigerantes são: (i) os “concentrados”, (ii) açúcar, adquirido de usinas nacionais, (iii) suco de laranja, uva e limão, adquirido de fornecedores diversos, (iii) gás carbônico, (iv) embalagens e (f) água tratada; kk) o processo de fabricação das bebidas pode ser assim resumido: (i) recebimento dos insumos, sendo que os componentes dos kits são recebidos em embalagens individuais, (ii) tratamento da água, (iii) elaboração do “xarope simples”, (iv) elaboração do “xarope composto” e (v) diluição em água carbonatada; ll) “[é] um tanto óbvio afirmar que os kits de componentes fornecidos pela Pepsi Amazônia, no estado em que se encontram (ou seja, acondicionados separadamente, em partes e subpartes), não possuem as características essenciais do artigo completo ou acabado enquadrável no Ex 01, qual seja: a “preparação composta” que, quando diluída, resulta na bebida.”; mm) “[uma] “preparação composta” com as características essenciais da bebida acabada surge somente quando todos os ingredientes dos kits são misturados. Trata-se do produto comercialmente conhecido como “xarope composto” (...). É a partir da diluição do “xarope composto” em água carbonatada que se obtém a bebida. Essa etapa final do processo produtivo é considerada, para fins de classificação fiscal, como “tratamento complementar”; nn) “os componentes dos kits nada mais são do que matérias-primas e produtos intermediários para elaboração de um outro produto. Vale reprisar que as etapas do processo produtivo que resultam no “xarope composto” são integralmente executadas pelo fabricante (Ambev) seguindo rígidas especificações técnicas determinadas pelo Grupo PepsiCo.”, contando os kits da Pepsi Amazônia “com vários ingredientes acondicionados isoladamente (por exemplo: ácido cítrico, benzoato de sódio, sorbato de potássio, citrato de sódio, etc.) que têm aplicações diversas que não a fabricação de bebidas.”; oo) “[tendo] em vista a inequívoca impossibilidade de aplicação da RGI 2(a) aos kits da Pepsi Amazônia, não se pode classificar no Ex 01 do código 2106.90.10 as preparações que não estão prontas para uso (inacabadas).”; pp) “qualquer possibilidade de um kit contendo insumos destinados à fabricação de bebidas ser tratado como mercadoria única para determinação da classificação fiscal foi fulminada com a inclusão do item XI às Notas Explicativas da RGI 3(b)”; logo, “cada componente dos kits fornecidos pela Pepsi Amazônia deve ser classificado individualizadamente”, em conformidade com as orientações do Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA), atualmente conhecido como Organização Mundial das Alfândegas (OMA); qq) “[ainda] que se cogite classificar as partes dos kits que consistem em “preparações compostas” no código próprio para elaboração de bebidas (2106.90.10), é Fl. 1546DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 inequívoco que nenhuma delas é enquadrável no Ex 01 (ou mesmo no Ex 02). Esse fato, por si só, torna inaplicável a redução a zero das alíquotas de PIS/Pasep e Cofins (inciso VII do art. 28 da Lei nº 10.865/2004, incluído pela Lei nº 11.196/2005).”; rr) “além do não enquadramento no Ex 01 do código 2106.90.10, os kits para fabricação do chá Lipton e do isotônico Gatorade têm um fundamento adicional para inaplicabilidade da alíquota zero das contribuições: não são destinados à elaboração de refrigerante ou cerveja sem álcool.”; ss) “não se está atribuindo qualquer receita adicional à fiscalizada, mas apenas realocando as diferentes parcelas para fins de incidência das contribuições. Trata-se de tributar venda de produto como venda de produto, receita de royalties como receita de royalties, buscando a essência econômica das operações realizadas.”; tt) “para definição da base de cálculo do PIS/Pasep e Cofins incidentes sobre as vendas dos kits de componentes, devem ser deduzidas as receitas de royalties submetidas à incidência das alíquotas básicas do regime não-cumulativo (1,65% e 7,6%)”; uu) “a fiscalização adotou, de ofício, os montantes dos créditos registrados pela fiscalizada na EFD-Contribuições. Deve-se ressaltar que os créditos de períodos anteriores apurados pela fiscalizada foram integralmente compensados, de ofício, no procedimento fiscal antecedente (processo nº 10980.722464/2019-56), de forma que não há saldos a serem aqui considerados.”; vv) “os créditos apurados pela fiscalizada em 2018 foram descontados até o limite das contribuições devidas em cada mês e eventuais saldos remanescentes foram aproveitados nos períodos de apuração subsequentes.”; ww) a multa de ofício foi agravada, por falta de atendimento a intimação, e qualificada, em razão da ocorrência de fraude e conluio no planejamento tributário abusivo (dissimulação das receitas de royalties). Na Impugnação, o contribuinte pleiteia, em preliminar, o reconhecimento da nulidade dos autos de infração em razão da impossibilidade de exigência de tributos com base em mera presunção da ocorrência do fato gerador, sem provas concretas, bem como por violação ao direito de defesa da Requerente, ou, alternativamente, o seguinte: 1) reconhecimento da insubsistência dos supostos débitos de PIS e Cofins exigidos sobre as receitas de royalties arbitradas como remuneração da alegada cessão de uso das marcas do Grupo PepsiCo, uma vez que (i) a Requerente e a Ambev não contrataram qualquer cessão de uso de marcas, (ii) inexistência de qualquer obrigação legal para a exigência de royalties e (iii) inocorrência de cessão das marcas, pois a Requerente contrata a Ambev como engarrafadora e distribuidora, com algumas prerrogativas para o direcionamento de investimentos em marketing, dado o seu know-how do mercado consumidor de bebidas no Brasil, mas nunca para lhe facultar o livre uso das marcas da Requerente; 2) insubsistência dos supostos débitos de PIS e Cofins exigidos em razão da reclassificação fiscal das receitas de concentrados, tendo em vista que os kits de concentrados comercializados pela Requerente constituem um produto único e unitário, enquadrado no Ex 01 Fl. 1547DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 da NCM 2106.90.10 e, portanto, as receitas auferidas com a sua comercialização fazem jus às alíquotas reduzidas previstas no art. 28, inciso VII, da Lei nº 10.865/04; e 3) ante à procedência dos pedidos acima, a inexistência de aproveitamento de créditos fiscais em excesso. Subsidiariamente, o contribuinte requereu ainda: (i) o cancelamento das exigências fiscais, tendo em vista a clara alteração de critério jurídico, com afronta ao artigo 146 do CTN; (ii) a exclusão da multa de ofício e dos juros de mora, com base no artigo 100 do CTN, uma vez que o caso concreto contempla situação de prática reiterada das autoridades fiscais no tocante à aceitação quanto ao enquadramento dos kits de concentrados no Ex 01 da NCM 2106.90.10; (iii) que o arbitramento das receitas de royalties relativas ao período do ano- calendário de 2018 sejam revistas, de maneira a recaírem exclusivamente sobre a parcela dos desembolsos relativos aos dispêndios com “Marketing Primário” e “Marketing Secundário”, excluídos os montantes relativos a “Marketing Complementar”; (iv) seja afastada, ou ao menos reclassificada, a multa qualificada de 150%, tendo em vista que a Fiscalização efetivamente não comprovou a suposta prática de dolo ou fraude por parte da Requerente; (v) seja desconsiderado o agravamento de multa devido ao suposto embaraço à fiscalização, uma vez que, conforme posição já pacificada pela jurisprudência do CARF, esse agravamento de multa somente pode ser aplicado em caso de comprovada intenção de embaraço à fiscalização, o que evidentemente não ocorreu no presente caso; (vi) não incidência de taxa Selic sobre o valor das multas aplicadas, uma vez que as penalidades não possuem natureza tributária. A decisão da DRJ em que se deu parcial provimento à Impugnação, com o cancelamento do agravamento da multa de ofício relativa à infração pela classificação fiscal dos “concentrados”, reduzindo-a de 112,5% para 75%, restou ementada nos seguintes termos: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO. PRECIFICAÇÃO ARTIFICIOSA. NATUREZA DAS RECEITAS. DISSIMULAÇÃO. VANTAGEM TRIBUTÁRIA INDEVIDA. Considera-se abusivo o planejamento tributário e inexistente o propósito negocial na operação que oculta a efetiva natureza das receitas auferidas de forma a obter vantagem tributária indevida. Os procedimentos para dissimular e ocultar a real essência econômica do fato gerador tributário não podem ser oponíveis ao Fisco. Fl. 1548DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REFRIGERANTES. KITS DE CONCENTRADOS. SOBREVALORIZAÇÃO ARTIFICIAL DE PREÇOS. ARBITRAMENTO A TÍTULO DE ROYALTIES. POSSIBILIDADE. A sobrevalorização desproporcional dos preços de kits de concentrados de refrigerantes, detectada por meio de comparação com os custos de produção e venda de produtos similares, realizada com o intuito de obter benefícios tributários e ocultar receita pelo uso de marca, autoriza a tributação pelo PIS/Pasep e pela Cofins a título de royalties, calculados com base em arbitramento que considerou na fixação da base de cálculo os custos com propaganda, publicidade e marketing pagos pelo detentor da marca. EVASÃO. MULTA DE OFÍCIO E JUROS DE MORA. LEGALIDADE. A utilização de classificação fiscal incorreta, acarretando o não recolhimento das Contribuições devidas, com a ausência de declaração dos débitos à administração tributária, autoriza o lançamento de ofício, acrescido da multa e dos juros de mora respectivos, aplicados em conjunto e nos percentuais fixados na legislação. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO ABUSIVO. PRECIFICAÇÃO ARTIFICIOSA. NATUREZA DAS RECEITAS. DISSIMULAÇÃO. VANTAGEM TRIBUTÁRIA INDEVIDA. Considera-se abusivo o planejamento tributário e inexistente o propósito negocial na operação que oculta a efetiva natureza das receitas auferidas de forma a obter vantagem tributária indevida. Os procedimentos para dissimular e ocultar a real essência econômica do fato gerador tributário não podem ser oponíveis ao Fisco. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. REFRIGERANTES. KITS DE CONCENTRADOS. SOBREVALORIZAÇÃO ARTIFICIAL DE PREÇOS. ARBITRAMENTO A TÍTULO DE ROYALTIES. POSSIBILIDADE. A sobrevalorização desproporcional dos preços de kits de concentrados de refrigerantes, detectada por meio de comparação com os custos de produção e venda de produtos similares, realizada com o intuito de obter benefícios tributários e ocultar receita pelo uso de marca, autoriza a tributação pelo PIS/Pasep e pela Cofins a título de royalties, calculados com base em arbitramento que considerou na fixação da base de cálculo os custos com propaganda, publicidade e marketing pagos pelo detentor da marca. EVASÃO. MULTA DE OFÍCIO E JUROS DE MORA. LEGALIDADE. A utilização de classificação fiscal incorreta, acarretando o não recolhimento das Contribuições devidas, com a ausência de declaração dos débitos à administração tributária, autoriza o lançamento de ofício, acrescido da multa e dos juros de mora respectivos, aplicados em conjunto e nos percentuais fixados na legislação. ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 KITS DOS CONCENTRADOS DE REFRIGERANTES. CLASSIFICAÇÃO INDIVIDUALIZADA POR COMPONENTE. EX TARIFÁRIO 01 DO CÓDIGO NCM/SH 2106.90.10 DESCARTADO. Os denominados kits para produção de refrigerantes no estabelecimento do adquirente não são classificados como uma única preparação sob o código NCM/SH 2106.90.10, Fl. 1549DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 mas sim individualmente, por cada componente das partes que compõem cada kit, descabendo adotar o Ex 01 do código 2106.90.10. MULTA AGRAVADA. INTIMAÇÃO RESPONDIDA. INFORMAÇÕES INCOMPLETAS. CLASSIFICAÇÃO FISCAL DEFINIDA PELA FISCALIZAÇÃO COM BASE EM DADOS DO CONTRIBUINTE. PREJUÍZO À FISCALIZAÇÃO NÃO DEMONSTRADO. INAPLICABILIDADE. Tendo o contribuinte atendido a intimação para prestar esclarecimentos visando à classificação fiscal de mercadoria por ele produzida e comercializada, o fornecimento de informações incompletas ou imprecisas não autoriza o agravamento da multa de ofício, quando a fiscalização deixou de demonstrar os prejuízos causados à ação fiscal e o lançamento de ofício foi efetuado com base em dados do próprio contribuinte, circunstâncias que excluem a majoração da penalidade para o percentual de 112,50% por não restar caracterizada a hipótese prevista no inciso I do § 2ºdo art. 44 da Lei nº9.430, de 1996, com a redação dada pela Lei nº11.488, de 2007. Descaracterizado o agravamento, a multa de ofício é aplicada no percentual básico de 75%. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 LANÇAMENTO POR ARBITRAMENTO. PRESSUPOSTOS DE VALIDADE. ATENDIMENTO. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial. SIMULAÇÃO. FRAUDE. CONLUIO. MULTA QUALIFICADA. Havendo a comprovação de atos simulados, com o único propósito de esquivar-se das obrigações tributárias, obtidos por meio de uma fraude perpetrada em conluio entre as partes envolvidas, deve ser aplicada multa qualificada determinada pelo § 1ºdo art. 44 da Lei nº9.430, de 1996. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018 AUTO DE INFRAÇÃO CONTENDO IDENTIFICAÇÃO DA MATÉRIA TRIBUTADA E ENQUADRAMENTO LEGAL. INEXISTÊNCIA DE NULIDADE. Não resta caracterizada a preterição do direito de defesa, a suscitar a nulidade do lançamento, quando o auto de infração atende ao disposto no art. 10 do Decreto nº70.235/72, identifica a matéria tributada e contém o enquadramento legal correlato. ALEGAÇÕES DE INCONSTITUCIONALIDADE OU ILEGALIDADE. MATÉRIA DE COMPETÊNCIA EXCLUSIVA DO JUDICIÁRIO. Arguições de inconstitucionalidade ou ilegalidade constituem matéria de competência exclusiva do Poder Judiciário, não sendo utilizadas como fundamento em decisões do Processo Administrativo Fiscal. PEDIDO PARA JUNTADA DE DOCUMENTOS DEPOIS DA IMPUGNAÇÃO. AUSÊNCIA DE JUSTIFICATIVA RAZOÁVEL. IMPROCEDÊNCIA. Fl. 1550DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Em consonância com os §§ 4ºe 5ºdo art. 16 do Decreto nº70.235, de 1972, apresenta-se desarrazoado o pedido para juntada posterior de documentos não especificados, sob a justificativa genérica de produção mais ampla de prova. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Em razão da exoneração de crédito tributário em montante superior ao limite de alçada de R$ 2.500.000,00, previsto na Portaria MF nº 63, de 9 de fevereiro de 2017, recorreu-se de ofício. Cientificado do acórdão de primeira instância em 26/03/2020 (fl. 1.363), o contribuinte interpôs Recurso Voluntário em 27/04/2020 (fl. 1.364) e reiterou seus pedidos, repisando os argumentos de defesa, sendo pleiteado, ainda, o reconhecimento da nulidade do acórdão recorrido, por falta de enfrentamento adequado dos diversos pontos específicos da Impugnação. A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) apresentou contrarrazões (fls. 1.471 a 1.534). É o relatório. Voto Conselheiro Hélcio Lafetá Reis, Relator. A Delegacia de Julgamento (DRJ) exonerou parte do crédito tributário lançado, no valor de R$ 7.106.111,89, correspondente ao cancelamento do agravamento da multa de ofício, reduzindo-a de 112,5% para 75%, razão pela qual recorreu de ofício, recurso esse que não deve ser conhecido nesta instância por se tratar de valor inferior ao limite fixado pelo Ministro da Fazenda por meio da Portaria MF nº 2, de 17 de janeiro de 2023 (R$ 15.000.000,00), em conformidade com a súmula CARF nº 103. 1 O Recurso Voluntário, por seu turno, é tempestivo, atende os demais requisitos de admissibilidade e dele se toma conhecimento. Conforme acima relatado, controverte-se neste processo sobre autos de infração relativos às contribuições PIS/Cofins não cumulativas, lançamentos esses fundados nas seguintes infrações apuradas pela Fiscalização: (i) créditos descontados indevidamente em decorrência de aproveitamento de ofício em períodos anteriores, ocasionando contribuição para o PIS a pagar relativamente aos períodos de apuração subsequentes e (ii) insuficiência de recolhimento de ambas as contribuições. No Recurso Voluntário, o contribuinte argumenta contrariamente às autuações e ao acórdão de primeira instância nos seguintes termos: 1 Súmula CARF nº 103: Para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância. Fl. 1551DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 a) nulidade do acórdão recorrido, por não enfrentamento dos argumentos de defesa encetados na Impugnação e por falta de análise dos elementos probatórios trazidos aos autos; b) nulidade dos autos de infração “por impossibilidade de cobrança baseada em mera presunção”; c) exigência das contribuições sobre royalties fundada em presunção, dada a existência de propósito negocial, bem como a “inocorrência da cessão de uso das marcas e a liberalidade na cobrança de royalties”, a “ausência de sobrevalorização e a inexistência de lei determinando o preço dos kits de concentrados”, equivocada comparação com preços de exportação e “inexistência de vedação legal à assunção do ônus financeiro das despesas com marketing”; (i) inexistência de simulação na estrutura; (ii) inexistência de abuso de forma e de Direito; (iii) impossibilidade de desconsideração dos negócios jurídicos; e (iv) princípio da livre iniciativa e o direito da Recorrente de determinar os preços dos produtos que comercializa. d) equivocada classificação fiscal dos “concentrados” adotada pela fiscalização; (i) redução de alíquotas para os produtos Gatorade e Lipton; e (ii) mudança de critério jurídico; e) inexistência de desconto indevido de créditos; f) incongruência do arbitramento realizado pela fiscalização; g) abusividade da multa de ofício aplicada; h) indevida qualificação da multa; i) improcedência da exigência de juros sobre multa. Feitas essas considerações, passa-se à análise individualizada de cada um dos itens acima identificados, nos limites dos argumentos entabulados pelo Recorrente. I. Nulidade. Acórdão recorrido. Alega o Recorrente que o julgador a quo não enfrentou os argumentos de defesa encetados na Impugnação e nem analisou os elementos probatórios trazidos aos autos, razão pela qual este colegiado devia, no seu entendimento, reconhecer a nulidade do acórdão recorrido. Para tanto, argui que o julgador administrativo limitou sua análise à reprodução ou à paráfrase das acusações constantes do Termo de Verificação Fiscal (TVF), não enfrentando, propriamente, a matéria de defesa para tecer uma articulação lógica e específica sobre os motivos pelos quais tais alegações deveriam ser afastadas em prol da confirmação da cobrança. Argumenta, ainda, que o julgador não indicou que provas concretas, efetivamente, haviam subsidiado a acusação fiscal de simulação e de cobrança disfarçada de royalties por cessão de marcas, construção essa não prevista em contrato, o que reforçava a conclusão de se tratar de exigência baseada apenas em presunção. Fl. 1552DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Contesta, também, a manutenção da classificação fiscal adotada pela fiscalização sem qualquer esclarecimento quanto à regra que deveria ser, efetivamente, aplicada, caracterizando-se falta de motivação da decisão. Antes de adentrar a análise dos argumentos de defesa supra, mostra-se salutar destacar que o julgador não se encontra obrigado a enfrentar todas as alegações trazidas aos autos pelo interessado, quando sua decisão se funda em conclusões, devidamente motivadas, suficientes ao deslinde da controvérsia, ex vi do entendimento externado pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), verbis: O julgador não está obrigado a responder a todas as questões suscitadas pelas partes, quando já tenha encontrado motivo suficiente para proferir a decisão. O julgador possui o dever de enfrentar apenas as questões capazes de infirmar (enfraquecer) a conclusão adotada na decisão recorrida. Assim, mesmo após a vigência do CPC/2015, não cabem embargos de declaração contra a decisão que não se pronunciou sobre determinado argumento que era incapaz de infirmar a conclusão adotada. (STJ. 1ª Seção. EDcl no MS 21.315-DF, Rel. Min. Diva Malerbi (Desembargadora convocada do TRF da 3ª Região), julgado em 8/6/2016 (Info 585). (g.n.) Merece destacar, também, que a reprodução de trechos do relatório fiscal não macula, por si só, a decisão tomada pelo julgador, pois, muitas vezes, essa prática indica adesão às conclusões a que chegaram outros atores participantes do procedimento e do processo, que, por economia processual, não demandam maiores digressões quanto à sua descrição e às suas repercussões no decisum. Nesse contexto, mister analisar a forma como a DRJ enfrentou e decidiu sobre o mérito da presente lide. No que tange à parcela do lançamento relativa aos royalties, o julgador, após contextualizar os fatos apurados pela fiscalização, tanto no voto vencido quanto no vencedor, concluiu nos seguintes termos: 2.12. Uma vez constatada (a simulação, a fraude, a má-fé, etc.), inclusive por meios de indícios, está a Administração Tributária legitimada a requalificar, para efeitos tributários, o fato aparente segundo descrição normativo-tributária pertinente ao fato encobertado. Neste sentido, colaciona-se ementa de julgado do 1ª Câmara do então 1º Conselho de Contribuintes: (...) 3. Não há divergência que os preços praticados pela PEPSI com a venda dos concentrados encontram-se sobrevalorizados e neste ponto a Fiscalização indicou as premissas que conduziram a esta conclusão: (i) o preço unitário médio é 15,3 vezes ao preço praticado nas vendas para a PEPSICO da Argentina; e os (ii) os custos de produção representam 14,5% (ou até menos) das receitas do que foi contabilizado das respectivas receitas de vendas. 3.1. A corroborar a artificialidade dos preços praticados tem-se que a forma de reajustamento dos concentrados não ocorre em função do aumento dos custos de produção/transporte, o que seria o normal para os casos da espécie, mas em função do aumento das vendas dos produtos pela AMBEV. Além deste aspecto, a PEPSI vende Fl. 1553DF CARF MF Original https://www.jusbrasil.com.br/legislacao/174276278/lei-13105-15 https://stj.jusbrasil.com.br/jurisprudencia/862180045/embargos-de-declaracao-no-mandado-de-seguranca-edcl-no-ms-21315-df-2014-0257056-9 Fl. 18 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 os concentrados para diversas unidade fabris da AMBEV, espalhadas pelo Brasil, sendo que, independentemente da localização da fábrica destinatária, o valor da venda é o mesmo. 3.2. Paralelamente a tais constatações, os textos das Cartas de Franquia evidenciam que os desembolsos com as despesas de propaganda, publicidade e marketing de refrigerantes são sempre assumidos pela PEPSI, ou por meio de gastos diretos ou mediante reembolso à AMBEV. Neste sentido, constam dos autos que a PEPSI despendeu R$ 2,3 bilhão com propaganda, publicidade e patrocínio entre os anos de 2014 e 2018, o que implica dizer que tal dispêndio foi 4,4 vezes maior do que todo o custo de produção dos “concentrados: (...) 5.1. A conclusão a que se chega é que o preço praticado pela PEPSI encobre a efetiva natureza dos recursos auferidos, pois encontram-se como se preço de venda de produto fosse, receitas que se justificam pelo uso da valiosa marca, o que permite refutar a alegação de que a marca teria sido cedida de forma gratuita ou que inexiste obrigação na legislação em se cobrar royalties, uma vez que tal atitude contraria o bom senso e a lógica do mercado. Difícil crer em uma cessão gratuita, dispensando-se graciosamente importante margem de lucros em um mercado tão competitivo como o setor de bebidas, além do que o valor dos preços supervalorizados praticados nos concentrados não encontram nenhuma justificativa na praxe comercial. 6. Consoante se expôs, é lícito que as empresas se organizem livremente visando maximizar o atingimento de seus objetivos sociais. Normalmente, é a lucratividade que dirige as ações societárias, porém outros aspectos também têm sido, hordiernamente, valorizados, dentre eles: a ética negocial, a preservação do meio ambiente e o desenvolvimento sustentável. Porém a liberdade encontra-se limitada pela função social de se contratar e de realizar negócios. 6.1. Ocorre que, dentro do planejamento tributário montado pela PEPSI e pela AMBEV, a aparência de que não há relação entre o recebimento de repasses pelos engarrafadores/distribuidores e os preços que estes pagam pelos concentrados faz parte da tentativa de dissimular a existência de objetivo diverso daquele configurado pelos atos praticados. A despeito de elaborados raciocínios da argumentação do defendente, na tentativa de legitimar a estrutura negocial adotada no Brasil, para fins tributários, fica cristalino o planejamento tributário abusivo, bem como as vantagens fiscais dele advindas. (g.n.) Os excertos supra falam por si sós, o que leva ao afastamento do argumento do Recorrente de falta de motivação do acórdão, uma vez que todos os fatos e seus contornos jurídicos foram demonstrados pelo julgador para chegar à decisão então tomada. Da mesma forma ocorreu em relação à análise da classificação fiscal dos “concentrados”, pois o julgador, amparando-se inicialmente em inúmeras decisões deste CARF, em que a classificação fiscal dos “concentrados” foi acolhida de forma individualizada, por componentes, afastando-se a pretendida classificação fiscal como se se tratasse de um produto único, bem como nos fundamentos adotados na vasta jurisprudência administrativa sobre a matéria, assim concluiu: A leitura conjunta dos três parágrafos acima evidencia que a circunstância de todos os componentes dos kits serem fundamentais (ou “essenciais”, no dizer da peça impugnatória) não significa que se trata de uma preparação composta, como pretende a Impugnante. Pelo contrário: como a bebida é o produto final, resultante da mistura feita pela Ambev, os kits, isoladamente, constituem ou matérias-primas ou produtos intermediários. Fl. 1554DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Dessa forma, afasta-se a preliminar de nulidade do acórdão recorrido. II. Nulidade. Autos de infração. Também não prospera a alegação do Recorrente de nulidade dos autos de infração, alegação essa muito bem enfrentada pelo julgador de primeira instância, que assim concluiu: Como relatado, nos dois lançamentos e no TVF que os acompanham a fiscalização, sem margem a dúvidas e sem possibilidade de qualquer prejuízo para a defesa, evidencia as infrações, decorrentes da sobrevalorização nos preços dos kits dos concentrados vendidos à Ambev pela Impugnante e da classificação fiscal indevida dessas mercadorias, demonstrando em detalhes e de forma didática os valores do PIS e Cofins devidos segundo o Auditor-Fiscal. A motivação dos dois lançamentos, sem apresentar qualquer vício, é regular e legal. Atende ao disposto no art. 10 do Decreto nº70.235, de 1972, identifica a matéria tributada e contém os dispositivos legais pertinentes, demonstrando com clareza as infrações, que foram perfeitamente compreendidas pela contribuinte. Na peça impugnatória ela demonstrou compreender perfeitamente a autuação, o que lhe permitiu exercer a mais plena defesa. Destarte, rejeito a preliminar de nulidade. (destaques nossos) Nota-se que as razões de decidir quanto a essa matéria restaram plenamente demonstradas, com indicação dos fatos apurados pela fiscalização e do fundamento legal em que se amparou a rejeição da nulidade arguida. As questões levantadas pelo Recorrente para sustentar a preliminar, como, por exemplo, inocorrência de dissimulação dos valores relativos a royalties, inexistência de provas concretas quanto ao planejamento tributário abusivo e liberdade de contrato e livre iniciativa, constituem matérias de mérito que serão analisadas nos tópicos subsequentes deste voto, não sendo hábeis, por si sós, a acarretar a nulidade do procedimento, pois que envolvem análise fática e interpretação/aplicação de normas jurídicas, cujo enfrentamento constitui o objeto central da decisão. Afasta-se, portanto, essa preliminar de nulidade. III. Lançamento. Royalties. Neste tópico, serão analisadas as seguintes matérias aduzidas pelo Recorrente: (i) exigência das contribuições sobre royalties fundada em presunção, dada a existência de propósito negocial, bem como a “inocorrência da cessão de uso das marcas e a liberalidade na cobrança de royalties”, a “ausência de sobrevalorização e a inexistência de lei determinando o preço dos kits de concentrados”, equivocada comparação com preços de exportação e “inexistência de vedação legal à assunção do ônus financeiro das despesas com marketing”; (ii) inexistência de simulação na estrutura; (iii) inexistência de abuso de forma e de Direito; (iv) impossibilidade de desconsideração dos negócios jurídicos; e (v) princípio da livre iniciativa e o direito da Recorrente de determinar os preços dos produtos que comercializa. Primordialmente, o Recorrente se contrapõe à conclusão da fiscalização de que parcela das receitas auferidas com as vendas do kit de concentrados consistia, na verdade, em Fl. 1555DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 remuneração de cessão onerosa, à Ambev, das marcas do portfólio do Grupo PepsiCo., por meio de uma sobrevalorização do preço dos kits voltada à obtenção de “vantagens fiscais” (dissimulação). III.1. Propósito negocial. Segundo o Recorrente, “a maioria dos grandes grupos empresariais que atuam no mercado de bebidas frias adota uma estrutura negocial que considera (i) a produção de concentrados e o investimento em marketing pela empresa detentora da marca e do segredo industrial de produção (aqui a Recorrente); e (ii) o processamento (transformação) desses concentrados em produtos finais, o envase, e a distribuição de bebidas prontas, por parceiros industriais que detenham parque industrial, canais de distribuição, e conhecimento do mercado local (a Ambev).” Argumenta que “a estrutura empresarial (de engarrafamento por parceiros industriais especializados) utilizada tanto pela Recorrente quanto por outras empresas do mesmo segmento no Brasil, bem como ao redor do mundo, nada tem de fraudulenta e, muito menos, de abusiva. Pelo contrário, tal estrutura não visa, em absoluto, qualquer forma de desvirtuamento dos incentivos fiscais da ZFM, como equivocadamente alega a D. Fiscalização.” Há, na verdade, ainda de acordo com o Recorrente, um “modelo de negócios” que “privilegia investimentos na etapa de maior valor agregado (e menores riscos comerciais e logísticos) do processo produtivo, que é a produção e venda dos concentrados, cujo principal item de agregação de valor é justamente o segredo industrial concernente em sua fabricação. Já a Ambev se beneficia tanto otimizando o uso de seu vasto parque industrial, quanto aproveitando seu amplo conhecimento do mercado consumidor brasileiro e sua cadeia de distribuição com grande capilaridade e penetração no país.” Assim, aduz o Recorrente, não existe nada de surpreendente na aplicação de “margens de lucro relevantes em seus concentrados”, pois “tais margens são exigidas, e aceitas por um terceiro independente, justamente porque vislumbra vantagens efetivas na fabricação e distribuição das bebidas do portfólio da Recorrente”. Por fim, ressalta que o Contrato de Engarrafamento não prevê, e nem autoriza, qualquer exploração das marcas do Grupo PepsiCo. pela Ambev, pois toda a sua remuneração é decorrente tão somente da receita de distribuição das bebidas do portfólio do grupo, e nada mais, tudo isso acima exposto evidenciando a efetiva existência de propósito negocial, o que afasta o alegado planejamento tributário abusivo baseado em “indícios” de dissimulação, na venda de concentrados, de valores correspondentes a royalties. De início, deve-se registrar que, no Termo de Verificação Fiscal (TVF), inexiste uma linha sequer aduzindo a inexistência de propósito negocial nas transações comerciais realizadas entre o Recorrente e a Ambev, tratando tal questão de ponto levantado pelo Recorrente na Impugnação e devidamente enfrentado pelo julgador de piso. Pelo contrário, consta do TVF, o reconhecimento pela fiscalização de que o Recorrente celebrou contrato com a Ambev S/A repassando a esta o direito de produzir, vender e distribuir no Brasil, com exclusividade, as bebidas do portfólio Pepsi, tendo as autuações se baseado na falta de recolhimento das contribuições PIS/Cofins incidentes sobre royalties por Fl. 1556DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 licenciamento de uso das marcas, considerados pela fiscalização como embutidos, de forma dissimulada, no valor cobrado pelos concentrados, bem como no ressarcimento de despesas com propaganda e marketing desembolsados pela Ambev, com vistas à obtenção de vantagens fiscais. O propósito negocial é patente, não se tratando, portanto, do fundamento da lavratura dos autos de infração de PIS/Cofins, fundamento esse consistente, em verdade, na reclassificação de parte das receitas auferidas, dada a existência de diferentes efeitos tributários a depender da natureza dos bens e/ou serviços efetivamente negociados. Sobre essa questão, muito bem se pronunciou a PGFN em contrarrazões, verbis: Em verdade, foi a PEPSI AMAZÔNIA que introduziu o tema do “propósito negocial” no presente processo. A acusação fiscal não se assenta nesse conceito, o qual, aliás, é desnecessário para o exame da controvérsia. Identificar se parte das receitas têm origem na exploração de direitos intangíveis, como a marca e o segredo industrial, independe da análise da motivação econômica para a prática do negócio jurídico como um todo. A questão, como ressaltado no TVF, perpassa pelo exame da essência econômica das transações, à luz do princípio contábil da primazia da essência sobre a forma. (g.n.) Nesse sentido, por não se encontrar na gênese das autuações, a questão relativa ao alegado propósito negocial não impacta esta decisão, razão pela qual a ele não se despendem maiores esforços de esclarecimento. III.2. Cessão de uso de marcas. Considerando a apuração da fiscalização de ocorrência de cessão de marcas à Ambev, com cobrança de royalties de forma disfarçada, o Recorrente aduz que a Ambev não é cessionária de suas marcas, não podendo fazer livre uso delas, pois toda a atuação da Ambev delimita-se pelo estipulado em contrato, sendo ela remunerada, exclusivamente, pelas vendas das bebidas do portfolio do grupo PepsiCo., mas nunca por uso de marcas. Ressalta o Recorrente que “o direito tributário é um direito de superposição e não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, para definir competências tributárias, nos termos do artigo 110 do CTN”, razão pela qual a fiscalização não pode alargar o conteúdo dos contratos por ele celebrados a seu bel prazer e nem reclassificá-los de modo a aumentar a incidência tributária. Neste ponto, há que se apontar, desde logo, que a fiscalização não alargou o conteúdo de contratos para fins de incrementar a arrecadação tributária, mas, como ela fez questão de ressaltar mais de uma vez no TVF, reclassificou as receitas auferidas pelo Recorrente de acordo com sua real natureza, sem atribuir ao sujeito passivo qualquer receita adicional. Além disso, merece destacar que o art. 110 do Código Tributário Nacional (CTN), referenciado pelo Recorrente, veda apenas que a lei tributária altere a definição de termos e conceitos utilizados nas Constituições para definir ou limitar as referidas competências tributárias, verbis: Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias. Fl. 1557DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 A competência tributária da União para instituir contribuições sociais encontra-se definida no caput e no § 2º do art. 149 da Constituição Federal, vindo o art. 195 da mesma Constituição a definir a base de cálculo dessas contribuições, que, no presente caso, corresponde à receita ou faturamento (alínea “b” do inciso I do art. 195). Nesse contexto, conclui-se que a fiscalização não pretendeu alterar nenhum conceito utilizado pela Constituição nos termos acima apontados, pois, na acepção do vocábulo “receita”, encontram-se albergadas, dentre outros, os valores recebidos por venda de produtos, por prestação de serviços ou por rendas obtidas por meio de contratos vinculados ao objeto social da pessoa jurídica, nos quais se incluem, indubitavelmente, os royalties por cessão de marcas, ainda que disfarçados de lucro obtido na venda de concentrados, prática essa muito bem demonstrada pela fiscalização, conforme se verifica dos excertos do TVF a seguir reproduzidos: O crédito tributário ora constituído de ofício decorre de dois fatos distintos: (...) (ii) Falta de recolhimento da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS incidentes sobre royalties auferidos em razão do licenciamento de uso das marcas do portfólio Pepsi no Brasil. Tais rendimentos foram dissimulados mediante uma sobrevalorização absurda dos “concentrados” fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA, resultado de um planejamento tributário abusivo praticado em conluio com a AMBEV a fim de propiciar vultosas “vantagens” fiscais para ambas. Como os royalties são rendimentos de espécie distinta— não configuram pagamento pela venda de bens —, são inaplicáveis as alíquotas diferenciadas das contribuições em razão de a fiscalizada estar estabelecida na ZFM. Consequentemente, os royalties sujeitam-se às alíquotas de PIS/Pasep e a COFINS ordinariamente estabelecidas em lei, de 1,65% e 7,6%, respectivamente. (...) A PEPSI AMAZÔNIA constituía peça-chave da Grupo PepsiCo no Brasil, pois produzia e fornecia os “concentrados” utilizados na fabricação de bebidas do portfólio Pepsi, que inclui marcas mundialmente conhecidas. Dentre as disponíveis no mercado brasileiro, destacam-se os refrigerantes das linhas PEPSI e H2OH!, o isotônico GATORADE e o chá LIPTON. Mesmo detendo a exclusividade no fornecimento dos “concentrados”, a PEPSI AMAZÔNIA (ou qualquer outra subsidiária brasileira do Grupo PepsiCo) não elabora ou comercializa as bebidas na forma conhecida pelo consumidor final. Isso se deve ao fato de a fiscalizada, em conjunto com sua controladora final, a PEPSICO, manterem contrato com a AMBEV S.A. concedendo a esta o direito de produzir, vender e distribuir as bebidas do portfólio Pepsi com exclusividade no Brasil. Via de consequência, a quase totalidade das vendas de “concentrados” realizada pela fiscalizada em 2018 (mais de 96%) foi destinada à companhia AMBEV. (...) A “Carta Compromisso de Franquia Alterada e Consolidada” versa também sobre outros dois temas que devem ser aqui destacados e analisados. O primeiro é a questão dos preços dos “concentrados”. Fl. 1558DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 O contrato dispõe sobre os valores pelos quais a PEPSI AMAZÔNIA deve vender os “concentrados” à AMBEV, bem como o critério de reajuste desses preços. (...) Ainda de acordo com a Cláusula III da “Carta Compromisso de Franquia Alterada e Consolidada” (fls. 308 a 310), esses valores estiveram sujeitos a reajustes semestrais tendo por base tão somente a variação da receita líquida da AMBEV com a venda de bebidas do portfólio Pepsi dividida pelo respectivo volume de bebida vendida pela AMBEV ao comércio. (...) Ou seja, conforme a política de reajustes acertada entre o Grupo PepsiCo e a AMBEV, eventuais variações dos custos de matérias-primas e/ou de produção enfrentadas pela fiscalizada não tiveram qualquer repercussão nos preços dos “concentrados”. Tampouco houve influência da amplitude das despesas com o transporte dos “concentrados”, haja vista o frete e seguro já estarem inclusos nos parâmetros de preços fixados no contrato. (...) Perceba-se: os “concentrados” foram transportados desde Manaus/AM, onde está estabelecida a PEPSI AMAZÔNIA, até unidades industriais da AMBEV situadas nas mais variadas regiões brasileiras, algumas delas distantes milhares de quilômetros entre si. Ainda assim, o preço foi o mesmo. Os termos contratuais acerca dos preços até aqui expostos podem ser ratificados nas operações realizadas ao longo de 2018. Tome-se como exemplo o principal “concentrado” fornecido pela fiscalizada, utilizado na fabricação do refrigerante Pepsi tradicional. Perscrutando as notas fiscais eletrônicas emitidas, é possível constatar que a “unidade” desse tipo de “concentrado” foi fornecida aos diferentes estabelecimentos da AMBEV, em qualquer parte do País, sempre pelo mesmo valor: R$ 6.824,65 no primeiro semestre; e R$ 6.880,90 durante o segundo semestre. (...) Portanto, os preços dos “concentrados” não foram minimamente influenciados por variáveis que, em regra, são de suma importância em uma atividade industrial convencional: variações dos custos de produção, de matérias-primas ou despesas com transporte. Pelo exposto, é evidente que a principal variável determinante dos preços dos “concentrados”, senão única, é o valor que o mercado consumidor está disposto a pagar pelas bebidas que com eles são elaboradas. Não por outro motivo, o segmento de refrigerantes, que tem a PEPSICO e THE COCA-COLA COMPANY como seus maiores expoentes, investe vultosas quantias em marketing. É a partir dessa constatação que se introduz o segundo tema de destaque dos contratos firmados entre o Grupo PepsiCo e a AMBEV: as despesas com propaganda, publicidade e patrocínio. Ou, segundo a terminologia empregada no contrato, os fundos de marketing. (...) Fl. 1559DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 De acordo com as disposições contratuais acima transcritas, o ônus financeiro das campanhas de marketing recai, ao final, integralmente sobre o Grupo PepsiCo. Com efeito, a PEPSI AMAZÔNIA informa ter despendido R$ 2,40 bilhões com propaganda, publicidade e patrocínio entre 2014 e 201819. Parte substancial dessas despesas (cerca de R$ R$ 1,98 bilhão) corresponde a valores reembolsados à AMBEV. (...) Caso esse modelo de negócio possa ser considerado de fato uma franquia (o que se cogita apenas como hipótese, em razão dessa ser a designação dada aos contratos), caberia ao franqueado (in casu, a AMBEV) remeter ao franqueador (Grupo PepsiCo) a “taxa de publicidade”; e não o contrário. (...) Por trás desse aparente contrassenso existe um planejamento tributário flagrantemente abusivo, cuja compreensão requer que se conheça também os benefícios fiscais que PEPSI AMAZÔNIA e AMBEV têm usufruído no Brasil. (...) No tocante ao ICMS, o benefício fiscal consiste em crédito estímulo de 90,25% do imposto incidente nas saídas dos “concentrados” destinadas a sociedades empresárias localizadas em outras unidades da Federação, que não o Estado do Amazonas (vide nota explicativa nº 18b das Demonstrações Financeiras, em detalhe na Figura 14). A PEPSI AMAZÔNIA também usufrui da redução de 75% do IRPJ calculado sobre o lucro da exploração com base no art. 1º da Medida Provisória nº 2.199-14/2001 (vide nota explicativa nº 18c das Demonstrações Financeiras, em detalhe na Figura 14). Trata- se de benefício destinado a projetos enquadrados em setores da economia considerados, em ato do Poder Executivo, prioritários para o desenvolvimento regional. No caso da fiscalizada, as atividades incentivadas para fins de fruição da redução do IRPJ deveriam ser aquelas exclusivamente relacionadas à indústria da transformação, condição essa não atendida pela PEPSI AMAZÔNIA (vide tópico 4.4.1 deste Termo de Verificação). Além disso, os “concentrados” fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA gozam de isenção de IPI, sem prejuízo de gerar os créditos do imposto como se devido fosse (art. 6º do Decreto-lei nº 1.435/1975). Como será demonstrado no tópico 7.1 deste Termo de Verificação, o produto tem sido incorretamente classificado no código 2106.90.10 – Ex 01 da TIPI, cuja alíquota do IPI foi de 20% (até 29/05/2018) ou 4% (entre 30/05 e 31/12/2018). Dessa forma, tomando apenas o quinquênio encerrado em 2018 como exemplo, os “concentrados” fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA geraram cerca de R$ 627 milhões em créditos fictos de IPI para a AMBEV (e, repita-se, mediante isenção do respectivo débito do imposto). (...) Assim, a graciosidade no uso das marcas do portfólio Pepsi por terceiros causaria estranheza a um observador menos atento. Mas nada há de “gratuito” na permissão concedida à AMBEV. Ela paga, e muito, por esse direito. E há vultosas repercussões tributárias envolvidas por trás dessa aparente gratuidade. O planejamento tributário abusivo ajustado entre o Grupo PepsiCo e a AMBEV consistiu basicamente em sobrevalorizar absurdamente o preço dos “concentrados”. Fl. 1560DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Para tal desiderato, a receita da venda de produtos contabilizada pela PEPSI AMAZÔNIA foi majorada por dois elementos: a) De forma dissimulada, os royalties decorrentes do licenciamento de uso, no Brasil, das marcas do portfólio Pepsi concedida à AMBEV. De acordo com o art. 22 da Lei nº 4.506/1964, rendimentos oriundos da exploração de direitos como marcas comerciais e fórmulas de fabricação devem ser classificados como royalties. Distinguem-se, portanto, das receitas oriundas da venda de produtos, cujo tratamento tributário tem profundas diferenças, especialmente no caso que aqui se cuida. b) Reembolsos feitos pela PEPSI AMAZÔNIA para ressarcir os gastos em marketing despendidos pela AMBEV. Entre 2014 e 2018, nada menos do que 62% da receita líquida contabilizada pela fiscalizada como venda de “concentrados” foi restituída à AMBEV. Trata-se de um vai e vem de valores com o objetivo de ampliar as “vantagens” fiscais de ambos, PEPSI AMAZÔNIA e AMBEV. Os detalhes desse expediente são detidamente abordados nos tópicos 4.4.4 e 4.4.5 deste Termo de Verificação. A dissimulação dos royalties e, por conseguinte, a sobrevalorização dos preços dos “concentrados” fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA podem ser verificadas, por exemplo, a partir das três evidências a seguir descritas. 1ª EVIDÊNCIA. No quinquênio encerrado em 2018, o “concentrado” utilizado na fabricação do refrigerante Pepsi tradicional, que representou o maior volume de vendas da fiscalizada (cerca de 48%), foi comercializado no mercado nacional a um preço unitário médio 15,4 vezes superior ao praticado nas vendas para PEPSICO DE ARGENTINA SRL, única destinatária das exportações de “concentrado” da fiscalizada no referido período. (...) De fato, perscrutando as notas fiscais, pode-se concluir que 1 (uma) “unidade” de “concentrado” para o refrigerante Pepsi vendido no mercado nacional tem peso líquido de 30,66 kg; ao passo que o “concentrado” vendido à PEPSICO da Argentina tem peso líquido de 24,69 kg por “unidade”. A diferença de peso, que é de 5,97 kg, corresponde à Parte B (acidulante), informação essa confirmada pela fiscalizada no âmbito do procedimento fiscal antecedente (fls. 625/626). Já de início pode-se perceber que a alegada falta da Parte B (acidulante) nos kits exportados não seria capaz de justificar tamanha diferença nos preços médios praticados para a “unidade” do “concentrado” (R$ 5.853,26 no mercado nacional e R$ 378,99 na exportação). A disparidade fica mais alarmante quando se sabe que o liquid flavor (ou Parte A) é onde estão os componentes mais caros do kit. Com efeito, de acordo com a informação prestada pela fiscalizada à fl. 628, a Parte A (flavor) representa 84% do custo de produção do kit, ao passo que a Parte B (acidulante) corresponde a apenas 16%. Sob essa condição, seria de se esperar que a Parte A (flavor), quando comercializada isoladamente, tivesse um valor maior por quilograma do produto quando comparado ao kit completo (Parte A + Parte B). Porém, ocorreu justamente o contrário. O “concentrado” vendido no mercado nacional (Parte A + Parte B) teve um preço médio de R$ 190,91/kg. No mesmo período, o “concentrado” exportado (apenas Parte A) teve preço médio de R$ 15,35/kg. Ou seja, tomando uma nova base de comparação (reais por quilograma líquido), o produto fornecido à AMBEV teve um preço 12,4 vezes maior do que o exportado para a Argentina (=R$ 190,91/kg ÷ R$ 15,35/kg). Fl. 1561DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Para invalidar de vez a justificativa da fiscalizada acerca da disparidade de preços, pode-se adotar a mesma proporção do custo de produção da Parte A em relação ao custo total do kit e aplicá-la ao preço médio das vendas à AMBEV, do que se chega a R$ 4.916,74. Então, quando comparamos apenas a Parte A dos kits (flavor), o que torna idênticos os produtos fornecidos no mercado nacional em relação aos exportados para a Argentina, ainda assim, o valor obtido é 13,0 vezes maior (= R$ 4.916,74 ÷ R$ 378,99). (...) [Os] preços dos “concentrados” fornecidos à AMBEV estão a dissimular os royalties devidos pelo uso das marcas do portfólio Pepsi no Brasil. Sendo um negócio realizado sob o sistema de franquia (como afirma a fiscalizada), é esperado que franqueador (detentor das marcas) cobre royalties do franqueado (AMBEV). Veja-se o que expressamente dispõe a Lei nº 8.955/1994, em seu art. 3º, inciso VIII, alínea “a”. (...) 2ª EVIDÊNCIA. Considerando agora toda gama de “concentrados” fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA de forma agregada, vê-se que os custos de produção representaram apenas 15% (ou até menos) do que foi contabilizado como respectiva receita de venda. Trata-se de informação obtida dos dados apresentados pela fiscalizada nas ECFs – vide Tabela 4 a seguir. (...) Dito de outra forma: as excepcionais margens de lucro só fazem sentido caso se leve em conta o prestígio das marcas de refrigerantes. Os “concentrados”, por si só, não a justificam. (...) [Os] preços cobrados pelos “concentrados” visam precipuamente remunerar direitos intangíveis do Grupo PepsiCo – como as marcas, os nomes comerciais e as fórmulas (ou “segredos industriais”). Nos dizeres da própria fiscalizada, os custos de produção dos “concentrados” (matérias-primas, equipamentos, mão de obra, etc.) são de menor importância. Rendimentos oriundos da exploração de direitos como marcas comerciais e fórmulas de fabricação devem ser classificados como royalties. Portanto, não se confundem com a receita oriunda da venda de produtos. Essa constatação não é mero “casuísmo” da fiscalização, mas tão somente a inequívoca determinação contida no art. 22 da Lei nº 4.506/1964: (...) 3ª EVIDÊNCIA. A maior parte das despesas da PEPSI AMAZÔNIA é atribuída à publicidade e propaganda. No quinquênio encerrado em 2018, essa rubrica atingiu o total de R$ 2.398.839.198,45. Ou seja, a despesa com publicidade e propaganda foi 4,4 vezes maior do que todo o custo de produção dos “concentrados”. (...) A bilionária verba de publicidade certamente não é destinada à propaganda dos “concentrados” fornecidos pela fiscalizada. Afinal, ninguém faz propaganda de kits de componentes para fabricação de refrigerantes, especialmente quando o produto tem cliente único e cativo – a AMBEV. Como os vultosos gastos com publicidade e marketing não têm relação direta com atividade de fornecimento dos “concentrados”, mas apenas com a promoção das Fl. 1562DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 bebidas fabricadas e comercializadas por outra empresa, a única possibilidade de se admitir a dedução fiscal dessas despesas pela PEPSI AMAZÔNIA é considerar que ela aufere receitas de royalties decorrente do licenciamento das marcas à AMBEV. Eis o que dispõe o art. 366 do então vigente RIR/1999, reprisado no art. 380 do RIR/2018, a respeito da dedutibilidade de despesas de propaganda: (...) Perceba-se que a abordagem adotada pela fiscalização não vai na direção de simplesmente glosar as bilionárias despesas de publicidade consideradas pela PEPSI AMAZÔNIA na apuração das suas bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Pelo contrário: tais despesas reportam-se válidas; porém, devem estar associadas às receitas de royalties pelo licenciamento de uso das marcas comerciais à AMBEV. Somente assim existe a imprescindível relação direta das despesas de propaganda com a atividade explorada pela fiscalizada. Ademais, não há mínima razoabilidade na aparência dada às transações entre PEPSI AMAZÔNIA e AMBEV. Sob a perspectiva da primazia da essência sobre a forma, é absolutamente ilógico que nenhum valor se cobre pelo uso das marcas do Grupo PepsiCo (algumas das mais valiosas do mundo) e, concomitantemente, atribua-se preços elevadíssimos para os “concentrados” em relação aos respectivos custos de produção. (...) [A] defesa da fiscalizada convenientemente deixou de mencionar que a mesma Lei nº 9.279/1996, ao regular direitos e obrigações relativos à propriedade intelectual, dispõe não apenas acerca da “cessão” (art. 134), mas também sobre a “licença de uso” das marcas (arts. 139). Sendo um caso ou outro, pouco importa, o certo é que o detentor recebe remuneração (royalties) decorrente da exploração das marcas, seja por cessão, seja por licenciamento de uso. (...) Veja-se, pois, como os ardis da dissimulação dos royalties e da sobrevalorização artificiosa dos “concentrados” resultaram em “vantagens” fiscais bilionárias aproveitadas tanto pela PEPSI AMAZÔNIA quanto pela AMBEV. (...) [Redução] de 75% do IRPJ calculado sobre o lucro da exploração, benefício esse previsto no art. 1º da Medida Provisória nº 2.199-14/2001 e regulamentado pelo Decreto nº 4.212/2002 (...) No caso da fiscalizada, as atividades incentivadas são aquelas exclusivamente relacionadas à indústria da transformação. Por se tratar de isenção de imposto, ainda que parcial, a análise necessariamente se faz levando em conta a exegese do art. 111, II, do Código Tributário Nacional, segundo o qual é incabível estender ou ampliar o incentivo à situação que não se enquadre no texto expresso da lei. (...) [A] dissimulação dos royalties interessa também à AMBEV (é ela quem utiliza as marcas de forma supostamente “gratuita”), pois assim contorna os limites e condições de dedutibilidade das despesas dessa espécie previstas na legislação brasileira. (...) Fl. 1563DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 [As] alíquotas diferenciadas do PIS/Pasep e da COFINS (de 0,65% e 3%, por exemplo) aplicam-se tão somente à receita decorrente da venda de produção própria. Os royalties, porém, são rendimentos de espécie distinta, pois não configuram pagamento pela venda de bens. Com efeito, segundo a dicção do art. 22 da Lei nº 4.506/1964, os royalties são rendimentos decorrentes do uso, fruição ou exploração de direitos, tais como marcas comerciais. Portanto, a dissimulação dos royalties interessa, nesse caso, à PEPSI AMAZÔNIA, pois rendimentos dessa natureza devem se sujeitar e às alíquotas de PIS/Pasep e a COFINS ordinariamente estabelecidas em lei, de 1,65% e 7,6%, respectivamente. (...) Os reembolsos de despesas de marketing repassados pela PEPSI AMAZÔNIA atingiram a cifra de R$ 1,98 bilhão entre 2014 e 2018. Note-se que apenas em decorrência desse “adicional” do preço foram gerados cerca de R$ 340 milhões em créditos fictos de IPI, os quais têm sido aproveitados pela AMBEV para, inclusive, compensar débitos de outros tributos, haja vista o disposto nos arts. 237 e 268 do Decreto nº 7.212/2010 (Regulamento do IPI). (...) Outro benefício fiscal concedido à PEPSI AMAZÔNIA é o crédito estímulo de 90,25% do ICMS incidente na saída de “concentrados” para sociedades empresárias localizadas em outras unidades da Federação, que não o Estado do Amazonas. (g.n.) Verifica-se nos excertos supra que a fiscalização, baseada (i) em documentos fiscais, na Escrituração Contábil Digital (ECD), (ii) em arquivos digitais de lançamentos contábeis, (iii) em informações presentes nos sistemas internos da Receita Federal, (iv) em diligências realizadas junto a estabelecimentos do Recorrente e da Ambev e (v) na “Carta Compromisso de Franquia Alterada e Consolidada” celebrada entre as duas empresas, descortinou, a partir do levantamento de dados qualitativos e quantitativos, a real natureza dos atos negociais realizados por elas, demonstrando a inverossimilhança das formalidades adotadas, dada a apuração de preços de vendas dos produtos em valores muito superiores a outros praticados pelo Recorrente, margem de lucro contrastante, de forma absurda, com as práticas de mercado, custos de propaganda e marketing suportados pelo Recorrente etc., tudo isso com vistas à obtenção de benefícios fiscais, benefícios esses que, se evidenciada a essência das operações realizadas, não se viabilizariam. Não se pode ignorar que, de acordo com a Lei Complementar nº 116/2003, a cessão de direito de uso de marcas e de sinais de propaganda se caracteriza como prestação de serviços, hipótese essa prevista nas leis instituidoras como fato gerador das contribuições PIS/Cofins. O Recorrente, no afã de desfigurar as apurações da fiscalização, passa a denominar, na peça recursal, a “Carta Compromisso de Franquia Alterada e Consolidada” celebrada entre ele e a Ambev como sendo um mero “contrato de engarrafamento”, não se dando conta que, com isso, ele robustece as conclusões da auditoria, pois, considerando os valores apurados, os preços pagos pelo Recorrente se mostram, nessa artimanha, ainda mais artificiais e dissimulados. Fl. 1564DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Tal dissimulação se torna bem evidente a partir da constatação de que os valores pagos pela Ambev pela compra dos concentrados junto ao Recorrente variavam apenas com base nas variações das receitas auferidas pela Ambev, independentemente dos custos de produção e dos dispêndios com frete nas operações de venda, sendo essa constatação reforçada pelos maciços investimentos em propaganda e marketing, pois, quanto maiores as vendas, maior o preço a receber pelos concentrados. Nessa “engenhoca”, a assunção, pelo Recorrente, de parte significativa dos custos de marketing, inclusive por meio de reembolsos à Ambev, torna as operações ainda mais artificiais, pois, além do preço já elevado da matéria-prima pago pela Ambev, havia as elevadíssimas despesas com propaganda assumidas pelo Recorrente, cuja eventual efetividade beneficiaria ambas as empresas: o Recorrente, por vender os concentrados com baixa tributação, além de outros benefícios fiscais, e a Ambev, por descontar créditos das contribuições não cumulativas em valores crescentes e por deduzir custos operacionais em valores bem acima do mercado. No que tange à alegação do Recorrente de que a lei não obriga o franqueado a pagar royalties ao franqueador, há que se destacar que a fiscalização, em nenhum momento, concluiu de forma diversa, pois, o que deve ser considerado, neste ponto, é que, uma vez demonstrada a artificialidade do negócio, a forma adotada e externada pelos contratantes tinha como escopo, justamente, obscurecer a real natureza das operações, na tentativa de subverter a regra da “primazia da essência sobre a forma”, regra essa prevista no § 2º do art. 1º da Resolução nº 750/1993 do Conselho Federal de Contabilidade (CFC), bem como no § 2º do art. 177 da Lei nº 6.404/1976, verbis: Resolução CFC nº 750/1993 (...) Art. 1º Constituem PRINCÍPIOS DE CONTABILIDADE (PC) os enunciados por esta Resolução. (...) § 2º Na aplicação dos Princípios de Contabilidade há situações concretas e a essência das transações deve prevalecer sobre seus aspectos formais. (g.n.) [...] Lei nº 6.404/1976 (...) Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. (...) § 2 o A companhia observará exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modificação da escrituração mercantil e das demonstrações reguladas nesta Lei, as disposições da lei tributária, ou de legislação especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incentivem a utilização de Fl. 1565DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 métodos ou critérios contábeis diferentes ou determinem registros, lançamentos ou ajustes ou a elaboração de outras demonstrações financeiras. Nota-se nos dispositivos supra que, além do dever de se observar a primazia da essência sobre os aspectos formais das transações comerciais, as empresas devem observar, sem alterar sua escrituração mercantil, as disposições da lei tributária quanto à classificação dos registros contábeis para fins fiscais. Nesse sentido, independentemente da forma adotada nas operações sob análise, a tributação deve se dar de acordo com o real negócio, cuja essência deve ser buscada nos elementos qualitativos e quantitativos efetivamente ocorridos, tendo-se como moldura, dentre outros condicionantes e/ou princípios, as práticas comerciais próprias das atividades concretamente ocorridas. III.3. Preço dos kits de concentrados. Em relação à alegação do Recorrente de que os preços dos concentrados não foram sobrevalorizados em razão do fato de que os lucros líquidos auferidos haviam sido relativamente baixos no período autuado, há que se considerar que a grandeza “lucro líquido” decorre do resultado da subtração, do faturamento, dos custos e das despesas operacionais e não operacionais arcados pela pessoa jurídica, sendo que, conforme a fiscalização apurara, dentre as despesas deduzidas no período, encontravam-se os vultosos valores de ressarcimento à Ambev por gastos com publicidade e marketing, prática essa demonstrada pela fiscalização como um dos subterfúgios utilizados para se contornarem as normas tributárias, como que para compensar o alto custo de aquisição dos concentrados, produtos esses geradores de expressivos créditos das contribuições não cumulativas. Quanto às alegações de que os preços dos concentrados são fixos, levando-se em conta os custos de transporte, da matéria-prima e da produção, e de que, no modelo de negócios adotado, o Recorrente é o detentor das patentes e do segredo industrial das bebidas, razão pela qual o custo dos concentrados era alto, há que se contrapor a essas duas afirmativas a sua inverossimilhança, pois, tratando-se de transporte de produtos realizado em, praticamente, todo o território nacional, e do alto valor da patente e do segredo industrial, não se concebe que tais relevantes dispêndios, como o próprio Recorrente os classifica, ainda que em outras palavras, não se encontrem previstos de forma expressa no contrato assinado com a Ambev. Rubricas de tal vulto, em respeito aos princípios contábeis da consistência, da relevância e do conservadorismo, dentre outros, não podem ser ignorados nos registros contábeis e nos documentos fiscais, precipuamente quando correspondem, somados ao lucro da empresa, a 85% do valor de venda dos concentrados (considerando que os custos de produção encontram-se apurados pela fiscalização como sendo da monta de 15% do valor da venda). No que tange às arguições de que, no mercado capitalista, os preços são determinados, em regra, pela lei da oferta e da procura, sendo os concentrados considerados valiosos pelo mercado em razão do lucro gerado na venda das bebidas produzidas a partir deles, e de que, no Brasil, a livre economia, livre iniciativa, livre concorrência, liberdade de contratar e autonomia da vontade são constitucionalmente protegidas, de modo que os atores econômicos têm a faculdade de fixação dos preços dos produtos que vendem, há que se destacar, com realce, o seguinte: (i) inobstante tais princípios serem, efetivamente, protegidos pela Constituição Federal, eles devem ser interpretados em consonância com outros valores tutelados pela mesma Fl. 1566DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Constituição (art. 170), dentre eles, a justiça social, a função social da propriedade, a defesa do consumidor, a redução das desigualdades regionais e sociais e a dignidade da pessoa humana, valores esses também assegurados pela Lei das S/A (Lei nº 6.404/1976), cujo art. 116, parágrafo único, estipula a necessária observância da função social da empresa e a lealdade em suas relações com a sociedade; (ii) o direito ao lucro, bastante ressaltado pelo Recorrente, não é absoluto, devendo ser compreendido no contexto de um Estado voltado à construção de uma sociedade livre, justa e solidária, à garantia do desenvolvimento nacional, à erradicação da pobreza e da marginalização e à redução das desigualdades sociais e regionais e à promoção do bem de todos; (iii) a preservação de direitos individuais não é uma garantia isolada cuja proteção deva se dar de forma hermética, como se nada mais importasse, pois, nas relações comerciais, a transparência e a lealdade (entre os negociantes e entre eles e a sociedade, esta formada por consumidores, cidadãos, contribuintes), mostram-se de extrema relevância, cuja proteção não pode ser relativizada, sob pena de se protegerem práticas comerciais regidas apenas pela busca desenfreada pelo lucro, ou seja, pela lei do mais forte. Como nos leciona José Afonso da Silva, “a liberdade de iniciativa só se legitima quando voltada à efetiva consecução [dos] fundamentos, fins e valores da ordem econômica”, 2 dentre eles o princípio da função social da empresa; e (iv) o art. 173, § 4º, da Constituição Federal prescreve que “[a] lei reprimirá o abuso do poder econômico que vise à dominação dos mercados, à eliminação da concorrência e ao aumento arbitrário dos lucros”, com vistas a preservar o princípio da concorrência, princípio esse que se fragiliza quando determinados grupos econômicos, dominantes no mercado, buscam atalhos para contornar as normas impositivas com vista a obter ganhos financeiros extras somente atingidos contornando-se a legislação tributária. A empresa não pode ter como único propósito o lucro, pois sua atuação se insere em contextos sociais protegidos constitucionalmente, não podendo a coletividade, premida por normas impositivas de alcance geral (p. ex., as normas tributárias), ser afetada negativamente em prol da liberdade individual pretensamente absoluta. Não se encontram condizentes com as apurações realizadas pela fiscalização as alegações do Recorrente de que os preços dos concentrados no Brasil não podem ser comparados com preços de exportação, por se tratar de produtos distintos, comercializados em relações jurídicas e com partes incomparáveis entre si, pois, ainda segundo ele, sendo a PepsiCo. Argentina parte relacionada ao Recorrente, respeitadas as regras aplicáveis de preços de transferência, não há qualquer exigência para que se pratiquem preços de mercado em operações intragrupo. Conforme se extrai do TVF, a comparação dos preços sob comento se realizou tendo- se em conta apenas a parcela dos produtos coincidente (o flavor) e considerando se tratar de uma empresa multinacional, cujos produtos são vendidos em todo o mundo, ou seja, num mercado globalizado, esse contexto se mostra flagrantemente incompatível com uma diferença de custo de produção dos produtos vendidos à Ambev da ordem de 12,4 vezes maior do que dos exportados para a Argentina. Além disso, não se pode ignorar que, em operações comerciais internacionais entre pessoas vinculadas, o princípio arm’s length, cujo fim é evitar a indevida transferência de lucros, “sinaliza no sentido de que [os] preços devem ser os de concorrência ou de mercado, sem superfaturamento ou subfaturamento, isto é, iguais àqueles praticados por empresas 2 SILVA, José Afonso de. Comentário contextual da Constituição. São Paulo: Malheiros, 2005, p. 713. Fl. 1567DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 independentes, ou, metaforicamente, por empresas situadas ‘à distância do braço’ (at arm’s length)”. 3 Há que se considerar, ainda, nesta análise, de forma subsidiária, a prescrição contida no art. 19 da Lei nº 9.430/1996, segundo a qual, ainda que se referindo apenas ao imposto de renda, “[as] receitas auferidas nas operações efetuadas com pessoa vinculada ficam sujeitas a arbitramento quando o preço médio de venda dos bens, serviços ou direitos, nas exportações efetuadas durante o respectivo período de apuração da base de cálculo do imposto de renda, for inferior a noventa por cento do preço médio praticado na venda dos mesmos bens, serviços ou direitos, no mercado brasileiro, durante o mesmo período, em condições de pagamento semelhantes.” As alegações de inexistência (i) de vedação legal à assunção, por um dos contratantes, do ônus financeiro das despesas com marketing e (ii) de determinação legal do dever do franqueado de arcar integralmente com o ônus financeiro dos investimentos em publicidade, dado ser “lícito às partes estipular contratos atípicos”, nos termos do art. 425 do Código Civil, também se mostram em desconformidade com o espírito constitucional, na parte que rege os deveres sociais das atividades empresariais, e com os deveres de transparência e lealdade retratados no itens “b” e “c” supra. No mesmo Código Civil referenciado pelo Recorrente, especificamente no art. 421, consta que “[a] liberdade contratual será exercida nos limites da função social do contrato”. Merece registro o teor do art. 422, caput, do mesmo código, a saber: “Os contratos civis e empresariais presumem-se paritários e simétricos até a presença de elementos concretos que justifiquem o afastamento dessa presunção”, previsão essa que afasta a pretendida liberdade contratual absoluta propugnada pelo Recorrente. Nota-se, no Código Civil vigente, que “[o] caráter privatista, individual e eminentemente patrimonial do antigo Código Civil foi substituído pela socialidade, coletividade, eticidade e dignidade do atual Código” 4 , constatação essa que se mostra consentânea com o parágrafo único do art. 2.035 do mesmo código, a saber: “Nenhuma convenção prevalecerá se contrariar preceitos de ordem pública, tais como os estabelecidos por este Código para assegurar a função social da propriedade e dos contratos.” “O recado do legislador é claro: em comum com a boa-fé objetiva (art. 422, CC) e o equilíbrio contratual (art. 478, CC), a função social do contrato ingressa no Código Civil como princípio social contratual. Essa tríade de cláusulas gerais contratuais é irradiada pelos princípios constitucionais da solidariedade e igualdade material, constantemente sopesados com o princípio da autonomia privada. Quer dizer, a garantia da autorregulamentação dos particulares para a produção dos efeitos de suas relações jurídicas continua sendo a base do direito civil. Todavia, a função social, boa-fé e equilíbrio contratual são princípios que propiciam uma adequação ao exercício da liberdade dos particulares, cada qual de uma determinada forma e intensidade. Portanto, o contrato do século XXI promove um quadro de valores constitucionais.” 5 Como bem pontuado por Sérgio André Rocha, na sociedade de risco em que vivemos, envoltos em indeterminação e incerteza, “ambivalência e insegurança, trazem a 3 ROCHA, Sérgio André. Tributação internacional. São Paulo: Quartier Latin, 2013, p. 85. 4 PEREIRA, Rafael Vasconcellos de Araújo. Função social da empresa. Direito Net, 11/04/2005. Disponível em << https://www.direitonet.com.br/artigos/ exibir/1988/Funcao-social-da-empresa>>. Acesso em 24/05/2023. 5 BRAGA NETTO, Felipe; ROSENVALD, Nelson. Código Civil comentado – artigo por artigo. 4. ed. São Paulo: Juspodivm, 2023, p. 398 e 399. Fl. 1568DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 necessidade da busca por novos princípios para a fundamentação do ordenamento jurídico e das relações entre Estado e sociedade, espaço que é preenchido por princípios como o da solidariedade, o da transparência, da proporcionalidade, da ponderação, da tolerância e da responsabilidade”. 6 “É de se assinalar que não só do Poder Público é de se cobrar transparência, mas também dos particulares, que devem evitar que suas ações induzam os demais particulares ou o próprio Poder Público à não compreensão de determinada situação.” 7 Os consumidores/contribuintes precisam conhecer as práticas comerciais, não protegidas por sigilo, adotadas pelas sociedades empresárias (transparência), em consonância com o fundamento da República identificado no inciso IV do art. 1º da Constituição Federal, qual seja, o valor social da livre iniciativa, não se podendo aceitar como regulares procedimentos ardilosos destinados a contornar as normas tributárias, precipuamente se se considerar que o Sistema Tributário Nacional encontra-se regido, dentre outros, pelos princípios da isonomia e da universalidade. Na nova ordem civilista, a liberdade contratual e a autonomia privada, valores esses ínsitos ao direito privado, não se esquivam da desejada confiança nas relações sociais, respeitando-se os direitos difusos e coletivos, 8 sob pena de se privilegiarem práticas astuciosas em detrimento da igualdade de todos perante à lei (art. 5º, caput e inciso I, da Constituição Federal). A tributação nos Estados ocidentais modernos, imprescindível ao custeio das crescentes atividades estatais, evidencia “a necessidade de proteção da arrecadação fiscal estatal contra quedas imprevistas, que possam levar o Estado a não adimplir seus compromissos financeiros ou a não ter recursos para custear suas atividades”, muitas dessas instabilidades decorrem da “utilização da legislação tributária como instrumento da defesa de interesses de grupos econômicos [que] fazem do ordenamento tributário um emaranhado de normas muitas vezes conflitantes e sem sentido”. 9 A alegação de que a Ambev, dada a sua maior capilaridade em termos de distribuição e vendas no Brasil, detém melhor conhecimento quanto ao direcionamento dos gastos com marketing em alguns segmentos do mercado conota que o objeto da relação comercial entre as duas empresas vai muito além da mera venda de concentrado para a fabricação de refrigerantes, percepção essa que, associada ao alto preço pago pelo insumo, reforça a conclusão da fiscalização de que, no valor dispendido na compra do concentrado, encontravam-se adicionados pagamentos por bens ou serviços outros, cuja formalização em contrato acarretaria custos tributários indesejados, seja pela redução de créditos das contribuições não cumulativas, seja pela diminuição do custo do bem vendido – com 6 ROCHA, Sérgio André. Tributação internacional. São Paulo: Quartier Latin, 2013, p. 22. 7 ROCHA, Sérgio André. Tributação internacional. São Paulo: Quartier Latin, 2013, p. 83. 8 Enunciado nº 26 da I Jornada de Direito Comercial: "O contrato empresarial cumpre sua função social quando não acarreta prejuízo a direitos ou interesses, difusos ou coletivos, de titularidade de sujeitos não participantes da relação negocial". Disponível em <<https://www.trf4.jus.br/trf4/controlador.php? acao=noticia_ visualizar&id_noticia=17288#:~:text=Sobre%20a%20fun%C3%A7%C3%A3o%20social%20do,e%20tamb%C3% A9m%20o%20de%20n.>> Acesso em 02/06/2023. 9 ROCHA, Sérgio André. Tributação internacional. São Paulo: Quartier Latin, 2013, p. 26 e 28. Fl. 1569DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 consequente aumento da receita e do lucro –, seja, ainda, pela diminuição das despesas dedutíveis. Não se pode ignorar que, diante de uma dissimulação, os fatos externados pelas partes interessadas destinam-se, justamente, a camuflar a real natureza das operações, ou seja, dos fatos ensejadores de efeitos jurídicos indesejados, de forma a se garantir, por meio do cumprimento apenas formal da lei, a aparente licitude do contrato. É nesse contexto que o interessado aduz (i) a inexistência nos autos de provas concretas de que as despesas com marketing reembolsadas pelo Recorrente fizeram parte do preço dos concentrados, dado ter havido por parte da fiscalização meros cálculos matemáticos demonstrando o óbvio, qual seja, que os preços de venda dos kits de concentrados são superiores aos custos das matérias-primas, de produção e de transporte, como seria esperado no caso de qualquer operação lucrativa, (ii) o não recebimento pela Ambev de qualquer cessão de uso das marcas do Grupo PepsiCo., uma vez que tal empresa não detém direito de uso das referidas marcas, dado que sua remuneração decorre exclusivamente da receita de distribuição das bebidas prontas, e que todo o marketing acerca das referidas marcas recai sobre o Recorrente e (iii) o fato de que os investimentos em marketing realizados pelo Recorrente valorizam as sua próprias marcas, com reversão de benefícios diretos. Nota-se que a defesa do Recorrente se centra na ausência de prova material da dissimulação levantada pela fiscalização, prova essa que, se existisse, acarretaria uma auditoria fiscal de outra natureza, não pautada por planejamento tributário abusivo. O Código Civil (Lei nº 10.406/2002) prevê que o fato jurídico não se prova apenas por meio de documentos, perícia, confissão, dentre outros meios ou provas atípicas, mas também por presunção, tendo-se em conta que o ato de provar consiste em se demonstrar a ocorrência de algo, mas não necessariamente por meio de documentos escritos. Conforme nos ensinam Nelson Rosenvald e Felipe Braga Netto, “[o] mundo jurídico não é tangível, não percebemos suas realidades através de nossos sentidos físicos”, não sendo mais perseguida, no mundo de hoje, “a ideia, algo ingênua, de busca da verdade (costumava-se dizer: verdade real)”, mas “reconstruir, dentro das limitações humanas, os fatos, para produzir determinado grau de convicção no destinatário da prova.” 10 Ainda se valendo dos ensinamentos dos juristas acima, “[a] prova, sobretudo no processo civil contemporâneo, é produzida necessariamente numa relação dialética, pelo contraditório e pelos percursos argumentativos”, pois “o que é notório, que é incontroverso, não precisa ser provado.” 11 “Não raro, embora um fato não baste, sozinho, para gerar efeitos jurídicos, o conhecimento que se tem dele vai fornecer o ponto de partida para chegar-se, por outro meio de raciocínio, ao conhecimento de outro fato, gerador de tais efeitos.” 12 10 BRAGA NETTO, Felipe; ROSENVALD, Nelson. Código Civil comentado – artigo por artigo. 4. ed. São Paulo: Juspodivm, 2023, p. 355. 11 Ibidem, p. 355. 12 Ibidem, p. 355. Fl. 1570DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Assim, a alegada falta de “provas concretas” aduzida pelo Recorrente não tem o condão de afastar as conclusões da fiscalização devidamente demonstradas a partir de fatos incontestes, como, o alto valor cobrado pelos concentrados, a verossimilhança da ocorrência de cessão de marcas, os benefícios fiscais obtidos etc. Registre-se que o princípio da legalidade estrita, escorado em “vetustas e ultrapassadas concepções hermenêuticas” e na ideia de uma ilusória segurança jurídica absoluta, não pode ser mero garantidor do cumprimento apenas formal das leis, pois, hoje, “é amplamente reconhecida a ideia de que sendo os textos jurídicos vertidos em linguagem”, com utilização, também, de conceitos indeterminados, a sua interpretação “tem um viés criativo que faz com que não seja possível estabelecer aprioristicamente uma única norma jurídica que seja extraível de um determinado texto legal.” 13 “A questão em exame foi analisada pelo Professor Ricardo Lobo Torres, para quem, com a superação do positivismo jurídico e a compreensão de que a segurança jurídica deve ser ponderada com a justiça, “supera-se também a crença algum tanto ingênua na possibilidade de permanente fechamento dos conceitos tributários, como se nesse ramo do direito houvesse a perfeita adequação entre pensamento e linguagem e se tornasse viável a plenitude semântica dos conceitos. O direito tributário, como os outros ramos do direito, opera também por conceitos indeterminados, que deverão ser preenchidos pela interpretação complementar da Administração, pela contra-analogia nos casos de abuso do direito e pela argumentação jurídica democraticamente desenvolvida”. 14 Sem ignorar o fato de que, no vigente Direito tributário pátrio, há uma crescente atribuição do dever de apuração e arrecadação dos tributos aos contribuintes (lançamento por homologação), com o consequente aumento dos deveres instrumentais (obrigações acessórias), “a adoção de presunções para a determinação da matéria tributável”, quase sempre limitativa de direitos dos contribuintes, pode se mostrar necessária “para a salvaguarda da própria operacionalidade do sistema tributário, [devendo ela] ser considerada legítima, desde que [passando] pelos filtros da proporcionalidade (necessidade, adequação e proporcionalidade em sentido estrito)” 15 e, precipuamente, com respeito aos princípios da legalidade, da capacidade contributiva e da isonomia. Hodiernamente, a observância de princípios, postulados e regras constitucionais na aplicação da lei tributária tem proporcionado a adição, ao princípio da legalidade cerrada ou da tipicidade da tributação, “do significado concreto da norma jurídica”, tratando-se os casos desiguais à medida de sua desigualdade, mas sempre tendo como referência a lei instituidora do tributo. 16 “A compreensão dos princípios como normas finalísticas, que estabelecem um estado de coisas a ser alcançado traz consigo a possibilidade da colisão de princípios que estabeleçam fins contrapostos, tão comuns na sociedade de risco contemporânea. Tais colisões são superadas através do método da ponderação, que permite que princípios com cargas axiológicas distintas convivam no ordenamento jurídico. 13 ROCHA, Sérgio André. Tributação internacional. São Paulo: Quartier Latin, 2013, p. 29 a 32. 14 Ibidem, p.33. 15 Ibidem, p. 39. 16 ÁVILA, Humberto. Sistema constitucional tributário. 10. ed. São Paulo: Saraiva, 2010, p. 487. Fl. 1571DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Através da ponderação busca-se que os princípios, enquanto mandamentos de otimização, realizem-se da forma mais completa possível, dentro das possibilidades jurídicas e fáticas presentes.” 17 Nesse contexto, mesmo diante da vedação ao uso da analogia para exigir tributo não previsto em lei (§ 1º do art. 108 do CTN), tal figura de integração da legislação tributária mostra-se relevante para a concretização dessa mesma lei, não restringindo esta medida (concretização da lei ou delimitação da norma jurídica) à observância estrita dos termos linguísticos presentes nos dispositivos legais, mas também, à teleologia ínsita à instituição dos tributos, observados, logicamente, os elementos essenciais da hipótese de incidência (aspectos material, temporal, espacial, pessoal, quantitativo e finalístico). III.4. Simulação. O Recorrente alega que a estrutura por ele adotada “possui robustas e evidentes razões econômicas e mercadológicas”, sendo “completamente infundada a presunção da D. Fiscalização de que a Recorrente teria incorrido em simulação, “embutindo” a cobrança de royalties sobre a cessão de uso de suas marcas no preço dos concentrados.” Segundo ele, nos termos do art. 167 do Código Civil, “há simulação quando o ato existe apenas aparentemente”, tratando-se de “um ato fictício, que encobre e disfarça uma declaração real da vontade, ou que simula a existência de uma declaração que não se fez”, ou seja, é “uma declaração enganosa da vontade, visando a produzir efeito diverso do ostensivamente indicado.” A argumentação do Recorrente exposta no parágrafo anterior vem reforçar a conclusão da fiscalização acerca da ocorrência de fatos simulados, tendo-se em conta que o mesmo art. 167 por ele citado assim dispõe: “É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma.” Nota-se que, mesmo se tratando de ato nulo, o fato dissimulado, devidamente demonstrado e descortinado, subsiste, tendo-se por configurada, no presente caso, a hipótese normativa contida no inciso II do § 1º do referido art. 167, em que se estipula que o negócio jurídico será considerado simulado quando contiver “declaração, confissão, condição ou cláusula não verdadeira”. “Nos negócios jurídicos, há simulação quando as partes ostentam o que não querem, e deixam escondido o que querem”, ou seja, o verdadeiro negócio realizado encontra-se, conscientemente, disfarçado ou dissimulado, tratando-se, portanto, de um “vício social”, e não mais de um vício de consentimento ou de vontade, este anulável, como o era no Código Civil de 1916. 18 Na simulação, repise-se, “há um negócio aparente, celebrado entre as partes, ao mesmo tempo em que há um segundo negócio jurídico, este real e querido pelas partes, mas que não resulta visível” 19 , podendo o Fisco tributar o negócio real, sem se ater àquele externado, pois 17 ROCHA, Sérgio André. Tributação internacional. São Paulo: Quartier Latin, 2013, p. 75. 18 BRAGA NETTO, Felipe; ROSENVALD, Nelson. Código Civil comentado – artigo por artigo. 4. ed. São Paulo: Juspodivm, 2023, p. 284. 19 GRECO, Marco Aurélio. Planejamento tributário. 2. ed. São Paulo: Dialética, 2008, p. 266. Fl. 1572DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 a nulidade decorrente da simulação pode ser alegada por qualquer interessado, independentemente de uma ação judicial prévia de anulação do negócio. 20 O Recorrente aduz, ainda, que, no presente caso, “não há que se falar em simulação, uma vez que todos atos celebrados (i) conferiram e transferiram direitos para os seus verdadeiros titulares; (ii) contêm declarações, condições, e cláusulas verdadeiras; e (iii) foram datados na data de sua efetiva celebração, não tendo havido, jamais, segundo ele, intenção de “esconder” qualquer fato, contendo os negócios jurídicos celebrados a mesma intenção das declarações externadas. Nota-se que a argumentação do Recorrente se vale do mesmo art. 167 do Código Civil para confirmar, na sua defesa, que o contrato sob análise era verdadeiro, refutando as conclusões da fiscalização como se se tratasse de “supostos indícios”, sem, contudo, refutar cada apuração do Fisco em que se demonstrou, com base em dados reais, a formalização de um negócio efetivo, mas apenas em parte, pois os efeitos tributários indesejados foram afastados com base em arranjos não condizentes com a prática comercial, comumente adotada no mercado. Está-se diante de uma simulação relativa, ou seja, de uma dissimulação, situação essa em que não se exige o restabelecimento do estado anterior, bastando que se descortine o verdadeiro negócio jurídico pretendido pelas partes para se lhe imputar os efeitos que lhe são próprios. 21 “Na simulação relativa, há os dois negócios, simulado e dissimulado”, pois as partes, “para esconder um, realizam outro”, sendo o negócio simulado o aparente e o dissimulado o escondido, 22 ainda que tais figuras ocorram apenas em parte do negócio. Tem-se, aqui nestes autos, uma situação em que se cumprem “formalmente” os requisitos legais, sob os auspícios de um pretenso princípio da legalidade “estrita”, da segurança jurídica absoluta e do direito à livre iniciativa (liberdade econômica), mas que, de fato, se reveste de práticas artificiosas e, em parte, desprovidas de substância, afrontando-se o conjunto jurídico- normativo em sua essência, numa tentativa de se esquivar do axioma “a lei existe para ser cumprida e não contornada” 23 . É nesse contexto jurídico que se devem afastar as afirmativas do Recorrente de “existência de motivos mercadológicos para a celebração dos Contratos de Engarrafamento (sic) nos termos em que executados”, pois tais alegações foram devidamente desmitificadas durante a auditoria fiscal. III.5. Abuso de forma. Abuso de direito. Arguindo que a fiscalização o acusara de ter incorrido em abusos de forma e de direito na fruição dos benefícios fiscais da ZFM, que teriam acarretado prejuízos ao Erário e teriam colocado em dúvida a justeza desses benefícios, o Recorrente aduz que o instituto jurídico do abuso de Direito é irrelevante para fins de incidência da norma tributária, e, ainda que assim 20 Ibidem, p. 271-272. 21 STJ, REsp 918.643, rel. Nancy Andrighi, j. 13/05/2011. 22 BRAGA NETTO, Felipe; ROSENVALD, Nelson. Código Civil comentado – artigo por artigo. 4. ed. São Paulo: Juspodivm, 2023, p. 285. 23 GRECO, Marco Aurélio. Planejamento tributário. 2. ed. São Paulo: Dialética, 2008, p. 470. Fl. 1573DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 não fosse, sequer possui aplicabilidade aos fatos descritos neste processo administrativo, uma vez que inexiste previsão normativa para a requalificação do ato ou negócio jurídico tido como abusivo em outro supostamente compatível com o ordenamento jurídico tributário. Segundo ele, mesmo que se admitisse a aplicação da teoria do abuso de direito ao Direito Tributário, uma estrutura negocial apenas poderia ser considerada abusiva caso excedesse os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou pelos bons costumes, nos termos do artigo 187 do Código Civil. De início, deve-se destacar que, inobstante o Direito tributário encontrar-se regido, dentre outros, pelo princípio da chamada “legalidade estrita”, ele não pode ser interpretado como se se tratasse de uma ilha invulnerável no ordenamento jurídico, pois “outros dispositivos constitucionais também se encontram protegidos pelo sistema e requerem, para sua aplicação, uma conjugação dialética com outros direitos e garantias, bem como com os princípios e objetivos fundamentais do Estado brasileiro.” 24 Sobre essa questão, o saudoso jurisconsulto português, Saldanha Sanches, assim se pronunciou: “Não temos um enclave fiscal onde existam regras especiais de interpretação, uma vez que o ordenamento jurídico-tributário é uma parte do ordenamento jurídico onde, no essencial, se recorre aos cânones normais de interpretação.” 25 “Na seara do planejamento tributário, os princípios da justiça fiscal e da segurança jurídica podem, numa visão ligeira, se mostrar incompatíveis, sendo que o deslinde desse enfrentamento demanda análise minuciosa do modus operandi dos contribuintes, de forma a se discriminarem os atos operados nos limites da autonomia privada garantida constitucionalmente em relação àqueles afrontosos às balizas mestras do sistema jurídico e de suas diretivas de caráter social.” 26 Nos termos do art. 187 do Código Civil, “comete ato ilícito o titular de um direito que, ao exercê-lo, excede manifestamente os limites impostos pelo seu fim econômico ou social, pela boa-fé ou pelos bons costumes.” Registre-se que a teoria do abuso do direito, com sua concepção relativista dos direitos à luz de sua função social, surgiu no final do século XIX, “como superação de concepções individualistas que entendiam o direito subjetivo como poder da vontade e expressão maior da liberdade individual e, assim ilimitado” 27 , havendo, no direito contemporâneo, uma tendência difusa “de tolerar cada vez menos a dimensão puramente formal dos conceitos” 28 . 24 REIS, Hélcio Lafetá. Planejamento tributário abusivo: violação da imperatividade da norma jurídica. Revista Dialética de Direito Tributário. São Paulo: v. 209, p. 59, fev./2013. 25 SANCHES, J. L. Saldanha. Os limites do planejamento fiscal: substância e forma no Direito Fiscal português, comunitário e internacional. Coimbra: Coimbra, 2006, p.44. 26 REIS, Hélcio Lafetá. Planejamento tributário abusivo: violação da imperatividade da norma jurídica. Revista Dialética de Direito Tributário. São Paulo: v. 209, p. 59, fev./2013. 27 BRAGA NETTO, Felipe; ROSENVALD, Nelson. Código Civil comentado – artigo por artigo. 4. ed. São Paulo: Juspodivm, 2023, p. 313. 28 BOBBIO, Norberto. Dalla strutura alla funzione. Milano: Edizioni di Comunitá, 1977, apud BRAGA NETTO, Felipe; ROSENVALD, Nelson. Código Civil comentado – artigo por artigo. 4. ed. São Paulo: Juspodivm, 2023, p. 314. Fl. 1574DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Diferentemente do art. 186 do Código Civil, em que a culpa e o dano são tratados como pressupostos do ato ilícito, o art. 187 não exige tais requisitos subjetivos, conforme se extrai do Enunciado 37 das Jornadas de Direito Civil, a saber: “A responsabilidade civil decorrente do abuso do direito independe de culpa, e fundamenta-se somente no critério objetivo-finalístico” 29 . O abuso de forma pode ser interpretado como sendo “a utilização, pelo contribuinte, de uma forma jurídica atípica, anormal ou desnecessária, para a realização de um negócio jurídico que, se fosse adotada a forma 'normal', teria um tratamento tributário mais oneroso”. Já o abuso do direito, na mesma linha do abuso de forma, ocorre quando o direito é exercido “com o objetivo de obter uma vantagem fiscal que, de outro modo, não se teria”, não se encontrando o Fisco “obrigado a aceitar os efeitos fiscais que decorreriam da questionada conduta.” 30 “O princípio antiabuso estabelece como fim, em primeiro lugar, que as relações dos contribuintes com o Fisco dos países onde realiza suas operações transcorram de acordo com um padrão de transparência e boa-fé objetiva de modo que o contribuinte não busque evitar ou postergar o pagamento de tributos mediante a prática de atos meramente formais, sem qualquer substância.” 31 Assim, se na formalização de um negócio jurídico encontrar-se ínsita a finalidade deliberada, mas acobertada por dissimulação, de pagar menos tributos, tem-se por configurado o abuso do direito ou o abuso de forma, encontrando-se o Fisco apto a exigir o tributo não pago em conformidade com a capacidade contributiva do sujeito passivo. III.6. Desconsideração dos negócios jurídicos. Alega o Recorrente, a título argumentativo, que, caso ele tivesse praticado negócios jurídicos com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador das contribuições, tais negócios apenas poderiam ser desconsiderados pela autoridade fiscal caso tivesse havido a necessária regulamentação legal nesse sentido, pois, segundo ele, o parágrafo único do artigo 116 do CTN 32 é ineficaz, pois a lei ordinária exigida pelo dispositivo, necessária à estipulação dos procedimentos fiscais necessários, ainda não havia sido editada. O parágrafo único do art. 116 do CTN, conhecida como norma antielisiva, assim dispõe: Art. 116. Salvo disposição de lei em contrário, considera-se ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos: (...) 29 BRAGA NETTO, Felipe; ROSENVALD, Nelson. Código Civil comentado – artigo por artigo. 4. ed. São Paulo: Juspodivm, 2023, p. 317. 30 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 12. ed. São Paulo: Saraiva, 2006, p. 231 e 232. 31 ROCHA, Sérgio André. Tributação internacional. São Paulo: Quartier Latin, 2013, p. 85. 32 Art. 1116 (...) Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária. Fl. 1575DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Parágrafo único. A autoridade administrativa poderá desconsiderar atos ou negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo ou a natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária, observados os procedimentos a serem estabelecidos em lei ordinária.(Incluído pela Lcp nº 104, de 2001) Para regulamentar o dispositivo supra, expediu-se a Medida Provisória nº 66/2002, em que se determinou que a norma abrangeria os casos em que houvesse “falta de propósito negocial” ou “abuso de forma”, regulamentação essa que restou prejudicada pela não conversão em lei dos artigos 13 a 19, em que tal matéria havia sido veiculada. “Ricardo Lobo Torres considera que a norma antielisiva do parágrafo único do artigo 116 do CTN é meramente declaratória, sendo autoexecutável por parte da União”, da mesma forma “Ricardo Lodi Ribeiro considera que o combate ao planejamento fiscal abusivo independe de dispositivo explícito, tendo em vista o fato de que deriva de princípios gerais de Direito Civil, em relação aos quais não se exige regulamentação específica”, dado tratar-se de “típico caso de norma de eficácia contida, de aplicabilidade imediata e direta.” 33 “Saldanha Sanches, sem ignorar o importante papel da norma antiabuso enquanto elemento de clarificação da relação Fisco-contribuinte, considera que a possibilidade de a Administração Tributária reagir ao abuso no exercício de direitos fundamentais independe de uma norma procedimental prévia: “ela é feita mediante a aplicação de princípios gerais que permitem a intervenção restritiva dos poderes públicos quando um direito é utilizado de uma forma que está muito para além da função para que foi concebido e cujo exercício está além dos limites inerentes à natureza específica.” 34 Alinhando-me à doutrina supra e considerando que, no presente caso, houve abuso de forma, concluo por afastar as alegações do Recorrente sobre a matéria. III.7. Princípio da livre iniciativa. O Recorrente aduz que “a liberdade empresarial é um princípio constitucionalmente reconhecido e que deve ser aplicado ao caso dos autos”, pois “a presente autuação fiscal decorre, em parte, da alegação de que haveria, supostamente, uma sobrevalorização dos preços praticados pela Recorrente na comercialização dos kits de concentrados para possibilitar o aproveitamento de créditos fictos de PIS e COFINS em patamar superior àquele que seria devido”, suposição essa contraditória, uma vez que, “ao mesmo tempo em que reconhece a aplicação dos princípios da livre iniciativa e liberdade econômica, o V. Acórdão recorrido afasta o direito da Recorrente de estruturar livremente a maneira através da qual conduz as suas atividades.” Segundo ele, o “artigo 170, da CF/88, determina expressamente que a Ordem Econômica, fundada, dentre outros pilares, na livre iniciativa, deve observar, nos termos do inciso IV, a livre concorrência. Ainda nesse sentido, o parágrafo único do referido artigo, o legislador constitucional determinou que será assegurado a todos, o livre exercício de qualquer atividade econômica, independentemente de autorização de órgãos públicos, salvos nos casos previstos em lei.” 33 REIS, Hélcio Lafetá. Planejamento tributário abusivo: violação da imperatividade da norma jurídica. Revista Dialética de Direito Tributário. São Paulo: v. 209, p. 65 e 66, fev./2013. 34 Ibidem, p. 67. Fl. 1576DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Argumenta, ainda, que “não há nenhuma irregularidade na prática comercial adotada pela Recorrente e nem qualquer impedimento legal referente à livre determinação dos preços para os produtos que comercializa, de forma que a pretensão da D. Fiscalização no que se refere à suposta sobrevalorização dos preços dos kits de concentrados é infundada e manifestamente inconstitucional.” Referidas questões trazidas aos autos pelo Recorrente já foram objeto de análise nos subitens III.1, III.2, III.3 e III.4 deste voto, razão pela qual remete-se a eles para afastar tais argumentos de defesa. IV. Classificação dos kits de concentrado. O Recorrente argumenta que o produto objeto da autuação é um “produto único, qual seja, preparação composta e com a única intenção de elaborar bebidas”, classificado na NCM 2106.90.10, sendo da responsabilidade do engarrafador terceirizado (Ambev) a preparação, o engarrafamento e a distribuição dos produtos finais, nos termos do “Contrato de Engarrafamento”. A defesa do Recorrente se desenvolve nos seguintes termos: 194. Nesse sentido, vale destacar que tais componentes são mantidos em embalagens separadas justamente para garantir a estabilidade e funcionalidade dos mesmos até o momento de preparação durante o processo produtivo executado nas fábricas engarrafadoras, dado que o contato precipitado dos componentes dos kits pode causar reações químicas indesejáveis, inclusive alterando as características, a qualidade e o sabor do produto final. 195. Especificamente em relação ao transporte em embalagens separadas, conforme esclarecido durante a fiscalização, trata-se de medida de segurança e higiene para que haja conservação dos produtos e de forma a impedir a mistura dos concentrados entre si. 196. Assim, além da falta de qualquer embasamento legal para impedir que concentrados sejam transportados separadamente, há justificativa plausível para que isso ocorra, de forma que esse argumento da D. Fiscalização deve ser sumariamente afastado. 197. Ainda nesse sentido, vale mencionar que a Recorrente está sujeita ao cumprimento de exigências regulatórias no que diz respeito às especificidades e padrões de qualidade de seus produtos, bem como do processo produtivo, formas de acondicionamento, embalagens e transporte dos concentrados, expedidas pelo Instituto Nacional de Metrologia, Qualidade e Tecnologia (“INMETRO”), Agência Nacional de Vigilância Sanitária (“ANVISA”) e pelo Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento (“MAPA”). 198. Os atos normativos / regulatórios expedidos pelos órgãos mencionados acima, aos quais a Recorrente está adstrita, estipulam uma série de procedimentos que devem ser adotados pelas empresas que atuam na comercialização / produção de bebidas de forma a garantir a observância aos padrões sanitários e uniformizar os procedimentos que devem ser adotados no que diz respeito à rotulagem, acondicionamento e transporte das bebidas e dos concentrados utilizados em sua fabricação. (...) 200. Ademais, cabe ressaltar que a Recorrente é devidamente habilitada pela SUFRAMA para fabricação dos referidos kits de concentrados. Para tanto, a Fl. 1577DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Recorrente está sujeita ao Parecer Técnico nº 130/2002 – SPR/DEPRO/COAPI (doc. nº 4 da Impugnação), que aprovou seu pleito de atualização do Projeto de Investimento (doc. nº 5 da Impugnação) consistente na instalação de planta industrial para produção dos kits de concentrados para bebidas não alcoólicas. 201. Ainda neste sentido, em razão de exigências da SUFRAMA, a Recorrente submete seu processo produto à auditoria anual por empresas credenciadas pela própria Superintendência. Por ocasião dessas auditorias, a SUFRAMA emite em favor da Recorrente os chamados Laudos Técnicos de Auditoria Independente (“LTAIs”), que atestam a conformidade do processo produtivo descrito no Parecer Técnico nº 130/2002, consistente, por sua vez, com o Processo Produtivo Básico (“PPB”). Inclusive, o último LTAI foi produzido em agosto de 2018, atestando que o processo produtivo da Recorrente para fabricação dos kits de concentrados para bebidas não alcoólicas está em conformidade com o PPB (doc. nº 6 da Impugnação). (...) 204. Em resumo, o produto comercializado pela Recorrente consiste em um kit composto por elementos que são precisa e exclusivamente aqueles que serão utilizados na preparação de uma quantidade específica de bebidas; que não podem ser misturados até que cheguem à fábrica da engarrafadora; que tem de ser misturados ou finalizados de uma determinada forma, seguindo uma ordem preestabelecida para elaboração das bebidas do Grupo da Recorrente. (...) Nesse sentido, a Recorrente demonstrará que os concentrados foram corretamente classificados no Ex 01 da NCM 2106.90.10, com base nas RGIs 1, 2 e 3(a), na medida em que todas elas levarão ao mesmo resultado, qual seja, que os produtos da Recorrente consistem em preparações compostas para elaboração de bebidas. (...) “2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas. Ex 01 – Preparações compostas, não alcóolicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado.” (...) 211. Contudo, não obstante os esforços da D. Fiscalização em desqualificar os concentrados comercializados pela Recorrente no Ex 01 da NCM 2106.90.10, uma simples análise das Notas Explicativas referentes à posição 2106 comprova que a classificação fiscal adotada está correta. 212. Isso porque, as próprias notas explicativas à posição 2106 demonstram que o SH considera expressamente que o ácido cítrico e os conservantes fazem parte da preparação que se enquadrada na classificação fiscal adotada pela Recorrente. 213. Ademais, vale ressaltar que a NESH indica, inclusive, que uma preparação pode ser enviada sem passar por diluição ou homogeneização prévia, ou seja, encampando as diversas partes do kit, para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, álcool, etc. (...) 217. Segundo a RGI 2(a), um produto, mesmo incompleto ou inacabado, será classificado como produto completo ou acabado caso tenha suas características essenciais. Os kits de concentrados em análise, mesmo sendo comercializados de forma separada, devem ser classificados no Ex 01 da NCM 2106.90.10, dado que nada mais são do que um produto inacabado com as principais características de um produto acabado (i.e. bebidas do Grupo da Recorrente). Fl. 1578DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 (...) 220. Todavia, conforme exposto anteriormente, a análise do conceito de matéria-prima e, consequentemente, dos kits de concentrados, não pode ser feita de maneira isolada, como pretendeu a D. Fiscalização, mas com base na cadeia produtiva dos produtos industrializados, justamente em face da relação umbilical e indissociável dos componentes dos kit no contexto em que se colocam. 221. Assim, o fato de dois ou mais componentes serem misturados para a preparação de determinado refresco não desnatura ou altera a sua natureza. Logo, ao contrário do alegado pela D. Fiscalização, todos esses produtos compõem o conceito de “concentrados” para fabricação de bebidas, não caracterizando “insumos isolados” que precisam ser misturados entre si para que o produto final seja obtido. 222. (...) O fato de os concentrados serem misturados entre si no momento da fabricação das bebidas do Grupo da Recorrente não altera sua característica química e, consequentemente, tampouco a sua classificação fiscal. 223. Quanto a esse aspecto, vale notar que o entendimento defendido pela D. Fiscalização não possui nenhum embasamento legal e é realizado sem qualquer estudo prévio. Frise-se: a D. Fiscalização sequer analisou a constituição química dos concentrados, limitando-se a alegar genericamente que os kits comercializados pela Recorrente configurariam meros insumos na cadeia produtiva do produto final, única e exclusivamente pelo fato de existir posterior mistura de componentes para a fabricação das referidas bebidas. 224. Mediante o exposto acima, resta comprovado que a aplicação da RGI 2(a) leva a mesma conclusão da aplicação da RGI 1, qual seja, de que os kits de concentrados comercializados pela Recorrente devem ser classificados no Ex 01 da NCM 2106.90.10. 225. Superada à questão quanto a aplicação da RGI 2(a), a Recorrente demonstrará a seguir, que a RGI 2(b), conjugada com a RGI 3(a) também leva a mesma conclusão exposta no item anterior. Vejamos: “2(b) Qualquer referência a uma matéria em determinada posição diz respeito a essa matéria, quer em estado puro, quer misturada ou associada a outras matérias. Da mesma forma, qualquer referência a obras de uma matéria determinada abrange as obras constituídas inteira ou parcialmente dessa matéria. A classificação destes produtos misturados ou artigos compostos efetua-se conforme os princípios enunciados na Regra 3”. (...) 227. O primeiro método de classificação apontado pela RGI 3 é expresso ao determinar que a posição mais específica deve prevalecer sobre as posições de alcance mais geral. Nesse sentido, consoante a Nota Explicativa IV (b) da RGI 3 (a), considera-se como mais específica “(...) a posição que identifique mais claramente, e com uma descrição mais precisa e completa, a mercadoria considerada”. 228. Assim, tendo em vista que o kit de concentrados comercializado pela Recorrente é uma preparação composta para elaboração de bebidas da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado, resta claro que o Ex 01 da NCM 2106.90.10 é a posição mais específica e precisa para a mercadoria em análise. 229. Nesse sentido a aplicação do entendimento da D. Fiscalização, ou seja, classificação individualizada de cada componente do kit de concentrados, levaria à classificação incorreta e que não reflete as características das mercadorias comercializadas pela Recorrente. Fl. 1579DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 230. Como exemplo, pode se citar o ácido cítrico (um dos componentes do kit de concentrados comercializado pela Recorrente), que com base do entender da D. Fiscalização deveria ser classificado individualmente na NCM 2918.14.00. No entanto, tal classificação somente seria aplicável caso o ácido cítrico fosse comercializado individualmente, o que não é caso sob análise nestes autos, ou seja, em que tal item compõe a preparação composta para elaboração de bebidas e não teria serventia caso fosse comercializado separadamente. (...) 232. A D. Fiscalização, sem verdadeira razão técnica, menciona inclusive um estudo elaborado pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (atualmente conhecido como OMA – fls.156/157), que resultou na inclusão do item IX das Notas Explicativas da RGI 3(b). Ocorre, contudo, que o referido estudo não possui qualquer aplicação prática ao caso da Recorrente, dado que a classificação fiscal adotada com relação aos kits de concentrados não é pautada na RGI 3(b). (...) 237. Novamente, não assiste razão à D. Fiscalização. Quanto a este ponto, vale destacar as disposições da NESH referentes à subposição 2106.90: “Desde que não se classifiquem noutras posições da Nomenclatura, a presente posição compreende: A) As preparações para utilização na alimentação humana, quer no estado em que se encontram, quer depois de tratamento (cozimento, dissolução ou ebulição em água, leite, etc.). 238. A Nota Explicativa mencionada determina, de maneira expressa, que uma preparação não perde seu caráter pelo simples fato de, posteriormente, passar por um tratamento. Há inclusive previsão de que o referido processo pode ser, por exemplo, a dissolução em água. 239. Destaque-se, quanto a esse aspecto, que o texto do Ex 01 não aduz que o único processo pelo qual a preparação passará é o da diluição, mas, tão-somente, que o produto deve possuir “capacidade de diluição” em um número determinado de partes. Ou seja, o fato de ser exigida uma “capacidade de diluição” para preparação não significa que a única forma de se obter o produto final (i.e. bebidas do Grupo da Recorrente) seja simplesmente ou exclusivamente a diluição do concentrado. (...) 242. Ademais, vale ressaltar que a Nota Explicativa 12 da NCM 2106.90.1011 determina que devem ser classificadas neste NCM as preparações compostas para fabricação de refrescos ou refrigerantes ou de outras bebidas, fazendo menção expressa no sentido de que as preparações contidas neste item destinam-se a ser consumidas como bebidas, por simples diluição em água ou depois de tratamento complementar. (...) 244. Não procede a alegação da D. Fiscalização no sentido de que o conceito de “tratamento complementar”, contido na Nota Explicativa 12 mencionada acima seria restrito a “(...) algum complemento, uma finalização, tal como é a simples diluição em água”. Caso fosse essa a intenção das Autoridades Reguladoras, não teriam feito menção à diluição em água OU a tratamento complementar. (...) 246. Assim sendo, não há na legislação fiscal ou mesmo nas normas interpretativas de classificação fiscal nenhum impedimento para que uma preparação que Fl. 1580DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 dependa da adição de outros ingredientes para fabricação de um refrigerante seja enquadrada no Ex 01 da NCM 21.06.9010. O que é relevante para essa posição é sua capacidade em diluição em água (superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado), requisito este cumprido pelos kits de concentrado comercializados pela Recorrente. (...) 250. Ao contrário do que alega a D. Fiscalização, o Decreto nº 6.871/09 não faz referência expressa ao “concentrado”, “extrato concentrado” ou “sabor concentrado” do NCM 21.06.90.10 Ex. 01, este entendido como uma preparação composta ainda pendente de elaboração para geração do refrigerante, mas sim a “produto concentrado” – já entendido como produto em fase avançada de industrialização e que, portanto, deve possuir as mesmas características químicas do refrigerante em si. De pronto, deve-se destacar que, no CARF, há jurisprudência há muito assentada no sentido de se adotar a classificação fiscal, nos casos da espécie, nos termos fixados pela fiscalização e corroborados pela Delegacia de Julgamento (DRJ), conforme se verifica das seguintes ementas: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Data do fato gerador: 31/01/2017, 28/02/2017, 31/03/2017, 30/04/2017, 31/05/2017, 30/06/2017, 31/07/2017, 31/08/2017, 30/09/2017, 31/10/2017, 30/11/2017, 31/01/2018, 28/02/2018, 31/03/2018, 30/04/2018, 31/05/2018, 30/06/2018, 31/07/2018, 31/08/2018, 31/10/2018, 30/11/2018, 31/12/2018 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como kit (concentrado para produção de refrigerantes) constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes dos kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. INSUMOS. MISTURA. AUSÊNCIA. “KIT”. PRODUÇÃO. CONCENTRADO. BEBIDAS. COMPONENTES INDIVIDUALIZADOS. ALÍQUOTA ZERO. INAPLICABILIDADE. A regra especial para redução a zero da contribuição beneficia apenas a venda no mercado interno de preparações compostas não alcoólicas, classificadas no código 2106.90.10 Ex 01 da TIPI, destinadas à elaboração de bebidas pelas pessoas jurídicas industriais dos produtos classificados nas posições 22.01, 22.02, 22.03 e no código 2106.90.10 Ex 02 (preparações compostas, não alcoólicas, para elaboração de bebida refrigerante). Não se constitui uma preparação composta o “kit” de componentes embalados individualmente que não podem ser montados ou misturados entre si sem perder as características que deve ter o produto final a que devam se integrar. SUFRAMA. COMPETÊNCIA. INCENTIVOS FISCAIS. IMPOSSIBILIDADE. A Suframa não tem competência para a concessão de benefícios fiscais para pessoas jurídicas instaladas na Zona Franca de Manaus e sim a administração dessa zona, inclusive, se o cumprimento dos requisitos imprescindíveis ao gozo dos benefícios. (Acórdão 3301-012.392, rel. José Adão Vitorino de Morais, j. 22/03/2023) [...] Fl. 1581DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/10/2017 a 31/12/2017 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. (Acórdão 3201-010.141, rel. Márcio Robson Costa, j. 19/12/2022) [...] ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/01/2014 a 31/12/2014 CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. (Acórdão 3302- 013.122, rel. Walker Araújo, j. 19/12/2022) [...] ASSUNTO: CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS Período de apuração: 01/10/2012 a 31/12/2013 CLASSIFICAÇÃO DE MERCADORIAS. KIT PARA FABRICAÇÃO DE BEBIDAS NÃO ALCOÓLICAS. Os denominados "kits ou concentrados para refrigerantes" constituídos por diversos produtos utilizados para a fabricação de mercadorias que, por sua vez, serão novamente industrializados para se transformarem nas bebidas que finalmente serão destinadas ao consumo devem ter cada um dos seus componentes classificados no código próprio da TIPI. (Acórdão 3302-012.764, rel. Raphael Madeira Abad, j. 16/12/2021) [...] ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/01/2017 a 31/03/2017 (...) CLASSIFICAÇÃO FISCAL. KITS PARA PRODUÇÃO DE REFRIGERANTES. Nas hipóteses em que a mercadoria descrita como “kit ou concentrado para refrigerantes” constitui-se de um conjunto cujas partes consistem em diferentes matérias-primas e produtos intermediários que só se tornam efetivamente uma preparação composta para elaboração de bebidas em decorrência de nova etapa de industrialização ocorrida no estabelecimento adquirente, cada um dos componentes Fl. 1582DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 desses “kits” deverá ser classificado no código próprio da TIPI. (Acórdão 3302- 012.739, rel. José Renato Pereira de Deus, j. 16/12/2021) Nesse sentido, por se alinhar ao entendimento da fiscalização, aqui, remete-se ao TVF, cujos trechos mais relevantes assim dispõem: 7.1.1 Descrição dos kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA. O que o fiscalizada denomina de “concentrado” não é um produto apresentado em corpo único, mas sim componentes acondicionados separadamente. Ou seja, são kits para produção de refrigerantes (PEPSI, H2OH!, etc.) e outras bebidas não alcoólicas, como o isotônico GATORADE e o chá pronto da linha LIPTON. Esses kits são formados por “partes”, algumas na fase líquida (acondicionadas em bombonas plásticas ou galões), enquanto outras são caixas contendo um conjunto de “componentes sólidos”. (...) Mesmo os diferentes ingredientes dos “componentes sólidos” (por exemplo: conservante, cafeína, estabilizante, etc.) são acondicionados, via de regra, em embalagens separadas. A mistura (diluição) só realizada durante o processo de fabricação das bebidas, todo executado nas unidades industriais da AMBEV. (...) Por fim, não se pode deixar de registrar que a PEPSI AMAZÔNIA invariavelmente foi reticente ao informar a composição da(s) parte(s) dos kits que propiciam sabor à bebida (flavor). Nesse caso, os ingredientes são sempre descritos genericamente (por exemplo: óleos essenciais, extrato natural, etc.), sendo certo que há uma grande variedade de produtos que se enquadram nessas categorias. A razão, diz a fiscalizada, seria o “segredo industrial”. (...) 7.1.2 Processo de fabricação das bebidas. O processo de fabricação é bem descrito no “Termo de Constatação Fiscal” (fls. 890 a 903), resultante de diligência promovida à unidade industrial da AMBEV situada em Jundiaí/SP, onde são produzidos os refrigerantes das marcas PEPSI e H2OH!, dentre outros. Os principais insumos utilizados são: (a) os “concentrados”, adquiridos em forma de kits junto à PEPSI AMAZÔNIA e AROSUCO AROMAS E SUCOS LTDA92; (b) açúcar, adquirido de usinas nacionais; (c) suco de laranja, uva e limão, adquirido de fornecedores diversos; (d) gás carbônico, fornecido pela própria empresa; (e) embalagens, adquiridas de fornecedores diversos; e (f) água tratada. O processo de fabricação das bebidas pode ser assim resumido: i) Recebimento dos insumos. Os componentes dos kits são recebidos em embalagens individuais e encaminhados a um depósito de insumos. O mesmo ocorre com o açúcar (em big bags) e com os sucos de frutas (recebidos em bombonas). ii) Tratamento da água. A água a ser utilizada no processo produtivo passa por um tratamento, por meio de filtração e decloração, realizado no próprio estabelecimento industrial. Fl. 1583DF CARF MF Original Fl. 48 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 A água fornecida pela rede pública não é adequada para a fabricação das bebidas, pois contém cloro. iii) Elaboração do “xarope simples”. O açúcar em estado sólido é inserido na moega (silo de açúcar), onde é acrescentada a água e ocorre um processo de tratamento, que inclui a filtração93. O açúcar tratado é remetido para o tanque misturador (exceto quanto às bebidas do tipo “zero”). O produto obtido ao nessa etapa é denominado “xarope simples” (ou também “massa de açúcar” ou “açúcar líquido”). iv) Elaboração do “xarope composto”. As partes que compõem os kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA são inseridas, uma a uma, no equipamento denominado dissolvedor ou tanque de dissolução, onde também se adiciona água para uma prévia diluição. O material resultante é então bombeado através de linhas de envase até o tanque de mistura. Lá, pás de agitação promovem a mistura de todas as partes dos kits com o “xarope simples”. Acrescentase mais uma quantidade de água, de acordo com a receita de cada bebida. A mistura resultante é denominada de “xarope composto” (também “xarope final” ou simplesmente “xarope”). Todos esses procedimentos são executados pela AMBEV seguindo rígidas especificações técnicas determinadas pelo Grupo PepsiCo (a respeito, vide informação prestada pela fiscalizada - tópico 7.1.1 deste Termo de Verificação). v) Diluição em água carbonatada. Na etapa seguinte, também realizada nas unidades industriais da AMBEV, o “xarope composto” é diluído em água e gás carbônico com o equipamento denominado mixer. Daí resulta a bebida acabada, pronta para o envase. O processo produtivo das bebidas sem açúcar é semelhante. A diferença é que na operação de industrialização em que os componentes dos kits são misturados, o fabricante adiciona apenas água. O sabor doce é dado por edulcorantes, não sendo formado o “xarope simples”. O “xarope composto” também pode ser o produto final do processo industrial realizado pela AMBEV, quando é fornecido a bares e restaurantes para utilização em máquinas post mix. Nesse caso, a mistura (“xarope composto” + água + gás carbônico) é feita na máquina, no momento em que se serve a bebida. Porém, não há diferenças significativas. A única distinção consiste na adição de antiespumante no “xarope composto” destinado ao sistema post mix (o aditivo evita que ocorra formação excessiva de espuma no ato de encher o copo com refrigerante na máquina). (...) 7.1.3 Estrutura normativa da classificação fiscal de mercadorias. (...) Adentrando na análise da classificação dos kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA, é fácil perceber que da diluição de cada um dos componentes (Parte A, Parte B, etc.), de forma isolada, não resultaria qualquer bebida da posição 22.0297, tal como exige o texto do enquadramento utilizado pela fiscalizada. Afinal, a “preparação composta” a que de fato se refere o Ex 01 do código 2106.90.10 deve conter os componentes responsáveis pelo aroma e todos os demais aditivos necessários, a fim de apresentar, quando diluída, as mesmas características de identidade presentes na bebida elaborada a partir dela. (...) 7.1.5 Classificação fiscal de componentes acondicionados separadamente de acordo com o Sistema Harmonizado. Fl. 1584DF CARF MF Original Fl. 49 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 A principal questão a ser enfrentada é se a classificação fiscal dos “concentrados” se dá pelo kit como um todo (procedimento adotado pela fiscalizada) ou individualizadamente, por componente. Para o deslinde da questão, é essencial que se observe as regras definidas pelo Sistema Harmonizado para a classificação de componentes acondicionados separadamente. (...) Uma “preparação composta” com as características essenciais da bebida acabada surge somente quando todos os ingredientes dos kits são misturados. Trata-se do produto comercialmente conhecido como “xarope composto”, descrito no tópico 7.1.2 deste Termo de Verificação. É a partir da diluição do “xarope composto” em água carbonatada que se obtém a bebida. Essa etapa final do processo produtivo é considerada, para fins de classificação fiscal, como “tratamento complementar” (vide item “b” do tópico 7.1.9 deste Termo de Verificação). Portanto, os componentes dos kits nada mais são do que matérias-primas e produtos intermediários para elaboração de um outro produto. Vale reprisar que as etapas do processo produtivo que resultam no “xarope composto” são integralmente executadas pelo fabricante (AMBEV) seguindo rígidas especificações técnicas determinadas pelo Grupo PepsiCo (a respeito, vide informação prestada pela fiscalizada - tópico 7.1.1 deste Termo de Verificação). Ademais, os kits da PEPSI AMAZÔNIA contam com vários ingredientes acondicionados isoladamente (por exemplo: ácido cítrico, benzoato de sódio, sorbato de potássio, citrato de sódio, etc.)101 que têm aplicações diversas que não a fabricação de bebidas. Por cautela, registre-se que a parte da RGI 2(a) tocante aos produtos desmontados ou por desmontar também não é aplicável aos kits sob análise. O item VII das Notas Explicativas da RGI 2(a) esclarece que a regra se restringe aos artigos montados com o uso de parafusos, cavilhas, porcas, etc. ou por meio de rebitagem ou soldagem. Tendo em vista a inequívoca impossibilidade de aplicação da RGI 2(a) aos kits da PEPSI AMAZÔNIA, não se pode classificar no Ex 01 do código 2106.90.10 as preparações que não estão prontas para uso (inacabadas). (...) A NESH cita como exemplo de sortidos cuja classificação pode ser determinada pela aplicação da RGI 3(b) os conjuntos de desenho, constituídos por uma régua (posição 90.17), um disco de cálculo (posição 90.17), um compasso (posição 90.17), um lápis (posição 96.09) e um apontador (posição 82.14), apresentados em um estojo de folha de plástico (posição 42.02). Este kit deve ser classificado como uma mercadoria única enquadrada na posição 90.17, própria para réguas. Alguns produtos finais do setor alimentício destinados a venda a retalho até podem ser classificados como mercadoria única por aplicação da RGI 3(b), quando atendidos todos os requisitos legais. Nesse caso, porém, a classificação é definida em função do artigo individual que confere a característica essencial do conjunto, e não com base nas características do conjunto inteiro. Jamais admite-se a ficção de que todos os ingredientes de um sortido estão misturados. Não obstante, o mais importante é que qualquer possibilidade de um kit contendo insumos destinados à fabricação de bebidas ser tratado como mercadoria única para determinação da classificação fiscal foi fulminada com a inclusão do item XI às Notas Explicativas da RGI 3(b): Fl. 1585DF CARF MF Original Fl. 50 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 REGRA 3 b) XI) A presente Regra não se aplica às mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas, por exemplo. (...) Resumidamente tem-se o seguinte: (i) Em função da inexistência nos textos (das posições e das Notas de Seção e de Capítulo) de previsão para que um conjunto de artigos individuais – como são os kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA – possa ser classificado em código único; e (ii) do fato de que a RGI 2(a) claramente não poder ser aplicada a preparações do setor alimentício; Então: (iii) a única hipótese que poderia ser cogitada para amparar a classificação dos kits em código único seria a RGI 3(b). Todavia, essa possibilidade ficou completamente descartada mediante a inclusão do item XI às Notas Explicativas da RGI 3(b). Enfim, sob qualquer perspectiva que se analise as regras do Sistema Harmonizado (e somente isso importa para classificação fiscal), nada robora a prática adotada pela PEPSI AMAZÔNIA de classificar sob código único os diferentes componentes que formam os kits para fabricação de refrigerantes, isotônicos e chás. Ex positis, cada componente dos kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA deve ser classificado individualizadamente. 7.1.6 Análise realizada pelo Conselho de Cooperação Aduaneira acerca da classificação fiscal de bases de bebidas constituídas por diferentes componentes. Inclusão do item XI às Notas Explicativas da RGI 3(b). O item XI das Notas Explicativas da RGI 3(b) foi incluído na NESH após análise efetuada pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA) – atualmente conhecido como Organização Mundial das Alfândegas (OMA) – acerca da classificação fiscal de “bases de bebidas constituídas por diferentes componentes importados em conjunto em proporções fixas em uma remessa”. (...) De fato, a decisão do CCA deu origem ao item XI das Notas Explicativas da RGI 3(b). Além disso, em várias oportunidades, as deliberações daquele órgão colegiado internacional explicitaram que cada componente deve ser enquadrado em sua própria classificação, embora não tenha definido quais os códigos próprios para cada componente devido à falta de informações suficientes à época da análise. Deve-se frisar que o Comitê do Sistema Harmonizado do CCA é o órgão internacional de solução de controvérsias acerca de classificação fiscal de mercadorias104. Trata-se, pois, da autoridade máxima em matéria de classificação fiscal e seus trabalhos visam garantir uma aplicação uniforme do Sistema Harmonizado em todo o mundo. (...) 7.1.8 Irrelevância da praxe comercial para determinação da classificação fiscal dos componentes fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA. Fl. 1586DF CARF MF Original Fl. 51 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 É fato notório que, para fins comerciais, o Grupo PepsiCo e a AMBEV tratam os componentes dos kits como mercadoria única. No entanto, ao contrário do que argumenta a fiscalizada106, esse critério mercadológico não tem qualquer repercussão na classificação fiscal, notadamente quando conflita com as regras do Sistema Harmonizado (este sim, o único critério determinante para a classificação). O entendimento de que o interesse comercial sobrepujaria as regras de classificação fiscal é inaceitável. Afinal, o Sistema Harmonizado é um sistema padronizado, desenvolvido e mantido pela Organização Mundial das Alfândegas, que tem como princípio básico a uniformidade dos enquadramentos nos países membros. Não se quer dizer com isso que o Sistema Harmonizado invariavelmente desconsidera aspectos merceológicos; pelo contrário, há situações em que a forma de apresentação dos produtos e sua destinação é determinante para a classificação fiscal. Cite-se como exemplo alguns produtos inorgânicos não misturados que, embora normalmente classificados no Capítulo 28, podem ser excluídos deste Capítulo quando apresentados sob formas ou acondicionamentos especiais (por exemplo: produtos próprios para usos terapêuticos ou profiláticos que se apresentem em doses ou acondicionados para venda a retalho, os quais são classificados na posição 30.04). Reitere-se, porém, a inexistência de qualquer dispositivo do Sistema Harmonizado que direcione a classificação fiscal dos componentes dos kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA como mercadoria única, ainda que seja essa a prática comercial adotada. Não haveria sentido estabelecer regras para a classificação de um conjunto de coisas (ora sob um único código, ora de forma individualizada) se tais critérios normativos pudessem ser “ajustados” de acordo com a prática comercial de um ou outro fornecedor dessas mercadorias. Isso não apenas significaria jogar por terra a utilidade de um Sistema Harmonizado de abrangência internacional; mas, sobretudo, daria azo a inimagináveis situações de fraude. Transladando para o caso concreto, pode-se afirmar que o Grupo PepsiCo e a AMBEV têm a faculdade de realizar suas operações como bem lhe aprouverem, empregando a designação e forma de comercialização dos kits que considerarem mais conveniente. Porém, essa praxe em nada altera a imposição de que cada um dos componentes deve ser classificado individualizadamente. Mas ainda que se cogitasse alguma influência da prática comercial sobre a classificação fiscal, o que se faz apenas como hipótese, é bom esclarecer a inexistência de qualquer impedimento de natureza físico-química para que cada componente do kit seja individualizadamente comercializado e transportado até unidades fabris da AMBEV, inclusive em momentos distintos. Aliás, há outras empresas localizadas em Manaus que fornecem kits contendo insumos dos tipos utilizados para elaboração de bebidas, mas que atribuem preços específicos para cada componente do kit. Ainda, existem fabricantes de refrigerantes que recebem do fornecedor localizado em Manaus um kit incompleto, contendo apenas o extrato e o aroma natural da bebida, e adquirem outros ingredientes, como conservantes e acidulantes, junto a empresas localizadas fora da ZFM. (...) 7.1.9 Outras evidências que ratificam a impossibilidade de classificação dos componentes dos kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA como mercadoria única. Fl. 1587DF CARF MF Original Fl. 52 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Até aqui se tratou da impossibilidade de classificação fiscal de ingredientes acondicionados separadamente como mercadoria única de acordo com o Sistema Harmonizados, suas RGIs e a NESH. Embora os pontos mencionados sejam mais do que suficientes para demonstrar a impossibilidade de classificação dos kits em código único, no presente subtópico serão citados outros aspectos que reforçam tal entendimento. a) Conceito de “preparação” segundo o Sistema Harmonizado: mercadoria que contém ingredientes já misturados. O produto designado como “xarope composto”. Para que uma mercadoria se enquadre em algumas das exceções tarifárias do código 2106.90.10 da TIPI (Ex 01 ou Ex 02), ela deve se caracterizar como uma “preparação composta”: (...) Sempre que a Nomenclatura do Sistema Harmonizado ou a NESH se referem a preparações, fica claro que estão tratando de alguma mistura. Como exemplo, vide a Nota nº 3 do Capítulo 21, que trata das preparações alimentícias classificadas na posição 21.04 da Nomenclatura: (...) Outro exemplo de que, na acepção do Sistema Harmonizado, as preparações são algum tipo de mistura é encontrada na parte final do item X das Notas Explicativas da RGI 2 (b): “os produtos misturados que constituam preparações mencionadas como tais, numa Nota de Seção ou de Capítulo ou nos dizeres de uma posição, devem classificar-se por aplicação da Regra 1”. Na mesma direção aponta o item 7 das Notas Explicativas da posição 21.06. Ao tratar especificamente das preparações utilizadas na fabricação de bebidas, menciona que a elaboração das mesmas se dá mediante adição de ingredientes (acidulantes, conservantes e sucos de frutas) aos extratos vegetais. (...) Ao empregar o verbo “adicionar”, obviamente a NESH está se referindo ao processo de elaboração (mistura dos ingredientes) a partir do qual se obtêm as “preparações compostas” da posição 21.06, de forma que não há como cogitar que elas possam ser tão somente o conjunto de componentes, cada qual apresentado isoladamente (ou seja, sem terem sido misturados). Assim, pode-se afirmar que os textos dos Ex 01 e Ex 02 do código 2106.90.10, ao se referirem a “preparações compostas”, estão tratando de bens constituídos por uma mistura de diversas substâncias. Complementando os esclarecimentos sobre os conceitos abordados no presente subtópico, registre-se que as expressões “preparação simples” e “preparação composta” são muitas vezes usadas de maneira equivocada. O erro mais comum é considerar como “preparação composta” aquela constituída por mais de uma substância. Ora, qualquer preparação, simples ou composta, contém necessariamente mais de uma substância. Assim, é salutar esclarecer os conceitos corretos de “preparação simples” e “preparação composta” no âmbito do Sistema Harmonizado: Fl. 1588DF CARF MF Original Fl. 53 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Quando as matérias misturadas se classificam no mesmo Capítulo, a preparação é do tipo simples. A elas a Nomenclatura se refere apenas como “preparações”. Por exemplo, sobre as preparações de carne do Capítulo 16, a Nota de Subposição nº 1 diz: 1. Na acepção da subposição 1602.10, consideram-se preparações homogeneizadas as preparações de carne, miudezas ou sangue, finamente homogeneizadas, acondicionadas para venda a retalho como alimentos para crianças ou para usos dietéticos, em recipientes de conteúdo de peso líquido não superior a 250 g. Para aplicação desta definição, não se consideram as pequenas quantidades de ingredientes que possam ter sido adicionados à preparação para tempero, conservação ou outros fins. (...) (destaque no original) Quando as preparações contêm matérias de base de Capítulos distintos, a Nomenclatura as distingue das preparações (simples), denominando-as de “preparações compostas”. Exemplificando: no caso das preparações alimentícias da posição 21.04, em que há uma mistura de substâncias de base como carne, peixe, produtos hortícolas e frutas, a Nota nº 3 do Capítulo 21 diz: 3. Na acepção da posição 21.04, consideram-se preparações alimentícias compostas homogeneizadas as preparações constituídas por uma mistura finamente homogeneizada de diversas substâncias de base, como carne, peixe, produtos hortícolas, frutas, acondicionadas para venda a retalho como alimentos para crianças ou para usos dietéticos, em recipientes de conteúdo de peso líquido não superior a 250 g. Para aplicação desta definição, não se consideram as pequenas quantidades de ingredientes que possam ter sido adicionados à mistura para tempero, conservação ou outros fins. Estas preparações podem conter, em pequenas quantidades, fragmentos visíveis. Portanto, a diferença entre “preparação simples” e “preparação composta” reside na classificação fiscal de seus ingredientes, mas ambas se caracterizam como resultado de uma mistura. No que é pertinente à aplicação do conceito de “preparação” segundo o Sistema Harmonizado, os kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA têm as seguintes características: (i) São formados por um conjunto de insumos acondicionados em embalagens individuais, sendo que pelo menos uma contém uma “preparação composta”. (ii) Pelas informações disponíveis, nenhum componente dos kits contém mistura de matérias classificadas no mesmo Capítulo da Nomenclatura, inexistindo assim “preparações simples”. (iii) Nem todos componentes individuais se caracterizam como “preparações”, haja vista algumas embalagens conterem matéria pura. É o caso das partes dos kits que contêm os “componentes sólidos”, cujos ingredientes (ácido cítrico, benzoato de sódio, sorbato de potássio, etc.) são mantidos em embalagens separadas até o momento de sua diluição, o que ocorre somente durante o processo de produção executado na AMBEV. Por exemplo: o kit para fabricação do refrigerante Pepsi (sabor tradicional) é formado por duas preparações compostas108; enquanto que o kit do refrigerante Pepsi Zero é formado por cinco preparações compostas e cinco matérias puras109. No entanto, nenhuma das preparações compostas que integram os kits de Pepsi ou Pepsi Zero é enquadrável no Ex 01 (ou mesmo no Ex 02) do código 2106.90.10. Isso porque são classificadas no “Ex” apenas as preparações compostas a partir das quais pode-se obter as bebidas mediante diluição. E como demonstrado à exaustão, os kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA contêm apenas produtos intermediários, apresentados separadamente, a partir dos quais é obtida, após a realização de outras etapas do processo produtivo, todas realizadas nos estabelecimentos do fabricante (AMBEV), Fl. 1589DF CARF MF Original Fl. 54 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 uma preparação composta distinta, comercialmente conhecida como “xarope composto” (o processo produtivo é descrito no tópico 7.1.2 deste Termo de Verificação). Então, se algum produto é passível de enquadramento em “Ex” do código 2106.90.10 da TIPI, este é o “xarope composto”, pois é a partir da sua diluição que se obtêm os refrigerantes. Há que se observar, porém, a capacidade de diluição: se superior a 10 partes da bebida para cada parte do xarope, classifica-se no Ex 01; do contrário, no Ex 02. É importante destacar que os kits de componentes fornecidos pela fiscalizada (denominados de “concentrados”) são completamente distintos do produto comercialmente conhecido como “xarope composto”. Este, inclusive, tem parte de sua produção destinada à utilização em máquinas de refrigerante post mix110, operação que não pode ser realizada a partir dos kits da PEPSI AMAZÔNIA. Portanto, a comercialização do “xarope composto” é feita diretamente entre AMBEV e seus clientes (bares, restaurantes, redes de fast food, etc.). b) A expressão “tratamento complementar” na NESH da posição 21.06. Outro ponto da NESH que requer detalhamento é a expressão “tratamento complementar” aplicável às preparações compostas para fabricação de refrigerantes e outras bebidas. (...) O processo de fabricação das bebidas (descrito no tópico 7.1.2 deste Termo de Verificação) pode ser dividido em duas grandes etapas: antes e depois da formação do “xarope composto”. A primeira envolve complexas operações, as quais, diga-se, seguem rígidas especificações técnicas determinadas pelo Grupo PepsiCo (palavras da própria fiscalizada, como exposto no tópico 7.1.1). Apenas a etapa subsequente à formação do “xarope composto” corresponde ao “tratamento complementar” referido na NESH. Consiste em diluição e adição de gás carbônico. Veja-se o que dispõem os itens 7 e 12 das Notas Explicativas da posição 21.06: (...) O correto significado da expressão “tratamento complementar”, quando aplicável às preparações para fabricação de refrescos ou refrigerantes, está no item 12 da Nota Explicativa da posição 21.06. Trata-se de algum complemento, uma finalização, tal como é a simples diluição em água. (...) Quando o consumidor dilui alguma das preparações da posição 21.06 para obter uma bebida, ingredientes como conservantes, acidulantes, extratos e aromatizantes necessariamente já integram o concentrado por ele utilizado. O item 7 da NESH da posição 21.06 confirma essa lógica quando afirma o seguinte: “Estas preparações podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico, agentes de conservação, produtos tensoativos, sucos (sumos) de frutas, etc.”. Como se pode notar, são citados diversos exemplos de ingredientes que já integram as preparações da posição 21.06; não se menciona, porém, o açúcar ou o gás carbônico. Fl. 1590DF CARF MF Original Fl. 55 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Obviamente, a falta de menção a substâncias tão comuns nas bebidas, tais como o açúcar e o gás carbônico, não se trata de mero esquecimento. A NESH assim o fez porque ambos são elementos que podem ser adicionados durante a fase final do processo de elaboração das bebidas, não necessariamente integrando as preparações da posição 21.06 que são submetidas à diluição. A NESH cita açúcar e dióxido de carbono de forma exemplificativa. Embora menos comum, a adição de outros elementos também poderia ser considerada um tratamento complementar111. Porém, a mistura do extrato com as substâncias citadas no item 7 da NESH da posição 21.06 – por exemplo: ácido cítrico, benzoato de sódio, sorbato de potássio, citrato de sódio, ácido málico, sais minerais, agente solubilizante, etc. (produtos esses que compõem algumas das partes dos kits) – certamente não é “tratamento complementar”. Face ao exposto, reforça-se o entendimento de que, embora o “extrato concentrado” típico resulte na bebida mediante simples diluição em água, é aceitável que a preparação seja assim identificada e classificada em “Ex” do código 2106.90.10 quando precisar receber a adição de um elemento complementar, como é o caso do gás carbônico ou do açúcar, no momento em que é obtida a bebida. De outro giro, não se pode admitir que uma preparação que não contenha ingredientes como ácido cítrico, agentes de conservação, cafeína, extratos vegetais, edulcorantes, óleos essenciais, etc. seja considerada a “preparação composta para elaboração de bebidas” a que de fato se referem as exceções tarifárias do código 2106.90.10. Nesse caso, para resultar na bebida, não basta diluir a preparação em água ou submetê-la a um “tratamento complementar”; é indispensável a realização de uma quantidade significativa de operações industriais, algumas delas complexas, as quais não podem ser ignoradas para fins de enquadramento fiscal. (...) c) Análise comparativa das exceções tarifárias (“Ex”) do código 2106.90.10. A TIPI prevê duas exceções tarifárias (“Ex”) no âmbito do código 2106.90.10. Os conceitos de “preparação composta” e de “extrato concentrado”113 empregados no Ex 01 e no Ex 02 são praticamente idênticos. Veja-se: 2106.90.10 Preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas. Ex 01 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida da posição 22.02, com capacidade de diluição superior a 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. Ex 02 - Preparações compostas, não alcoólicas (extratos concentrados ou sabores concentrados), para elaboração de bebida refrigerante do Capítulo 22, com capacidade de diluição de até 10 partes da bebida para cada parte do concentrado. A diferença básica entre o Ex 01 e o Ex 02 é a capacidade de diluição: se superior a 10 partes da bebida para cada parte do “extrato concentrado”, classifica-se no Ex 01; do contrário, no Ex 02. A outra distinção entre o Ex 01 e o Ex 02 é que este contempla as preparações utilizadas exclusivamente na elaboração de refrigerantes; ao passo que no Ex 01 enquadram-se as preparações para elaboração de quaisquer bebidas da posição 22.02. O art. 5º, inciso II, do Regulamento do Imposto sobre Produtos Industrializados (Decreto nº 7.212/2010) faz referência à elaboração de refrigerantes em máquinas post mix (equipamentos frequentemente utilizados em restaurantes e bares) à base de “extrato concentrado”. Fl. 1591DF CARF MF Original Fl. 56 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Art. 5º Não se considera industrialização: [...]II - o preparo de refrigerantes, à base de extrato concentrado, por meio de máquinas, automáticas ou não, em restaurantes, bares e estabelecimentos similares, para venda direta a consumidor (Decreto-Lei nº 1.686, de 26 de junho de 1979, art. 5º, § 2º); O “extrato concentrado” citado no RIPI/2010 é corretamente classificado no Ex 02 do código 2106.90.10. E como já mencionado no item “a” do tópico 7.1.9 deste Termo de Verificação, a preparação utilizada nas máquinas de post mix, usualmente denominada como “xarope composto”, somente é obtida após a realização de outras etapas do processo produtivo, todas realizadas nas unidades fabris da AMBEV. Ora, não é minimamente razoável admitir que sejam classificados de forma similar produtos com características tão distintas quanto são os kits de componentes fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA e o “xarope composto” utilizado nas máquinas post mix. Apenas este é um “extrato concentrado” a partir do qual pode-se obter a bebida mediante diluição (nesse caso, há também o “tratamento complementar” correspondente à adição de gás carbônico). Razão pela qual o “xarope composto” (e apenas ele) é passível de enquadramento no código 2106.90.10 - Ex 02 da TIPI. (...) Conclui-se que: (i) o “extrato concentrado” do Ex 01 do código 2106.90.10 se caracteriza como uma preparação composta (soluto que corresponde a uma mistura de ingredientes); e (ii) essa preparação, no estado em que se encontra, deve ter capacidade de mediante diluição em água resultar na bebida acabada117. Ressalte-se que, no caso da fabricação dos refrigerantes, o fato de a mistura entre extratos e aditivos sequer ocorrer na etapa final do processo produtivo, mas sim em uma etapa intermediária (etapa esta que é a mais importante do processo produtivo) torna ainda mais evidente que os kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA não são um “extrato concentrado”. A mistura dos componentes dos kits não resulta em uma bebida pronta para consumo, mas apenas no “xarope composto”. (...) Pois bem. Se observados os dispositivos regulamentares aqui expostos, chega-se novamente à conclusão de que os kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA não se enquadram no conceito técnico de concentrados para elaboração de bebidas. Isso porque quaisquer dos seus componentes, se diluídos individualizadamente, não apresentariam as mesmas características sensoriais e físico-químicas da bebida final. As propriedades organolépticas (aroma e coloração), bem como as características físico-químicas, certamente não seriam as mesmas. (...) 7.1.10 Conclusões sobre a classificação fiscal dos componentes que integram os kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA. Já demonstrado à exaustão que cada “parte”, cada componente dos kits deve ser classificada separadamente. Constatação essa corroborada, inclusive, pela autoridade máxima em matéria de classificação fiscal: o Comitê do Sistema Harmonizado da Organização Mundial das Alfândegas, órgão colegiado que reúne os maiores especialistas sobre o assunto. No estado em que se apresentam, os kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA são formados por diferentes “preparações compostas” em fase líquida. Fl. 1592DF CARF MF Original Fl. 57 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Há também embalagens com matérias puras. É o caso das partes dos kits que contêm os “componentes sólidos”, cujos ingredientes (ácido cítrico, benzoato de sódio, sorbato de potássio, etc.) são mantidos separados até o momento da diluição e elaboração do “xarope composto”. Veja-se, primeiro, a classificação fiscal das “preparações”. As “preparações alimentícias diversas” são classificadas no Capítulo 21 da Nomenclatura. Como não há uma posição específica que trate das preparações em questão, resta a posição 21.06, onde são classificadas as “preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições. A posição 21.06, por sua vez, desdobra-se em duas subposições: a 2106.10 corresponde aos “concentrados de proteínas e substâncias proteicas texturizadas”; enquanto a subposição 2106.90 é residual, destinada a “outras” preparações. Então, as preparações em análise devem ser enquadradas na suposição 2106.90. Resta verificar o enquadramento no 7º e 8º dígitos (item e subitem). No código 2106.90.10 são classificadas as “preparações dos tipos utilizados para elaboração de bebidas”. Ou seja, são aquelas que possuem características intrínsecas que as tornam próprias para utilização na elaboração de bebidas. De outro giro, o código 2106.90.90 é de caráter residual, devendo nele serem classificadas as “preparações alimentícias não especificadas nem compreendidas noutras posições – outras – outras”. Ainda que se cogite classificar as partes dos kits que consistem em “preparações compostas” no código próprio para elaboração de bebidas (2106.90.10), é inequívoco que nenhuma delas é enquadrável no Ex 01 (ou mesmo no Ex 02). Esse fato, por si só, torna inaplicável a redução a zero das alíquotas de PIS/Pasep e COFINS (inciso VII do art. 28 da Lei nº 10.865/2004, incluído pela Lei nº 11.196/2005). Nos kits fornecidos pela PEPSI AMAZÔNIA também há embalagens com matérias puras. É o caso das subpartes que formam os “componentes sólidos”, cujos ingredientes são mantidos separados até o momento da diluição e elaboração do “xarope composto”. Essas matérias puras são classificadas noutras posições da Nomenclatura. Por exemplo: ácido cítrico (2918.14.00), benzoato de sódio (2916.31.21), citrato de sódio (2918.15.00), sorbato de potássio (2916.19.11). Da mesma forma, é inaplicável a alíquota zero das contribuições. 7.2 Segundo aspecto determinante: tipo de bebida elaborada. A segunda condicionante legal para a redução a zero das alíquotas do PIS/Pasep e COFINS está relacionada à destinação das “preparações compostas”. Devem ser exclusivamente empregadas na elaboração das bebidas referidas no art. 49 da Lei nº 10.833/2003. (...) Então, para fazer jus à alíquota zero das contribuições, o “concentrado” deve ser destinado à elaboração de refrigerante ou cerveja sem álcool. Observe-se, porém, que a PEPSI AMAZÔNIA também fornece kits para fabricação de outras espécies de bebidas não alcoólicas, como o chá Lipton e o isotônico Gatorade. (...) Fl. 1593DF CARF MF Original Fl. 58 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Tanto o chá Lipton quanto o isotônico Gatorade, na sua forma acabada, classificam-se na posição 22.02 (são “outras bebidas não alcoólicas”). Porém, é inequívoco que não são uma das bebidas indicadas no § 1º do art. 49 da Lei nº 10.833/2003. Portanto, além do não enquadramento no Ex 01 do código 2106.90.10, os kits para fabricação do chá Lipton e do isotônico Gatorade têm um fundamento adicional para inaplicabilidade da alíquota zero das contribuições: não são destinados à elaboração de refrigerante ou cerveja sem álcool. (...) 7.3 Alíquotas de PIS/Pasep e COFINS aplicáveis sobre as vendas dos kits de componentes no mercado interno. Pelos motivos expostos nos tópicos 7.1 e 7.2 deste Termo de Verificação, sobre as receitas auferidas com as vendas dos kits de componentes não se aplica a alíquota zero do PIS/Pasep e da COFINS prevista no inciso VII do art. 28 da Lei nº 10.865/2004, incluído pela Lei nº 11.196/2005. A PEPSI AMAZÔNIA é pessoa jurídica industrial estabelecida na Zona Franca de Manaus, tributada pelo lucro real, sujeita ao regime não cumulativo de apuração das contribuições e tem projeto aprovado pelo Conselho de Administração da SUFRAMA120. Perscrutando as notas fiscais eletrônicas emitidas durante o período objeto do procedimento fiscal (janeiro a dezembro/2018), também é possível constatar que PEPSI AMAZÔNIA forneceu os kits para os seguintes adquirentes: Estabelecimentos diversos da AMBEV SA, CNPJ 07.526.557; AROSUCO AROMAS E SUCOS LTDA, CNPJ 03.134.910/0002-36, estabelecida em Manaus/AM; e PEPSICO AMACOCO BEBIDAS DO BRASIL, CNPJ 09.644.104/0002-94, estabelecida em São Mateus/ES. O adquirente AROSUCO está estabelecido na Zona Franca de Manaus. Os demais adquirentes (AMBEV e PEPSICO AMACOCO) foram tributados pelo lucro real. Portanto, estavam sujeitos ao regime de incidência não-cumulativa das contribuições. As EFD-Contribuições transmitidas por esses adquirentes informam, sem exceção, o regime de apuração como “incidência exclusivamente no regime não- cumulativo”. Via de consequência, sobre as receitas auferidas pela PEPSI AMAZÔNIA com a venda dos componentes no mercado interno incidem as alíquotas diferenciadas do PIS/Pasep e da COFINS, de 0,65% (sessenta e cinco centésimos por cento) e 3% (três por cento), respectivamente, previstas na Lei nº 10.637/2002, art. 2º, § 4º, inciso I, e na Lei nº 10.833/2003, art. 2º, § 5º, inciso I, ambos incluídos pela Lei nº 10.996/2004: (...) Dessa forma, a fiscalização demonstrou que o chamado “kit” era, na verdade, um conjunto de matérias-primas e produtos intermediários distintos fornecidos aos fabricantes de refrigerantes em embalagens separadas, havendo dentre eles, inclusive, substâncias na forma pura, como o benzoato de sódio e o ácido cítrico. Destaque-se que, ainda de acordo com a fiscalização, bem como com a DRJ e a PGFN, o termo "preparações” dos Ex 01 e Ex 02 da posição TIPI 2106.90.10 refere-se a produtos já preparados, prontos para uso, o que as diferencia dos “concentrados”, estes vendidos Fl. 1594DF CARF MF Original Fl. 59 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 separadamente e que serão misturados pelo adquirente dos insumos no processo final de fabricação do refrigerante. Os chamados “kits concentrados” para refrigerantes, dada sua natureza de produtos vendidos separadamente, ainda que em conjunto, não podem ser classificados em código único como se fossem uma preparação composta, pois cada um dos produtos vendidos conjuntamente tem sua classificação fiscal individualizada. Não se pode ignorar que, na classificação fiscal de mercadorias, devem-se observar as Regras Gerais para Interpretação e as Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH), que se originam do entendimento firmado pelo Conselho de Cooperação Aduaneira (CCA) ou Organização Mundial das Aduanas (OMA) a partir da análise técnica de dúvidas e questionamentos a ela submetidos. Na Regra 3b da NESH, inseriu-se a Nota Explicativa XI definindo que os “sortidos” não alcançavam as “mercadorias constituídas por diferentes componentes acondicionados separadamente e apresentados em conjunto (mesmo em embalagem comum), em proporções fixas, para a fabricação industrial de bebidas”, o que indica que o sistema deu tratamento próprio aos componentes separados vendidos em conjunto para fabricação de bebidas, componentes esses que deverão ser classificados individualizadamente. A classificação fiscal defendida pelo Recorrente (2106.90.10) cuida de “preparações compostas não alcóolicas” para preparação de refrigerantes, em que os componentes já se encontram misturados, dependendo apenas da diluição final, situação essa distinta daquela em que os componentes vendidos separadamente serão misturados somente no processo produtivo final do engarrafador. Nas notas explicativas da posição 2106 da NESH, as “preparações compostas” presentes na classificação fiscal defendida pelo Recorrente encontram-se definidas da seguinte forma: 7) As preparações compostas, alcoólicas ou não (exceto as à base de substâncias odoríferas), do tipo utilizado na fabricação de diversas bebidas não alcoólicas ou alcoólicas. Estas preparações podem ser obtidas adicionando aos extratos vegetais da posição 13.02 diversas substâncias, tais como ácido láctico, ácido tartárico, ácido cítrico, ácido fosfórico, agentes de conservação, produtos tensoativos, sucos (sumos) de fruta, etc. Estas preparações contêm a totalidade ou parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida. Em consequência, a bebida em questão pode, geralmente, ser obtida pela simples diluição da preparação em água, vinho ou álcool, mesmo com adição, por exemplo, de açúcar ou de dióxido de carbono. Alguns destes produtos são preparados especialmente para consumo doméstico; são também frequentemente utilizados na indústria para evitar os transportes desnecessários de grandes quantidades de água, de álcool, etc. Tal como se apresentam, estas preparações não de destinam a ser consumidas como bebidas, o que as distingue das bebidas do Capítulo 22. (g.n.) Verifica-se do excerto supra que as “preparações compostas” da posição 2106 decorrem da mistura de diversas substâncias e contêm a totalidade ou parte dos ingredientes aromatizantes que caracterizam uma determinada bebida, mistura essa que dependerá apenas da diluição final para se caracterizar como bebida para consumo, inclusive doméstico. Fl. 1595DF CARF MF Original Fl. 60 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Nota-se que referidas preparações compostas não são produzidas pelo fornecedor, pois este comercializa componentes vendidos separadamente, ainda que em conjunto, vindo as referidas preparações compostas a ser fabricadas somente no ambiente produtivo do fabricante, havendo, portanto, especificidades técnicas que não podem ser ignoradas na classificação fiscal dessas mercadorias. Vale ressaltar que o que diferencia o Ex 01 do Ex 02 da posição 2106.90.10 é somente a diluição final do produto, o que evidencia que somente essa etapa do processo produtivo estará pendente no momento da comercialização das “preparações compostas” pelo fornecedor. É o próprio Sistema Harmonizado que assim definiu tais regras de classificação, não podendo atos administrativos da Suframa ou de outros órgãos e entidades estatais e paraestatais pretender alterá-las ou ignorá-las sob o argumento de se tratar de matéria técnica afeta a sua área de competência ou de administração. A Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), no acórdão nº 9303-006.987, de 14/06/2018, decidiu pela compatibilidade entre as atribuições administrativas da Suframa com a competência fiscalizatória da Receita Federal, verbis: CONFLITO DE COMPETÊNCIAS ENTRE A SUFRAMA E A RECEITA FEDERAL. INEXISTÊNCIA. Não há que se falar em conflito de competências entre a SUFRAMA e a Receita Federal. A autarquia aprova os projetos dos fabricantes de concentrados para refrigerantes localizados na Amazônia Ocidental, cabendo ao Fisco analisar a legitimidade da utilização do benefício, verificando se foi atendida a exigência de emprego de matérias-primas agrícolas e extrativas vegetais de produção regional. As competências são exercidas concorrentemente, observando-se inclusive que a Administração Fazendária e os seus servidores fiscais possuem precedência sobre os demais setores administrativos, na forma da lei (art. 37, XVIII, da Constituição Federal). Inobstante o importante suporte que laudos e outros documentos de natureza técnica possam fornecer ao procedimento de classificação fiscal de mercadorias, não se pode ignorar que eles são utilizados apenas como subsídio, pois é o agente competente que definirá a classificação a partir das Regras Gerais para Interpretação e das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH) e não a partir de orientações advindas de outras fontes, ainda que de origem pública. Quanto aos produtos Gatorade e Lipton, o Recorrente contesta a alegação da decisão de primeira instância quanto à falta de abordagem aprofundada acerca da tributação desses produtos, qual seja, a redução de alíquotas prevista no art. 49 da Lei 10.833/1983, especialmente no tocante ao parágrafo § 1° do mesmo artigo, em que se estipula que a redução alcançaria apenas os produtos “água, refrigerante e cerveja sem álcool”. Segundo o Recorrente, tais questões foram abordadas de maneira específica na Impugnação, tendo claramente percorrido as razões pelas quais o chá “Lipton” e o “isotônico Gatorade” podiam se beneficiar das alíquotas reduzidas do art. 49 da Lei 10.833/2003, pois o inciso VII do art. 28 da Lei nº 10.865/2004 (o qual faz referência ao art. 49 da Lei nº 10.833/2003) é claro ao elencar as exigências que devem ser atendidas para a fruição das Fl. 1596DF CARF MF Original Fl. 61 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 alíquotas reduzidas das contribuições PIS/Cofins, no sentido de que a redução a 0% alcança a venda no mercado interno de “preparações compostas não alcoólicas, classificadas no código 2106.90.10 Ex 01 da Tipi, destinadas à elaboração de bebidas pelas pessoas jurídicas industriais dos produtos referidos no art. 49 da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003”. Ainda segundo o Recorrente, o “§ 1° do art. 49 da Lei nº 10.833/2003, ao mencionar que o disposto naquele artigo alcança exclusivamente “água, refrigerante e cerveja sem álcool”, está se referindo à tributação prevista no caput do artigo 49, que determina as alíquotas de 2,5% e 11,9% para o PIS e a COFINS, respectivamente, à receita bruta decorrente da venda dos produtos classificados nas posições 22.01, 22.02, 22.03 (cerveja de malte) e no código 2106.90.10 Ex 02. Contudo, isso não tem relação com as pessoas jurídicas industriais dos produtos referidos no art. 49, que permanece sendo a AMBEV, para fins de aplicação da alíquota zero prevista no inciso VII, do artigo 28 da Lei nº 10.865/04.” Por outro lado, de acordo com a Fiscalização, tanto o chá Lipton quanto o isotônico Gatorade, na sua forma acabada, classificam-se na posição 22.02 (são “outras bebidas não alcoólicas”), sendo inequívoco, portanto, não se incluírem dentre as bebidas indicadas no § 1º do art. 49 da Lei nº 10.833/2003. Segundo o Fisco, além do não enquadramento no Ex 01 do código 2106.90.10, os kits para fabricação do chá Lipton e do isotônico Gatorade têm um fundamento adicional para inaplicabilidade da alíquota zero das contribuições, qual seja, eles não são destinados à elaboração de refrigerante ou cerveja sem álcool. Os dispositivos legais acima identificados assim dispõem: Lei nº 10.833/2003 (...) Art. 49. A contribuição para o PIS/PASEP e a COFINS devidas pelos importadores e pelas pessoas jurídicas que procedam à industrialização dos produtos classificados nas posições 22.01, 22.02, 22.03 (cerveja de malte) e no código 2106.90.10 Ex 02 (preparações compostas, não alcoólicas, para elaboração de bebida refrigerante), todos da TIPI, aprovada pelo Decreto n o 4.542, de 26 de dezembro de 2002, serão calculadas sobre a receita bruta decorrente da venda desses produtos, respectivamente, com a aplicação das alíquotas de 2,5% (dois inteiros e cinco décimos por cento) e 11,9% (onze inteiros e nove décimos por cento). § 1 o O disposto neste artigo, relativamente aos produtos classificados nos códigos 22.01 e 22.02 da TIPI, alcança, exclusivamente, água, refrigerante e cerveja sem álcool. [...] Lei nº 10.865/2004 (...) Art. 28. Ficam reduzidas a 0 (zero) as alíquotas da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS incidentes sobre a receita bruta decorrente da venda, no mercado interno, de: (...) Fl. 1597DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/2002/D4542.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/2002/D4542.htm#tabela Fl. 62 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 VII - preparações compostas não alcoólicas, classificadas no código 2106.90.10 Ex 01 da Tipi, destinadas à elaboração de bebidas pelas pessoas jurídicas industriais dos produtos referidos no art. 49 da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Conforme se verifica dos dispositivos supra, a redução a zero das alíquotas das contribuições alcança as preparações compostas não alcoólicas, classificadas no código 2106.90.10 Ex 01 da Tipi, destinadas à elaboração de bebidas pelas pessoas jurídicas industriais dos produtos referidos no art. 49 da Lei nº 10.833/2003 (produtos classificados nas posições 22.01, 22.02, 22.03 - cerveja de malte - e no código 2106.90.10 Ex 02 - preparações compostas, não alcoólicas, para elaboração de bebida refrigerante). Conforme demonstrado pela Fiscalização e ratificado neste voto, os concentrados vendidos pelo Recorrente não se enquadram no termo "preparações” dos Ex 01 e Ex 02 da posição TIPI 2106.90.10, pois tal código abrange apenas produtos já preparados, prontos para uso, enquanto que os concentrados são vendidos separadamente, sendo misturados, posteriormente, pelo adquirente dos insumos no processo final de fabricação do refrigerante. Consoante a PGFN, em contrarrazões, um outro fundamento que corrobora a posição da autoridade fiscal é de ordem teleológica, pois a “redução da alíquota a zero buscou beneficiar a cadeia produtiva das pessoas jurídicas industriais dos produtos que sofriam incidência de alíquota diferenciada para o PIS e para a COFINS, nos termos do art. 49 da Lei 10.833/2003 (2,5% e 11,9%, respectivamente)” não fazendo sentido “interpretar que o benefício deveria ser estendido à cadeia de produtos cujo regime era o normal, no caso o isotônico Gatorade e o chá Lipton, não alcançados pelo art. 49.” Nesse sentido, nega-se provimento, também, a este item da defesa. IV.1. Mudança de critério jurídico. O Recorrente alega que o suposto erro de classificação fiscal apontado pela fiscalização representa clara mudança de critério jurídico, uma vez que vinha utilizando, há anos, a mesma classificação fiscal (Ex 01 da NCM 2106.90.10), sem nunca ter sofrido qualquer questionamento por parte da Receita Federal, nem mesmo durante as diversas ações fiscais relativas ao tema a que se submetera. De início, deve-se salientar que a alegação do Recorrente de inocorrência, em ações fiscais de exercícios anteriores, de questionamentos por parte da fiscalização quanto à classificação fiscal do produto sob comento, não justifica a aduzida ocorrência de mudança de critério jurídico a violar o princípio da segurança jurídica, não havendo, portanto, que se falar em ofensa ao art. 146 do Código Tributário Nacional (CTN). 35 Isso porque a folha identificada como doc. nº 7, apresentada junto à Impugnação (fl. 1.238), não identifica o número do processo administrativo a que se vincula e nem os resultados de eventual análise dos dados então solicitados por meio do termo de intimação, inexistindo, ainda, na referida folha, qualquer indicação de possível classificação fiscal dos 35 Art. 146. A modificação introduzida, de ofício ou em consequência de decisão administrativa ou judicial, nos critérios jurídicos adotados pela autoridade administrativa no exercício do lançamento somente pode ser efetivada, em relação a um mesmo sujeito passivo, quanto a fato gerador ocorrido posteriormente à sua introdução. Fl. 1598DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2003/L10.833.htm#art49 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/LEIS/2003/L10.833.htm#art49 Fl. 63 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 produtos sob análise nestes autos (o termo de intimação faz referência expressa a “sucos de fruta” e “extratos de sementes de guaraná”). Além do mais, o referido doc. nº 7 (termo de intimação) foi emitido em 14/11/2014, não alcançando, portanto, os fatos geradores sob análise nestes autos (período de apuração: 01/01/2018 a 31/12/2018), razão pela qual a regra do art. 146 do CTN aqui não se aplica, pois, para se ter por configurada a mudança de critério jurídico vedada pelo Código, a norma tributária complementar exige que a adoção de novo critério jurídico deve se referir a fatos geradores anteriores à sua introdução, não se aplicando, por conseguinte, a este processo. Aduz, ainda, o Recorrente, que, inobstante a mudança de critério jurídico, há reconhecimento expresso do Poder Executivo no sentido de que os concentrados, principal insumo na fabricação das bebidas comercializadas pelo Recorrente, são classificados no Ex 01 da NCM 2106.90.10, ex vi do Decreto nº 9.394/2018 que reduziu a alíquota de IPI incidente sobre os produtos classificados no Ex 01 da NCM 2106.90.10. Ora, o referido decreto, revogado pelo Decreto nº 10.554/2020, cuidava tão somente da alteração da alíquota do IPI em relação ao produto classificado no código 2106.90.10 Ex 01, inexistindo, nesse ato normativo, qualquer referência às alíquotas das contribuições PIS/Cofins aplicáveis aos produtos sob análise nestes autos, precipuamente se se considerar que, conforme já demonstrado nos itens e subitens anteriores deste voto, os kits ou concentrados vendidos pelo Recorrente à Ambev se classificam de forma individualizada por insumo e não, como defende o Recorrente, enquanto produto único classificável na posição 2106.90.10 Ex 01. Quanto às referências feitas pelo Recorrente ao art. 2º, inciso XIII, da Lei nº 9.784/1999, 36 há que se destacar que, nos termos do art. 69 dessa mesma lei, 37 os preceitos ali definidos se aplicam apenas subsidiariamente ao Processo Administrativo Fiscal (PAF), sendo que, conforme acima demonstrado, inexiste, no presente caso, aplicação retroativa de nova interpretação, situação em que se afastam, também, as alegações referentes aos artigos 23 e 24 da Lei nº 13.655/2018 (Lei de Introdução às Normas do Direito Brasileiro (LINDB) 38 , pois não se encontra demonstrado nos autos que a fiscalização já chancelara, anteriormente, a classificação fiscal defendida pelo Recorrente. IV.2. Inexistência de desconto indevido de créditos. 36 Art. 2º A Administração Pública obedecerá, dentre outros, aos princípios da legalidade, finalidade, motivação, razoabilidade, proporcionalidade, moralidade, ampla defesa, contraditório, segurança jurídica, interesse público e eficiência. (...) XIII - interpretação da norma administrativa da forma que melhor garanta o atendimento do fim público a que se dirige, vedada aplicação retroativa de nova interpretação. 37 Art. 69. Os processos administrativos específicos continuarão a reger-se por lei própria, aplicando-se-lhes apenas subsidiariamente os preceitos desta Lei. 38 Art. 23. A decisão administrativa, controladora ou judicial que estabelecer interpretação ou orientação nova sobre norma de conteúdo indeterminado, impondo novo dever ou novo condicionamento de direito, deverá prever regime de transição quando indispensável para que o novo dever ou condicionamento de direito seja cumprido de modo proporcional, equânime e eficiente e sem prejuízo aos interesses gerais. Art. 24. A revisão, nas esferas administrativa, controladora ou judicial, quanto à validade de ato, contrato, ajuste, processo ou norma administrativa cuja produção já se houver completado levará em conta as orientações gerais da época, sendo vedado que, com base em mudança posterior de orientação geral, se declarem inválidas situações plenamente constituídas. Fl. 1599DF CARF MF Original Fl. 64 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 No Termo de Verificação Fiscal (TVF), a fiscalização registrou que procedera, de ofício, ao desconto de créditos das contribuições não cumulativas, até o limite das contribuições devidas, com base nas informações obtidas na EFD-Contribuições, sendo que, em razão do recálculo dos créditos disponíveis, em decorrência de aproveitamento de ofício em períodos anteriores, a fiscalizada acabou incorrendo em descontos indevidos, os quais também foram lançados de ofício no procedimento fiscal. O Recorrente contrapõe-se a esse procedimento da fiscalização, aduzindo apenas que “tal acusação é meramente acessória às acusações acima, dado que, uma vez comprovada a regularidade dos preços praticados na venda dos kits de concentrados, bem como a adequação de sua classificação no Ex 01 da NCM 2106.90.10, não se caberá cogitar de quaisquer valores a pagar a título de PIS e COFINS na medida em que toda a receita de venda ora em discussão estará sujeita à incidência dessas contribuições à alíquota de zero por cento, nos termos do inciso VII do artigo 28 da Lei nº 10.865/04.” Nesse contexto, se ao final do Processo Administrativo Fiscal (PAF) restar decidido pelo acerto da classificação fiscal adotada pelo Recorrente, a repartição de origem, a par dessa decisão definitiva, deverá proceder a nova apuração dos valores de débitos e créditos envolvidos, com vistas à devida aplicação do que restar definido na última instância administrativa. IV.3. Arbitramento incongruente. O Recorrente se contrapõe ao método adotado pela fiscalização para arbitrar os valores das receitas de royalties arguindo (i) não se tratar de método conservador, conforme alegado pelo Auditor-Fiscal, (ii) inexistência de lógica em pautar o arbitramento das receitas de royalties a partir das despesas com publicidade e propaganda, despesas essas que, no mercado de atuação da Recorrente, representam investimentos absolutamente desproporcionais em comparação com os demais gastos operacionais e (iii) inexistência de previsão legal quanto aos parâmetros a serem observados na definição da base de cálculo arbitrada. Sobre tal matéria, assim decidiu a Delegacia de Julgamento (voto vencedor): 3. Não há divergência que os preços praticados pela PEPSI com a venda dos concentrados encontram-se sobrevalorizados e neste ponto a Fiscalização indicou as premissas que conduziram a esta conclusão: (i) o preço unitário médio é 15,3 vezes ao preço praticado nas vendas para a PEPSICO da Argentina; e os (ii) os custos de produção representam 14,5% (ou até menos) das receitas do que foi contabilizado das respectivas receitas de vendas. 3.1. A corroborar a artificialidade dos preços praticados tem-se que a forma de reajustamento dos concentrados não ocorre em função do aumento dos custos de produção/transporte, o que seria o normal para os casos da espécie, mas em função do aumento das vendas dos produtos pela AMBEV. Além deste aspecto, a PEPSI vende os concentrados para diversas unidade fabris da AMBEV, espalhadas pelo Brasil, sendo que, independentemente da localização da fábrica destinatária, o valor da venda é o mesmo. 3.2. Paralelamente a tais constatações, os textos das Cartas de Franquia evidenciam que os desembolsos com as despesas de propaganda, publicidade e marketing de refrigerantes são sempre assumidos pela PEPSI, ou por meio de gastos diretos ou mediante reembolso à AMBEV. Neste sentido, constam dos autos que a PEPSI despendeu R$ 2,3 bilhão com propaganda, publicidade e patrocínio entre os anos Fl. 1600DF CARF MF Original Fl. 65 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 de 2014 e 2018, o que implica dizer que tal dispêndio foi 4,4 vezes maior do que todo o custo de produção dos “concentrados: (...) 4. Observe-se que as despesas com publicidade, propaganda e marketing são o indicativo concreto na natureza das receitas auferidas. Realmente, dada a sua relevância no resultado da empresa e sua forte preponderância sobre os custos de produção, resta demonstrado que a marca PEPSI, de valor inegavelmente expressivo, é o motivo determinante na formulação do preço cobrado na venda. Sendo os concentrados os produtos vendidos pela PEPSI, não há coerência que os gastos com publicidade, propaganda e marketing, arcados pela PEPSI, sejam dirigidos ao fortalecimento da imagem das bebidas do seu portfólio que são produzidas, distribuídas e vendidas pela AMBEV. Isto é, gastam-se vultosas quantias a tal título, para fomentar vendas de terceiros. (...) 5. Por outro lado, não se discute que os gastos com propaganda são necessários e agregam valor à marca PEPSI. O que se discute, nesta abordagem, é o fluxo financeiro adotado para pagar por estas despesas, que causa um aumento artificial e incoerente nos preços dos concentrados. Sob a perspectiva da primazia da essência sobre a forma, é absolutamente ilógico que nenhum valor se cobre pelo uso das marcas PEPSI e, concomitantemente, atribuam-se preços elevadíssimos para os concentrados em relação aos respectivos custos de fabricação (precificação ardilosa), tal como demonstrado pela Fiscalização. 5.1. A conclusão a que se chega é que o preço praticado pela PEPSI encobre a efetiva natureza dos recursos auferidos, pois encontram-se como se preço de venda de produto fosse, receitas que se justificam pelo uso da valiosa marca, o que permite refutar a alegação de que a marca teria sido cedida de forma gratuita ou que inexiste obrigação na legislação em se cobrar royalties, uma vez que tal atitude contraria o bom senso e a lógica do mercado. Difícil crer em uma cessão gratuita, dispensando-se graciosamente importante margem de lucros em um mercado tão competitivo como o setor de bebidas, além do que o valor dos preços supervalorizados praticados nos concentrados não encontram nenhuma justificativa na praxe comercial. (...) 6.1. Ocorre que, dentro do planejamento tributário montado pela PEPSI e pela AMBEV, a aparência de que não há relação entre o recebimento de repasses pelos engarrafadores/distribuidores e os preços que estes pagam pelos concentrados faz parte da tentativa de dissimular a existência de objetivo diverso daquele configurado pelos atos praticados. A despeito de elaborados raciocínios da argumentação do defendente, na tentativa de legitimar a estrutura negocial adotada no Brasil, para fins tributários, fica cristalino o planejamento tributário abusivo, bem como as vantagens fiscais dele advindas. 7. De fato, conforme fartamente apresentado pela Fiscalização, inegavelmente o aumento artificial no preço dos concentrados trouxe benefícios tributários impróprios, tanto para a PEPSI, quanto para a AMBEV. Conforme restou bem explanado no Relatório Fiscal, por classificar erradamente os “kits de concentrados” no Ex01 da posição 2106.90.10 TIPI, a PEPSI se beneficia de forma desproporcional dos benefícios tributários que lhe assiste pelo fato de estar situada em área beneficiada: IRPJ, PIS/Pasep e Cofins, IPI, ICMS. 7.1. Por seu turno, a AMBEV também se beneficia do estratagema, visto que, da forma como operacionalizado na prática, a legislação do IPI lhe concede a apuração de crédito ficto, o qual, devido a classificação fiscal irregularmente Fl. 1601DF CARF MF Original Fl. 66 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 utilizada, é de 20% para o período. Também é beneficiada pelo não pagamento do PIS/Pasep e Cofins dos supostos ressarcimentos oriundos da PEPSI para fazer frentes às despesas com propaganda, publicidade e marketing, haja vista que classifica tais repasses como não tributáveis. (...) 8. Assim, há que se restabelecer a essência econômica das transações entre PEPSI e AMBEV, posto que uma significativa parte do valor que tem sido atribuído à venda dos concentrados corresponde, de fato, aos royalties pelo uso e exploração das marcas. Acerca da exploração econômica de bens intangíveis, como é o caso das marcas, o art. 22 da Lei nº4.506, de 1964, prevê que serão classificados como “royalties” os rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso, fruição, exploração de direitos, tais como o uso ou exploração de invenções, processos e fórmulas de fabricação e de marcas de indústria e comércio. 9. Atinge-se, neste ponto, a análise do levantamento da base de cálculo a ser tributada, visto que está demonstrado que no sobrepreço há, de fato, um montante que escapou da incidência do PIS/Pasep e da Cofins. 9.1. Como se sabe, a ciência contábil prevê que a despesa é o sacrifício realizado para a obtenção de uma receita. Além disso, perante princípios contábeis, os valores representativos das despesas devem ser registrados, na mesma entidade, com base na associação direta entre elas e as receitas que lhe são correspondentes. Está demonstrado nos autos a existência de uma correlação entre os gastos efetuados com propaganda, publicidade e marketing e o sobrepreço praticado, visto que os gastos visam promover a valorização da marca PEPSI e os excessivos ganhos no preço da venda dos concentrados têm como razão a permissão para exploração da marca (produtos do portfolio PEPSI). 9.2. Com base na correlação acima exposta, a Fiscalização concluiu que deveria tributar as receitas de royalties em valor equivalente aos gastos efetuados com propaganda, publicidade e marketing. Na tentativa de obtenção de informações que pudessem subsidiar a quantificação desta base de cálculo, restando frustrada duas tentativas, socorreu-se do arbitramento previsto no art. 148 do Código Tributário Nacional: Art. 148. Quando o cálculo do tributo tenha por base, ou tome em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos, a autoridade lançadora, mediante processo regular, arbitrará aquele valor ou preço, sempre que sejam omissos ou não mereçam fé as declarações ou os esclarecimentos prestados, ou os documentos expedidos pelo sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada, em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa ou judicial. 9.3. Não se vislumbra qualquer irregularidade em tal procedimento, visto que presentes os pressupostos, a legislação confere à autoridade fiscal a sua prática, em caráter geral, independente de qualquer espécie tributária. Com efeito, demonstrada a existência dos fatos geradores do PIS/Pasep e da Cofins (no caso, a omissão de receitas oferecidas a título recebimento de royalties) e, restando o sujeito passivo omisso em relação ao esclarecimento dos valores que o compõem, a legislação tributária confere ao autuante a possibilidade de efetuar o lançamento do crédito tributário pelo arbitramento. Importante a este respeito são as lições de Misabel Derzi23: O art. 148 do CTN somente pode ser invocado para estabelecimento de bases de cálculo, que levam ao cálculo do tributo devido, quando a ocorrência dos fatos geradores é comprovada, mas o valor ou preço de bens, direitos, serviços ou atos jurídicos registrados pelo Fl. 1602DF CARF MF Original Fl. 67 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 contribuinte não mereçam fé, ficando a Fazenda Pública autorizada a arbitrar o preço, dentro de processo regular. A invocação desse dispositivo somente é cabível, como magistralmente comenta Aliomar Baleeiro, quando o sujeito passivo for omisso, reticente ou mendaz em relação a valor ou preço de bens, direitos, serviços: '... Do mesmo modo, ao prestar informações, o terceiro, por displicência, comodismo, conluio, desejo de não desgostar o contribuinte, etc., às vezes deserta da verdade ou da exatidão. Nesses casos, a autoridade esta autorizada legitimamente a abandonar os dados da declaração, sejam do primeiro, sejam do segundo e arbitrar o valor ou preço, louvando-se em elementos idôneos de que dispuser, dentro do razoável'” 9.4. Neste sentido é o posicionamento dos órgãos jurisdicionais, conforme se confirma da decisão abaixo: TRIBUTÁRIO. IRREGULARIDADE FISCAL. COMPROVAÇÃO. PROCEDIMENTO ADMINISTRATIVO. CERCEAMENTO DE DEFESA E INIDONEIDADE. NÃO DEMONSTRAÇÃO. ARBITRAMENTO DE RECEITA E NOTIFICAÇÕES DE DÉBITO. ESTEIO LEGAL. CERTEZA E LIQUIDEZ DO CRÉDITO FISCAL. PRESUNÇÃO MANTIDA. 1. Encontradas irregularidades na situação jurídico-contábil da empresa, ressai escorreita a notificação de débito lançada. 2. O arbitramento da receita, obedecidos o devido processo legal e os critérios normativos, é legítimo e tem cabimento sempre em que demonstrada, por qualquer meio de prova, a configuração de omissão de receita. (TRF 1ª Região, AC. 2000.38.00.044052-0) 9.5. E, aqui, deve-se ressaltar que a Fiscalização adotou critério conservador, ao considerar apenas as verbas (fundos de marketing) de caráter primário e secundário, posto que não foram adicionadas à base tributável as de caráter complementar, cujo ônus financeiro também era arcado pela autuada, a qual, porém, não tinha o poder decisório exclusivo da detentora da marca, visto que era exercido, neste particular, pela AMBEV. 10. Assim, ao serem reclassificados os valores, juridicamente considerados receitas pelo recebimento de royalties, incidirão sobre eles o PIS/Pasep e a Cofins às alíquotas ordinárias de 1,65% e 7,6%, respectivamente, visto que não gozam do benefício da incidência de alíquotas diferenciadas prevista no §4ºdo art. 2ºda Lei nº10.637, de 2002, e no §5ºdo art. 2ºda Lei nº10.833, de 2003, pois a hipótese ali contida refere-se à venda de produção própria. (destaques nossos) Alinhando-se às conclusões supra, conclui-se por manter o procedimento fiscal quanto a essa matéria, destacando-se os seguintes fundamentos dessa decisão: (i) comprovação da artificialidade dos preços praticados (receitas de vendas e custos dos concentrados), (ii) valor expressivo da marca Pepsi em negociações da espécie, (iii) o art. 22 da Lei nº 4.506/1964 prevê a classificação como “royalties” dos rendimentos de qualquer espécie decorrentes do uso, fruição, exploração de direitos, tais como o uso ou exploração de invenções, processos e fórmulas de fabricação e de marcas de indústria e comércio e (iv) o art. 148 do CTN, norma de eficácia plena, autoriza, independentemente de regulamentação, o arbitramento nos termos procedidos pela fiscalização. V. Multa de ofício. Abusividade. Fl. 1603DF CARF MF Original Fl. 68 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 O Recorrente alega “que a aplicação da penalidade de 75% (setenta e cinco por cento) sobre os valores de PIS e COFINS devidos em razão da suposta classificação fiscal incorreta dos kits de concentrados, na forma como atualmente imposta, mostra-se ilegal e inconstitucional, na medida em que o valor exigido é manifestamente abusivo e desproporcional, ofendendo os princípios mais basilares do Direito Tributário.” Alternativamente, ele solicita a aplicação das disposições do art. 100, inciso III, parágrafo único, do CTN, que autoriza a exclusão de multas e juros moratórios nos casos em que o contribuinte agiu conforme prática reiteradamente observada pelas autoridades fiscais. De pronto, deve-se destacar que a multa exigida encontra supedâneo em lei válida e vigente, de observância obrigatória por parte de todos os agentes alcançados por sua normatividade; logo, uma vez configurado o fato previsto na lei como ensejador da aplicação de penalidade, esta deverá ser exigida pela Administração tributária, sob pena de responsabilidade funcional, ex vi do parágrafo único do art. 142 do CTN, verbis: Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível. Parágrafo único. A atividade administrativa de lançamento é vinculada e obrigatória, sob pena de responsabilidade funcional. (g.n.) A multa de ofício de 75% encontra-se prevista no art. 74 da Lei nº 9.430/1996 nos seguintes termos: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; Nesse sentido, é cogente a aplicação da multa de ofício prevista em lei, não havendo que se questionar sua validade ou vigência com base em argumentos de inconstitucionalidade, em conformidade com o teor da súmula CARF nº 2: “O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.” Quanto ao argumento do Recorrente acerca da aplicação do art. 100, inciso III, parágrafo único, do CTN, que autoriza a exclusão de multas e juros moratórios nos casos em que o contribuinte agiu conforme prática reiteradamente observada pelas autoridades fiscais, remete- se ao subitem IV.1 deste voto, em que se demonstrou a inocorrência de prática reiterada da Administração que pudesse ensejar a aplicação da referida regra. VI. Multa qualificada. O Recorrente se contrapõe à conclusão da fiscalização de que a suposta dissimulação das receitas de royalties caracteriza fraude e conluio, por configurar ação dolosa ajustada entre duas partes de modo a modificar as características essenciais da obrigação tributária e reduzir os montantes das contribuições devidas, constatação essa, segundo a fiscalização, ensejadora da qualificação da multa de ofício (150%). Fl. 1604DF CARF MF Original Fl. 69 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Segundo o Recorrente, de acordo com o art. 72 da Lei 4.502/1964, 39 para a caracterização de fraude, “é imprescindível a comprovação de dolo para que o sujeito seja colocado simuladamente em situação que a lei não o atinge, procurando livrar-se ou usufruir de seus efeitos”, pois, juridicamente, “o dolo é a prática de ato com o propósito de violar a lei, com pleno conhecimento do ato que está sendo praticado”, ou seja, “trata-se da vontade de um determinado agente em cometer um ato proibido pelas normas vigentes, com o objetivo de ofender um bem jurídico penalmente tutelado.” Para ele, “só se poderia cogitar em fraude na hipótese dos autos caso existisse lei determinando (i) o estabelecimento de contratos delimitados aos arquétipos contratuais legais que seu título sugeriria; (ii) a obrigação da cobrança de royalties pelas produtoras de concentrados; e (iii) regras de fixação de preços de venda de concentrados” e desde que houvesse nos autos provas concretas acerca do ilícito, conforme jurisprudência do CARF e súmula CARF nº 25. 40 A lógica criada pela fiscalização, ainda segundo o Recorrente, “foi baseada em presunções, sem qualquer base legal ou provas concretas, cujas conclusões foram engendradas por meio de comparações entre bases incomparáveis, pela desconsideração do mercado e da realidade dos fatos e por alegações infundadas de supostos excessos de lucros – conceito, reitere- se, inexistente no ordenamento jurídico brasileiro.” Conforme bem referenciado pelo Recorrente, na súmula CARF nº 25, exige-se, para fins de qualificação da multa de ofício, a ocorrência de uma das hipóteses dos artigos 71 (sonegação), 72 (fraude) e 73 (conluio) da Lei nº 4.502/1964. Ao longo deste voto, registrou-se, mais de uma vez, a gama de artifícios utilizados pelo Recorrente, em conluio com a Ambev, com vistas à obtenção de vantagens fiscais para ambos, perpetuada por meio de dissimulação, no âmbito das operações comerciais formalizadas (planejamento tributário abusivo), das verdadeiras negociações efetivamente desejadas, situação essa em que se tem a ocorrência de fraude e conluio, todas essa figuras ensejadoras da qualificação da multa de ofício. Portanto, mantém-se a qualificação da multa, sendo em que, por força da retroatividade benigna prevista na alínea “c” do inciso II do art. 106 do Código Tributário Nacional (CTN), 41 o percentual da multa deverá ser ajustado para 100%, nos termos do inciso VI do § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/1996, com a redação dada pela Lei nº 14.689/2023. 42 39 Art . 72. Fraude é tôda ação ou omissão dolosa tendente a impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária principal, ou a excluir ou modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o montante do impôsto devido a evitar ou diferir o seu pagamento. 40 Súmula CARF nº 25: A presunção legal de omissão de receita ou de rendimentos, por si só, não autoriza a qualificação da multa de ofício, sendo necessária a comprovação de uma das hipóteses dos arts. 71, 72 e 73 da Lei n° 4.502/64. 41 Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: (...) II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: (...) c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. 42 § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: (...) VI – 100% (cem por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício; Fl. 1605DF CARF MF Original Fl. 70 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Esclareça-se que, inobstante o Recorrente haver sido autuado nos mesmos termos ora sob análise no bojo do processo administrativo nº 10980.722464/2019-56, o que, em tese, configuraria a reincidência prevista no inciso VII do § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/1996, com a redação dada pela Lei nº 14.689/2023, 43 tal dispositivo não será aqui aplicado por se tratar de norma sancionatória vigente após os fatos controvertidos nestes autos. VII. Juros sobre multa. O Recorrente argui a improcedência de se aplicar juros sobre a multa de ofício, pois, segundo ele, tais juros somente devem incidir sobre o que deveria ter sido recolhido no prazo legal, mas supostamente não o foi, e não sobre a multa sancionatória. Trata-se de matéria sumulada neste Colegiado, verbis: Súmula CARF nº 108 Aprovada pelo Pleno em 03/09/2018 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Logo, nega-se provimento, também, a este ponto do recurso. VIII. Conclusão. Diante do exposto, vota-se por não conhecer do Recurso de Ofício, por se referir a exoneração em montante inferior ao limite fixado pelo Ministro da Fazenda, e, quanto ao Recurso Voluntário, em afastar as preliminares de nulidade arguidas e, no mérito, em lhe dar parcial provimento, para reduzir a multa qualificada, com base na retroatividade benigna, de 150% para 100%. É o voto. (documento assinado digitalmente) Hélcio Lafetá Reis 43 § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será majorado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis, e passará a ser de: (...) VII – 150% (cento e cinquenta por cento) sobre a totalidade ou a diferença de imposto ou de contribuição objeto do lançamento de ofício, nos casos em que verificada a reincidência do sujeito passivo. Fl. 1606DF CARF MF Original Fl. 71 do Acórdão n.º 3201-011.551 - 3ª Sejul/2ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10980.728700/2019-48 Fl. 1607DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10925.905474/2013-02
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Jan 24 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Mar 05 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010 PIS/COFINS. CRÉDITO. INSUMO. MATERIAL DE EMBALAGEM. POSSIBILIDADE. O material de embalagem segue o mesmo tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo produtivo é insumo. Destarte, é possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem.
Numero da decisão: 9303-014.551
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 9303-014.539, de 23 de janeiro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10925.905459/2013-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocado(a)), Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA
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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 9303-014.539, de 23 de janeiro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10925.905459/2013-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocado(a)), Liziane Angelotti Meira (Presidente).

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CRÉDITO. INSUMO. MATERIAL DE EMBALAGEM. POSSIBILIDADE. O material de embalagem segue o mesmo tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo produtivo é insumo. Destarte, é possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 9303- 014.539, de 23 de janeiro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10925.905459/2013-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocado(a)), Liziane Angelotti Meira (Presidente). Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º, 2º e 3º, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 92 5. 90 54 74 /2 01 3- 02 Fl. 261DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-014.551 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10925.905474/2013-02 Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. 1.1. Trata-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, Recorrente, contra o acórdão assim ementado: INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM. O material de embalagem segue o mesmo tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo produtivo é insumo. Destarte, é possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem. 1.2. Insurge-se a Fazenda Nacional quanto ao entendimento do colegiado sobre a possibilidade de creditamento de valores relativos a gastos com embalagens de acondicionamento para transporte (mais especificamente, pallets) e para demonstrar a divergência jurisprudencial, a Recorrente aponta os seguintes paradigmas: Acórdão 9303-009.312 REGIME DE INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. INSUMO DE PRODUÇÃO. PALLETS. Não podem ser considerados insumos as embalagens para transporte de mercadorias acabadas, tais como pallets. Acórdão 9303-007.845 Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Período de apuração: 01/07/2005 a 30/09/2005 COFINS. GASTOS COM INSUMOS. DIREITO AO CRÉDITO. O direito ao crédito da Cofins sobre insumos e outros gastos deve estar vinculado à necessidade do gasto para a produção do bem ou serviço vendido. No caso, deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) materiais de segurança e de uso geral e (b) materiais de limpesa do Parque fabril. Ainda, não deve ser reconhecido o direito ao crédito sobre gastos com (a) embalagens que não se incorporam ao produto e (b) transporte de mercadorias entre estabelecimentos do contribuinte. COFINS. CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA Cabe a constituição de crédito de Cofins sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, nos termos do art. 3º, inciso IX, da Lei 10.833/03, eis que a inteligência desse dispositivo considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda quais sejam, os fretes na “operação” de venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento se harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o termo “frete na operação de venda”, e não “frete de venda” quando impôs dispositivo tratando da constituição de crédito das r. contribuições. Fl. 262DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-014.551 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10925.905474/2013-02 COFINS. RESSARCIMENTO. ATUALIZAÇÃO SELIC. IMPOSSIBILIDADE. No ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide correção monetária ou juros. Súmula CARF n° 125. 1.2.1. No mérito, a Recorrente alega, em síntese, que a permissão de creditamento das contribuições não cumulativas é para os bens e serviços vinculados ao processo produtivo. Porém, o material de embalagem dos produtos são aplicados nestes após o processo produtivo, não podendo ser considerados insumos, portanto. 1.3. Em contrarrazões, a Recorrida destaca: 1.3.1. “Analisando os acórdãos paradigmas utilizados, é de se referir que as decisões não se aplicam às particularidades do caso em comento, eis que, apesar das empresas contribuintes serem do ramo alimentício, os produtos por elas produzidos diferem das maçãs produzidas pela Recorrida, que se trata de agroindústria”; 1.3.2. “O creditamento do PIS/COFINS nos termos desejados pela União, valendo-se de critério idêntico ao utilizado para apuração do IPI, resta superado”; 1.3.3. “Depreende-se que pelo entendimento do STJ, através da sistemática dos recursos repetitivos (REsp 1.221.170/PR), o critério a ser utilizado para fins de creditamento de PIS e de COFINS é o da essencialidade e relevância para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte, pouco importando o setor em que é utilizado, não se limitando ao processo produtivo”; 1.3.4. “Os gastos com os materiais de embalagem são necessários e fazem parte da venda do produto. São necessários para o acondicionamento do produto, como a empresa poderá vender as maçãs, se os produtos não forem bem acondicionados e garantam a integridade do produto até a chegada do cliente? Não estamos falando de embalagem para mero fim de transporte, e sim de embalagem e gastos necessários para que o produto chegue em ótimas condições no local de venda”. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: 2.1. O recurso é tempestivo, fundamentado em paradigmas desta Casa e de Turma Ordinária, não alterados. Resta clara da leitura do arrazoado a interpretação legislativa questionada (artigo 3° inciso II das Leis 10.833/03 e 10.637/02). Os paradigmas versam sobre as matérias devidamente prequestionadas no Acórdão recorrido (que não trata de Fl. 263DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-014.551 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10925.905474/2013-02 nulidade na forma da Lei 9.784/99) de Turma Ordinária. Há precedente vinculante no tema conceito de insumos das contribuições, porém este não impede a análise do recurso. 2.2. Há similitude fática e divergência de interpretação jurídica entre o Acórdão recorrido e os paradigmas: em todos os casos tratam-se de empresas do ramo de alimentos que pretendem creditar-se de embalagens utilizadas após o processo produtivo (tanto o recorrido, quanto o paradigma 9303-009.312, versam sobre pallets) porém, enquanto os paradigmas entenderam pela impossibilidade do creditamento posto que as despesas encontram-se fora do processo produtivo, no recorrido a Turma julgadora concedeu o creditamento ante o uso do material de embalagens por questões sanitárias. Acórdão Recorrido: Foram afastadas pela DRJ as glosas relativas a caixas de madeira, por se tratar de material de embalagem para apresentação, sendo mantido o não reconhecimento do direito ao crédito nas aquisições de aquisições de pallets para exportação e mercado interno, bem como correntes de aço, sob o entendimento que distingue embalagens de apresentação de embalagens de transporte, a seguir resumido (e- fl. 138): (...) No entanto, merece reforma tal entendimento consoante o posicionamento da Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais no Acórdão 9303006.068, que decidiu pela possibilidade de creditamento das operações referentes à movimentação de carga, pallets e embalagens, adotando-se quanto a esta matéria as razões de decidir constantes do voto do ilustre Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas: Considerando-se a atividade própria da Contribuinte, tem-se que os “pallets” utilizados para armazenagem e movimentação das matérias-primas e produtos na etapa da industrialização e na sua destinação para venda, também devem ser considerados como insumos. Para atendimento das exigências sanitárias impostas pelos órgãos públicos responsáveis pelo controle e fiscalização, na movimentação e na armazenagem das matérias-primas e dos bens a serem utilizados na fabricação do produto final, e dos produtos finais em si, não pode haver contato com o chão, justamente para se evitar a contaminação por microorganismos, constituindo-se em mais uma das razões pelas quais é imprescindível a utilização dos “pallets” na cadeia produtiva. Acórdão 9303-009.312 Créditos sobre os gastos com pallets De acordo com o já citado Parecer Normativo COSIT/RFB n° 05, as embalagens para transporte de mercadorias acabadas não podem ser consideradas insumos, dele se extrai: 55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, e nos termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo- Fl. 264DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-014.551 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10925.905474/2013-02 se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas. 56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta ao adquirente , como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos;b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras. (Negritei.) Lembro ainda que a decisão recorrida também rechaçou a possibilidade de os PALLETS comporem as despesas frete e armazenagem na venda e que esse aspecto não foi objeto de recurso pela contribuinte. Portanto, a glosa do crédito deve ser mantida quanto às embalagens que não se incorporam ao produto. Acórdão 9303-007.845 Por fim, quanto às Embalagens que não se incorporam ao produto, de acordo com o Parecer, essas embalagens para transporte não podem ser considerados insumos, conforme verifica-se da leitura dos parágrafos 55 e 56, a seguir reproduzidos: 55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, e nos termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas. 56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta ao adquirente6 , como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras. 2.2.1. Sem prejuízo do brilhantismo do arrazoado da Recorrida, não vislumbro diferença suficiente quanto a sua atividade (produção de maçãs) e dos recorrentes dos paradigmas (carnes) suficientes a afastar a similitude fática e, por este motivo, conheço do Especial. 2.3. Processo produtivo (ou processo de produção) é o conjunto de ações exercidas para o desenvolvimento do produto final. Acabado o produto final (com o perdão do pleonasmo), encerrado o processo produtivo. Assim, todos os dispêndios ocorridos antes ou após o produto iniciar sua produção ou restar acabado (pronto) são anteriores ou posteriores ao processo produtivo. Se o gasto é anterior ou posterior, não pode ser essencial; essencial é o que pertence a algo, aquilo que sem o qual algo perde a essência. Por pura questão de lógica, o que ocorre antes ou após algo não pode ser essencial, imanente a este algo. Fl. 265DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-014.551 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10925.905474/2013-02 2.3.1. Desta feita, se a despesa ocorre antes ou após o processo produtivo somente cabe a concessão do crédito se esta despesa demonstrar-se relevante ao processo produtivo (embora existam despesas relevantes também no curso do processo produtivo, diga-se). Relevantes são as despesas que afetam a qualidade do produto ou do processo produtivo, são despesas que “embora não indispensáveis à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva, seja por imposição legal” (conforme voto da Ministra Regina Helena Costa em repetitivo sobre o conceito de insumos das contribuições). 2.3.2. Desta forma, o MATERIAL DE EMBALAGEM segue o mesmo tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo produtivo é insumo. Destarte, é possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições ao material de embalagem, entre outros casos, quando i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem. 2.3.3. Na forma descrita no Acórdão Recorrido – e não refutada pela Recorrente – os pallets no caso em liça são utilizados por questões de manutenção de integridade e natureza dos produtos, fato que, a bem da verdade, é um tanto quanto evidente, afinal, sem os pallets as caixas com as maçãs produzidas pela Recorrida ficariam mais expostas a sujidades. Portanto, embora não essenciais ao processo produtivo os pallets são relevantes, quer por imposição legal, quer para evitar a perda de qualidades destes, devendo ter a glosa revertida, na forma já reconhecida por esta Turma no Acórdão 9303-014.369: CRÉDITOS. GASTOS COM PALLETS, PARA PROTEÇÃO E TRANSPORTE DE PRODUTOS ALIMENTÍCIOS. POSSIBILIDADE. Os custos/despesas incorridos com pallets para proteção e transporte dos produtos alimentícios, quando necessários à manutenção da integridade e natureza desses produtos, enquadram-se na definição de insumos dada pelo Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp no 1.221.170/PR, em sede de recurso repetitivo, aplicado no âmbito do CARF por força do disposto no § 2o do art. 62 do Anexo II do seu Regimento Interno. (Relator: Rosaldo Trevisan) 3. Pelo exposto, admito e conheço do Recurso Especial da Fazenda Nacional e nego provimento. Conclusão Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Fl. 266DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-014.551 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10925.905474/2013-02 Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 47 do Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do recurso, e, no mérito, negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente Redator Fl. 267DF CARF MF Original

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Numero do processo: 10410.724443/2016-97
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 08 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Mar 11 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2011 IRPF. DEDUÇÃO PENSÃO ALIMENTÍCIA. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. AUSÊNCIA. Na determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto, poderá ser deduzida a importância paga a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, inclusive a prestação de alimentos provisionais. Caberia ao contribuinte comprovar mediante documentação hábil e idônea que o pagamento da pensão alimentícia se deu em cumprimento ao acordo judicial.
Numero da decisão: 1001-003.212
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Rafael Zedral - Presidente (documento assinado digitalmente) Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rafael Zedral, José Roberto Adelino da Silva, Roney Sandro Freire Corrêa e Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira.
Nome do relator: RYCARDO HENRIQUE MAGALHAES DE OLIVEIRA
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA (IRPF) Ano-calendário: 2011 IRPF. DEDUÇÃO PENSÃO ALIMENTÍCIA. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. AUSÊNCIA. Na determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto, poderá ser deduzida a importância paga a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, inclusive a prestação de alimentos provisionais. Caberia ao contribuinte comprovar mediante documentação hábil e idônea que o pagamento da pensão alimentícia se deu em cumprimento ao acordo judicial.

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DEDUÇÃO PENSÃO ALIMENTÍCIA. NECESSIDADE DE COMPROVAÇÃO. AUSÊNCIA. Na determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto, poderá ser deduzida a importância paga a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, inclusive a prestação de alimentos provisionais. Caberia ao contribuinte comprovar mediante documentação hábil e idônea que o pagamento da pensão alimentícia se deu em cumprimento ao acordo judicial. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (documento assinado digitalmente) Rafael Zedral - Presidente (documento assinado digitalmente) Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rafael Zedral, José Roberto Adelino da Silva, Roney Sandro Freire Corrêa e Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira. Relatório JOSE MILSON DE MELO LOPES, contribuinte, pessoa física, já devidamente qualificado nos autos do processo administrativo em epígrafe, teve contra si lavrada Notificação de Lançamento, em 28/09/2016 (e-fl. 31), exigindo-lhe crédito tributário concernente ao Imposto AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 41 0. 72 44 43 /2 01 6- 97 Fl. 97DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1001-003.212 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10410.724443/2016-97 de Renda Pessoa Física – IRPF Suplementar, decorrente das glosas de deduções indevidas de despesa com pensão alimentícia judicial, despesa médica, com instrução e com dependentes, em relação ao ano-calendário 2011, conforme peça inaugural do feito, às e-fls. 35/42, e demais documentos que instruem o processo. Após regular processamento, o contribuinte interpôs impugnação, de e-fls. 02/04, na qual fora proferido Despacho Decisório pela autoridade lançadora, de e-fl. 54, corroborando Termo Circunstanciado, de e-fls. 51/53, nos termos do art. 6°-A da IN RFB n° 958, de 15 de julho de 2009, com a redação dada pela IN RFB n° 1.061, de 4 de agosto de 2010, acolhendo em parte as provas acostadas aos autos, de maneira a restabelecer: a dedução com dependente; as despesas médicas do próprio contribuinte; e a dedução com instrução até o limite legal, remanescendo o crédito correspondente a integralidade da pensão alimentícia e parte das despesas médicas. Instado a se manifestar a respeito do Despacho Decisório, o contribuinte apresentou impugnação questionando apenas a pensão alimentícia, razão pela qual o processo fora encaminhado para a 1ª Turma da DRJ em Campo Grande/MS, a qual julgou procedente a parte mantida do lançamento após revisão de ofício, o fazendo sob a égide dos fundamentos inseridos no Acórdão nº 04-46.279, de 23 de julho de 2018, de e-fls. 68/72, sem ementa nos termos da Portaria RFB nº 2.724, de 27 de Setembro de 2017. Em suma, entendeu o julgador recorrido que o contribuinte não juntou a sentença homologatória do acordo, bem como não comprovou o efetivo pagamento. Irresignado, o contribuinte interpôs Recurso Voluntário, de e-fls. 79/81, procurando demonstrar a insubsistência do Acórdão recorrido, desenvolvendo em síntese as seguintes razões: Após breve relato das fases ocorridas no decorrer do processo administrativo fiscal, insurge-se contra a decisão recorrida, a qual manteve a procedência da exigência fiscal, trazendo à colação documentos/alegações que entende passíveis de comprovar as deduções glosadas. Em defesa de sua pretensão, assevera que nunca deixou de pagar a referida pensão alimentícia em todo o período que esteve divorciado aos alimentados, tanto é verdade que inexiste qualquer ação posterior para modificar a sentença do divorcio, bem como inexiste também qualquer ação de execução de alimentos. Reitera que quitava o pagamento das pensões a filha Larysse, sendo esta que geria os fastos da casa em razão da mãe estar acometida de doença grave a qual veio a falecer posteriormente, motivo pelo qual traz declaração de quitação do alimentado Gilson Santana, credor dos alimentos. Por fim, requer o conhecimento e provimento do Recurso Voluntário, impondo a reforma do decisum ora atacado, nos termos encimados, rechaçando totalmente a exigência fiscal. É o relatório. Fl. 98DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1001-003.212 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10410.724443/2016-97 Voto Conselheiro Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira, Relator. Presente o pressuposto de admissibilidade, por ser tempestivo, conheço do recurso e passo ao exame das alegações recursais. Consoante se positiva da peça recursal, como já robustamente demonstrado nos autos, a contribuinte deduziu de seu imposto de renda as despesas com pensão alimentícia judicial suportadas no decorrer do ano-calendário sob análise. Uma vez intimado a comprovar a efetividade e pagamento de tais deduções, o autuado não apresentou documentação, ensejando a respectivas glosas e a lavratura da presente notificação de lançamento, senão vejamos: [...] DESCRIÇÃO DOS FATOS E ENQUADRAMENTO LEGAL Dedução Indevida de Pensão Alimentícia Judicial e/ou por Escritura Pública Regularmente intimado, o contribuinte não atendeu a intimação até a presente data. Em decorrência do não atendimento da referida intimação, foi glosado o valor de R$ 22.890,00 deduzido indevidamente a título de pensão alimentícia judicial e/ou por Escritura Pública, por falta de comprovação. [...] Dedução Indevida de Despesas com Instrução Regularmente intimado, o contribuinte não atendeu a intimação até a presente data. Em decorrência do não atendimento da referida intimação, foi glosado o valor de R$ 5.819,03 deduzido indevidamente a título de despesa com instrução, por falta de comprovação [...] Dedução Indevida de Dependente Regularmente intimado, o contribuinte não atendeu a intimação até a presente data. Em decorrência do não atendimento da referida intimação, foi glosado o valor de R$ 1.889,64 deduzido indevidamente a título de despesa de dependente, por falta de comprovação [...] Dedução Indevida de Despesas Médicas Regularmente intimado, o contribuinte não atendeu a intimação até a presente data. Em decorrência do não atendimento da referida intimação, foi glosado o valor de R$ 4.108,58 deduzido indevidamente a título de despesas médicas, por falta de comprovação Fl. 99DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1001-003.212 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10410.724443/2016-97 [...] Por seu turno, após a interposição da impugnação, na esteira da legislação de regência, a própria autoridade lançadora emitiu Despacho Decisório, de e-fl. 54, acolhendo em parte as provas carreadas aos autos pelo contribuinte, restabelecendo as deduções com dependente, despesas médicas do próprio contribuinte e a dedução com instrução até o limite legal, remanescendo o crédito correspondente a integralidade da pensão alimentícia e parte das despesas médicas. Devidamente intimado do Despacho Decisório, o contribuinte apresentou impugnação questionando apenas a despesa com pensão alimentícia. Por sua vez, a autoridade julgadora de primeira instância entendeu por bem julgar procedente as glosas remanescentes, nos seguintes termos: [...] Assim, de modo geral, o contribuinte deve fazer a comprovação mediante a sentença que determine ou homologue o pagamento de pensão, e também com os recibos, depósitos ou comprovantes de rendimentos que consignem o efetivo pagamento dos valores. No caso, o contribuinte deixou de juntar os documentos comprobatórios. Consta dos autos, fls. 22-23, cópia ilegível da decisão judicial homologando conciliação em ação de divórcio. Entretanto, a sentença judicial não está acompanhada dos termos do acordo homologado, no qual tenha sido estipulado o valor devido pelo contribuinte a sua ex- esposa, a título de alimentos. Além disso, não tem validade a quitação da obrigação dada por outra pessoa que não o beneficiário do pagamento. Na falta dos recibos emitidos pela ex-esposa, a prova deve ser feita com base em outros elementos, a exemplo de depósitos bancários, se for o caso. Portanto, é mantida a glosa de despesas com pensão alimentícia, nos termos do lançamento. [...] Ainda inconformado com a exigência fiscal, corroborada pela autoridade recorrida, o contribuinte interpôs recurso voluntário pretendendo a reforma do Acórdão recorrido, trazendo à colação documentos/alegações que entende passíveis de restabelecer as despesas glosadas. A corroborar sua pretensão, assevera que nunca deixou de pagar a referida pensão alimentícia em todo o período que esteve divorciado aos alimentados, tanto é verdade que inexiste qualquer ação posterior para modificar a sentença do divorcio, bem como inexiste também qualquer ação de execução de alimentos. Reitera que quitava o pagamento das pensões a filha Larysse, sendo esta que geria os fastos da casa em razão da mãe estar acometida de doença grave a qual veio a falecer posteriormente, motivo pelo qual traz declaração de quitação do alimentado Gilson Santana, credor dos alimentos. Em que pesem as substanciosas razões ofertadas pelo contribuinte, seu inconformismo, contudo, não tem o condão de prosperar. Do exame dos elementos que instruem Fl. 100DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1001-003.212 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10410.724443/2016-97 o processo, conclui-se que o Acórdão recorrido apresenta-se incensurável, devendo ser mantido pelos seus próprios fundamentos. Antes mesmo de se adentrar ao mérito da questão, cumpre trazer à baila os dispositivos legais que regulamentam a matéria, vigentes à época dos fatos geradores, que assim prescrevem: “Lei nº 9.250/1995 Art. 8º A base de cálculo do imposto devido no ano-calendário será a diferença entre as somas: [...] II - das deduções relativas: f) às importâncias pagas a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão judicial, inclusive a prestação de alimentos provisionais, de acordo homologado judicialmente, ou de escritura pública a que se refere o art. 1.124-A da Lei n o 5.869, de 11 de janeiro de 1973- Código de Processo Civil; (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) (Produção de efeitos) [...] § 3 o As despesas médicas e de educação dos alimentandos, quando realizadas pelo alimentante em virtude de cumprimento de decisão judicial, de acordo homologado judicialmente ou de escritura pública a que se refere o art. 1.124-A da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973- Código de Processo Civil, poderão ser deduzidas pelo alimentante na determinação da base de cálculo do imposto de renda na declaração, observado, no caso de despesas de educação, o limite previsto na alínea b do inciso II do caput deste artigo.(Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008)(Produção de efeitos);” “Decreto nº 3.000/1999 – Regulamento do Imposto de Renda Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, §3º). § 1º Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados, ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do contribuinte (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, §4º). § 2º As deduções glosadas por falta de comprovação ou justificação não poderão ser restabelecidas depois que o ato se tornar irrecorrível na esfera administrativa (Decreto- Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, §5º). [...] Art. 78. Na determinação da base de cálculo sujeita à incidência mensal do imposto, poderá ser deduzida a importância paga a título de pensão alimentícia em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente, inclusive a prestação de alimentos provisionais (Lei nº 9.250, de 1995, art. 4º, inciso II). § 1º A partir do mês em que se iniciar esse pagamento é vedada a dedução, relativa ao mesmo beneficiário, do valor correspondente a dependente. § 2º O valor da pensão alimentícia não utilizado, como dedução, no próprio mês de seu pagamento, poderá ser deduzido nos meses subseqüentes. Fl. 101DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1001-003.212 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10410.724443/2016-97 § 3º Caberá ao prestador da pensão fornecer o comprovante do pagamento à fonte pagadora, quando esta não for responsável pelo respectivo desconto. § 4º Não são dedutíveis da base de cálculo mensal as importâncias pagas a título de despesas médicas e de educação dos alimentandos, quando realizadas pelo alimentante em virtude de cumprimento de decisão judicial ou acordo homologado judicialmente (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, §3º). § 5º As despesas referidas no parágrafo anterior poderão ser deduzidas pelo alimentante na determinação da base de cálculo do imposto de renda na declaração anual, a título de despesa médica (art. 80)ou despesa com educação (art. 81)(Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, §3º). [...]” Na hipótese vertente, sinteticamente, remanesce em discussão nesta instância recursal a despesa com pensão alimentícia do contribuinte com sua ex-esposa, decorrente de separação judicial, em que o julgador recorrido entendeu não ter havido a comprovação, nos termos acima transcritos. Com mais especificidade, não obstante a contribuinte haver acostado aos autos a decisão judicial homologando o divorcio consensual, a cópia anexada a impugnação esta ilegível, não sendo hábil para comprovar a obrigatoriedade do pagamento da pensão. Em seu recurso voluntário, o autuado acosta aos autos a sentença homologatória de divorcio consensual, de e-fls. 90/91, onde consta que efetuará o pagamento a título de pensão alimentícia no valor correspondente a três e meio salários mínimos para Sra. Kátia Maria Santana Lopes (ex-esposa) e para seu filho Gilson Santana Lopes, sendo metade para cada um, senão vejamos: Neste diapasão, resta evidente que o pagamento da pensão se deu em face das normas do Direito de Família, quando em cumprimento de decisão judicial. Não obstante, em relação ao efetivo pagamento, o autuado, na sua impugnação, trouxe aos autos “Declaração de recebimento de Pensão Alimentícia” emitida por Larysse Santana Lopes, atestando ter recebido os valores correspondentes a pensão, tendo em vista o estado debilitado de sua mãe. Acontece que, não tem validade a quitação da obrigação dada por outra pessoa que não o beneficiário do pagamento. Na falta dos recibos emitidos pela ex-esposa, a prova deve ser feita com base em outros elementos, a exemplo de depósitos e/ou transferências bancárias, se for o caso. Ademais, na própria declaração a informação de que foram emitidos recibos para quitação dos pagamentos, porém esta documentação não foi anexada ao processo. Por derradeiro, em relação a “Declaração de Recebimento e Quitação de Pensão Alimentícia” emitida por Gilson Santana Lopes, juntada ao processo em sede recursal, também Fl. 102DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1001-003.212 - 1ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10410.724443/2016-97 não é hábil para comprovar o efetivo pagamento, seja pelos motivos narrados acima, já que a declaração repete os termos da anterior, seja porque, apesar de constar na decisão judicial como beneficiário da pensão, este não consta como tal na DIRPF do contribuinte. É o que se vislumbra na hipótese dos autos, onde as autoridade julgadoras, desde o procedimento fiscal, motivou a negativa da dedução justamente pela falta de comprovação do efetivo pagamento, conforme depreende-se das decisões. Neste sentido, caberia o recorrente comprovar por outros meios de provas que de fato os valores foram retidos e/ou repassados a alimentanda, seja por meio de contracheque, depósito bancário, transferência, entre outros, como já mencionado alhures. Partindo dessas premissas, uma vez não comprovada pelo contribuinte a despesa com a pensão alimentícia objeto da notificação é de se manter incólume o lançamento nesta parte. Por todo o exposto, estando o Acórdão guerreado em consonância com os dispositivos legais que regulam a matéria, VOTO NO SENTIDO DE CONHECER DO RECURSO VOLUNTÁRIO E NEGAR-LHE PROVIMENTO, pelas razões de fato e de direito acima esposadas. (documento assinado digitalmente) Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira Fl. 103DF CARF MF Original

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10316753 #
Numero do processo: 11080.009073/2005-53
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 17 00:00:00 UTC 2007
Numero da decisão: 204-00.439
Decisão: RESOLVEM os Membros da Quarta Câmara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator.
Nome do relator: JORGE FREIRE
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Recorrida : DRJ em Porto Alegre — RS fVF - SEGUNDO COD DIT. CONTRIGUNTFS 1 i Brasilia, 6'/ ' 1 li vais Mat. liit., 9164 i soeum,wourlonr.w..,.......nosnoeMmoneovermsr.rnow..., Vistos , relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por CHIES PRODUTOS LTDA. RESOLVEM os Membros da Quarta Camara do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos, converter o julgamehto do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator. Sala das Sessões, em 17 de julho de 2007. •• /Hem-ique Pinheiro Torres Presidente I — \ Jorge Freire Relator Participaram, ainda, do presente julgamento os Conselheiros Rodrigo Bemardes de Carvalho, Nayra Bastos Manatta, Julio César Alves Ramos, Leonardo Siade Manzan e Airton Adelar Hack. - I: RESOLUÇÃO N° 204-00.439 1 7-7741:2 C...:-.A'i 7:-.. Ministério da Fazenda 1. CONFOU: '(.:'',.:,; ':,'; Segundo Conselho de Contribuintes 2= CC-NIF Fl. t Firi3sili;-.), (-4, I el,..... al O i Processo 112 : Recurso nil : Recorrente : ar--; 11080.009073/2005-53 Maria 1.u:::ii zar Novais Mat si.q.u.: t; i 6.i i 1 CHIES PRODUTOS LTDA. 139.019 Lc • 110.1m menu.. egasinfoI *ORO .0 or RELATÓRIO Por bem descrever os fatos, adoto o relatório da r. decisão, vazado nos seguintes termos: O estabelecimento industrial acima qualificado foi autuado pela Fiscalização do IPI, para exigir imposto não lançado, relativo aos anos de 2000 e 2001, no valor de R$ 306.595,46, coin a multa de 75% majorada em 50%, capitulada no art. 80 inciso 1 da Lei n' 4.502, de 30 de novembro de 1964, com a redação do art. 45 da Lei n°9.430, de 27 de dezembro de 1996, mais a multa pela falta de lançamento do imposto, mas com cobertura de crédito, e juros de mora, peifazendo a soma de R$ 1.344.682,82, conforme Auto de Infração, de fls. 397/406. e anexos. 1.1 - Segundo o Termo de Verificação Fiscal, de fls. 453/467, o estabelecimento fabrica diversos produtos, inclusive albuns de fotografia. a que dava saída com as classificações abaixo, conforme demonstrativo da fl. 455, sendo: a) no código 4819.50.00 (outras embalagens, incliddas as capas p/discos), aliquotz 0; b) no código 4820.40.00, formulários em papel autocopiativo, em blocos tipo manifold. aliquota 0; c) classificação 4820.50.00 albuns p/amostras ou coleções, aliquota 15%; e, (I) no código 0000.00.00 - com aliquota O (nota fiscal 62504. A fiscalização, corn base nas regras que cita (fl. 456) e na Nota 6 da NESH, aprovada pela IN 123/98, e ainda no texto da posição 4820, entende que os albttns para fotografia se classificam no código 4820.50.00 das T1P1,s aprovadas pelos Decretos 72°S 2.096/1996 e 3.777/2001, com alíquota de 15%. 1.1.1 - Bobinas de Papel para Máquina Registradora: a empresa fabrica e classifica bobinas personalizadas (com nome e CNPJ do encomenclante) no código 4820.40.00 - como se fosse "Formulários em blocos tipo Manifold"; e nos códigos 0000.00,00 e 48033000 - Outros papéis Kraft, encrespados ou plissados, estampados ou perfitrados, conforme mostram as notas fiscais da numeração citada na fl. 456. 1.2 -- A Fiscalização investigou e, com auxilio de informações fornecidas pelo contribuinte, classificou as bobinas em três grupos, segundo a natureza do papel, em: bobinas autocopiativas, no código 4816.20.00, com aliquota de 15% (classificação indicada na solução de consulta do contribuinte, com ciência em 18/03/99); bobinas "terinoscript", outros papeis (estênceis) autocopiativos, no código 4816.90.00, com ai (quota de 15% (f1.460); bobinas de papel apergaminhado, no código 4823.51.00, com Ex02 da TIPI/96, corn alíquota de 10% nos anos de 2000 e 2001. 1.3 - Da Apuração do Crédito Tributário: Com base no exame dos arquivos magnéticos e das notas fiscais por amostragem, foi elaborado o Demonstrativo de Cálculo do IPI a Lançar, no ano de 2000, de fls. 45/169 e, igual demonstrativo para o ano 2001, de fls. 170/283, relacionando, ern ambos, o namero das notas fiscais, data de saída dos produtos, CFOP, a descrição dos produtos, a classificação fiscal e alt-quotddo IPI na TIPI, base de cálculo, IPI lançado pelo contribuinte e IPI a lançar, somados por decêndio, alcançando, no ano de 2000, a importância de R$ 434.191,84 de IP1 a lançar, enquanto que, no ano de 2001, os débitos a lançar de IPI, atingiram a ciffci de RS /7 2 •1,11"011•••••1. I* .141". •••■••■•••••••■■••■■•■•••••••••••0,........K.W......... Ministério da Fazenda Segundo Conselho de Contribuintes MF - sEGuNci.7.) r)E CcTITE CONFE1?..L..1 Brasilia, a 1 c1 jO.. Fl. Processo n 11080.009073/2005-53 Recurso n (2 : 139.019 390.018,21, totalizando, nos dois anos, a importância de R$ 824.210,05; desse valor foram deduzidos os créditos de IPI, a que o contribuinte tem direito, e foram realizados ajustes referentes aos Pedidos de Ressarcimento. 1.4 — Os Pedidos de Ressarcimento: a empresa protocolou quatro Pedidos de Ressarcimento, no ano de 2000, pelos processos declinados na fl. 462, ocorrendo que, após o batimento dos débitos levantados pela Fiscalização coin os créditos de IPI registrados, não restaria saldo credor a ressarcir para a empresa, devendo serem indeferidos, mas como teria ocorrido a compensação tácita, por decurso do prazo a Auditora Fiscal incluiu os débitos objeto dos pedidos de compensação, no valor de R$ 213.845,33 (quadro da fl. 463) e os créditos opostos, na reconstituição da escrita fiscal, respeitando-se, desta forma, o pleito do contribuinte. No ano de 2001, a empresa protocolou quatro Pedidos de ResSarcimento de créditos básicos de IPI, pelos processos relacionados na fl. 463, totalizando R$ 275.500,00, que foram indeferidos por que os créditos escriturados foram absorvidos pela dedução do IPI levantado no procedimento fiscal, de acordo com o art. 16 da Instrução Normativa SRF n° 460, de 2004, devendo os débitos das compensações indevidas serem cobradas pelo setor competente. 1.5 — Glosados os créditos referidos na fl. 394, porque não decorrentes de aquisição de insuinos para emprego na industrialização, sendo R$ 6.096,06 no ano de 2000 e RS 958,79 em 2001. e reconstituida a escrita fiscal, de acordo com o demonstrativo de fls. 444/450, resultou o débito de .1PI descoberto, no valor de R$ 306.595,46, lançado no Auto de Infração de fls. 397/406, corn a multa de 75% majorada para 112,5% por força do art. 449, inciso II do RIPI/98, no valor total de R$ 1.344.682,82, com ciência do autuado em 30/11/2005 (fl. 467). 1.6 — As irregularidades autuadas foram capituladas nos arts. 15, 16, 17, 23, II, 32, II, 109, 110, I, "b", e II, "c", 114 e parágrafo único, 117, 118, II. 182, 183, IV. 135, III, do Decreto n° 2.637, de 25 de junho de 1998 (RIPI/98). 2. 0 contribuinte, discordando do lançamento, apresentou a impugnação de fls. 479/521 e anexos, no devido prazo, subscrita pelo seu representante legal, expondo as suas razões que serão relatadas, resumidamente, na continuação. 2.1 — Como preliminar, a defesa se reporta aos fatos que geraram a autuação e alega a nulidade do lançamento consubstanciado no Auto de Infração, em virtude de ter se esgotado o prazo estabelecido no Mandado de Procedimento Fiscal, sem a prorrogação pelo autoridade competente, transcrevendo e comentando tópicos da Portaria SRF n° 3.007, de 26/11/2001, que regulamenta o MPF. 2.2. Ainda como preliminar, o contribuinte alega a decadência do direito de a Fazenda Pública lançar, corn fundamento no art. 150 § 4 0 e art. 173 do Código Tributário Nacional, que transcreve a fl. 488, tecendo considerações sobre o instituto da decadência, com socorro também na doutrina que nomeia, concluindo que o termo exercício, a que se refere o CTN (art. 150 § 40 e 173, I), para o IPI, significa período de apuração, sendo o exercício seguinte igual a período de apuração seguinte, dal' resultar que, tendo o lançamento fiscal sido efetuado em 30/11/2005, estariam decaídos os períodos de apuração de janeiro a setembro de 2000. 2.3 — Prosseguindo, a defesa contesta, ainda como questão preliminar, a multa de 75% acrescida de 50%, elevando-se para 112,5%, que considera excessiva, sobre o imposto lançado no Auto de Infração, sem que tivesse encontrado disposição de lei que autorize o Fisco a praticar essa cobrança, sendo que a legislação mencionada no Termo de 3 Mf - SEGU4r2, 0 C;T:!.,'.77,!.••:' . 7.. CICI-r,'j':',FAINTE'sc Ministério da Fazenda • Segundo Conselho de Contribuintes • — i. % 2'1 CC-MF Fl. Processo n -̀' : 11080.009073/2005-53 Recurso in.2 : 139.019 Niria L rzirl Novals -31641 Verificação Fiscal - Encerramento, não fica claro o suficiente para exercer o seu direito de defesa. 2.4 - A defesa alega, como quarto preliminar, quanto a retificação do saldo credor de R$ 628.012,75 para R$ 68.581,06, com supedâneo em Auto de Infração anterior (20/06/2000), devidamente impugnado e que pende de trânsito ern julgado na esfera administrativa, não podendo ter repercussão neste processo,. .de vez que se trata de crédito atrelado a outro lançamento fiscal, com exigibilidade suspensa, prevista no art. 151,111 do CTN. 2.5 - Descabimento de IPI na Prestação de Serviços GrcificOs: A impugnante passa a sustentar o descabimento da imposição de IPI na prestaçãO- .serviços gráficos por encomenda de terceiros, na condição de consumidores finais, que está sujeito apenas a incidência do ISSQN, coin base na legislação de regência, que passa a desfilar, transcrevendo, inicialmente, o art. 156 e inciso III da Constituição Federal de 1988 U. 496), evoluindo para o art. 8° e § 1° do Decreto-Lei n°406, de 1968, sendo que o serviço que executa composição gráfica ou impressão gráfica está ,:itada no item 77 da Lei Complementar n° 56, de 1987, sujeito apenas ao ISSOiV; citando doutrina, fls. 499/512, e ampla jurisprudência (512/520), concluindo que as atividadvs de composição e/ou impressão estão sujeitas somente ao 1SSQN e pedindo o cancelamento do lançamento fiscal. A 3'. Turma da DRJ em Porto Alegre - RS (fls. 555/563), por unanimidade, julgou o lançamento integralmente procedente. Não resignada com a r. decis:;lo, a empresa interpôs o presente recurso voluntário, no qual, em suma, ratifica as razões deduzidas em sede in-ipugnat6ria, alegando, em relação à multa exasperada, que o, Piocesso de consulta (10494.001090/98-19 - fl. 459) "tratou, tão-somente, da classificação fiscal atinente a bobinas autocopiativas, ao passo que o auto de infração que dá origem a este contencioso diz respeito a bobinas para máquinas registradoras em papel autocopiativo....tal como custa da DESCRIÇÃO DOS FATOS...", argüindo que o Fisco laborou em equivoco ao promover a tributação desses materiais como se tratasse de um único produto sujeito a uma única classificação fiscal, desta forma, a seu juizo, incorrendo em "flagrante erro de fato" relativamente à produtos que não :estariam incluídos naquela consulta. No mais, reitera os argumentos quanta à redução do saldo credor em face de fato o mesmo ter sido absorvido pelo auto de infração no Processo Administrativo ( 11080.004386/00-67) em que houve outro lançamento dc oficio, aduzindo que só após a definitividade desse crédito tributário constituído é que se poder á falar em absorção do saldo credor, pelo que sustenta que se deve aguardar o "trânsito em julgado - daquele processo. Por . fim, sustenta que não impugnou a classificação fiscal por entender que os fatos tributários objeto desta exação não estão sujeitos a incidência do IPI, tese sustentada no recurso, por força de Composição ou impressão gráfica elaborados por encomenda dos consumidores finais desses produtos. o relatório. 4 Ministério da Fazenda IMF - SEGLIN!7,2 ç::: 7. :):: (.".,"....::,::" C.:;::: ... .. . Segundo Conselho de Contribuintes 7! -..:'.....!.:: . :,,.. iv 3r2silia, 06' 1 i i; it : Cq- CC-N1F Fl. '4! Processo n : 11080.009073/2005-53 Maria ..tizt Novais Recurso n2 : 139.019 N■ms.0779rTmeseJer....*.J.K...f... woe nasswew,..... VOTO DO CONSELHEIRO-RELATOR JORGE FREIRE Dentre as questões controvertidas está aquela acerca da reconstituição do saldo credor do IPI, sendo que o considerado pela fiscalização foi o saldo decorrente da reconstituição da escrita em procedimento de oficio no Processo Administrativo 11080.004386/00-67. Sem embargo, é jurisprudência assentada desta Camara que se determinada matéria sob análise em determinado processo depende para seu julgamento de questão controvertida em terceiro processo, deve-se baixar o processo em diligência para que o órgão local aguarde a definitividadz do julgamento dessa questão. E o que deve ser efeito in casu. De igual forma, sustenta a recorrente que não foi objeto do processo de consulta todos os produtos em que hçuve reclassificacdo fiscal, pelo que, em tese, não daria margem a exasperação da multa. Entendo que para melhor certificação dos fatos, mister que se analise o processo de consulta que mci.ivou o agravamento da multa. CONCLUSÃO Ante o expost,o, decido converter o presente julgamento em diligência para que o órgão local: 1 — aguarde a definitividade da constituição do crédito tributário no Processo Administrativo n° 11080004386/00-67, anexando a estes autos inteiro teor do julgado administrativo que vier a transitar em julgado; e 2 — anexe a estes autos cópia do inteiro teor do Processo de consulta fiscal n° 10494.001090/98-19. Cumprida a diligência, retomem os autos conclusos a esta Camara. E como voto. Sala das Sessões, em 17 de julho de 2007. , JORGE FREIRE: , 5

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4636081 #
Numero do processo: 13739.000309/2002-97
Turma: Quarta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Wed May 07 00:00:00 UTC 2008
Data da publicação: Wed May 07 00:00:00 UTC 2008
Ementa: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 1997 COFINS. AUTO ELETRÔNICO. MOTIVAÇÃO. O lançamento não há de ser mantido caso a motivação que o ensejou esteja equivocada, no caso a inexistência de ação judicial. Recurso Voluntário Provido
Numero da decisão: 204-03.184
Decisão: ACORDAM os Membros da QUARTA CÂMARA do SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso. Os Conselheiros Ana Maria Barbosa Ribeiro (Suplente), Nayra Bastos Manatta, Ali Zraik Júnior, Silvia Brito de Oliveira, Raquel Motta B. Minatel (Suplente) e Alexandre Kern (Suplente) votaram pelas conclusões.
Matéria: DCTF_COFINS - Auto eletronico (AE) lancamento de tributos e multa isolada (COFINS)
Nome do relator: RODRIGO BERNARDES DE CARVALHO
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'I g*: SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Wi• . QUARTA CÂMARA Processo n• 13739.000309/2002-97 • Recurso e' 133.956 Voluntário _ Matéria COFINS e PIS Acórdão n' 204-03.184 . - Sessão de 07 de maio de 2008 Recorrente YAMAGATA ENGENHARIA S/A Recorrida DRJ no RIO DE JANEIRO/RJ Ia Z*".. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL ce 4 Ano-calendário: 1997 r5 s COFINS. AUTO ELETRÔNICO. MOTIVAÇÃO. o "1 o o F" O lançamento não há de ser mantido caso a motivação que o d o ensejou esteja equivocada, no caso a inexistência de ação judicial. ta -- g j", Z ui ") e O ct >, n- C.3 ui Cx u 2 `A. ""'" z" Recurso Voluntário Provido 20o Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os Membros da QUARTA CÂMARA do SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES, por unanimidade de votos, em dar provimento ao • recurso. Os Conselheiros Ana Maria Barbosa Ribeiro (Suplente), Nayra Bastos Manatta, Ali Zraik Júnior, Silvia Brito de Oliveira, Raquel Motta B. Minatel (Suplente) e Alexandre Kern (Suplente) votaram pelas c nclusões. • sar • • .1110 DE ANZAN. Vice-Presi • - e RORO BERNARDES DE CARVALHO Relator Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros Nayra Bastos• Manatta, Ali Zraik Júnior, Raquel Motta B. Minatel (Suplente) e Silvia de Brito Oliveira. • Ausentes os Conselheiros Júlio César Alves Ramos e Henrique Pinheiro Torres. Presentes os Conselheiros Ana Maria Barbosa Ribeiro e Alexandre Kern (Suplentes). ft411 , C.41 SEI • ezUNU I: 0ékieli10 DE CONIRIBUiNTES t Processe n• 13739.000309/2002-97 CCOVC04 Xgórdão e 204-03.184 CONFÓRE COMOO OXIGINAI;n Brasika __0(1 Fla. 374 Necy Batista do Reis Mal Sete.: 9180e Relatório • Trata-se de recurso voluntário interposto contra acórdão DRJ no Rio de Janeiro — RJ que manteve o lançamento em acórdão assim ementado: (Fls. 263/270) NULIDADE. INOCORRÊNCIA. O atendimento aos preceitos que balizam o processo administrativo fiscal, especialmente no que toca à descrição dos fatos apurados, possibilitando ao contribuinte o amplo direito de defesa, afastada a hipótese de ocorrência de nulidade do lançamento. -AÇÃO JUDICIAL. PARTE. Uma vez comprovado que o contribuinte não é parte da ação judicial que alega ter suspendido a exigência de tributo, é de se fazer o lançamento correspondente sobre os valores • indevidamente declarados com suspensos judicialmente. PIS/PASEP. COFINS. COMPENSAÇÃO. COMPROVAÇÃO. AUSENCIA. O fato de o contribuinte ser detentor de créditos junto à Fazenda Nacional não invalida o lançamento de oficio relativo a débitos posteriores, quando não restar comprovado, por meio de • documentos hábeis, ter ele exercido a compensação antes do inicio do procedimento de oficio. Lançamento Procedente. Irresignada com a decisão retro, insurge-se a contribuinte através de recurso voluntário, oportunidade em que alega haver duplicidade de cobrança do débito relativo à Coflns, eis que já objeto de parcelamento no Refis I (doc. II fls. 295/298). Petição (fls.337) requer seja homologada a desistência parcial do recurso em relação à cobrança do PIS, haja vista inscrição do débito objeto desta no Parcelamento instituído pela Medida Provisória n°303 de junho de 2006 (Paes). Foi efetuado arrolamento para garantir o seguimento do recurso (fl. 292). Submetido à apreciação desta Câmara, o julgamento foi convertido em diligência para confirmar a informação da recorrente de que os débitos de Cofins objeto deste lançamento, foram incluídos no Programa de Parcelamento do Refis I, criado com a edição da MP n.° 303/2006. É o Relatório. Voto Conselheiro RODRIGO BERNARDES DE CARVALHO, Relator De início, se manifestou a recorrente requerendo desistência parcial do recurso, especialmente em relação aos débitos de PIS haja vista sua inclusão no parcelamento instituído pela Medida Provisória n° 303/2006. Neste ínterim foram os mesmos apartados dos autos, para providências cabíveis. 71A1 2 b ttiTTE-GT:NrY: CONSELHO DE CONTRIBUINTES' • elcri m FEE- C" °°4 t Cle a IGINAL PrOCCSSO n• 13739.000309/2002-97 arti0illa. OL) / o O g CCO2/C04. Acórdão n.° 204-03.184 Fls. 375 Necy 8 sta Reis Siapcd Em relação à exigencia e o ms, retoam- os autosos igencia (Informação Fiscal, fls. 372) conclusiva que confirmou a inclusão dos débitos no mesmo programa, Refis I. Portanto, não pode ser mantido o auto, sob pena de ratificar a duplicidade de lançamento. Forte no acima exposto dou provimento ao recurso para afastar do lançamento os débitos de Cofins, em razão da opção da contribuinte pelo parcelamento instituído pela Medida Provisória n.° 303, de 29 de junho de 2006 (Refis D. Por fim, cumpre esclarecer que a ementa espelha a posição da maioria que entendeu ser proeminente a improcedência do lançamento por erro na motivação. Sala das Sessões, em 07 de maio de 2008. • • • IGO BERNARDE • E CARVALHO • 3 • • 9 Page 1 _0036400.PDF Page 1 _0036500.PDF Page 1

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10325526 #
Numero do processo: 11070.001710/2008-13
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 29 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Fri Mar 08 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/11/2003 a 31/12/2007 NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DE DEFESA. Não ocorre a nulidade do auto de infração quando a autoridade fiscal demonstra de forma suficiente os motivos pelos quais o lavrou, possibilitando o pleno exercício do contraditório e da ampla defesa ao contribuinte e sem que seja comprovado o efetivo prejuízo ao exercício desse direito. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/11/2003 a 31/12/2007 PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. COOPERATIVAS. DEDUÇÕES PRÓPRIAS DAS OPERADORES DE PLANOS DE SAÚDE. POSSIBILIDADE. Com a introdução do § 9º-A no art. 3º da Lei nº 9.718/1998, o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, de que trata o inciso III, do § 9º do referido art. 3º, é o total dos custos assistenciais decorrentes da utilização pelos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da própria operadora e os beneficiários de outra operadora atendidos a título de transferência de responsabilidade assumida.
Numero da decisão: 3301-013.887
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe - Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
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ementa_s : ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/11/2003 a 31/12/2007 NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DE DEFESA. Não ocorre a nulidade do auto de infração quando a autoridade fiscal demonstra de forma suficiente os motivos pelos quais o lavrou, possibilitando o pleno exercício do contraditório e da ampla defesa ao contribuinte e sem que seja comprovado o efetivo prejuízo ao exercício desse direito. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/11/2003 a 31/12/2007 PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. COOPERATIVAS. DEDUÇÕES PRÓPRIAS DAS OPERADORES DE PLANOS DE SAÚDE. POSSIBILIDADE. Com a introdução do § 9º-A no art. 3º da Lei nº 9.718/1998, o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, de que trata o inciso III, do § 9º do referido art. 3º, é o total dos custos assistenciais decorrentes da utilização pelos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da própria operadora e os beneficiários de outra operadora atendidos a título de transferência de responsabilidade assumida.

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conteudo_txt : Metadados => date: 2024-03-07T02:07:25Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2024-03-07T02:07:25Z; Last-Modified: 2024-03-07T02:07:25Z; dcterms:modified: 2024-03-07T02:07:25Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2024-03-07T02:07:25Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2024-03-07T02:07:25Z; meta:save-date: 2024-03-07T02:07:25Z; pdf:encrypted: true; modified: 2024-03-07T02:07:25Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2024-03-07T02:07:25Z; created: 2024-03-07T02:07:25Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 11; Creation-Date: 2024-03-07T02:07:25Z; pdf:charsPerPage: 1992; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2024-03-07T02:07:25Z | Conteúdo => S3-C 3T1 MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 11070.001710/2008-13 Recurso Voluntário Acórdão nº 3301-013.887 – 3ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 28 de fevereiro de 2024 Recorrente UNIMED ALTO URUGUAI SOCIEDADE COOPERATIVA DE SERVICO MEDICO LTDA. Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/11/2003 a 31/12/2007 NULIDADE DO AUTO DE INFRAÇÃO. INEXISTÊNCIA DE CERCEAMENTO DE DEFESA. Não ocorre a nulidade do auto de infração quando a autoridade fiscal demonstra de forma suficiente os motivos pelos quais o lavrou, possibilitando o pleno exercício do contraditório e da ampla defesa ao contribuinte e sem que seja comprovado o efetivo prejuízo ao exercício desse direito. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/11/2003 a 31/12/2007 PIS/COFINS. BASE DE CÁLCULO. COOPERATIVAS. DEDUÇÕES PRÓPRIAS DAS OPERADORES DE PLANOS DE SAÚDE. POSSIBILIDADE. Com a introdução do § 9º-A no art. 3º da Lei nº 9.718/1998, o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, de que trata o inciso III, do § 9º do referido art. 3º, é o total dos custos assistenciais decorrentes da utilização pelos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da própria operadora e os beneficiários de outra operadora atendidos a título de transferência de responsabilidade assumida. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe - Presidente Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wagner Mota Momesso de Oliveira, Laercio Cruz Uliana Junior, Jucileia de Souza Lima, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 07 0. 00 17 10 /2 00 8- 13 Fl. 637DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3301-013.887 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 11070.001710/2008-13 Relatório Por bem descrever os fatos, adota-se o relatório do Acórdão recorrido: Contra a cooperativa antes qualificada foram lavrados dois Autos de Infração, a saber: a) o primeiro formalizou a exigência de COFINS, com intimação para recolhimento do valor de R$ 212.205,21, referente a fatos geradores entre 30/11/2003 e 31/12/2007. Esse valor (principal) foi acrescido de multa de ofício de 75% e juros de mora. Constou fundamentação legal. Houve ciência em 03/11/2008; b) o segundo formalizou a exigência de PIS, com intimação para recolhimento do valor de R$ 45.977,76, referente a fatos geradores entre 30/11/2003 e 31/12/2007. Esse valor (principal) foi acrescido de multa de ofício de 75% e juros moratórios. Constou base legal. Houve ciência em 03/11/2008. Foi produzido Termo de Constatação Fiscal - PIS e COFINS, onde ficou registrado (excertos): (...) são objetos de lançamento através do presente processo apenas os débitos de PIS e COFINS apurados sobre as receitas relacionadas aos atos praticados pela cooperativa com terceiros, classificados pelo contribuinte como atos cooperativos auxiliares - ACA. (...) da análise dos livros e documentos apresentados pelo contribuinte em atendimento ao Termo de Início de Fiscalização, procedemos à verificação do cumprimento das obrigações tributárias relacionadas ao PIS e à COFINS no período de outubro/2003 a dezembro/2007, tendo constatado infração fiscal relacionada a falta/insuficiência de recolhimento do PIS e da COFINS s/faturamento em decorrência da exclusão indevida, na apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS, dos custos e despesas da empresa. (...) No período objeto da fiscalização a empresa deduziu da base de cálculo do PIS e da COFINS os valores registrados na escrita contábil a título de eventos indenizáveis líquidos (grupos 4.1.1, menos grupos 4.1.2 e 4.1.3), os custos com intercâmbio (contas 44138902 e 44138903) e os custos com medicina ocupacional (contas 441389041 e 441389042), conforme consta dos demonstrativos de fls. 240/320. (...) Da análise dos demonstrativos e informações apresentadas, constata-se que o contribuinte deduziu da base de cálculo do PIS e da COFINS todos os valores pagos aos associados e conveniados/fornecedores (hospitais, laboratórios) relacionados ao atendimento feitos pela UNIMED, sejam eles relacionados aos clientes da própria operadora, sejam eles clientes de outras UNIMED e atendidos pela UNIMED Três de Maio (intercâmbio), sejam eles relacionados à medicina ocupacional, ou seja, a empresa acabou deduzindo da base de cálculo do PIS e da COFINS os custos e despesas da empresa, sem previsão legal. De acordo com os demonstrativos apresentados pela empresa, as referidas exclusões foram realizadas com base no inciso III, § 9º, do art. 3º da Lei n° 9.718/98, introduzido pela MP n° 2.158-35, de 24/08/2001, que autorizou as operadoras de plano de saúde deduzirem da base de cálculo do PIS e da COFINS "o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente pago, deduzido das importâncias recebidas a título de transferência de responsabilidade". (...) os valores passíveis de dedução da base de cálculo do PIS e da COFINS com base no inciso III, do § 9º, do art. 3°, da Lei n° 9.718/98, são relativos aos eventos pagos em pelo atendimento de clientes/associados de outras operadoras Fl. 638DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3301-013.887 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 11070.001710/2008-13 de plano de saúde, e não os custos e despesas como pretende a empresa. Além disso, o valor passível de dedução não corresponde simplesmente aos custos pelo atendimento, mas a diferença apurada entre duas quantias: 1) a efetivamente paga, pela operadora de plano de saúde cessionária (no caso a UNIMED), a seus conveniados, profissionais e empresas de saúde, relativamente aos eventos realizados com associados de outras operadoras de plano de saúde (as cedentes), e; 2) a quantia correspondente às importâncias recebidas, pela cessionária (UNIMED), das operadoras cedentes, a título de transferência de responsabilidade ou intercâmbio. A diferença entre 1 e 2 deve ser, necessariamente, positiva, para que a dedução estabelecida no inciso III seja permitida. É que, se a diferença for negativa, os recebimentos da cessionária já cobrem os dispêndios com eventos praticados com associados das cedentes, descabendo qualquer dedução. No presente caso, a UNIMED não comprovou que os eventos pagos pelo atendimento de clientes de outras operadoras foram superiores aos valores recebidos dessas operadoras a título de transferência de responsabilidades, portanto, não faz jus a tais exclusões. (...) a interpretação dada pela empresa em relação aos valores que são passíveis de dedução da base de cálculo do PIS e da COFINS com base no inciso III do § 9º do art. 3º da Lei n° 9.718/98 está equivocada/errada, pois a lei não contempla a dedução dos custos e despesas com eventos relacionados aos associados e clientes/usuários da própria UNIMED, intercâmbio e medicina ocupacional, mas tão somente em relação aos eventos pagos pelo atendimento de associados e clientes/beneficiários de planos de saúde de outras operadoras e, em relação a esses, somente se o valor do custo for superior ao valor recebido a título de transferência de responsabilidade, o que não é o caso da empresa. (...) os valores deduzidos pela empresa da base de cálculo do PIS e da COFINS do período de 11/2003 a 12/2007 (dentro do período decadencial de 5 anos) com base no inciso III, do § 9 do art. 3º da Lei n° 9.718/98 foram glosados integralmente pela fiscalização, e os valores devidos a título PIS e COFINS foram lançados de ofício, conforme consta dos demonstrativos de fls. 370/374. (...) Em 02/12/2008 a contribuinte apresentou, através de procurador, arrazoados impugnatórios referentes ao PIS e à COFINS. Em relação ao lançamento do PIS (atos cooperativos auxiliares), referiu: • o período de apuração relativo a outubro de 2003 foi atingido pela decadência porquanto decorridos mais de cinco anos entre a ocorrência do FG e a constituição do crédito; • a autuação não é clara ao ponto de saber a cooperativa exatamente o motivo de sua lavratura. O relatório não foi preciso, eis que fala em deduções de medicina ocupacional e refere que outros custos teriam sido deduzidos, os quais não poderiam ter sido abatidos da base de cálculo. Fala do intercâmbio, com sendo indedutível, e logo adiante diz que a previsão legal apenas contempla esta possibilidade de dedução (atendimento de usuários de outras operadoras). Também não há indicação nem consideração dos depósitos existentes nas ações que menciona; • postula, em preliminar, pela nulidade da autuação, porquanto em muito ficou dificultada a defesa da autuada, violando o princípio da ampla defesa e do contraditório, princípios estes consagrados constitucionalmente. Mérito • pelo teor da documentação acostada na autuação, conclui que o objeto da exigência fiscal decorre de ter a cooperativa excluído da base de cálculo do PIS os eventos ocorrido e efetivamente pagos na forma da Lei nº 9.718, de 1998, com a redação dada pela MP nº 2.158-35, de 2001; Fl. 639DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3301-013.887 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 11070.001710/2008-13 • a partir da vigência daquela MP, a cooperativa, por ser uma operadora de planos de saúde, pode abater da base de cálculo os valores decorrentes dos pagamentos que realiza, por conta da utilização dos planos de saúde pelos usuários. Inclui-se aí os pagamentos de hospitais, laboratórios, clínicas, médicos, etc, todos relacionados com o atendimento coberto pelo contrato de plano de saúde; • a nomenclatura adotada pelo legislador tributário, no que tange às parcelas que podem ser abatidas da base de cálculo do PIS (e da COFINS) pelas operadoras de planos de assistência à saúde, partiu das definições utilizadas nos contratos de seguro. Entende-se por co-responsabilidade cedida, expressão utilizada no inciso I, § 9, do art. º da Lei n° 9.718, de 1998, o repasse total ou parcial do risco contratado e da mensalidade do contrato respectivo de uma operadora para outra. O inciso II da norma legal refere que a parcela das contraprestações pecuniárias destinada à constituição de provisões técnicas (ou reservas técnicas) podem ser deduzidas da base de cálculo do PIS e da COFINS (Provisão de Risco, Provisão para eventos ocorridos e não avisados; Provisão de remissão); • quanto ao inciso III, motivador da autuação, indenização é o pagamento das despesas decorrentes dos eventos ocorridos. Evento, por sua vez, é sinônimo de sinistro. Sinistro, na linguagem securitária, é a ocorrência do acontecimento previsto no contrato de seguro. Ou seja, evento é todo o procedimento relacionado à assistência à saúde adimplido pela Operadora de Planos de Saúde; • os pagamentos de despesas com prestadores credenciados, como hospitais, laboratórios, clínicas, enfim, todas as despesas com o atendimento cuja cobertura contratual esteja prevista, são eventos, incluindo-se aí os decorrentes de medicina ocupacional; • as operadoras de planos de saúde, com a impugnante, podem ofertar aos seus consumidores coberturas adicionais ao contrato de assistência à saúde, ligadas ao objeto principal da contratação, qual seja, a preservação da saúde. A regulamentação da Lei n° 9.656, de 1998, permite a comercialização de serviços opcionais, definindo-os como coberturas ou serviços adicionais; • o sentido da lei tributária é permitir a dedução dos custos assistenciais, sejam eles decorrentes de Medicina Ocupacional, sejam eles decorrentes de qualquer procedimento cuja cobertura contratual esteja prevista. Quando a norma tributária diz que pode ser abatido da base de cálculo do PIS (e da COFINS) o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente pago, deduzido das importâncias recebidas a título de transferência de responsabilidades, quer dizer, em consonância com o primeiro inciso, que o montante pago em decorrência da utilização do plano pelo usuário (cliente), poderá ser abatido da base de cálculo das referidas contribuições, deduzido do valor eventualmente recebido de outra operadora em decorrência da transferência de responsabilidade pelo atendimento deste beneficiário; • os valores deduzidos são, todos eles, decorrentes dos pagamentos feitos pela cooperativa aos prestadores credenciados, bem assim aqueles decorrentes da cobertura contratual por ela assumida perante seus usuários. Logo, as deduções foram legais. Receitas não operacionais • pede sejam excluídas do lançamento eventuais receitas não operacionais, face a inconstitucionalidade do § 1° do art. 3° da Lei n° 9.718, de 1998, tal como declarado pelo STF nos recursos extraordinários n°s 346.084, 358.273, 357.950 e 390.840 (sessão plenária de 09/11/2005). Conclusão • a cooperativa postula, em preliminar, pela nulidade da autuação, porquanto ausentes os requisitos previstos no art. 10 do Decreto n° 70.235, de 1972, bem como o acolhimento da decadência; Fl. 640DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3301-013.887 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 11070.001710/2008-13 • requer a procedência de sua defesa, para efeitos de que seja integralmente cancelado o auto de infração lavrado, bem como excluídos, em qualquer hipótese, as receitas não operacionais; • pede a realização de diligência, a fim de que seja cabalmente comprovado que as deduções realizadas foram feitas de acordo com as normas legais vigentes. Em relação ao auto de infração da COFINS (novembro de 2003 a dezembro de 2007 - atos cooperativos auxiliares), reprisa os argumentos contrários ao lançamento do PIS. A repartição preparadora atestou a tempestividade das peças de contestação. Em decisão unânime, a 2ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Porto Alegre julgou improcedente a impugnação, mantendo a integralidade do crédito tributário constituído, em acórdão assim ementado: “ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/11/2003 a 31/12/2007 AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. CONTRADITÓRIO E AMPLA DEFESA. Comprovado que o sujeito passivo tomou conhecimento pormenorizado da fundamentação fática e legal do lançamento e que lhe foi oferecido prazo para defesa, não há como prosperar a tese de nulidade por cerceamento do contraditório e da ampla defesa. REALIZAÇÃO DE DILIGÊNCIA. PEDIDO GENÉRICO. Considera-se não formulado pedido genérico de diligência, por desatender a dispositivo legal que requer indicação de quesitos sobre matéria objeto de discordância. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/11/2003 a 31/12/2007 OPERADORAS DE PLANOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÕES. Conforme disposição legal, as operadoras de planos de assistência à saúde, assim definidas na legislação específica, podem deduzir da base de cálculo da contribuição: I - co-responsabilidades cedidas; II - a parcela das contraprestações pecuniárias destinadas à constituição de provisões técnicas; III - o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente pago, deduzido das importâncias recebidas a título de transferência de responsabilidades. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/11/2003 a 31/12/2007 OPERADORAS DE PLANOS DE ASSISTÊNCIA À SAÚDE. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÕES. Conforme disposição legal, as operadoras de planos de assistência à saúde, assim definidas na legislação específica, podem deduzir da base de cálculo da contribuição: I - co-responsabilidades cedidas; II - a parcela das contraprestações pecuniárias destinadas à constituição de provisões técnicas; III - o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente pago, deduzido das importâncias recebidas a título de transferência de responsabilidades. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido” Fl. 641DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3301-013.887 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 11070.001710/2008-13 Cientificada, a recorrente reproduziu os argumentos contidos na impugnação, requerendo que se reforme da decisão da Delegacia de Julgamento, em recurso voluntário com a seguinte estrutura: I. Objeto das autuações II. A defesa III. A decisão IV. O recurso V. Preliminar de nulidade VI. Motivos para reforma VII. Só receita de serviço VIII. Encargos IX. Diligência X. Conclusão Por fim, encerra seu recurso e pede o que se segue: “71. Em face de todo o exposto, postula: a) o acolhimento da preliminar apontada; b) o acolhimento do recurso com o cancelamento da exigência fiscal em sua totalidade, em face da legalidade das exclusões verificadas e c) deferida a diligência, na forma postulada neste recurso e para o propósito nele aludido, no caso de não ser provido de plano o recurso com o cancelamento da exigência fiscal em sua totalidade. 72. Junta: a) resposta da consulta formulada pela ANS, acerca das deduções dos eventos realizadas pela recorrente e b) exposição de motivos da MP 2158-35/2001.” É o relatório. Voto Conselheiro Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade, pelo que deve ser conhecido. O objeto do lançamento são os débitos de PIS e da COFINS apurados sobre receitas relacionadas aos atos praticados pela cooperativa com terceiros, classificados pela recorrente como atos cooperativos auxiliares (ACA). Cabe destacar que os valores dos atos cooperativos próprios (ACP) foram lançados, pela autoridade fiscal, no processo administrativo nº 11070.001711/2008-50, com exigibilidade suspensa, para prevenção da decadência, tendo em vista que a cooperativa possuía decisões judiciais que lhe reconheciam o direito à isenção de PIS e da COFINS. Fl. 642DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3301-013.887 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 11070.001710/2008-13 Por meio das ações 98.1300165-8, que versa sobre o PIS, e 2001.71.11.000509-8, em relação à COFINS, a recorrente obteve decisões favoráveis, transitadas em julgado em 20.03.2012 e 30.04.2014, respectivamente, havendo a extinção dos débitos, portanto, por decisão judicial. Preliminar Preliminarmente, a recorrente defende que a autuação é nula por ausência de requisitos legais previsto no art. 10 do Decreto nº 70.235/72, o que resultou no cerceamento do seu direito de defesa. Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente: I - a qualificação do autuado; II - o local, a data e a hora da lavratura; III - a descrição do fato; IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula. (...) Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. (destaquei) Pois bem. O Termo de Constatação apresenta toda a legislação aplicada ao caso, com a descrição dos fatos, inclusive com a produção planilhas contendo demonstrativos e memórias de cálculo, sendo possível identificar as exclusões das bases de cálculo das contribuições, efetuadas pela recorrente, consideradas irregulares pela autoridade fiscal. Mais ainda, não há como afirmar que se está diante de situação enquadrada como preterição do direito de defesa, haja vista que as informações compiladas pela fiscalização foram prestadas pela própria recorrente em sua contabilidade. A clareza da imputação é suficiente a ponto de que o sujeito passivo apresentou, de forma detalhada, sua defesa e foi capaz de interpor recurso voluntário atacando todas as infrações que lhe foram impostas, sem que se vislumbre, sequer, qualquer prejuízo ao direito ao contraditório e à ampla defesa. Isso porque, restando o enquadramento legal utilizado e a descrição dos fatos aptos a permitir a identificação da infração atribuída ao sujeito passivo e presentes, nos autos, todos os documentos que serviram de base para a autuação sob exame, não há que se falar em cerceamento de defesa. Fl. 643DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3301-013.887 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 11070.001710/2008-13 Nesses termos, há que se rejeitar a preliminar de cerceamento do direito de defesa. Mérito Em síntese, a autoridade fiscal verificou que: “Assim, a interpretação dada pela empresa em relação aos valores que são passíveis de dedução da base de cálculo do PIS e da COFINS com base no inciso III do § 9º do art. 3º da Lei n° 9.718/98 está equivocada/errada, pois a lei não contempla a dedução dos custos e despesas com eventos relacionados aos associados e clientes/usuários da própria UNIMED, intercâmbio e medicina ocupacional, mas tão somente em relação aos eventos pagos pelo atendimento de associados e clientes/beneficiários de planos de saúde de outras operadoras e, em relação a esses, somente se o valor do custo for superior ao valor recebido a título de transferência de responsabilidade, o que não é o caso da empresa.” Portanto, a questão central da controvérsia reside quanto à interpretação do § 9º do artigo 3º, da Lei nº 9.718/1998, com redação dada pelo artigo 2º da MP nº 2.158-35/2001: § 9º Na determinação da base de cálculo da contribuição para o PIS/PASEP e COFINS, as operadoras de planos de assistência à saúde poderão deduzir: (Incluído pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) I - co-responsabilidades cedidas; (Incluído pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) II - a parcela das contraprestações pecuniárias destinada à constituição de provisões técnicas; (Incluído pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) III - o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente pago, deduzido das importâncias recebidas a título de transferência de responsabilidades. (Incluído pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) O dispositivo permitiu às operadoras de plano de saúde deduzirem da base de cálculo das contribuições o PIS e a COFINS o valor relativo às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente pagos, deduzido das importâncias recebidas a título de transferência de responsabilidades. De um lado, o Fisco interpretava o § 9º no sentido de que a exclusão se referia a custos de outras operadoras e não próprios, uma vez que ingressaram na contabilidade dos contribuintes por transferência de outras operadoras em decorrência de serviços prestados a elas (inciso I) ou que se refiram a custos dos serviços prestados a terceiros (inciso III). Nesse sentido, a lei não possibilitava a dedução de custos próprios. Do outro lado, os contribuintes entendiam que as deduções previstas no dispositivo citado alcançavam os custos de beneficiários próprios. Em 24.10.2013, a Lei nº 12.873 acrescentou os parágrafos 9º-A e 9º-B ao art. 3º da Lei nº 9.718/1998, trazendo interpretação do legislador: § 9º-A. Para efeito de interpretação, o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos de que trata o inciso III do § 9º entende-se o total dos custos assistenciais decorrentes da utilização pelos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da própria Fl. 644DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 3301-013.887 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 11070.001710/2008-13 operadora e os beneficiários de outra operadora atendidos a título de transferência de responsabilidade assumida. (Incluído pela Lei nº 12.873, de 2013) § 9º-B. Para efeitos de interpretação do caput, não são considerados receita bruta das administradoras de benefícios os valores devidos a outras operadoras de planos de assistência à saúde. (Incluído pela Lei nº 12.995, de 2014) (destaquei) A referida matéria já foi objeto de diversas decisões na Câmara Superior de Recursos Fiscais, cujas ementas parciais transcreve-se: “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS Período de apuração: 01/07/1999 a 31/10/1999, 01/01/2002 a 31/12/2003 COOPERATIVAS. UNIMED. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÕES PRÓPRIAS DAS OPERADORES DE PLANOS DE SAÚDE. LEI Nº 9.718/98, ART. 3º, §§ 9º, 9º¬A e 9º ¬B. DEDUÇÃO. POSSIBILIDADE. O valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos de que trata o inciso III, do § 9º, da Lei nº 9.718/98, é o total dos custos assistenciais decorrentes da utilização pelos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da própria operadora e os beneficiários de outra operadora atendidos a título de transferência de responsabilidade assumida. Recurso parcialmente provido. Recurso Especial do Contribuinte Provido em Parte” (Acórdão nº 9303-003.295, Processo nº 10680.007677/2004-52, Sessão de 24 de março de 2015, Conselheiro Henrique Pinheiro Torres) “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2005 COOPERATIVAS. UNIMED. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÕES PRÓPRIAS DAS OPERADORES DE PLANOS DE SAÚDE. POSSIBILIDADE. O valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos de que trata o inciso III do § 9º da Lei nº 9.718, de 1998, é o total dos custos assistenciais decorrentes da utilização pelos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da própria operadora e os beneficiários de outra operadora atendidos a título de transferência de responsabilidade assumida. Recurso Especial do Contribuinte Provido” (Acórdão nº 9303-003.386, Processo nº 10283.721458/2009-77, Sessão de 25 de janeiro de 2016, Conselheiro Relator Rodrigo da Costa Pôssas) “ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 30/06/2006 a 31/12/2010 Fl. 645DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 3301-013.887 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 11070.001710/2008-13 Ementa. COOPERATIVAS. UNIMED. BASE DE CÁLCULO. DEDUÇÕES PRÓPRIAS DAS OPERADORES DE PLANOS DE SAÚDE. LEI Nº 9.718/98, ART. 3º, §§ 9º, 9º¬A e 9º ¬B. DEDUÇÃO. POSSIBILIDADE. O valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos de que trata o inciso III, do § 9º, da Lei nº 9.718/98, é o total dos custos assistenciais decorrentes da utilização pelos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo¬se neste total os custos de beneficiários da própria operadora e os beneficiários de outra operadora atendidos a título de transferência de responsabilidade assumida.” (Acórdão nº 9303¬003.499, Processo nº 10580.724883/2011¬88, Sessão de 25 de fevereiro de 2016, Conselheiro Relator Gilson Macedo Rosenburg Filho) “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Ano-calendário: 2006, 2007, 2008 OPERADORAS DE PLANOS DE SAÚDE. CUSTOS ASSISTENCIAIS. REDE PRÓPRIA. DEDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. POSSIBILIDADE. As operadoras de planos de assistência à saúde (sejam cooperativas ou não) podem deduzir da base de cálculo da contribuição o valor referente às indenizações correspondentes aos eventos ocorridos, efetivamente pago (entendido como o total dos custos assistenciais - contemplados aí também os havidos em atendimentos prestados em estabelecimentos da rede própria - decorrentes da utilização pelos beneficiários da cobertura oferecida pelos planos de saúde, incluindo-se neste total os custos de beneficiários da própria operadora e os beneficiários de outra operadora atendidos a título de transferência de responsabilidade assumida), deduzido das importâncias recebidas a título de transferência de responsabilidades. (§§ 9º e 9º-A do art. 3º da Lei nº 9.718/98)” (Acórdão nº 9303-010.735, Processo nº 13864.000243/2010-18, Sessão de 17 de setembro de 2020, Conselheiro Relator Rodrigo da Costa Pôssas) Diante do caráter interpretativo do § 9º-A do art. 3º da Lei nº 9.718/1998, verifica- se que a dedução de custos próprios, decorrentes de eventos relacionados aos associados e clientes/usuários da própria recorrente, intercâmbio e medicina ocupacional, possui, desde a introdução do referido parágrafo, previsão legal. Ante o exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário, para extinção do crédito tributário constituído mediante auto de infração. (documento assinado digitalmente) Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe Fl. 646DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 3301-013.887 - 3ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 11070.001710/2008-13 Fl. 647DF CARF MF Original

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