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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
9182137 #
Numero do processo: 19515.002560/2006-21
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 02 00:00:00 UTC 2012
Numero da decisão: 1201-000.091
Decisão: Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência nos termos do voto do relator.
Nome do relator: RAFAEL CORREIA FUSO
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VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/05/2013 por RAFAEL CORREIA FUSO, Assinado digitalmente em 17/06/2013 por FRANCISCO DE SALES RIBEIRO DE QUEIROZ, Assinado digitalmente em 27/05/2013 por RAFAEL CORREIA FU SO Processo nº 19515.002560/2006­21  Resolução nº  1201­000.091  S1­C2T1  Fl. 221          2 da  CSLL  no  valor  de  R$  20.244.990,00  e  efetuou  compensação  com  bases  negativas  de  períodos  anteriores  nesse mesmo valor,  excedendo  em R$ 14.171.493,00  o  limite  estipulado  pela Lei n° 8.981/95, artigo 58.  Na cópia da DIPJ 2002 da sucedida Igaras Papéis e Embalagens S/A, CNPJ n°  61.399.945/0001­12, Ficha 17 (fl. 18), observa­se que a empresa, tendo efetuado compensação  integral com bases negativas de períodos anteriores, nada apurou a título de base de cálculo de  CSLL devida e apurou saldo credor do tributo a pagar no valor de R$ 1.275.434,37, em razão  de antecipações por estimativa pagas nesse montante.  Irresignada com a autuação, da qual tomou ciência em 07/12/2006, a interessada  apresentou,  em 04/01/2007,  a  impugnação,  acompanhada  dos  documentos  de  fls.  40/174,  na  qual apresenta as alegações abaixo sintetizadas:  •  Com  a  incorporação  da  Igaras  Papéis  e  Embalagens  S/A,  CNPJ  n°  61.399.945/0001­12, ocorrida em 28/12/2001, foi entregue DIPJ relativa ao último período da  sucedida  com  compensação  de  bases  negativas  de  períodos  anteriores  na  ordem  de  R$  6.073.497,00;  •  Contudo,  tendo  em  vista  que  o  encerramento  das  atividades  da  sucedida  permite  o  aproveitamento  de  todos  os  prejuízos  acumulados,  a  impugnante  entregou  DIPJ  retificadora  alterando  a  compensação  de  bases  negativas  de  períodos  anteriores  para  R$  20.244.990,00 que, entretanto, foi objeto de glosa pela fiscalização;  • Ainda que se entenda ser aplicável a  trava legal no caso de encerramento de  atividades,  na  DIPJ  original  em  que  a  impugnante  havia  efetuado  compensação  de  bases  negativas de períodos anteriores apenas até o limite de 30% do lucro apurado não resultou em  contribuição  a  pagar,  visto  que  as  antecipações  efetuadas  ao  longo  de  2001  liquidariam  o  montante da exigência final;  • Ainda que não tenham sido aventados quaisquer óbices quanto à regularidade  de suas antecipações de CSLL cm 2001 (que somam R$ 1.275.434,37), a impugnante apresenta  cópias  de  depósitos  judiciais  de  parte  dessas  estimativas  mensais,  no  importe  de  R$  900.000,00,  efetuados  por  conta  de  discussão  judicial  sobre  os  efeitos  da  Lei  n°  8.200/91  (IPC/BTNF) no âmbito da CSLL;  • Não pode ser exigida da sucessora a multa de oficio decorrente de transgressão  cometida  por  sucedida,  nos  termos  do  art.  132  do  Código  Tributário  Nacional,  que  atribui  responsabilidade à sucessora apenas pelos tributos devidos pela sucedida.  A DRJ não acolheu os  argumentos do  contribuinte  e manteve  integralmente o  lançamento fiscal, nos seguintes termos:  Com o encerramento de suas atividades, ocorrido em 2001, a empresa  sucedida Igaras Papéis c Embalagens S/A, CNPJ n° 61.399.945/0001­ 12, apurou base de cálculo da CSLL no valor de R$ 20.244.990,00 e  efetuou compensação com bases negativas de períodos anteriores nesse  mesmo valor, excedendo em R$ 14.171.493,00 o limite estipulado pela  Lei  n°  8.981/95,  artigo  58  (reproduzido  pelo  art.  16  da  Lei  n°  9.065/95), que assim dispõe:  Fl. 221DF CARF MF Impresso em 18/06/2013 por ANDREA FERNANDES GARCIA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/05/2013 por RAFAEL CORREIA FUSO, Assinado digitalmente em 17/06/2013 por FRANCISCO DE SALES RIBEIRO DE QUEIROZ, Assinado digitalmente em 27/05/2013 por RAFAEL CORREIA FU SO Processo nº 19515.002560/2006­21  Resolução nº  1201­000.091  S1­C2T1  Fl. 222          3 "Art.  58.  Para  efeito  de  determinação  da  base  de  cálculo  da  contribuição social sobre o lucro, o lucro liquido ajustado poderá ser  reduzido  por  compensação  da  base  de  cálculo  negativa,  apurada  em  períodos­base anteriores em, no máximo, trinta por cento" Da análise  da  legislação  aplicável,  verifica­se  que  não  há  exceção  quanto  limitação da compensação de bases negativas de períodos anteriores e,  assim  sendo,  por  absoluta  falta  de  previsão  legal,  não  é  permitida  a  compensação  de  bases  negativas  de  períodos  anteriores  acima  do  limite  máximo  de  30%,  mesmo  no  caso  em  que  se  apresenta  uma  Declaração  de  Rendimentos  final,  decorrente  da  extinção  da  pessoa  jurídica.  Observe­se  que  a  limitação  imposta  não  vai  de  encontro  às  normas  exaradas  pelos  dispositivos  do  Código  Tributário  Nacional  citados  pela manifestante.  A  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Liquido  é  apurada  em  determinado lapso temporal que, com o advento da Lei n° 9.430/1996,  para  as  pessoas  jurídicas  tributadas  com  base  no  Lucro  Real,  é  trimestral,  com  a  opção  de  ser  anual,  sob  condição  de  recolhimento  mensal da contribuição com base em estimativas.  Assim,  percebe­se  que,  após  o  encerramento  de  cada  período  de  apuração,  o  acréscimo  patrimonial  é  consubstanciado  através  da  existência  do  chamado  Lucro  Real,  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda.  Pois bem, a aferição do acréscimo patrimonial, fato jurídico­tributário  que enseja a incidência da Contribuição Social sobre o Lucro Liquido,  é  feita  ao  término  de  cada  período  de  apuração.  Se  porventura  é  apurado  base  de  cálculo  igual  a  zero,  não  há  que  se  falar  em  tributação da Contribuição Social sobre o Lucro Liquido, chegando­se  à mesma conclusão se o contribuinte observa base de cálculo negativa  ao final do período de apuração.  Por  sua vez,  encerrado um ciclo de apuração e  iniciado outro com a  realização de receitas e reconhecimento de despesas correspondentes a  um  novo  exercício  fiscal,  seria  de  se  esperar  que  a  base  negativa  verificada anteriormente não influísse neste novo período de apuração.  Todavia,  o  legislador  permitiu  tal  influência,  mas  impôs  um  limite  compensação com bases negativas de períodos anteriores em até 30%  do  lucro  liquido  ajustado,  conforme  disposto  no  art.  16  da  Lei  n°9.065/1995.  Conclui­se  que  a  possibilidade  de  compensar  bases  negativas  de  períodos anteriores  é uma  liberalidade do  legislador,  pois,  a  rigor,  o  fato jurídico tributário é observado dentro de um período de apuração,  não  existindo  razão,  a  priori,  em  sofrer  influência  dos  resultados  negativos  apurados  em períodos­base  anteriores. Assim,  respeitado  o  principio  da  anterioridade,  poderia  o  legislador  ordinário,  simplesmente,  suprimir  a  possibilidade  de  efetuar  a  mencionada  compensação.  (...)  Fl. 222DF CARF MF Impresso em 18/06/2013 por ANDREA FERNANDES GARCIA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/05/2013 por RAFAEL CORREIA FUSO, Assinado digitalmente em 17/06/2013 por FRANCISCO DE SALES RIBEIRO DE QUEIROZ, Assinado digitalmente em 27/05/2013 por RAFAEL CORREIA FU SO Processo nº 19515.002560/2006­21  Resolução nº  1201­000.091  S1­C2T1  Fl. 223          4 Na sustentação do entendimento de que a limitação prevista na Lei n°  9.065/95  não  se  aplicaria  no  caso  de  encerramento  de  atividades,  a  impugnante  invoca  a  orientação  tomada  pela  Câmara  Superior  de  Recursos Fiscais.  Embora a  interessada  tenha  invocado decisão da Primeira Turma da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  (Acórdão  CSRF/01­04.258,  sessão  do  dia  02/12/02)  supostamente  favorável  a  sua  tese,  há  de  se  observar  que  tal  julgado  se  refere  a  encerramento  de  atividades  de  empresa, hipótese que não se confunde com a ora em tela.  Além disso, ainda que se tratasse da mesma situação, essa orientação  não  vincularia  os  julgadores  atuantes  nas  Delegacias  da  Receita  Federal  de  Julgamento  ­ DRJs,  pertencentes  à  primeira  instância  no  âmbito administrativo. As Turmas Julgadoras das DRJs,  tais como as  demais  unidades  da  Secretaria  da  Receita  Federal  ao  aplicar  a  lei,  devem observar  em  seus  julgados  o  entendimento  do  0rgão,  expresso  em  atos  tributários  e  aduaneiros,  conforme  preceitua  o  artigo  70  da  Portaria MF n.° 258, de 24.08.2001:  "Art. 7° O julgador deve observar o disposto no art. 116, III, da Lei n°  8.112,  de  11  de  dezembro  de  1990,  bem  assim  o  entendimento  da  Secretaria  da  Receita  Federal  (SRF)  expresso  em  atos  tributários  e  aduaneiros."  Seria  admissível  a  compensação  integral  bases  negativas  de  CSLL  acumuladas de períodos anteriores na declaração final de rendimentos  da  incorporada  se  a  legislação  tributária  previsse  disposições  nesse  sentido,  o  que  não  se  sucede  atualmente  em  nosso  ordenamento  jurídico.  Logo, a pretensão da contribuinte não pode ser acolhida por ausência  de guarida legal.  O crédito tributário lançado foi calculado diretamente sobre a infração  cometida, qual seja, a parcela de bases negativas de CSLL de períodos  anteriores  compensada  indevidamente,  considerando  como  Contribuição Social sobre o Lucro Liquido Suplementar exatamente o  incremento resultante da infração sobre a contribuição DEVIDA.  A seu turno, a impugnante sustenta que a autoridade autuante deveria  ter recalculado o saldo de Contribuição Social sobre o Lucro Líquido a  pagar como  feito na DIPJ original,  em que a  impugnante observou a  trava  legal  mas  considerou  as  antecipações  recolhidas  mediante  depósitos  judiciais  ao  longo  de  2001,  na  ordem  de  R$  900.000,  que  superavam  o  montante  do  contribuição  devida,  não  remanescendo  saldo de contribuição a pagar.  Nesse  ponto,  a  impugnante  não  discute  a  existência  de CSLL devida,  cujo cálculo na DIPJ esgota­se na linha 31 da Ficha 17. Isso porque,  com ou sem a imposição da trava legal,  teria apurado base tributável  positiva da Contribuição Social sobre o Lucro Liquido.  O embate ora analisado inicia­se a partir da linha 31 da Ficha 17, da  DIPJ  2002,  em  que  passam  a  ser  considerados  os  elementos  que  Fl. 223DF CARF MF Impresso em 18/06/2013 por ANDREA FERNANDES GARCIA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/05/2013 por RAFAEL CORREIA FUSO, Assinado digitalmente em 17/06/2013 por FRANCISCO DE SALES RIBEIRO DE QUEIROZ, Assinado digitalmente em 27/05/2013 por RAFAEL CORREIA FU SO Processo nº 19515.002560/2006­21  Resolução nº  1201­000.091  S1­C2T1  Fl. 224          5 interferem no cálculo do saldo de Contribuição Social  sobre o Lucro  Liquido a Pagar (linha 42).  Dois  aspectos  devem  ser  levados  em  conta  para  a  solução  dessa  questão.  Primeiramente,  o  fato  de  que  a  atribuição  da  autoridade  lançadora  consiste em revisar a base  tributável do  tributo devido, afigurando­se  correta a extensão da análise realizada por essa autoridade. A análise  de existência de eventual saldo negativo de contribuição social caberia  à  autoridade  administrativa  competente  para  verificar  a  liquidez  e  certeza  dos  elementos  que a  interessada  informar  como  componentes  desse  saldo  negativo  em  sua  declaração  de  rendimentos,  em  procedimento próprio de restituição e/ou compensação provocado pela  própria requerente.  Ainda, cabe esclarecer que a base tributável apurada sempre se refere  a tributo devido, visto que o cálculo do tributo (remanescente) a pagar  depende  de  elementos  (deduções  e  adições)  distintos  daqueles  que  entram na composição da base tributável do tributo devido.  Para  que  o  saldo  a  pagar  apurado  na  DIPJ  apresentada  pela  contribuinte  (original  ou  retificadora)  pudesse  ser  validado  nesses  autos, seria necessária a comprovação das deduções que o motivaram  (antecipações por estimativa) que, como dito, refogem das atribuições  da autoridade lançadora.  E inútil a apresentação, pela impugnante, de comprovantes (no caso da  autuada,  referentes  a  depósitos  judiciais)  que  embasariam  parte  do  valor declarado a  título de pagamentos  por  estimativa de CSLL, pois  também a autoridade julgadora não poderia, nesses autos, apreciar a  documentação relativa a essas deduções, sob pena de extrapolação de  atribuição e supressão de instância.  Mesmo  que  o  saldo  a  pagar  de  contribuição  social  apurado  pela  declarante tivesse sido analisado e deferido em procedimento próprio,  não poderia ser utilizado para absorver o incremento de contribuição  devida  apurada  pela  autoridade  autuante  do  presente  processo,  sem  que antes fosse comprovada a sua disponibilidade, ou seja, a sua não  utilização  em  outros  procedimentos  de  restituição  e/ou  compensação  com débitos da contribuinte.  Quanto  à  possível  disponibilidade  do  saldo  credor  apurado  na DIPJ  original,  vale  ressaltar  que  o  processamento  da  DIPJ  retificadora,  mediante  a  qual  a  contribuinte  aumentou  o  saldo  credor  de  CSLL  apurado,  de  R$  0,00  para  R$  1.275.434,37  (fl.  18),  implicou  o  cancelamento da declaração original.  De qualquer modo, como a impugnante não trouxe aos autos qualquer  informação ou documentação acerca de eventual apuração de liquidez  e  certeza  das  antecipações  de  contribuição  social  apurada  em  sua  DIPJ,  tampouco  acerca  de  que  estaria  disponível  para  absorver  contribuição  social  suplementar  constituída  em  Auto  de  Infração,  a  autuação não comporta correções.  (...)  Fl. 224DF CARF MF Impresso em 18/06/2013 por ANDREA FERNANDES GARCIA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/05/2013 por RAFAEL CORREIA FUSO, Assinado digitalmente em 17/06/2013 por FRANCISCO DE SALES RIBEIRO DE QUEIROZ, Assinado digitalmente em 27/05/2013 por RAFAEL CORREIA FU SO Processo nº 19515.002560/2006­21  Resolução nº  1201­000.091  S1­C2T1  Fl. 225          6 Em face do exposto, voto no sentido de o LANÇAMENTO impugnado  ser  julgado  PROCEDENTE,  mantendo­se  a  alteração  de  bases  negativas  de  contribuição  acumuladas  determinada  no  lançamento,  bem como a CSLL suplementar lançada de oficio.  Intimada  da  decisão,  a  contribuinte  apresentou  Recurso  Voluntário  de  forma  tempestiva,  alegando os mesmos  fundamentos  trazidos na  impugnação,  com outra  roupagem  lingüística.  Este é o relatório!    Voto  Conselheiro RAFAEL CORREIA FUSO  O Recurso é tempestivo e atende aos requisitos legais, por isso o conheço.  Há  uma  questão  que  precisa  ser melhor  analisada  nos  autos,  qual  seja,  o  que  ocorreu com o depósito judicial de R$ 900 mil, feito na ação judicial que discutia a correção  monetária do balanço, se encontra depositado ainda, foi baixado em renda da União ou se foi  levantado pelo contribuinte.  Diante  do  exposto,  entendo  pela  baixa  dos  autos  em  diligência,  para  que  a  fiscalização  intime o contribuinte a apresentar documentos e  informações quanto ao depósito  judicial feito no montante de R$ 900 mil, mencionado nos presentes autos como pagamento.  É como voto!  (documento assinado digitalmente)  Rafael Correia Fuso ­ Relator    Fl. 225DF CARF MF Impresso em 18/06/2013 por ANDREA FERNANDES GARCIA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/05/2013 por RAFAEL CORREIA FUSO, Assinado digitalmente em 17/06/2013 por FRANCISCO DE SALES RIBEIRO DE QUEIROZ, Assinado digitalmente em 27/05/2013 por RAFAEL CORREIA FU SO

score : 1.0
9182118 #
Numero do processo: 10865.004092/2008-46
Data da sessão: Mon Oct 03 00:00:00 UTC 2011
Numero da decisão: 1201-000.061
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, CONVERTER o julgamento em diligência, nos termos do relatório e voto do Relator.
Nome do relator: MARCELO CUBA NETTO
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FAZENDA NACIONAL    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, CONVERTER  o julgamento em diligência, nos termos do relatório e voto do Relator.  (documento assinado digitalmente)  Claudemir Rodrigues Malaquias ­ Presidente  (documento assinado digitalmente)  Marcelo Cuba Netto ­ Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros:  Claudemir  Rodrigues  Malaquias  (Presidente), Rafael Correia Fuso, Gabriela Maria Hilu  da Rocha Pinto  (Suplente  convocada), Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Marcelo Cuba Netto  e Regis Magalhães  Soares de Queiroz.  Relatório  Trata­se  de  recurso  voluntário  interposto  nos  termos  do  art.  33  do Decreto  nº  70.235/72.  Conforme  descrito  no  termo  de  verificação  de  irregularidade  fiscal  (fl.  9),  a  autoridade acusa a contribuinte, optante pela apuração do  IRPJ do ano de 2005 com base no  lucro presumido, de não haver comprovado a prestação de serviços hospitalares que justificasse  a adoção do coeficiente de presunção de 8%, razão pela qual lavrou auto de infração (fls. 2/8)  mediante utilização do coeficiente de 32%, a teor do disposto no art. 15, § 1º, III, “a”, da Lei nº  9.249/95.  Impugnada a exigência (fls. 46/68), a DRJ de origem decidiu pela procedência  do lançamento (fls. 167/176).     Fl. 213DF CARF MF Impresso em 16/11/2011 por ANDREA FERNANDES GARCIA CÓ PI A Autenticado digitalmente em 03/11/2011 por MARCELO CUBA NETTO, Assinado digitalmente em 16/11/2011 p or CLAUDEMIR RODRIGUES MALAQUIAS, Assinado digitalmente em 03/11/2011 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 10865.004092/2008­46  Resolução n.º 1201­000.061  S1­C2T1  Fl. 208          2 Inconformada, a autuada interpôs recurso voluntário (fls. 180/200) pedindo, ao  final, a reforma da decisão de primeiro grau, sob as seguintes alegações, em síntese:  a)  nulidade do lançamento, por ausência de motivação;  b)  nulidade do lançamento, por cerceamento do direito de defesa, pois a autoridade não  expôs as razões pelas quais desconsiderou os documentos e esclarecimentos apresentados pela  empresa durante a fiscalização;  c)  a autoridade não se desincumbiu do ônus de comprovar a acusação por ele perpetrada,  tendo sido o lançamento realizado em curto espaço de tempo e com base em mera presunção de  que a empresa não prestava serviços hospitalares;  d)  a  empresa  presta  serviços  de  medicina  auxiliar  de  diagnóstico,  atividade  que  se  enquadra no conceito de “serviços hospitalares” de que cuida o art. 15, § 1º, III, “a”, da Lei nº  9.249/95,  fazendo  jus,  portanto,  à  adoção  do  coeficiente  de  8% na  determinação  da  base  de  cálculo do IRPJ pelo lucro presumido;  e)  incabível a exigência de juros de mora calculados com base da taxa Selic;  f)  a multa aplicada, de 75%, possui efeito confiscatório;  g)  não procede a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício.  Voto  Conselheiro Marcelo Cuba Netto, Relator.  1) Da Admissibilidade do Recurso  O recurso atende aos pressupostos processuais de admissibilidade estabelecidos  no Decreto nº 70.235/72 e, portanto, dele deve­se tomar conhecimento.  2) Das Alegações de Nulidade do Lançamento  Não assiste razão à recorrente quando aponta ausência de motivação do ato de  lançamento. De fato, como se verifica no auto de infração, a exigência foi motivada por força  da “[a]plicação incorreta do coeficiente de 8% sobre as receitas da atividade de prestação de  serviços, quando o correto seria 32% (...)”.   Quanto  à  alegação  de  cerceamento  do  direito  de  defesa,  é  de  se  dizer  que  a  auditoria  fiscal  rege­se  pelo  princípio  inquisitório,  não  possuindo  o  sujeito  passivo,  naquela  fase  do  procedimento,  direito  à  defesa,  motivo  pelo  qual  é  incabível  falar­se  em  seu  cerceamento.  O  direito  à  ampla  defesa  e  ao  contraditório  surge  apenas  com  a  fase  de  impugnação  ao  lançamento,  quando  o  procedimento  passa  a  ser  regido  pelo  princípio  dispositivo. Somente os atos processuais praticados a partir de então podem propriamente ser  declarados nulos por cerceamento do direito de defesa, a teor dos arts. 14 e 59, II,  in fine, do  Decreto nº 70.235/72.  3) Da Atividade de Prestação de Serviços Hospitalares  Fl. 214DF CARF MF Impresso em 16/11/2011 por ANDREA FERNANDES GARCIA CÓ PI A Autenticado digitalmente em 03/11/2011 por MARCELO CUBA NETTO, Assinado digitalmente em 16/11/2011 p or CLAUDEMIR RODRIGUES MALAQUIAS, Assinado digitalmente em 03/11/2011 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 10865.004092/2008­46  Resolução n.º 1201­000.061  S1­C2T1  Fl. 209          3 Sobre a determinação da base de cálculo do IRPJ das pessoas jurídicas optantes  pelo  lucro  presumido,  o  art.  15  da  Lei  nº  9.249/95  e  o  art.  25  da  Lei  nº  9.430/96  assim  estabelecem:  Lei nº 9.249/95  Art. 15. A base de cálculo do imposto, em cada mês, será determinada  mediante a aplicação do percentual de oito por cento  sobre a receita  bruta auferida mensalmente, observado o disposto nos arts. 30 a 35 da  Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995.  § 1º Nas seguintes atividades, o percentual de que trata este artigo será  de:  (...)  III ­ trinta e dois por cento, para as atividades de:  a) prestação de serviços em geral, exceto a de serviços hospitalares;  (...)  §  2º No  caso  de  atividades  diversificadas  será  aplicado  o  percentual  correspondente a cada atividade.  (...)  Lei nº 9.430/96  Art. 25. O lucro presumido será o montante determinado pela soma das  seguintes parcelas:  I ­ o valor resultante da aplicação dos percentuais de que trata o art.  15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, sobre a receita bruta  definida pelo art. 31 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, auferida  no período de apuração de que trata o art. 1º desta Lei;  II  ­ os ganhos de capital, os  rendimentos e ganhos  líquidos auferidos  em aplicações financeiras, as demais receitas e os resultados positivos  decorrentes de receitas não abrangidas pelo  inciso anterior  e demais  valores determinados nesta Lei, auferidos naquele mesmo período.  Isso  posto,  não  há  dúvida  de  que  as  pessoas  jurídicas  prestadoras  de  serviços  hospitalares  que  optarem  pelo  lucro  presumido  deverão  adotar  o  coeficiente  de  8%  na  determinação da base de cálculo do IRPJ, enquanto as pessoas jurídicas prestadoras de serviços  em geral ficam obrigadas a empregar o coeficiente de 32%.  A  questão,  entretanto,  é  identificar  o  significado  e  o  alcance  da  expressão  “serviços hospitalares”, contida no citado art. 15 da Lei nº 9.249/95. Ao se debruçar sobre o  problema a Primeira Seção do STJ, no âmbito do Resp nº 1.116.399/BA, o qual foi submetido  ao regime do artigo 543­C do CPC (recursos repetitivos), assim estabeleceu:  1.  Controvérsia  envolvendo  a  forma  de  interpretação  da  expressão  "serviços hospitalares" prevista na Lei 9.429/95, para fins de obtenção  da redução de alíquota do IRPJ e da CSLL. Discute­se a possibilidade  de,  a  despeito  da  generalidade  da  expressão  contida  na  lei,  poder­se  Fl. 215DF CARF MF Impresso em 16/11/2011 por ANDREA FERNANDES GARCIA CÓ PI A Autenticado digitalmente em 03/11/2011 por MARCELO CUBA NETTO, Assinado digitalmente em 16/11/2011 p or CLAUDEMIR RODRIGUES MALAQUIAS, Assinado digitalmente em 03/11/2011 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 10865.004092/2008­46  Resolução n.º 1201­000.061  S1­C2T1  Fl. 210          4 restringir  o  benefício  fiscal,  incluindo  no  conceito  de  "serviços  hospitalares"  apenas  aqueles  estabelecimentos  destinados  ao  atendimento  global  ao  paciente,  mediante  internação  e  assistência  médica integral.  2.  Por  ocasião  do  julgamento  do  RESP  951.251­PR,  da  relatoria  do  eminente Ministro Castro Meira, a 1ª Seção, modificando a orientação  anterior,  decidiu  que,  para  fins  do  pagamento  dos  tributos  com  as  alíquotas reduzidas, a expressão "serviços hospitalares", constante do  artigo  15,  §  1º,  inciso  III,  da  Lei  9.249/95,  deve  ser  interpretada  de  forma objetiva (ou seja, sob a perspectiva da atividade realizada pelo  contribuinte),  porquanto  a  lei,  ao  conceder  o  benefício  fiscal,  não  considerou  a  característica  ou  a  estrutura  do  contribuinte  em  si  (critério  subjetivo),  mas  a  natureza  do  próprio  serviço  prestado  (assistência  à  saúde). Na mesma oportunidade,  ficou  consignado que  os  regulamentos  emanados  da  Receita  Federal  referentes  aos  dispositivos  legais  acima  mencionados  não  poderiam  exigir  que  os  contribuintes cumprissem requisitos não previstos em lei (a exemplo da  necessidade  de  manter  estrutura  que  permita  a  internação  de  pacientes)  para  a  obtenção  do  benefício. Daí  a  conclusão  de  que  "a  dispensa  da  capacidade  de  internação  hospitalar  tem  supedâneo  diretamente  na  Lei  9.249/95,  pelo  que  se mostra  irrelevante  para  tal  intento as disposições constantes em atos regulamentares".  3. Assim, devem ser considerados serviços hospitalares "aqueles que se  vinculam  às  atividades  desenvolvidas  pelos  hospitais,  voltados  diretamente à promoção da saúde", de sorte que, "em regra, mas não  necessariamente,  são  prestados  no  interior  do  estabelecimento  hospitalar,  excluindo­se  as  simples  consultas  médicas,  atividade  que  não  se  identifica  com  as  prestadas  no  âmbito  hospitalar,  mas  nos  consultórios médicos".  4.  Ressalva  de  que  as  modificações  introduzidas  pela  Lei  11.727/08  não  se aplicam às demandas  decididas anteriormente à  sua vigência,  bem como de que a redução de alíquota prevista na Lei 9.249/95 não  se refere a toda a receita bruta da empresa contribuinte genericamente  considerada,  mas  sim  àquela  parcela  da  receita  proveniente  unicamente  da  atividade  específica  sujeita  ao  benefício  fiscal,  desenvolvida pelo contribuinte, nos exatos termos do § 2º do artigo 15  da Lei 9.249/95.  5.  Hipótese  em  que  o  Tribunal  de  origem  consignou  que  a  empresa  recorrida  presta  serviços  médicos  laboratoriais  (fl.  389),  atividade  diretamente  ligada  à  promoção  da  saúde,  que  demanda  maquinário  específico,  podendo  ser  realizada  em  ambientes  hospitalares  ou  similares,  não  se  assemelhando  a  simples  consultas  médicas,  motivo  pelo  qual,  segundo  o  novel  entendimento  desta  Corte,  faz  jus  ao  benefício  em  discussão  (incidência  dos  percentuais  de  8%  (oito  por  cento), no caso do IRPJ, e de 12% (doze por cento), no caso de CSLL,  sobre a receita bruta auferida pela atividade específica de prestação de  serviços médicos laboratoriais).  Em  síntese,  segundo  o  STJ,  qualificam­se  como  hospitalares,  para  fins  do  disposto no art. 15 da Lei nº 9.249/95, os serviços vinculados às atividades desenvolvidas pelos  hospitais,  voltadas  diretamente  à  promoção da  saúde,  ainda  que  a  pessoa  jurídica prestadora  Fl. 216DF CARF MF Impresso em 16/11/2011 por ANDREA FERNANDES GARCIA CÓ PI A Autenticado digitalmente em 03/11/2011 por MARCELO CUBA NETTO, Assinado digitalmente em 16/11/2011 p or CLAUDEMIR RODRIGUES MALAQUIAS, Assinado digitalmente em 03/11/2011 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 10865.004092/2008­46  Resolução n.º 1201­000.061  S1­C2T1  Fl. 211          5 não  se  constitua  em  hospital.  Não  se  caracterizam  como  serviços  hospitalares,  todavia,  as  simples consultas médicas, ainda que realizadas no interior de estabelecimentos hospitalares.  Por sua vez, o art. 62­A do Regimento Interno do CARF estabelece o seguinte:  Art.  62­A. As decisões definitivas de mérito,  proferidas pelo Supremo  Tribunal  Federal  e  pelo  Superior  Tribunal  de  Justiça  em  matéria  infraconstitucional, na sistemática prevista pelos artigos 543­B e 543­ C da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Código de Processo Civil,  deverão  ser  reproduzidas  pelos  conselheiros  no  julgamento  dos  recursos no âmbito do CARF.  (...)  Em assim sendo, estabelecida pelo STJ, em sede de recurso especial submetido  ao regime de que trata o art. 543­C do CPC, a interpretação que se deve emprestar ao art. 15, §  1º, III, “a”, da Lei nº 9.249/95, deverá este órgão administrativo adotá­la em seus julgados.  No  presente  feito  foram  apresentadas  junto  à  peça  impugnatória  planilhas  relativas a valores supostamente recebidos pela pessoa jurídica em razão de serviços prestados  por seus sócios atinentes ao período objeto do lançamento.  Em tais planilhas,  fornecidas pela UNIMED, são relacionados pagamentos por  serviços prestados em hospitais por sócios da autuada, mas a identificação precisa do tipo de  serviço foi feita apenas por meio de códigos, e a defesa não teceu qualquer esclarecimento do  significado destes códigos.  O fato de os serviços terem sido prestados em hospitais não faz prova suficiente  de que são típicos de hospitais, pois podem ser atinentes a consultas médicas. Todavia, é um  indício suficiente para aprofundarmos a investigação. Em face do primado da verdade material,  que dá amplos poderes à autoridade julgadora de buscar as provas que considerar necessárias  para  formar  sua  convicção  acerca  da  existência  do  fato  jurídico  tributário,  entendo  que  devemos converter o julgamento em diligência.   4) Conclusão  Por todo o exposto, voto por converter o presente julgamento em diligência para  que o autor do feito, ou outro Auditor­Fiscal designado para tanto, intime a contribuinte para  que esta:  a)  esclareça  o  significado  de  cada  um  dos  códigos  de  serviços  constantes  das  planilhas  juntadas  ao  feito  e  comprove  este  significado  por  meio,  por  exemplo,  de  documentação fornecida pelo agente emissor das planilhas;  b)  destaque  os  códigos  atinentes  ao  serviço  de  consulta  médica  daqueles  atinentes aos serviços tipicamente hospitalares segundo o entendimento fixado nesta resolução;  e  c)  elabore  demonstrativo  trimestral,  por  médico  prestador,  em  que  se  discriminem  os  valores  relativos  aos  serviços  tipicamente  hospitalares  daqueles  de  consulta  médica.  Fl. 217DF CARF MF Impresso em 16/11/2011 por ANDREA FERNANDES GARCIA CÓ PI A Autenticado digitalmente em 03/11/2011 por MARCELO CUBA NETTO, Assinado digitalmente em 16/11/2011 p or CLAUDEMIR RODRIGUES MALAQUIAS, Assinado digitalmente em 03/11/2011 por MARCELO CUBA NETTO Processo nº 10865.004092/2008­46  Resolução n.º 1201­000.061  S1­C2T1  Fl. 212          6 Por fim, solicita­se à autoridade fiscal que verifique se os valores constantes dos  esclarecimentos  e  demonstrativos  apresentados  pelo  contribuinte  correspondem  àqueles  que  serviram de base à presente autuação e, ao final, elabore relatório circunstanciado do resultado  da diligência em que deve constar a discriminação de eventuais divergências.  Encerrada  a  instrução  processual,  deverá  ser  novamente  intimada  a  recorrente  para que, se assim lhe convier, apresentar contrarazões ao relatório de diligência no prazo de  trinta dias de sua ciência.  (documento assinado digitalmente)  Marcelo Cuba Netto  Fl. 218DF CARF MF Impresso em 16/11/2011 por ANDREA FERNANDES GARCIA CÓ PI A Autenticado digitalmente em 03/11/2011 por MARCELO CUBA NETTO, Assinado digitalmente em 16/11/2011 p or CLAUDEMIR RODRIGUES MALAQUIAS, Assinado digitalmente em 03/11/2011 por MARCELO CUBA NETTO

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Numero do processo: 10875.905385/2011-29
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 23 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Fri Feb 11 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008 PIS/Cofins. Direito Creditório. Ouro Ativo-Financeiro. Incabível. Não incide a Cofins (ou PIS) sobre a receita decorrente da venda de ouro ativo-financeiro de uma Instituição Financeira para a Indústria ou Comércio, e, consequentemente, não gera direito creditório o valor da aquisição do correspondente bem (ouro financeiro), mesmo que venha a ser depois aplicado como insumo na atividade da empresa.
Numero da decisão: 3401-010.080
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso, vencidos Fernanda Vieira Kotzias e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Entretanto, findo o prazo regimental, o Conselheiro não apresentou a declaração de voto, que deve ser tida como não formulada, nos termos do § 7º, do art. 63 do anexo II, da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.070, de 23 de novembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10875.905375/2011-93, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luís Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente).
Nome do relator: Ronaldo Souza Dias
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ementa_s : ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008 PIS/Cofins. Direito Creditório. Ouro Ativo-Financeiro. Incabível. Não incide a Cofins (ou PIS) sobre a receita decorrente da venda de ouro ativo-financeiro de uma Instituição Financeira para a Indústria ou Comércio, e, consequentemente, não gera direito creditório o valor da aquisição do correspondente bem (ouro financeiro), mesmo que venha a ser depois aplicado como insumo na atividade da empresa.

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decisao_txt : Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso, vencidos Fernanda Vieira Kotzias e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Entretanto, findo o prazo regimental, o Conselheiro não apresentou a declaração de voto, que deve ser tida como não formulada, nos termos do § 7º, do art. 63 do anexo II, da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.070, de 23 de novembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10875.905375/2011-93, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luís Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente).

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Direito Creditório. Ouro Ativo-Financeiro. Incabível. Não incide a Cofins (ou PIS) sobre a receita decorrente da venda de ouro ativo- financeiro de uma Instituição Financeira para a Indústria ou Comércio, e, consequentemente, não gera direito creditório o valor da aquisição do correspondente bem (ouro financeiro), mesmo que venha a ser depois aplicado como insumo na atividade da empresa. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso, vencidos Fernanda Vieira Kotzias e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Entretanto, findo o prazo regimental, o Conselheiro não apresentou a declaração de voto, que deve ser tida como não formulada, nos termos do § 7º, do art. 63 do anexo II, da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.070, de 23 de novembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10875.905375/2011-93, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luís Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente). Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 87 5. 90 53 85 /2 01 1- 29 Fl. 650DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão que considerou improcedente a Manifestação de Inconformidade interposta contra Despacho Decisório que reconheceu parcialmente direito creditório, formulado em PER/Dcomp, referente a ressarcimento de PIS-COFINS não-cumulativa/Exportação. I - Do Pedido, do Despacho Decisório e da Manifestação de Inconformidade. O relatório da decisão de primeiro grau resume bem o contencioso até então: Trata-se de Pedido de Ressarcimento referente a créditos na apuração não cumulativa [...] relativos a mercado externo, auferidos no [...]. A esse pedido a interessada vinculou declarações de compensação. A DRF em Guarulhos, por meio de despacho decisório, reconheceu o direito creditório em parte, homologando em parte as compensações declaradas. No Relatório Fiscal que fundamentou o despacho decisório, o auditor-fiscal justifica o reconhecimento parcial do direito creditório dizendo que: foram detectadas inconsistências nas operações de aquisição de insumo ouro, confirmadas através dos elementos apresentados em resposta à intimação, bem como por pesquisas efetuadas junto aos sistemas da RFB, mais especificamente, ao Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ), através das quais pôde-se concluir que o Contribuinte adquiriu, nas operações relacionadas em anexo, ouro de instituições financeiras, a saber, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, que têm autorização do Banco Central do Brasil para praticar operações de compra e venda no mercado físico de ouro, por conta própria ou de terceiro. Ressalte-se que o ouro pode ser classificado como ativo financeiro ou como mercadoria, dependendo de sua destinação. Considera-se ativo financeiro quando destinado ao mercado financeiro, ou à execução da política cambial do País, em operações realizadas com a interveniência de instituições integrantes do Sistema Financeiro Nacional (art. 1º, Lei nº 7.766, de 11/05/89). Em relação ao caso em questão, não restam dúvidas de que as Sociedades Distribuidoras de Títulos e Valores Mobiliários (DTVM) são instituições integrantes do Sistema Financeiro Nacional, autorizadas pelo Banco Central a realizar operações financeiras. Nesse mesmo sentido, ou seja, que o ouro adquirido é ouro-financeiro, observamos que sua aquisição está acompanhada da “Nota Fiscal de Remessa de Ouro”, e de “Nota Fiscal de Negociação do Ouro”, documentos instituídos pela Instrução Normativa SRF Nº 49/2001, e de emissão exclusiva em operações com o ouro, quando definido como ativo financeiro ou instrumento cambial, cuja transcrição se faz necessária: (...) Diante das características descritas, conclui-se que as operações de aquisição de ouro de DTVMs são tipicamente operações financeiras, não podendo ser confundidas com aquisições ordinárias de matéria-prima, mesmo considerando que o comprador assim as classifique em seus registros contábeis e fiscais, e que as utilize de fato em seu processo produtivo. Mesmo que o propósito do comprador, no momento da realização da operação, seja a utilização do ouro como matéria-prima, a operação em si, considerada as partes intervenientes, e principalmente as regras de controle do Sistema Financeiro Nacional, é tipicamente de natureza financeira. Vale dizer que diante do Fl. 651DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 fato do fornecedor de ouro ser instituição financeira, e das características dos documentos fiscais emitidos na operação, o Contribuinte não pode deixar de admitir que tenha praticado uma operação tipificada financeira, independentemente do “animus” em relação à utilização do produto adquirido. A importância da caracterização das aquisições de ouro como financeira está ligada à análise da tributação nessas operações pelo PIS e pela COFINS (Contribuições). As operações envolvendo o ouro – ativo financeiro não sofrem a incidência dessas Contribuições, uma vez que não são definidas como seu fato gerador, pela legislação. O ouro, quando definido pela lei como ativo financeiro, tem um tratamento muito específico, que se inicia com o disposto no § 5º, do artigo 153, da nossa Constituição: (...) A Lei 7.766/89 define o conceito de ouro financeiro, logo em seu artigo 1º: (...) O dispositivo presente no artigo acima prevê a dimensão e a abrangência do conceito de ouro financeiro, e permite a criação de toda uma cadeia, desde a etapa da mineração até as mais sofisticadas negociações financeiras envolvendo o metal. Por força do também citado § 5º, do artigo 153, da Constituição Federal, esta cadeia fica totalmente franqueada da incidência de outros tributos que não sejam o IOF, sendo esta incidência prevista para uma única etapa da cadeia, a compra do ativo por qualquer instituição financeira autorizada pelo Banco Central do Brasil, o que também é corroborado pelos artigo 4º e 8º da Lei 7.766/89: (...) Destaque-se que a operação praticada pelo Contribuinte, onde adquiriu ouro de Instituição Financeira, subsume-se integralmente ao disposto no § 2º, do artigo 1º, da Lei 7.766/89, onde é definido que operações de compra do metal no mercado de balcão são operações financeiras. A tributação das atividades financeiras pela Contribuição para o PIS e pela COFINS incide sobre suas receitas, assim consideradas conforme a definição do Plano de Contábil das Instituições do Sistema Financeiro Nacional (COSIF). Uma característica da atividade financeira, que é refletida no COSIF, é a de reconhecer como receita o produto da intermediação financeira, que, na essência, é o objeto social dessas instituições. Assim, nos casos em que estas instituições transacionam com valores mobiliários, ou quaisquer outros ativos financeiros, é pacífico que o valor registrado a título de receita é o ganho ou a renda auferida na transação, seja ela de compra ou venda do ativo. O valor do ativo transacionado não compõe o conceito da receita das instituições financeiras, como ocorre na empresa comercial, ou industrial. Diante disto, quando os artigos 1º e 2º, da Lei 9.718/98, definem a incidência do COFINS sobre a Receita Bruta da Pessoa Jurídica, o intérprete deve entender, no caso de uma instituição financeira, que esta incidência se dá sobre o valor da receita auferida (fato gerador), tomando esta conforme as normas de contabilidade bancária assim a definem, e não sobre o valor da transação realizada. A propósito, esta transação, estritamente considerada, pode nem resultar em receita, uma vez que pode haver perda na alienação de qualquer ativo Dito isto, não pode ser aceita a argumentação no sentido de que a operação de venda de ouro financeiro por Instituição Financeira seria uma operação sujeita ao pagamento das Contribuições. E isto se opera pelo simples fato de que esta operação Fl. 652DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 (a alienação de ativo financeiro) não é enquadrada no conceito de receita, pelo COSIF. Desta forma, considerando esta não incidência das Contribuições na operação de venda de ouro financeiro, as operações de aquisição do metal de DTVMs enquadram- se nos dispositivos previstos pelo § 2º, inciso II, do artigo 3º, das Leis 10.637/2002, e 10.833/2003: (...) É oportuno lembrar que a forma de tributação pelo PIS e pela COFINS das Instituições Financeiras é regulamentada pelo artigo 95, da Instrução Normativa SRF Nº 247/2002. Basicamente, este dispositivo prevê que a base de cálculo mensal das Contribuições das Instituições Financeiras seja apurada com o apoio da planilha prevista no anexo I da Instrução Normativa, onde as receitas das instituições financeiras, ao final de cada mês, seguindo única e exclusivamente a planificação contábil do Sistema Financeiro Nacional (COSIF), são enumeradas. Entre estas receitas, podemos encontrar a denominada “Rendas de Aplicações em Ouro”, código 7.1.5.70.002. Segundo as instruções do Banco Central do Brasil, a função desta conta é registrar os ajustes positivos nas aplicações temporárias em ouro, que constituam receita efetiva da instituição no período. A tributação dessa receita não se confunde de maneira nenhuma com a tributação da transmissão da propriedade do ativo financeiro. O fato de um eventual rendimento auferido na alienação do ouro financeiro (eventual porque pode ser que haja perdas neste tipo de operação, também!) não significa que toda a operação de alienação do ativo tenha sida submetida à tributação. É fundamental perceber que o conceito técnico contábil de Receita não envolve o valor da movimentação do ativo financeiro. Por ocasião da resposta ao Termo de Intimação de 29 de novembro de 2011, o Contribuinte para respaldar sua tese (legitimidade da utilização das aquisições de ouro financeiro na base de cálculo de seus créditos das Contribuições) cita o artigo 22, da Instrução Normativa SRF Nº 247/2002, extraindo dele que “as Instituições Financeiras estão sujeitas ao pagamento do PIS e COFINS por ocasião da alienação dos ativos financeiros”. Na verdade, o que de fato está disposto neste artigo é que as receitas auferidas (receitas assim consideradas de acordo com o COSIF!) pela Instituição Financeira, produzidas em decorrência de avaliações de seus títulos e valores mobiliários a preço de mercado, somente participarão da composição da base de cálculo a partir do momento da alienação do ativo, ou seja, o dispositivo não se preocupa alterar a definição do fato gerador ou da base de cálculo, mas sim em definir o aspecto temporal da incidência. Também em sua defesa o Contribuinte comenta que no caso do PIS e COFINS, os contribuintes podem descontar créditos sobre os custos incorridos em valor superior ao pago na etapa anterior da cadeia, reforçando-se com a citação de reposta de Consulta Tributária. Este comentário, porém, não atinge o ponto fulcral da questão que aqui se discute. Não se trata de considerar que houve incidência na operação anterior, com um recolhimento inferior de Contribuições, como acontece, por exemplo, no caso de aquisições de mercadorias de empresa que apura as Contribuições no regime cumulativo. Trata-se, sim, de considerar que não houve incidência na operação anterior, uma vez que, como já exaustivamente demonstrado, o valor da alienação de um ativo financeiro ou valor mobiliário não se confunde com a receita financeira eventualmente incorrida. Fl. 653DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 O conceito de base de cálculo é em regra elemento indissociável do conceito de fato gerador. A base de cálculo, salvo nos casos expressamente previstos em lei, é nada mais nada menos do que a expressão quantitativa do fato gerador. Se o fato gerador das Contribuições é auferir receita bruta, a base de cálculo é o valor da receita auferida. Assim, se o fato gerador, no caso de movimentação de ouro financeiro é o fato da instituição auferir receita financeira, a expressão econômico desta operação é o valor desta receita financeira, e não o valor desta receita somado ao valor do ativo financeiro. Diferentemente desta conceituação, numa operação comercial, o fato gerador do tributo ocorre quando se aufere a receita da venda das mercadorias, quando de seu faturamento. Assim a base de cálculo das Contribuições neste caso é a receita da venda das mercadorias, e não o lucro bruto apurado na operação. Pelo exposto, conclui-se que a empresa não poderia ter utilizado os valores provenientes da aquisição de ouro financeiro para compor a base de cálculo de seus créditos. E não haveria nenhum sentido que diferente fosse. Como exposto, o OURO por ser ATIVO FINANCEIRO sofre a tributação do I.O.F., não sofrendo a incidência do PIS e da COFINS. Desde a saída de empresa mineradora, as Contribuições não incidem, ou por força da não incidência Constitucional (art. 153, § 5º), ou pela incidência da alíquota zero, prevista no artigo 1º, do Decreto 5.442/2005: (...) Note-se que o assunto “ouro como ativo financeiro ou mercadoria” já foi amplamente abordado pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional em seu Parecer PGFN/CRJ nº 0957, de 22/07/1999 publicado no DOU de 10/08/1999, Seção I, p 1 (...). (...) Se não há incidência das contribuições de PIS e COFINS, logicamente, em nenhuma dessas etapas foi recolhido qualquer valor a título de Contribuições. Sendo assim, por não haver qualquer valor de Contribuição acumulado na cadeia de comercialização que justifique crédito por parte de quem adquiriu este ouro financeiro e o desviou para a utilização como matéria-prima em seu processo industrial. Mesmo que consideremos os valores recolhidos no fornecimento de insumo à pessoa jurídica mineradora de ouro, esses valores seriam passíveis de aproveitamento ou ressarcimento a essa empresa, por força do disposto no artigo 27, inciso II, da Instrução Normativa SRF Nº 900/2008, ficando assim garantido o direito de que esta cadeia seja expurgada de qualquer incidência das Contribuições. Assim, se admitido o crédito na aquisição de ouro financeiro, a adquirente ficaria em uma posição econômica imensamente favorecida em relação à empresa que trabalhasse com o ouro mercadoria, pois este produto certamente lhe custaria mais caro, uma vez que viria “carregado” pela incidência das Contribuições nas etapas precedentes do processo de produção. O princípio da não-cumulatividade tem por finalidade precípua a garantia de que o tributo pago nas etapas anteriores de uma cadeia de produção e/ou comercialização não incida em cascata nas operações subsequentes. O mecanismo do crédito é a forma pelo qual o princípio da não-cumulatividade se faz eficaz. Assim o direito ao crédito só se justifica quando há incidência de contribuição em etapas antecedentes de uma cadeia de produção/comercialização. Se esta incidência não existe, o crédito não faz o menor sentido, a não ser que haja um claro propósito do legislador no sentido de incentivar uma determinada atividade. Porém, mesmo neste último caso, o benefício deve ser expressamente previsto na lei. Fl. 654DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 Se não bastasse o todo exposto, foi observado durante a Auditoria Fiscal que o Contribuinte realiza venda com o código fiscal de operação e prestação (CFOP) 6109, que se trata de venda de produção do estabelecimento destinada a Zona Franca de Manaus ou Áreas de Livre Comércio. Por se tratar de venda para a Zona Franca de Manaus, essas saídas são tributadas à alíquota zero de PIS/COFINS. Nesta operação, destaca-se como cliente a empresa COIMPA INDUSTRIAL LTDA, CNPJ 04.222.428/000130, a qual a empresa objeto da presente ação fiscal detém um percentual de 99,97% do capital (conforme consta do quadro societário obtido da base de dados da RFB). Em alguns casos a venda realizada trata de apenas, e somente, ouro em lingotes, ou seja, o mesmo ouro adquirido nas DTVM’s. Estamos, assim, presenciando a seguinte situação. O Contribuinte adquire o ouro financeiro sem a tributação do PIS/COFINS. Revende o mesmo ouro para um empresa em que, claramente, detém o controle acionário, mas tributado à alíquota zero de PIS/COFINS. E, por fim, pleiteia o crédito que em nenhum momento foi recolhido ao Erário. Cientificada do despacho decisório em [...] (fl. [...]), a contribuinte apresentou, em [...], manifestação de inconformidade (fls. [...]), na qual, de início, assim sintetiza seus argumentos contra o entendimento do auditor-fiscal: 1. A alienação do ouro, ativo financeiro ou não, em todas as etapas de sua cadeia, sujeita-se ao pagamento da contribuição do PIS e da Cofins; 2. O ouro ativo financeiro, se e enquanto de propriedade de instituições financeiras, sujeita-se ao PIS/Pasep e à Cofins; 3. O ouro ativo financeiro, quando adquirido como insumo e desde que obedecidas as condições impostas pela legislação, permite o desconto de créditos das contribuições; 4. O ouro adquirido pela manifestante é insumo de seu processo industrial, afirmação feita a partir da destinação dada pela adquirente ao bem; e 5. As operações realizadas com contribuintes localizados na Zona Franca de Manaus, nos termos da legislação vigente, de modo algum permitem a acumulação de créditos inexistentes. A seguir, após dizer da tempestividade de sua manifestação, ela alega que: em seus arts. 153, § 5º, e 155, § 3º, a Constituição Federal trata de regras de tributação atinente tão somente à criação e cobrança de impostos. Em nenhum momento a Constituição exonerou as operações com ouro financeiro ou mercadoria da incidência de outros tributos, mas exclusivamente da incidência de outros impostos que ordinariamente gravam operações relativas à circulação de mercadorias e de produtos industrializados. Quando a Constituição Federal desejou conceder imunidade às contribuições sociais ela foi expressa. Desse modo, tanto o ouro ativo financeiro quanto o ouro mercadoria sujeitam-se ao IRPJ, à CSLL, à Cofins e ao PIS/Pasep; entendido a receita bruta auferida e não a operação com o bem ou serviço em si, pode-se notar que o ouro, seja ativo financeiro ou mercadoria, em todas as etapas de sua cadeia, sujeita-se à incidência de tais contribuições. Essa é a única conclusão possível de se construir a partir da Constituição Federal; no caso concreto, o ouro adquirido é mercadoria, dado constituir-se em insumo utilizado no processo industrial. O auditor-fiscal se equivoca quando, num Fl. 655DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 primeiro momento, reconhece que a classificação do ouro como ativo financeiro ou mercadoria depende de sua destinação, e depois defende que o simples fato de uma instituição financeira participar da relação negocial envolvendo o ouro acarreta a conclusão de que esse metal será sempre um ativo financeiro. O art. 1º da Lei nº 7.766, de 1989, estabelece que o ouro será considerado ativo financeiro quando destinado ao mercado financeiro. O art. 4º desse diploma legal, de forma ainda mais categórica, determina a necessidade da destinação do ouro ao mercado financeiro, a fim de que ele seja classificado como ativo financeiro. Assim, o elemento definidor da natureza jurídica do ouro é sua destinação. Mesmo com a interveniência de uma instituição financeira como vendedora, se o bem não for destinado ou não permanecer no Sistema Financeiro Nacional, ele não poderá ser classificado como ativo financeiro. No caso, a destinação do ouro adquirido não é o mercado financeiro, e tampouco ocorre sua permanência nesse mercado, o que é expressamente reconhecido pela autoridade de fiscalização. O auditor-fiscal tenta dar ênfase a um suposto desvio de finalidade no uso do ouro, mas não há nada de irregular na conduta da contribuinte. Tal “desvio” demonstra que a destinação do ouro não é o mercado financeiro, mas a industrialização. A documentação instituída pela Instrução Normativa SRF nº 49, de 2001, não define a natureza da operação, mas sim a destinação dada ao ouro. Desse modo, tendo em vista a destinação dada ao ouro, é indiscutível que se está diante de uma mercadoria; o fundamento legal para o desconto de créditos calculados sobre a aquisição de ouro utilizado como insumo na fabricação de bens destinados à venda é o art. 3º, inciso II, da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003. O legislador assegurou o direito ao crédito sobre bens de modo geral, e não apenas sobre mercadorias, o que demonstra que a mens legis dessa norma é efetivamente conceder o crédito sobre todos os insumos da cadeia de produção. O ouro, ainda que considerado ativo financeiro, deve ser entendido como um bem. Logo, tendo em vista que o resultado das operações com ouro apurado pelas DTVMs está sujeito à incidência de PIS/Pasep e de Cofins, ao adquirente desse bem é incontroverso o direito ao respectivo crédito; a restrição do § 2º, inciso II, do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, não se aplica ao presente caso, uma vez que o ouro adquirido pela contribuinte está sujeito ao pagamento das contribuições sociais. De acordo com o art. 22 da Instrução Normativa SRF nº 247, de 2002, as instituições financeiras estão sujeitas ao pagamento do PIS/Pasep e da Cofins por ocasião da alienação dos ativos financeiros. Há de se registrar a prescrição do art. 18 da Lei nº 10.684, de 2003, ao elevar a alíquota da Cofins para 4% e manter a alíquota do PIS/Pasep em 0,65%, Apesar de sujeitas ao um tratamento diferenciado, há incidência de PIS/Pasep nas vendas feitas pelas DTVMs. O fato de a alíquota e/ou a base de cálculo serem eventualmente diferenciadas/reduzidas é irrelevante para fins de incidência, tendo em vista que o valor devido foi apurado segundo os termos da lei. O que importa é que, havendo subsunção à norma, há incidência; e, havendo incidência na etapa anterior, o direito ao crédito é assegurado. Existindo pagamento, independentemente do quantum debeatur recolhido, faz-se mister o reconhecimento do direito creditório; anterior, a possibilidade de creditamento é prevista sem a exigência de que tais gastos se refiram a bens utilizados na prestação de serviços ou na produção de bens destinados à venda. Exemplo disso é a possibilidade de descontar créditos relativos às contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica (art. 3º, inciso V, da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003); itas auferidas com os ativos financeiros são tratadas pelas DTVMs como receita operacional, sendo registradas contabilmente na conta 7.1.5.80.009; Fl. 656DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 -cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, ao tempo em que também as receitas financeiras se sujeitavam às contribuições, a lei permitiu desconto de créditos relativos a despesas financeiras decorrentes de empréstimos e, ainda hoje, permite desconto de créditos relativos a despesas de arrendamento mercantil, de modo que não há óbice algum para a tomada de créditos na aquisição de bens e serviços de instituições financeiras, desde que atendidos os demais requisitos da lei. Consequentemente não há como negar o direito ao aproveitamento de crédito sobre os valores despendidos com a aquisição de ouro, pouco importando o regime de tributação a que esteja submetido o fornecedor de bens ou de serviços, isto é, se regime cumulativo ou não-cumulativo, se regime especial de tributação, se contribuinte do Simples Nacional, etc. Vale notar que a legislação elege hipóteses de créditos desvinculadas da atividade desenvolvida pelo contribuinte, como é o caso das contraprestações de operações de arrendamento mercantil, cuja sistemática de tributação é em tudo e por tudo idêntica à aplicável às DTVMs, que alienam ouro ativo financeiro como insumo à contribuinte do regime não cumulativo; e de Cofins nas vendas feitas pelas DTVMs. Para corroborar esse entendimento, basta que se analisem os arts. 2º e 3º da Lei nº 9.718, de 1998, que estabelecem com base de cálculo o faturamento, assim entendido a receita bruta da pessoa jurídica e, em particular o § 5º do art. 3º, que estabelece que as instituições financeiras estão sujeitas a específicas deduções e exclusões na apuração do PIS/Pasep e da Cofins. Não se pode esquecer que as receitas auferidas com ativos financeiros são tratadas pelas DTVMs como receita operacional e, no caso particular do ouro, dia a dia, são lançadas contabilmente na conta 7.1.5.70.00-2, cuja função, segundo o Cosif, é registrar os ajustes positivos nas aplicações temporárias em ouro, que constituam receita efetiva da instituição, no período. Essa mesma conta serve para registrar eventual lucro havido quando da alienação do ouro ativo financeiro, como sucede no caso da manifestante; -fiscal foi citar o Decreto nº 5.442, de 2005, como afirmação de que sobre receitas da espécie haveria a aplicação da alíquota zero do PIS/Pasep e da Cofins, pois se trata de regra aplicável unicamente a pessoas sujeitas ao regime não- cumulativo ou misto de tributação, jamais a instituições financeiras; -fiscal tenta induzir a existência de um novo conceito de receita, que seria aplicável apenas às instituições financeiras. Ora, o legislador não fez distinção entre receita de indústria, receita de prestador de serviço, receita de comerciante, receita de instituições financeiras ou qualquer outra receita, deixando claro que o tributo incide sobre o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, razão pela qual não cabe ao Fisco ou à contribuinte fazer essa distinção, sob pena de violar o princípio constitucional da estrita legalidade; -fiscal questionar as transações realizadas com as empresas situadas na Zona Franca de Manaus, em especial com a Coimpa, haja vista que tais operações são reais, necessárias e não configuram prejuízo aos cofres fazendários. Pelo contrário, são operações que, embora sujeitas à alíquota zero do PIS/Pasep e da Cofins, não permitem ao contribuinte localizado na ZFM o direito a crédito, ao passo que possibilitam à manifestante a manutenção dos créditos, visto que o insumo utilizado no processo, ouro ativo financeiro, sujeitou-se, em todas as etapas da sua cadeia, à incidência. Em [...], a contribuinte juntou o Acórdão nº [...] da [...] do Carf sobre crédito presumido sobre ouro adquirido para fins de produção, destacando argumentos que coincidem com os acima relatados. II – Da Decisão de Primeira Instância Fl. 657DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 O Acórdão de 1º grau julgou improcedente a manifestação de inconformidade, argumentando, em resumo, que: (...) O auditor-fiscal glosou créditos sobre a aquisição de ouro de DTVMs, que a contribuinte havia apurado com base no inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003. Essa glosa foi fundamentada no § 2º desse mesmo artigo, que estabelece que não dá direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição: (...) A Lei nº 7.766, de 11 de maio de 1989, determinou que o ouro, quando destinado ao mercado financeiro, em operações realizadas com a interveniência de instituição integrante do Sistema Financeiro Nacional, será desde a extração, inclusive, considerado ativo financeiro: (...) Considerando que as DTVMs integram o Sistema Financeiro Nacional, não há dúvida de que o ouro vendido por elas se enquadra nesse dispositivo legal, ou seja, deve ser considerado ativo financeiro desde a sua extração. Diga-se, ainda, que a documentação instituída pela Instrução Normativa SRF nº 49, de 2001, emitida no caso em tela, apenas confirma esse entendimento. Observe-se que, ao contrário do que alega a manifestante, não houve equívoco do auditor-fiscal ao tratar desse assunto, porque a destinação que tem relevância para classificar o ouro é a que se dá no momento da aquisição, pouco importando no caso que posteriormente a contribuinte tenha dado destinação diversa a ele. Noutras palavras, ter o ouro sido utilizado posteriormente como insumo em processo industrial não altera em nada o fato de que ele foi vendido pela DTVM como ativo financeiro, e não como mercadoria. Esse ponto, ou seja, saber a natureza do ouro no momento de sua aquisição, é crucial porque, como visto, a aquisição de bens não sujeitos à Cofins não dá direito a créditos a serem descontados na apuração da contribuição devida sob o regime não cumulativo. A partir disso, analisar-se-á agora se a venda pela DTVM do ouro ativo financeiro tem ou não a incidência da Cofins. A Constituição Federal assim dispõe em seu art. 153, § 5º: (...) A manifestante alega que esse dispositivo trataria apenas de criação e cobrança de impostos. Contudo, isso não passa de uma ilação dela sem nenhuma base no texto legal. É certo que o caput do art. 153 da Constituição Federal trata apenas da instituição de impostos, mas isso não implica que seus parágrafos também tenham essa restrição. Se o constituinte quisesse limitar apenas a incidência de outros impostos, teria deixado expresso que nenhum outro imposto incidiria sobre o ouro ativo financeiro ou instrumento cambial. Mas não foi isso o que ocorreu. O texto do § 5º do art. 153 da Constituição Federal determina que não haja nenhuma incidência sobre o ouro quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, excetuando apenas o IOF. Nenhuma incidência diz respeito a tudo que poderia incidir, inclusive a Cofins. Esse entendimento é corroborado pelo disposto no art. 4º da Lei nº 7.766, de 1989, que em seu caput igualmente determina que o ouro destinado ao mercado financeiro sujeita- Fl. 658DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 se exclusivamente à incidência do IOF, sendo que nesse diploma legal não há nenhum contexto de impostos que pudesse sugerir à contribuinte a hipótese que alega. A manifestante ainda argumenta que a incidência da Cofins sobre o ouro ativo financeiro se daria porque essa contribuição incide sobre o faturamento, assim entendido a receita bruta auferida, e não sobre a operação ou o serviço em si. Essa alegação também não tem procedência, porque a receita que é base de cálculo da Cofins das instituições financeiras diz respeito tão somente a serviços, que abarcam a cobrança de tarifa e as operações de intermediação financeira. Essa questão foi objeto do Parecer PGFN/CAT nº 2.773/2007, que tratou da base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins devidas pelas instituições financeiras e seguradoras após o julgamento do RE 357.950-9/RS. Abaixo se transcreve trecho de sua conclusão: (...) Diante disso, resta claro que não há incidência de Cofins sobre a receita decorrente da venda pela DTVM do bem ouro ativo financeiro, pela simples razão de que tal receita não compõe a base de cálculo daquela contribuição para as instituições financeiras. No caso, a incidência da Cofins se dá tão somente sobre as receitas das DTVMs decorrentes do serviço de intermediação financeira, as únicas que são tratadas por ela como receita operacional. A manifestante também alega que o art. 22 da Instrução Normativa SRF nº 247, de 2002, determina que as instituições financeiras estão sujeitas ao pagamento da Cofins por ocasião da alienação dos ativos financeiros, mas isso em nada lhe socorre, porque esse dispositivo apenas trata do aspecto temporal da incidência da contribuição, e não da sua base de cálculo, como bem expôs o auditor-fiscal em trecho do seu relatório que vale transcrever novamente: (...) A contribuinte busca ainda fundamentar seu entendimento argumentando que o fato de a alíquota e/ou a base de cálculo serem eventualmente diferenciadas/reduzidas é irrelevante para fins de incidência da contribuição e que o que importaria seria que, havendo incidência na etapa anterior, o direito ao crédito seria assegurado. Para ela, existindo pagamento, independentemente do quantum debeatur, faz-se mister o reconhecimento do direito creditório. Essa alegação igualmente não tem procedência porque, como dito, não houve incidência da contribuição sobre faturamento decorrente da operação de venda do ouro ativo financeiro, ou seja, não se trata de valores da contribuição diferenciados ou reduzidos, mas de não incidência dela. Essa questão também já havia sido esclarecida à contribuinte pelo auditor-fiscal em seu relatório: (...) Além disso, a manifestante argumenta que existiriam situações em que não haveria incidência da contribuição na operação anterior e possibilidade de creditamento, dando como exemplo as contraprestações de operações de arrendamento mercantil. Ora, o fundamento legal da glosa é o § 2º do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, que trata exclusivamente da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição. Outras situações que não são enquadram como aquisição de bens e serviços, como é o caso da contraprestação de arrendamento mercantil, não têm relevância para o caso em tela. No que tange à citação do art. 1º do Decreto nº 5.442, de 2005, feita pelo auditor-fiscal, embora tenha razão a manifestante de que se trata de um equívoco, já que esse Fl. 659DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 dispositivo se dirige apenas às pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não cumulativa (o que não é o caso das DTVMs), esse fato não tem implicação alguma no presente caso, uma vez que a glosa efetuada se sustenta pelas razões acima já analisadas. Quanto à exposição que o auditor-fiscal fez sobre a situação da contribuinte que adquire ouro financeiro sem a incidência da Cofins e revende-o com alíquota zero para uma empresa na qual detém o controle acionário situada na Zona Franca de Manaus, para então pleitear o crédito, ela se deu apenas para ilustrar as circunstâncias em que está sendo feito o pleito, não tendo sido utilizada para a fundamentação da glosa, a qual, como dito, se sustenta pelas razões já acima analisadas. (...) III – Do Recurso Voluntário No Recurso Voluntário, a recorrente recuperou parte substancial de sua argumentação contida na Manifestação de Inconformidade. Em síntese do próprio Recorrente, os pontos suscitados são os seguintes: 1) A alienação do ouro, ativo financeiro ou não, em todas as etapas de sua cadeia, sujeita-se ao pagamento da contribuição ao PIS e da Cofins, ainda que sobre o valor da intermediação financeira. 2) O crédito de PIS/Cofins sobre aquisição do ouro ativo financeiro, no momento de sua destinação como insumo industrial, está fundado na base legal que determina a incidência das contribuições sobre a totalidade das receitas auferidas pelas pessoas jurídicas, e permite o desconto do crédito calculado, dentre outros, sobre a aquisição de bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. 3) O ouro adquirido pela Recorrente é insumo empregado diretamente em seu processo industrial (fato incontroverso). 4) A destinação dada ao bem, na operação que originou o fato gerador, foi de aquisição de bem destinado a utilização em processo de industrialização (insumo), cuja receita sujeita-se ao PIS/Cofins. A destinação somente pode ser definida a partir da perspectiva do comprador, único na relação que determina qual será o destino do bem. Vale ainda destacar os seguintes excertos da fundamentação da Recorrente: (...) A Recorrente é indústria que utiliza ouro como insumo. Situação atípica, que “transforma ativo financeiro em mercadoria (insumo de processo industrial)”, distanciando-se da regra geral das operações com ouro. Relevante pontuar, também, que a Constituição Federal desonerou de determinados impostos os ativos financeiros por razões extrafiscais, mas igualmente correto é o fato de que a Recorrente entrou nessa cadeia porque não há ouro “mercadoria” disponível no mercado, já que as mineradoras exportam quase toda a sua produção, e em menor volume destina-a ao mercado financeiro. (...) Assim, no que importa à questão sub judice, são necessários os seguintes requisitos à apuração de créditos, os quais indiscutivelmente são verificados na situação em tela, quais sejam: Fl. 660DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 (i) Que os bens adquiridos sejam utilizados como insumo na produção de bens da adquirente; e (ii) Que os bens adquiridos tenham se sujeitado ao pagamento do PIS e da Cofins. No entendimento da 14ª Turma de Julgamento, muito embora ela reconheça que o ouro adquirido pela Recorrente das DTVMs é utilizado como insumo em seu processo industrial (portanto, que teria sido preenchido o 1º requisito), manteve a glosa do crédito por entender que não teria havido recolhimento de PIS e Cofins sobre o fato gerador da venda do ouro (2º requisito), mas apenas da intermediação financeira do ouro, o que impediria o desconto de créditos. (...) Sublinhamos esse ponto, pois, ao afirmar que somente o ouro “mercadoria” geraria créditos de PIS e de Cofins, os julgadores restringiram a letra da lei, que, em sentido contrário, permite a apuração de créditos relativos a todo e qualquer bem utilizado como insumo no processo produtivo ou na prestação de serviços. (...) Assim sendo, se o objeto de tributação da contribuição ao PIS e da Cofins é a totalidade das receitas, evidentemente que a base de créditos para desconto das contribuições deve ser (i) a totalidade dos gastos que contribuem à formação desta materialidade tributável, ou (ii) ao menos a integralidade dos gastos listados nos artigos 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, desde que se esteja diante de um bem que seja utilizado como insumo (seja ele ativo financeiro ou mercadoria). (...) Veja-se que a Constituição Federal, em seus artigos 153, §5º, e 155, §3º, trata de regras de tributação atinente tão somente à criação e cobrança de IMPOSTOS, de modo que cai por terra o argumento da fiscalização no sentido de que, por força do também citado §5º, do artigo 153, da Constituição Federal, esta cadeia fica totalmente franqueada da incidência de outros tributos que não sejam o IOF, sendo esta incidência prevista para uma única etapa da cadeia, a compra do ativo por qualquer instituição financeira autorizada pelo Banco Central do Brasil7. (destacou-se) Ora, em nenhum momento a Constituição exonerou as operações com ouro financeiro da incidência de outros tributos, mas, exclusivamente, da incidência de outros impostos, que ordinariamente gravam operações relativas à circulação de mercadorias e de produtos industrializados. Nesse diapasão, vale lembrar que a CF, quando desejou conceder imunidade às contribuições sociais, foi expressa8. É, portanto, completamente infundada a alegação da DRJ, no sentido de que “se o constituinte quisesse limitar apenas a incidência de outros impostos, teria deixado expresso que nenhum outro imposto incidiria sobre o ouro ativo financeiro ou instrumento cambial. Mas não foi isso o que ocorreu. O texto do §5º do art. 153 da Constituição Federal determina que não haja nenhuma incidência sobre o ouro quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, excetuando apenas o IOF. Nenhuma incidência diz respeito a tudo que poderia incidir, inclusive o PIS/Pasep”. (...) Ou seja, o legislador constituinte facultou ao legislador ordinário apenas a possibilidade de “equiparar” o ouro como um ativo financeiro ou instrumento cambial, quando destinado ao mercado financeiro ou à execução da política cambial do País, em Fl. 661DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 operações realizadas com a interveniência de instituições integrantes do Sistema Financeiro, o que foi feito com a edição da Lei 7.766/1989. Assim, o ouro, enquanto ativo financeiro, perde, para efeitos tributários, a qualidade de mercadoria, sujeitando-se, na sua origem, a um único imposto, o IOF. Mas, enquanto ativo financeiro, a receita derivada de operações com ouro, submetem-se às mesmas regras de tributação dos demais ativos financeiros. Com efeito, a propósito dessa afirmação, veja-se que o ouro ativo financeiro, em operações de mútuo e de compra vinculada à revenda, no mercado secundário, ex vi do disposto no artigo 797 do RIR/2018, é equiparada a uma operação de renda fixa para fins de incidência do imposto de renda na fonte e, pois, sujeitos à incidência do PIS e da Cofins, a exemplo das demais receitas da instituição financeira. Já se o ouro ativo financeiro não for objeto de operação vinculada, seus resultados terão o mesmo tratamento dispensado a títulos de renda variável, também sujeitos ao imposto de renda na fonte (RIR/2018, artigo 797) e, consequentemente, igualmente sujeitos ao PIS e à Cofins. Dito de outro modo, as operações com ouro destinados ao mercado financeiro, embora em matéria de impostos sujeitem-se unicamente ao IOF, como ativo financeiro que é por força da equiparação feita pelo legislador ordinário, tem os seus rendimentos tributados à semelhança dos demais rendimentos das instituições financeiras, seja na qualidade de renda fixa, seja na qualidade de renda varável. Então, por se tratar o ouro ativo financeiro, por força da equiparação legal recebida, um autêntico título financeiro, na linguagem do COSIF e nas regras de tributação aplicáveis ao mercado financeiro, em especial em matéria de PIS e de Cofins, seus rendimentos são rotulados como rendimentos de natureza financeira, compondo, ao lado dos rendimentos dos demais títulos financeiros, as receitas auferidas em operações de renda fixa ou de renda variável. (...) Ora, “ouro mercadoria” ou “ouro ativo financeiro” é uma qualidade do produto em razão da destinação a ele dada, e nada tem que ver com a incidência ou não incidência do PIS e da Cofins, senão para efeitos de determinação do regime de tributação aplicável: regime cumulativo ou não cumulativo. Enquanto “ouro ativo financeiro” e em poder de instituição financeira, como são as DTVMs, o ouro sujeita-se sim à tributação já que a receita derivada de sua alienação compõe a base de cálculo do PIS e da Cofins, como típica receita operacional de negociação com ativo de renda variável. Logo, não há dúvidas quanto à incidência dessas contribuições nas operações com ouro realizadas pelas instituições financeiras, sendo que, especificamente nessas situações, a Receita Federal do Brasil, por meio dos artigos 95 até 97 da IN RFB 247/02, definiu os critérios para composição da base imponível, prevendo uma sistemática diferenciada, inclusive com o preenchimento de planilha própria (vide Anexo I da IN RFB 247/02, denominado Base de Cálculo do PIS/PASEP e da COFINS: Instituições financeiras e assemelhadas). Há de se registrar, ademais, o prescrito no art. 18 da Lei nº 10.684/2003, que contempla a incidência de ditas contribuições ao elevar para 4% (quatro por cento) a alíquota da Cofins devida pelas instituições financeiras referidas nos parágrafos 6º e 8º do art. 3º da Lei 9.718/1998, e prescreve que a alíquota do PIS será a mesma aplicável aos demais contribuintes (0,65%). Portanto, apesar de sujeitas a um regime diferenciado, há incidência de PIS/COFINS nas vendas auferidas pelas DTVMs e, nessa medida, o direito ao crédito nas cadeias Fl. 662DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 posteriores, caso o bem adquirido seja utilizado pelo adquirente como insumo em seu processo de industrialização. (...) Desse modo, ocorrendo incidência na etapa anterior, assiste à Recorrente o direito de descontar créditos em relação à aquisição do ouro utilizado por ela como insumo. A vedação ao crédito das contribuições sociais ocorre apenas nas situações em que não há incidência ou há alíquota zero definida pelo legislador. Existindo a sujeição ao pagamento das contribuições, independentemente do quantum debeatur recolhido, faz- se mister o reconhecimento do direito creditório. (...) Destaca-se que a legislação do PIS e da Cofins não exige que todo o valor do ouro adquirido seja, no fornecedor da Recorrente, tributado pelas contribuições, mas apenas que haja a tributação da receita obtida na operação com esse bem. Em outros termos, se houver etapa anterior tributada, é irrelevante o montante efetivamente recolhido. Trata- se do método “base-contra-base”, eleito pelo legislador brasileiro, a fim de manter a neutralidade e a harmonia com os demais modelos de apuração existentes. (...) Em verdade, o que efetivamente importa para efeitos de tributação é o fato de que as receitas derivadas de operações com ouro são tributadas, seja ele ativo financeiro ou não, por força dos princípios emergentes da Constituição Federal, em especial daquele constante em seu artigo 195, e tendo em conta que em matéria de PIS e de Cofins não se tributam operações, mas, sim, o faturamento, isto é, a receita bruta decorrente da totalidade das operações realizadas pela pessoa jurídica. Enfim, o que com tudo isso se quer afirmar é que receitas derivadas de operações com ouro, ainda que ativo financeiro, indiscutivelmente, sujeitam-se à incidência do PIS e da Cofins. (...) O ouro é ativo financeiro somente quando aplicado no mercado financeiro, ou seja, quando seu fim for o mercado financeiro. Por isso, é a destinação que confere natureza jurídica ao ouro, e não a origem da operação de compra e venda perpetrada. Se o vendedor é instituição financeira, se é contribuinte de ICMS, se opera no mercado de balcão, são elementos totalmente irrelevantes para se averiguar o direito ao crédito do ouro como insumo no processo industrial da Recorrente. É por isso que o entendimento da DRJ abandona a importância da destinação, para valorar exclusivamente o vendedor da operação, que integra apenas um dos polos da relação jurídica que originou o fato gerador. Tal abandono mostra-se presente no esforço da decisão de (i) desvirtuar a lei, (ii) focar em apenas um dos polos da relação jurídica e não nela como um todo (o que é fundamental, pois a relação não se estabelece/caracteriza a partir da perspectiva de apenas um de seus polos), e (iii) usar, a seu favor, argumentos econômicos para demonstrar seu “inconformismo” com a situação posta. (...) Ademais, a destinação empregada pela Recorrente foi confirmada por sua documentação fiscal e contábil, isto é, pelas notas fiscais de entrada emitidas e pela contabilização do ouro como insumo (estoque) destinado à produção, como se vê pela leitura do Código Fiscal de Operações e de Prestações– CFOP – nelas consignado. (...) Fl. 663DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 A Recorrente cita legislação, jurisprudência e doutrina e, ao final, requer “seja dado integral provimento ao recurso voluntário, a fim de que seja reformada a decisão recorrida e canceladas as cobranças decorrentes das compensações não homologadas”. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de admissibilidade; assim, dele conheço. Mérito A controvérsia gravita em torno de crédito da não-cumulatividade apurado sobre o valor de aquisição de bem para fins de insumo, no caso especial de o bem ser ouro adquirido de uma DTVM. A Autoridade Fiscal da Unidade de origem entendeu inexistir crédito no caso, basicamente, porque a aquisição do ouro pelo contribuinte não está sujeita ao pagamento da contribuição. Argumenta que “não há incidência de Cofins sobre a receita decorrente da venda pela DTVM do bem ouro ativo financeiro, pela simples razão de que tal receita não compõe a base de cálculo daquela contribuição para as instituições financeiras. No caso, a incidência da Cofins se dá tão somente sobre as receitas das DTVMs decorrentes do serviço de intermediação financeira, as únicas que são tratadas por ela como receita operacional”. A Recorrente, porém, alega que “o crédito de PIS/Cofins sobre aquisição do ouro ativo financeiro, no momento de sua destinação como insumo industrial, está fundado na base legal que determina a incidência das contribuições sobre a totalidade das receitas auferidas pelas pessoas jurídicas, e permite o desconto do crédito calculado, dentre outros, sobre a aquisição de bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda”. No que pese a ampla discussão conceitual acerca do tema, notadamente, a respeito da qualificação jurídica do mesmo bem (ouro), ora como “ativo financeiro”, ora como “mercadoria comum”, o ponto central aqui é determinar se a legislação ampara crédito no âmbito das contribuições não-cumulativas apurado nas circunstâncias do caso, isto é, quando se trata de compra de ouro ativo-financeiro empregado depois como insumo na indústria. Cite-se aqui a síntese realizada pela própria Recorrente, para servir de balizamento à análise neste julgamento: Fl. 664DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 Assim, no que importa à questão sub judice, são necessários os seguintes requisitos à apuração de créditos, os quais indiscutivelmente são verificados na situação em tela, quais sejam: 1 - Que os bens adquiridos sejam utilizados como insumo na produção de bens da adquirente; e 2 - Que os bens adquiridos tenham se sujeitado ao pagamento do PIS e da Cofins. No entendimento da 14ª Turma de Julgamento, muito embora ela reconheça que o ouro adquirido pela Recorrente das DTVM é utilizado como insumo em seu processo industrial (portanto, que teria sido preenchido o 1º requisito), manteve a glosa do crédito por entender que não teria havido recolhimento de PIS e Cofins sobre o fato gerador da venda do ouro (2º requisito), mas apenas da intermediação financeira do ouro, o que impediria o desconto de créditos. Se admitido que o bem (ouro) adquirido das DTVM fora utilizado pelo contribuinte – como o próprio Colegiado de 1º Grau o admite – como insumo em sua atividade industrial, resta a discussão do segundo ponto. E aqui vale fazer uma digressão a respeito da disciplina legal. A distinção entre ouro-ativo-financeiro e ouro-mercadoria fora introduzida no atual ordenamento jurídico brasileiro pela própria CF/88, para o fim de instituir tributação diferenciada para o primeiro: Art. 153 (...) § 5º O ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, sujeita-se exclusivamente à incidência do imposto de que trata o inciso V do "caput" deste artigo, devido na operação de origem; a alíquota mínima será de um por cento, assegurada a transferência do montante da arrecadação nos seguintes termos: O regime de tributação do ouro-financeiro distingue-se do regime de tributação ouro-mercadoria, a partir da regra constitucional acima citada. Nesse sentido, o ouro-mercadoria segue o regime comum de tributação válido para qualquer mercadoria, com todos os impostos incidindo normalmente (não incide obviamente IOF!), seguindo o que determina a lei específica de cada imposto, já o ouro-financeiro, sobre o qual incide o IOF, e apenas este imposto, segue o regime de tributação previsto para as instituições financeiras. Outra diferença jaz no campo das contribuições (PIS/Cofins), em que o regime de tributação do ouro-mercadoria é o regime não-cumulativo, mas para o ouro ativo-financeiro é o regime cumulativo, com leis regentes distintas: Lei nº 10.637/02 e Lei nº 10.833/03, de um lado, e Lei nº 9.718/98, de outro. Observe-se abaixo a regulamentação, pela Lei nº 7.776/89, do dispositivo constitucional mais acima citado (art. 153, § 5º da CF/88), que Fl. 665DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 justamente dispõe sobre o ouro ativo financeiro e sobre seu tratamento tributário, especialmente o art. 1º e seu parágrafo 2º: Lei nº 7.766 de 11 de maio de 1989 Art. 1º O ouro em qualquer estado de pureza, em bruto ou refinado, quando destinado ao mercado financeiro ou à execução da política cambial do País, em operações realizadas com a interveniência de instituições integrantes do Sistema Financeiro Nacional, na forma e condições autorizadas pelo Banco Central do Brasil, será desde a extração, inclusive, considerado ativo financeiro ou instrumento cambial. (...) § 2º As negociações com o ouro, ativo financeiro, de que trata este artigo, efetuada nos pregões das bolsas de valores, de mercadorias, de futuros ou assemelhadas, ou no mercado de balcão com a interveniência de instituição financeira autorizada, serão consideradas operações financeiras. Deriva-se destes excertos que o contribuinte quando compra ouro de instituição financeira, caso de uma DTVM, não está adquirindo mercadoria, mas ativo financeiro, em razão do simples fato de que essas instituições não comercializam mercadorias, mas realizam operações financeiras, conforme definido na lei. E, por conseguinte, o adquirente não compra mercadoria para o fim de empregar como insumo, mas ativo financeiro, que depois pode (ou não) redirecionar para empregá-lo como insumo. A própria formalidade do negócio comprova de que se trata de aquisição de ouro-financeiro, pois os documentos fiscais, que acompanham a transação, são aqueles previstos na Instrução Normativa SRF nº 49/01, específicos e exclusivos para as instituições financeiras, que operam com ouro ativo-financeiro. Cita-se abaixo excertos deste diploma normativo infralegal: O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso da atribuição que lhe confere o inciso III, do art. 190 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal, aprovado pela Portaria MF nº 227, de 3 de setembro de 1998, e tendo em vista o disposto na Lei nº 7.766, de 11 de maio de 1989, e considerando a necessidade de estabelecer normas para o controle fiscal das operações com ouro, ativo financeiro ou instrumento cambial, resolve: Art. 1º Instituir documentário fiscal para uso exclusivo nas operações com ouro, ativo financeiro ou instrumento cambial, e estabelecer normas para impressão, emissão e escrituração do referido documentário. Parágrafo único. O termo "instituição financeira", empregado nesta Instrução Normativa, compreende todas as pessoas jurídicas autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil. Não há controvérsia que as DTVM são instituições financeiras, pois são instituídas e reguladas pelo BCB (e ainda pelo CMN), conforme Resolução BCB 1120: Fl. 666DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 RESOLUÇÃO Nº 1.120 O BANCO CENTRAL DO BRASIL, na forma do art. 9º da Lei nº 4.595, de 31.12.64, torna público que o CONSELHO MONETÁRIO NACIONAL, em sessão realizada nesta data, tendo em vista as disposições do art. 4º, incisos VIII e XIII, da referida Lei, do art. 10 da Lei nº 4.728, de 14.07.65, e do art. 15, § 1º, da Lei nº 6.385, de 07.12.76, R E S O L V E U: I - Aprovar o Regulamento anexo, que disciplina a constituição, a organização e o funcionamento das sociedades distribuidoras de títulos e valores mobiliários. (...) IV - O Banco Central do Brasil e a Comissão de Valores Mobiliários poderão adotar as medidas julgadas necessárias à execução desta Resolução. O documentário fiscal instituído, para uso exclusivo nas operações com ouro, ativo financeiro ou instrumento cambial, pela citada IN SRF nº 49/01 é o que consta no seu art. 3º: Art. 3º Constitui o documentário fiscal a que se refere o art. 1º: I - Nota Fiscal de Aquisição de Ouro - modelo 1; II - Nota Fiscal de Remessa de Ouro - modelo 2; III - Nota de Negociação com Ouro - modelo 3; IV - Guia de Trânsito de Ouro, Ativo Financeiro - modelo 4. V - Nota Fiscal de Aquisição de Ouro Ativo Financeiro ou Instrumento Cambial - Modelo 5; e (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1083, de 08 de novembro de 2010) VI - a Nota Fiscal de Venda de Ouro Ativo Financeiro ou Instrumento Cambial, exclusivamente pelo Bacen ou pelas instituições por ele autorizadas a realizar exportação de ouro ativo financeiro ou instrumento cambial. Observe-se, no caso concreto ora examinado, as Notas Fiscais de Negociação com Ouro e Notas Fiscais de Remessa de Ouro, fls. 68 e seguintes dos autos. Fl. 667DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 19 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 Aliás o ponto já havia sido descrito pela Autoridade Fiscal, não havendo controvérsia quanto ao fato: (...) Nesse mesmo sentido, ou seja, que o ouro adquirido é ouro financeiro, observamos que sua aquisição sempre esteve acompanhada da Nota Fiscal de Remessa de Ouro, e de Nota Fiscal de Negociação do Ouro, documentos instituídos pela Instrução Normativa SRF N° 49/2001, e de emissão exclusiva em operações com o ouro, quando definido como ativo financeiro ou instrumento cambial. (...) A consequência tributária deste fato - aquisição de ouro ativo financeiro -, é que os impostos (ICMS, IPI) não incidem na operação, por força do Fl. 668DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 20 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 mandamento constitucional, e as contribuições não incidem sobre as receitas derivadas dessas vendas, porque as instituições financeiras, embora sejam contribuintes do PIS/Cofins, submetem-se ao regime cumulativo de forma especial, participando na base de cálculo de tais contribuições apenas receitas de serviços, não receitas obtidas com a própria venda de ouro ativo-financeiro. O regime de tributação, no que se refere as contribuições, a que se submetem as instituições financeiras, afasta-se de modo apreciável daquele a que se obrigam as pessoas jurídicas em geral, a começar pelos diferentes diplomas legais que regem a incidência dos mencionados tributos em cada caso: Lei nº 10.833/03 (ou 10637/02) e Lei nº 9.718/98. Mais ainda: num caso, é não-cumulativo, noutro é cumulativo; com alíquotas distintas. Lei n o 10.833, de 29 de Dezembro de 2003. Art. 1 o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.(Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014)(Vigência) § 1 o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei n o 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica com os seus respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei n o 6.404, de 15 de dezembro de 1976.(Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) § 2 o A base de cálculo da Cofins é o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, conforme definido no caput e no § 1 o . (...) Art. 2 o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1 o , a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento). (...) Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1 o a 8 o : I - as pessoas jurídicas referidas nos §§ 6 o , 8 o e 9 o do art. 3 o da Lei n o 9.718, de 1998, e na Lei n o 7.102, de 20 de junho de 1983; (...) Lei nº 9.718/98 (Cofins cumulativa) (...) §6 o Na determinação da base de cálculo das contribuições para o PIS/PASEP e COFINS, as pessoas jurídicas referidas no§ 1 o do art. 22 da Lei n o 8.212, de 1991, Fl. 669DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 21 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 além das exclusões e deduções mencionadas no § 5 o , poderão excluir ou deduzir: (Redação dada pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) I- no caso de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil e cooperativas de crédito: (...) A peculiaridade na transação em foco - venda de ouro ativo financeiro para indústria que o utilizará depois como insumo -, consiste numa espécie de transição de regimes (cumulativo para não-cumulativo), por conta da qualificação jurídica que a LEI aplica ao mesmo bem. Em todo o caso, da operação de extração até a venda do ouro com impurezas pela DTVM ao fabricante de lingotes de ouro puro (caso do contribuinte) as operações são qualificadas como financeiras, e, por esta razão, não incide a Cofins não-cumulativa (nem cumulativa!) na receita auferida com a específica venda do ouro, em outras palavras, a receita correspondente não está sujeita ao pagamento da contribuição. Depois desta última venda, aí sim, passa a valer o regime não-cumulativo. As receitas sobre as quais incide Cofins (ou PIS), no caso de uma DTVM, são aquelas denominadas na COSIF como rendas operacionais, que representam remunerações por conta de suas atividades típicas, nunca sobre a venda dos próprios ativos. Vale destacar que a COSIF é o plano contábil obrigatório das instituições financeiras, conforme se depreende da Circular BCB nº 1273, de 29/12/87: Circular nº 1273, de 29.12.87 Comunicamos que a Diretoria do Banco Central do Brasil, em sessão realizada em 16.12.87, com fundamento no artigo 4º, inciso XII, da Lei nº 4.595, de 31.12.64, por competência delegada pelo Conselho Monetário Nacional, decidiu instituir, para adoção obrigatória a partir do Balanço de 30.06.88, o anexo PLANO CONTÁBIL DAS INSTITUIÇÕES DO SISTEMA FINANCEIRO NACIONAL – COSIF. 2. As normas consubstanciadas no COSIF aplicam–se aos bancos comerciais, bancos de desenvolvimento, bancos de investimento, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de arrendamento mercantil, sociedades corretoras de títulos e valores mobiliários, sociedades distribuidoras de títulos e valores mobiliários, sociedades de crédito imobiliário, associações de poupança e empréstimo, caixas econômicas e cooperativas de crédito. (...) TÍTULO: PLANO CONTÁBIL DAS INSTITUIÇÕES DO SISTEMA FINANCEIRO NACIONAL – COSIF CAPÍTULO: Normas Básicas – 1 SEÇÃO: Receitas e Despesas - 17 Fl. 670DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 22 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 1. Para fins de registros contábeis e elaboração das demonstrações financeiras, as receitas e despesas se classificam em Operacionais e Não Operacionais. 2. As receitas, em sentido amplo, englobam as rendas, os ganhos e os lucros, enquanto às despesas correspondem as despesas propriamente ditas, as perdas e os prejuízos. 3. As rendas operacionais representam remunerações obtidas pela instituição em suas operações ativas e de prestação de serviços, ou seja, aquelas que se referem a atividades típicas, regulares e habituais. (...) E ainda no Manual COSIF (v. site do BCB) registra-se: 3. Aplicações em Ouro 1 - As aquisições de ouro no mercado físico registram-se em APLICAÇÕES TEMPORÁRIAS EM OURO pelo custo total, em subtítulos de uso interno que identifiquem suas características de quantidade, procedência e qualidade. (Circ 1273) 2 -O saldo das aplicações em ouro físico ou certificado de custódia de ouro e o saldo dos contratos de mútuo de ouro, por ocasião dos balancetes e balanços, devem ser ajustados com base no valor de mercado do metal, fornecido pelo Banco Central do Brasil.(Circ 2333 art 1º itens I,II) 3 - A contrapartida do ajuste positivo ou negativo, efetuado na forma do item anterior, deve ser registrada em conta adequada de receita ou despesa operacional, respectivamente.(Circ 2333 art 1º § único) 4 -As despesas de transporte, custódia, refino, chancela, impostos e outras inerentes ao ciclo operacional de negociação do metal, bem como de corretagem, devem ser agregadas ao custo do ouro. (Circ 2333 art 2º) 5 -A instituição deve providenciar a conferência periódica do estoque de ouro, pelo menos por ocasião dos balancetes e balanços, devendo o respectivo termo de conferência, devidamente autenticado, ser arquivado para posteriores averiguações. No caso da custódia do estoque em outra instituição devem ser arquivados os respectivos comprovantes e efetuados os registros correspondentes nas adequadas contas de compensação. (Circ 1273) As contribuições (PIS/Cofins) das Instituições Financeiras incidem sobre rendimentos de ativos financeiros (ou sobre serviços prestados), mas não diretamente sobre as vendas de ativos, assim, no campo de incidência do PIS/Cofins das instituições financeiras estão os serviços bancários e os de intermediação financeira, não a venda de mercadorias ou de ativos. O Parecer PGFN/CAT/ nº 2773/2007 define a natureza das receitas auferidas pelas instituições financeiras como receitas de serviços: PARECER PGFN/CAT/nº 2773/2007 (...) h) serviços para as instituições financeiras abarcam as receitas advindas da cobrança de tarifas (serviços bancários) e das operações bancárias (intermediação financeira); i) serviços para as seguradoras abarcam as receitas advindas do recebimento dos prêmios; j) as afirmações contidas nas letras “h” e “i” decorrem: do princípio da universalidade na manutenção da seguridade social (caput do art. 195 da CR/88), do princípio da capacidade contributiva (§ 1º do art. 145 da CR/88), do item 5 do Fl. 671DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 23 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 Anexo sobre Serviços Financeiros do GATS e promulgado pelo Decreto nº 1.355, de 30.12.94 (art. 98 do CTN), do inc. III do art. 2º da LC nº 116, de 2003 e dos arts. 3º, § 2º e 52 do CDC. 66.Têm-se, então, que a natureza das receitas decorrentes das atividades do setor financeiro e de seguros pode ser classificada como serviços para fins tributários, estando sujeita à incidência das contribuições em causa, na forma dos arts. 2º, 3º, caput e nos §§ 5º e 6º do mesmo artigo, exceto no que diz respeito ao “plus” contido no § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718, de 1998, considerado inconstitucional por meio do Recurso Extraordinário 357.950-9/RS e dos demais recursos que foram julgados na mesma assentada. E, por decorrência de todas as razões acima alinhadas, incide no caso a vedação constante do §2º do art. 3º da Lei nº 10.833/03, porque o (a venda do) bem (ouro ativo-financeiro) não se sujeita ao pagamento da contribuição: Lei nº 10.833/03 art. 3º (...) § 2 o Não dará direito a crédito o valor:(Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e(Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.(Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) Em síntese: da extração até a mencionada operação de venda, aqui em foco, não incide a Cofins não cumulativa, depois disso passa a incidir em todas as transações. A venda da DTVM para a contribuinte, ora Recorrente, é a última operação ainda presidida pelo regime das instituições financeiras, já a venda da contribuinte, ora Recorrente, para um cliente seu será a primeira no regime geral das demais pessoas jurídicas, vale dizer, no regime não-cumulativo, inclusive com apuração de créditos sobre a venda do ouro, agora devidamente qualificado como ouro mercadoria. Enfim, não incide PIS/Cofins sobre a receita decorrente da venda de ouro ativo-financeiro de uma Instituição Financeira para a Indústria, e, consequentemente, não gera direito creditório o valor da aquisição do referido bem (ouro financeiro), mesmo que venha a ser depois aplicado como insumo na atividade da empresa. A Jurisprudência do CARF, embora ainda incipiente, vem se consolidando no sentido aqui defendido. Em ambos os acórdãos abaixo citados, a Recorrente é a mesma destes autos (UMICORE), e nos dois casos acordaram os membros do Colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário: Fl. 672DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 24 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 Acórdão n.º 3301-004.675 de 23/05/18 (Relatora Conselheira Liziane Angelotti Meira Nessa, acolhido por maioria) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011 OURO ATIVO FINANCEIRO / INSTRUMENTO CAMBIAL. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. Quando se adquire ouro na forma de ativo financeiro / instrumento cambial não se está adquirindo uma mercadoria (um insumo). A instituição financeira não deu destino diverso ao ouro ativo financeiro, nem poderia. A alteração dessa condição vantajosa, para que o ouro seja considerado uma mercadoria, deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse fato vier a gerar, com a regência das normas impositivas do ICMS, do IPI, do PIS e da Cofins, e só a partir da primeira venda como mercadoria poderá o adquirente do ouro então mercadoria se beneficiar dos créditos por ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não. Sobre o bem ouro ativo financeiro não houve incidência da contribuição do PIS. ------------------------------ Acórdão n.º 3402-005.581 de 25/09/18 (Relator Conselheiro Pedro Sousa Bispo, acolhido por maioria) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 OURO ATIVO FINANCEIRO / INSTRUMENTO CAMBIAL. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. Quando se adquire ouro na forma de ativo financeiro/instrumento cambial não se está adquirindo uma mercadoria (um insumo). A instituição financeira não deu destino diverso ao ouro ativo financeiro, nem poderia. A alteração dessa condição vantajosa, para que o ouro seja considerado uma mercadoria pela adquirente, deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse fato vier a gerar, com a regência das normas impositivas do ICMS, do IPI, do PIS e da Cofins, e só a partir da primeira venda como mercadoria poderá o adquirente do ouro, então mercadoria, beneficiar-se dos créditos por ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não. Sobre o bem ouro ativo financeiro não houve incidência da contribuição para a COFINS. Vale citar alguns excertos deste último acórdão (3402-005.581), alinhados com o entendimento aqui adotado: Nesse cenário, a afirmação da Recorrente, em sua defesa, de que o ouro ativo financeiro se sujeita normalmente a incidência do PIS e da COFINS em todas as operações envolvidas ao longo da sua cadeia não se mostra verdadeira, pois, conforme visto nos dispositivos legais anteriormente expostos, o ouro ativo financeiro tem uma carga tributária bastante reduzida se comparada como o do ouro mercadoria. Sobre as operações envolvendo o primeiro , os envolvidos na cadeia de produção do ouro ativo financeiro, desde a extração até chegar a instituição financeira, não pagam PIS e COFINS sobre essas operações, posto que são beneficiadas pela imunidade, excetuando se IOF. Tendo uma carga tributária menor, logicamente o ouro ativo financeiro/instrumento cambial tem um preço mais barato que o ouro mercadoria. Fl. 673DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 25 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 As instituições financeiras autorizadas pelo Banco Central a operarem com o ouro ativo financeiro, tais como as DTVMs, por sua vez, estão sujeitas ao regime cumulativo das Contribuições para o PIS e COFINS, incidindo essas contribuições sobre as receitas de serviços bancários (cobranças de tarifas) e as de intermediação financeira. Quanto a tributação das contribuições em comento nesse ramo de atividade, reproduz-se o Parecer PGFN/CAT/Nº 2.773/2007, que trata da base de cálculo dessas contribuições devidas pelas instituições financeiras e seguradoras após o julgamento do RE 357.9509/RS, no qual fica claro que as instituições financeiras tem como receita apenas serviços para fins tributários, e destes a receita pelo serviço de intermediação financeira, não tendo receitas pela venda de mercadorias, in verbis: (...) Destarte, conclui-se que na instituição financeira (DTVM) que recebe o ouro compromissado com natureza de ativo financeiro e o aliena a um investidor, a tributação do ouro não se dá sobre o valor do bem ouro alienado, mas tão somente sobre a receita de serviço de intermediação, incidindo sobre o ganho apurado entre a operação de compra e a de venda, se por ventura apurado, pois também se é possível apurar perda na operação. No caso ora analisado, torna-se evidente que o produto (ouro) adquirido pela Recorrente, na sua origem, era, de fato, um ativo financeiro que possuía, pela Constituição e lei regulamentadora, características próprias bem distintas das do ouro mercadoria, mormente com relação as instituições autorizadas a operá-lo, documentação lastreadora das operações e sua forma de tributação privilegiada. Depreende-se dos fatos até aqui narrados, que a Recorrente comprou um ativo financeiro e posteriormente, por vontade própria, transformou-o em mercadoria, e consequentemente insumo, para aplicação no seu processo produtivo de purificação do ouro. Ressalta-se que o produto adquirido foi um ativo financeiro da DTVM e não uma mercadoria, como faz crer a Recorrente. Em uma etapa posterior foi que o Contribuinte concretizou o seu animus de transformá-lo em mercadoria nova, quando então a utilizou como insumo. Entendo, assim, que a situação explicitada não gera direito a crédito porque a Recorrente, de forma originária, fez surgir a mercadoria que não existia nas operações anteriores, posto que o produto adquirido (ouro ativo financeiro) possuía características próprias, distintas das mercadorias, não havendo que se falar em direito a crédito. Se a Recorrente optou pela transformação do ouro ativo financeiro em mercadoria isso deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse fato vier a gerar, com a regência das normas impositivas do ICMS, do IPI, do PIS e da Cofins, e só a partir da primeira venda como mercadoria poderá o adquirente do ouro, então mercadoria, beneficiar-se dos créditos por ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não. (...) No caso concreto, restou comprovado que o bem adquirido pela Recorrente (ouro ativo financeiro), além de não ser mercadoria no momento da aquisição, também não se sujeitou o bem, ouro ativo financeiro, a incidência das contribuições ao PIS e a COFINS ao longo da sua cadeia, desde a extração até a negociação do ativo financeiro pela DTVM, o que torna inviável a possibilidade de creditamento dessas contribuições na operação de aquisição do bem. Fl. 674DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 26 do Acórdão n.º 3401-010.080 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905385/2011-29 A essa mesma conclusão chegou a Conselheira Relatora Liziane Angelotti Meira Nessa no acórdão nº 3301004.675, da 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, que, em julgamento dos mesmos elementos fático-jurídicos da própria Recorrente, mas de período de apuração diferente, concluiu pela impossibilidade de creditamento na operação de aquisição do ouro na forma aqui discutida, conforme sintetizado na ementa a seguir reproduzida: Registra-se, por último, que, dos dois acórdãos citados, a contribuinte recorrera à CSRF, mas, em ambos o Recurso Especial NÃO fora conhecido, por ausência de comprovação “de divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de Acórdão paradigma em que, enfrentando questão fática equivalente, a legislação tenha sido aplicada de forma diversa” (Ac. 9303-010.237 e 9303-010.239). De todo exposto, VOTO por conhecer do Recurso, negando-lhe provimento. CONCLUSÃO Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do anexo II do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Fl. 675DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 13830.721989/2017-14
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 20 00:00:00 UTC 2019
Data da publicação: Fri Feb 11 00:00:00 UTC 2022
Numero da decisão: 3401-001.895
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em sobrestar o julgamento, para que se aguarde o julgamento definitivo do Processo 18186.731370/2013-50, por prejudicialidade. Após, sejam os autos remetidos a este Conselho, para reinclusão em pauta e prosseguimento do julgamento. (documento assinado digitalmente) Mara Cristina Sifuentes – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Leonardo Ogassawara de Araújo Branco - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antônio Souza Soares, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (Vice-Presidente), Luis Felipe de Barros Reche (suplente convocado), Fernanda Vieira Kotzias, João Paulo Mendes Neto, Mara Cristina Sifuentes (Presidente em Exercício). Ausente o conselheiro Rosaldo Trevisan.
Nome do relator: Não se aplica
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em sobrestar o julgamento, para que se aguarde o julgamento definitivo do Processo 18186.731370/2013-50, por prejudicialidade. Após, sejam os autos remetidos a este Conselho, para reinclusão em pauta e prosseguimento do julgamento. (documento assinado digitalmente) Mara Cristina Sifuentes – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Leonardo Ogassawara de Araújo Branco - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antônio Souza Soares, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (Vice-Presidente), Luis Felipe de Barros Reche (suplente convocado), Fernanda Vieira Kotzias, João Paulo Mendes Neto, Mara Cristina Sifuentes (Presidente em Exercício). Ausente o conselheiro Rosaldo Trevisan.

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Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em sobrestar o julgamento, para que se aguarde o julgamento definitivo do Processo 18186.731370/2013-50, por prejudicialidade. Após, sejam os autos remetidos a este Conselho, para reinclusão em pauta e prosseguimento do julgamento. (documento assinado digitalmente) Mara Cristina Sifuentes – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Leonardo Ogassawara de Araújo Branco - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Lázaro Antônio Souza Soares, Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco (Vice-Presidente), Luis Felipe de Barros Reche (suplente convocado), Fernanda Vieira Kotzias, João Paulo Mendes Neto, Mara Cristina Sifuentes (Presidente em Exercício). Ausente o conselheiro Rosaldo Trevisan. Relatório Por bem sintetizar a controvérsia, transcrevo o relatório anexo ao acórdão recorrido, complementando-o ao final com o necessário. Trata-se de processo de lançamento de oficio para exigência de crédito tributário relativo a multa pela compensação considerada indevida, conforme se extrai das informações a seguir (extraídas do auto de infração): " Penalidade pecuniária aplicada em decorrência de declaração de compensação parcialmente homologada. ... ...houve o reconhecimento parcial do crédito e a HOMOLOGAÇÃO PARCIAL das Declarações de Compensação em formulário no mesmo processo, e implicou na consequente intimação para quitação dos débitos dos tributos e contribuições não RE SO LU ÇÃ O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 38 30 .7 21 98 9/ 20 17 -1 4 Fl. 297DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 da Resolução n.º 3401-001.895 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13830.721989/2017-14 atingidos por essa compensação. Interposta manifestação de inconformidade, foi julgada improcedente perante a Delegacia da Receita Federal de Julgamento (...). Recurso voluntário datado de 07 de março de 2017 foi apresentado e aguarda deslinde no CARF. A Declaração de Compensação em formulário foi entregue após a publicação da Lei nº 12.249, de 11/06/2010, publicada no Diário Oficial da União em 14/06/2010, que incluiu os parágrafos 15, 16 e 17 no artigo 74 da Lei nº 9.430, de 1996, estabelecendo multa isolada no percentual de 50% (cinquenta por cento) incidente sobre o valor do crédito não validado quando não for homologada a compensação ou homologada parcialmente ... Assim, deve a multa isolada prevista na redação atual do §17 do artigo 74 da Lei nº 9.430, de 1996, incidir sobre o valor do débito indevidamente compensado. Dessa forma, a base de cálculo para a multa prevista no §17 acima citado é o valor do débito não compensado... Como a decisão proferida no despacho decisório que homologou parcialmente ou não homologou a compensação está suspensa pela apresentação de recurso administrativo voluntário pendente de julgamento, o presente lançamento é formalizado com sua exigibilidade suspensa, por força do artigo 74, §18 c/c §11, da Lei nº 9.430, de 1996, incluído pela Lei nº 12.844, de 2013..." Tendo tomado ciência por via postal da autuação em 18/09/2017, o contribuinte interpôs em 17/10/2017 sua impugnação, fundamentando sua defesa nos tópicos abaixo: "II - DO JULGAMENTO EM CONJUNTO DESTA IMPUGNAÇÃO COM AS OUTRAS APRESENTADAS EM PROCESSOS ADMINISTRATIVOS CONEXOS, ORIUNDOS DO MESMO MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL ... III - SÍNTESE DOS FATOS - A ORIGEM DO AUTO DE INFRAÇÃO ... Ocorre que a aplicação da multa, imposta unicamente em função da ausência homologação do pedido de compensação - ou seja, não representa uma contrapartida em razão da prática de ato ilícito ou dano ao erário - viola diversos princípios basilares expressos na Constituição do Brasil, sendo que os Tribunais brasileiros vêm reconhecendo sua ilegalidade e inconstitucionalidade. ... A aplicação dessa multa, mesmo que prevista em Lei, enseja violação a diversos preceitos constitucionais, quais sejam: (i) o direito fundamental de petição aos poderes públicos, que se encontra insculpido no artigo 5-, inciso XXXIV, da Constituição Federal; (ii) os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade; e (iii) resulta em verdadeira sanção política, a qual, há tempos, é refutada pelo Supremo Tribunal Federal. ... IV - DO DIREITO - DAS RAZOES PARA O AFASTAMENTO DA MULTA PREVISTA NO PARÁGRAFO 17, DO ARTIGO 74, DA LEI Nº 9.430/96 IV.1 - DA VIOLAÇÃO AO DIREITO DE PETIÇÃO - INCONSTITUCIONALIDADE RECONHECIDA PELA CORTE ESPECIAL DO TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 4ª REGIÃO E PELAS JURISPRUDÊNCIAS DOS TRIBUNAIS REGIONAIS FEDERAIS DAS 1ª E 3ª REGIÕES ... A garantia constitucional do direito de petição é frontal disposto no parágrafo 17 do artigo 74, da Lei 9.430/96. ... IV.2 - DA SANÇÃO POLÍTICA DECORRENTE DA APLICAÇÃO DA MULTA PREVISTA NO PARÁGRAFO 17, DO ARTIGO 74, DA LEÍ Nº 9.430/96 ... Qualquer restrição que implique cerceamento da liberdade de exercer uma conduta econômica lícita é inconstitucional, porque, além de contrariar o devido processo legal, estará desconectada dos princípios insculpidos no art. 170, da Constituição Federal. ... Fl. 298DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 da Resolução n.º 3401-001.895 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13830.721989/2017-14 IV.3- DA VIOLAÇÃO AOS PRINCÍPIOS DA PROPORCIONALIDADE E DA RAZOABILIDADE ... No presente caso, foi imputada à Impugnante multa no patamar de 50% do valor correspondente à compensação não homologada, o que corresponde ao aviltante valor histórico(...), cuja natureza confiscatória salta aos olhos. Também restam violados os princípios da proporcionalidade e da razoabilidade, os quais, para sua correta aplicação e que é mandatória ao legislador, implicam em observância da adequação, necessidade e proporcionalidade em sentido estrito. ... Dessa forma, a partir da aplicação dos princípios da razoabilidade, proporcionalidade e vedação ao confisco, na linha da jurisprudência firmada no Tribunal Regional Federal da 3ª Região, o cancelamento da multa isolada é medida que se impõe, ou, caso assim não se entenda, o que se admite apenas em homenagem ao princípio da eventualidade, deve ser reduzida para o patamar de 10% (dez por cento) do montante não homologado, sob enfoque dos mesmos ... V - DA SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO ENQUANTO NÃO DEFINITIVAMENTE JULGADO O PROCESSO ADMINISTRATIVO (...) - ARTIGO 74, PARÁGRAFO 18, DA LEI M 9.430/96 ... VI - SUBSIDIARIAMENTE - DO SOBRESTAMENTO DO PROCESSO ADMINISTRATIVO ENQUANTO NÃO JULGADOS DEFINITIVAMENTE A ADIN Nº 4095 E O RECURSO EXTRAORDINÁRIO Nº 796.939/RS - PORTARIA CONJUNTA RFB/PGFN Nº 01, DE 12 DE FEVEREIRO DE 2014"(grifos e negritos no original) Ao final veio requerer: - o cancelamento integral do lançamento; - subsidiariamente, o reconhecimento o excesso da multa com sua redução para 10% ou - a suspensão do processo até o deslinde da ADI nº 4905 ou do RE nº 796.939/RS ou até o julgamento do processo do crédito. A r. DRJ proferiu acordão assim ementado: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Data do fato gerador: 15/04/2016 INCONSTITUCIONALIDADE A autoridade administrativa não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de legislação tributária. VALIDADE DA LEI. COMPETÊNCIA. Falece competência à autoridade julgadora de instância administrativa para a apreciação de aspectos relacionados com a validade de Lei, tarefa privativa do Poder Judiciário. PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. DOUTRINA E JURISPRUDÊNCIA. Não cabe apreciar questões relativas a ofensa a princípios constitucionais, tais como do não confisco ou da equidade, dentre outros, competindo, no âmbito administrativo, tão somente aplicar o direito tributário positivado. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido. A Recorrente apresentou Recurso Voluntário em que aduz, preliminarmente, a necessidade de julgamento em conjunto deste recurso com os apresentados em processos administrativos conexos, oriundos do mesmo mandado de procedimento fiscal. Fl. 299DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 da Resolução n.º 3401-001.895 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13830.721989/2017-14 No mérito alega violação ao direito de petição, e que o parágrafo 17, do artigo 74, da lei nº 9.430/96 já teve sua inconstitucionalidade reconhecida. Que referida previsão trata de presunção de má-fé. Alega ainda que não houve prejuízo à administração, que poderia cobrar o tributo com juros. Acrescenta que referido dispositivo veicula norma de caráter sancionatório político. Além de violar os princípios da razoabilidade e da proporcionalidade. Sustenta ainda a suspensão da exigibilidade do crédito tributário enquanto não definitivamente julgado o processo administrativo n. 18186.731370/2010-50, no qual se discute o mérito das compensações não homologadas que ensejaram as presentes multas isoladas. Subsidiariamente, sustenta o sobrestamento do processo administrativo enquanto não julgados definitivamente a ADIN nº 4095 e o Recurso Extraordinário nº 796.939/RS. É o Relatório. Voto Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Relator O Recurso é tempestivo e preenche os demais requisitos formais de admissibilidade, motivo pelo qual dele tomo conhecimento. Na questão material, entretanto, não é de se conhecer os fundamentos aduzidos que firmem em premissas de ordem constitucional, sob o risco de ofensa à Súmula CARF n. 2: Súmula CARF nº 2 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Acórdãos Precedentes: Acórdão nº 101-94876, de 25/02/2005 Acórdão nº 103-21568, de 18/03/2004 Acórdão nº 105-14586, de 11/08/2004 Acórdão nº 108-06035, de 14/03/2000 Acórdão nº 102- 46146, de 15/10/2003 Acórdão nº 203-09298, de 05/11/2003 Acórdão nº 201-77691, de 16/06/2004 Acórdão nº 202-15674, de 06/07/2004 Acórdão nº 201-78180, de 27/01/2005 Acórdão nº 204-00115, de 17/05/2005 Nesse diapasão, não conheço da alegação de violação ao direito de petição, da ofensa à razoabilidade e a proporcionalidade, a alegação de se tratar de sanção política. Fl. 300DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 da Resolução n.º 3401-001.895 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13830.721989/2017-14 Passando então aos argumentos subsistentes, entendo que assiste razão à Recorrente. O presente processo é claramente conexo ao processo administrativo n. 18186.731370/2010-50, no qual se discute o mérito das compensações não homologadas. Nessa senda, voto por converter o presente julgamento em diligência para que a unidade local acompanhe o andamento do processo principal, devendo retornar os presentes autos a julgamento com relatório sobre os impactos da decisão administrativa final irrecorrível daquele contencioso sobre o caso em apreço. É como voto. (documento assinado digitalmente) Leonardo Ogassawara de Araújo Branco Fl. 301DF CARF MF Documento nato-digital

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Numero do processo: 10711.722369/2012-56
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jul 29 00:00:00 UTC 2020
Ementa: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Data do fato gerador: 07/03/2009 MULTA ADUANEIRA POR ATRASO EM PRESTAR INFORMAÇÕES. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. Nos termos da Súmula CARF nº 126, a denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37/66, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350/2010. MULTA ADUANEIRA POR ATRASO EM PRESTAR INFORMAÇÕES. POSSIBILIDADE DE MÚLTIPLAS INFRAÇÕES PARA UM MESMO NAVIO/VIAGEM. ALEGAÇÃO DE BIS IN IDEM. A conduta omissiva pode ser caracterizada tanto em relação a informações do veículo quanto da carga ou sobre as operações (no plural) que execute. Logo, conclui-se que existem diversas informações cuja ausência de comunicação à Receita Federal ensejam a aplicação da multa. A cobrança em duplicidade somente ocorreria se, sobre uma mesma informação não fornecida, fosse cobrada mais de uma multa. Ocorre que, no caso concreto, foram diversas informações não prestadas, e sobre cada uma destas foi cobrada uma única multa. O dispositivo legal em momento algum estabelece que a cobrança deve ocorrer por navio ou por viagem. Não faria qualquer sentido que a multa fosse assim estabelecida, pois puniria de forma idêntica tanto o sujeito passivo que deixou de prestar uma única informação quanto aquele sujeito passivo que deixou de prestar diversas informações. PRAZOS PARA PRESTAR AS INFORMAÇÕES EXIGIDAS NA IN RFB Nº 800/2007. A legislação estabeleceu um período para que as empresas se adaptassem à IN RFB nº 800/2007, mas não eliminou a exigência de prazo para a prestação de informação. Apenas aceitou que, até 01/04/2009, as informações exigidas fossem apresentadas com menor antecedência, mas tendo como limite a atracação ou a desatracação da embarcação em porto no País.
Numero da decisão: 3401-007.815
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-007.812, de 29 de julho de 2020, prolatado no julgamento do processo 10711.002909/2010-10, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado.
Nome do relator: TOM PIERRE FERNANDES DA SILVA
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DENÚNCIA ESPONTÂNEA. Nos termos da Súmula CARF nº 126, a denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37/66, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350/2010. MULTA ADUANEIRA POR ATRASO EM PRESTAR INFORMAÇÕES. POSSIBILIDADE DE MÚLTIPLAS INFRAÇÕES PARA UM MESMO NAVIO/VIAGEM. ALEGAÇÃO DE BIS IN IDEM. A conduta omissiva pode ser caracterizada tanto em relação a informações do veículo quanto da carga ou sobre as operações (no plural) que execute. Logo, conclui-se que existem diversas informações cuja ausência de comunicação à Receita Federal ensejam a aplicação da multa. A cobrança em duplicidade somente ocorreria se, sobre uma mesma informação não fornecida, fosse cobrada mais de uma multa. Ocorre que, no caso concreto, foram diversas informações não prestadas, e sobre cada uma destas foi cobrada uma única multa. O dispositivo legal em momento algum estabelece que a cobrança deve ocorrer por navio ou por viagem. Não faria qualquer sentido que a multa fosse assim estabelecida, pois puniria de forma idêntica tanto o sujeito passivo que deixou de prestar uma única informação quanto aquele sujeito passivo que deixou de prestar diversas informações. PRAZOS PARA PRESTAR AS INFORMAÇÕES EXIGIDAS NA IN RFB Nº 800/2007. A legislação estabeleceu um período para que as empresas se adaptassem à IN RFB nº 800/2007, mas não eliminou a exigência de prazo para a prestação de informação. Apenas aceitou que, até 01/04/2009, as informações exigidas AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 71 1. 72 23 69 /2 01 2- 56 Fl. 154DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 2 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 fossem apresentadas com menor antecedência, mas tendo como limite a atracação ou a desatracação da embarcação em porto no País. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-007.812, de 29 de julho de 2020, prolatado no julgamento do processo 10711.002909/2010-10, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Mara Cristina Sifuentes – Presidente Redatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares, Sabrina Coutinho Barbosa (suplente convocada), Carlos Henrique de Seixas Pantarolli, Fernanda Vieira Kotzias, Marcos Roberto da Silva (suplente convocado), Joao Paulo Mendes Neto, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Mara Cristina Sifuentes (Presidente Substituta). Ausente o conselheiro Tom Pierre Fernandes da Silva, substituído pelo conselheiro Marcos Roberto da Silva. Declarou-se impedido de participar do julgamento o conselheiro Oswaldo Gonçalves de Castro Neto, substituído pela conselheira Sabrina Coutinho Barbosa. Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão de primeira instância, que julgou improcedente a impugnação do sujeito passivo. O processo se refere à auto de infração, por registro extemporâneo de conhecimento de carga. O recorrente ingressou com a impugnação, com as seguintes alegações: - Uma vez que o armador apresentou às informações sobre as cargas transportadas através conhecimento master associado ao manifesto eletrônico, todos os prazos exigidos pela Receita Federal foram cumpridos e, consequentemente, a mesma não sofreu nenhum tipo de dificuldade seja apara fiscalização seja para apuração de créditos tributários. Logo, as informações foram prestadas no prazo. - Nos termos do artigo 50 da IN RFB n° 800/2007, os prazos do artigo 22 somente seriam exigíveis a partir de 01/04/2009. - Alega ausência de má-fé ou prejuízo ao Fisco. - Argüi que o Siscomex-Carga estava em período de contingência, período que se encerrou um dia após a atracação da embarcação. Nos termos da IN RFB n° 835/2008, durante o período de contingência, dever-se-ia aplicar regras diferenciadas. Fl. 155DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 3 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 - Há bis in idem com o processo n° 10711.0072907/2010-21, que também imputa a impugnante a mesma penalidade aqui apontada. Os processos tratam da mesma embarcação, da mesma escala e mesma data. Solicita a improcedência do auto de infração. Requer produção de provas em direito admitidas. É o relatório. A DRJ decidiu julgar improcedente a impugnação. Foi exarado Acórdão com a ementa dispensada nos termos do art. 1°, inciso I, da Portaria SRF n° 1.364, de 10/11/2004. O contribuinte, tendo tomado ciência do Acórdão da DRJ, apresentou Recurso Voluntário, basicamente reiterando os mesmos argumentos da Impugnação. É o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche as demais condições de admissibilidade, por isso dele tomo conhecimento. I – DA ALEGAÇÃO DE CUMPRIMENTO DA OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA Alega o Recorrente que em momento algum deixou a Recorrente de prestar as informações sobre as cargas transportadas. Sustenta que a agência marítima prestou as informações necessárias, referentes ao aludido Conhecimento Eletrônico genérico (MBL), ao qual o Conhecimento Eletrônico house (HBL) n.º 130805118040265 está vinculado, com antecedência de três dias da atracação da embarcação. No entendimento do Recorrente, resta claro o excessivo zelo da fiscalização, considerando que o intervalo de tempo entre a atracação da embarcação e a inclusão das informações, bem como os demais fatos demonstrados, não geraram prejuízo ao Fisco, não havendo que se falar em aplicação da penalidade. Contudo, por serem informações diferentes prestadas por pessoas diversas, o fato de o transportador internacional ou seu representante (agência de navegação) terem prestado as informações a ele exigidas (manifesto e conhecimento eletrônicos) não afasta a penalidade do agente de carga (impugnante) pela não prestação da informação a ela exigida (desconsolidação da carga/conhecimento). Conforme art. 10 e seus incisos, e art. 18, caput, a informação da desconsolidação da carga (conhecimento) independe da informação do manifesto eletrônico e da informação do conhecimento eletrônico (art. 10). Enquanto a informação da desconsolidação é prestada pelo agente de carga, a informação do manifesto e do conhecimento eletrônico é dada pelo armador internacional ou seu agente: Art. 10. A informação da carga transportada no veículo compreende: I- a informação do manifesto eletrônico; II - a vinculação do manifesto eletrônico a escala; III - a informação dos conhecimentos eletrônicos; IV - a informação da desconsolidação; e Fl. 156DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 4 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 V - a associação do CE a novo manifesto, no caso de transbordo ou baldeação da carga. Art. 18. A desconsolidação será informada pelo agente de carga que constar como consignatário do CE genérico ou por seu representante. Os fatos narrados pela fiscalização não deixam dúvidas sobre o cometimento da infração aduaneira: A embarcação CSAV RIO PUELO chegou ao Brasil através do porto do Rio de Janeiro /RJ, procedente do porto de PORT ELIZABETH/Estados Unidos, no dia 09/06/2008, tendo atracado às 10:00:00 h, conforme consta nos Extratos do Manifesto n° 1308501019898 e da Escala n° 08000077980 às fls. 17/17 e 14/16, respectivamente. A data/hora da atracação supracitada estabelece o limite para que a agência de navegação preste as informações de sua responsabilidade da carga constante a bordo da embarcação, tendo como porto de destino final Rio de Janeiro, conforme prazo previsto nos arts. 22 e 50 da IN RFB n° 800, de 27/12/2007. A agência de navegação COMPANHIA LIBRA DE NAVEGAÇÃO, inscrita no CNPJ sob o n° 42.581.413/0018-03, após ter informado o Manifesto n° 1308501019898 e efetuado sua vinculação às escalas dentro do prazo, informou tempestivamente o Conhecimento Eletrônico (C.E.-Mercante) Genérico (MBL) n° 130805113597903, no dia 06/06/2008 às 08:39:40 h, conforme extrato do C.E.-Mercante do Siscomex Carga às fls. 19 a 21. Consta como consignatário do C.E.-Mercante Genérico supracitado a empresa PANALPINA LTDA, inscrita no CNPJ sob o n° 49.728.108/0001-94, conforme tela do sistema CNPJ constante às fls. 13, cadastrada junto ao Departamento do Fundo da Marinha Mercante - DEFMM - como agente de carga (desconsolidador), como se verifica no extrato do sistema Mercante, às fls. 18. Tendo em vista que o primeiro porto de atracação da embarcação no País é o próprio porto de destino da carga (Rio de Janeiro/RJ), a data/hora limite para que a empresa PANALPINA LTDA prestasse as informações de sua responsabilidade, nos termos dos arts. 22 e 50 da IN RFB n° 800, de 27/12/2007, é a mesma da atracação efetiva da embarcação, ou seja, dia 09/06/2008, às 10:00:00 h. No entanto, a empresa PANALPINA LTDA procedeu à desconsolidação da carga incluindo o C.E.-Mercante Agregado (HBL) n° 130805118040265 somente no dia 13/06/2008, às 14:47:38 h, restando portanto intempestiva a informação, tendo sido gerado inclusive pelo sistema Carga um bloqueio automático com o status de "INCLUSÃO DE CARGA APÓS O PRAZO OU ATRACAÇÃO" de forma imediata, conforme extrato do C.E. - Mercante às fls. 22 a 23. Destaca-se por fim, o fato da informação no sistema Carga, no momento do desbloqueio por esta Alfândega do Porto do Rio de Janeiro/RJ, da sujeição à aplicação da multa prevista na alínea "e" do inciso IV do art. 107 do Decreto-Lei 37/66, com redação dada pelo art. 77 da Lei n° 10.833/2003, conforme consta às fls. 23. Destarte, configura-se penalidade punível com multa no valor de R$5.000,00 (cinco mil reais) com base na alínea "e" do inciso IV do art. 107 do Decreto-Lei nº 37, de 18/11/1966, com redação dada pelo art. 77 da Lei n' 10.833, de 29/12/2003. Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido. Fl. 157DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 5 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 II – DA NATUREZA JURÍDICA DA RESPONSABILIDADE POR INFRAÇÕES Afirma o Recorrente que tinha a intenção de prestar as informações no prazo regulamentar, não logrando êxito por circunstâncias superiores à sua vontade, e que a responsabilidade por infrações praticadas no âmbito aduaneiro não é objetiva, como defendem alguns erroneamente, mas sim por culpa presumida. Entretanto, ao contrário do que sustenta o Recorrente, e como bem analisado pela decisão a quo, a responsabilidade aduaneira/tributária não tem a mesma natureza da responsabilidade penal ou até mesmo civil. Não se conjectura acerca da existência de culpa ou dolo ou até mesmo da má-fé do agente como requisitos para configuração da infração. A responsabilidade por infrações na Aduana independe da intenção do agente e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato, nos termos do artigo 94, §2°, do Decreto-lei n° 37/66: Art. 94 - Constitui infração toda ação ou omissão, voluntária ou involuntária, que importe inobservância, por parte da pessoa natural ou jurídica, de norma estabelecida neste Decreto-Lei, no seu regulamento ou em ato administrativo de caráter normativo destinado a completá-los. § 1° - O regulamento e demais atos administrativos não poderão estabelecer ou disciplinar obrigação, nem definir infração ou cominar penalidade que estejam autorizadas ou previstas em lei. § 2° - Salvo disposição expressa em contrário, a responsabilidade por infração independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. Redação similar está presente no Código Tributário Nacional, em que também prescreve a ausência de comprovação de dolo para configuração da infração fiscal/aduaneira: Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido. III – DA ALEGAÇÃO DE EXCLUSÃO DA RESPONSABILIDADE PELA DENÚNCIA ESPONTÂNEA Alega o Recorrente que deve ser considerado o Manifesto de Carga Consolidada por ele apresentado como denúncia espontânea da infração, dada a sua natureza, não comportando, assim, o pagamento de tributo e muito menos a aplicação de qualquer penalidade. Registra, ainda, a possibilidade de aplicação do disposto no art. 736 do novel Regulamento Aduaneiro, que trata da relevação de penalidades: Art. 736. O Ministro de Estado da Fazenda, em despacho fundamentado, poderá relevar penalidades relativas a infrações de que não tenha resultado falta ou insuficiência de recolhimento de tributos federais, atendendo (Decreto-Lei nº 1.042 de 21 de outubro de 1969, art. 4º, caput): I - a erro ou a ignorância escusável do infrator, quanto à matéria de fato; ou II - a eqüidade, em relação às características pessoais ou materiais do caso, inclusive ausência de intuito doloso. No entanto, este fundamento de defesa já foi objeto de diversos julgamentos em processos distintos, estando a questão já pacificada tanto na instância judicial quanto na administrativa, onde vigora a Súmula CARF nº 126: A denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei Fl. 158DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 6 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 nº 12.350, de 2010. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Quanto à possibilidade de relevação da penalidade por meio de despacho fundamentado do Ministro de Estado da Fazenda, observo que o Recorrente não acostou aos autos prova da existência do citado despacho. Assim, até onde se tem notícia, o Ministro de Estado da Fazenda não relevou a penalidade ora sob julgamento. Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido. IV – DA ALEGAÇÃO DE VIOLAÇÃO AO PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE Alega o Recorrente que o art. 50 da Instrução Normativa nº 800, de 2007, alterado pela Instrução Normativa nº 899, de 2009, estabelece que “os prazos de antecedência previstos no art. 22 desta Instrução Normativa somente serão obrigatórios a partir de 1° de abril de 2009”; logo, seria de se presumir que, considerando o período experimental do novo sistema, que as referidas infrações passariam à exigibilidade de cumprimento a partir da data apontada, não sendo possível a aplicação de qualquer penalidade nesse ínterim. Todavia, conforme destacado no Auto de Infração, as informações sobre cargas transportadas só foram fornecidas depois da atracação do veículo transportador. Nesse caso, mesmo ainda não sendo exigíveis os prazos fixados no mencionado art. 22, o parágrafo único do art. 50 da IN RFB nº 800/2007 deixa claro que também se caracterizou a intempestividade no cumprimento da obrigação em foco, conforme se pode constatar: Art. 50. Os prazos de antecedência previstos no art. 22 desta Instrução Normativa somente serão obrigatórios a partir de 1º de abril de 2009. (Redação dada pela IN RFB nº 899, de 29 de dezembro de 2008) Parágrafo único. O disposto no caput não exime o transportador da obrigação de prestar informações sobre: (...) II - as cargas transportadas, antes da atracação ou da desatracação da embarcação em porto no País. A legislação realmente estabeleceu um período para que as empresas se adaptassem à IN RFB nº 800/2007, mas não eliminou a exigência de prazo para a prestação de informação. Apenas aceitou que, até 01/04/2009, as informações exigidas fossem apresentadas com menor antecedência, mas tendo como limite a atracação ou a desatracação da embarcação em porto no País. Nesse sentido, as seguintes decisões deste Conselho: a) Acórdão nº 3003-000.861. Sessão de 23/01/2020: ART. 50 DA IN RFB 800/2007. REDAÇÃO DADA PELA IN 899/2008. Segundo a regra de transição disposta no parágrafo único do art. 50 da IN RFB nº 800/2007, as informações sobre as cargas transportadas deverão ser prestadas antes da atracação ou desatracação da embarcação em porto no País. A IN RFB nº 899/2008 modificou apenas o caput do art. 50 da IN RFB nº 800/2007, não tendo revogado o seu parágrafo único. b) Acórdão nº 3302-003.530. Sessão de 26/01/2017: OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. INOBSERVÂNCIA AO PRAZO ESTABELECIDO PREVISTO EM NORMA. AUSÊNCIA DE PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÃO. Fl. 159DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 7 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 É obrigação do contribuinte prestar informações sobre a atracação de embarcação nos prazos previstos no artigo 22 c/c o artigo 50 da IN SRF nº 800/2007, sob pena de sujeitar-se à aplicação da multa prevista no artigo 107, inciso I, IV, alínea "e", do Decreto-Lei nº 37/66. c) Acórdão nº 3401-002.357. Sessão de 21/08/2013: INFORMAÇÕES SOBRE A CARGA TRANSPORTADA. RESPONSABILIDADE DA AGÊNCIA MARÍTIMA. A agência marítima, por ser representante, no país, de transportadora estrangeira, é solidariamente responsável pelas infrações previstas no Decreto-lei nº 77, de 1966. (...) PRAZO PARA PRESTAR INFORMAÇÕES QUANTO À CARGA TRANSPORTADA. ATRACAÇÃO DO NAVIO ANTERIOR A 1º DE ABRIL DE 2009. Conforme exegese do art. 50, Parágrafo Único, Inciso II, da IN/SRF nº 800/07, antes de 1º de abril de 2009, as informações sobre a carga transportada deveriam ser prestadas pelo, antes da atracação da embarcação em porto no País. FALTA DE INFORMAÇÃO SOBRE CARGA. VÁRIOS MANIFESTOS. ÚNICA ESCALA. POSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DE MULTA CUMULADA POR CADA DOCUMENTO. A multa prevista no art. 107, inciso IV, alínea “e”, do Decreto nº 37/66 deve incidir sobre cada infração apurada, assim entendida, no caso sub examine, cada manifesto de passagem não vinculado ao porto de escala em território nacional, como exige a legislação de regência, ex vi do art. 37, caput do Decreto-Lei nº 37/66 e IN RFB 800/07. Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido. V – DA ALEGAÇÃO REFERENTE AO PERÍODO DE CONTIGÊNCIA Afirma o Recorrente que, à época dos fatos encontrava-se o até então novo programa SISCOMEX Carga dentro do plano de contingência, que encerrara após o dia da atracação da referida embarcação, ou seja, em 30 de junho de 2008, presumindo-se assim, considerando o período experimental do novo sistema, que a referida infração estava abrangida por tal plano, não sendo, portanto, passível de aplicação de qualquer penalidade. Segundo alega, a operação que ora se julga estava abrangida por este período experimental, uma vez que a embarcação atracou em 09/06/2008, a informação no sistema efetivou-se em 13/06/2008 e o plano de contingência somente encerrou-se em 30/06/2008, conforme art. 69 da referida Instrução Normativa, presumindo-se, portanto, que a referida infração, não é passível de aplicação de qualquer penalidade, por estar abrangida pelo período experimental. Ocorre que, Ao contrário do alegado pela impugnante em sua peça de defesa, a IN RFB n° 835/2008 não estabelece procedimento de contingência do Siscomex-Carga vigentes até 30/06/2008, e sim estabelece regras de contingência para eventual problema técnico no sistema por prazo superior a duas horas, sendo que tal regramento não é provisório, haja vista que a IN em questão não possui previsão de vigência provisória: Art. 1° Na impossibilidade de acesso ao Siscomex Carga, por mais de duas horas consecutivas, em virtude de problemas de ordem técnica do sistema, ou na ocorrência de fatores operacionais que prejudiquem o fluxo de comércio exterior, as operações relativas ao controle de embarcações e cargas em portos alfandegados, conforme Fl. 160DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 8 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 estabelecido na Instrução Normativa RFB n° 800, de 27 de dezembro de 2007, observarão os procedimentos previstos nesta Instrução Normativa. Há no máximo a previsão do artigo 60 para casos justificados. Contudo, não há nos autos prova de que tenham sido aplicados tais procedimentos ou que tenha ocorrido qualquer situação extraordinária capaz de dar azo à aplicação de qualquer procedimento de contingência. Pelo constante nos autos, a impugnante somente perdeu o prazo para o registro dos dados da desconsolidação do conhecimento eletrônico master. Art. 6° Os procedimentos estabelecidos nos arts. 3° e 4° poderão ser aplicados, até 30 de junho de 2008, a critério do chefe da unidade da RFB com jurisdição sobre o porto alfandegado, em outras situações justificadas. (Redação dada pela IN RFB n°841, de 28 de abril de 2008) Parágrafo único. Na hipótese de que trata o caput, deverá ser mantido o registro das justificativas para a adoção dos procedimentos especiais, bem como dos prazos estabelecidos para sua aplicação e para a adoção das providências relacionadas com os respectivos registros no sistema, pelos usuários e servidores da RFB. Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido. VI – DA ALEGAÇÃO DE VEDAÇÃO AO BIS IN IDEM O Recorrente sustenta que, no presente Auto de Infração, sofrera autuação por efetuar, extemporaneamente, a desconsolidação do Conhecimento Eletrônico genérico (MBL) nº 130805113597903, e que teve, em razão do referido atraso, bloqueada automaticamente toda a sua operação. Assim, indica o processo administrativo nº 10711.002.907/2010- 21, no qual afirma que também lhe é imputa a mesma penalidade, pelo mesmo motivo e sujeito, qual seja, a Alfândega do Porto do Rio de Janeiro, e com sua origem em idêntico fato e fundamento. Entendo que não assiste razão ao Recorrente. Na dicção do art. 107, IV, “e” do Decreto- lei n° 37/66, a conduta infracional está tipificada como “deixar de prestar informação sobre veículo ou carga nele transportada, ou sobre as operações que execute, na forma e no prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, aplicada à empresa de transporte internacional, inclusive a prestadora de serviços de transporte internacional expresso porta-a-porta, ou ao agente de carga”. A conduta omissiva pode ser caracterizada tanto em relação a informações do veículo quanto da carga ou sobre as operações (no plural) que execute. Logo, conclui-se que existem diversas informações cuja ausência de comunicação à Receita Federal ensejam a aplicação da multa. A cobrança em duplicidade somente ocorreria se, sobre uma mesma informação não fornecida, fosse cobrada mais de uma multa. Ocorre que, no caso concreto, foram diversas informações não prestadas, e sobre cada uma destas foi cobrada uma única multa. O dispositivo legal em momento algum estabelece que a cobrança deve ocorrer por navio ou por viagem, estando contrário à tese da defesa. E nem faria qualquer sentido que a multa fosse assim estabelecida, pois puniria de forma idêntica tanto o sujeito passivo que deixou de prestar uma única informação quanto aquele sujeito passivo que deixou de prestar 50 informações, por exemplo. Além disso, caso o entendimento de que a penalidade em foco só poderia ser aplicada uma vez a cada navio/viagem fosse adotado de forma generalizada, bastava ela ser cominada a um dos diversos intervenientes que atuam em cada uma das operações (são vários os agentes que atuam no transporte, cada um respondendo por atividades e informações específicas referentes às diferentes fases desse serviço, tais como embarque, consolidação, desconsolidação, desembarque), para que os demais ficassem desobrigados de cumprir a obrigação de prestar as informações a seu encargo. Fl. 161DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 9 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 Ou ainda, se determinado interveniente fosse apenado por deixar de cumprir essa obrigação em relação a uma carga sob sua responsabilidade, não precisaria mais cumpri-la em relação às demais. Além de atentar contra o princípio da igualdade, já que pessoas na mesma situação poderiam ter tratamentos diferentes (uma seria apenada e outra(s) não), esse entendimento retiraria praticamente toda a eficácia da norma que criou a mencionada obrigação. Se as informações exigidas não forem prestadas corretas e tempestivamente, perderão sua utilidade, e não só a Aduana seria prejudicada, mas também os contribuintes, pelo provável aumento do tempo de despacho e dos gastos com armazenagem. No caso concreto, não há bis in idem com o processo 10711.002907/2010-21, pois, apesar de tratarem da mesma multa, os processos tratam de fatos diferentes, sendo distintos os conhecimentos master que a impugnante deveria desconsolidar. Se os dados de embarque da mercadoria exportada são informados por navio/embarcação, a desconsolidação de carga é informada por conhecimento genérico ou master, que é desmembrado em vários conhecimentos agregados ou house ou filhote. Conforme artigo 10, inciso IV, da IN, a desconsolidação da carga é informada por carga transportada, e não por embarcação: Art. 10. A informação da carga transportada no veículo compreende: I- a informação do manifesto eletrônico; II - a vinculação do manifesto eletrônico a escala; III - a informação dos conhecimentos eletrônicos; IV - a informação da desconsolidação; e V - a associação do CE a novo manifesto, no caso de transbordo ou baldeação da carga. Por serem hipóteses diversas com parâmetros igualmente diversos (por embarcação X por conhecimento de carga a ser desconsolidado), não há afastamento de eventual multa por prestação de informação extemporânea de dados de desconsolidação mesmo que as cargas tenham sido transportadas em uma mesma embarcação. Logo, o fato de os processos tratarem de carga constante no mesmo navio de transporte, não implica em ocorrência de bis in idem, haja vista que os conhecimentos a serem desconsolidados são distintos. Nesse sentido, a jurisprudência pacífica do STJ e dos Tribunais Regionais Federais: a) STJ. Recurso Especial nº 1.846.073/SP. Relator Ministro Mauro Campbell Marques. Publicação em 08/06/2020: Cuida-se de recurso especial manejado por C.H. ROBINSON WORLDWIDE LOGISTICA DO BRASIL LTDA, com fundamento na alínea "a" do permissivo constitucional, em face de acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 3ª Região que, por unanimidade, deu provimento ao apelo da FAZENDA NACIONAL, resumido da seguinte forma: (...) 2. Dessume-se do art. 37 do Decreto-Lei n.º 37/66 que é expressamente prevista a responsabilidade do agente de cargas pela prestação de informações sobre os bens transportados. 3. A finalidade da norma é responsabilizar não apenas os principais atuantes no comércio exterior (importador e exportador) pela prestação informações imprescindíveis ao exercício do poder de polícia sobre essa atividade, mas também os demais intervenientes na cadeia de logística, tais quais transportadores, agências de carga e operadores portuários. Fl. 162DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 10 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 4. O prazo para a prestação das informações encontra-se previsto no art. 22 da Instrução Normativa – RFB n.º 800/2007. (...) 8. Em relação às infrações da legislação tributária por descumprimento de obrigações acessórias autônomas, não se aplica o instituto da denúncia espontânea (art. 138 do CTN). Precedentes do STJ. 9. No caso em exame, a infração consiste em deixar de prestar informações no prazo previsto na legislação. Ainda que as informações sejam prestadas posteriormente, a conduta, de todo modo, não terá respeitado o prazo legal, razão pela qual é inaplicável o instituto da denúncia espontânea na hipótese. Precedente da Terceira Turma. 10. Legítima a aplicação de quantas multas forem para cada conhecimento de carga que não tenha sido informado tempestivamente no Siscomex, o que não configura bis in idem, consoante remansosa jurisprudência desta C. Turma. 11. Embora a parte autora alegue que se trate de mera retificação de informações, é cediço que não foi realizada tempestivamente, conforme os fatos apurados pela autoridade fiscal. Por terem sido lançados dados incorretos no momento oportuno (até a atracação), apenas intempestivamente as informações exigidas passaram a constar no sistema, o que configurou a infração. (...) A recorrente alega ofensa aos arts. 107, IV, "e", e 102, § 2º, do Decreto-Lei nº 37/1966 e sustenta, em síntese, que informou tempestivamente, porém de forma incorreta, no prazo de 48h antes da chegada da embarcação no porto, todas as suas cargas no sistema SISCOMEX-CARGA, de modo que a retificação das informações após a atracação não poderia implicar na imputação da multa prevista no art. 107, IV, "e", da legislação supracitada (...) (...) É o relatório. Passo a decidir. (...) Da análise do acórdão recorrido verifica-se que as retificações das informações de carga da recorrente foram realizadas após o prazo de 48h previsto no art. 22 da Instrução Normativa – RFB n.º 800/2007, de modo que não há como afastar a aplicação da multa imposta com base no art. 107, IV, "e", do Decreto- Lei nº 37/1966 que dispunha o seguinte: (...) A não aplicação do instituto da denúncia espontânea na hipótese, conforme farta jurisprudência desta Corte, corrobora com a impossibilidade de afastamento da multa, mesmo diante de retificação do erro antes de procedimento administrativo de fiscalização, uma vez que a obrigação acessória de informação correta das cargas no prazo foi descumprida. Com efeito, a inserção do nova redação do § 2º no art. 102 do Decreto-Lei 37/1966, com redação dada pela Lei nº 12.350/2010, não alterou as razões de decidir da jurisprudência desta Corte, a qual entende que a denúncia espontânea não se aplica em caso de descumprimento de obrigação acessória autônoma. (...) Incide na espécie a Súmula 568/STJ, segundo a qual "o relator, monocraticamente e no Superior Tribunal de Justiça, poderá dar ou negar provimento ao recurso quando houver entendimento dominante acerca do tema". Fl. 163DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 11 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 Ante o exposto, com fulcro no art. 932, IV, do CPC/2015 c/c o art. 255, § 4º, II, do RISTJ, nego provimento ao recurso especial. b) STJ. Recurso Especial nº 1.848.711/SC. Relatora Ministra Regina Helena Costa. Publicação em 05/02/2020: Trata-se de Recurso Especial interposto por AGÊNCIA MARÍTIMA ÓRION LTDA., contra acórdão prolatado, por unanimidade, pela 2ª Turma do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, assim ementado (fl. 431e): TRIBUTÁRIO. AGENTE MARÍTIMO. MULTA. RESPONSABILIDADE. DECRETO-LEI Nº 37/66. BIS IN IDEM. NÃO CARACTERIZAÇÃO. 1. Desde a Lei nº 10.833, de 2003, que deu nova redação ao artigo 37 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, o agente de carga passou a ter obrigação legal de prestar informações, na forma e prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, sobre as operações que executa e as respectivas cargas (DL nº 37, de 1966, art. 37, § 1º, com a redação da Lei nº 10.833, de 2003), sendo-lhe aplicável a pena de multa (prevista no art. 107, IV, alínea 'e', do Decreto-Lei 37/66), no caso de não observância de tal dever. 2. A IN 800/2007 estabelece a obrigatoriedade de prestação de informações relativas ao manifesto eletrônico, bem como a sua vinculação à escala, ao conhecimento eletrônico, à desconsolidação da carga e à associação de conhecimento eletrônico a novo manifesto eletrônico em casos de transbordo ou baldeação. Dessa forma, ainda que algumas das infrações cometidas decorram de um mesmo manifesto de carga, referem-se a escalas feitas em portos diversos, o que implica concluir pela não configuração de bis in idem. Opostos embargos de declaração, foram rejeitados (fls. 447/451e). Com amparo no art. 105, III, a e c, da Constituição da República, aponta-se ofensa aos dispositivos legais a seguir relacionados, alegando-se, em síntese, que: Art. 107, IV, e do Decreto-lei n. 37/1966 - o agente marítimo não está elencado no rol do art. 107, IV, alínea ‘e’ do Decreto-Lei n.º 37/1966, não sendo possível a aplicação da penalidade de multa. Com contrarrazões (fls. 494/496e), o recurso foi admitido. Feito breve relato, decido. (...) “O Relator, monocraticamente e no Superior Tribunal de Justiça, poderá dar ou negar provimento ao recurso quando houver entendimento dominante acerca do tema”. (...) No mais, o recurso especial não pode ser conhecido com fundamento na alínea c do permissivo constitucional, porquanto o óbice da Súmula n. 7/STJ impede o exame do dissídio jurisprudencial quando, para a comprovação da similitude fática entre os julgados confrontados, é necessário o reexame de fatos e provas. (...) Isto posto, com fundamento no art. 932, III, do Código de Processo Civil e art. 34, XVIII, a e b, do Regimento Interno desta Corte, NÃO CONHEÇO do Recurso Especial e, nos termos do art. 85, §§ 11 e 2º, do Código de Processo Civil de 2015, majoro em 20% (vinte por cento) a condenação em honorários advocatícios fixada na instância ordinária. Fl. 164DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 12 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 c) TRF da 3ª Região. Apelação Cível nº 0054933-90.2012.4.03.6301, Rel. Desembargador Federal Johonsom di Salvo, Sexta Turma, julgado em 09/08/2018: 1. Identificado o descumprimento pelo agente de carga da obrigação acessória quando da importação de mercadorias declaradas sob o registro MAWB 0434099151 e MAWB 18333721741, com a inclusão dos devidos dados no sistema SICOMEX-MANTRA em prazo muito superior ao exigido, é escorreita a incidência da multa prevista no art. 728, IV, e, do Decreto 6.759/09 e no art. 107, IV, e, do Decreto-Lei 37/66, de R$5.000,00, totalizando o valor de R$10.000,00 dada a ocorrência de infrações em diferentes operações de importação - configurando dois fatos geradores distintos e afastando a alegação de bis in idem. 2. A prestação de informações a destempo não permite incidir ao caso o instituto da denúncia espontânea, pois, na qualidade de obrigação acessória autônoma, o tão só descumprimento no prazo definido pela legislação tributária já traduz a infração, de caráter formal, e faz incidir a respectiva penalidade. 3. A alteração promovida pela Lei 12.350/10 ao art. 102, § 2º, do Decreto-Lei 37/66 não afeta o citado entendimento, na medida em que a exclusão de penalidades de natureza tributária e administrativa com a denúncia espontânea só faz sentido para aquelas infrações cuja denúncia pelo próprio infrator aproveite à fiscalização. Na prestação de informações fora do prazo estipulado, em sendo elemento autônomo e formal, a infração já se encontra perfectibilizada, inexistindo comportamento posterior do infrator que venha a ilidir a necessidade da punição. Ao contrário. Admitir a denúncia espontânea no caso implicaria em tornar o prazo estipulado mera formalidade, afastada sempre que o contribuinte cumprisse a obrigação antes de ser devidamente penalizado. 4. O quantum devido pela autora é razoável e proporcional diante das infrações cometidas e da necessidade de que o valor da multa configure penalidade adequada a coibir a prestação deficitária ou a destempo das informações alfandegárias, sobretudo diante do imenso volume de importações e exportações a serem fiscalizadas pela Receita Federal e da importância daquelas informações para o bom funcionamento da alfândega brasileira. d) TRF da 3ª Região. Apelação Cível nº 5001513-21.2017.4.03.6104, Rel. Desembargadora Federal Cecilia Maria Piedra Marcondes, Terceira Turma, julgado em 30/01/2020: Outrossim, pertinente anotar que esta C. Turma firmou entendimento no sentido de que: "não há que se falar em limitação da quantidade de multas por navio como quer fazer crer a apelante, eis que as sanções aplicadas têm por vínculo fático a irregularidade em relação a informações a respeito das cargas transportadas, e não da viagem em curso. Cada conhecimento de carga agregado corresponde a uma carga distinta, com identificação individualizada, além de origem e destino específicos (convergentes ou não), cada retificação a destempo constitui uma infração autônoma, punível com a multa prevista no Art. 107, IV, e, do Decreto-Lei nº 37/66. Precedente". (TRF 3ª Região, TERCEIRA TURMA, APELAÇÃO CÍVEL - 2007251 - 0006603-83.2012.4.03.6100, Rel. DESEMBARGADOR FEDERAL ANTONIO CEDENHO, julgado em 18/07/2018, e-DJF3 Judicial 1 DATA:25/07/2018). Portanto, legítima a aplicação de quantas multas forem para cada conhecimento de carga que não tenha sido informado tempestivamente no Siscomex, o que não configura bis in idem, consoante remansosa jurisprudência desta C. Turma. e) TRF da 3ª Região, Apelação Cível nº 0022779-06.2013.4.03.6100, Rel. Desembargador Federal Carlos Muta, Terceira Turma, julgado em 10/03/2016: Fl. 165DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 13 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 7. Também inexistente bis in idem, pois as sanções têm por vínculo fático a existência de irregularidade em relação a informações a respeito das cargas transportadas, e não da viagem em curso, logo existem infrações autônomas e não apenas uma única, uma vez que constatadas cargas distintas, de origens diversas e, cada qual, com sua identificação própria e individual. f) TRF da 3ª Região, Apelação Cível nº 5000680-03.2017.4.03.6104, Rel. Desembargador Federal Mairan Goncalves Maia Junior, Terceira Turma, julgado em 21/11/2019: EMENTA: TRIBUTÁRIO. ADUANEIRO. ATRASO NA PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÕES. DESCONSOLIDAÇÃO. DECRETO-LEI 37/66. MULTAS MANTIDAS. DENÚNCIA ESPONTÂNEA AFASTADA. 1. No caso dos autos, a empresa foi multada pela inobservância de prestar informações sobre a carga transportada no devido prazo. 2. A intenção da norma é a de possibilitar a autoridade aduaneira ter conhecimento dos bens objeto do comércio exterior, o que facilitaria o controle do cumprimento das obrigações sanitárias e fiscais. 3. Mantido o valor da multa estabelecido por registro de dados de embarque intempestivo, pois não se mostra confiscatório e nem fere o princípio da razoabilidade. 4. Rejeitada a alegação de que deveria ter sido aplicada uma única multa, por se tratarem de infrações autônomas, porquanto se consumam com o simples atraso na prestação de informações acerca das cargas transportadas, e não da viagem em curso, sendo irrelevante o fato de as cargas terem sido transportadas pela mesma embarcação. 5. Impende consignar ser a multa prevista no art. 107, IV, "e" do DL 37/66 aplicável tanto ao caso de deixar de prestar informações quanto à situação de prestar informações a destempo, sendo incabível a alegação da ausência de cometimento de infração, porquanto as informações foram prestadas a destempo. 6. O instituto da denúncia espontânea (art. 138 do CTN) não se aplica no caso de obrigações acessórias autônomas. Assim como o disposto no art. 102, §2º, do DL 37/66, com a redação dada pela Lei n.º 12.350/2010, o qual prevê a aplicação do instituto da denúncia espontânea inclusive para as penalidades de natureza administrativa, pois ainda que as informações sejam prestadas posteriormente, a conduta, de todo modo, não terá respeitado o prazo legal, razão pela qual é inaplicável o instituto da denúncia espontânea na hipótese. 7. Honorários recursais no percentual de 1% sobre o valor da causa, a serem acrescidos aos fixados pelo Juízo de primeiro grau, a teor do disposto no art. 85, § 11, do Código de Processo Civil. 8. Apelação a que se nega provimento. Pelo exposto, voto por negar provimento a este pedido. Fl. 166DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. Fl. 14 do Acórdão n.º 3401-007.815 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10711.722369/2012-56 CONCLUSÃO Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Mara Cristina Sifuentes – Presidente Redatora Fl. 167DF CARF MF Documento nato-digital Documento de 14 página(s) assinado digitalmente. Pode ser consultado no endereço https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx pelo código de localização EP07.0222.13129.Y1SZ. Consulte a página de autenticação no final deste documento. PÁGINA DE AUTENTICAÇÃO O Ministério da Fazenda garante a integridade e a autenticidade deste documento nos termos do Art. 10, § 1º, da Medida Provisória nº 2.200-2, de 24 de agosto de 2001 e da Lei nº 12.682, de 09 de julho de 2012. Documento produzido eletronicamente com garantia da origem e de seu(s) signatário(s), considerado original para todos efeitos legais. Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001. Histórico de ações sobre o documento: Documento juntado por VILMA SANTOS DA GRACA em 11/02/2021 07:49:00. Documento autenticado digitalmente por VILMA SANTOS DA GRACA em 11/02/2021. Documento assinado digitalmente por: MARA CRISTINA SIFUENTES em 12/02/2021. Esta cópia / impressão foi realizada por MARIA MADALENA SILVA em 07/02/2022. Instrução para localizar e conferir eletronicamente este documento na Internet: EP07.0222.13129.Y1SZ Código hash do documento, recebido pelo sistema e-Processo, obtido através do algoritmo sha2: CA3E7E73B4AA62566FD7772E580871B0BD5504F4995D0B149A65D64EB0650E14 Ministério da Fazenda 1) Acesse o endereço: https://cav.receita.fazenda.gov.br/eCAC/publico/login.aspx 2) Entre no menu "Legislação e Processo". 3) Selecione a opção "e-AssinaRFB - Validar e Assinar Documentos Digitais". 4) Digite o código abaixo: 5) O sistema apresentará a cópia do documento eletrônico armazenado nos servidores da Receita Federal do Brasil. página 1 de 1 Página inserida pelo Sistema e-Processo apenas para controle de validação e autenticação do documento do processo nº 10711.722369/2012-56. Por ser página de controle, possui uma numeração independente da numeração constante no processo.

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Numero do processo: 13433.720122/2017-24
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 23 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Mon Feb 07 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 NULIDADE. VÍCIO FORMAL. INEXISTÊNCIA. As causas de nulidade em processo administrativo fiscal estão descritas no artigo 59 do Decreto 70.235/72 e, dentre elas, não se encontram vícios formais. Por sinal, o artigo 60 da mesma matrícula determina a superação destes vícios. CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM. O material de embalagem segue o mesmo tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo produtivo é insumo, caso contrário, não. Destarte, é possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem.
Numero da decisão: 3401-010.043
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para reverter a glosa de créditos sobre despesas com aquisições de caixas de papelão, cola utilizada nas caixas, cantoneiras, pallets, fitas, bandejas para melão, papel jornal manta, saco bolha, fixador de lona, bolha vir, embalagem pet, selo PET, PET2 REC, selador, esticador e papel (desde que tributado). Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.017, de 23 de novembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 13433.720092/2017-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araujo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente).
Nome do relator: Oswaldo Gonçalves de Castro Neto
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G. PRODUCAO E DISTRIBUICAO DE FRUTAS LTDA Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 NULIDADE. VÍCIO FORMAL. INEXISTÊNCIA. As causas de nulidade em processo administrativo fiscal estão descritas no artigo 59 do Decreto 70.235/72 e, dentre elas, não se encontram vícios formais. Por sinal, o artigo 60 da mesma matrícula determina a superação destes vícios. CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. INSUMOS. MATERIAL DE EMBALAGEM. O material de embalagem segue o mesmo tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo produtivo é insumo, caso contrário, não. Destarte, é possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso para reverter a glosa de créditos sobre despesas com aquisições de caixas de papelão, cola utilizada nas caixas, cantoneiras, pallets, fitas, bandejas para melão, papel jornal manta, saco bolha, fixador de lona, bolha vir, embalagem pet, selo PET, PET2 REC, selador, esticador e papel (desde que tributado). Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.017, de 23 de novembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 13433.720092/2017-56, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luis Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 43 3. 72 01 22 /2 01 7- 24 Fl. 676DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 3401-010.043 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13433.720122/2017-24 Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araujo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente). Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Pedido de Ressarcimento de créditos de PIS/COFINS. O pedido de crédito foi parcialmente deferido pela DRF, porquanto: “Somente podem gerar créditos das Contribuições as despesas com matéria- prima, produto intermediário, material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais quais o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado”; “O contribuinte elencou como insumos diversos materiais, tais como: caixas de papelão, pallets, cantoneiras, colas, fitas, sacos, dentre diversos outros produtos que, são utilizados em fase posterior ao processo de produção, no transporte, ou confecção dos equipamentos do transporte das frutas que este produz, sendo, assim, indeferidos, diante da transgressão aos conceitos de insumo dos artigos 66 da IN SRF 247 e 8o da IN SRF nº 404”; Uma nota fiscal de material de embalagem foi cancelada pelo fornecedor; Algumas notas fiscais das aquisições não foram encontradas em arquivos magnéticos ou SPED e outras apresentavam divergências com o escriturado; Parte dos créditos apurados são de mercadorias não sujeitas a incidência das contribuições; Ante o reenquadramento de parte dos créditos foi feita a reapuração do rateio proporcional entre mercado interno e exportação. Intimada a Recorrente apresentou Manifestação de Inconformidade em que destaca que as aquisições que pleiteia créditos são “bens e serviços contribuírem com a viabilização do processo produtivo adotado pelo contribuinte, nele sendo direta ou indiretamente empregados e cuia subtração importa na impossibilidade mesma da produção, isto é, cuia subtração obsta a atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes”. Para demonstrar o alegado a Recorrente traz aos autos fotos de alguns dos materiais empregados na embalagem das frutas que produz e comercializa e planilha elaborada pela fiscalização com o conjunto das glosas. Fl. 677DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 3401-010.043 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13433.720122/2017-24 A DRJ negou provimento à Manifestação de Inconformidade uma vez que os bens que pleiteia crédito “fazem parte do processo de armazenamento e transporte do produto. Ou seja, fazem parte de um processo posterior à produção do bem destinado à venda” logo expressamente vedado o creditamento pelo Parecer Normativo COSIT/RFB nº 5, de 2018. Não contente, a Recorrente busca guarida nesta Casa, reiterando (com grifos) o quanto descrito em Manifestação de Inconformidade somado a pedido de nulidade por vício formal do Acórdão recorrido (ausência de assinatura do Presidente da Turma da DRJ) e por cerceamento do direito de defesa por não apreciação de pedido veiculado em peça de defesa. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Em Voluntário a Recorrente apresenta dois pedidos de NULIDADE do Acórdão recorrido: um por vício formal (ausência de assinatura do presidente de Turma) outro por cerceamento do direito de defesa. As causas de nulidade em processo administrativo fiscal estão descritas no artigo 59 do Decreto 70.235/72 e, dentre elas, não se encontram VÍCIOS FORMAIS. Por sinal, o artigo 60 da mesma matrícula determina a superação destes vícios. É claro que a falta de assinatura ou ainda, a assinatura por pessoa incompetente pode gerar nulidade (art. 59, I do Dec. 70235/72), no entanto, o que ocorre no presente caso é que a relatora do processo na DRJ acumula o cargo de presidente de Turma. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA culmina em nulidade do julgado - claro, desde que existente – e, sem prejuízo de ser algo prolixo e um outro tanto genérico, o Acórdão da DRJ analisa em suas três últimas páginas os argumentos da Recorrente – tanto que esta última sequer aponta qual(is) tese(s) não foi(ram) enfrentada(s). Antes de adentrar o mérito, um pequeno alerta, a fiscalização, além dos créditos decorrentes da aquisição de MATERIAL DE EMBALAGEM, glosa outros, dentre estes o de aquisição de produtos não sujeitos aos pagamentos das contribuições. Em seu arrazoado a Recorrente deixa claro que apenas se insurge contra a glosa de material de embalagem descrita no item 3.1 do Despacho Decisório. Portanto, para as aquisições de materiais de embalagens não sujeitas ao pagamento das contribuições a glosa deve ser mantida – não apenas por PRECLUSÃO, mas também por expressa proibição legal (art. 3° § 2° II das Lei 10.637/02 e 10.833/03). Fixado o antedito, o MATERIAL DE EMBALAGEM segue o mesmo tratamento dado a qualquer dispêndio, ou seja, essencial ou relevante ao processo produtivo é insumo, caso contrário, não. Destarte, é possível a concessão de crédito não cumulativo das contribuições não cumulativas ao material de embalagem, quando i) estes constituam embalagem primária do produto final, ii) quando sua supressão implique na perda do produto ou da qualidade do mesmo (contêiner refrigerado em relação à carne congelada), ou iii) quando exista obrigação legal de transporte em determinada embalagem. Fl. 678DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 3401-010.043 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13433.720122/2017-24 A Recorrente tem como atividade empresarial a produção e comercialização de frutas como manga, melancia, mamão e melão; frutas que demandam cuidados extraordinários em seu transporte para evitar perdas. Destarte, não obstante o uso do material de embalagem seja pós processo produtivo (e com isto não essencial ao mesmo), este material é relevante ao processo, sendo possível o creditamento. Portanto, deve ser revertida a glosa vinculadas com as aquisições de caixas de papelão, cola utilizada nas caixas, cantoneiras, pallets, fitas, bandejas para melão, papel jornal manta, saco bolha, fixador de lona, bolha vir, embalagem pet, selo PET, PET2 REC, selador, esticador e papel (neste último caso, desde que tributado). Todavia, dentre os bens objeto de glosa listados no Anexo I do despacho decisório, outros há que não se qualificam como material de embalagem, nomeadamente Fio torcido, agr óleo, termógrafo, scfrutas, novotex, viva bd25, temperatura MOD, manutenção de equipamentos, fitilho, TNT, Agrop MPP, óleo yamalube, filhito chicote, orthene, bomba alimentadora, faca roçadeira, assento universal, reparo da bomba de direção, haste para estufa de mudas, aditivo para radiador, elemento combustível, elemento filtro sucção, elemento primário, elemento secundário, filtro de óleo lubrificante, filtro de pressão e Arte final. É claro que em alguns casos (especialmente os relacionados com manutenção de tratores) é possível conjecturar o vínculo de pertença ou de pertinência com o processo produtivo. Contudo, a Recorrente desiste expressamente de qualquer pedido que não àqueles descritos na Manifestação de Inconformidade, o que leva a reversão da glosa somente das aquisições de materiais de embalagem. Pelo exposto, admito, porquanto tempestivo, e conheço do Recurso Voluntário e a ele dou parcial provimento para reverter as glosas das aquisições de caixas de papelão, cola utilizada nas caixas, cantoneiras, pallets, fitas, bandejas para melão, papel jornal manta, saco bolha, fixador de lona, bolha vir, embalagem pet, selo PET, PET2 REC, selador, esticador e papel (desde que tributado). CONCLUSÃO Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de dar provimento parcial ao recurso para reverter a glosa de créditos sobre despesas com aquisições de caixas de papelão, Fl. 679DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 3401-010.043 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 13433.720122/2017-24 cola utilizada nas caixas, cantoneiras, pallets, fitas, bandejas para melão, papel jornal manta, saco bolha, fixador de lona, bolha vir, embalagem pet, selo PET, PET2 REC, selador, esticador e papel (desde que tributado). (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Fl. 680DF CARF MF Documento nato-digital

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5956235 #
Numero do processo: 15374.000392/00-55
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Mar 12 00:00:00 UTC 2009
Numero da decisão: 1201-000.002
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, converter o julgamento em diligência nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Antonio Bezerra Neto, -Guilherme Adolfo dos Santos Mendes e Adriana Gomes Rêgo que negavam provimento ao recurso, pois consideravam as provas preclusas.
Matéria: IRPJ - AF- omissão receitas - demais presunções legais
Nome do relator: REGIS MAGALHAES SOARES DE QUEIROZ
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Recorrida 3' TURMA/DRJ-RIO DE JANEIRO/RJ I Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, converter o julgamento em diligência nos termos do relatório e voto que integram o presente julgado. Vencidos os Conselheiros Antonio Bezerra Neto, -Guilherme Adolfo dos Santos Mendes e Adriana Gomes Régo que negavam provimento ao recurso, pois consideravam as provas preclusas. - - ;W1t1)11AANA GntFri ' .idente REGIS MAGALHÃES S— Relator EDITADO EM: 06 NOV 2009 'VDE QUEIROZ Participaram, da sessão de j gktto os conselheiros: Adriana Gomes Rego(Presidente), Antonio Bezerra Neto, Alex. dre Barbosa Jaguaribe, Leonardo de Andrade Couto, Carlos Pelá, Regis Magalhães Soares Q eiroz, Guilherme AdolfcRdes Santos Mendes e Antonio Carlos Guidoni Filho (Vice Presidente). Processo n° 15374.000392/00-55 S1-C2TO Resolução n.° 1201-00.002 Fl. 2 Relatório Adoto o detalhado e bem redigido relatório elaborado pela DRJ: "1.Trata-se dos Autos de Infração (AI) de IRPJ, no valor de R$ 257.120,22 (fls.45/50), de PIS/Pasep, no valor de R$ 3.733,88 (fls.51/55), de CSLL, no valor de R$ 74.910,67 (fls.56/61), e de COFINS, no valor de R$ 11.489,01 (fls.62/66), totalizando R$ 347.253,78, aí incluídos juros de mora e multa de oficio de 75% (setenta e cinco por cento). No AI de IRPJ (fls.45/50), as infrações constam assim descritas, textualmente: 'Infração 01 — OMISSÃO DE RECEITAS - Valor apurado conforme demonstrativos e Termos de Esclarecimentos e Solicitação de Documentos, datados de 08.10 e 30.11.99, referente a depósitos bancários sem comprovação da origem do numerário, mediante apresentação de documentação fiscal coincidente em data e valor, conforme a seguir listado: data valor data valor data Valor data valor 05/06 4.000,00 02/08 10.000,00 20/09 59.854,00 20/11 1.000,00 11/06 6.262,00 06/08 25.000,00 30/09 5.000,00 21/11 1.200,00 15/07 3.000,00 30/08 16.000,00 01/11 20.000,00 21/11 1.000,00 19/07 13.600,00 10/09 12.000,00 14/11 45.760,00 21/11 1.000,00 29/07 11.000,00 16/09 2.500,00 14/11 2.000,00 - Obs: No AI, a base para cálculo do IR devido totaliza R$ 230.276,00 c77s.48), embora a soma das parcelas acima seja de R$ 240.176,00. Infração 02— CUSTOS OU DESPESAS NÃO COMPROVADAS Valor apurado conforme demonstrativos anexos e Termos de Esclarecimentos e Solicitação de Documentos, datados de 08.10 e 30.11.99, referente às contas abaixo listadas: 1 — Valores lançados na conta "Estoques de Veículos para Venda" — conta 1.1.3.1.01: Mês Lançado no Razão Documentação 01 29.733,57 - 02 10.690,88 - 03 11.234,78 - • Obs: O valor total levado ao cálculo da apuração do IR devido foi de R$ 51.657,00 (o autuante não considerou os centavos). — Valores lançados no livro Registro de Entradas, em desacordo com as notas fiscais correspond- tes, sem que o contribuinte tenha comprovado que a contabilização se deu pelo valor correto: ‘1, 2 - Processo n° 15374.000392/00-55 S1-C2TO Resolução n.° 1201-00.002 Fl. 3 Data Nota Fiscal Valor da NF Valor constante do Diferença Registro de Entradas 03/01 3880 1.262,00 5.262,00 4.000,00 16/01 3926 801,00 7.801,00 7.000,00 29/01 3981 578,00 2.578,00 2.000,00 30/01 3984 (não encontrada) - 7.059,00 7.059,00 21/03 000251 215,00 2.215,00 2.000,00 25/03 004132 949,00 1.949,00 1.000,00 08/04 004155 - 13.420,00 13.420,00 total 36.479,00 III— Despesas não comprovadas, conforme a seguir listado: Data Nota Fiscal Valor da NF Valor constante do Diferença Registro de Entradas 03/01 3880 1.262,00 5.262,00 4.000,00 16/01 3926 801,00 7.801,00 7.000,00 29/01 3981 578,00 2.578,00 2.000,00 30/01 3984(não encontrada) - 7.059,00 7.059,00 21/03 000251 215,00 2.215,00 2.000,00 25/03 004132 949,00 1.949,00 1.000,00 08/04 004155 - 13.420,00 13.420,00 total 36.479,00 I Infração 03: Custos, Despesas Operacionais e Encargos não Necessários Valor apurado conforme demonstrativos e Termos de Esclarecimentos e 1 Solicitação de Documentos, datados de 08.10. e 30.11.99, referente a despesas não necessárias 1 à atividade operacional, conforme a seguir listado: . Data Nota Fiscal Valor da NF Valor constante do Diferença Registro de Entradas 1 03/01 3880 1.262,00 5.262,00 4.000,00 16/01 3926 801,00 7.801,00 7.000,00 29/01 3981 578,00 2.578,00 2.000,00 I 30/01 3984(não encontrada) - 7.059,00 7.059,00 21/03 000251 215,00 2.215,00 2.000,00 25/03 004132 949,00 1.949,00 1.000,00 08/04 004155 - 13.420,00 13.420,00 I total 36.479,00 I , 3.A infração de n° 01 foi embasada nos arts. 195, inciso II, 197 e parágrafo único, 225 a 227 do Regulamento do Imposto sobre a Renda e Proventos de Qualquer Natureza — RIR/1994, aprovado pelo Decreto n° 1.041, de 11 de janeiro de 1994, e no art. 24 da Lei n° 9.249, de 1995; a de n° 02, nos arts. 195, inciso I, e 197, § único, 2434247 do RIR/1994, e, a de n° 3, nos arts. 195, inciso I, 197 e § único, 242 e 243 do RIR/1994. • 4.0 enquadramento legal dos lançamentos reflexos consta às fls.54/5511 (Contribuição para o Programa de Integração Social - PIS/Pasep), 60/61 (Contribuição Social , ,gg.....-.1" Processo n° 15374.000392/00-55 S I-C2TO Resolução n.° 1201-00.002 Fl. 4 sobre o Lucro Líquido - CSLL), 65 (Contribuição para Financiamento da Seguridade Social - COFINS), enquanto que a exigência de multa de oficio e juros de mora está fundamentada às fls.47 (IRPJ), 53 (PIS/Pasep), 58 (CSLL) e 64 (COFINS). 5.Iniciada em 24.09.99 (fls.02) e encenada em 27.01.2000 (fls.68), a Ação Fiscal, que culminou com a lavratura dos citados Autos de Infração (fis.45/68), veio instruída com os seguintes documentos: a) declaração de rendimentos — lucro real — apuração anual — ano-calendário de 1996 (fls.3/41); b) termo de esclarecimentos/solicitação de documentos, de 08.10.1999 (fls.42); e c) termo de esclarecimentos/solicitação de documentos, de 30.11.1999 (fls.43/44). 6.Irresignado, o interessado, em petições às fls.72/80 e 96/101, por seu procurador e advogado, vem dizer, relativamente à infração n° 01, intitulada "omissão de receitas", que o autuante selecionou, aleatoriamente, valores de depósito, por ter entendido que os valores dos depósitos deveriam corresponder exatamente a valores de notas fiscais, mas que, no entanto, tal entendimento é descabido e sem base legal, porque o pagamento de notas fiscais pode ser feito em dinheiro ou por vários cheques, com depósitos em datas diversas. 7.Aduz não ser esta a forma para identificar omissão de receitas e, que a sua contabilidade demonstra cabalmente que todos os depósitos efetuados referem-se a depósitos de clientes para liquidação de vendas. Demonstra, a partir do saldo anterior a receber de clientes, que, este, em 31.12.1996 (fls.75), é igual ao total de vendas do ano, subtraído do total de depósitos bancários efetuados no ano. 8.Quanto ao subitem I da segunda infração, "Custos ou Despesas não Comprovadas", intitulado "Valores lançados na conta "Estoques de Veículos para Venda", diz que o autuante não descreveu o fato na forma como o exige o inciso III do art. 10 do Decreto n° 70.235, de 1972, limitando-se a relacionar três quantias. Afirma que estas correspondem à compra de veículos e peças lançados na conta "Estoques de Veículos para Venda", contra "Fornecedores", cujas notas fiscais foram contabilizadas, indevidamente, em períodos diversos dos de lançamento, na citada conta de Estoques. 9.Acrescenta que tal fato, todavia, nem caracteriza nem determina custo ou despesa não comprovada, uma vez que os lançamentos a crédito de apropriações de custos mensais foram efetuados nas datas corretas e integralmente comprovados mediante notas fiscais. 10.Quanto ao subitem II da segunda infração, "Custos ou Despesas não Comprovadas", intitulado "Valores lançados no Registro de Entradas, em desacordo com as notas fiscais correspondentes", afirma que "de fato as divergências de valores apontadas pelo Sr. Auditor Fiscal ocorreram", e que "a única divergência constatada na relação é quanto à ausência de valor da nota fiscal n° 3984, da Land Rover do Brasil, que o Sr. Auditor Fiscal informa não ter sido encontrada, quando na verdade está disponível, conforme cópia anexa, e cujo valor é de R$ 1.059,65, conforme documento anexo." (fls.91) 11 .Alega que, no entanto, o valor das sobreditas divergências não é tributável, porque o lançamento na conta de estoque foi efetuado com base nas notas fiscais. Assevera que "o autuante deveria ter constatado que o lançamento na conta de estoque foi feito pelo valor correto das notas fiscais, e não pelos valores in., netos escriturados no Livro de Registro de - Entradas pelo funcionário por isto responsável". 4 Processo n° 15374.000392/00-55 Sl-C2TO Resolução n.° 1201-00.002 Fl. 5 12.Relativamente ao subitem III da segunda infração, intitulado "Despesas não Comprovadas", diz que os valores de R$ 19.600,00, R$ 26.330,00 e R$ 15.700,00 referem-se a despesas de pequena monta, como transporte de táxi e ônibus, materiais de limpeza, de papelaria, combustível, lanches etc., reunidos ao longo dos meses e contabilizados em grupo nos meses de julho, outubro e dezembro, respectivamente, cujos comprovantes, à conta do grande volume, não foram anexados, mas que se encontram à disposição da fiscalização. 13.Quanto aos outros valores do sobredito subitem III, elabora quadro demonstrativo às fls.78/79, deles dizendo que: a) R$ 3.142,35: refere-se a pagamento à firma TAPAVAN, por serviços prestados, conforme cheque n° 878052, de 09.05.06, contra o Bamerindus, por cópia anexa (fls.92); b) R$ 2.000,00: "não foi encontrado o documento"; c) R$ 13.000,00 e R$ 9.000,00: "cabe a glosa". 14.Ainda quanto aos valores do sobredito subitem III, prossegue, dizendo que: a) os valores de 2.150,00, R$ 2.150,00, R$ 2.150,00 e R$ 3.040,00 representam pagamentos feitos por cheque nominativos à Evolution Veículos Ltda (dos quais, conforme documento que anexa às fls.93, afirma ter solicitado cópia), por uso temporário de parte de suas instalações, mas cujos recibos foram extraviados; b) o valor de R$ 1.500,00 se refere a pagamento efetuado à revista "AIR TIME adventures", por anúncio em contracapa (fls.94/95); e c) o valor de R$ 1.607,50 corresponde a "despesa de representação, sem comprovante". 15 .No que toca à terceira infração, diz que os valores listados pelos autuantes referem-se a pagamentos efetuados por cheques nominativos à empresa American Express do Brasil Tempo & Cia, correspondentes a faturas mensais pelo uso de cartão de crédito da pessoa jurídica, referentes a despesas com passagens aéreas e viagens, especialmente a São Paulo, sede da Land Rover do Brasil Ltda, cujos discriminativos, porque não localizadas as faturas mensais, foram solicitados à emitente, "conforme cópia de fax anexo" (não juntada aos autos, desde já observo). 16.Protesta por todos os meios de prova, inclusive pela realização de diligência para exame dos livros, bem como, pela coleta de prova documental e oral, com a oitiva de testemunhas, propugnando pela improcedência das infrações concernentes aos itens 1, 2.1, 2.2 e 3 da autuação, dizendo, ainda, com relação ao item 2.3., que "será obrigatória a execução de perícia para apurar a existência real de eventuais falhas contábeis e/ou documentação fiscal e revisão dos valores que serão objeto de crédito tributário". 17.Pede que, observando-se o previsto no art. 112 do CTN, os lançamentos sejam julgados improcedentes. Com as petições vieram os documentos de fls.90/95. Nesta Terceira Turma foram acostadas as consultas aos sistemas da SRF, de fls.106/112". Com o Recurso Voluntário de fls. 135 e ss., vieram os documentos de fls. 173 a 359, que comprovariam parcialmente a insubsistência de certos lançamentos do Auto de Infração e Imposição de Multa - AIIM — É o relatório , 5 Processo n° 15374.000392/00-55 Sl-CaTO Resolução n.° 1201-00.002 Fl. 6 Voto. Conselheiro Regis Magalhães soares de Queiroz, relator: O voto vai apreciar os argumentos de defesa na ordem em que apresentados no Recurso Voluntário. Item 2.1, da infração 002. O AIIM descreve os fatos infracionais nos seguintes termos: "Infração 02— CUSTOS OU DESPESAS NÃO COMPROVADAS Valor apurado conforme demonstrativos anexos e Termos de Esclarecimentos e Solicitação de Documentos, datados de 08.10 e 30.11.99, referente às contas abaixo listadas: I — Valores lançados na conta "Estoques de Veículos para Venda" — conta 1.1.3.1.01: Mês Lançado no Razão Documentação 01 29.733,57 - 02 10.690,88 - 03 11.234,78 - Para comprovar a despesa com aquisição de peças e veículos para seu estoque, a recorrente juntou notas fiscais, cujos somatórios estão abaixo indicados (fls. 182 a 228): Mês Valores glosados NFs apresentadas no recurso 01 29.733,57 R$14.210,31 02 10.690,88 R$5.100,78 03 11.234,78 R$11.183,64 No recurso voluntário, o contribuinte aduziu que os valores em referência dizem respeito à compra de veículos e peças, cujas notas fiscais foram contabilizadas, indevidamente, em períodos diversos, mas os lançamentos a crédito de apropriações de custos mensais foram efetuados nas datas corretas e parcialmente comprovados com as notas fiscais que juntou em seu recurso. Providência 1: Proponho a baixa dos autos em diligência a fim de que a Autoridade Fiscal Originária verifique se os lançamentos a crédito de apropriações de custos mensais representados pelas NFs em destaque se referem aos custos glosados pela fiscalização e se os seus lançamentos foram realmente realizados nas datas corretas. Item 2.2 da infração 002. Conforme o AIIM: "II — Valores lança-dos no livro Registro de Entradas, em desacordo com as notas fiscais corresponde es, sem que o contribuinte tenha comprovado que a contabilização se deu pelo valor correto. 6 Processo n° 15374.000392/00-55 S1-C2TO Resolução n.° 1201-00.002 Fl. 7 Data Nota Fiscal Valor da NF Valor constante do Diferenço- Registro de Entradas 03/01 3880 1.262,00 5.262,00 4.000,00 16/01 3926 801,00 7.801,00 7.000,00 29/01 3981 578,00 2.578,00 2.000,00 30/01 3984(não encontrada) - 7.059,00 7.059,00 21/03 000251 215,00 2.215,00 2.000,00 25/03 004132 949,00 1.949,00 1.000,00 08/04 004155 13.420,00 13.420,00 total 36.479,00 O recorrente aduziu que as notas fiscais juntadas às fls. 182 a 228 daria suporte a essas aquisições, lançadas no livro de entrada equivocadamente em valores diferentes dos constantes nas NFs. Aduziu, ainda, que as diferenças de valores lançados no livro de entrada não implicariam em recolhimento a menor de imposto uma vez que "as mesmas, para todos os demais efeitos — mormente para apuração dos tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal —foram lançadas e seus valores integrais" (fls. 139). Vale dizer, afirma o recorrente que não obstante tenha realmente lançado no livro de entradas valores maiores do que os efetivamente pagos, quando da apropriação dos custos representados por essas aquisições utilizou os valores corretos das NFs e não aqueles erradamente lançados no livro de entradas. Providência 2: Proponho a baixa dos autos em diligência a fim de que a Autoridade Fiscal Originária verifique se os lançamentos dos custos relacionados com as NFs em destaque deu-se pelos valores das respectivas NFs ou se, ao contrário, os lançamentos deram-se pelos valores equivocados, lançados no livro de entrada. Item 2.3 da infração 002 Conforme o AIIM: "M — Despesas não comprovadas, conforme a seguir listado: Data Nota Fiscal Valor da NF Valor constante do Diferença Registro de Entradas 03/01 3880 1.262,00 5.262,00 4.000,00 16/01 3926 801,00 7.801,00 7.000,00 29/01 3981 578,00 2.578,00 2.000,00 30/01 3984(não encontrada) - 7.059,00 7.059,00 21/03 000251 215,00 2.215,00 2.000,00 25/03 004132 949,00 1.949,00 1.000,00 08/04 004155 13.420,00 13.420,00 total 36.479,00 Com relação às despesas não comprovadas, o recorrente juntou, segundo seu recurso, cem recibos diversos que seriam referentes a despesas com correios, xérox, material de escritório etc. Novamente valem as ressalvas que fizemos nos itens anteriores: os recibos foram trazidos aos autos de forma caótica e sem a demonstração da composição dos custos incorridos no período. Logo, não provam que referem-se às despesas consideradas não comprovadas pe fiscalização. 7 Processo n° 15374.000392/00-55 S1-C2TO Resolução n.° 1201-00.002 Fl. 8 A recorrente simplesmente anexou diversos recibos de forma desorganizada, sem nenhum cuidado, sem nenhuma explicação sobre sua origem e destino, sem a composição dos lançamentos contábeis pertinentes. Logo, da maneira como foram apresentados, os recibos em questão não permitem concluir que referem-se aos custos glosados. Providência 3: Proponho a baixa dos autos em diligência a fim de que a Autoridade Fiscal Originária determine ao interessado que comprove em 30 (trinta) dias, de forma detalhada, que os custos em questão foram devidamente contabilizados no período fiscalizados, justificando sua necessidade. A Autoridade Fiscal Originária fará a análise sobre a comprovação ou não da contabilização dos referidos custos. Item de infração 001 No AIIM: "Infração 01 — OMISSÃO DE RECEITAS Valor apurado conforme demonstrativos e Termos de Esclarecimentos e Solicitação de Documentos, datados de 08.10 e 30.11.99, referente a depósitos bancários sem comprovação da origem do numerário, mediante apresentação de documentação fiscal coincidente em data e valor, conforme a seguir listado: data valor data valor data valor data valor 05/06 4.000,00 02/08 10.000,00 20/09 59.854,00 20/11 1.000,00 11/06 6.262,00 06/08 25.000,00 30/09 5.000,09 21/11 1.200,00 15/07 3.000,00 30/08 16.000,00 01/11 20.000,00 21/11 1.000,00 19/07 13.600,00 10/09 12.000,00 14/11 45.760,00 21/11 1.000,00 29/07 11.000,00 16/09 2.500,00 14/11 2.000,00 - Com relação omissão de receitas decorrente da não comprovação da origem de certos depósitos bancários, a recorrente procurou justificar alguns depósitos com a juntada de cópias de diversas páginas de seu livro diário, alguns extratos bancários e notas fiscais. Alguns desses documentos fazem o cotejo dos valores e seus respectivos lançamentos contábeis mas grande parte deles foram displicentemente juntados aos autos, desacompanhados de explicitação. • Providência 4: Proponho a baixa dos autos em diligência a fim de que a Autoridade Fiscal Originária (a) verifique a autenticidade das cópias dos livros juntados aos autos, (b) determine ao interessado para que comprove em 30 (trinta) dias, de forma detalhada, a origem de todos os depósitos arrolados pela fiscalização no referido item, fazendo referencia ao valor, data de cada um dos depósitos, bem como anexando as respectivas NFs citadas na defesa e nos lançamentos realizados nos Livros Diários. Isso posto, proponho a baixa dos autos em diligência para que a Autoridade Fiscal Originária realize as providências determinadas nessa decisão, fazendo de tudo relatório circunstanciado para es - Conselho • inistrativo de Recursos Fiscais.. É o meu vo • Regis Magalhães soare: *.e4 • roz. 8

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Numero do processo: 10875.905397/2011-53
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 23 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Fri Feb 11 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009 PIS/Cofins. Direito Creditório. Ouro Ativo-Financeiro. Incabível. Não incide a Cofins (ou PIS) sobre a receita decorrente da venda de ouro ativo-financeiro de uma Instituição Financeira para a Indústria ou Comércio, e, consequentemente, não gera direito creditório o valor da aquisição do correspondente bem (ouro financeiro), mesmo que venha a ser depois aplicado como insumo na atividade da empresa.
Numero da decisão: 3401-010.092
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso, vencidos Fernanda Vieira Kotzias e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Entretanto, findo o prazo regimental, o Conselheiro não apresentou a declaração de voto, que deve ser tida como não formulada, nos termos do § 7º, do art. 63 do anexo II, da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.070, de 23 de novembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10875.905375/2011-93, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luís Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente).
Nome do relator: Ronaldo Souza Dias
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conteudo_txt : Metadados => date: 2022-02-11T18:15:06Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2022-02-11T18:15:06Z; Last-Modified: 2022-02-11T18:15:06Z; dcterms:modified: 2022-02-11T18:15:06Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2022-02-11T18:15:06Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2022-02-11T18:15:06Z; meta:save-date: 2022-02-11T18:15:06Z; pdf:encrypted: true; modified: 2022-02-11T18:15:06Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2022-02-11T18:15:06Z; created: 2022-02-11T18:15:06Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 26; Creation-Date: 2022-02-11T18:15:06Z; pdf:charsPerPage: 2056; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2022-02-11T18:15:06Z | Conteúdo => S3-C 4T1 MINISTÉRIO DA ECONOMIA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 10875.905397/2011-53 Recurso Voluntário Acórdão nº 3401-010.092 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 23 de novembro de 2021 Recorrente UMICORE BRASIL LTDA Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/07/2009 a 30/09/2009 PIS/Cofins. Direito Creditório. Ouro Ativo-Financeiro. Incabível. Não incide a Cofins (ou PIS) sobre a receita decorrente da venda de ouro ativo- financeiro de uma Instituição Financeira para a Indústria ou Comércio, e, consequentemente, não gera direito creditório o valor da aquisição do correspondente bem (ouro financeiro), mesmo que venha a ser depois aplicado como insumo na atividade da empresa. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso, vencidos Fernanda Vieira Kotzias e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto o conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Entretanto, findo o prazo regimental, o Conselheiro não apresentou a declaração de voto, que deve ser tida como não formulada, nos termos do § 7º, do art. 63 do anexo II, da Portaria MF nº 343/2015 (RICARF). Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3401-010.070, de 23 de novembro de 2021, prolatado no julgamento do processo 10875.905375/2011-93, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Luís Felipe de Barros Reche, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Gustavo Garcia Dias dos Santos, Fernanda Vieira Kotzias, Mauricio Pompeo da Silva, Carolina Machado Freire Martins, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Ronaldo Souza Dias (Presidente). Relatório AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 87 5. 90 53 97 /2 01 1- 53 Fl. 821DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adoto neste relatório o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão que considerou improcedente a Manifestação de Inconformidade interposta contra Despacho Decisório que reconheceu parcialmente direito creditório, formulado em PER/Dcomp, referente a ressarcimento de PIS-COFINS não-cumulativa/Exportação. I - Do Pedido, do Despacho Decisório e da Manifestação de Inconformidade. O relatório da decisão de primeiro grau resume bem o contencioso até então: Trata-se de Pedido de Ressarcimento referente a créditos na apuração não cumulativa [...] relativos a mercado externo, auferidos no [...]. A esse pedido a interessada vinculou declarações de compensação. A DRF em Guarulhos, por meio de despacho decisório, reconheceu o direito creditório em parte, homologando em parte as compensações declaradas. No Relatório Fiscal que fundamentou o despacho decisório, o auditor-fiscal justifica o reconhecimento parcial do direito creditório dizendo que: foram detectadas inconsistências nas operações de aquisição de insumo ouro, confirmadas através dos elementos apresentados em resposta à intimação, bem como por pesquisas efetuadas junto aos sistemas da RFB, mais especificamente, ao Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas (CNPJ), através das quais pôde-se concluir que o Contribuinte adquiriu, nas operações relacionadas em anexo, ouro de instituições financeiras, a saber, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, que têm autorização do Banco Central do Brasil para praticar operações de compra e venda no mercado físico de ouro, por conta própria ou de terceiro. Ressalte-se que o ouro pode ser classificado como ativo financeiro ou como mercadoria, dependendo de sua destinação. Considera-se ativo financeiro quando destinado ao mercado financeiro, ou à execução da política cambial do País, em operações realizadas com a interveniência de instituições integrantes do Sistema Financeiro Nacional (art. 1º, Lei nº 7.766, de 11/05/89). Em relação ao caso em questão, não restam dúvidas de que as Sociedades Distribuidoras de Títulos e Valores Mobiliários (DTVM) são instituições integrantes do Sistema Financeiro Nacional, autorizadas pelo Banco Central a realizar operações financeiras. Nesse mesmo sentido, ou seja, que o ouro adquirido é ouro-financeiro, observamos que sua aquisição está acompanhada da “Nota Fiscal de Remessa de Ouro”, e de “Nota Fiscal de Negociação do Ouro”, documentos instituídos pela Instrução Normativa SRF Nº 49/2001, e de emissão exclusiva em operações com o ouro, quando definido como ativo financeiro ou instrumento cambial, cuja transcrição se faz necessária: (...) Diante das características descritas, conclui-se que as operações de aquisição de ouro de DTVMs são tipicamente operações financeiras, não podendo ser confundidas com aquisições ordinárias de matéria-prima, mesmo considerando que o comprador assim as classifique em seus registros contábeis e fiscais, e que as utilize de fato em seu processo produtivo. Mesmo que o propósito do comprador, no momento da realização Fl. 822DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 da operação, seja a utilização do ouro como matéria-prima, a operação em si, considerada as partes intervenientes, e principalmente as regras de controle do Sistema Financeiro Nacional, é tipicamente de natureza financeira. Vale dizer que diante do fato do fornecedor de ouro ser instituição financeira, e das características dos documentos fiscais emitidos na operação, o Contribuinte não pode deixar de admitir que tenha praticado uma operação tipificada financeira, independentemente do “animus” em relação à utilização do produto adquirido. A importância da caracterização das aquisições de ouro como financeira está ligada à análise da tributação nessas operações pelo PIS e pela COFINS (Contribuições). As operações envolvendo o ouro – ativo financeiro não sofrem a incidência dessas Contribuições, uma vez que não são definidas como seu fato gerador, pela legislação. O ouro, quando definido pela lei como ativo financeiro, tem um tratamento muito específico, que se inicia com o disposto no § 5º, do artigo 153, da nossa Constituição: (...) A Lei 7.766/89 define o conceito de ouro financeiro, logo em seu artigo 1º: (...) O dispositivo presente no artigo acima prevê a dimensão e a abrangência do conceito de ouro financeiro, e permite a criação de toda uma cadeia, desde a etapa da mineração até as mais sofisticadas negociações financeiras envolvendo o metal. Por força do também citado § 5º, do artigo 153, da Constituição Federal, esta cadeia fica totalmente franqueada da incidência de outros tributos que não sejam o IOF, sendo esta incidência prevista para uma única etapa da cadeia, a compra do ativo por qualquer instituição financeira autorizada pelo Banco Central do Brasil, o que também é corroborado pelos artigo 4º e 8º da Lei 7.766/89: (...) Destaque-se que a operação praticada pelo Contribuinte, onde adquiriu ouro de Instituição Financeira, subsume-se integralmente ao disposto no § 2º, do artigo 1º, da Lei 7.766/89, onde é definido que operações de compra do metal no mercado de balcão são operações financeiras. A tributação das atividades financeiras pela Contribuição para o PIS e pela COFINS incide sobre suas receitas, assim consideradas conforme a definição do Plano de Contábil das Instituições do Sistema Financeiro Nacional (COSIF). Uma característica da atividade financeira, que é refletida no COSIF, é a de reconhecer como receita o produto da intermediação financeira, que, na essência, é o objeto social dessas instituições. Assim, nos casos em que estas instituições transacionam com valores mobiliários, ou quaisquer outros ativos financeiros, é pacífico que o valor registrado a título de receita é o ganho ou a renda auferida na transação, seja ela de compra ou venda do ativo. O valor do ativo transacionado não compõe o conceito da receita das instituições financeiras, como ocorre na empresa comercial, ou industrial. Diante disto, quando os artigos 1º e 2º, da Lei 9.718/98, definem a incidência do COFINS sobre a Receita Bruta da Pessoa Jurídica, o intérprete deve entender, no caso de uma instituição financeira, que esta incidência se dá sobre o valor da receita auferida (fato gerador), tomando esta conforme as normas de contabilidade bancária assim a definem, e não sobre o valor da transação realizada. A propósito, esta transação, estritamente considerada, pode nem resultar em receita, uma vez que pode haver perda na alienação de qualquer ativo Fl. 823DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 Dito isto, não pode ser aceita a argumentação no sentido de que a operação de venda de ouro financeiro por Instituição Financeira seria uma operação sujeita ao pagamento das Contribuições. E isto se opera pelo simples fato de que esta operação (a alienação de ativo financeiro) não é enquadrada no conceito de receita, pelo COSIF. Desta forma, considerando esta não incidência das Contribuições na operação de venda de ouro financeiro, as operações de aquisição do metal de DTVMs enquadram- se nos dispositivos previstos pelo § 2º, inciso II, do artigo 3º, das Leis 10.637/2002, e 10.833/2003: (...) É oportuno lembrar que a forma de tributação pelo PIS e pela COFINS das Instituições Financeiras é regulamentada pelo artigo 95, da Instrução Normativa SRF Nº 247/2002. Basicamente, este dispositivo prevê que a base de cálculo mensal das Contribuições das Instituições Financeiras seja apurada com o apoio da planilha prevista no anexo I da Instrução Normativa, onde as receitas das instituições financeiras, ao final de cada mês, seguindo única e exclusivamente a planificação contábil do Sistema Financeiro Nacional (COSIF), são enumeradas. Entre estas receitas, podemos encontrar a denominada “Rendas de Aplicações em Ouro”, código 7.1.5.70.002. Segundo as instruções do Banco Central do Brasil, a função desta conta é registrar os ajustes positivos nas aplicações temporárias em ouro, que constituam receita efetiva da instituição no período. A tributação dessa receita não se confunde de maneira nenhuma com a tributação da transmissão da propriedade do ativo financeiro. O fato de um eventual rendimento auferido na alienação do ouro financeiro (eventual porque pode ser que haja perdas neste tipo de operação, também!) não significa que toda a operação de alienação do ativo tenha sida submetida à tributação. É fundamental perceber que o conceito técnico contábil de Receita não envolve o valor da movimentação do ativo financeiro. Por ocasião da resposta ao Termo de Intimação de 29 de novembro de 2011, o Contribuinte para respaldar sua tese (legitimidade da utilização das aquisições de ouro financeiro na base de cálculo de seus créditos das Contribuições) cita o artigo 22, da Instrução Normativa SRF Nº 247/2002, extraindo dele que “as Instituições Financeiras estão sujeitas ao pagamento do PIS e COFINS por ocasião da alienação dos ativos financeiros”. Na verdade, o que de fato está disposto neste artigo é que as receitas auferidas (receitas assim consideradas de acordo com o COSIF!) pela Instituição Financeira, produzidas em decorrência de avaliações de seus títulos e valores mobiliários a preço de mercado, somente participarão da composição da base de cálculo a partir do momento da alienação do ativo, ou seja, o dispositivo não se preocupa alterar a definição do fato gerador ou da base de cálculo, mas sim em definir o aspecto temporal da incidência. Também em sua defesa o Contribuinte comenta que no caso do PIS e COFINS, os contribuintes podem descontar créditos sobre os custos incorridos em valor superior ao pago na etapa anterior da cadeia, reforçando-se com a citação de reposta de Consulta Tributária. Este comentário, porém, não atinge o ponto fulcral da questão que aqui se discute. Não se trata de considerar que houve incidência na operação anterior, com um recolhimento inferior de Contribuições, como acontece, por exemplo, no caso de aquisições de mercadorias de empresa que apura as Contribuições no regime cumulativo. Trata-se, sim, de considerar que não houve incidência na operação Fl. 824DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 anterior, uma vez que, como já exaustivamente demonstrado, o valor da alienação de um ativo financeiro ou valor mobiliário não se confunde com a receita financeira eventualmente incorrida. O conceito de base de cálculo é em regra elemento indissociável do conceito de fato gerador. A base de cálculo, salvo nos casos expressamente previstos em lei, é nada mais nada menos do que a expressão quantitativa do fato gerador. Se o fato gerador das Contribuições é auferir receita bruta, a base de cálculo é o valor da receita auferida. Assim, se o fato gerador, no caso de movimentação de ouro financeiro é o fato da instituição auferir receita financeira, a expressão econômico desta operação é o valor desta receita financeira, e não o valor desta receita somado ao valor do ativo financeiro. Diferentemente desta conceituação, numa operação comercial, o fato gerador do tributo ocorre quando se aufere a receita da venda das mercadorias, quando de seu faturamento. Assim a base de cálculo das Contribuições neste caso é a receita da venda das mercadorias, e não o lucro bruto apurado na operação. Pelo exposto, conclui-se que a empresa não poderia ter utilizado os valores provenientes da aquisição de ouro financeiro para compor a base de cálculo de seus créditos. E não haveria nenhum sentido que diferente fosse. Como exposto, o OURO por ser ATIVO FINANCEIRO sofre a tributação do I.O.F., não sofrendo a incidência do PIS e da COFINS. Desde a saída de empresa mineradora, as Contribuições não incidem, ou por força da não incidência Constitucional (art. 153, § 5º), ou pela incidência da alíquota zero, prevista no artigo 1º, do Decreto 5.442/2005: (...) Note-se que o assunto “ouro como ativo financeiro ou mercadoria” já foi amplamente abordado pela Procuradoria Geral da Fazenda Nacional em seu Parecer PGFN/CRJ nº 0957, de 22/07/1999 publicado no DOU de 10/08/1999, Seção I, p 1 (...). (...) Se não há incidência das contribuições de PIS e COFINS, logicamente, em nenhuma dessas etapas foi recolhido qualquer valor a título de Contribuições. Sendo assim, por não haver qualquer valor de Contribuição acumulado na cadeia de comercialização que justifique crédito por parte de quem adquiriu este ouro financeiro e o desviou para a utilização como matéria-prima em seu processo industrial. Mesmo que consideremos os valores recolhidos no fornecimento de insumo à pessoa jurídica mineradora de ouro, esses valores seriam passíveis de aproveitamento ou ressarcimento a essa empresa, por força do disposto no artigo 27, inciso II, da Instrução Normativa SRF Nº 900/2008, ficando assim garantido o direito de que esta cadeia seja expurgada de qualquer incidência das Contribuições. Assim, se admitido o crédito na aquisição de ouro financeiro, a adquirente ficaria em uma posição econômica imensamente favorecida em relação à empresa que trabalhasse com o ouro mercadoria, pois este produto certamente lhe custaria mais caro, uma vez que viria “carregado” pela incidência das Contribuições nas etapas precedentes do processo de produção. O princípio da não-cumulatividade tem por finalidade precípua a garantia de que o tributo pago nas etapas anteriores de uma cadeia de produção e/ou comercialização não incida em cascata nas operações subsequentes. O mecanismo do crédito é a forma pelo qual o princípio da não-cumulatividade se faz eficaz. Assim o direito ao crédito só se justifica quando há incidência de contribuição em etapas antecedentes de uma Fl. 825DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 cadeia de produção/comercialização. Se esta incidência não existe, o crédito não faz o menor sentido, a não ser que haja um claro propósito do legislador no sentido de incentivar uma determinada atividade. Porém, mesmo neste último caso, o benefício deve ser expressamente previsto na lei. Se não bastasse o todo exposto, foi observado durante a Auditoria Fiscal que o Contribuinte realiza venda com o código fiscal de operação e prestação (CFOP) 6109, que se trata de venda de produção do estabelecimento destinada a Zona Franca de Manaus ou Áreas de Livre Comércio. Por se tratar de venda para a Zona Franca de Manaus, essas saídas são tributadas à alíquota zero de PIS/COFINS. Nesta operação, destaca-se como cliente a empresa COIMPA INDUSTRIAL LTDA, CNPJ 04.222.428/000130, a qual a empresa objeto da presente ação fiscal detém um percentual de 99,97% do capital (conforme consta do quadro societário obtido da base de dados da RFB). Em alguns casos a venda realizada trata de apenas, e somente, ouro em lingotes, ou seja, o mesmo ouro adquirido nas DTVM’s. Estamos, assim, presenciando a seguinte situação. O Contribuinte adquire o ouro financeiro sem a tributação do PIS/COFINS. Revende o mesmo ouro para um empresa em que, claramente, detém o controle acionário, mas tributado à alíquota zero de PIS/COFINS. E, por fim, pleiteia o crédito que em nenhum momento foi recolhido ao Erário. Cientificada do despacho decisório em [...] (fl. [...]), a contribuinte apresentou, em [...], manifestação de inconformidade (fls. [...]), na qual, de início, assim sintetiza seus argumentos contra o entendimento do auditor-fiscal: 1. A alienação do ouro, ativo financeiro ou não, em todas as etapas de sua cadeia, sujeita-se ao pagamento da contribuição do PIS e da Cofins; 2. O ouro ativo financeiro, se e enquanto de propriedade de instituições financeiras, sujeita-se ao PIS/Pasep e à Cofins; 3. O ouro ativo financeiro, quando adquirido como insumo e desde que obedecidas as condições impostas pela legislação, permite o desconto de créditos das contribuições; 4. O ouro adquirido pela manifestante é insumo de seu processo industrial, afirmação feita a partir da destinação dada pela adquirente ao bem; e 5. As operações realizadas com contribuintes localizados na Zona Franca de Manaus, nos termos da legislação vigente, de modo algum permitem a acumulação de créditos inexistentes. A seguir, após dizer da tempestividade de sua manifestação, ela alega que: em seus arts. 153, § 5º, e 155, § 3º, a Constituição Federal trata de regras de tributação atinente tão somente à criação e cobrança de impostos. Em nenhum momento a Constituição exonerou as operações com ouro financeiro ou mercadoria da incidência de outros tributos, mas exclusivamente da incidência de outros impostos que ordinariamente gravam operações relativas à circulação de mercadorias e de produtos industrializados. Quando a Constituição Federal desejou conceder imunidade às contribuições sociais ela foi expressa. Desse modo, tanto o ouro ativo financeiro quanto o ouro mercadoria sujeitam-se ao IRPJ, à CSLL, à Cofins e ao PIS/Pasep; entendido a receita bruta auferida e não a operação com o bem ou serviço em si, pode-se notar que o ouro, seja ativo financeiro ou mercadoria, em todas as etapas de sua cadeia, Fl. 826DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 sujeita-se à incidência de tais contribuições. Essa é a única conclusão possível de se construir a partir da Constituição Federal; no caso concreto, o ouro adquirido é mercadoria, dado constituir-se em insumo utilizado no processo industrial. O auditor-fiscal se equivoca quando, num primeiro momento, reconhece que a classificação do ouro como ativo financeiro ou mercadoria depende de sua destinação, e depois defende que o simples fato de uma instituição financeira participar da relação negocial envolvendo o ouro acarreta a conclusão de que esse metal será sempre um ativo financeiro. O art. 1º da Lei nº 7.766, de 1989, estabelece que o ouro será considerado ativo financeiro quando destinado ao mercado financeiro. O art. 4º desse diploma legal, de forma ainda mais categórica, determina a necessidade da destinação do ouro ao mercado financeiro, a fim de que ele seja classificado como ativo financeiro. Assim, o elemento definidor da natureza jurídica do ouro é sua destinação. Mesmo com a interveniência de uma instituição financeira como vendedora, se o bem não for destinado ou não permanecer no Sistema Financeiro Nacional, ele não poderá ser classificado como ativo financeiro. No caso, a destinação do ouro adquirido não é o mercado financeiro, e tampouco ocorre sua permanência nesse mercado, o que é expressamente reconhecido pela autoridade de fiscalização. O auditor-fiscal tenta dar ênfase a um suposto desvio de finalidade no uso do ouro, mas não há nada de irregular na conduta da contribuinte. Tal “desvio” demonstra que a destinação do ouro não é o mercado financeiro, mas a industrialização. A documentação instituída pela Instrução Normativa SRF nº 49, de 2001, não define a natureza da operação, mas sim a destinação dada ao ouro. Desse modo, tendo em vista a destinação dada ao ouro, é indiscutível que se está diante de uma mercadoria; o fundamento legal para o desconto de créditos calculados sobre a aquisição de ouro utilizado como insumo na fabricação de bens destinados à venda é o art. 3º, inciso II, da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003. O legislador assegurou o direito ao crédito sobre bens de modo geral, e não apenas sobre mercadorias, o que demonstra que a mens legis dessa norma é efetivamente conceder o crédito sobre todos os insumos da cadeia de produção. O ouro, ainda que considerado ativo financeiro, deve ser entendido como um bem. Logo, tendo em vista que o resultado das operações com ouro apurado pelas DTVMs está sujeito à incidência de PIS/Pasep e de Cofins, ao adquirente desse bem é incontroverso o direito ao respectivo crédito; a restrição do § 2º, inciso II, do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, não se aplica ao presente caso, uma vez que o ouro adquirido pela contribuinte está sujeito ao pagamento das contribuições sociais. De acordo com o art. 22 da Instrução Normativa SRF nº 247, de 2002, as instituições financeiras estão sujeitas ao pagamento do PIS/Pasep e da Cofins por ocasião da alienação dos ativos financeiros. Há de se registrar a prescrição do art. 18 da Lei nº 10.684, de 2003, ao elevar a alíquota da Cofins para 4% e manter a alíquota do PIS/Pasep em 0,65%, Apesar de sujeitas ao um tratamento diferenciado, há incidência de PIS/Pasep nas vendas feitas pelas DTVMs. O fato de a alíquota e/ou a base de cálculo serem eventualmente diferenciadas/reduzidas é irrelevante para fins de incidência, tendo em vista que o valor devido foi apurado segundo os termos da lei. O que importa é que, havendo subsunção à norma, há incidência; e, havendo incidência na etapa anterior, o direito ao crédito é assegurado. Existindo pagamento, independentemente do quantum debeatur recolhido, faz-se mister o reconhecimento do direito creditório; anterior, a possibilidade de creditamento é prevista sem a exigência de que tais gastos se refiram a bens utilizados na prestação de serviços ou na produção de bens destinados à venda. Exemplo disso é a possibilidade de descontar créditos relativos às Fl. 827DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 contraprestações de operações de arrendamento mercantil de pessoa jurídica (art. 3º, inciso V, da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003); itas auferidas com os ativos financeiros são tratadas pelas DTVMs como receita operacional, sendo registradas contabilmente na conta 7.1.5.80.009; -cumulatividade do PIS/Pasep e da Cofins, ao tempo em que também as receitas financeiras se sujeitavam às contribuições, a lei permitiu desconto de créditos relativos a despesas financeiras decorrentes de empréstimos e, ainda hoje, permite desconto de créditos relativos a despesas de arrendamento mercantil, de modo que não há óbice algum para a tomada de créditos na aquisição de bens e serviços de instituições financeiras, desde que atendidos os demais requisitos da lei. Consequentemente não há como negar o direito ao aproveitamento de crédito sobre os valores despendidos com a aquisição de ouro, pouco importando o regime de tributação a que esteja submetido o fornecedor de bens ou de serviços, isto é, se regime cumulativo ou não-cumulativo, se regime especial de tributação, se contribuinte do Simples Nacional, etc. Vale notar que a legislação elege hipóteses de créditos desvinculadas da atividade desenvolvida pelo contribuinte, como é o caso das contraprestações de operações de arrendamento mercantil, cuja sistemática de tributação é em tudo e por tudo idêntica à aplicável às DTVMs, que alienam ouro ativo financeiro como insumo à contribuinte do regime não cumulativo; e de Cofins nas vendas feitas pelas DTVMs. Para corroborar esse entendimento, basta que se analisem os arts. 2º e 3º da Lei nº 9.718, de 1998, que estabelecem com base de cálculo o faturamento, assim entendido a receita bruta da pessoa jurídica e, em particular o § 5º do art. 3º, que estabelece que as instituições financeiras estão sujeitas a específicas deduções e exclusões na apuração do PIS/Pasep e da Cofins. Não se pode esquecer que as receitas auferidas com ativos financeiros são tratadas pelas DTVMs como receita operacional e, no caso particular do ouro, dia a dia, são lançadas contabilmente na conta 7.1.5.70.00-2, cuja função, segundo o Cosif, é registrar os ajustes positivos nas aplicações temporárias em ouro, que constituam receita efetiva da instituição, no período. Essa mesma conta serve para registrar eventual lucro havido quando da alienação do ouro ativo financeiro, como sucede no caso da manifestante; -fiscal foi citar o Decreto nº 5.442, de 2005, como afirmação de que sobre receitas da espécie haveria a aplicação da alíquota zero do PIS/Pasep e da Cofins, pois se trata de regra aplicável unicamente a pessoas sujeitas ao regime não- cumulativo ou misto de tributação, jamais a instituições financeiras; -fiscal tenta induzir a existência de um novo conceito de receita, que seria aplicável apenas às instituições financeiras. Ora, o legislador não fez distinção entre receita de indústria, receita de prestador de serviço, receita de comerciante, receita de instituições financeiras ou qualquer outra receita, deixando claro que o tributo incide sobre o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, razão pela qual não cabe ao Fisco ou à contribuinte fazer essa distinção, sob pena de violar o princípio constitucional da estrita legalidade; -fiscal questionar as transações realizadas com as empresas situadas na Zona Franca de Manaus, em especial com a Coimpa, haja vista que tais operações são reais, necessárias e não configuram prejuízo aos cofres fazendários. Pelo contrário, são operações que, embora sujeitas à alíquota zero do PIS/Pasep e da Cofins, não permitem ao contribuinte localizado na ZFM o direito a crédito, ao passo que possibilitam à manifestante a manutenção dos créditos, visto que o insumo utilizado no processo, ouro ativo financeiro, sujeitou-se, em todas as etapas da sua cadeia, à incidência. Fl. 828DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 Em [...], a contribuinte juntou o Acórdão nº [...] da [...] do Carf sobre crédito presumido sobre ouro adquirido para fins de produção, destacando argumentos que coincidem com os acima relatados. II – Da Decisão de Primeira Instância O Acórdão de 1º grau julgou improcedente a manifestação de inconformidade, argumentando, em resumo, que: (...) O auditor-fiscal glosou créditos sobre a aquisição de ouro de DTVMs, que a contribuinte havia apurado com base no inciso II do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003. Essa glosa foi fundamentada no § 2º desse mesmo artigo, que estabelece que não dá direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição: (...) A Lei nº 7.766, de 11 de maio de 1989, determinou que o ouro, quando destinado ao mercado financeiro, em operações realizadas com a interveniência de instituição integrante do Sistema Financeiro Nacional, será desde a extração, inclusive, considerado ativo financeiro: (...) Considerando que as DTVMs integram o Sistema Financeiro Nacional, não há dúvida de que o ouro vendido por elas se enquadra nesse dispositivo legal, ou seja, deve ser considerado ativo financeiro desde a sua extração. Diga-se, ainda, que a documentação instituída pela Instrução Normativa SRF nº 49, de 2001, emitida no caso em tela, apenas confirma esse entendimento. Observe-se que, ao contrário do que alega a manifestante, não houve equívoco do auditor-fiscal ao tratar desse assunto, porque a destinação que tem relevância para classificar o ouro é a que se dá no momento da aquisição, pouco importando no caso que posteriormente a contribuinte tenha dado destinação diversa a ele. Noutras palavras, ter o ouro sido utilizado posteriormente como insumo em processo industrial não altera em nada o fato de que ele foi vendido pela DTVM como ativo financeiro, e não como mercadoria. Esse ponto, ou seja, saber a natureza do ouro no momento de sua aquisição, é crucial porque, como visto, a aquisição de bens não sujeitos à Cofins não dá direito a créditos a serem descontados na apuração da contribuição devida sob o regime não cumulativo. A partir disso, analisar-se-á agora se a venda pela DTVM do ouro ativo financeiro tem ou não a incidência da Cofins. A Constituição Federal assim dispõe em seu art. 153, § 5º: (...) A manifestante alega que esse dispositivo trataria apenas de criação e cobrança de impostos. Contudo, isso não passa de uma ilação dela sem nenhuma base no texto legal. É certo que o caput do art. 153 da Constituição Federal trata apenas da instituição de impostos, mas isso não implica que seus parágrafos também tenham essa restrição. Se o constituinte quisesse limitar apenas a incidência de outros impostos, teria deixado expresso que nenhum outro imposto incidiria sobre o ouro ativo financeiro ou instrumento cambial. Mas não foi isso o que ocorreu. O texto do § 5º do art. 153 da Fl. 829DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 Constituição Federal determina que não haja nenhuma incidência sobre o ouro quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, excetuando apenas o IOF. Nenhuma incidência diz respeito a tudo que poderia incidir, inclusive a Cofins. Esse entendimento é corroborado pelo disposto no art. 4º da Lei nº 7.766, de 1989, que em seu caput igualmente determina que o ouro destinado ao mercado financeiro sujeita- se exclusivamente à incidência do IOF, sendo que nesse diploma legal não há nenhum contexto de impostos que pudesse sugerir à contribuinte a hipótese que alega. A manifestante ainda argumenta que a incidência da Cofins sobre o ouro ativo financeiro se daria porque essa contribuição incide sobre o faturamento, assim entendido a receita bruta auferida, e não sobre a operação ou o serviço em si. Essa alegação também não tem procedência, porque a receita que é base de cálculo da Cofins das instituições financeiras diz respeito tão somente a serviços, que abarcam a cobrança de tarifa e as operações de intermediação financeira. Essa questão foi objeto do Parecer PGFN/CAT nº 2.773/2007, que tratou da base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins devidas pelas instituições financeiras e seguradoras após o julgamento do RE 357.950-9/RS. Abaixo se transcreve trecho de sua conclusão: (...) Diante disso, resta claro que não há incidência de Cofins sobre a receita decorrente da venda pela DTVM do bem ouro ativo financeiro, pela simples razão de que tal receita não compõe a base de cálculo daquela contribuição para as instituições financeiras. No caso, a incidência da Cofins se dá tão somente sobre as receitas das DTVMs decorrentes do serviço de intermediação financeira, as únicas que são tratadas por ela como receita operacional. A manifestante também alega que o art. 22 da Instrução Normativa SRF nº 247, de 2002, determina que as instituições financeiras estão sujeitas ao pagamento da Cofins por ocasião da alienação dos ativos financeiros, mas isso em nada lhe socorre, porque esse dispositivo apenas trata do aspecto temporal da incidência da contribuição, e não da sua base de cálculo, como bem expôs o auditor-fiscal em trecho do seu relatório que vale transcrever novamente: (...) A contribuinte busca ainda fundamentar seu entendimento argumentando que o fato de a alíquota e/ou a base de cálculo serem eventualmente diferenciadas/reduzidas é irrelevante para fins de incidência da contribuição e que o que importaria seria que, havendo incidência na etapa anterior, o direito ao crédito seria assegurado. Para ela, existindo pagamento, independentemente do quantum debeatur, faz-se mister o reconhecimento do direito creditório. Essa alegação igualmente não tem procedência porque, como dito, não houve incidência da contribuição sobre faturamento decorrente da operação de venda do ouro ativo financeiro, ou seja, não se trata de valores da contribuição diferenciados ou reduzidos, mas de não incidência dela. Essa questão também já havia sido esclarecida à contribuinte pelo auditor-fiscal em seu relatório: (...) Além disso, a manifestante argumenta que existiriam situações em que não haveria incidência da contribuição na operação anterior e possibilidade de creditamento, dando como exemplo as contraprestações de operações de arrendamento mercantil. Ora, o fundamento legal da glosa é o § 2º do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, que trata exclusivamente da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da Fl. 830DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 contribuição. Outras situações que não são enquadram como aquisição de bens e serviços, como é o caso da contraprestação de arrendamento mercantil, não têm relevância para o caso em tela. No que tange à citação do art. 1º do Decreto nº 5.442, de 2005, feita pelo auditor-fiscal, embora tenha razão a manifestante de que se trata de um equívoco, já que esse dispositivo se dirige apenas às pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não cumulativa (o que não é o caso das DTVMs), esse fato não tem implicação alguma no presente caso, uma vez que a glosa efetuada se sustenta pelas razões acima já analisadas. Quanto à exposição que o auditor-fiscal fez sobre a situação da contribuinte que adquire ouro financeiro sem a incidência da Cofins e revende-o com alíquota zero para uma empresa na qual detém o controle acionário situada na Zona Franca de Manaus, para então pleitear o crédito, ela se deu apenas para ilustrar as circunstâncias em que está sendo feito o pleito, não tendo sido utilizada para a fundamentação da glosa, a qual, como dito, se sustenta pelas razões já acima analisadas. (...) III – Do Recurso Voluntário No Recurso Voluntário, a recorrente recuperou parte substancial de sua argumentação contida na Manifestação de Inconformidade. Em síntese do próprio Recorrente, os pontos suscitados são os seguintes: 1) A alienação do ouro, ativo financeiro ou não, em todas as etapas de sua cadeia, sujeita-se ao pagamento da contribuição ao PIS e da Cofins, ainda que sobre o valor da intermediação financeira. 2) O crédito de PIS/Cofins sobre aquisição do ouro ativo financeiro, no momento de sua destinação como insumo industrial, está fundado na base legal que determina a incidência das contribuições sobre a totalidade das receitas auferidas pelas pessoas jurídicas, e permite o desconto do crédito calculado, dentre outros, sobre a aquisição de bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda. 3) O ouro adquirido pela Recorrente é insumo empregado diretamente em seu processo industrial (fato incontroverso). 4) A destinação dada ao bem, na operação que originou o fato gerador, foi de aquisição de bem destinado a utilização em processo de industrialização (insumo), cuja receita sujeita-se ao PIS/Cofins. A destinação somente pode ser definida a partir da perspectiva do comprador, único na relação que determina qual será o destino do bem. Vale ainda destacar os seguintes excertos da fundamentação da Recorrente: (...) A Recorrente é indústria que utiliza ouro como insumo. Situação atípica, que “transforma ativo financeiro em mercadoria (insumo de processo industrial)”, distanciando-se da regra geral das operações com ouro. Relevante pontuar, também, que a Constituição Federal desonerou de determinados impostos os ativos financeiros por razões extrafiscais, mas igualmente correto é o fato de que a Recorrente entrou nessa cadeia porque não há ouro “mercadoria” disponível no mercado, já que as mineradoras exportam quase toda a sua produção, e em menor volume destina-a ao mercado financeiro. Fl. 831DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 (...) Assim, no que importa à questão sub judice, são necessários os seguintes requisitos à apuração de créditos, os quais indiscutivelmente são verificados na situação em tela, quais sejam: (i) Que os bens adquiridos sejam utilizados como insumo na produção de bens da adquirente; e (ii) Que os bens adquiridos tenham se sujeitado ao pagamento do PIS e da Cofins. No entendimento da 14ª Turma de Julgamento, muito embora ela reconheça que o ouro adquirido pela Recorrente das DTVMs é utilizado como insumo em seu processo industrial (portanto, que teria sido preenchido o 1º requisito), manteve a glosa do crédito por entender que não teria havido recolhimento de PIS e Cofins sobre o fato gerador da venda do ouro (2º requisito), mas apenas da intermediação financeira do ouro, o que impediria o desconto de créditos. (...) Sublinhamos esse ponto, pois, ao afirmar que somente o ouro “mercadoria” geraria créditos de PIS e de Cofins, os julgadores restringiram a letra da lei, que, em sentido contrário, permite a apuração de créditos relativos a todo e qualquer bem utilizado como insumo no processo produtivo ou na prestação de serviços. (...) Assim sendo, se o objeto de tributação da contribuição ao PIS e da Cofins é a totalidade das receitas, evidentemente que a base de créditos para desconto das contribuições deve ser (i) a totalidade dos gastos que contribuem à formação desta materialidade tributável, ou (ii) ao menos a integralidade dos gastos listados nos artigos 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, desde que se esteja diante de um bem que seja utilizado como insumo (seja ele ativo financeiro ou mercadoria). (...) Veja-se que a Constituição Federal, em seus artigos 153, §5º, e 155, §3º, trata de regras de tributação atinente tão somente à criação e cobrança de IMPOSTOS, de modo que cai por terra o argumento da fiscalização no sentido de que, por força do também citado §5º, do artigo 153, da Constituição Federal, esta cadeia fica totalmente franqueada da incidência de outros tributos que não sejam o IOF, sendo esta incidência prevista para uma única etapa da cadeia, a compra do ativo por qualquer instituição financeira autorizada pelo Banco Central do Brasil7. (destacou-se) Ora, em nenhum momento a Constituição exonerou as operações com ouro financeiro da incidência de outros tributos, mas, exclusivamente, da incidência de outros impostos, que ordinariamente gravam operações relativas à circulação de mercadorias e de produtos industrializados. Nesse diapasão, vale lembrar que a CF, quando desejou conceder imunidade às contribuições sociais, foi expressa8. É, portanto, completamente infundada a alegação da DRJ, no sentido de que “se o constituinte quisesse limitar apenas a incidência de outros impostos, teria deixado expresso que nenhum outro imposto incidiria sobre o ouro ativo financeiro ou instrumento cambial. Mas não foi isso o que ocorreu. O texto do §5º do art. 153 da Constituição Federal determina que não haja nenhuma incidência sobre o ouro quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, excetuando apenas o IOF. Nenhuma incidência diz respeito a tudo que poderia incidir, inclusive o PIS/Pasep”. (...) Fl. 832DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 Ou seja, o legislador constituinte facultou ao legislador ordinário apenas a possibilidade de “equiparar” o ouro como um ativo financeiro ou instrumento cambial, quando destinado ao mercado financeiro ou à execução da política cambial do País, em operações realizadas com a interveniência de instituições integrantes do Sistema Financeiro, o que foi feito com a edição da Lei 7.766/1989. Assim, o ouro, enquanto ativo financeiro, perde, para efeitos tributários, a qualidade de mercadoria, sujeitando-se, na sua origem, a um único imposto, o IOF. Mas, enquanto ativo financeiro, a receita derivada de operações com ouro, submetem-se às mesmas regras de tributação dos demais ativos financeiros. Com efeito, a propósito dessa afirmação, veja-se que o ouro ativo financeiro, em operações de mútuo e de compra vinculada à revenda, no mercado secundário, ex vi do disposto no artigo 797 do RIR/2018, é equiparada a uma operação de renda fixa para fins de incidência do imposto de renda na fonte e, pois, sujeitos à incidência do PIS e da Cofins, a exemplo das demais receitas da instituição financeira. Já se o ouro ativo financeiro não for objeto de operação vinculada, seus resultados terão o mesmo tratamento dispensado a títulos de renda variável, também sujeitos ao imposto de renda na fonte (RIR/2018, artigo 797) e, consequentemente, igualmente sujeitos ao PIS e à Cofins. Dito de outro modo, as operações com ouro destinados ao mercado financeiro, embora em matéria de impostos sujeitem-se unicamente ao IOF, como ativo financeiro que é por força da equiparação feita pelo legislador ordinário, tem os seus rendimentos tributados à semelhança dos demais rendimentos das instituições financeiras, seja na qualidade de renda fixa, seja na qualidade de renda varável. Então, por se tratar o ouro ativo financeiro, por força da equiparação legal recebida, um autêntico título financeiro, na linguagem do COSIF e nas regras de tributação aplicáveis ao mercado financeiro, em especial em matéria de PIS e de Cofins, seus rendimentos são rotulados como rendimentos de natureza financeira, compondo, ao lado dos rendimentos dos demais títulos financeiros, as receitas auferidas em operações de renda fixa ou de renda variável. (...) Ora, “ouro mercadoria” ou “ouro ativo financeiro” é uma qualidade do produto em razão da destinação a ele dada, e nada tem que ver com a incidência ou não incidência do PIS e da Cofins, senão para efeitos de determinação do regime de tributação aplicável: regime cumulativo ou não cumulativo. Enquanto “ouro ativo financeiro” e em poder de instituição financeira, como são as DTVMs, o ouro sujeita-se sim à tributação já que a receita derivada de sua alienação compõe a base de cálculo do PIS e da Cofins, como típica receita operacional de negociação com ativo de renda variável. Logo, não há dúvidas quanto à incidência dessas contribuições nas operações com ouro realizadas pelas instituições financeiras, sendo que, especificamente nessas situações, a Receita Federal do Brasil, por meio dos artigos 95 até 97 da IN RFB 247/02, definiu os critérios para composição da base imponível, prevendo uma sistemática diferenciada, inclusive com o preenchimento de planilha própria (vide Anexo I da IN RFB 247/02, denominado Base de Cálculo do PIS/PASEP e da COFINS: Instituições financeiras e assemelhadas). Há de se registrar, ademais, o prescrito no art. 18 da Lei nº 10.684/2003, que contempla a incidência de ditas contribuições ao elevar para 4% (quatro por cento) a alíquota da Cofins devida pelas instituições financeiras referidas nos parágrafos 6º e 8º do art. 3º da Lei 9.718/1998, e prescreve que a alíquota do PIS será a mesma aplicável aos demais contribuintes (0,65%). Fl. 833DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 Portanto, apesar de sujeitas a um regime diferenciado, há incidência de PIS/COFINS nas vendas auferidas pelas DTVMs e, nessa medida, o direito ao crédito nas cadeias posteriores, caso o bem adquirido seja utilizado pelo adquirente como insumo em seu processo de industrialização. (...) Desse modo, ocorrendo incidência na etapa anterior, assiste à Recorrente o direito de descontar créditos em relação à aquisição do ouro utilizado por ela como insumo. A vedação ao crédito das contribuições sociais ocorre apenas nas situações em que não há incidência ou há alíquota zero definida pelo legislador. Existindo a sujeição ao pagamento das contribuições, independentemente do quantum debeatur recolhido, faz- se mister o reconhecimento do direito creditório. (...) Destaca-se que a legislação do PIS e da Cofins não exige que todo o valor do ouro adquirido seja, no fornecedor da Recorrente, tributado pelas contribuições, mas apenas que haja a tributação da receita obtida na operação com esse bem. Em outros termos, se houver etapa anterior tributada, é irrelevante o montante efetivamente recolhido. Trata- se do método “base-contra-base”, eleito pelo legislador brasileiro, a fim de manter a neutralidade e a harmonia com os demais modelos de apuração existentes. (...) Em verdade, o que efetivamente importa para efeitos de tributação é o fato de que as receitas derivadas de operações com ouro são tributadas, seja ele ativo financeiro ou não, por força dos princípios emergentes da Constituição Federal, em especial daquele constante em seu artigo 195, e tendo em conta que em matéria de PIS e de Cofins não se tributam operações, mas, sim, o faturamento, isto é, a receita bruta decorrente da totalidade das operações realizadas pela pessoa jurídica. Enfim, o que com tudo isso se quer afirmar é que receitas derivadas de operações com ouro, ainda que ativo financeiro, indiscutivelmente, sujeitam-se à incidência do PIS e da Cofins. (...) O ouro é ativo financeiro somente quando aplicado no mercado financeiro, ou seja, quando seu fim for o mercado financeiro. Por isso, é a destinação que confere natureza jurídica ao ouro, e não a origem da operação de compra e venda perpetrada. Se o vendedor é instituição financeira, se é contribuinte de ICMS, se opera no mercado de balcão, são elementos totalmente irrelevantes para se averiguar o direito ao crédito do ouro como insumo no processo industrial da Recorrente. É por isso que o entendimento da DRJ abandona a importância da destinação, para valorar exclusivamente o vendedor da operação, que integra apenas um dos polos da relação jurídica que originou o fato gerador. Tal abandono mostra-se presente no esforço da decisão de (i) desvirtuar a lei, (ii) focar em apenas um dos polos da relação jurídica e não nela como um todo (o que é fundamental, pois a relação não se estabelece/caracteriza a partir da perspectiva de apenas um de seus polos), e (iii) usar, a seu favor, argumentos econômicos para demonstrar seu “inconformismo” com a situação posta. (...) Ademais, a destinação empregada pela Recorrente foi confirmada por sua documentação fiscal e contábil, isto é, pelas notas fiscais de entrada emitidas e pela Fl. 834DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 contabilização do ouro como insumo (estoque) destinado à produção, como se vê pela leitura do Código Fiscal de Operações e de Prestações– CFOP – nelas consignado. (...) A Recorrente cita legislação, jurisprudência e doutrina e, ao final, requer “seja dado integral provimento ao recurso voluntário, a fim de que seja reformada a decisão recorrida e canceladas as cobranças decorrentes das compensações não homologadas”. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo e reúne os demais requisitos de admissibilidade; assim, dele conheço. Mérito A controvérsia gravita em torno de crédito da não-cumulatividade apurado sobre o valor de aquisição de bem para fins de insumo, no caso especial de o bem ser ouro adquirido de uma DTVM. A Autoridade Fiscal da Unidade de origem entendeu inexistir crédito no caso, basicamente, porque a aquisição do ouro pelo contribuinte não está sujeita ao pagamento da contribuição. Argumenta que “não há incidência de Cofins sobre a receita decorrente da venda pela DTVM do bem ouro ativo financeiro, pela simples razão de que tal receita não compõe a base de cálculo daquela contribuição para as instituições financeiras. No caso, a incidência da Cofins se dá tão somente sobre as receitas das DTVMs decorrentes do serviço de intermediação financeira, as únicas que são tratadas por ela como receita operacional”. A Recorrente, porém, alega que “o crédito de PIS/Cofins sobre aquisição do ouro ativo financeiro, no momento de sua destinação como insumo industrial, está fundado na base legal que determina a incidência das contribuições sobre a totalidade das receitas auferidas pelas pessoas jurídicas, e permite o desconto do crédito calculado, dentre outros, sobre a aquisição de bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda”. No que pese a ampla discussão conceitual acerca do tema, notadamente, a respeito da qualificação jurídica do mesmo bem (ouro), ora como “ativo financeiro”, ora como “mercadoria comum”, o ponto central aqui é determinar se a legislação ampara crédito no âmbito das contribuições não-cumulativas apurado nas circunstâncias do caso, isto é, quando se Fl. 835DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 trata de compra de ouro ativo-financeiro empregado depois como insumo na indústria. Cite-se aqui a síntese realizada pela própria Recorrente, para servir de balizamento à análise neste julgamento: Assim, no que importa à questão sub judice, são necessários os seguintes requisitos à apuração de créditos, os quais indiscutivelmente são verificados na situação em tela, quais sejam: 1 - Que os bens adquiridos sejam utilizados como insumo na produção de bens da adquirente; e 2 - Que os bens adquiridos tenham se sujeitado ao pagamento do PIS e da Cofins. No entendimento da 14ª Turma de Julgamento, muito embora ela reconheça que o ouro adquirido pela Recorrente das DTVM é utilizado como insumo em seu processo industrial (portanto, que teria sido preenchido o 1º requisito), manteve a glosa do crédito por entender que não teria havido recolhimento de PIS e Cofins sobre o fato gerador da venda do ouro (2º requisito), mas apenas da intermediação financeira do ouro, o que impediria o desconto de créditos. Se admitido que o bem (ouro) adquirido das DTVM fora utilizado pelo contribuinte – como o próprio Colegiado de 1º Grau o admite – como insumo em sua atividade industrial, resta a discussão do segundo ponto. E aqui vale fazer uma digressão a respeito da disciplina legal. A distinção entre ouro-ativo-financeiro e ouro-mercadoria fora introduzida no atual ordenamento jurídico brasileiro pela própria CF/88, para o fim de instituir tributação diferenciada para o primeiro: Art. 153 (...) § 5º O ouro, quando definido em lei como ativo financeiro ou instrumento cambial, sujeita-se exclusivamente à incidência do imposto de que trata o inciso V do "caput" deste artigo, devido na operação de origem; a alíquota mínima será de um por cento, assegurada a transferência do montante da arrecadação nos seguintes termos: O regime de tributação do ouro-financeiro distingue-se do regime de tributação ouro-mercadoria, a partir da regra constitucional acima citada. Nesse sentido, o ouro-mercadoria segue o regime comum de tributação válido para qualquer mercadoria, com todos os impostos incidindo normalmente (não incide obviamente IOF!), seguindo o que determina a lei específica de cada imposto, já o ouro-financeiro, sobre o qual incide o IOF, e apenas este imposto, segue o regime de tributação previsto para as instituições financeiras. Outra diferença jaz no campo das contribuições (PIS/Cofins), em que o regime de tributação do ouro-mercadoria é o regime não-cumulativo, mas para o ouro ativo-financeiro é o regime cumulativo, com leis Fl. 836DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 regentes distintas: Lei nº 10.637/02 e Lei nº 10.833/03, de um lado, e Lei nº 9.718/98, de outro. Observe-se abaixo a regulamentação, pela Lei nº 7.776/89, do dispositivo constitucional mais acima citado (art. 153, § 5º da CF/88), que justamente dispõe sobre o ouro ativo financeiro e sobre seu tratamento tributário, especialmente o art. 1º e seu parágrafo 2º: Lei nº 7.766 de 11 de maio de 1989 Art. 1º O ouro em qualquer estado de pureza, em bruto ou refinado, quando destinado ao mercado financeiro ou à execução da política cambial do País, em operações realizadas com a interveniência de instituições integrantes do Sistema Financeiro Nacional, na forma e condições autorizadas pelo Banco Central do Brasil, será desde a extração, inclusive, considerado ativo financeiro ou instrumento cambial. (...) § 2º As negociações com o ouro, ativo financeiro, de que trata este artigo, efetuada nos pregões das bolsas de valores, de mercadorias, de futuros ou assemelhadas, ou no mercado de balcão com a interveniência de instituição financeira autorizada, serão consideradas operações financeiras. Deriva-se destes excertos que o contribuinte quando compra ouro de instituição financeira, caso de uma DTVM, não está adquirindo mercadoria, mas ativo financeiro, em razão do simples fato de que essas instituições não comercializam mercadorias, mas realizam operações financeiras, conforme definido na lei. E, por conseguinte, o adquirente não compra mercadoria para o fim de empregar como insumo, mas ativo financeiro, que depois pode (ou não) redirecionar para empregá-lo como insumo. A própria formalidade do negócio comprova de que se trata de aquisição de ouro-financeiro, pois os documentos fiscais, que acompanham a transação, são aqueles previstos na Instrução Normativa SRF nº 49/01, específicos e exclusivos para as instituições financeiras, que operam com ouro ativo-financeiro. Cita-se abaixo excertos deste diploma normativo infralegal: O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso da atribuição que lhe confere o inciso III, do art. 190 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal, aprovado pela Portaria MF nº 227, de 3 de setembro de 1998, e tendo em vista o disposto na Lei nº 7.766, de 11 de maio de 1989, e considerando a necessidade de estabelecer normas para o controle fiscal das operações com ouro, ativo financeiro ou instrumento cambial, resolve: Art. 1º Instituir documentário fiscal para uso exclusivo nas operações com ouro, ativo financeiro ou instrumento cambial, e estabelecer normas para impressão, emissão e escrituração do referido documentário. Parágrafo único. O termo "instituição financeira", empregado nesta Instrução Normativa, compreende todas as pessoas jurídicas autorizadas a funcionar pelo Banco Central do Brasil. Fl. 837DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 Não há controvérsia que as DTVM são instituições financeiras, pois são instituídas e reguladas pelo BCB (e ainda pelo CMN), conforme Resolução BCB 1120: RESOLUÇÃO Nº 1.120 O BANCO CENTRAL DO BRASIL, na forma do art. 9º da Lei nº 4.595, de 31.12.64, torna público que o CONSELHO MONETÁRIO NACIONAL, em sessão realizada nesta data, tendo em vista as disposições do art. 4º, incisos VIII e XIII, da referida Lei, do art. 10 da Lei nº 4.728, de 14.07.65, e do art. 15, § 1º, da Lei nº 6.385, de 07.12.76, R E S O L V E U: I - Aprovar o Regulamento anexo, que disciplina a constituição, a organização e o funcionamento das sociedades distribuidoras de títulos e valores mobiliários. (...) IV - O Banco Central do Brasil e a Comissão de Valores Mobiliários poderão adotar as medidas julgadas necessárias à execução desta Resolução. O documentário fiscal instituído, para uso exclusivo nas operações com ouro, ativo financeiro ou instrumento cambial, pela citada IN SRF nº 49/01 é o que consta no seu art. 3º: Art. 3º Constitui o documentário fiscal a que se refere o art. 1º: I - Nota Fiscal de Aquisição de Ouro - modelo 1; II - Nota Fiscal de Remessa de Ouro - modelo 2; III - Nota de Negociação com Ouro - modelo 3; IV - Guia de Trânsito de Ouro, Ativo Financeiro - modelo 4. V - Nota Fiscal de Aquisição de Ouro Ativo Financeiro ou Instrumento Cambial - Modelo 5; e (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1083, de 08 de novembro de 2010) VI - a Nota Fiscal de Venda de Ouro Ativo Financeiro ou Instrumento Cambial, exclusivamente pelo Bacen ou pelas instituições por ele autorizadas a realizar exportação de ouro ativo financeiro ou instrumento cambial. Observe-se, no caso concreto ora examinado, as Notas Fiscais de Negociação com Ouro e Notas Fiscais de Remessa de Ouro, fls. 68 e seguintes dos autos. Fl. 838DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 19 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 Aliás o ponto já havia sido descrito pela Autoridade Fiscal, não havendo controvérsia quanto ao fato: (...) Nesse mesmo sentido, ou seja, que o ouro adquirido é ouro financeiro, observamos que sua aquisição sempre esteve acompanhada da Nota Fiscal de Remessa de Ouro, e de Nota Fiscal de Negociação do Ouro, documentos instituídos pela Instrução Normativa SRF N° 49/2001, e de emissão exclusiva em operações com o ouro, quando definido como ativo financeiro ou instrumento cambial. (...) A consequência tributária deste fato - aquisição de ouro ativo financeiro -, é que os impostos (ICMS, IPI) não incidem na operação, por força do Fl. 839DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 20 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 mandamento constitucional, e as contribuições não incidem sobre as receitas derivadas dessas vendas, porque as instituições financeiras, embora sejam contribuintes do PIS/Cofins, submetem-se ao regime cumulativo de forma especial, participando na base de cálculo de tais contribuições apenas receitas de serviços, não receitas obtidas com a própria venda de ouro ativo-financeiro. O regime de tributação, no que se refere as contribuições, a que se submetem as instituições financeiras, afasta-se de modo apreciável daquele a que se obrigam as pessoas jurídicas em geral, a começar pelos diferentes diplomas legais que regem a incidência dos mencionados tributos em cada caso: Lei nº 10.833/03 (ou 10637/02) e Lei nº 9.718/98. Mais ainda: num caso, é não-cumulativo, noutro é cumulativo; com alíquotas distintas. Lei n o 10.833, de 29 de Dezembro de 2003. Art. 1 o A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins, com a incidência não cumulativa, incide sobre o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil.(Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014)(Vigência) § 1 o Para efeito do disposto neste artigo, o total das receitas compreende a receita bruta de que trata o art. 12 do Decreto-Lei n o 1.598, de 26 de dezembro de 1977, e todas as demais receitas auferidas pela pessoa jurídica com os seus respectivos valores decorrentes do ajuste a valor presente de que trata o inciso VIII do caput do art. 183 da Lei n o 6.404, de 15 de dezembro de 1976.(Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) § 2 o A base de cálculo da Cofins é o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, conforme definido no caput e no § 1 o . (...) Art. 2 o Para determinação do valor da COFINS aplicar-se-á, sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1 o , a alíquota de 7,6% (sete inteiros e seis décimos por cento). (...) Art. 10. Permanecem sujeitas às normas da legislação da COFINS, vigentes anteriormente a esta Lei, não se lhes aplicando as disposições dos arts. 1 o a 8 o : I - as pessoas jurídicas referidas nos §§ 6 o , 8 o e 9 o do art. 3 o da Lei n o 9.718, de 1998, e na Lei n o 7.102, de 20 de junho de 1983; (...) Lei nº 9.718/98 (Cofins cumulativa) (...) §6 o Na determinação da base de cálculo das contribuições para o PIS/PASEP e COFINS, as pessoas jurídicas referidas no§ 1 o do art. 22 da Lei n o 8.212, de 1991, Fl. 840DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 21 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 além das exclusões e deduções mencionadas no § 5 o , poderão excluir ou deduzir: (Redação dada pela Medida Provisória nº 2.158-35, de 2001) I- no caso de bancos comerciais, bancos de investimentos, bancos de desenvolvimento, caixas econômicas, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de crédito imobiliário, sociedades corretoras, distribuidoras de títulos e valores mobiliários, empresas de arrendamento mercantil e cooperativas de crédito: (...) A peculiaridade na transação em foco - venda de ouro ativo financeiro para indústria que o utilizará depois como insumo -, consiste numa espécie de transição de regimes (cumulativo para não-cumulativo), por conta da qualificação jurídica que a LEI aplica ao mesmo bem. Em todo o caso, da operação de extração até a venda do ouro com impurezas pela DTVM ao fabricante de lingotes de ouro puro (caso do contribuinte) as operações são qualificadas como financeiras, e, por esta razão, não incide a Cofins não-cumulativa (nem cumulativa!) na receita auferida com a específica venda do ouro, em outras palavras, a receita correspondente não está sujeita ao pagamento da contribuição. Depois desta última venda, aí sim, passa a valer o regime não-cumulativo. As receitas sobre as quais incide Cofins (ou PIS), no caso de uma DTVM, são aquelas denominadas na COSIF como rendas operacionais, que representam remunerações por conta de suas atividades típicas, nunca sobre a venda dos próprios ativos. Vale destacar que a COSIF é o plano contábil obrigatório das instituições financeiras, conforme se depreende da Circular BCB nº 1273, de 29/12/87: Circular nº 1273, de 29.12.87 Comunicamos que a Diretoria do Banco Central do Brasil, em sessão realizada em 16.12.87, com fundamento no artigo 4º, inciso XII, da Lei nº 4.595, de 31.12.64, por competência delegada pelo Conselho Monetário Nacional, decidiu instituir, para adoção obrigatória a partir do Balanço de 30.06.88, o anexo PLANO CONTÁBIL DAS INSTITUIÇÕES DO SISTEMA FINANCEIRO NACIONAL – COSIF. 2. As normas consubstanciadas no COSIF aplicam–se aos bancos comerciais, bancos de desenvolvimento, bancos de investimento, sociedades de crédito, financiamento e investimento, sociedades de arrendamento mercantil, sociedades corretoras de títulos e valores mobiliários, sociedades distribuidoras de títulos e valores mobiliários, sociedades de crédito imobiliário, associações de poupança e empréstimo, caixas econômicas e cooperativas de crédito. (...) TÍTULO: PLANO CONTÁBIL DAS INSTITUIÇÕES DO SISTEMA FINANCEIRO NACIONAL – COSIF CAPÍTULO: Normas Básicas – 1 SEÇÃO: Receitas e Despesas - 17 Fl. 841DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 22 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 1. Para fins de registros contábeis e elaboração das demonstrações financeiras, as receitas e despesas se classificam em Operacionais e Não Operacionais. 2. As receitas, em sentido amplo, englobam as rendas, os ganhos e os lucros, enquanto às despesas correspondem as despesas propriamente ditas, as perdas e os prejuízos. 3. As rendas operacionais representam remunerações obtidas pela instituição em suas operações ativas e de prestação de serviços, ou seja, aquelas que se referem a atividades típicas, regulares e habituais. (...) E ainda no Manual COSIF (v. site do BCB) registra-se: 3. Aplicações em Ouro 1 - As aquisições de ouro no mercado físico registram-se em APLICAÇÕES TEMPORÁRIAS EM OURO pelo custo total, em subtítulos de uso interno que identifiquem suas características de quantidade, procedência e qualidade. (Circ 1273) 2 -O saldo das aplicações em ouro físico ou certificado de custódia de ouro e o saldo dos contratos de mútuo de ouro, por ocasião dos balancetes e balanços, devem ser ajustados com base no valor de mercado do metal, fornecido pelo Banco Central do Brasil.(Circ 2333 art 1º itens I,II) 3 - A contrapartida do ajuste positivo ou negativo, efetuado na forma do item anterior, deve ser registrada em conta adequada de receita ou despesa operacional, respectivamente.(Circ 2333 art 1º § único) 4 -As despesas de transporte, custódia, refino, chancela, impostos e outras inerentes ao ciclo operacional de negociação do metal, bem como de corretagem, devem ser agregadas ao custo do ouro. (Circ 2333 art 2º) 5 -A instituição deve providenciar a conferência periódica do estoque de ouro, pelo menos por ocasião dos balancetes e balanços, devendo o respectivo termo de conferência, devidamente autenticado, ser arquivado para posteriores averiguações. No caso da custódia do estoque em outra instituição devem ser arquivados os respectivos comprovantes e efetuados os registros correspondentes nas adequadas contas de compensação. (Circ 1273) As contribuições (PIS/Cofins) das Instituições Financeiras incidem sobre rendimentos de ativos financeiros (ou sobre serviços prestados), mas não diretamente sobre as vendas de ativos, assim, no campo de incidência do PIS/Cofins das instituições financeiras estão os serviços bancários e os de intermediação financeira, não a venda de mercadorias ou de ativos. O Parecer PGFN/CAT/ nº 2773/2007 define a natureza das receitas auferidas pelas instituições financeiras como receitas de serviços: PARECER PGFN/CAT/nº 2773/2007 (...) h) serviços para as instituições financeiras abarcam as receitas advindas da cobrança de tarifas (serviços bancários) e das operações bancárias (intermediação financeira); i) serviços para as seguradoras abarcam as receitas advindas do recebimento dos prêmios; j) as afirmações contidas nas letras “h” e “i” decorrem: do princípio da universalidade na manutenção da seguridade social (caput do art. 195 da CR/88), do princípio da capacidade contributiva (§ 1º do art. 145 da CR/88), do item 5 do Fl. 842DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 23 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 Anexo sobre Serviços Financeiros do GATS e promulgado pelo Decreto nº 1.355, de 30.12.94 (art. 98 do CTN), do inc. III do art. 2º da LC nº 116, de 2003 e dos arts. 3º, § 2º e 52 do CDC. 66.Têm-se, então, que a natureza das receitas decorrentes das atividades do setor financeiro e de seguros pode ser classificada como serviços para fins tributários, estando sujeita à incidência das contribuições em causa, na forma dos arts. 2º, 3º, caput e nos §§ 5º e 6º do mesmo artigo, exceto no que diz respeito ao “plus” contido no § 1º do art. 3º da Lei nº 9.718, de 1998, considerado inconstitucional por meio do Recurso Extraordinário 357.950-9/RS e dos demais recursos que foram julgados na mesma assentada. E, por decorrência de todas as razões acima alinhadas, incide no caso a vedação constante do §2º do art. 3º da Lei nº 10.833/03, porque o (a venda do) bem (ouro ativo-financeiro) não se sujeita ao pagamento da contribuição: Lei nº 10.833/03 art. 3º (...) § 2 o Não dará direito a crédito o valor:(Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) I - de mão-de-obra paga a pessoa física; e(Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.(Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004) Em síntese: da extração até a mencionada operação de venda, aqui em foco, não incide a Cofins não cumulativa, depois disso passa a incidir em todas as transações. A venda da DTVM para a contribuinte, ora Recorrente, é a última operação ainda presidida pelo regime das instituições financeiras, já a venda da contribuinte, ora Recorrente, para um cliente seu será a primeira no regime geral das demais pessoas jurídicas, vale dizer, no regime não-cumulativo, inclusive com apuração de créditos sobre a venda do ouro, agora devidamente qualificado como ouro mercadoria. Enfim, não incide PIS/Cofins sobre a receita decorrente da venda de ouro ativo-financeiro de uma Instituição Financeira para a Indústria, e, consequentemente, não gera direito creditório o valor da aquisição do referido bem (ouro financeiro), mesmo que venha a ser depois aplicado como insumo na atividade da empresa. A Jurisprudência do CARF, embora ainda incipiente, vem se consolidando no sentido aqui defendido. Em ambos os acórdãos abaixo citados, a Recorrente é a mesma destes autos (UMICORE), e nos dois casos acordaram os membros do Colegiado, por maioria de votos, em negar provimento ao recurso voluntário: Fl. 843DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 24 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 Acórdão n.º 3301-004.675 de 23/05/18 (Relatora Conselheira Liziane Angelotti Meira Nessa, acolhido por maioria) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2011 a 31/12/2011 OURO ATIVO FINANCEIRO / INSTRUMENTO CAMBIAL. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. Quando se adquire ouro na forma de ativo financeiro / instrumento cambial não se está adquirindo uma mercadoria (um insumo). A instituição financeira não deu destino diverso ao ouro ativo financeiro, nem poderia. A alteração dessa condição vantajosa, para que o ouro seja considerado uma mercadoria, deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse fato vier a gerar, com a regência das normas impositivas do ICMS, do IPI, do PIS e da Cofins, e só a partir da primeira venda como mercadoria poderá o adquirente do ouro então mercadoria se beneficiar dos créditos por ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não. Sobre o bem ouro ativo financeiro não houve incidência da contribuição do PIS. ------------------------------ Acórdão n.º 3402-005.581 de 25/09/18 (Relator Conselheiro Pedro Sousa Bispo, acolhido por maioria) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 OURO ATIVO FINANCEIRO / INSTRUMENTO CAMBIAL. CRÉDITOS. IMPOSSIBILIDADE. Quando se adquire ouro na forma de ativo financeiro/instrumento cambial não se está adquirindo uma mercadoria (um insumo). A instituição financeira não deu destino diverso ao ouro ativo financeiro, nem poderia. A alteração dessa condição vantajosa, para que o ouro seja considerado uma mercadoria pela adquirente, deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse fato vier a gerar, com a regência das normas impositivas do ICMS, do IPI, do PIS e da Cofins, e só a partir da primeira venda como mercadoria poderá o adquirente do ouro, então mercadoria, beneficiar-se dos créditos por ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não. Sobre o bem ouro ativo financeiro não houve incidência da contribuição para a COFINS. Vale citar alguns excertos deste último acórdão (3402-005.581), alinhados com o entendimento aqui adotado: Nesse cenário, a afirmação da Recorrente, em sua defesa, de que o ouro ativo financeiro se sujeita normalmente a incidência do PIS e da COFINS em todas as operações envolvidas ao longo da sua cadeia não se mostra verdadeira, pois, conforme visto nos dispositivos legais anteriormente expostos, o ouro ativo financeiro tem uma carga tributária bastante reduzida se comparada como o do ouro mercadoria. Sobre as operações envolvendo o primeiro , os envolvidos na cadeia de produção do ouro ativo financeiro, desde a extração até chegar a instituição financeira, não pagam PIS e COFINS sobre essas operações, posto que são beneficiadas pela imunidade, excetuando se IOF. Tendo uma carga tributária menor, logicamente o ouro ativo financeiro/instrumento cambial tem um preço mais barato que o ouro mercadoria. Fl. 844DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 25 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 As instituições financeiras autorizadas pelo Banco Central a operarem com o ouro ativo financeiro, tais como as DTVMs, por sua vez, estão sujeitas ao regime cumulativo das Contribuições para o PIS e COFINS, incidindo essas contribuições sobre as receitas de serviços bancários (cobranças de tarifas) e as de intermediação financeira. Quanto a tributação das contribuições em comento nesse ramo de atividade, reproduz-se o Parecer PGFN/CAT/Nº 2.773/2007, que trata da base de cálculo dessas contribuições devidas pelas instituições financeiras e seguradoras após o julgamento do RE 357.9509/RS, no qual fica claro que as instituições financeiras tem como receita apenas serviços para fins tributários, e destes a receita pelo serviço de intermediação financeira, não tendo receitas pela venda de mercadorias, in verbis: (...) Destarte, conclui-se que na instituição financeira (DTVM) que recebe o ouro compromissado com natureza de ativo financeiro e o aliena a um investidor, a tributação do ouro não se dá sobre o valor do bem ouro alienado, mas tão somente sobre a receita de serviço de intermediação, incidindo sobre o ganho apurado entre a operação de compra e a de venda, se por ventura apurado, pois também se é possível apurar perda na operação. No caso ora analisado, torna-se evidente que o produto (ouro) adquirido pela Recorrente, na sua origem, era, de fato, um ativo financeiro que possuía, pela Constituição e lei regulamentadora, características próprias bem distintas das do ouro mercadoria, mormente com relação as instituições autorizadas a operá-lo, documentação lastreadora das operações e sua forma de tributação privilegiada. Depreende-se dos fatos até aqui narrados, que a Recorrente comprou um ativo financeiro e posteriormente, por vontade própria, transformou-o em mercadoria, e consequentemente insumo, para aplicação no seu processo produtivo de purificação do ouro. Ressalta-se que o produto adquirido foi um ativo financeiro da DTVM e não uma mercadoria, como faz crer a Recorrente. Em uma etapa posterior foi que o Contribuinte concretizou o seu animus de transformá-lo em mercadoria nova, quando então a utilizou como insumo. Entendo, assim, que a situação explicitada não gera direito a crédito porque a Recorrente, de forma originária, fez surgir a mercadoria que não existia nas operações anteriores, posto que o produto adquirido (ouro ativo financeiro) possuía características próprias, distintas das mercadorias, não havendo que se falar em direito a crédito. Se a Recorrente optou pela transformação do ouro ativo financeiro em mercadoria isso deverá vir acompanhado das consequências tributárias que esse fato vier a gerar, com a regência das normas impositivas do ICMS, do IPI, do PIS e da Cofins, e só a partir da primeira venda como mercadoria poderá o adquirente do ouro, então mercadoria, beneficiar-se dos créditos por ventura gerados, em conformidade com as leis de regência, antes não. (...) No caso concreto, restou comprovado que o bem adquirido pela Recorrente (ouro ativo financeiro), além de não ser mercadoria no momento da aquisição, também não se sujeitou o bem, ouro ativo financeiro, a incidência das contribuições ao PIS e a COFINS ao longo da sua cadeia, desde a extração até a negociação do ativo financeiro pela DTVM, o que torna inviável a possibilidade de creditamento dessas contribuições na operação de aquisição do bem. Fl. 845DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 26 do Acórdão n.º 3401-010.092 - 3ª Sejul/4ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 10875.905397/2011-53 A essa mesma conclusão chegou a Conselheira Relatora Liziane Angelotti Meira Nessa no acórdão nº 3301004.675, da 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, que, em julgamento dos mesmos elementos fático-jurídicos da própria Recorrente, mas de período de apuração diferente, concluiu pela impossibilidade de creditamento na operação de aquisição do ouro na forma aqui discutida, conforme sintetizado na ementa a seguir reproduzida: Registra-se, por último, que, dos dois acórdãos citados, a contribuinte recorrera à CSRF, mas, em ambos o Recurso Especial NÃO fora conhecido, por ausência de comprovação “de divergência jurisprudencial, mediante a apresentação de Acórdão paradigma em que, enfrentando questão fática equivalente, a legislação tenha sido aplicada de forma diversa” (Ac. 9303-010.237 e 9303-010.239). De todo exposto, VOTO por conhecer do Recurso, negando-lhe provimento. CONCLUSÃO Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de tal sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do anexo II do RICARF, reproduzo o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Ronaldo Souza Dias – Presidente Redator Fl. 846DF CARF MF Documento nato-digital

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6123111 #
Numero do processo: 11618.001479/2002-30
Turma: Primeira Turma Especial da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Feb 01 00:00:00 UTC 2010
Numero da decisão: 3801-000.046
Decisão: Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator.
Nome do relator: ARNO JERKE JUNIOR
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conteudo_txt : Metadados => date: 2010-07-13T13:30:41Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.6; pdf:docinfo:title: ; xmp:CreatorTool: CNC PRODUÇÃO; Keywords: ; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; subject: ; dc:creator: CNC Solutions; dcterms:created: 2010-07-13T13:30:41Z; Last-Modified: 2010-07-13T13:30:41Z; dcterms:modified: 2010-07-13T13:30:41Z; dc:format: application/pdf; version=1.6; xmpMM:DocumentID: uuid:5544ae57-009b-4e6e-9e4d-bdcfaec1f20a; Last-Save-Date: 2010-07-13T13:30:41Z; pdf:docinfo:creator_tool: CNC PRODUÇÃO; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:keywords: ; pdf:docinfo:modified: 2010-07-13T13:30:41Z; meta:save-date: 2010-07-13T13:30:41Z; pdf:encrypted: false; modified: 2010-07-13T13:30:41Z; cp:subject: ; pdf:docinfo:subject: ; Content-Type: application/pdf; pdf:docinfo:creator: CNC Solutions; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; creator: CNC Solutions; meta:author: CNC Solutions; dc:subject: ; meta:creation-date: 2010-07-13T13:30:41Z; created: 2010-07-13T13:30:41Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 2; Creation-Date: 2010-07-13T13:30:41Z; pdf:charsPerPage: 1371; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; meta:keyword: ; Author: CNC Solutions; producer: CNC Solutions; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: CNC Solutions; pdf:docinfo:created: 2010-07-13T13:30:41Z | Conteúdo => SI-TE01 Fl. 418 MINISTÉRIO DA FAZENDA , .---: — CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS, ----:-:: -. PRIMEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO 7 Processo n° 11618.001479/2002-30 Recurso n° 340.765 Resolução n° 3801-00.046 — i a Turma Especial Data 01 de fevereiro de 2010 Assunto Solicitação de Diligência Recorrente POLIMASSA ARGAMASSAS LTDA. Recorrida FAZENDA NACIONAL Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto do Relator. Magda COtt. ; • ozo - Presidente di, À o Jerke Junior, Relator 1 EDITAD Ey: 24/03/2010 Participaram do presente julgamento os Conselheiros Magda Cotta Cardozo, Andréia Dantas Lacerda Moneta, Amo Jerke Junior e Renata Auxiliadora Marcheti. RELATÓRIO E VOTO Conselheiro Amo Jerke Junior, Relator Cuida-se de pedido de ressarcimento de créditos de IPI, referente aos períodos informados nos autos, com fulcro no art. 11 da Lei n° 9.779/99. A discussão do processo se resume à dois pontos cardeais: a classificação dos produtos fabricados e seu enquadramento como produto de saída isenta de IPI, bem como a tributação sobre transferência de mercadoria entre filial e matriz. Contudo, entendo que o julgamento da matéria dependa do conhecimento da composição e da classificação exata da mercadoria objeto dos pedidos, razão pelo qua voto em / 7 r(),L, 17 ;, Processo n° 11618.001479/2002-30 Si-TE01 Resolução n.° 3801-00.046 Fl. 419 baixar os autos em diligências para realização de perícia técnica nos produtos, Argamassa colante (Colaforte Polimassa), Argamassa para rejuntamento (Rejuntes Polimassa), Argamassas para Revestimento, objeto dos pedidos de ressarcimento O objetivo da diligência será definir objetivamente a composição, natureza e o conseqüente enquadramento dos produtos supra referidos, respondendo, inclusive, os questionamentos abaixo: a) se os produtos se configuram mástice ou indultos ou uma terceira opção de enquadramento. b) Se na composição do produtos, estão incluídos os materiais incluídos no ex tarifário, vigente à época do pedido. c) Se carbonato de cálcio é o mesmo que pedra britada; d) Classificação fiscal de cada um deles. É como voto. • o Jerke 2

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Numero do processo: 10805.724586/2016-65
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 17 00:00:00 UTC 2021
Data da publicação: Wed Feb 09 00:00:00 UTC 2022
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2011 JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. FACULDADE. REGIME DE COMPETÊNCIA OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA. NÃO EXERCÍCIO. RENÚNCIA AO DIREITO À DEDUTIBILIDADE. DEDUÇÃO EM ANOS POSTERIORES. VEDAÇÃO. O pagamento ou crédito de Juros sobre Capital Próprio - JCP à acionista ou sócio é faculdade concedida pela Lei, para ser exercida no ano-calendário de apuração do lucro real, estando a dedutibilidade das despesas financeiras correspondentes limitada aos juros (TJLP) sobre o patrimônio líquido incidentes durante o ano da referida apuração, por força do princípio da autonomia dos exercícios financeiros e de sua independência, que se traduz, no plano da contabilidade fiscal, no denominado regime de competência. Deste modo, o não exercício da mencionada faculdade em determinado ano-calendário configura renúncia ao benefício concedido na Lei e enseja a preclusão temporal que impede a dedução dos JSCP em anos posteriores. JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. LIMITE DADO PELA TJLP DO AC DA DELIBERAÇÃO. As despesas com Juros sobre Capital Próprio - JCP deliberado em um ano-calendário devem respeitar o limite decorrente da aplicação da TJLP pro rata die sobre as contas do Patrimônio Líquido ajustado do mesmo ano-calendário. POSTERGAÇÃO DO PAGAMENTO. INOCORRÊNCIA A inobservância do regime de competência surge quando uma despesa incorrida em um período base é apropriada contabilmente ao resultado em período base diferente. Essa situação não ocorre quando a sociedade não delibera oportunamente sobre o pagamento do JSC, fato que a torna indedutível na apuração do lucro real. PAT. COMPROVAÇÃO DOS REQUISITOS PARA SUA DEDUTIBILIDADE EM SEDE DE IMPUGNAÇÃO. Para que seja possível deduzir adicional despesas com PAT em razão do lançamento de ofício, em sede de impugnação, o contribuinte tem que comprovar que atendeu todos os requisitos para tal dedutibilidade. CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA SÚMULA CARF Nº 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA CONSUNÇÃO. Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais, quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício. É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF nº 105 foi precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação tributária. O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim, ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e vencimento. CSLL. DECORRÊNCIA. INFRAÇÕES APURADAS NA PESSOA JURÍDICA. O decidido quanto ao lançamento principal, no caso de imposto sobre a renda, aplica-se aos lançamentos decorrentes dos mesmos fatos e elementos de prova. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2011 JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO LANÇADA. A multa de ofício, porquanto parte integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência dos juros de mora a partir do primeiro dia do mês subsequente ao do vencimento.
Numero da decisão: 1402-005.946
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, i) por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário em relação aos lançamentos relativos à infração “adições não computadas na apuração do lucro real e base de cálculo da CSLL”, vencidos os Conselheiros Junia Roberta Gouveia Sampaio, Luciano Bernart e Jandir José Dalle Lucca que davam provimento; ii) em relação à exigência de multa isolada, em face do empate no julgamento, conforme determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, dar provimento ao recurso voluntário para cancelar os lançamentos respectivos perpetrados por insuficiência ou não recolhimento de estimativas mensais de IRPJ e de CSLL, vencidos o Relator e os Conselheiros Marco Rogério Borges, Iágaro Jung Martins e Paulo Mateus Ciccone que negavam provimento. Designada para redigir o voto vencedor nesta matéria a Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio. (documento assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone - Presidente (documento assinado digitalmente) Evandro Correa Dias – Relator (documento assinado digitalmente) Júnia Roberta Gouveia Sampaio – Redatora Designada Participaram do presente julgamento os conselheiros: Marco Rogerio Borges, Junia Roberta Gouveia Sampaio, Evandro Correa Dias, Luciano Bernart, Iagaro Jung Martins, Jandir Jose Dalle Lucca, Jose Roberto Adelino da Silva (suplente convocado(a)) e Paulo Mateus Ciccone (Presidente).
Nome do relator: Evandro Correa Dias
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2011 JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. FACULDADE. REGIME DE COMPETÊNCIA OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA. NÃO EXERCÍCIO. RENÚNCIA AO DIREITO À DEDUTIBILIDADE. DEDUÇÃO EM ANOS POSTERIORES. VEDAÇÃO. O pagamento ou crédito de Juros sobre Capital Próprio - JCP à acionista ou sócio é faculdade concedida pela Lei, para ser exercida no ano-calendário de apuração do lucro real, estando a dedutibilidade das despesas financeiras correspondentes limitada aos juros (TJLP) sobre o patrimônio líquido incidentes durante o ano da referida apuração, por força do princípio da autonomia dos exercícios financeiros e de sua independência, que se traduz, no plano da contabilidade fiscal, no denominado regime de competência. Deste modo, o não exercício da mencionada faculdade em determinado ano- calendário configura renúncia ao benefício concedido na Lei e enseja a preclusão temporal que impede a dedução dos JSCP em anos posteriores. JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. LIMITE DADO PELA TJLP DO AC DA DELIBERAÇÃO. As despesas com Juros sobre Capital Próprio - JCP deliberado em um ano- calendário devem respeitar o limite decorrente da aplicação da TJLP pro rata die sobre as contas do Patrimônio Líquido ajustado do mesmo ano-calendário. POSTERGAÇÃO DO PAGAMENTO. INOCORRÊNCIA A inobservância do regime de competência surge quando uma despesa incorrida em um período base é apropriada contabilmente ao resultado em período base diferente. Essa situação não ocorre quando a sociedade não delibera oportunamente sobre o pagamento do JSC, fato que a torna indedutível na apuração do lucro real. PAT. COMPROVAÇÃO DOS REQUISITOS PARA SUA DEDUTIBILIDADE EM SEDE DE IMPUGNAÇÃO. Para que seja possível deduzir adicional despesas com PAT em razão do lançamento de ofício, em sede de impugnação, o contribuinte tem que comprovar que atendeu todos os requisitos para tal dedutibilidade. AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 80 5. 72 45 86 /2 01 6- 65 Fl. 1518DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 2 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA SÚMULA CARF Nº 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA CONSUNÇÃO. Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais, quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício. É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF nº 105 foi precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação tributária. O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim, ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e vencimento. CSLL. DECORRÊNCIA. INFRAÇÕES APURADAS NA PESSOA JURÍDICA. O decidido quanto ao lançamento principal, no caso de imposto sobre a renda, aplica-se aos lançamentos decorrentes dos mesmos fatos e elementos de prova. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2011 JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO LANÇADA. A multa de ofício, porquanto parte integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência dos juros de mora a partir do primeiro dia do mês subsequente ao do vencimento. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, i) por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário em relação aos lançamentos relativos à infração “adições não computadas na apuração do lucro real e base de cálculo da CSLL”, vencidos os Conselheiros Junia Roberta Gouveia Sampaio, Luciano Bernart e Jandir José Dalle Lucca que davam provimento; ii) em relação à exigência de multa isolada, em face do empate no julgamento, conforme determinação do art. 19-E da Lei nº 10.522/2002, acrescido pelo art. 28 da Lei nº 13.988/2020, dar provimento ao recurso voluntário para cancelar os lançamentos respectivos perpetrados por insuficiência ou não recolhimento de estimativas mensais de IRPJ e de CSLL, vencidos o Relator e os Conselheiros Marco Rogério Borges, Iágaro Jung Martins e Paulo Mateus Ciccone que negavam provimento. Designada para redigir o voto vencedor nesta matéria a Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio. (documento assinado digitalmente) Paulo Mateus Ciccone - Presidente Fl. 1519DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 3 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 (documento assinado digitalmente) Evandro Correa Dias – Relator (documento assinado digitalmente) Júnia Roberta Gouveia Sampaio – Redatora Designada Participaram do presente julgamento os conselheiros: Marco Rogerio Borges, Junia Roberta Gouveia Sampaio, Evandro Correa Dias, Luciano Bernart, Iagaro Jung Martins, Jandir Jose Dalle Lucca, Jose Roberto Adelino da Silva (suplente convocado(a)) e Paulo Mateus Ciccone (Presidente). Relatório Trata-se de recurso voluntário interposto contra acórdão proferido pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte (MG). Adota-se, em sua integralidade, o relatório do Acórdão nº 02-72.801 - 10ª Turma da DRJ/BHE, complementando-o, ao final, com as pertinentes atualizações processuais. Contra o Contribuinte, pessoa jurídica, já qualificada nos autos, foram lavrados os Autos de Infração constantes das fls. 892 a 906, que exigem, em relação ao ano-calendário 2011, o crédito tributário relativo ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ ( R$ 26.122.255,13) e à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL (R$ 9.404.011,85), no montante total de R$ 35.526.266,98, já incluídos a multa de ofício, a multa isolada e os juros de mora. O lançamento foi decorrente das seguintes infrações: 1 - ADIÇÕES NÃO COMPUTADA NA APURAÇÃO DO LUCRO REAL – JUROS PAGOS OU CREDITADOS A TÍTULO DE REMUNERAÇÃO DO CAPITAL PRÓPRIO; 2 - ADIÇÕES NÃO COMPUTADAS NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO DA CSLL - JUROS PAGOS OU CREDITADOS A TÍTULO DE REMUNERAÇÃO DO CAPITAL PRÓPRIO INDEDUTÍVEIS; 3 - MULTA ISOLADA - insuficiência de recolhimento do IRPJ e da CSLL apurados em balanços de suspensão ou redução Em procedimento de verificação do cumprimento das obrigações tributárias, conforme consta do Termo de Verificação Fiscal – TVF (fls. 862 a 889), a Autoridade Autuante constatou que a impugnante não respeitara o regime de competência (art. 29 da IN SRF nº 11/1996, IN 93/97, art. 1º da IN SRF nº 41/98, e Ato Declaratório Normativo Cosit nº 13/96) e nem os limites estabelecidos pela legislação. Veja-se o seguinte trecho retirado do TVF: Fl. 1520DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 4 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Com efeito, os limites para a dedutibilidade de despesas a título de juros sobre o capital próprio devem ser calculados com observância do período de competência a que se referem o pagamento ou crédito dos respectivos juros - há que se atentar, ainda, que a distribuição do juros sobre o capital próprio deverá ser creditada ou paga individualmente a titular e que deverão figurar como despesa financeira. A Autoridade Autuante entendeu que, sob pena de violação do regime de competência, previsto na legislação tributária e comercial, é vedado à pessoa jurídica computar em um exercício o montante dos juros sobre capital próprio de períodos anteriores. Por decorrência, seria vedado o cálculo dos limites das despesas de juros sobre o capital próprio de determinado exercício a partir dos valores das contas de patrimônio líquido, lucros acumulados e lucro líquido, de exercícios anteriores. Veja-se: Com efeito, o cálculo dos limites das despesas a título de juros sobre o capital próprio deve tomar como referência as contas do patrimônio líquido, de lucros acumulados e de lucro líquido, relativas ao próprio ano em que tenha havido a deliberação de distribuição dos valores a título de juros sobre capital próprio a que se refiram aquelas despesas, com o pagamento ou crédito dos valores de juros sobre capital próprio e sua individualização. Pontua, ainda, em interpretação do § 5º do art. 1072 e 48 do Código Civil, que as deliberações societárias não podem ser alteradas a qualquer tempo. Na qualidade de negócio jurídico protegido pelo ordenamento jurídico, a anulação da manifestação de vontade externada nas deliberações societárias somente pode ocorrer se ficar comprovado erro, dolo, fraude ou simulação, conforme estabelecem os artigos 166 e seguintes do Código Civil. Nesse sentido, registra que o encerramento do exercício social com a aprovação das demonstrações financeiras é um ato jurídico perfeito, devendo ser respeitada a vontade social expressa na ocasião. Por fim, consigna no TVF que se a pessoa jurídica, por meio de seus sócios e no tempo certo, decidiu não deliberar sobre o pagamento de juros sobre o capital próprio, dando outra destinação ao lucro do exercício, acabou por renunciar à faculdade que lhe foi conferida pelo ordenamento jurídico de deduzir, dentro dos limites estabelecidos pela lei, as despesas com aqueles juros. Quanto aos valores, registrou que os juros sobre capital próprio no valor bruto de R$ 37.828.187,93, relativos ao período compreendido entre 01/01/2006 a 31/12/2010, foi constituídos pelos seguintes valores: Fl. 1521DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 5 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Pontuou que os cálculos dos limites para pagamentos dos juros foram calculados sobre as contas do patrimônio líquido dos períodos de 01/01/2006 a 31/122010, apesar da despesa ter sido constituída e escriturada em 22/03/2011, em desacordo com o regime de competência. Ainda, que o referido lançamento, somado ao valor dos JCP do período de 01/01/2011 a 31/10/2011 deliberado e escriturado em 16/11/2011, totalizou o montante de R$ 65.421.944,93, que excedera o valor calculado da TJLP pró rata die sobre as contas do Patrimônio Líquido ajustado, conforme planilha apresentada às fls. 351/352. Nessa linha, somente o valor de R$ 27.593.757,00 lançado em 16/11/2011 preenchera as condições de dedutibilidade para fins de apuração do lucro real. Dessa forma, a Autoridade Autuante lançara o valor de R$ 37.828.187,93, a título de adição não computada na apuração do lucro real e procedera à recomposição da base de cálculo do IRPJ conforme demonstrativo: Pelos mesmos fundamentos foi lançada a infração reflexa de CSLL no seguinte valor: Fl. 1522DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 6 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Em razão dos valores mensais de IRPJ e CSLL que deixaram de ser antecipados, levando-se em consideração o que poderia ter sido deduzido a título de juros sobre o capital próprio em cada mês, adicionando-se as despesas excedentes à base de cálculo daqueles tributos, calculou-se o valor da multa de ofício isolada sobre a base de cálculo correspondente aos valores mensais não antecipados. A ciência do Termo de Verificação Fiscal, planilha de cálculo, Autos de Infração do IRPJ e CSLL e do Termo de Ciência do Lançamento e Encerramento Total do Procedimento Fiscal, bem como das orientações ao sujeito passivo, ocorreu de forma pessoal no dia 19/12/2016, conforme fl. 910 e 911. Irresignada com o lançamento, a interessada apresentou impugnação no dia 16/01/2017, por meio de solicitação de Juntada de documentos ao processo, que fora aceita em 18/01/2017, conforme fls. 914 a 1176. Segue-se síntese dos argumentos apresentados na impugnação: I – Da violação ao artigo 142 do CTN A impugnante defende que a autoridade administrativa (a) não apurou os efeitos da postergação de despesas; (b) não observou critério jurídico próprio e específico para a correta apuração do IRPJ e da CSLL supostamente devidos, e (c) desprezou os créditos decorrentes dos saldos negativos de IRPJ e de CSLL apurados no encerramento do ano-calendário de 2011, de modo que os autos de infração seriam manifestamente insubsistentes. Sobre os efeitos da postergação de despesas, defende que é fato incontroverso que as despesas de JSC foram efetivamente incorridas pela impugnante, pois a premissa fática e jurídica dos lançamentos é a suposta inobservância do regime de competência pela Impugnante. Assim, entende que a autoridade administrativa deveria ter apurado os efeitos da ocorrência da postergação de despesas, conforme art. 273 do RIR/1999. Cita o Parecer Normativo CST nº 57/79 para sustentar que a Autoridade Administrativa deveria Fl. 1523DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 7 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 ter verificado se o IRPJ e a CSLL que deixaram de ser recolhidos no ano- calendário de 2011 em razão da suposta dedução indevida de despesas de JCP, teventualente teriam sido recolhidos nos anos-calendário de 2006 a 2010. Argumenta que, conforme doc 02, e considerando-se a dedutibilidade das despesas de JCP nos anos-calendário de 2006 e 2010, a Impugnante apurou que exatamente os valores dos créditos tributários constituídos de ofício a título de IRPJ e de CSLL relativamente ao ano-calendário de 2011, teriam sido integralmente recolhidos nos anos-calendário anteriores, sem prejuízo ao Fisco. Alega, ainda, que a situação da Impugnante é equivalente à tratada no Parecer Normativo da Cosit nº 02/96, que determina que, em caso de glosa de despesa ou omissão de receita, a autoridade administrativa deve investigar se os tributos devidos em determinado ano-calendário, eventualmente, foram recolhidos pelo contribuinte nos anos-calendário seguintes. Quanto à não observância de critério jurídico próprio e específico para a correta apuração do IRPJ e da CSLL, sustenta que a Autoridade Administrativa aplicou diretamente as alíquotas do IRPJ e da CSLL sobre a glosa de despesa do JCP, mas que a base de cálculo do IRPJ é o lucro líquido ajustado pelas adições, exclusões e compensações previstas no Regulamento do Imposto de Renda e a base de cálculo da CSLL é o lucro líquido antes da provisão para o IRPJ, ajustado pelas adições, exclusões e compensações previstas no art. 2º da Lei nº 7.689, de 1988, e alterações posteriores. Assim, entende que se deveria ter realizado a necessária recomposição das bases tributáveis do IRPJ e da CSLL e cita jurisprudência do CARF (seria obrigatória a recomposição do lucro do período de apuração, procedendo a autoridade lançadora ao cálculo do montante tributável, sem a inclusão da despesa ou custo glosado). Defende que com o aumento do Lucro Real e do IRPJ devido no ano-calendário de 2011 também há um aumento do limite de dedução de incentivos fiscais, como é o caso do programa de alimentação do trabalhador (PAT). Assim, considerando que a Impugnante deduzira, no AC 2011, R$ 769.717,75 a título de PAT correspondente a 4% di IRPJ apurado como devido (R$ 19.242.943,77), com o aumento do IRPJ para R$ 24.917.171,96, tendo em vista a glosa da despesa de JCP considerada indedutível, a Impugnante teria direito de deduzir PAT no valor total de R$ 996.686,88, ou seja, uma dedução adicional no valor de R$ 226.969,13. No que se refere à desconsideração dos créditos decorrentes dos saldos negativos de IRPJ e de CSLL, sustenta que a autoridade administrativa deveria, sem margem a discricionariedade, computar os saldos negativos de IRPJ e de CSLL no cálculo dos tributos supostamente devidos em função da infração, o que implicaria a inexistência de saldos a pagar pela Impugnante e cita jurisprudência administrativa (Acórdão CARF nº 1402-00.254). Sustenta que as exigência devem ser canceladas em razão do prejuízo decorrente da inobservância do art. 142 do CTN, evidenciando a Fl. 1524DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 8 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 incerteza e iliquidez dos autos de infração, e da aplicação da multa de 75% e dos juros de mora sobre tributos que não são devidos. II – Da improcedência da acusação fiscal II.1 – Ausência de limitação temporal na Lei nº 9.249, de 1995 (e respectivos atos regulamentares vigentes no ano de 2011) para a dedutibilidade dos juros sobre o capital próprio. A impugnante alega que a Lei n° 9.249/95 (e respectivos atos regulamentares vigentes no ano-calendário de 2011), a Lei n° 6.404/76 (aplicável supletivamente), o Código Civil e o Contrato Social da Impugnante (uma sociedade por quotas de responsabilidade limita) não impõem qualquer limitação temporal para a deliberação e o pagamento ou crédito de JCP, bem como para a dedutibilidade da respectiva despesa, de modo que houve afronto ao princípio da estrita legalidade e à soberania da vontade dos sócios para deliberar sobre a destinação dos lucros da pessoa jurídica. Discorre sobre a legislação que permite a dedutibilidade da despesa com juros sobre capital próprio (Lei nº 9.249/1995; IN SRF nº 11/96, IN SRF nº 93/97 e IN SRF nº 41/98) para defender que tais normas exauriram as condições e os limites para a dedutibilidade das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Defende que o caput do art. 9º da Lei nº 9.249, 1995, confere à pessoa jurídica o direito de deduzir das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL os valores correspondentes aos juros sobre o capital próprio pagos ou creditados aos seus sócios ou acionistas e que com a deliberação societária e o pagamento ou crédito dos juros sobre o capital próprio, o art. 9º da Lei nº 9.249, de 1995, garante o direito efetivo da pessoa jurídica de deduzir as despesas incorridas com JCP das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, sem impor qualquer limitação temporal quanto aos anos-calendário. Outro critério definido em lei é que os JCP devem ser calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação pro rata dia da Taxa de Juros de Longo Prazo – TJLP, assim estabelece-se que o JCP deve ser proporcional (pro rata dia) ao período de manutenção do capital investido pelo sócio ou acionista na pessoa jurídica, indicando que não faz o menor sentido a existência de qualquer tipo de limitação temporal já que se estaria a estimular o desinvestimento na pessoa jurídica. Argumenta que no art. 9º da Lei nº 9.249, de 1995, o legislador não determinou que deve haver deliberação societária, pagamento ou crédito de JCP e registro contábil do passivo da pessoa jurídica (obrigação de pagar JCP) no curso do próprio AC, como requisito para garantir a dedutibilidade da despesa. Também não vedou que, após o encerramento do AC e a aprovação das demonstrações financeiras, os sócios ou acionistas da pessoa jurídica deliberassem o pagamento de juros sobre o capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido de anos-calendário já encerrados. Fl. 1525DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 9 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Defende que o art. 9º da Lei nº 9.24995 assegura plenamente o direito da pessoa jurídica de deduzir o JCP das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, sem qualquer restrição temporal, ainda que no ano-calendário corrente a deliberação societária e o pagamento ou crédito tenha por objeto as contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores. Cita jurisprudência. II.2 – Ausência de limitação temporal na Lei nº 6.404/76 (aplicável supletivamente) Sustenta que regras constantes da Lei n° 6.404/76 (Lei Societária) não interferem no regime tributário de dedutibilidade dos juros sobre o capital próprio, conforme previsto no artigo 9º da Lei n° 9.249/95, e também não impedem a deliberação e o pagamento ou crédito de JCP em determinado ano- calendário, calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos- calendário anteriores. Alega que a Lei n° 6.404/76 não tem regras específicas disciplinando a deliberação, o prazo, o período de apuração, o cálculo e o pagamento ou crédito dos juros sobre o capital próprio, de modo que não pode ser invocada como suposto fundamento para afastar o direito da pessoa jurídica de deduzir o JCP, ainda que calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores, conforme o disposto no artigo 9 o da Lei n° 9.249/95 e nos atos regulamentares vigentes no ano de 2011. Argumenta que com o § 7º do art. 9º da Lei nº 9.249/95 o legislador pretendeu atribuir aos juros sobre o capital próprio a natureza de dividendos, de modo que ambos (JCP e dividendos) configuram formas absolutamente legítimas de distribuição de Lucros da pessoa jurídica para os sócios ou acionistas. Nessa linha, pontua que com exceção do dividendo obrigatório (artigo 202 da Lei n° 6.404/76), a Lei n° 6.404/76 não determina que todo o Lucro seja imediata e integralmente distribuído aos sócios logo após o encerramento do ano-calendário mediante o pagamento de dividendos, e também não impõe prazo ou qualquer limitação temporal para pagamento de dividendos. Conclui que a Lei n° 6.404/76 não impõe prazo para distribuição de todo o Lucro da pessoa jurídica e para pagamento de dividendos acima do obrigatório, e, ainda, não restringe o direito dos sócios ou acionistas em razão do lapso temporal, o que, evidentemente, corrobora o argumento de que também não há limitação temporal para a deliberação e o pagamento ou créditos de juros sobre o capital próprio, ainda que calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores. II.3 – Ausência de limitação temporal no Contrato Social da Impugnante Alega que o Contrato Social da Impugnante (lembrando, uma sociedade por quotas de responsabilidade limitada, fls. 13/36) igualmente não Fl. 1526DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 10 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 impõe qualquer limitação temporal para a deliberação e o pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio, ainda que calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores e que este não impõe a obrigação de distribuição integral do Lucro apurado ao final do exercício social, podendo uma parcela do Lucro ser destinada para a Conta de Lucros Acumulados, justamente para proporcionar distribuições futuras (dividendos ou juros sobre o capital próprio), ou, então, para constituição de outras reservas. II.4 – A superveniente edição da Instrução Normativa RFB nº 1.515/2010 (não aplicação no ano-calendário de 2011) Pontua que em 13/05/2014, foi editada a Lei n° 12.973, promovendo alterações significativas na legislação do IRPJ e da CSLL, inclusive no próprio artigo 9 o da Lei n° 9.249/95, que trata do regime tributário dos juros sobre o capital próprio e que, na oportunidade, o legislador não vedou a dedutibilidade das despesas incorridas com JCP, calculadas com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores, porque não quis restringir o direito assegurado pelo artigo 9 o da Lei n° 9.249/95, de modo que os intérpretes e aplicadores do direito deveriam respeitar a vontade/decisão do Poder Legislativo sobre a matéria. Registra que a pretexto de regulamentar a Lei n° 12.973/2014, a Receita Federal do Brasil editou a Instrução Normativa n° 1.515/2014, veiculando uma vedação à dedutibilidade da despesa de JCP, calculada com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores. Porém, que o §4° do artigo 28 da Instrução Normativa RFB n° 1.515/2014 inovou o regime tributário dos juros sobre o capital próprio, vedando a dedutibilidade das despesas, calculadas com base nas contas do patrimônio líquido de anos- calendário anteriores. Comenta que em regulamentações administrativas anteriores (Instruções Normativas SRF n°s 11/96 e 41/98) não havia qualquer dispositivo vendando a dedutibilidade das despesas, calculadas com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores. Sustenta que há manifesta ilegalidade do §4° do artigo 28 da Instrução Normativa RFB n° 1.515/2014, por afronta ao artigo 9o da Lei n° 9.249/95 (que, repita-se, não impõe a vedação pretendida pela Receita Federal do Brasil), fato é que o ato administrativo foi introduzido no ordenamento jurídico somente no ano de 2014 e, jamais e em qualquer hipótese, pode retroagir, nos termos do inciso II do artigo 9 do CTN. II.5 – Observância do Princípio da Competência A impugnante discorre sobre o regime de competência, utilizando- se, para tanto, de Doutrina, Parecer Normativo CST nº 58/1977, Parecer Normativo CST nº 08/76. Cita jurisprudência. Fl. 1527DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 11 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Pontua que não questiona que, como regra, o reconhecimento dos juros sobre o capital próprio deve observar o regime de competência e ser realizado no momento em que a respectiva despesa for incorrida, conforme previsto na legislação tributária e societária, e nos atos administrativos da Receita Federal, mas que a discussão administrativa tem por objeto justamente o momento em que a despesa dos juros sobre o capital próprio é considerada incorrida. Entende que em nenhuma hipótese o regime de competência determinaria que o JCP deveria ser reconhecido como despesa do exercício pelo simples fato de o capital dos sócios ou acionistas permanecer investido na pessoa jurídica, pois os sócios ou acionistas podem decidir que nunca haverá pagamento ou crédito de JCP (seja porque não há disponibilidade financeira, ou mesmo porque podem optar por pagar somente dividendos), de modo que não faria o menor sentido a pessoa jurídica manter um passivo eterno (dívida de JCP) registrado na sua contabilidade. Sustenta que a despesa de JCP é considerada incorrida pela pessoa jurídica no momento da deliberação societária, e é dedutível das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL no momento do pagamento ou crédito, e não durante o período em que o capital do sócio ou acionista permaneceu investido na pessoa jurídica, pois, repita-se, o JCP é uma dedução legal, e não uma despesa da atividade empresarial. Assim, no período em que o capital do sócio ou acionista permanecer investido de JCP, porém, não há obrigação da pessoa jurídica de pagar ou na pessoa jurídica, e antes da deliberação societária pelo pagamento ou crédito creditar JCP (portanto, não há motivação para constituição de um passivo) e também não há direito do sócio ou acionista de exigir o pagamento ou crédito de JCP (da mesma forma, não há motivação para constituição de um ativo). Conclui que somente com a deliberação societária pelo pagamento ou crédito de JCP, a dívida da pessoa jurídica se torna líquida, certa e exigível, e, portanto, é incorrida a correspondente despesa pelo regime de competência nos termos da Lei n° 9.249/95, da Lei n° 6.404/76, das Instruções Normativas SRF n°s 11/96 e 41/98, e dos Pareceres Normativos n°s 08, de 28/01/1976, e58, de 22/09/77. Defende que o fato de em um determinado ano-calendário a pessoa jurídica deliberar o pagamento ou crédito de JCP, com base nas contas do patrimônio líquido de anos- calendário anteriores, também não representa afronta ao regime de competência, pois o regime de competência se aplica para o reconhecimento da despesa, e não para os índices que compõem a fórmula de cálculo do JCP. II.6. - Ausência de Renúncia à Dedutibilidade do JCP Pontua que no termo de verificação fiscal, consignou a autoridade administrativa que a suposta ausência de deliberação de pagamentos de juros sobre o capital próprio nos anos-calendário de 2006 a 2010, implicaria uma Fl. 1528DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 12 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 "espécie" de "renúncia" ao direito de deduzir as respectivas despesas das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL (ou seja, o suposto "silêncio" dos sócios a seu tempo e modo representaria uma renúncia "tácita" ao direito assegurado pelo artigo 9 o da Lei n° 9.249/95). Esclarece que nos anos-calendário de 2006 a 2010 existiram, sim, deliberações societárias pelo pagamento de JCP, e os respectivos valores foram pagos aos sócios da Impugnante. A deliberação de 22/03/2011 (questionada pela autoridade administrativa) tem por objeto valores complementares (adicionais) de JCP, que, obviamente, não foram distribuídos nos anos-calendário de 2006 a 2010. Alega que não há na legislação (tributária, societária e civil) e nos próprios documentos societários da Impugnante nada que indique expressamente que, a suposta ausência de deliberação pelo pagamento ou crédito de JCP nos próprios anos-calendário de 2006 a 2010, ou a sua deliberação em montantes inferiores, implicaria renúncia ao direito assegurado pelo artigo 9 o da Lei n° 9.242/95. Realmente, a renúncia a um direito deve ser expressa, e não tácita ou presumida. Entende que, em tese, se há deliberação societária e pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio, e a respectiva despesa de JCP não é deduzida das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, aí sim poderia se alegar que teria havido renúncia ao direito assegurado pelo artigo 9 o da Lei n° 9.249/95. Sustenta que o artigo 132 da Lei n° 6.404/76 não determina que, nos 4 (quatro) primeiros meses seguintes ao término do exercício, deve, obrigatória e necessariamente, existir deliberação societária sobre a distribuição de juros sobre o capital próprio. Os sócios ou acionistas devem deliberar sobre a destinação do lucro, e não sobre o pagamento ou crédito de JCP que, tal como os dividendos, pode ser efetuado a qualquer momento, desde que exista Lucro e não comprometa a situação financeira da pessoa jurídica e que os artigos 1071, 1072 e 1078 do Código Civil, que tratam de aspectos relacionados a deliberações de sócios, igualmente não determinam que, nos 4 (quatro) primeiros meses seguintes ao término do exercício, deve, obrigatória e necessariamente, existir deliberação societária sobre a distribuição de juros sobre o capital próprio, e, ainda, não prescrevem que a ausência de deliberação configura renúncia ao direito. II.7 – Ausência de Modificação ou Retificação de Demonstrações Financeiras Aprovadas Pontua que no termo de verificação fiscal, também consignou a autoridade administrativa que a Impugnante não teria observado o disposto na Cláusula 10 do seu próprio Contrato Social, pois deliberou, em 2011, sobre despesas de JCP de anos-calendário anteriores (2006 a 2010), que tiveram as respectivas demonstrações financeiras encerradas e aprovadas, cujas Fl. 1529DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 13 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 deliberações societárias não poderiam ser alteradas, salvo se fosse comprovado erro, dolo, fraude ou simulação. Defende que as demonstrações financeiras encerradas e aprovadas permanecem incólumes do cálculo do JCP retroativo, e não podem, muito menos devem, ser retificadas ou modificadas por força de um ato subseqüente, tal como, aliás, o disposto no §1° do artigo 186 da Lei n° 6.404/76. II.8 – Observância dos limites legais de dedutibilidade Pontua que que, para apuração da despesa de JCP deduzida no ano-calendário de 2011, no valor total de R$ 37.828.187,93, e calculada com base nas contas do patrimônio líquido dos anos-calendário de 2006 a 2010, adotou os critérios mais conservadores, observando estritamente os limites de dedutibilidade previstos na legislação. Explica que nos termos do artigo 9o da Lei n° 9.249/95, do artigo 29 da Instrução Normativa SRF n° 11/96 e do artigo 29 da Instrução Normativa SRF n° 93/97, para efetuar o cálculo dos JCPs passíveis de distribuição relativamente aos anos-calendário de 2006 a 2010 (fls. 318/330), a Impugnante utilizou os saldos das contas do patrimônio líquido (capital social, reserva de capital, reserva de lucros e lucros acumulados) existentes em 31/12/2005, 31/12/2006, 31/12/2007, 31/12/2008 e 31/2009, devidamente ajustados por eventuais alterações nas respectivas contas ocorridas naqueles anos (como, por exemplo, eventuais aumentos e reduções de capital, distribuições de dividendos e de JCP) e ajustes de preços de transferência, aplicando a TJLP publicada trimestralmente pela Receita Federal do Brasil, pro rata dia, vigente para cada ano. Ainda, que os cálculos foram elaborados pela Impugnante com base em critérios mais conservadores possíveis (justamente para evitar qualquer questionamento do Fisco). Registra que o §1° do artigo 9 o da Lei n° 9.249/95, o §3° do artigo 29 da Instrução Normativa SRF n° 11/96 e o artigo 29 da Instrução Normativa SRF n° 93/97 estabelecem que os JCPs serão considerados dedutíveis das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL até o limite do maior valor entre (a) 50% do lucro líquido do exercício antes da dedução dos JCP, após a dedução da CSLL e antes da dedução da provisão para o IRPJ, ou (b) 50% do somatório dos lucros acumulados e reserva de lucros. Por se tratar de JCP calculado com base em contas do patrimônio líquido de anos anteriores (2006 a 2010), a Impugnante calculou os limites de dedutibilidade conforme saldos em cada um dos anos a que os valores de JCP se referem e também conforme saldos em 2011 (ano da deliberação). Assim, a Impugnante calculou os limites de dedutibilidade em estrita observância da legislação em vigor, ajustando (a) o lucro líquido do exercício antes do imposto de renda para excluir eventual valor de JCP deliberado, bem como a base de cálculo da CSLL para excluir tal montante de JCP; e (b) o saldo de lucros acumulados para excluir o montante de JCP passível de distribuição no ano anterior, bem como eventuais distribuições de dividendos ocorridas durante o ano. Fl. 1530DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 14 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 A distribuição de JCP no montante de R$ 37.828.187,93 em 2011, tendo por base os anos de 2006 (R$ 22.697.591,75), 2007 (R$ 806.358,74), 2008 (R$ 8.922.491,75), 2009 (R$ 5.249.078,22) e 2010 (R$ 152.667,48), conforme consta da fl. 317, também obedeceu aos limites de dedutibilidade do próprio ano de 2011, ou seja, o valor somado aos JCPs distribuídos em 16/11/2011 referente ao próprio período de 2011 no montante de R$ 27.593.757,00 não excede o maior valor entre: (I) 50% do lucro líquido do exercício de 2011 antes da dedução dos JCPs, após a dedução da CSLL e antes da dedução da provisão para o IRPJ, no montante de R$ 91.376.321,81; e (II) 50% do somatório dos lucros acumulados e reserva de lucros, no montante de R$ 17.430.924,74, conforme comprovado pela planilha de cálculo anexa (doc. 05). Ainda que se alegue, por hipótese, que os limites de dedutibilidade deveriam ser calculados com base nos saldos existentes em 31/03/2011 (mês da deliberação do JCP retroativo), mesmo assim teriam sido observados pela Impugnante, pois os valores seriam os seguintes: (I) 50% do lucro líquido do exercício até março de 2011 antes da dedução dos JCPs, após a dedução da CSLL e antes da dedução da provisão para o IRPJ, no montantede R$ 12.211.955,12; e (II)50% do somatório dos lucros acumulados e reserva de lucros, no montante de R$ 67.378.067,76, conforme comprovado pela planilha de cálculo anexa (doc. 05). Por fim, consigna que a Impugnante adotou critérios conservadores para o cálculo do JCP e, o mais importante, em qualquer hipótese, observou os limites de dedutibilidade previstos na legislação em vigor. II.9 – Reconhecimento da ocorrência da postergação de despesas Subsdiariamente a Impugnante pede que a impugnação deverá ser acolhida, para reconhecer a ocorrência da postergação de despesas, conforme o disposto no artigo 273 do RIR/99 e no Parecer Normativo CST n° 57/79, e apurado pela Impugnante (doe. 02), e, com isso, cancelar integralmente as exigências fiscais, tendo em vista a ausência de prejuízo fiscal. Sustenta que, conforme demonstrativo de apuração anexo (doc. 02), os tributos recolhidos pela Impugnante nos anos-calendário de 2006 a 2010, sem a dedução das despesas incorridas com JCP (e questionadas pela autoridade administrativa), são suficientes para absorver os tributos exigidos nos autos de infração impugnados, não havendo qualquer prejuízo ao Fisco, pois, no final das contas, acabou efetivamente recebendo tudo que lhe era devido. Fl. 1531DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 15 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 III. Argumentos subsidiários III.1 – Recálculo dos créditos tributários Subsidiariamente, pede que seja determinado o recálculo dos créditos tributários, para considerar a dedução adicional de PAT no valor de R$ 226.969,13 e computando-se os créditos provenientes dos saldos negativos de IRPJ e de CSLL apurados no encerramento do ano-calendário de 2011, correspondentes, respectivamente, aos montantes de R$ $ 10.754.368,10 e R$ 3.583.373,46. III.2 – Improcedência da multa isolada de 50% Alega que as multas isoladas foram lançadas de forma concomitante às multas de ofício aplicadas sobre as exigências fiscais apuradas a título de IRPJ e CSLL e que as duas penalidades não podem ser exigidas conjuntamente. Sustenta que a aplicação da multa isolada só é válida quando os fatos sobre os quais ela recaia não se confundam com os fatos que serviram de fundamento para a aplicação da multa de ofício. Verificada esta interferência, haverá a aplicação de dupla penalidade sobre o mesmo fato, cumulação esta vedada pelo ordenamento jurídico (bis in idem). Cita jurisprudência e doutrina. Argumenta que não houve a mudança do tipo normativo anterior ou autorização para aplicação concomitante de multas, pois o objetivo claro e específico da alteração do art. 44 da Lei n° 9.430/96 era simplesmente reduzir a multa isolada de 75% para 50%, não há como prevalecer a exigência concomitante da multas isoladas e de ofício. III.3 – Da não-incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício Alega que não deve ter incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício de 75%, por falta de previsão legal. Argumenta que em matéria tributária, a autorização legal para a cobrança de juros moratórios está prevista no art. 161 do CTN, o qual, em cotejo com os arts. 113 e 119 do CTN, somente autoriza a cobrança dos juros de mora sobre os valores decorrentes de obrigação tributária principal não pagos no vencimento. Sustenta a cobrança dos juros de mora, em matéria tributária, somente pode ocorrer sobre os seguintes montantes: (a) tributos (indubitavelmente, obrigação principal); ou (b) a penalidade pecuniária consubstanciada ou convertida em obrigação principal (por exemplo, exigência referente à multa isolada por insuficiência do recolhimento das estimativas). Fl. 1532DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 16 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Cita jurisprudência. Finaliza defendendo que como parte do crédito autuado versa sobre a cobrança da multa de ofício, lançada em conjunto com o tributo supostamente devido, é certo que sobre esta penalidade pecuniária não devem ser exigidos os juros de mora, ante a inexistência de dispositivo legal neste sentido. IV – Do pedido Requer o acolhimento da impugnação, cancelando-se integralmente os autos de infração lavrados. Do Acórdão de Impugnação A 10ª Turma da DRJ/BHE, por meio do Acórdão nº 02-72.801, julgou a Impugnação Improcedente, conforme a seguinte ementa: "ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2011 COMPENSAÇÃO. NÃO CONHECIMENTO. A extinção do crédito tributário através de eventuais créditos do contribuinte obedece a rito administrativo próprio junto à Secretaria da Receita Federal do Brasil. A Delegacia de Julgamento carece de competência para, em sede impugnação de Auto de Infração, conhecer do pedido de compensação. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2011 JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. FACULDADE. REGIME DE COMPETÊNCIA OBSERVÂNCIA OBRIGATÓRIA. NÃO EXERCÍCIO. RENÚNCIA AO DIREITO À DEDUTIBILIDADE. DEDUÇÃO EM ANOS POSTERIORES. VEDAÇÃO. O pagamento ou crédito de Juros sobre Capital Próprio - JCP à acionista ou sócio é faculdade concedida pela Lei, para ser exercida no ano-calendário de apuração do lucro real, estando a dedutibilidade das despesas financeiras correspondentes limitada aos juros (TJLP) sobre o patrimônio líquido incidentes durante o ano da referida apuração, por força do princípio da autonomia dos exercícios financeiros e de sua independência, que se traduz, no plano da contabilidade fiscal, no denominado regime de competência. Deste modo, o não exercício da mencionada faculdade em determinado ano- calendário configura renúncia ao benefício concedido na Lei e enseja a preclusão temporal que impede a dedução dos JSCP em anos posteriores. JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. Limite dado pela TJLP do AC da deliberação. Fl. 1533DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 17 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 As despesas com Juros sobre Capital Próprio - JCP deliberado em um ano- calendário devem respeitar o limite decorrente da aplicação da TJLP pro rata die sobre as contas do Patrimônio Líquido ajustado do mesmo ano-calendário. POSTERGAÇÃO DO PAGAMENTO. INOCORRÊNCIA A inobservância do regime de competência surge quando uma despesa incorrida em um período base é apropriada contabilmente ao resultado em período base diferente. Essa situação não ocorre quando a sociedade não delibera oportunamente sobre o pagamento do JSC, fato que a torna indedutível na apuração do lucro real. PAT. COMPROVAÇÃO DOS REQUISITOS PARA SUA DEDUTIBILIDADE EM SEDE DE IMPUGNAÇÃO. Para que seja possível deduzir adicional despesas com PAT em razão do lançamento de ofício, em sede de impugnação, o contribuinte tem que comprovar que atendeu todos os requisitos para tal dedutibilidade. MULTA ISOLADA. FALTA/INSUFICIÊNCIA DE RECOLHIMENTO. ESTIMATIVAS MENSAIS. IRPJ. CSLL. MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. A multa isolada prevista no inciso II do artigo 44 da Lei nº 9.430, de 1996, tem pressuposto de exigência diferente da multa de ofício prevista no inciso I do citado artigo. As penalidades decorrem de pressupostos diferentes e o lançamento delas no mesmo auto de infração não significa dupla penalização pela mesma conduta. CSLL. DECORRÊNCIA. INFRAÇÕES APURADAS NA PESSOA JURÍDICA. O decidido quanto ao lançamento principal, no caso de imposto sobre a renda, aplica-se aos lançamentos decorrentes dos mesmos fatos e elementos de prova. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2011 JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO LANÇADA. A multa de ofício, porquanto parte integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência dos juros de mora a partir do primeiro dia do mês subsequente ao do vencimento." De acordo com o voto condutor do acórdão recorrido: 1. O limite temporal para cálculo dos JCP é o período de competência em que houver a deliberação para distribuição desses valores, sendo vedada a sua dedução quando calculada sobre contas do patrimônio líquido relativas a exercícios anteriores ao do seu efetivo reconhecimento como despesas. 2. Uma despesa deve ser reconhecida quando ocorrer um fato modificativo, é dizer, que cause mutação patrimonial, seja pela redução do ativo, seja pelo aumento do passivo. A origem desse fato modificativo deve se inserir no próprio exercício em que a mutação patrimonial ocorrer, em observância do princípio da Fl. 1534DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 18 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 competência. Ou seja, qualquer despesa, para ser admitida como componente do resultado de determinado exercício, deve necessariamente decorrer de fatos geradores considerados no respectivo período apurado e demonstrado. 3. No caso dos JCP, a despesa é incorrida quando da deliberação pelo seu pagamento ou crédito, que deve ser efetuada na assembléia relativa ao encerramento do AC. Tal deliberação é uma faculdade da pessoa jurídica, de modo que não há nenhum direito ou garantia ao recebimento desses valores por parte dos sócios ou acionistas. Findo o exercício social, apurado o resultado do exercício e determinados os valores das contas de patrimônio líquido, essa faculdade pode ser exercida para o respectivo período de competência, sob pena de não poder fazê-lo em períodos futuros. 4. Há uma clara inobservância ao regime de competência, pois o interessado, ao descumprir norma societária (se pretendia distribuir juros sobre o capital próprio (JCP) nos anos-calendário anteriores deveria ter apurado o lucro fiscal pelo regime de apuração do lucro real e deliberado nas respectivas assembléias ou reuniões destes anos e não em 2011. Agindo assim “deslocou”, artificialmente, despesas de um ano para outro, ferindo o regime de competência. 5. Não importa o fato de a deliberação ter tratado do pagamento complementar de JSC, já pagos em relação aos AC 2006 a 2010. Se a deliberação, ainda que complementar, foi posterior à 1ª assembléia ou reunião ocorrida após o encerramento de cada exercício social, não se observou o regime de competência e houve renuncia de parte dos JCP dos AC anteriores a 2011. 6. O artigo 9º da Lei nº 9.249/95, que disciplina a dedução dos JCP na apuração do lucro real, é norma tributária concessiva de faculdade, que autoriza o interessado a deduzir, da base de cálculo do IRPJ e da CSLL em determinado ano- calendário, despesas de JCP incidentes sobre o Patrimônio Líquido - PL, consoante limites e condições que fixa. 7. Trata-se, portanto, de uma faculdade que somente pode ser exercida no ano-calendário de competência, quando se apuram os valores passíveis de serem pagos ou creditados a título de juros sobre o capital próprio (JSCP) incorridos no ano. 8. No AC 2011, as despesas com juros sobre capital próprio deliberados deveriam ter respeitado a TJLP pro rata die sobre as contas do Patrimônio Líquido ajustado de 2011, que equivale a a R$ 27.593.767,40. 9. Seja porque não se respeitou o regime de competência (JSC relativos aos AC 2006 a 2010), seja porque não se observou o valor resultante da aplicação da TJLP pro rata die sobre as contas do PL ajustado em 2011, ano da deliberação, o valor equivalente a R$ 37.828.187,93 não pode ser deduzido do lucro real. 10. A inobservância do regime de competência surge quando uma despesa incorrida em um período base é apropriada contabilmente ao resultado em período base diferente. Mas é indispensável que a despesa tenha sido efetivamente Fl. 1535DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 19 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 incorrida em outro período. Não é o que ocorre com os JCP, visto que a despesa somente se pode considerar incorrida quando deliberada pela sociedade no tempo em que a legislação assim determina. Quando deliberada em outro momento, ela simplesmente não é dedutível. Do Recurso Voluntário A recorrente, inconformada com a decisão a quo, interpôs recurso voluntário, no qual apresenta, as seguintes razões de fato e de direito para a reforma daquela decisão. 1. A presente discussão administrativa tem por objeto a dedutibilidade de despesas incorridas no pagamento de juros sobre o capital próprio ("JCP") no ano- calendário de 2011, no montante de R$ 37.828.187,93, as quais foram deliberadas pelos Sócios em 22/03/2011, e calculadas sobre as contas do patrimônio líquido da Recorrente dos anos-calendário de 2006 a 2010. 2. Como exaustivamente demonstrado na impugnação apresentada, as despesas de JCP deliberadas pelos Sócios em 22/03/2011, e calculadas sobre as contas do patrimônio líquido da Recorrente dos anos-calendário de 2006 a 2010, eram perfeitamente dedutíveis no ano-calendário de 2011, de modo que o entendimento da autoridade administrativa (e encampado pela r. decisão recorrida) restringe indevidamente um direito assegurado pelo artigo 9° da Lei n° 9.249/95. 3.Assim, neste recurso voluntário, a Recorrente demonstrará, inicialmente, que há vício insanável no procedimento de apuração da suposta matéria tributável, que compromete material e substancialmente os lançamentos tributários, inclusive por afronta ao artigo 142 do CTN, de modo que, somente por este motivo, as exigências fiscais devem ser integralmente canceladas. 4.Com efeito, a acusação fiscal tem por objeto a suposta inobservância do regime de competência pela Recorrente na dedutibilidade das despesas de JCP. A existência e a efetividade das despesas de JCP, calculadas sobre as contas do patrimônio líquido da Recorrente dos anos-calendário de 2006 a 2010, não foram questionadas pela autoridade administrativa, mas tão somente a possibilidade de sua dedução no ano-calendário de 2011. 5.Portanto, as despesas de JCP, calculadas sobre as contas do patrimônio líquido da Recorrente dos anos-calendário de 2006 a 2010, foram efetivamente incorridas em 2011 e, desse modo, são dedutíveis das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos termos do artigo 9o da Lei n° 9.249/95. 6.Conseqüentemente, e considerando-se a acusação fiscal de inobservância do regime de competência, a autoridade administrativa deveria, necessariamente, ter apurado os efeitos da ocorrência da postergação de despesa, o que não ocorreu, afrontando o artigo 142 do CTN e o artigo 273 do RIR/99. Fl. 1536DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 20 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 7.De fato, em razão do teor da motivação dos lançamentos tributários, as despesas de JCP seriam, então, dedutíveis nos anos-calendário de 2006 a 2010 e, nesse aspecto, o IRPJ e a CSLL exigidos pelos autos de infração objeto do processo administrativo em referência já teriam sido recolhidos pela Recorrente, conforme suficientemente demonstrado na impugnação, sem qualquer prejuízo ao Fisco. 8.Nesse sentido, confira-se o disposto no Parecer Normativo CST n° 57/79, que não admite a lavratura de autos de infração quando constatada a ocorrência de mera postergação de despesa, sem qualquer prejuízo ao Fisco. 9.Não bastasse a ausência de apuração dos efeitos da postergação de despesa, a autoridade administrativa também não observou os critérios jurídicos próprios e específicos para a correta apuração do IRPJ e da CSLL, pois: (I)não recompôs as bases tributáveis do ano de 2011, aplicando diretamente as alíquotas dos tributos sobre o valor da despesa glosada; (II)não considerou que, com o aumento do Lucro Real e do IRPJ devido no ano- calendário de 2011, tendo em vista a glosa de despesa, também há um aumento do limite dedutível de incentivos fiscais, como é o caso do PAT; e (III)desprezou a existência dos créditos decorrentes dos saldos negativos de IRPJ e de CSLL apurados no encerramento do próprio ano-calendário de 2011, cujos montantes inclusive são suficientes para absorver integralmente os créditos tributários exigidos. 10.Assim, o acolhimento do argumento de mérito (autônomo e suficiente) de afronta ao artigo 142 do CTN e ao artigo 273 do RIR/99 conduz, inevitavelmente, ao cancelamento integral das exigências fiscais. 11.Por outro lado, a Lei n° 9.249/95 (e respectivos atos regulamentares vigentes no ano-calendário de 2011), a Lei n° 6.404/76 (aplicável supletivamente), o Código Civil e o Contrato Social da Recorrente (uma sociedade por quotas de responsabilidade limitada) não impõem qualquer limitação temporal para a deliberação e o pagamento ou crédito de JCP, bem como para a dedutibilidade da respectiva despesa. 12.Assim, a acusação fiscal afronta o princípio da estrita legalidade e, também, a soberania da vontade dos Sócios para deliberar sobre a destinação dos lucros da pessoa jurídica que, apesar de possuir alguns limites na legislação societária e civil, esses limites não restringem o prazo e o período para deliberação e pagamento ou crédito de JCP. 13.Além disso, e por estar diretamente associado à existência de Lucros e à uma manifestação expressa de vontade dos Sócios, o pagamento ou crédito de JCP depende de prévia deliberação societária. Por isso, em observância ao regime de competência, a despesa de JCP é considerada incorrida somente no momento da deliberação societária. Fl. 1537DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 21 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 14.Frise-se, por relevante, que a Lei n° 9.249/95, a Lei n° 6.404/76 e o Código Civil (e também o Contrato Social da Recorrente) não impõem uma distribuição automática e obrigatória de JCP. O que enseja o pagamento ou crédito de JCP é a existência de Lucros e a deliberação societária, e não o fato de o sócio ou acionista manter o capital investido na pessoa jurídica. 15. O fato de o sócio ou acionista manter o capital investido na pessoa jurídica, quando muito, poderia gerar uma mera expectativa de direito, mas jamais importa o reconhecimento e a existência de uma obrigação (líquida, certa e exigível) para a pessoa jurídica. 16. Por isso, no período em que o sócio ou acionista mantiver o capital investido, a pessoa jurídica não deve reconhecer qualquer passivo de JCP na sua contabilidade. A obrigação de pagar JCP surge apenas com a deliberação societária, momento em que a respectiva despesa será incorrida, autorizando o seu reconhecimento contábil. 17.Por fim, no cálculo da despesa de JCP a Recorrente adotou os critérios mais conservadores (justamente para evitar qualquer litígio com o Fisco) e observou os limites de dedutibilidade, previstos no art. 9o da Lei n° 9.249/95, tanto em cada ano de cálculo, como em 2011. Voto Vencido Conselheiro Evandro Correa Dias, Relator. O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos legais, motivo pelo qual dele conheço. Preliminar Da Alegação de violação ao artigo 142 do Código Tributário Nacional A Recorrente alega que, em sua impugnação, demonstrou que a fiscalização (a) não apurou os efeitos da postergação de despesa, conforme o disposto no art. 273 do RIR/99 e no Parecer Normativo CST n° 57/79; (b) não observou critério jurídico próprio e específico para a correta apuração do IRPJ e da CSLL supostamente devidos, e (c) desprezou os créditos decorrentes dos saldos negativos de IRPJ e de CSLL apurados no encerramento do ano- calendário de 2011, de modo que os autos de infração são manifestamente insubsistentes e, portanto, devem ser cancelados inclusive por violação ao art. 142 do CTN. Afirma que confundindo claramente o teor dos argumentos autônomos e suficientes relativos à insubsistência dos autos de infração por ofensa ao art. 142 do CTN com as Fl. 1538DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 22 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 questões de fundo suscitadas na defesa, a r. decisão recorrida foi simplória e superficial em sua análise, julgando improcedente a impugnação apresentada nos seguintes termos: (I) em relação à questão da postergação das despesas, "a despesa é incorrida quando da deliberação pelo seu pagamento ou crédito, que deve ser efetuada na assembleia relativa ao encerramento do AC. Não havendo tal deliberação, renuncia-se a tal direito, de modo que não há mais que se falar em despesa incorrida" (fl. 1.202); (II) em relação à inobservância de critério jurídico próprio e específico para a correta apuração do IRPJ e da CSLL, "a exigência fiscal apurada no IRPJ ocasiona insuficiência na determinação da base de cálculo desta contribuição, o que ensejou a lavratura do respectivo auto de infração" (fl. 1.200); e (III) em relação aos créditos decorrentes de saldos negativos de IRPJ e de cSLL apurados no encerramento do ano-calendário, "o contribuinte deve procurar as vias administrativas pertinentes para demonstrar seu direito a eventual compensação" (fl. 1.204). Esclarece que é que o acolhimento do argumento autônomo e suficiente atinente à ofensa ao art. 142 do Código Tributário Nacional deve ensejar o cancelamento dos autos de infração, notadamente em razão do reconhecimento de equívocos materiais na determinação da matéria tributável, o que macula o lançamento como um todo. Deduz que, nos termos do artigo 142 do Código Tributário Nacional, a fiscalização tem o dever de identificar corretamente a matéria tributável, o que não ocorreu no caso concreto, pois não foram apurados os efeitos da ocorrência da postergação de despesas e, ainda, não foram observados os critérios jurídicos próprios e específicos para a correta apuração do IRPJ e da CSLL. Alega que a autoridade administrativa, ao lavrar os autos de infração, errou nos critérios jurídicos de apuração do IRPJ e da CSLL, não identificando corretamente a matéria tributável, conforme exigido pelo art. 142 do Código Tributário Nacional, o que compromete sobremaneira a certeza e liquidez dos créditos tributários, de modo que deverá ser reformada a r. decisão recorrida, para reconhecer a insubsistência dos autos de infração objeto do processo administrativo em referência. Antes de discutir as questões específicas trazidas pela recorrente, observa-se que o art. 142 do CTN trata de competência da constituição do crédito tributário e da definição de lançamento, in verbis: "Art. 142. Compete privativamente à autoridade administrativa constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência do fato gerador da obrigação correspondente, determinar a matéria tributável, calcular o montante do tributo devido, identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da penalidade cabível" (grifo nosso) Tal definição de competência é de suma importância, pois é causa de nulidade do lançamento quando não observada, nos termos dos arts 59 e 60 do Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, in verbis: Fl. 1539DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 23 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam conseqüência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta. (Incluído pela Lei nº 8.748, de 1993) Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio. Art. 61. A nulidade será declarada pela autoridade competente para praticar o ato ou julgar a sua legitimidade. Observa-se no presente lançamento, os atos e termos foram lavrados por Auditor Fiscal da Receita Federal do Brasil, autoridade competente nos termos do art. 142 do CTN. Também não há elementos que comprovam que foram proferidos despachos e decisões com preterição de defesa. Em tese, caso se verifique qualquer das ocorrências relatadas pela recorrente, essas poderiam tratadas como irregularidades, incorreções e/ou omissões que não importariam em nulidade e seriam sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, nos termos de art. 60 do Decreto nº 70.235/1972. Diante do exposto, voto no sentido de rejeitar a preliminar de nulidade. Do Mérito O cerne da discussão que subsiste no presente feito cinge-se à dedutibilidade de despesas relativas a juros sobre o capital próprio, calculados sobre o patrimônio líquido de anos anteriores, na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL do ano-calendário em que se dá seu pagamento aos sócios da pessoa jurídica. Fl. 1540DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 24 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 2.1 -Da Ausência de limitação temporal na Lei n° 9.249/95 (e respectivos atos regulamentares vigentes no ano de 2011) para a dedutibilidade dos juros sobre o capital próprio A Recorrente alega que a Lei nº 9.249/95 (e respectivos atos administrativos regulamentares vigentes no ano-calendário de 2011), a Lei nº 6.404/76 (aplicável supletivamente), o Código Civil e o Contrato Social não impõem qualquer limitação temporal para a deliberação societária e o pagamento ou crédito de JCP, bem como para a dedutibilidade das respectivas despesas, in verbis: 102. Em 26/12/1995, foi editada a Lei n° 9.249 para, dentre outras matérias, instituir os juros sobre o capital próprio, com o objetivo de estimular o investimento e a manutenção de capital dos sócios na Companhia, evitando ou reduzindo o endividamento da sociedade junto a terceiros, o que, evidentemente, pressupõe período de tempo superior a um único ano-calendário. 103. Confira-se, a propósito, os seguintes trechos da própria Exposição de Motivos da Lei n° 9.249/95: "(...) 10. Com vistas a equiparar a tributação dos diversos tipos de rendimentos do capital, o Projeto introduz a possibilidade de remuneração do capital próprio investido na atividade produtiva, permitindo a dedução dos juros pagos aos acionistas, até o limite da variação da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP; (...) 11. A permissão de dedução de juros pagos aos acionistas, até o limite proposto, em especial, deverá provocar um incremento das aplicações produtivas nas empresas brasileiras capacitando-as a elevar nível de investimentos, sem endividamento, com evidentes vantagens no que se refere à geração de empregos e ao crescimento sustentado da economia. Objetivo a ser atingido mediante a adoção de política tributária moderna e compatível com aquela praticada pelos demais países emergentes, que competem com o Brasil na capacitação de recursos internacionais para investimento. (...) 104. Em síntese, o objetivo dos juros sobre o capital próprio é remunerar o sócio ou acionista pelo tempo em que manteve o capital investido na pessoa jurídica, como forma de compensar o seu custo de oportunidade e corrigir os efeitos da inflação sobre o patrimônio líquido, o que é realizado mediante distribuição de lucros, sujeita a regime tributário próprio e específico, previsto no artigo 9o da Lei n° 9.249/95. 105. O artigo 9o da Lei n° 9.249/95 (fundamento legal da dedutibilidade das despesas incorridas nos pagamentos efetuados a título de juros Fl. 1541DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 25 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 sobre o capital próprio) tinha a seguinte redação no ano-calendário de 2011 (período autuado): 106. Por sua vez, o artigo 29 da Instrução Normativa SRF n° 11/96, o artigo 29 da Instrução Normativa SRF n° 93/97 e a Instrução Normativa SRF n° 41/98 (atos regulamentares da Lei n° 9.249/95, vigentes no ano- calendário de 2011) dispõem que: Fl. 1542DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 26 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Fl. 1543DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 27 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Fl. 1544DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 28 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 107. O regime tributário dos juros sobre o capital próprio está integralmente disciplinado pelo legislador no artigo 9° da Lei n° 9.249/95 (e respectivos atos regulamentares vigentes no ano-calendário de 2011), que exauriu no referido dispositivo (e seus parágrafos) as condições e os limites para a dedutibilidade das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. 108. O caput do artigo 9o da Lei n° 9.249/95 confere à pessoa jurídica o direito de deduzir das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL os valores correspondentes aos juros sobre o capital próprio pagos ou creditados aos seus sócios ou acionistas. 109. Com a deliberação societária e o pagamento ou crédito dos juros sobre o capital próprio, o artigo 9o da Lei n° 9.249/95 garante o direito efetivo da pessoa jurídica de deduzir as despesas incorridas com JCP das bases Fl. 1545DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 29 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 de cálculo do IRPJ e da CSLL, sem impor qualquer limitação temporal quanto aos anos-calendário. Veja-se, qualquer restrição ao direito assegurado pelo legislador deve constar expressamente do texto legal! 110. Portanto, no que diz respeito à dedutibilidade das despesas incorridas com JCP das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, o artigo 9o da Lei n° 9.249/95 garante efetivamente um direito da pessoa jurídica (opção legal). 111. Ainda no caput do artigo 9o da Lei n° 9.249/95, o legislador determinou que os juros sobre o capital próprio sejam calculados sobre as contas do patrimônio líquido e limitados à variação pro rata dia da Taxa de Juros de Longo Prazo - TJLP, estabelecendo, desse modo, as variáveis da fórmula matemática (contas do patrimônio líquido) e um limite para o JCP (valor não pode exceder à variação pro rata dia da TJLP). 112. Nesse aspecto, o caput do artigo 9o da Lei n° 9.249/95 estabelece que o pagamento ou crédito de JCP deve ser proporcional (pro rata dia) ao período de manutenção do capital investido pelo sócio ou acionista na pessoa jurídica. Dessa forma, os juros irão remunerar o período em que o sócio ou acionista mantém o seu capital investido na pessoa jurídica, indicando que não faz o menor sentido a existência de qualquer tipo de limitação temporal, pois isso estaria a estimular o desinvestimento na pessoa jurídica. 113. Já no §1° do artigo 9o da Lei n° 9.249/95, o legislador estabeleceu condição e limites quantitativos para a dedutibilidade das despesas de JCP, a saber: "existência de lucros, computados antes da dedução dos juros, ou de lucros acumulados e reservas de lucros, em montante igual ou superior ao valor de duas vezes os juros a serem pagos ou creditados". 114. Nos termos do §1° do artigo 9o da Lei n° 9.249/95, o pagamento ou crédito de JCP está condicionado à existência de lucros, e o valor dedutível deve observar os seguintes limites quantitativos: (I) 50% do lucro líquido do período em que for realizado o pagamento ou crédito; e (II) 50% dos lucros acumulados e das reservas de lucros de períodos anteriores. De pronto, a Recorrente registra que observou rigorosamente os limites de dedutibilidade, conforme cálculos apresentados no curso da fiscalização (318/330) e informações que serão demonstradas a seguir. 115. Já os §§ 2o, 3o, 5o e 6o do artigo 9o da Lei n° 9.249/95 disciplinam questões atinentes à retenção do Imposto de Renda no pagamento ou crédito do JCP; o §7° do artigo 9o da Lei n° 9.249/95 estabelece que o JCP pode ser imputado ao valor dos dividendos obrigatórios (corroborando o entendimento de que o JCP é uma forma de distribuição de lucros da pessoa jurídica); e, por fim, o §8° do artigo 9o da Lei n° 9.249/95 trata da reserva de realização para fins de cálculo do valor do JCP. Fl. 1546DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 30 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 116. Como se vê, no artigo 9o e seus parágrafos da Lei n° 9.249/95, o legislador tratou de forma minuciosa e exauriente do regime tributário dos juros sobre o capital próprio, o que foi regulamentado pelas Instruções Normativas SRF n°s 11/96, 93/97 e 41/98, não estabelecendo qualquer limite temporal para a deliberação e o pagamento ou crédito de JCP, e, por conseguinte, para a dedutibilidade das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. 117. Com efeito, no art. 9o da Lei n° 9.249/95, não se determinou que deve haver deliberação societária, pagamento ou crédito de JCP e registro contábil do passivo da pessoa jurídica no curso do próprio ano-calendário, como requisito para garantir a dedutibilidade da despesa. 118. A deliberação e o pagamento ou crédito de JCP depende da existência de Lucros e da capacidade financeira da pessoa jurídica, de modo que, propositadamente, o legislador não restringiu o prazo e o período de apuração do JCP, que inclusive pode compreender lucros apurados em mais de um ano- calendário e acumulados pela pessoa jurídica. 119. No artigo 9o da Lei n° 9.249/95, o legislador também não vedou que, após o encerramento do ano-calendário e a aprovação das demonstrações financeiras, os sócios ou acionistas da pessoa jurídica deliberem o pagamento de juros sobre o capital próprio, calculados sobre as contas do patrimônio líquido de anos-calendário já encerrados. 120. A propósito, o cálculo do JCP é realizado a partir da aplicação da TJLP sobre as contas do patrimônio líquido dos anos-calendário, e isso não implica a "modificação" ou "retificação" das demonstrações financeiras aprovadas pelos sócios, que continuam válidas e vigentes. Simplesmente, em período posterior, foi deliberado algo que não foi objeto das Reuniões anteriores, o que, frise-se, não encontra óbice na legislação e nos atos administrativos regulamentares vigentes no ano-calendário de 2011. 121. Ainda, no art. 9o da Lei n° 9.249/95 não há vedação para a dedutibilidade do JCP no ano-calendário da deliberação societária e do pagamento ou crédito, mesmo quando calculados sobre as contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores, pois o objetivo do JCP é remunerar o sócio ou acionista pelo tempo em que manteve o capital investido na pessoa jurídica, o que, a rigor, sempre ultrapassa um ano-calendário. 122. De fato, o artigo 9o da Lei n° 9.249/95 assegura plenamente o direito da pessoa jurídica de deduzir o JCP das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, sem qualquer restrição temporal, ainda que no ano-calendário corrente a deliberação societária e o pagamento ou crédito tenha por objeto as contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores, o que, repita-se, inclusive está em consonância com o propósito do JCP. 123. Portanto, a dedutibilidade do JCP no ano-calendário da deliberação societária e do pagamento ou crédito, ainda que calculado sobre as contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores, é um direito da Fl. 1547DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 31 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 pessoa jurídica garantido pelo artigo 9o da Lei n° 9.249/95, e não pode ser restringido por interpretações enviesadas e fiscalistas, como, aliás, as consignadas na motivação dos autos de infração impugnados. 124. Nesse exato sentido, confira-se o categórico e contundente pronunciamento do E. STJ sobre a dedutibilidade do JCP no ano-calendário do pagamento, ainda que calculado sobre as contas do patrimônio líquido de anos- calendário anteriores: 125. Confira-se, também nesse sentido, o reiterado entendimento do E. TRIBUNAL REGIONAL FEDERAL DA 3a REGIÃO/SP sobre a dedutibilidade do JCP no ano-calendário do pagamento, ainda que calculado sobre as contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores: Fl. 1548DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 32 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 126. Diante do exposto, está suficientemente demonstrado que o artigo 9o da Lei n° 9.242/95 não impõe qualquer limitação temporal para a dedutibilidade das despesas incorridas no pagamento de juros sobre o capital próprio. 2.1.1 - Ausência de limitação temporal na Lei n° 6.404/76 (aplicável supletivamente) 127. As regras constantes da Lei n° 6.404/76 (Lei Societária) não interferem no regime tributário de dedutibilidade dos juros sobre o capital próprio, conforme previsto no artigo 9o da Lei n° 9.249/95, e também não impedem a deliberação e o pagamento ou crédito de JCP em determinado ano- calendário, calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos- calendário anteriores. 128. Com efeito, a Lei n° 6.404/76 não tem regrasespecíficas disciplinando a deliberação, o prazo, o período de apuração, o cálculo e o pagamento ou crédito dos juros sobre o capital próprio, de modo que não pode ser invocada como suposto fundamento para afastar o direito da pessoa jurídica de deduzir o JCP, ainda que calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores, conforme o disposto no artigo 9o da Lei n° 9.249/95 e nos atos regulamentares vigentes no ano de 2011. 129. Além disso, o §7° do artigo 9o da Lei n°9.249/95 estabelece que os juros sobre o capital próprio podem ser imputados ao valor dos Fl. 1549DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 33 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 dividendos obrigatórios. Nesse aspecto, o legislador pretendeu atribuir aos juros sobre o capital próprio a natureza de dividendos, de modo que ambos (JCP e dividendos) configuram formas absolutamente legítimas de distribuição de Lucros da pessoa jurídica para os sócios ou acionistas. 130. Com exceção do dividendo obrigatório (artigo202 da Lei n° 6.404/76), a Lei n° 6.404/76 não determina que todo o Lucro seja imediata e integralmente distribuído aos sócios logo após o encerramento do ano-calendário mediante o pagamento de dividendos, e também não impõe prazo ou qualquer limitação temporal para pagamento de dividendos. 131. Aliás, o próprio pagamento do dividendo obrigatório é comprometido quando o seu valor for incompatível com a situação financeira da Companhia (§§4° e 5o do art. 202 da Lei n° 6.404/76). 132. Nesse caso, os lucros não distribuídos sãoregistrados como reserva especial e, se não absorvidos por prejuízos fiscais, deverão ser pagos como dividendos assim que a situação financeira da Companhia permitir (portanto, não há prazo!). 133. Assim, a Lei n° 6.404/76 não impõe prazopara distribuição de todo o Lucro da pessoa jurídica e para pagamento de dividendos acima do obrigatório, e, ainda, não restringe o direito dos sócios ou acionistas em razão do lapso temporal, o que, evidentemente, corrobora o argumento de que também não há limitação temporal para a deliberação e o pagamento ou créditos de juros sobre o capital próprio, ainda que calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores. 2.1.2 - Ausência de limitação temporal no Contrato Social da Recorrente 134. Por fim, o Contrato Social da Recorrente (lembrando, uma sociedade por quotas de responsabilidade limitada, fls. 13/36) igualmente não impõe qualquer limitação temporal para a deliberação e o pagamento ou crédito de juros sobre o capital próprio, ainda que calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores. 135. Confira-se, nesse sentido, o teor da Cláusula 10 do Contrato Social da Recorrente: (...) Cláusula 10- O exercício social começará em Io de janeiro e terminará em 31 de dezembro, quando proceder-se-á elaboração do inventário, do balanço patrimonial e do balanço de resultado econômico. Parágrafo Primeiro - Por deliberação das sócias que Fl. 1550DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 34 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 representem mais da metade do capital social poderão ser levantados balanços semestrais ou referentes a períodos menores. Parágrafo Segundo - Nos quatro meses seguintes ao término do exercício social, as sócias que representam mais da metade do capital social deliberarão sobre as contas dos Administradores, as demonstrações financeiras de que trata o caput desta Cláusula, a destinação do lucro líquido do exercício e a sua participação no lucro líquido ajustado, observado o disposto no Parágrafo seguinte. Parágrafo Terceiro - O lucro líquido apurado ao fim de cada exercício, após os ajustes legais do lucro líquido, deverá ser distribuído, total ou parcialmente, entre as sócias proporcionalmente ao respectivo número de quotas, podendo o saldo, se houver, ser creditado na conta de lucros acumulados ou destinado à constituição de outras reservas. Parágrafo Quarto - A Sociedade poderá, por deliberação das sócias que representam mais da metade do capital social, deliberar o pagamento ou o crédito de juros sobre o capital próprio, a título da antecipação dos dividendos do final do exercício social, com base nos balanços de que trata o Parágrafo Primeiro desta Cláusula, observando os termos do artigo 9o da Lei n° 9.249/95 e demais legislação pertinente. Parágrafo Quinto - A Sociedade poderá, por deliberação das sócias que representem mais da metade do capital social, deliberar a distribuição de dividendos intermediários, a título de antecipação dos dividendos do final do exercício social, com base nos balanços de que trata o Parágrafo Primeiro, desta Cláusula. (...)" 136. Nos termos do Parágrafo Segundo da Cláusula 10 do Contrato Social, nos quatros meses seguintes do término do exercício social, os sócios deliberarão a destinação do Lucro. Por sua vez, nos termos do Parágrafo Terceiro da Cláusula 10 do Contrato Social, o Lucro apurado ao final do exercício social poderá ser distribuído, total ou parcialmente. 137. Portanto, o Contrato Social da Recorrente obriga a distribuição integral do lucro apurado ao final do exercício, podendo uma parcela do lucro ser destinada para a Conta de Lucros Acumulados para distribuições futuras, ou, então, para constituição de outras reservas. 138. Já o Parágrafo Quarto da Cláusula 10 do Contrato Social da Recorrente apenas dispõe que os sócios poderão deliberar o pagamento de juros sobre o capital próprio a título de antecipação dos dividendos obrigatórios, conforme previsto no §7° do artigo 9o da Lei n° 9.249/95. Fl. 1551DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 35 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 139. Assim, a deliberação e o pagamento ou crédito de JCP em determinado ano-calendário (ano corrente), calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendários anteriores (já encerrados), também não encontram óbice no Contrato Social da Recorrente, como, aliás, inadvertidamente alegado pela autoridade administrativa. 2.1.3 - A superveniente edição da Instrução Normativa RFB n° 1.515/2014 (não aplicação no ano-calendário de 2011) A Recorrente afirma que o §4º do artigo 28 da Instrução Normativa RFB nº 1.515/2014 reforça o entendimento de que, no ano-calendário de 2011, não havia vedação legal para a dedutibilidade das despesas de JCP, calculadas com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores, in verbis: 140. Como já amplamente demonstrado, a deliberação e o pagamento ou crédito de JCP, calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores, bem como a dedutibilidade das respectivas despesas, não encontram qualquer restrição no texto da Lei n° 9.249/95 (e respectivos atos administrativos regulamentares vigentes no ano de 2011), da Lei n° 6.404/76 e do Contrato Social da Recorrente. 141. Em 13/05/2014, foi editada a Lei n° 12.973, promovendo alterações significativas na legislação do IRPJ e da CSLL, inclusive no próprio artigo 9o da Lei n° 9.249/95, que trata do regime tributário dos juros sobre o capital próprio. 142. A propósito, a edição da Lei n° 12.973/2014 foi uma oportunidade para o legislador (se assim o desejasse) passar a vedar a deliberação e o pagamento ou crédito de JCP, calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores, bem como a dedutibilidade das respectivas despesas nessa hipótese, o que não ocorreu. 143. Tem-se caracterizado, então, o "silêncio eloqüente", ou seja, o legislador não vedou a dedutibilidade das despesas incorridas com JCP, calculadas com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores, porque não quis restringir o direito assegurado pelo artigo 9o da Lei n° 9.249/95, de modo que os intérpretes e aplicadores do direito devem respeitar a vontade/decisão do Poder Legislativo sobre a matéria. 144. No entanto, e a pretexto de regulamentar a Lei n° 12.973/2014, a Receita Federal do Brasil editou a Instrução Normativa n° 1.515/2014, veiculando uma vedação à dedutibilidade da despesa de JCP, Fl. 1552DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 36 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 calculada com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores. 145. Confira-se, a propósito, o disposto no artigo 28 da Instrução Normativa RFB n° 1.515/2014: "(...) Art. 28. Para efeitos de apuração do lucro real, a pessoa jurídica poderá deduzir os juros sobre o capital próprio pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, limitados à variação, pro rata, da Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP) e calculados, exclusivamente, sobre as seguintes contas do patrimônio líquido: I - capital social; II - reservas de capital; III - reservas de lucros; IV - ações em tesouraria; e V - prejuízos acumulados. § Io Para fins de cálculo da remuneração prevista neste artigo: I - a conta capital social, prevista no inciso I do caput, inclui todas as espécies de ações previstas no art. 15 da Lei n° 6.404, de 1976, ainda que classificadas em contas de passivo na escrituração comercial da pessoa jurídica; II - os instrumentos patrimoniais referentes às aquisições de serviços nos termos do art. 76 somente serão considerados depois da transferência definitiva da sua propriedade. § 2o O montante dos juros remuneratórios passível de dedução nos termos do caput não poderá exceder o maior entre os seguintes valores: I - 50% (cinqüenta por cento) do lucro líquido do exercício antes da dedução dos juros, caso estes sejam contabilizados como despesa; ou II - 50% (cinqüenta por cento) do somatório dos lucros acumulados e reservas de lucros. § 3o Para efeitos do disposto no inciso I do § 2o, o lucro será aquele apurado após a dedução da contribuição social sobre o lucro líquido e antes da dedução do imposto sobre a renda. Fl. 1553DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 37 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 §4° A dedução dos juros sobre o capital próprio só poderá ser efetuada no ano-calendário a que se referem os limites de que tratam o caput e o inciso Ido § 2o. (...)" (destaques da Recorrente) 146. Como se vê do disposto no art. 28, §4° da IN RFB n° 1.515/2014, a Receita Federal do Brasil (por mero ato regulamentar) claramente inovou o regime tributário dos juros sobre o capital próprio, vedando a dedutibilidade das despesas, calculadas com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores. 147. E a inovação promovida pelo §4° do artigo 28 da Instrução Normativa RFB n° 1.515/2014 fica ainda mais evidente quando se constata que, em regulamentações administrativas anteriores dos juros sobre o capital próprio (vide Instruções Normativas SRF n°s 11/96 e 41/98), não havia qualquer dispositivo vedando a dedutibilidade das despesas, calculadas com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores. 148. Assim, reconhecendo que a legislação ordinária (bem como os atos administrativos regulamentares vigentes até então) que disciplina o regime tributário dos juros sobre o capital próprio não veda a dedutibilidade das despesas, calculadas com base nas contas do patrimônio líquido de anos- calendário anteriores, de próprio punho, a Receita Federal do Brasil lançou a vedação em questão por meio de Instrução Normativa. 149. A par da manifesta ilegalidade do art. 28, §4° da IN RFB n° 1.515/2014, por afronta ao art. 9o da Lei n° 9.249/95 (que, repita-se, não impõe a vedação pretendida pela Receita Federal do Brasil), fato é que o ato administrativo foi introduzido no ordenamento somente em 2014 e, jamais e em qualquer hipótese, pode retroagir, nos termos do inciso II do artigo 9o do CTN. 150. A propósito, o artigo 187 da própria Instrução Normativa RFB n° 1.515/2014 determina a sua entrada em vigor somente a partir da data de publicação no Diário Oficial da União (26/11/2014), respeitando, assim, o artigo 146 do CTN, tendo em vista a introdução de novos critérios jurídicos para a dedutibilidade do JCP, e corroborando a impossibilidade de sua aplicação retroativa. 151. Dessa forma, o §4° do artigo 28 da Instrução Normativa RFB n° 1.515/2014 não pode retroagir e muito menos embasar a motivação de autos de infração lavrados para constituir créditos tributários relativamente ao ano- calendário de 2011. Fl. 1554DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 38 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 A divergência entre o acórdão recorrido e a recorrente diz respeito à interpretação do art. 9º, caput e §1º, da Lei nº 9.249/1995. Transcreve-se o dispositivo, com a redação vigente à época dos fatos debatidos (antes das alterações introduzidas pela Lei nº 12.973/2014): Fl. 1555DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 39 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 A respeito da controvérsia posta, o CARF tem numerosos julgados, alguns favoráveis à tese defendida pelo recorrente, outros contrários a ela. Filio-me ao grupo de Conselheiros que entendem não ser possível a dedução de despesas com juros sobre capital próprio relativos a anos anteriores, pelos razões expostas no Acórdão 9101-004.253 – CSRF / 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, julgado na sessão de 09 de julho de 2019, Relatora Viviane Vidal Wagner, cujos excertos do voto reproduz-se a seguir: Não se discute que a razão da existência dos juros sobre capital próprio é remunerar os sócios que empenham seus recursos próprios na empreitada a que se propõe a pessoa jurídica criada. Trata-se de um incentivo idealizado pelo legislador para estimular o empreendedorismo, igualando, aos olhos do investidor, as vantagens que ele poderia alcançar aplicando seus recursos em uma empresa própria àquelas que poderiam ser obtidas por meio da concessão de empréstimos a terceiros. Daí a precisão da denominação "juros", associados, segundo o senso comum, à existência de empréstimos ou financiamentos. No caso dos juros sobre capital próprio, o que se remunera é o capital dos sócios, "emprestado" à pessoa jurídica para que esta tenha condições de perseguir as finalidades previstas em seu ato constitutivo. E a "dívida" da empresa para com os sócios fica contabilizada em seu patrimônio líquido, não por acaso localizada na coluna do passivo. Se a pessoa jurídica contrai uma dívida perante terceiros, os índices de remuneração (taxa de juros) cobrados sobre o valor emprestado são fixados, via de regra, em um contrato particular celebrado entre as partes. Se as despesas associadas ao pagamento dos juros forem consideradas necessárias à atividade da pessoa jurídica e à manutenção da fonte produtora e forem tidas como usuais e normais para o tipo de transações, operações ou atividades da empresa, elas serão dedutíveis do lucro real (art. 311 do Decreto n° 9.508/2018 - Regulamento do Imposto de Renda - RIR/2018). Já o "empréstimo" contraído junto aos sócios segue regras diferentes. A taxa de remuneração do valor emprestado é fixada em lei: Taxa de Juros de Longo Prazo (TJLP), nos termos do art. 9° da Lei n° 9.249/1995, proporcionalmente à quantidade de dias em que o capital dos sócios esteve à disposição da empresa. Os limites de dedutibilidade dos juros são fixados pelo mesmo dispositivo legal, conforme abordaremos mais adiante. Pois bem. Sendo a finalidade essencial dos juros sobre capital próprio a remuneração dos sócios da empresa, por conta do "empréstimo" dos valores integralizados no capital social, é lógico concluir que tais juros não integram o patrimônio da pessoa jurídica, devendo ser reconhecidos como integrantes do seu resultado do exercício (conta de despesa). Tal fato é consequência do que foi até aqui exposto, mas também do respeito ao princípio da entidade, um dos princípios fundamentais da Contabilidade. Tal princípio está intrinsicamente ligado à ideia de autonomia patrimonial, no sentido de que o patrimônio da entidade não se confunde com o patrimônio de seus sócios. Assim, o incorrimento dos juros sobre capital próprio não pode se dar na integração do patrimônio da sociedade (devedora do "empréstimo"), Fl. 1556DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 40 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 mas no cálculo do seu resultado, como uma despesa associada à remuneração dos sócios (credores do "empréstimo"). Dito de outra forma, os juros sobre capital próprio devem ser reconhecidos como despesa associada a um exercício, e não incorrerem sobre o patrimônio já formado da sociedade. Tal tratamento está de acordo com o adotado para todos os demais tipos de juros: são sempre despesas para o devedor. Além disso, o fato de os juros sobre capital próprio constituírem receitas para seus recebedores (e serem assim tributados) também corrobora a conclusão de que o pagamento de tais juros configuram despesas redutoras do resultado do exercício. Do ponto de vista societário, as despesas associadas aos juros sobre capital próprio recebem o mesmo tratamento dispensado às despesas em geral. Nos termos do art. 187 da Lei n° 6.404/1976, que dispõe sobre as sociedades por ações, as despesas devem ser discriminadas na DRE (Demonstração do Resultado do Exercício) e computadas, como redutoras, na determinação do resultado do exercício. Isso significa dizer que as despesas, enquanto contas de resultado, são encerradas no momento da apuração do resultado do exercício da pessoa jurídica, tendo as respectivas contas o saldo zerado. Ao contrário das contas patrimoniais, as contas de resultado têm sua existência restrita a um exercício social. Elas iniciam o exercício com saldo zerado, vão sofrendo acréscimos e decréscimos ao longo do ano, para serem novamente zeradas ao final do exercício, no momento da apuração do resultado. Dito de outra forma, as despesas (entre elas a associada aos juros sobre capital próprio) não transportam seus saldos de um exercício para o seguinte. Tal abordagem está em harmonia com outra determinação contida na Lei n° 6.404/1976: a observância do regime de competência. Assim dispõe o art. 177 daquela lei: Escrituração Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. § 1° As demonstrações financeiras do exercício em que houver modificação de métodos ou critérios contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e ressaltar esses efeitos. (...) (grifou-se) O dispositivo determina que as mutações patrimoniais da pessoa jurídica devem ser registradas segundo o regime de competência. Trata-se de uma Fl. 1557DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 41 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 regra geral, naturalmente aplicável também às despesas relacionadas aos juros sobre capital próprio. O regime de competência se liga intrinsicamente ao conceito de exercício social. Tanto é assim que muitas vezes se utiliza vulgarmente a expressão "competência ano X", tecnicamente inadequada, para designar um período de competência associado a determinado exercício social. Isso ocorre porque o conceito de regime de competência não pode ser dissociado do exercício social: aquele é sempre função deste. Mas, mais do que esta ligação umbilical com o exercício social, o que caracteriza o regime de competência? A resposta pode ser encontrada na Resolução CFC n° 750/1993: SEÇÃO VI - O PRINCÍPIO DA COMPETÊNCIA Art. 9° As receitas e as despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento. § 1° O Princípio da COMPETÊNCIA determina quando as alterações no ativo ou no passivo resultam em aumento ou diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo diretrizes para classificação das mutações patrimoniais, resultantes da observância do Princípio da OPORTUNIDADE. § 2° O reconhecimento simultâneo das receitas e despesas, quando correlatas, é conseqüência natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração. (...) (grifou-se) A primeira característica fundamental do regime de competência é trazido pelo caput do art. 9° da Resolução: receitas e despesas devem ser reconhecidas no exercício social em que ocorrerem, independentemente de recebimento ou pagamento. Já a segunda característica relevante aparece tanto no caput quanto no § 2° do dispositivo: as receitas e as despesas que se correlacionarem devem ser reconhecidas simultaneamente. Aplicando tais regras ao contexto dos juros sobre capital próprio, conclui-se que as despesas relacionadas a tais juros devem obrigatoriamente ser confrontadas com as receitas auferidas no período durante o qual o capital pertencente aos sócios permaneceu à disposição da pessoa jurídica. Sob tal lógica, revela-se totalmente despropositada a pretensão do contribuinte de relacionar as despesas de juros sobre capital próprio pagas (ou incorridas) em um ano-calendário (2009) às receitas auferidas ao longo dos cinco anos anteriores (2004 a 2008). Só há sentido em se correlacionar estas despesas com Fl. 1558DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 42 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 as receitas que formam o lucro líquido do mesmo exercício, porque foi neste período que o capital dos sócios possibilitou a geração de tais ganhos. Assim, resta claro que não é a decisão pelo pagamento de juros sobre capital próprio, tomada por deliberação dos acionistas em assembleia, que tem o condão de determinar qual o período de incorrimento das despesas correspondentes. Primeiro, pelo que acabamos de expor: ocorreria um descompasso entre o reconhecimento de despesas e receitas correlacionadas. Além disso, haveria inobservância do regime de competência, que refuta expressamente que o pagamento determine o reconhecimento contábil de qualquer despesa (o art. 9° declara: "independentemente de recebimento ou pagamento"). Tudo o que foi dito não significa, frise-se, que não seja possível fazer incorrer despesas com juros sobre capital próprio em determinado exercício, relacionadas ao uso do capital dos acionistas no mesmo período, sem a realização de pagamento. Isso pode ocorrer mediante a constituição de obrigação de pagar tais juros aos sócios, registrada no passivo da companhia. Tal prática respeita integralmente o regime de competência, uma vez que a formalização da dívida é contemporânea do incorrimento das despesas com juros sobre capital próprio, que, por sua vez, ocorre simultaneamente com o reconhecimento das receitas oriundas da exploração do capital "emprestado" pelos sócios. As obrigações reconhecidas podem ser mantidas ao longo dos anos seguintes, uma vez que contabilizadas nos períodos devidos. Se houver, em exercício posterior, o pagamento de tais dívidas, não haverá confusão com as despesas de juros sobre capital próprio incorridas especificamente no ano da satisfação das obrigações. Situação diferente é aquela pretendida pelo contribuinte, em que não houve o reconhecimento das despesas nos anos anteriores, mas se quer considerar o valor do patrimônio líquido daqueles períodos no cálculo do limite dedutível dos juros sobre capital próprio pagos em exercício posterior. Julgo impossível tal pretensão. Conforme visto, as despesas relacionadas aos juros sobre capital próprio devem observar obrigatoriamente o regime de competência, sendo consideradas na apuração do resultado do período em que incorridas, independentemente de serem efetivamente pagas naquele ano. As despesas com juros sobre capital próprio devem ser reconhecidas, por incorridas, no período durante o qual o capital dos sócios permanece à disposição da entidade. Se a despesa incorresse em período posterior a este, não mais estaria vinculada ao capital "emprestado" no exercício anterior, mas ao capital "emprestado" no ano em curso, o que afrontaria tanto o regime de competência quanto a regra do obrigatório confronto com as receitas correlacionadas. Fl. 1559DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 43 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 O art. 186 da Lei n° 6.404/1976 traz, em seu § 1°, as únicas hipóteses em que uma despesa pode ser considerada incorrida em exercício posterior àquele que seria o esperado: mudança de critério contábil ou retificação de erro imputável a determinado exercício anterior: Art. 186. A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará: (...) § 1° Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes. (...) Não se enquadrando o caso sob análise nos presentes autos em nenhuma das duas hipóteses, forçoso se concluir pela impossibilidade da prática pretendida pelo contribuinte, de reconhecer, em determinado exercício, para fins de dedução do lucro real e da base de cálculo da CSLL, despesas que deveriam ter sido incorridas em anos anteriores. O procedimento adotado pelo contribuinte traz, de toda forma, um problema adicional: prejudica quem era sócio da empresa nos anos de 2004 a 2008 e deixou de ser em 2009 e beneficia, de forma indevida, quem está na situação oposta (não era sócio entre 2004 e 2008 e tornou-se em 2009). Isso porque os ex-sócios "emprestaram" seu capital para a empresa e saíram do quadro societário sem receber os devidos juros, que foram indevidamente pagos aos novos sócios. Tal "injustiça" somente não se verificaria em empresas cuja estrutura societária se mantivesse exatamente a mesma ao longo dos anos, o que é bastante improvável. O entendimento exposto no presente voto encontra ressonância em julgados anteriores desta 1a Turma da CSRF. Cito como exemplo o Acórdão n° 9101-002.797, de 09/05/2017, que traz ainda, no voto que restou vencedor, considerações que considero pertinentes a respeito do tema: "O art. 9° da Lei n° 9.429/1995 não modifica nada que esteja assentado na legislação comercial/societária. Pelo contrário, ele deve ser interpretado de forma a se harmonizar com os princípios e regras gerais dessa legislação. A referida norma legal apenas concedeu autorização de dedutibilidade do lucro real para as despesas incorridas e pagas, não incluindo nesse tratamento as despesas pagas e não incorridas. Este último caso seria o das despesas que deixaram de ser incorridas no exercício anterior (poderiam, à época, ser despesas), mas, nesse exercício, não são despesas, nem conservam a capacidade de serem incorridas. Fl. 1560DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 44 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Na óptica da analogia que se fez com os empréstimos de modo geral como fundamento para pagamento de juros, registre-se que a empresa não sofre limitação de valor na dedução, do lucro líquido do exercício, de despesas de JCPs. Ou seja, para a legislação societária, não há qualquer restrição de valor, daí porque o capital pode ser disponibilizado para a empresa a taxas maiores do que a TJLP. Já no âmbito fiscal não se pode dizer o mesmo. As despesas de JCPs do exercício devem observar conjuntamente os limites do caput e do §1° do art. 9° da Lei n° 9.429/1995 e o excesso dessas despesas deve ser estornado, em obediência ao art. 6°, §2°, "a", do Decreto-Lei n° 1.598, de 26/12/1977. Conforme visto nos parágrafos anteriores, os JCPs podem passar de um exercício para o outro, desde que devidamente incorrida e escriturada a despesa dos JCPs no exercício em que o capital dos sócios foi utilizado pela empresa e devidamente constituída e escriturada (no passivo) a corresponde dívida/obrigação de pagá-los. Foi visto que essa forma de agir não contraria o regime de competência. A dúvida surge em relação a saber se este procedimento prejudica a norma do ponto de vista fiscal, o que demanda análise. A expressão utilizada pelo art. 9° da Lei n° 9.429/1995 não foi "despesa de juros pagos ou creditados", mas apenas "juros pagos ou creditados". Assim, não se pode limitar esse artigo de forma a permitir apenas a dedução de despesas incorridas no exercício e pagas no mesmo exercício. Os "juros" podem ser entendidos como "despesa de juros" ou como "obrigações/dívidas1 de juros". Assim, pode-se falar em direito à dedução dos juros pagos, seja por conta do pagamento das despesas de JCPs do exercício, seja pelo pagamento de dívida relativa a JCPs que tiveram suas despesas incorridas em exercícios anteriores. Essa segunda hipótese não impossibilita a dedução da despesa. Observe-se que o art. 9° da Lei n° 9.429/1995 não traz, propriamente, restrição temporal, mas apenas uma restrição material. Explico: para que os JCPs sejam pagos, é necessário que os JCPs a serem pagos existam; caso contrário estar-se-ia pagando outra coisa indedutível que não JCPs (como foi o caso que resultou na autuação em julgamento). Ou, ainda, hão de existir as despesas de JCPs do exercício (que serão pagas no exercício, o que dispensa a necessidade da constituir obrigação de pagar) ou a obrigação de pagar JCPs constituída em razão de as despesas de juros relativas a exercícios anteriores não terem sido pagas nos exercícios em que incorridas. Não obstante, ainda que a norma fiscal não vede a dedução, do lucro real, dos valores pagos para extinguir a dívida relativas a JCPs de exercícios anteriores, também o montante pago daí originado está Fl. 1561DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 45 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 submetido aos dois limites (o do caput e o do §1°) do art. 9° da Lei n° 9.429/1995. Ademais, tendo em vista serem os limites direcionados para os "juros" (assim entendido o gênero, do qual as despesas e as obrigações seriam espécies), então este limite deve ser compartilhado (ou seja, os valores devem ser somados) entre o total das despesas pagas de JCPs do exercício e o total dos pagamentos para quitar as dívidas de JCPs de exercício anteriores, estando o excesso submetido ao art. 6°, §2°, "a", do Decreto-Lei n° 1.598/1977. No caso dos autos, não havia dívidas/obrigações da sociedade de pagar JCPs vinculadas a despesas de JCPs incorridas em exercícios anteriores (ausência de passivo). Estas dívidas inexistiam, em virtude de não terem sido constituídas pela falta do incorrimento, nos exercícios anteriores, das despesas de JCPs, resultando em desobediência ao art. 177 (regime de competência) e ao art. 186, §1°, da Lei das S.A. Assim, o que foi estornado sequer pode ser chamado de Juros sobre Capital Próprio (pois não era baixa de passivo de JCPs, nem tampouco despesas de JCPs - já que estas são somente as incorridas no exercício). (...) Por fim, como o tema foi suscitado no recurso especial interposto pela contribuinte, registro que não entendo ser adequado tratar a questão aqui discutida sob a perspectiva de que houve renúncia de direito pelo sujeito passivo. No âmbito tributário, a meu ver, o que ocorreu foi ausência de atendimento de requisito para gozo de benefício fiscal, mas não de ordem temporal e sim material: não existiam JCPs para serem pagos! Deu-se a situação de ausência de juros (seja por ausência de despesa, já que a despesa só pode ser do exercício; seja por ausência de sua conversão em obrigação de pagar JCPs). Ou seja, não houve o incorrimento da despesa com JCPs e a conseqüente constituição da obrigação de pagá-los, o que permitiria, no caso de pagamento ou crédito, o enquadramento no beneficio fiscal de dedutibilidade do lucro real. O que foi pago, embora tenha sido denominado de "a título de JCP" não corresponde à satisfação (por meio de pagamento ou crédito) de obrigações com despesas incorridas de JCPs. Portanto, não há que se cogitar de renúncia no âmbito tributário. Se não são atendidos os requisitos para usufruto de um benefício fiscal, isso não implica em concluir que houve renúncia ao mesmo, mas apenas que sequer existe a capacidade de renunciá-lo. Mesmo que Fl. 1562DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 46 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 haja a renúncia, esta não produz efeito algum, já que o direito não poderia ser usufruído caso a renúncia não tivesse existido. Ainda que fosse caso de aplicação do instituto jurídico da renúncia, esta se daria no âmbito societário e não no âmbito fiscal. Seria, assim, renúncia de fazer incorrer a despesa de JCPs na lei societária, ou ainda, do direito de deduzir do lucro líquido (e não do lucro real) essa despesa incorrida em exercícios anteriores. Ocorre que o pressuposto lógico para aplicação do instituto da renúncia é haver a existência de algum direito. O problema é que não há direito dos sócios de exigir os juros sobre o capital próprio, tampouco há obrigação da sociedade, quando da ausência da deliberação, de fazê-los incorrer. A simples manutenção do capital na empresa não pode ser presumida como intenção de receber JCPs e não constitui uma obrigação da sociedade de remunerar os sócios através de JCPs. A mera permanência do capital dos sócios na empresa não pode, na ausência de ficções legais (a exemplo de presunção) ou de manifestação de vontade, ser juridicamente associado a uma forma específica de remuneração do capital. Caso se aceitasse a existência do "direito" de fazer incorrer, em exercícios subseqüentes, despesas de exercícios anteriores não incorridas, aí sim a discussão teria algum sentido, já que não se verificou no caso concreto uma renúncia propriamente dita (não existiu manifestação de vontade em não fazer). Mas já se verificou que esse direito não existe, pois somente poderia se sustentar se as prescrições da própria legislação societária tivessem sido observadas e não houvesse aplicação de nenhuma das suas vedações. Como se viu anteriormente, o art. 177, o art. 186, §1°, e o art. 187, III e IVe §1°, "b", da Lei das S.A. não foram respeitados. A sociedade não observou o regime de competência (ausência de correlação despesa-receita/capital), bem como não teve sua conduta enquadrada entre as possibilidades de ajustes extemporâneos. Aqui, a situação é de não cumprimento de obrigação: ao não fazer da forma correta, surge a vedação de fazer. O regime de competência faz mais do que exigir que não se tenha renunciado ao direito de deduzir, do lucro líquido, despesas não incorridas em anos anteriores. Ele simplesmente não permite a dedução do lucro líquido de despesas não incorridas em anos passados, ou seja, o direito aventado sequer existe, ainda mais quando não há autorização para fazer incorrer a despesa. Como esse assunto já foi suficientemente explorado em tópicos anteriores, entendo não ser preciso dizer mais. Fl. 1563DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 47 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Concluo, portanto, que, na ausência de direito a deduzir do lucro líquido despesas de JCPs que deveriam ter sido incorridas em anos anteriores, simplesmente não há que se falar no instituto jurídico da renúncia, por falta do pressuposto básico dos mesmos. Este entendimento, contudo, não interfere na conclusão que prevaleceu no Colegiado, conforme adiantei alhures. " (destaques no original) Acrescento que, pelos mesmos motivos tão bem expostos no voto redigido pelo i. Conselheiro Rafael Vidal de Araújo, também entendo improcedentes as alegações do recorrente a respeito de uma suposta ocorrência de mera postergação de despesa, nos termos do art. 273 do RIR/1999. Segundo tal tese, a postergação de despesa geraria antecipação de tributo, sem qualquer prejuízo ao Fisco. Ocorre que, no caso concreto, não se pode falar em simples postergação de despesa porque não foram observados, nos anos de 2004 a 2008, os pressupostos de existência de tal despesa. Se a despesa não chegou a existir no passado, não há como se defender que houve apenas o seu cômputo em período de apuração posterior. O contribuinte pretendeu "criar", em 2009, despesas relacionadas a juros de exercícios anteriores, correspondentes à remuneração do capital dos sócios disponibilizado à pessoa jurídica naqueles anos anteriores e correlacionadas às receitas e aos resultados daqueles anos já devidamente encerrados. Como se viu, tal procedimento não é possível, por afrontar o princípio da competência e a própria lógica contábil. Adota-se as razões expostas no Acórdão 9101-004.253 – CSRF / 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, portanto, entende-se que o pagamento ou crédito de juros sobre capital próprio a acionista ou sócio representa faculdade concedida em lei, que deve ser exercida em razão do regime de competência. Logo é incabível a deliberação de juros sobre capital próprio em relação a exercícios anteriores ao da deliberação, posto que os princípios contábeis, a legislação tributária e a societária rejeitam tal procedimento, seja pela ofensa ao regime de competência, seja pela apropriação de despesas em exercício distinto daquele que as ensejou. Ressalta-se que as despesas de juros com capital próprio devem ser confrontadas com as receitas que formam o lucro do período, ou seja, tem que estar correlacionadas com as receitas obtidas no período que se deu a utilização do capital dos sócios, no período em que esse capital permaneceu investido na sociedade. Ante o exposto, rejeita-se todas as alegações da Recorrente de que a Lei nº 9.249/95 (e respectivos atos administrativos regulamentares vigentes no ano-calendário de 2011), a Lei nº 6.404/76 (aplicável supletivamente), o Código Civil e o Contrato Social não impõem qualquer limitação temporal para a deliberação societária e o pagamento ou crédito de JCP, bem como para a dedutibilidade das respectivas despesas. Fl. 1564DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 48 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 2.2 - Observância do Princípio da Competência A Recorrente argui que somente com a deliberação societária pelo pagamento ou crédito de JCP, a dívida da pessoa jurídica se torna líquida, certa e exigível, e, portanto, incorrida a correspondente despesa pelo regime de competência, nos termos da Lei nº 9.249/95, da Lei nº 6.404/76, das Instruções Normativas SRF nºs 11/96 e 41/98, e dos Pareceres Normativos nºs 08, de 28/01/1976, e 58, de 22/09/77, in verbis: 152. A Recorrente é pessoa jurídica sujeita à tributação pelo Lucro Real e reconhece as suas receitas e despesas em estrita observância ao princípio da competência. 153. Com efeito, o § Io do artigo 274 do Decreto n° 3.000/99 (Regulamento do Imposto de Renda - RIR/99) determina que: "§ Io O lucro líquido do período deverá ser apurado com observância das disposições da Lei n° 6.404, de 1976. 154. Por sua vez, a Lei n° 6.404/76 dispõe sobre o regime de competência, nos seguintes termos: "(...) Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. (...) Art. 187. A demonstração do resultado do exercício discriminará: (...) § IoNa determinação do resultado do exercício serão computados: a) as receitas e os rendimentos ganhos no período, independentemente da sua realização em moeda; e b) os custos, despesas, encargos e perdas, pagos ou incorridos, correspondentes a essas receitas e rendimentos. (...)" (destaques da Recorrente) Fl. 1565DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 49 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 155. Já as Instruções Normativas SRF n°s 11/96 e 41/98, que esclarecem a aplicação do regime de competência especificamente para o reconhecimento da despesa e da receita de juros sobre o capital próprio, dispõem que: IN SRF n° 11/96 "(...) Art. 29. Para efeito de apuração do lucro real, observado o regime de competência, poderão ser deduzidos os juros pagos ou creditados individualizadamente a titular, sócios ou acionistas, a (...)" (destaques da Recorrente) IN SRF n° 41/98 "Art. Io Para efeito do disposto no art. 9o da Lei No 9.249, de 26 de dezembro de 1995, considera-se creditado, individualizadamente, o valor dos juros sobre o capital próprio, quando a despesa for registrada, na escrituração contábil da pessoa jurídica, em contrapartida a conta ou subconta de seu passivo exigível, representativa de direito de crédito do sócio ou acionista da sociedade ou do titular da empresa individual. Parágrafo único. A utilização do valor creditado, líquido do imposto incidente na fonte, para integralização de aumento de capital na empresa, não prejudica o direito a dedutibilidade da despesa, tanto para efeito do lucro real quanto da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido. (...) Art. 4o Na hipótese de beneficiário pessoa jurídica, o valor dos juros creditados ou pagos deve ser escriturado como receita, observado o regime de competência dos exercícios. (...)" (destaques da Recorrente) 156. O Parecer Normativo CST n° 58, de 22/09/1977define com precisão e rigor o regime de competência e o conceito de despesas incorridas, nos seguintes termos: "(...) 4.3 - Finalmente, regime de competência costuma ser definido, em linhas gerais, como aquele em que as receitas ou despesas são computadas em função do momento em que nasce o direito ao rendimento ou a obrisacão de vazar a despesa. (...) 6. Temos por assente que a obrigação de pagar determinada despesa (enquadrável como operacional) nasce quando, em face Fl. 1566DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 50 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 da relação jurídica que lhe deu causa, já se verificaram todos os pressupostos materiais que a tornam incondicional, vale dizer, exigível independentemente de qualquer prestação por parte do respectivo credor. Invariavelmente, tal despesa tem seu valor determinado ou facilmente quantificável. Este tipo de despesa guarda correspondência com o conceito de despesa consumida no mesmo exercício social, perfilhado por alguns compêndios de contabilidade. 7. Tais despesas, se pagas no próprio exercício em que nascerem as respectivas obrigações, são tranqüilamente computáveis nesse mesmo exercício, e somente nele. São as despesas pagas, a que se refere o citado § 1" do artigo 162 do RIR/75. Despesas incorridas, de acordo com o mesmo dispositivo legal, e obrigatoriamente computadas como as pagas, são aquelas que, embora nascida a obrisacão correspondente, o momento ajustado para pagá-las, ou seu vencimento, ou outra circunstância qualquer, determinam que o respectivo pagamento venha a ocorrer em exercício subseqüente. (...)" (destaques da Recorrente) 157. No mesmo sentido, o Parecer Normativo CST n° 08, de 28/01/1976, registra que, por despesas incorridas: "entendem-se as relacionadas a uma contraprestação de serviços ou obrigação contratual e que, embora caracterizadas e quantificadas no período-base, nele não tenham sido pagas, por isso figurando o valor no passivo exigível da empresa". 158. A doutrina especializada não diverge do entendimento oficial da Receita Federal do Brasil quanto aos contornos do princípio da competência e ao conceito de despesa incorrida. Confira-se, nesse sentido, o entendimento de NILTON LATORRACA, SAMPAIO DÓRIA e RICARDO MARIZ: "(...) O conceito de competência está intimamente ligado a uma dimensão temporal. E um conceito que decorre da necessidade de fazer com que a demonstração do patrimônio social enquadre, em toda a extensão, os efeitos contábeis dos atos e fatos ocorridos no período de tempo a que essa demonstração reporta. Esse período de tempo é denominado, juridicamente, exercício social. O art. 9o da Resolução CFC n° 750/93 disciplina o Princípio da Competência, dispondo que 'as receitas e despesas devem ser incluídas na apuração do resultado do período em que ocorrerem, sempre simultaneamente quando se correlacionarem, independentemente de recebimento ou pagamento'; a simultaneidade do reconhecimento das receitas e despesas correlatas é conseqüência natural do respeito ao período em que ocorrer sua geração. Tal princípio determina, também, quando as alterações no ativo e no passivo resultam em aumento ou Fl. 1567DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 51 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 diminuição no patrimônio líquido, estabelecendo diretrizes para classificação das mutações patrimoniais, resultantes da observância de outro princípio, o da Oportunidade. (...) Já as despesas são consideradas realizadas (§4° do art. 9o): a) quando deixar de existir o correspondente valor ativo, por transferência de sua propriedade para terceiros; b) pela diminuição ou extinção do valor econômico de um ativo; c) pelo surgimento de um passivo, sem o correspondente ativo. (...)" (LATORRACA, Nilton. Direito Tributário. Imposto de Renda das Empresas. São Paulo, Editora Atlas, 1998, págs. 243/244). Despesa Incorrida "(...) (a) resulta de obrigação formalmente contratada, líquida e certa, vencida ou não; (b) é precisamente quantificável; (c) independe de evento futuro e incerto, que possa eliminar a respectiva obrigação, verificando-se automaticamente seu vencimento (decurso de prazo, para exemplificar); e (d) possui titular (credor) identificado precisamente. (...)" (DORIA, Antônio de Sampaio. O regime de competência no imposto de renda e deduções de juros contratados. Revista de estudos tributários, n. 3,1979, p. 24, São Paulo, IBET/Resenha Tributária) A expressão 'regime de competência', há muito adotada nas práticas contábeis, foi trazida para o Direito positivo brasileiro através da reforma legislativa de 1976/1977 (Lei n" 6.404, de 27 de dezembro de 1976, art. 177, e Decreto-lei n° 1.598, de 26 de dezembro de 1977, art. 6o e outros), e é entendida como significando o sistema de apropriação de mutações positivas e negativas, ao patrimônio de determinada empresa, segundo a aquisição dos respectivos direitos (quanto às receitas e aos rendimentos) ou o incorrimento nas respectivas obrigações (quanto a custos, despesas e perdas). (...)" (OLIVEIRA, Ricardo Mariz. Juros sobre o Capital Próprio - Momento de Dedução da Despesa. Revista Direito Tributário Atual 28. Dialética: São Paulo, 2012. Páginas 316 a 339) 159. Portanto, a Recorrente não questiona que, como regra, o reconhecimento dos juros sobre o capital próprio deve observar o regime de competência e ser realizado no momento em que a respectiva despesa for incorrida, conforme previsto na legislação tributária e societária, e nos atos administrativos da Receita Federal. Fl. 1568DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 52 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 160. Contudo, a discussão administrativa tem por objeto justamente o momento em que a despesa dos juros sobre o capital próprio é considerada incorrida pela Recorrente, para fins de dedutibilidade das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, nos termos do artigo 9o da Lei n° 9.249/95. 161. Antes de qualquer coisa, é importante registrar que jamais e em nenhuma hipótese o regime de competência determinaria que o JCP deveria ser reconhecido como despesa do exercício pelo simples fato de o capital dos sócios ou acionistas permanecer investido na pessoa jurídica, pois os sócios ou acionistas podem decidir que nunca haverá pagamento ou crédito de JCP (seja porque não há disponibilidade financeira, ou mesmo porque podem optar por pagar somente dividendos), de modo que não faria o menor sentido a pessoa jurídica manter um passivo eterno (dívida de JCP) registrado na sua contabilidade. 162. Cabe repisar, mais uma vez, que a Lei n° 9.249/95 e a Lei n° 6.404/76 (e também o Contrato Social da Recorrente) não obrigam a distribuição imediata de todo o Lucro da pessoa jurídica mediante o pagamento ou crédito de JCP, corroborando, assim, o entendimento de que a pessoa jurídica não deve, mês a mês, constituir um passivo na sua contabilidade, tendo por objeto uma dívida de JCP a pagar, que juridicamente não existe. 163. Confira-se, a próprio, o entendimento do E. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL, no julgamento da constitucionalidade do antigo "ILL", no sentido de que a mera apuração de Lucro pela pessoa jurídica não gera qualquer direito (ou disponibilidade) para o sócio ou acionista: "(...) Pois bem, diante do contexto legal supra, impossível dizer da aquisição da disponibilidade jurídica pelos acionistas com a simples apuração, e na data respectiva, do lucro líquido pelas pessoas jurídicas. O encerramento do período-base aponta-o, mas o faz relativamente a situação que não extravasa o campo de interesses da própria sociedade. Ocorre, é certo, uma expectativa, mas, enquanto simples expectativa, longe fica de resultar na aquisição da disponibilidade erigida pelo artigo 43 do Código Tributário Nacional como fato gerador. Uma coisa é a incidência do imposto de renda sobre o citado lucro e, portanto, a obrigação tributária da própria pessoa jurídica. Algo diverso é a situação dos sócios, no que não passam, com a simples apuração do lucro líquido na data do encerramento do período-base, a ter a disponibilidade reveladora do fato gerador. Imagine-se, apenas para exemplificar, quadro em que a assembléia de acionistas, respeitado o percentual alusivo aos dividendos obrigatórios, resolva promover investimentos. Descabe, na hipótese, partir para o campo da presunção, equiparando a apuração do lucro líquido à distribuição deste, ou mesmo, à aquisição da disponibilidade pelos sócios. É que o recurso a tal método interpretativo - da presunção Fl. 1569DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 53 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 legal - pressupõe harmonia com os princípios norteadores do direito, especialmente do direito constitucional e, mais do que isso, também com os princípios lógicos da identidade, não-contradição e do terceiro excluído. Os lucros apurados em balanço de pessoa jurídica integram o patrimônio desta e não dos sócios, já que estes, considerados isoladamente, deles não dispõem, quer sob o ângulo econômico, quer, até mesmo, sob o jurídico. (...)" (Recurso Extraordinário n° 172.058, Relator Ministro Marco Aurélio, Plenário do Supremo Tribunal Federal, sessão de julgamentos de 30/06/95, destaques da Recorrente) 164. Com efeito, o JCP é uma ficção jurídica instituída pelo artigo 9o da Lei n° 9.249/95, que tem a natureza de dividendo, pois também depende de deliberação societária e é uma forma de distribuição de lucros para os sócios ou acionistas, cujo valor o legislador considerou como despesa, para fins de autorizar a sua dedução das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. Portanto, o JCP é uma dedução autorizada por legislação específica. 165. A propósito, por ser uma dedução autorizada por legislação específica, a deliberação e o pagamento ou crédito de JCP, ainda que calculado com base em contas do patrimônio líquido de anos anteriores, constituem uma opção legal conferida às pessoas jurídicas, de modo que a dedução das respectivas despesas das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL está longe de configurar qualquer espécie de planejamento tributário. 166. Nesse cenário, e tendo em vista o regime de competência, a despesa de JCP é considerada incorrida pela pessoa jurídica no momento da deliberação societária, e é dedutível das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL no momento do pagamento ou crédito, e não durante o período em que o capital do sócio ou acionista permaneceu investido na pessoa jurídica, pois, repita-se, o JCP é uma dedução legal, e não uma despesa da atividade empresarial. 167. De fato, a pessoa jurídica se torna devedora (obrigação de pagar JCP) e o sócio ou acionista se torna credor (direito de receber JCP) no momento da deliberação societária (e não pelo simples fato de o capital permanecer investido na pessoa jurídica), quando, então, os valores, as datas e as formas de pagamento são fixadas. Ou seja, os sujeitos, o objeto e o prazo da obrigação somente são delimitados no momento da deliberação societária pelo pagamento ou crédito de JCP. 168. No período em que o capital do sócio ou acionista permanecer investido na pessoa jurídica, e antes da deliberação societária pelo pagamento ou crédito de JCP, porém, não há obrigação da pessoa jurídica de pagar ou creditar JCP (portanto, não há motivação para constituição de um passivo) e também não há direito do sócio ou acionista de exigir o pagamento ou crédito de JCP (da mesma forma, não há motivação para constituição de um ativo). Quando muito, haveria uma expectativa de direito para o sócio ou acionista, na linha do entendimento do E. STF acima mencionado. Fl. 1570DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 54 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 169. Assim, somente com a deliberação societária pelo pagamento ou crédito de JCP, a dívida da pessoa jurídica se torna líquida, certa e exigível, e, portanto, incorrida a correspondente despesa pelo regime de competência, nos termos da Lei n° 9.249/95, da Lei n° 6.404/76, das Instruções Normativas SRF n°s 11/96 e 41/98, e dos Pareceres Normativos n°s 08, de 28/01/1976, e 58, de 22/09/77. 170. Nesse sentido, confira-se o entendimento de RICARDO MARIZ DE OLIVEIRA: "(...) Antes dessa deliberação, não há JCP devidos. No momento em que a deliberação for tomada, e somente nele, isto é, somente a partir desse momento, há direito dos sócios ou acionistas aos JCP e, portanto, há obrigação da sociedade de pagá-los. Antes não há obrigação, porque não há relação jurídica que a tenha estabelecido, quando muito havendo uma possível expectativa de direito dos acionistas, mas não direito que já tenham adquirido e possam exercer. (...) Em conclusão de tudo, o período-base competente para a dedução fiscal da despesa de JPC é aquele em que houver o seu pagamento ou crédito individualizado, após estar constituída a obrigação através de deliberação do órgão societário detentor do poder de decidir sobre a matéria. (...)" (OLIVEIRA, Ricardo Mariz. Juros sobre o Capital Próprio - Momento de Dedução da Despesa. Revista Direito Tributário Atual 28. Dialética: São Paulo, 2012. Páginas 316 a 339) 171. Confira-se, também, os seguintes pronunciamentos do CARF: “(...) JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. APROPRIAÇÃO DE DESPESA. REGIME DE COMPETÊNCIA. Tratando-se de despesa com juros sobre capital próprio, a alusão a regime de competência não pode ser dissociada do momento em que o dispêndio é incorrido. À evidência, ausente a despesa, eis que nem paga, nem incorrida, descabe falar em inobservância de regime de competência. Uma vez deliberado o pagamento de juros sobre o capital próprio, do ponto de vista estritamente tributário, o que releva verificar é se, no momento em que a despesa foi incorrida, foram atendidos os requisitos legais objetivos autorizadores da sua dedutibilidade. (...)" (Acórdão n° 1301- 001.891, Redator Designado Conselheiro Wilson Fernandes Fl. 1571DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 55 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Guimarães, Ia Turma Ordinária da 3a Câmara da Ia Seção do CARF, sessão de julgamentos de 21/01/2016). "(...) JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO - DEDUTIBILIDADE - LIMITE TEMPORAL - O período de competência, para efeito de dedutibilidade dos juros sobre capital próprio da base de cálculo do imposto de renda, é aquele em que há deliberação de órgão ou pessoa competente sobre o seu pagamento ou crédito. Inclusive, a remuneração do capital próprio pode tomar por base o valor existente em períodos pretéritos, desde que respeitado os critérios e limites de dedutibilidade previstos em lei na data da deliberação do pagamento ou creditamento. (...)" (Acórdão n° 1401-000.902, Relator Conselheiro Alexandre Antônio Alkmim Teixeira, Ia Turma Ordinária da 4a Câmara da Ia Seção do CARF, sessão de julgamentos de 4/12/2012) JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO - JCP. DEDUTIBILIDADE. REGIME DE COMPETÊNCIA. LIMITE TEMPORAL. O período de competência, para efeito de dedutibilidade dos juros sobre capital próprio, é aquele em que há deliberação para pagamento ou crédito dos mesmos, podendo, inclusive, remunerar o capital tomando por base o valor existente em períodos pretéritos, desde que respeitado os critérios e limites previsto em lei na data da deliberação do pagamento ou crédito. Nada obsta a distribuição acumulada de JCP, desde que provada, ano a ano, ter esse sido passível de distribuição, levando em consideração os parâmetros existentes no ano-calendário em que se deliberou sua distribuição. (...)" (Acórdão n° 1402-001.250, Relator Conselheiro Leonardo Henrique Magalhães de Oliveira, 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da Ia Seção do CARF, sessão de julgamentos de 7/11/2012). 172. Dessa forma, em observância ao princípio da competência, a despesa de JCP é incorrida somente no momento da deliberação societária, quando, então, os elementos da obrigação da pessoa jurídica estão devidamente identificados, individualizados e quantificados. 173. Portanto, além de não haver limitação temporal na legislação, como já amplamente demonstrado, a dedutibilidade da despesa de JCP no ano da sua deliberação societária e pagamento ou crédito, ainda que calculada sobre as contas do patrimônio líquido de anos-calendários anteriores, como ocorreu no caso concreto, observa o princípio da competência. 174. Deveras, o JCP tem por objetivo remunerar o capital investido pelos sócios ou acionistas na pessoa jurídica, o que, a rigor, extrapola um ano-calendário, e a contabilidade é relevante apenas para o cálculo do JCP. Realmente, as contas do patrimônio líquido, inclusive de anos-calendário já Fl. 1572DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 56 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 encerrados, constituem os parâmetros para o cálculo do JCP, e não a causa para o seu pagamento ou crédito (como já demonstrado, as causas são a existência de Lucro e a deliberação societária). 175. Nesse sentido, o fato de em um determinado ano-calendário a pessoa jurídica deliberar o pagamento ou crédito de JCP, com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores, também não representa afronta ao regime de competência, pois o regime de competência se aplica para o reconhecimento da despesa, e não para os índices que compõem a fórmula de cálculo do JCP. 176. Por essas razões, e diferentemente do alegado na motivação dos lançamentos tributários, a dedutibilidade (em 2011) da despesa de JCP deliberada em 22/03/2011, conforme Ata de Reunião de Sócios (fls. 127/129), e calculada sobre as contas do patrimônio líquido dos anos- calendário de 2006 a 2010, observa, sim, o regime de competência, de modo que deve ser dado provimento ao recurso voluntário para, reformando-se a r. decisão recorrida, cancelar os autos de infração. Acrescenta-se que, pelos mesmos motivos expostos Acórdão n° 9101-002.797, de 09/05/2017, no voto redigido pelo Conselheiro Rafael Vidal de Araújo, também entendo improcedentes as alegações do recorrente a respeito de uma suposta ocorrência de mera postergação de despesa, nos termos do art. 273 do RIR/1999. Segundo tal tese, a postergação de despesa geraria antecipação de tributo, sem qualquer prejuízo ao Fisco. Ocorre que, no caso concreto, não se pode falar em simples postergação de despesa porque não foram observados, nos anos de 2006 a 2010, os pressupostos de existência de tal despesa. Se a despesa não chegou a existir no passado, não há como se defender que houve apenas o seu cômputo em período de apuração posterior. O contribuinte pretendeu "criar", em 2011, despesas relacionadas a juros de exercícios anteriores, correspondentes à remuneração do capital dos sócios disponibilizado à pessoa jurídica naqueles anos anteriores e correlacionadas às receitas e aos resultados daqueles anos já devidamente encerrados. Como se viu, tal procedimento não é possível, por afrontar o princípio da competência e a própria lógica contábil. IV.2.3 - Ausência de Renúncia à Dedutibilidade do JCP A Recorrente afirma que a eventual ausência de deliberação e pagamento ou crédito de JCP em determinado ano-calendário (ou o pagamento de montantes inferiores), não implica a renúncia ao direito assegurado pelo artigo 9º da Lei nº 9.249/95, in verbis: Fl. 1573DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 57 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 177. No termo de verificação fiscal, consignou a autoridade administrativa que a suposta ausência de deliberação de pagamentos de juros sobre o capital próprio nos anos-calendário de 2006 a 2010, implicaria uma "espécie" de "renúncia" ao direito de deduzir as respectivas despesas das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL (ou seja, o suposto "silêncio" dos sócios a seu tempo e modo representaria uma renúncia "tácita" ao direito assegurado pelo artigo 9o da Lei n° 9.249/95), o que foi encampado pela r. decisão recorrida. 178. Antes de qualquer coisa, cabe registrar que nos anos- calendário de 2006 a 2010 existiram, sim, deliberações societárias pelo pagamento de JCP, e os respectivos valores foram pagos aos sócios da Recorrente. A deliberação de 22/03/2011 (questionada pela autoridade administrativa) tem por objeto valores complementares (adicionais) de JCP, que, obviamente, não foram distribuídos nos anos-calendário de 2006 a 2010. 179. Além disso, a autoridade administrativa e a DRJ parecem ter esquecido de mencionar uma regra clássica do direito, prevista no art. 114 do Código Civil: "Os negócios jurídicos benéficos e a renúncia interpretam-se estritamente" (destaques da Recorrente). 180. Com efeito, não há na legislação (tributária, societária e civil) e nos próprios documentos societários da Recorrente nada que indique expressamente que, a suposta ausência de deliberação pelo pagamento ou crédito de JCP nos próprios anos-calendário de 2006 a 2010, ou a sua deliberação em montantes inferiores, implicaria renúncia ao direito assegurado pelo artigo 9o da Lei n° 9.242/95. Realmente, a renúncia a um direito deve ser expressa, e não tácita ou presumida. 181. Como já suficientemente demonstrado, as despesas de JCP são consideradas incorridas no momento da deliberação societária, e a dedutibilidade se dá com o pagamento ou crédito aos sócios ou acionistas, nos termos do artigo 9o da Lei n° 9.249/95. 182. Antes da deliberação societária, porém, não há direito a ser renunciado. Quando muito, poderia existir uma mera expectativa de direito! 183. Confira-se, mais uma vez, o entendimento de RICARDO MARIZ DE OLIVEIRA: (...) Portanto, o não pagamento ou crédito individualizado num determinado período não importa em impossibilidade de que a remuneração relativa a esse mesmo período venha a ser deduzida no futuro, quando paga ou creditada individualmente, pois: - por um lado, a lei não determina haver preclusão; Fl. 1574DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 58 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 - por outro lado, não há renúncia por qualquer sujeito de direito. (...)” (OLIVEIRA, Ricardo Mariz. Juros sobre o Capital Próprio - Momento de Dedução da Despesa. Revista Direito Tributário Atual 28. Dialética: São Paulo, 2012. Páginas 316 a 339) 184. Em tese, se há deliberação societária e pagamento ou crédito de JCP, e a respectiva despesa de JCP não é deduzida das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, aí sim poderia se alegar que teria havido renúncia ao direito assegurado pelo art. 9o da Lei n° 9.249/95. 185. Vale dizer, somente na situação em que há deliberação societária e pagamento ou crédito de JCP, e a pessoa jurídica não deduz a respectiva despesa das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, poderia ser alegado, em tese, que teria havido renúncia ao direito assegurado pelo artigo 9o da Lei n° 9.249/95, o que não ocorreu no caso concreto. 186. Por sua vez, o disposto no artigo 132 da Lei n° 6.404/76 também não serve de fundamento para a "tese fazendária de renúncia" do direito à dedução do JCP, antes mesmo de qualquer deliberação societária nesse sentido. Confira-se: (...) Art. 132. Anualmente, nos 4 (quatro) primeiros meses seguintes ao término do exercício social, deverá haver 1 (uma) assembléia- geral para: I - tomar as contas dos administradores, examinar, discutir e votar as demonstrações financeiras; II - deliberar sobre a destinação do lucro líquido do exercício e a distribuição de dividendos; III - eleger os administradores e os membros do conselho fiscal, quando for o caso; TV - aprovar a correção da expressão monetária do capital social (artigo 167). (...)" Fl. 1575DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 59 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 187. De fato, o artigo 132 da Lei n° 6.404/76 não determina que, nos 4 (quatro) primeiros meses seguintes ao término do exercício, deve, obrigatória e necessariamente, existir deliberação societária sobre a distribuição de juros sobre o capital próprio. Os sócios ou acionistas devem deliberar sobre a destinação do lucro, e não sobre o pagamento ou crédito de JCP que, tal como os dividendos, pode ser efetuado a qualquer momento, desde que exista Lucro e não comprometa a situação financeira da pessoa jurídica. 188. Por fim, os artigos 1071, 1072 e 1078 do Código Civil, que tratam de aspectos relacionados a deliberações de sócios, igualmente não determinam que, nos 4 (quatro) primeiros meses seguintes ao término do exercício, deve, obrigatória e necessariamente, existir deliberação societária sobre a distribuição de juros sobre o capital próprio, e, ainda, não prescrevem que a ausência de deliberação configura renúncia ao direito. 189. E não poderia ser diferente, pois os sócios e acionistas de sociedades limitadas, apesar de estarem sujeitos a certas limitações impostas pela legislação societária e civil, possuem discricionariedade para a tomada de decisões gerenciais e financeiras, as quais são guiadas pela conveniência e necessidade da pessoa jurídica, enquadrando-se em tais decisões a deliberação sobre o pagamento de juros sobre o capital próprio. 190. Diante do exposto, a ilação constante da motivação dos lançamentos tributários, no sentido de que a Recorrente teria renunciado tacitamente ao direito assegurado pelo artigo 9o da Lei n° 9.2429/95, é absolutamente descabida. Entende-se que, na ausência de direito a deduzir do lucro líquido despesas de JCPs que deveriam ter sido incorridas em anos anteriores, simplesmente não há que se falar no instituto jurídico da renúncia, por falta do pressuposto básico dos mesmos, conforme os fundamentos trazidos no acórdão 9101-004.253 – CSRF / 1ª Turma, repisados a seguir: No âmbito tributário, a meu ver, o que ocorreu foi ausência de atendimento de requisito para gozo de benefício fiscal, mas não de ordem temporal e sim material: não existiam JCPs para serem pagos! Deu-se a situação de ausência de juros (seja por ausência de despesa, já que a despesa só pode ser do exercício; seja por ausência de sua conversão em obrigação de pagar JCPs). Ou seja, não houve o incorrimento da despesa com JCPs e a conseqüente constituição da obrigação de pagá-los, o que permitiria, no caso de pagamento ou crédito, o enquadramento no beneficio fiscal de dedutibilidade do lucro real. O que foi pago, embora tenha sido denominado de "a título de JCP" não corresponde à satisfação (por meio de pagamento ou crédito) de obrigações com despesas incorridas de JCPs. Fl. 1576DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 60 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Portanto, não há que se cogitar de renúncia no âmbito tributário. Se não são atendidos os requisitos para usufruto de um benefício fiscal, isso não implica em concluir que houve renúncia ao mesmo, mas apenas que sequer existe a capacidade de renunciá-lo. Mesmo que haja a renúncia, esta não produz efeito algum, já que o direito não poderia ser usufruído caso a renúncia não tivesse existido. Ainda que fosse caso de aplicação do instituto jurídico da renúncia, esta se daria no âmbito societário e não no âmbito fiscal. Seria, assim, renúncia de fazer incorrer a despesa de JCPs na lei societária, ou ainda, do direito de deduzir do lucro líquido (e não do lucro real) essa despesa incorrida em exercícios anteriores. Ocorre que o pressuposto lógico para aplicação do instituto da renúncia é haver a existência de algum direito. O problema é que não há direito dos sócios de exigir os juros sobre o capital próprio, tampouco há obrigação da sociedade, quando da ausência da deliberação, de fazê-los incorrer. A simples manutenção do capital na empresa não pode ser presumida como intenção de receber JCPs e não constitui uma obrigação da sociedade de remunerar os sócios através de JCPs. A mera permanência do capital dos sócios na empresa não pode, na ausência de ficções legais (a exemplo de presunção) ou de manifestação de vontade, ser juridicamente associado a uma forma específica de remuneração do capital. Caso se aceitasse a existência do "direito" de fazer incorrer, em exercícios subseqüentes, despesas de exercícios anteriores não incorridas, aí sim a discussão teria algum sentido, já que não se verificou no caso concreto uma renúncia propriamente dita (não existiu manifestação de vontade em não fazer). Mas já se verificou que esse direito não existe, pois somente poderia se sustentar se as prescrições da própria legislação societária tivessem sido observadas e não houvesse aplicação de nenhuma das suas vedações. Como se viu anteriormente, o art. 177, o art. 186, §1°, e o art. 187, III e IVe §1°, "b", da Lei das S.A. não foram respeitados. A sociedade não observou o regime de competência (ausência de correlação despesa-receita/capital), bem como não teve sua conduta enquadrada entre as possibilidades de ajustes extemporâneos. Aqui, a situação é de não cumprimento de obrigação: ao não fazer da forma correta, surge a vedação de fazer. O regime de competência faz mais do que exigir que não se tenha renunciado ao direito de deduzir, do lucro líquido, despesas não incorridas em anos anteriores. Ele simplesmente não permite a dedução do lucro líquido de despesas não incorridas em anos Fl. 1577DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 61 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 passados, ou seja, o direito aventado sequer existe, ainda mais quando não há autorização para fazer incorrer a despesa. IV.2.4 - Ausência de Modificação ou Retificação de Demonstrações Financeiras Aprovadas A Recorrente alega que a deliberação e o pagamento ou crédito de JCP em determinado ano-calendário, calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos- calendário anteriores, não implica a modificação ou retificação das demonstrações financeiras já aprovadas, in verbis: 191. No termo de verificação fiscal, também consignou a autoridade administrativa que a Recorrente não teria observado o disposto na Cláusula 10 do seu próprio Contrato Social, pois deliberou, em 2011, sobre despesas de JCP de anos-calendário anteriores (2006 a 2010), que tiveram as respectivas demonstrações financeiras encerradas e aprovadas, cujas deliberações societárias não poderiam ser alteradas, salvo se fosse comprovado erro, dolo, fraude ou simulação. 192. Para ficar claro o descabimento da ilação da autoridade administrativa, confira-se, mais uma vez, o teor da Cláusula 10 do Contrato Social da Recorrente: "(...) Cláusula 10-O exercício social começará em Io de janeiro e terminará em 31 de dezembro, quando proceder-se-á elaboração do inventário, do balanço patrimonial e do balanço de resultado econômico. Parágrafo Primeiro - Por deliberação das sócias que representem mais da metade do capital social poderão ser levantados balanços semestrais ou referentes a períodos menores. Parágrafo Segundo - Nos quatro meses seguintes ao término do exercício social, as sócias que representam mais da metade do capital social deliberação sobre as contas dos Administradores, as demonstrações financeiras de que trata o caput desta Cláusula, a destinação do lucro líquido do exercício e a sua participação no lucro líquido ajustado, observado o disposto no Parágrafo seguinte. Parágrafo Terceiro - O lucro líquido apurado ao fim de cada exercício, após os ajustes legais do lucro líquido, deverá ser Fl. 1578DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 62 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 distribuído, total ou parcialmente, entre as sócias proporcionalmente ao respectivo número de quotas, podendo o saldo, se houver, ser creditado na conta de lucros acumulados ou destinado à constituição de outras reservas. Parágrafo Quarto - A Sociedade poderá, por deliberação das sócias que representam mais da metade do capital social, deliberar o pagamento ou o crédito de juros sobre o capital próprio, a título da antecipação dos dividendos do final do exercício social, com base nos balanços de que trata o Parágrafo Primeiro desta Cláusula, observando os termos do artigo 9o da Lei n° 9.249/95 e demais legislação pertinente. Parágrafo Quinto - A Sociedade poderá, por deliberação das sócias que representem mais da metade do capital social, deliberar a distribuição de dividendos intermediários, a título de antecipação dos dividendos do final do exercício social, com base nos balanços de que trata o Parágrafo Primeiro, desta Cláusula. (...)" 193. Como já amplamente demonstrado, o Contrato Social da Recorrente não impõe a obrigação de distribuição integral do Lucro apurado ao final do exercício social, podendo uma parcela do Lucro ser destinada para a Conta de Lucros Acumulados, justamente para proporcionar distribuições futuras (dividendos ou juros sobre o capital próprio), ou, então, para constituição de outras reservas. 194. Assim, a deliberação e o pagamento ou créditode JCP em determinado ano-calendário (ano corrente), calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendários anteriores (já encerrados), não encontram óbice no Contrato Social da Recorrente, como, aliás, inadvertidamente alegado pela autoridade administrativa. 195. Por outro lado, a deliberação e o pagamento, ou crédito de JCP em determinado ano-calendário, calculado com base nas contas do patrimônio líquido de anos-calendário anteriores, óbvia e evidentemente, não implica a modificação ou retificação das demonstrações financeiras já aprovadas, que continuam válidas e vigentes. 196. De fato, as demonstrações financeiras dos anos-calendário já encerrados constituem apenas parâmetros para o cálculo do JCP, cuja despesa é considerada incorrida no momento da deliberação societária, sendo que o resultado da pessoa jurídica será impactado no momento do pagamento/crédito. 197. Portanto, as demonstrações financeiras encerradas e aprovadas permanecem incólumes do cálculo do JCP retroativo, e não podem, muito menos devem, ser retificadas ou modificadas por força de um ato subsequente, tal como, aliás, o disposto no §1° do artigo 186 da Lei n° 6.404/76. Fl. 1579DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 63 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Reitera-se que não importa o fato de a deliberação ter tratado do pagamento complementar de JCP, já pagos em relação aos AC 2006 a 2010. Se a deliberação, ainda que complementar, foi posterior à 1ª assembleia ou reunião ocorrida após o encerramento de cada exercício social, não se observou o regime de competência e houve renuncia de parte dos JCP dos AC anteriores a 2011. 2.5 - Observância dos limites legais de dedutibilidade A Recorrente afirma que para apuração da despesa de JCP deduzida no ano- calendário de 2011, e calculada com base nas contas do patrimônio líquido dos anos-calendário de 2006 a 2010, adotou os critérios mais conservadores, observando estritamente os limites de dedutibilidade previstos na legislação, in verbis: 198. Por fim, a Recorrente passa a repisar que, para apuração da despesa de JCP deduzida no ano-calendário de 2011, no valor total de R$ 37.828.187,93, e calculada com base nas contas do patrimônio líquido dos anos- calendário de 2006 a 2010, adotou os critérios mais conservadores, observando estritamente os limites de dedutibilidade previstos na legislação. 199. Nos termos do art. 9o da Lei n° 9.249/95, do art. 29 da IN SRF n° 11/96 e do artigo 29 da Instrução Normativa SRF n° 93/97, para efetuar o cálculo dos JCPs passíveis de distribuição relativamente aos anos-calendário de 2006 a 2010 (fls. 318/330), a Recorrente utilizou os saldos das contas do patrimônio líquido (capital social, reserva de capital, reserva de lucros e lucros acumulados) existentes em 31/12/2005, 31/12/2006, 31/12/2007, 31/12/2008 e 31/2009, devidamente ajustados por eventuais alterações nas respectivas contas ocorridas naqueles anos e ajustes de preços de transferência, aplicando a TJLP publicada trimestralmente pela Receita Federal do Brasil, pro rata dia, vigente para cada ano. 200. Cabe destacar que para o cálculo dos JCPs passíveis de distribuição relativamente aos anos-calendário de 2009 e 2010, foram utilizados os saldos das contas do patrimônio líquido conforme critérios contábeis de 31/12/2007, conforme evidenciado nas respectivas DIPJs (fls. 481, 482, 501 e 502). 201. Os cálculos foram elaborados pela Recorrente com base em critérios mais conservadores possíveis (justamente para evitar qualquer questionamento do Fisco) e podem ser ilustrados com base no cálculo do JCP relativamente ao ano-calendário de 2007 (fl. 320). Confira-se: (I) foi aplicada a TJLP do ano de 2007 (6,375%) sobre o patrimônio líquido em 31/12/06, composto por: (a) Capital Social, no montante de R$ 551.057.819,00, e Reserva de Capital, no montante de R$ 1.130.800,90, suportados pelo "Balanço Patrimonial" de 31/12/2006 (fl. 353); Fl. 1580DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 64 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 (b) Ajustes a título de Preços de Transferência, correspondentes ao ano de 2007, no montante de R$ 1.387.158,62, conforme informado na DTPJ (fl. 443); e (c) Lucros Acumulados, no montante de R$ 11.982.872,98, compostos pelo Saldo de Lucros Acumulados em 31/12/2006, no montante de R$ 42.004.503,51, conforme "Balanço Patrimonial" (fl. 353), ajustado pelo montante de JCP passível de distribuição relativamente ao ano de 2006, no montante de R$ 22.697.591,75 (fl. 318), que não havia sido distribuído em 2007, mas compôs a deliberação de 2011, e pelo montante de JCP distribuído em 2010 relativamente ao ano de 2005, no montante de R$ 7.324.039,00, conforme Ata de Reunião de Sócios realizada em 19/12/2010 (doe. 03 da impugnação), em vez do montante de R$ 42.004.503,51, existente em 31/12/2006 (fls. 318 e 357). 202. Do resultado da aplicação da TJLP sobre o referido valor de patrimônio líquido foi deduzido o resultado da aplicação da TJLP (R$ 385.355,00), pro rata dia, sobre o valor da redução de capital social em 19/12/2007, no montante de R$ 190.500.000, e acrescido o resultado da aplicação da TJLP (R$ 10.750,00), pro rata dia, sobre o valor do aumento do Capital Social em 29/12/2007, no montante de R$ 63.835.446,00, conforme Demonstração das Mutações do Patrimônio Líquido de 31/12/2005 a 31/12/2010 (fl. 316), totalizando JCP, no montante de R$ 35.502.483,60. Considerando que a Recorrente já havia distribuído JCP, no total de R$ 34.696.124,00, o montante de JCP passível de distribuição em 2011 era de R$ 806.358,00. 203. O art. 9o, §1, da Lei n° 9.249/95, o art. 29, §3°, da IN SRF n° 11/96 e o art. 29 da IN SRF n° 93/97 estabelecem que os JCPs serão considerados dedutíveis das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL até o limite do maior valor entre (a) 50% do lucro líquido do exercício antes da dedução dos JCP, após a dedução da CSLL e antes da dedução da provisão para o IRPJ, ou (b) 50% do somatório dos lucros acumulados e reserva de lucros. 204. Por se tratar de JCP calculado com base em contas do patrimônio líquido de anos anteriores (2006 a 2010), a Recorrente calculou os limites de dedutibilidade conforme saldos em cada um dos anos a que os valores de JCP se referem e também conforme saldos em 2011 (ano da deliberação). 205. Assim, a Recorrente calculou os limites de dedutibilidade em estrita observância da legislação em vigor, ajustando (a) o lucro líquido do exercício antes do imposto de renda para excluir eventual valor de JCP deliberado, bem como a base de cálculo da CSLL para excluir tal montante de JCP; e (b) o saldo de lucros acumulados para excluir o montante de JCP passível de distribuição no ano anterior, bem como eventuais distribuições de dividendos ocorridas durante o ano. 206. A título ilustrativo, no cálculo dos JCPs referentes ao ano de 2007 (fl. 320), o lucro líquido do exercício antes do imposto de renda em Fl. 1581DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 65 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 31/12/2007 de R$ 94.135.935,00 (fl. 357) foi acrescido do JCP distribuído em 2007 no montante de R$ 34.696.124, e diminuído da CSLL reajustada no montante de R$ 11.815.872,54 (correspondente a R$ 8.693.221,00 antes do ajuste, conforme consta da ficha 17 da DIPJ 2008, doe. 04 da impugnação) em função da adição do montante de R$ 34.696.124 a título de JCP na base de cálculo da CSLL correspondente a R$ 96.591.347. O saldo de lucros acumulados de R$ 11.982.872,98 foi ajustado conforme o item (c) do parágrafo 140. 207. A distribuição de JCP no montante de R$ 37.828.187,93 em 2011, tendo por base os anos de 2006 (R$ 22.697.591,75), 2007 (R$ 806.358,74), 2008 (R$ 8.922.491,75), 2009 (R$ 5.249.078,22) e 2010 (R$ 152.667,48), conforme consta da fl. 317, também obedeceu aos limites de dedutibilidade do próprio ano de 2011, ou seja, o valor somado aos JCPs distribuídos em 16/11/2011 referente ao próprio período de 2011 no montante de R$ 27.593.757,00 não excede o maior valor entre: (I) 50% do lucro líquido do exercício de 2011 antes da dedução dos JCPs, após a dedução da CSLL e antes da dedução da provisão para o IRPJ, no montante de R$ 91.376.321,81; e (II) 50% do somatório dos lucros acumulados e reserva de lucros, no montante de R$ 17.430.924,74, conforme comprovado pela planilha de cálculo anexada à impugnação (doe. 05 da impugnação). 208. Cabe esclarecer que os montantes de R$ 91.376.321,81 (item I) e de R$ 17.430.924,74 (item II) foram apurados a partir dos saldos existentes em 31/12/2011. 209. Ainda que se alegue, por hipótese, que os limites de dedutibilidade deveriam ser calculados com base nos saldos existentes em 31/03/2011 (mês da deliberação do JCP retroativo), mesmo assim teriam sido observados pela Recorrente, pois os valores seriam os seguintes: (I) 50% do lucro líquido do exercício até março de 2011 antes da dedução dos JCPs, após a dedução da CSLL e antes da dedução da provisão para o IRPJ, no montante de R$ 12.211.955,12; e (II) 50% do somatório dos lucros acumulados e reserva de lucros, no montante de R$ 67.378.067,76, conforme comprovado pela planilha de cálculo anexada à impugnação (doe. 05 da impugnação). 210. Diante do exposto, e conforme cálculos apresentados no curso da fiscalização (fls. 318/330) e o demonstrativo anexo à impugnação (doe. 05 da impugnação), não há dúvidas de que a Recorrente adotou critérios conservadores para o cálculo do JCP e, o mais importante, em qualquer hipótese, observou os limites de dedutibilidade previstos na legislação em vigor. Fl. 1582DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 66 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Repisa-se que não houve a observância de Critério Jurídico Próprio e Específico para a Correta Apuração do IRPJ e da CSLL, do valor total anual de R$ 65.421.944,93 das despesas com remuneração de Juros sobre Capital Próprio escriturados como “débitos” lançados na conta contábil “Desp. Juros s/Capital – 929901” no ano de 2011, apenas o valor de R$ 27.593.757,00 lançado em 16/11/2011 preencheu as condições de dedutibilidade para fins de apuração do lucro real. O valor de R$ 37.828.187,93, lançado na escrituração contábil em 22/03/2011, foi adicionado ao Lucro Líquido do Exercício para fim de apuração do Lucro Real do ano de 2011 para efeito de apuração do IRPJ e da CSLL do período. IV.2.6 - Reconhecimento da ocorrência da postergação de despesas A Recorrente defende, na hipótese de ser mantida a acusação fiscal de inobservância do regime de competência, então, a impugnação deverá ser acolhida, para reconhecer a postergação de despesa, nos termos do artigo 273 do RIR/99 e do Parecer Normativo CST nº 57/79, cancelando-se as exigências fiscais, in verbis: 211. Na remota hipótese de se entender, porém, pela manutenção da acusação fiscal de que teria havido inobservância do regime de competência, ao menos, deverá ser provido este recurso voluntário, para reconhecer a ocorrência da postergação de despesas, conforme o disposto no artigo 273 do RIR/99 e no Parecer Normativo CST n° 57/79, e apurado pela Recorrente (doe. 02 da impugnação), e, com isso, cancelar integralmente as exigências fiscais, tendo em vista a ausência de prejuízo ao Fisco. 212. Confira-se, mais uma vez, o disposto no artigo 273 do RIR/99: (...) Art. 273. A inexatidão quanto ao período de apuração de escrituração de receita, rendimento, custo ou dedução, ou do reconhecimento de lucro, somente constitui fundamento para lançamento de imposto, diferença de imposto, atualização monetária, quando for o caso, ou multa, se dela resultar (Decreto- Lei n° 1.598, de 1977, art. 6o, § 5o): I - a postergação do pagamento do imposto para período de apuração posterior ao em que seria devido; ou II - a redução indevida do lucro real em qualquer período de apuração. § Io O lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão quanto ao período de apuração de competência de receitas, rendimentos ou deduções será feito pelo valor líquido, Fl. 1583DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 67 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 depois de compensada a diminuição do imposto lançado em outro período de apuração a que o contribuinte tiver direito em decorrência da aplicação do disposto no § 2o do art. 247 (Decreto- Lei n° 1.598, de 1977, art. 6o, § 6o). § 2o O disposto no parágrafo anterior e no § 2o do art. 247 não exclui a cobrança de atualização monetária, quando for o caso, multa de mora e juros de mora pelo prazo em que tiver ocorrido postergação de pagamento do imposto em virtude de inexatidão quanto ao período de competência (Decreto-Lei n° 1.598, de 1977, art. 6o, § 7o, e Decreto-Lei n° 1.967, de 23 de novembro de 1982, art. 16). (...)” 213. Como já suficientemente demonstrado, a existência e a efetividade das despesas incorridas com JCP pela Recorrente não foram contestadas pela autoridade administrativa, de modo que, nos próprios termos da acusação fiscal, seriam dedutíveis nos anos-calendário de 2006 a 2010. 214. Aliás, em razão da acusação fiscal de inobservância do regime de competência, não admitir a dedutibilidade das despesas de JCP nos anos-calendário de 2006 a 2010, nos termos do artigo 273 do RIR/99 e do Parecer Normativo CST n° 57/79, implicaria a imposição de uma restrição à dedutibilidade não prevista na legislação de regência. 215. Assim, conforme demonstrativo de apuração anexo à impugnação (doe. 02 da impugnação), os tributos recolhidos pela Recorrente nos anos-calendário de 2006 a 2010, sem a dedução das despesas incorridas com JCP (e questionadas pela autoridade administrativa), são suficientes para absorver os tributos exigidos nos autos de infração impugnados, não havendo qualquer prejuízo ao Fisco, pois, no final das contas, acabou efetivamente recebendo tudo que lhe era devido. 216. Diante do exposto, e considerando-se a previsão constante do artigo 273 do RIR/99 e no Parecer Normativo CST n° 57/79, ao menos, deverá ser provido este recurso voluntário, para reconhecer a mera postergação de despesas, com o cancelamento integral das exigências fiscais. Repisa-se que, no caso concreto, não se pode falar em simples postergação de despesa porque não foram observados, nos anos de 2006 a 2010, os pressupostos de existência de tal despesa. Se a despesa não chegou a existir no passado, não há como se defender que houve apenas o seu cômputo em período de apuração posterior. Fl. 1584DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 68 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 3 - ARGUMENTOS SUBSIDIÁRIOS 3.1 - Recalculo dos créditos tributários A Recorrente afirma que deverá ser determinado o recálculo dos créditos tributários: (a) considerando-se a dedução adicional de PAT; e (b) computando-se os créditos provenientes dos saldos negativos de IRPJ e de CSLL apurados no encerramento do ano- calendário de 2011, in verbis 217. Na remota hipótese de se entender pela manutenção da acusação fiscal de que teria havido inobservância do regime de competência, e não ser acolhido o argumento de postergação de despesa, deverá ser dado provimento ao recurso voluntário, para determinar o recalculo dos créditos tributários, (I) considerando-se a dedução adicional de PAT, no valor de R$ 226.969,13; e (II) computando-se os créditos provenientes dos saldos negativos de IRPJ e de CSLL apurados no encerramento do ano-calendário de 2011, correspondentes, respectivamente, aos montantes de R$ 10.754.368,10 e R$ 3.583.373,46. Quanto às deduções devidas à adesão a programas sociais como o Programa de Alimentação do Trabalhador (PAT), o Fundo da Criança e do Adolescente e o Programa Nacional de Apoio à Cultura (PRONAC) constituem faculdade concedida ao contribuinte, cuja formalização deve efetivar-se quando da entrega da declaração DIPJ. O processo administrativo fiscal não se constitui instrumento jurídico apropriado nem para o sujeito passivo formalizar a opção pela dedução do incentivo fiscal a tais programas e nem, como pretende a interessada no caso em tela, para a verificação pela autoridade julgadora do atendimento às condições legais para o desfrute de tais benefícios. Nesse sentido o acórdão nº 1201.002.150 – 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, cuja ementa é parcialmente transcrita: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2009, 2010, 2011, 2012 INCENTIVO FISCAL. PROGRAMA DE ALIMENTAÇÃO DO TRABALHADOR. DEDUÇÃO. Descabe rever e aumentar o valor da dedução do incentivo fiscal do PAT, decidido pelo contribuinte na entrega da Declaração de Informações Econômico- Fl. 1585DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 69 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Fiscais da Pessoa Jurídica DIPJ, na revisão da apuração do IRPJ devido, no lançamento de ofício. Observa-se que na apuração do IRPJ e da CSLL lançados de ofício não foram aproveitados os créditos decorrente dos saldos negativos de IRPJ e de CSLL. Nos presentes autos não consta confirmação da existência e disponibilidade dos saldos negativos de IRPJ e da CSLL, informados na DIPJ exercício 2011 da corrente. Tendo em vista os documentos e as informações apresentadas pela recorrente, tornou-se necessário converter o presente processo em diligência fiscal visando a análise dos saldos negativos de IRPJ e de CSLL. Realizada a diligência, a Autoridade Fiscal conclui pela inexistência de Saldo de IRPJ e CSLL do ano calendário 2011, uma vez que totalmente utilizados em compensações antes de 28/09/2012, controladas nos processos administrativos nºs 10805.905762/2012-34 e 10805.905763/2012-89, conforme Relatório da Diligência Fiscal (fls. 1482 a 1492). Diante do exposto, rejeita-se a solicitação de recálculo dos créditos tributários. 3.2 - Improcedência da multa isolada de 50% A Recorrente afirma a impossibilidade de exigência concomitante das multas isoladas e de ofício, mesmo após a alteração da redação do art. 44 da Lei n° 9.430/96, argumenta que por essa razão, em qualquer hipótese, devem ser integralmente canceladas as multas isoladas aplicadas, in verbis: 218. Em qualquer hipótese, não prospera a exigência das multas isoladas aplicadas em razão da suposta ausência de recolhimento das antecipações mensais a título de IRPJ e CSLL no ano de 2011, com suposto amparo no art. 44, inciso II, da Lei n° 9.430/1996, com a redação dada pela Lei n° 11.488/2007. 219. Essas multas isoladas foram lançadas de forma concomitante às multas de ofício aplicadas sobre as exigências fiscais apuradas a título de IRPJ e CSLL. 220. Ocorre que as duas penalidades não podem ser exigidas conjuntamente. Ademais, e em que pese a nova redação do art. 44 da Lei n° 9.430/1996, é certo que a aplicação da multa isolada concomitantemente à multa de ofício não é (e nunca foi) devida, pois, fosse a pretensão do legislador autorizar a exigência concomitante da multa de ofício e da multa isolada sobre o mesmo fato, o teria feito expressamente, o que efetivamente não ocorreu. Fl. 1586DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 70 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 221. E nem poderia ser de outra forma, uma vez que, se a nova redação do art. 44 da Lei n° 9.430/96 estivesse a permitir a exigência concomitante da multa isolada e da multa de ofício, estar-se-ia positivando a possibilidade da aplicação de duas penalidades sobre um mesmo fato (bis in idem), o que em hipótese alguma pode prosperar. 222. Ora, considerando-se que o suposto ilícito praticado (recolhimento insuficiente de IRPJ e de CSLL no ano-calendário de 2011) já foi apenado com a aplicação das multas de ofício, não deve prosperar a exigência da multa isolada, sob pena de verdadeiro bis in idem. 223. Nesse sentido, confira-se o entendimento de TÉRCIO SAMPAIO FERRAZ JÚNIOR, amparado em sólidos conceitos de Teoria Geral do Direito e manifestado em Parecer Jurídico sobre a matéria (inteiro teor anexo à impugnação - doe. 06 da impugnação), já considerada a alteração introduzida pela Lei n° 11.488/2007 ao disposto no art. 44 da Lei nº ° 9.430/96: "(...) No caso de incidência das multas previstas no art. 44 da Lei, a hipótese de incidência (bem tutelado) é o mesmo: falta de pagamento ou recolhimento e falta de pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo do imposto (e da contribuição). O recolhimento do imposto (e da contribuição) por estimativa nada mais é do que uma modalidade de recolhimento do próprio imposto (e da contribuição). Portanto, obrigação que tem por objeto o pagamento de tributo. Assim, dada a hipótese de falta de pagamento ou recolhimento ou antecipadamente ou ao final do período a Lei prevê multa por violação da obrigação principal (pecuniária). E o que determina o art. 44. Os incisos I e II são apenas modalidades pelas quais podem ser exigidas as penalidades: ou na situação em que ainda não há imposto ou contribuição devidos, mas há o dever de efetuar o recolhimento do valor estimado, ou já há valor apurado e tributo devido pelo encerramento do período. (...)" 224. Com efeito, a aplicação da multa isolada e da multa de ofício se consubstancia, na realidade, em maneiras distintas de exigência da mesma penalidade, sendo certo que o âmbito de aplicação de cada multa é delimitado pelo critério material (hipótese de incidência) e pelo critério temporal (momento do surgimento da obrigação tributária) da regra-matriz de incidência do IRPJ e da CSLL. 225. E isso é assim porque ambas as multas têm o mesmo objetivo, qual seja, apenar o não recolhimento do IRPJ e da CSLL, diferenciando-se apenas quanto ao momento da aplicação de cada uma: (a) se o não recolhimento do for verificado no curso do ano-calendário, aplica-se a multa isolada; e (b) se o não recolhimento for verificado após o encerramento do ano-calendário, aplica- se a multa de ofício. Fl. 1587DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 71 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 226. Por certo, caso a multa seja aplicada após o encerramento do ano-calendário, quando já materializada a ocorrência do fato gerador do IRPJ e da CSLL, bem como a apuração dos tributos efetivamente devidos, a exigência da multa deve ser formalizada apenas na modalidade de ofício, em conjunto com os tributos apurados no ajuste anual. 227. De reverso, caso seja constatada a ocorrência do não recolhimento das "estimativas", ainda no curso do ano-calendário, momento em que não se mostra configurado o fato gerador do IRPJ e da CSLL, a multa deve ser aplicada de forma isolada (mesmo que ao final do ano-calendário venha a apurar prejuízo fiscal ou saldo negativo). 228. Por isso a aplicação da multa isolada só é válida quando os fatos sobre os quais ela recaia não se confundam com os fatos que serviram de fundamento para a aplicação da multa de ofício. Verificada esta interferência, haverá a aplicação de dupla penalidade sobre o mesmo fato, cumulação esta vedada pelo ordenamento jurídico (bis in idem). 229. E é justamente a situação verificada no caso concreto, pois tanto a multa isolada quanto a multa de ofício recaíram sobre o mesmo fato praticado pela Recorrente (recolhimento insuficiente de IRPJ e de CSLL no ano de 2011. 230. Sobre a questão, vale destacar o entendimento de PAULO DE BARROS CARVALHO, também manifestado em Parecer Jurídico, que repudia a aplicação de dupla penalidade sobre os mesmos fatos (princípio do non bis in idem): "(...) Multa de ofício e multa isolada decorrem da mesma situação fáctica: ausência de recolhimento de tributo. Por conseguinte, considerando que a um mesmo fato ilícito não podem ser aplicadas duas sanções, mormente quando suas bases de cálculo são semelhantes, inadmissível a exigência simultânea de multa isolada e de multa de ofício para inadimplementos verificados em dado exercício fiscal. (...)" (destaques da Recorrente) 231. E também este o entendimento de MARCO AURÉLIO GRECO: "(...) As multas previstas no artigo 44 da Lei n° 9.430/96 têm por pressuposto a ocorrência de falta de pagamento ou recolhimento de imposto ou contribuição. As circunstâncias descritas em seu §1° dizem respeito aos modos de cobrança, mas não configuram novas hipóteses de incidência da penalidade. Fl. 1588DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 72 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 O imposto de renda e a contribuição social sobre o lucro líquido, no caso concreto, são devidos anualmente em função do lucro real efetivamente apurado. O recolhimento por estimativa é legalmente exigido em contemplação da expectativa de obtenção de lucro real até o final do período apuração. Os valores pagos mensalmente não são exigências diferentes do imposto e da contribuição devidos anualmente. Falta da pagamento ou recolhimento, a rigor, só existe depois de encerrado o período de apuração, pois aí é que será aferida a existência, ou não, de base de cálculo positiva. Os contribuintes realizaram apenas uma conduta (conjunto de operações) em junho de 1998, com efeito provisório na apuração mensal e reflexo efetivo apenas na apuração anual. Descabe a aplicação de duas penalidades pelo mesmo fato. (...)" ("Multa agravada e em duplicidade", RDDT n° 76, 2002, pp 160-161 - destaques da Recorrente) 232. O entendimento manifestado pelos mencionados juristas deve prevalecer por ser o correto: pelo regime de "estimativa" do IRPJ e CSLL, o valor que o contribuinte há de antecipar ao Fisco decorre, justamente, do fato gerador que se verifica ao final do ano-calendário (31/12). 233. Assim, a exigência concomitante da multa de ofício e da multa isolada configura manifesto bis in idem, ou seja, aplicação de duas penalidades sobre a mesma infração, ou, no mínimo, a chamada continência lógica (ou consunção), revelada pelo fato de que a multa de ofício aplicada em razão da falta de pagamento do IRPJ e da CSLL apurados após o encerramento do ano-calendário absorve a multa que seria aplicável na falta de pagamento das "estimativas" (meras antecipações dos tributos devidos no ajuste anual). 234. Nesse sentido, confira-se precedente da CSRF: "APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA - (...). A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação " (Processo Administrativo n° 10384.000638/2004- 79, Recurso n° 107¬143920, Acórdão CSRF/01-05.875, Rei. Fl. 1589DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 73 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Marcos Vinícius Neder de Lima, Ia Turma do Conselho Superior de Recursos Fiscais - CARF, sessão de julgamentos de 25/06/2008 - destaques da Recorrente) 235. E, de modo a legitimar seus argumentos de defesa, a Recorrente ressalta precedentes administrativos que não admitem a exigência concomitante de multas aplicadas após o encerramento do ano-calendário e em decorrência do mesmo fato (não recolhimento ou recolhimento a menor de IRPJ e de CSLL em determinado ano-calendário). 236. Dentre outros, podem ser citados os seguintes julgados: Acórdãos n°s 01-04.915, de 12/04/2004; 01-05.758, de 03/12/2007; 04-00.832, de 04/03/2008; 1101-00.060, de 13/05/2009; 9101.00500, de 25/01/2010; Recurso n° 157.786, de 27/06/2011; e Recurso n° 164.630, de 17/10/2011. 237. Também o E. SUPERIOR TRIBUNAL DE JUSTIÇA reconheceu, em contundente precedente, por votação unânime, a impossibilidade da exigência concomitante da multa isolada e da multa de ofício, julgamento este realizado já considerando a nova redação do art. 44 da Lei n° 9.430/96, atribuída pela Lei n° 11.488/07. Confira-se: "PROCESSUAL CIVIL TRIBUTÁRIO. (...) MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. 1. Recurso especial em que se discute a possibilidade de cumulação das multas dos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/96 no caso de ausência do recolhimento do tributo. (...) 3. A multa de ofício do inciso I do art. 44 da Lei n. 9.430/96 aplica- se aos casos de "totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata". 4. A multa na forma do inciso II é cobrada isoladamente sobre o valor do pagamento mensal: "a) na forma do art. 8o da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei n° 11.488, de 2007) e b) na forma do art. 2° desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída pela Lei n. 11.488, de 2007)". 5. As multas isoladas limitam-se aos casos em que não possam ser exigidas concomitantemente com o valor total do tributo devido. Fl. 1590DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 74 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 6. No caso, a exigência isolada da multa (inciso II) é absorvida pela multa de ofício (inciso I). A infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade. Princípio da consunção. Recurso especial improvido." (Recurso Especial n° 1496354/PR, Rei. Min. Humberto Martins, 2a Turma, DJe de 24/03/2015 - destaques da Recorrente) 238. No voto condutor deste acórdão, o Ministro Relator HUMBERTO MARTINS deixa absolutamente claro qual a interpretação deve prevalecer sobre a matéria, concluindo de forma peremptória pela impossibilidade de aplicação conjunta das multas isolada e de ofício. Confira-se trecho do voto condutor do mencionado acórdão: (...) Sistematicamente, nota-se que a multa do inciso II do referido artigo somente poderá ser aplicada quando não possível a multa do inciso I. Destaca-se que o inadimplemento das antecipações mensais do imposto de renda não implicam, por si só, a ilação de que haverá tributo devido. Os recolhimentos mensais, ainda que configurem obrigações de pagar, não representam, no sentido técnico, o tributo em si. Este apenas será apurado ao final do ano- calendário, quando ocorrer o fato gerador. As hipóteses do inciso II, 'a' e 'b', em regra, não trazem novas hipóteses de cabimento de multa. A melhor exegese revela que não são multas distintas, mas apenas formas distintas de aplicação da multa do art. 44,em consequência de, nos casos ali descritos, não haver nada a ser cobrado a título de obrigação tributária principal. As chamadas 'multas isoladas', portanto, apenas servem aos casos em que não possam ser as multas exigidas juntamente com o tributo devido (inciso I), na medida em que são elas apenas formas de exigência das multas descritas no caput. Esse entendimento é corolário da lógica do sistema normativo- tributário que pretende prevenir e sancionar o descumprimento de obrigações tributárias. De fato, a infração que se pretende repreender com a exigência isolada da multa (ausência de recolhimento mensal do IRPJ e CSLL por estimativa) é completamente abrangida por eventual infração que acarrete, ao final do ano-calendário, o recolhimento a menor dos tributos, e que dê azo, à cobrança da multa deforma conjunta. (...)" (destaques da Recorrente) Fl. 1591DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 75 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 239. Daí ser vazia de sentido a invocação da argumentação de que a Lei n° 11.488/2007, ao promover a alteração do art. 44 da Lei n° 9.430/96, teria passado a autorizar a cobrança concomitante das multas isolada e de ofício. 240. Com efeito, nos trabalhos legislativos queresultaram na alteração do art. 44 da Lei n° 9.430/96 não há qualquer referência à suposta pretensão ou ao propósito de o legislador modificar o tipo normativo anterior ou autorizar a aplicação concomitante de multas. 241. Confira-se, novamente, o entendimento de TÉRCIO SAMPAIO FERRAZ JÚNIOR: (...) A comparação do texto anterior do art. 44 com o texto modificado mostra que a estrutura da norma não foi modificada. Nos dois casos, o caput do art. 44 fala em casos de lançamento de ofício serão aplicadas as seguintes multas, isto é, providência ou ação do agente público independentemente de provocação. Um é o caso de lançamento de ofício (auto de infração) sobre a totalidade ou diferença por falta de pagamento ou de recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata. Outro, por falta de pagamento do valor mensal estimado, que não deixa de ser antecipação provisória e sujeita a ajuste do valor que virá. 242. Sobre a matéria em referência, vale mencionar que, em 29/06/2006, foi publicada a Medida Provisória n° 303/2006 que, em seu art. 18, já alterava o art. 44 da Lei n° 9.430/96 para esclarecer a base de cálculo (pagamento mensal) da multa isolada aplicada na hipótese de não recolhimento das estimativas de IRPJ e de CSLL, bem como reduzir a alíquota de 75% para 50%. 243. Na exposição de motivos da Medida Provisória n° 303/2006 fora veiculada a ressalva de que a alteração do artigo em questão tinha por objetivo apenas reduzir o percentual da multa de ofício lançada isoladamente na ausência de pagamento mensal das estimativas. 244. Como a Medida Provisória n° 303/2006 não foi votada pelas duas casas do Congresso Nacional no prazo previsto nos parágrafos 3o e 7o do art. 62 da Constituição Federal de 1988, teve seu prazo de vigência encerrado em 27/10/2006. 245. Posteriormente, em 22/01/2007, foi publicada a Medida Provisória n° 351/2007, encampando, no seu texto, a mesma redação do art. 18 da antiga MP 303/2006 e, na sua exposição de motivos, o mesmo objetivo, qual seja, tão-somente reduzir o percentual da multa de ofício lançada isoladamente na ausência de pagamento mensal das estimativas. Fl. 1592DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 76 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 246. E o que se verifica claramente da exposição de motivos da Medida Provisória n° 351/2007, assinada pelos Exmos. Ministros Srs. Guido Mantega e Nelson Machado: "A alteração do art. 44 da Lei n° 9.430, de 27 de dezembro de 1996, efetuada pelo art. 14 do Projeto, tem o objetivo de reduzir o percentual da multa de ofício, lançada isoladamente, nas hipóteses de falta de pagamento mensal devido pela pessoa física ou pela pessoa jurídica a título de estimativa, bem como retira a hipótese de incidência da multa de oficio no caso de pagamento do tributo após o vencimento do prazo, sem o acréscimo da multa de mora." (destaques da Recorrente) 247. Como se vê claramente, não é feita qualquer referência à mudança do tipo normativo anterior e muito menos consignada autorização para aplicação concomitante das multas isolada e de ofício. 248. A Medida Provisória n° 351/2007 foi convertida na Lei n° 11.488/2007 e, com isso, foi definitivamente alterado o art. 44 da Lei n° 9.430/96. 249. Por essas razões, e tendo em vista que não houve a mudança do tipo normativo anterior ou autorização para aplicação concomitante de multas, pois o objetivo claro e específico da alteração do art. 44 da Lei n° 9.430/96 era simplesmente reduzir a multa isolada de 75% para 50%, não há como prevalecer a exigência concomitante da multas isoladas e de ofício. 250. Sobre o assunto, é de rigor conferir o entendimento de PAULO DE BARROS CARVALHO externado no Parecer Jurídico já mencionado: "(...) A Lei n° 11.488/07, resultado da conversão da Medida Provisória n° 351/07, não alterou a disciplina jurídica da multa isolada, em termos de previsão do ilícito e atribuição sancionatória. Esse diploma teve por objetivo apenas alterar o percentual da multa isolada, reduzindo-a de 75% para 50%. As exposições de motivos das leis figuram como importante elemento para a construção do sentido normativo, visto que consolidam os principais traços da enunciação, permitindo evidenciar a vontade do legislador. E a exposição de motivos da Medida Provisória n° 351/07, convertida na Lei n° 11.488/07, é expressa em consignar a finalidade de reduzir o percentual da multa isolada. Não se pretendeu modificar a sistemática Fl. 1593DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 77 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 sancionatória. Continua plenamente aplicável, portanto, o entendimento consolidado pelo antigo Conselho de Contribuintes, atualmente reformulado no Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, e exposto enfaticamente neste estudo, no sentido de, encerrado o ano-calendário, ser inadmissível cobrança de multa isolada por inadimplemento de estimativas de IRPJ e de CSLL, sendo descabida, também, a cumulação de multa isolada e de multa de ofLcio.(...)". 251. Nesse exato sentido, aliás, decidiu a 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da Ia Seção do CARF. Confira-se: "Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano- calendário: 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 (...)MULTA DE OFÍCIO ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFICIO. INAPLICABILIDADE. E inaplicável a penalidade quando existir concomitância com a multa de ofício sobre o ajuste anual.(...)" (Processo Administrativo n° 11020.003681/2009-92, Ac. n° 1402- 00.754, Relator Conselheiro Antônio José Praga de Souza, 2a Turma Ordinária da 4a Câmara da Ia Seção do CARF, sessão de julgamentos de 30/09/2011) 252. Por oportuno, destaca a Recorrente que, novoto proferido no referido acórdão, o conselheiro Antônio José Praga de Souza consignou: "Registre-se que, no entendimento deste Relator, os fundamentos acima se aplicam mesmo após a alteração no artigo 44 da Lei n° 9.430/1996, estabelecida pela Lei 11.941/2009 (sic, o correto seria Lei n° 11.488/07)". 253. Confira-se, também, relevante precedente do CARF, no qual foi adotado o princípio da absorção ou consunção, com relação a situações jurídicas ocorridas já na vigência da atual redação do art. 44 da Lei n° 9.430/96 (alterada pela Lei n° 11.488/07), para cancelar a multa isolada aplicada concomitantemente com a multa de oficio. Eis a ementa do acórdão: "MULTA ISOLADA - ABSORÇÃO PELA MULTA DE OFÍCIO A multa isolada pelo descumprimento do dever de recolhimentos antecipados deve ser aplicada sobre o total que deixou de ser recolhido, ainda que a apuração definitiva após o encerramento do exercício redunde em montante menor. Pelo princípio da absorção ou consunção, contudo, não deve ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar, na mesma medida em que houver aplicação de sanção sobre o dever de recolher em definitivo. Esta penalidade absorve aquela até o montante em que suas bases se Fl. 1594DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 78 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 identificarem. (...)" (Acórdão 1401-001.535, Rei. Conselheiro Fernando Luiz Gomes de Mattos, Ia Turma Ordinária da 4a Câmara da Ia Seção, julgamento em 03/02/2016 - destaques da Recorrente) 254. No mesmo sentido, cabe colacionar ainda os seguintes julgados, todos afastando a aplicação da multa isolada de forma concomitante com multa de ofício, inclusive após a alteração legislativa veiculada pela Lei n° 11.488/07: Acórdão n° 1402-001.237; Acórdão n° 1101¬000.795; Acórdão n° 9101-01.402; e Acórdão n° 1402-001.214. 255. Além disso, e mesmo sob a perspectiva literal da nova redação, observa-se que o caput do art. 44 da Lei n° 9.430/96 está a dispor que "nos casos de lançamento de oficio, serão aplicadas as seguintes multas:", sendo que o inciso I dispõe sobre a multa de ofício de 75% e o inciso II dispõe sobre a multa isolada de 50%. 256. Caso o legislador pretendesse autorizar a exigência concomitante da multa de ofício e da multa isolada sobre o mesmo fato, o teria feito expressamente! 257. Com efeito, é essa a técnica legislativa adotada quando se pretende efetivamente possibilitar a exigência concomitante de penalidades, conforme se verifica dos seguintes dispositivos constantes do Regulamento do IPI (RIPI): "Art. 473. As infrações serão punidas com as seguintes penas, aplicáveis separadamente ou cumulativamente, (Lei n" 4.502, de 1964, art. 66):" (destaques da Recorrente) "Art. 490. Sem prejuízo de outras sanções administrativas ou penais cabíveis, incorrerão na multa igual ao valor comercial da mercadoria ou ao que lhe for atribuído na nota fiscal, respectivamente (Lei n° 4.502, de 1964, art. 83, e Decreto-lei n° 400, de 1968, art. Io, alteração 2a):" (destaques da Recorrente) "Art. 496. Serão ainda aplicadas as seguintes penalidades, na ocorrência de infrações relativas aos produtos do código 2402.20.00 da TIPI (Decreto-lei n° 1.593, de 1977, art. 19): (...) VI-O descumprimento do disposto no §2° do art. 268 ensejará a aplicação de multa, não inferior a R$ 10.000,00 (dez mil reais), correspondente a cem por cento do valor comercial da mercadoria produzida no período de inoperância, sem prejuízo da aplicação das demais sanções fiscais e penais cabíveis (Decreto-lei n" 1.593, Fl. 1595DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 79 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 de 1977, art. 1-A, §2°, e Lei n" 9.822, de 1999, art. 2o); e" (destaques da Recorrente) 258. Assim, está demonstrado que mesmo a atual redação do art. 44 da Lei n° 9.430/96 não legitima a exigência de multa isolada quando a conduta do contribuinte foi apenada anteriormente com outra multa, como é o caso da multa de ofício, sendo certo que, eventual dúvida quanto à interpretação daquele dispositivo, deve ser dirimida com base no art. 112 do Código Tributário Nacional, o qual assegura a aplicação da interpretação mais benéfica ao contribuinte. 259. Portanto, fica absolutamente evidente a impossibilidade de exigência concomitante das multas isoladas e de ofício, mesmo após a alteração da redação do art. 44 da Lei n° 9.430/96, razão pela qual, em qualquer hipótese, devem ser integralmente canceladas as multas isoladas aplicadas. A questão a ser dirimida diz respeito à possibilidade de serem aplicadas, simultaneamente, a multa isolada pela falta de recolhimento de estimativas mensais, e a multa de ofício pela falta de recolhimento do tributo devido no ajuste anual. Em relação à possibilidade de aplicação cumulativa das multas de ofício e isolada cumpre salientar, preliminarmente, que não se aplica à espécie a Súmula CARF nº 105, segundo a qual “a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício”. Isso porque a cumulação entre as multas só é vedada pela referida súmula em relação às autuações relativas a períodos anteriores a 22 de janeiro de 2007, data da entrada em vigor da MP nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, que alterou significativamente o art. 44 da Lei nº 9.430/96, confira-se: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) a) na forma do art. 8º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei nº 11.488, de 2007) b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída pela Lei nº 11.488, de 2007) Observa-se que o art. 44 da Lei nº 9.430/96 foi alterado pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007, dando-lhe nova redação, reduzindo a multa isolada para 50%; deixando claro Fl. 1596DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 80 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 que a referida multa isolada era cabível no caso de estimativa mensal não paga e não de tributo final não pago. Ressalta-se que as bases de cálculo das citadas multas foram diferenciadas, afastando-se, dessa forma, qualquer alegação de bis in idem. Com efeito, segundo texto dado pela Lei nº 11.488/2007, a base de cálculo da multa isolada pela falta de pagamento da estimativa consiste no valor do pagamento mensal, no percentual de 50%, enquanto a multa pelo lançamento de ofício incide sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata, no percentual de 75%. Por fim, cabe registrar que a Câmara Superior de Recursos Fiscais sinalizou ser possível a cobrança concomitante da multa de ofício com a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas após a entrada em vigor da MP nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007. Confira-se, por oportuno, o que ficou registrado no Acórdão nº 9101-02.438: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO CSLL Ano-calendário:2008, 2009 MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente. No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF nº 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. Diante do exposto e considerando que restou plenamente configurado o desrespeito do recorrente ao disposto no art. 44, II, “b” da Lei nº 9.430/96 e, ainda, que o fato gerador do presente feito é posterior ao advento da MP nº 351/2007 (convertida na Lei nº 11.488/2007), não há qualquer dúvida sobre a possibilidade/necessidade de cobrança da multa isolada, exigida em face do não pagamento do tributo devido pelo regime de estimativa. Conclui-se que é possível a cumulação entre multa de ofício e multa isolada, pois são penalidades distintas que incidem sobre bases de cálculo diversas, mormente em face da alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351/2007 (convertida na Lei nº 11.488/2007) na redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96. Fl. 1597DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 81 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 IV.3.3 - Da não-incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício Afirma a Recorrente que os juros de mora não devem incidir sobre a multa de ofício lançada por falta de previsão legal, in verbis: 260. Por fim, e ainda na remota hipótese de serem mantidas as exigências fiscais, desde já a Recorrente se insurge contra eventual exigência de juros de mora sobre a multa de ofício de 75%, por inexistir amparo legal. 261. Com efeito, em matéria tributária, a autorização legal para a cobrança de juros moratórios está prevista no art. 161 do CTN, o qual, em cotejo com os arts. 113 e 119 do CTN, somente autoriza a cobrança dos juros de mora sobre os valores decorrentes de obrigação tributária principal não pagos no vencimento. 262. Em outras palavras, a cobrança dos juros de mora, em matéria tributária, somente pode ocorrer sobre os seguintes montantes: (a) tributos (indubitavelmente, obrigação principal); ou (b) a penalidade pecuniária consubstanciada ou convertida em obrigação principal (por exemplo, exigência referente à multa isolada por insuficiência do recolhimento das estimativas). 263. Assim, não tem fundamento legal a exigência dos juros de mora sobre a multa de ofício, quando esta for exigida em conjunto com o tributo supostamente devido (e não isoladamente), conforme, inclusive, já reconhecido pela Ia Turma da CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS. Confira-se: (...) JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO - IN APLICABILIDADE - Os juros de mora só incidem sobre o valor do tributo, não alcançando o valor da multa de ofício aplicada." (Processo administrativo n° 10680.002472/2007-23, Recurso n° 161.331, Acórdão n° 9101-00.722, Relatora Conselheira Karem Jureidini Dias, Ia Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais) 264. Ademais, admitir a cobrança dos juros de mora sobre a multa de ofício, quando exigida em conjunto com o tributo (e não isoladamente), seria impingir irremediável contradição aos próprios termos do art. 161 do CTN, pois este dispositivo, em sua parte final, além da cobrança dos juros de mora sobre o crédito inadimplido, resguarda a "imposição das penalidades cabíveis" sobre este crédito inadimplido. Fl. 1598DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 82 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 265. Certamente, a 'penalidade cabível" mencionada na parte final do art. 161 do CTN é a própria multa de ofício, o que demonstra, cabalmente, que este montante não se confunde com o crédito tributário sobre o qual incidirá os juros de mora e as penalidades cabíveis (multa de ofício). 266. Por fim, cumpre ressaltar que a única interpretação possível do artigo 61 da Lei n° 9.430/96 é aquela que autoriza a incidência de juros somente sobre o valor dos tributos e contribuições, e não sobre o valor da multa de ofício lançada, até porque referido artigo está a disciplinar os acréscimos moratórios incidentes sobre os débitos em atraso que ainda não foram objeto de lançamento. 267. Dessa forma, como parte do crédito autuado versa sobre a cobrança da multa de ofício, lançada em conjunto com o tributo devido, é certo que sobre esta penalidade pecuniária não devem ser exigidos os juros de mora, ante a inexistência de dispositivo legal neste sentido. A questão da incidência dos juros moratórios sobre a multa de ofício foi objeto da súmula CARF nº 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Diante súmula, rejeita-se as alegações da recorrente quanto à não incidência dos juros moratórios sobre a multa de ofício. Conclui-se que Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Da apuração reflexa da CSLL As presentes infrações apuradas para o Imposto de Renda da Pessoa Jurídica geram reflexo na determinação da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido - CSLL, nos termos do art. 2º da Lei n° 7.689/88, combinado com os art. 28 da Lei n° 9.430/96 e art. 57 da Lei 8981/95. Assim sendo, por possuírem os mesmos fundamentos fáticos, a decisão prolatada com relação ao Auto de Infração do IRPJ aplica-se à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL. Fl. 1599DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 83 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Conclusão Ante todo o exposto, voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Evandro Correa Dias Voto Vencedor Conselheira Junia Roberta Gouveia Sampaio, Redatora Designada. Inobstante o bem fundamentado voto do Relator Evandro Correa Dias, prevaleceu na turma a conclusão de que a multa isolada não poderia ter sido lançada, já que uma vez encerrado o período de apuração do IRPJ e da CSLL a exigência do recolhimento por estimativa perderia a sua eficácia. Também aduz que houve cobrança de multa isolada e de multa de ofício sobre bases de cálculo sobrepostas, procedimento condenado pela jurisprudência administrativa de segunda instância. Quanto a questão, adoto o posicionamento da Câmara Superior de Recursos Fiscais no julgamento do Acórdão nº n. 9101-005.080 assim ementado: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2006, 2007 CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA SÚMULA CARF Nº 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA CONSUNÇÃO. Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais, quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício. É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF nº 105 foi precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação tributária. O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim, ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de Fl. 1600DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 84 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e vencimento. Diante da clareza com que expõe a discussão, transcrevo parte do voto vencedor do Conselheiro Caio Cesar Nader Quintela, o qual adoto como razão de decidir: Porém, também há muito, este Conselheiro firmou seu entendimento no sentido de que a alteração procedida por meio da Lei nº 11.488/2007 não modificou o teor jurídico das prescrições punitivas do art. 44 da Lei nº 9.430/96, apenas vindo para cambiar a geografia das previsões incutidas em tal dispositivo e alterar algumas de suas características, como, por exemplo a percentagem da multa isolada e afastar a sua possibilidade de agravamento ou qualificação. Assim, independentemente da evolução legislativa que revogou os incisos do § 1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96 e deslocou o item que carrega a previsão da aplicação multa isolada, o apenamento cumulado do contribuinte, por meio de duas sanções diversas, pelo simples inadimplemento do IRPJ e da CSLL (que somadas, montam em 125% sobre o mesmo tributo devido), não foi afastado pelo Legislador de 2007, subsistindo incólume no sistema jurídico tributário federal. E foi precisamente essa dinâmica de saturação punitiva, resultante da coexistência de ambas penalidades sobre a mesma exação tributária – uma supostamente justificada pela inocorrência de sua própria antecipação e a outra imposta após a verificação do efetivo inadimplemento, desse mesmo tributo devido –, que restou sistematicamente rechaçada e afastada nos julgamentos registrados nos v. Acórdãos que erigiram a Súmula CARF nº 105 (...) Ao passo que as estimativas representam um simples adiantamento de tributo que tem seu fato gerador ocorrido apenas uma vez, posteriormente, no término do período de apuração anual, a falta dessa antecipação mensal é elemento apenas concorrente para a efetiva infração de não recolhê-lo, ou recolhê-lo a menor, após o vencimento da obrigação tributária, quando devidamente aperfeiçoada - conduta que já é objeto penalização com a multa de ofício de 75%. E tratando-se aqui de ferramentas punitivas do Estado, compondo o ius puniendi (ainda que formalmente contidas no sistema jurídico tributário), estão sujeitas aos mecanismos, princípios e institutos próprios que regulam essa prerrogativa do Poder Público. Assim, um único ilícito tributário e seu correspondente singular dano ao Erário (do ponto de vista material), não pode ensejar duas punições distintas, devendo ser aplicado o princípio da absorção ou da consunção, visando repelir esse bis in idem, instituto explicado por Fabio Brun Goldschmitd em sua obra1. Frise-se que, per si, a coexistência jurídica das multas isoladas e de ofício não implica em qualquer ilegalidade, abuso ou violação de garantia. A patologia surge na sua efetiva cumulação, em Autuações que sancionam tanto a falta de pagamento dos tributos apurados no ano-calendário como também, por suposta e equivocada consequência, a situação de pagamento a menor (ou não recolhimento) de estimativas, antes devidas dentro daquele mesmo período de apuração, já encerrado. Fl. 1601DF CARF MF Documento nato-digital Fl. 85 do Acórdão n.º 1402-005.946 - 1ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10805.724586/2016-65 Registre-se que reconhecimento de situação antijurídica não se dá pela mera invocação e observância da Súmula CARF nº 105, mas também adoção do corolário da consunção, para fazer cessar o bis in idem, caracterizado pelo duplo sancionamento administrativo do contribuinte – que não pode ser tolerado. Posto isso, verificada tal circunstância, devem ser canceladas todas as multas isoladas referentes às antecipações, lançadas sobre os valores das exigências de IRPJ e CSLL, independentemente do ano-calendário dos fato geradores colhidos no lançamento de ofício Em face do exposto, devem ser canceladas todas as multas isoladas referentes às antecipações, lançadas sobre os valores das exigências de IRPJ e CSLL, independentemente do ano-calendário dos fato geradores (documento assinado digitalmente) Junia Roberta Gouveia Sampaio. Fl. 1602DF CARF MF Documento nato-digital

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