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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
6845207 #
Numero do processo: 10882.907216/2012-15
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue May 23 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Jul 10 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do fato gerador: 31/12/2008 ICMS. BASE DE CÁLCULO. PIS/COFINS. COMPOSIÇÃO. O ICMS compõe a base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, integrando, portanto, o conceito de receita bruta. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3302-004.250
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa, José Fernandes do Nascimento, Domingos de Sá Filho, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Lenisa Rodrigues Prado, Paulo Guilherme Déroulède, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza e Walker Araújo.
Nome do relator: RICARDO PAULO ROSA
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3302­004.250  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  23 de maio de 2017  Matéria  CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. BASE DE CÁLCULO. ICMS.  Recorrente  INDÚSTRIA DE MÁQUINAS MIRUNA LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Data do fato gerador: 31/12/2008  ICMS. BASE DE CÁLCULO. PIS/COFINS. COMPOSIÇÃO.  O  ICMS  compõe  a  base  de  cálculo  da  contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  COFINS, integrando, portanto, o conceito de receita bruta.  Recurso Voluntário Negado.      Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao Recurso Voluntário.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa ­ Presidente e Relator  Participaram da  sessão de  julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa,  José  Fernandes  do  Nascimento,  Domingos  de  Sá  Filho,  Maria  do  Socorro  Ferreira  Aguiar,  Lenisa Rodrigues Prado, Paulo Guilherme Déroulède, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de  Souza e Walker Araújo.    Relatório  Trata­se de pedido de PER/DCOMP para restituição de créditos de PIS, cujo  pedido foi indeferido, via despacho decisório.  Inconformada,  a  contribuinte  apresentou  manifestação  de  inconformidade  alegando,  em  síntese:  que  o  ICMS  destacado  nas  vendas  não  pode  ser  considerado  como     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 2. 90 72 16 /2 01 2- 15 Fl. 46DF CARF MF Processo nº 10882.907216/2012­15  Acórdão n.º 3302­004.250  S3­C3T2  Fl. 3          2 faturamento ou como receita bruta, não devendo, por  isso, ser incluído na base de cálculo do  PIS  e  da  COFINS;  que  a  inclusão  do  ICMS  na  base  de  cálculo  das  contribuições  em  tela  desrespeita  o  preceito  do  artigo  110  do  CTN;  que  o  STF,  por  meio  do  RE  240.785/MG,  manifestou o entendimento de excluir o ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS.  Sobreveio,  então,  julgamento  da  DRJ/Belo  Horizonte,  que  indeferiu  a  manifestação de inconformidade nos termos do Acórdão 02­050.853.  A contribuinte, então, apresentou recurso voluntário repisando os argumentos  da manifestação de inconformidade.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Ricardo Paulo Rosa, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3302­004.158, de  23 de maio de 2017, proferido no julgamento do processo 10283.902818/2012­35, paradigma  ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3302­004.158):  "1. Dos requisitos de admissibilidade  O  Recurso  Voluntário  foi  apresentado  de  modo  tempestivo,  a  ciência do acórdão ocorreu em 28 de agosto de 2014, fls. 50, e o recurso  foi protocolado em 29 de setembro de 2014,  fls. 52. Trata­se, portanto,  de recurso tempestivo e de matéria que pertence a este colegiado.   2. Do mérito  2.1. Do ICMS na base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e  da COFINS  A controvérsia cinge­se sobre a inclusão ou não do ICMS na base  de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS. A situação  que  permeia  os  tribunais  na  atualidade  é  de  dois  posicionamentos  conflitantes quanto à  inclusão ou não do  tributo na base de cálculo do  PIS e da COFINS.  O  Superior  Tribunal  de  Justiça  no  REsp  1.144.469/PR,  em  sistema de recursos repetitivos assim decidiu:  RECURSO  ESPECIAL  DO  PARTICULAR:  TRIBUTÁRIO.  RECURSO  REPRESENTATIVO  DA  CONTROVÉRSIA.  ART.  543­C, DO CPC. PIS/PASEP E COFINS. BASE DE CÁLCULO.  RECEITA OU FATURAMENTO. INCLUSÃO DO ICMS.  Fl. 47DF CARF MF Processo nº 10882.907216/2012­15  Acórdão n.º 3302­004.250  S3­C3T2  Fl. 4          3 1. A Constituição Federal de 1988 somente veda expressamente a  inclusão  de  um  imposto  na  base  de  cálculo  de  um  outro  no  art.  155,  §2º,  XI,  ao  tratar  do  ICMS,  quanto  estabelece  que  este  tributo:  "XI  ­  não  compreenderá,  em  sua  base  de  cálculo,  o  montante  do  imposto  sobre  produtos  industrializados,  quando  a  operação,  realizada  entre  contribuintes  e  relativa  a  produto  destinado à  industrialização ou à  comercialização,  configure  fato  gerador dos dois impostos".  2.  A  contrario  sensu  é  permitida  a  incidência  de  tributo  sobre  tributo  nos  casos  diversos  daquele  estabelecido  na  exceção,  já  tendo sido reconhecida jurisprudencialmente, entre outros casos, a  incidência:  2.1.  Do  ICMS  sobre  o  próprio  ICMS:  repercussão  geral  no  RE  n.  582.461  /  SP,  STF,  Tribunal  Pleno,  Rel.  Min.  Gilmar Mendes, julgado em 18.05.2011.  2.2. Das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre as próprias  contribuições ao PIS/PASEP e COFINS: recurso representativo da  controvérsia  REsp.  n.  976.836  ­  RS,  STJ,  Primeira  Seção,  Rel.  Min. Luiz Fux, julgado em 25.8.2010.  2.3.  Do  IRPJ  e  da  CSLL  sobre  a  própria  CSLL:  recurso  representativo  da  controvérsia  REsp.  n.  1.113.159  ­  AM,  STJ,  Primeira Seção, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 11.11.2009.  2.4. Do IPI sobre o ICMS: REsp. n. 675.663 ­ PR, STJ, Segunda  Turma,  Rel.  Min.  Mauro  Campbell  Marques,  julgado  em  24.08.2010;  REsp.  Nº  610.908  ­  PR,  STJ,  Segunda  Turma,  Rel.  Min.  Eliana  Calmon,  julgado  em  20.9.2005,  AgRg  no  REsp.Nº  462.262 ­ SC, STJ, Segunda Turma, Rel. Min. Humberto Martins,  julgado em 20.11.2007.  2.5. Das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre o ISSQN:  recurso  representativo  da  controvérsia  REsp.  n.  1.330.737  ­  SP,  Primeira Seção, Rel. Min. Og Fernandes, julgado em 10.06.2015.  3. Desse modo, o ordenamento jurídico pátrio comporta, em regra,  a incidência de tributos sobre o valor a ser pago a título de outros  tributos ou do mesmo tributo. Ou seja, é legítima a incidência de  tributo  sobre  tributo  ou  imposto  sobre  imposto,  salvo  determinação  constitucional  ou  legal  expressa  em  sentido  contrário, não havendo aí qualquer violação, a priori, ao princípio  da capacidade contributiva.  4.  Consoante  o  disposto  no  art.  12  e  §1º,  do  Decreto­Lei  n.  1.598/77, o ISSQN e o ICMS devidos pela empresa prestadora de  serviços na condição de contribuinte de direito fazem parte de sua  receita bruta e, quando dela excluídos, a nova rubrica que se tem é  a receita líquida.  5.  Situação  que  não  pode  ser  confundida  com  aquela  outra  decorrente da retenção e recolhimento do ISSQN e do ICMS pela  empresa  a  título  de  substituição  tributária  (ISSQN­ST  e  ICMS­ ST).  Nesse  outro  caso,  a  empresa  não  é  a  contribuinte,  o  contribuinte é o próximo na cadeia, o substituído. Quando é assim,  a  própria  legislação  tributária  prevê  que  tais  valores  são  meros  Fl. 48DF CARF MF Processo nº 10882.907216/2012­15  Acórdão n.º 3302­004.250  S3­C3T2  Fl. 5          4 ingressos  na  contabilidade  da  empresa  que  se  torna  apenas  depositária de tributo que será entregue ao Fisco, consoante o art.  279 do RIR/99.  6.  Na  tributação  sobre  as  vendas,  o  fato  de  haver  ou  não  discriminação na fatura do valor suportado pelo vendedor a título  de tributação decorre apenas da necessidade de se informar ou não  ao Fisco, ou ao adquirente, o valor do tributo embutido no preço  pago.  Essa  necessidade  somente  surgiu  quando  os  diversos  ordenamentos  jurídicos  passaram  a  adotar  o  lançamento  por  homologação  (informação  ao  Fisco)  e/ou  o  princípio  da  não­ cumulatividade  (informação  ao  Fisco  e  ao  adquirente),  sob  a  técnica específica de dedução de imposto sobre imposto (imposto  pago sobre imposto devido ou "tax on tax").  7. Tal é o que acontece com o  ICMS, onde autolançamento pelo  contribuinte  na  nota  fiscal  existe  apenas  para  permitir  ao  Fisco  efetivar  a  fiscalização  a  posteriori,  dentro  da  sistemática  do  lançamento  por  homologação  e  permitir  ao  contribuinte  contabilizar  o  crédito  de  imposto  que  irá  utilizar  para  calcular  o  saldo do tributo devido dentro do princípio da não cumulatividade  sob a  técnica de dedução de  imposto sobre  imposto. Não se trata  em momento algum de exclusão do valor do  tributo do preço da  mercadoria ou serviço.  8. Desse modo, firma­se para efeito de recurso repetitivo a tese de  que:  "O  valor  do  ICMS,  destacado  na  nota,  devido  e  recolhido  pela empresa compõe seu faturamento, submetendo­se à tributação  pelas  contribuições  ao  PIS/PASEP  e COFINS,  sendo  integrante  também  do  conceito maior  de  receita  bruta,  base  de  cálculo  das  referidas exações".  9.  Tema  que  já  foi  objeto  de  quatro  súmulas  produzidas  pelo  extinto Tribunal  Federal  de Recursos  ­  TFR  e  por  este  Superior  Tribunal  de  Justiça  ­  STJ:  Súmula  n.  191/TFR:  "É  compatível  a  exigência da contribuição para o PIS com o  imposto único sobre  combustíveis  e  lubrificantes".  Súmula  n.  258/TFR:  "Inclui­se  na  base  de  cálculo  do  PIS  a  parcela  relativa  ao  ICM".  Súmula  n.  68/STJ: "A parcela relativa ao ICM inclui­se na base de cálculo do  PIS". Súmula n. 94/STJ: "A parcela relativa ao ICMS inclui­se na  base de cálculo do FINSOCIAL".  10. Tema que  já  foi  objeto  também do  recurso  representativo da  controvérsia REsp. n. 1.330.737  ­ SP  (Primeira Seção, Rel. Min.  Og  Fernandes,  julgado  em  10.06.2015)  que  decidiu  matéria  idêntica para o ISSQN e cujos fundamentos determinantes devem  ser respeitados por esta Seção por dever de coerência na prestação  jurisdicional previsto no art. 926, do CPC/2015.  11.  Ante  o  exposto,  DIVIRJO  do  relator  para  NEGAR  PROVIMENTO  ao  recurso  especial  do  PARTICULAR  e  reconhecer a  legalidade da  inclusão do  ICMS na base de cálculo  das  contribuições  ao  PIS/PASEP  e  COFINS.  RECURSO  ESPECIAL  DA  FAZENDA  NACIONAL:  TRIBUTÁRIO.  Fl. 49DF CARF MF Processo nº 10882.907216/2012­15  Acórdão n.º 3302­004.250  S3­C3T2  Fl. 6          5 RECURSO  REPRESENTATIVO  DA  CONTROVÉRSIA.  ART.  543­C, DO CPC. PIS/PASEP E COFINS. BASE DE CÁLCULO.  INCLUSÃO  DOS  VALORES  COMPUTADOS  COMO  RECEITAS  QUE  TENHAM  SIDO  TRANSFERIDOS  PARA  OUTRAS PESSOAS JURÍDICAS. ART. 3º, § 2º, III, DA LEI Nº  9.718/98.  NORMA  DE  EFICÁCIA  LIMITADA.  NÃO­ APLICABILIDADE.  12. A Corte Especial deste STJ já firmou o entendimento de que a  restrição legislativa do artigo 3º, § 2º,  III, da Lei n.º 9.718/98 ao  conceito de faturamento (exclusão dos valores computados como  receitas  que  tenham  sido  transferidos  para  outras  pessoas  jurídicas) não teve eficácia no mundo jurídico já que dependia de  regulamentação  administrativa  e,  antes  da  publicação  dessa  regulamentação, foi revogado pela Medida Provisória n. 2.158­35,  de  2001.  Precedentes:  AgRg  nos  EREsp.  n.  529.034/RS,  Corte  Especial, Rel. Min. José Delgado,  julgado em 07.06.2006; AgRg  no Ag  596.818/PR,  Primeira Turma, Rel. Min.  Luiz  Fux, DJ  de  28/02/2005; EDcl no AREsp 797544  /  SP,  Primeira Turma, Rel.  Min.  Sérgio  Kukina,  julgado  em  14.12.2015,  AgRg  no  Ag  544.104/PR,  Rel.  Min.  Humberto  Martins,  Segunda  Turma,  DJ  28.8.2006;  AgRg  nos  EDcl  no  Ag  706.635/RS,  Rel.  Min.  Luiz  Fux,  Primeira  Turma,  DJ  28.8.2006;  AgRg  no  Ag  727.679/SC,  Rel. Min. José Delgado, Primeira Turma, DJ 8.6.2006; AgRg no  Ag 544.118/TO, Rel. Min.  Franciulli Netto,  Segunda Turma, DJ  2.5.2005;  REsp  438.797/RS,  Rel.  Min.  Teori  Albino  Zavascki,  Primeira Turma, DJ 3.5.2004; e REsp 445.452/RS, Rel. Min. José  Delgado, Primeira Turma, DJ 10.3.2003.   13.  Tese  firmada  para  efeito  de  recurso  representativo  da  controvérsia: "O artigo 3º, § 2º, III, da Lei n.º 9718/98 não teve  eficácia  jurídica,  de  modo  que  integram  o  faturamento  e  também o conceito maior de receita bruta, base de cálculo das  contribuições  ao  PIS/PASEP  e  COFINS,  os  valores  que,  computados como receita, tenham sido transferidos para outra  pessoa jurídica".  14.  Ante  o  exposto,  ACOMPANHO  o  relator  para  DAR  PROVIMENTO ao recurso especial da FAZENDA NACIONAL.  (REsp 1144469/PR; Relator: Napoleão Nunes Maia Filho; Relator  para o acórdão: Mauro Campbell Maques) (grifos não constam no  original)  Já  o  Supremo Tribunal Federal,  no RE 574.706­RG/PR,  julgou,  no dia 15.03.2017, no sentido de que:   O  Tribunal,  por  maioria  e  nos  termos  do  voto  da  Relatora,  Ministra  Cármen  Lúcia  (Presidente),  apreciando  o  tema  69  da  repercussão  geral,  deu  provimento  ao  recurso  extraordinário  e  fixou a  seguinte  tese:  "O ICMS não compõe a base de  cálculo  para a incidência do PIS e da Cofins".   Vencidos  os  Ministros  Edson  Fachin,  Roberto  Barroso,  Dias  Toffoli e Gilmar Mendes. Nesta assentada o Ministro Dias Toffoli  aditou seu voto. Plenário, 15.3.2017.  Fl. 50DF CARF MF Processo nº 10882.907216/2012­15  Acórdão n.º 3302­004.250  S3­C3T2  Fl. 7          6 (grifos não constam do original)  No  âmbito  do  regimento  interno  deste  Egrégio  Tribunal  Administrativo,  existe  previsão  normativa  em  seu  artigo  62,  anexo  II,  sobre  a  obrigatoriedade  de  se  observar  os  precedentes  em  sistema  de  repetitivos e/ou repercussão geral na análise dos casos:  RICARF  Art.  62.  Fica  vedado  aos membros  das  turmas  de  julgamento  do  CARF  afastar  a  aplicação  ou  deixar  de  observar  tratado,  acordo  internacional,  lei  ou  decreto,  sob  fundamento  de  inconstitucionalidade.   § 1º O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo  internacional, lei ou ato normativo:   (...)  II ­ que fundamente crédito tributário objeto de:  (...)  b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior  Tribunal de Justiça,  em sede de julgamento  realizado nos  termos  dos  arts.  543­B  e  543­C  da  Lei  nº  5.869,  de  1973,  ou  dos  arts.  1.036  a  1.041  da Lei  n  º  13.105,  de  2015  ­ Código  de  Processo  Civil,  na  forma  disciplinada  pela  Administração  Tributária;  (Redação dada pela Portaria MF nº 152, de 2016)   O  RICARF  prevê  o  requisito  da  decisão  definitiva  para  a  obrigatoriedade da aplicação do precedente; no caso em análise, o REsp  1.144.469/PR  transitou  em  julgado  em  10.03.2017  e  o  RE  574.706­ RG/PR  ainda  espera  a  modulação  de  seus  efeitos,  não  havendo,  portanto,  trânsito  em  julgado.  Logo,  deve­se  observar  a  decisão,  já  transitada em julgado, do Superior Tribunal de Justiça.  Em razão da obrigatoriedade por parte do conselheiro em aplicar  o  RICARF,  acima  exposto,  os  argumentos  da  Recorrente  de  desnecessidade de previsão legal para a exclusão do ICMS por respeito  ao  princípio  da  capacidade  contributiva  e  da  impossibilidade  de  considerar o ICMS como parte integrante do faturamento encontram­se,  desde  já,  fundamentados  com  a  aplicação  do  precedente  obrigatório.  Portanto, em conformidade com o REsp 1.144.469/PR, que firmou para  efeito de recurso repetitivo a tese de que: "O valor do ICMS, destacado  na  nota,  devido  e  recolhido  pela  empresa  compõe  seu  faturamento,  submetendo­se  à  tributação  pelas  contribuições  ao  PIS/PASEP  e  COFINS,  sendo  integrante  também do  conceito maior  de  receita  bruta,  base de cálculo das referidas exações", é negado provimento ao recurso  voluntário.  3. Conclusão  Por todo o exposto, conheço do recurso voluntário, mas, no mérito, nego  provimento."  Da mesma forma que no caso do paradigma, no presente processo o recurso  voluntário também foi apresentado tempestivamente.  Fl. 51DF CARF MF Processo nº 10882.907216/2012­15  Acórdão n.º 3302­004.250  S3­C3T2  Fl. 8          7 Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nego  provimento  ao  recurso  voluntário.  assinado digitalmente  Ricardo Paulo Rosa                                Fl. 52DF CARF MF

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Numero do processo: 10830.016637/2009-45
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Apr 11 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Jun 20 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 DECADÊNCIA. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. O reconhecimento do ágio não representa manifestação de fato imponível tributário. Diante disso, o prazo decadencial para a constituição do crédito tributário decorrente da redução indevida do resultado do exercício só se inicia após a amortização anual, e não com o registro original do ágio. DECADÊNCIA. INÍCIO DA CONTAGEM ANTERIORMENTE AO FATO GERADOR. IMPOSSIBILIDADE. A contagem do prazo decadencial, para efeitos do artigo 173, inciso I, do CTN, ou do § 4º do artigo 150 do referido Código, não pode ser iniciada antes da ocorrência do fato gerador do tributo. DECADÊNCIA. TERMO INICIAL.DECISÃO DO STJ NO REGIME DO ART. 543-C DO CPC. APLICABILIDADE. Nos termos da decisão do Superior Tribunal de Justiça no REsp nº 973.733, proferida a decisão no sentido de inaplicabilidade da multa qualificada, sendo comprovado ainda o pagamento antecipado (estimativas pagas), desloca-se a contagem do prazo decadencial para o artigo 150, §4º, do CTN, reconhecendo-se a decadência para fatos geradores ocorridos em 2003. DA MULTA QUALIFICADA. INAPLICABILIDADE. O não reconhecimento pelo Fisco do ágio gerado em operações realizadas dentro do mesmo grupo econômico, com a conseqüente glosa de sua amortização, não enseja, por si só, a aplicação da multa qualificada, quando os atos praticados revelam interpretação equivocada por parte do contribuinte quanto à legislação de regência. IMPOSSILIDADE DE CONCOMITÂNCIA ENTRE MULTAS DE OFÍCIO E ISOLADA. ESTIMATIVAS MENSAIS. A multa isolada pela não observância do regime de estimativa e a multa de ofício pelo não recolhimento do tributo devido ao final do exercício não podem ser aplicadas conjuntamente, em função da natureza de antecipação do tributo que possui a obrigação objeto da sistemática de apuração mensal. JUROS SOBRE MULTA. As multas proporcionais aplicadas em lançamento de ofício, por descumprimento a mandamento legal que estabelece a determinação do valor de tributo administrado pela Receita Federal do Brasil a ser recolhido no prazo legal, estão inseridas na compreensão do § 3º do artigo 61 da Lei nº 9.430/1996, sendo, portanto, suscetíveis à incidência de juros de mora à taxa Selic. JUROS DE MORA. TAXA SELIC. Nos termos da Súmula CARF nº 4, a partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008 ÁGIO. REORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA. FALTA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. INEFICÁCIA. A reorganização societária na qual inexista motivação outra que não a criação artificial de condições para obtenção de vantagens tributárias é inoponível à Fazenda Pública. Negada eficácia fiscal ao arranjo societário sem propósito negocial, restam não atendidos os requisitos para a amortização do ágio como despesa dedutível, impondo-se a glosa e a recomposição da apuração dos tributos devidos. ÁGIO. JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. RECOMPOSIÇÃO DO PATRIMÔNIO LÍQUIDO. RECÁLCULO DOS LIMITES DE DEDUTIBILIDADE. Uma vez assentada a ilegalidade do registro contábil do ágio gerado no interior do próprio grupo empresarial, seus efeitos sobre o patrimônio líquido devem ser expurgados, dando origem a novos limites para a dedutibilidade dos juros sobre o capital próprio. Verificado que os valores pagos superam os limites estabelecidos, correta a tributação da parcela indedutível. ÁGIO DE SI MESMO. INCONSISTÊNCIA. O ágio somente é admitido quando surgido em negócios entre partes independentes, condição necessária à formação de um preço justo para os ativos envolvidos. Nos casos em que seu aparecimento acontece no bojo de negócios entre entidades sob o mesmo controle, o ágio não tem consistência econômica ou contábil, o que obsta que se admitam suas consequências fiscais. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2008 MATÉRIA NÃO CONTESTADA. NÃO CONHECIMENTO. Na forma do artigo 18 do Decreto nº 70.235/1972, não se considera impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada.
Numero da decisão: 1301-002.278
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, (i) por unanimidade de votos, em não conhecer do recurso voluntário quanto à exclusão de ágio amortizado na base de cálculo do lucro real; (ii) por maioria de votos, na parte conhecida, em dar provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer a decadência para o ano-calendário 2003, reduzir a multa qualificada para 75% e afastar as multas exigidas isoladamente, vencidos os Conselheiros Flávio Franco Corrêa, Milene de Araújo Macedo e Waldir Veiga Rocha, que davam provimento parcial em menor extensão (afastando as multas isoladas exclusivamente relacionadas a diferenças de estimativas correspondentes aos fatos geradores ocorridos até maio de 2007) e os Conselheiros Marcos Paulo Leme Brisola Caseiro e Amélia Wakako Morishita Yamamoto (davam provimento parcial em maior extensão, afastando também os juros sobre multa e as exigências atinentes a juros sobre capital próprio) e o Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza (que dava provimento parcial em maior extensão, afastando também os juros sobre multa). Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza. (assinado digitalmente) Waldir Veiga Rocha - Presidente. (assinado digitalmente) Flávio Franco Corrêa - Relator. (assinado digitalmente) José Eduardo Dornelas Souza - Redator Designado. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Waldir Veiga Rocha, Flávio Franco Corrêa, José Eduardo Dornelas Souza, Roberto Silva Júnior, Marcos Paulo Leme Brisola Caseiro, Milene de Araújo Macedo e Amélia Wakako Morishita Yamamoto.
Nome do relator: FLAVIO FRANCO CORREA
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1301­002.278  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  11 de abril de 2017  Matéria  ÁGIO INTERNO  Recorrente  RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2002, 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008  DECADÊNCIA. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO.  O  reconhecimento  do  ágio  não  representa  manifestação  de  fato  imponível  tributário. Diante  disso,  o  prazo  decadencial  para  a  constituição  do  crédito  tributário  decorrente  da  redução  indevida  do  resultado  do  exercício  só  se  inicia após a amortização anual, e não com o registro original do ágio.  DECADÊNCIA. INÍCIO DA CONTAGEM ANTERIORMENTE AO FATO  GERADOR. IMPOSSIBILIDADE.  A  contagem  do  prazo  decadencial,  para  efeitos  do  artigo  173,  inciso  I,  do  CTN,  ou  do  §  4º  do  artigo  150  do  referido  Código,  não  pode  ser  iniciada  antes da ocorrência do fato gerador do tributo.  DECADÊNCIA.  TERMO  INICIAL.DECISÃO  DO  STJ  NO REGIME DO  ART. 543­C DO CPC. APLICABILIDADE.  Nos termos da decisão do Superior Tribunal de Justiça no REsp nº 973.733,  proferida a decisão no sentido de inaplicabilidade da multa qualificada, sendo  comprovado ainda o pagamento antecipado (estimativas pagas), desloca­se a  contagem  do  prazo  decadencial  para  o  artigo  150,  §4º,  do  CTN,  reconhecendo­se a decadência para fatos geradores ocorridos em 2003.  DA MULTA QUALIFICADA. INAPLICABILIDADE.  O  não  reconhecimento  pelo  Fisco  do  ágio  gerado  em  operações  realizadas  dentro  do  mesmo  grupo  econômico,  com  a  conseqüente  glosa  de  sua  amortização, não enseja, por si só, a aplicação da multa qualificada, quando  os atos praticados revelam interpretação equivocada por parte do contribuinte  quanto à legislação de regência.  IMPOSSILIDADE DE CONCOMITÂNCIA ENTRE MULTAS DE OFÍCIO  E ISOLADA. ESTIMATIVAS MENSAIS.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 83 0. 01 66 37 /2 00 9- 45 Fl. 5379DF CARF MF     2 A multa  isolada pela não observância do regime de estimativa e a multa de  ofício  pelo  não  recolhimento  do  tributo  devido  ao  final  do  exercício  não  podem ser aplicadas conjuntamente, em função da natureza de antecipação do  tributo que possui a obrigação objeto da sistemática de apuração mensal.  JUROS SOBRE MULTA.  As  multas  proporcionais  aplicadas  em  lançamento  de  ofício,  por  descumprimento a mandamento legal que estabelece a determinação do valor  de  tributo  administrado  pela  Receita  Federal  do  Brasil  a  ser  recolhido  no  prazo  legal,  estão  inseridas na  compreensão do  § 3º do  artigo 61 da Lei nº  9.430/1996, sendo, portanto, suscetíveis à incidência de juros de mora à taxa  Selic.   JUROS DE MORA. TAXA SELIC.  Nos termos da Súmula CARF nº 4, a partir de 1º de abril de 1995, os  juros  moratórios  incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria  da Receita Federal do Brasil são devidos, no período de inadimplência, à taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  Custódia  ­  SELIC  para  títulos federais.  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008  ÁGIO.  REORGANIZAÇÃO  SOCIETÁRIA.  FALTA  DE  PROPÓSITO  NEGOCIAL. INEFICÁCIA.  A reorganização societária na qual inexista motivação outra que não a criação  artificial de condições para obtenção de vantagens tributárias é inoponível à  Fazenda Pública. Negada eficácia  fiscal ao arranjo  societário  sem propósito  negocial, restam não atendidos os requisitos para a amortização do ágio como  despesa  dedutível,  impondo­se  a  glosa  e  a  recomposição  da  apuração  dos  tributos devidos.  ÁGIO.  JUROS  SOBRE  CAPITAL  PRÓPRIO.  RECOMPOSIÇÃO  DO  PATRIMÔNIO  LÍQUIDO.  RECÁLCULO  DOS  LIMITES  DE  DEDUTIBILIDADE.  Uma vez assentada a ilegalidade do registro contábil do ágio gerado no interior do  próprio  grupo  empresarial,  seus  efeitos  sobre  o  patrimônio  líquido  devem  ser  expurgados,  dando origem a novos  limites para a dedutibilidade dos  juros  sobre o  capital  próprio. Verificado que os valores pagos  superam os  limites  estabelecidos,  correta a tributação da parcela indedutível.  ÁGIO DE SI MESMO. INCONSISTÊNCIA.  O  ágio  somente  é  admitido  quando  surgido  em  negócios  entre  partes  independentes,  condição  necessária  à  formação  de  um  preço  justo  para  os  ativos envolvidos. Nos casos em que seu aparecimento acontece no bojo de  negócios entre entidades sob o mesmo controle, o ágio não tem consistência  econômica  ou  contábil,  o  que  obsta  que  se  admitam  suas  consequências  fiscais.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2008  MATÉRIA NÃO CONTESTADA. NÃO CONHECIMENTO.  Fl. 5380DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.380          3 Na  forma  do  artigo  18  do  Decreto  nº  70.235/1972,  não  se  considera  impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os membros  do  colegiado,  (i)  por  unanimidade  de  votos,  em não  conhecer do  recurso voluntário quanto  à  exclusão de  ágio  amortizado na base de  cálculo do  lucro real; (ii) por maioria de votos, na parte conhecida, em dar provimento parcial ao recurso  voluntário  para  reconhecer  a  decadência  para  o  ano­calendário  2003,  reduzir  a  multa  qualificada  para  75%  e  afastar  as  multas  exigidas  isoladamente,  vencidos  os  Conselheiros  Flávio  Franco  Corrêa,  Milene  de  Araújo  Macedo  e  Waldir  Veiga  Rocha,  que  davam  provimento  parcial  em  menor  extensão  (afastando  as  multas  isoladas  exclusivamente  relacionadas  a  diferenças  de  estimativas  correspondentes  aos  fatos  geradores  ocorridos  até  maio  de  2007)  e  os  Conselheiros  Marcos  Paulo  Leme  Brisola  Caseiro  e  Amélia  Wakako  Morishita  Yamamoto  (davam  provimento  parcial  em  maior  extensão,  afastando  também  os  juros sobre multa e as exigências atinentes a juros sobre capital próprio) e o Conselheiro José  Eduardo Dornelas Souza (que dava provimento parcial em maior extensão, afastando também  os  juros  sobre multa).  Designado  para  redigir  o  voto  vencedor  o  Conselheiro  José  Eduardo  Dornelas Souza.   (assinado digitalmente)  Waldir Veiga Rocha ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Flávio Franco Corrêa ­ Relator.  (assinado digitalmente)  José Eduardo Dornelas Souza ­ Redator Designado.  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Waldir Veiga Rocha,  Flávio  Franco  Corrêa,  José  Eduardo  Dornelas  Souza,  Roberto  Silva  Júnior,  Marcos  Paulo  Leme Brisola Caseiro, Milene de Araújo Macedo e Amélia Wakako Morishita Yamamoto.  Relatório  Trata­se  de  recurso  voluntário  interposto  por  Rigesa  Celulose  Papel  e  Embalagens  Ltda  para  desafiar  acórdão  da  DRJ/Campinas,  que  julgou  improcedente  impugnação apresentada em contestação aos  lançamentos de ofício  constituídos por autos de  infração de IRPJ e CSLL.  Pela clareza do relatório da Turma recorrida, às fls. 2.148/2.260, reproduzo­o  para, em seguida, adotá­lo:  “No corpo do Auto de  Infração do  IRPJ, a autoridade  fiscal  relata a  apuração das seguintes infrações:  Fl. 5381DF CARF MF     4 “001 ­ AMORTIZAÇÃO  IRPJ  ­  GLOSA  DE  VALORES  NAO  AMORTIZÁVEIS  LANÇADOS  EM  CONTA DE RESULTADO  Conforme demonstrado no Relatório de Ação Fiscal nº 00713/09/009, parte  integrante  e  indissociável  deste  Auto  de  Infração,  a  fiscalizada  utilizou­se  de  manobras societárias e contábeis para criar ilicitamente conta ativa de fundamento  inexistente,  registrando  esse  valor  na  conta  contábil  n°  "1350111  ­Ágio  s/Investimento".  Ato continuo, a fiscalizada passou a amortizar a referida conta em montantes  variáveis  anualmente  à  taxa  de  1/120  por  mês­calendário,  registrando  a  referida  amortização na conta contábil retificadora do ativo n° "1355101 ­ Ágio Trazido por  Incorporação".  Como  contrapartida  deste  lançamento,  lançou  em  conta  de  resultado  a  despesa  registrada  na  conta  contábil  n°  "4300008  ­ Despesa Amortização Ágio",  cujos valores são glosados anualmente abaixo.  Trata­se de simulação que reduziu as bases de cálculo do Imposto de Renda  da Pessoa Jurídica para os anos­calendário 2003 a 2007. São glosados (sic) abaixo  essas despesas de fundamento legal inexistente.  Foi aplicada a multa qualificada de 150%, tendo em vista a prática de atos  por parte dos representantes da fiscalizada que se enquadram, em tese, como crimes  contra a ordem tributária, previstos nos art. 1o e 2o da Lei n° 8.137/90.  [...]  002 ­ DESPESAS INDEDUTÍVEIS  IRPJ  ­  GLOSA  DO  CRÉDITO  EM  EXCESSO  DE  JUROS  SOBRE  O  CAPITAL PRÓPRIO  Conforme demonstrado no Relatório de Ação Fiscal nº 00713/09/009, parte  integrante  e  indissociável  deste  Auto  de  Infração,  a  fiscalizada  utilizou­se  de  manobras societárias e contábeis para criar ilicitamente conta ativa de fundamento  inexistente,  registrando  esse  valor  na  conta  contábil  n°  "1350111  ­Agio  s/Investimento".  Ato continuo, a fiscalizada passou a amortizar a referida conta em montantes  variáveis  anualmente  à  taxa  de  1/120  por mês  calendário,  registrando  a  referida  amortização na conta contábil retificadora do ativo n° "1355101 ­ Agio Trazido por  Incorporação".  Como  contrapartida  deste  lançamento,  lançou  em  conta  de  resultado  a  despesa registrada na conta contábil n° "4300008 ­ Despesa Amortização Ágio".  Essas  despesas  foram  totalmente  glosadas  e,  como  decorrência  do  lançamento  daquela  infração,  foi  recomposto  o  cálculo  mensal  das  despesas  creditadas a titulo de Juros sobre o Capital Próprio.  Tendo em vista o disposto no artigo 167, do Código Civil (Lei n° 10.406, de  10 de janeiro de 2002), foi desconsiderada de oficio a operação de criação de ágio  fictício pretendida pela fiscalizada,  traduzida materialmente pelo saldo contido na  conta contábil n° "1350111 ­ Agio s/Investimento" (anterior 1311112 em 2002) no  montante  de  R$  431.693.589,64  através  de  sua  reversão  contra  as  contas  de  Patrimônio Líquido  Fl. 5382DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.381          5 Outrossim,  foram  revertidas  todas  as  demais  congêneres  da  conta  contábil  1350111  para  efeito  de  cálculo  dos  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  para  então  proceder­se a aplicação da Taxa de Juros de Longo Prazo ­ TJLP e determinar­se o  montante  real  dessa  despesa  que  poderia  ter  sido  creditado  no  período  compreendido entre 01/2003 e 12/2008.  Foi  elaborada  planilha  anexa  a  este  Auto  de  Infração  denominada  "Demonstrativo de Apuração dos Juros  sobre o Capital Próprio  creditados/pagos  em  excesso  ­  2003  a  2008",  através  da  qual  foram  determinados  os  limites  de  crédito de despesas a título de Juros sobre o Capital Próprio a que estava sujeita a  fiscalizada, calculadas com base na TJLP.  Dessa maneira,  do  confronto  entre  os  valores  pleiteados  pela  fiscalizada  a  título de despesas com o crédito/pagamento de Juros  sobre o Capital Próprio e o  valor  calculado  desconsiderando­se  a  existência  de  ativos  fictícios  com  contrapartida  em  seu  Patrimônio  Líquido  foi  determinado  o  valor  da  glosa  de  valores creditados/pagos em excesso.  Trata­se de simulação que reduziu as bases de cálculo do Imposto de Renda  da Pessoa Jurídica para os anos­calendário 2003 a 2007. São glosados (sic) abaixo  essas despesas calculadas com suporte em ativo de fundamento legal inexistente.  Com relação a esta infração, foi aplicada a multa qualificada, tendo em vista  que para efetuar os cálculos dos Juros sobre o Capital Próprio a fiscalizada inflou  seu  Patrimônio  Líquido  mediante  a  inclusão  de  contrapartidas  provenientes  da  criação  de  ativos  fictícios  engendrados  mediante  simulação,  o  que,  em  tese,  caracteriza­se como crime contra a ordem tributária, previsto nos art. 1o e 2oda Lei  n° 8.137/90.  [...]  003  ­  EXCLUSÕES/COMPENSAÇÕES  NÃO  AUTORIZADAS  NA  APURAÇÃO DO LUCRO REAL  IRPJ  ­  EXCLUSÃO  INDEVIDA DO LUCRO REAL  ANUAL DE VALORES  NÃO AMORTIZÁVEIS  Conforme demonstrado no Relatório de Ação Fiscal nº 00713/09/009, parte  integrante  e  indissociável  deste  Auto  de  Infração,  a  fiscalizada  utilizou­se  de  manobras societárias e contábeis para criar ilicitamente conta ativa de fundamento  inexistente,  registrando  esse  valor  na  conta  contábil  n°  "1350111  ­Agio  s/Investimento".  Ato contínuo, a fiscalizada passou a amortizar a referida conta em montantes  variáveis  anualmente  à  taxa  de  1/120  por mês  calendário,  registrando  a  referida  amortização na conta contábil retificadora do ativo n° "1355101 ­ Ágio Trazido por  Incorporação ".  Como  contrapartida  deste  lançamento,  lançou  em  conta  de  resultado  a  despesa  registrada  na  conta  contábil  n°  "4300008  ­ Despesa Amortização Ágio",  cujos valores são glosados anualmente abaixo.  Ao final do ano­calendário 2008, a fiscalizada reverteu todos os lançamentos  efetuados  na  conta  contábil  n°  "4300008  ­ Despesa Amortização  Ágio"  e,  com  a  finalidade  de  obter  o  benefício  fiscal  pretendido,  lançou  em  livro  LALUR  a  totalidade do valor anteriormente registrado como despesa no ano­calendário 2008,  efetuando  EXCLUSÃO  na  apuração  do  Lucro  Real  Anual,  sob  o  histórico  Fl. 5383DF CARF MF     6 "Amortização  de  Ágio"  na  listagem  dos  ajustes  a  serem  efetuados  (folha  25  do  LALUR  2008)  e  sob  o  histórico  "3.09  ­  Reversão Provisão  Instr CVM349/01"  no  quadro de apuração do Lucro Real (folha 26 do LALUR 2008).  Trata­se de simulação que reduziu as bases de cálculo do Imposto de Renda  da Pessoa Jurídica para o ano­calendário 2008. É glosada abaixo essa EXCLUSÃO  de fundamento legal inexistente.  Foi aplicada a multa qualificada de 150%, tendo em vista a prática de atos  por parte dos representantes da fiscalizada que se enquadram, em tese, como crimes  contra a ordem tributária, previstos nos art. 1° e 2a da Lei n° 8.137/90.  [...]  004 ­ MULTAS ISOLADAS  MULTA  ISOLADA  ­  FALTA  DE  RECOLHIMENTO  DA  ESTIMATIVA  DO  IRPJ APURADA ATRA VÉS DE BALANCETES DE SUSPENSÃO/REDUÇÃO  Conforme demonstrado no Relatório de Ação Fiscal nº 00847/08/007, parte  integrante  e  indissociável  deste  Auto  de  Infração,  a  fiscalizada  utilizou­se  de  manobras societárias e contábeis para criar ilicitamente conta ativa de fundamento  inexistente,  registrando  esse  valor  na  conta  contábil  n°  "121001  ­  PERDA  INCORPORAÇÃO NMC­ AGIO NMC S/FMC".  Ato contínuo, a fiscalizada passou a amortizar a referida conta à taxa de 1/60  por  mês  calendário,  registrando  a  referida  amortização  na  conta  contábil  retificadora  do  ativo  n°  "121002  ­  AMORTIZ  PERDA  INCORPORAÇÃO  NMC­ AGIO NMC S/FMC".  Como  contrapartida  deste  lançamento,  lançou  em  conta  de  resultado  a  despesa  registrada  na  conta  contábil  n°  "599000  ­  AMORTIZ.  PERDA  INCORPORAÇÃO  NMC  ­  AGIO  NMC  S/  FMC",  cujos  valores  foram  glosados  individualmente  através  do  lançamento  neste  Auto  da  seguinte  infração  "IRPJ  ­  VALORES NÃO AMORTIZÁVEIS LANÇADOS EM CONTA DE RESULTADO".  Como decorrência desse lançamento, foi recomposta a apuração mensal dos  balancetes de suspensão/redução confeccionados pela fiscalizada com a finalidade  de reduzir o recolhimento mensal das estimativas do Imposto de Renda da Pessoa  Jurídica  para  os  anos­calendário  2004  a  2008,  conforme  demonstrado  no  "Demonstrativo  de  Apuração  da  Multa  Isolada  para  o  IRPJ"  anexa  ao  presente  Auto de Infração.  Foram apuradas as faltas de recolhimento dos valores dispostos nas colunas  18  e  19  do  "Demonstrativo  de Apuração da Multa  Isolada  para  o  IRPJ",  valores  sobre  os  quais  foi  calculada  multa  isolada  pelo  percentual  de  50%  (coluna  20),  conforme previsto no art. 44, § Io, inciso IV, da Lei n° 9.430/96, atual letra "b" do  inciso  II  do art.  44 da Lei n° 9.430/96,  com redação dada pelo art.  14 da Lei n°  11.488/07.  A MULTA ISOLADA sobre a  falta de recolhimento da estimativa/suspensão  tem por objetivo penalizar a fiscalizada por não recolher o tributo no momento em  que era devido e está prevista para ser aplicada mesmo nos casos em que o balanço  de encerramento do ano­calendário compute PREJUÍZO FISCAL.  A  presente  infração  é  conseqüência  da  prática  de  atos  por  parte  dos  representantes  da  fiscalizada  que  se  enquadram,  em  tese,  como  crimes  contra  a  ordem tributária, previstos nos art. 1° e 2° da Lei n° 8.137/90.  Fl. 5384DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.382          7 As  faltas  de  recolhimento  apontadas  no  "Demonstrativo  de  Apuração  da  Multa  Isolada  para  o  IRPJ"  são  decorrentes  do  computo  mensal  das  infrações  "IRPJ ­GLOSA DE VALORES NÃO AMORTIZÁVEIS LANÇADOS EM CONTA DE  RESULTADO",  "IRPJ  ­  EXCLUSÃO  INDEVIDA DO  LUCRO  REAL  ANUAL DE  VALORES NÃO AMORTIZÁVEIS" e "IRPJ ­ GLOSA DO CRÉDITO EM EXCESSO  DE JUROS SOBRE 0 CAPITAL PRÓPRIO".”  Contextualizando a apuração das  irregularidades, a autoridade  fiscal  elaborou o Relatório de Ação Fiscal de fls. 1.161/1.281 relatando o seguinte:  “30­Antes  de  analisarmos  os  negócios  jurídicos  que  geraram  redução  das  bases  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL  com  relação  ao  período  fiscalizado,  analisaremos o histórico de composição societária do grupo empresarial do qual a  fiscalizada faz parte.  31­Esse  estudo  faz­se  necessário  conquanto  revela  que  as  despesas  com  amortização  de  ágio  incorridas  pela  fiscalizada  durante  o  período  compreendido  dentro dos anos­calendário 2003 a 2008 são decorrentes de alterações contratuais  ocorridas  no  ano­calendário  2002  que  tinham  por  finalidade  criar  uma  situação  societária que possibilitasse à fiscalizada aproveitar os beneficios fiscais previstos  nos artigos 385 e 386 do RIR 1999 citados adiante.  [...]   No  caso  concreto,  vale  ressaltar  que  não  houve  qualquer  mudança  na  titularidade  das  quotas.  A  situação  reinante  antes  do  início  da  operação  permaneceu inalterada após o seu término.  Assim,  decompomos  a  seguir  os  procedimentos  societários  adotados  pelo  grupo empresarial do qual  faz parte a fiscalizada com a  finalidade de demonstrar  as irregularidades constatadas.  38­Pela ordem cronológica de confecção, utilizaremos para isso as seguintes  Alterações de Contratos  Sociais arquivadas  pela Meadwestvaco  do Brasil  Ltda.  e  pela RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA.:  • 01/03/1997 ­ Instrumento Particular de 10ª Alteração do Contrato Social da  "MeadEmbalagens  Ltda."  (Selo  de  Autenticidade  DW  N°  740684  a  740697,  de  29/07/1997)  ­  a Meadwestvaco  do Brasil  Ltda.  possuía  a  denominação de  "Mead  Embalagens  Ltda."  e  99,99%  das  quotas  da  empresa  pertenciam  ao  sócio Mead  Packing  International  Inc.,  e  0,01%  das  quotas  da  empresa  pertenciam  ao  sócio  MEAD SA INC., ambas pertencentes ao Grupo MEAD, com sede no estado de Ohio,  nos Estados Unidos. Esse Contrato Social vigorou durante um prazo superior a 5  (cinco) anos;  •  21/05/2001  ­  Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA."  (registro  na  JUCESP  n°  107.871/01­4,  de  11/06/2001) ­ esse Contrato Social revela que o sócio majoritário da fiscalizada é a  Shore Islands S.L. com participação de 99.99% de seu Capital Social;  • 29/04/2002 ­ 11a Alteração do Contrato Social da "Meadwestvaco do Brasil  Ltda." (registro na JUCESP n° 90.554/02­4, de 07/05/2002) ­ a empresa altera sua  denominação  social  para  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  e  permanece  como  propriedade  dos mesmos  sócios  quotistas  anteriores, Mead  Packing  International  Inc. (99,99%), e MEAD S.A. INC. (0,01%), ambos pertencentes ao grupo MEAD, o  qual estava nessa data em processo de fusão com o Grupo WESTVACO;  Fl. 5385DF CARF MF     8 • 31/07/2002 ­ Instrumento Particular de 12a Alteração do Contrato Social da  "Meadwestvaco do Brasil Ltda." (registro na JUCESP n° 191.250/02­8) ­ a empresa  continua a permanecer como propriedade dos mesmos sócios quotistas anteriores,  Mead Packing International Inc. (99,99%), e MEAD S.A. INC. (0,01%).  •  10/09/2002  ­  Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA."  (registro  na  JUCESP  n°  216.707/02­0)­  esse  Contrato  Social  revela  que  o  sócio  majoritário  da  fiscalizada  continua  sendo  a  Shore Islands S.L. com participação de 99,99% de seu Capital Social, a qual fazia  parte do recém fundido Grupo MEADWESTVACO;  17/10/2002 ­ Instrumento Particular de 13a Alteração do Contrato Social da  'Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda."  (registro  na  JUCESP  n°  53.944/02­8,  de  12/11/2002)  ­  a  empresa  continua  a  permanecer  como  propriedade  dos  mesmos  sócios  quotistas  anteriores,  Mead  Packing  International  Inc.  (99,99%),  e  MEAD  S.A.  INC.  (0,01%).,  os  quais  faziam  parte  do  recém  fundido  Grupo  MEADWESTVACO.  • 12/11/2002 ­ Instrumento Particular de 14ª Alteração do Contrato Social da  "Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda."  (registro  na  JUCESP  n°  237.282/02­1,  de  27/11/2002)  ­  as  quotas  da  empresa  são  transferidas  totalmente  para  a  empresa  Shore  Islands  S.L.  (o  mesmo  sócio  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA.), com sede em Ibanez de Bilbao, Bilbao, Espanha, empresa  também  pertencente  ao  grupo  MEADWESTVACO,  tal  como  seus  antigos  proprietários.  •  12/11/2002  ­  Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA."  (registro  na  JUCESP  n°  237.207/02­3,  de  21/11/2002)  ­esse  Contrato  Social  revela  que  o  sócio  majoritário  da  fiscalizada  continua  sendo  a  Shore  Islands  S.L.  com  participação  de  99,99%  de  seu Capital  Social.  Através  dessa  alteração,  a  fiscalizada  cria  uma  filial  no  endereço  Rua  Tabapuã, 41 ­ 2° andar ­ salas 21 a 28, Itaim Bibi, em São Paulo ­ SP, endereço no  qual já funcionava há mais de cinco anos a sede social da empresa Meadwestvaco  do Brasil Ltda.,  • 30/11/2002 ­ Instrumento Particular de 15a Alteração do Contrato Social da  "Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda."  (registro  na  JUCESP  n°  285.636/02­9,de  30/12/2002) ­ Em um sábado, dezoito dias depois de haver se tornado proprietária  majoritária  das  quotas  da  empresa,  a  Shore  Islands  S.L.  transfere  novamente  a  totalidade  das  quotas  da  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  para  a  empresa  MWV  Canada  Operations  Co.,  com  sede  em  Nova  Scotia,  Canada,  empresa  também  pertencente ao grupo MEADWESTVACO, tal como seus antigos proprietários.  • 30/11/2002 ­ Instrumento Particular de 16a Alteração do Contrato Social da  "Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda."  (registro  na  JUCESP  n°  285.637/02­2,  de  30/12/2002)  ­  No  mesmo  dia  da  alteração  social  anterior,  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  aumenta  seu  Capital  Social  de  R$  7.644.505,00  para  R$  748.670.395,00,  admite  um  novo  sócio  quotista  e  passa  a  ter  a  distribuição  de  quotas  de  70,46% de  propriedade  de MWV Canada Operations Co.  e  29,54%  de  propriedade  de  MWV  Consumer  &  Office  Products  Co..  Nessa  data,  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  recebe  como  integralização  de  Capital  Social  as  quotas majoritárias (99.99%) da fiscalizada avaliadas com ágio.  •  30/11/2002  ­  Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA."  (registro  na  JUCESP  n°  285.631/02­0,  em  30/12/2002) ­a fiscalizada registra a mudança de quotistas. O quotista majoritário  da  fiscalizada, Shore  Islands S.L.,  cede parte de  sua participação  social  para duas  empresas: ­ para o mesmo sócio da Meadwestvaco do Brasil Ltda., a empresa MWV  Canada  Operaiions  Co.  cede  20,41%  das  quotas  da  empresa  e  para  a  empresa  Fl. 5386DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.383          9 MWV Consumers & Office Products  cede  outras  8,52% das  quotas  da  empresa  e  permanece  com  participação  majoritária  de  71,06%  do  Capital  Social  da  fiscalizada;  •  30/11/2002  ­  Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA."  (registro  naJUCESP  n°  285.632/02­4,  em  30/12/2002)  ­a  fiscalizada  registra  nova  mudança  de  quotistas.  O  quotista  majoritário  da  fiscalizada,  Shore  Islands  S.L.,  cede  a  totalidade  restante  de  sua  participação social para as mesmas duas empresas para as quais  já havia cedido  parte da participação através da Alteração do Contrato Social anterior. A empresa  MWV Canada Operations  Co.  passa  a  deter  70,15%  das  quotas  da  empresa  e  a  empresa MWV Consumers & Office Products passa a deter 29,84% das quotas do  Capital Social da fiscalizada;  30/11/2002 ­ Alteração do Contrato Social da "RIGESA CELULOSE PAPEL  E EMBALAGENS LTDA." (registro na JUCESP n° 285.633/02­8, em 30/12/2002) ­a  fiscalizada  novamente  registra  a mudança de  quotista majoritário. No mesmo dia  em  que  se  tornaram  proprietárias majoritária  da RIGESA CELULOSE PAPEL E  EMBALAGENS  LTDA..  as  empresas  MWV  Canada  Operations  Co.  e  MWV  Consumers & Office Products  cedem a  totalidade de  sua participação no Capital  Social  da  fiscalizada  para  a  investidora  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda..  Porém,  permanecem  indiretamente  proprietárias  da  fiscalizada,  com  quotas  nas  mesmas  proporções às que já possuíam na Alteração de Contrato Social anterior, uma vez  que eram proprietárias diretas da Meadwestvaco do Brasil Ltda.;  •  01/12/2002  ­  Resolução  de  Quotistas  da  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  (registro  na  JUCESP  n°  285.638/02­6,  de  30/12/2002)  ­  domingo,  um  dia  após  a  aquisição  das  quotas  da  fiscalizada,  os  sócios  da  empresa  aprovam  sua  incorporação  por  sua  recém  investida  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA. e dão por extinta a empresa.  01/12/2002 ­ Alteração do Contrato Social da "RIGESA CELULOSE PAPEL  E EMBALAGENS LTDA." (registro na JUCESP n° 285.635/02­5, em 30/12/2002) ­ Em  um  domingo,  um  dia  após  a  última  Alteração  Contratual,  a  fiscalizada  incorpora  sua controladora, a Meadwestvaco do Brasil Ltda.,  e  volta a pertencer  aos  mesmos  proprietários  identificados  anteriormente,  há  duas  Alterações  Contratuais, na alteração de registro JUCESP n° 285.632/02­4;  III.I­ DA RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA.  39  ­ Através do exame da Alteração do Contrato Social da empresa Rigesa  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda,  CJPJ  45.989.050/0001­81,  datada  de  12/11/2002  (registro na JUCESP n° 237.207/02­3),  constatamos que a  fiscalizada  pertencia até aquele momento aos seguintes sócios estrangeiros:  >SHORE  ISLANDS S.L.,  com 217.772.979 quotas  de  seu Capital  Social  no  valor de R$ 217.772.979,00, com sede na cidade de Bilbao, Espanha.  > WESTVACO  SVITAVY,  SPOL.  SRO.,  com  21.779  quotas  de  seu  Capital  Social no valor de R$ 21.779,00 com sede na cidade de Svitavy, República Checa.  [...]  41  ­Através do exame das duas primeiras Alterações do Contrato Social da  empresa  Rigesa  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda.,  CNPJ  45.989.050/0001­81,  ocorridas em 30/11/2002 (registradas na JUCESP sob os números 285.631/02­0 e  Fl. 5387DF CARF MF     10 285.632/02­4)  em  adendo  ao  organograma  do  grupo  internacional  MEADWESTVACO para  o  ano­calendário  2002,  apresentado  pela  fiscalizada  em  17/08/2009  constatamos  que  a  fiscalizada  foi  transferida  pela  Shore  Islands  S.L.  para  suas  subsidiárias/controladas  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.  e  MWV  CANADA  OPERATIONS  CO.  em  duas  etapas,  terminando  por  se  retirar  do  controle  direto  da  empresa  na  alteração  contratual  285.632/02­4.  O  quadro  societário  da  fiscalizada,  dividido  em  217.794.758  quotas,  passou  a  ser  composto da seguinte maneira após essas duas alterações contratuais:  >MWV CONSUMER & OFFICE PRODUCTS CO.,  com 64.994.662 quotas  de  seu Capital  Social no valor de R$ 64.994.662,00 com sede na cidade de Nova  Scotia, Canada.  >MWV  CANADA  OPERATIONS  CO.,  com  152.778.317  quotas  de  seu  Capital Social no valor de R$ 152.778.317,00 com sede na cidade de Nova Scotia,  Canada.  > WESTVACO SV1TAVY, SPOL. S.R.O.,  com 21.779 quotas de  seu Capital  Social no valor de R$ 21.779,00 com sede na cidade de Svitavy, República Checa  [...]  43­Assim sendo, a Shore Islands S.L., proprietária majoritária da fiscalizada  desde  o  início  da  análise  de  seu  histórico  societário,  em  21/05/2001,  continuou  exercer  controle  sobre  a  fiscalizada  de  forma  indireta  através  dessas  novas  quotistas majoritárias  com  a  implantação  das  Alterações Contratuais  registradas  na JUCESP sob os números 285.631/02­0 e 285.632/02­4.  44­Essa situação societária perdurou, no entanto, somente durante o próprio  dia  30/11/2002,  quando  foi  confeccionada  uma  terceira  alteração  contratual,  registrada  na  JUCESP  sob  o  n°  285.633/02­8,  com  a  finalidade  de  transferir  99,99%  das  quotas  majoritárias  da  fiscalizada  para  sua  nova  proprietária  Meadwestvaco do Brasil Ltda.  45­Em 31/10/2002, antes de ter as suas quotas majoritárias transferidas para  a  investidora Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  a  fiscalizada  apresentava  a  seguinte  situação patrimonial:     RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA. (BALANCETE 31/10/2002) ATIVO ' PASSIVO Total Contas do Passivo R$ 202.443.401.16 PATRIMÓNIO LÍQUIDO Total Contas do Ativo R$ 511.775.701,72 Capital Social R$ 217.794.758,00 Doações e Subvenções R$ 25.225.313,15 Lucros Acumulados R$ 46.691.426,54 Lucros do Ano até 10/02 R$ 19.620.802,87 TOTAL DO PL R$ 309.332.300,56 III.II­ DA MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA.  46­A  MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.  (antiga  MEAD  Embalagens  Ltda),  inscrita  no  CNPJcom  o  n°  69.192.136/0001­47pertencia  ao  grupo  internacional MEAD e como consequência da fusão deste iniciada em 28/01/2002,  com  o  grupo  internacional  WESTVACO,  grupo  ao  qual  pertencia  a  fiscalizada,  passou a pertencer ao mesmo grupo empresarial internacional que a fiscalizada, o  grupo MEADWESTVACO.  Fl. 5388DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.384          11 47­A  MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.  ficava  localizada  à  Rua  Tabapuã,  41  ­  2°  andar  ­  salas  21  a  28,  Itaim  Bibi,  em  São  Paulo  ­  SP, mesmo  endereço  em  que  a  fiscalizada  constituiu  uma  filial  em  12/11/2002,  conforme  descrito  na  "Alteração  do  Contrato  Social  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA.",  registrada  na  JUCESP  sob  o  n°  237.207/02­3,  em  21/11/2002.  [...]  49­Através do exame do Instrumento Particular de 13a Alteração do Contrato  Social da "Meadwestvaco do Brasil Lida." (registro na JUCESP n° 53.944/02­8, de  12/11/2002), datada de 17/10/2002, constatamos que a empresa pertencia naquele  momento aos seguintes quotistas:  >Mead  Packing  International  Inc.,  com  7.644.504  quotas  de  seu  Capital  Social (99,99%) no valor de R$ 7.644.504,00, com sede na cidade de Dayton, Ohio,  Estados Unidos da América.  >MEAD S.A. INC., com 1 quota de seu Capital Social (0,01%) no valor de R$  1,00, com sede na cidade de Dayton, Ohio, Estados Unidos da América.  50­Através  do  exame  da  14a  Alteração  do  Contrato  Social  da  empresa  MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.,  CJPJ  69.192.136/0001­47,  datada  de  12/11/2002 (registro na JUCESP n° 237.282/02­1, de 27/11/2002), constatamos que  a  empresa  passou  a  pertencer  a  partir  daquele  momento  ao  seguinte  sócio  estrangeiro, com 100% de suas quotas:  >SHORE  ISLANDS,  S.L.,  com  7.644.505  quotas  de  seu  Capital  Social  no  valor de R$ 7.644.505,00, com sede na cidade de Bilbao, Espanha.  [...]  52­Examinando os Contratos Sociais das empresas Rigesa Celulose, Papel e  Embalagens  Ltda.  e MEADWESTVACO DO BRASIL  LTDA.  vigentes,  constata­se  que as duas pertenciam exatamente ao mesmo proprietário SHORE ISLANDS. S.L..  na  data  de  12/11/2002,  empresa  que  detinha  participações  aproximadamente  idênticas nas duas, respectivamente 99,99% na primeira e 100% na segunda.  53­Através do exame do Instrumento Particular da 15ª Alteração do Contrato  Social da empresa MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA., CJPJ 69.192.136/0001­ 47,  datada  de  30/11/2002  (registro  na  JUCESP  n°  285.636/029,  de  30/12/2002),  constatamos  que  a  participação  na  empresa  foi  transferida  da  empresa  SHORE  ISLANDS,  S.L.  para  outra  empresa  pertencente  ao  mesmo  grupo  MEADWESTVACO  e  passou  a  pertencer  a  partir  daquele  momento  ao  seguinte  sócio estrangeiro, com 100% de suas quotas:  > MWV CANADA OPERAT10NS CO., com 7.644.505 quotas de seu Capital  Social no valor de R$ 7.644.505,00, com sede na cidade de Nova Scotia, Canada.  55­Ainda  na  mesma  data  de  30/11/2002,  ocorreu  uma  segunda  alteração  contratual  na  empresa  em  análise,  a  qual  será  analisada  em  todos  os  seus  aspectos  e  suas  deliberações  no  tópico  seguinte.  Trata­se  do  Instrumento  Particular  da  16"  Alteração  do  Contrato  Social  da  empresa  MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.,  (registro  na  JUCESP  n°  285.637/02­2,  de  30/12/2002),  através do qual uma nova empresa foi admitida na sociedade, também pertencente  ao mesmo grupo MEADWESTVACO, ficando a empresa com a seguinte composição  societária:  Fl. 5389DF CARF MF     12 >MWVCONSUMER & OFFICE PRODUCTS CO., com 221.144.240 quotas  de  seu  Capital  Social  no  valor  de  R$  221.144.240,00  com  sede  em Nova  Scotia,  Canada.  >MWV  CANADA  OPERATIONS  CO.,  com  527.526.155  quotas  de  seu  Capital  Social no  valor de R$ 527.526.155,00  também com sede em Nova Scotia,  Canada.  56­Assim,  tem­se  que  o  grupo  estrangeiro  proprietário  direto  da  Rigesa  Celulose, Papel e Embalagens Ltda. até 30/11/2002 era o mesmo grupo que detinha  integralmente a MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA., através de empresas com  participações aproximadamente idênticas de respectivamente de 70,15% e 29,84%  na primeira e 70,46% e 29,54% na segunda.  57­ Esta participação societária na MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA.,  (...),  proporcionalmente  quase  idêntica  na  Rigesa  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda., perdurou somente por um dia, até o domingo, dia 01/12/2002:  [...]  58­Assim,  tem­se  que  o  grupo  estrangeiro  proprietário  da  RIGESA  CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA. até 30/11/2002 era o mesmo grupo  que detinha a Meadwestvaco do Brasil Ltda.. Essa situação societária perdurou até  01/12/2002,  quando  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  foi  incorporada  pela  fiscalizada.  59­Outro  ponto  a  observar  é  que  no  dia  31/10/2002,  através  do  balancete  levantado no encerramento mensal  imediatamente anterior à aquisição das quotas  da  fiscalizada,  a Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.,  apresentava  a  seguinte  situação  patrimonial, a qual demonstra que a empresa não possuía nitidamente capacidade  econômica para efetuar, com recursos próprios, a aquisição pretendida, e que, por  outro lado, passava por uma séria dificuldade financeira, possuindo um PASSIVO A  DESCOBERTO de R$ 11.515.833.56.  [...]  III.III ­ Da aquisição de 99,99% das quotas da RIGESA CELULOSE PAPEL  E EMBALAGENS LTDA. pela Meadwestvaco do Brasil Ltda.  60­Antevendo  uma  possível  oportunidade  de,  criando  um  "planejamento  fiscal" complexo, aproveitar­se dos benefícios contidos no Art. 386 do RIR 1999, o  grupo  estrangeiro  proprietário  da  fiscalizada  resolveu  criar  um  liame  entre  as  participações que possuía nas empresas MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA. e  Rigesa Celulose, Papel e Embalagens Ltda..  61­A  maneira  de  aproveitar­se  dos  benefícios  previstos  no  artigo  386  do  RIR/99 seria utilizar­se de uma "empresa veículo", que atuaria como base para a  criação de uma conta de ágio.  62­Assim,  o  grupo  MEADWESTVACO,  utilizou­se  da  empresa  MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA. para ser  essa  "empresa  veículo". Embora  operante e dotada de patrimônio, essa foi a empresa eleita para adquirir a Rigesa  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda.  por  um  valor  em  muito  superior  ao  de  sua  avaliação pelo critério da Equivalência Patrimonial.  63­Não  havendo  óbice  entre  negociadores,  já  que  a  fiscalizada  e  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  eram  de  propriedade  das  mesmas  empresas  estrangeiras,  iniciou­se a aquisição das quotas da  fiscalizada pela Meadwestvaco  do Brasil Ltda.  Fl. 5390DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.385          13 64­Em 30/11/2002, o grupo estrangeiro proprietário da  fiscalizada resolveu  "reorganizar" as participações que possuía nas empresas Meadwestvaco do Brasil  Ltda.  e RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA. manifestando  essa  vontade através do Instrumento Particular de 16" Alteração do Contrato Social da  "Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda."  (registro  na  JUCESP  n°  285.637/02­2,  de  30/12/2002) e da Alteração do Contrato Social da "RIGESA CELULOSE PAPEL E  EMBALAGENS  LTDA."  (registro  na  JUCESP  n°  285.633/02­8).  Esses  contratos  foram levados a registro na JUCESP em 30/12/2002.  65­Através  destas  alterações  contratuais  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  passou  a  figurar  como  proprietária  da  quase  totalidade  das  quotas  (99,99%)  da  fiscalizada pertencentes anteriormente às sócias estrangeiras MWV CONSUMER &  OFFICE PRODUCTS CO. e MWV CANADA OPERATIONS CO..  66­Documentalmente,  em  30/11/2002,  com  fundamento  Instrumento  Particular da 16"Alteração do Contrato Social da empresa MEADWESTVACO DO  BRASIL LTDA., (registro na JUCESP n° 285.637/02­2, de 30/12/2002), seus sócios  estrangeiros implementaram as seguintes medidas:  > A Meadwestvaco do Brasil Ltda., que até aquela alteração contratual era  100%  de  propriedade  de  MWV  Canada  Operations  Co.  admite  um  novo  sócio  quotista, a empresa MWV Consumer & Office Products Co.;  >A  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  aumenta  seu  Capital  Social  de  RS  7.644.505,00para RS 748.670.395,00;  >A Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  passa  a  ter  a  distribuição  de  quotas  de  70,46% de  propriedade  de MWV Canada Operations Co.  (527.526.155  quotas)  e  29,54%  de  propriedade  de MWV Consumer  & Office  Products  Co.  (221.144.240  quotas);  >A  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  recebe  como  integralização  de  Capital  Social  99,99% das  quotas majoritárias  da  fiscalizada  avaliadas  pelo  valor  de RS  741.025.890,00,  com  ágio  de  RS  431.693.589,64,  anteriormente  pertencentes  às  suas próprias quotistas MWV Canada Operations Co. e MWV Consumer & Office  Products Co..  >Na data de 30/11/2002, a Meadwestvaco do Brasil Ltda. efetuou o seguinte  lançamento contábil na folha 253 de seu Livro Diário N° 30 (registrado na JUCESP  em  24/03/2003  sob  o  n°  38824),  numerado  em  24,  25  e  26,  para  registrar  a  aquisição  das  quotas  da  fiscalizada  e  do  "ágio"  que  teria  suportado  na  "negociação", em contrapartida ao aumento de seu Capital Social:  Conta: 01312.002.00002­ INVESTIMENTO RIGESA (ATIVO PERMANENTE – Investimentos)  DÉBITO  CRÉDITO  (24) R$ 309.332.300,36   Histórico:  Doc.  008  Lançto.  do  Aumento  de  Capital  com  Investimento  na  Rigesa  cfe  Laudo  Econômico­Financeiro  pág.  65  de Nov/02,  preparado  por  Z3M  Venture Partners Ltda., e 16ª Alteração do Contrato Social de 30/11/02, registrado  na JUCESP sob o n° 285.635/02­2.  Conta: 01312.002.00003 ­ AGIO SOBRE INVESTIMENTO  DÉBITO CRÉDITO (25) R$ 431.693.589,64   Fl. 5391DF CARF MF     14 Histórico:  Doc.  008  Lancto.  do  Aumento  de  Capital  com  Investimento  na  Rigesa  cfe  Laudo  Econômico­Financeiro  pág.  65  de Nov/02,  preparado  por  Z3M  Venture Partners Ltda., e 16ª Alteração do Contrato Social de 30/11/02, registrado  na JUCESP sob o n° 285.635/02­2.  Conta: 02311.001.00001 ­ CAPITAL SUBSCRITO  DÉBITO CRÉDITO   R$ 741.025.890,00 (26) Histórico: Doc. 008 Lancto. do Aumento de Capital com Investimento  na Rigesa  cfe Laudo Econômico­Financeiro  pág.  65  de Nov/02,  preparado  por  Z3M  Venture  Partners  Ltda.,  e  16ª  Alteração  do  Contrato  Social  de  30/11/02, registrado na JUCESP sob o n° 285.635/02­2.  > Ou  seja,  as  quotas  da  fiscalizada  detidas  pela MWV Canada Operations  Co. e pela MWV Consumer & Office Products Co. que, avaliadas pelo método da  Equivalência Patrimonial teriam o valor de R$ 309.332.300.36. foram transferidas  ao  ativo  da Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  por  R$  741.025.890.00.  gerando  com  isso uma conta de ágio no valor de R$ 431.693.589.64.  67­Outros  procedimentos  adotados  pela  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  no  momento  em  que  adquiriu  a  participação  majoritária  de  99,99%  na  RIGESA  CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA. foram aqueles previstos no Art. 6o da  Instrução  CVM  N°  319,  de  3  de  dezembro  de  1999,  com  redação  dada  pela  Instrução  CVM  n°  349,  de  06  de  março  de  2001,  que  teriam  fundamentado,  posteriormente, a criação e manutenção da conta "1350112 ­ Provisão Instr CVM  349/01"  na  contabilidade  da  fiscalizada.  São  os  seguintes  os  dizeres  do  referido  artigo:  "Art.  6o  O montante  do  ágio  ou  do  deságio,  conforme  o  caso,  resultante  da  aquisição  do  controle  da  companhia  aberta  que  vier  a  incorporar  sua  controladora  será  contabilizado,  na  incorporadora, da seguinte forma:  [...]  ///  ­  em  conta  específica  do  ativo  diferido  (ágio)  ou  em  conta  especifica de resultado de exercício futuro (deságio) ­ quando o  fundamento  econômico  tiver  sido  a  expectativa  de  resultado  futuro (Instrução CVM n° 247/96, art. 14, §2°, alínea a).  [...]  §1° O registro do ágio referido no inciso I deste artigo terá como  contrapartida  reserva  especial  de  ágio  na  incorporação,  constante do patrimônio líquido, devendo a companhia observar,  relativamente  aos  registros  referidos  nos  incisos  II  e  III,  o  seguinte tratamento:  a)  constituir  provisão,  na  incorporada,  no  mínimo,  no  montante  da  diferença  entre  o  valor  do  ágio  e  do  beneficio  fiscal  decorrente  da  sua  amortização,  que  será  apresentada  como redução da conta em que o ágio foi registrado;  b)  registrar  o  valor  liquido  (ágio  menos  provisão)  em  contrapartida da conta de reserva referida neste parágrafo;  [...]  Fl. 5392DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.386          15 d)  apresentar,  para  fins  de  divulgação  das  demonstrações  contábeis,  o  valor  líquido  referido  na  letra  "a"  no  ativo  circulante e/ou realizável a longo prazo, conforme a expectativa  da sua realização", (grifou­se) 68­No momento  em  que  a Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  criou  a  conta  de  ágio,  já  prevendo  que  seria  incorporada  pela  fiscalizada  foi  obrigada  a  criar  a  conta de provisão relativa à Instrução CVM 349/2001, conforme previsto no §1° do  Art. I o   da Instrução CVM 319, de 03 de dezembro de 1999, com redação dada pela  Instrução  CVM  n°  320,  de  06  de  dezembro  de  1999,  levando­se  em  conta  as  seguintes características:  >Essa provisão tem como fundamento a diferença entre o benefício fiscal e o  montante do ágio gerado;  >Foi gerado ágio no montante de R$ 431.693.589,64 sendo que o benefício  fiscal desse ágio é de 25% relativo à redução do IRPJ e de 9% relativo à redução  da CSLL a serem lançados contra o resultado na contabilidade da incorporadora;  > Assim, a provisão constituída com relação ao ágio é de 66% (100% ­ 25% ­ 9%) do valor do ágio. Ou seja, uma provisão de R$ 284.917.769.16;  >Essa  provisão,  embora  afete  o  Lucro  Contábil  da  incorporada,  deve  ser  adicionada  ao  Lucro  Real  quando  de  sua  criação  e  excluída  do  Lucro  Real  da  Incorporadora na medida em que for sendo amortizada;  >Em resumo, é uma provisão inócua, pois não causa efeitos na apuração do  Lucro Real.  >A  efetiva  redução  do  Lucro  Real  ocorrerá  na  contabilidade  da  incorporadora pela inclusão integral no resultado da amortização do ágio.  69­Na  data  de  30/11/2002,  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  efetuou  o  seguinte  lançamento contábil, numerado em 27 e 28, nas  folhas 253 e 254 de  seu  Livro Diário N° 30  (registrado na JUCESP em 24/03/2003 sob o n° 38824) para  registrar  a  provisão  relativa  à  Instrução  CVM  349/2001,  fundamentada  na  diferença entre o benefício fiscal e o montante do ágio gerado aquisição das quotas  da fiscalizada:  Conta:  03241.001.00016  ­  INVESTIMENTO RIGESA  (DESPESA  ­  OUTRAS  DESPESAS  OPERACIONAIS  ­   DESPESAS COM PROVISÕES)  DÉBITO  CRÉDITO  (27) R$ 284.917.769,16   Histórico: Doc. 008 Provisão  instrução CVM 349/01,  ref. Aumento de Capital  com  Investimento  na  Rigesa  cfe  Laudo  Econômico­Financeiro  pág.  65  de  Nov/02,  preparado  por  Z3M  Venture  Partners  Ltda.,  e  16°  Alteração  do  Contrato Social de 30/11/02, registrado na JUCESP sob o n° 285.635/02­2.    Conta:  01312.002.00004­ PROV INSTRUÇÃO CVM 349/01  (ATIVO PERMANENTE ­ Investimentos)  DÉBITO  CRÉDITO    R$ 284.917.769,16 (28) Histórico: Doc. 008 Provisão instrução CVM 349/01, ref. Aumento de Capital com Investimento na Rigesa cfe Laudo Econômico­Financeiro pág. 65 de Nov/02, preparado por Z3M Venture Partners Ltda., e 16° Alteração do Contrato Social de 30/11/02, registrado na JUCESP sob o n° 285.635/02­2. Fl. 5393DF CARF MF     16 70­Resumindo,  como  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  e  a  RIGESA  CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA. pertenciam exatamente aos mesmos  proprietários e em quase idênticas participações, o negócio de aquisição das quotas  da RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA.  pela Meadwestvaco do  Brasil Ltda. foi feito em dois passos:  1º passo ­ as sócias canadenses MWV CANADA OPERATIONS CO. e MWV  CONSUMER & OFFICE PRODUCTS CO. efetuaram subscrição de Capital Social  da Meadwestvaco do Brasil Ltda.;  2o passo ­ as sócias canadenses MWV­ CANADA OPERATIONS CO. e MWV  CONSUMER & OFFICE PRODUCTS CO. entregaram a totalidade das quotas que  detinham  na  fiscalizada  para  integralizar  o  Capital  Social  subscrito  da  Meadwestvaco do Brasil Ltda.  71­Repise­se,  pois  é  um  detalhe  fundamental  na  presente  análise,  a  subscrição  do Capital  Social  da  empresa MEADWESTVACO DO BRASIL  LTDA.  previsto  para  ser  efetuado  pelas  empresas  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.  e  MWV  CANADA  OPERATIONS  CO.  foi  materializado  pela  entrega  por  parte  destas  duas  das  quotas  do  Capital  Social  que  possuíam  na  empresa Rigesa Celulose, Papel e Embalagens Ltda.  72­As  quotas  de  capital  da  empresa  Rigesa  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda.  não  foram  vendidas  à  empresa MEADWESTVACO DO BRASIL  LTDA.. Ou  seja,  não  houve  negociação  entre  partes  independentes  que  permitisse  a  um  comprador oferecer a um vendedor um montante financeiro superior ao existente no  patrimônio  líquido  da  empresa  negociada  devido  a  uma  expectativa  de  rentabilidade futura do negócio.  73­Em  valores,  tem­se  que,  quando  as  sócias  canadenses  MWV  CANADA  OPERATIONS  CO.  e  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.  integralizaram  o Capital  Social  da Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  com  as  quotas  que  possuíam  na  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA.,  atribuiram a estas quotas, avaliadas pela equivalência patrimonial em 30/11/2002  por  R$  309.332.300,36,  o  valor  mais  elevado  de  R$  741.025.890.00,  ou  seja,  exigindo  de  si  mesmas  um  ágio  de  R$  431.693.589.64.  Estas  quotas  foram  transferidas  indiretamente  para  elas  mesmas,  mediante  utilização  da  "empresa  veículo" MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA.  74­Nada  mais  foi  acrescentado  em  valores  monetários  para  se  efetivar  o  aumento do Capital Social na empresa MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA..  75­Não  houve  trânsito  algum  de  dinheiro  ou  quaisquer  outros  valores  monetários  ou  previsão  de  ganhos  com  investimentos  presentes  ou  futuros  nessa  subscrição.  Em  resumo,  não  se  criou  nada  novo  em  termos  econômicos  relativamente à situação societária que já existia previamente.  76­Não  houve  terceiros  externos  ao  grupo MEADWESTVACO  interessados  no  negócio  de  aquisição  da  participação  na  empresa  Rigesa  Celulose,  Papel  e  Embalagens Ltda., a qual simplesmente foi transferida entre empresas pertencentes  ao mesmo grupo econômico acabando por ficar sob o controle indireto das mesmas  empresas que anteriormente detinham seu controle direto.  77­Criou­se  com  essa  maquinação  societária  uma  conta  ativa  de  ágio  na  empresa Meadwestvaco do Brasil Ltda.. Ágio este relativo à simples majoração de  preço  das  quotas  anteriormente  detidas  diretamente  pela  MWV  CANADA  OPERATIONS  CO.  e  pela  MWVCONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.,  que  continuaram a ser de sua propriedade, porém, a partir desse momento, através de  sua controlada.  Fl. 5394DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.387          17 78­Evidencia­se  com  isso  o  fato  de  que  os  proprietários  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA.  utilizaram­se  da  empresa  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  como  "empresa  veículo"  para  criar  uma  conta  de  ágio  em  participações,  que  já  sabiam  de  antemão  que  seria  transferida  posteriormente para o ativo da fiscalizada mediante incorporação, com a finalidade  de amortizar esse ágio nos moldes previstos pelo art. 386, do RIR99.  79­Dessa feita, após a implementação de todas as resoluções contidas da 16"  Alteração do Contrato Social da empresa MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA.,  (registro  na  JUCESP  n°  285.637/02­2,  de  30/12/2002),  o  Balanço  Patrimonial  simplificado da empresa passou a ter a configuração abaixo em 30/11/2002:  MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA. BALANCETE 30/11/2002 (folhas 255 a 269 do Livro Diário n° 30 ­ OUT A DEZ/2002 ­ registro JUCESP n° 38824, de 24/03/2003) ATIVO  PASSIVO  TOTAL DAS CONTAS R$ 22.540.222,32  PATRIMÔNIO LÍQUIDO  Outras Contas do Ativo R$ 14.578.111,55   Investimento RIGESA R$ 309.332.300,36   Ágio s/ investimento R$431.693.589,64   Prov. Inst CVM 349/01 (R$284.917.769,16)    TOTAL DO ATIVO R$ 470.686.232,39 Capital Social R$ 748.670.395,00 Correção Mon. Capital R$ 959.196,72 Lucros Acumulados R$ 2.421.295,10 Prejuízos Acumulados(R$ 10.090.782,67) Prejuízo do Exercício(R$ 293.814.094,08) TOTAL DO PL RS 448.146.010,07 80­Após serem considerados os fatos que serão expostos no próximo tópico,  ficará  evidenciado  que  no  momento  em  que  foi  celebrada  a  16"  Alteração  do  Contrato  Social  da  empresa MEADWESTVACO DO BRASIL  LTDA.,  (registro  na  JUCESP  n°  285.637/02­2,  de  30/12/2002),  embora  nessa  alteração  estivesse  expressamente  previsto  em  seu  art.  4  (quatro)  que  a  sociedade  teria  o  prazo  indeterminado de duração, já havia, naquele momento, a intenção dos proprietários  da  empresa  de  extingui­la  mediante  sua  incorporação  pela  empresa  RIGESA  CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA.  81­Concomitantemente,  foi  celebrado  a  Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA."  (registro na JUCESP n°  285.633/02­8),  datada  da  mesma  data  de  30/11/2002  e  também  registrada  na  JUCESP em 30/12/2002, fazendo constar que a fiscalizada agora pertencia a novo  proprietário, a Meadwestvaco do Brasil Ltda., "retirando­se" as empresas que a ela  transferiram  as  suas  quotas,  a  MWV  CANADA  OPERATIONS  CO.  e  a  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.,  do  Canada.  Assim,  a  participação  societária nos quadros da fiscalizada passou a ter a seguinte configuração:  >MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.,  com  217.772.979  quotas  de  seu  Capital Social no valor de R$2 1 7.772.979,00.  > WESTVACO SVITA VY, SPOL. S.R. O., com 21.779 quotas de seu Capital  Social no valor de R$ 21.779,00 com sede na cidade de Svitavy, República Checa.  82­Como  já  foi  esclarecido,  o  grupo  estrangeiro  proprietário  da  RIGESA  CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA., era o mesmo grupo que controlava a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.,  com  participações  praticamente  idênticas.  E  esse  controle, exercido pelas empresas no exterior, continuou a ser exatamente o mesmo  após a manobra societária concretizada pela 16a Alteração do Contrato Social da  empresa  MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.,  (registro  na  JUCESP  n°  285.637/02­2,  de  30/12/2002)  epela  Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA  Fl. 5395DF CARF MF     18 CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA."  (registro  na  JUCESP  n°  285.633/02­8).  83­Resumindo, os sócios estrangeiros MWV CANADA OPERATIONS CO. e  MWV CONSUMER &  OFFICE  PRODUCTS  CO.,  que  anteriormente  detinham  o  controle  direto  da  fiscalizada,  passaram  a  exercer  exatamente  o mesmo  controle,  agora  de  forma  indireta,  através  da  "empresa  veículo"  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  84­Ou  seja,  nessas  modificações  societárias  citadas,  as  empresas  Rigesa  Celulose, Papel e Embalagens Ltda. e MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA. não  deixaram  de  pertencer  aos mesmos  proprietários MWV CONSUMER & OFFICE  PRODUCTS CO.  e MWV CANADA OPERATIONS CO.,  ou  à  antiga  proprietária  Shore Islands. S.L. ou ao mesmo grupo estrangeiro MEADWESTVACO.  [...]  III.IV ­ DA INCORPORAÇÃO ÀS AVESSAS  (Da  incorporação  da  investidora  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  pela  investida RIGESA CEL ULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA.)  86­Em  01/12/2002,  concretizando  a  situação  que,  em  tese,  geraria  para  a  fiscalizada o beneficio da dedução de despesas, conforme previsto no Art. 386 do  RIR  1999,  o  grupo  estrangeiro  proprietário  da  fiscalizada  resolveu  novamente  reorganizar as participações  societárias que possuía nas empresas Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  e  RIGESA CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA.  através  das seguintes deliberações, constantes da Resolução de Quotistas da Meadwestvaco  do Brasil Ltda. (registro na JUCESP n° 285.638/02­6, de 30/12/2002) e da Ata de  Reunião  dos  Sócios  e  da Alteração  do Contrato  Social  da  "RIGESA CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA."  (registro  na  JUCESP  n°  285.635/02­5,  em  30/12/2002), realizadas em 01/12/2002:  > Em 01/12/2002, a RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA.  absorveu  por  incorporação  a  empresa  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.,  sua  INVESTIDORA, efetuando lançamentos contábeis de incorporação, e tomando­se a  empresa resultante conforme disposto no quadro a seguir:        RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA. (INCORPORADORA)1 MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA. (INCORPORADA) EMPRESA RESULTANTE DA INCORPORAÇÃO 0,00 R$ 309.332.300,36 R$ 309.332.300.36 Investimento RIGESA Aglo S/ Investimento 0,00 R$431.693.589,64 R$431.693.589,64 Prov Inst CVM 349/01 0.00 (R$264.917.769,16) (R$ 284.917.769,16) Outras Contas do Ativo R$ 481.546.204,33 R$14.578.111.55 R$496.124.315,88 PASSIVO R$ 209.848.627,23 R$ 22.540.222,32 R$ 232.388.849,55   PATRIMÔNIO LIQUIDO ­01/12/2002   CAPITAL SOCIAL R$ 217.794.758,00 R$ 748.670.395,00 R$ 966.465.153,00 Reservas de Capital R$25.225.313,15 R$ 959.196,72 R$26.164.509,87 Lucros/Prejuizos Acumulados R$ 28.677.505,95 (R$301.483.581,65) (R$ 272.806.075.70) >  Após  a  incorporação  da  investidora  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.,  a  fiscalizada  cancelou  as  quotas  que  esta  possuía  da  própria  RIGESA CELULOSE  PAPEL E EMBALAGENS LTDA. contra a conta de  investimentos, no valor de R$  309.332.300.36, absorveu também o prejuízo contábil da incorporada, no valor de  (R$ 301.483.581.65) e criou uma reserva de Capital com o restante, representativa  do valor liquido (R$ 138.813.709,68) vertido na incorporação da Meadwestvaco do  Fl. 5396DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.388          19 Brasil Lida., passando a ser representada conforme o seguinte balancete levantado  em 31/12/2002:  RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA. BALANCETE 31/12/2002 {DIPJ 2003/2002­ND 0768853). ­­­­­­­­­­­ | PASSIVO TOTAL DAS CONTAS R$229.500.618,57 PATRIMÔNIO LÍQUIDO Outras Contas do Ativo R$ 494.390.725,63 Ágio sl investimento R$ 431.693.589,64 Prov. Inst CVM 349/01 (R$ 284.917.769,16) TOTAL DO ATIVO R$641.166.546.11 Capital Social R$ 217.794.758,00 Doações e Subvenções R$ 25.225.313,15 Reserva Capital Mead R$ 138.813.709,68 Lucros Acumulados R$ 29.832.146,71 TOTAL DO PL R$ 411.665.927.54 >Como  produto  da  incorporação,  a  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA.  chegou ao resultado almejado desde o momento  em que a  Meadwestvaco do Brasil Ltda. assumiu o  seu  controle acionário:  ­acrescentou ao  balanço da empresa um novo valor surgido da transação, que ficou localizado em  conta  de  ATIVO  DIFERIDO,  valor  este  relativo  ao  ágio  criado  ficticiamente  no  valor de RS 431.693.589.64;  > Analisando­se ainda o Balanço Patrimonial sintético acima conclui­se que  as  contas  de  ágio  foram  a  maior,  senão  a  única  contribuição  positiva  da  Meadwestvaco do Brasil Ltda. para o Patrimônio Líquido da RIGESA CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA.  tendo  em  vista  que  a  reserva  de  Capital  proveniente  da  incorporação  da  primeira  resultou  em  um  valor  de  RS  138.813.709.68.  inferior,  portanto,  ao  valor  de  ágio  liquido  da  Provisão  CVM  349/02, que montaria a RS 146.775.820.48;  >Contabilmente  conclui­se  que  para  obter  a  conta  de  ágio  pretensamente  amortizável proveniente da Meadwestvaco do Brasil Ltda., a RIGESA CELULOSE  PAPEL E  EMBALAGENS  LTDA.  foi  obrigada  a  suportar  uma  parte  negativa  do  negócio  em  "passivo  a  descoberto"  proveniente  da  empresa  incorporada  no  montante de R$ 7.962.110,80.  >Por fim, a RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA. passou a  abater de seus resultados operacionais a partir do mês de janeiro de 2003 o ágio  mensalmente amortizado pelo prazo projetado de 10 (dez) anos à razão prevista em  "Relatório de Avaliação Econômico­Financeiro" elaborado em novembro de 2002  pela consultoria Z3M Venture Partners Ltda..  87­A  partir  da  Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA."  (registro  na  JUCESP  n°  285.635/02­5,  em  30/12/2002),  realizada  em  01/12/2002,  após  extinguir  a  'empresa  veículo"  Meadwestvaco do Brasil Ltda., através da qual criou a conta de ágio em seu Ativo  Diferido,  a  fiscalizada  voltou  a  pertencer  exatamente  aos  mesmos  sócios  a  que  pertencia  antes  de  iniciar  as  manobras  contábeis  e  societárias,  observando  que  houve  apenas  uma  ínfima  redução  de  quotas  da MWV  CONSUMER &  OFFICE  PRODUCTS CO.  em  favor  da  sócia  quotista MWVCANADA OPERATIONS CO.,  passando a ter a seguinte composição societária:  Fl. 5397DF CARF MF     20 >  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.,  com  64.326.358  quotas de seu Capital Social no valor de R$ 64.326.358,00 com sede na cidade de  Nova Scotia, Canada.  >MWV  CANADA  OPERATIONS  CO.,  com  153.446.621  quotas  de  seu  Capital Social no valor de R$ 153.446.621,00 com sede na cidade de Nova Scotia,  Canada.  >  WESTVACO  SVITA  VY,  SPOL.  S.R  O.,  com  21.779  quotas  de  seu  Capital Social no valor de R$ 21.779,00 com sede na cidade de Svitavy, República  Checa.  88­Constata­se que o grupo estrangeiro proprietário da RIGESA CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA.,  permaneceu  o  mesmo  que  participava  da  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.,  com  praticamente  as  mesmas  participações  societárias  existentes  antes  da  compra  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA. pela empresa Meadwestvaco do Brasil Ltda.  89­Assim  sendo, após a  incorporação às avessas  levada a efeito através da  Resolução de Quotistas da Meadwestvaco do Brasil Ltda. (registro na JUCESP n°  285.638/02­6,  de  30/12/2002)  e  da Ata  de Reunião  dos  Sócios  e  da Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA."  (registro  na  JUCESP  n°  285.635/02­5,  em  30/12/2002),  ambas  datadas  de  01/12/2002,  passamos  a  ter  (...)  situação  final,  muito  semelhante  à  situação  inicialmente apontada (vide seção 111.1 deste Relatório de Ação Fiscal), sendo que  sequer  houve  alteração  no  número  de  quotas  totais  da  fiscalizada  ou  mesmo  alteração de seu Capital Social Subscrito:  [...]  IV ­ DO ÁGIO ­ FUNDAMENTAÇÃO LEGAL  90­O Art.  385 do Regulamento do  Imposto de Renda  (RIR 1999),  aprovado  pelo Decreto 3.000 de 26/03/99 prevê a hipótese de aquisição de investimento pelo  valor  superior  ao  calculado  através  da  metodologia  da  equivalência  patrimonial  nos seguintes termos:  [...]  91­0 Art. 386 do RIR 1999 prevê a hipótese de amortização do ágio que tenha  sido  formado  como  resultado  de  incorporação  de  empresas  que  possuam  investimentos  adquiridos  por  valor  superior  ao  calculado  através  da metodologia  da equivalência patrimonial:  [...]  V ­  DA IRREGULARIDADE APURADA  92­Analisando  a  situação  que  de  fato  levou  a  incorporação  da  "empresa  veículo" pela fiscalizada, conclui­se que esta última não se enquadra nas situações  previstas nos artigos 385 e 386.  93­Não  se  encontrando  devidamente  sob  o  amparo  na  legislação  fiscal  pretendida  (arts. 385 e 386 do RIR/99) a  fiscalizada  infringiu as próprias normas  fundamentais de contabilidade para conseqüentemente burlar a legislação do IRPJ  e  da CSLL,  reduzindo  suas  bases  de  cálculo  e  efetuando  a  criação  das  despesas  pretendidas com a amortização de ágio.  94­Nesse  tópico  analisaremos  o  Relatório  de  Avaliação  Econômico­ Financeira,  elaborado  pela  Z3M  Venture  Partners  Ltda.  e  o  Protocolo  de  Fl. 5398DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.389          21 Incorporação  bem  como  demonstraremos  pela  ótica  da  doutrina  contábil,  das  orientações  CPV,  CFC  e  CVMsobre  as  Normas  Contábeis,  do  direito  civil  e  da  norma  contábil,  a  conclusão  de  que  os  procedimentos  adotados  pela  fiscalizada  para criar essa conta fictícia de ágio carecem do próprio fundamento contábil para  existir.  [...]  V.l­DO RELATÓRIO DE AVALIAÇÃO ECONÔMICO­FINANCEIRA  96­Em  04/11/2002,  a  pedido  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA.  foi elaborado pela empresa Z3M Venture Partners Ltda. o  relatório de avaliação econômico­financeira do Grupo RIGESA.  97­Foi estimado através do referido relatório o cálculo do valor econômico  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA.,  baseado  em  sua  rentabilidade  futura  esperada,  com  fundamento  nas  premissas  de  mercado  e  operacionais que envolvem este cálculo.  98­Estão abrangidas ainda pelo relatório citado as atividades das empresas  controladas pela  fiscalizada: a empresa de  investimentos Bahia Azul, a Rigesa da  Amazônia S.A. e a Rigesa do Nordeste S.A.  99­Tal relatório de avaliação econômico­financeira serviu para referendar a  cessão  e  transferência  das  quotas  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA., de suas sócias majoritárias MWV CANADA OPERATIONS  CO.  e  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.  para  elas  mesmas,  indiretamente  através  da  "empresa  veículo"  MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.,  e  demonstra  através  de  cálculos  baseados  nos  dados  econômicos  e  contábeis  da  fiscalizada  uma  expectativa  de  rentabilidade que  a  empresa  poderia  ter projetada em dez anos no futuro, até 31/12/2012.  100­O ágio pago pelas empresas MWV CANADA OPERATIONS CO. e MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.  a  elas  mesmas  pelas  suas  próprias  quotas  detidas  da  empresa  fiscalizada  foi  fundamentado  integralmente  nesse  relatório de avaliação econômico­financeira.  101­Através  do  relatório  de  avaliação  econômico­financeira  a  empresa  de  Z3M  Venture  Partners  Ltda.  traçou  modelos  de  expectativa  de  rentabilidade  levando em conta os seguintes fatores:  o No caso de custo do capital próprio utilizou­se uma taxa de retorno para o  caso americano, na medida em que a aplicação deste modelo no Brasil é bastante  difícil, já que não existem parâmetros locais estáveis para a maioria das variáveis  que especificam o modelo;  o A taxa de juros foi estimada com risco zero, utilizando­se como parâmetro a  remuneração dos títulos do Tesouro Norte­Americano de 30 (trinta) anos;  o O prêmio de risco foi apurado com base no excesso de retorno do mercado  de capitais norte­americano;  o Foi  tomado um  índice beta que mediu o  risco de mercado em relação ao  mercado americano;  o Foi levada em conta a existência do Risco Brasil fixo de 6,4%.  Fl. 5399DF CARF MF     22 102­Como  pode  ser  demonstrado  pelas  passagens  retiradas  do  referido  relatório, trata­se de um cálculo de expectativas, por vezes comparadas a situações  bem divergentes das existentes no mercado nacional.  103­No entanto, em transações reais e existentes a simples existência de um  relatório  de  avaliação  econômico­financeira  não  é  peça  hábil  e  suficiente  para  definir­se o  valor  real de uma empresa no  tempo. Essa avaliação,  se  válida,  será  corroborada pelo mercado, é apenas um dos diversos fatores a serem considerados  para se chegar a um valor  final de uma transação, determinável basicamente por  meio  de  negociação  de  livre  iniciativa,  em  um  mercado  livre  e  aberto,  onde  nenhuma das partes tenha motivos especiais para comprar ou para vender e ambas  tenham bom conhecimentos dos fatos relevantes.  104 ­  A  utilização  desse  laudo  por  parte  da  fiscalizada  em  ajuste  com  a  "empresa veículo" demonstra, em tese, o dolo na pratica do ilícito por parte de seus  representantes  legais  que  adotaram  essa  fictícia  "engenharia  tributária"  para  praticar uma série de alterações societária nas quais:  >Não houve livre iniciativa na negociação;  >A  transferência  de  quotas  por  parte  dos  proprietários  da  empresa  fiscalizada para a "empresa veículo" não ocorreu em um mercado livre e aberto;  >As partes envolvidas no negócio de venda fictícia das quotas da fiscalizada  tinham um único motivo especial para ocultar as negociações do mercado, a ilícita  e pretendida SONEGAÇÃO FISCAL do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e da  Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.  V.II­DO PROTOCOLO DE INCORPORAÇÃO  105­  A  incorporação  da  "empresa  veículo"  ocorreu  no  domingo,  dia  01/12/2002, data em que a fiscalizada formalizou sua Alteração do Contrato Social  da 'RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA.", datada de 01/12/2002,  registrada  em  30/12/2002,  na  JUCESP  ­Junta  Comercial  do  Estado  de  São  Paulo, sob o n° 285.635/02­5.  106­  Referida  incorporação  foi  precedida  da  formalização  em  01  de  dezembro  de  2.002  do  PROTOCOLO  E  JUSTIFICAÇÃO  DE  MOTIVOS  DE  INCORPORAÇÃO  celebrado  entre  a  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA. e a MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA..  107­ Precedeu ainda a incorporação o LAUDO DE AVALIAÇÃO do acervo  líquido  da  empresa  MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.  para  fins  de  incorporação pela empresa RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA.,  elaborado pela empresa Ernst & Young e datado de 30 de novembro de 2002.  108­Tal LAUDO DE AVALIAÇÃO contém o Balanço da MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.  levantado  em  30  de  novembro  de  2002,  em  adendo  a  uma  descrição  sumária  de  todos  os  seus  bens,  direitos  e obrigações  e  avalia  o acervo  líquido da empresa em R$ 448.146.010.04.  109­Como pode ser visualizado pelo exame do referido Laudo, excluindo­se  os  efeitos  do  ágio  criado  artificialmente  na  contabilidade  da  empresa,  o  acervo  líquido  desta  reduz­se  drasticamente  a  R$  7.962.110,80  de  PATRIMÔNIO  LÍQUIDO NEGATIVO (PASSIVO A DESCOBERTO).  110­A referida incorporação é justificada no item I do citado PROTOCOLO  E JUSTIFICAÇÃO DE MOTIVOS DE INCORPORAÇÃO, nos seguintes termos:  Fl. 5400DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.390          23 " presente  operação  de  incorporação  faz  parte  de  um  projeto  de  reestruturação  societária  com  o  fim  de  proporcionar  uma  maior  eficiência  estratégica e melhor desempenho das atividades econômicas da INCORPORADA e  da INCORPORADORA, uma vez que a INCORPORADA é quotista majoritária do  capital  social da  INCORPORADORA, e, por conseguinte, acarretará um aumento  da  lucratividade,  já que reduzirá custos de natureza operacional, administrativa e  financeira".  "Por tais razões, a INCORPORADORA e a INCORPORADA têm o interesse  em unificar as suas atividades e entendem que esta proposta atende amplamente aos  seus interesses".  111­  Analisando  o  referido  documento,  podemos  tecer  as  seguintes  considerações sobre o Protocolo e Justificação de Motivos de Incorporação firmado  entre os administradores da RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA.  e os administradores da Meadwestvaco do Brasil Ltda., em 01/12/2002:    ­ Foi elaborado de maneira tão genérica que não estabelece quais seriam os  reais ganhos advindos para a fiscalizada devido a essa operação de incorporação;  Não  estabelece  como  as  atividades  das  duas  empresas  seriam  melhor  racionalizadas devido à incorporação;  ­ Não estabelece quais seriam as economias monetárias;  ­ Não estabelece reduções de custos com empregados ou logísticas;  ­  Não  estabelece  redução  de  custos  de  gerenciamento  e  comando  das  empresas;  ­ Não estabelece reduções de custos com a manutenção de instalações físicas,  prevendo expressamente em seu  item 2.4.1 que as instalações da INCORPORADA  serão  mantidas  no  mesmo  endereço  anterior  de  funcionamento,  local  em  que  a  fiscalizada  previamente  já  havia  criado  uma  filial  em  12/11/2002,  através  da  Alteração do Contrato Social da "RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS  LTDA." (registro na JUCESP n° 237.207/02­3, de 21/11/2002);  ­  Não  estabelece  de  que maneira  os  objetivos  sociais  das  duas  sociedades  seriam melhor alcançados devido à incorporação;  ­ Oculta em seu cerne, sem ao menos fazer a menor menção, o vultoso ganho  em  economia  do  recolhimento  IRPJ  e  da  CSLL  que  seria  obtido  na  operação,  através  da  amortização  de  valor  fictício  em  muito  superior  à  integralidade  dos  ativos da empresa;  ­  Serviu  apenas  para  dar  a  aparência  de  um  ato  legal  a  uma  simulação,  engendrada em seus mínimos detalhes  com a  finalidade de obter  indevidamente o  favor fiscal previsto no art. 7o. da Lei 9.532. de 1997 (art 386 RIR/1999).  [...]  V.IV  ­  DAS  ORIENTAÇÕES  EXPEDIDAS  PELO  COMITÊ  DE  PRONUNCIAMENTOS  CONTÁBEIS.  PELO  CONSELHO  FEDERAL  DE  CONTABILIDADE E PELA COMISSÃO DE VALORES MOBILIÁRIOS  [...]  Fl. 5401DF CARF MF     24 114­  De  acordo  com  o  "PRONUNCIAMENTO  TÉCNICO  CPC­04"  DO  COMITÊ DE PRONUNCIAMENTOS CONTÁBEIS:  "47.  O  ágio  derivado  da  expectativa  de  rentabilidade  futura  (goodwill')  gerado internamente não deve ser reconhecido como ativo.  48. Em alguns casos incorre­se em gastos para gerar benefícios econômicos  futuros, mas que não resultam na criação de ativo intangível que se enquadre nos  critérios  de  reconhecimento  estabelecidos  no  presente  Pronunciamento.  Esses  gastos  costumam  ser  descritos  como  contribuições  para  o  ágio  derivado  da  expectativa  de  rentabilidade  futura  (goodwill)  gerado  internamente,  o  qual  não  é  reconhecido  como  ativo  porque  não  é  um  recurso  identificável  (ou  seja,  não  é  separável nem advém de direitos contratuais ou outros direitos  legais) controlado  pela entidade que pode ser mensurado com segurança ao custo.  49. As diferenças entre valor de mercado da entidade e o valor contábil de  seu  patrimônio  líquido,  a  qualquer momento,  podem  incluir  uma  série  de  fatores  que  afetam  o  valor  da  entidade.  No  entanto,  essas  diferenças  não  representam  o  custo dos ativos intangíveis controlados pela entidade." (grifou­se)  115­De  acordo  com  o  "Resolução  n°  1.110/07",  do  Conselho  Federal  de  Contabilidade:  "120  O  reconhecimento  de  ágio  decorrente  de  rentabilidade  futura  gerado  internamente (goodwill interno) é vedado pelas normas nacionais e internacionais.  Assim, qualquer ágio dessa natureza anteriormente registrado precisa ser baixado."  (grifou­se)  116­Neste mesmo diapasão, temos o OFÍCIO­CIRCULAR/CVM/SNC/SEP n°  01/2007, de 14/02/2007, que, embora não tenha a propriedade coercitiva da norma,  consiste­se  em  um  norte  a  ser  seguido  pelas  empresas  no  trato  contábil,  a  qual  textualmente orienta (grifou­se):  "20.1.7 "Ágio" gerado em operações internas  A  CVM  tem  observado  que  determinadas  operações  de  reestruturação  societária  de  grupos  econômicos  (incorporação  de  empresas  ou  incorporação  de  ações) resultam na geração artificial de "ágio".  Uma das formas que essas operações vêm sendo realizadas, inicia­se com a  avaliação  econômica  dos  investimentos  em  controladas  ou  coligadas  e,  ato  contínuo, utilizar­se do resultado constante do laudo oriundo desse processo como  referência para subscrever o capital numa nova empresa. Essas operações podem,  ainda, serem seguidas de uma incorporação.  Outra forma observada de realizar tal operação é a incorporação de ações a  valor de mercado de empresa pertencente ao mesmo grupo econômico.  Em nosso entendimento, ainda que essas operações atendam integralmente os  requisitos  societários,  do  ponto  de  vista  econômico­contábil  é  preciso  esclarecer  que  o  ágio  surge,  única  e  exclusivamente,  quando  o  preço  (custo)  pago  pela  aquisição  ou  subscrição  de  um  investimento  a  ser  avaliado  pelo  método  da  equivalência  patrimonial,  supera  o  valor  patrimonial  desse  investimento.  E mais,  preço  ou  custo  de  aquisição  somente  surge  quando há  o  dispêndio  para  se  obter  algo de terceiros.  Assim, não há, do ponto de vista econômico, geração de riqueza decorrente  de  transação consigo mesmo. Qualquer argumento que não  se  fundamente nessas  assertivas econômicas configura sofisma formal e, portanto, inadmissível.  Fl. 5402DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.391          25 Não  é  concebível,  econômica  e  contabilmente,  o  reconhecimento  de  acréscimo  de  riqueza  em  decorrência  de  uma  transação  dos  acionistas  com  eles  próprios. Ainda que, do ponto de vista formal, os atos societários tenham atendido à  legislação  aplicável  (não  se  questiona  aqui  esse  aspecto),  do  ponto  de  vista  econômico, o registro de ágio, em transações como essas, somente seria concebível  se  realizada  entre  partes  independentes,  conhecedoras  do  negócio,  livres  de  pressões  ou  outros  interesses  que  não  a  essência  da  transação,  condições  essas  denominadas na literatura internacional como "arm's length".  Portanto,  é  nosso  entendimento  que  essas  transações  não  se  revestem  de  substância econômica e da  indispensável  independência entre as partes,  para que  seja passível de registro, mensuração e evídenciação pela contabilidade.".  V.V­DA ÓTICA DO DIREITO CIVIL  117­Através  dos  tópicos  "IV  ­  DO  HISTÓRICO  SOCIETÁRIO  DA  FISCALIZADA", "V ­ DO ÁGIO ­ FUNDAMENTAÇÃO LEGAL" e desse tópico "V ­  DA  IRREGULARIDADE APURADA"  foram  elucidados  a motivação  determinante  da criação de despesas por parte da  fiscalizada, bem como foi  traçada uma  linha  temporal,  a  fim  de  compor  todos  os  fatos  e  o  negócio  jurídico  realizado,  caracterizado como NEGÓCIO JURÍDICO SIMULADO, portanto, INVÁLIDO.  118­ Esse ato simulado é configurado ilícito, pois está enquadrado nos  artigos 167 e 187, do Código Civil (Lei n° 10.406, de 10 de janeiro de 2002)  os quais contemplam a legislação reguladora dos NEGÓCIOS JURÍDICOS e  que a seguir transcrevemos:  “Artigo 167. É nulo o negócio jurídico simulado, mas subsistirá  o que se dissimulou, se válido for na substância e na forma.  [...]    § 1º Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:   I  ­  aparentarem  conferir  ou  transmitir  direitos  a  pessoas  diversas  daquelas  às  quais  realmente  se  conferem,  ou  transmitem;  II ­ contiverem declaração, confissão, condição ou cláusula não  verdadeira;  III  ­  os  instrumentos  particulares  forem  antedatados,  ou  pós­ datados;    § 2º. Ressalvam­se os direitos de terceiros de boa­fé em face dos  contraentes do negócio jurídico simulado."    Art. 187. Também comete ato ilícito o titular de um direito que,  ao exercê­lo, excede manifestamente os limites impostos pelo seu  fim econômico ou social, pela boa­fé ou pelos bons costumes.  119­ Fica evidente por  todos os  fatos expostos no presente  relatório que os  proprietários  da  fiscalizada  nunca  tiveram  a  intenção  de  transferir  as  quotas  da  empresa  para  terceiros,  apenas  aparentando  formalmente  esse  fato  e,  com  isso,  excedendo manifestamente os  limites  impostos pelo  fim econômico das  transações  societárias, utilizando­se da má fé para concretizar seus objetivos.  [...]  V.VI­DA NORMA CONTÁBIL  Fl. 5403DF CARF MF     26 121­ A  norma de Direito Civil  torna  a  conduta  de manufatura  de  ágio  por  parte da fiscalizada um ato simulado, portanto, inválido.  [...]  129­ De imediato chama a atenção na definição legal que no diferido serão  lançadas as aplicações de recursos em despesas. Pela doutrina, os ativos diferidos  são despesas incorridas. Ambas convergem para o ponto em comum que o diferido é  formado por despesas já incorridas.  130­ Assim,  retornando à norma contábil,  temos que a  fiscalizada  infringiu  um dos pilares da Ciência Contábil, 'O Princípio da Competência' previsto no Art.  9o da Resolução CFC nº 750/93, do Conselho Federal de Contabilidade.  [...]  131­  No caso da  fiscalizada, o ágio  registrado em conta de ativo diferido,  não correspondeu a nenhuma das hipóteses que autorizassem a reconhecê­lo como  despesas  incorridas  e  que,  futuramente,  poderiam  ser  amortizadas.  E  isso  ocorreu,  essencialmente,  porque,  conforme  verificado,  a  incorporação  ocorreu  em  uma  operação  sem  o  sacrifício  de  ativos  ou  contra  uma  assunção de  dívidas.  Trata­se de uma inconsistência contábil.  V. VII­DA CONCLUSÃO  132­  Analisando o exposto cabe a conclusão de que a aquisição das quotas  da  fiscalizada  por  parte  da  "empresa  veiculo"  MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.  teve  por  fim  o  único  e  exclusivo  propósito  de  futuramente  fazer  esta  fictícia  investidora  ser  incorporada  pela  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA.  Tais conclusões tornam­se possíveis levando­se em consideração  ­ As declarações de vontade contidas nas Alterações de Contratos Sociais da  fiscalizada  e  de  sua  incorporada  descritas  no  tópico  "IV  ­DO  HISTÓRICO  SOCIETÁRIO  DA  FISCALIZADA"  ocultam  as  reais  intenções  contidas  nesses  documentos;  ­ As operações de aquisição de quotas da fiscalizada pela Meadwestvaco do  Brasil Ltda. e a posterior incorporação desta pela primeira revelam­se "operações  artificiais"  e  foram  organizadas  com  o  fim  específico  de  planejamento  tributário  sem base  legal,  visando diminuir o  recolhimento do  Imposto de Renda da Pessoa  Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido;   Houve  a  criação  do  que  podemos  denominar  de  "ágio  de  si  mesma",  na  medida em que as proprietárias da fiscalizada antes e depois do negócio simulado  permanecem as mesmas, não tendo havido quaisquer trânsitos monetários ou outras  espécies de negociações que pudessem resultar no pagamento, sob qualquer forma  mensurável,  de  ágio  por  uma  empresa  compradora  totalmente  independente  de  outra empresa vendedora;  ­ Todo esse procedimento deu­se através de 6 (seis) Alterações Contratuais e  uma Resolução de Incorporação que ocorreram no espaço de tempo de um final de  semana  com  a  finalidade  única  de  aproveitar  ao máximo  o  valor  do  ágio  criado  ficticiamente.  A conta de ágio não permaneceu 1 (um) dia sequer na 'empresa veículo" para  que não  tivesse que se sujeitar aos preceitos contábeis de amortização indedutível  previstos nos art. 327 e 391 do RIR/99, que seriam aplicáveis regularmente caso a  Fl. 5404DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.392          27 conta  de  ágio  tivesse  sido  gerada  licitamente  e  permanecido  por  mais  tempo  na  contabilidade da "empresa veículo".  134­ Cabe­nos neste momento, a seguinte reflexão:  ­ como uma empresa, que vinha apresentando sucessivos e cada vez maiores  prejuízos, com um Patrimônio Líquido negativo (passivo a descoberto) de vultosos  RS 7.962.110,80, "de repente", toma­se sócia proprietária de uma grande empresa,  passando a deter uma participação de capital de RS 741.025.890.00  (setecentos e  quarenta e um milhões, vinte e cinco mil, oitocentos e noventa reais)? Como isto é  possível? E para quê isto foi feito?  135­Essas  indagações  podem  ser  respondidas  se  levarmos  em  conta  que  a  concretização do negócio nos moldes descritos somente tornou­se possível uma vez  que:  ­ Os  sócios  da MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA.  eram os mesmos  da  RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA.;  ­  Os  representantes  e  procuradores  dos  sócios  estrangeiros  da  MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.  e  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA., são as mesmas pessoas.  ­ A cessão e transferência das quotas não ocasionam nenhum risco, uma vez  que  as  quotas  permanecem  em  "poder"  do  seu  verdadeiro  e  original  dono,  não  chegando  a  serem  transmitidas  a  outro,  pelo  simples  fato  de  que  não  existe  um  terceiro na negociação;  136­Uma interpretação histórica do art. 386 do RIR/99 em contraposição às  condutas  descritas  acima,  adotadas  pela  fiscalizada,  demonstra  que  estas  vão  os  negócios  jurídicos  válidos,  que  contassem  com  o  efetivo  pagamento  de  ágio  pela  aquisição  de  participações  societárias,  para  dar  maior  dinamismo  ao  mercado,  possibilitando a  reestruturação das  empresas  e  o  seu  fortalecimento  econômico  e  financeiro.  137­ Tendo em vista os fatos arrolados neste Relatório, concluímos que não  houve  um  terceiro  envolvido  na  negociação,  que  efetivamente  tenha  suportado  o  ônus  financeiro  da  transação  que  deu  origem  à  formação  do  ágio,  portanto,  a  R1GESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA. ou suas sócias estrangeiras  não  suportaram  nenhum  ônus  financeiro  com  as  transações  de  suas  próprias  quotas,  que  estavam  em  poder  da  MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.,  incorporada em 01/12/2002.  138­Como corolário dessas constatações, temos que inexistiu de direito valor  a ser amortizado a título de "ágio por incorporação", escriturado na contabilidade  da  fiscalizada  em  conta  de  ativo  n°  1350111  ­  "Ágio  sobre  Investimentos Mead".  Portanto, as despesas decorrentes da amortização dessa conta, muito mais do que  indedutíveis, são inexistentes.  [...]  158­As  despesas  de  amortização  de  ágio  tal  qual  lançadas  pela  fiscalizada  são  consideradas  desnecessárias  à manutenção das atividades  da  empresa,  e não  são amortizáveis, não tendo o amparo legal dos ditames previstos do artigo 324 ao  327 do RIR/99, transcritos abaixo:  [segue a transcrição]  Fl. 5405DF CARF MF     28 159­ Da leitura da legislação exaustiva acima, constata­se que não há valor a  ser recuperado mediante amortização, uma vez que:  ­  não   houve aplicação de recursos monetários para a geração do pretenso  Ativo Diferido: nem em despesas, tampouco em aplicações de capital;  ­  Os  valores  fictícios  registrados  como  ativo  pela  fiscalizada  na  conta  contábil  n°  1350111  não  poderão  contribuir  para  a  formação  do  resultado  da  empresa uma vez que inexistiram de fato:  ­  A  conta  contábil  1350111  não  registra  a  inversão  financeira  em  bens  ou  direitos intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens  fabricados ou vendidos pela empresa;  ­ A fiscalizada não incorreu em custo algum com sua reestruturação, uma vez  que sua estrutura permaneceu inalterada, passando a incorporada a continuar em  operação como uma filial da incorporadora;  ­  A  fiscalizada  não  sofreu  dispêndios  com  sua  reorganização,  uma  vez  que  não promoveu quaisquer alterações em sua organização;  ­ A fiscalizada não promoveu quaisquer espécies de modernizações derivadas  da  incorporação  da  empresa  veículo,  uma  vez  que  seu  processo  produtivo  não  apresentou quaisquer alterações decorrentes desse procedimento;  160­A despesa de amortização de ágio segue a mesma lógica que a despesa  de  depreciação.  Para  que  ela  incorra  contabilmente,  é  necessário  que  haja  uma  abdicação de ativos ou a contratação de passivos. Quando uma empresa paga um  sobrepreço  pelas  quotas  de  outra,  o  custo  de  aquisição  (saída  de  caixa)  desembolsado corresponde ao sacrifício necessário à entrada, em seu ativo, de um  investimento  (patrimônio  líquido da  investida)  e de um ágio  (mais­valia paga por  ele). A despesa de amortização do ágio representa a alocação do sobrepreço pago  ao longo da vida útil do ágio, em obediência ao regime de competência.  161­Admitir­se  a  dedução  deste  suposto  ágio  seria  admitir  que  qualquer  empresa, embasada no art. 7° da Lei 9.532, poderia, a qualquer  tempo, reavaliar  suas  próprias  quotas,  constituindo  nova  empresa  para  adquiri­la  com  ágio  ou  mesmo utilizando­se para isso de empresa preexistente e, ato continuo,  incorporá­ la, aproveitando o ágio de si mesma.  162­Em  resumo,  as  práticas  adotadas  pela  fiscalizada  afrontam  o  ordenamento  jurídico  contábil,  tributário,  civil  e  penal,  reduzindo  ilicitamente  as  bases de cálculo do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e da Contribuição Social  sobre o Lucro Líquido, razão pela qual procede­se à glosa total dessas despesas.  163­Fica recomposto por meio desses Autos de Infração do IRPJ e da CSLL o  Lucro  Real  da  fiscalizada,  base  de  cálculo  do  tributo  e  da  contribuição  e  fica  caracterizada a sonegação fiscal pretendida pela empresa, a qual ficará sujeita ao  tramite imposto quanto à prática de crimes contra a ordem tributária.  VII.II  ­ EXCLUSÃO  INDEVIDA DO LUCRO REAL ANUAL DE VALORES  NÃO AMORTIZÁVEIS  164­Em  31/12/2008.  a  fiscalizada  efetuou  alteração  na  sistemática  da  redução  das  bases  de  cálculo  do  IRPJ  e  da CSLL  devido  à  amortização  do  ágio  gerado na incorporação da empresa MEADWESTVACO DO BRASIL L TDA.  165­Nesta  data,  as  quatro  contas  1350111  ­  Ágio  s/Investimento  (DEVEDORA);  1350112  ­  Provisão  Instr  CVM  349/01  (CREDORA);  1355101  ­  Agio  Trazido  por  Incorporação  (CREDORA  ­  retificadora  da  conta  contábil  Fl. 5406DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.393          29 1350111) e; 1355102 ­ Reversão Reverva Instr 349/01 (DEVEDORA ­ retificadora  da  conta  contábil  1350112);  tiveram  seu  saldo  ZERADO,  passando  o  resultado  liquido  da  união  dessas  quatro  contas  contábeis  a  compor  a  débito  as  contas  contábeis:  ­ 01131500 ­ IR Diferido (CURTO PRAZO);  ­ 01240201 ­ IR Diferido ­ INCORPOR (LONGO PRAZO);  166­Através  dessas  duas  contas  contábeis  a  fiscalizada  passou  a  controlar  contabilmente  a  curto  e  a  longo  prazos  o  pretendido  beneficio  fiscal  restante  do  ágio gerado pela incorporação da empresa MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA..  Ou seja, 25% (IRPJ) + 9 %  (CSLL) do encontro das contas 1350111 e 1355101.  167­Para  o  ano­calendário  2008,  embora  os  lançamentos  tenham  sido  efetuados durante todo o ano­calendário na conta de despesas '4300008. ­Despesa  Amortização Ágio",  quando  do  fechamento  do  resultado,  em  31/12/2008,  referida  conta teve seus valores totalmente revertidos, passando a fiscalizada a utilizar­se da  conta "8000002 Provisão para IR ­Diferido" para registrar os benefícios tributários  devido  a  criação  do  ágio,  que  a  partir  de  então  deixou  de  compor  o  seu  Ativo  Diferido.  168­Ressalta­se que os valores lançados na conta "8000002 Provisão para IR  ­Diferido"  são  meros  reconhecimentos  contábeis,  não  compondo  o  resultado  da  fiscalizada para fins de apuração do Lucro Real Anual no ano­calendário 2008.  169­Para  o  ano­calendário  2008,  as  despesas  com  a  amortização  do  ágio  alcançavam o montante de R$ 45.745.740,74 quando foram totalmente revertidas.  170­Com  a  finalidade  de  obter  o  beneficio  fiscal  pretendido,  a  fiscalizada  lançou  em  livro LALUR e  em  seus  controles  de  apuração da Base  de Cálculo  da  CSLL  a  totalidade  do  valor  anteriormente  registrado  como  despesa  no  ano­ calendário 2008, efetuando EXCLUSÃO na apuração do Lucro Real Anual, sob o  histórico "Amortização de Ágio" na listagem dos ajustes a serem efetuados (folha 25  do LALUR 2008) e sob o histórico "3.09 ­ Reversão Provisão Instr CVM349/01" no  quadro de apuração do Lucro Real (folha 26 do LALUR 2008).  171­ O Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto 3.000 de  26/03/99, assim dispõem em seus artigos 247 e em relação às exclusões da base de  cálculo do IRPJ e da CSLL:  [...]  172­Conforme  artigos  já  citados  no  presente  Relatório  de  Ação  Fiscal,  as  exclusões  a  título  de  amortização  de  ágio  lançadas  pela  fiscalizada  para  o  ano­ calendário  2008 não  têm o  devido  respaldo  legal  no Regulamento  do  Imposto  de  Renda  (RIR/99)  nem  nas  disposições  contidas  nas  leis  comerciais  disciplinadoras  dos registros contábeis.  173­A  EXCLUSÃO  na  apuração  do  Lucro  Real  Anual,  sob  os  históricos  "Amortização  de  Ágio"  e  "3.09  ­  Reversão  Provisão  Instr  CVM  349/01  "não  se  enquadram nos preceitos de amortização contidos nos arts. 324 ao 327 do RIR/99.  E  novamente  o  mesmo  fato  ocorrendo  com  relação  ao  registro  do  ágio  que  fundamentou o cálculo dessa exclusão, o qual não se enquadra no artigo 385 e 386  do mesmo RIR/99.  Fl. 5407DF CARF MF     30 174­Por  conseguinte,  não  procede  a  exclusão  de  amortizações  fictícias  de  ágio no aporte de R$ 45.745.740,74,  lançadas pela  fiscalizada em livro LALUR e  em seus controles de apuração da Base de Cálculo da CSLL no dia 31/12/2008.  175­Todo  e  qualquer  lançamento  de  exclusão  ao  Lucro  Real  Anual  está  sujeito  ao  princípio  da  legalidade  estrita  e  somente  a  lei  formal  expressa  é  que  poderá  determinar  o  seu  cabimento.  Ao  contribuinte  não  é  dado  arvorar­se  no  direito  de  amortizar  valores  nunca  desembolsados  se  esse  benefício  não  é  preconizado na lei.  176­Para o ano­calendário 2008, a EXCLUSÃO pretendida pela  fiscalizada  na apuração do Lucro Real Anual, sob os históricos "Amortização de Agio" e "3.09  ­ Reversão Provisão Instr CVM 349/01" chocam­se frontalmente contra a legislação  contábil,  tributária,  civil  e  penal,  reduzindo  ilicitamente  as  bases  de  cálculo  do  Imposto  de  Renda  da  Pessoa  Jurídica  e  da  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido, razão pela qual procede­se sua glosa total.  177­Com relação a esta infração, será aplicada a multa qualificadajendo em  vista  a  prática  de  atos  por  parte  dos  representantes  da  fiscalizada  que  se  enquadram, em tese, como crimes contra a ordem tributária, previstos nos art. 1 ° e  2oda Lei n° 8.137/90.  VII.III  ­  GLOSA  DO  CRÉDITO  EM  EXCESSO  DE  JUROS  SOBRE  O  CAPITAL PRÓPRIO  178­0  pagamento  de  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  está  disciplinado  pelo  artigo 347 do Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto n° 3.000,  de 26/03/1999 transcrito abaixo (grifou­se):  Art.  347.  A  pessoa  jurídica  poderá  deduzir,  para  efeitos  de  apuração  do  lucro  real,  os  juros  pagos  ou  creditados  individualizadamente  a  titular,  sócios  ou  acionistas,  a  título  de  remuneração do capital próprio, calculados sobre as contas do  patrimônio líquido e limitados à variação, pro rata dia, da Taxa  de  Juros  de Longo Prazo  ­  TJLP  (Lei  n°  9.249,  de  1995,  art.  9o).  § 1o O efetivo pagamento ou crédito dos juros fica condicionado  à existência de lucros, computados antes da dedução dos juros,  ou de lucros acumulados e reservas de lucros, em montante igual  ou  superior  ao  valor  de  duas  vezes  os  juros  a  serem pagos  ou  creditados (Lei n° 9.249, de 1995, art. 9o, § l°,e Lei n° 9.430, de  1996, art. 78).  § 2° Os juros ficarão sujeitos à incidência do imposto na forma  prevista no art. 668 (Lei n° 9.249, de 1995, art. 9o, § 2o).  § 3o O valor dos juros pagos ou creditados pela pessoa jurídica,  a título de remuneração do capital próprio, poderá ser imputado  ao valor dos dividendos de que trata o art. 202 da Lei n° 6.404,  de  1976,  sem  prejuízo  do  disposto  no  §  2o  (Lei  n°  9.249,  de  1995, art. 9o, § 7o).  §  4o  Para  os  fins  de  cálculo  da  remuneração  prevista  neste  artigo, não será considerado o valor de reserva de reavaliação  de  bens  ou  direitos  da  pessoa  jurídica,  exceto  se  esta  for  adicionada na  determinação da  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda  e  da  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido  (Lei  n0  9.249, de 1995, art. 9º, § 8º). Fl. 5408DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.394          31 179­  Em  27/10/2009,  através  de  missiva  formal  datada  de  26/10/2009,  a  fiscalizada demonstrou ter efetivamente creditado e/ou pago os seguintes valores a  título  de  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  para  o  período  de  01/2003  a  12/2008,  utilizando­se para cálculo dos seguintes montantes de Patrimônio Líquido iniciais:  Ano‐calendário Juros sobre o Capital Próprio creditado/pago Patrimonio Liquido utilizado para calculo ﴾valores iniciáis em 31/12 do ano‐calendário anterior﴿ 2003 R$ 48.037.000,00  R$ 411.665.927,54  2004 R$52.435.000,00  R$ 482.480.087,66  2005 R$75.719.800,00  R$ 738.229.074,19  2006 R$ 64.222.000,00  R$ 851.531.665,35  2007 R$ 55.335.800,00  R$ 867.737.053,79  2008 R$57.112.000,00  R$ 926.081.629,36  180­  Através  do  exame  dos  cálculos  apresentados  pela  fiscalizada,  constatamos que houve as seguintes alterações no Patrimônio Líquido da empresa  dentro  do  período  em  análise,  as  quais  foram  levadas  em  consideração  pela  empresa para efetuar o cálculo dos Juros sobre o Capital Próprio:  o  13/08/2004  ­  Aumento  do  Capital  Social  em  R$  121.131.455,80  (valor  equivalente a US$ 40.000.000,00 enviado pelo exterior);  o  28/10/2004  ­  Aumento  do  Capital  Social  em  R$  43.887.600,00  (Capitalização  dos  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  creditados  no  ano­calendário  2003);  o  18/02/2005  ­  Aumento  do  Capital  Social  em  R$  44.569.750,00  (Capitalização  dos  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  creditados  no  ano­calendário  2004 R$ 52.435.000,00 menos IRRFde RS 7.865.250,00);  o  30/05/2005  ­  Redução  do  Patrimônio  Líquido  em  RS  35.646.670,00  (distribuição de dividendos);  o  30/08/2007  ­  Aumento  do  Capital  Social  em  RS  864.696,28  (Ajuste  de  Exercício anterior ­ ano­calendário 2005);  o  17/10/2008  ­  Redução  do  Patrimônio  Líquido  em  RS  16.345.720,00  (distribuição de dividendos).  DA RECOMPOSIÇÃO DOS JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO  181­  Foi  elaborada  planilha  anexa  a  este  Auto  de  Infração  denominada  "Demonstrativo de Apuração dos Juros sobre o Capital Próprio creditados/pactos  em  excesso  ­  2003  a  2008",  através  da  qual  foram  determinados  os  limites  de  crédito de despesas a título de Juros sobre o Capital próprio a que estava sujeita a  fiscalizada calculadas com base na TJLP.  182­ Tomou­se como ponto de partida para determinação dos Juros sobre o  Capital Próprio os cálculos efetuados pela fiscalizada, entregues a este Serviço de  Fiscalização em 27/10/2009.  183­ Tendo em vista o disposto no artigo 167 do Código Civil (Lei n° 10.406,  de 10 de janeiro de 2002),  foi desconsiderada de oficio a operação de criação de  ágio fictício pretendida pela fiscalizada, traduzida materialmente pelo saldo contido  na conta contábil n° "1350111 ­ Ágio s/Investimento" (anterior 1311112 em 2002)  no  montante  de  RS  431.693.589,64  através  de  sua  reversão  contra  as  contas  de  Patrimônio Liquido.  Fl. 5409DF CARF MF     32 184­  Outrossim,  foram  revertidas  todas  as  demais  congêneres  da  conta  contábil  1350111  para  efeito  de  cálculo  dos  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  para  então  proceder­se  à  aplicação  da  Taxa  de  Juros  de  Longo  Prazo  ­TJLP  e  determinar­se  o  montante  real  dessa  despesa  que  poderia  ter  sido  creditado  no  período compreendido entre 01/2003 e 12/2008.  185­  Sendo assim, também foram revertidos contra o Patrimônio Líquido os  saldos anuais das contas contábeis:  □  1350112 ­ Provisão Instr CVM 349/01;  □ 1355101 ­Ágio Trazido por Incorporação (anterior 1311113 em 2002);  □  1355102 ­ Reversão Reserva Instr 349/01;  186­Ainda, em benefício da fiscalizada, foram aglutinados ao seu Patrimônio  Líquido, ano a ano todos os valores lançados através do presente Auto de Infração,  líquidos  do  IRPJ  e  da  CSLL  incidentes  sobre  as  infrações  constatadas  para  que  servissem de origem de recursos e acrescentem em valor a base de cálculo correta  sobre a qual poderia ter sido calculada a rubrica de Juros sobre o Capital Próprio  por parte da fiscalizada.  187­  Conforme  consta  do  referido  demonstrativo,  isso  foi  feito  mediante  inclusão anual ao Patrimônio Líquido da fiscalizada dos seguintes valores glosados  nos  anos­calendário  imediatamente anteriores,  de  forma acumulada  e  líquidos  do  IRPJ e da CSLL devidos:  o  Amortização  do  ágio  contido  na  conta  4300008  ­  Despesa  Amortização  Agio e;  o Valores glosados a titulo de Juros sobre o Capital Próprio creditados em  excesso contidos na conta "5100003 ­ Juros Remuneração Capital Próprio".  188­  Outro  ajuste  necessário  feito  anualmente  no  Patrimônio  Líquido  da  empresa  foi  a  sua  redução  como  resultado  da  distribuição  líquida  de  valores  em  montante superior ao permitido para a despesa de Juros sobre o Capital Próprio.  189­ Tendo em vista que o limite de crédito/pagamento de despesas a título de  Juros sobre o Capital Próprio encontrava­se em um patamar inferior ao pretendido  pela  fiscalizada,  para  os  anos­calendário  2003  a  2007,  os  valores  líquidos  efetivamente  distribuídos  aos  proprietários  da  fiscalizada  que  excederam  a  este  limite  foram considerados como Lucros ou Dividendos distribuídos,  reduzindo em  conseqüência o Patrimônio Líquido.  190­Todos  esses  ajustes  citados  podem  ser  acompanhados  detalhadamente  mediante  exame  do  "Demonstrativo  de  Apuração  dos  Juros  sobre  o  Capital  Próprio creditados/pagos em excesso ­ 2003 a 2008".  191­Após  o  computo  dos  ajustes  efetuados  em  decorrência  da  desconsideração da criação dos ativos fictícios citados, os limites de distribuição de  Juros sobre o Capital Próprio e a situação patrimonial da fiscalizada encontravam­ se no seguinte patamar:  Juros sobre o Capital Ano‐calendário Próprio máximo calculado ﴾TJLP﴿ Patrimonio Liquido utilizado para calculo ﴾valores iniciáis em 31/12 do ano‐calendário anterior﴿ 2003 R$ 30.462.892,05  R$264.890.106,70  2004 R$ 40.544.267,69  R$359.545.407,67  2005 R$ 66.351.048,34  R$641.896.456,07  2006 R$60.951.325,49  R$ 793.298.111,85  2007 R$ 54.228.378,45  R$850.358.668,13  Fl. 5410DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.395          33 2008 R$59.815.538,02  R$960.424.412,16  192­  Do  confronto  entre  os  valores  pleiteados  pela  fiscalizada  a  título  de  despesas  com  o  crédito/pagamento  de  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  e  o  valor  calculado desconsiderando­se a existência de ativos fictícios com contrapartida em  seu  Patrimônio  Líquido  foi  determinado  o  valor  da  glosa  de  valores  creditados/pagos em excesso:  Ano‐Calendário Juros sobre o Capital Próprio creditado/pago Juros sobre o Capital Próprio máximo calculado ﴾TJLP﴿ Juros sobre o Capital GLOSADO 2003 RS 48.037.000,00 R$ 30.462.892,05 R$ 17.574.107,95 2004 R$ 52.435.000,00 R$ 40.544.267,69 R$ 11.890.732,31 2005 R$ 75.719.800,00 R$ 66.351.048,34 R$9.368.751,66 2006 R$ 64.222.000,00 R$60.951.325,49 R$ 3.270.674,51 2007 R$ 55.335.800,00 R$ 54.228.378,45 R$1.107.421,55 2008 R$ 57.112.000,00 R$ 59.815.538,02 ZERO 193­ Deste quadro tem­se que será procedida a glosa dos valores dos Juros  sobre  o  Capital  Próprio  creditados  em  excesso  para  os  anos­calendário  2003  a  2007.  194­ Com relação a esta infração, foi aplicada a multa qualificada, tendo em  vista que para efetuar os cálculos dos Juros sobre o Capital Próprio a fiscalizada  inflou seu Patrimônio Líquido mediante a inclusão de contrapartidas provenientes  da  criação  de  ativos  fictícios  engendrados  mediante  simulação,  o  que,  em  tese,  caracteriza­se conto crime contra a ordem tributária, previsto nos art.  lo e 2o da  Lei n° 8.137/90.  VII.IV ­ MULTA ISOLADA ­ FALTA DE RECOLHIMENTO DO IRPJ E DA  CSLL APURADOS ATRAVÉS DE BALANCETES DE SUSPENSÃO / REDUÇÃO  195­ Para os anos­calendário 2004 a 2008 a fiscalizada optou pela forma de  apuração do IRPJ e da CSLL através da sistemática do Lucro Real Anual, método  através do qual  são exigidos mensalmente adiantamentos na  forma de estimativas  que serão compensados ao final do ano com os valores calculados sobre Lucro Real  efetivo apurado durante o ano­calendário, na forma do Artigo 222 do RIR/99.   196­  É  facultado  à  pessoa  jurídica  suspender  ou  reduzir  o  pagamento  do  imposto  devido  por  estimativa  em  cada  mês,  desde  que  demonstre,  através  de  balanços ou balancetes mensais, que o valor acumulado já pago excede o valor do  imposto, inclusive adicional, calculado com base no lucro real do período em curso (Lei  n° 8.981, de 1995, art. 35, e Lei n° 9.430, de 1996, art. 2o, Art. 230 do RIR/99).  197­Quando identificada a falta ou a insuficiência de recolhimento do IRPJ e  da CSLL apuradas em conformidade com os artigos 222 e 230 do RIR/99, a pessoa  jurídica  ficará  sujeita  à  penalização  através  da  aplicação  de  multa  isolada  incidente sobre os valores devidos no mês e não recolhidos, conforme previsto na  letra "b" do inciso II e no inciso II do Art. 44 da Lei n° 9.430/96, com redação dada  pelo art. 14 da Lei n° 11.488/07, transcrito:  [...]  199­ Como conseqüência do lançamento das infrações "IRPJ I CSLL ­GLOSA  DE VALORES NÃO AMORTIZÁVEIS LANÇADOS EM CONTA DE RESULTADO",  "IRPJ / CSLL ­ EXCLUSÃO INDEVIDA DO LUCRO REAL ANUAL DE VALORES  NÃO AMORTIZÁVEIS" e "IRPJ / CSLL ­ GLOSA DO CRÉDITO EM EXCESSO DE  JUROS  SOBRE  O  CAPITAL  PRÓPRIO"  foram  reconstituídos  os  balanços  de  suspensão/redução da fiscalizada efetuando­se a determinação das bases de cálculo  Fl. 5411DF CARF MF     34 mensais do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica e da Contribuição Social sobre o  Lucro  Líquido  apuradas  por  estimativa  para  os  anos­calendário  2003  a  2008  através das planilhas anexas (...)  [...]  201­Esta  infração  é  decorrente  da  prática  de  atos  por  parte  dos  representantes  da  fiscalizada  que  se  enquadram,  em  tese,  como  crimes  contra  a  ordem tributária, previstos nos art. 1o e 2oda Lei n° 8.137/90.  VIII­DA COMPENSAÇÃO DE OFÍCIO  VIII.I­DOS SALDOS NEGATIVOS DO IRPJ/CSLL  [...]  VIII.II­DO IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE SOBRE O CRÉDITO  EM EXCESSO DOS JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO  [...]  IX­ DA QUALIFICAÇÃO DA PENALIDADE  213­A fiscalizada utilizou­se de simulação para praticar as infrações citadas  nesse  relatório,  fato  este  revelado  pela  seqüência  de  alterações  contratuais  e  documentos que elaborou, pelo seu conteúdo e pela sua disposição no tempo.  214­Da complexa teia de operações societárias resultou a criação fictícia de  um ativo  (ágio), a despeito de não  ter havido quaisquer  tipos de negociações que  pudessem fundamentar o seu surgimento ou mesmo um propósito negocial para as  operações de "manufatura" das contas de ágio.  215­A  fiscalizada,  que  vinha  alterando  o Contrato  Social  esporadicamente,  de repente resolve alterar por diversas vezes e seqüencialmente seu Contrato Social  e de sua controladora visando a um fim específico que fica claro mediante a leitura  de todos esses documentos em conjunto.  216­Essa  finalidade  foi  a  intenção  dos  representantes  legais  das  empresas  envolvidas  nas  operações  de  incorporação,  de  ocultar  por  meio  de  simulação  o  verdadeiro  teor  do  negócio  jurídico  da  incorporação da Meadwestvaco  do Brasil  Ltda.  pela  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA.,  qual  seja,  a  criação  artificial  de  ágio  derivado  de  negociação  entre  o  proprietário  consigo  mesmo.  217­Note­se, conforme  já amplamente  relatado através do presente Auto de  Infração, que os representantes legais da fiscalizada tinham plena consciência dos  atos  ilícitos  que  estavam  reiteradamente  praticando  uma  vez  que  orientações  relacionadas à matéria autuada  foram pacificadas pelos órgãos encarregados em  disciplinar a matéria contábil anteriormente ao início da Ação Fiscal.  218­A  fiscalizada,  sendo  uma  grande  empresa,  teve  acesso  irrestrito  à  legislação  tributária,  consultorias  fiscais,  grandes  advogados  tributaristas  e  publicações relacionadas à matéria autuada e, sabendo que suas práticas contábeis  encontravam­se desamparadas do devido fundamento legal, continuou a exerce­las  enfrentando a sorte que disto pudesse resultar.  219­ Ou seja, não faltaram à fiscalizada as oportunidades de regularizar sua  situação fiscal atendendo aos estritos mandamentos da legislação federal. E tendo  deixado  de  fazê­lo,  passou,  por  desejo  próprio  a  incorrer,  em  tese,  em  ilícito  previsto e tipificado em lei.  Fl. 5412DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.396          35 220­  A  operação  de  criação  do  ágio  fictício  passou  despercebida  durante  anos pelo fisco e pelo mercado, uma vez que a fiscalizada é constituída sob a forma  de  sociedade  por  cotas  de  responsabilidade  limitada,  não  se  sujeitando  a  procedimentos obrigatórios de auditoria independente e publicidade de seus atos.  221­  Os  procedimentos  objetivos  adotados  pela  fiscalizada  que  causaram  danos ao erário público foram: a amortização do ágio criado ficticiamente durante  o  período  compreendido  entre  01/2003  a  12/2008  e;  o  crédito  de  Juros  sobre  o  Capital Próprio calculado com base em patrimônio Líquido inexistente.  222­  O  Laudo  de  Rentabilidade  Futura  denominado  de  "Relatório  de  Avaliação Econômico­Financeira" que teria embasado a criação da conta de ágio  na  contabilidade  da  fiscalizada  foi  contratado  pela  própria  fiscalizada,  a  qual  acabou por se beneficiar do suposto benefício dele decorrente e não por empresa  externa ao grupo MeadWestVaco interessada na aquisição do negócio. Ou seja, a  própria interessada na criação de conta de ágio fictício, por interesse próprio, foi  quem  contratou  empresa  de  consultoria  para  a  confecção  de  Laudo  de  Rentabilidade Futura.  223­  Os  procedimentos  ora  narrados  revelam,  em  tese,  a  prática  de  sonegação  fiscal  sob  o  manto  de  uma  negociação  pretensamente  legal.  Tais  negócios guardam as seguintes características:  >Ficaram  ocultos  ao  fisco  federal  uma  vez  que,  se  analisados  individualmente  e  em  período  estanque  no  tempo,  possuem  características  lícitas,  mas se analisados em seu conjunto e durante o tempo em que foram implementados  demonstram cabalmente a ilicitude de seus fins.  >Estão eivados de simulação, pois ocultam em seu cerne o real propósito das  alterações societárias;  >Foram praticadas em ajuste de duas pessoas jurídicas com o fim especifico  de promover a redução do recolhimento do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica ­ IRPJ e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido ­ CSLL;  > Conforme exposto nesse Relatório de Ação Fiscal, anteriormente ao início  da  presente  Ação  Fiscal  ocorrido  em  04/05/2009,  órgãos  do  governo,  entidades  gerenciadoras  da  atividade  contábil,  doutrinadores  e  julgadores  já  apontavam  as  graves  incorreções dos procedimentos adotados pela  fiscalizada, o que demonstra  que  a  empresa  dolosamente  manteve­se  praticando  a  infração  reiteradamente  apesar de ter pleno conhecimento das conseqüências de seus atos.  224­Em  face  do  lançamento  de  ofício  do  IRPJ  e  da CSLL  decorrentes  das  infrações  "IRPJ  /  CSLL  ­  GLOSA  DE  VALORES  NÃO  AMORTIZÁVEIS  LANÇADOS  EM  CONTA  DE  RESULTADO",  "IRPJ  /  CSLL  ­  EXCLUSÃO  INDEVIDA  DO  LUCRO  REAL  ANUAL  DE  VALORES  NÃO  AMORTIZÁVEIS"  e  "IRPJ/  CSLL  ­  GLOSA  DO  CRÉDITO  EM  EXCESSO  DE  JUROS  SOBRE  O  CAPITAL PRÓPRIO"  acima  caracterizadas,  cumpre  aplicar  a multa  de  oficio  ao  caso em questão nos moldes da legislação de regência:  226­A situação já caracterizada se subsume às hipóteses previstas nos artigos  71,  72  e  73  da  Lei  n°  4.502/64.  A  operação  planejada  entre  as  empresas  de  um  mesmo grupo (uma delas controlada pela outra e ambas sob o controle da mesma  pessoa jurídica sediada no exterior) que "propiciou" a criação de um ágio fictício  foi engendrada com o evidente intuito de "criar" despesas de amortização em uma  Fl. 5413DF CARF MF     36 delas,  diminuindo  ilegalmente  sua  base  tributável,  restando  comprovado  a  inexistência de sentido comercial e econômico para a operação.  227­Há  que  se  considerar  diversos  aspectos  relevantes  que  comprovam  a  ilicitude das operações que almejam aproveitar o ágio aqui discutido. Com relação  à  empresa  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  os  seguintes  fatos  corroboram  sua  utilização como empresa "veículo ":  >Foi  utilizada  para  carrear  o  ágio  gerado  através  de  fictícias  alterações  societárias,  de  forma  que  fosse  posteriormente  utilizado  para  redução  do  lucro  apurado na fiscalizada, a qual já existia e operava plenamente nos mesmos moldes  antes e depois que o planejamento fosse iniciado;  >Não  houve  trânsito  algum  de  dinheiro  ou  qualquer  movimentação  financeira  intercompanhia  que  pudesse  justificar  minimamente  a  existência  de  contas  de  ágio  na  empresa  fiscalizada  ou  em  sua  incorporada, Meadwestvaco  do  Brasil Ltda. Ou seja, não houve qualquer contrapartida com fundamento econômico  para tanto;  > A natureza única do ágio alegada no laudo é de rentabilidade de exercidos  futuros. Esse laudo não é peça técnica legal para permitir à fiscalizada manufaturar  contas  de  Ativo  e  Patrimônio  Líquido  e  criar  despesas/exclusão  inexistentes  e  desnecessárias  à  consecução  das  atividades  da  empresa.  A  contratação  de  sua  confecção  e  sua  existência  por  si,  em  conjunto  com  os  demais  procedimentos  societários  adotados  pela  fiscalizada,  revela  a  seqüência  de  condutas  dolosas  adotadas para o fim específico de fraudar a fiscalização federal no recolhimento do  IRPJ e da CSLL.  228­  Os  fatos  arrolados  nesse  Relatório  evidenciam  a  simulação  de  uma  complexa operação envolvendo empresas  sediadas no Brasil  e no  exterior,  com a  finalidade de  iludir o  fisco,  cujo único  resultado  foi a  redução  ilícita do  lucro da  fiscalizada.  229­  Pelo  exposto,  haja  vista  os  elementos  narrados,  fica  caracterizado  o  intuito  fraudulento,  justificando  a  aplicação  da  multa  qualificada  e  o  enquadramento dos responsáveis pela empresa na prática, em tese, de crime contra  a ordem tributária previsto nos artigos 1o  e 2oda Lei nº 8.137/90:  238­  Assim,  em  relação  às  infrações  aqui  apuradas,  a  contagem  do  prazo  decadencia  dos  tributos  dela  decorrentes  tem  sua  previsão  legal  respaldada  pelo  art. 173, inciso I, do CTN.”  Decisão da DRJ às fls. 2.170/2.260, assim ementada:  “ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2003, 2004, 2005, 2006, 2007, 2008  Decadência. Amortização de Ágio. Fatos Geradores Distintos.  O reconhecimento do ágio não representa manifestação de fato  imponível  tributário,  pelo  que  o  prazo  decadencial  para  a  constituição  do  crédito  tributário  decorrente  da  redução  indevida do resultado do exercício inicia­se a cada amortização  anual, e não com o seu registro original.  Crédito Tributário. Prazo Decadencial.  Afastado,  por  inconstitucional,  o  prazo  de  dez  anos  para  o  lançamento das contribuições destinadas à Seguridade Social, a  Fl. 5414DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.397          37 contagem do prazo decadencial rege­se pelo disposto no Código  Tributário  Nacional.  Na  hipótese  em  que  se  verifique  a  ocorrência  de  fraude,  o  prazo  decadencial  de  cinco  anos  tem  início no primeiro dia do exercício seguinte àquele em que esse  lançamento de ofício poderia haver sido realizado.  Ágio.  Reorganização  Societária.  Formalidade.  Falta  de  Propósito Negocial. Ineficácia.  A  formalização  de  reorganização  societária  em  que  não  exista  motivação outra que não a criação artificial de condições para  auferimento  de  vantagens  tributárias  é  inoponível  à  Fazenda  Pública.  Negada  eficácia  fiscal  ao  arranjo  societário  sem  propósito  negocial,  restam  não  atendidas  as  condições  para  a  amortização  do  ágio  como  despesa  dedutível,  impondo­se  a  glosa e a recomposição das apuração dos tributos devidos.  Ágio  de  si  mesmo.  Uso  de  Empresa  Veículo.  Amortização.  Impossibilidade.  Não  produz  o  efeito  tributário  almejado  pelo  sujeito  passivo  a  incorporação  de  pessoa  jurídica,  em  cujo  patrimônio  constava  registro  de  ágio  com  fundamento  em  expectativa  de  rentabilidade  futura,  sem  qualquer  finalidade  negocial  ou  societária,  especialmente  quando  a  incorporada  teve  o  seu  capital integralizado com o investimento originário de aquisição  de  participação  societária  da  incorporadora  (com  criação  de  ágio) e, ato contínuo, ocorreu o evento da  incorporação. Nesse  caso,  resta  caracterizada  a  utilização  da  incorporada  como  mera  "empresa  veículo"  para  transferência  do  ágio  à  incorporadora,  com  a  subseqüente  amortização  de  ágio  de  si  mesma.  Ágio  de  Si  Mesmo.  Custo.  Fundamentos  Contábeis.  Inconsistência.  O ágio somente é admitido pela teoria contábil quando surgido  em  transações  envolvendo  partes  independentes,  condição  necessária  à  formação  de  um  preço  justo  para  os  ativos  envolvidos.  Nos  casos  em  que  seu  aparecimento  acontece  no  bojo de transações entre entidades sob o mesmo controle, o ágio  não  tem  consistência  econômica  ou  contábil,  configurando  geração  artificial  de  resultado  cujo  registro  contábil  é  inadmissível.  Ágio.  amortização.  atos  societários  sem  propósito  negocial.  Simulação. Multa Qualificada.  Provada  de  forma  indireta  a  existência  de  simulação  na  constituição  e  transferência  do  ágio  para  a  própria  empresa  antes  adquirida,  por  meio  de  atos  societários  sem  propósito  negocial,  a  despesa  com  a  amortização  do  ágio  é  indedutível.  mantendo­se a multa qualificada, em vista da conduta dolosa do  sujeito  passivo  buscando  impedir  ou  retardar  o  conhecimento,  por  parte  da  autoridade Fiscal,  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  principal,  sua  natureza  ou  circunstâncias  Fl. 5415DF CARF MF     38 materiais,  conforme  disposto  nos  artigos  71  a  73  da  Lei  n°  4.502/64,  configurando  o  evidente  intuito  de  fraude  à  lei  tributária.  Ágio. Juros Sobre Capital Próprio. Recomposição do Patrimônio  Líquido. Recalculo dos Limites de Dedutibilidade.  Definida a  impossibilidade de  registro contábil  do ágio gerado  no  interior  do  próprio  grupo  empresarial,  seus  efeitos  sobre  o  Patrimônio Líquido devem ser  expurgados e,  feito  isso,  surgem  novos limites à dedutibilidade dos juros sobre o capital próprio.  Verificado  que  os  valores  pagos  superam  os  limites  estabelecidos, correta a tributação da parcela indedutível.  Multa Isolada. Falta de Recolhimento das Estimativas Mensais.  A multa  isolada,  calculada  sobre  a  totalidade  ou  diferença  da  antecipação  do  IRPJ  e  da  CSLL,  mensalmente  devida  e  não  recolhida,  deve  ser  aplicada  à  pessoa  jurídica,  sujeita  à  tributação com base no lucro real, e optante  pelo  pagamento  do  IRPJ  e  da  CSLL,  em  cada  mês,  determinados  sobre  bases  de  cálculo  estimadas,  por  descumprimento  da  obrigação  de  antecipar o IRPJ ou a CSLL mensalmente devidos.  Multa de Ofício e Multa Isolada. Duplicidade de Incidência. Não  Caracterização.  A multa de ofício exigida por  falta de pagamento do IRPJ e da  CSLL devidos na apuração anual, e a multa isolada por falta de  recolhimento das antecipações mensais,  calculadas  sobre bases  de  cálculo  estimadas,  têm  hipóteses  de  incidência  e  bases  de  cálculo distintas.  De acordo com as expressas disposições legais, a incidência de  multa  isolada  por  falta  de  recolhimento  das  antecipações  mensais,  calculadas  sobre  bases  de  cálculo  estimadas,  é  completamente  autônoma  em  relação  à  obrigação  tributária  principal a ser constituída, ou não, no final do período.  Juros de Mora. Taxa Selic.  É cabível, por expressa disposição legal, a exigência de juros de  mora  em  percentual  superior  a  1%.  A  partir  de  01/01/1995  os  juros de mora serão equivalentes a taxa do Sistema Especial de  Liquidação e Custódia ­SELIC.  Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido ­ CSLL  Ano­calendário: 2003,2004,2005,2006, 2007, 2008  Fundamentação Comum. Orientação Decisória.  Devido  à  íntima  relação  de  causa  e  efeito  existente  entre  as  exigências, a orientação decisória deve coincidir.” Ciência da decisão de primeira instância no dia 07/06/2010, à fl. 2.200.  Recurso hierárquico às  fls. 2.204/2.340, com entrada na repartição fiscal no  dia 06/07/2010. Na oportunidade, aduz o seguinte:  Fl. 5416DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.398          39 1)  a Fiscalização supôs, de modo completamente infundado,  que  a  Recorrente  teria  gerado  ágio  interno  em  decorrência  de  práticas  tipicamente  ajustadas  ao  revogado artigo 36 da Lei nº 10.637/2002, ou seja,  sem  nenhum  outro  motivo  que  não  o  de,  ilícita  e  simuladamente,  criar  um  suposto  "ágio  gerado  internamente",  para,  de  modo  intencional,  aproveitar  benefícios  fiscais  indevidos.  Contudo,  a  premissa  adotada pela Fiscalização é manifestamente equivocada,  e isso comprometeu todo o restante da apreciação dos os  fatos aqui discutidos;   2)  a verdade é que, em primeiro lugar, ao contrário do que  foi  dito  pela  Fiscalização,  a  operação  que  se  discute  nestes  autos  é  totalmente  distinta  daquela  que  estava  prevista  no  artigo  36  da  Lei  nº  10.637/2002,  conforme  afirma o parecer  técnico contábil dos professores Eliseu  Martins, Eric Martins  e  Heraldo Oliveira,  acostado  aos  autos;   3)  no ano calendário de 2002, os grupos econômicos Mead  e Westvaco, até então independentes e não relacionados,  iniciaram um processo de integração de suas atividades e  negócios  nos  mais  de  trinta  países  onde  atuavam.  No  Brasil,  o  grupo  Mead  operava  por  meio  da  sociedade  Mead  Embalagens  Ltda  ("Mead  do  Brasil"),  enquanto  que  o  grupo  Westvaco  operava  por  meio  da  Rigesa  Celulose Papel e Embalagens Ltda, ora Recorrente;  4)  portanto,  havia  um  motivo  prévio  e  extratributário  no  caso em exame, qual seja, a fusão e a integração mundial  dos grupos Mead e Westvaco, como também havia uma  finalidade especifica e não tributária a ser perseguida no  Brasil:  a unificação das  atividades da Mead do Brasil  e  da Recorrente em uma só pessoa jurídica;   5)  trata­se,  assim,  de  um  caso  que  deve  ser  examinado  como um todo, em conjunto (como um filme e não como  uma  fotografia, nos dizeres do professor Marco Aurélio  Greco), pois, se examinado em sua real substância, como  determina a jurisprudência tributária atual, e não somente  no  estrito  rigor  de  sua  forma,  afigura­se  como  uma  operação  de  integração  de  dois  grupos  econômicos  distintos, cujas consequências no Brasil, inclusive fiscais,  são válidas e legitimas;   6)  cabe  notar  que  todo  esse  processo  de  integração  global  de  sociedades  ocorreu  ao  longo  daquele  mesmo  ano­  calendário  de  2002,  não  somente  no  Brasil,  mas  em  diversos  países,  como  Canadá,  França,  Alemanha,  Fl. 5417DF CARF MF     40 Holanda,  Espanha,  Irlanda,  Reino  Unido,  Suíça,  Itália,  Japão, entre diversos outros. Assim, o que se passou no  Brasil  revelou­se  com  uma  pequena  parte  de  uma  operação  real muito maior de  integração de dois grupos  econômicos internacionais;   7)  como tais operações de integração no Brasil e em outros  países  foram  feitas  no  contexto  da  integração  global  desses  dois  grupos  empresariais  mundiais,  elas  foram  efetuadas  nas  chamadas  condições  "arm's  length",  ou  seja,  a  valores  válidos  para  negociações  entre  partes  independentes.  Essa  é  a  ótica  sob  a  qual  deve  ser  examinado  o  caso  presente:  a  de  uma  integração  local,  que  era  parte  de  uma  integração  global,  efetuada  em  condições de mercado (arm's length);  8)  ademais,  além  de  promover  a  unificação  da  Mead  do  Brasil  com  a Recorrente  em uma  só  pessoa  jurídica,  os  grupos  Mead  e  Westvaco  também  possuíam  razões  empresariais  e  econômicas  para  pretender  concentrar  o  controle  direto  de  suas  sociedades  e  operações  da  América  Latina  —  notadamente  do  Brasil,  Argentina,  Chile, Venezuela —,  em duas  sociedades  canadenses,  a  MWV  Consumer  &  Office  Products  Co.  ("MWV  Consumer")  e  a MWV Canada Operations Co.  ("MWV  Canada");   9)  a concentração das participações detidas nessas empresas  latino­americanas em uma estrutura societária situada no  Canadá  possibilitaria  o  direcionamento  do  fluxo  de  dividendos e juros das sociedades investidas para aquelas  sociedades  canadenses,  ao  mesmo  tempo  em  que  aumentaria  a  flexibilidade  no  aproveitamento  dos  excessos  de  caixa  gerados  pelas  sociedades  latino­ americanas  em  outras  operações  desses  grupos,  no  mundo;   10)  a persecução aos objetivos acima comentados, puramente  empresariais e econômicos, e não  tributários, motivou a  implementação  das  operações  indevidamente  questionadas  pela  Fiscalização.  Com  esse  escopo,  as  anteditas sociedades canadenses procederam à aquisição  das  quotas  da  Recorrente,  assim  como  das  demais  empresas localizadas em Argentina, Chile e Venezuela, a  valor  de  mercado,  em  cumprimento  à  legislação  canadense e como a única forma de refletir a essência do  negócio  e  também  de  cumprir  com  o  principio  arm's  length, que impunha que esse tipo de operação fosse feito  exatamente como uma negociação de integração de dois  grupos econômicos independentes e não relacionados;   11)  tendo adquirido as quotas da Recorrente no exterior por  seu  justo  valor  de  mercado,  as  sociedades  MWV  Fl. 5418DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.399          41 Consumer  e  MWV  Canada  efetuaram  sua  contribuição  em  aumento  de  capital  da Mead  do Brasil  pelo mesmo  valor  de  mercado  que  haviam  pago  no  exterior.  Em  seguida,  efetuou­se  a  incorporação  da  Mead  do  Brasil  pela Recorrente, atingindo­se, nesse momento, também o  objetivo  empresarial  inicial  de  unificação  dessas  sociedades em uma única pessoa jurídica;   12)  tais  operações  deram  causa  à  contabilização  de  valores  de  ágio  amortizáveis  para  fins  fiscais,  pela  Recorrente.  Contudo, a Recorrente  somente  tomou os efeitos  fiscais  decorrentes  dessas  operações  por  acreditar  que  estavam  amparadas pela legislação aplicável e em sintonia com os  ensinamentos da doutrina e jurisprudência dominantes no  Brasil,  que  consideram  como  válidas  as  operações  que  estejam  suportadas  por  motivação  empresarial  efetivamente  precedente  e  independente  dos  efeitos  fiscais que  também pudessem ser alcançados com a sua  consecução;   13)  no  entanto,  parecendo  não  compreender  a  extensão  e  a  natureza  das  operações  realizadas  pela  Recorrente,  a  Fiscalização  deu  a  entender  que  a  Recorrente  teria  realizado uma operação semelhante àquelas previstas no  artigo 36 da Lei 10.637/2002, ou seja,  teria agido como  se  tentasse  gerar  um  ágio  indevido  dentro  do  mesmo  grupo econômico, movida apenas pelo deliberado intuito  de obter uma economia fiscal ilegítima;   14)  baseando­se  nessa  premissa  errônea,  a  Fiscalização  chegou  a  asseverar  que  "não  houve  trânsito  algum  de  dinheiro  ou  quaisquer  outros  valores  monetários",  no  caso em exame. Essa alegação não procede, uma vez que  restou  devidamente  comprovado,  na  impugnação,  que  a  aquisição da Recorrente no  exterior  se  efetivou,  em sua  maior  parte  (70%),  com  a  utilização  e  a  efetiva  transferência de caixa entre as partes;   15)  a Fiscalização  também alegou que  a Recorrente  teria  se  utilizado  de  uma  "empresa  veiculo"  nas  operações  questionadas,  o  que  também não  é  verdade. A  empresa  em  referência  é  a  Mead  do  Brasil,  que  estava  em  operação, tinha empregados, auferia faturamento, possuía  maquinário  e  ativos  fixos  próprios  e  mantinha  movimentação bancária e em funcionamento havia vários  anos antes das operações ora examinadas;   16)  a Fiscalização levantou dúvidas a respeito da veracidade  da  incorporação  da Mead  do  Brasil  pela  Recorrente,  já  que  esse  fato ocorrera no dia 01/12/2002, um domingo.  Fl. 5419DF CARF MF     42 Porém,  consoante  farta  documentação  colacionada  a  estes  autos,  a  reunião  de  incorporação  efetivamente  se  passou  naquela  data  e,  mais  que  isso,  as  razões  que  levaram  as  partes  a  eleger  aquela  data  para  a  referida  incorporação  incluíram,  primeiramente,  as  exigências  legais a respeito do encerramento dos períodos­base das  sociedades  incorporadora  (Recorrente)  e  incorporada  (Mead do Brasil), as quais não se achavam sob o mesmo  grupo  societário,  no  ano­calendário  anterior  (2001).  Junte­se ao exposto o fato de que a Recorrente utilizava,  como  ainda  o  faz  hoje,  um  sistema  eletrônico  de  contabilidade  (SAP)  que  não  lhe  permitia  levantar  balanços  estáticos  (mantendo  os  números  inalterados)  fora das datas de inicio e fim de cada mês;  17)  a  despeito  das  provas  trazidas  pela  Recorrente,  suas  alegações  foram  claramente  relativizadas  pela  decisão  recorrida,  ao  pronunciar  que  o  problema  não  era  a  possibilidade de  se  realizarem  reuniões de  incorporação  em  dia  de  domingo,  mas,  sim,  o  fato  de  uma  empresa  assumir o controle de outra e ser por ela incorporada logo  no dia seguinte;   18)  todavia,  essa  data  não  só  não  é  vedada  pela  legislação  como  também  chega  a  ser  incentivada,  porquanto,  ao  pretenderem unificar totalmente as atividades em uma só  pessoa  jurídica,  as  sociedades  se  veem  diante  de  regras  de incorporação que exigem que encerrem seus períodos­ base e apurem os respectivos balanços de encerramento;   19)  não bastasse o  já  comentado, a decisão  recorrida  trouxe  ainda uma alegação nova, embora igualmente inverídica  e sem fundamento, no ponto em que se sustentou que a  Recorrente  teria,  semanas  antes  de  iniciar  as  operações  ora  examinadas,  transformado  o  seu  tipo  jurídico,  passando  de  sociedade  por  ações  para  sociedade  por  quotas de  responsabilidade  limitada,  com o  suposto  fim  de  fugir  da  obrigação  legal  de  serem  auditadas  por  auditor independente;   20)  assinale­se  enfaticamente  que  tal  alegação  é  inverídica,  pois  a  Recorrente  é  sociedade  por  quotas  de  responsabilidade  limitada  desde  o  ano­calendário  de  1963. No mais, mesmo que a Recorrente se revestisse da  forma de uma sociedade por ações no ano­calendário de  2002,  o  que  se  admite  somente  para  argumentar,  ainda  assim teria a opção, mas não a obrigação, de se submeter  à auditoria por auditor independente;   21)  além de arguir as despesas de amortização de ágio cujos  efeitos  fiscais  foram  tomados  pela  Recorrente  no  intervalo entre 2003 a 2008, a Fiscalização ainda glosou  parte  das  despesas  deduzidas,  no  mesmo  período  de  Fl. 5420DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.400          43 apuração,  com  o  pagamento  de  juros  sobre  o  capital  próprio,  sob  a  alegação  de  que  elas  teriam  sido  pagas  com base  em um valor "inflado" de patrimônio  liquido,  tendo em conta, justamente, a contabilização do ágio em  exame;   22)  ainda que o ágio por ela contabilizado fosse indedutivel,  para  fins  fiscais,  o  que  se  admite  somente  para  argumentar,  não  se  pode  fugir  da  visão  de  que  o  ágio  precitado era real e deveria, como tal, ser contabilizado,  mesmo sob o fundamento de "outras razões econômicas",  de  onde  se  conclui  que  as  deduções  dos  valores  pagos  pela Recorrente, a titulo de juros sobre o capital próprio,  também estavam corretas;   23)  de  todo  modo,  a  linha  de  raciocínio  adotada  pela  autoridade  julgadora  não  faz  sentido,  pois,  de  um  lado,  aceita  como  reais  as  etapas  estrangeiras  do  caso  em  julgamento, enquanto, de outro lado, fixa­lhes o rótulo de  simulação ou de um produto artificial de uma engenharia  societária  voltada  à  geração  de  benefícios  fiscais  indevidos;   24)  em  conformidade  com  a  tese  defensiva,  deve  ser  prontamente  afastada  a  severa multa  de  150%  aplicada  pela Fiscalização, a qual, como se sabe, somente poderia  ser  imposta  em  casos  de  evidente  intuito  de  fraude,  ou  seja,  quando  resta  provada  pelo  Fisco  a  inequívoca  intenção de enganar, esconder ou iludir. Entretanto, está  claro  que  o  caso  em  apreço  não  reflete  a  prática  de  fraude,  pois  a  Recorrente  jamais  falsificou  documentos  ou  "maquiou"  livros  contábeis  ou  fiscais.  Na  pior  das  hipóteses, a Fiscalização e a autoridade  julgadora a quo  poderiam  alegar  que  discordam  dos  efeitos  jurídicos  e  legais das operações praticadas pela Recorrente, mas isso  jamais poderia servir de base para se pressupor a falta de  boa  fé  da  Recorrente  e  acusá­la  de  ter  agido  de  forma  fraudulenta,  até  porque,  em  um  primeiro  momento,  a  autoridade julgadora a quo admitiu que as operações ora  examinadas  tenham  efetivamente  se  realizado  em  um  contexto  de  integração  mundial  dos  grupos  Mead  e  Westvaco,  ressalvando,  embora,  o  entendimento  de  que  seriam  irrelevantes,  para  fins  fiscais,  no  Brasil,  não  obstante  ­  ao  final  de  seu  voto  ­  retomar  o  equivocado  raciocínio original da Fiscalização, referindo­se à criação  de  uma engenharia  societária  com o  único  propósito  de  gerar benefícios fiscais indevidos;   25)  porém, caso se entenda que a Recorrente agiu de  forma  incorreta, o que se admite só para argumentar, essa grave  Fl. 5421DF CARF MF     44 sanção deve  ser  reduzida para a multa  regular de oficio  de 75%;   26)  a  Fiscalização  aplicou  também  uma  multa  isolada  de  50%  sobre  os  mesmos  supostos  fatos  geradores  que  motivaram  a  lavratura  do  auto  de  infração  objeto  do  presente  processo  administrativo,  sob  a  justificativa  de  que  a  Recorrente  deixou  de  antecipar  uma  parte  dos  pagamentos  mensais  desses  tributos,  na  sistemática  de  estimativa  mensal  do  regime  de  lucro  real.  Trata­se  de  mais um excesso que deve ser imediatamente cancelado,  como  amplamente  pacificado  na  jurisprudência  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais,  já  que  o  Fisco  aplicou a multa de ofício para  cobrá­la  juntamente  com  os  valores  que  o  contribuinte  teria  deixado  de  pagar,  a  título de IRPJ e CSLL, ao fim do período­base;   27)  não  bastassem  as  razões  precedentes,  vale  chamar  a  atenção  para  os  efeitos  da  decadência  em  relação  aos  fatos  acima  discutidos,  porquanto  todas  as  operações  societárias  aqui  arroladas  ocorreram  ainda  no  ano­ calendário de 2002. Nesse sentido, tanto a glosa do ágio  amortizado  quanto  a  glosa  dos  juros  sobre  o  capital  próprio estariam afetados pelos efeitos da decadência. No  entanto, se restar decidido que o prazo decadencial para o  caso  em  exame  deve  ser  contado  a  partir  de  cada  ano­ calendário, o que só se admite para argumentar, deve ser  reconhecido  que  não  houve  dolo,  fraude  ou  simulação,  daí  concluindo­se  que,  ao  menos  o  prazo  decadencial  para a cobrança de valores de IRPJ e CSLL relativos ao  ano­calendário de 2003, extinguiu­se em 31.12.2008.  Ao  final,  requer  que  o  presente  recurso  voluntário  seja  integralmente  provido,  reformando­se a decisão  recorrida e cancelando­se  integralmente as  exigências  relativas  aos  tributos,  penalidades  e  juros,  e  o  consequente  arquivamento  do  processo  administrativo. Na remota hipótese de não se acolher o pedido acima formulado, que ao  menos seja reformada a decisão recorrida para afastar quaisquer alegações de simulação  ou fraude, com a consequente redução da multa agravada de 150% para 75%, juntamente  com o automático reconhecimento da decadência sobre todos os montantes exigidos no  auto de infração em relação ao ano­calendário de 2003, bem como a total eliminação da  multa  isolada  de  50%  e  a  proibição  da  aplicação  dos  juros  à  taxa  SELIC  sobre  as  eventuais penalidades remanescentes.  Em contrarrazões, a Procuradoria da Fazenda Nacional, por sua vez, expõe os  argumentos abaixo, conforme fls. 2.594/2.633:   1)  para  existir,  o  ágio  ou  deságio  deve  sempre  ter  como  origem um propósito negocial e um substrato econômico.  Entende­se  por  propósito  negocial  a  lógica  econômica  que  levou ao  surgimento do  ágio ou deságio,  ou  seja,  a  razão  negocial  que  ensejou  a  aquisição  de  um  investimento  por  valor  superior  ou  inferior  àquele  que  Fl. 5422DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.401          45 custou anteriormente  ao  alienante. Sendo assim, para  se  falar em ágio ou deságio é preciso a efetiva aquisição de  um  investimento  oriundo  de  um  negócio  comutativo,  onde  as  partes  contratantes,  independentes  entre  si  e  ocupando posições opostas, tenham interesse em assumir  direitos e deveres proporcionais;   2)  contudo,  é  evidente,  nos  autos,  o  desvirtuamento  das  operações  que  normalmente  conduzem  a  um  custo  amortizável,  tendo  em  vista  que  as  operações  foram  realizadas por pessoas interligadas, em desacordo com a  necessária  autonomia  entre  as  partes  envolvidas,  pois o  que se viu em todas as etapas da suposta "reorganização  societária"  a  que  a  contribuinte  se  refere  foi  que  o  controle  acionário  das  empresas  brasileiras  (Mead  do  Brasil  e  Rigesa)  manteve­se,  sempre,  em  poder  de  sociedades  do  grupo  liderado  pela  MeadWestavaco  Corporation,  através  de  diferentes  níveis  de  controle,  o  que demonstra que as operações ocorreram dentro de um  mesmo  grupo,  ou  seja,  sem  qualquer  intervenção  de  partes independentes, mas, ao contrário, em um ambiente  em  que  as  controladoras  influenciavam  as  controladas  brasileiras,  o  que  evidencia  que  as  condições  para  tais  operações  não  foram,  absolutamente,  as  mesmas  que  seriam  verificadas  em  operações  realizadas  com  empresas alheias ao grupo;   3)  considerando­se  que  as  operações  que  envolveram  a  Mead do Brasil e a Rigesa ocorreram dentro de um grupo  econômico e que, ao final, não houve qualquer alteração  na  propriedade  das  empresas  (antes  da  reorganização  societária,  as  entidades  brasileiras  pertenciam  ao  grupo  MeadWestvaco  e  assim  permaneceram  após  toda  a  "reestruturação  societária"),  outra  não  pode  ser  a  conclusão, senão a de que o único beneficio atingido com  as  alterações  seria  a  economia  fiscal.  Com  isso,  a  finalidade  do  ágio  foi  estritamente  tributária:  reduzir  a  base de cálculo do IRPJ e da CSLL a serem pagos. Trata­ se, por conseguinte, de um ágio criado artificialmente, o  que impede a legitimação dos efeitos que possa gerar, na  apuração do IRPJ e da CSLL;   4)  ora, a transformação da Mead do Brasil em controladora  da recorrente e, ato continuo (realizado no dia seguinte),  a incorporação daquela por esta, não demonstra qualquer  intenção  que  fosse,  realmente,  negocial/societária. Não  há qualquer objetivo que seja verdadeiramente comercial  e que possa ser alcançado em uma única noite;   Fl. 5423DF CARF MF     46 5)  a  ausência  de  propósito  negocial  na  incorporação  da  Mead  do  Brasil  pela  Rigesa  fica  ainda  mais  patente,  diante  do  Protocolo  de  Justificação  de  Motivos  de  Incorporação. Com efeito,  afirmou­se que a  intenção de  se efetivar a referida incorporação era a obtenção de uma  reestruturação societária que pudesse proporcionar maior  eficiência  estratégica  e  melhor  desempenho  das  atividades  econômicas  das  empresas,  aumento  da  lucratividade,  com  redução  de  custos  de  natureza  operacional, administrativa e financeira. No entanto, não  há  como  se  imaginar  uma  maior  eficácia  estratégica  quando  se  está  diante  de  uma  reversão  imediata  do  controle das empresas;   6)  além  disso,  se  a  intenção  fosse,  de  fato,  aumentar  a  lucratividade  e  reduzir  custos,  a  incorporação  da Mead  do  Brasil  pela  Rigesa  deveria  ter  ocorrido  de  forma  direta,  sem  a  necessidade  de  uma  etapa  intermediária  a  ser, logo em seguida, desfeita;   7)  portanto,  evidencia­se  que  a  incorporação  da  Mead  do  Brasil  pela  Rigesa  não  fora  realizada  com  o  intuito  de  simplesmente  unificar  as  atividades  das  envolvidas.  Tal  unificação  poderia  ter  sido  alcançada  desde  o  inicio  somente com a incorporação de uma pela outra, tal como  o que se deu por meio da segunda operação. O aumento  de capital da Mead do Brasil serviu, então, somente para  criar  um  ágio  fictício,  caracterizando,  assim,  aquela  sociedade como uma verdadeira "empresa veiculo";   8)  em relação ao ágio objeto do presente processo, verifica­ se que, além de despido de qualquer propósito negocial e  de  ter sido gerado em operações  levadas a efeito dentro  do  mesmo  grupo  econômico,  foi  criado  com  a  incorporação  da  Mead  do  Brasil  pela  Recorrente,  sem  apresentar  substrato  econômico  que  justifique  o  seu  surgimento;   9)  em  que  pese  o  valor  de  aquisição  ter  se  pautado  na  rentabilidade  futura  da  Recorrente,  o  que  se  constata  é  que  o  relatório  de  avaliação  econômico­financeira  do  Grupo  Rigesa,  elaborado  pela  empresa  Z3M  Venture  Partners Ltda a pedido da Recorrente, tomou como base  situações  divergentes  das  existentes  no  mercado  nacional,  levando  em  conta,  por  exemplo,  fatores  como  taxa  de  retorno  para  o  caso  americano,  taxa  de  juros  estimada com risco zero (utilizando­se como parâmetro a  remuneração  dos  títulos  norte­americanos  de  30  anos),  apuração da taxa de risco com base no excesso de retorno  do  mercado  de  capitais  dos  Estados  Unidos,  dentre  outros aspectos que servem para demonstrar a  inaptidão  de tal laudo para o fim de fixar o valor real da empresa;   Fl. 5424DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.402          47 10)  o  verdadeiro  intuito  da Mead  do  Brasil  não  era  auferir  essa  rentabilidade,  mas,  sim,  aguardar  a  superveniente  incorporação pela Recorrente e deduzir  sua amortização  na apuração do  lucro real.  Isso se  torna mais claro caso  se  considere  que  inexistia  qualquer  justificativa  para  a  Recorrente  lançar  a  própria  rentabilidade  em  sua  contabilidade;   11)  outrossim, é sabido que, para a efetiva aquisição de um  investimento, com o correspondente surgimento do ágio  ou  deságio,  é  imprescindível  a  existência  de  dispêndio  necessário  à  sua  realização,  ou  seja,  de  transação  econômica  ou  patrimonial  que  materialize  o  valor  de  aquisição  ao  mesmo  tempo  pago  pelo  adquirente  e  recebido pelo alienante. Em outras palavras, aquisição de  um investimento por meio de mera escrituração artificial,  sem a sua real materialização no mundo econômico, não  é hábil a gerar ágio ou deságio;   12)  uma vez analisada a situação fática da Recorrente antes e  depois  da  incorporação,  verifica­se  que  continua  submetida  ao  mesmo  controle  acionário,  tendo  apenas  feito  uma  reavaliação  com base  em  rentabilidade  futura  dela mesma;   13)  não  é  possível  vislumbrar  a  aquisição  onerosa  da  participação  societária  da  Rigesa  pela Mead  do  Brasil,  pois sequer houve o pagamento, dispêndio de recursos na  aquisição de um patrimônio. Os documentos juntados aos  autos,  a  fim  de  corroborar  o  lançamento,  demonstram  que  não  teria  havido  desembolso  de  capital  quando  da  aquisição da participação societária da Rigesa pela Mead  do  Brasil.  Na  verdade,  o  patrimônio  liquido  desta  sociedade foi aumentado em contrapartida a um aumento  de  ativo  permanente,  sem  que  houvesse  qualquer  sacrifício de um ativo ou reconhecimento de um passivo,  indispensáveis para o registro de um custo/despesa;   14)  sem  dúvida,  a  Mead  do  Brasil  adquiriu  a  Rigesa  mediante pagamento em ações, feito a quem já possuía a  totalidade de seu capital  social. E esse  fato  foi  revelado  pela própria Recorrente, ao ser intimada para comprovar  o  efetivo  trânsito  de  recursos,  quando  da  aquisição  da  participação societária pela Mead do Brasil;   15)  cabe  observar,  ainda,  que  o  balancete  levantado  no  encerramento mensal, imediatamente anterior à aquisição  das quotas da fiscalizada, traduz que a Meadwestvaco do  Brasil apresentava situação patrimonial indicativa de que  não  dispunha  de  capacidade  econômica  para  efetuar  a  Fl. 5425DF CARF MF     48 aquisição com recursos próprios,  já que enfrentava séria  dificuldade  financeira,  com  passivo  a  descoberto  de R$  11.515.833,56;   16)  o  único  substrato  econômico  existente,  nas  operações  societárias realizadas entre a Mead do Brasil e a Rigesa,  é  aquele  oriundo  da  amortização  do  ágio.  Em  outros  termos,  após  a  incorporação,  a  única  transferência  de  riquezas  é  aquela  que  se  deu  entre  o  Estado,  que  concedeu  um  beneficio  indevido,  e  a  Recorrente,  que  reduziu sua tributação de forma fraudulenta;   17)  o ágio absorvido pela incorporadora fora criado somente  de  forma  artificial.  Materialmente,  nunca  existiu;  se  nunca  houve  ágio  decorrente  da  aquisição  de  investimento (segundo o artigo 385 do RIR199), não há  que se falar em sua amortização no resultado da empresa  que o absorveu por incorporação. A despesa amortizada  pelo  sujeito  passivo,  na  apuração  de  seu  lucro,  não  se  enquadra  em  quaisquer  das  hipóteses  de  dedutibilidade  previstas pelos artigos 324 a 327 do RIR/1999;   18)  quanto  à  exclusão  efetuada  pela  recorrente  na  apuração  do  seu  lucro  real,  no  ano  calendário  2008,  sob  os  históricos  "amortização  de  ágio"  e  "reversão  provisão  para  IR­Diferido",  deve­se  destacar  que  não  houve  impugnação especifica em relação a tal infração;   19)  quanto  à  dedutibilidade  dos  juros  sobre  capital  próprio,  ressalta­se  que  a  Fiscalização  apurou  o  correto  patrimônio  liquido  do  sujeito  passivo  com  base  no  negócio  jurídico que efetivamente ocorreu, afastando os  efeitos  financeiros  e  tributários  decorrentes  do  negócio  jurídico simulado, aparente, que foi realizado somente no  papel;   20)  por isso, e como decorrência da constatação fiscal de que  a  Recorrente,  artificialmente,  gerou  e  registrou  ágio,  parte das despesas com pagamento de juros sobre capital  próprio, realizadas pelo contribuinte, foi considerada não  dedutível, por não existir. Isto porque, nos termos do que  fora apurado pela autoridade fiscal, verificou­se que uma  parcela  das  despesas  de  JCP  havia  sido  calculada  com  base em um patrimônio liquido inexistente, "inflado" em  razão da contabilização do ágio;   21)  como  muito  bem  delineado  pelo  Relatório  de  Ação  de  Fiscal,  a  dedução  da  despesa  com  amortização  do  ágio  adquirido  proporcionou  à  Recorrente  outros  efeitos  financeiros  e  tributários  distintos  da  redução  direta  da  base de  cálculo  do  IRPJ  e da CSLL. Além desse  efeito  direto  na  apuração  da  base  de  cálculo  dos  referidos  tributos,  a  dedução  da  despesa  com  a  amortização  do  Fl. 5426DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.403          49 ágio  causou  o  aumento  do  patrimônio  liquido  do  contribuinte.  Esse  aumento,  por  seu  turno,  majorou  os  juros  sobre  capital  próprio  pagos  aos  sócios  da  Recorrente, nos anos­calendário de 2003 a 2007;   22)  diante  da  relação  de  causalidade  existente  entre  a  amortização do ágio e o pagamento de juros sobre capital  próprio,  a  desconsideração  da  primeira  acarreta  a  desconsideração  do  segundo.  Logo,  o  não  reconhecimento  do  pagamento  gera  o  não  reconhecimento  da  dedutibilidade  da  correspondente  despesa;   23)  e nem se diga, como fez a Recorrente, que o ágio, ainda  que não amortizável, deveria ter sido, de qualquer forma,  contabilizado, gerando, então, efeitos sobre o pagamento  dos  JCP,  de  forma  que  as  deduções  feitas  por  ela  estariam  de  acordo  com  o  ordenamento.  Ora,  uma  despesa  inexistente,  nos  termos  do  que  fora  exaustivamente  demonstrado,  não  pode  produzir  qualquer efeito, nem fiscal e nem contábil;   24)  no  que  diz  respeito  à  multa  qualificada,  uma  vez  caracterizado  o  indevido  registro  e  o  aproveitamento  fiscal do ágio gerado no interior do próprio grupo, devem  ser mantidas integralmente as penalidades impostas;   25)  quanto à alegação de decadência, deve­se considerar que,  embora  as  operações  societárias  tenham  ocorrido  em  2002, a contabilização e a posterior amortização do ágio  pela  Recorrente  somente  se  efetivaram  entre  2003  e  2008.  Isso  porque  o  que  se  examinou  no  presente  caso  foram  os  efeitos  tributários  decorrentes  das  operações  societárias, ou seja, as deduções de despesas (que foram  glosadas,  porquanto  desnecessárias),  cujos  fatos  geradores  somente  ocorreram  a  partir  das  subsequentes  amortizações do ágio;   26)  ademais, urge reiterar que a Fiscalização apurou conduta  fraudulenta  da Recorrente  ao  deduzir  supostas  despesas  com  ágio,  qualificando  a  multa  de  oficio  para  o  percentual de 150%, o que, por si só, acarreta a aplicação  do art. 173, inciso I, do CTN. Com isso, e levando­se em  conta  que  o  fato  gerador  mais  remoto  ocorreu  em  31/12/2003 e  a  ciência dos  autos de  infração de  IRPJ  e  CSLL  deu­se  em  09/12/2009,  não  há  que  se  cogitar  de  fluência  do  lapso  decadencial,  visto  que  realizado  o  lançamento  dentro  do  interregno  de  5  (cinco)  anos,  a  partir do primeiro dia do exercício seguinte (01/01/2005)  Fl. 5427DF CARF MF     50 àquele  em  que  o  lançamento  poderia  ser  efetuado  (01/01/2004;  27)  no que afeta à incidência da multa isolada, cabe lembrar  que a falta de pagamento ou pagamento a menor do valor  do imposto apurado sobre uma base estimada em função  da  receita  bruta,  bem  como  quedado  inerte  o  sujeito  passivo  em  comprovar,  por  meio  de  balanços  ou  balancetes  mensais,  que  o  valor  acumulado  já  pago  excede o valor do  imposto calculado com base no  lucro  real do período em curso, assim reúnem os pressupostos  fáticos e jurídicos que sustentam a exigência fiscal, que,  dessa  forma,  apresenta­se  legal  e  legítima,  ainda  que  o  lançamento tenha sido efetivado após o encerramento do  ano­calendário;   28)  a  tal  propósito,  vale  ainda  destacar  que  não  há  óbice  a  que  sejam  aplicadas  ao  contribuinte  faltante,  diante  de  duas  infrações  tributárias,  duas  penalidades,  com  a  mesma base de  cálculo,  ou não, afinal,  como se  sabe,  a  base  de  cálculo  é  elemento  que  apenas  quantifica  o  imposto  ou  a  penalidade  tributária,  possuindo,  necessariamente,  estreita  relação  com  os  fatos/atos  que  lhes  dão  origem,  mas  não  se  confundindo  com  esses  fatos/atos. Assim, a penalidade tributária decorre sempre  de um ato ilícito e a base de cálculo mensura o montante  dessa penalidade;   29)  a  multa  isolada  tem  como  hipótese  de  incidência  o  descumprimento, pelo sujeito passivo, da obrigação legal  de  efetuar  os  recolhimentos  dos  valores  por  estimativa,  enquanto a multa de ofício vinculada traz como hipótese  de incidência a falta de recolhimento do imposto devido  no encerramento do período de apuração, de cujo cálculo  são deduzidos os valores das estimativas pagas durante o  ano­calendário;  30)  com a redação dada pela Lei nº 11.488/2007 ao artigo 44  da Lei nº 9.430/1996, a base de cálculo da multa isolada  se difere da base de cálculo da multa de ofício, afastando  de uma vez por todas qualquer alegação de bis in idem;  31)  por outro  lado, o Código Tributário Nacional prevê, em  seu art. 97, que somente a lei pode determinar hipóteses  de  dispensa  ou  redução  de  penalidade.  Sob  essa  ótica,  não  se  pode  criar  nova  hipótese  de  dispensa  da  multa  isolada, não prevista na legislação, qual seja, a cobrança,  concomitante,  com a multa  de oficio  decorrente  do  não  pagamento do tributo;   32)  no tocante à aplicação da taxa Selic como índice de juros  de  mora,  deve­se  frisar,  em  síntese,  que  a  sua  Fl. 5428DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.404          51 legitimidade  já  foi  reconhecida  por  este  Conselho,  consagrando­se, inclusive, na Súmula CARF nº 4;   33)  quanto à incidência dos juros sobre a multa, impende ter  em vista que o crédito  tributário engloba  tanto o  tributo  quanto a sanção, pois, de acordo com o art. 113, § 1°, do  CTN, a obrigação principal tem por objeto o pagamento  do  tributo  ou  penalidade  pecuniária,  donde  se  observa  que  o  critério  utilizado  pelo  Código  para  distinguir  obrigação acessória de obrigação principal é o conteúdo  pecuniário;   34)  dessa  forma,  devem  incidir  os  juros  de  mora  sobre  o  tributo e sobre a multa, nos termos do artigo 161, § 1º do  CTN.  É o relatório.  Voto Vencido  Conselheiro Flávio Franco Corrêa, Relator.  Presente os requisitos de recorribilidade do recurso interposto. Dele conheço.  De plano, a apreciação da questão referente à decadência.   Ao tratar especificamente da amortização do ágio, alega a Recorrente que o  prazo para a constituição do crédito tributário embasado na ocorrência de violação ao artigo 7º  da  Lei  nº  9.532/1997  extinguiu­se  em  31/12/2007.  Para  tanto,  a  Recorrente  sustenta  tese  defensiva segundo a qual o lançamento tributário deveria ser efetuado no interregno de cinco  anos  contados da data  em que se  efetivou  a  incorporação, porquanto  tal  evento  fez nascer  o  direito  a  amortização  do  ágio  constituído  na  pessoa  jurídica  incorporada.  Na  mesma  linha,  manifesta  que  a  glosa  das  despesas  com  juros  sobre  o  capital  próprio  sujeita­se  também  à  restrição  temporal  de  cinco  anos,  contados  da  contabilização  do  ágio,  ocorrida  no  ano­ calendário de 2002.   Em  primeiro  lugar,  é  preciso  destacar  que  o  IRPJ  e  a  CSLL  exigidos  nos  autos  de  infração  ora  contestados  são  tributos  sujeitos  à  sistemática  do  lançamento  por  homologação. Isso porque, nos termos do artigo 150 do CTN, a lei atribui ao sujeito passivo da  obrigação tributária o dever de antecipar o pagamento de tais exações, sem o prévio exame da  autoridade administrativa. Desse modo, já considerando que o IRPJ e a CSLL são submetidos à  disciplina  do  lançamento  por  homologação,  discute­se  se  estariam  sujeitos  ao  prazo  decadencial  refletido  no  §  4º  do  artigo  150  do  CTN  ou  no  artigo  173,  inciso  I,  do  mesmo  Código.  Consoante o entendimento do Superior Tribunal de Justiça (STJ), consagrado  na  decisão  proferida  no  julgamento  do  REsp  nº  973.733,  submetido  ao  procedimento  dos  recursos  repetitivos  previsto  no  artigo  543­C do Código  de Processo Civil  de 1973,  o  prazo  decadencial  qüinqüenal  para  o  Fisco  constituir  o  crédito  tributário  (lançamento  de  ofício)  conta­se do primeiro dia do  exercício  seguinte  àquele em que o  lançamento poderia  ter  sido  Fl. 5429DF CARF MF     52 efetuado, nos casos  em que a  lei não prevê o pagamento antecipado da exação ou quando, a  despeito  da  previsão  legal,  o  mesmo  inocorre. Vale  dizer  que,  havendo  previsão  legal  que  obrigue  a antecipação do  tributo  sem a  anterior  anuência da  autoridade  tributária,  dever­se­á  aplicar  a  regra  que  dimana  do  artigo  173,  inciso  I,  do  CTN,  caso  inexista  pagamento  antecipado.   Por  outro  lado,  incidirá  a  regra  que  ressai  do  §  4º  do  artigo  150  do CTN,  verificando­se  o  adiantamento  de  tributo  cuja  antecipação,  sem  a  anterior  anuência  da  autoridade  fiscal, decorrer de previsão  legal. Todavia,  se  restar caracterizada a ocorrência de  dolo, fraude ou simulação, a contagem do prazo decadencial rege­se pelo art. 173, inciso I, do  CTN (Súmula CARF nº 72)  Seja como for,  tanto o artigo 173,  inciso I, do CTN quanto o § 4º do artigo  150 do referido Código não podem ser aplicados antes da ocorrência do fato gerador do tributo,  afinal o lançamento reporta­se à data em que este fato ocorreu (artigo 144 do CTN). Em outras  palavras, enquanto não ocorrido o fato gerador do tributo não há o que se lançar, motivo por  que  não  se  pode  pretender  que  se  inicie  a  contagem  do  lapso  decadencial  enquanto  o  Fisco  estiver impossibilitado de constituir o crédito tributário. Por essa razão, não há como acolher o  pleito da Recorrente, formulado no pedido de que se considere o ano­calendário de 2002 como  o  começo da  contagem do período decadencial.  Para  suportar  tal  pedido,  a Recorrente  alega  que as operações  societárias  reportadas no  lançamento  tributário datam do ano­calendário de  2002. Essa alegação em nada socorre à Recorrente, diante do fato de que o ágio constituído só  surtiu  efeitos  tributários,  mediante  a  dedução  de  despesas  com  a  amortização  desse  ágio,  a  partir do ano­calendário de 2003. Está claro, pois, que, em 2002, o Fisco não podia constituir o  crédito tributário decorrente de infrações surgidas entre 2003 e 2007.  No mesmo sentido, o autuante não noticia a apuração, relativamente ao ano­ calendário de 2002, de diferença não dedutível de juros sobre o capital próprio. Sob a óptica do  Fisco, os juros sobre o capital próprio excedentes ao limite de dedução legal afetaram as bases  de  cálculo  do  cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL  correspondentes  aos  períodos  de  incidência  estreitados no  interregno de 2003 a 2007. Por conseguinte, o Fisco não podia,  também aqui,  efetuar o lançamento, ao longo de 2002, para constituir créditos tributários derivados de fatos  geradores ocorridos em anos posteriores. Nessas circunstâncias, impende negar provimento ao  recurso  voluntário,  no  tocante  ao  pretendido  reconhecimento  da  decadência,  para  os  anos­ calendário  retratados  nos  autos  de  infração,  ressalvando que o  pedido  de  reconhecimento  da  caducidade  do  lançamento  tributário  para  os  fatos  geradores  ocorridos  no  ano­calendário  de  2003 será apreciada à parte.  No passo seguinte, a argüição de decadência para o ano­calendário de 2003,  apenas.   A  solução  da  questão  acima  exige  a  prévia  decisão  sobre  a  realização  de  prática dolosa por meio da qual, conforme a acusação, efetivaram­se alterações contratuais, em  2002, elaboradas no âmbito de um planejamento tributário, constituído de operações artificiais  organizadas  com  o  fim  específico  de  diminuir  o  recolhimento  do  IRPJ  e  da CSLL.  Logo,  é  inarredável o enfrentamento dessa questão de mérito ­ a ocorrência, ou não, de conduta dolosa  ­ tal a prejudicialidade entre esta e a preliminar arguida, ora em foco.   Passando, então, ao exame da aludida questão de mérito, que será discutida  juntamente com a questão sobre a procedência do ágio. Estes são os fatos relevantes, arrolados  no Relatório de Ação Fiscal:  Fl. 5430DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.405          53 1) primeiramente, havia duas empresas distintas, fundidas, por aprovação dos  sócios, em 28/01/2002 (fl. 1.174):       2)  Após  a  fusão,  em  28/01/2002,  o  grupo  Meadwestvaco  passou  a  ter  a  seguinte configuração (fl. 1.174):    A  partir  deste  ponto,  revela­se  necessário  acompanhar  as  alterações  nos  contratos sociais, já que, de acordo com a Fiscalização, às fls. 1.180/1.181, “a distribuição no  tempo  dos  vários  procedimentos  adotados  pelo  grupo  estrangeiro  proprietário  da  empresa  fiscalizada revela um planejamento fiscal minucioso, efetuado com a finalidade única de dar  credibilidade  a  práticas  que  individualmente  poderiam  não  contrapor,  aparentemente,  o  ordenamento  jurídico,  mas  que,  se  analisadas  em  conjunto,  demonstram  a  tentativa  da  fiscalizada em se inserir indevidamente em um contexto societário ao qual são conferidos os  beneficios fiscais pleiteados.”   A Fiscalização ainda explica, à fl. 1.181, que “o caso em foco é composto de  operações  estruturadas em sequência, vale dizer, de uma sequência de  etapas em que cada  uma  corresponde a  um  tipo  de  ato  ou  deliberação  societária  ou  negocial  encadeado  com o  subsequente para obter determinado efeito  fiscal mais vantajoso. Neste caso, cada etapa só  tem  sentido  se  existir  a  que  lhe  antecede  e  se  for  deflagrada  a  que  lhe  sucede.”  (grifos  no  original).  Nesse mesmo escopo, a Fiscalização assinala, à fl. 1.181, que, “na medida em  que  o  conjunto  dessas  etapas  da  incorporação  realizada  corresponde  apenas  a  uma  pluralidade  de  meios  para  atingir  um  fim,  é  preciso  indagar  também,  nas  operações  em  Fl. 5431DF CARF MF     54 sequência, qual  a  situação existente antes da deflagração da  seqüência de  etapas  e qual  a  situação  final  resultante  da  última  das  etapas. Desse modo,  só  assim  será  assegurado  um  exame abrangente de uma operação complexa, subdividida em múltiplas etapas que são meros  segmentos de uma operação maior, de modo a verificar, na realidade, qual a operação que se  está pretendendo opor ao Fisco (a complexa ou cada parte da operação).” (grifos no original)  A Fiscalização ressalta que, a despeito das alterações refletidas nos contratos  sociais,  “não  houve  qualquer  mudança  na  titularidade  das  quotas”,  ou  seja,  “a  situação  reinante antes do inicio da operação permaneceu inalterada após o seu término.” (fl. 1.181)  (grifos no original). Tais as alterações estão abaixo descritas:  1) “01/03/1997 ­ Instrumento Particular de 10ª Alteração do Contrato Social  da "MeadEmbalagens Ltda" (Selo de Autenticidade DW N° 740684 a 740697, de 29/07/1997)  ­  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda  possuía  a  denominação  de  "Mead  Embalagens  Ltda"  e  99,99% das quotas da empresa pertenciam ao sócio Mead Packing International Inc., e 0,01%  das  quotas  da  empresa  pertenciam  ao  sócio MEAD SA  INC.,  ambas  pertencentes  ao Grupo  MEAD,  com  sede  no  estado  de  Ohio,  nos  Estados  Unidos.  Esse  Contrato  Social  vigorou  durante um prazo superior a 5 (cinco) anos.”  2)  “21/05/2001  ­  Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA  CELULOSE  PAPEL E EMBALAGENS LTDA"  (registro  na  JUCESP  nº  107.871/01­4,  de  11/06/2001)  ­  esse Contrato Social revela que o sócio majoritário da fiscalizada é a Shore Islands S.L., com  participação de 99.99% de seu Capital Social.”  3)  “29/04/2002  ­  11a  Alteração  do  Contrato  Social  da  "Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda"  (registro  na  JUCESP  n°  90.554/02­4,  de  07/05/2002)  ­  a  empresa  [MeadEmbalagens Ltda] altera sua denominação social para Meadwestvaco do Brasil Ltda e  permanece  como  propriedade  dos  mesmos  sócios  quotistas  anteriores,  Mead  Packing  International  Inc.  (99,99%),  e  MEAD  S.A.  INC.  (0,01%),  ambos  pertencentes  ao  grupo  MEAD, o qual estava nessa data em processo de fusão com o Grupo WESTVACO.”    4) “31/07/2002 ­ Instrumento Particular de 12a Alteração do Contrato Social  da "Meadwestvaco do Brasil Ltda" (registro na JUCESP nº 191.250/02­8) ­ a empresa continua  a  permanecer  como  propriedade  dos  mesmos  sócios  quotistas  anteriores,  Mead  Packing  International Inc. (99,99%), e MEAD S.A. INC. (0,01%).”   5)  “10/09/2002  ­  Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA"  (registro  na  JUCESP  nº  216.707/02­0)­  esse  Contrato  Social  revela que o sócio majoritário da fiscalizada continua sendo a Shore  Islands S.L. com  participação  de  99,99%  de  seu  Capital  Social,  a  qual  fazia  parte  do  recém  fundido  Grupo  MEADWESTVACO.”  6) “17/10/2002 ­ Instrumento Particular de 13a Alteração do Contrato Social  da  'Meadwestvaco  do Brasil  Ltda"  (registro  na  JUCESP  n°  53.944/02­8,  de  12/11/2002)  ­  a  empresa  continua  a  permanecer  como  propriedade  dos  mesmos  sócios  quotistas  anteriores,  Mead Packing International Inc. (99,99%), e MEAD S.A. INC. (0,01%), os quais faziam parte  do recém fundido Grupo MEADWESTVACO.”  7) “12/11/2002 ­ Instrumento Particular de 14ª Alteração do Contrato Social  da "Meadwestvaco do Brasil Ltda." (registro na JUCESP n° 237.282/02­1, de 27/11/2002) ­ as  quotas  da  empresa  são  transferidas  totalmente  para  a  empresa  Shore  Islands  S.L.  (o mesmo  sócio da RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA),  com sede em  Ibanez de  Fl. 5432DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.406          55 Bilbao,  Bilbao,  Espanha,  empresa  também  pertencente  ao  grupo  MEADWESTVACO,  tal  como seus antigos proprietários.”   A configuração do grupo Meadwestvaco passou a ser a seguinte (fl. 1.175):    8)  “12/11/2002  ­  Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA  CELULOSE  PAPEL E EMBALAGENS LTDA."  (registro na  JUCESP n° 237.207/02­3, de 21/11/2002)  ­ esse  Contrato  Social  revela  que  o  sócio  majoritário  da  fiscalizada  continua  sendo  a  Shore  Islands  S.L.  com  participação  de  99,99%  de  seu  Capital  Social.  Através  dessa  alteração,  a  fiscalizada cria uma filial no endereço Rua Tabapuã, 41 ­ 2° andar ­ salas 21 a 28, Itaim Bibi,  em São Paulo  ­  SP,  endereço  no  qual  já  funcionava há mais  de  cinco  anos  a  sede  social  da  empresa Meadwestvaco do Brasil Ltda”  9) “30/11/2002 ­ Instrumento Particular de 15a Alteração do Contrato Social  da "Meadwestvaco do Brasil Ltda." (registro na JUCESP n° 285.636/02­9,de 30/12/2002) ­ Em  um  sábado,  dezoito  dias  depois  de  haver  se  tornado  proprietária  majoritária  das  quotas  da  empresa, a Shore Islands S.L. transfere novamente a totalidade das quotas da Meadwestvaco do  Brasil Ltda. para a empresa MWV Canada Operations Co., com sede em Nova Scotia, Canadá,  empresa  também  pertencente  ao  grupo  MEADWESTVACO,  tal  como  seus  antigos  proprietários.”  10)  “30/11/2002  ­ Alteração  do Contrato  Social  da  "RIGESA CELULOSE  PAPEL E EMBALAGENS LTDA" (registro na JUCESP nº 285.631/02­0, em 30/12/2002) ­a  fiscalizada registra a mudança de quotistas. O quotista majoritário da fiscalizada, Shore Islands  S.L.,  cede  parte  de  sua  participação  social  para  duas  empresas:  ­  para  o  mesmo  sócio  da  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda,  a  empresa MWV  Canada  Operations  Co.,  cede  20,41%  das  quotas da empresa, e, para a empresa MWV Consumers & Office Products, cede outras 8,52%  das quotas da empresa e permanece com participação majoritária de 71,06% do Capital Social  da fiscalizada;  Fl. 5433DF CARF MF     56 11)  “30/11/2002  ­ Alteração  do Contrato  Social  da  "RIGESA CELULOSE  PAPEL E EMBALAGENS LTDA" (registro na JUCESP n° 285.632/02­4, em 30/12/2002) ­a  fiscalizada  registra  nova  mudança  de  quotistas.  O  quotista  majoritário  da  fiscalizada,  Shore  Islands  S.L.,  cede  a  totalidade  restante  de  sua  participação  social  para  as  mesmas  duas  empresas para as quais já havia cedido parte da participação através da Alteração do Contrato  Social anterior. A empresa MWV Canada Operations Co. passa a deter 70,15% das quotas da  empresa e a empresa MWV Consumers & Office Products passa a deter 29,84% das quotas do  Capital Social da fiscalizada.”  12) “30/11/2002 ­ Instrumento Particular de 16a Alteração do Contrato Social  da "Meadwestvaco do Brasil Ltda" (registro na JUCESP nº 285.637/02­2, de 30/12/2002) ­ No  mesmo dia da alteração social anterior,  a Meadwestvaco do Brasil Ltda aumenta seu Capital  Social de R$ 7.644.505,00 para R$ 748.670.395,00, admite um novo sócio quotista e passa a  ter  a  distribuição  de  quotas  de  70,46%  de  propriedade  de MWV  Canada  Operations  Co.  e  29,54%  de  propriedade  de  MWV  Consumer  &  Office  Products  Co..  Nessa  data,  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda  recebe  como  integralização  de  Capital  Social  as  quotas  majoritárias (99.99%) da fiscalizada avaliadas com ágio.”  13)  “30/11/2002  ­ Alteração  do Contrato  Social  da  "RIGESA CELULOSE  PAPEL E EMBALAGENS LTDA" (registro na JUCESP n° 285.633/02­8, em 30/12/2002) ­a  fiscalizada  novamente  registra  a mudança de  quotista majoritário. No mesmo dia  em que  se  tornaram  proprietárias  majoritárias  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA,  as  empresas MWV  Canada  Operations  Co.  e MWV  Consumers  &  Office  Products  cedem  a  totalidade  de  sua  participação  no  Capital  Social  da  fiscalizada  para  a  investidora  Meadwestvaco do Brasil Ltda. Porém, permanecem indiretamente proprietárias da fiscalizada,  com  quotas  nas  mesmas  proporções  às  que  já  possuíam  na  Alteração  de  Contrato  Social  anterior, uma vez que eram proprietárias diretas da Meadwestvaco do Brasil Ltda.”  Até esse momento, a configuração do grupo Meadwestvaco é a seguinte (fl.  1.176):    Fl. 5434DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.407          57 14) “01/12/2002 ­ Resolução de Quotistas da Meadwestvaco do Brasil Ltda.  (registro na JUCESP nº 285.638/02­6, de 30/12/2002) ­ domingo, um dia após a aquisição das  quotas da fiscalizada, os sócios da empresa aprovam sua incorporação por sua recém investida  RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA e dão por extinta a empresa.”  15)  “01/12/2002  ­ Alteração  do Contrato  Social  da  "RIGESA CELULOSE  PAPEL E EMBALAGENS LTDA"  (registro na  JUCESP n° 285.635/02­5, em 30/12/2002)  ­ Em  um  domingo,  um  dia  após  a  última  Alteração  Contratual,  a  fiscalizada  incorpora  sua  controladora,  a Meadwestvaco  do Brasil  Ltda,  e  volta  a  pertencer  aos mesmos  proprietários  identificados anteriormente, há duas Alterações Contratuais, na alteração de registro JUCESP  n° 285.632/02­4.”  À  fl.  1.193,  a  Fiscalização  salienta  que,  no  “dia  31/10/20021,  através  do  balancete levantado no encerramento mensal  imediatamente anterior à aquisição das quotas  da  fiscalizada,  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.,  [...]  não  possuía  nitidamente  capacidade  econômica para efetuar, com recursos próprios, a aquisição pretendida, e que, por outro lado,  passava por uma  séria dificuldade  financeira,  possuindo um PASSIVO A DESCOBERTO de  R$ 11.515.833.56.”  À vista dos fatos contidos na peça acusatória, destacam­se os seguintes, por  sua relevância para a decisão da questão prejudicial aqui em foco:  “60­Antevendo  uma  possível  oportunidade  de,  criando  um  "planejamento  fiscal" complexo, aproveitar­se dos benefícios contidos no Art. 386 do RIR 1999, o  grupo  estrangeiro  proprietário  da  fiscalizada  resolveu  criar  um  liame  entre  as  participações que possuía nas empresas MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA. e  Rigesa Celulose, Papel e Embalagens Ltda. (grifei)  61­A  maneira  de  aproveitar­se  dos  benefícios  previstos  no  artigo  386  do  RIR/99 seria utilizar­se de uma "empresa veículo", que atuaria como base para a  criação de uma conta de ágio. (grifei)  62­Assim,  o  grupo  MEADWESTVACO,  utilizou­se  da  empresa  MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA  para  ser  essa  "empresa  veículo".  Embora operante e dotada de patrimônio, essa foi a empresa eleita para adquirir a  Rigesa Celulose, Papel e Embalagens Ltda por um valor em muito superior ao de  sua avaliação pelo critério da Equivalência Patrimonial. (grifei)  63­Não  havendo  óbice  entre  negociadores,  já  que  a  fiscalizada  e  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  eram  de  propriedade  das  mesmas  empresas  estrangeiras,  iniciou­se a aquisição das quotas da  fiscalizada pela Meadwestvaco  do Brasil Ltda. (grifei)   64­Em 30/11/2002, o grupo estrangeiro proprietário da fiscalizada resolveu  "reorganizar" as participações que possuía nas empresas Meadwestvaco do Brasil  Ltda  e  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA  manifestando  essa  vontade através do Instrumento Particular de 16ª Alteração do Contrato Social da  "Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda."  (registro  na  JUCESP  n°  285.637/02­2,  de  30/12/2002) e da Alteração do Contrato Social da "RIGESA CELULOSE PAPEL E  EMBALAGENS  LTDA."  (registro  na  JUCESP  n°  285.633/02­8).  Esses  contratos  foram levados a registro na JUCESP em 30/12/2002.                                                              1 A data correta é 30/11/2002.  Fl. 5435DF CARF MF     58 65­Através  destas  alterações  contratuais  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  passou  a  figurar  como  proprietária  da  quase  totalidade  das  quotas  (99,99%)  da  fiscalizada pertencentes anteriormente às sócias estrangeiras MWV CONSUMER &  OFFICE PRODUCTS CO. e MWV CANADA OPERATIONS CO..  66­Documentalmente,  em  30/11/2002,  com  fundamento  no  Instrumento  Particular da 16º Alteração do Contrato Social da empresa MEADWESTVACO DO  BRASIL LTDA., (registro na JUCESP n° 285.637/02­2, de 30/12/2002), seus sócios  estrangeiros implementaram as seguintes medidas:  > A Meadwestvaco do Brasil Ltda., que até aquela alteração contratual era  100%  de  propriedade  de  MWV  Canada  Operations  Co.  admite  um  novo  sócio  quotista, a empresa MWV Consumer & Office Products Co.;  >A  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  aumenta  seu  Capital  Social  de  RS  7.644.505,00 para RS 748.670.395,00;  >A Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  passa  a  ter  a  distribuição  de  quotas  de  70,46% de  propriedade  de MWV Canada Operations Co.  (527.526.155  quotas)  e  29,54%  de  propriedade  de MWV Consumer  & Office  Products  Co.  (221.144.240  quotas);  >A  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  recebe  como  integralização  de  Capital  Social  99,99% das  quotas majoritárias  da  fiscalizada  avaliadas  pelo  valor  de RS  741.025.890,00,  com  ágio  de  RS  431.693.589,64,  anteriormente  pertencentes  às  suas próprias quotistas MWV Canada Operations Co. e MWV Consumer & Office  Products Co.. (grifei)  [...]  70­Resumindo,  como  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda  e  a  RIGESA  CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA pertenciam  exatamente  aos mesmos  proprietários e em quase idênticas participações, o negócio de aquisição das quotas  da RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA.  pela Meadwestvaco do  Brasil Ltda. foi feito em dois passos: (grifei)  1º passo ­ as sócias canadenses MWV CANADA OPERATIONS CO. e MWV  CONSUMER & OFFICE PRODUCTS CO. efetuaram subscrição de Capital Social  da Meadwestvaco do Brasil Ltda.;  2o passo ­ as sócias canadenses MWV­ CANADA OPERATIONS CO. e MWV  CONSUMER & OFFICE PRODUCTS CO. entregaram a totalidade das quotas que  detinham  na  fiscalizada  para  integralizar  o  Capital  Social  subscrito  da  Meadwestvaco do Brasil Ltda. (grifei)  71­Repise­se,  pois  é  um  detalhe  fundamental  na  presente  análise,  a  subscrição  do Capital  Social  da  empresa MEADWESTVACO DO BRASIL  LTDA.  Previsto  (sic)  para  ser  efetuado  pelas  empresas  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS CO. e MWV CANADA OPERATIONS CO. foi materializado (sic) pela  entrega  por  parte  destas  duas  das  quotas  do  Capital  Social  que  possuíam  na  empresa Rigesa Celulose, Papel e Embalagens Ltda.  72­As  quotas  de  capital  da  empresa  Rigesa  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda.  não  foram  vendidas  à  empresa MEADWESTVACO DO BRASIL  LTDA.. Ou  seja,  não  houve  negociação  entre  partes  independentes  que  permitisse  a  um  comprador oferecer a um vendedor um montante financeiro superior ao existente no  patrimônio  líquido  da  empresa  negociada  devido  a  uma  expectativa  de  rentabilidade futura do negócio. (grifei)  Fl. 5436DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.408          59 73­Em  valores,  tem­se  que,  quando  as  sócias  canadenses  MWV  CANADA  OPERATIONS  CO.  e  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.  integralizaram  o Capital  Social  da Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  com  as  quotas  que  possuíam  na  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA.,  atribuiram a estas quotas, avaliadas pela equivalência patrimonial em 30/11/2002  por  R$  309.332.300,36,  o  valor  mais  elevado  de  R$  741.025.890.00,  ou  seja,  exigindo  de  si  mesmas  um  ágio  de  R$  431.693.589.64.  Estas  quotas  foram  transferidas  indiretamente  para  elas  mesmas,  mediante  utilização  da  "empresa  veículo" MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA. (grifei)  74­Nada mais  foi  acrescentado  em  valores  monetários  para  se  efetivar  o  aumento do Capital Social na empresa MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA..  (grifei)  75­Não  houve  trânsito  algum  de  dinheiro  ou  quaisquer  outros  valores  monetários ou previsão de ganhos com investimentos presentes ou futuros nessa  subscrição.  Em  resumo,  não  se  criou  nada  novo  em  termos  econômicos  relativamente à situação societária que já existia previamente. (grifei)  76­Não houve terceiros externos ao grupo MEADWESTVACO interessados  no  negócio  de  aquisição  da  participação  na  empresa  Rigesa  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda.,  a  qual  simplesmente  foi  transferida  entre  empresas  pertencentes  ao  mesmo  grupo  econômico  acabando  por  ficar  sob  o  controle  indireto  das mesmas  empresas  que  anteriormente  detinham  seu  controle  direto.  (grifei)  77­Criou­se  com  essa maquinação  societária  uma  conta  ativa  de  ágio  na  empresa Meadwestvaco do Brasil Ltda.. Ágio este relativo à simples majoração de  preço  das  quotas  anteriormente  detidas  diretamente  pela  MWV  CANADA  OPERATIONS  CO.  e  pela  MWVCONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.,  que  continuaram a ser de sua propriedade, porém, a partir desse momento, através de  sua controlada. (grifei)  78­Evidencia­se  com  isso  o  fato  de  que  os  proprietários  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA.  utilizaram­se  da  empresa  Meadwestvaco do Brasil Ltda. como "empresa veículo" para criar uma conta de  ágio  em  participações,  que  já  sabiam  de  antemão  que  seria  transferida  posteriormente para o ativo da fiscalizada mediante incorporação, com a finalidade  de amortizar esse ágio nos moldes previstos pelo art. 386, do RIR99. (grifei)  [...]  80­Após serem considerados os fatos que serão expostos no próximo tópico,  ficará  evidenciado  que  no  momento  em  que  foi  celebrada  a  16ª  Alteração  do  Contrato  Social  da  empresa MEADWESTVACO DO  BRASIL  LTDA,  (registro  na  JUCESP  n°  285.637/02­2,  de  30/12/2002),  embora  nessa  alteração  estivesse  expressamente  previsto  em  seu  art.  4  (quatro)  que  a  sociedade  teria  o  prazo  indeterminado  de  duração,  já  havia,  naquele  momento,  a  intenção  dos  proprietários da empresa de extingui­la mediante sua incorporação pela empresa  RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA. (grifei)  [...]  86­ Em 01/12/2002,  concretizando a  situação que,  em  tese,  geraria  para  a  fiscalizada o beneficio da dedução de despesas, conforme previsto no Art. 386 do  RIR  1999,  o  grupo  estrangeiro  proprietário  da  fiscalizada  resolveu  novamente  Fl. 5437DF CARF MF     60 reorganizar as participações  societárias que possuía nas empresas Meadwestvaco  do Brasil Ltda. e RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA através das  seguintes deliberações, [...]:(grifei)  >  Em  01/12/2002,  a  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA  absorveu  por  incorporação  a  empresa Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda,  sua  INVESTIDORA, efetuando lançamentos contábeis de incorporação, e tomando­se a  empresa resultante conforme disposto no quadro a seguir [...](grifei)  >  Após  a  incorporação  da  investidora  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda,  a  fiscalizada  cancelou as quotas  que  esta  possuía  da  própria RIGESA CELULOSE  PAPEL E EMBALAGENS LTDA contra a conta de  investimentos,  no  valor de R$  309.332.300.36, absorveu também o prejuízo contábil da incorporada, no valor de  (R$ 301.483.581.65) e criou uma reserva de Capital com o restante, representativa  do valor liquido (R$ 138.813.709,68) vertido na incorporação da Meadwestvaco do  Brasil Lida., passando a ser representada conforme o seguinte balancete levantado  em 31/12/2002: (grifei)  [...]  Como  produto  da  incorporação,  a  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA chegou ao resultado almejado desde o momento em que a  Meadwestvaco  do Brasil  Ltda  assumiu  o  seu  controle  acionário:  ­acrescentou  ao  balanço da empresa um novo valor surgido da transação, que ficou localizado em  conta  de  ATIVO  DIFERIDO,  valor  este  relativo  ao  ágio  criado  ficticiamente  no  valor de RS 431.693.589. (grifei)   [...]  Por fim, a RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA passou  a abater de seus resultados operacionais a partir do mês de janeiro de 2003 o ágio  mensalmente amortizado pelo prazo projetado de 10 (dez) anos à razão prevista em  "Relatório de Avaliação Econômico­Financeiro" elaborado em novembro de 2002  pela consultoria Z3M Venture Partners Ltda.. (grifei)  [...]  V.l­DO RELATÓRIO DE AVALIAÇÃO ECONÔMICO­FINANCEIRA  96­Em  04/11/2002,  a  pedido  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA foi elaborado pela empresa Z3M Venture Partners Ltda. o  relatório de avaliação econômico­financeira do Grupo RIGESA. (grifei)  97­Foi estimado através do referido relatório o cálculo do valor econômico  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA,  baseado  em  sua  rentabilidade  futura  esperada,  com  fundamento  nas  premissas  de  mercado  e  operacionais que envolvem este cálculo. (grifei)  [...]  99­Tal relatório de avaliação econômico­financeira serviu para referendar a  cessão  e  transferência  das  quotas  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA, de suas sócias majoritárias MWV CANADA OPERATIONS  CO.  e  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.  para  elas  mesmas,  indiretamente através da "empresa veículo" MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA,  e demonstra  através  de  cálculos  baseados nos  dados  econômicos  e  contábeis  da  fiscalizada uma expectativa de  rentabilidade que a empresa poderia  ter projetada  em dez anos no futuro, até 31/12/2012. (grifei)  [...]  Fl. 5438DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.409          61 101­Através  do  relatório  de  avaliação  econômico­financeira  a  empresa  de  Z3M  Venture  Partners  Ltda.  traçou  modelos  de  expectativa  de  rentabilidade  levando em conta os seguintes fatores: (grifei)  o No caso de custo do capital próprio utilizou­se uma taxa de retorno para o  caso americano, na medida em que a aplicação deste modelo no Brasil é bastante  difícil, já que não existem parâmetros locais estáveis para a maioria das variáveis  que especificam o modelo; (grifei)  o A taxa de juros foi estimada com risco zero, utilizando­se como parâmetro  a  remuneração  dos  títulos  do  Tesouro  Norte­Americano  de  30  (trinta)  anos;  (grifei)  o O prêmio de risco foi apurado com base no excesso de retorno do mercado  de capitais norte­americano; (grifei)  o Foi tomado um índice beta que mediu o risco de mercado em relação ao  mercado americano; (grifei)  o Foi levada em conta a existência do Risco Brasil fixo de 6,4%. (grifei)  102­Como  pode  ser  demonstrado  pelas  passagens  retiradas  do  referido  relatório, trata­se de um cálculo de expectativas, por vezes comparadas a situações  bem divergentes das existentes no mercado nacional. (grifei)  103­No entanto, em transações reais e existentes a simples existência de um  relatório  de  avaliação  econômico­financeira  não  é  peça  hábil  e  suficiente  para  definir­se o valor real de uma empresa no tempo. Essa avaliação, se válida, será  corroborada pelo mercado, é apenas um dos diversos fatores a serem considerados  para se chegar a um valor  final de uma transação, determinável basicamente por  meio  de  negociação  de  livre  iniciativa,  em  um  mercado  livre  e  aberto,  onde  nenhuma das partes tenha motivos especiais para comprar ou para vender e ambas  tenham bom conhecimentos dos fatos relevantes. (grifei)  104 ­  A  utilização  desse  laudo  por  parte  da  fiscalizada  em  ajuste  com  a  "empresa veículo" demonstra, em tese, o dolo na pratica do ilícito por parte de seus  representantes  legais  que  adotaram  essa  fictícia  "engenharia  tributária"  para  praticar uma série de alterações societária nas quais: (grifei)  >Não houve livre iniciativa na negociação; (grifei)  >A  transferência  de  quotas  por  parte  dos  proprietários  da  empresa  fiscalizada para a "empresa veículo" não ocorreu em um mercado  livre e aberto;  (grifei)  >As partes envolvidas no negócio de venda fictícia das quotas da fiscalizada  tinham  um  único  motivo  especial  para  ocultar  as  negociações  do  mercado,  a  ilícita  e  pretendida  SONEGAÇÃO  FISCAL  do  Imposto  de  Renda  da  Pessoa  Jurídica e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido.  V.II­DO PROTOCOLO DE INCORPORAÇÃO  105­  A  incorporação  da  "empresa  veículo"  ocorreu  no  domingo,  dia  01/12/2002, data em que a fiscalizada formalizou sua Alteração do Contrato Social  da 'RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA.", datada de 01/12/2002,  registrada  em  30/12/2002,  na  JUCESP  ­Junta  Comercial  do  Estado  de  São  Paulo, sob o n° 285.635/02­5. (grifei)  Fl. 5439DF CARF MF     62 106­  Referida  incorporação  foi  precedida  da  formalização  em  01  de  dezembro  de  2002  do  PROTOCOLO  E  JUSTIFICAÇÃO  DE  MOTIVOS  DE  INCORPORAÇÃO  celebrado  entre  a  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA. e a MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA. (grifei)  107­ Precedeu ainda a incorporação o LAUDO DE AVALIAÇÃO do acervo  líquido  da  empresa  MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA  para  fins  de  incorporação pela empresa RIGESA CELULOSE PAPEL E EMBALAGENS LTDA,  elaborado pela empresa Ernst & Young e datado de 30 de novembro de 2002.  108­Tal LAUDO DE AVALIAÇÃO contém o Balanço da MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA.  levantado  em  30  de  novembro  de  2002,  em  adendo  a  uma  descrição  sumária  de  todos  os  seus  bens,  direitos  e obrigações  e avalia  o acervo  líquido da empresa em R$ 448.146.010.04. (grifei)  109­Como pode ser visualizado pelo exame do referido Laudo, excluindo­se  os  efeitos  do  ágio  criado  artificialmente  na  contabilidade  da  empresa,  o  acervo  líquido  desta  reduz­se  drasticamente  a  R$  7.962.110,80  de  PATRIMÔNIO  LÍQUIDO NEGATIVO (PASSIVO A DESCOBERTO). (grifei)  110­A referida incorporação é justificada no item I do citado PROTOCOLO  E  JUSTIFICAÇÃO  DE  MOTIVOS  DE  INCORPORAÇÃO,  nos  seguintes  termos:  (grifei)  " presente  operação  de  incorporação  faz  parte  de  um  projeto  de  reestruturação  societária  com  o  fim  de  proporcionar  uma  maior  eficiência  estratégica e melhor desempenho das atividades econômicas da INCORPORADA e  da INCORPORADORA, uma vez que a INCORPORADA é quotista majoritária do  capital social da INCORPORADORA, e, por conseguinte, acarretará um aumento  da  lucratividade,  já que reduzirá custos de natureza operacional, administrativa e  financeira". (grifei)  "Por tais razões, a INCORPORADORA e a INCORPORADA têm o interesse  em unificar as suas atividades e entendem que esta proposta atende amplamente aos  seus interesses".(grifei)  111­  Analisando  o  referido  documento,  podemos  tecer  as  seguintes  considerações  sobre  o  Protocolo  e  Justificação  de  Motivos  de  Incorporação  firmado  entre  os  administradores  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS LTDA. e os administradores da Meadwestvaco do Brasil Ltda., em  01/12/2002: (grifei)  ­ Foi elaborado de maneira tão genérica que não estabelece quais seriam os  reais ganhos advindos para a fiscalizada devido a essa operação de incorporação;  (grifei)  Não  estabelece  como  as  atividades  das  duas  empresas  seriam  melhor  racionalizadas devido à incorporação; (grifei)  ­ Não estabelece quais seriam as economias monetárias; (grifei)  ­ Não estabelece reduções de custos com empregados ou logísticas; (grifei)  ­  Não  estabelece  redução  de  custos  de  gerenciamento  e  comando  das  empresas; (grifei)  ­  Não  estabelece  reduções  de  custos  com  a  manutenção  de  instalações  físicas,  prevendo  expressamente  em  seu  item  2.4.1  que  as  instalações  da  INCORPORADA serão mantidas no mesmo endereço anterior de funcionamento,  local  em que a  fiscalizada previamente  já havia  criado uma  filial em 12/11/2002,  Fl. 5440DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.410          63 através  da  Alteração  do  Contrato  Social  da  "RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA."  (registro  na  JUCESP  n°  237.207/02­3,  de  21/11/2002);  (grifei)  ­ Não  estabelece  de  que maneira  os  objetivos  sociais  das  duas  sociedades  seriam melhor alcançados devido à incorporação; (grifei)  ­ Oculta  em  seu  cerne,  sem  ao  menos  fazer  a  menor  menção,  o  vultoso  ganho  em  economia  do  recolhimento  IRPJ  e  da  CSLL  que  seria  obtido  na  operação,  através  da  amortização  de  valor  fictício  em  muito  superior  à  integralidade dos ativos da empresa; (grifei)  ­ Serviu  apenas  para  dar  a  aparência  de  um  ato  legal  a  uma  simulação,  engendrada em seus mínimos detalhes  com a  finalidade de obter  indevidamente o  favor fiscal previsto no art. 7o. da Lei 9.532. de 1997 (art 386 RIR/1999). (grifei)  Em outro norte,  a Recorrente  traz  à colação um  rol de  argumentos  em oposição  à  tese da acusação. São eles:  “44.  Com  efeito,  em  um  primeiro  momento,  a  D.  Autoridade  Julgadora  aceita que as operações ora examinadas  tenham efetivamente  se  realizado em um  contexto de integração mundial dos grupos Mead e Westvaco, ressalvando apenas o  seu  entendimento  de  que  as  operações  ocorridas  no  exterior  seriam  irrelevantes  para  fins  fiscais  no  Brasil.  Ao  final  de  sua  análise,  porém,  a  D.  Autoridade  Julgadora  retoma  o  equivocado  raciocínio  original  da  D.  Fiscalização  e  dá  a  entender  que,  em  sua  visão,  a  Recorrente  teria  ainda  criado  uma  artificial  engenharia societária com o único propósito de gerar benefícios fiscais indevidos.   45.  A  questão  é  que  essa  linha  de  raciocínio  adotada  pela  D.  Autoridade  Julgadora  na  análise  deste  caso  não  faz  sentido.  Se  as  etapas  estrangeiras  são  comentadas pela D. Autoridade Julgadora como reais, ainda que irrelevantes para  fins fiscais no Brasil, o que se pode, no máximo, é discordar de suas consequências  fiscais no País, mas não taxá­las de simuladas ou artificialmente engendradas pela  Recorrente.   46. Caso contrário, chegar­se­ia ao absurdo de se afirmar que as operações  do exterior, efetuadas para permitir a integração dos grupos Mead e Westvaco nos  diversos países onde esses grupos operavam foram reais, mas os dois únicos atos  societários praticados pela Recorrente no Brasil ­ de (i) a contribuição das quotas  da Recorrente em aumento de capital da Mead do Brasil e  (ii) a  incorporação da  Mead do Brasil  pela Recorrente  ­  teriam  constituído  uma  "artificial  engenharia  societária", o que também não se pode admitir.   47.  Na  realidade, a questão  central  destes autos  resume­se a uma  só:  (i)  dado que os grupos Mead e Westvaco estavam em vias de  se  integrar no mundo  inteiro  no  ano­calendário  de  2002;  (ii)  dado  que,  neste  contexto,  tornou­se  necessária  também  a  unificação  da  Mead  do  Brasil  e  a  Recorrente  em  uma  só  pessoa  jurídica;  (iii)  dado  que  os  grupos Mead  e Westvaco  queriam  efetuar  essa  integração de forma combinada com uma transferência de todas as suas sociedades  latino­americanas  ­  inclusive  a  Brasileira  resultante  da  unificação  da  Mead  do  Brasil  com  a  Recorrente  ­  para  duas  sociedades  Canadenses;  (iv)  teriam  esses  grupos  a  obrigação  legal  de  efetuar  a  unificação  da  Mead  do  Brasil  com  a  Recorrente  a  custo  ou  estariam  eles  autorizados,  pelas  razões  empresariais  e  econômicas  que  os  motivavam,  a  efetuar  essa  integração  a  valores  de  mercado?  Como  será  aqui  demonstrado,  a  doutrina  fiscal  mais  autorizada  brasileira  é  no  sentido de que essa integração poderia, no contexto considerado, ser feita a valores  Fl. 5441DF CARF MF     64 de  mercado.  Ademais,  deve­se  ressaltar,  qualquer  que  seja  a  resposta  a  essa  questão, ela terá unicamente impactos no campo da mera interpretação tributária, e  jamais da simulação ou fraude.” (grifei)  [...]   “55.  Assim,  conforme  a  Recorrente  irá  demonstrar  abaixo,  as  operações  examinadas  nestes  autos,  implementadas  dentro  e  fora  do  País,  foram  todas  motivadas por razões empresariais legítimas, que eram anteriores e independentes  de qualquer efeito tributário, mas sim relacionadas ao objetivo maior de integração  dos grupos Mead e Westvaco no Brasil e no mundo.   56. Portanto, essas operações foram efetivamente planejadas e estruturadas  de forma seqüencial, porém não com um fim ilícito como alegou a D. Fiscalização,  mas  sim  motivadas  por  essas  razões  empresariais  e  extra­tributárias  (sic)  de  promover  a  unificação  das  operações  dos  grupos  Mead  e  Westavco  no  País”.  (grifei)  "60.  Até  o  ano  de  2001,  os  grupos  Mead  e  Westvaco  eram  dois  grupos  totalmente  distintos  e  independentes.  O  grupo  Mead  tinha  uma  atuação  mais  destacada na área de materiais de escritório, ao passo que o grupo Westvaco era  líder global na produção de embalagens de papelão e produtos especiais de papel e  celulose." (grifei)  [...]  "64.  No  segundo  semestre  daquele mesmo  ano  de 2001,  os  grupos Mead  e  Westvaco iniciaram as negociações que terminariam por levar à integração global  de  suas  operações  e  atividades  no  ano  seguinte. A Recorrente  colacionou a  estes  autos  versão  notarizada  e  consularizada  do  Prospecto  denominado  "Formulário  424B3"  (doc.  n°  6  da  Impugnação,  complementado  pela  petição  protocolada  em  7.6.2010, por meio do qual foi colacionada a versão do mesmo documento vertida  para  o  Português  por  tradutor  juramentado).  Nesse  formulário,  submetido  pelos  grupos  Mead  e  Westvaco  à  Comissão  de  Valores  Mobiliários  norte­americana  (Securities  and  Exchange  Commission  ­  "SEC"),  esses  grupos  empresariais  detalharam  as  razões  pelas  quais  entendiam  que  a  sua  integração  resultaria  em  ganhos  conjuntos maiores  que  aqueles  que  seriam obtidos  por  cada  um  daqueles  grupos separadamente. (grifei)  65. Como se pode notar no Formulário 424B3 acima referido, esses grupos  esperavam criar, com a sua fusão mundial, um grupo consolidado que seria, a um  só tempo, mais forte e mais competitivo globalmente que qualquer um dos grupos  Mead e Westvaco provavelmente o seriam sozinhos [...]" (grifei)  "68.  Naquele  mesmo  semestre  de  2001,  os  grupos  Mead  e  Westvaco  submeteram  sua  proposta  de  fusão  mundial  à  aprovação  do  Conselho  Administrativo  de  Defesa  Econômica  ("CADE")  no  Brasil.  Na  ocasião,  o  CADE  analisou os mercados relevantes de cada um dos grupos no exterior e no Brasil e,  em 5.6.2002, concluiu pela aprovação sem restrições da junção de suas respectivas  subsidiárias  brasileiras,  conforme  consignado  no  Ato  de  Concentração  n°  08012.005814/2001­01 (doc. nº 7 da Impugnação). (grifei)  69.  A  integração  mundial  dos  dois  grupos  foi  oficialmente  aprovada  em  28.1.2002  pelos  acionistas  da Mead Corporation  e  da Westvaco Corporation. De  acordo com a relação de troca de ações estabelecida no processo, os acionistas da  Mead  Corporation  receberiam  uma  ação  da  nova  companhia  MeadWestvaco  Corporation mais uma torna de US$ 1.20 para cada ação da Mead Corporation. Já  os acionistas da Westvaco receberiam 0.97 ação da nova companhia MeadWestvaco  Fl. 5442DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.411          65 Corporation  para  cada  ação  da Westvaco Corporation.  Todas  essas  informações  podem ser comprovadas no Prospecto 424B3 (doe. n° 6 da Impugnação).  70.  [...]  Esse  ponto  é  importante,  pois  ele  ajuda  a  demonstrar mais  uma  razão  pela  qual  são  infundadas  as  suspeitas  levantadas  pela  D.  Fiscalização  quanto à capacidade econômica da Mead do Brasil para adquirir a Recorrente a  valor  de  mercado,  que  acabaram  equivocadamente  validadas  na  r.  decisão  recorrida. (grifei)  71.  Na  realidade,  se  este  caso  for  examinado  no  seu  real  contexto  de  integração  dos  grupos  Mead  e  Westavco  em  todo  o  mundo,  deve­se  analisar  a  capacidade  econômica  de  todo  o  grupo  econômico Mead,  e  não  apenas  de  sua  sociedade  local Mead  do Brasil.  E  nesse  contexto mais  amplo,  resta  claro  que  o  grupo Mead tinha efetivamente capacidade econômica suficiente até mesmo para,  se assim o desejasse, capitalizar a Mead do Brasil a ponto de não somente reverter  a  sua momentânea  condição  financeira  de  passivo  a  descoberto, mas  também  de  permitir que ela adquirisse a Recorrente a valor de mercado. (grifei)  72.  Porém,  outros  fatores  necessitavam  ainda  ser  considerados  nesse  processo  de  integração  global  das  sociedades  e  operações  dos  grupos  Mead  e  Westvaco. A Recorrente,  até  o ano­calendário  de  2001,  era  pertencente ao  grupo  Westvaco e  tinha como acionista majoritária  a  empresa  espanhola Shore Islands  S.L. ("Shore Islands") [..."](grifei)  "74.  No  processo  de  integração  mundial  dos  grupos  Mead  e  Westvaco,  optou­se também por transferir, da Espanha para o Canadá, a estrutura de capital  que o novo grupo teria nas suas sociedades localizadas no Brasil, Argentina, Chile  e Venezuela. O objetivo empresarial e  financeiro, nesse caso, era o de permitir o  financiamento  das  operações  e  fábricas  Canadenses  com  o  fluxo  de  dividendos  proveniente  das  sociedades  latino­americanas  dos  grupos Mead  e Westvaco,  bem  como concentrar, em uma estrutura societária situada no Canadá, as participações  detidas  nessas  empresas  latino­americanas,  o  que  aumentaria  a  flexibilidade  no  aproveitamento  dos  excessos  de  caixa  gerados  por  essas  sociedades  em  outras  operações desses grupos no mundo. (grifei)  75.  Em  consequência,  assim  como no Brasil,  as  empresas  canadenses  do  recém  criado  grupo MeadWestvaco  compraram  da Espanha,  a  valor  de mercado  (arm's length), praticamente todas as subsidiárias que o grupo Mead tinha sozinho  na América Latina, especificamente: Mead Packaging Chile LTDA, MeadWestvaco  do Venezuela, and Mead Packing Systems Argentina SA. (grifei)  76.[...]  o  plano  a  ser  estruturado  pelos  grupos  Mead  e  Westvaco  deveria  também  permitir  a  transferência  do  controle  direto  das  operações  brasileiras,  argentinas, chilenas e venezuelanas para empresas do novo grupo MeadWestvaco  baseadas no Canadá. Com isso, o novo grupo esperava ter a possibilidade de mover  livremente o caixa dessas regiões para outras, possibilitando o financiamento de,  entre outros, oportunidades de expansão e repagamento de dívidas de  forma mais  eficiente. (grifei)  77. Essa  transferência,  por  imposição da própria  legislação Canadense,  do  próprio  negócio  e  em  obediência  ao  princípio  do  "arm's  length",  deveria,  necessariamente, ser efetuada a valores de mercado, exatamente como o seria entre  partes não­relacionadas. (grifei)  78.  Assim, as empresas canadenses do recém­criado grupo MeadWestvaco  conduziram uma avaliação do valor justo de mercado da Recorrente e, em seguida,  Fl. 5443DF CARF MF     66 compraram  essa sociedade da Shore Islands pelo  seu valor de mercado, pagando  cerca de 70% em caixa e o restante com ações de sua própria emissão." (grifei)  "80.  [...]  Por  uma  imposição  lógica  e  legal,  essa  integração  teve  de  ser  aprovada  primeiramente  pelos  acionistas  de  cada  uma  das  empresas  Mead  Corporation  e  Westvaco  Corporation,  o  que  ocorreu  em  28.1.2002,  nos  Estados  Unidos, país onde essas empresas estavam sediadas. [...](grifei)  81. [...] todo esse processo de integração, inclusive no Brasil, deve ser visto  como  um  processo  que,  em  sua  substância,  envolvia  partes  ainda  não­ relacionadas, ainda que, para fins formais, essa integração tivesse já sido iniciada  nos Estados Unidos. (grifei)  82.  Abaixo  segue  uma  listagem  das  9  fases  que  foram  adotadas  para  a  integração das operações e negócios dos grupos Mead e Westvaco nas principais  localidades do mundo. Alem disso, as subsidiárias norte­americanas desses grupos  foram também integradas por meio de incorporações e liquidações. (grifei)  • Fase 1: Integração Inicial e Criação da sociedade "Super Holding"  • Fase 2: Integração Pan­Européia  • Fase 3: Reestruturação Irlandesa  • Fase 4: Reestruturação Alemã  • Fase 5: ReestruturaçãoFrancesa  • Fase 6: Consolidação Holandesa  • Fase 7: Reestruturação Canadense  • Fase 8: Integração Brasileira  • Fase 9: Reestruturação Japonesa"  [...]  "86.  ]...]  as  operações  societárias  que  efetivamente  permitiram  a  transferência, da Espanha para o Canadá, do controle direto da Mead do Brasil e  da  Recorrente,  bem  como  a  subsequente  unificação  dessas  sociedades,  somente  ocorreram  no  mês  de  novembro  daquele  mesmo  ano­calendário.  Esses  meses  de  atraso na implementação da operação se deveram a fatores diversos, notadamente  ligados  à  simultânea  implementação  de  operações  de  integração  em  todos  os  continentes  do  mundo,  conforme  acima  explicado.  De  qualquer  maneira,  é  importante  notar  que  todas  essas  operações  foram  ainda  realizadas  no  ano­ calendário  de  2002  e  claramente  faziam  parte  do mesmo  contexto  de  integração  mundial dos grupos Mead e Westvaco." (grifei)  [...]  "(c.2) Início da Integração: EUA  89. Após essa data de 28.1.2002, quando os acionistas da Mead Corporation  e da Westvaco Corporation  trocaram suas  respectivas ações por ações da recém­ criada  MeadWestvaco  Corporation,  segundo  as  relações  de  troca  acima  comentadas, essa estrutura societária ficou como segue:"    Fl. 5444DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.412          67   "(c.3.3) ­ Prosseguimento dos passos preparatórios: Brasil  100. Em  12.11.2002,  com  o  intuito  de  preparar  o  início  da  execução  das  operações societárias que iriam culminar na unificação da Mead do Brasil com a  Recorrente, esta constituiu uma filial em parte do endereço onde se situava a Mead  do Brasil. O objetivo, com  isso, era  iniciar o processo de obtenção de  licenças  e  autorizações municipais em nome da Recorrente e  tentar garantir que a transição  do faturamento da Mead do Brasil fosse feita do modo mais suave possível (grifei)  (c.4) Passos preparatórios exterior: Espanha e Holanda  101.  Naquela  mesma  data,  a  recém­criada  companhia  MeadWestvaco  Corporation  transferiu,  por  contribuição  em  aumento  de  capital,  a  valor  de  mercado, a participação detida na Mead do Brasil para a Shore Island [...]  102. Em 30.11.2002, a Shore Islands transferiu, por contribuição em aumento  de capital, a valor de mercado, as participações detidas nas sociedades Canadenses  MWV Consumer & Office Products Co.  ("MVVV Consumer"),  atual denominação  social da sociedade Hilroy Limited ("Hilroy Limited"), e MWV Canada Operations  Co.  ("MWV  Canada")  para  uma  outra  empresa  holandesa  do  grupo,  a  Mead  Holdings B.V. ("Mead Holdings")."  "(c.5) Aquisição das empresas brasileiras pelas empresas canadenses  104.  Na  mesma  data,  as  sociedades  Canadenses  MWV  Consumer  e  MWV  Canada  compraram  da  Shore  Islands  as  participações  que  esta  sociedade  espanhola detinha na Mead to Brasil e na Recorrente.  105.  Novamente  é  importante  frisar  que  essas  operações  foram  feitas  em  condições de mercado (arm's length). Em primeiro lugar, isso foi feito para que se  refletisse a natureza do negócio acordado de  integração de sociedades de grupos  que  até  então  eram  independentes  e  estavam  em  vias  de  se  integrar  em  todo  o  mundo. Em segundo lugar, as empresas canadenses eram obrigadas pela legislação  daquele pais a efetuar essas aquisições a valores de mercado. Não havia, portanto,  outra opção para a efetivação dessas aquisições.   (c.5.1) O Laudo de Avaliação das quotas da Recorrente  106.  [...]  O  valor  de  mercado  da  participação  societária  detida  na  Recorrente,  que  acabou  sendo  utilizado  na  alienação  dessa  sociedade  para  as  empresas  canadenses,  foi  confirmado  em  um  estudo  de  avaliação  econômico­ financeira  da Recorrente,  elaborado por  uma  empresa  brasileira, especializada  e  independente, com o fim de eliminar quaisquer dúvidas sobre a correção do valor  de mercado utilizado nas operações acima comentadas. (grifei)  Fl. 5445DF CARF MF     68 107.  A  Z3M  Venture  Partners  Ltda  ("Z3M"),  empresa  independente  e  sem  nenhuma relação ou vinculo com a Recorrente, preparou, em novembro do ano­ calendário 2002, uma avaliação completa do valor de mercado da Recorrente, com  base em uma estimativa de sua rentabilidade futura, utilizando­se o método do fluxo  de caixa descontado (doc. nº 9 da Impugnação). (grifei)  108 [...] O Laudo de Avaliação feito pela Recorrente baseou­se em critérios  objetivos, que foram explicitados no próprio estudo, e o valor ali atingido seria o  mesmo independentemente de quem estivesse solicitando a elaboração do estudo.  (grifei)  109.  Não  faz  sentido,  portanto,  a  D.  Autoridade  Julgadora  de  Primeira  Instância pretender questionar a legitimidade do laudo de rentabilidade futura para  suportar o valor do ágio em discussão sob a alegação de que não teria havido uma  "validação  externa  à  corporação". Ora,  o  próprio  laudo  é  a  validação  externa  à  corporação. (grifei)  110.  [...],  a  legislação  fiscal  sobre a matéria nem mesmo exigiu uma  forma  para  esse  laudo  de  avaliação,  ou  quem  devem  ser  as  partes  contratantes  e  executoras do trabalho. Ao contrário, a legislação exige apenas que o ágio baseado  em  rentabilidade  futura  seja  suportado  em  demonstração  que  o  contribuinte  arquivará como comprovante da escrituração. (grifei)  111.  O  fato  de  a  Recorrente  ter  solicitado  a  uma  empresa  independente  e  especializada  em  avaliações  econômico­financeiras  para  elaborar  um  estudo  autônomo sobre a sua própria rentabilidade futura apenas reforça o argumento da  Recorrente de que o  seu  interesse  era que as operações  fossem  feitas a um valor  justo  de  mercado  (arm's  length),  ou  seja,  nas  exatas  bases  em  que  seriam  se  praticados com qualquer pessoa jurídica. (grifei)  112.  Ademais,  em  operações  de  fusões  e  aquisições  de  empresas,  é  comum  que  laudos  de  avaliação  econômico­financeiras  sejam  contratados  pela  própria  empresa  que  será  vendida.  Este,  aliás,  é  o  propósito  principal  do  trabalho  desenvolvido por empresas especializadas e  independentes no mercado, ou seja, a  elaboração  de  estudos  que  identifiquem  um  valor  justo  de  avaliação  de  uma  empresa,  com  base  em  critérios  pre­definidos  (sic),  de  modo  que  possam  ser  utilizados como parâmetro confiável em qualquer situação."  [...]  "116.  [...]  conforme  restou  demonstrado  pela  Recorrente  em  sua  peça  Impugnatória,  o  valor  final  obtido  foi  devidamente  comparado  a  múltiplos  de  EBITDA (Earnings Before Interest, Taxes, Depreciation and Amortization), ou seja,  Lucros  Antes  de  Despesas  com  Juros,  Tributos,  Depreciação  e  Amortização,  e  refutou  também as infundadas alegações da D. Fiscalização a respeito da taxa de  retorno,  taxa  de  juros  e  prêmio  de  risco  aplicáveis  ao mercado  norte­americano  utilizadas  pelo  estudo,  as  quais  representavam  variáveis  do  modelo  que  não  encontravam  parâmetros  estáveis  no  mercado  local,  de  forma  que  a  utilização  desses parâmetros tomados a partir do modelo norte­americano poderia ser feita de  forma razoável. (grifei)  117. Bem assim, a Recorrente demonstrou que as empresas mais conceituadas  de  avaliação  econômica  e  financeira  atuantes  no mercado  brasileiro  se  utilizam,  por vezes de abstrações e simplificações em seus cálculos e, desde que consignadas  e  explicitadas  de  modo  claro  e  transparente,  tal  como  o  foram  no  estudo  em  questão,  essas  abstrações  não  têm  o  condão  de  invalidar  o  número  obtido  pelo  estudo. Notadamente no ano­calendário de 2002, o Brasil apresentava ainda uma  série  de  dados  macro­econômicos  ainda  menos  estiveis  que  hoje.  Portanto,  as  abstrações  utilizadas  no  laudo  de  avaliação  em  questão  eram  comuns  à  época  e  Fl. 5446DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.413          69 representavam meramente abstrações matemáticas que deviam ser feitas para que o  modelo denominado CAPM — Capital Asset Pricing Model pudesse  ser utilizado,  mas isso não compromete em nada a idoneidade do referido estudo."  "(c.5.2) O Pagamento das quotas de Recorrente no exterior  119.  Especificamente,  nessa  etapa  da  operação,  com  base  no  valor  de  mercado  da  Recorrente  apurado  no  laudo  de  avaliação  preparado  por  empresa  independente  e  especializada,  a  MWV  Consumer  comprou  a  participação  de  aproximadamente  21.3%  no  capital  social  da  Recorrente,  pagando  em  dinheiro,  com a efetiva transferência de caixa, o valor de C$ 69.938.000,00 (sessenta e nove  milhões,  novecentos  e  trinta  e  oito  mil  dólares  canadenses).  Adicionalmente,  a  MWV Consumer adquiriu aproximadamente 8,5% no capital social da Recorrente,  pagando  com  a  entrega  de  653  ações  de  sua  emissão,  que  na  ocasião  tinham  o  valor de C$27.969.000,00  (vinte  e  sete milhões,  novecentos  e  sessenta  e  nove mil  dólares canadenses). No total, portanto, em 30.11.2002, a MWV Consumer comprou  da  Shore  Islands  uma  participação  aproximada  de  29,8%  no  capital  social  da  Recorrente por um valor de C$97.907.000,00 (noventa e sete milhões, novecentos e  sete mil dólares canadenses).(grifei)  120.  Por  sua  vez,  a  MWV  Canada  adquiriu  a  participação  de  aproximadamente  49,8%  no  capital  social  da  Recorrente,  pagando  em  dinheiro,  com a efetiva transferência de caixa, o valor de C$163.189.000,00 (cento e sessenta  e  três milhões, cento e oitenta e nove mil dólares canadenses). Adicionalmente, a  MWV Canada adquiriu  aproximadamente  20,4% no  capital  social  da Recorrente,  pagando  com  a  entrega  de  355  ações  de  sua  emissão,  que  na  ocasião  tinham  o  valor de C$66.954.000,00 (sessenta e seis milhões, novecentos e cinqüenta e quatro  mil  dólares  canadenses).  No  total,  portanto,  em  30.11.2002,  a  MWV  Consumer  comprou da Shore Islands uma participação aproximada de 70,2% no capital social  da Recorrente por um valor de C$230.143.000  (duzentos e  trinta milhões, cento e  quarenta e tees mil dólares canadenses). (grifei)  121. Por fim, nessa mesma data, a MWV Canada comprou também da Shore  Islands  a  participação  que  esta  detinha  no  capital  social  da Mead  do  Brasil,  ao  valor  de mercado  de C$1,00  (um  dólar  canadense), que  era  o  valor  de mercado  daquela sociedade em razão de ela apresentar, naquele momento, uma situação de  patrimônio liquido negativo. (grifei)  122.  A  Recorrente  colaciona  a  este  Recurso  Voluntário  traduções  juramentadas para o Português (doc. nº 10) dos comprovantes de transferência de  todos  os  valores  acima  citados,  os  quais  já  haviam  sido  anexados  à  sua  peça  Impugnatória em versões original e em tradução livre para o Português (doc. no 14  da Impugnação). (grifei)  123.  Aqui  fica  comprovado  que  é  infundada  a  afirmação  feita  pela  D.  Fiscalização de que não teria havido nenhuma circulação de recursos financeiros  na  operação.  A  parte  majoritária  das  aquisições  acima  (C$69.938.000,00  +  C$163.189.000,00 = C$233.127.000,00, ou seja, o valor total de duzentos e trinta e  três milhões e cento e vinte e sete mil dólares canadenses) foi feita com o pagamento  em dinheiro, com a efetiva transferência de caixa entre as sociedades envolvidas, do  Canadá para a Espanha." (grifei)  [...]  "126.  [...]e  como  já  foi  explicado  pela  Recorrente  à  exaustão  em  sua  peça  Impugnatória, essa aquisição da Recorrente pela Mead do Brasil se deu por meio  Fl. 5447DF CARF MF     70 de uma contribuição em aumento de capital da Mead do Brasil, feita pelas duas  sociedades  Canadenses.  Tratava­se,  portanto,  conforme  comentado  em  maiores  detalhes nas razões de direito abaixo, de uma forma de aquisição cujo pagamento  se deu por meio de quotas de emissão da Mead do Brasil." (grifei)  [...]  "(c.6) Transferência da Recorrente para a Mead do Brasil  129.  Dando  continuidade  ao  processo  de  integração  dos  grupos  Mead  e  Westvaco  no  Brasil,  as  sociedades  Canadenses MWV  Consumer  e MWV Canada  contribuíram, em aumento de capital da Mead do Brasil, as quotas da Recorrente  que tinham acabado de comprar da Shore Islands, pelos exatos valores que tinham  praticado  nas  suas  respectivas  aquisições,  ou  seja,  valores  de  mercado  (arm's  length). (grifei)  130. Novamente,  é  importante  que  seja  ressaltado  que  a  contribuição  foi  feita pela MWV Consumer e pela MWV Canada pelos mesmos valores que essas  sociedades já haviam adquirido a Recorrente no exterior. (grifei)  131.  Este  valor,  portanto,  era  também  a  única  opção  dessas  sociedades  Canadenses  para  a  efetuação  dessa  contribuição,  pois  não  faria  nenhum  sentido  econômico se elas contribuíssem as quotas da Recorrente por valores inferiores aos  que tinham pago no exterior.  132. Assim,  o  valor  praticado  na  contribuição  em  aumento  de  capital  foi  também um valor determinado com base em condições arm's length, no contexto  de uma operação legitima, e não pode ser simplesmente acoimado de simulado pela  pela D. Autoridade Julgadora com base em uma visão manifestamente equivocada  deste caso.  133. Sob a perspectiva da Mead do Brasil, o resultado foi que essa sociedade  "adquiriu" quotas da Recorrente a valores de mercado, pagando essa aquisição por  meio da entrega de quotas de capital social de sua emissão."  [...]  "135. De fato, o que ocorreu nessa contribuição em aumento de capital foi a  transferência de titularidade das quotas da Recorrente, e esta transferência foi feita  a valor de mercado, uma vez que este foi o valor atribuído pelas sociedades MWV  Consumer e MWV Canada na entrega do ativo (quotas da Recorrente) em troca de  quotas da Mead do Brasil." (grifei)  [...]  "(c.7) Incorporação da Mead do Brasil pela Recorrente  138. Por fim, em 01/12/2002, a Recorrente procedeu à incorporação da Mead  do  Brasil,  concluindo,  assim,  a  pretendida  unificação  dessas  sociedades  em  uma  única pessoa jurídica e a última etapa de todo o processo de integração dos grupos  Mead e Westvaco no Brasil." (grifei)  [...]  "(c.7.1) Não­ocorrência de Incorporação às Avessas  141. A esse respeito, a D. Fiscalização tentou atribuir a essa incorporação a  descabida  alcunha  de  "Incorporação  às  Avessas",  somente  pelo  fato  de  a  Recorrente, que era a sociedade controlada, ter procedido à incorporação da Mead  do Brasil, que era a sociedade controladora. No entanto, é sabido que as chamadas  Fl. 5448DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.414          71 "incorporações  às  avessas"  são  aquelas  em  que  uma  sociedade  deficitária  e  sem  atividade incorpora uma sociedade lucrativa com vistas a preservar seus prejuízos  fiscais. Nada disso ocorreu no presente caso. (grifei)  142.  Ao  contrário,  a Recorrente  era  a  sociedade  lucrativa  e  incorporou  a  Mead  do  Brasil,  que  era  a  sociedade  deficitária  e  tinha  prejuízos  fiscais  acumulados em valor superior a R$ 1 milhão, conforme se pode atestar a partir da  documentação contábil  apresentada pela Recorrente  em sua Impugnação  (doc. n°  16 da Impugnação). Esses prejuízos fiscais da Mead do Brasil foram integralmente  perdidos,  nos  termos  do  artigo  514  do  RIR/99  e  jamais  foram  utilizados  pela  Recorrente,  que  foi  a  sociedade  que  sobreviveu  A  incorporação,  conforme  comprovam os registros de baixa feitos na parte "B" do Livro de Apuração do Lucro  Real  ("LALUR")  tanto  da  Mead  do  Brasil  quanto  da  Recorrente  (doc.  nº  17  da  Impugnação). (grifei)  143. Portanto, não há que se falar em incorporação às avessas nestes autos,  muito  ao  contrário,  a Mead  do Brasil  perdeu  seus montantes  de  prejuízos  fiscais  acumulados,  que  terminaram  sem  nenhuma  utilização  por  nenhuma  das  partes.  (grifei)  (c.7.2) Incorporação Reversa  144. Percebendo o equivoco cometido pela D. Fiscalização em sua tentativa  de  denominar  esta  uma  "incorporação  às  avessas",  a  D.  Autoridade  Julgadora  tenta, na r. decisão recorrida, questionar a operação por ter sido efetuada de modo  reverso, ou seja, com a controlada (Recorrente),  incorporando a sua controladora  (Mead do Brasil). (grifei)  145. No entanto, essa também é uma suspeita infundada. Em primeiro lugar,  porque, conforme demonstrado acima, o artigo 386, §6°, do RIR/99, que  tem por  base  legal  o  artigo  8°  da  Lei  9.532/97,  prevê  de modo  claro  e  especifico  que  o  mesmo tratamento tributário do ágio aplica­se a essa hipótese, de uma controlada  incorporar a sua controladora. (grifei)  146.  Em  segundo  lugar,  conforme  já  alertado  pela  Recorrente  em  sua  Impugnação, no resto do mundo, o grupo Mead chegava a ser tão grande quanto o  grupo Westvaco, porém, no Brasil, a situação era diferente e a Recorrente chegava  a ser algumas vezes maior que a Mead do Brasil. Por isso, nada mais natural que  uma empresa maior (Recorrente) incorporar a menor (Mead do Brasil)".(grifei)  "148. A D. Autoridade Julgadora cita ainda, a esse respeito, um artigo escrito  pelos  professores  Jorge  Vieira  da Costa  Junior  e  Eliseu Martins  denominado  "A  Incorporação  Reversa  com  Ágio  Gerado  Internamente:  Conseqüências  da  Elisão  Fiscal sobre a Contabilidade".(grifei)  149. Pois bem. A Recorrente está colacionando a este Recurso Voluntário um  Parecer  Técnico  Contábil  elaborado  para  este  caso  especifico  pelo  mesmo  Professor Eliseu Martins, juntamente com Eric Martins e Heraldo Oliveira, todos  professores da FIPECAFI. (grifei)  150. Conforme está muito claramente afirmado no referido Parecer, o artigo  escrito pelo Professor Eliseu Martins, e que é citado pela D. Autoridade Julgadora  em sua r. decisão recorrida, trata de hipótese distinta da que é tratada nestes autos.  Na realidade, o Professor Eliseu Martins entende que as operações praticadas pela  Recorrente nestes autos foram todas contabilizadas corretamente." (grifei)  Fl. 5449DF CARF MF     72 [...]  (c.7.2) Incorporação realizada em um domingo  [...]  "152.  Em  sua  Impugnação,  a  Recorrente  apresentou  a  seguinte  documentação, comprovando a falta de fundamento das alegações formuladas pelo  Fisco:  (i)  cópia  de  e­mail  enviado  por  funcionária  da Recorrente,  em 29.11.2002  (sexta­feira)  à  empresa  Cushman  &  Wakefield  Semco  solicitando  a  liberação  de  certas  pessoas  ao  prédio  no  domingo,  dia  01.12.2002  para  a  participação  da  referida  reunido  (doc.  n°  18  da  Impugnação);  (ii)  Relatório  de  Marcação  de  Visitantes  (controle  de  acesso)  do  dia  01.12.2002  (doc.  n°  19  da  Impugnação),  emitido  pela  empresa  Cushman & Wakefield  Semco,  contendo  os  nomes  de  cada  pessoa que esteve presente à reunido e os horários de entrada e saída de cada uma  delas; e  (iii)  atestado de presença (doc. nº 20 da  Impugnação) emitido e assinado  pela empresa Cushman & Wakefield Semco. em 18.12.2002, que atesta a presença,  em 1°.12.2002, na sede da Recorrente, de cada uma daquelas pessoas indicadas no  Relatório de Marcação de Visitantes. (grifei)  "153. Alem disso, a Recorrente também explicou, em sua Impugnação, que se  utilizava,  já àquela época, de um sistema eletrônico de contabilidade denominado  SAP (Systems Applications and Products  in Data Processing), que consiste em um  sistema eletrônico de gestão de negócios, que [...], em razão de suas características  operacionais, somente permitia o levantamento de um balanço de encerramento nas  datas  de  inicio  e  fim  de  cada  mês.  Ademais,  esse  sistema  era  alimentado  e  atualizado de forma quase instantânea pelos departamentos de vendas e também de  compras  da  empresa.  Com  isso,  a  data  ideal  para  que  o  referido  balanço  fosse  levantado  era  justamente  um  domingo,  pois  nesse  dia  da  semana  não  havia  a  alimentação constante dos controles de estoque do sistema e ele então permitiria o  levantamento de um balanço de encerramento da Recorrente." (grifei)  [...]  "160.  As  estruturas  iniciais  e  finais  de  todo  esse  processo  são  completamente distintas,  sendo que, na  estrutura societária  final, não somente os  grupos Mead e Westvaco tiveram suas subsidiárias integradas no Brasil (Mead do  Brasil e a Recorrente), mas também essas sociedades passaram ao controle direto  de  empresas Canadenses  do  grupo,  o  que  também  era  uma meta  corporativa  do  recém­criado grupo MeadWestvaco, que esperava obter maior eficiência na gestão  de caixa de suas sociedades latino­americanas com essa situação. 161. Resta claro,  portanto,  que  a  Recorrente  não  simulou  nada.  Todas  as  operações  aqui  comentadas  foram  praticadas  às  claras,  havendo  documentação  hábil  e  idônea  à  sua comprovação, que foi colocada a total disposição da D. Fiscalização durante o  período de fiscalização.  162. Sobretudo, é importante enfatizar, essas operações foram motivadas por  razões  empresariais  verdadeiras  e  extra­tributárias  (sic),  que  são  precedentes  e  independentes de qualquer economia fiscal." (grifei)  "(c.7.3) Não ocorrência de empresa­veículo  166.  [...]  Como  comentado,  a  Mead  do  Brasil  era  uma  sociedade  real,  operacional,  com  empregados  e  faturamento  e,  mais  que  isso,  era  o  próprio  "braço" do grupo internacional Mead no Brasil.  167. Em qualquer hipótese, com ou sem efeitos fiscais no Brasil, a  intenção  dos grupos Mead e Westvaco em todo o mundo era a união de suas subsidiárias. No  Brasil, portanto, independentemente de quaisquer efeitos fiscais, a Mead do Brasil,  Fl. 5450DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.415          73 que  era  uma  sociedade  operacional  e  subsidiária  do  grupo  Mead,  deveria  ser  incorporada pela Recorrente, que era outra sociedade operacional e subsidiária do  grupo Westvaco. Não há o menor cabimento, data máxima vênia, em se falar em  "empresa veiculo" nesse caso." (grifei)  [...]  "V. OUTROS PONTOS ESPECÍFICOS DA R. DECISÃO RECORRIDA  [...]  183. A conclusão, no entanto, é que justamente não é dado à D. Fiscalização  o poder dessa desconsideração, quando a Recorrente agiu em total conformidade  com a legislação em vigor, motivada por razões extra­tributárias verdadeiras e nos  estritos limites de sua liberdade de se auto­organizar." (grifei)  [...]  "(i.2.1) A essência: a integração entre dois grupos independentes  [...]  190. Com efeito, o que se está aqui a questionar não é sendo a forma última  como  esses  atos  envolvendo  a  Recorrente  ocorreram,  em  detrimento  de  sua  própria  essência.  O  ponto  fulcral  é  tão  somente  o  fato  de  a  forma  estrutural  escolhida por esses dois grupos econômicos —  independentes e não­relacionados  —  para  a  sua  integração  mundial  ter  levado  primeiramente  à  sua  integração  "formal" em uma sociedade holding nos Estados Unidos. Tudo isso, a despeito de,  na essência, esses dois grupos terem combinado trazer seus ativos para o negócio a  valores de mercado (arm's length), ou seja, como se efetivamente negociados entre  partes não­relacionadas. (grifei)  191. Por outro lado, sabe­se que a doutrina é pacifica ao adotar a posição de  que, em existindo um motivo extra­tributário (sic) precedente e autônomo, como é o  caso destes autos, o contribuinte é  livre para organizar seus negócios da maneira  que lhe pareça mais conveniente." (grifei)  [...]  "(i.2.2) A independência das partes e a aplicação de condições arm's length  [...]  194.  No  caso  em  exame,  ao  contrário  do  que  afirma  a  D.  Autoridade  Julgadora,  foi  demonstrado  que,  independentemente  de  os  grupos  Mead  e  Westvaco  terem  iniciado a  sua  fusão por meio de uma  sociedade holding norte­ americana, foi também estabelecido, desde o inicio, que as operações mundiais de  integração dos grupos Mead e Westvaco seriam efetuadas, em todo o mundo, em  condições arm's length, ou seja, a valores justos de mercado." (grifei)  [...]  "200. No caso em exame, é relevante notar, as empresas solicitaram ainda a  elaboração de um estudo de avaliação econômica a uma empresa independente, a  Z3M,  de  modo  a  garantir  a  imparcialidade  do  valor  justo  de  mercado  da  Recorrente, adotado como preço dessa operação." (grifei)  Fl. 5451DF CARF MF     74   [...]  "202. Cabe mencionar, também, como já foi esclarecido pela Recorrente em  sua  Impugnação,  que  as  razões  para  a  prática  de  valores  de mercado  eram,  não  somente a negociação entre esses dois grupos econômicos, que já previa que essas  integrações  de  suas  subsidiárias  seriam  realizadas  a  valores  de  mercado,  mas  também o fato de que havia duas sociedades Canadenses adquirindo a Recorrente  no exterior e essas sociedades eram obrigadas a seguir a regulamentação daquele  país e efetuar essa aquisição a valor justo de mercado." (grifei)  [...]  "(1.2.3) O "sentido societário" da incorporação da Mead do Brasil  [...]  "205. Eventualmente, a D. Autoridade Julgadora poderia tentar alegar que a  Recorrente  teria  uma  suposta  obrigação  legal  de  incorporar  a  Mead  do  Brasil  diretamente,  ou  seja,  sem  que  ocorresse  anteriormente  a  transferência  da  Recorrente  para  a  Mead  do  Brasil.  Porém,  nada  há  na  legislação  ou  regulamentação  fiscal  ou  societária  aplicáveis  que  obrigue  empresas  na mesma  situação em que estava a Recorrente a praticar  sempre uma  incorporação entre  "irmãs", ao invés de uma contribuição seguida de incorporação. (grifei)  206. O que se deve ter em mente neste caso, em verdade, é que as operações  da  Recorrente  foram  perfeitamente  adequadas  sob  uma  perspectiva  fática,  mas  também  jurídica.  Não  é  demais  recordar,  como  visto  acima,  que  doutrina  e  jurisprudência são hoje uníssonas em afirmar que o contribuinte tem a liberdade de  se  auto­organizar  como  melhor  lhe  aprouver  desde  que  seus  atos  tenham  motivações  extra­tributárias  (sic),  o  que  foi  exatamente  o  caso  da  Recorrente."  (grifei)  "(i.2.4) Impossibilidade de a Mead do Brasil ser taxada de empresa veiculo  207. Em seguida a estes pontos, a D. Autoridade Julgadora tenta novamente  qualificar  a  Mead  do  Brasil  como  uma  empresa  veiculo.  Sobre  este  ponto,  a  Recorrente já havia se manifestado em sua Impugnação, mas irá fazê­lo novamente  nas  razões  do  direito  abaixo,  para  que  este  E.  Conselho  possa  afastar  definitivamente a possibilidade de uma empresa real e operacional como a Mead do  Brasil,  com  vários  anos  de  existência,  ativos  fixos,  maquinário,  produção,  empregados, passivos, e  tudo o mais que uma empresa operacional tem, possa ser  tratada como uma empresa veiculo. Trata­se de um abuso que deve ser contido por  este E. Conselho." (grifei)  [...]  "211. A operação de  incorporação em questão  fazia efetivamente "parte de  um  projeto  de  reestruturação  societária"  dos  grupos  Mead  e  Westvaco,  e  essa  reestruturação  tinha  efetivamente  o  fim  de  proporcionar  uma  maior  eficiência  estratégica e melhor desempenho das atividades econômicas da Incorporada (Mead  do Brasil) e da Incorporadora (Recorrente)." (grifei)  212.  [...]Essa  eficiência  era  já  um  objetivo  da  própria  integração mundial  desses dois grupos econômicos e ela foi perseguida não só no Brasil, mas em vários  outros países onde esses grupos operavam. (grifei)  Fl. 5452DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.416          75 213. Unificando suas operações e atividades, essas empresas passavam a ter  ganhos de escala, economias de custos administrativos, de  logística, dentre várias  outras." (grifei)  [...]  "215.  A  eficiência  que  se  queria  dar  era  as  atividades  e  operações  desenvolvidas  pela  Mead  do  Brasil,  ou  seja,  aos  seus  processos  de  produção  e  vendas,  aos  seus  departamentos  de  pessoal,  financeiro  e  de  contabilidade,  por  exemplo. (grifei)  216. Tudo isso, depois que a Mead do Brasil foi "extinta" por incorporação,  "sobreviveu" dentro da pessoa jurídica da Recorrente. E a Recorrente pôde então  dar maior eficiência estratégica a todos esses processos. (grifei)  217.  À  parte  tudo  isso,  ainda  que  a  redação  do  Protocolo  tivesse  sido  simplesmente  genérica  e  feita  a  partir  de  cláusulas  padrão,  o  fato  é  que,  ainda  assim, esse não seria um motivo para que a operação fosse tida como simulada!"  (grifei)  [...]  (i.3) Do Ágio  [...]  "219. [...] conforme já mencionado mais de uma vez nestes autos, a legislação  que  disciplinou  o  tratamento  tributário  do  ágio  contabilizado  em  relação  a  participações  societárias  com  base  em  expectativa  de  rentabilidade  futura  criou,  como  uma  ficção  jurídica  especial,  a  autorização  expressa  para  que  a  incorporação necessária à amortização fiscal desse ágio seja feita não somente da  controlada  pela  controladora,  mas  também  do  modo  inverso,  ou  seja,  da  controladora pela controlada. (grifei)  220.  Assim,  todo  esse  raciocínio  que  a  D.  Autoridade  Julgadora  tenta  empreender na transcrição acima afigura­se frontalmente contrario ao texto legal  e  à  intenção  do  legislador  sobre  este  ponto,  de  modo  que  esse  questionamento  também não merece prosperar. (grifei)  221. Em seguida  a  isto,  a D. Autoridade  Julgadora  comenta novamente  o  artigo  do  Professor  Eliseu  Martins  para  tentar  insinuar  que  este  condenaria  a  operação efetuada pela Recorrente. Não obstante, o próprio PROFESSOR ELISEU  MARTINS analisou a operação discutida nestes autos e concluiu pela sua validade  contábil." (grifei)  [...]  "(i.4) Da Multa Qualificada  224.  No  quesito  em  referência,  a  D.  Autoridade  Julgadora  alega  que  o  fundamento para a qualificação da multa aplicada residiria:  "(...) na utilização de uma série de instrumentos com o intuito de criar  uma  roupagem  legal  capaz  de  dar  uma  aparência  legitima  As  operações  de  reorganização  societária  cujo  único  fundamento  era  o  aproveitamento  do  ágio  como  despesa  dedutível.  Nessa  construção  utilizou­se a contribuinte da confecção de laudos de avaliação capazes  Fl. 5453DF CARF MF     76 de  sustentar  a  existência  do  ágio;  da  celebração  de  protocolo  de  incorporação para justificar a incorporação da Mead Br. pela autuada  cujos  termos  destoam  da  substância  dos  atos  que  efetivamente  se  praticaram; e da celebração de uma série de modificações societárias  de  forma  a  se  colocar  em  situação  de  aproveitamento  do  ágio,  incluindo ai a utilização de empresa como veiculo de transmissão" (não  destacado no original)  225.  Como  restou  demonstrado  acima,  nada  disso  aconteceu. O  laudo  de  avaliação,  como  visto,  foi  legitimo  e  elaborado  por  empresa  independente,  de  forma  imparcial  e  com  critérios  objetivos,  para  que  se  firmasse  o  valor  justo  de  mercado  da  Recorrente.  Já  o  Protocolo  de  Incorporação  foi  celebrado  em  cumprimento a uma exigência legal, melhor explicada nas razões de direito abaixo  aduzidas,  sendo  que  todos  os  questionamentos  levantados  pela  D.  Autoridade  Julgadora sobre este ponto são também infundados, conforme acima comprovado.  (grifei)  226. Por  fim,  é  interessante notar que a D. Autoridade Julgadora  utiliza a  expressão "uma série de modificações societárias de forma a se colocar em situação  de  aproveitamento  de  ágio".  Ora,  como  visto,  todas  as  operações  ocorridas  no  exterior tiveram razões que são independentes de qualquer efeito fiscal brasileiro,  inclusive  a  transferência  das  empresas  latino­americanas  dos  grupos  Mead  e  Westvaco para sociedades Canadenses. (grifei)  227.  Assim,  a  se  admitir  como  válida  essa  alegação  da  D.  Autoridade  Julgadora,  o  que  se  faz  somente  para  argumentar,  seria  de  se  concluir  que  essa  "serie  de  modificações  societárias"  se  resumiria  a  dois  atos  societários:  (i)  a  contribuição das quotas da Recorrente, pelas sociedades Canadenses para a Mead  do Brasil;  e  (ii)  a  subseqüente  incorporação da Mead do Brasil  pela Recorrente.  (grifei)  228.  Considerando  ainda  que  a  Mead  do  Brasil  seria  incorporada  pela  Recorrente em qualquer cenário, pois esse era o objetivo Ultimo da integração dos  grupos Mead e Westvaco no Brasil e também em todo o mundo, resta concluir que  toda  essa  suposta  "serie  e  modificações  societárias"  imaginada  pela  D.  Autoridade Julgadora  se  resumiria a um único ato  societário:  o de  contribuição  das quotas da Recorrente, pelas sociedades Canadenses, em aumento de capital da  Mead do Brasil." (grifei)  [...]  "231.  Como  visto,  a  contribuição  das  quotas  da  Recorrente  em  aumento de capital da Mead do Brasil foi feita pelas sociedades Canadenses  pelo  mesmo  valor  de  aquisição  dessa  sociedade  no  exterior.  Assim,  ao  contrário do que equivocadamente entendeu a D. Autoridade Julgadora, ate  mesmo  as  etapas  da  operação  em  análise  com  reflexos  no  Brasil  tinham  razões econômicas independentes das brasileiras." (grifei)  [...]  "(iii) Exclusão Indevida do Lucro Real  236. Esta é uma parte muito importante, a D. Autoridade Julgadora afirma  que  a  Recorrente  não  impugnou  especificamente  essa  parte  em  sua  peça  impugnatória [...] (grifei)  237.  O  que  deve  ficar  claro  a  esse  respeito  é  que  a  Impugnação  da  Recorrente foi feita para todas as despesas de amortização de ágio, assim como o  suposto  excesso  de  despesas  de  Juros  sobre  o  Capital  Próprio,  deduzidas  no  Fl. 5454DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.417          77 período de 2003 a 2008. Portanto, é evidente que essa parcela da autuação estava  igualmente incluída na Impugnação feita pela Recorrente. (grifei)  238. O que ocorre é que as despesas de amortização de ágio no período de  2003  a  2007  foram  deduzidas  tanto  para  fins  contábeis,  como  para  fins  fiscais.  Porém,  a  partir  da  entrada  em  vigor  da  Lei  no  11.638,  de  28.12.2007  ("Lei  11.638/07"), as despesas de amortização de ágio deixaram de ser dedutíveis para  fins contábeis e permaneceram dedutíveis somente para fins fiscais. (grifei)  239. Com  isso,  a partir do ano­calendário de 2008, a Recorrente não mais  deduzia essas despesas para fins contábeis, mas procedia à sua exclusão do lucro  real via LALUR. (grifei)  240. Em todo caso, é importante só que fique claro que os fatos impugnados  pela Recorrente em sua peça Impugnatória referem­se a todo o período de 2003 a  2008, englobando, portanto, essas exclusões supostamente indevidas do lucro real  de 2008." (grifei)  [...]  "(b) Inocorrência de Simulação ou Abuso de Direito  [...]  255. Como se pode observar, para que a simulação se verifique, é necessário  que esteja presente algum dos tipos de vicio especificamente enumerados no artigo  167, §1º, do Código Civil.  256.  No  caso  em  análise,  como  visto, nenhum  desses  vícios  está  presente.  Todos os direitos transmitidos ou conferidos nas operações examinadas o foram, de  forma fiel e clara, para as mesmas pessoas (jurídicas) a quem eles estavam sendo  transmitidos ou  conferidos. Não houve qualquer aparência distinta da  realidade.  Todas as operações foram devidamente registradas, tiveram seus efeitos contábeis,  fiscais e societários reconhecidos (não somente no Brasil, mas nas diversas outras  jurisdições  aqui  envolvidas)  e  tiveram  suporte  em  documentação  hábil  e  idônea,  colacionada pela Recorrente a estes autos. (grifei)  257. Do mesmo modo, não houve nenhum documento, contrato ou qualquer  forma de registro feita pela Recorrente que possa conter cláusula ou representação  considerada não­verdadeira. (grifei)  258. Por  fim, nenhum dos documentos  foi antedatado ou pós­datado, e esse  fato  nem mesmo  foi  questionado  pela  D.  Fiscalização  ou  pelas  DD.  Autoridades  Fiscais, nem implícita nem explicitamente." (grifei)  [...]  "260. Ora, conforme já explicado, todas as operações ocorridas no processo  de  integração  dos  Grupos  Mead  e  Westvaco  foram  reais  e  efetivas,  não  apenas  formais ou aparentes. As empresas nacionais e estrangeiras envolvidas no referido  processo  jamais  alegaram,  formalmente  ou  de  outro  modo,  estar  transferindo  as  quotas  da  Recorrente  a  qualquer  "terceiro",  por  exemplo,  sem  o  estar  fazendo  efetivamente. Ao contrário, as operações foram devidamente registradas e todos os  seus efeitos, reconhecidos, em diferentes países, sempre de forma legitima e efetiva,  sem qualquer diferença entre a "realidade formal" e a realidade fática. (grifei)  Fl. 5455DF CARF MF     78 261. Em termos práticos, inicialmente, a Recorrente pertencia exclusivamente  ao  grupo Westvaco,  era  detida  diretamente  por  uma  empresa  espanhola,  a  Shore  Islands, e era pessoa jurídica distinta da Mead do Brasil. Ao fim de todo o processo  de integração em comento, a Recorrente havia unificado o seu patrimônio com o da  Mead do Brasil, tendo passado a pertencer ao novo grupo MeadWestvaco, e ainda  terminou detida diretamente por empresas do novo grupo localizadas no Canadá."  (grifei)  [...]  "(b.3) Inocorrência de Abuso de Direito  268.  Em  primeiro  lugar,  deve  ser  ressaltado  que  nenhuma  das  transações  societárias  praticadas  pela  Recorrente  teve  seu  fim  econômico  excedido,  nem  manifestamente,  nem  de  qualquer  outra  forma.  Todas  essas  operações  foram  praticadas em seus exatos limites e para suas finalidades especificas."  [...]  "271. A esse respeito, a Recorrente pede vênia para mais uma vez se socorrer  de  iluminada  doutrina  sobre  a  matéria,  que  explica  que  o  abuso  de  direito  fica  automaticamente  afastado  quando  o  contribuinte  tem  uma  razão  extra­tributária  (sic) para as operações praticadas"  [...]  "276. As  lições acima  transcritas, mais uma vez,  comprovam que as  razões  extratributárias  da  Recorrente  estiveram  em  linha  com  o  melhor  entendimento  doutrinário,  ou  seja,  a Recorrente  procedeu  à  incorporação  da Mead  do  Brasil  com o objetivo precípuo de reunir os patrimônios dessas duas sociedades em uma  só  pessoa  jurídica,  tal  como  estava  sendo  feito  com  as  demais  subsidiárias  dos  grupos Mead e Westvaco no ano­calendário de 2002. (grifei)  277.  Ambas  as  sociedades  eram  reais,  operacionais,  tinham  empregados,  folhas  de  pagamento  e  faturamentos  mensais.  Mesmo  que  a  Mead  do  Brasil  estivesse  naquele  momento  atravessando  uma  situação  de  patrimônio  liquido  negativo, essa sociedade permanecia ainda assim operando e recolhendo tributos  e encargos sobre sua folha de salários e faturas emitidas. Confira­se, novamente, o  balancete da Mead do Brasil levantado em 30.11.2002 (doc. nº 15 da Impugnação)  e  se  verá  facilmente  que  uma  empresa  com  uma  operação  real  e  efetiva,  com  máquinas  e  ativos  próprios,  não  pode  simplesmente  ser  chamada  de  sociedade  veiculo. (grifei)  278. Não  havia  ali  nenhuma  "sociedade­casca"  ou  nenhuma  intenção  de  desvirtuar o instituto da incorporação para meramente efetuar o aproveitamento de  prejuízos fiscais, por exemplo." (grifei)  [...]  "(b.4.1.) a data da Incorporação — os balanços a serem levantados  [...]  290. Como se pode ver, a  incorporação da Mead do Brasil pela Recorrente  exigia que ambas levantassem balanços de incorporação, sendo que a Recorrente,  especialmente, somente tinha como levantar seus balanços no inicio e fim de cada  mês. Assim, o  fato de o dia 1°.12.2002 ser um domingo,  ao contrário de  indicar  qualquer sinal de simulação, ajudou a que o movimento de faturamento da empresa  estivesse  totalmente  parado  e  o  balanço  de  encerramento  de  seu  período­base  pudesse ser levantado com a identificação exata de seus estoques." (grifei)  Fl. 5456DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.418          79 [...]  "(b.4.2) a incorporação sem aumento de capital ou aumento no número de  quotas  [...]  293. Como  se  pode  notar,  o  artigo  226  da  Lei  das  S.A.,  ao  dispor  sobre  a  formação do capital na incorporação, apenas determina que as ações ou quotas do  capital da sociedade incorporada poderio ser extintas ou substituídas por ações em  tesouraria  da  incorporadora. No  caso  em  análise,  as  quotas  da Mead  do Brasil  foram  simplesmente  extintas,  conforme  expressamente  lhe  facultava  o  referido  artigo 226 da Lei das S.A. (grifei)  294. O que  se pretendia  com essa  incorporação,  e  efetivamente  se  obteve,  era  a  unificação  dos  patrimônios  dessas  duas  sociedades  em  uma  única,  permitindo  a  sua  reunido  sob  as  condições  creditícias  e  mercadológicas  da  Recorrente que eram mais favoráveis naquele momento e terminariam por favorecer  as futuras operações do recém criado grupo MeadWestvaco no Brasil." (grifei)  [...]  "(b.5) Total descabimento das alegações de empresa veiculo  [...]  312. A expressão "empresa veiculo" quer dizer, em última análise, que uma  determinada sociedade é dita "de passagem", ou seja, ela não tem nenhuma outra  função ou substância econômica alem de servir de um efêmero canal de transmissão  de direitos no contexto considerado.  313. Em outras palavras, para que se possa  falar em "empresa veículo", há  que  se  ter  presente,  no  mínimo,  os  seguintes  requisitos:  (i)  a  pessoa  jurídica  é  criada apenas para servir de agente  intermediário na operação;  (ii) sua  função é  simplesmente captar e  transmitir  recursos, de forma a criar uma conta de ágio; e  (iii)  não  há  outra  função  ou  propósito  de  sua  participação  na  operação,  senão  retransmitir recursos."  [...]  "316.  Ora,  é  evidente  que,  diferentemente  do  que  propugna  a  r.  decisão  recorrida,  não  é  este  o  caso  destes  autos. A Mead do Brasil  era  uma  subsidiária  real  e  operacional  do  grupo Mead  no Pais. Sua  existência  tanto  era  efetiva  que  esses  grupos  tiveram  de  submeter  a  operação  de  sua  integração  no  Brasil  ao  CADE (doc. n° 7 da Impugnação), o qual analisou e aprovou a sua unificação com  base em critérios técnicos, como os mercados relevantes em que a Mead do Brasil a  e Recorrente atuavam." (grifei)  [...]  (b.6.) Total descabimento dos artigos 381, 282 e 284 do Código Civil  [...]  322.  Não  há  nenhuma  razão  para  que  esse  caso  pudesse,  nem  mesmo  remotamente,  enquadrar­se  nas  hipóteses  dos  artigos  381,  382  e  384  do  Código  Civil.  Trata­se  de  uma  alegação  tão  sem  fundamento  que  nem  mesmo  foi  Fl. 5457DF CARF MF     80 considerada pela r. decisão recorrida, representando apenas mais um exemplo da  total improcedência desta gravosa e indevida autuação fiscal."  Apresentados, pois, os argumentos da acusação e da defesa.   Como  se  pode  ver,  a Recorrente  expôs  que  os  grupos  econômicos Mead  e  Westvaco,  em  2002,  até  então  independentes  e  não  relacionados,  iniciaram  um  processo  de  integração de suas atividades e negócios nos mais de trinta países onde atuavam. No Brasil, o  grupo Mead  operava  por meio  da  sociedade Mead Embalagens  Ltda,  enquanto  que  o  grupo  Westvaco operava por meio da Rigesa Celulose Papel e Embalagens Ltda, ora Recorrente. Esse  processo  de  integração  teria  resultado,  ao  fim  e  ao  cabo,  ao menos  para  o  que  interessa  ao  presente  julgamento,  na  incorporação  da  pessoa  jurídica  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda  (Meadwestvaco) pela Rigesa. Além disso, os grupos Mead e Westvaco também teriam razões  empresariais  e  econômicas  para  pretender  concentrar  o  controle  direto  de  suas  sociedades  e  operações da América Latina — notadamente do Brasil, Argentina, Chile, Venezuela —, em  duas  sociedades  canadenses,  a MWV Consumer  e  a MWV Canada,  ambas  pertencentes  ao  grupo Meadwestvaco.  Isso  porque,  segundo  a  Recorrente,  a  concentração  das  participações  detidas  nas  empresas  latino­americanas  em  uma  estrutura  societária  situada  no  Canadá  possibilitaria o direcionamento do fluxo de dividendos e  juros das sociedades investidas para  aquelas  sociedades  canadenses,  ao  mesmo  tempo  em  que  aumentaria  a  flexibilidade  no  aproveitamento dos excessos de caixa gerados pelas  sociedades  latino­americanas, em outras  operações desses grupos no mundo.   Portanto,  tendo  em  vista  os  objetivos  acima  comentados,  puramente  empresariais  e  econômicos,  conforme  sustenta  a  Recorrente,  as  precitadas  sociedades  canadenses  procederam  à  aquisição  das  quotas  da  Recorrente,  assim  como  das  demais  empresas localizadas na Argentina, Chile e Venezuela, a valor de mercado, em cumprimento à  legislação  canadense  e  como  a  única  forma  de  refletir  a  essência  do  negócio  e  também  de  cumprir  com  o  principio  arm's  length,  que  impunha  que  esse  tipo  de  operação  fosse  feito  exatamente como uma negociação de  integração de dois grupos econômicos  independentes e  não relacionados.   Entretanto, releva considerar que, em 30/11/2002, MWV Canada adquiriu de  Shore Island a totalidade das quotas no capital de Meadwestvaco. Também nesse mesmo dia,  Shore  Island  transferiu  a  totalidade  das  participações  que  detinha,  no  capital  social  da  Recorrente, para as canadenses MWV Consumer e MWV Canada. E acrescente­se, ainda, que,  no mesmo dia 30/11/2002, efetivou­se o aumento de capital da Meadwestvaco por contribuição  das  canadenses  MWV  Consumer  e  MWV  Canada,  que  entregaram  à  investida,  com  ágio,  99,99% das  quotas  de  capital  da Recorrente.  Por  último, mencione­se que,  um dia  após,  em  01/12/2002, a Recorrente incorporou sua controladora, Meadwestvaco, evento cuja realização  permitiria  a  dedução  do  ágio  amortizado  com  base  no  disposto  no  §  6º  do  artigo  386  do  RIR/99, de acordo com a pretensão recursal.  Inevitável  que  se  conclua,  diante  desses  fatos,  que  não  há  que  se  falar  em  partes independentes, afinal incorporada e incorporadora estavam, no momento imediatamente  anterior ao da  incorporação,  sob o  controle direto das  canadenses MWV Consumer e MWV  Canada, sendo que tais pessoas jurídicas mantiveram o controle direto sobre a pessoa jurídica  resultante da incorporação.  Porém,  a  conclusão  acima  se  reforça  lançando­se  o  olhar  para  a  rede  de  conexões  do  grupo MEADWESTVACO,  tomando  como  referência  a  localização  topológica  das canadenses MWV Consumer e MWV Canada, as quais eram controladas diretamente pela  espanhola Shore Islands, que era controlada pela Meadwestvaco Corporation. Nessa ordem de  Fl. 5458DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.419          81 ideias, chama­se a atenção para a posição de todas as pessoas jurídicas da rede referida, antes  dos eventos societários de 30/11/2002:      Prosseguindo, agora direcionando o olhar para a evolução do quadro anterior,  cabendo  reparar,  a  esse  propósito,  as  posições  afetadas  em  30/11/2002  com  a  transferência,  efetuada pela Shore Islands, da participação no capital das citadas canadenses para a holandesa  Mead Holdings,  diretamente  controlada pela  própria Shore  Islands,  à  luz  do  coletado  de  fls.  2.244:      Já  no  quadro  subsequente  se  verifica  que  o  deslocamento  da  Rigesa  para  baixo do controle direto das canadenses, e a incorporação da Meadwestvaco pela Rigesa, não  alteraram  a  situação  topológica  das  canadenses  MWV  Consumer  e MWV Canada,  nem  da  Mead Holdings,  da  Shore  Islands  ou  da Meadwestcavo Corporation,  pois  as  duas  primeiras  mantiveram  a  participação majoritária  no  capital  da Rigesa,  ao  passo  que  a Mead Holdings  permaneceu no controle direto das canadenses, assim como a Shore Islands manteve o controle  direto da Mead Holdings, enquanto que, no topo de toda a estrutura societária, permaneceu a  Meadwestvaco Corporation:  Fl. 5459DF CARF MF     82     Diante desses quadros, assevera­se que não houve alteração entre as pessoas  jurídicas situadas em posição topológica acima da Rigesa, se comparado o quadro que reflete a  rede  de  conexões  imediatamente  anterior  aos  eventos  societários  do  dia  30/11/2002  com  o  quadro  que  representa  a  rede  de  conexões  imediatamente  após  a  incorporação  da  Meadwestvaco  pela  Rigesa,  a  salientar  que  tanto  o  controle  direto  como  o  controle  indireto  desta última permaneceram sob a decisão das mesmas pessoas jurídicas. Nessas circunstâncias,  não  havia  partes  independentes,  tanto  na  atribuição  de  valor  à  participação  das  sociedades  canadenses  no  capital  da Meadwestvaco,  a  ser  efetivada  com  a  contribuição  das  quotas  da  Recorrente, como também não havia partes  independentes na incorporação da Meadwestvaco  pela Recorrente.  A dedução de que as partes não são independentes traz a reboque a questão  sobre  a  efetivação  de  preços  praticados  at  arm's  lenght. A  recorrente  afirma  que  o  valor  de  mercado,  na  aquisição  da  Recorrente  pela Meadwestvaco,  tem  suporte  em  quatro  pilares:  o  primeiro, no fato de que aquelas sociedades canadenses efetuaram pagamento em dinheiro da  maior parte do valor pelo qual, at arm's lenght, a Recorrente fora alienada pela Shore Islands; o  segundo, calcado na existência de legislação canadense determinante da fixação do valor dessa  aquisição  por  preço  de  mercado;  o  terceiro,  na  existência  de  laudo,  elaborado  por  pessoa  jurídica independente, sobre o valor de mercado da Recorrente, com base em uma estimativa  de sua rentabilidade futura, utilizando­se o método do fluxo de caixa descontado; o quarto, na  circunstância  de  que  o  valor  de  mercado  atribuído  às  quotas  de  capital  da  Recorrente,  transferidas das sociedades canadenses a título de investimento no capital da Meadwestvaco, já  havia sido fixado, no mesmo dia, pelo valor de alienação, at arm's lenght, das quotas de capital  da Recorrente, transferidas pela Shore Islands às sociedades canadenses.  Dizer  que  houve  entrega  em  dinheiro  da maior  parte  do  valor  atribuído  às  quotas de capital da Recorrente,  transferidas da Shore  Islands às  sociedades canadenses, não  confirma que o preço do negócio esteja amparado no princípio arm's lenght. Na verdade, como  já  se  disse  antes,  as  partes  celebrantes  não  eram  independentes,  o  que milita  a  desfavor  da  celebração  a preço de mercado,  e  isso  afeta não  só  a  transferência das quotas da Recorrente  entre as  sociedades canadenses e a Shore  Islands, mas  também a  transferência das quotas da  Recorrente entre as sociedades canadenses e a Meadwestvaco. Assim, prevalece a idéia de que  os preços nesses casos não são os mesmos que seriam pactuados entre partes independentes.  Fl. 5460DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.420          83 A seu turno, a mera referência à existência de norma jurídica canadense que  determine  a  prática  de  preços  de  mercado  sequer  torna  explícito  em  que  termos  tal  norma  dispõe como também não assegura que tenha sido obedecida.   Em  outra  senda,  a  elaboração  de  laudo  de  avaliação,  na  aquisição  de  investimentos  avaliados  pela  equivalência  patrimonial  cujo  ágio  tenha  sido  justificado  em  rentabilidade  futura,  para  cumprimento  dos  termos  do  §  3º  do  artigo  20  do  Decreto­lei  nº  1.598/1977,  impele  a  autoridade  fiscal  ao  exercício  do  poder­dever  de  conferir  se  o  demonstrativo  pode  ser  aceito,  em  face  dos  fins  a  que  se  propõe,  considerando  as  bases  empíricas  e  os  critérios  que  o  orientaram,  na  formulação  de  suas  conclusões.  Com  efeito,  a  autoridade  fiscal  certificou­se,  nessa  empreitada,  de que o  relatório de  avaliação  econômico­ financeira,  preparado  a  pedido  da Recorrente  à  pessoa  jurídica  Z3M Venture  Partners  Ltda,  lastreara­se em fatores que não são extraídos da realidade nacional, tais como a taxa de retorno  para o caso americano; taxa de juros estimada com risco zero (utilizando­se como parâmetro a  remuneração  dos  títulos  norte­americanos  de  30  anos);  taxa  de  risco  apurada  com  base  no  excesso  de  retorno  do  mercado  de  capitais  dos  Estados  Unidos,  além  de  outros  que  o  desqualificam.   Porém,  em  etapa  anterior,  o  Fisco  validamente  desclassificara  a  operação  como formadora de ágio amortizável, independentemente de estar provada uma expectativa de  rentabilidade futura em razão de determinado empreendimento. Concentro­me, para tanto, no  seguinte trecho do Relatório Fiscal:  “70­Resumindo,  como  a  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda  e  a  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA  pertenciam  exatamente  aos  mesmos  proprietários  e  em  quase  idênticas  participações,  o  negócio  de  aquisição  das  quotas  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA  pela  Meadwestvaco do Brasil Ltda. foi feito em dois passos:  1º passo ­ as sócias canadenses MWV CANADA OPERATIONS  CO.  e  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.  efetuaram  subscrição  de  Capital  Social  da  Meadwestvaco  do  Brasil Ltda;  2o  passo  ­  as  sócias  canadenses  MWV­  CANADA  OPERATIONS  CO.  e  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.  entregaram  a  totalidade  das  quotas  que  detinham  na  fiscalizada  para  integralizar  o  Capital  Social  subscrito da Meadwestvaco do Brasil Ltda.  71­Repise­se, pois é um detalhe fundamental na presente análise,  a subscrição do Capital Social da empresa MEADWESTVACO  DO  BRASIL  LTDA  previsto  para  ser  efetuado  pelas  empresas  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.  e  MWV  CANADA OPERATIONS  CO.  foi materializado  pela  entrega  por parte destas duas das quotas do Capital Social que possuíam  na empresa Rigesa Celulose, Papel e Embalagens Ltda.  72­As  quotas  de  capital  da  empresa  Rigesa  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda.  não  foram  vendidas  à  empresa  MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA. Ou seja, não houve  negociação  entre  partes  independentes  que  permitisse  a  um  comprador  oferecer  a  um  vendedor  um  montante  financeiro  Fl. 5461DF CARF MF     84 superior  ao  existente  no  patrimônio  líquido  da  empresa  negociada  devido  a  uma  expectativa  de  rentabilidade  futura  do  negócio.  73­Em valores,  tem­se que, quando as sócias canadenses MWV  CANADA  OPERATIONS  CO.  e  MWV  CONSUMER  &  OFFICE  PRODUCTS  CO.  integralizaram  o  Capital  Social  da  Meadwestvaco  do Brasil  Ltda.  com  as  quotas  que  possuíam  na  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA,  atribuiram a estas quotas, avaliadas pela equivalência patrimonial  em 30/11/2002 por R$ 309.332.300,36, o valor mais elevado de  R$ 741.025.890.00, ou seja, exigindo de si mesmas um ágio de  R$  431.693.589.64.  Estas  quotas  foram  transferidas  indiretamente  para  elas  mesmas,  mediante  utilização  da  "empresa veículo" MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA.  74­Nada  mais  foi  acrescentado  em  valores  monetários  para  se  efetivar  o  aumento  do  Capital  Social  na  empresa  MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA.  75­Não houve trânsito algum de dinheiro ou quaisquer outros  valores monetários ou previsão de ganhos com investimentos  presentes  ou  futuros  nessa  subscrição.  Em  resumo,  não  se  criou nada novo em termos econômicos relativamente à situação  societária que já existia previamente.  76­Não houve terceiros externos ao grupo MEADWESTVACO  interessados no negócio de aquisição da participação na empresa  Rigesa Celulose, Papel e Embalagens Ltda., a qual simplesmente  foi  transferida entre empresas pertencentes ao mesmo grupo  econômico  acabando  por  ficar  sob  o  controle  indireto  das  mesmas  empresas  que  anteriormente  detinham  seu  controle  direto.  77­Criou­se com essa maquinação societária uma conta ativa de  ágio  na  empresa  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda..  Ágio  este  relativo  à  simples  majoração  de  preço  das  quotas  anteriormente  detidas  diretamente  pela  MWV  CANADA  OPERATIONS  CO.  e  pela MWVCONSUMER &  OFFICE  PRODUCTS  CO.,  que  continuaram  a  ser  de  sua  propriedade,  porém,  a  partir  desse  momento,  através  de  sua  controlada.  78­Evidencia­se  com  isso  o  fato  de  que  os  proprietários  da  RIGESA  CELULOSE  PAPEL  E  EMBALAGENS  LTDA  utilizaram­se  da  empresa  Meadwestvaco  do  Brasil  Ltda.  como  "empresa veículo" para criar uma conta de ágio em participações,  que  já  sabiam  de  antemão  que  seria  transferida  posteriormente  para  o  ativo  da  fiscalizada  mediante  incorporação,  com  a  finalidade de amortizar esse ágio nos moldes previstos pelo art.  386, do RIR99.  Aqui,  é  preciso  salientar  que  o  artigo  7º  da  Lei  nº  9.532/97  autoriza  a  amortização apenas quando uma pessoa jurídica absorver patrimônio de outra, em virtude de  incorporação,  fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou  deságio, apurado segundo o disposto no artigo 20 do Decreto­Lei n º 1.598/1977:  Fl. 5462DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.421          85 “Art. 7º. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em  virtude  de  incorporação,  fusão  ou  cisão,na  qual  detenha  participação societária adquirida com ágio ou destigio, apurado  segundo o disposto no art. 20 do Decreto­Lei n° 1.598, de 26 de  dezembro de 1977”:  [...]  III­poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de  que  trata  a  alínea  "b"  do  §  2°  do  art.  20  do  Decreto­Lei  n°  1.598,  de  1977,  nos  balanços  correspondentes  à  apuração  de  lucro  real,  levantados posteriormente à  incorporação,  fusão ou  cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada  mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei 9.718, de  27/11/98) (grifei)  Já o artigo 8° da Lei nº 9.532/1997 prevê que o disposto no artigo anterior é  aplicável quando a pessoa jurídica incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a  propriedade da participação societária:  “Art.  8º  O  disposto  no  artigo  anterior  aplica­se,  inclusive,  quando:  a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor  de patrimônio líquido;  b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que  detinha a propriedade da participação societária”  Por outro lado, o artigo 20 do Decreto­lei nº 1.598/77, com a redação então  em  vigor,  prescrevia  o  desdobramento,  na  época  da  aquisição,  do  custo  de  aquisição,  distinguindo  a  parcela  relativa  ao  valor  de  patrimônio  líquido  daquela  referente  ao  ágio  ou  deságio:  “Art. 20 ­ O contribuinte que avaliar investimento em sociedade  coligada ou controlada pelo valor de patrimônio liquido deverá,  por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de  aquisição em:   I  ­  valor  de  patrimônio  liquido  na  época  da  aquisição,  determinado de acordo com o disposto no artigo 21;   e II ­ ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o  custo  de  aquisição  do  investimento  e  o  valor  de  que  trata  o  número I.   § 1° ­ O valor de patrimônio liquido e o ágio ou deságio serão  registrados  em  subcontas  distintas  do  custo  de  aquisição  do  investimento.   § 2º ­ O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os  seguintes, seu fundamento econômico:   a)  valor  de  mercado  de  bens  do  ativo  da  coligada  ou  controlada  superior  ou  inferior  ao  custo  registrado  na  sua  contabilidade;   Fl. 5463DF CARF MF     86 b)   valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base  em previsão dos resultados nosexercícios futuros;  c)  fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas.”  (grifei)  Os dispositivos transcritos somente se referem ao ágio formado na aquisição  de investimentos avaliados pela equivalência patrimonial. Nesse círculo, o artigo 7º da Lei n°  9.532/97 dispõe no sentido de que o ágio deve ser apurado segundo o disposto no artigo 20 do  Decreto­Lei nº 1.598/77, o qual, por sua vez, determina que o ágio corresponde à parcela do  custo  de  aquisição  do  investimento  avaliado  pela  equivalência  patrimonial  que  exceder  seu  valor do patrimônio  liquido, na  época da  aquisição. Portanto,  em breve  síntese,  não  se pode  falar em ágio se a mais valia do investimento não for gerada em ato de aquisição, e isso supõe  dispêndio para se obter algo de  terceiro. Ou, de outro modo,  isso supõe o sacrifício de outro  ativo ou o reconhecimento de um passivo, porquanto o primeiro (sacrifício de um ativo) ou o  segundo  (reconhecimento  de  um  passivo)  são  as  contrapartidas  ao  registro  do  custo  do  investimento  adquirido.  Mas  o  que  se  vê  no  caso  concreto  é  um  aumento  no  Patrimônio  Líquido em contrapartida a um aumento no Ativo Permanente, em decorrência de um negócio  “consigo mesmo”.  Tal  conclusão  está  em  sintonia  com  a  opinião  da CVM,  exposta  no  item  20.1.7 do Ofício­Circular/CVM/SNC/SEP nº 01/20072:  “A  CVM  tem  observado  que  determinadas  operações  de  reestruturação  societária  de  grupos  econômicos  (incorporação  de  empresas  ou  incorporação  de  ações) resultam na geração artificial de “ágio”.  Uma das  formas que  essas operações vêm sendo  realizadas,  inicia­se  com a  avaliação econômica dos investimentos em controladas ou coligadas e, ato contínuo,  utilizar­se do resultado constante do laudo oriundo desse processo como referência  para subscrever o capital numa nova empresa. Essas operações podem, ainda, serem  seguidas de uma incorporação.  Outra  forma observada de realizar  tal  operação é  a  incorporação de  ações  a  valor de mercado de empresa pertencente ao mesmo grupo econômico.  Em nosso entendimento, ainda que essas operações atendam integralmente os  requisitos societários, do ponto de vista econômico­contábil é preciso esclarecer que  o ágio surge, única e exclusivamente, quando o preço (custo) pago pela aquisição  ou  subscrição  de  um  investimento  a  ser  avaliado  pelo  método  da  equivalência  patrimonial, supera o valor patrimonial desse investimento. E mais, preço ou custo  de aquisição somente surge quando há o dispêndio para se obter algo de  terceiros.  Assim,  não  há,  do  ponto  de  vista  econômico,  geração  de  riqueza  decorrente  de  transação  consigo  mesmo.  Qualquer  argumento  que  não  se  fundamente  nessas  assertivas econômicas configura sofisma formal e, portanto, inadmissível.  Não  é  concebível,  econômica  e  contabilmente,  o  reconhecimento  de  acréscimo  de  riqueza  em  decorrência  de  uma  transação  dos  acionistas  com  eles  próprios. Ainda que, do ponto de vista formal, os atos societários tenham atendido à  legislação  aplicável  (não  se  questiona  aqui  esse  aspecto),  do  ponto  de  vista  econômico, o registro de ágio, em transações como essas, somente seria concebível  se realizada entre partes independentes, conhecedoras do negócio, livres de pressões                                                              2 Os Ofícios­Circulares emitidos pela área  técnica da CVM têm como objetivo principal divulgar os problemas  centrais  e  esclarecer  dúvidas  sobre  a  aplicação  das Normas  de Contabilidade  pelas  Companhias  Abertas  e  das  normas relativas aos Auditores Independentes. Esse ofício­circular também procura incentivar a adoção de novos  procedimentos e divulgações, bem como antecipar futura regulamentação por parte da CVM e, em alguns casos,  esclarecer  questões  relacionadas  às  normas  internacionais  emitidas  pelo  IASB.  <http://sistemas.cvm.gov.br/port/atos/oficios/OFICIO­CIRCULAR­CVM­SNC­SEP­01_2007.asp>.  Acesso  em  07/02/2016.  Fl. 5464DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.422          87 ou outros interesses que não a essência da transação, condições essas denominadas  na literatura internacional como “arm’s length”.  Portanto,  é  nosso  entendimento  que  essas  transações  não  se  revestem  de  substância  econômica  e  da  indispensável  independência  entre  as  partes,  para  que  seja passível de registro, mensuração e evidenciação pela contabilidade.” (grifei)  Em  verdade,  laudos  de  avaliação  como  o  que  foi  acostado  aos  autos,  se  elaborados em atenção a interesses, apenas, de pessoas jurídicas sob controle comum, servem  exclusivamente para embasar a pretensão de reavaliação das participações societárias, e não à  formação de ágio. A ilustre Conselheiro Edeli Perreira Bessa já se manifestou nesse sentido, na  solução  de  litígio  presente  no  processo  administrativo  n°  10980.017339/2008­78,  conforme  excertos a seguir reproduzidos:  “Do  disposto  no  art.  36  da  Lei  n°  10.637/2002  infere­se  que  o  legislador  instituiu  ali  um  beneficio  na  tributação  do  ganho  auferido  na  transferência  de  participação  societária  por  valor  superior  ao  patrimonial,  na  medida  em  que,  verificando­se  esta  transferência  em  sede  de  integralização  de  capital  de  outra  sociedade,  aquela  participação  pertenceria  ao  mesmo  titular  que  inicialmente  a  detinha, mas agora de forma indireta. Diferiu, assim, sua tributação para momento  futuro, no qual esta participação indireta deixasse de existir.   E,  se  esta  transferência  se  dá  sem a  participação  de  terceiros,  ou  seja,  de  forma  que  a  titularidade  da  participação  societária,  ao  final,  permaneça  com  as  mesmas  pessoas  que  inicialmente  as  detinham,  há,  tão  só,  reavaliação  do  investimento, e não ágio por expectativa de rentabilidade futura. (grifei)  Neste sentido, inclusive, são as lições de Hiromi Higuchi et alli, em sua obra  Imposto de Renda das Empresas — Interpretação e prática (Editora IR Publicações,  29ª edição, p. 360) ao tratar da reavaliação de participações societárias:   O art.  438 do RIR/99 dispõe que será  computado na determinação do  lucro  real  o  aumento  de  valor  resultante  de  reavaliação  de  participação  societária  que  o  contribuinte  avaliar  pelo  valor  de  patrimônio  liquido,  ainda  que  a  contrapartida  do  aumento  do  valor  do  investimento  constitua  reserva  de  reavaliação.   Se  a  pessoa  jurídica  reavaliar  investimento  avaliado  pela  equivalência  patrimonial, não poderá diferir a tributação da contrapartida. O diferimento da  tributação só é possível na reavaliação de participação societária avaliado pelo  custo de aquisição. Neste caso, após a reavaliação, se o investimento passar a  ser avaliado pela equivalência patrimonial, o diferimento cessará.   A Receita Federal teve a infelicidade de incluir o art. 39 da MP n° 66, de 29­ 08­ 2002, convertido no art. 36 da Lei n° 10.637, de 30­12­2002, dispondo:   [...]   A aplicação daquele artigo dá ensejo a planejamento tributário para aumentar  o patrimônio liquido nas duas empresas, para cálculo de juros sobre o capital  próprio.  A  empresa  A  que  tem  investimento  na  empresa  B  transfere  o  investimento  como  integralização  de  capital  na  empresa  C,  por  valor  bem  superior ao contábil. A empresa A escritura a contrapartida da mais valia no  resultado mas faz exclusão na determinação do lucro real e base de cálculo da  CSLL,  aumentando  o  patrimônio  liquido  com  diferimento  da  tributação.  A  empresa C também aumentou o seu patrimônio liquido sem tributação. (grifei)  Fl. 5465DF CARF MF     88 A  única  forma  de  a  Receita  Federal  corrigir  a  infelicidade  é,  por  ato  normativo, dizer que o art. 36 da Lei n° 10.637/2002 é aplicável somente para  os  investimentos  avaliados  pelo  custo  de  aquisição.  Isso  porque,  para  os  investimentos avaliados pela equivalência patrimonial existe a vedação do art.  438 do RIR/99, que por ser lei especifica não foi revogado.”  Assim,  consumou­se  o  negócio  “consigo  mesmo”  no  âmbito  do  grupo  MEADWESTVACO,  cuja  liderança  é  exercida  pela  Meadwstvaco  Corporation,  mediante  condutas das pessoas jurídicas Shore Islands, MWV Consumer, MWV Canada, Meadwestcavo  (brasileira) e Rigesa. Recordando:  a)  em  30/11/2002,  Shore  Islands  cedeu  a  totalidade  das  quotas  da  Meadwestvaco  (brasileira)  para  a  canadense  MWV Canada;  b)  em  30/11/2002,  Shore  Islands  cedeu  todas  as  participações que detinha na pessoa jurídica Rigesa para  as canadenses MWV Consumer e MWV Canada;  c)  em  30/11/2002,  MWV  Consumer  e  MWV  Canada  contribuiram  com  99,99%  das  quotas  da  Rigesa,  entregando­as  com  ágio  para  o  aumento  de  capital  da  Meadwestvaco (brasileira);  d)  em  01/12/2002,  Rigesa  incorporou  a  controladora  Meadwestvaco (brasileira);  e)  as  sociedades  canadenses  MWV  Consumer  e  MWV  Canadá voltam a ser proprietárias de Rigesa.  Eventual  ágio  assim  formado  é  caracterizado  como  “interno”,  sem  a  participação de uma parte independente a validar, em condições de livre mercado, as operações  e valores.  À  vista  do  exposto,  é  inconcebível  admitir  a  dedutibilidade  do  ágio  amortizado.   Quanto  à  multa  qualificada,  é  preciso  averiguar  se  a  Recorrente  agiu  dolosamente. Reparo, daí, que a Recorrente  justificou que a incorporação fazia “parte de um  projeto de reestruturação societária com o fim de proporcionar uma maior eficiência estratégica  e melhor desempenho das atividades econômicas da incorporada e da incorporadora, uma vez  que a incorporada é quotista majoritária do capital social da incorporadora, e, por conseguinte,  acarretará  um  aumento  da  lucratividade,  já  que  reduzirá  custos  de  natureza  operacional,  administrativa e financeira". Tal justificativa, como bem realçou a Fiscalização, padece de uma  indefinição derivada de sua descrição genérica, pois não estabelece perspectivas numéricas em  termos de economia monetária na redução de custos com manutenção, gerenciamento, mão­de  obra,  logística e outros, ou ainda sem expressar a eventual racionalização de atividades, ou a  realização do objeto social, sem falar na redução da carga tributária.   Poder­se­ia  alegar  que  a  contratação,  pela  própria  Recorrente,  de  empresa  especializada para elaborar o laudo de avaliação econômico­financeira evidenciaria a intenção  de  realizar  a  incorporação  segundo  a  legislação  aplicável,  afastando­se  o  dolo.  O  mesmo  poderia ser alegado em relação ao protocolo de intenções. Entretanto, vejo que a contratação de  uma  empresa  especializada  para  elaborar  o  laudo  de  avaliação  econômico­financeira  e  a  Fl. 5466DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.423          89 formulação do protocolo de intenções simplesmente integravam as preocupações com trâmites  e aspectos formais necessários à demonstração de que se buscava a incorporação de sociedades  apenas para o fim de reunir – e aqui está o que importa ­ os requisitos exigíveis à dedução do  ágio amortizado, acarretando economia de tributos, embora esta última vantagem sequer tenha  sido citada no protocolo de intenções.   A percepção de que existem vantagens fiscais pretendidas (e exclusivamente  isso),  embora  omitidas  no  protocolo  de  intenções,  toma  vulto  com  a  presença  de  todos  os  instrumentos de alterações societárias, por meio dos quais registraram­se os seguintes fatos:  1)  em  30/11/2002,  Shore  Islands  cedeu  a  totalidade  das  quotas da Meadwestvaco (brasileira) para a canadense  MWV Canada;   2)  em  30/11/2002,  Shore  Islands  cedeu  todas  as  participações  que  detinha  na  pessoa  jurídica  Rigesa  para as canadenses MWV Consumer e MWV Canada;  3)  em  30/11/2002,  MWV  Consumer  e  MWV  Canada  contribuiram  com  99,99%  das  quotas  da  Rigesa,  entregando­as  com  ágio  para o  aumento  de  capital  da  Meadwestvaco (brasileira);  4)  em  01/12/2002,  Rigesa  incorporou  a  controladora  Meadwestvaco (brasileira);  5)  as  sociedades  canadenses  MWV  Consumer  e  MWV  Canadá voltam a ser proprietárias de Rigesa.  Inarredável a conclusão de que tais instrumentos societários, com as mesmas  datas, ou com a diferença de um dia,  revelam o artificialismo do ágio, uma vez constatada a  ausência de propósito negocial, como efetivamente se constata, considerando que as operações  que envolveram Meadwestvaco do Brasil e Rigesa, na suposta incorporação, ocorreram dentro  de  um  grupo  econômico  e  que,  ao  final,  não  houve  qualquer  alteração  na  propriedade  da  Rigesa,  já  que  esta  voltou  a  pertencer,  depois  da  incorporação,  às  mesmas  sociedades  que  detinham,  antes  da  incorporação,  a  quase  totalidade  de  suas  quotas  de  capital.  Com  isso,  mostra­se  irretorquível que  a  finalidade do  ágio  foi  estritamente  tributária:  reduzir  a base de  cálculo do IRPJ e da CSLL a serem pagos.   Reforce­  se  a  visão  de  que  a  transformação  da Meadwstvaco  do Brasil  em  controladora da recorrente e, ato continuo (realizado no dia seguinte), a incorporação daquela  por esta trazem à baila a inexistência de qualquer intenção negocial/societária. Como destacado  pela Fiscalização,  “a  operação  planejada  entre  as  empresas  de  um mesmo grupo  (uma delas  controlada pela outra e ambas sob o controle da mesma pessoa jurídica sediada no exterior) que  "propiciou"  a  criação  de  um  ágio  fictício  foi  engendrada  com  o  evidente  intuito  de  "criar"  despesas de amortização em uma delas, diminuindo  ilegalmente sua base tributável,  restando  comprovado a inexistência de sentido comercial e econômico para a operação.”  Em face do relatado, verificam­se condutas tipificadas nos artigos 72 e 73 da  Lei nº 4.502/1964. Sendo assim, cabível a multa qualificada de 150%, uma vez caracterizada a  fraude e o conluio.   Fl. 5467DF CARF MF     90 Proferida  a  decisão  sobre  a multa  qualificada  nos  termos  acima  propostos,  desloca­se  a  contagem  do  prazo  decadencial  para  o  artigo  173,  inciso  I,  do  CTN.  Nesses  termos,  não  há  que  se  falar  em  decadência  para  fatos  geradores  ocorridos  em  2003,  pois  a  contagem  do  prazo  decadencial  em  relação  a  esses  fatos  se  inicia  em  01/01/2005.  Portanto,  considerando que o lançamento tributário foi efetuado em 2009, não há suporte à afirmação de  caducidade.  No  ponto  seguinte,  a  exclusão  indevida  do  lucro  real  anual  de  valores  não  amortizáveis. Quanto ao tema, tais foram as palavras da Fiscalização:  “164­Em  31/12/2008.  a  fiscalizada  efetuou  alteração  na  sistemática  da  redução  das  bases  de  cálculo  do  IRPJ  e  da CSLL  devido  à  amortização  do  ágio  gerado na incorporação da empresa MEADWESTVACO DO BRASIL L TDA.  165­Nesta  data,  as  quatro  contas  1350111  ­  Ágio  s/Investimento  (DEVEDORA);  1350112  ­  Provisão  Instr  CVM  349/01  (CREDORA);  1355101  ­  Agio  Trazido  por  Incorporação  (CREDORA  ­  retificadora  da  conta  contábil  1350111) e; 1355102 ­ Reversão Reverva Instr 349/01 (DEVEDORA ­ retificadora  da  conta  contábil  1350112);  tiveram  seu  saldo  ZERADO,  passando  o  resultado  liquido  da  união  dessas  quatro  contas  contábeis  a  compor  a  débito  as  contas  contábeis:  ­ 01131500 ­ IR Diferido (CURTO PRAZO);  ­ 01240201 ­ IR Diferido ­ INCORPOR (LONGO PRAZO);  166­Através  dessas  duas  contas  contábeis  a  fiscalizada  passou  a  controlar  contabilmente  a  curto  e  a  longo  prazos  o  pretendido  beneficio  fiscal  restante  do  ágio gerado pela incorporação da empresa MEADWESTVACO DO BRASIL LTDA..  Ou seja, 25% (IRPJ) + 9 %  (CSLL) do encontro das contas 1350111 e 1355101.  167­Para  o  ano­calendário  2008,  embora  os  lançamentos  tenham  sido  efetuados durante todo o ano­calendário na conta de despesas '4300008. ­Despesa  Amortização Ágio",  quando  do  fechamento  do  resultado,  em  31/12/2008,  referida  conta teve seus valores totalmente revertidos, passando a fiscalizada a utilizar­se da  conta "8000002 Provisão para IR ­Diferido" para registrar os benefícios tributários  devido  a  criação  do  ágio,  que  a  partir  de  então  deixou  de  compor  o  seu  Ativo  Diferido.  168­Ressalta­se que os valores lançados na conta "8000002 Provisão para IR  ­Diferido"  são  meros  reconhecimentos  contábeis,  não  compondo  o  resultado  da  fiscalizada para fins de apuração do Lucro Real Anual no ano­calendário 2008.  169­Para  o  ano­calendário  2008,  as  despesas  com  a  amortização  do  ágio  alcançavam o montante de R$ 45.745.740,74 quando foram totalmente revertidas.  170­Com  a  finalidade  de  obter  o  beneficio  fiscal  pretendido,  a  fiscalizada  lançou  em  livro LALUR e  em  seus  controles  de  apuração da Base  de Cálculo  da  CSLL  a  totalidade  do  valor  anteriormente  registrado  como  despesa  no  ano­ calendário 2008, efetuando EXCLUSÃO na apuração do Lucro Real Anual, sob o  histórico "Amortização de Ágio" na listagem dos ajustes a serem efetuados (folha 25  do LALUR 2008) e sob o histórico "3.09 ­ Reversão Provisão Instr CVM349/01" no  quadro de apuração do Lucro Real (folha 26 do LALUR 2008).  171­ O Regulamento do Imposto de Renda, aprovado pelo Decreto 3.000 de  26/03/99, assim dispõem em seus artigos 247 e em relação às exclusões da base de  cálculo do IRPJ e da CSLL:  [...]  Fl. 5468DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.424          91 172­Conforme  artigos  já  citados  no  presente  Relatório  de  Ação  Fiscal,  as  exclusões  a  título  de  amortização  de  ágio  lançadas  pela  fiscalizada  para  o  ano­ calendário  2008 não  têm o  devido  respaldo  legal  no Regulamento  do  Imposto  de  Renda  (RIR/99)  nem  nas  disposições  contidas  nas  leis  comerciais  disciplinadoras  dos registros contábeis.  173­A  EXCLUSÃO  na  apuração  do  Lucro  Real  Anual,  sob  os  históricos  "Amortização  de  Ágio"  e  "3.09  ­  Reversão  Provisão  Instr  CVM  349/01  "não  se  enquadram nos preceitos de amortização contidos nos arts. 324 ao 327 do RIR/99.  E  novamente  o  mesmo  fato  ocorrendo  com  relação  ao  registro  do  ágio  que  fundamentou o cálculo dessa exclusão, o qual não se enquadra no artigo 385 e 386  do mesmo RIR/99.  174­Por  conseguinte,  não  procede  a  exclusão  de  amortizações  fictícias  de  ágio no aporte de R$ 45.745.740,74,  lançadas pela  fiscalizada em livro LALUR e  em seus controles de apuração da Base de Cálculo da CSLL no dia 31/12/2008.  175­Todo  e  qualquer  lançamento  de  exclusão  ao  Lucro  Real  Anual  está  sujeito  ao  princípio  da  legalidade  estrita  e  somente  a  lei  formal  expressa  é  que  poderá  determinar  o  seu  cabimento.  Ao  contribuinte  não  é  dado  arvorar­se  no  direito  de  amortizar  valores  nunca  desembolsados  se  esse  benefício  não  é  preconizado na lei.  176­Para o ano­calendário 2008, a EXCLUSÃO pretendida pela  fiscalizada  na apuração do Lucro Real Anual, sob os históricos "Amortização de Agio" e "3.09  ­ Reversão Provisão Instr CVM 349/01" chocam­se frontalmente contra a legislação  contábil,  tributária,  civil  e  penal,  reduzindo  ilicitamente  as  bases  de  cálculo  do  Imposto  de  Renda  da  Pessoa  Jurídica  e  da  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido, razão pela qual procede­se sua glosa total.  177­Com relação a esta infração, será aplicada a multa qualificadajendo em  vista  a  prática  de  atos  por  parte  dos  representantes  da  fiscalizada  que  se  enquadram, em tese, como crimes contra a ordem tributária, previstos nos art. 1 ° e  2oda Lei n° 8.137/90.  Defendendo­se na presente instância recursal, a Recorrente alega:  “236. Esta é uma parte muito importante, a D. Autoridade Julgadora afirma  que  a  Recorrente  não  impugnou  especificamente  essa  parte  em  sua  peça  impugnatória [...] (grifei)  237.  O  que  deve  ficar  claro  a  esse  respeito  é  que  a  Impugnação  da  Recorrente foi feita para todas as despesas de amortização de ágio, assim como o  suposto  excesso  de  despesas  de  Juros  sobre  o  Capital  Próprio,  deduzidas  no  período de 2003 a 2008. Portanto, é evidente que essa parcela da autuação estava  igualmente incluída na Impugnação feita pela Recorrente. (grifei)  238. O que ocorre é que as despesas de amortização de ágio no período de  2003  a  2007  foram  deduzidas  tanto  para  fins  contábeis,  como  para  fins  fiscais.  Porém,  a  partir  da  entrada  em  vigor  da  Lei  no  11.638,  de  28.12.2007  ("Lei  11.638/07"), as despesas de amortização de ágio deixaram de ser dedutíveis para  fins contábeis e permaneceram dedutíveis somente para fins fiscais. (grifei)  239. Com  isso,  a partir do ano­calendário de 2008, a Recorrente não mais  deduzia essas despesas para fins contábeis, mas procedia à sua exclusão do lucro  real via LALUR. (grifei)  Fl. 5469DF CARF MF     92 240. Em todo caso, é importante só que fique claro que os fatos impugnados  pela Recorrente em sua peça Impugnatória referem­se a todo o período de 2003 a  2008, englobando, portanto, essas exclusões supostamente indevidas do lucro real  de 2008." (grifei)”  Segundo  a  decisão  recorrida,  “a  infração  relacionada  com  a  exclusão  indevida na apuração do Lucro Real em 2008 não  foi objeto de  impugnação especifica por  parte da autuada. Por outro  lado,  se se considerar a defesa como sendo a defesa global da  legitimidade  das  operações  questionadas,  as  discussões  anteriores  já  demonstraram  à  saciedade que todas as operações com o ágio e os efeitos dai decorrentes são inoponiveis à  Fazenda Nacional por indevidas.”  Considero a matéria não impugnada. Isso porque a dedução das despesas de  ágio amortizado, no cômputo do  resultado do exercício, e a exclusão de ágio amortizado, na  base de cálculo do lucro real, são infrações distintas, isto é, têm fundamentos fáticos e jurídicos  distintos. Anote­se o que a Fiscalização registrou a respeito de cada uma dessas infrações:   a)  despesas  de  ágio  lançadas  na  apuração  do  resultado  do  exercício:  “158  ­  as  despesas  de  amortização  de  ágio  tal  qual  lançadas  pela  fiscalizada  são  consideradas  desnecessárias  à  manutenção  das  atividades  da  empresa,  e  não são amortizáveis, não tendo o amparo legal dos ditames  previstos do artigo 324 ao 327 do RIR/99;   b)  exclusão de ágio amortizado na base de cálculo do lucro  real  :  “170  ­ Com  a  finalidade  de  obter  o  beneficio  fiscal  pretendido, a  fiscalizada  lançou em  livro LALUR e  em  seus  controles  de  apuração  da  Base  de  Cálculo  da  CSLL  a  totalidade  do  valor  anteriormente  registrado  como  despesa  no ano­calendário 2008, efetuando EXCLUSÃO na apuração  do Lucro Real Anual, sob o histórico "Amortização de Ágio"  na  listagem  dos  ajustes  a  serem  efetuados  (folha  25  do  LALUR  2008)  e  sob  o  histórico  "3.09  ­  Reversão  Provisão  Instr  CVM349/01"  no  quadro  de  apuração  do  Lucro  Real  (folha 26 do LALUR 2008). 171­ O Regulamento do Imposto  de Renda,  aprovado  pelo Decreto  3.000  de  26/03/99,  assim  dispõem  em  seus  artigos  247  e  em  relação  às  exclusões  da  base de cálculo do IRPJ e da CSLL:  O  artigo  17  do Decreto  nº  70.235/1972  dispõe  no  sentido  de  se  considerar  “não  impugnada a matéria que não  tenha sido expressamente  contestada pelo  impugnante.”  Em face desse mandamento, tenho a matéria como não contestada.  Quanto aos juros sobre o capital próprio, a Fiscalização expôs o seguinte:  “181­ Foi  elaborada  planilha  anexa  a  este  Auto  de  Infração  denominada  "Demonstrativo de Apuração dos Juros sobre o Capital Próprio creditados/pactos  em  excesso  ­  2003  a  2008",  através  da  qual  foram  determinados  os  limites  de  crédito de despesas a títido de Juros sobre o Capital próprio a que estava sujeita a  fiscalizada calculadas com base na TJLP.  182­ Tomou­se como ponto de partida para determinação dos Juros sobre o  Capital Próprio os cálculos efetuados pela fiscalizada, entregues a este Serviço de  Fiscalização em 27/10/2009.  Fl. 5470DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.425          93 183­ Tendo em vista o disposto no artigo 167 do Código Civil (Lei n° 10.406,  de 10 de janeiro de 2002),  foi desconsiderada de oficio a operação de criação de  ágio fictício pretendida pela fiscalizada, traduzida materialmente pelo saldo contido  na conta contábil n° "1350111 ­ Ágio s/Investimento" (anterior 1311112 em 2002)  no  montante  de  RS  431.693.589,64  através  de  sua  reversão  contra  as  contas  de  Patrimônio Liquido.  184­  Outrossim,  foram  revertidas  todas  as  demais  congêneres  da  conta  contábil  1350111  para  efeito  de  cálculo  dos  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  para  então  proceder­se  à  aplicação  da  Taxa  de  Juros  de  Longo  Prazo  ­TJLP  e  determinar­se  o  montante  real  dessa  despesa  que  poderia  ter  sido  creditado  no  período compreendido entre 01/2003 e 12/2008.  185­  Sendo assim, também foram revertidos contra o Patrimônio Líquido os  saldos anuais das contas contábeis:  □  1350112 ­ Provisão Instr CVM 349/01;  □ 1355101 ­Ágio Trazido por Incorporação (anterior 1311113 em 2002);  □  1355102 ­ Reversão Reserva Instr 349/01;  186­Ainda, em benefício da fiscalizada, foram aglutinados ao seu Patrimônio  Líquido, ano a ano todos os valores lançados através do presente Auto de Infração,  líquidos  do  IRPJ  e  da  CSLL  incidentes  sobre  as  infrações  constatadas  para  que  servissem de origem de recursos e acrescentem em valor a base de cálculo correta  sobre a qual poderia ter sido calculada a rubrica de Juros sobre o Capital Próprio  por parte da fiscalizada.  187­  Conforme  consta  do  referido  demonstrativo,  isso  foi  feito  mediante  inclusão anual ao Patrimônio Líquido da fiscalizada dos seguintes valores glosados  nos  anos­calendário  imediatamente anteriores,  de  forma acumulada  e  líquidos  do  IRPJ e da CSLL devidos:  o  Amortização  do  ágio  contido  na  conta  4300008  ­  Despesa  Amortização  Agio e;  o Valores glosados a titulo de Juros sobre o Capital Próprio creditados em  excesso contidos na conta "5100003 ­ Juros Remuneração Capital Próprio".  188­  Outro  ajuste  necessário  feito  anualmente  no  Patrimônio  Líquido  da  empresa  foi  a  sua  redução  como  resultado  da  distribuição  líquida  de  valores  em  montante superior ao permitido para a despesa de Juros sobre o Capital Próprio.  189­ Tendo em vista que o limite de crédito/pagamento de despesas a título de  Juros sobre o Capital Próprio encontrava­se em um patamar inferior ao pretendido  pela  fiscalizada,  para  os  anos­calendário  2003  a  2007,  os  valores  líquidos  efetivamente  distribuídos  aos  proprietários  da  fiscalizada  que  excederam  a  este  limite  foram considerados como Lucros ou Dividendos distribuídos,  reduzindo em  conseqüência o Patrimônio Líquido.  190­Todos  esses  ajustes  citados  podem  ser  acompanhados  detalhadamente  mediante  exame  do  "Demonstrativo  de  Apuração  dos  Juros  sobre  o  Capital  Próprio creditados/pagos em excesso ­ 2003 a 2008".  191­Após  o  computo  dos  ajustes  efetuados  em  decorrência  da  desconsideração da criação dos ativos fictícios citados, os limites de distribuição de  Fl. 5471DF CARF MF     94 Juros sobre o Capital Próprio e a situação patrimonial da fiscalizada encontravam­ se no seguinte patamar:  Juros sobre o Capital Ano‐calendário Próprio máximo calculado ﴾TJLP﴿ Patrimonio Liquido utilizado para calculo ﴾valores iniciáis em 31/12 do ano‐calendário anterior﴿ 2003 R$ 30.462.892,05  R$264.890.106,70  2004 R$ 40.544.267,69  R$359.545.407,67  2005 R$ 66.351.048,34  R$641.896.456,07  2006 R$60.951.325,49  R$ 793.298.111,85  2007 R$ 54.228.378,45  R$850.358.668,13  2008 R$59.815.538,02  R$960.424.412,16  192­  Do  confronto  entre  os  valores  pleiteados  pela  fiscalizada  a  título  de  despesas  com  o  crédito/pagamento  de  Juros  sobre  o  Capital  Próprio  e  o  valor  calculado desconsiderando­ se a existência de ativos fictícios com contrapartida em  seu  Patrimônio  Líquido  foi  determinado  o  valor  da  glosa  de  valores  creditados/pagos em excesso:  Ano‐Calendàrio Juros sobre o Capital Próprio creditado/pago Juros sobre o Capital Próprio máximo calculado ﴾TJLP﴿ Juros sobre o Capital GLOSADO 2003 RS 48.037.000,00 R$ 30.462.892,05 R$ 17.574.107,95 2004 R$ 52.435.000,00 R$ 40.544.267,69 R$ 11.890.732,31 2005 R$ 75.719.800,00 R$ 66.351.048,34 R$9.368.751,66 2006 R$ 64.222.000,00 R$60.951.325,49 R$ 3.270.674,51 2007 R$ 55.335.800,00 R$ 54.228.378,45 R$1.107.421,55 2008 R$ 57.112.000,00 R$ 59.815.538,02 ZERO 193­ Deste quadro tem­se que será procedida a glosa dos valores dos Juros  sobre  o  Capital  Próprio  creditados  em  excesso  para  os  anos­calendário  2003  a  2007.  194­ Com relação a esta infração, foi aplicada a multa qualificada, tendo em  vista que para efetuar os cálculos dos Juros sobre o Capital Próprio a fiscalizada  inflou seu Patrimônio Líquido mediante a inclusão de contrapartidas provenientes  da  criação  de  ativos  fictícios  engendrados  mediante  simulação,  o  que,  em  tese,  caracteriza­se conto crime contra a ordem tributária, previsto nos art.  lo e 2o da  Lei n° 8.137/90.”  A Recorrente, a seu turno, apresentou os argumentos abaixo:  “172. Ademais,  conforme constatado  pela  própria D.  Fiscalização,  a Mead  do  Brasil  constituiu  uma  provisão  em  seu  patrimônio  liquido,  regulada  pela  Instrução da CVM de n° 319, de 3.12.1999  ("I­CVM 319/99"),  com as alterações  dadas  pela  Instrução  da  CVM  de  n°  349,  de  6.3.2001  ("I­CVM  349/99"),  cujo  objetivo  era  o  de  ajustar  o  valor  ao  seu  valor  provável  de  realização  o  ágio  registrado em relação à Recorrente. Em  termos práticos,  após a  incorporação da  Mead  do  Brasil,  essa  provisão  tinha  como  efeito  a  redução  do  valor  contábil  do  ágio então contabilizado no ativo diferido da Recorrente para cerca de 34% do seu  valor  original.  Ora,  só  este  fato  já  demonstra  a  correção  técnico­contábil  dos  procedimentos adotados pela Recorrente, pois, se sua intenção fosse se aproveitar  indevidamente  de  benefícios  fiscais,  essa  provisão não  teria  sido  constituída  e  o  resultado  seria  que  a  base  contábil  da  Recorrente  para  o  pagamento  de  juros  sobre o  capital  próprio  seria  substancialmente maior. Mas, ao  contrario disso,  a  Recorrente  sempre  procurou  se  valer  de  boas  praticas  contábeis,  assim  como  da  legislação fiscal em vigor. (grifei)  173. É necessário também ressaltar que, mesmo que se entendesse que o ágio  contabilizado pela Recorrente não pudesse ser amortizado para fins fiscais, o que se  admite  apenas  para  argumentar,  ainda  assim,  as  operações  que  levaram  à  Fl. 5472DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.426          95 integração da Mead Brasil com a Recorrente  tiveram como efeito contábil último  registro de um ágio no patrimônio liquido da Recorrente." (grifei)  [...]  "175.  Portanto,  independentemente  de  esse  ágio  poder  realmente  ser  amortizado  para  fins  fiscais  pela  Recorrente,  em  qualquer  caso,  ele  existiu  efetivamente,  como  fruto  de  operações  legitimas  e  verdadeiras,  como  foi  acima  comentado. Logo, resta claro que os pagamentos de juros sobre o capital próprio  feitos pela Recorrente  foram legítimos e a  sua correspondente dedutibilidade foi  feita nos termos da lei aplicável.  A Recorrente não tem razão.  Conforme o já exposto, decidiu­se, acima, que o ágio é indedutível porque é  artificial. Quer­se dizer, com isso, que não tem substância econômica alguma. Sendo assim, a  Fiscalização deveria recompor, como efetivamente recompôs, o cálculo mensal dos limites dos  juros sobre o capital próprio, considerando a influência do ágio amortizado na determinação do  patrimônio líquido.   Nesse  escopo,  mostrou­se  necessário  ajustar  o  patrimônio  líquido,  depurando­o  dos  efeitos  decorrentes  da  contabilização  do  ágio,  incluindo  os  derivados  de  contas contábeis provenientes da regulação da CVM sobre o ágio.   A despeito  da  artificialidade do  ágio,  fruto  de  uma  inventividade voltada  à  obtenção  de  vantagens  indevidas,  a  Recorrente  pleiteia  que  se  reconheçam  os  juros  sobre  o  capital próprio como se os ágios tivessem fundamento de validade. Obviamente, a Recorrente  não  pode  obter  proveito  algum  dessa  artificialidade.  Também  aqui,  é  imprescindível  que  se  contenham  as  possíveis  consequências  que  a  fraude  e  o  conluio  podem  gerar,  em  benefício  daquele que forjou uma rede de alterações societárias em desfavor do Fisco  Por conseguinte, nego provimento ao recurso.   No que diz respeito à multa isolada, explico que o pagamento do imposto por  estimativa, instituído pela Lei nº 9.430/1996, é uma alternativa à apuração trimestral, prevista  na mesma lei. Feita a opção pelo recolhimento do imposto por estimativa, o Estado aguarda a  entrada desses recursos. O contribuinte, por outro lado, pode ser autuado com a imposição de  uma  multa  isolada,  caso  deixe  de  efetuar  o  recolhimento  das  estimativa  sem  o  amparo  de  balanço de suspensão ou redução previsto no artigo 35 da Lei nº 8.981/1995. Entretanto, para o  julgamento da questão aqui articulada, mostra­se indispensável retornar à redação original da  Lei  nº  9.430/1996 para  confronto  com o  texto  atual,  daí  entrecortando  com a  jurisprudência  antiga até a exegese que ressai da disposição normativa hoje em vigor.  Repare­se  a  redação  original  do  inciso  IV,  §  1º,  do  artigo  44  da  Lei  nº  9.430/1996, verbis:  "Art.44. Nos casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas, calculadas sobre a  totalidade ou diferença de  tributo ou contribuição:  I ­ de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento  ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento  do  prazo,  sem  o  acréscimo  de  multa  moratória,  de  falta  de  Fl. 5473DF CARF MF     96 declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do  inciso seguinte;  [...]  § 1º As multas de que trata este artigo serão exigidas:   [...]  IV  ­ isoladamente,  no  caso  de  pessoa  jurídica  sujeita  ao  pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o  lucro  líquido, na  forma do art.  2º,  que deixar de  fazê­lo,  ainda  que  tenha  apurado  prejuízo  fiscal  ou  base  de  cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  no  ano­ calendário correspondente; "  Uma  posição  majoritária  defendia  que  tal  disposição  prescritiva  era  compatível com a  interpretação de que, sendo o recolhimento por estimativas antecipação do  tributo apurado na declaração de ajustes, não poderia ser aplicada a multa isolada em questão  depois de encerrado o período­base de apuração, porque, desde então, já  teria ocorrido o fato  gerador do IRPJ, sendo conhecido o tributo definitivo a ser recolhido.   Para  essa  corrente,  o  disposto  no  inciso  IV,  §  1º,  do  artigo  44,  da  Lei  9.430/1996  tinha  como  propósito  obrigar  o  sujeito  passivo  da  obrigação  tributária  ao  recolhimento mensal de antecipações de um provável  imposto de renda e contribuição social  devidos ao final do ano­calendário, a denotar o inerente dever de antecipar o cumprimento de  uma obrigação futura. De acordo com essa linha, a partir do encerramento do ano­calendário,  desaparecia o dever de efetuar a antecipação e, com isso, a penalidade perdia sua razão de ser,  pela ausência da necessária ofensa a um bem juridicamente tutelado.   A  posição  então  dominante  consagrou­se  neste  Conselho,  nos  termos  da  Súmula CARF nº 105:  "A  multa  isolada  por  falta  de  recolhimento  de  estimativas,  lançada  com  fundamento  no  art.  44  §  1º,  inciso  IV  da  Lei  nº  9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa  de  ofício  por  falta  de  pagamento  de  IRPJ  e  CSLL  apurado  no  ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício."  A posição doutrinária e jurisprudencial então prevalecente desprezava que o  inciso IV, § 1º, do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996 estabelecia, em sua redação original, que a  multa  isolada  decorrente  da  falta  ou  insuficiência  do  recolhimento  de  estimativas  também  deveria ser aplicada, ainda que a pessoa jurídica viesse a apurar prejuízo fiscal ou base negativa  de CSLL. Isso, por si só, já revelava que a multa isolada em apreço poderia ser aplicada mesmo  depois  de  levantado  o  balanço  de  encerramento  do  ano­calendário,  pois  sua  incidência  não  dependia do resultado fiscal apurado nesse mesmo balanço.  Acontece que, em 2007,  foi editada a Lei nº 11.488 (MP nº 351/2007), que  alterou o texto do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996, que passou a ter a seguinte redação:  “Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as  seguintes multas:  I  ­  de  75%  (setenta  e  cinco  por  cento)  sobre  a  totalidade  ou  diferença  de  imposto  ou  contribuição  nos  casos  de  falta  de  pagamento  ou  recolhimento,  de  falta  de  declaração  e  nos  de  declaração inexata;  II ­ de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o  valor do pagamento mensal:  a)  na  forma  do  art.  8o  da  Lei  no  7.713,  de  22  de  dezembro  de  1988,  que  deixar  de  ser  efetuado,  ainda  que  não  tenha  sido  Fl. 5474DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.427          97 apurado  imposto  a  pagar  na  declaração  de  ajuste,  no  caso  de  pessoa física;  b)  na  forma  do  art.  2o  desta  Lei,  que  deixar  de  ser  efetuado,  ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo  negativa  para  a  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  no  ano­calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica."  Já em primeiro plano se verifica que a multa isolada, antes incidente sobre a  totalidade ou diferença de tributo ou contribuição estimada, conforme a prescrição original do  artigo 44 da Lei nº 9.430/1996, passou a  incidir sobre o valor do pagamento mensal que, na  forma do artigo 2º da mesma lei, deixar de ser efetuado, caso a falta de pagamento não esteja  justificada  em  balanços  de  suspensão  ou  redução,  estabelecidos  pelo  artigo  35  da  Lei  nº  8.981/95. Tal entendimento está alinhado ao pensamento do Conselheiro Alberto Pinto Silva  Júnior, conforme acórdão nº 1302­001.8263, sessão de 06/04/2016, assim anunciado:  “Ressalte­se  que  o  simples  fato  de  alguém,  optante  pelo  lucro  real  anual,  deixar de recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada não enseja per se a aplicação  da multa isolada, pois esta multa só é aplicável quando, além de não recolher o IRPJ  mensal  sobre  a  base  estimada,  o  contribuinte  deixar  de  levantar  balanço  de  suspensão, conforme dispõe o art 35 da Lei nº 8.981/95. Assim, a multa isolada não  decorre unicamente da falta de recolhimento do IRPJ mensal, mas da inobservância  das normas que regem o recolhimento sobre bases estimadas, ou seja, do regime .”  A  alteração  legislativa  decorreu  do  claro  propósito  de  contornar  a  jurisprudência dominante,  ao  trazer ao mundo  jurídico que a multa  isolada não mais  incidirá  sobre  um  tributo  antecipado,  como  o  próprio  caput  do  artigo  44  sugeria,  em  sua  redação  original, ao prescrever que, “nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes  multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição”. Com a Lei nº  11.488/2007,  a multa  isolada  é  aplicada  sempre  que  o  contribuinte não  efetuar o  pagamento  integral  da  estimativa  que  compõe  o  esperado  fluxo  de  caixa  da  União,  embora  não  mais  incidente sobre a totalidade ou diferença da antecipação de tributo não recolhida, mas incidente  sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado, ainda que o contribuinte apure  prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL, ao final do ano­calendário, caso lhe falte  o devido suporte em balanço de suspensão ou redução  A nova disposição  do  artigo  44  da Lei  nº  9.430/1996,  com a  redação  dada  pela Lei nº 11.488/2007, não deixa dúvida a respeito de duas multas distintas: a primeira, no  inciso I, de 75%, sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição (multa de ofício),  aplicável nos  casos de  falta de pagamento ou  recolhimento,  falta de declaração e declaração  inexata; a segunda, no inciso II, de 50% (multa isolada), calculada sobre o valor do pagamento  de  estimativa  que  deixar  de  ser  efetuado,  devida  sempre  que  o  contribuinte  não  efetuar  o  pagamento da totalidade da estimativa apurada na forma do artigo 2º, sem o apoio de balanço  de suspensão ou redução.   A  ressalva  constante  da  redação  atual  do  inciso  II  do  artigo  44  da  Lei  nº  9.430/1996, no sentido de que a multa é exigida  isoladamente do  tributo devido ao  final do  ano­calendário, já traduz, por outro lado, que a multa do inciso I sempre é exigida em conjunto  com  o  tributo  devido.  Tanto  é  assim  que  a  multa  do  inciso  I  não  é  aplicada  em  caso  de  apuração, no balanço do encerramento do ano­calendário, de prejuízo fiscal ou base de cálculo  negativa  de  CSLL,  ao  passo  que  a  multa  do  inciso  II  independe  da  apuração  de  lucro  ou  prejuízo  fiscal,  ou  de  base  de  cálculo  positiva  ou  negativa  de  CSLL.  Esta  última  deve  ser  exigida se o contribuinte deixar de efetuar o pagamento integral da estimativa sem a cobertura  Fl. 5475DF CARF MF     98 de um balanço de suspensão ou redução, ainda que, ao  final do ano­calendário, seja apurado  prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL.  Pode­se ver que os fatos geradores dessas multas são distintos: para o inciso I  do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996, falta de pagamento ou recolhimento do tributo apurado em  declaração  de  ajuste,  falta  de  declaração  e  declaração  inexata;  para  o  inciso  II,  falta  de  pagamento,  ou  pagamento  insuficiente,  das  estimativas  apuradas,  desprovida  de  lastro  em  balanço de suspensão ou redução.  Portanto,  são  infrações  distintas,  com  graduações  distintas  e decorrentes  de  fatos geradores distintos. Não há, por conseguinte, bis in idem.  Se  o  contribuinte  opta  pela  apuração  anual,  o  que  implica  submissão  às  normas determinantes do recolhimento por estimativa, não poderá alegar que, sem o amparo de  balanço de  suspensão ou  redução, não estará sujeito à multa  isolada após o encerramento do  ano­calendário,  tendo  em  conta  que  dessa  proposição  resultaria  inegável  desestímulo  à  realização  de  recolhimentos  mensais  apurados  sobre  bases  de  cálculo  estimadas  ou  mesmo  sobre bases de cálculo efetivas apuradas trimestralmente, colocando em risco o fluxo de caixa  da União, que é dependente tanto da efetivação da antecipação de tributos como da efetivação  de recolhimentos definitivos de tributos federais.   Complemente­se  o  exposto  com  a  orientação  extraída  do  acórdão  nº  9101­ 002.438 da CSRF, 1ª Turma, relatora Conselheira Adriana Gomes Rego, sessão de 20/09/2016,  no sentido de que, “sob essa ótica, o recolhimento de estimativas melhor se alinha ao conceito  de obrigação acessória que à definição de obrigação principal, até porque a antecipação do  recolhimento é, em verdade, um ônus imposto aos que voluntariamente optam pela apuração  anual  do  lucro  tributável,  e a  obrigação acessória,  nos  termos  do  art.  113,  §  2º  do CTN,  é  medida  prevista  não  só  no  interesse  da  fiscalização,  mas  também  da  arrecadação  dos  tributos.”  Diante disso, aplicando a Súmula CARF nº 105, dou provimento ao recurso  voluntário  para  afastar  a  multa  isolada  incidente  sobre  diferenças  de  estimativas  correspondentes aos fatos geradores ocorridos até o mês de maio de 2007.  Quanto  à  incidência  dos  juros  à  taxa  Selic,  cabe  aduzir  ao  entendimento  jurisprudencial consolidado na Súmula CARF nº 4:  “Súmula CARF nº  4: A  partir  de  1º  de abril  de  1995,  os  juros  moratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação e Custódia ­ SELIC para títulos federais.”  Portanto, impende negar provimento ao pedido.  Quanto  à  incidência  dos  juros  de  mora  sobre  a  multa  lançada  de  ofício,  considero  que  o  o  ponto  crucial  da  dúvida  está  na  redação  do  §  3º  do  artigo  61  da  Lei  nº  9.430/1996, verbis:  “Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições  administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1997,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica,  serão  acrescidos  de  multa  de  mora,  calculada  à  taxa  de  trinta  e  três  centésimos por cento, por dia de atraso. (Vide Decreto nº 7.212, de 2010)  Fl. 5476DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.428          99  §1º A multa de que  trata este  artigo  será calculada a partir  do primeiro dia  subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da  contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento.   §2º O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento.   §3º  Sobre  os  débitos  a  que  se  refere  este  artigo  incidirão  juros  de  mora  calculados à  taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir do primeiro dia do mês  subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um  por cento no mês de pagamento. (Vide Lei nº 9.716, de 1998)  Mais especificamente, objetiva­se descortinar se, nos débitos a que se refere o  § 3º do artigo 61 da Lei nº 9.430/1996, estão incluídos o tributo suprimido ao Erário e a multa  proporcional aplicada mediante lançamento de ofício, ou somente o valor do tributo suprimido.  De início, deve­se aludir à previsão  legal que veda a  incidência de juros de  mora sobre a multa de mora, conforme dispõe o parágrafo único do artigo 16 do Decreto­lei nº  2.323/1987, com a redação dada pelo artigo 6º do Decreto­lei nº 2.331/1987, verbis:  “Art. 6º. Os arts. 15 e 16 do Decreto­lei nº 2.323, de 26 de fevereiro de 1987,  passam a vigorar com a seguinte redação:  "Art. 15. Os débitos para com a Fazenda Nacional, de natureza tributária, para  com o Fundo de Investimento Social (Finsocial) e para com o Fundo de Participação  PIS­Pasep, não pagos no vencimento, serão acrescidos de multa de mora.  Parágrafo  único.  A  multa  de  mora  será  de  vinte  por  cento  sobre  o  valor  monetariamente  atualizado  do  tributo  ou  contribuição,  sendo  reduzida  a  dez  por  cento se o pagamento for efetuado até o último dia útil do terceiro mês subseqüente  àquele em que tiver ocorrido o vencimento do débito.  Art. 16. Os débitos de qualquer natureza para com a Fazenda Nacional, para  com  o  Fundo  de  Participação  PIS­Pasep,  assim  como  aqueles  decorrentes  de  empréstimo  compulsórios,  serão  acrescidos,  na  via  administrativa  ou  judicial,  de  juros de mora, contados do mês seguinte ao do vencimento, à razão de um por cento  ao mês calendário ou fração e calculados sobre o valor monetariamente atualizado  na forma deste decreto­lei.  Parágrafo  único.  Os  juros  de mora  não  incidem  sobre  o  valor  da multa  de  mora de que trata o artigo anterior."  Perceba­se  que  o Decreto­lei  nº  2.323/1987,  ao  ressalvar  a multa  de mora,  não  vedou  a  incidência  dos  juros  de  mora  sobre  a  multa  proporcional  aplicada  mediante  lançamento de ofício.  Por outro lado, o § 3º do artigo 950 do Decreto nº 3000/1999 (Regulamento  do Imposto de Renda – RIR/99) estabelece que a multa de mora não deve aplicada se o tributo  suprimido ao Erário já tiver servido de base de cálculo para a multa proporcional decorrente de  lançamento de ofício, verbis:  “Art. 950. Os débitos não pagos nos prazos previstos na legislação específica  serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por  cento por dia de atraso (Lei nº 9.430, de 1996, art. 61).  Fl. 5477DF CARF MF     100 § 1º A multa de que  trata este artigo  será calculada a partir  do primeiro dia  subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do imposto até o  dia em que ocorrer o seu pagamento (Lei nº 9.430, de 1996, art. 61, § 1º).  § 2º O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento (Lei  nº 9.430, de 1996, art. 61, § 2º).  § 3º A multa de mora prevista neste  artigo não  será  aplicada quando o  valor do imposto já tenha servido de base para a aplicação da multa decorrente  de lançamento de ofício.” (grifei)  Assim,  sou  da  opinião  de  que  a  expressão  “os  débitos  para  com  a  União,  decorrentes  de  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal”,  constante  do  caput  do  artigo  61  da  Lei  nº  9.430/1996,  deve  ser  interpretada  no  sentido  de  compreender,  para  fins  de  incidência  dos  precitados  juros moratórios,  a  diferença  do  tributo  não  recolhida  até  a  data  de  seu  vencimento,  em  razão  de  sua  equivocada  determinação,  e  a  consequente multa aplicada mediante lançamento de ofício.   Para tal empreitada exegética, é preciso considerar os artigos 113, § 1 º; 139 e  161, caput e § 1º, do Código Tributário Nacional (CTN), verbis:  “Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.  § 1º A obrigação principal  surge com a ocorrência do fato gerador,  tem por  objeto  o  pagamento  de  tributo  ou  penalidade  pecuniária  e  extingue­se  juntamente  com o crédito dela decorrente.”  “Art. 139. O crédito tributário decorre da obrigação principal e tem a mesma  natureza desta.”  “Art.  161. O  crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento  é  acrescido  de  juros  de  mora,  seja  qual  for  o  motivo  determinante  da  falta,  sem  prejuízo  da  imposição das penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantia  previstas nesta Lei ou em lei tributária.   § 1º Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são calculados à  taxa de um por cento ao mês.”  A teor dos artigos suprarreferidos:  a)  o  crédito  tributário  é  uma  decorrência  da  obrigação  tributária  principal  (CTN, artigo 139);  b)  essa  obrigação  tem por  objeto  o  pagamento  do  tributo  ou  da  penalidade  pecuniária  imposta  como  consequência  do  descumprimento  do  dever  legal  de  entregar  ao  Estado­credor,  no  prazo  legal,  o  valor  integral  do  tributo,  apurado  em  consonância  com  as  normas legais (CTN, § 1º do artigo 113);  c) o crédito não integralmente pago no vencimento, de que trata o caput do  artigo  161  do  CTN,  não  se  resume  ao  valor  do  tributo  suprimido  ao  Erário,  porquanto  a  infração consistente na supressão do tributo é fato gerador da multa proporcional a ser aplicada  mediante lançamento de ofício. Portanto, o § 3º do artigo 161 do CTN abarca o valor do tributo  suprimido e a multa a ser aplicada de ofício, em decorrência da supressão do tributo.  Em  apoio  à  interpretação  aqui  defendida,  traz­se  à  colação  o  Resp  nº  1.129.990­PR, publicado no Dje no dia 14/09/2009, relator Ministro Castro Meira:  “Da  sistemática  instituída  pelo  art.  113,  caput  e  parágrafos,  do  Código  Tributário Nacional­CTN, extrai­se que o objetivo do legislador foi estabelecer um  Fl. 5478DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.429          101 regime  único  de  cobrança  para  as  exações  e  as  penalidades  pecuniárias,  as  quais  caracterizam  e  definem  a  obrigação  tributária  principal,  de  cunho  essencialmente  patrimonialista, que dá origem ao crédito tributário e suas conhecidas prerrogativas,  como,  a  título  de  exemplo,  cobrança  por  meio  de  execução  distinta  fundada  em  Certidão de Dívida Ativa­CDA.   A expressão  "crédito  tributário"  é mais  ampla do que o  conceito de  tributo,  pois abrange também as penalidades decorrentes do descumprimento das obrigações  acessórias.   Em sede doutrinária, ensina o Desembargador Federal Luiz Alberto Gurgel de  Faria  que,  "havendo  descumprimento  da  obrigação  acessória,  ela  se  converte  em  principal  relativamente  à  penalidade  pecuniária  (§  3º),  o  que  significa  dizer  que  a  sanção imposta ao inadimplente é uma multa, que, como tal, constitui uma obrigação  principal,  sendo  exigida  e  cobrada  através  dos mesmos mecanismos  aplicados  aos  tributos  "  (Código  Tributário  Nacional  Comentado:  Doutrina  e  Jurisprudência,  Artigo por Artigo. Coord.: Vladimir Passos de Freitas. São Paulo: Editora Revista  dos Tribunais, 2ª ed., 2004, p. 546)  De  maneira  simplificada,  os  juros  de  mora  são  devidos  para  compensar  a  demora no pagamento. Verificado o inadimplemento do tributo, advém a aplicação  da multa  punitiva  que  passa  a  integrar o  crédito  fiscal,  ou  seja,  o montante  que  o  contribuinte deve recolher ao Fisco. Se ainda assim há atraso na quitação da dívida,  os juros de mora devem incidir sobre a totalidade do débito, inclusive a multa que,  neste  momento,  constitui  crédito  titularizado  pela  Fazenda  Pública,  não  se  distinguindo da exação em si para efeitos de recompensar o credor pela demora no  pagamento. (grifei)  Em suma, o crédito tributário compreende a multa pecuniária, o que legitima a  incidência de juros moratórios sobre a totalidade da dívida.   Rematando,  confira­se  a  lição  de Bruno Fajerstajn,  encampada  por Leandro  Paulsen (Direito Tributário ­ Constituição e Código Tributário à Luz da Doutrina e  da  Jurisprudência.  Porto  Alegre:  Livraria  do  Advogado,  9ª  ed.,  2007,  p.  1.027­ 1.028):   "A partir da redação do dispositivo, fica evidente que os tributos  não podem corresponder à aplicação de sanção pela prática de  ato  ilícito,  diferentemente  da  penalidade,  a  qual,  em  sua  essência, representa uma sanção decorrente do descumprimento  de uma obrigação.   A  despeito  das  diferenças  existentes  entre  os  dois  institutos,  ambos são prestações pecuniárias devidas ao Estado. E no caso  em  estudo,  as  penalidades  decorrem  justamente  do  descumprimento de obrigação de recolher tributos.   Diante disso, ainda que inconfundíveis, o tributo e a penalidade  dele  decorrente  são  figuras  intimamente  relacionadas.  Ciente  disso,  o  Código  Tributário  Nacional,  ao  definir  o  crédito  tributário  e  a  respectiva  obrigação,  incluiu  nesses  conceitos  tanto os tributos como as penalidades. (grifei)  Com  efeito,  o  art.  139  do  Código  Tributário  Nacional  define  crédito tributário nos seguintes termos:   Fl. 5479DF CARF MF     102 'Art. 139. O crédito tributário decorre da obrigação principal e  tem a mesma natureza desta'.   Já a obrigação principal é definida no art. 113 e no parágrafo  1º. Veja­se:   'Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.   §  1º  A  obrigação  principal  surge  com  a  ocorrência  do  fato  gerador,  tem por  objeto  o  pagamento  de  tributo  ou penalidade  pecuniária  e  extingue­se  juntamente  com  o  crédito  dela  decorrente'.  Como  se  vê,  o  crédito  e  a  obrigação  tributária  são  compostos  pelo tributo devido e pelas penalidades eventualmente exigíveis.  No  entanto,  essa  equiparação,  muito  útil  para  fins  de  arrecadação  e  administração  fiscal,  não  identifica  a  natureza  jurídica dos institutos. (...) (grifei)  O Código Tributário Nacional  tratou da  incidência de  juros de  mora em seu art. 161. Confira­se:   'Art.  161.  O  crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento  é  acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante  da  falta,  sem prejuízo da  imposição das penalidades cabíveis  e  da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta  Lei ou em lei tributária.   § 1º Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são  calculados à taxa de um por cento ao mês.   §  2º  O  disposto  neste  artigo  não  se  aplica  na  pendência  de  consulta  formulada  pelo  devedor  dentro  do  prazo  legal  para  pagamento do crédito'   A  redação  deste  dispositivo  permite  concluir  que  o  Código  Tributário Nacional autoriza a exigência de juros de mora sobre  'crédito' não integralmente recolhido no vencimento.   Ao  se  referir  ao  crédito,  evidentemente,  o  dispositivo  está  tratando  do  crédito  tributário.  E  conforme  demonstrado  no  item  anterior,  o  crédito  tributário  decorre  da  obrigação  principal,  na  qual  estão  incluídos  tanto  o  valor  do  tributo  devido como a penalidade dele decorrente. (grifos no original)  Sendo  assim,  considerando  o  disposto  no  caput  do  art.  161  acima  transcrito,  é  possível  concluir  que  o Código Tributário  Nacional  autoriza  a  exigência  de  juros  de  mora  sobre  as  multas" (Exigência de Juros de Mora sobre as Multas de Ofício  no Âmbito  da  Secretaria  da Receita Federal. Revista Dialética  de  Direito  Tributário,  São  Paulo,  n.  132,  p.  29,  setembro  de  2006). (grifos no original)  Ante o exposto, dou provimento ao recurso especial.”(grifos no  original)  Essa é a diretriz a ser seguida, para se descortinar o alcance do § 3º do artigo  61 da Lei nº 9.430/1996, fundamento legal da multa aplicada no caso concreto.   Fl. 5480DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.430          103 Do preceito acima invocado, destaca­se a incidência de juros de mora sobre  débitos  decorrentes  de  tributos  e  contribuições.  Facilmemente  se  infere  que  as  multas  ora  comentadas só nascem porque há tributo devido a ser exigido de ofício. Não houvesse tributo  sonegado,  não  haveria multa  proporcional  a  ser  lançada  de  ofício.  Essa  deve  ser  a  linha  de  raciocínio  para  o  desvendamento  do  que  se  pode  entender  no  âmbito  da  expressão  “débitos  decorrentes de tributos e contribuições.”  Pelas razões acima referidas, manifesto que as multas proporcionais aplicadas  em  lançamento  de  ofício,  por  descumprimento  a  mandamento  legal  que  estabelece  a  determinação do valor de tributo administrado pela Receita Federal do Brasil a ser recolhido no  prazo legal, estão inseridas na compreensão do § 3º do artigo 61 da Lei nº 9.430/1996, sendo,  portanto, suscetíveis à incidência de juros de mora à taxa Selic.  Alfim, saliento que a Câmara Superior  já decidiu segundo a linha exegética  aqui anunciada:   “JUROS DE MORA — MULTA DE OFICIO — OBRIGAÇÃO  PRINCIPAL—  A  obrigação  tributária  principal  surge  com  a  ocorrência do fato gerador e tem por objeto tanto o pagamento  do tributo como a penalidade pecuniária decorrente do seu não  pagamento,  incluindo a multa de oficio proporcional. O crédito  tributário  corresponde  a  toda  a  obrigação  tributária  principal,  incluindo  a  multa  de  oficio  proporcional,  sobre  o  qual,  assim,  devem  incidir  os  juros  de  mora  à  taxa  Selic”.  (Ac.  CSRF/04­ 00.651, de 18/09/2007, proc. 16327.002231/2002­85, Rel. Cons.  Alexandre Andrade Lima da Fonte Filho)  “JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A obrigação  tributária  principal  compreende  tributo  e  multa  de  oficio  proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a  multa  de  oficio,  incidem  juros  de mora,  devidos  à  taxa  Selic.”  (Ac.  9101­00.539,  de  11/03/2010,  proc.  16327.002243/99­71,  Rel.  Cons.  Valmir  Sandri,  Redatora  Designada  Cons.  Viviane  Vidal Wagner)  Com  base  no  exposto,  nego  provimento  ao  recurso,  quanto  à  questão  examinada.  Presentes, pois, os fundamentos acima colacionados, proponho não conhecer  do recurso voluntário quanto à exclusão de ágio amortizado na base de cálculo do lucro real e,  quanto  à  parte  conhecida,  dar  provimento  parcial  ao  recurso  para  afastar  a  multa  isolada  aplicada sobre diferenças de estimativas  relativas aos  fatos  geradores ocorridos até o mês de  maio de 2007.  (assinado digitalmente)  Flávio Franco Corrêa  Voto Vencedor  Conselheiro José Eduardo Dornelas Souza, Redator Designado  Fl. 5481DF CARF MF     104 Em  que  pese  o  bem  elaborado  e  fundamentado  voto  do  ilustre  Relator,  durante  as  discussões  ocorridas  por  ocasião  do  julgamento  do  presente  litígio  surgiu  divergência que levou a conclusão diversa, exclusivamente no que diz respeito: (1) à redução  da multa qualificada para 75%; (2) à decadência para o ano­calendário 2003; e (3) à incidência  de multas  exigidas  isoladamente  aplicada  sobre  diferenças  de  estimativas  relativas  aos  fatos  geradores ocorridos após o mês de maio de 2007.  Passo  a  expor  os  fundamentos  das  divergências  e  as  conclusões  às  quais  chegou o Colegiado, para cada uma dessas situações.  (1) Acerca da redução da multa qualificada para 75%  O  ilustre  Relator  considerou  que  os  instrumentos  societários  utilizados  revelam o artificialismo do ágio, e enfatizou que a  transformação da Meadwstvaco do Brasil  em controladora da recorrente e, ato continuo, a incorporação daquela por esta trazem à baila a  inexistência de qualquer  intenção negocial/societária. Destaca que a operação planejada entre  as  empresas de um mesmo grupo, propicia  a  criação de um ágio  fictício,  engendrado com o  evidente  intuito de criar despesas de amortização em uma delas, diminuindo  ilegalmente  sua  base  tributável,  face à  inexistência de  sentido comercial e econômico para a operação. Desta  forma,  concluiu  que  estas  condutas  se  encontram  tipificadas  nos  artigos  72  e  73  da  Lei  nº  4.502/1964, impondo­se a multa qualificada de 150%.   Essa  discussão  não  é  nova no CARF,  nem para  este Colegiado,  tendo  sido  objeto  de  extensas  discussões  que,  afinal,  conduziram  ao  entendimento  majoritário  deste  Colegiado. pela inaplicabilidade da multa qualificada, quando se trata de mera divergência de  interpretação de normas.  A qualificação da multa, na forma prevista pelo § 1º, do artigo 44, da Lei nº  9.430/96, pode ser aplicada tão­somente aos casos em que o contribuinte incorra em uma das  hipóteses descritas nos artigos 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/64.  Entendo que não pode ser presumida pela autoridade fiscalizadora a atividade  de  sonegação,  fraude  ou  conluio,  devendo  o  lançamento  da  multa  qualificada  de  150%  ser  minuciosamente descrito e comprovado pelo agente fiscal.  No  que  se  refere  à  ocorrência  do  fato  gerador,  penso  que  não  restou  caracterizada  a  prática  de  ação  visando  impossibilitar  a  execução,  o  prosseguimento  ou  oposição  de  qualquer  forma  de  obstáculo,  ou,  ainda,  alguma  forma  de  retardamento  do  fato  gerador.  Houve  publicação  dos  atos,  registro  contábil  das  operações  e  informação  à  administração tributária.  Tampouco  vislumbrei  a  incidência  de  alguma  forma  de  exclusão  ou  modificação das  características  essenciais do  fato gerador,  de modo a  reduzir o montante do  imposto, evitar ou diferir seu pagamento.  O  Contribuinte,  ora  Interessado,  na  sua  interpretação  da  legislação  tributária/societária, entendeu que pudesse praticar os atos já exaustivamente detalhados e, com  esta postura, se beneficiar do tratamento fiscal disposto no art. 386 do RIR/99, nada além disso,  ao meu sentir.  Assim,  a  interpretação  equivocada  da  legislação  tributária  não  é  suficiente  para que seja atribuída ao contribuinte a conduta dolosa ou fraudulenta.  Fl. 5482DF CARF MF Processo nº 10830.016637/2009­45  Acórdão n.º 1301­002.278  S1­C3T1  Fl. 5.431          105 Desta forma, por entender não estar devidamente consubstanciado nos autos a  atividade fraudulenta do contribuinte, voto pela improcedente a aplicação de multa qualificada,  nos termos do § 1º, do artigo 44, da Lei nº 9.430/96.  (2) Acerca da decadência para o ano­calendário 2003  Nos termos da decisão do STJ, no REsp nº 973.733, no regime do art. 543­C  do CPC, o termo inicial para a contagem do prazo de decadência de cinco anos em relação aos  tributos sujeitos a lançamento por homologação será:  I ­ em caso de dolo, fraude ou simulação: 1º dia do exercício seguinte àquele  em que o lançamento poderia ter sido efetuado (art. 173, I, do CTN);  II ­ nas demais situações:  a) se houve pagamento antecipado ou declaração de débito: data do  fato  gerador (art. 150, §4º, do CTN);  b) se não houve pagamento antecipado ou declaração de débito: 1º dia do  exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido efetuado (art. 173, I, do CTN).  No caso concreto, proferida a decisão no sentido de inaplicabilidade da multa  qualificada,  nos  termos  acima  propostos,  sendo  comprovado  ainda  o  pagamento  antecipado  (estimativas  pagas),  desloca­se  a  contagem  do  prazo  decadencial  para  o  artigo  150,  §4º,  do  CTN,  impondo­se  o  reconhecimento  da  decadência para  fatos  geradores  ocorridos  em 2003,  vez que o lançamento tributário foi efetuado em 2009.  (3) Acerca da incidência de multas exigidas isoladamente aplicada sobre  diferenças de estimativas relativas aos fatos geradores ocorridos após o  mês de maio de 2007.  A matéria  tem  sido  objeto  de  discussões  ao  longo  do  tempo,  comportando  decisões  favoráveis e contrárias à aplicação simultânea da multa  isolada pelo não pagamento  de estimativas apuradas no curso do ano­calendário e da multa proporcional concernente à falta  de pagamento do tributo devido apurado no balanço final do mesmo ano­calendário.  A própria Câmara Superior de Recursos Fiscais oscilou seu entendimento, e  já  rejeitou  a  aplicação  simultânea  das  referidas  multas,  sob  o  argumento  de  que  o  não  pagamento das estimativas seria apenas uma etapa preparatória da execução da infração. Como  estimativas  caracterizam­se  meras  antecipações  dos  tributos  devidos,  a  concomitância  significaria  dupla  imposição  de  penalidade  sobre  a  mesma  infração,  qual  seja,  o  descumprimento de uma obrigação principal a pagar.  Filio­me a  este  entendimento. Encerrado o  ano­calendário,  não há o que  se  falar em recolhimento de estimativa, mas sim no efetivo imposto devido. Aqui, diferentemente  das  estimativas,  tem­se  infração  que  diz  respeito  ao  não  pagamento  de  tributo  e,  portanto,  cominada com penalidade mais grave. Nestes casos a multa devida é a de ofício incidente sobre  o tributo devido e não pago. Não sendo apurado tributo devido não há o que se falar em multa  isolada.  Quando  se  fala  em  multa  isolada,  esta  só  pode  estar  relacionada  ao  não  recolhimento  das  estimativas  devidas  durante  o  ano­calendário.  É  devida  até  o  momento  Fl. 5483DF CARF MF     106 previsto para apuração do imposto devido. Verificado o fato gerador sem que o sujeito ofereça  lucros à tributação, não há o que se falar em multa isolada, mas sim em exigência dos tributos  devidos com multa de 75%.  Por  esta  razão,  não  subsiste  o  argumento  de  que  a  multa  isolada  deve  ser  exigida após o encerramento do período de apuração, ainda que em concomitância com a multa  de  ofício,  em  virtude  de  estar  prevista  em  norma  autônoma  e  por  não  ter  o  sujeito  passivo  adimplido a obrigação na data do vencimento.  Não  se  pode  interpretar  um  dispositivo  legal  desconsiderando  as  demais  normas  que  integram  o  sistema.  Se  assim  fosse,  pressupondo  atraso  do  sujeito  passivo  em  relação  ao  vencimento  do  tributo,  chegaríamos  ao  ponto  de  formar  raciocínio  equivocado  cumulando multa  de  ofício  com multa moratória.  Para  tal,  bastaria  dizer  que  sendo  a multa  moratória devida nos casos de atraso no pagamento e que nos casos de omissão há atraso, ter­ sei­a  situação  em  que  ambas  as  multas  seriam  devidas.  Mais,  sempre  que  uma  conduta  de  menor  gravidade  se  constituir  em  pressuposto  para  que  ocorra  uma  infração  punida  com  penalidade  mais  grave,  esta  absorve  a  menor.  Neste  sentido  basta  observar  o  princípio  da  consunção, expresso na súmula 17 do STJ.  Desta forma, é incabível a exigência de multa isolada pelo não recolhimento  de estimativas, e, por isso, voto por manter a multa de ofício e excluir a multa isolada.  Conclusão  Sendo assim, em conformidade com as  razões acima descritas, voto por dar  provimento parcial ao recurso voluntário para  reconhecer a decadência para o ano­calendário  2003, reduzir a multa qualificada para 75% e afastar as multas exigidas isoladamente. Saliente­ se que em todos os demais aspectos, a decisão se deu conforme o voto do ilustre Relator.   (assinado digitalmente)  José Eduardo Dornelas Souza                  Fl. 5484DF CARF MF

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6814640 #
Numero do processo: 13888.905573/2012-87
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Apr 26 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Jun 20 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2007 COMPENSAÇÃO. REQUISITOS. É vedada a compensação de débitos com créditos desvestidos dos atributos de liquidez e certeza. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2007 ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE FUNDAMENTA A AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado. PROVA DOCUMENTAL. PRINCÍPIO PROCESSUAL DA VERDADE MATERIAL. A busca da verdade real não se presta a suprir a inércia do contribuinte que tenha deixado de apresentar as provas necessárias à comprovação dos créditos alegados. Recurso Voluntário Negado
Numero da decisão: 3201-002.794
Decisão: ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. Votaram pelas conclusões os Conselheiros Tatiana Josefovicz Belisário, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Ana Clarissa Masuko dos Santos Araujo e Leonardo Vinicius Toledo de Andrade. (assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira - Presidente e Relator. Participaram do presente julgamento os conselheiros Winderley Morais Pereira, José Luiz Feistauer de Oliveira, Marcelo Giovani Vieira, Mércia Helena Trajano D'Amorim, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Ana Clarissa Masuko dos Santos Araújo, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Tatiana Josefovicz Belisário.
Nome do relator: WINDERLEY MORAIS PEREIRA
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3201­002.794  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  26 de abril de 2017  Matéria  COMPENSAÇÃO  Recorrente  GENERAL CHAINS DO BRASIL LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2007  COMPENSAÇÃO. REQUISITOS.  É vedada a compensação de débitos com créditos desvestidos dos atributos de  liquidez e certeza.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2007  ÔNUS DA PROVA. FATO CONSTITUTIVO DO DIREITO NO QUAL SE  FUNDAMENTA A AÇÃO. INCUMBÊNCIA DO INTERESSADO.  Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado.  PROVA  DOCUMENTAL.  PRINCÍPIO  PROCESSUAL  DA  VERDADE  MATERIAL.  A busca da verdade real não se presta a suprir a inércia do contribuinte que  tenha  deixado  de  apresentar  as  provas  necessárias  à  comprovação  dos  créditos alegados.  Recurso Voluntário Negado      ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar  provimento  ao  recurso.  Votaram  pelas  conclusões  os  Conselheiros  Tatiana  Josefovicz  Belisário, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Ana Clarissa Masuko dos Santos Araujo e Leonardo  Vinicius Toledo de Andrade.  (assinado digitalmente)  Winderley Morais Pereira ­ Presidente e Relator.      AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 88 8. 90 55 73 /2 01 2- 87 Fl. 127DF CARF MF Processo nº 13888.905573/2012­87  Acórdão n.º 3201­002.794  S3­C2T1  Fl. 3          2 Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros  Winderley  Morais  Pereira,  José  Luiz  Feistauer  de  Oliveira,  Marcelo  Giovani  Vieira,  Mércia  Helena  Trajano  D'Amorim, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade, Ana Clarissa Masuko dos Santos Araújo,  Pedro Rinaldi de Oliveira Lima e Tatiana Josefovicz Belisário.  Relatório  GENERAL  CHAINS  DO  BRASIL  LTDA.  transmitiu  PER/DCOMP  alegando indébito da contribuição social (PIS ou Cofins).  A  repartição  de  origem  emitiu  Despacho  Decisório  Eletrônico  não  homologando  a  compensação,  em  virtude  de  o  pagamento  informado  ter  sido  integralmente  utilizado para quitação de débitos declarados pelo contribuinte, não restando crédito disponível  para a compensação declarada.  Em Manifestação  de  Inconformidade,  o  declarante  informou  que  o  direito  creditório decorrera do recolhimento indevido da contribuição sobre receitas financeiras, que,  segundo ele, estavam sujeitas à alíquota zero.  Argumentou  que,  apesar  de  não  ter  declarado  o  referido  pagamento  por  compensação em DCTF, procedera  à  retificação da declaração  logo após  ter  sido notificado,  tratando­se, portanto, de mero erro de fato, passível de superação em prol da justiça e da boa  fé.  Não  obstante  essa  sua  afirmação,  o  contribuinte  alegou  também  em  sua  Manifestação de Inconformidade o seguinte:  Não  há  meios  para  efetuar  a  DCTF  retificadora  de  forma  a  corrigir  o  inequívoco  erro,  o  que  a Lei  admite,  pois  expirou o  prazo  prescricional  de  05  anos  para  referida  retificação  via  meios eletrônicos e ainda em face de que a empresa teve os seus  demonstrativos  da  época  em  referência  nesta  manifestação  extraviados  (DACONs),  em  decorrência  de  alteração  da  administração contábil da empresa. Dessa  forma requer que a  administração promova a retificação ex oficio das declarações,  a  fim  de  que  a  contabilidade  da  empresa  e  seus  documentos  fiscais  espelhem a  realidade  dos  fatos  diante  do  erro  cometido  pelo contribuinte. (destaques nossos)  Junto  à Manifestação  de  Inconformidade,  o  contribuinte  anexou  cópias  do  Despacho Decisório, do PER/Dcomp e do recibo da DCTF original.  Nos  termos  do Acórdão  nº  02­050.321,  a Manifestação  de  Inconformidade  foi  julgada  improcedente,  tendo  a  DRJ  fundamentado  sua  decisão  no  fato  de  que  o  recolhimento  alegado  como  origem  do  crédito  encontrava­se  integralmente  alocado  para  a  quitação de débito confessado, não se tendo por caracterizado o alegado pagamento indevido  ou a maior, dada a inexistência de comprovação de erro no preenchimento da DCTF.  Em  seu  recurso  voluntário,  a  Recorrente  repisa  suas  razões  de  defesa,  destacando  que  o  direito  creditório  decorre  da  inclusão  equivocada,  na  base  de  cálculo  da  Fl. 128DF CARF MF Processo nº 13888.905573/2012­87  Acórdão n.º 3201­002.794  S3­C2T1  Fl. 4          3 contribuição,  de  receitas  financeiras  sujeitas  à  alíquota  zero,  desde  02/08/2004,  por  força  do  Decreto nº 5.164/2004.  Na sequência, sustenta que seu direito creditório é legítimo e incontestável e  que  promovera  a  retificação  da  DCTF  em  razão  do  erro  de  fato  ocorrido  em  seu  preenchimento.  Destaca  a Recorrente que é  "dever da administração promover a  retificação  ex oficio das declarações, a fim de que a contabilidade da empresa e seus documentos fiscais  espelhem a realidade dos fatos diante do erro cometido".  Cita  doutrina,  transcreve  jurisprudência  do  STJ  e  deste  Conselho  para  amparar  sua  alegações  e  argumenta  que  o  Código  Tributário  Nacional  (CTN)  admite  a  remissão  total ou parcial do crédito  tributário no caso de erro de matéria de  fato escusável e  requer a observância ao princípio da boa fé.  Reclama  que  a  turma  julgadora  de  primeira  instância  centrou  seu  juízo  em  interpretação restritiva "pelo  texto frio da lei" e  repisa seus argumentos no sentido de que se  trata de um inequívoco erro de fato no preenchimento da DCTF.  Conclui  que  a  jurisprudência  de  nossos  Tribunais  Judiciais  admite  a  realização de correções  em DCTF até mesmo após  a  inscrição do débito  em dívida ativa ou  mesmo após a sua execução.  Aponta  que  a  intimação  que  antecedeu  o  despacho  decisório  não  teve  o  intuito  de  estabelecer  o  procedimento  fiscal  e  argumenta  que  a  documentação  apresentada  à  Receita  Federal  era  satisfatória  para  a  comprovação  da  compensação  (DCTF  retificadora,  Dacon  retificadora,  DIPJ  e  as  correspondentes  planilhas  de  cálculo  em  que  se  apurou  o  pagamento a maior da contribuição).  Por fim, requer a declaração de nulidade do procedimento e, por conseguinte,  a reforma da decisão de primeira instância.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Winderley Morais Pereira ­ Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 9 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3201­002.770, de  26/04/2017, proferido no julgamento do processo 13888.905548/2012­01, paradigma ao qual o  presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3201­002.770):  Fl. 129DF CARF MF Processo nº 13888.905573/2012­87  Acórdão n.º 3201­002.794  S3­C2T1  Fl. 5          4 Observados os pressupostos recursais, a peça (...) merece  ser  conhecida  como  recurso  voluntário  contra  o  Acórdão  DRJ/Belo Horizonte/2ª Turma (...) de 29 de outubro de 2013.  No  presente  caso,  a  decisão  recorrida  não  acolheu  a  alegação  de  erro  na  apuração  da  contribuição  social,  nem  a  simples  retificação  da  DCTF  para  efeito  de  alterar  valores  originalmente  declarados,  porque  o  declarante,  em  sede  de  manifestação  de  inconformidade,  não  se  desincumbiu  do  ônus  probatório que  lhe  cabia  e não  juntou nos autos  seus  registros  contábeis e fiscais, acompanhados de documentação hábil, para  infirmar o motivo que levou a autoridade fiscal competente a não  homologar  a  compensação  ou  mesmo  para  eventualmente  comprovar  a  alegada  inclusão  indevida  de  valores  na  base  de  cálculo  das  contribuições,  que  poderiam  levar  a  reduções  de  valores dos débitos confessados em DCTF.  Neste  ponto,  cabe  transcrever  excertos  da  decisão  recorrida (grifei):  A  DCTF  retificada  após  a  ciência  do  despacho  decisório não constitui prova nem tem nenhuma força de  convencimento  e  só  pode  ser  considerada  como  argumento de impugnação, não produzindo efeitos quando  reduz  débitos  que  tenham  sido  objeto  de  exame  em  procedimento  de  fiscalização  (Instrução  Normativa  RFB  1.110/2010, art. 9º, § 2º, I, c).  A  declaração  apresentada  presume­se  verdadeira  em  relação  ao  declarante  (CC,  art.  131  e  CPC,  art.  368).  A  DCTF  válida,  oportunamente  transmitida,  faz  prova  do  valor  do  débito  contra  o  sujeito  passivo  e  em  favor  do  fisco.  Entretanto,  essa  presunção  é  relativa,  admitindo­se  prova  em  contrário.  No  caso,  o  contribuinte  não  comprova  o  erro  ou  a  falsidade  da  declaração  entregue.  Ele  não  comprova  seu  vínculo  à  tese  apresentada. Afirma que o  erro  está  comprovado nos  documentos  contábeis  anexos,  mas  tais  documentos  não existem no processo.  A  apuração  do  PIS  e  da  Cofins  é  consolidada  no  Demonstrativo  de  Apuração  de  Contribuições  Sociais  (Dacon).  O  valor  apurado  no  demonstrativo  apresentado  antes da ciência do Despacho Decisório, diverge do valor  confessado na DCTF.  Conforme  se  vê,  à  época  da  emissão  do  Despacho  Decisório,  já  havia  divergência  entre  os  valores  informados  no  Dacon  e  na  DCTF  e  nas  retificações  efetuadas  após  a  ciência  desse  despacho  surgiu  ainda  um  terceiro  valor  relativamente  ao  total  do  débito  apurado.  Agora, no  recurso voluntário,  o  interessado  informa que  aportou aos autos novos documentos, planilhas de cálculo, que  Fl. 130DF CARF MF Processo nº 13888.905573/2012­87  Acórdão n.º 3201­002.794  S3­C2T1  Fl. 6          5 não haviam sido oferecidas à autoridade julgadora de primeira  instância.  A  possibilidade  de  conhecimento  desses  novos  documentos, não oferecidos à instância a quo, deve ser avaliada  à luz dos princípios que regem o Processo Administrativo Fiscal.  O PAF, assim dispõe, verbis:  Art.  14.  A  impugnação  da  exigência  instaura  a  fase  litigiosa do procedimento.  Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída  com  os  documentos  em  que  se  fundamentar,  será  apresentada  ao  órgão  preparador  no  prazo  de  trinta  dias,  contados  da  data  em  que  for  feita  a  intimação  da  exigência.  [...] Art. 16. A impugnação mencionará:  [...]  III  –  os  motivos  de  fato  e  de  direito  em  que  se  fundamenta,  os  pontos  de  discordância  e  as  razões  e  provas que possuir;  (Redação dada pela Lei nº 8.748, de  1993)  [...]  §  4º  A  prova  documental  será  apresentada  na  impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê­lo  em outro momento processual, a menos que:  a)  fique  demonstrada  a  impossibilidade  de  sua  apresentação  oportuna,  por  motivo  de  força  maior;  (Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997)  b)  refira­se  a  fato  ou  a  direito  superveniente;  (Incluído  pela Lei nº 9.532, de 1997)  c)  destine­se  a  contrapor  fatos  ou  razões  posteriormente  trazidas aos autos. (Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997)  [...] Art. 17. Considerar­se­á não impugnada a matéria que  não  tenha  sido  expressamente  contestada  pelo  impugnante. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997).  O  processo  administrativo  fiscal  pode  ser  considerado  como  um  método  de  composição  dos  litígios,  empregado  pelo  Estado  ao  cumprir  sua  função  jurisdicional,  com  o  objetivo  imediato de aplicar a lei ao caso concreto para a resolução da  lide.  Em  razão  de  vários  fatores,  a  forma  como  o  processo  se  desenvolve  assume  feições  diferentes.  Humberto  Theodoro  Júnior  em  "Curso  de  Direito  Processual  Civil,  vol.  I"  (ed.  Forense,  Rio  de  Janeiro,  2004,  p.303)  assim  diz:  “enquanto  processo  é  uma unidade,  como  relação processual  em busca  da  prestação  jurisdicional, o procedimento é a exteriorização dessa  relação  e,  por  isso,  pode  assumir  diversas  feições  ou modos  de  ser.”  Ensina  o  renomado  autor  que  “procedimento  é,  destarte,  sinônimo de  ‘rito’  do  processo,  ou  seja,  o modo  e  a  forma por  que  se  movem  os  atos  do  processo”.  Neste  sentido,  o  procedimento  está  estruturado  segundo  fases  lógicas,  que  Fl. 131DF CARF MF Processo nº 13888.905573/2012­87  Acórdão n.º 3201­002.794  S3­C2T1  Fl. 7          6 tornam  efetivos  os  seus  princípios  fundamentais,  como  o  da  iniciativa da parte, o do contraditório e o do livre convencimento  do julgador.  Conforme os antes transcritos artigos 14 e 15 do Decreto  70.235/1972,  que  dispõe  sobre  o  processo  administrativo  fiscal  (PAF), é a impugnação da exigência, formalizada por escrito e  instruída  com  os  documentos  em  que  se  fundamentar,  apresentada  ao  órgão  preparador  no  prazo  de  trinta  dias,  que  instaura a fase litigiosa do procedimento. (grifei)  Por  sua  vez,  o  art.  16,  §  4º  do Decreto  nº  70.235/1972,  estabelece  que  as  provas  devem  ser  apresentadas  juntamente  com  a  impugnação,  precluindo  o  direito  de  fazê­lo  em  outro  momento  processual.  O  sistema  da  oficialidade,  adotado  no  processo administrativo, e a necessidade da marcha para frente,  a fim de que o mesmo possa atingir seus objetivos de solução de  conflitos  e  pacificação  social,  impõem  que  existam  prazos  e  o  estabelecimento da preclusão.  Contudo, uma fria análise da norma pode vir a chocar­se  com  os  princípios  da  verdade  material  e  da  ampla  defesa.  Vejamos  que  a  Lei  nº  9.784/1999,  que  regula  o  processo  administrativo em geral, no art. 3º, possibilita a apresentação de  alegações e documentos antes da decisão e, no art. 38, permite  que documentos probatórios possam ser  juntados até a  tomada  da  decisão  administrativa.  Entretanto,  conforme  a  melhor  doutrina,  deve  ser  aplicada  ao  caso  a  lei  específica  existente,  Decreto  nº  70.235/1972,  que  determina  o  rito  do  processo  administrativo fiscal, em detrimento da lei geral.  Neste ponto, sobre o momento da apresentação da prova  no  processo  administrativo  fiscal,  cabe  mencionar  que  de  fato  existe na jurisprudência uma tendência de atenuar os rigores da  norma, afastando a preclusão em alguns casos excepcionais, que  indicam  tratar­se  daqueles  que  se  referem  a  fatos notórios  ou  incontroversos, no tocante a documentos que permitam o fácil e  rápido  convencimento  do  julgador. Logo,  o  direito  da  parte  à  produção  de  provas  posteriores,  até  o  momento  da  decisão  administrativa  comporta  graduação  e  será  determinado  a  critério  da  autoridade  julgadora,  com  fulcro  em  seu  juízo  de  valor  acerca  da  utilidade  e  da  necessidade,  bem  como  à  percepção  de  que  efetivamente  houve  um  esforço  na  busca  de  comprovar o direito alegado, que é ônus daquele que objetiva a  restituição, ressarcimento e/ou compensação de tributos.  Como  se  vê,  as  alegações  de  defesa  são  faculdades  do  demandado, mas  constituem­se  em verdadeiro ônus processual,  porquanto, embora o ato seja instituído em seu favor, não sendo  praticado  no  tempo  certo,  surgem  para  a  parte  conseqüências  gravosas,  dentre  elas  a  perda  do  direito  de  fazê­lo  posteriormente,  pois  opera­se,  nesta  hipótese,  o  fenômeno  da  preclusão,  isto  porque,  conforme  já  dito,  o  processo  é  um  caminhar para a frente, não se admitindo, em regra, ressuscitar  questões já ultrapassadas em fases anteriores.  Fl. 132DF CARF MF Processo nº 13888.905573/2012­87  Acórdão n.º 3201­002.794  S3­C2T1  Fl. 8          7 O § 4º do art. 16 do PAF estabelece que só é lícito deduzir  novas alegações em supressão de  instância quando: relativas a  direito  superveniente,  demonstrada  a  impossibilidade  de  sua  apresentação oportuna, por motivo de força maior ou destine­se  a  contrapor  fatos  ou  razões  posteriormente  trazidas  aos  autos.  Compete ainda ao julgador administrativo conhecer de ofício de  matérias  de  ordem  pública,  a  exemplo  da  decadência;  ou  por  expressa  autorização  legal.  Finalmente,  o  §  5º  do  mesmo  dispositivo  legal  exige  que  a  juntada  dos  documentos  deve  ser  requerida  à  autoridade  julgadora,  mediante  petição  em  que  se  demonstre,  com  fundamentos,  a  ocorrência  de  uma  das  condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior.  Especificamente no caso desses autos, o recorrente não se  preocupou  em  produzir  oportunamente  os  documentos  que  comprovariam suas alegações, ônus que lhe competia, segundo o  sistema  de  distribuição  da  carga  probatória  adotado  pelo  Processo Administrativo Federal: o ônus de provar a veracidade  do  que  afirma  é  do  interessado,  segundo  o  disposto  na  Lei  nº  9.784, de 29 de janeiro de 1999, art. 36:  Art. 36. Cabe ao  interessado a prova dos fatos que  tenha  alegado,  sem  prejuízo  do  dever  atribuído  ao  órgão  competente  para  a  instrução  e  do  disposto  no  artigo  37  desta Lei.  No mesmo  sentido  o  art.  330  da  Lei  nº  5.869,  de  11  de  janeiro de 1973 (CPC):  Art. 333. O ônus da prova incumbe:  I – ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; II –  ao  réu,  quanto  à  existência  de  fato  impeditivo,  modificativo ou extintivo do direito do autor.  O  recorrente  tampouco  comprovou  a  ocorrência  de  qualquer das hipóteses das alíneas “a” a “c” do § 4º do art. 16  do PAF, que justificasse a apresentação tão tardia dos referidos  documentos. No  caso,  o  acórdão da DRJ  foi  bastante  claro  ao  fundamentar suas conclusões pela insuficiência da comprovação  do  direito  creditório  alegado  quando  afirmou:  "o  contribuinte  não comprova o erro ou a falsidade da declaração entregue.  Ele não comprova seu vínculo à tese apresentada. Afirma que o  erro está comprovado nos documentos contábeis anexos, mas  tais documentos não existem no processo." (grifei). Ao final, a  decisão recorrida novamente destaca: "Conforme se vê, à época  da emissão do Despacho Decisório, já havia divergência entre os  valores  informados  no  Dacon  e  na  DCTF  e  nas  retificações  efetuadas após a ciência desse despacho surgiu ainda um terceiro  valor relativamente ao total do débito apurado."  A propósito dos novos documentos anexados que instruem  a peça recursal (planilhas de cálculo [...], cópia do DACON [...],  cópia  da  DIPJ  [...]),  verifica­se  que  o  contribuinte  anexou  na  verdade  algumas  planilhas  confeccionadas  com  a  finalidade  exclusiva  de  amparar  suas  alegações  no  presente  recurso, mas  Fl. 133DF CARF MF Processo nº 13888.905573/2012­87  Acórdão n.º 3201­002.794  S3­C2T1  Fl. 9          8 não  trouxe  aos  autos  qualquer  documentação  contábil  que  permita a comprovação as informações constantes das referidas  planilhas. No caso, optou por  reiterar  suas alegações quanto à  existência de erro de fato e à obediência ao princípio da boa fé,  quando  deveria  procurar  demonstrar  de  maneira  efetiva  suas  alegações  juntando  cópias  de  pelo  menos  parte  de  sua  documentação  contábil,  para  que  o  julgamento  ocorresse  com  base  em  elementos  concretos,  capazes  de  comprovar  a  veracidade do alegado direito creditório.  Como  se  vê,  novamente,  agora  em  sede  de  recurso  voluntário,  a  documentação  juntada  pelo  recorrente  não  se  revela suficiente para atestar liminarmente a liquidez e a certeza  do  crédito  oposto  na  compensação  declarada  e  demandaria  a  reabertura da dilação probatória, o que, de regra, como já visto,  não  se  admite  na  fase  recursal  do  processo,  exceto  em  casos  excepcionais.  Deve­se,  mais  uma  vez,  ressaltar  que  o  contribuinte já havia sido alertado na decisão recorrida, quando  esta critica a defesa por apontar que o erro estaria comprovado  em  documentos  contábeis,  mas  verifica  que  tais  alegados  documentos não existem no processo.  A  comprovação  do  valor  do  tributo  efetivamente  devido  (e, por conseqüência, do direito à restituição de eventual parcela  recolhida  a  maior)  deveria  ter  sido  efetuada  mediante  apresentação  de  documentos  contábeis  e  fiscais  que  patenteassem  que  o  valor  da  contribuição  do  período  de  apuração de  interesse não atingiu o valor  informado na DCTF  vigente  quando  da  emissão  do  Despacho  Decisório  aqui  analisado, mas apenas o valor informado na DCTF retificadora  (que  no  presente  caso  sequer  efeitos  surte  quanto  à  redução  deste débito).  Como  tal  documentação  não  foi  juntada  no  momento  processual  oportuno  e  nem  mesmo  agora  em  sede  de  recurso  voluntário  foi  integralmente  apresentada,  quedou  sem  comprovação  a  certeza  e  liquidez  dos  créditos  do  contribuinte  contra  a  Fazenda  Pública,  atributos  indispensáveis  para  a  homologação  da  compensação  pretendida,  nos  termos  do  art.  170 do CTN.  Sobre  a  jurisprudência,  decisões  administrativas  e  judiciais,  trazidas à colação pelo recorrente, deve­se contrapor  que se trata de decisões isoladas, que não se enquadram ao caso  em exame e nem vinculam o presente julgamento, podendo cada  instância  decidir  livremente,  de  acordo  com  suas  convicções.  Além disso,  trata­se de precedentes que não constituem normas  complementares, não têm força normativa, nem efeito vinculante  para  a  administração  tributária,  pela  inexistência  de  lei  nesse  sentido,  conforme  exige  o  art.  100,  II,  do  CTN.  Alertando­se  para  a  estrita  vinculação  das  autoridades  administrativas  ao  texto  da  lei,  no  desempenho  de  suas  atribuições,  sob  pena  de  responsabilidade, motivo pelo qual  tais decisões não podem ser  aplicadas  fora  do  âmbito  dos  processos  em  que  foram  proferidas.  Fl. 134DF CARF MF Processo nº 13888.905573/2012­87  Acórdão n.º 3201­002.794  S3­C2T1  Fl. 10          9 Com  essas  considerações,  voto  por  NEGAR  PROVIMENTO  ao  Recurso  Voluntário  do  Contribuinte,  para  não  reconhecer  o  direito  creditório  em  litígio  e  manter  a  não  homologação das compensações.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nega­se  provimento  ao  recurso  voluntário, para não reconhecer o direito creditório em litígio e manter a não homologação das  compensações.  (assinado digitalmente)  Winderley Morais Pereira                                Fl. 135DF CARF MF

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6840479 #
Numero do processo: 10283.902800/2012-33
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue May 23 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Thu Jul 06 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Ano-calendário: 2006 ICMS. BASE DE CÁLCULO. PIS/COFINS. COMPOSIÇÃO. O ICMS compõe a base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, integrando, portanto, o conceito de receita bruta. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3302-004.170
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa, José Fernandes do Nascimento, Domingos de Sá Filho, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Lenisa Rodrigues Prado, Paulo Guilherme Déroulède, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza e Walker Araújo.
Nome do relator: RICARDO PAULO ROSA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1345; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S3­C3T2  Fl. 2          1 1  S3­C3T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  TERCEIRA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10283.902800/2012­33  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  3302­004.170  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  23 de maio de 2017  Matéria  CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. BASE DE CÁLCULO. ICMS.  Recorrente  BIC AMAZÔNIA S/A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Ano­calendário: 2006  ICMS. BASE DE CÁLCULO. PIS/COFINS. COMPOSIÇÃO.  O  ICMS  compõe  a  base  de  cálculo  da  contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  COFINS, integrando, portanto, o conceito de receita bruta.  Recurso Voluntário Negado.      Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao Recurso Voluntário.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa ­ Presidente e Relator  Participaram da  sessão de  julgamento os Conselheiros Ricardo Paulo Rosa,  José  Fernandes  do  Nascimento,  Domingos  de  Sá  Filho,  Maria  do  Socorro  Ferreira  Aguiar,  Lenisa Rodrigues Prado, Paulo Guilherme Déroulède, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de  Souza e Walker Araújo.    Relatório  Trata­se de pedido de PER/DCOMP para restituição de créditos de COFINS,  cujo pedido foi indeferido, via despacho decisório.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 28 3. 90 28 00 /2 01 2- 33 Fl. 87DF CARF MF Processo nº 10283.902800/2012­33  Acórdão n.º 3302­004.170  S3­C3T2  Fl. 3          2 Inconformada,  a  contribuinte  apresentou  manifestação  de  inconformidade  alegando,  em  síntese:  que  o  ICMS  destacado  nas  vendas  não  pode  ser  considerado  como  faturamento ou como receita bruta, não devendo, por  isso, ser incluído na base de cálculo do  PIS  e  da  COFINS;  que  a  inclusão  do  ICMS  na  base  de  cálculo  das  contribuições  em  tela  desrespeita  o  preceito  do  artigo  110  do  CTN;  que  o  STF,  por  meio  do  RE  240.785/MG,  manifestou o entendimento de excluir o ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS.  Sobreveio,  então,  julgamento  da  DRJ/Belo  Horizonte,  que  indeferiu  a  manifestação de inconformidade nos termos do Acórdão 02­059.011.  A contribuinte, então, apresentou recurso voluntário repisando os argumentos  da manifestação de inconformidade.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Ricardo Paulo Rosa, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3302­004.158, de  23 de maio de 2017, proferido no julgamento do processo 10283.902818/2012­35, paradigma  ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3302­004.158):  "1. Dos requisitos de admissibilidade  O  Recurso  Voluntário  foi  apresentado  de  modo  tempestivo,  a  ciência do acórdão ocorreu em 28 de agosto de 2014, fls. 50, e o recurso  foi protocolado em 29 de setembro de 2014,  fls. 52. Trata­se, portanto,  de recurso tempestivo e de matéria que pertence a este colegiado.   2. Do mérito  2.1. Do ICMS na base de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e  da COFINS  A controvérsia cinge­se sobre a inclusão ou não do ICMS na base  de cálculo da contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS. A situação  que  permeia  os  tribunais  na  atualidade  é  de  dois  posicionamentos  conflitantes quanto à  inclusão ou não do  tributo na base de cálculo do  PIS e da COFINS.  O  Superior  Tribunal  de  Justiça  no  REsp  1.144.469/PR,  em  sistema de recursos repetitivos assim decidiu:  RECURSO  ESPECIAL  DO  PARTICULAR:  TRIBUTÁRIO.  RECURSO  REPRESENTATIVO  DA  CONTROVÉRSIA.  ART.  543­C, DO CPC. PIS/PASEP E COFINS. BASE DE CÁLCULO.  RECEITA OU FATURAMENTO. INCLUSÃO DO ICMS.  Fl. 88DF CARF MF Processo nº 10283.902800/2012­33  Acórdão n.º 3302­004.170  S3­C3T2  Fl. 4          3 1. A Constituição Federal de 1988 somente veda expressamente a  inclusão  de  um  imposto  na  base  de  cálculo  de  um  outro  no  art.  155,  §2º,  XI,  ao  tratar  do  ICMS,  quanto  estabelece  que  este  tributo:  "XI  ­  não  compreenderá,  em  sua  base  de  cálculo,  o  montante  do  imposto  sobre  produtos  industrializados,  quando  a  operação,  realizada  entre  contribuintes  e  relativa  a  produto  destinado à  industrialização ou à  comercialização,  configure  fato  gerador dos dois impostos".  2.  A  contrario  sensu  é  permitida  a  incidência  de  tributo  sobre  tributo  nos  casos  diversos  daquele  estabelecido  na  exceção,  já  tendo sido reconhecida jurisprudencialmente, entre outros casos, a  incidência:  2.1.  Do  ICMS  sobre  o  próprio  ICMS:  repercussão  geral  no  RE  n.  582.461  /  SP,  STF,  Tribunal  Pleno,  Rel.  Min.  Gilmar Mendes, julgado em 18.05.2011.  2.2. Das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre as próprias  contribuições ao PIS/PASEP e COFINS: recurso representativo da  controvérsia  REsp.  n.  976.836  ­  RS,  STJ,  Primeira  Seção,  Rel.  Min. Luiz Fux, julgado em 25.8.2010.  2.3.  Do  IRPJ  e  da  CSLL  sobre  a  própria  CSLL:  recurso  representativo  da  controvérsia  REsp.  n.  1.113.159  ­  AM,  STJ,  Primeira Seção, Rel. Min. Luiz Fux, julgado em 11.11.2009.  2.4. Do IPI sobre o ICMS: REsp. n. 675.663 ­ PR, STJ, Segunda  Turma,  Rel.  Min.  Mauro  Campbell  Marques,  julgado  em  24.08.2010;  REsp.  Nº  610.908  ­  PR,  STJ,  Segunda  Turma,  Rel.  Min.  Eliana  Calmon,  julgado  em  20.9.2005,  AgRg  no  REsp.Nº  462.262 ­ SC, STJ, Segunda Turma, Rel. Min. Humberto Martins,  julgado em 20.11.2007.  2.5. Das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS sobre o ISSQN:  recurso  representativo  da  controvérsia  REsp.  n.  1.330.737  ­  SP,  Primeira Seção, Rel. Min. Og Fernandes, julgado em 10.06.2015.  3. Desse modo, o ordenamento jurídico pátrio comporta, em regra,  a incidência de tributos sobre o valor a ser pago a título de outros  tributos ou do mesmo tributo. Ou seja, é legítima a incidência de  tributo  sobre  tributo  ou  imposto  sobre  imposto,  salvo  determinação  constitucional  ou  legal  expressa  em  sentido  contrário, não havendo aí qualquer violação, a priori, ao princípio  da capacidade contributiva.  4.  Consoante  o  disposto  no  art.  12  e  §1º,  do  Decreto­Lei  n.  1.598/77, o ISSQN e o ICMS devidos pela empresa prestadora de  serviços na condição de contribuinte de direito fazem parte de sua  receita bruta e, quando dela excluídos, a nova rubrica que se tem é  a receita líquida.  5.  Situação  que  não  pode  ser  confundida  com  aquela  outra  decorrente da retenção e recolhimento do ISSQN e do ICMS pela  empresa  a  título  de  substituição  tributária  (ISSQN­ST  e  ICMS­ ST).  Nesse  outro  caso,  a  empresa  não  é  a  contribuinte,  o  contribuinte é o próximo na cadeia, o substituído. Quando é assim,  a  própria  legislação  tributária  prevê  que  tais  valores  são  meros  Fl. 89DF CARF MF Processo nº 10283.902800/2012­33  Acórdão n.º 3302­004.170  S3­C3T2  Fl. 5          4 ingressos  na  contabilidade  da  empresa  que  se  torna  apenas  depositária de tributo que será entregue ao Fisco, consoante o art.  279 do RIR/99.  6.  Na  tributação  sobre  as  vendas,  o  fato  de  haver  ou  não  discriminação na fatura do valor suportado pelo vendedor a título  de tributação decorre apenas da necessidade de se informar ou não  ao Fisco, ou ao adquirente, o valor do tributo embutido no preço  pago.  Essa  necessidade  somente  surgiu  quando  os  diversos  ordenamentos  jurídicos  passaram  a  adotar  o  lançamento  por  homologação  (informação  ao  Fisco)  e/ou  o  princípio  da  não­ cumulatividade  (informação  ao  Fisco  e  ao  adquirente),  sob  a  técnica específica de dedução de imposto sobre imposto (imposto  pago sobre imposto devido ou "tax on tax").  7. Tal é o que acontece com o  ICMS, onde autolançamento pelo  contribuinte  na  nota  fiscal  existe  apenas  para  permitir  ao  Fisco  efetivar  a  fiscalização  a  posteriori,  dentro  da  sistemática  do  lançamento  por  homologação  e  permitir  ao  contribuinte  contabilizar  o  crédito  de  imposto  que  irá  utilizar  para  calcular  o  saldo do tributo devido dentro do princípio da não cumulatividade  sob a  técnica de dedução de  imposto sobre  imposto. Não se trata  em momento algum de exclusão do valor do  tributo do preço da  mercadoria ou serviço.  8. Desse modo, firma­se para efeito de recurso repetitivo a tese de  que:  "O  valor  do  ICMS,  destacado  na  nota,  devido  e  recolhido  pela empresa compõe seu faturamento, submetendo­se à tributação  pelas  contribuições  ao  PIS/PASEP  e COFINS,  sendo  integrante  também  do  conceito maior  de  receita  bruta,  base  de  cálculo  das  referidas exações".  9.  Tema  que  já  foi  objeto  de  quatro  súmulas  produzidas  pelo  extinto Tribunal  Federal  de Recursos  ­  TFR  e  por  este  Superior  Tribunal  de  Justiça  ­  STJ:  Súmula  n.  191/TFR:  "É  compatível  a  exigência da contribuição para o PIS com o  imposto único sobre  combustíveis  e  lubrificantes".  Súmula  n.  258/TFR:  "Inclui­se  na  base  de  cálculo  do  PIS  a  parcela  relativa  ao  ICM".  Súmula  n.  68/STJ: "A parcela relativa ao ICM inclui­se na base de cálculo do  PIS". Súmula n. 94/STJ: "A parcela relativa ao ICMS inclui­se na  base de cálculo do FINSOCIAL".  10. Tema que  já  foi  objeto  também do  recurso  representativo da  controvérsia REsp. n. 1.330.737  ­ SP  (Primeira Seção, Rel. Min.  Og  Fernandes,  julgado  em  10.06.2015)  que  decidiu  matéria  idêntica para o ISSQN e cujos fundamentos determinantes devem  ser respeitados por esta Seção por dever de coerência na prestação  jurisdicional previsto no art. 926, do CPC/2015.  11.  Ante  o  exposto,  DIVIRJO  do  relator  para  NEGAR  PROVIMENTO  ao  recurso  especial  do  PARTICULAR  e  reconhecer a  legalidade da  inclusão do  ICMS na base de cálculo  das  contribuições  ao  PIS/PASEP  e  COFINS.  RECURSO  ESPECIAL  DA  FAZENDA  NACIONAL:  TRIBUTÁRIO.  Fl. 90DF CARF MF Processo nº 10283.902800/2012­33  Acórdão n.º 3302­004.170  S3­C3T2  Fl. 6          5 RECURSO  REPRESENTATIVO  DA  CONTROVÉRSIA.  ART.  543­C, DO CPC. PIS/PASEP E COFINS. BASE DE CÁLCULO.  INCLUSÃO  DOS  VALORES  COMPUTADOS  COMO  RECEITAS  QUE  TENHAM  SIDO  TRANSFERIDOS  PARA  OUTRAS PESSOAS JURÍDICAS. ART. 3º, § 2º, III, DA LEI Nº  9.718/98.  NORMA  DE  EFICÁCIA  LIMITADA.  NÃO­ APLICABILIDADE.  12. A Corte Especial deste STJ já firmou o entendimento de que a  restrição legislativa do artigo 3º, § 2º,  III, da Lei n.º 9.718/98 ao  conceito de faturamento (exclusão dos valores computados como  receitas  que  tenham  sido  transferidos  para  outras  pessoas  jurídicas) não teve eficácia no mundo jurídico já que dependia de  regulamentação  administrativa  e,  antes  da  publicação  dessa  regulamentação, foi revogado pela Medida Provisória n. 2.158­35,  de  2001.  Precedentes:  AgRg  nos  EREsp.  n.  529.034/RS,  Corte  Especial, Rel. Min. José Delgado,  julgado em 07.06.2006; AgRg  no Ag  596.818/PR,  Primeira Turma, Rel. Min.  Luiz  Fux, DJ  de  28/02/2005; EDcl no AREsp 797544  /  SP,  Primeira Turma, Rel.  Min.  Sérgio  Kukina,  julgado  em  14.12.2015,  AgRg  no  Ag  544.104/PR,  Rel.  Min.  Humberto  Martins,  Segunda  Turma,  DJ  28.8.2006;  AgRg  nos  EDcl  no  Ag  706.635/RS,  Rel.  Min.  Luiz  Fux,  Primeira  Turma,  DJ  28.8.2006;  AgRg  no  Ag  727.679/SC,  Rel. Min. José Delgado, Primeira Turma, DJ 8.6.2006; AgRg no  Ag 544.118/TO, Rel. Min.  Franciulli Netto,  Segunda Turma, DJ  2.5.2005;  REsp  438.797/RS,  Rel.  Min.  Teori  Albino  Zavascki,  Primeira Turma, DJ 3.5.2004; e REsp 445.452/RS, Rel. Min. José  Delgado, Primeira Turma, DJ 10.3.2003.   13.  Tese  firmada  para  efeito  de  recurso  representativo  da  controvérsia: "O artigo 3º, § 2º, III, da Lei n.º 9718/98 não teve  eficácia  jurídica,  de  modo  que  integram  o  faturamento  e  também o conceito maior de receita bruta, base de cálculo das  contribuições  ao  PIS/PASEP  e  COFINS,  os  valores  que,  computados como receita, tenham sido transferidos para outra  pessoa jurídica".  14.  Ante  o  exposto,  ACOMPANHO  o  relator  para  DAR  PROVIMENTO ao recurso especial da FAZENDA NACIONAL.  (REsp 1144469/PR; Relator: Napoleão Nunes Maia Filho; Relator  para o acórdão: Mauro Campbell Maques) (grifos não constam no  original)  Já  o  Supremo Tribunal Federal,  no RE 574.706­RG/PR,  julgou,  no dia 15.03.2017, no sentido de que:   O  Tribunal,  por  maioria  e  nos  termos  do  voto  da  Relatora,  Ministra  Cármen  Lúcia  (Presidente),  apreciando  o  tema  69  da  repercussão  geral,  deu  provimento  ao  recurso  extraordinário  e  fixou a  seguinte  tese:  "O ICMS não compõe a base de  cálculo  para a incidência do PIS e da Cofins".   Vencidos  os  Ministros  Edson  Fachin,  Roberto  Barroso,  Dias  Toffoli e Gilmar Mendes. Nesta assentada o Ministro Dias Toffoli  aditou seu voto. Plenário, 15.3.2017.  Fl. 91DF CARF MF Processo nº 10283.902800/2012­33  Acórdão n.º 3302­004.170  S3­C3T2  Fl. 7          6 (grifos não constam do original)  No  âmbito  do  regimento  interno  deste  Egrégio  Tribunal  Administrativo,  existe  previsão  normativa  em  seu  artigo  62,  anexo  II,  sobre  a  obrigatoriedade  de  se  observar  os  precedentes  em  sistema  de  repetitivos e/ou repercussão geral na análise dos casos:  RICARF  Art.  62.  Fica  vedado  aos membros  das  turmas  de  julgamento  do  CARF  afastar  a  aplicação  ou  deixar  de  observar  tratado,  acordo  internacional,  lei  ou  decreto,  sob  fundamento  de  inconstitucionalidade.   § 1º O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo  internacional, lei ou ato normativo:   (...)  II ­ que fundamente crédito tributário objeto de:  (...)  b) Decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior  Tribunal de Justiça,  em sede de julgamento  realizado nos  termos  dos  arts.  543­B  e  543­C  da  Lei  nº  5.869,  de  1973,  ou  dos  arts.  1.036  a  1.041  da Lei  n  º  13.105,  de  2015  ­ Código  de  Processo  Civil,  na  forma  disciplinada  pela  Administração  Tributária;  (Redação dada pela Portaria MF nº 152, de 2016)   O  RICARF  prevê  o  requisito  da  decisão  definitiva  para  a  obrigatoriedade da aplicação do precedente; no caso em análise, o REsp  1.144.469/PR  transitou  em  julgado  em  10.03.2017  e  o  RE  574.706­ RG/PR  ainda  espera  a  modulação  de  seus  efeitos,  não  havendo,  portanto,  trânsito  em  julgado.  Logo,  deve­se  observar  a  decisão,  já  transitada em julgado, do Superior Tribunal de Justiça.  Em razão da obrigatoriedade por parte do conselheiro em aplicar  o  RICARF,  acima  exposto,  os  argumentos  da  Recorrente  de  desnecessidade de previsão legal para a exclusão do ICMS por respeito  ao  princípio  da  capacidade  contributiva  e  da  impossibilidade  de  considerar o ICMS como parte integrante do faturamento encontram­se,  desde  já,  fundamentados  com  a  aplicação  do  precedente  obrigatório.  Portanto, em conformidade com o REsp 1.144.469/PR, que firmou para  efeito de recurso repetitivo a tese de que: "O valor do ICMS, destacado  na  nota,  devido  e  recolhido  pela  empresa  compõe  seu  faturamento,  submetendo­se  à  tributação  pelas  contribuições  ao  PIS/PASEP  e  COFINS,  sendo  integrante  também do  conceito maior  de  receita  bruta,  base de cálculo das referidas exações", é negado provimento ao recurso  voluntário.  3. Conclusão  Por todo o exposto, conheço do recurso voluntário, mas, no mérito, nego  provimento."  Da mesma forma que no caso do paradigma, no presente processo o recurso  voluntário também foi apresentado tempestivamente.  Fl. 92DF CARF MF Processo nº 10283.902800/2012­33  Acórdão n.º 3302­004.170  S3­C3T2  Fl. 8          7 Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nego  provimento  ao  recurso  voluntário.  assinado digitalmente  Ricardo Paulo Rosa                                Fl. 93DF CARF MF

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Numero do processo: 10830.009135/99-52
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Apr 10 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Jul 26 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 30/10/1999 CRÉDITO TRIBUTÁRIO. PEDIDO DE COMPENSAÇÃO DE CRÉDITO PRÓPRIO COM DÉBITO DE TERCEIRO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. IMPOSSIBILIDADE. Na hipótese de pedido de compensação de crédito próprio com débitos de terceiros, apresentados nos moldes da IN SRF n° 21/97, não cabe a conversão em Declaração de Compensação,sendo inviável a homologação tácita do pedido.
Numero da decisão: 1201-001.638
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Roberto Caparroz de Almeida - Presidente (assinado digitalmente) Luis Fabiano Alves Penteado - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Roberto Caparroz de Almeida (Presidente), Luis Fabiano Alves Penteado, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar, Luis Henrique Marotti Toselli, Eva Maria Los, Luiz Paulo Jorge Gomes e José Carlos de Assis Guimarães.
Nome do relator: LUIS FABIANO ALVES PENTEADO
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ementa_s : Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Data do fato gerador: 30/10/1999 CRÉDITO TRIBUTÁRIO. PEDIDO DE COMPENSAÇÃO DE CRÉDITO PRÓPRIO COM DÉBITO DE TERCEIRO. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. IMPOSSIBILIDADE. Na hipótese de pedido de compensação de crédito próprio com débitos de terceiros, apresentados nos moldes da IN SRF n° 21/97, não cabe a conversão em Declaração de Compensação,sendo inviável a homologação tácita do pedido.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Roberto Caparroz de Almeida - Presidente (assinado digitalmente) Luis Fabiano Alves Penteado - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Roberto Caparroz de Almeida (Presidente), Luis Fabiano Alves Penteado, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar, Luis Henrique Marotti Toselli, Eva Maria Los, Luiz Paulo Jorge Gomes e José Carlos de Assis Guimarães.

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de  terceiros, apresentados nos moldes da IN SRF n° 21/97, não cabe a conversão  em  Declaração  de  Compensação,sendo  inviável  a  homologação  tácita  do  pedido.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao Recurso Voluntário.    (assinado digitalmente)  Roberto Caparroz de Almeida ­ Presidente    (assinado digitalmente)  Luis Fabiano Alves Penteado ­ Relator       AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 83 0. 00 91 35 /9 9- 52 Fl. 245DF CARF MF     2 Participaram da sessão de  julgamento os conselheiros: Roberto Caparroz de  Almeida  (Presidente), Luis Fabiano Alves Penteado, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar, Luis  Henrique Marotti  Toselli,  Eva Maria  Los,  Luiz  Paulo  Jorge Gomes  e  José  Carlos  de  Assis  Guimarães.  Relatório  Trata­se de Pedido de Compensação de Crédito com Débito de Terceiros, fl.  01  a  03,  protocolizado  em 09/09/1999,  o  qual  traz  como  contribuinte  detentora do  crédito  a  empresa  Sid  Microeletrônica  S/A.,  CNPJ  no  19.882.497/0001­47,  e  como  contribuinte  devedora a empresa em epígrafe, tendo como débito objeto de compensação o tributo COFINS  ­ PA 10/99 com vencimento em 12/11/1999, no valor de R$ 485.083,42.  Quando da análise do direito creditório que se pretendeu contrapor ao débito  apresentado no presente pedido, manifestou­se a Divisão de Orientação e Análise Tributária —  DIORT,  da  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Administração  Tributária  em  São  Paulo  —  DERAT, por meio do Despacho Decisório, datado de 24/08/2007, exarado no bojo do processo  n°  13811.002062/99­85,  pelo  indeferimento.  Cópia  deste  ato  administrativo,  cuja  ementa  e  decisão vão abaixo transcritas, encontra­se juntada ao presente às fls. 21/28.  "Assunto: Restituição / Compensação. Contribuição Social sobre  o Lucro Liquido — CSLL.  Ano­calendário: 1990, 1994, 1995 e 1996  Ementa: CSLL. Crédito objeto de discussão judicial. Trânsito em  julgado. Compensação. Documentação exigida. A compensação  com  aproveitamento  de  tributo  objeto  de  discussão  judicial  somente poderá ocorrer após o trânsito em julgado da decisão. 0  contribuinte  deverá  anexar  ao  pedido  de  restituição uma  cópia  do  inteiro teor do processo  judicial a que se referir o crédito e  da  respectiva  sentença,  determinando  a  restituição,  o  ressarcimento  ou  a  compensação.  O  interessado  deverá  comprovar  junto  à  unidade  da  SRF  a  desistência,  perante  o  Poder Judiciário, da execução do titulo judicial e assumir todas  as custas do processo, inclusive os honorários advocatícios.  Comprovação  das  informações  exigidas.  Não  atendimento  a  intimação.  O  não  atendimento  no  prazo  fixado  pela  Administração  para  a  respectiva  apresentação  implicará  arquivamento do processo.  Crédito  liquido  e  certo.  Compensação.  A  autoridade  administrativa  somente  autoriza  a  compensação  de  crédito  tributário com créditos líquidos e certos.  Pedido de Restituição indeferido.  Pedidos de compensação de Crédito com Débitos de Terceiros,  vinculados ao crédito aqui analisado, indeferidos.  (....)  Decisão  Fl. 246DF CARF MF Processo nº 10830.009135/99­52  Acórdão n.º 1201­001.638  S1­C2T1  Fl. 3          3 No  uso  da  competência  delegada  pela  Portaria  DERAT/SP  n°  54,  de  10  de  outubro  de  2001,  INDEFIRO  o  Pedido  de  Restituição;  NÃO  RECONHEÇO  o  direito  creditório  de  Sid  Microeletrônica SA — CNPJ; 19.882.497/0001­47, no montante  de  R$  3.818.319,02  (  )  e,  em  conseqüência,  INDEFIRO  os  pedidos  de  compensação  de  crédito  com  débitos  de  terceiros,  vinculados  ao  crédito  aqui  analisado,  mantendo­se  eventual  inscrição dos débitos em Divida Ativa da Unido."    Consta  também  dos  autos  o  despacho,  dando  conta  de  que  o  pedido  de  compensação de fl. 01, não foi convertido em Declaração de Compensação, por não se adequar  aos ditames da legislação de regência, sobretudo ao artigo 74 da Lei no 9.430, de 1996.  Comunica, ainda, a autoridade preparadora que o débito objeto do pedido de  compensação  de  fl.  01,  ao  qual  fora  contraposto  crédito  de  terceiro  não  reconhecido,  foi  transferido para o processo n° 10830.002005/2008­13  Diante  disso,  apresenta  a  requerente  na  qualidade  de  "interessado",  Manifestação de  Inconformidade acompanhada dos documentos contra o despacho decisório,  proferido no bojo do processo n° 13811.002062/99­85, que indeferiu o direito creditório que se  pretendeu  utilizar  neste  encontro  de  contas  e,  também,  contra  a  cobrança  do  debito  cuja  compensação não foi deferida.  Referida manifestação de inconformidade foi dirigida ao Delegado da Receita  Federal  de  Julgamento  em Campinas,  para  a qual  foi  encaminhado o presente processo para  apreciação.    Decisão da DRJ    Em decisão de 09/10/2008 a 4°Turma da DRJ/CPS decidiu, por unanimidade  de  votos,  restituir  o  processo  para  a  unidade  de  origem  em  razão  de  incompetência  da  DRJ/Campinas para apreciar a Manifestação de  Inconformidade, conforme bem explicado no  trecho abaixo do acórdão:  " 13. Nessas circunstâncias, para apreciação de Manifestação de  Inconformidade  contra  tal  Despacho  Decisório,  aplica­se  a  regra geral de competência das Delegacias de Julgamento, qual  seja,  a  competência  para  julgar  os  processos  de  restituição/compensação  tem  em  conta  a  origem  do  ato  praticado bem como a natureza do crédito pleiteado.  14.  Assim  consta  no  atual  Regimento,  aprovado  pela  Portaria  MF n. 95, de 2007:  Art.  174.  Ás  Delegacias  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento — DRJ,  órgãos  com  jurisdição  nacional,  compete,  Fl. 247DF CARF MF     4 especificamente,  julgar,  em  primeira  instância,  processos  administrativos fiscais:  (...)  III  ­  de  manifestação  de  inconformidade  do  sujeito  passivo  contra  apreciações  das  autoridades  competentes  relativos  a  restituição, compensação, ressarcimento, imunidade, suspensão,  isenção e à redução de tributos e contribuições.  §1°  O  julgamento  de  impugnação  de  penalidade  aplicada  isoladamente  em  razão  de  descumprimento  de  obrigação  principal ou acessória será realizado pela DRJ competente para  o  julgamento de litígios que envolvam o correspondente  tributo  ou contribuição.  §2° O  julgamento de manifestação de  inconformidade contra o  indeferimento  de  pedido  de  restituição  ou  ressarcimento  ou  a  não­homologação  de  compensação  será  realizado  pela  DRJ  competente para o julgamento de litígios que envolvam o tributo  ou contribuição ao qual o crédito se refere.   A competência é, portanto, definida em razão da autoridade que  editou  o  ato  recorrido  e  do  tributo  ao  qual  se  refere  o  crédito  pleiteado,  e,  assim,  é  atribuída  à  DRJ.na  correspondente  jurisdição e relativamente àquela matéria.  16.  No  presente  caso,  como  visto,  o  ato  de  indeferimento  do  Pedido  de  Compensação,  contra  o  qual  se  insurge  a  ora  requerente  Rigesa,  foi  editado  pela  autoridade  competente  da  DERAT,  jurisdicionante  do  domicilio  do  detentor  do  crédito. A  DERAT,  contudo,  não  pertence  à  jurisdição  desta  DRJ/Campinas, mas sim à jurisdição da DRJ/São Paulo."    Decisão da DRJ/SPOI nos autos do processo 13811.002062/99­85  Em  decisão  de  28/10/2008,  a  5°Turma  da  DRJ/SPOI  julgou  os  autos  do  processo  administrativo  n.  13811.002062/99­85  cujo  interessado  era  a  contribuinte  SID  ELETRÔNICA  S/A,  mas  no  qual  a  empresa  RIGESA,  ora  Recorrente,  apresentou  Manifestação de Inconformidade.  Mencionada decisão não acolheu a Manifestação de  Inconformidade da  ora  Recorrente conforme ementa abaixo:  ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTARIA  Ano­calendário: 1997  PEDIDO DE COMPENSAÇÃO DE CRÉDITO PRÓPRIO COM  DÉBITO  DE  TERCEIRO.  IMPOSSIBILIDADE  DA  HOMOLOGAÇÃO  TÁCITA  E  DA  SUSPENSÃO  DA  EXIGIBILIDADE.  O  pedido  de  compensação  de  crédito  próprio  com  débitos  de  terceiros, apresentados nos moldes da IN SRF n° 21/97, não se  convertem  em  Declaração  de  Compensação  (DCOMP),  sendo  aplicável  ao  caso  o  rito  previsto  na  Lei  9.784/99,  que  rege  o  Fl. 248DF CARF MF Processo nº 10830.009135/99­52  Acórdão n.º 1201­001.638  S1­C2T1  Fl. 4          5 processo administrativo no âmbito federal, inexistindo, portanto,  a  possibilidade  de  homologação  tácita  desses  pedidos,  nem  a  suspensão da exigibilidade dos débitos.  CONTESTAÇÃO DA COBRANÇA. COMPETÊNCIA.  Compete  à  Delegacia  de  Julgamento  se  manifestar  apenas  acerca  dos  argumentos  contrários  ao  Despacho Decisório  que  não  reconheceu  direito  credit6rio  ou  não  homologou  compensação;  quanto  a  eventual  irregularidade  na  cobrança,  cabe ao contribuinte a interposição de "recurso hierárquico".  Solicitação Indeferida    Do Despacho da 4°Turma da DRJ/SPOI no presentes autos  Em  18/02/2009,  por  meio  de  Despacho  da  4°Turma  da  DRJ/SPOI,  fora  resolvido que a solicitação da ora Recorrente não deveria ser apreciado, pelo motivos abaixo  destacados nos trechos do despacho:  "  (...)  Assim,  em  que  pese  o  §  4°  do  artigo  74  da  Lei  n°  9.430/96,  incluído  pela  Lei  n°  10.637/2002,  permitir  a  conversão  de  pedidos  de  compensação,  pendentes  de  apreciação  pela  autoridade  administrativa,  em DCOMP,  há  que  se  coadunar  o  parágrafo mencionado, com o caput do artigo, do qual se extrai  que  nem  todos  os  pedidos  de  compensação  se  convolaram  em  DCOMP,  mas  tão­somente  aqueles  que  possibilitassem  a  compensação com débitos próprios.  Em outras palavras,  toda a sistemática relacionada à DCOMP,  inclusive a conversão de pedidos de compensação anteriores A  Medida Provisória n° 66/2002, s6 se ajusta As compensações de  débitos próprios. Como conseqüência, entende­se que os pedidos  de  compensação  de  crédito  próprio  com  débito  de  terceiros,  apresentados  nos  moldes  da  IN  SRF  n°  21/97,  não  se  converteram  em  Declaração  de  Compensação,  sendo­lhes  aplicáveis o regramento antes vigente.  Justamente  por  não  ter  a  compensação  se  convertido  em  DCOMP,  não  compete  Delegacia  de  Julgamento  a  apreciação  de  defesa  em  face  do  não  acolhimento  da  pretensão  compensatória de débitos de terceiros.  Como  acima  salientado,  o  contribuinte  SID  MICROELETRÔNICA  S/A  foi  cientificado,  em  01/10/2007,  do  despacho  decisório  que  não  reconheceu  seu  direito  creditório,  não tendo apresentado manifestação de inconformidade.  Por outro lado, a empresa Rigesa, Celulose, Papel e Embalagens  Ltda.,  um  dos  contribuintes  que  figura  no  pólo  passivo  da  Fl. 249DF CARF MF     6 obrigação tributária e cujos débitos permanecem em aberto pelo  não  reconhecimento  do  direito  creditório  da  empresa  SID  MICROELETRÔNICA S/A, apresentou defesa, ora em comento,  que  esta  instância  julgadora,  como  é  consabido,  não  tem  competência para apreciar.  Isto  é  assim,  porque  no  tocante  ao  pedido  de  compensação  de  débito  de  terceiros,  não  se  pode,  em  sede  de  julgamento  administrativo,  conhecer  da  petição  apresentada  pela  Rigesa,  Celulose,  Papel  e  Embalagens  Ltda.,  porque  a  compensação  é  estrita  aos  casos  expressamente  previstos  em  lei,  e  as  normas  legais  que  dispõem  sobre  essa  forma  de  extinção  do  crédito  tributário  não  previram a  contestação  da não  homologação da  compensação  de  crédito  não  pertencente  ao  próprio  contribuinte."    Recurso Voluntário  Irresignada  com  a  decisão  a  DRJ/SP,  a  Recorrente  apresentou  Recurso  Voluntário no qual alega em matéria preliminar:  i­)  cabimento  do  Recurso  Voluntário  e  irrestrito  direito  da  contribuinte  à  ampla defesa e contraditório;  ii­)  efetiva condição de  interessado da Contribuinte nos autos o processo n.  13811.002062/99­85;  iii­) competência do CARF para apreciação o recurso em tela;  iv­) decadência     Em relação ao mérito, a Recorrente traz as seguintes alegações:  i­) homologação tácita das compensações  ii­) direito líquido e certo aos créditos solicitados na compensação;  iii­) necessidade de lançamento de ofício no caso em tela;   iv­) indevida exigência de multa;  v­) ilegalidade da Taxa Selic.    É o Relatório      Fl. 250DF CARF MF Processo nº 10830.009135/99­52  Acórdão n.º 1201­001.638  S1­C2T1  Fl. 5          7 Voto             Conselheiro Luis Fabiano Alves Penteado ­ Relator    Admissibilidade  O Recurso é  tempestivo e preenche os  requisitos previstos em  lei, por  isso,  merece ser apreciado.    Mérito  Não obstante o  longo  relatório,  tenho que a  solução do presente processo é  deveras simples. Analiso os presentes autos com base também nos documentos acostados nos  processos administrativos n. 10830.007260/99­73 e 10830.008988/99­40.  Isso  porque,  de  fato,  conforme  documentação  acostada  aos  autos  dos  presentes autos e dos processos acima mencionados (10830.007260/99­73 e 10830.008988/99­ 40),  temos que, paralelamente, os débitos discutidos no presente processo  foram  transferidos  para o processo administrativo sob o n° 10830.002057/2008­ 13 para fins de cobrança. Em tal  processo, os débitos foram por decisões desfavoráveis à Recorrente tanto em primeira quanto  em segunda instância administrativa.  Em  razão  disso,  os  débitos  foram  inscritos  em  Divida  Ativa  sob  n°  80.6.08.004427­14 e na seqüência fora ajuizada a Execução Fiscal n° 2009.61.05.002981­6.  Contudo,  nos  autos  do  processo  de  Embargos  à  Declaração  n.  2010.61.05.00593­0,  apenso  à  Execução  Fiscal  n.  2009.61.05.002981­6,  foi  apresentada  a  seguinte petição pela Procuradoria­Seccional da Fazenda Nacional em Campinas/SP (fls.408):  "A  União  (FAZENDA  NACIONAL),  representada  pela  Procuradora infra­assinada (LC 73/93), nos autos dos embargos  à execução em epígrafe, vem tempestivamente presença de Vossa  Excelência  apresentar  manifestação  acerca  dos  embargos  b.  execução,  no  sentido  de  reconhecer  a  prescrição  do  crédito  tributário tendo em vista os documentos em anexo (os quais dão  conta  de  que  pedido  de  compensação  —  realizado  pelo  Embargante  ­  com  crédito  de  terceiro  nem  extingue,  nem  suspende  o  débito,  tendo  passado  mais  de  cinco  anos  entre  o  pedido  e  a  decisão),  motivo  pelo  qual  requer  a  extinção  da  execução em apenso."  Na seqüência, foi exarada sentença nos seguintes termos (fls. 409):  " Tendo em vista o reconhecimento jurídico do pedido formulado  no  presentes  embargos,  impõe­se  o  reconhecimento  da  prescrição e conseqüentemente a extinção da execução fiscal.  Fl. 251DF CARF MF     8 A  executada  necessitou  da  intervenção  de  advogado,  opondo,  inclusive,  embargos  à  execução  fiscal  para  demonstrar  a  inexigibilidade do titulo objeto de cobrança.  Ante o exposto, pronuncio a prescrição da ação para cobrança e  declaro extintos os créditos tributários nos termos do art. 156, V,  do  Código  Tributário  Nacional,  extinguindo  o  presente  feito,  bem como a execução fiscal, com fundamento no art. 269, IV, do  Código de Processo Civil."  Desta  sorte,  me  parece  que  o  destino  dos  débitos  ora  em  discussão  nos  presentes  autos  já  estão  com  seu  destino  resolvido,  tornando  inviável  a  homologação  da  compensação, devendo a Delegacia de Origem apenas observar o quanto decidido nos autos da  Execução Fiscal acima mencionada.    Conclusão  Diante  do  exposto,  CONHEÇO  do  Recurso  Voluntário  para  no  mérito  NEGAR­LHE PROVIMENTO devendo a Delegacia de Origem observar o quanto julgado nos  autos da Execução Fiscal n. ° 2009.61.05.002981­6.  É como voto!     (assinado digitalmente)  Luis Fabiano Alves Penteado                               Fl. 252DF CARF MF

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Numero do processo: 10675.002500/2006-09
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Apr 27 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Jul 10 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural - ITR Exercício: 2002 ITR. ISENÇÃO. ÁREAS DE PRESERVAÇÃO PERMANENTE. ATO DECLARATÓRIO AMBIENTAL (ADA). OBRIGATORIEDADE A PARTIR DE LEI 10.165/00. TEMPESTIVIDADE. INÍCIO DA AÇÃO FISCAL A partir do exercício de 2001, tornou-se requisito para a fruição da redução da base de cálculo do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural a apresentação de Ato Declaratório Ambiental - ADA, protocolizado junto ao Ibama. A partir de uma interpretação teleológica do dispositivo instituidor, é de se admitir a apresentação do ADA até o início da ação fiscal. No caso em questão, o ADA não foi apresentado. Assim, não é possível a exclusão da área de APP declarada da base de cálculo do ITR .
Numero da decisão: 9202-005.406
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri (relatora), Patrícia da Silva, Ana Paula Fernandes e João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Heitor de Souza Lima Júnior (Assinado digitalmente) Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício (Assinado digitalmente) Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri - Relatora (Assinado digitalmente) Heitor de Souza Lima Júnior - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros Maria Helena Cotta Cardozo, Patrícia da Silva, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos.
Nome do relator: RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI
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Acórdão nº  9202­005.406  –  2ª Turma   Sessão de  27 de abril de 2017  Matéria  ITR.   Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  SEBASTIAO ANTONIO DA SILVA    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A PROPRIEDADE TERRITORIAL RURAL ­ ITR  Exercício: 2002  ITR.  ISENÇÃO.  ÁREAS  DE  PRESERVAÇÃO  PERMANENTE.  ATO  DECLARATÓRIO  AMBIENTAL  (ADA).  OBRIGATORIEDADE  A  PARTIR  DE  LEI  10.165/00.  TEMPESTIVIDADE.  INÍCIO  DA  AÇÃO  FISCAL  A partir do exercício de 2001,  tornou­se requisito para a fruição da redução  da  base  de  cálculo  do  Imposto  sobre  a  Propriedade  Territorial  Rural  a  apresentação de Ato Declaratório Ambiental  ­ ADA, protocolizado  junto ao  Ibama. A partir de uma interpretação teleológica do dispositivo instituidor, é  de se admitir a apresentação do ADA até o início da ação fiscal. No caso em  questão,  o ADA  não  foi  apresentado. Assim,  não  é  possível  a  exclusão  da  área de APP declarada da base de cálculo do ITR .      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em dar­lhe provimento, vencidos os  conselheiros  Rita  Eliza  Reis  da  Costa  Bacchieri  (relatora),  Patrícia  da  Silva,  Ana  Paula  Fernandes e João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), que lhe negaram provimento.  Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Heitor de Souza Lima Júnior    (Assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício       AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 67 5. 00 25 00 /2 00 6- 09 Fl. 271DF CARF MF     2 (Assinado digitalmente)  Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri ­ Relatora    (Assinado digitalmente)  Heitor de Souza Lima Júnior ­ Redator designado    Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  Helena  Cotta  Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes,  Heitor de Souza Lima Junior, João Victor Ribeiro Aldinucci (suplente convocado), Rita Eliza  Reis da Costa Bacchieri e Luiz Eduardo de Oliveira Santos.    Relatório  Trata­se de auto de infração lavrado contra o Contribuinte e por meio do qual  exige­se o Imposto Territorial Rural ­ ITR relativo ao exercício de 2002. Conforme descrição  dos fatos (fl. 47 e ss) a autuação é decorrente do fato de o contribuinte, mesmo intimado, não  ter  consegui  fazer  provas  do  seu  direito  à  isenção  do  ITR  sobre  as  áreas  declaradas  em  sua  DITR transmitida em 27/09/2002.  No  entendimento  do  fiscal,  o  contribuinte  deixou  de  cumprir  os  requisitos  legais para fazer jus ao benefício da isenção, mais precisamente não comprovou a existência de  averbação das áreas de reserva legal/preservação permanente em data anterior a ocorrência do  fato  gerador  como  também  não  apresentou  o Ato Declaratório Ambiental  ou  seu  respectivo  requerimento  até  a  data  fixada  pela  legislação.  Foi  apontado  ainda  irregularidades  quanto  as  áreas declaradas de benfeitorias e quanto ao Valor da Terra Nua ­ VTN apurado.  Cobra­se o imposto sobre o valor total da área tributável apurada, qual seja,  2.038,6ha e com base no novo VTN apurado.  Intimado  o  contribuinte  apresentou  impugnação  de  fls.  58  e  seguintes.  Sucintamente, esclarecemos que em suas razões de defesa o contribuinte propõem a discussão  acerca da necessidade de apresentação de ADA e averbação para fim que utilização da isenção  do  ITR  e  forma  de  cálculo  do  Valor  da  Terra  Nua  apurado  pela  fiscalização.  Junta  Laudo  Técnico de Avaliação do Imóvel datado de 23/10/2006 e por meio do qual é faz considerações  acerca das áreas de utilização limitada e ainda sobre o valor do imóvel na época da ocorrência  do fato gerador.  A  Delegacia  de  Julgamento,  afastando  a  preliminar  de  ilegalidade  do  lançamento  e  realização  de  perícia, manteve  o  lançamento. Quanto  as  áreas  de  reserva  legal  manteve  a  glosa  sob  a  fundamentação  de  que  não  foi  devidamente  comprovada  a  averbação  tempestiva  dessa  área  de  utilização  limitada  à  margem  da  matrícula  do  imóvel,  nem  a  protocolização  tempestiva  do Ato Declaratório  Ambiental — ADA,  junto  ao  IBAMA/órgão  conveniado. Quanto  ao VTN  entendeu  que  teor  do  laudo  trazido  aos  autos  não  atendeu  aos  requisitos da Associação Brasileira de Normas Técnicas — ABNT, no caso, a NBR 8799/85,  não  se  mostrando  hábil  para  alteração  do  VTN  apurado.  Por  fim,  em  relação  as  áreas  de  Fl. 272DF CARF MF Processo nº 10675.002500/2006­09  Acórdão n.º 9202­005.406  CSRF­T2  Fl. 272          3 benfeitoria  acolheu  as  informações  prestadas  pelo  contribuinte  às  fls.  30,  contudo  referida  alteração  trouxe  implicações  apenas  cadastrais,  não  tendo  qualquer  efeito  sobre  o  crédito  tributário apurado.  Em seu Recurso Voluntário  (fls. 111) o Contribuinte citando  jurisprudência  deste Conselho reitera suas argumentações de defesa.  Por meio do acórdão nº 2201­01.113 a 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária deu  provimento  parcial  ao  Recurso  Voluntário  para  restabelecer  a  área  de  utilização  limitada  equivalente  a  97,0ha  e  considerar  como  VTN  o  valor  indicado  pelo  contribuinte  em  laudo  técnico de avaliação do imóvel juntado aos autos.  Referido acórdão recebeu a seguinte ementa:  ASSUNTO:  IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA  IRPF  Exercício: 2001  Ementa:  ÁREA DE PRESERVAÇÃO PERMANENTE. COMPROVAÇÃO.  EXCLUSÃO  DA  TRIBUTAÇÃO.  A  comprovação  da  área  de  preservação permanente, para efeito de sua exclusão da base de  cálculo  do  ITR,  não  depende  exclusivamente  de  seu  reconhecimento  pelo  IBAMA  por  meio  de  Ato  Declaratório  Ambiental  ADA  ou  da  protocolização  tempestiva  do  requerimento do ADA, uma vez que a efetiva existência pode ser  comprovada  por  meio  de  Laudo  Técnico  e  outras  provas  documentais idôneas.  DIVERGÊNCIA  ENTRE  A  ÁREA  DE  PRESERVAÇÃO  PERMANENTE E RESERVA LEGAL INFORMADAS NA DITR.  ERRO  DE  FATO.  No  caso  de  evidente  erro  de  fato  no  preenchimento  da  informação  da  DITR,  comprovado  com  documentais  hábeis,  que  a  área  declarada  de  reserva  legal,  efetivamente  é  de  preservação  permanente  e  sendo  ambas  não  sujeitas ao ITR, a mesma deve ser restabelecida.  ÁREA DE RESERVA  LEGAL.  EXCLUSÃO.  REQUISITO.  Para  efeito  de  sua  exclusão  da  base  de  cálculo  do  ITR,  a  área  de  reserva  legal  deve  estar  averbada  à  margem  da  inscrição  de  matrícula do imóvel, no registro de imóveis competente  VALOR  DA  TERRA  NUA.  ARBITRAMENTO.  PROVA  MEDIANTE  LAUDO  TÉCNICO  DE  AVALIAÇÃO.  REVISÃO.  Cabe  revisão  do  valor  arbitrado  do  VTN,  quando  questionado  pelo contribuinte, mediante a apresentação de laudo  técnico de  avaliação  elaborado  por  entidade  de  reconhecida  capacitação  técnica  ou  profissional  devidamente  habilitado,  nos  termos  do  parágrafo 4° do artigo 3° da Lei 8.847/94.  Recurso Voluntário Provido em Parte.  Fl. 273DF CARF MF     4 Inconformada a Fazenda Nacional  interpôs  recurso  especial  de divergência.  Duas foram as matérias arguidas no recurso:  1)  Necessidade  de  apresentação  de  ADA.  Citando  como  paradigmas  os  acórdãos  301­34352  e  302­39144  a  Recorrente  esclarece  que  enquanto  o  acórdão  impugnado  dispensa  a  comprovação  da  área  de  preservação  permanente  por  meio  de  protocolização  tempestiva  do  ADA  pelo  contribuinte junto ao IBAMA ou órgão ambiental conveniado, os paradigmas  afirmam  tratar  a  referida declaração de  requisito  indispensável  à  fruição  da  isenção do ITR nos termos do art. 17­O da Lei nº 6.938/81.  2)  Requisitos  necessários  do  laudo.  Redução  do  VTN.  Citando  como  paradigma  o  acórdão  303­35.648  a  Fazenda  Nacional  pede  a  reforma  do  julgado  pelo  fato  de  o  laudo  técnico  utilizado  não  ter  demonstrado  a  existência  de  características  particulares  desvantajosas  que  impedissem  a  apuração com base no SIPT ­ Sistema de Preços de Terra.  Contribuinte  intimado  do  acórdão  e  do  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda  Nacional  apresentou  contrarrazões  e  ainda  recurso  especial,  ao  qual  foi  negado  seguimento.  Em sessão de julgamento ocorrida em 25 de novembro de 2016, detectou­se a  necessidade de complementação do exame de admissibilidade do Recurso Especial interposto  pela  Fazenda  Nacional  haja  vista  o  mesmo  ter  sido  omisso  quanto  a  segunda  divergência  apontada  "Valor  da Terra Nua". Diante  disto,  por meio  da Resolução  nº  9202.000.064,  esta  Câmara  Superior  determinou  a  conversão  do  julgamento  do  recurso  em  diligência  à  câmara  recorrida, para saneamento do feito.  Complementado a admissibilidade, a ilustre Presidente de Câmara, por meio  do despacho de  fls.  487 e  seguintes,  entendeu pela  inexistência de divergência  interpretativa  em  relação  ao  tema  acima  suscitado,  esclareceu  que  as  soluções  diversas  adotadas  pelos  acórdãos não estão ancoradas em interpretações divergentes de lei, mas sim são devidas aos  diferentes conjuntos probatórios constantes de cada processo e concluiu:  Assim,  integrando­se  os  dois  despachos  de  admissibilidade,  resulta  o  SEGUIMENTO  PARCIAL  do  Recurso  Especial  interposto  pela  Fazenda  Nacional,  admitindo­se  a  rediscussão  na  Instância  Especial  da  seguinte  matéria:  obrigatoriedade  de  apresentação do ADA para reconhecimento de isenção do ITR  sobre as áreas de preservação permanente  A Fazenda Nacional tomou ciência do despacho que deu seguimento parcial  ao seu recurso nos termos da petição de fls. 268.  É o relatório.    Voto Vencido  Conselheira Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri ­ Relatora    Fl. 274DF CARF MF Processo nº 10675.002500/2006­09  Acórdão n.º 9202­005.406  CSRF­T2  Fl. 273          5 Conforme exposto no relatório, o objeto do recurso é a discussão acerca dos  requisitos  necessários  para  que o  contribuinte  tenha direito  a  exclusão  de  áreas  classificadas  como de preservação permanente do cálculo do Imposto sobre a Propriedade Territorial Rural ­  ITR,  requisitos  para  aplicação  da  exoneração  prevista  no  art.  10,  §1º  inciso  II,  'a'  da  Lei  nº  9.393/96, que até 1º de janeiro de 2013, possuía a seguinte redação:  Art. 10. A apuração e o pagamento do ITR serão efetuados pelo  contribuinte,  independentemente  de  prévio  procedimento  da  administração  tributária,  nos  prazos  e  condições  estabelecidos  pela  Secretaria  da  Receita  Federal,  sujeitando­se  a  homologação posterior.  § 1º Para os efeitos de apuração do ITR, considerar­se­á:  (...)  II ­ área tributável, a área total do imóvel, menos as áreas:  a)  de  preservação  permanente  e  de  reserva  legal,  previstas  na  Lei nº 4.771, de 15 de  setembro de 1965,  com a  redação dada  pela Lei nº 7.803, de 18 de julho de 1989;  (...)  Sabe­se que o ITR, previsto no art. 153, VI da Constituição Federal e no art.  29  do  CTN,  é  imposto  de  apuração  anual  que  possui  como  fato  gerador  a  propriedade,  o  domínio útil ou a posse de imóvel por natureza, localizado fora da zona urbana de município,  em 1º de janeiro de cada ano.  Analisando  as  característica  da  base  de  cálculo  eleita  pelo  legislador  conjuntamente com o teor do art. 10 da Lei nº 9.393/96 é possível concluir ­ fato que coaduna  com  a  característica  extrafiscal  do  ITR,  que  somente  há  interesse  da  União  que  sejam  tributadas  áreas  tidas  como produtivas/aproveitáveis,  havendo ainda uma preocupação em se  'compensar'  àqueles que um vez  tolhidos do  exercício pleno de  sua propriedade sejam ainda  mais onerados pela incidência de um tributo.  As áreas caracterizadas como de preservação permanente e de reserva  legal  diante das limitações que lhe são impostas, por expressa determinação legal são excluídas do  cômputo do VTN – Valor da Terra Nua, montante utilizado para a obtenção da base de cálculo  do ITR. Por essa razão, no entendimento desta Relatora, o inciso II acima citado ao conceituar  “área  tributável”  não  prevê  uma  isenção,  ele  nos  traz  na  verdade  uma  hipótese  de  não­ incidência do ITR.  Entretanto, para que a propriedade, o domínio útil ou a posse dessas áreas não  caracterize fato gerador do imposto é necessário que o imóvel rural preencha as condições, no  presente caso, previstas na então vigente Lei nº 4.771/65.  As características da Área de Preservação Permanente e da Área de Reserva  Legal estavam descritas, respectivamente no art. 2º (com redação dada pela Lei nº 7.803/89) e  16  (com  redação dada pela Medida Provisória nº 2.166­67, de 2001) do Código Florestal de  1965:  Fl. 275DF CARF MF     6 Art. 2° Consideram­se de preservação permanente, pelo só efeito  desta  Lei,  as  florestas  e  demais  formas  de  vegetação  natural  situadas:  a) ao  longo dos  rios  ou  de  qualquer  curso  d'água desde  o  seu  nível mais alto em faixa marginal cuja largura mínima será:   1 ­ de 30 (trinta) metros para os cursos d'água de menos de 10  (dez) metros de largura;   2 ­ de 50 (cinquenta) metros para os cursos d'água que tenham  de 10 (dez) a 50 (cinquenta) metros de largura;   3 ­ de 100 (cem) metros para os cursos d'água que tenham de 50  (cinquenta) a 200 (duzentos) metros de largura;   4 ­ de 200 (duzentos) metros para os cursos d'água que tenham  de 200 (duzentos) a 600 (seiscentos) metros de largura;   5  ­  de  500  (quinhentos)  metros  para  os  cursos  d'água  que  tenham largura superior a 600 (seiscentos) metros;   b) ao  redor das  lagoas,  lagos ou  reservatórios d'água naturais  ou artificiais;  c) nas nascentes, ainda que intermitentes e nos chamados "olhos  d'água", qualquer que seja a sua situação topográfica, num raio  mínimo de 50 (cinquenta) metros de largura;   d) no topo de morros, montes, montanhas e serras;  e) nas encostas ou partes destas, com declividade superior a 45°,  equivalente a 100% na linha de maior declive;  f) nas restingas, como fixadoras de dunas ou estabilizadoras de  mangues;  g) nas bordas dos  tabuleiros ou chapadas, a partir da  linha de  ruptura  do  relevo,  em  faixa  nunca  inferior  a  100  (cem) metros  em projeções horizontais;  h)  em  altitude  superior  a  1.800  (mil  e  oitocentos)  metros,  qualquer que seja a vegetação.   i) nas áreas metropolitanas definidas em lei.   Parágrafo único. No caso de áreas urbanas, assim entendidas as  compreendidas  nos  perímetros  urbanos  definidos  por  lei  municipal,  e  nas  regiões  metropolitanas  e  aglomerações  urbanas, em todo o território abrangido, obervar­se­á o disposto  nos  respectivos  planos  diretores  e  leis  de  uso  do  solo,  respeitados os princípios e limites a que se refere este artigo.  (...)    Art. 16. As florestas de domínio privado, não sujeitas ao regime  de  utilização  limitada  e  ressalvadas  as  de  preservação  permanente,  previstas  nos  artigos  2°  e  3°  desta  lei,  são  suscetíveis de exploração, obedecidas as seguintes restrições:   Fl. 276DF CARF MF Processo nº 10675.002500/2006­09  Acórdão n.º 9202­005.406  CSRF­T2  Fl. 274          7 a)  nas  regiões  Leste  Meridional,  Sul  e  Centro­Oeste,  esta  na  parte  sul,  as  derrubadas  de  florestas  nativas,  primitivas  ou  regeneradas,  só  serão  permitidas,  desde  que  seja,  em qualquer  caso,  respeitado  o  limite  mínimo  de  20%  da  área  de  cada  propriedade  com  cobertura  arbórea  localizada,  a  critério  da  autoridade competente;  b)  nas  regiões  citadas  na  letra  anterior,  nas  áreas  já  desbravadas  e  previamente  delimitadas  pela  autoridade  competente,  ficam  proibidas  as  derrubadas  de  florestas  primitivas,  quando  feitas para ocupação do  solo  com cultura  e  pastagens,  permitindo­se,  nesses  casos,  apenas  a  extração  de  árvores  para  produção  de  madeira.  Nas  áreas  ainda  incultas,  sujeitas a  formas de desbravamento, as derrubadas de  florestas  primitivas,  nos  trabalhos  de  instalação  de  novas  propriedades  agrícolas, só serão toleradas até o máximo de 30% da área da  propriedade;  c)  na  região  Sul  as  áreas  atualmente  revestidas  de  formações  florestais  em  que  ocorre  o  pinheiro  brasileiro,  "Araucaria  angustifolia" (Bert ­ O. Ktze), não poderão ser desflorestadas de  forma  a  provocar  a  eliminação  permanente  das  florestas,  tolerando­se, somente a exploração racional destas, observadas  as  prescrições  ditadas  pela  técnica,  com  a  garantia  de  permanência  dos  maciços  em  boas  condições  de  desenvolvimento e produção;  d)  nas  regiões  Nordeste  e  Leste  Setentrional,  inclusive  nos  Estados do Maranhão e Piauí, o corte de árvores e a exploração  de  florestas  só  será  permitida  com  observância  de  normas  técnicas  a  serem  estabelecidas  por  ato  do  Poder  Público,  na  forma do art. 15.  § 1º Nas propriedades  rurais,  compreendidas na alínea a deste  artigo,  com  área  entre  vinte  (20)  a  cinqüenta  (50)  hectares  computar­se­ão,  para  efeito  de  fixação  do  limite  percentual,  além da cobertura florestal de qualquer natureza, os maciços de  porte  arbóreo,  sejam  frutícolas,  ornamentais  ou  industriais.   (Parágrafo único renumerado pela Lei nº 7.803 de 18.7.1989)  § 2º A reserva legal, assim entendida a área de , no mínimo, 20%  (vinte  por  cento)  de  cada propriedade,  onde  não é  permitido o  corte  raso,  deverá  ser  averbada  à  margem  da  inscrição  de  matrícula  do  imóvel,  no  registro  de  imóveis  competente,  sendo  vedada, a alteração de sua destinação, nos casos de transmissão,  a qualquer título, ou de desmembramento da área. (Incluído pela  Lei nº 7.803 de 18.7.1989)  § 3º Aplica­se às áreas de cerrado a reserva legal de 20% (vinte  por  cento)  para  todos  os  efeitos  legais.  (Incluído  pela  Lei  nº  7.803 de 18.7.1989)  Interpretando  os  dispositivos  percebemos  além  de  diferenças  ecológicas  existentes entre uma APP e uma ARL, diferença formal/procedimental na constituição dessas  áreas.  Fl. 277DF CARF MF     8 Em relação a Área de Preservação Permanente, salvo as hipóteses previstas  no  art.  3º  da  Lei  nº  4.771/65  as  quais  requerem  declaração  do  Poder  Público  para  sua  caracterização,  nos  demais  casos  estando  área  pleiteada  localizada  nos  espaços  selecionados  pelo legislador, caracterizada estava ­ pelo só efeito da lei, sem necessidade de cumprimento de  qualquer  outro  requisito  ­  uma  APP.  Para  tanto  basta  ao  Contribuinte  apresentar  provas  robustas sobre a condição do seu imóvel.  A discussão quanto a necessidade de apresentação do ADA para fins da não  incidência do ITR sobre áreas de Preservação Permanente é polêmica, isso porque trata­se de  exigência inicialmente prevista por meio de norma infralegal, valendo citar a IN SRF nº 67/97.  Nem a Lei nº 9.393/96,  nem a Lei nº 4.771/65 exigiam o ADA para  fins de  constituição da  respectiva área ou para fins de apuração do imposto.  Por  tal  razão,  após  amplo  debate  conclui­se  que  para  os  fatos  geradores  ocorridos até o ano de 2000, era dispensável a apresentação do ADA, conclusão que pode ser  ilustrada pela seguinte ementa do STJ :  PROCESSO  CIVIL.  TRIBUTÁRIO.  IMPOSTO  TERRITORIAL  RURAL.  VIOLAÇÃO  DO  ART.  535  DO  CPC.  ALEGAÇÕES  GENÉRICAS. ATO DECLARATÓRIO AMBIENTAL.  ISENÇÃO.  EXIGÊNCIA  CONTIDA  NA  IN  SRF  Nº  67/97.  IMPOSSIBILIDADE.  (...)  2.  De  acordo  com  a  jurisprudência  do  STJ,  é  prescindível  a  apresentação do ADA ­ Ato Declaratório Ambiental para que se  reconheça  o  direito  à  isenção  do  ITR,  mormente  quando  essa  exigência  estava  prevista  apenas  em  instrução  normativa  da  Receita  Federal  (IN  nº  67/97).  Ato  normativo  infralegal  não  é  capaz de restringir o direito à isenção do ITR, disciplinada nos  termos da Lei nº 9.393/96 e da Lei 4.771/65.  3.  Na  hipótese,  discute­se  a  exigibilidade  de  tributo  declarado  em 1997, isto é, antes da entrada em vigor da Lei 10.165/00, que  acrescentou o § 1º ao art. 17­O da Lei 6.938/81. Logo, é evidente  que esse dispositivo não  incide na espécie, assim como também  não há necessidade de se examinar a aplicabilidade do art. 106,  I, do CTN, em virtude da nova redação atribuída ao § 7º do art.  10 da Lei 9.393/96 pela MP nº 2.166­67/01.  4. Recurso especial não provido.  (REsp 1.283.326/RS, Rel. Ministro CASTRO MEIRA, SEGUNDA  TURMA, julgado em 8/11/2011, DJe 22/11/2011.)  Tal  entendimento  fundamentou­se  na  regra  de  que  a  norma  jurídica  que  regulamenta o conteúdo de uma lei é veículo secundário e infralegal e, portanto, seu conteúdo e  alcance  deve  se  restringir  aos  comandos  impostos  pela  lei  em  função  da  qual  foi  expedida.  Neste  sentido uma  instrução normativa  não poderia prever  condição não exigida pela norma  originária, mormente quando tal condição dependia de manifestação de órgão cuja atuação não  se vinculava com o objetivo da norma ­ desoneração tributária.  Tal  discussão  assume  um  novo  viés  com  a  criação  do  art.  17­O  da  Lei  nº  6.938/81.  Fl. 278DF CARF MF Processo nº 10675.002500/2006­09  Acórdão n.º 9202­005.406  CSRF­T2  Fl. 275          9 Em 29.01.2000 foi editada a Lei nº 9.960/00 que acrescentou o citado art. 17­ O à Lei nº 6.938/81, nesta oportunidade, por meio do §1º, o  legislador expressamente previu  que a utilização do ADA para efeito de redução do valor do ITR era opcional. Ocorre que tal  previsão não produziu efeitos, pois antes mesmo da ocorrência de um novo fato gerador do ITR  o referido artigo foi radicalmente modificado pela Lei nº 10.165, publicada em 27 de dezembro  de 2000, a qual tornou o ADA instrumento obrigatório para fins de ITR:  Art.  17­O.  Os  proprietários  rurais  que  se  beneficiarem  com  redução  do  valor  do  Imposto  sobre  a  Propriedade  Territorial  Rural  –  ITR,  com base  em Ato Declaratório Ambiental  ­ ADA,  deverão recolher ao IBAMA a importância prevista no item 3.11  do Anexo VII da Lei no 9.960, de 29 de janeiro de 2000, a título  de Taxa de Vistoria.(Redação dada pela Lei nº 10.165, de 2000)  § 1o­A. A Taxa de Vistoria a que se refere o caput deste artigo  não  poderá  exceder  a  dez  por  cento  do  valor  da  redução  do  imposto  proporcionada  pelo ADA.(Incluído  pela  Lei  nº  10.165,  de 2000)  §  1o  A  utilização  do  ADA  para  efeito  de  redução  do  valor  a  pagar do ITR é obrigatória.(Redação dada pela Lei nº 10.165, de  2000)  § 2o O pagamento de que trata o caput deste artigo poderá ser  efetivado  em  cota  única  ou  em  parcelas,  nos  mesmos  moldes  escolhidos  pelo  contribuinte  para  o  pagamento  do  ITR,  em  documento  próprio  de  arrecadação  do  IBAMA.(Redação  dada  pela Lei nº 10.165, de 2000)  §  3o  Para  efeito  de  pagamento  parcelado,  nenhuma  parcela  poderá ser inferior a R$ 50,00 (cinqüenta reais). (Redação dada  pela Lei nº 10.165, de 2000)  § 4o O inadimplemento de qualquer parcela ensejará a cobrança  de juros e multa nos termos dos incisos I e II do caput e §§ 1o­A  e  1o,  todos  do  art.  17­H  desta  Lei.(Redação  dada  pela  Lei  nº  10.165, de 2000)  § 5o Após a vistoria,  realizada por amostragem,  caso os dados  constantes  do  ADA  não  coincidam  com  os  efetivamente  levantados  pelos  técnicos  do  IBAMA,  estes  lavrarão,  de  ofício,  novo ADA, contendo os dados reais, o qual será encaminhado à  Secretaria  da  Receita  Federal,  para  as  providências  cabíveis.  (Redação dada pela Lei nº 10.165, de 2000)  Diante  desta  alteração  normativa  discute­se  agora  se  lei  posterior  teria  o  condão de condicionar a aplicação de norma específica de não incidência tributária à realização  de dever extra fiscal. Se diz extra fiscal porque como conceituado pelo próprio órgão o ADA  nada mais é que um documento de cadastro das áreas do imóvel junto ao IBAMA.  Destaca­se: a função do ADA é apenas informar ao IBAMA a existência de  área  de  interesse  ambiental  em  propriedade,  posse  ou  domínio  de  particular  área  essa  reconhecida  seja  pela  própria  lei  ­  no  caso  de APP,  ou  por meio  da  averbação  ­  no  caso  da  ARL. É documento meramente  informativo de uma área  já  existente,  ou  seja,  o ADA não  é  Fl. 279DF CARF MF     10 requisito para constituição de áreas não consideradas pelo legislador quando da delimitação do  fato gerador do ITR.  É por essa  razão que compartilho do entendimento de que o ADA não  tem  reflexos sobre a  regra matriz de  incidência do  ITR, a ausência de documento  informativo ou  sua  apresentação  intempestiva  não  pode  gerar  como  efeito  a  desconsideração  de  área  reconhecidamente classificada como não tributada pelo legislador.  Assim, é notável o conflito existente entre o art. 10, §1º, II da Lei nº 9.393/96  e o art. 17­O da Lei nº 6.938/81, antinomia que deve ser solucionada pela aplicação do critério  da especialidade, devendo prevalecer neste sentido a norma que dispõe sobre o Imposto sobre a  Propriedade Territorial Rural ­ ITR, qual a Lei nº 9.393/96.  Por  fim,  embora  utilizando­se  de  outros  fundamentos,  é  importante  mencionar  que  o  Poder  Judiciário,  por  meio  do  Superior  Tribunal  de  Justiça  tem  firmado  jurisprudência  no  sentido  de  que  o  ADA  nunca  foi,  mesmo  com  a  criação  do  art.  17­O,  requisito para desoneração do ITR, desoneração essa entendida pelos Ministros como isenção.  Essa  orientação  do  STJ  foi  recentemente  reconhecida  pela  própria  Fazenda  Nacional por meio do Parecer PGFN/CRJ/Nº 1329/2016 que atualizou o Item 1.25 da Lista de  Dispensa de Contestar e Recorrer prevista no art.2º, V, VII e §§ 3º a 8º, da Portaria PGFN Nº  502/2016. Pela relevância, peço vênia para transcreve parte do parecer:  a) Área de reserva legal e área de preservação permanente   *  Data  da  alteração  da  redação  do  resumo  e  da  Observação  1,  bem  como  da  inclusão da Observação 2: 05/09/2016  Precedentes:  AgRg  no  Ag  1360788/MG,  REsp  1027051/SC,  REsp  1060886/PR,  REsp  1125632/PR,  REsp  969091/SC,  REsp  665123/PR  e  AgRg  no  REsp  753469/SP.  Resumo: O STJ entendeu que, por se tratar de imposto sujeito a lançamento que se  dá por homologação, dispensa­se a averbação da área de preservação permanente  no registro de imóveis e a apresentação do Ato Declaratório Ambiental pelo Ibama  para o reconhecimento das áreas de preservação permanente e de  reserva  legal,  com vistas à  concessão de  isenção do  ITR. Dispensa­se  também, para a área de  reserva legal, a prova da sua averbação (mas não a averbação em si) no registro  de  imóveis,  no momento  da  declaração  tributária. Em qualquer  desses  casos,  se  comprovada  a  irregularidade  da  declaração  do  contribuinte,  ficará  este  responsável pelo pagamento do imposto correspondente, com juros e multa.  OBSERVAÇÃO: Caso a matéria discutida nos autos envolva a prescindibilidade  de averbação da reserva legal no registro do imóvel para fins de gozo da isenção  fiscal, de maneira que este registro seria ou não constitutivo do direito à isenção  do  ITR,  deve­se  continuar  a  contestar  e  recorrer.  Com  feito,  o  STJ,  no  EREsp  1.027.051/SC,  reconheceu  que,  para  fins  tributários,  a  averbação  deve  ser  condicionante da isenção, tendo eficácia constitutiva. Tal hipótese não se confunde  com  a  necessidade  ou  não  de  comprovação  do  registro,  visto  que  a  prova  da  averbação é dispensada, mas não a existência da averbação em si.  OBSERVAÇÃO 2: A dispensa contida neste item não se aplica para as demandas  relativas a fatos geradores posteriores à vigência da Lei nº 12.651, de 2012 (novo  Código Florestal).    Fl. 280DF CARF MF Processo nº 10675.002500/2006­09  Acórdão n.º 9202­005.406  CSRF­T2  Fl. 276          11 PARECER PGFN/CRJ/No 1329/2016  Documento público.   Averbação  e  prova  da  Área  de  Reserva  Legal  e  da  Área  de  Preservação  Permanente.  Natureza  jurídica  do  registro.  Ato  Declaratório  Ambiental.  Isenção do Imposto Territorial Rural.  Item 1.25, “a”, da Lista de dispensa  de contestar e recorrer. Art. 10, II, “a”, e § 7º da Lei nº 9.393, de 1996. Lei  nº 12.651, de 2012. Lei 10.165, de 2000.  (...)  II.1 Exame da  jurisprudência  sobre  o  questionamento  feito  à  luz  da  legislação  anterior à Lei nº 10.165, de 27 de dezembro de 2000 ­ que deu nova redação ao  art. 17­O da Lei nº 6.938, de 27 de dezembro de 2000 ­ e à Lei nº 12.651, de 25 de  maio de 2012 ­ Novo Código Florestal  (...)  12. Após as  considerações acima,  restam  incontroversas,  no âmbito da Corte de  Justiça, à luz da legislação aplicável ao questionamento, as posições abaixo:   (i)  é  indispensável  a  preexistência  de  averbação  da  reserva  legal  no  registro  de  imóveis como condição para a concessão de  isenção do  ITR,  tendo aquela, para  fins tributários, eficácia constitutiva;   (ii)  a prova da averbação da  reserva  legal não é  condição para a concessão da  isenção do  ITR,  por  se  tratar  de  tributo  sujeito  à  lançamento  por  homologação,  sendo,  portanto,  dispensada  no  momento  de  entrega  de  declaração,  bastando  apenas que o contribuinte informe a área de reserva legal;   (iii) é desnecessária a averbação da área de preservação permanente no registro  de  imóveis como condição para a concessão de  isenção do  ITR, pois  tal  área se  localiza a olho nu; e   (iv)  é  desnecessária  a  apresentação  do  ADA  para  que  se  reconheça  o  direito  à  isenção do ITR.  (...)  II.2 Considerações relacionadas ao questionamento à luz da legislação anterior à  Lei nº 12.651, de 25 de maio de 2012 ­ Novo Código Florestal.  (...)  21. Em que pese tal possibilidade de interpretação, o STJ utilizou­se do teor do §  7º  no  art.  10  da  Lei  nº  9.393,  de  1996,  para  reforçar  a  tese  de  que  o  ADA  é  inexigível, tendo, ao que tudo indica, desprezado o conteúdo do art. 17­O, caput e  §1º, da  Lei nº  6.938,  de  2000,  pois  não  foram encontradas  decisões  enfrentando  esse  regramento.  Além  disso,  registrou  que,  como  o  dispositivo  é  norma  interpretativa mais benéfica ao contribuinte, deveria retroagir.   22.  Essa  argumentação  consta  no  inteiro  teor  dos  acórdãos  vencedores  que  trataram do tema, bem como na ementa do REsp nº 587.429/AL, senão vejamos:   Fl. 281DF CARF MF     12 ­  Trecho  do  voto  da  Ministra  Eliana  Calmon,  Relatora  do  REsp  nº  665.123/PR:   Como reforço do meu argumento, destaco que a Medida Provisória 2.166­ 67,  de  24/08/2001,  ainda  vigente,  mas  não  prequestionada  no  caso  dos  autos, fez inserir o § 7º do art. 10 da Lei 9.393/96 para deslindar finalmente  a  controvérsia,  dispensando o Ato Declaratório Ambiental  nas  hipótese  de  áreas de preservação permanente e de reserva legal para fins de cálculo do  ITR [...]   ­  Trecho  do  voto  do  Ministro  Benedito  Gonçalves,  Relator  do  REsp  nº  1.112.283/PB:   Assim, considerando a superveniência de lei mais benéfica (MP 2.166­67, de  24  de  agosto  de  2001),  que  prevê  a  dispensa  de  prévia  apresentação  pelo  contribuinte do ato declaratório expedido pelo Ibama, impõe­se a aplicação  do princípio insculpido no art. 106, do CTN.   ­  Trecho  do  voto  do  Ministro  Benedito  Gonçalves,  Relator  do  REsp  nº  1.108.019/SP:   Assim, considerando a superveniência de lei mais benéfica (MP 2.166­67, de  24  de  agosto  de  2001),  que  prevê  a  dispensa  de  prévia  apresentação  pelo  contribuinte do ato declaratório expedido pelo Ibama, impõe­se a aplicação  do princípio insculpido no art. 106, do CTN.   "PROCESSUAL  CIVIL.  TRIBUTÁRIO.  ITR.  ÁREA  DE  PRESERVAÇÃO  PERMANENTE.EXCLUSÃO.  DESNECESSIDADE  DE  ATO  DECLARATÓRIO DO  IBAMA. MP.2.166­67/2001.  APLICAÇÃO DO ART.  106, DO CTN. RETROOPERÂNCIA DA LEX MITIOR.   1. Recorrente autuada pelo fato objetivo de ter excluído da base de cálculo  do  ITR  área  de  preservação  permanente,  sem  prévio  ato  declaratório  do  IBAMA, consoante autorização da norma  interpretativa de eficácia ex  tunc  consistente na Lei 9.393/96.   2. A MP 2.166­67, de 24 de agosto de 2001, ao inserir § 7º ao art.10, da lei  9.393/96, dispensando a apresentação, pelo contribuinte, de ato declaratório  do IBAMA, com a finalidade de excluir da base de cálculo do ITR as áreas  de  preservação  permanente  e  de  reserva  legal,  é  de  cunho  interpretativo,  podendo, de acordo com o permissivo do art. 106,  I, do CTN, aplicar­se a  fator pretéritos, pelo que indevido o lançamento complementar, ressalvada a  possibilidade  da  Administração  demonstrar  a  falta  de  veracidade  da  declaração contribuinte.   3. Consectariamente, forçoso concluir que a MP 2.166­67, de 24 de agosto  de  2001,  que  dispôs  sobre  a  exclusão  do  ITR  incidente  sobre  as  áreas  de  preservação permanente e de reserva legal, consoante § 7º, do art. 10, da Lei  9.393/96, veicula regra mais benéfica ao contribuinte, devendo retroagir, a  teor  disposto  nos  incisos  do  art.106,  do CTN,  porquanto  referido  diploma  autoriza a retrooperância da lex mitior.   4. Recurso especial improvido."   (REsp  587.429/AL,  Rel.  Ministro  Luiz  Fux,  PRIMEIRA  TURMA,  DJe  de  2/8/2004)  Fl. 282DF CARF MF Processo nº 10675.002500/2006­09  Acórdão n.º 9202­005.406  CSRF­T2  Fl. 277          13 23. A partir das colocações postas, conclui­se que, mesmo com a vigência do art.  17­O,  caput  e  §1º,  da  Lei  nº  6.938,  de  1981,  com  a  redação  dada  pela  Lei  nº  10.165, de 2000, até a entrada em vigor da Lei nº 12.651, de 2012, o STJ continuou  a rechaçar a exigência do ADA com base no teor do § 7º do art. 10 da Lei nº 9.393,  de 1996.  24. Consequentemente, caso a ação envolva fato gerador de ITR, ocorrido antes da  vigência  da  Lei  nº  12.651,  de  2012,  não  há  motivo  para  discutir  em  juízo  a  obrigação  de  o  contribuinte  apresentar  o  ADA  para  o  gozo  de  isenção  do  ITR,  diante da pacificação da jurisprudência.  (...)  Assim, diante de todo o exposto, considerando a existência de laudo técnico  (fls.  95)  atestando  a  existência  de  uma  área  de  preservação  permanente  no  total  de  97  ha,  NEGO PROVIMENTO AO RECURSO DA FAZENDA NACIONAL para manter a decisão  de recorrida.    (Assinado digitalmente)  Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri  Voto Vencedor  Conselheiro Heitor de Souza Lima Junior, Redator designado  Com  a  devida  vênia  ao  voto  da  nobre  relatora,  ouso  discordar  de  seu  posicionamento quanto aos requisitos para exclusão das áreas de preservação permanente.  Acerca do tema, entendo que a fruição da redução da base de cálculo do ITR  (possuidora, a meu ver de natureza isentiva), seja por áreas de preservação permanente ou de  interesse ecológico, encontra um de seus requisitos legais claramente estabelecido, desde 2000,  a partir do disposto no art. 17­O da Lei nº 6.938, de 31 de agosto de 1981, em especial em seu  caput e parágrafo 1º, com atual redação dada pelo art. 1º da Lei nº 10.165, de 27 de dezembro  de 2000, verbis:  Art.  17­O.  Os  proprietários  rurais  que  se  beneficiarem  com  redução  do  valor  do  Imposto  sobre  a  Propriedade  Territorial  Rural  –  ITR,  com base  em Ato Declaratório Ambiental  ­ ADA,  deverão recolher ao IBAMA a importância prevista no item 3.11  do Anexo VII da Lei no9.960, de 29 de janeiro de 2000, a título  de  Taxa  de  Vistoria.(Redação  dada  pela  Lei  nº  10.165,  de  2000)(...)o.   §  1oA  utilização  do  ADA  para  efeito  de  redução  do  valor  a  pagar do ITR é obrigatória.(Redação dada pela Lei nº 10.165,  de 2000) (g.n.)  Fl. 283DF CARF MF     14 Ou seja, mandatório, para que se admita a redução da base tributável de áreas  a  título  de  Preservação  Permanente  ou  de  Interesse  Ecológico,  que  constem  as  mesmas  de  ADA entregue ao IBAMA.   Trata­se  aqui,  note­se,  de  dispositivo  legal  específico,  posterior  à  Lei  no.  9.393, de 1996, restando, assim, quando da instituição de tal requisito, plenamente respeitado o  princípio da Reserva Legal. Note­se ser plenamente consistente a coexistência de tal obrigação  com a vigência e aplicação da Lei no. 9.393, de 1996, sem qualquer tipo de antinomia.  Ainda,  de  se  rejeitar  qualquer  argumentação  de  revogação  do  dispositivo  pelo §7° do  art.  10  da Lei  n.°  9.393,  de  1996, instituído  pela Medida Provisória  n.°  2.166­ 67/01. O que se estabelece ali  é uma desnecessidade de comprovação prévia  tão  somente no  momento da declaração (DITR), sendo perfeitamente factível, porém, que, posteriormente, em  sede de ação fiscal, sejam demandados elementos necessários à comprovação do constante na  DITR  do  declarante  e  realizado  o  lançamento  no  caso  de  insuficientes  elementos  comprobatórios,  a partir  do expressamente disposto nos  arts. 14 e 15 daquela mesma Lei no.  9.393, de 1996.  Tal posicionamento encontra­se muito bem detalhado no âmbito do Acórdão  CSRF 9202­003.620, de 04 de março de 2015, no qual funcionei como Redator ad hoc do voto  vencedor  em  substituição  ao  redator  do  voto  designado,  Dr.  Alexandre  Naoki  Nishioka,  adotando assim aqui seus fundamentos a seguir como razões de decidir, verbis:  "(...)  Pois  bem.  Muito  embora  inexistisse,  até  o  exercício  de  2000,  qualquer fundamento para a exigência da entrega do ADA como  requisito  para  a  fruição  da  isenção,  com  o  advento  da  Lei  Federal n.° 10.165/2000 alterou­se a redação do §1° do art. 17­ O da Lei n.° 6.938/81, que passou a vigorar da seguinte forma:  "Art. 17­O.   (...)  § 1o A utilização do ADA para efeito de redução do valor a pagar do  ITR é obrigatória."  Ora,  de  acordo  com  uma  interpretação  evolutiva  do  referido  dispositivo  legal,  isto  é,  cotejando­se  o  texto  aprovado  quando  da edição da Lei n.° 9.960/00, em contraposição à modificação  introduzida  pela  Lei  n.°  10.165/00,  verifica­se  que,  para  o  fim  específico  da  legislação  tributária,  passou­se  a  exigir  a  apresentação do ADA, como requisito inafastável para a fruição  da  redução  da  base  de  cálculo  prevista  pela  Lei  n.°  9.393/96,  mais especificamente por seu art. 10, §1°, II.  Assim, sendo certo que as normas que instituem isenções devem  ser  interpretadas  de  forma  estrita,  ainda  que  não  se  recorra  somente  ao  seu  aspecto  literal,  como  se  poderia  entender  de  urna  análise  superficial  do  art.  111,  do  Código  Tributário  Nacional,  fato  é  que,  no  que  atine  às  regras  tratadas  como  exclusão do crédito  tributário pelo  referido  codex, a  legislação  não pode ser interpretada de maneira extensiva, de maneira que  não há como afastar a exigência do ADA para o fim específico  de possibilitar a redução da base de cálculo do ITR.  Fl. 284DF CARF MF Processo nº 10675.002500/2006­09  Acórdão n.º 9202­005.406  CSRF­T2  Fl. 278          15  (...)"  Atendo­se mais  especificamente  ao caso em questão, nota­se,  ao compulsar  os autos, que o referido requisito de entrega do ADA sequer foi efetivamente cumprido.  Ainda a propósito, agora quanto à questão do momento da entrega do ADA,  com  a  devida  vênia  aos  Conselheiros  que  adotam  posicionamento  diverso,  entendo  que  o  melhor posicionamento é, novamente em linha com o adotado no âmbito do mesmo Acórdão  CSRF 9202­003.620, admitir a protocolização do Ato Declaratório Ambiental até o  início da  ação fiscal, com fulcro nos seguintes fundamentos:  "(...)  Feita  esta  observação,  relativa,  portanto,  à  obrigatoriedade  de  apresentação do ADA, cumpre mover à análise do prazo em que  poderia  o  contribuinte  protocolizar  referida  declaração  no  órgão competente.  No  que  toca  a  este  aspecto  específico,  tenho  para  mim  que  é  absolutamente relevante uma digressão a respeito da mens legis  que  norteou  a  alteração  do  texto  do  art.  17­O  da  Lei  n.°  6.938/81.  Analisando­se,  nesse  passo,  o  real  intento  do  legislador  ao  estabelecer a obrigatoriedade de apresentação do ADA, pode­se  inferir que a mudança de paradigma deveu­se a razões atinentes  à  efetividade  da  norma  isencional,  especialmente  no  que  concerne à aferição do real cumprimento das normas ambientais  pelo  contribuinte,  de maneira  a  permitir  que  este  último  possa  usufruir da redução da base de cálculo do ITR.  Em  outras  palavras,  a  efetiva  exigência  do  ADA  para  o  fim  específico da fruição da redução da base de cálculo do ITR foi  permitir  uma  efetiva  fiscalização  por  parte  da Receita Federal  da  preservação  das  áreas  de  reserva  legal  ou  de  preservação  permanente, utilizando­se, para este fim específico, do poder de  polícia atribuído ao IBAMA.  Em síntese, pode­se afirmar que a alteração no regramento legal  teve por escopo razões de praticabilidade tributária, a partir da  criação de um dever legal que permita, como afirma Helenílson  Cunha Pontes, uma "razoável efetividade da norma  tributária'"  (PONTES,  Helenílson  Cunha.  O  princípio  da  praticidade  no  Direito  Tributário  (substituição  tributária,  plantas  de  valores,  retenções de fonte, presunções e ficções, etc.): sua necessidade e  seus limites. In: Revista Internacional de Direito Tributário, v. 1,  n.°  2.  Belo Horizonte,  jul/dez­2004,  p.  57)  ,  no  caso  da  norma  isencional.  De  fato,  no  caso  da  redução  da  base  de  cálculo  do  ITR, mais  especificamente no que atine às áreas de interesse ambiental lato  senso, além da necessidade de  fiscalizar um número extenso de  contribuintes,  exigir­se­ia,  não  fosse  a  necessidade  da  obrigatória  protocolização  do  ADA,  que  a  Receita  Federal  tomasse  para  si  o  dever  de  fiscalizar  o  extenso  volume  de  Fl. 285DF CARF MF     16 propriedades rurais compreendido no território nacional, o que,  do ponto de vista econômico, não teria qualquer viabilidade.  Por esta razão, assim, passou­se, com o advento da Lei Federal  n.° 10.165/00 a exigir, de forma obrigatória, a apresentação do  ADA  para  o  fim  de  permitir  a  redução  da  base  de  cálculo  do  ITR, declaração esta sujeita ao poder de polícia do IBAMA.  Tratando­se,  portanto,  da  interpretação  do  dispositivo  em  comento,  deve  o  aplicador  do  direito,  neste  conceito  compreendido  o  julgador,  analisar  o  conteúdo  principiológico  que  norteia  referido  dispositivo  legal,  a  fim  de  conferir­lhe  o  sentido que melhor se amolda aos objetivos legais.  Partindo­se  desta  premissa  basilar,  verifica­se  que  o  art.  17­O  da Lei  n.°  6.938/81,  em que  pese  o  fato  de  imprimir,  de  forma  inafastável,  o  dever  de  apresentar  o  ADA,  não  estabelece  qualquer  exigência  no  que  toca  à  necessidade  de  sua  protocolização em prazo fixado pela Receita Federal para o fim  específico de permitir a redução da base de cálculo do ITR.  A  exigência  de  protocolo  tempestivo  do  ADA,  para  o  fim  específico  da  redução  da  base  de  cálculo  do  ITR,  não  decorre  expressamente de lei, mas sim do art. 10, §3°, I, do Decreto n.°  4.382/2002, que, inclusive, data de setembro de 2002, (...).  (...)  Com efeito, sendo certo que a  instituição de  tributos ou mesmo  da  exclusão  do  crédito  tributário,  na  forma  como  denominada  pelo  Código  Tributário  Nacional,  são  matérias  que  devem  ser  integralmente previstas em lei, na forma como estatuído pelo art.  97, do CTN, mais especificamente no que toca ao seu inciso VI,  não  poderia  sequer  o  poder  regulamentar  estabelecer  a  desconsideração  da  isenção  tributária  no  caso  da  mera  apresentação intempestiva do ADA.  Repise­se,  nesse  sentido,  que  não  se  discute  que  a  lei  tenha  instituído a obrigatoriedade da apresentação do ADA, mas, sim,  que  o  prazo  de  seis  meses,  contado  da  entrega  da  DITR,  foi  instituído apenas por Instrução Normativa, muito posteriormente  embasada  pelo  Decreto  n.°  4.382/2002,  o  que,  com  a  devida  vênia, não merece prosperar.  Em  virtude,  portanto,  da  ausência  de  estabelecimento  de  um  critério rígido quanto ao prazo para a apresentação do ADA, eis  que  não  se  encontra  previsto  em  lei,  cumpre  recorrer  aos  mecanismos de integração da legislação tributária, de maneira a  imprimir eficácia no disposto pelo art. 17­O da Lei n.° 6.398/81.  Dentre os mecanismos de integração previstos pelo ordenamento  jurídico, dispõe o Código Tributário Nacional, em seu art. 108,  I,  que  deve  o  aplicador  recorrer  à  analogia,  sendo  referida  opção vedada apenas no que  toca à  instituição de  tributos não  previstos em lei, o que, ressalte­se, não é o caso.  Nesse esteio, recorrendo­se à analogia para o preenchimento de  referida lacuna, deve­se recorrer à legislação do ITR relativa às  demais  declarações  firmadas  pelo  contribuinte,  mais  Fl. 286DF CARF MF Processo nº 10675.002500/2006­09  Acórdão n.º 9202­005.406  CSRF­T2  Fl. 279          17 especificamente no que atine à DIAT e à DIAC, expressamente  contempladas pela Lei n.° 9.393/96, aplicadas ao presente caso  tendo­se sempre em vista o escopo da norma inserida no texto do  art. 17­O da Lei n.° 6.398/81, isto é, imprimir praticabilidade à  aferição da existência das áreas de reserva legal e preservação  permanente, para o fim específico da isenção tributária.  Pois  bem.  Sendo  certo  que  a  apresentação  do  ADA  cumpre  o  papel  imprimir  praticabilidade  à  apuração  da  área  tributável,  verifica­se que cumpre o escopo norma a sua entrega até o início  da fiscalização, momento a partir do qual a apresentação já não  mais cumprirá seu desiderato.  De  fato,  até  o  início  da  fiscalização  em  face  do  contribuinte,  verifica­se que a  entrega do ADA possibilitará a consideração,  por parte da Receita Federal, da redução da base de cálculo do  ITR,  submetendo  as  declarações  do  contribuinte  ao  pálio  do  órgão  ambiental  competente  e  retirando  referida  aferição  do  âmbito da Receita Federal do Brasil. A entrega, portanto, ainda  que intempestiva, muito embora pudesse ensejar a aplicação de  uma  multa  específica,  caso  existisse  referida  norma  sancionatória,  seria  equivalente  à  retificação  das  demais  declarações  relativas  ao  ITR,  isto  é,  da  DIAT  e  da  DIAC,  devendo,  pois,  ter  o  mesmo  tratamento  que  estas  últimas,  em  consonância com o que estatui o brocardo  jurídico "ubi eadem  ratio,  ibi  eaedem  legis  dispositio",  isto  é,  onde  há  o  mesmo  racional, a legislação não pode aplicar critérios distintos.  À guisa do  exposto,  portanto, no que  toca à  entrega do ADA,  tenho para mim que cumpre seu desiderato até o momento do  início  da  fiscalização,  a  partir  do  qual  a  omissão  do  contribuinte  ensejou  a  necessidade  de  fiscalização  específica  relativa  ao  recolhimento  do  ITR,  o  que  implica  nos  custos  administrativos inerentes a este fato.  Assim,  aplica­se  ao  ADA,  de  acordo  com  este  entendimento  basilar, a regra prevista pelo art. 18 da Medida Provisória n.°  2.189­49/01, que assim dispõe, verbis:  "Art.  18.  A  retificação  de  declaração  de  impostos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal,  nas  hipóteses  em  que  admitida,  terá  a  mesma  natureza  da  declaração  originariamente  apresentada,  independentemente  de  autorização  pela  autoridade  administrativa."  De  acordo  com  a  interpretação  que  ora  se  sustenta,  pois,  é  permitida  a  entrega  do  ADA,  ainda  que  intempestivamente,  desde  que  o  contribuinte  o  faça  até  o  início  da  fiscalização.  (grifei)  (...)"  Fl. 287DF CARF MF     18 Repetindo­se  uma  vez  mais  que  como,  no  caso  em  questão,  não  houve  entrega do ADA, é de se manter a glosa da área de preservação permanente da base de cálculo  do ITR perpretada pela autoridade lançadora.  Diante do exposto, voto por dar provimento ao Recurso Especial da Fazenda  Nacional  quanto  à  matéria,  reformando­se  o  recorrido  para  manter  a  glosa  realizada  pela  autoridade lançadora.  È como voto.  (assinado digitalmente)  Heitor de Souza Lima Junior                Fl. 288DF CARF MF

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Numero do processo: 10480.025193/99-03
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Mar 28 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon May 22 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Ano-calendário: 1995, 1996 EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. EXISTÊNCIA DE OMISSÃO. Devem ser acolhidos os embargos de declaração quando se constata a existência de omissão do colegiado em ponto sobre o qual deveria pronunciar. PRECLUSÃO PROCESSUAL. MATÉRIA NÃO CONTESTADA EM IMPUGNAÇÃO. Considerar-se-á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo impugnante. Recurso Voluntário Conhecido em Parte. Crédito Tributário Mantido.
Numero da decisão: 3302-003.737
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher, parcialmente, os Embargos de Declaração, para rerratificar o Acórdão embargado. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa Presidente (assinado digitalmente) Paulo Guilherme Déroulède Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Ricardo Paulo Rosa (Presidente), Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Domingos de Sá Filho, Walker Araújo, Jose Fernandes do Nascimento, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes De Souza, Paulo Guilherme Déroulède, Lenisa Rodrigues Prado.
Nome do relator: PAULO GUILHERME DEROULEDE
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3302­003.737  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  28 de março de 2017  Matéria  IPI  Embargante  INDÚSTRIA DE PLÁSTICOS GUARARAPES LTDA  Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Ano­calendário: 1995, 1996  EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. EXISTÊNCIA DE OMISSÃO.   Devem  ser  acolhidos  os  embargos  de  declaração  quando  se  constata  a  existência  de  omissão  do  colegiado  em  ponto  sobre  o  qual  deveria  pronunciar.  PRECLUSÃO  PROCESSUAL.  MATÉRIA  NÃO  CONTESTADA  EM  IMPUGNAÇÃO.  Considerar­se­á não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente  contestada pelo impugnante.  Recurso Voluntário Conhecido em Parte.  Crédito Tributário Mantido.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher,  parcialmente, os Embargos de Declaração, para rerratificar o Acórdão embargado.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa  Presidente    (assinado digitalmente)  Paulo Guilherme Déroulède  Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros: Ricardo  Paulo Rosa  (Presidente), Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Domingos de Sá Filho, Walker Araújo,  Jose     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 48 0. 02 51 93 /9 9- 03 Fl. 1672DF CARF MF Processo nº 10480.025193/99­03  Acórdão n.º 3302­003.737  S3­C3T2  Fl. 1.673          2 Fernandes do Nascimento, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes De Souza, Paulo Guilherme  Déroulède, Lenisa Rodrigues Prado.  Relatório  Trata o presente de julgamento de embargos acolhidos no Acórdão nº 3202­ 000.71  para  apreciação  de  matéria  omitida  no  Acórdão  nº  301­33.349  relativa  ao  pleito  de  aproveitamento dos créditos de entrada que não foram considerados pela fiscalização.  A  autuação  decorreu  de  saída  dos  produtos  industrializados  abaixo  mencionados, com incorreção na classificação fiscal e alíquotas adotadas:  a)  Removedores  de  esmalte,  obtidos  da  mistura  de  álcool  e  acetona,  apresentados em embalagens de volumes diversos (95, 100, 200, 480 e 950ml) e denominados  nas  notas  fiscais  de  saída  ora  como  "Removedor  de  Esmalte  Acetona  Guararapes",  ora  simplesmente  como  "Acetona Guararapes". A  classificação  correta  seria  3304.30.0300,  com  alíquota de 30%;  b)  Frascos  plásticos  de  diversas  capacidades  volumétricas.  A  classificação  correta seria 3923.30.0000, com aliquota de 10%.   Em impugnação, a recorrente refutou a classificação fiscal do removedor de  esmalte e dos frascos plásticos, além do fato de que nos cinco anos anteriores, a  fiscalização  não  questionou  a  adoção  das  alíquotas  utilizadas  pela  recorrente  o  que  configuraria  prática  reiterada, alegou, ainda, falta de provas do alegado pelo Fisco, a utilização da taxa Selic como  juros de mora e a necessidade de perícia.  A DRJ proferiu a Decisão nº 1.329/99, a qual foi anulada por não apreciação  de prova produzida pela recorrente. No segundo julgamento, a A DRJ considerou o lançamento  procedente, nos termos da seguinte ementa:  FALTA  DE  LANÇAMENTO  DO  IMPOSTO.  ERRO  DE  CLASSIFICAÇÃO — A saída de produtos  tributados, com falta  de destaque do imposto em decorrência de erro de classificação  fiscal,  implica  no  lançamento  de  oficio  do  que  deixou  de  ser  recolhido  por  iniciativa  do  sujeito  passivo,  acrescido  dos  consectários legais.   Classificação de Mercadorias  CLASSIFICAÇÃO  FISCAL  —  Da  simples  característica  dos  produtos  "Acetona  Guararapes"  e  "Frascos  Plásticos",  é  possível,  com  o  auxilio  exclusivo  das  Regras  Gerais  para  Interpretação  do  Sistema  Harmonizado,  obter  a  classificação  fiscal na TIPI: 3304.30.0300 e 3923.30.0000, respectivamente.   Processo Administrativo Fiscal  PERfCIAS  —  Dispensável  a  produção  de  perícias  quando  os  documentos  integrantes  dos  autos  revelam­se  suficientes  para  formação de convicção e conseqüente julgamento defeito.   Fl. 1673DF CARF MF Processo nº 10480.025193/99­03  Acórdão n.º 3302­003.737  S3­C3T2  Fl. 1.674          3 Normas Gerais do Direito Tributário  ONUS  DA  PROVA  —  Os  documentos  fiscais  emitidos  fazem  prova  contra  seu  autor,  sendo  licito  a  este  demonstrar  que  as  informações  ali  constantes  não  correspondem  à  verdade  dos  fatos.  Normas Gerais do Direito Tributário  PRATICAS REITERADAS — As práticas reiteradas, previstas no  art. 100, III, do CTIV, representam uma posição sedimentada do  fisco na aplicação da legislação tributária e devem ser acatadas  como boa interpretação da lei.  Processo Administrativo Fiscal  JUROS DE MORA. TAXA SELIC. A utilização da taxa Selic para  cálculo  dos  juros  moratórios  decorre  de  expressa  disposição  legal.   ARGUIÇÃO  DE  INCOSTITUCIONALIDADE  E/OU  ILEGALIDADE  —  Não  compete  à  autoridade  administrativa,  com  fundamento  em  juízo  sobre  constitucionalidade  de  norma  tributária, negar aplicação da lei ao caso concreto. Prerrogativa  exclusiva  do  Poder  Judiciário,  por  fiança  de  dispositivo  constitucional.   Lançamento Procedente.  Inconformada,  a  recorrente  interpôs  recurso  voluntário  (e­fls.  786/806),  repisando as alegações deduzidas em impugnação, além de acrescer a alegação da necessidade  de se abater o IPI dos insumos utilizados na fabricação dos produtos tributados, de acordo com  o artigo 82, inciso I do antigo regulamento de IPI ­ Decreto nº 87.981/1982 e a exorbitância da  multa de ofício de 75%.  Na  sessão  de  25/01/2006,  a  Primeira  Câmara  do  Terceiro  Conselho  de  Contribuintes  converteu  o  julgamento  em  diligência  para  verificar  a  destinação  das  embalagens.  Cumprida  a  diligência,  a  turma  proferiu  o  Acórdão  nº  301­33.349,  negando  provimento ao recurso voluntário, nos seguintes termos:  Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados ­ IPI  Período de apuração: 01/01/1995 a 31/12/1996  Ementa:  CLASSIFICAÇÃO  FISCAL.  IPI.  ACETONA  —  0  produto  "Acetona",  ainda  que  seja  um  conjunto  orgânico  de  constituição  química  definida  apresentado  isoladamente,  mas  cujo  acondicionamento  seja  para  venda  a  retalho  e  cuja  destinação  é  a  remoção  de  esmalte  (de  unhas)  tem  sua  classificação fiscal na posição 3304.30.0300.  CLASSIFICAÇÃO  DE  MERCADORIAS.  FRASCOS  PLÁSTICOS.  Frascos  plásticos  classificam­se no  código NBM 3923.30.0000,  independentemente de sua destinação.   Fl. 1674DF CARF MF Processo nº 10480.025193/99­03  Acórdão n.º 3302­003.737  S3­C3T2  Fl. 1.675          4 PROVA PERICIAL — Quando o fundamento do lançamento não  está pautado exclusivamente na composição química do produto  e não seja esse o ponto fulcral da lide, 6 dispensável a produção  de perícias.  JUROS  DE  MORA  —  Taxa  Selic.  A  utilização  da  Taxa  Selic  para  cálculo  dos  juros  moratórios  decorre  de  expressa  disposição legal.   OBSERVÂNCIA DE NORMAS. MULTAS E JUROS DE MORA   A  não­detecção  das  irregularidades  pela  fiscalização  em  ações  anteriores não pode ser confundida com homologação de prática  de atos infracionais nem arguida para a invocação do principio  benigno de que trata o art. 100, inciso III, e parágrafo único, do  CTN,  para  efeitos  de  exclusão  dos  acréscimos  de  multa  e  de  juros moratórios.  RECURSO VOLUNTÁRIO NEGADO  Cientificada,  a  recorrente  opôs  embargos  em  face  do  referido  acórdão,  os  quais  foram  acolhidos  em  parte,  mediante  o  Acórdão  nº  3202­000.71,  para  apreciação  da  matéria relativa ao crédito de IPI relativo aos insumos utilizados nos produtos fabricados.  Na forma regimental, o processo foi remetido a este relator para inclusão em  pauta.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Paulo Guilherme Déroulède.  Os embargos foram admitidos apreciação de matéria omitida no Acórdão nº  301­33.349  relativa  ao  pleito  de  aproveitamento  dos  créditos  de  entrada  que  não  foram  considerados pela fiscalização.  Verifica­se  que  na  impugnação  (e­fls.  559/574),  a  recorrente  nada  objetou  quanto à falta de aproveitamento de qualquer crédito pela fiscalização, mas impugnou apenas  as matérias relativas à classificação fiscal do removedor de esmalte e dos frascos plásticos, à  configuração de práticas  reiteradas (que remonta novamente à classificação fiscal),  à falta de  provas do alegado pelo Fisco, à utilização da taxa Selic como juros de mora e à necessidade de  perícia.  Apenas  em  recurso  voluntário,  às  e­fls.  802,  a  recorrente  alegou  eventual  falta  de  consideração  de  IPI  nas  entradas  de  insumos  utilizados  nos  produtos  objeto  da  autuação, conforme abaixo:  "NÃO  FOI  ABATIDO  0  VALOR DO  IPI  DA  ENTRADA­  Ainda  que  se  admita,  só para argumentar,  a  exigência  fiscal do  IPI que  ora  se  discute,  é  de  ser  compensado  da  exigência,  o  IPI  dos  insumos  utilizados  na  fabricação  dos  produtos,  tendo  em  vista o  Fl. 1675DF CARF MF Processo nº 10480.025193/99­03  Acórdão n.º 3302­003.737  S3­C3T2  Fl. 1.676          5 principio da não­cumulatividade (ex­vi do artigo 81,  I do RIPI),  segundo o qual:   "Os estabelecimentos  industriais  têm direito ao crédito do  imposto  relativo  a matérias­primas,  produtos  intermediários  e material  de  embalagem,  adquiridas  para  emprego  na  industrialização  de  produtos  tributados,  exceto  os  de  aliquota  zero  e  os  isentos,  incluindo­se  entre  as  matérias­primas  e  produtos  intermediários,  aqueles  que,  embora  não  se  integrando  ao  novo  produto,  forem  consumidos  no  processo  de  industrialização,  salvo  se  compreendidos entre os bens do ativo permanente".  Portanto,  Senhores  Julgadores.  Deixar  de  compensar  do  imposto  exigido,  o  devido  na  compra  dos  insumos,  é  ferir  o  principio  constitucional  da  não­cumulatividade.  Esta  regra  da  compensação, está também consubstanciada no artigo 11 da Lei  n°  9.779,  de  19  de  janeiro  de  1999  e  farta  jurisprudência  dominante, tanto a nível administrativo como no judiciário.   A não consideração do crédito relativo aos insumos implica dizer  que o valor da  imputação  fiscal padece de  improcedência, e não  sendo função desse órgão a atividade de lançamento, a Denúncia  deve ser considerada Improcedente de pleno direito.   Assim  sendo,  por  esse  motivo,  deve  ser  declarado  a  improcedência  do  presente  auto,  ou  que  seja  determinada  ã  compensação dos valores destacado nas notas fi scais de entrada  e  constante  da  declaração  de  IRPJ,  Ano­Calendário  1996.  —  Doc. 04."  Constata­se, assim, que houve preclusão processual relativa a esta alegação,  pois  que  não  foi  contestada  no  momento  adequado,  ou  seja,  na  impugnação,  conforme  o  disposto no artigo 17 do Decreto nº 70.235/1972, abaixo transcrito:  Art.  17.  Considerar­se­á  não  impugnada  a  matéria  que  não  tenha sido expressamente contestada pelo impugnante.   Neste sentido, citam­se diversos acórdãos deste Conselho:  Acórdão nº 9303­004.171:  MATÉRIA  NÃO  IMPUGNADA.  PRECLUSÃO.  Nos  termos  do  art.  17  do  Decreto  70235/72,  a  matéria  não  impugnada,  à  exceção  das  matérias  de  ordem  pública,  está  excluída  do  litígio  e  o  crédito  tributário  respectivo  torna­se  consolidado.  Na  ausência  do  litígio,  a  matéria  não  pode  ser  analisada em sede de Recurso Voluntário.  Acórdão nº 3301­003.104:  MATÉRIA  NÃO  IMPUGNADA.  PRECLUSÃO.  Acerca  das  infrações  detectadas  apontadas  pela  fiscalização,  o  montante  do  crédito  tributário  lançado,  compreendendo  o  imposto, a multa de mora e a multa de ofício, sobre nada disso a  impugnante  se  pronunciou,  caracterizando­se,  por  força  do  disposto no art.17 do Decreto 70.235/72, a preclusão quanto a  Fl. 1676DF CARF MF Processo nº 10480.025193/99­03  Acórdão n.º 3302­003.737  S3­C3T2  Fl. 1.677          6 essas matérias  sobre  as  quais  não  houve  contestação  expressa  por parte da ora impugnante.  Acórdão nº 3402­003.181:  PRECLUSÃO.  NÃO  CONHECIMENTO  DE  MATÉRIA  NÃO  IMPUGNADA.  Nos  termos  do  art.  17  do  Decreto  nº  70.235/72  considera­se  preclusa a questão que não tenha sido suscitada expressamente  em  impugnação,  de modo  que  sua  colocação  na  peça  recursal  dirigida ao CARF não deve ser conhecida.  Diante  do  exposto,  voto  para  não  conhecer  da  alegação  de  falta  de  aproveitamento  de  créditos  de  IPI  relativos  a  insumos  utilizados  nos  produtos  autuados,  mantendo­se o resultado do julgamento proferido no Acórdão nº 301­33.349.          (assinado digitalmente)  Paulo Guilherme Déroulède                             Fl. 1677DF CARF MF

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Numero do processo: 10880.963675/2008-12
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Jun 29 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Jul 07 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Ano-calendário: 2003 DENÚNCIA ESPONTÂNEA. APLICAÇÃO Entende-se por denúncia espontânea aquela que é feita antes de a autoridade administrativa tomar conhecimento da infração, ou antes, do início de qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização relacionada com a infração denunciada. Realizado o pagamento antes do ato fiscalizatório a multa de mora deve ser excluída (Resp nº 1.149.022/SP). Recurso Voluntário Provido Direito Creditório Reconhecido
Numero da decisão: 3302-004.448
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, vencido o Conselheiro Paulo Guilherme Déroulède. (assinado digitalmente) Paulo Guilherme Déroulède - Presidente. (assinado digitalmente) Walker Araujo - Relator. EDITADO EM: 06/07/2017 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Paulo Guilherme Déroulède (presidente da turma), José Fernandes do Nascimento, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Charles Pereira Nunes, José Renato Pereira de Deus, Lenisa Rodrigues Prado, Sarah Maria Linhares de Araújo e Walker Araujo.
Nome do relator: WALKER ARAUJO
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3302­004.448  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  29 de junho de 2017  Matéria  PEDIDO DE COMPENSAÇÃO ­ PIS/PASEP  Recorrente  SANOFI­AVENTIS FARMACÊUTICA LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Ano­calendário: 2003  DENÚNCIA ESPONTÂNEA. APLICAÇÃO  Entende­se por denúncia espontânea aquela que é feita antes de a autoridade  administrativa  tomar  conhecimento  da  infração,  ou  antes,  do  início  de  qualquer procedimento administrativo ou medida de fiscalização relacionada  com a infração denunciada. Realizado o pagamento antes do ato fiscalizatório  a multa de mora deve ser excluída (Resp nº 1.149.022/SP).  Recurso Voluntário Provido  Direito Creditório Reconhecido      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  maioria  de  votos,  em  dar  provimento ao recurso voluntário, vencido o Conselheiro Paulo Guilherme Déroulède.   (assinado digitalmente)  Paulo Guilherme Déroulède ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Walker Araujo  ­ Relator.    EDITADO EM: 06/07/2017  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Paulo  Guilherme  Déroulède  (presidente  da  turma),  José Fernandes  do Nascimento, Maria  do Socorro  Ferreira     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 96 36 75 /2 00 8- 12 Fl. 174DF CARF MF     2 Aguiar, Charles Pereira Nunes,  José Renato Pereira de Deus, Lenisa Rodrigues Prado, Sarah  Maria Linhares de Araújo e Walker Araujo.    Relatório  Por  bem  descrever  e  retratar  a  realidade  dos  fatos,  adoto  e  transcrevo  o  relatório da decisão de piso de fls. 94­97:  Trata­se  de  Declaração  de  Compensação  (Dcomp)  com  aproveitamento  de  suposto pagamento a maior.  A  Delegacia  da  Receita  Federal  de  origem  emitiu  Despacho  Decisório  Eletrônico  de  homologação  parcial  da  compensação  (fl.  3  –  a  numeração  de  referência  é  sempre  a  da  versão  digital  do  processo),  porque,  embora  tenha  sido  constatada a procedência do crédito original informado no PER/Dcomp, ele revelou­ se insuficiente para quitar o débito informado.  Cientificada  do  despacho  decisório  em  05/01/2009  (fl.  7),  a  contribuinte  apresentou  manifestação  de  inconformidade  em  02/02/2009  (fls.  13/17),  na  qual  alega que:  • efetuou a compensação de débito de PIS/Pasep não cumulativo (código de  receita 6912) referente ao período de apuração junho/2003, com crédito oriundo de  pagamento  a  maior  a  título  de  PIS/Pasep  cumulativo  (código  de  receita  8109)  referente ao mesmo período de apuração;  • por equívoco, ao  invés de quitar o débito de PIS/Pasep por intermédio de  dois Darfs distintos para os valores correspondentes aos códigos de receita 6912 e  8109,  efetuou  o  recolhimento  por  meio  de  guia  única,  refletindo  tal  equívoco  na  DCTF original enviada em 10/04/2004;  • não podia sanar o equívoco cometido por meio de retificação do Darf, pois o  art.  10,  inciso  I,  da  Instrução  Normativa  nº  403,  de  2004,  não  permite  o  desdobramento em dois documentos;  • procedeu à retificação da DCTF de modo a alocar corretamente os débitos  apurados  a  título  de  PIS/Pasep  cumulativo  e  não  cumulativo  e,  para  informar  a  quitação desses débitos vinculou o  recolhimento sob o  código de  receita 8109 e  a  compensação formalizada para o código de receita 6912;  • o valor que está sendo exigido se refere à aplicação da multa de mora, que  de  fato  não  foi  levada  em  conta na  compensação efetuada,  tendo em  vista  que  os  débitos foram integralmente quitados em 15/07/2003, tempestivamente, por meio de  Darf, estando o montante recolhido, desde então, disponível aos cofres públicos, não  havendo que se falar em mora.   A  Turma  "a  quo",  por  unanimidade  de  votos,  julgou  improcedente  a  manifestação de inconformidade através do acórdão de nº 16­47.629, cuja ementa assim restou  sintetizada:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP   Fl. 175DF CARF MF Processo nº 10880.963675/2008­12  Acórdão n.º 3302­004.448  S3­C3T2  Fl. 3          3 Ano­ calendário: 2003  DECLARAÇÃO  DE  COMPENSAÇÃO.  VALORAÇÃO.  CRÉDITOS.  DÉBITOS.  FALTA  DE  EQUIVALÊNCIA.  HOMOLOGAÇÃO  PARCIAL.  Na  compensação declarada pelo  sujeito passivo, o  crédito deve  ser  acrescido de  juros  compensatórios e o débito, se já vencido, sofre a incidência de juros de mora e multa  de mora até a data da apresentação do PER/Dcomp. A falta de equivalência entre o  total do crédito e do débito assim valorados implica a homologação apenas parcial  da compensação efetuada.  Intimada  da  decisão  combatida  em  18.12.2014  (fls.101),  a  Recorrente  interpôs recurso voluntário em 29.12.2014 (fls. 104­121), requerendo, em síntese, a reforma da  decisão  de  piso  com  base  nos  seguintes  fundamentos:  (i)  estão  configurados  os  requisitos  necessários da denúncia espontânea, nos termos do artigo 138 do Código Tributário Nacional;  e  (ii)  deve  ser  observado  o  princípio  da  verdade  material,  considerando  que  a  Recorrente  realizou o pagamento do  tributo devido dentro do prazo previsto  em  lei,  sendo  inaplicável  a  exigência de multa de mora.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Walker Araujo ­ Relator  I ­ Tempestividade  A  Recorrente  foi  intimada  da  decisão  de  piso  em  18.12.2014  (fls.101)  e  protocolou Recurso Voluntário em 29.12.2014 (fls. 104­1121), dentro do prazo de 30 (trinta)  dias previsto no artigo 33, do Decreto 70.235/721.  Desta  forma,  considerando  que  o  recurso  preenche  o  requisito  de  admissibilidade, dele tomo conhecimento.  II ­ Mérito  Em síntese apartada, a Recorrente argumenta que houve denúncia espontânea  da infração nos termos do art. 138 do CTN, de modo que o débito merece ser cancelado.   Pois bem.  O  art.  161  da Lei  nº  5.172,  de  25  de outubro  de  1966 – Código Tributário  Nacional – CTN, estatui que o “crédito não integralmente pago no vencimento é acrescido de  juros de mora,  seja qual  for o motivo determinante da  falta,  sem prejuízo da  imposição das  penalidades cabíveis e da aplicação de quaisquer medidas de garantias previstas nesta lei ou  em lei tributária.”   Por sua vez, o art. 61 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, determina  que os “débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela                                                              1  Art.  33. Da  decisão  caberá  recurso  voluntário,  total  ou  parcial,  com  efeito  suspensivo,  dentro  dos  trinta  dias  seguintes à ciência da decisão.  Fl. 176DF CARF MF     4 Secretaria da Receita Federal,  cujos  fatos geradores ocorrerem a partir de 1º de  janeiro de  1997, não pagos nos prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de  mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso”.   Em  se  tratando  de  compensação,  dispõe  o  art.  28  da  Instrução  Normativa  SRF nº 600, de 28 de dezembro de 2005 e o art. 36 da Instrução Normativa SRF nº 900, de 30  de dezembro de 2008 que “os débitos sofrerão a incidência de acréscimos legais, na forma da  legislação de regência, até a data da entrega da Declaração de Compensação”.   Neste  cenário,  evidencia­se  que  a  exigência  de  multa  de  mora  quando  de  recolhimento em atraso consiste na regra geral a ser observada, em obediência aos dispositivos  legais citados, sem prejuízo de outros que também a prevêem.  Por outro lado, há causa excludente de penalidade prevista no artigo 138, do  Código Tributário Nacional, que assim dispõe:  “Art.  138.  A  responsabilidade  é  excluída  pela  denúncia  espontânea  da  infração, acompanhada, se for o caso, do pagamento do tributo devido e dos juros  de mora, ou do depósito da importância arbitrada pela autoridade administrativa,  quando o montante do tributo dependa de apuração.  Parágrafo único. Não se considera espontânea a denúncia apresentada após  o  início  de  qualquer  procedimento  administrativo  ou  medida  de  fiscalização,  relacionados com a infração.”  Em  relação  a  matéria  concernente  a  aplicação  denúncia  espontânea,  o  Superior  Tribunal  de  Justiça  (STJ),  no  julgamento  do Recurso  Especial  no  nº  1.149.022/SP,  realizado sob o regime do recurso repetitivo, disciplinado no art. 543­C do Código de Processo  Civil (do antigo CPC), já pacificou seu entendimento nos seguintes termos:  PROCESSUAL  CIVIL.  RECURSO  ESPECIAL  REPRESENTATIVO  DE  CONTROVÉRSIA.  ARTIGO  543­C,  DO  CPC.  TRIBUTÁRIO.  IRPJ  E  CSLL.  TRIBUTOS  SUJEITOS  A  LANÇAMENTO  POR  HOMOLOGAÇÃO.  DECLARAÇÃO  PARCIAL  DE  DÉBITO  TRIBUTÁRIO  ACOMPANHADO  DO  PAGAMENTO  INTEGRAL.  POSTERIOR  RETIFICAÇÃO  DA  DIFERENÇA  A  MAIOR  COM  A  RESPECTIVA  QUITAÇÃO.  DENÚNCIA  ESPONTÂNEA.  EXCLUSÃO DA MULTA MORATÓRIA. CABIMENTO.  1.  A  denúncia  espontânea  resta  configurada  na  hipótese  em  que  o  contribuinte,  após  efetuar  a  declaração  parcial  do  débito  tributário  (sujeito  a  lançamento  por  homologação)  acompanhado  do  respectivo  pagamento  integral,  retifica­a (antes de qualquer procedimento da Administração Tributária), noticiando  a existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente   2. Deveras, a denúncia espontânea não resta caracterizada, com a conseqüente  exclusão  da  multa  moratória,  nos  casos  de  tributos  sujeitos  a  lançamento  por  homologação declarados pelo contribuinte e recolhidos fora do prazo de vencimento,  à  vista  ou  parceladamente,  ainda  que  anteriormente  a  qualquer  procedimento  do  Fisco  (Súmula  360/STJ)  (Precedentes  da  Primeira  Seção  submetidos  ao  rito  do  artigo  543­C,  do  CPC:  REsp  886.462/RS,  Rel.  Ministro  Teori  Albino  Zavascki,  julgado  em  22.10.2008,  DJe  28.10.2008;  e REsp  962.379/RS, Rel. Ministro  Teori  Albino Zavascki, julgado em 22.10.2008, DJe 28.10.2008).  3.  É  que  "a  declaração  do  contribuinte  elide  a  necessidade  da  constituição  formal  do  crédito,  podendo  este  ser  imediatamente  inscrito  em  dívida  ativa,  tornando­se  exigível,  independentemente  de  qualquer  procedimento  administrativo  ou  de  notificação  ao  contribuinte"  (REsp  850.423/SP, Rel.  Ministro  Castro Meira,  Primeira Seção, julgado em 28.11.2007, DJ 07.02.2008)  Fl. 177DF CARF MF Processo nº 10880.963675/2008­12  Acórdão n.º 3302­004.448  S3­C3T2  Fl. 4          5 4. Destarte, quando o contribuinte procede à retificação do valor declarado a  menor (integralmente recolhido), elide a necessidade de o Fisco constituir o crédito  tributário atinente à parte não declarada (e quitada à época da retificação), razão pela  qual aplicável o benefício previsto no artigo 138, do CTN.  5.  In  casu,  consoante  consta  da  decisão  que  admitiu  o  recurso  especial  na  origem (fls. 127/138):   "No caso dos autos, a impetrante em 1996 apurou diferenças de recolhimento  do Imposto de Renda Pessoa Jurídica e Contribuição Social sobre o Lucro, ano­base  1995 e prontamente recolheu esse montante devido, sendo que agora, pretende ver  reconhecida a denúncia espontânea em razão do recolhimento do tributo em atraso,  antes  da  ocorrência  de  qualquer  procedimento  fiscalizatório.  Assim,  não  houve  a  declaração prévia e pagamento em atraso, mas uma verdadeira confissão de dívida e  pagamento  integral,  de  forma  que  resta  configurada  a  denúncia  espontânea,  nos  termos do disposto no artigo 138, do Código Tributário Nacional."  6.  Conseqüentemente, merece  reforma  o  acórdão  regional,  tendo  em  vista  a  configuração da denúncia espontânea na hipótese sub examine.  7. Outrossim, forçoso consignar que a sanção premial contida no instituto da  denúncia espontânea exclui as penalidades pecuniárias, ou seja, as multas de caráter  eminentemente punitivo, nas quais se incluem as multas moratórias, decorrentes da  impontualidade do contribuinte.  8. Recurso especial provido. Acórdão submetido ao regime do artigo 543­C,  do CPC, e da Resolução STJ 08/2008. (STJ; Resp 1.149.022; Relator: Ministro Luiz  Fux; Data do julgamento: 09.06.2010)  Do  que  se  infere  da  decisão  supra  citada,  é  que  o  benefício  da  denúncia  espontânea  será  aplicado  aos  casos  em  que  não  houver  declaração  do  débito  e,  quando  o  contribuinte realizar o pagamento antes de qualquer procedimento fiscal.  A  respeito  disso,  a  Procuradoria­Geral  da  Fazenda  Nacional  lavrou  os  Pareceres PGFN/CRJ nºs 2.113 e 2.124, de 10 de novembro de 2011, aprovados pelo Senhor  Ministro de Estado da Fazenda consoante despachos publicados em 15 de dezembro de 2011,  os quais, amparados em pacífica jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça sobre o tema,  admitem, respectivamente, inexistir diferença entre multa moratória e multa punitiva, vez que  ambas  são  excluídas  em  caso  de  configuração  da  denúncia  espontânea  e  que  a  denúncia  espontânea  resta  configurada  na  hipótese  em  que  o  contribuinte,  após  efetuar  a  declaração  parcial  do  débito  tributário  (sujeito  a  lançamento  por  homologação)  acompanhado  do  respectivo pagamento integral, retifica­a (antes de qualquer procedimento fiscal), notificando a  existência de diferença a maior, cuja quitação se dá concomitantemente. Em conseqüência, tais  pareceres recomendam sejam autorizadas a não apresentação de contestação, a não interposição  de  recursos  e  a desistência dos  já  interpostos nas  ações  judiciais  correspondentes,  desde que  inexista outro fundamento relevante.  Assim  sendo,  em  20  de  dezembro  de  2011  foram  lavrados  os  Atos  Declaratórios  PGFN  nºs  4  e  8,  que  declaram  que  ficam  autorizadas  a  não  apresentação  de  contestação,  a  não  interposição  de  recursos  e  a  desistência  dos  já  interpostos,  desde  que  inexista  outro  fundamento  relevante  “com  relação  às  ações  e  decisões  judiciais  que  fixem  o  entendimento no sentido da exclusão da multa moratória quando da configuração da denúncia  espontânea, ao entendimento de que inexiste diferença entre multa moratória e multa punitiva,  nos moldes do art. 138 do Código Tributário Nacional” e “nas ações judiciais que discutam a    Fl. 178DF CARF MF     6 caracterização  da  denúncia  espontânea  na  hipótese  em  que  o  contribuinte,  após  efetuar  a  declaração parcial do débito tributário (sujeito a  lançamento por homologação) acompanhado  do respectivo pagamento integral, retifica­a (antes de qualquer procedimento da Administração  Tributária),  notificando  a  existência  de  diferença  a  maior,  cuja  quitação  se  dá  concomitantemente”, nessa ordem.  Nesse  contexto,  quanto  à  exclusão  da  multa  pela  denúncia  espontânea  prevista  no  art.  138  do  CTN,  infere­se  que  essa  somente  se  aplica,  data  venia,  em  circunstâncias bastante específicas, cumprindo verificar ou não a sua ocorrência em cada caso  concreto.  Compulsando  os  autos,  verifica­se  que  no  preenchimento  da  PER/DCOMP  em análise, entregue em 17.11.2004 (fls. 08­12), a Recorrente informou débitos de PIS, código  de receita 6912 (PIS­Não Cumulativo),  relativos ao mês de junho de 2003, sem considerar a  multa  de  mora.  Consultando  a  DCTF  entregue  pela  Recorrente  em  10.05.2004  (fls.88­89),  constata­se que o débito de PIS, código de receita 6912, relativo ao mês de junho de 2003, não  havia sido declarado quando foi objeto de pedido de compensação por meio da Dcomp.   Adicionalmente, não há notícia de nenhum procedimento fiscal com relação  ao  débito  de  PIS,  código  de  receita  6912,  relativo  ao  mês  de  junho  de  2003  informado  na  Declaração  de  Compensação,  o  qual,  conforme  já  mencionado,  também  não  havia  sido  previamente confessado por meio de DCTF.  Assim,  considerando  que  a Recorrente  efetuou  o  pagamento  do  débito  não  declarado antes de qualquer procedimento fiscalizatório e, com base no entendimento proferido  pelo  Ministro  Luiz  Fux  no  RESP  anteriormente  citado,  reconheço  o  benefício  da  denúncia  espontânea, descabendo a exigência de multa de mora em relação ao débito sob análise.  Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso voluntário nos termos  do voto do Relator.  É como voto.  (assinado digitalmente)  Walker Araujo ­ Relator                                Fl. 179DF CARF MF

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6755414 #
Numero do processo: 13839.903361/2011-60
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Mar 29 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed May 17 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008 CRÉDITO DA NÃO-CUMULATIVIDADE. BENS PARA REVENDA ADQUIRIDOS POR COMERCIANTES ATACADISTAS E VAREJISTAS DE PRODUTOS SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA DE QUE TRATAM OS §1º E 1º-A DO ARTIGO 2º DAS LEIS Nº 10.637/2002 E 10.833/2002. PEDIDO DE RESSARCIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. INAPLICABILIDADE DO ARTIGO 17 DA LEI Nº 11.033/2004. É vedado o creditamento na aquisição de bens para revenda dos produtos referidos nos §1º e §1-A do artigo 2º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, nos termos das alíneas "b" dos incisos I dos artigos 3º das referidas leis. Tal disposição não foi revogada pelo artigo 17 da Lei nº 11.033/2004, pois que não versa sobre hipóteses de creditamento, mas apenas sobre a manutenção de créditos, apurados conforme a legislação específica. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 3302-004.002
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Ricardo Paulo Rosa - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Paulo Guilherme Déroulède, Domingos de Sá Filho, José Fernandes do Nascimento, Lenisa Rodrigues Prado, Maria do Socorro Ferreira Aguiar, Sarah Maria Linhares de Araújo Paes de Souza, Walker Araújo e Ricardo Paulo Rosa.
Nome do relator: RICARDO PAULO ROSA
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3302­004.002  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  29 de março de 2017  Matéria  CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. DIREITO DE CRÉDITO.  INCIDÊNCIA CONCENTRADA.  Recorrente  AUTO R COMERCIAL LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  PARA  O  FINANCIAMENTO  DA  SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/07/2008 a 30/09/2008  CRÉDITO  DA  NÃO­CUMULATIVIDADE.  BENS  PARA  REVENDA  ADQUIRIDOS POR COMERCIANTES ATACADISTAS E VAREJISTAS  DE PRODUTOS SUJEITOS À TRIBUTAÇÃO CONCENTRADA DE QUE  TRATAM OS  §1º  E  1º­A DO ARTIGO  2º  DAS  LEIS  Nº  10.637/2002  E  10.833/2002.  PEDIDO  DE  RESSARCIMENTO.  IMPOSSIBILIDADE.  INAPLICABILIDADE DO ARTIGO 17 DA LEI Nº 11.033/2004.  É  vedado  o  creditamento  na  aquisição  de  bens  para  revenda  dos  produtos  referidos nos §1º e §1­A do artigo 2º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003,  nos termos das alíneas "b" dos incisos I dos artigos 3º das referidas leis. Tal  disposição não foi  revogada pelo artigo 17 da Lei nº 11.033/2004, pois que  não versa  sobre hipóteses de creditamento, mas apenas  sobre a manutenção  de créditos, apurados conforme a legislação específica.  Recurso Voluntário Negado.      Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao Recurso Voluntário.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa ­ Presidente e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Paulo  Guilherme  Déroulède, Domingos  de Sá Filho,  José Fernandes  do Nascimento,  Lenisa Rodrigues Prado,     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 83 9. 90 33 61 /2 01 1- 60 Fl. 89DF CARF MF Processo nº 13839.903361/2011­60  Acórdão n.º 3302­004.002  S3­C3T2  Fl. 3          2 Maria  do  Socorro  Ferreira Aguiar,  Sarah Maria  Linhares  de Araújo  Paes  de  Souza, Walker  Araújo e Ricardo Paulo Rosa.    Relatório  Trata­se  de  Pedido  Eletrônico  de  Restituição  e  Ressarcimento  –  PER,  formulado através do programa PER/Dcomp, pelo qual a Recorrente pleiteia o  ressarcimento  em  espécie  do  saldo  credor  acumulado  de  COFINS  incidência  não  cumulativa  –  mercado  interno. O Pedido de Ressarcimento foi indeferido, por ausência de direito ao crédito pleiteado,  devido a vedação legal de aproveitamento de créditos incidente nas operações de aquisição de  produtos sujeitos a tributação monofásica/concentrada.  A DRJ  indeferiu a manifestação de  inconformidade nos  termos do Acórdão  06­049.529. O  fundamento  adotado,  em  síntese,  foi  o  de  que o  art.  17  da Lei  nº  11.033,  de  2004, não ampara o  creditamento das contribuições ao PIS/Pasep e à COFINS,  com base na  sistemática  da  não  cumulatividade,  pelas  revendedoras  de  veículos  automotores,  em  decorrência de vedação legal expressa para o aproveitamento do crédito nas vendas submetidas  à incidência monofásica.  Inconformada,  a  recorrente  interpôs  recurso  voluntário,  reiterando  as  alegações deduzidas em manifestação de inconformidade, calcadas nas seguintes premissas:  1. Que a recorrente se sujeita à incidência não­cumulativa;  2. Que havia uma vedação ao creditamento conforme o disposto no artigo 3º,  I, “b”, das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003;  3. Que foi atribuída alíquota zero aos produtos da recorrente, portanto, não se  trata de monofasia, o que ocorreria se houvesse apenas uma incidência na cadeia;  4.  Que  a  não­cumulatividade  foi  aperfeiçoada  com  o  artigo  17  da  Lei  nº  11.033/2004 e que esta é uma norma multitemática, ou seja, não restrita ao REPORTO;  5. Que  o  artigo  16  da Lei  11.116/2005  robusteceu  o  caráter  abrangente  do  artigo 17 da Lei nº 11.033/2004;  6.  Ambas  as  leis  não  ressalvaram  quais  os  casos  permaneceriam  na  regra  antiga  e  que  o  direito  ao  creditamento  é  coerente  à  técnica  da  não­cumulatividade  das  contribuições (método subtrativo indireto);  7. O artigo 17 da Lei nº 11.033/2004 veio justamente para os casos em que  havia vedação ao creditamento;  8. Que pretendeu­se mitigar a aplicação do artigo 17 da Lei nº 11.033/2004  com a edição das MP nº 413/2008 e 451/2008, criando vedações ao creditamento, as quais não  foram mantidas na conversão de ambas medidas provisórias;  Fl. 90DF CARF MF Processo nº 13839.903361/2011­60  Acórdão n.º 3302­004.002  S3­C3T2  Fl. 4          3 9  Que  a  não­cumulatividade  das  contribuições  não  guarda  relação  com  o  arrecadado anteriormente ou posteriormente na cadeia produtiva.  É o relatório. Voto             Conselheiro Ricardo Paulo Rosa, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3302­003.750, de  29 de março de 2017, proferido no julgamento do processo 10120.720142/2011­45, paradigma  ao qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3302­003.750):  "O  recurso  atende  aos  pressupostos  de  admissibilidade  e  dele  tomo  conhecimento.  O  pedido  de  ressarcimento  foi  efetuado  com  fulcro  no  artigo  16  da  Lei  nº  11.116/2005 combinado com o artigo 17 da Lei nº 11.033/2004, abaixo transcritos:  Lei nº 11.116/2005:  Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da  Cofins apurado na forma do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30 de  dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do  art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao  final de cada trimestre do ano­calendário em virtude do disposto  no art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá  ser objeto de:   I  ­  compensação  com  débitos  próprios,  vencidos  ou  vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica  aplicável à matéria; ou  II ­ pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação  específica aplicável à matéria.  Lei nº 11.033/2004:  Art. 17. As vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota 0  (zero)  ou  não  incidência  da Contribuição  para  o PIS/PASEP e  da  COFINS  não  impedem  a  manutenção,  pelo  vendedor,  dos  créditos vinculados a essas operações.  O  fundamento  da  recorrente  recai  essencialmente  na  possibilidade  de  se  tomar créditos da não­cumulatividade de Cofins em razão do disposto no artigo 17  da Lei nº 11.033/2004 e de se pedir o ressarcimento com fulcro no artigo 16 da Lei  nº 11.116/2005.  Fl. 91DF CARF MF Processo nº 13839.903361/2011­60  Acórdão n.º 3302­004.002  S3­C3T2  Fl. 5          4 A Lei nº 10.485/2002 estabeleceu a concentração de tributação no fabricante  e  importadores  de  determinados  veículos  e  autopeças,  dispondo  no  §2º  que  os  comerciantes atacadistas  e  varejistas  ficassem sujeitos à alíquota  zero  sobre  suas  receitas de revendas:  §  2o  Ficam  reduzidas  a  0%  (zero  por  cento)  as  alíquotas  da  contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS,  relativamente à  receita  bruta  auferida  por  comerciante  atacadista  ou  varejista,  com  a  venda  dos  produtos  de  que  trata:  (Incluído  pela  Lei  nº  10.865, de 2004)  I ­ o caput deste artigo; e (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)  II  ­  o caput  do  art.  1o  desta Lei,  exceto quando auferida  pelas  pessoas  jurídicas  a  que  se  refere  o  art.  17,  §  5o,  da  Medida  Provisória no 2.189­49, de 23 de agosto de 2001. (Redação dada  pela Lei nº 10.925, de 2004)  Com base,  nesta  receita  sujeita à alíquota  zero,  é que a  recorrente  entende  possível  a  aplicação  do  artigo  17  da  Lei  nº  11.033/2004,  isto  é,  a  tomada  de  créditos  sobre a  revenda de máquinas e  veículos  constantes das posições da TIPI  constantes do artigo 1º da Lei nº 10.485/2002 e de autopeças constantes dos Anexos  I e II da referida lei.  Ocorre  que,  não  obstante  estar  sujeita  ao  regime  não­cumulativo  das  contribuições, as alíneas "b" dos incisos I dos artigos 3º das Leis nº 10.637/2002 e  10.833/2003 vedam expressamente a tomada de créditos sobre bens adquiridos para  revenda  pelas  pessoas  jurídicas  que  comercializam  os  produtos  referidos  nos  artigos 1º e 3º da Lei nº 10.485/2002, como transcreve­se a seguir:  Art.  2o  Para  determinação  do  valor  da  COFINS  aplicar­se­á,  sobre a base de cálculo apurada conforme o disposto no art. 1o,  a  alíquota  de  7,6%  (sete  inteiros  e  seis  décimos  por  cento).  (Produção de efeito) (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010)   § 1o Excetua­se do disposto no caput deste artigo a receita bruta  auferida  pelos  produtores  ou  importadores,  que  devem  aplicar  as  alíquotas  previstas:  (Incluído  pela  Lei  nº  10.865,  de  2004)  (Vide Medida Provisória nº 497, de 2010)   [...]   III  ­  no  art.  1o  da  Lei  no  10.485,  de  3  de  julho  de  2002,  e  alterações posteriores, no caso de venda de máquinas e veículos  classificados  nos  códigos  84.29,  8432.40.00,  84.32.80.00,  8433.20,  8433.30.00,  8433.40.00,  8433.5,  87.01,  87.02,  87.03,  87.04, 87.05 e 87.06, da TIPI;  (Incluído pela Lei nº 10.865, de  2004) (Vide Lei nº 11.196, de 2005)  IV  ­  no  inciso  II  do  art.  3o  da  Lei  no  10.485,  de  3  de  julho  de  2002,  no  caso  de  vendas,  para  comerciante  atacadista  ou  varejista ou para consumidores, das autopeças relacionadas nos  Anexos  I  e  II  da  mesma  Lei;  (Incluído  pela  Lei  nº  10.865,  de  2004) (Vide Lei nº 11.196, de 2005)  [...]  Fl. 92DF CARF MF Processo nº 13839.903361/2011­60  Acórdão n.º 3302­004.002  S3­C3T2  Fl. 6          5 Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a: Produção de  efeito (Vide Lei nº 11.727, de 2008) (Produção de efeitos) (Vide  Medida Provisória nº 497, de 2010) (Regulamento)  I  ­  bens  adquiridos  para  revenda,  exceto  em  relação  às  mercadorias e aos produtos referidos:  (Redação dada pela Lei  nº 10.865, de 2004)  a) no inciso III do § 3o do art. 1o desta Lei; e (Redação dada pela  Lei nº 11.727, de 2008). (Produção de efeitos)  b) nos §§ 1o e 1o­A do art. 2o desta Lei; (Redação dada pela Lei  nº 11.787, de 2008) (Vide Lei nº 9.718, de 1998)  Por sua vez, o artigo 17 dispôs genericamente que as vendas efetuadas com  suspensão,  isenção,  alíquota  0  (zero)  ou  não  incidência  da  Contribuição  para  o  PIS/PASEP e da COFINS não impedem a manutenção, pelo vendedor, dos créditos  vinculados a essas operações.  Ora,  este  artigo  não  traz  nenhuma  hipótese  de  creditamento,  mas  apenas  esclarece que nas situações ali previstas, os créditos vinculados àquelas vendas são  mantidos. E tais créditos são,  justamente, as hipóteses que a legislação faculta ao  contribuintes a sua tomada, como por exemplo, os artigos 3º das leis acima citadas,  o artigo 15 da Lei nº 10.865/2004 e outros quaisquer artigos que veiculem hipóteses  de creditamento.  O  item  191  da  exposição  de  motivos  da  MP  nº  206/2004,  cuja  conversão  resultou na Lei nº 11.033/2004, confirma este entendimento na medida que dispôs  que  a  redação  do  artigo  16,  convertido  no  artigo  17  acima  referido,  visava  "esclarecer  dúvidas  relativas  à  interpretação  da  legislação  da  Contribuição  para  o  PIS/PASEP e da COFINS."  Não por outro motivo, que o artigo 16 da Lei nº 11.116/2005 dispôs sobre a  possibilidade de ressarcimento e compensação do saldo credor vinculado às vendas  mencionadas no artigo 17, vinculando­os à forma de apuração do artigo 3º das Leis  nº 10.637/2002 e 10.833/2003 e do artigo 15 da Lei nº 10.865/2004, reconhecendo,  por óbvio, que ali estavam listadas as hipóteses de creditamento e não que o artigo  17  inovara  toda a  legislação,  revogando o artigo 3º e  redefinindo as hipóteses de  creditamento, o que seria a consequência inevitável da tese da recorrente.  Ressalta­se,  porém,  que  o  artigo  17  não  proibiu  a  tomada  de  créditos  vinculados às receitas sujeitas à alíquota zero decorrentes das revendas dos bens de  que  tratam  este  processo  em  relação  às  demais  hipóteses  previstas  no  artigo  3º,  proibição  esta  que  foi,  conforme  mencionado  pela  recorrente,  objeto  de  duas  tentativas  propostas  pelo  Executivo  Federal  nas  MPs  nº  413/2008  e  451/2008.  Ocorre  que,  como  também  já mencionado  na  peça  recursal,  tais  dispositivos  não  foram contemplados na conversão das duas MPs, mantendo­se a possibilidade de  creditamento em relação às demais hipóteses do artigo 3º, entendimento confirmado  na Solução de Consulta nº 218/2014.  Assim,  referidas  MP´s  pretenderam  impedir  o  creditamento  das  demais  hipóteses legais previstas nos artigos 3º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, mas                                                              1 19. As disposições do art. 16 visam esclarecer dúvidas  relativas à  interpretação da  legislação da Contribuição  para o PIS/PASEP e da COFINS  Fl. 93DF CARF MF Processo nº 13839.903361/2011­60  Acórdão n.º 3302­004.002  S3­C3T2  Fl. 7          6 foram irrelevantes em relação à vedação específica contida na alínea "b" do inciso  I  do  artigo  3º,  que  se  destina  justamente  à  vedação do  creditamento  relativo  aos  bens  adquiridos  para  revenda  de  que  tratam  os  §§1º  e  1º­A  do  artigo  2º  das  referidas leis.  Neste diapasão, cita­se o Acórdão nº 3403­01.566:  Ementa:  COFINS  –  REGIME  MONOFÁSICO  –  IMPOSSIBILIDADE DE MANUTENÇÃO DE CRÉDITOS  O artigo 17 da Lei 11.033/2004, que garante a manutenção do  crédito às vendas efetuadas com suspensão,  isenção, alíquota 0  (zero)  ou  não  incidência  da Contribuição  para  o PIS/PASEP e  da COFINS, só se aplica aos setores ou produtos sujeitos regime  não­cumulativo,  não  se  aplicando  aos  produtos  sujeitos  ao  regime monofásico.  Portanto,  diante  do  exposto,  voto  para  negar  provimento  ao  recurso voluntário."  Nos  termos  do  entendimento  exarado  no  paradigma,  a  impossibilidade  de  creditamento,  no  regime  não­cumulativo,  na  aquisição  de  bens  para  revenda  adquiridos  por  comerciantes  atacadistas  e  varejistas  de  produtos  sujeitos  à  tributação  concentrada  referidos  nos §1º e §1­A do artigo 2º das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, nos termos das alíneas "b"  dos incisos I dos artigos 3º das referidas leis, se aplica tanto à Contribuição para o PIS/Pasep  quanto à COFINS.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nego  provimento  ao  recurso  voluntário.  (assinado digitalmente)  Ricardo Paulo Rosa                              Fl. 94DF CARF MF

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Numero do processo: 10166.005397/93-88
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Jun 06 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Jun 28 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 1990, 1991, 1992, 1993 RECURSO VOLUNTÁRIO. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. NÃO CONHECIMENTO. A matéria não contestada na impugnação é insuscetível de conhecimento em grau recursal. IRPF. SINAIS EXTERIORES DE RIQUEZA. GASTOS INCOMPATÍVEIS COM A RENDA DISPONÍVEL DO CONTRIBUINTE. FIXAÇÃO DE BASE DE CÁLCULO. TÉCNICA DE ARBITRAMENTO. DIREITOS HEREDITÁRIOS. INVEROSSIMILHANÇA DA VERSÃO APRESENTADA. SÚMULA 182 DO TFR. INAPLICABILIDADE. CUSTÓDIA POLICIAL DE VALORES. NÃO ALTERAÇÃO DO FATO GERADOR. 1. O art. 6º, § 1º, da Lei 8.021/90 constitui-se em técnica de fixação da base de cálculo do imposto de renda nos lançamentos de ofício. 2. De conformidade com o citado preceito legal, os rendimentos do contribuinte serão arbitrados com base na renda presumida, mediante utilização de sinais exteriores de riqueza, caracterizados pela realização de gastos incompatíveis com a renda disponível. 3. Os bens e direitos recebidos entre 1953 a 1975 não poderiam justificar gastos ocorridos quase quatro décadas depois. 4. Ademais, o patrimônio constante das declarações de bens foi utilizado pelo Fisco na metodologia comprobatória adotada para justificar os recursos aplicados pela parte. 5. De acordo com o verbete sumular 182 TFR, "é ilegítimo o lançamento do Imposto de Renda arbitrado com base apenas em extratos ou depósitos bancários". 6. Todavia, o lançamento não foi embasado apenas em extratos. 7. A par disso, o Superior Tribunal de Justiça já superou o óbice retratado na Súmula encimada, mormente após a vigência da Lei 8.021/90, que se constitui no fundamento da autuação. 8. O contribuinte não infirma que realizou a ação que se constitui como núcleo ou materialidade do fato gerador do imposto de renda (aquisição de renda), limitando sua insurgência em evento posterior à realização do citado fato jurídico (a indisponibilidade decorrente da custódia policial). 9. No caso concreto, o destino da renda não altera a realização do fato gerador. Vale dizer, o posterior decréscimo patrimonial não afasta a possibilidade de tributação, pouco importando se tal decréscimo tenha ocorrido como resultado de operação policial ou mesmo de qualquer ato volitivo do contribuinte.
Numero da decisão: 2402-005.841
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer em parte do recurso, para, na parte conhecida, negar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Kleber Ferreira de Araújo - Presidente (assinado digitalmente) João Victor Ribeiro Aldinucci - Relator Participaram do presente julgamento os conselheiros: Kleber Ferreira de Araújo, Ronnie Soares Anderson, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Waltir de Carvalho, Theodoro Vicente Agostinho, Mário Pereira de Pinho Filho, Bianca Felicia Rothschild e João Victor Ribeiro Aldinucci.
Nome do relator: JOAO VICTOR RIBEIRO ALDINUCCI
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2402­005.841  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  06 de junho de 2017  Matéria  IRPF. SINAIS EXTERIORES DE RIQUEZA  Recorrente  JOSE CARLOS ALVES DOS SANTOS  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 1990, 1991, 1992, 1993  RECURSO  VOLUNTÁRIO.  MATÉRIA  NÃO  IMPUGNADA.  NÃO  CONHECIMENTO.   A matéria não contestada na impugnação é insuscetível de conhecimento em  grau recursal.  IRPF. SINAIS EXTERIORES DE RIQUEZA. GASTOS INCOMPATÍVEIS  COM  A  RENDA  DISPONÍVEL  DO  CONTRIBUINTE.  FIXAÇÃO  DE  BASE  DE  CÁLCULO.  TÉCNICA  DE  ARBITRAMENTO.  DIREITOS  HEREDITÁRIOS.  INVEROSSIMILHANÇA  DA  VERSÃO  APRESENTADA.  SÚMULA  182  DO  TFR.  INAPLICABILIDADE.  CUSTÓDIA  POLICIAL  DE  VALORES.  NÃO  ALTERAÇÃO  DO  FATO  GERADOR.   1. O art. 6º, § 1º, da Lei 8.021/90 constitui­se em técnica de fixação da base  de cálculo do imposto de renda nos lançamentos de ofício.  2.  De  conformidade  com  o  citado  preceito  legal,  os  rendimentos  do  contribuinte  serão  arbitrados  com  base  na  renda  presumida,  mediante  utilização  de  sinais  exteriores  de  riqueza,  caracterizados  pela  realização  de  gastos incompatíveis com a renda disponível.  3.  Os  bens  e  direitos  recebidos  entre  1953  a  1975  não  poderiam  justificar  gastos ocorridos quase quatro décadas depois.  4. Ademais, o patrimônio constante das declarações de bens foi utilizado pelo  Fisco  na  metodologia  comprobatória  adotada  para  justificar  os  recursos  aplicados pela parte.  5. De acordo com o verbete sumular 182 TFR, "é ilegítimo o lançamento do  Imposto  de  Renda  arbitrado  com  base  apenas  em  extratos  ou  depósitos  bancários".   6. Todavia, o lançamento não foi embasado apenas em extratos.      AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 16 6. 00 53 97 /9 3- 88 Fl. 4720DF CARF MF     2 7. A par disso, o Superior Tribunal de Justiça já superou o óbice retratado na  Súmula  encimada,  mormente  após  a  vigência  da  Lei  8.021/90,  que  se  constitui no fundamento da autuação.  8.  O  contribuinte  não  infirma  que  realizou  a  ação  que  se  constitui  como  núcleo ou materialidade do  fato gerador do  imposto de  renda  (aquisição  de  renda), limitando sua insurgência em evento posterior à realização do citado  fato jurídico (a indisponibilidade decorrente da custódia policial).   9.  No  caso  concreto,  o  destino  da  renda  não  altera  a  realização  do  fato  gerador.  Vale  dizer,  o  posterior  decréscimo  patrimonial  não  afasta  a  possibilidade  de  tributação,  pouco  importando  se  tal  decréscimo  tenha  ocorrido  como  resultado  de  operação  policial  ou  mesmo  de  qualquer  ato  volitivo do contribuinte.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  em parte do recurso, para, na parte conhecida, negar­lhe provimento.    (assinado digitalmente)  Kleber Ferreira de Araújo ­ Presidente    (assinado digitalmente)  João Victor Ribeiro Aldinucci ­ Relator    Participaram  do  presente  julgamento  os  conselheiros:  Kleber  Ferreira  de  Araújo, Ronnie Soares Anderson, Jamed Abdul Nasser Feitoza, Waltir de Carvalho, Theodoro  Vicente  Agostinho,  Mário  Pereira  de  Pinho  Filho,  Bianca  Felicia  Rothschild  e  João  Victor  Ribeiro Aldinucci.   Fl. 4721DF CARF MF Processo nº 10166.005397/93­88  Acórdão n.º 2402­005.841  S2­C4T2  Fl. 3          3 Relatório  Contra  o  contribuinte  em  epígrafe  foi  lavrado  Auto  de  Infração  de  IRPF,  anos­calendário  1990  a  1993,  lastreado  na  realização  de  sinais  exteriores  de  riqueza  caracterizados pela existência de gastos incompatíveis com a renda disponível.  O  contribuinte  impugnou  o  Auto  de  Infração,  sendo  o  lançamento  considerado  procedente  em  parte  pela  DRJ/BSA,  em  27/02/1998,  através  da  decisão  DRJ/BSB/DIRCO/Nº 215/98 (fls. 1310 e seguintes).  O sujeito passivo foi intimado da decisão em 07/04/1998 (fl. 1394) e interpôs  recurso voluntário em 07/05/1998, no qual deduziu as seguintes teses recursais, divididas nos  tópicos adiante relacionados:  1.  conceito  constitucional de  renda,  fato  gerador e base de  cálculo do  imposto de renda pessoa física:   a) discorre amplamente sobre o fato gerador e a base de cálculo do imposto  de renda;  2.  direitos hereditários doados pela mãe ao contribuinte:   b) a  julgadora  não  poderia  negar  que  o  recorrente  era  herdeiro  de  uma  verdadeira fortuna;  c) a documentação comprova que desde 1953 até 1975 o recorrente e sua mãe  receberam vultosas somas de dinheiro, derivados de direito de herança;  d) os documentos são uma prova inconteste de que todos os gastos realizados  pelo  recorrente,  que  deram  motivação  para  o  lançamento,  tiveram  origem  em  datas  determináveis  e  que  tais  rendas  não  podem  ser  atingidas pelo imposto de renda;  e) a vasta  documentação  inverteu  o  ônus  da  prova  em  face da  fiscalização,  pois,  se através do  auto de  infração o Fisco arbitrou a  renda com base  nos  gastos  do  recorrente,  a  impugnação  comprovou  que  ele  recebeu  numerário suficiente para justificar os gastos;  f)  caberia ao Fisco comprovar que o recorrente não teria recebido a herança,  ou então que, recebido, já a teria utilizado;  3.  proibição da Súmula 182 do TFR, aplicabilidade da Lei 8.021/90:  g) a renda presumida foi tirada única e exclusivamente dos extratos bancários  do contribuinte;  Fl. 4722DF CARF MF     4 4.  custódia policial dos US$ 304.000,00,  entrega espontânea de moeda  estrangeira  à CPMI,  tributação  sobre  valores  sequestrados,  relação  de  propriedade sobre os bens apreendidos, disponibilidade do rendimento:  h) não  se  poderia  querer  tributar  todos  os  valores  sequestrados  em  moeda  estrangeira, pois os mesmos representam um decréscimo patrimonial;  i)  tendo  em  vista  que  os  dólares  e  outros  bens  do  recorrente,  cuja  disponibilidade jurídica e econômica foi perdida durante o exercício de  1993, não foram considerados como perda patrimonial para a apuração  do  imposto, este procedimento deve ser  adotado de  imediato, para que  não se realize um confisco;  5.  juros de mora equivalentes à TRD, juros de mora com base na taxa  Selic:  j)  a cobrança de juros de mora com base na TR/TRD e na SELIC afronta três  dispositivos  diferentes:  (i)  TR,  TRD  e  SELIC  têm  natureza  remuneratória  e  não  podem  ser  utilizadas  como  juros  moratórios;  (ii)  violação ao art. 161, § 1º, do Código Tributário Nacional; e (iii) violação  ao art. 192, § 3º, da Constituição Federal;  6.  erros de cálculo no lançamento do imposto:  k) existem  erros  de  cálculo  nos  levantamentos  da  fiscalização  e  que  até  a  presente data não tinham sido objeto de impugnação: (i) inexistência de  valor  tributável na competência 08/90;  (ii) valores  levados à  tributação  em  duplicidade;  (iii)  transferência  de  conta  corrente  para  aplicação  financeira;  (iv)  cheques  que  não  estão  no  processo;  e  (v)  cheques  assinados pela filha.   A  Procuradoria  Geral  da  Fazenda Nacional  apresentou  as  contrarrazões  de  fls.  1496/1510, nas quais defendeu a  legalidade  do  lançamento  e  se  insurgiu  contra  todos os  argumentos levantados em sede recursal.   Em  análise  do  pleito,  a  Quarta  Câmara  do  Primeiro  Conselho  de  Contribuintes converteu o  julgamento em diligência,  (fls. 760 a 789) determinando o retorno  dos  autos  à  Delegacia  até  o  trânsito  em  julgado  da  Medida  Cautelar  de  Seqüestro  nº  94.00.13038­4,  em  trâmite  na  8ª  Vara  Federal,  por  entender  que  o  destino  dos  valores  questionados no âmbito administrativo depende da ação judicial.   É o relatório.   Fl. 4723DF CARF MF Processo nº 10166.005397/93­88  Acórdão n.º 2402­005.841  S2­C4T2  Fl. 4          5   Voto             Conselheiro João Victor Ribeiro Aldinucci ­ Relator  1  Conhecimento  Far­se­á  a  apreciação  do  recurso  voluntário,  visto  que  interposto  no  prazo  legal, o que não significa que será totalmente conhecido.  Com efeito, o recurso não deve ser conhecido no tocante às matérias a serem  tratadas nos tópicos 1.1 e 1.2, conforme adiante se verá.   1.1  DOS JUROS DE MORA  Em sede recursal, o sujeito passivo se insurge contra a cobrança de juros de  mora com base na TR/TRD e na SELIC, vez que, no seu entender,  tais  juros teriam natureza  remuneratória e não poderiam ser utilizados como juros moratórios. Argumenta, também, que  teria havido violação ao art. 161, § 1º, do Código Tributário Nacional e ao art. 192, § 3º, da  Constituição Federal.  Tais  teses,  contudo,  não  foram  ventiladas  na  impugnação,  sendo  insuscetíveis, pois, de conhecimento em grau recursal.   Na impugnação, o contribuinte limitou­se a afirmar que a TRD somente seria  exigível a partir de agosto de 1991, no que foi atendido pela DRJ, que a decotou do lançamento  no período compreendido entre 4 de fevereiro a 29 de julho de 1991.   A  impugnação  da  exigência,  a  qual  deve  ser  formalizada  por  escrito  e  instruída com os documentos em que se fundamentar, instaura a fase litigiosa do procedimento,  considerando­se não  impugnada a matéria que não  tenha sido expressamente contestada pelo  sujeito passivo.   Somente a impugnação regular é capaz de atrair o poder­dever do Estado de  fazer a prestação jurisdicional, dirimindo a controvérsia iniciada com o lançamento fiscal mas  efetivamente instaurada com a sua (da impugnação) apresentação.   Veja­se,  nesse  sentido,  os  seguintes  dispositivos  constantes  do  Decreto  nº  70.235/1972:  Art. 14. A impugnação da exigência instaura a fase litigiosa do  procedimento.  .........................................................................................................  Art. 15. A impugnação, formalizada por escrito e instruída com  os  documentos  em  que  se  fundamentar,  será  apresentada  ao  órgão preparador no prazo de trinta dias, contados da data em  que for feita a intimação da exigência.  Fl. 4724DF CARF MF     6 .........................................................................................................  Art. 16. A impugnação mencionará:  [...]  .........................................................................................................  Art.  17.  Considerar­se­á  não  impugnada  a  matéria  que  não  tenha sido expressamente contestada pelo impugnante.  .........................................................................................................  Justamente em função da falta de impugnação, a DRJ não julgou as matérias  ora suscitadas, de forma que o seu conhecimento aviltaria o princípio constitucional do duplo  grau de jurisdição.   Cumpre  acrescentar  que  "as  normas  de  preclusão  são  indispensáveis  ao  devido  processo  legal  e,  de modo  algum,  relevam­se  incompatíveis  com  o  direito  de  ampla  defesa"1.   1.2  ERROS DE CÁLCULO NO LANÇAMENTO DO IMPOSTO  Em grau recursal, o sujeito passivo afirma que existiriam erros de cálculo nos  levantamentos da fiscalização e que até a presente data não tinham sido objeto de impugnação.   Ora,  como  esse  supostos  erros  de  cálculo  não  haviam  sido  apontados  no  momento processual oportuno, isto é, na impugnação, é inegável que não se instaurou qualquer  litígio  a  seu  respeito  e,  consequentemente,  ocorreu  a  preclusão.  É  o  que  se  demonstrou  no  tópico anterior, ao qual apenas se remete para evitar reiteração.   2  Da tributação com base em sinais exteriores de riqueza  O art. 6º, § 1º, da Lei 8.021/90 constitui­se, claramente, em técnica de fixação  da base de cálculo do imposto de renda nos lançamentos de ofício.   Art. 6° O lançamento de ofício, além dos casos já especificados  em lei, far­se­á arbitrando­se os rendimentos com base na renda  presumida, mediante utilização dos sinais exteriores de riqueza.  §  1°  Considera­se  sinal  exterior  de  riqueza  a  realização  de  gastos incompatíveis com a renda disponível do contribuinte.  De conformidade com o citado preceito legal, os rendimentos do contribuinte  serão  arbitrados  com  base  na  renda  presumida,  mediante  utilização  de  sinais  exteriores  de  riqueza, caracterizados pela realização de gastos incompatíveis com a sua renda disponível.   A Constituição Federal,  ao outorgar à União  a  competência para  instituir  o  imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza, reflexamente definiu que a renda seria  a base de cálculo do imposto e que o contribuinte seria o seu titular.                                                               1 FERRAGUT, Maria Rita. As provas e o direito tributário: teoria e prática como instrumentos para a construção  da verdade jurídica. São Paulo: Saraiva, 2016, p. 61.   Fl. 4725DF CARF MF Processo nº 10166.005397/93­88  Acórdão n.º 2402­005.841  S2­C4T2  Fl. 5          7 Na mesma toada, o art. 43, inc. I, do Código Tributário Nacional, preleciona  que o imposto tem como fato gerador a aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica de  renda, a qual, de seu turno, pode ser real, arbitrada ou presumida (art. 44).   Art.  43. O  imposto,  de  competência da União,  sobre a  renda e  proventos  de  qualquer  natureza  tem  como  fato  gerador  a  aquisição da disponibilidade econômica ou jurídica:   I ­ de renda, assim entendido o produto do capital, do trabalho  ou da combinação de ambos;  [...]   Art.  44.  A  base  de  cálculo  do  imposto  é  o  montante,  real,  arbitrado ou presumido, da renda ou dos proventos tributáveis.  O arbitramento nos lançamentos de ofício ainda está previsto no art. 148 do  Código.   Art. 148. Quando o cálculo do  tributo tenha por base, ou  tome  em consideração, o valor ou o preço de bens, direitos, serviços  ou  atos  jurídicos,  a  autoridade  lançadora,  mediante  processo  regular,  arbitrará  aquele  valor  ou  preço,  sempre  que  sejam  omissos  ou  não  mereçam  fé  as  declarações  ou  os  esclarecimentos  prestados,  ou  os  documentos  expedidos  pelo  sujeito passivo ou pelo terceiro legalmente obrigado, ressalvada,  em caso de contestação, avaliação contraditória, administrativa  ou judicial.  Logo,  e  corroborando­se  o  que  se  afirmou,  o  art.  6º,  §  1º,  da Lei  8.021/90  apenas  visa  a  delinear  a  base  de  cálculo  do  imposto  na  hipótese  que  especifica  ­  sinais  exteriores de riqueza configurados pela realização de gastos incompatíveis.   A  existência  de  sinais  exteriores  de  riqueza,  como  o  próprio  rótulo  sugere,  demonstra a existência de obtenção de renda, resultante da aquisição de riqueza nova, passível,  portanto, de tributação.   Em sendo assim, a notável exposição feita pelo recorrente em nada altera o  lançamento (ao contrário, o corrobora), o qual está estribado em bases constitucionais e infra­ constitucionais, e tem como fato gerador a aquisição de renda.   3  Dos direitos hereditários  O  recorrente  não  comprovou  que  recebeu  numerário  suficiente,  a  título  de  direitos  hereditários  doados,  para  justificar  os  gastos  ocorridos  nos  anos­calendário  1990  a  1993.   O próprio sujeito passivo alega que os bens e direitos  teriam sido recebidos  de 1953 a 1975, sendo que tais bens e direitos não poderiam justificar gastos ocorridos quase  quarenta  anos  depois,  salvo  inequívoca  comprovação  da  existência  de  saldo  remanescente  utilizado nos anos­base objeto de lançamento, o que não ocorreu.   Fl. 4726DF CARF MF     8 Ademais, o patrimônio constante nas declarações de bens  foi utilizado pelo  Fisco na metodologia comprobatória adotada para justificar os recursos aplicados pela parte.   Significa  dizer  que  "eventual  reflexo  dos  direitos  hereditários  percebidos  pelo  contribuinte,  acaso  incorporados  aos  seu  patrimônio,  já  foi,  portanto,  integrado  ao  levantamento fiscal" (v. fl. 1328).   Veja­se,  exemplificativamente,  que  na  apuração  do  valor  tributável  foram  considerados como recursos as aplicações em contas­correntes, as aplicações financeiras e os  saldos em cadernetas de poupanças, conforme "FLUXO DE CAIXA" de fls. 800 e seguintes.   Por  outro  lado,  a  decisão  recorrida  fez  um  exame  atento  dos  documentos  juntados pelo recorrente, para concluir, de forma escorreita, pela "inverossimilhança da versão  apresentada" (v. fl. 1326).   Em  sendo  assim,  a  par  da  total  falta  de  razoabilidade  da  tese  invocada  em  sede de impugnação e recurso voluntário (valores auferidos de 1953 a 1975 como origens dos  gastos efetuados quase quatro décadas depois), constata­se que o Fisco tomou em consideração  os  montantes  que  o  recorrente  tinha  nos  anos  de  1990  a  1993,  não  tendo  o  interessado  comprovado, nem mesmo indiciariamente, as suas alegações.   É sabido que o Direito brasileiro adotou o sistema da persuasão racional do  julgador, ou livre convencimento motivado, conforme se depreende do art. 371 do Código de  Processo Civil e do art. 9º do Decreto 70.235/72, sistema segundo o qual "o  julgador é  livre  para decidir segundo seu convencimento, que necessariamente deve estar pautado no conjunto  probatório constante dos autos"2.   Isto  é,  muito  embora  o  julgador  tenha  um  certo  grau  de  liberdade  de  apreciação,  ele  está  vinculado  à  prova  dos  autos,  sendo  que,  no  caso  in  concreto,  não  se  convence  da  tese  formulada  pelo  sujeito  passivo,  mas  sim  do  acerto  do  lançamento,  não  havendo, ainda, que se cogitar de qualquer inversão do ônus da prova em prejuízo da Fazenda  Pública,  mormente  porque  ela  se  dignou  de  comprovar  e  de  determinar  o  fato  gerador  da  matéria tributável.   4  Da Súmula 182 do TFR  O recorrente afirma que a renda presumida foi tirada única e exclusivamente  dos seus extratos bancários, o que atrairia a aplicação da Súmula TRF 182.   Pois bem.   De  acordo  com  o  aludido  verbete  sumular,  "é  ilegítimo  o  lançamento  do  Imposto de Renda arbitrado com base apenas em extratos ou depósitos bancários".   Todavia,  e  em  primeiro  lugar,  o  lançamento  não  foi  embasado  apenas  em  extratos, conforme se depreende do anexo "FLUXOS DE CAIXA" de fls. 800 e seguintes.   Ademais,  e  em  segundo  lugar,  o  colendo  Superior  Tribunal  de  Justiça  já  superou o óbice retratado na Súmula encimada, mormente após a vigência da Lei 8.021/90, que  se constitui no fundamento do presente lançamento. Veja­se:                                                              2 FERRAGUT, Maria Rita. As provas e o direito tributário: teoria e prática como instrumentos para a construção  da verdade jurídica. São Paulo: Saraiva, 2016, p. 91.   Fl. 4727DF CARF MF Processo nº 10166.005397/93­88  Acórdão n.º 2402­005.841  S2­C4T2  Fl. 6          9 TRIBUTÁRIO.  DECADÊNCIA.  TRIBUTO  SUJEITO  A  LANÇAMENTO  POR  HOMOLOGAÇÃO.  PAGAMENTO  NÃO  ANTECIPADO PELO CONTRIBUINTE. INCIDÊNCIA DO ART.  173,  I,  DO  CTN.  IMPOSTO  DE  RENDA.  ARBITRAMENTO.  DEPÓSITOS  E  EXTRATOS  BANCÁRIOS.  SÚMULA  182/TFR.  REEXAME. SÚMULA 7/STJ. AUSÊNCIA DE PAGAMENTO DO  TRIBUTO. MULTA MORATÓRIA. INCIDÊNCIA DO ART. 44, I  E  II,  DA  LEI  N.  9.430/96.  ACÓRDÃO  RECORRIDO  EM  SINTONIA  COM  A  JURISPRUDÊNCIA  DO  STJ.  VIOLAÇÃO  DE  DISPOSITIVOS  CONSTITUCIONAIS.  IMPOSSIBILIDADE  DE EXAME.  [...]  4. A jurisprudência desta Corte inaugurou novo entendimento no  sentido da  inaplicabilidade  da  Súmula 182/TFR  (''é  ilegítimo o  lançamento do imposto de renda arbitrado com base apenas em  extratos  ou  depósitos  bancários''),  e  da  possibilidade  de  autuação  do  Fisco  com  base  em  demonstrativos  de  movimentação bancária, em decorrência da aplicação imediata  da  Lei  n.  8.021/90  e  Lei  Complementar  n.  105/2001,  como  exceção ao princípio da irretroatividade tributária.  [...]  (EDcl  no  AgRg  no  REsp  1343926/PR,  Rel.  Ministro  HUMBERTO  MARTINS,  SEGUNDA  TURMA,  julgado  em  04/12/2012, DJe 13/12/2012)  .........................................................................................................  TRIBUTÁRIO. IMPOSTO DE RENDA. AUTUAÇÃO COM BASE  APENAS  EM  DEMONSTRATIVOS  DE  MOVIMENTAÇÃO  BANCÁRIA.  POSSIBILIDADE.  APLICAÇÃO  DA  LC  105/01.  INAPLICABILIDADE DA SÚMULA 182/TFR.  [...]  10.  A  súmula  182  do  extinto  TFR,  diante  do  novel  quadro  legislativo,  tornou­se  inoperante,  sendo  certo  que,  in  casu:  "houve processo administrativo, no qual a Autora apresentou a  sua  defesa,  a  impugnar  o  lançamento  do  IR  lastreado  na  sua  movimentação bancária,  em  valores  aproximados  a 1 milhão  e  meio de dólares  (fls. 43/4). Segundo  informe do relatório fiscal  (fls. 40), a Autora recebeu numerário do Exterior, em conta CC5  ,  em  cheques  nominativos  e  administrativos,  supostamente  oriundos  de  “um  amigo  estrangeiro  residente  no  Líbano”  (fls.  40).  Na  justificativa  do  Fisco  (fls.  51),  que  manteve  o  lançamento,  a  tributação  teve  a  sua  causa  eficiente  assim  descrita, verbis: “Inicialmente, deve­se chamar a atenção para o  fato  de  que  os  depósitos  bancários  em  questão  estão  perfeitamente identificados, conforme cópias dos cheques de fls.  15/30,  não  havendo  qualquer  controvérsia  a  respeito  da  autenticidade  dos mesmos.  Além  disso,  deve­se  observar  que  o  objeto da tributação não são os depósitos bancários em si, mas a  Fl. 4728DF CARF MF     10 omissão de rendimentos representada e exteriorizada por eles."  3. Recurso especial provido.  (REsp  792.812/RJ,  Rel.  Ministro  LUIZ  FUX,  PRIMEIRA  TURMA, julgado em 13/03/2007, DJ 02/04/2007, p. 242)  Logo, a decisão a quo deve ser mantida neste ponto.   5  Da custódia policial de US$ 304.000,00  O  recorrente  assevera  que  não  se  poderia  querer  tributar  todos  os  valores  sequestrados  em  moeda  estrangeira,  pois  os  mesmos  representariam  um  decréscimo  patrimonial.   Ocorre que o sujeito passivo não nega ter auferido tal valor.   Expressando­se  de  outra  forma,  o  contribuinte  não  infirma  que  realizou  a  ação  que  se  constitui  como  núcleo  ou  materialidade  do  fato  gerador  do  imposto  de  renda  (aquisição de renda), limitando sua insurgência em evento posterior à realização do citado fato  jurídico (a indisponibilidade decorrente da custódia policial).   Ora,  é  indubitável  que,  no  caso  concreto,  o  destino  da  renda  não  altera  em  nada a realização do fato gerador. Vale dizer, o posterior decréscimo patrimonial não afasta a  possibilidade de tributação, pouco importando se tal decréscimo tenha ocorrido como resultado  de operação policial ou mesmo de qualquer ato volitivo do contribuinte.   A  obrigação  de  pagar  tributo  nasce  com  a  realização  do  fato  gerador,  conceituado pelo Código Tributário Nacional como a situação definida em lei como necessária  e suficiente à ocorrência da citada obrigação (art. 114).   De  forma  extremamente  didática,  o  ilustre  professor  Luciano  Amaro  decompõe o fato gerador em elementos3, o que pode ser sintetizado da seguinte forma:  · elemento  material:  ação  ou  situação  que  se  identifica  como  núcleo  ou  materialidade  do  fato  gerador  (ex.:  aquisição  de  renda,  importação  de  mercadorias,  propriedade  de  imóvel  urbano,  propriedade  de  veículo  automotor);  · elemento subjetivo: se desdobra no sujeito ativo (credor da obrigação) e  passivo  (o devedor),  cuja  identificação geralmente é  feita em função do  aspecto  material,  mormente  porque  o  sujeito  passivo  realiza  a  ação  ou  espelha a situação prevista legalmente;  · elemento  valorizador  ou  quantitativo:  base  de  cálculo  (medida  legal  de  grandeza  do  fato  gerador)  e  alíquota  (usualmente  representada  por  um  percentual);  · elemento  espacial:  o  fato  gerador  do  tributo  é  um  acontecimento  que  ocorre em algum lugar (ex.: em território nacional, no Estado do Paraná);                                                              3 AMARO, Luciano. Direito tributário brasileiro. 14. ed. rev. São Paulo: Saraiva, 2008, p. 263­267.   Fl. 4729DF CARF MF Processo nº 10166.005397/93­88  Acórdão n.º 2402­005.841  S2­C4T2  Fl. 7          11 · elemento  temporal:  o  fato  ocorre  no  tempo,  o  que  é  relevante  para  determinação da lei aplicável, dos prazos de recolhimentos, ou exercício  de direitos, etc.   Neste  caso  concreto,  é  incontroverso  e  está  documentalmente  comprovado  que o recorrente (sujeito passivo) adquiriu a renda (ação que se identifica como núcleo do fato  gerador do  imposto de renda) em  tempo e espaço determinados, de  tal  forma que ele deve à  União (sujeito ativo) o imposto correspondente a tal renda, tendo sido identificados, portanto,  todos os elementos do fato gerador da obrigação de pagar tributo.   Se  em momento  subsequente  ele  veio  a  ter  a  indisponibilidade  da  riqueza  anteriormente  adquirida,  é óbvio que não houve qualquer  repercussão nos  elementos do  fato  gerador, subsistindo, assim, o dever de pagar o tributo.   Tal  conclusão,  a  propósito,  demonstra  a  possibilidade  de  julgamento  do  presente processo administrativo, independentemente da Medida Cautelar de Sequestro aludida  no  relatório  desta  decisão,  o  que  se  reforça,  ainda,  pela  independência  das  esferas  administrativa, cível e penal4.   6  Conclusão   Diante do  exposto,  vota­se  no  sentido CONHECER PARCIALMENTE do  recurso voluntário, para, na parte conhecida, NEGAR­LHE PROVIMENTO.   (assinado digitalmente)  João Victor Ribeiro Aldinucci                                                              4 STJ, REsp 1386018/RS, Rel. Ministra ELIANA CALMON, SEGUNDA TURMA, julgado em 24/09/2013, DJe  01/10/2013.                                  Fl. 4730DF CARF MF

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