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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
7053516 #
Numero do processo: 11831.004259/2003-14
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Sep 12 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Thu Dec 07 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ano-calendário: 2003 PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. PRAZO APLICÁVEL AO PLEITO. Conforme a Súmula CARF 91, no caso de tributo sujeito a lançamento por homologação, aplica-se ao pedido de restituição pleiteado administrativamente antes de 09 de junho de 2005 o prazo prescricional de 10 (dez) anos, contado do fato gerador, ao que se subsume o presente caso, uma vez que a declaração de compensação foi encaminhada em 04.06.2003 para a recuperação de valores apurados com relação a saldos negativos de 1995.
Numero da decisão: 9101-003.080
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, em dar-lhe provimento, com retorno dos autos à Delegacia da Receita Federal em São Paulo, para a verificação da certeza e liquidez do crédito. (assinado digitalmente) Adriana Gomes Rêgo - Presidente (assinado digitalmente) Daniele Souto Rodrigues Amadio - Relatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Leonardo de Andrade Couto (suplente convocado), Luís Flávio Neto, Rafael Vidal de Araújo, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Adriana Gomes Rego (Presidente em exercício). Ausente, justificadamente, o conselheiro Carlos Alberto Freitas Barreto.
Nome do relator: DANIELE SOUTO RODRIGUES AMADIO
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administrativamente antes de 09 de junho de 2005 o prazo prescricional de 10  (dez) anos, contado do fato gerador, ao que se subsume o presente caso, uma  vez que a declaração de compensação foi encaminhada em 04.06.2003 para a  recuperação de valores apurados com relação a saldos negativos de 1995.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.    Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, em dar­lhe provimento, com retorno dos autos à Delegacia  da Receita Federal em São Paulo, para a verificação da certeza e liquidez do crédito.    (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo ­ Presidente    (assinado digitalmente)  Daniele Souto Rodrigues Amadio ­ Relatora    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  André  Mendes  de  Moura, Cristiane Silva Costa, Leonardo de Andrade Couto (suplente convocado), Luís Flávio  Neto,  Rafael  Vidal  de  Araújo,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio,  Gerson Macedo Guerra  e  Adriana  Gomes  Rego  (Presidente  em  exercício).  Ausente,  justificadamente,  o  conselheiro  Carlos Alberto Freitas Barreto.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 83 1. 00 42 59 /2 00 3- 14 Fl. 187DF CARF MF Processo nº 11831.004259/2003­14  Acórdão n.º 9101­003.080  CSRF­T1  Fl. 3          2     Relatório  Tratam­se  de  declarações  de  compensação  (E­fls.  2  ss.)  apresentadas  em  04.06.2003 para a recuperação de valores apurados de IRRF realcionado a juros sobre capital  prórpio em 2003 com relação a saldos negativos de 1995, pleito este negado pelo Despacho da  Delegacia da Receita Federal em São Paulo  (E­fls. 18 ss.), com fundamento na decadência  do direito à restituição, aduzindo que a declaração estaria prejudicada em função da negativa  ao pedido de restituição (E­fl. 19).  Insurgindo­se,  a  Recorrente  apresentou manifestação  de  inconformidade  (E­fls. 23 ss.) pleiteando a aplicação do prazo decenal.  Com o acórdão n. 15­361, a Delegacia da Receita Federal de Julgamento  de  São  Paulo  (E­fls.  56  ss.)  indeferiu  o  pleito  do  contribuinte,  aplicando­se  o  prazo  decadencial de cinco anos, contado da data do pagamento indevido.  A  Recorrente  apresentou  recurso  voluntário  (E­fls.  65  ss.),  renovando  as  razões postas para defender a inaplicabilidade da Lei Complementar n. 118/05, com o objetivo  de afastar a decadência.  O recurso voluntário foi julgado pelo acórdão n. 1103­00.022 (E­fls. 74 ss.),  em que se que manteve o entendimento de que o pedido de restituição deveria ser formulado no  prazo de cinco anos, contados da data do pagamento indevido.  A  contribuinte  interpôs  então  recurso  especial  (E­fls.  83  ss.)  requerendo  a  sua procedência no sentido de homologar as compensações, com fundamento nas alegações de  decadência, e cancelar as exigências.  O recurso foi recepcionado por despacho de admissibilidade às E­fls. 1102  ss. e a Recorrida ofereceu contrarrazões às E­fls. 507 ss.  Passa­se à apreciação do recurso.  Voto             Conselheira Daniele Souto Rodrigues Amadio ­ Relatora  O  recurso  é  tempestivo  e  dele  o  conheço,  nos  termos  do  despacho  de  admissibilidade.  Trata­se  de  pedido  de  restituição  encaminhado  em  2003  com  relação  a  débitos de 1995, pleito este que, por formulado anteriormente à vigência da Lei Complementar  n. 118/05, deve observar o prazo decenal correspondente aos cinco anos decadenciais para o  lançamento  de  ofício/homologação  tácita  do  pagamento  antecipado,  somado  de  mais  cinco  anos  prescricionais  para  o  pedido  de  restituição,  nos  termos  do  que  decidido  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  no  julgamento  do RE  566.621,  sob  a  sistemática  do  artigo  543­B,  §3º,  do  Código de Processo Civil:    “DIREITO  TRIBUTÁRIO  –  LEI  INTERPRETATIVA  –  APLICAÇÃO  RETROATIVA  DA  LEI  COMPLEMENTAR  Nº  118/2005  –  DESCABIMENTO  –  VIOLAÇÃO  À  SEGURANÇA  JURÍDICA  –  NECESSIDADE  DE  OBSERVÂNCIA  DA  Fl. 188DF CARF MF Processo nº 11831.004259/2003­14  Acórdão n.º 9101­003.080  CSRF­T1  Fl. 4          3 VACACIO  LEGIS  –  APLICAÇÃO  DO  PRAZO  REDUZIDO  PARA REPETIÇÃO OU COMPENSAÇÃO DE INDÉBITOS AOS  PROCESSOS  AJUIZADOS  A  PARTIR  DE  9  DE  JUNHO  DE  2005. Quando do  advento  da LC 118/05,  estava consolidada a  orientação da Primeira Seção do STJ no sentido de que, para os  tributos  sujeitos  a  lançamento  por  homologação,  o  prazo  para  repetição ou compensação de indébito era de 10 anos contados  do seu fato gerador, tendo em conta a aplicação combinada dos  arts. 150, § 4º, 156, VII, e 168, I, do CTN. A LC 118/05, embora  tenha  se  auto­proclamado  interpretativa,  implicou  inovação  normativa,  tendo reduzido o prazo de 10 anos contados do fato  gerador  para  5  anos  contados  do  pagamento  indevido.  Lei  supostamente  interpretativa  que,  em  verdade,  inova  no  mundo  jurídico  deve  ser  considerada  como  lei  nova.  Inocorrência  de  violação à autonomia e independência dos Poderes, porquanto a  lei  expressamente  interpretativa  também  se  submete,  como  qualquer  outra,  ao  controle  judicial  quanto  à  sua  natureza,  validade e aplicação. A aplicação retroativa de novo e reduzido  prazo  para  a  repetição  ou  compensação  de  indébito  tributário  estipulado  por  lei  nova,  fulminando,  de  imediato,  pretensões  deduzidas  tempestivamente à  luz do prazo então aplicável, bem  como  a  aplicação  imediata  às  pretensões  pendentes  de  ajuizamento  quando  da  publicação  da  lei,  sem  resguardo  de  nenhuma  regra  de  transição,  implicam  ofensa  ao  princípio  da  segurança jurídica em seus conteúdos de proteção da confiança  e  de  garantia  do  acesso  à  Justiça.  Afastando­se  as  aplicações  inconstitucionais  e  resguardando­se,  no  mais,  a  eficácia  da  norma, permite­se a aplicação do prazo reduzido relativamente  às ações ajuizadas após a vacatio legis, conforme entendimento  consolidado  por  esta  Corte  no  enunciado  445  da  Súmula  do  Tribunal.  O  prazo  de  vacatio  legis  de  120  dias  permitiu  aos  contribuintes não apenas que  tomassem ciência do novo prazo,  mas  também  que  ajuizassem  as  ações  necessárias  à  tutela  dos  seus  direitos.  Inaplicabilidade  do  art.  2.028  do  Código  Civil,  pois,  não  havendo  lacuna  na  LC  118/08,  que  pretendeu  a  aplicação do novo prazo na maior extensão possível, descabida  sua aplicação por analogia. Além disso, não se trata de lei geral,  tampouco  impede  iniciativa  legislativa  em  contrário.  Reconhecida  a  inconstitucionalidade  art.  4º,  segunda  parte,  da  LC 118/05, considerando­se válida a aplicação do novo prazo de  5 anos tão­somente às ações ajuizadas após o decurso da vacatio  legis  de  120  dias,  ou  seja,  a  partir  de  9  de  junho  de  2005.  Aplicação do art. 543­B, § 3º, do CPC aos recursos sobrestados.  Recurso extraordinário desprovido.”  Subsume­se,  portanto,  a  questão,  à  Súmula  CARF  91,  de  obrigação  vinculada deste colegiado, nos seguintes termos:    “Súmula  CARF  nº  91:  Ao  pedido  de  restituição  pleiteado  administrativamente  antes  de  9  de  junho  de  2005,  no  caso  de  tributo sujeito a lançamento por homologação, aplica­se o prazo  prescricional de 10 (dez) anos, contado do fato gerador.”  Fl. 189DF CARF MF Processo nº 11831.004259/2003­14  Acórdão n.º 9101­003.080  CSRF­T1  Fl. 5          4   Assim sendo, vota­se por DAR PROVIMENTO ao Recurso Especial da  contribuinte, determinado­se o retorno dos autos à Delegacia da Receita Federal em São Paulo  para  a verificação da  liquidez  e certeza do  crédito,  porque considerado não decaído por  este  colegiado.    (assinado digitalmente)  Daniele Souto Rodrigues Amadio                                Fl. 190DF CARF MF

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7024016 #
Numero do processo: 10805.722170/2011-06
Turma: 2ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 2ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Oct 24 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Nov 21 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010 NÃO CONHECIMENTO. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL DE DIVERGÊNCIA. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, quando não resta caracterizada a divergência interpretativa entre os colegiados dos Acórdãos recorrido e paradigma. MULTA. RETROATIVIDADE BENÉFICA. APLICAÇÃO Quando da aplicação, simultânea, em procedimento de ofício, da multa prevista no revogado art. 32, § 5º, da Lei no. 8.212, de 1991, que se refere à apresentação de declaração inexata em GFIP, e também da sanção pecuniária pelo não pagamento do tributo devido, prevista no art. 35, II da mesma Lei, deve-se cotejar, para fins de aplicação do instituto da retroatividade benéfica, a soma das duas sanções eventualmente aplicadas quando do lançamento, em relação à penalidade pecuniária do art. 44, inciso I, da Lei 9.430, de 1996, que se destina a punir ambas as infrações já referidas, e que se tornou aplicável no contexto da arrecadação das contribuições previdenciárias desde a edição da Medida Provisória no. 449, de 2008. Assim, estabelece-se como limitador para a soma das multas aplicadas através de procedimento de ofício o percentual de 75%.
Numero da decisão: 9202-006.134
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em não conhecer do Recurso Especial do Contribuinte. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, em dar-lhe provimento, para que a retroatividade benigna seja aplicada em conformidade com a Portaria PGFN/RFB nº 14, de 2009. . (assinado digitalmente) Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente em exercício (assinado digitalmente) Heitor de Souza Lima Junior – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Luiz Eduardo de Oliveira Santos (Presidente em exercício), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Maria Helena Cotta Cardozo, Patrícia da Silva, Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Ana Paula Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior e Ana Cecília Lustosa da Cruz (Suplente convocada).
Nome do relator: HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 21; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2157; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T2  Fl. 493          1 492  CSRF­T2  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  10805.722170/2011­06  Recurso nº               Especial do Procurador e do Contribuinte  Acórdão nº  9202­006.134  –  2ª Turma   Sessão de  24 de outubro de 2017  Matéria  Contribuições Previdencárias  Recorrentes  FAZENDA NACIONAL              FRIGORÍFICO ASTRA DO PARANÁ LTDA.              ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010  NÃO  CONHECIMENTO.  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  RECURSO  ESPECIAL  DE  DIVERGÊNCIA.  PRESSUPOSTOS  DE  ADMISSIBILIDADE.   Não  se  conhece  de  Recurso  Especial  de  Divergência,  quando  não  resta  caracterizada  a  divergência  interpretativa  entre  os  colegiados  dos Acórdãos  recorrido e paradigma.  MULTA. RETROATIVIDADE BENÉFICA. APLICAÇÃO  Quando  da  aplicação,  simultânea,  em  procedimento  de  ofício,  da  multa  prevista no revogado art. 32, § 5º, da Lei no. 8.212, de 1991, que se refere à  apresentação de declaração inexata em GFIP, e também da sanção pecuniária  pelo não pagamento do tributo devido, prevista no art. 35, II da mesma Lei,  deve­se cotejar, para fins de aplicação do instituto da retroatividade benéfica,  a soma das duas sanções eventualmente aplicadas quando do lançamento, em  relação à penalidade pecuniária do  art.  44,  inciso  I,  da Lei 9.430, de 1996,  que  se  destina  a  punir  ambas  as  infrações  já  referidas,  e  que  se  tornou  aplicável no contexto da arrecadação das contribuições previdenciárias desde  a edição da Medida Provisória no. 449, de 2008. Assim, estabelece­se como  limitador para a soma das multas aplicadas através de procedimento de ofício  o percentual de 75%.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  não  conhecer  do Recurso  Especial  do Contribuinte.  Acordam,  ainda,  por  unanimidade  de  votos,  em  conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, em dar­lhe provimento, para que  a retroatividade benigna seja aplicada em conformidade com a Portaria PGFN/RFB nº 14, de 2009.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 80 5. 72 21 70 /2 01 1- 06 Fl. 493DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 494          2 .  (assinado digitalmente)  Luiz Eduardo de Oliveira Santos ­ Presidente em exercício  (assinado digitalmente)  Heitor de Souza Lima Junior – Relator  Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Luiz  Eduardo  de  Oliveira Santos  (Presidente em exercício), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Maria Helena  Cotta  Cardozo,  Patrícia  da  Silva,  Elaine  Cristina  Monteiro  e  Silva  Vieira,  Ana  Paula  Fernandes, Heitor de Souza Lima Junior e Ana Cecília Lustosa da Cruz (Suplente convocada).  Relatório    Em  litígio,  o  teor  do  Acórdão  nº  2301­003.765,  prolatado  pela  1a.  Turma  Ordinária da 3a. Câmara da 2a. Seção deste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, na  sessão plenária de 15 de outubro de 2013 (e­fls. 400 a 415). Ali, por maioria de votos, deu­se  parcial provimento ao Recurso Voluntário, na forma de ementa e decisão a seguir:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/01/2009 a 31/12/2010   AQUISIÇÃO DE PRODUTO RURAL DE PESSOA FÍSICA   É  devida,  pelo  produtor  rural  pessoa  física,  contribuição  previdenciária  incidente  sobre  a  receita  bruta  proveniente  da  comercialização da sua produção.  RESPONSABILIDADE DO ADQUIRENTE   A empresa adquirente da produção de produtores rurais pessoas  físicas  fica  subrogada nas obrigações de  tais produtores  e está  obrigada  a  arrecadar,  mediante  desconto,  a  contribuição  previdenciária por ele devida.  MATÉRIA  SUB  JUDICE  CONTENCIOSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL. RENÚNCIA   Em  razão  da  decisão  judicial  se  sobrepor  à  decisão  administrativa,  a  propositura  pelo  sujeito  passivo  de  ação  judicial,  individual ou coletiva, antes ou depois do  lançamento,  implica  renúncia  ao  contencioso  administrativo  fiscal  relativamente à matéria submetida ao Poder Judiciário.  MULTA DE MORA   Fl. 494DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 495          3 Diante da caracterização da mora, a autoridade administrativa,  com  base  no  art.  35  da  Lei  nº  8.212/1991,  não  pode  excluir  a  multa por atraso.  LANÇAMENTOS  REFERENTES  FATOS  GERADORES  ANTERIORES  A  MP  449.  MULTA  MAIS  BENÉFICA.  APLICAÇÃO  DA  ALÍNEA  “C”,  DO  INCISO  II,  DO  ARTIGO  106 DO CTN. LIMITAÇÃO DA MULTA MORA APLICADA ATÉ  11/2008.  A mudança  no  regime  jurídico  das multas  no  procedimento  de  ofício de lançamento das contribuições previdenciárias por meio  da MP  449  enseja  a  aplicação  da  alínea  “c”,  do  inciso  II,  do  artigo 106 do CTN. No  tocante à multa mora até 11/2008, esta  deve  ser  limitada  ao  percentual  previsto  no  art.61  da  lei  9.430/96, 20%.  APLICAÇÃO  DA  MULTA  DE  75%  COMO  MULTA  MAIS  BENÉFICA ATÉ 11/2008. AJUSTE QUE DEVE CONSIDERAR  A  MULTA  DE  MORA  E  MULTA  POR  INFRAÇÕES  RELACIONADAS À GFIP.  Em relação aos  fatos geradores até 11/2008, nas  competências  nas quais a fiscalização aplicou a penalidade de 75% prevista no  art.  44  da  Lei  9.430/96  por  concluir  se  tratar  da  multa  mais  benéfica  quando  comparada  aplicação  conjunta  da  multa  de  mora  e  da multa  por  infrações  relacionadas  a GFIP,  deve  ser  mantida  a  penalidade  equivalente  à  soma  de:  multa  de  mora  limitada  a  20%  e  multa  mais  benéfica  quando  comparada  a  multa do art. 32 com a multa do art. 32A da Lei 8.212/91.  Recurso Voluntário Provido em Parte.  Decisão:  I) Por unanimidade de votos: a) em não conhecer do  recurso, na questão da inconstitucionalidade, nos termos do voto  da  Relatora;  b)  em  dar  provimento  parcial  ao  Recurso,  no  mérito,  para,  nas  competências  que  a  fiscalização  aplicou  somente a penalidade prevista na redação, vigente até 11/2008,  do  Art.  35  da  Lei  8.212/1999,  esta  deve  ser  mantida,  mas  limitada  ao  determinado  no  Art.  61,  da  Lei  nº  9.430/1996,  se  mais  benéfica  à  Recorrente,  nos  termos  do  voto  do(a)  Redator(a);  b)  em  negar  provimento  ao  Recurso  nas  demais  alegações  da Recorrente,  nos  termos  do  voto  do(a)  Relator(a);  II) Por maioria de votos: a) em negar provimento ao recurso, na  questão  da  comercialização  da  produção  rural,  nos  termos  do  voto da Relatora. Vencidos os Conselheiros Damião Cordeiro de  Moraes  e  Adriano  Gonzáles  Silvério,  que  votaram  em  dar  provimento  nesta  questão;  b)  em  dar  provimento  parcial  ao  recurso, para retificar a multa, nos termos do voto do Redator.  Vencidos  os  Conselheiros  Bernadete  de  Oliveira  Barros  e  Marcelo Oliveira, que votaram em manter a multa aplicada; c)  em  dar  provimento  parcial  ao  recurso  para,  até  11/2008,  nas  competências  que  a  fiscalização  aplicou  a  penalidade  de  75%  (setenta e cinco pro cento), prevista no art. 44, da Lei 9.430/96,  por concluir se tratar da multa mais benéfica quando comparada  aplicação conjunta da multa de mora e da multa por  infrações  Fl. 495DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 496          4 relacionadas à GFIP deve ser mantida a penalidade equivalente  à  soma de: *) multa de mora  limitada a 20%; e *) multa mais  benéfica quando comparada a multa do art. 32 com a multa do  art.  32A  da  Lei  8.212/91,  nos  termos  do  voto  do  Redator.  Vencidos os Conselheiros Damião Cordeiro de Moraes, Wilson  Antonio  de  Souza  Correa  e  Adriano  Gonzáles  Silvério,  que  votaram  em dar  provimento  parcial  ao Recurso,  para  que  seja  aplicada  a multa  prevista  no Art.  61,  da  Lei  nº  9.430/1996,  se  mais  benéfica  à  Recorrente;  d)  em  dar  provimento  parcial  ao  Recurso,  no  mérito,  para  aplicar  ao  cálculo  da  multa  pelo  descumprimento  de  obrigação  acessória  o  art.  32A,  da  Lei  8.212/91, caso este seja mais benéfico à Recorrente, nos termos  do voto do(a) Relator(a). Vencidos os Conselheiros Bernadete de  Oliveira  Barros  e  Marcelo  Oliveira,  que  votaram  em  dar  provimento parcial ao Recurso, no mérito, para determinar que  a  multa  seja  recalculada,  nos  termos  do  I,  art.  44,  da  Lei  n.º  9.430/1996,  como  determina  o  Art.  35­A  da  Lei  8.212/1991,  deduzindo­se as multas aplicadas nos lançamentos correlatos, e  que se utilize esse valor, caso seja mais benéfico à Recorrente.  Enviados os  autos  à Fazenda Nacional para  fins de  ciência do Acórdão  em  11/12/2013  (e­fl.  416),  sua  Procuradoria  apresentou,  em  13/01/2014  (e­fl.  429),  Recurso  Especial,  com  fulcro  no  art.  67  do  Anexo  II  ao  Regimento  Interno  deste  Conselho  Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF no. 256, de 22 de julho de 2009  (e­fls. 417 a 428).   Alega­se,  no  pleito,  quanto  à  matéria  de  retroatividade  benéfica  da  multa,  divergência em relação ao decidido pela 1a. Turma Ordinária da 4a. Câmara da 2a. Seção deste  CARF, em 17/05/12, no âmbito do Acórdão no. 2401­02.453 e, ainda, em relação ao decidido,  por esta 2a. Turma da CSRF, em 09/03/10, no âmbito do Acórdão no. 9202­02.086, de ementas  e decisões a seguir transcritas.  Acórdão 2401­02.453  CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS   Período de apuração: 01/07/2005 a 31/12/2006   MPF.  PRORROGAÇÃO.  NECESSIDADE  DE  SUBSTITUIÇÃO  DA AUTORIDADE FISCAL. INEXISTÊNCIA.   Havendo prorrogação de MPF dentro do prazo de sua validade,  não há o que se falar em substituição da autoridade fiscal.   PREVIDENCIÁRIO.  ALIMENTAÇÃO.  NÃO  INCIDÊNCIA  DE  CONTRIBUIÇÕES  SOCIAIS  INDEPENDENTEMENTE  DE  INSCRIÇÃO NO PAT. APLICAÇÃO EXCLUSIVAMENTE PARA  AS PRESTAÇÕES IN NATURA.   Independentemente  de  inscrição  no  PAT,  não  incidem  contribuições  sociais, desde que a empresa  faça a prestação  in  natura.   Fl. 496DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 497          5 APURAÇÃO COM ESTEIO EM FOLHAS DE PAGAMENTO E  RECIBOS.  PRESUNÇÃO  DA  OCORRÊNCIA  DOS  FATOS  GERADORES. INOCORRÊNCIA.   Não  há  o  que  se  falar  em  presunção  dos  fatos  geradores  das  contribuições  lançadas  quando  a  apuração  fiscal  se  deu  com  base  na  documentação  exibida  pelo  sujeito,  principalmente  em  folhas e recibos de pagamento.   LANÇAMENTO  DE  OFÍCIO.  APLICAÇÃO  DA  MULTA  PREVISTA NO ART. 44, I, DA LEI n.º 9.430/1996.   Nos  lançamentos de ofício de contribuições  sociais, aplica­se a  multa  prevista  no  art.  44,  I,  da  Lei  n.º  9.430/1996,  não  se  cogitando da aplicação da multa moratória prevista no art.  61  da mesma Lei.   MULTA CARÁTER CONFISCATÓRIO. IMPOSSIBILIDADE DE  DECLARAÇÃO PELA ADMINISTRAÇÃO PÚBLICA.  Não pode a autoridade fiscal ou mesmo os órgãos de julgamento  administrativo afastar a aplicação da multa legalmente prevista,  sob a justificativa de que tem caráter confiscatório.  JUROS  SELIC.  INCIDÊNCIA  SOBRE  OS  DÉBITOS  TRIBUTÁRIOS ADMINISTRADOS PELA RFB.  A partir de 1º de abril  de 1995, os  juros moratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especialde  Liquidação e Custódia SELIC para títulos federais.  Recurso Voluntário Negado  Decisão:  por  unanimidade  de  votos,  negar  provimento  ao  recurso.  Ausente  momentaneamente  o  conselheiro  Rycardo  Henrique Magalhães de Oliveira  Acórdão 9202­02.086   ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS   Data do fato gerador: 01/04/2001 a 30/0/2006   AUTO  DE  INFRAÇÃO.  PENALIDADE  DECORRENTE  DO  DESCUMPRIMENTO  DE  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA.  DECADÊNCIA.  O prazo decadencial aplicável à exigência de multa decorrente  de omissão de informações em GFIP é aquele previsto no artigo  173,  inciso  I,  do  CTN,  ou  seja,  tem  inicio  no  primeiro  dia  do  exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido  efetuado.  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA.  PENALIDADE.  GFIP.  OMISSÕES.INCORREÇÕES. RETROATIVIDADE BENIGNA.  Fl. 497DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 498          6 A  multa  prevista  no  art.  44,  inciso  I  da  Lei  9.430,  de  1997,  decorrente do lançamento de ofício é única, no importe de 75%  (se não duplicada), e visa apenar, de forma conjunta, tanto o não  pagamento  (parcial  ou  total)  do  tributo  devido,  quanto  a  não  apresentação da declaração ou a declaração inexata, sem haver  como  mensurar  o  que  foi  aplicado  para  punir  uma  ou  outra  infração.No presente caso,  em que houve a aplicação da multa  prevista no revogado art. 32, § 5º, que se refere à apresentação  de declaração inexata, e também da sanção pecuniária pelo não  pagamento  do  tributo  devido  no  prazo  de  lei,estabelecida  no  igualmente  revogado  art.  35,  II,  o  cotejo  das  duas multas,  em  conjunto, deverá ser feito em relação à penalidade pecuniária do  art.  44,inciso  I,  da  Lei  9.430,  de  1997,  que  se  destina  a  punir  ambas as infrações já referidas, e que agora encontra aplicação  no  contexto  da  arrecadação  das  contribuições  previdenciárias.Recalcular o valor da multa, se mais benéfico ao  contribuinte, de acordo como disciplinado no art. 44, I da Lei no  9.430, de 1996, deduzidos os valores levantados a título de multa  nas NFLDs correlatas.  Recurso especial negado.  Decisão: por maioria de votos, em negar provimento ao recurso.  Vencidos  os  Conselheiros  Gustavo  Lian  Haddad  (Relator),  Gonçalo Bonet Allage, Manoel Coelho Arruda Junior e Rycardo  Henrique Magalhães de Oliveira. Designado para redigir o voto  vencedor o Conselheiro Elias Sampaio Freire.  Após  defender  a  existência  de divergência  interpretativa,  caracterizada pela  similitude de situações fáticas e soluções diametralmente opostas, em linhas gerais, argumenta  a Fazenda Nacional em sua demanda que:  a)  Antes  das  inovações  da  MP  449/2008,  atualmente  convertida  na  Lei  11.941/2009, o  lançamento do principal era  realizado separadamente, em NFLD,  incidindo a  multa de mora prevista no artigo 35, II da Lei 8.212/91, além da lavratura do auto de infração,  com  base  no  artigo  32  da  Lei  8.212/91  (multa  isolada).  Com  o  advento  da  MP  449/2008,  instituiu­se uma nova sistemática de constituição dos créditos tributários, o que torna essencial  a análise de pelo menos dois dispositivos: artigo 32­A e artigo 35­A, ambos da Lei 8.212/91;  b)  O  art.  32­A  citado  trata  de  preceito  normativo  destinado  unicamente  a  penalizar o contribuinte que deixa de informar em GFIP dados relacionado a fatos geradores de  contribuições  previdenciárias,  nos  termos  do  art.  32,  inciso  IV,  da  Lei  8.212/91.  O  atual  regramento não criou maiores inovações aos preceitos do antigo art. 32 da Lei 8.212/91, exceto  no que tange ao percentual máximo da multa que, agora, passou a ser de 20% (vinte por cento).  Assim, a infração antes penalizada por meio do art. 32, passou a ser enquadrada no art. 32­A,  com a multa reduzida.  c) Contudo, a MP 449/2008  também  inseriu no ordenamento  jurídico o  art.  35­A, que corrobora a tese suscitada no acórdão paradigma e ora defendida, no sentido de que  a  o  art.  44,  inciso  I,  da Lei  9.430/96  abarca  duas  condutas:  o  descumprimento  da  obrigação  principal (totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento  ou recolhimento) e também o descumprimento da obrigação acessória (falta de declaração ou  declaração  inexata). Por certo, deve­se privilegiar a  interpretação no sentido de que a lei não  Fl. 498DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 499          7 utiliza palavras ou expressões  inúteis e,  em consonância  com essa  sistemática,  tem­se que,  a  única forma de harmonizar a aplicação dos artigos citados é considerar que o  lançamento da  multa  isolada prevista no artigo 32­A da Lei 8.212/91 ocorrerá quando houver tão somente o  descumprimento  da  obrigação  acessória,  ou  seja,  as  contribuições  destinadas  a  Seguridade  Social  foram  devidamente  recolhidas.  Por  outro  lado,  toda  vez  que  houver  o  lançamento  da  obrigação  principal,  além  do  descumprimento  da  obrigação  acessória,  a  multa  lançada  será  única, qual seja, a prevista no artigo 35­A da Lei 8.212/91;  d) Houve lançamento de contribuições sociais em decorrência da atividade de  fiscalização  que  deu  origem  ao  presente  feito.  Logo,  de  acordo  com  a  nova  sistemática,  o  dispositivo legal a ser aplicado seria o artigo 35­A da Lei 8.212/91, com a multa prevista no  lançamento de ofício (artigo 44 da Lei 9.430/96). Nessa linha de raciocínio, a NFLD e o Auto  de Infração devem ser mantidos, com a ressalva de que, no momento da execução do julgado, a  autoridade fiscal deverá apreciar a norma mais benéfica: se as duas multas anteriores (art. 35,  II, e 32, IV, da norma revogada) ou o art. 35­A da MP no. 449;  e) Cita, ainda, a necessidade de observância da IN RFB no. 1027, de 2010, e,  uma  vez  que  a  autoridade  fiscal  efetuou  o  lançamento  nos  exatos  termos  determinados  pela  referida Instrução Normativa, que goza de presunção de validade, deve ser mantida a multa na  forma constante no auto de infração de obrigação principal.  Requer, assim, quanto à matéria, que seja conhecido e dado total provimento  ao presente  recurso,  com a  consequente  reforma acórdão  recorrido  a  fim de que prevaleça  a  forma  de  cálculo  utilizada  pela  autoridade  fiscal  para  aferição  da  multa  mais  benéfica  ao  contribuinte, em conformidade com o que dispõe a Instrução Normativa nº 1.027/2010.  O recurso foi admitido pelo despacho de e­fls. 432 a 437.  Cientificada a autuada em 30/03/16  (e­fl. 440), esta apresenta,  em 08/04/16  (e­fl.  442),  Recurso  Especial  de  sua  iniciativa  de  e­fls.  443  a  454  e  anexos,  onde  alega  divergência do Recorrido em relação ao decidido pela 1a. Turma Ordinária da 4a. Câmara da 2a.  Seção deste CARF, através do Acórdão 2401­001.969, prolatado em 21 de janeiro de 2014, de  ementa e decisão a seguir transcritas:  ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS  Período de apuração: 01/09/2003 a 30/11/2006  SUB­ROGAÇÃO  NA  PESSOA  DO  ADQUIRENTE  DAS  CONTRIBUIÇÕES  INCIDENTES  SOBRE  A  COMERCIALIZAÇÃO DA PRODUÇÃO RURAL POR PESSOAS  FÍSICAS  E  SEGURADOS  ESPECIAIS.  DECLARAÇÃO  DE  INCONSTITUCIONALIDADE PELO STF. IMPROCEDÊNCIA  Declarada pelo Supremo Tribunal Federal, em decisão plenária  (RE n.363.852/MG), a inconstitucionalidade do art. 1.º da Lei n.  8.540/1992 e as atualizações posteriores até a Lei n. 9.528/1997,  as quais, dentre outras,deram redação ao art. 30,  IV, da Lei n.  8.212/1991, são improcedentes as contribuições previdenciárias  exigidas dos adquirentes da produção rural da pessoa física e do  segurado especial na condição de subrogado.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Fl. 499DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 500          8 Período de apuração: 01/09/2003 a 30/11/2006  ERROS MATERIAIS NA LAVRATURA DE TERMO DE INÍCIO  DE  AÇÃO  FISCAL.  INEXISTÊNCIA  DE  PREJUÍZO  AO  ADMINISTRADO  OU  LESÃO  AO  INTERESSE  PÚBLICO.  NULIDADE.  INOCORRÊNCIA.Não  há  de  se  declarar  a  nulidade de procedimento fiscal em razão de erros materiais que  não  provoquem  prejuízo  ao  contribuinte  ou  lesão  ao  interessepúblico.  MPF.  PRORROGAÇÃO.  COMANDO  NO  SISTEMA  INFORMATIZADO. DISPONIBILIZAÇÃO PELA INTERNET.  Com  a  edição  do Decreto  n.  6.104/2007  e  da Portaria RFB  n.  4.066/2007abriusea  possibilidade  da  Administração  Tributária  efetuar  a  prorrogação  doMPF  mediante  simples  comando  no  sistema  informatizado,  podendo  ocontribuinte  visualizar  a  prorrogação mediante consulta na internet.  Recurso Voluntário Provido  Decisão: por  unanimidade  de  votos:  I)  rejeitar  as preliminares  suscitadas; e II) no mérito, dar provimento ao recurso.  Em  linhas  gerais,  argumenta  a  contribuinte  em  sua  demanda,  quanto  à  matéria:  a) No Acórdão recorrido, o voto condutor firmou entendimento no sentido de  que  a  inconstitucionalidade  alcançada  pela  recorrente,  sobretudo,  aquela  contida  no STF­RE  363.856,  estancou­se  pelo  advento  da  Lei  no.  10.256,  de  2001,  que  teve  por  objetivo  restabelecer  a  legalidade  da  exigência  em  questão.  Entretanto,  contrariamente  e  de  maneira  antagônica,  a  colenda  1a.  Turma  da  4a.  Câmara  da  2a.  Seção  deste  Conselho,  através  do  Acórdão  no.  2401­01.969,  reconheceu  a  ilegalidade,  porquanto,  a  inexigibilidade  sobre  as  Contribuições Previdenciárías em questão, fundamentando, sobretudo, que, a Lei no. 10.256, de  2001,  não  teve  a  virtude  de  restabelecer  a  legalidade da  exação,  de modo que  o  julgamento  proferido  pelo S.T.F.  (no RE 363.852­MG) deixou  claro  que  tais Contribuições  devem estar  amparadas  por  Lei  Complementar,  consoante  exige  o  art  195,  §  4°.  da  CF/88.  Entende  ter  ensinado a Suprema Corte que, todas as demais tentativas de ressuscitar a exigência através de  Leis Ordinárias, são natimortas na sua essência, as quais contém vício formal antecedente;  b) Não se pode perder de vista, ademais, a ilegalidade que macula a exigência  em apreço, não só porque a recorrente  tem  julgado a seu  favor Mandado de Segurança  anteriormente impetrado, mas porque a Lei no. 10.256, de 2001, é inservível para legitimar a  cobrança, uma vez que:  b.1) As contribuições previdenciárias obrigam a todo e qualquer seguimento  da  sociedade que, de uma ou outra  forma,  estão obrigados  a  contribuírem para a  seguridade  social,  todavia de forma diferenciada e descriminada atendendo as necessidades e capacidade  contributiva de cada setor da sociedade, afastando o confisco e a bitributação.  b.2) Entende que a no. 10.256, de 2001, alterou substancialmente o conteúdo  das  hipóteses  de  incidência  contributiva  atreladas  aos  produtores  rurais,  pessoas  físicas,  passando a exigir de forma sobreposta e indiscriminada as contribuições previdenciárias sobre  Fl. 500DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 501          9 o  resultado  da  comercialização  dos  produtos  agrícolas  em  substituição  ao  regime  geral  de  recolhimento, tomando letra morta as disposições especiais demandadas pelo art. 195, § 8°. da  CF/88.  Não  se  pode  exigir  contribuição  previdenciária  sobre  as  aquisições  feitas  pela  impugnante junto aos seus fornecedores, produtores rurais pessoas físicas, tomando como base  de cálculo o  resultado ou  receita bruta proveniente da comercialização da produção agrícola,  quando  estes  exercem  atividade  empregadora,  haja  vista  tratarem­se  de  contribuintes  cuja  hipótese  de  incidência  tributária  subvenciona­se  à  folha  de  salários,  (art.  25,  §2°.  ­  Lei  8.212/91, redacionado pela Lei no. 8.540, de 1992). A hipótese de incidência ensartada no art.  25,  através  da  alteração  procedida  pela  Lei  no.  10.256,  de  2001,  é  reservada  especialmente  àqueles  que  exerçam  atividade  sob  regime  de  economia  familiar,  sem  empregados,  onde  a  exigência  indiscriminada  à  todos  os  produtores  rurais  pessoas  físicas,  empregadores  ou  não,  deixa  a  exceção  Constitucional  posta  no  art  195,  §  8°.  ­  CF/88  estéril  e  natimorta  na  sua  essência;  b.3)  Entende  que  é  vedado  ao  legislador  infra­constitucional  igualar  a  sujeição  passiva  para  a  contribuição  previdenciária,  alcançando  os  produtores  rurais  empregadores, sem distinguir aquele que exerce a respectiva atividade sob regime de economia  familiar,  como  excepcionalmente,  definida  pela  Constituição  Federal.  Se  o  legislador  Constituinte  distinguiu  e  especificou  o  campo  de  atuação  do  fato  gerador,  não  pode  o  Ordinário,  ao  bel  prazer,  estender  e  modificá­lo  substituindo  a  hipótese  de  incidência  indiscriminadamente, à todos os produtores rurais, empregadores ou não, querendo aquilo que  não se quis. Com efeito, a obrigação tributária descrita no art. 25 da Lei no. 8.212, de 1991, só  pode  produzir  eficácia  quando  ocorrer  um  enlace  entre  os  elementos  arbitrados  pelo  Constituinte,  exigindo  a  figura  do  produtor  rural  exercente  da  atividade  em  regime  de  economia  familiar  com  a  comercialização  da  produção  rural  obtida  sem  a  utilização  de  empregados. Qualquer exigência indiscriminada, ou sobreposta entre ambos produtores rurais  pessoas físicas, (empregadores e não­empregadores), seria inconstitucional e ilegal;  b.4)  Entende  que  que  a  exigência  lapidada  pela  Lei  no.  10.256,  de  2001,  acarreta um "bis in idem" ou bi­tributação, haja vista o produto arrecadado sobre o resultado da  comercialização  é  sobreposto  com  o  recolhimento  relativo  ao  salárío­de­contribuição,  possuindo  ambas  idêntica  destinação.  Assim,  a  Lei  no.  10.256,  de  2001,  ao  alterar  as  disposições  do  art.  25  da  Lei  no.  8.212,  de  1991,  além  da  investir  na  bi­tributaçâo,  tratou  contribuintes  desiguais  de  forma  igualitária,  criando  fonte  de  custeio  dissociada  daquelas  autorizadas  pela  Constituição  Federal,  haja  vista  ter  contemplado  como  base  imponível  o  resultado  da  produção  rural  dos  empregadores  produtores  rurais  em  geral,  sendo  que  esta  é  reservada  apenas para  aqueles que  exerçam atividade  sob  regime de  economia  familiar,  sem  empregados. Porquanto, a exigência sob análise,  ao dissociar a base de cálculo do núcleo do  fato gerador, estabeleceu hipótese já prevista, traduzindo em nova exação, sob afronta do art.  195, § 4°. da CF/88, o qual não respalda sobrepor fonte de custeio ou expansão da Seguridade  Social  anteriormente  tributada,  especialmente,  sem  reverenciar  o  contido  no  art.  154,  I  da  CF/88;  b.5)  Entende  que  à  Lei  no.  10.256,  de  2001,  ordinária,  competia  apenas  implementar as contribuições cujos fatos geradores foram claramente definidos pelo legislador  Constituinte, nada mais. Ao exercer materialmente função elástica, instituindo e criando nova  forma de exação, modificando a base imponivel, cuja matéria é reservada à Lei Complementar,  despe­se  de  validade  e  eficácia,  não  podendo  produzir  efeitos  indiscriminados  contra  o  contribuinte, produtor rural pessoa física empregador.  Fl. 501DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 502          10 b.6) De todo exposto, entende deveras ilegal sujeitar a recorrente obrigando­a  ao  recolhimento  das  guisadas  Contribuições,  havendo  ser  subtraída  da  sub­rogacão  lhe  endereçada  pelo  art.  30,  IV  da  Lei  8.212/91,  diante  da  imperdoável  inconstitucionalidade,  "incidenter tantum", que assola as alterações procedidas na estrutura material do art. 25 da Lei  8.212/91 através da Lei 10.256/2001 que extrapassou as  fronteiras da hipótese de  incidência,  indo à caça de propriedades estranhas à contextura descrita na Constituição Federal.  Requer  assim  a  recorrente:  1)  que  seja  o  presente  Recurso  Especial  conhecido, diante da demonstração da divergência de interpretação legislativa tributária sobre o  caso  concreto;  2)  que  lhe  seja  dado  integral  provimento,  para  reformar  o  recorrido,  reconhecendo  a  ilegalidade  da  exação  previdenciária  incidente  sobre  a  receita  bruta  proveniente da comercialização da sua produção, mediante sub­rogação, bem assim, decretar a  nulidade do lançamento.  O  recurso  foi  regularmente  admitido,  consoante  despachos  de  e­fls.  478  a  483.  Encaminhados os autos à PGFN para  fins de ciência, ocorrida em 17/10/16  (e­fl. 484), esta apresentou, em 31/10/16 (e­fl. 492), contrarrazões de e­fls. 485 a 491, onde, em  breve síntese, alega:  a)  O  Acórdão  do  RE  nº  596.177/RS  veio  apenas  a  reforçar  em  sede  de  repercussão  geral  o  já  decidido  nos  autos  do  RE  nº  363.852/MG  e  a  forma  aplicada  pelo  recorrido  ao  caso  em questão,  uma vez que no  âmbito do  referido RE nº 596.177/RS houve  oposição de Embargos de Declaração pela Procuradoria­Geral da Fazenda Nacional, os quais,  note­se,  foram  providos  para  explicitar  que  a  decisão  nos  autos  do  RE  nº  596.177/RS  não  abrange  a  discussão  da  constitucionalidade  da  redação  do  art.  25  da  Lei  nº  8.212/91  com  a  redação dada pela Lei nº 10.256, de 2001, inclusive posteriormente à Emenda Constitucional nº  20/1998;  b)  No  caso  do  RE  nº  363.852/MG  se  ressalvou  expressamente  a  superveniência de lei em conformidade com a EC 20, de 1998, que vem a ser exatamente a Lei  nº 10.256, de 2001,  sendo que  a questão  atinente à  constitucionalidade  da Lei nº 10.256, de  2001 tanto não foi apreciada que foi reconhecida como matéria de Repercussão Geral no RE nº  718.874/RS, que permanecia ainda pendente de julgamento;  c) Assim sendo, não cabe o pronunciamento da inconstitucionalidade da Lei  nº 10.256, de 2001, por força do enunciado nº 2 da Súmula do CARF e , destarte, atualmente, a  contribuição previdenciária do empregador rural pessoa física é recolhida com base na redação  do art. 25 da Lei nº 8.212 conferida pela Lei nº 10.256, de 2001 – cuja constitucionalidade não  foi apreciada pelo STF. Isso porque, nos termos do RE nº 363.852/MG, a superveniência de lei  ordinária,  posterior  à  EC  nº  20  de  1998,  seria  suficiente  para  afastar  a  pecha  de  inconstitucionalidade da contribuição previdenciária do empregador rural pessoa física. Com a  edição da Lei nº 10.256, no ano de 2001, sanou­se o referido vício. Cita jurisprudência oriunda  do TRF da 4a. Região, onde se declarou a constitucionalidade da cobrança da contribuição rural  em tela, após 2001, ressaltando que a sub­rogação em si mesma considerada não foi declarada  inconstitucional: O referido dispositivo continua tendo utilidade prática em relação aos tributos  recolhidos  pelos  segurados  especiais  e  dos  empregadores  rurais  depois  da  edição  da  Lei  nº  10.256, de 2001, que adequou a técnica de tributação à nova redação constitucional.  Fl. 502DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 503          11 Requer,  assim,  que  seja  negado  provimento  ao  Recurso  Especial  do  Contribuinte no ponto impugnado.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Heitor de Souza Lima Junior, Relator  Inicio  a  análise  pelo  Recurso  Especial  do  Contribuinte,  pelo  fato  de  seu  pleito.  por  conter  alegação  quanto  à  insubsistência  da  obrigação  principal,  se  constituir  em  prejudicial  à  análise  do  pleito  fazendário,  que  se  limita  a  discutir  a  multa  eventualmente  aplicável  sobre  tal  obrigação  principal  (multa  inexistente  caso  não  subsista  esta  última  obrigação).  1. RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE  Pelo  que  consta  no  processo  quanto  a  sua  tempestividade,  às  devidas  apresentação de paradigmas e indicação de divergência, o recurso atende a estes requisitos de  admissibilidade.   Todavia, discordo do exame de admissibilidade de e­fls. 478 a 483, quanto à  caracterização de divergência interpretativa.   Explico. Notório que no presente caso se está diante de caso onde existe, por  parte da recorrente, a impetração de Mandado de Segurança (vide petição inicial de e­fls. 185 a  210,  em  especial  pedido  de  e­fl.  209),  onde  se  nota  (e  a  própria  autuada  admite  existir,  consoante  impugnação à e­fl. 146 e Recurso Voluntário à e­fl. 368) plena  identidade  entre  a  matéria objeto do Recurso Voluntário, apreciada pelo Colegiado a quo e aquela objeto daquela  ação judicial, o que, ainda, também já havia sido referendado pela autoridade julgadora de 1a.  instância (e­fl. 355), verbis:   "(...)  Quanto  ao mérito  propriamente  dito,  isto  é,  quanto  à  validade  material  da  exigência  das  contribuições  sociais  objeto  de  lançamento,  considerando  a  plena  identidade  entre  os  fatos  geradores  objeto  de  lançamento  e  a  discussão  judicial  travada  pelo  contribuinte  junto  à  União  Federal,  de  rigor  entender­se  que  tal  matéria  não  pode  ser  apreciada  por  este  Colegiado.  Segundo o artigo 38, parágrafo único, da Lei nº 6.830/1980, a  propositura  pelo  contribuinte  de  mandado  de  segurança,  ação  anulatória  ou  declaratória  de  nulidade  de  crédito  da  Fazenda  Nacional  importa  em  renúncia  ao  poder  de  recorrer  na  esfera  administrativa e desistência do recurso acaso interposto.  (...)  A partir de tal fato (existência de ação judicial com identidade de objeto em  relação ao feito administrativo), verifica­se a necessidade de não conhecimento da matéria que  se constitui no mérito do Recurso Especial aqui analisado (inconstitucionalidade da exação em  Fl. 503DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 504          12 análise) que, em meu entendimento, se constituía, também, em objeto de seu pedido deduzido  em  sede  de  Recurso  Voluntário,  mais  especificamente  no  item  14  de  e­fl.  371  e  repisado,  agora, em sede de Recurso Especial, no item 21 de e­fl. 454.   Já no Acórdão paradigma, por sua vez, não há qualquer indício de existência  de  ação  judicial  de  iniciativa  do  contribuinte,  por  qualquer modalidade  processual,  antes  ou  depois do lançamento de ofício, com o mesmo objeto daquele processo administrativo (ainda  que se  trate,  ali,  também, do  instituto da  subrogação), daí a plena cognição ali  exercida pelo  Colegiado paradigmático quanto à aplicabilidade dos efeitos das decisões do STF em sede de  inconstitucionalidade à matéria mencionada.   Todavia, noto que,  transmudada àquele Colegiado a presente situação fática  sob  análise,  onde  há  a  existência  de  Mandado  de  Segurança  com  idêntico  objeto  do  feito  administrativo em tela  (no que tange à obrigação principal), não há como se afirmar como o  Colegiado  paradigmático  se  posicionaria.  Cogitável,  por  exemplo,  in  casu,  a  aplicação  da  Súmula  CARF  no.  01,  sendo  esta,  porém,  totalmente  estranha  ao  feito  paradigma,  dado  ali  inexistir medida judicial de iniciativa do autuado.  Destarte,  considerada  a  existência  de  dissimilitude  fática  essencial  (existência,  no  presente  caso,  de  medida  judicial  com  identidade  de  objeto  com  o  feito  administrativo), torna­se impossível a caracterização de divergência interpretativa.   Subsidiariamente,  como  razão  de  decidir  adicional  para  fins  de  não  conhecimento, entendo que, quanto à matéria objeto do pleito do Contribuinte (que se resume à  ilegalidade da exação por força de sua inconstitucionalidade), é, a partir da existência do MS  de petição inicial de e­fls. 185 a 210, plenamente aplicável a referida Súmula CARF no. 01, que  estabelece:  Súmula  CARF  nº  1:  Importa  renúncia  às  instâncias  administrativas  a  propositura  pelo  sujeito  passivo  de  ação  judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do  lançamento  de  ofício,  com  o  mesmo  objeto  do  processo  administrativo,  sendo  cabível  apenas  a  apreciação,  pelo  órgão  de  julgamento  administrativo,  de  matéria  distinta  da  constante  do processo judicial.  Destarte,  pelos  fundamentos  acima  expostos,  voto  por  não  conhecer  do  Recurso Especial do Contribuinte.    2. RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL  Pelo  que  consta  no  processo  quanto  a  sua  tempestividade,  às  devidas  apresentação  de  paradigmas  e  indicação  de  divergência,  o  recurso  atende  aos  requisitos  de  admissibilidade.   Ainda, da análise do Mandado de Segurança de e­fls. 185 a 210, entendo não  estar  a  matéria  da  sistemática  da  multa  aplicável  após  o  advento  da MP  no.  449,  de  2008,  abrangida  em  nenhum  momento,  no  referido  mandamus.  Assim,  rejeito  a  existência  de  concomitância quanto à matéria, conheço do recurso da Fazenda Nacional e passo à análise de  mérito.  Fl. 504DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 505          13 Sob  análise,  a  Lei  no.  8.212,  de  1991,  cujos  dispositivos  de  interesse  aplicáveis à análise do recurso, são abaixo reproduzidos, abrangendo­se as redações anterior e  posterior à edição da Medida Provisória no. 449, de 2008:   Lei 8.212, de 1991 (Antes da edição da  MP 449/08)  Lei 8.212, de 1991 (Após a edição da MP 449/08)  Art. 32. A empresa é também obrigada a:  (...)  IV  ­  informar  mensalmente  ao  Instituto  Nacional  do  Seguro  Social­INSS,  por  intermédio  de  documento  a  ser  definido  em regulamento, dados relacionados aos  fatos  geradores  de  contribuição  previdenciária  e  outras  informações  de  interesse  do  INSS.  (Inciso  acrescentado  pela Lei nº 9.528, de 10.12.97).  (...)  §  1º  O  Poder  Executivo  poderá  estabelecer  critérios  diferenciados  de  periodicidade,  de  formalização  ou  de  dispensa  de  apresentação  do  documento  a  que  se  refere  o  inciso  IV,  para  segmentos  de  empresas  ou  situações  específicas.  (Parágrafo  acrescentado  pela Lei nº 9.528, de 10.12.97).  §  2º  As  informações  constantes  do  documento  de  que  trata  o  inciso  IV,  servirão  como  base  de  cálculo  das  contribuições  devidas  ao  Instituto  Nacional  do  Seguro  Social­INSS,  bem  como  comporão  a  base  de  dados  para  fins  de  cálculo  e  concessão  dos  benefícios  previdenciários.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  § 3º O  regulamento disporá  sobre  local,  data  e  forma  de  entrega  do  documento  previsto  no  inciso  IV.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  §  4º  A  não  apresentação  do  documento  previsto no inciso IV, independentemente  do  recolhimento  da  contribuição,  sujeitará o infrator à pena administrativa  correspondente  a  multa  variável  equivalente  a  um  multiplicador  sobre  o  valor  mínimo  previsto  no  art.  92,  em  Art. 32. A empresa é também obrigada a:  (...)  IV  ­  declarar  à  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  e ao Conselho Curador do Fundo de Garantia  do  Tempo  de  Serviço  –  FGTS,  na  forma,  prazo  e  condições  estabelecidos  por  esses  órgãos,  dados  relacionados  a  fatos  geradores,  base  de  cálculo  e  valores  devidos  da  contribuição  previdenciária  e  outras  informações  de  interesse  do  INSS  ou  do  Conselho Curador do FGTS; (Redação dada pela MP  nº 449, de 2008).  (...)  §  1o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).   §  2o  A  declaração  de  que  trata  o  inciso  IV  constitui  confissão  de  dívida  e  instrumento  hábil  e  suficiente  para  a  exigência  do  crédito  tributário,  e  suas  informações  comporão  a  base  de  dados  para  fins  de  cálculo  e  concessão  dos  benefícios  previdenciários.  (Redação  dada  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).   §  3o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §4o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §5o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §6o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §7o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §8o  (Revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  § 9o A empresa deverá apresentar o documento a que  se  refere  o  inciso  IV  ainda  que  não  ocorram  fatos  geradores de contribuição previdenciária,  aplicando­ se, quando couber, a penalidade prevista no art. 32­A.  Fl. 505DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 506          14 função  do  número  de  segurados,  conforme  quadro  abaixo:  (Parágrafo  e  tabela  acrescentados  pela  Lei  nº  9.528,  de 10.12.97).  0 a 5 segurados ­ 1/2 valor mínimo  6 a 15 segurados ­ 1 x o valor mínimo  16 a 50 segurados ­ 2 x o valor mínimo  51 a 100 segurados ­ 5 x o valor mínimo  101  a  500  segurados  ­  10  x  o  valor  mínimo  501  a  1000  segurados  ­  20  x  o  valor  mínimo  1001  a  5000  segurados  ­  35  x  o  valor  mínimo  acima de 5000 segurados ­  50  x o  valor  mínimo  §  5º  A  apresentação  do  documento  com  dados  não  correspondentes  aos  fatos  geradores  sujeitará  o  infrator  à  pena  administrativa correspondente à multa de  cem por cento do valor devido relativo à  contribuição não declarada, limitada aos  valores  previstos  no  parágrafo  anterior.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528, de 10.12.97).  §  6º  A  apresentação  do  documento  com  erro  de  preenchimento  nos  dados  não  relacionados  aos  fatos  geradores  sujeitará o infrator à pena administrativa  de  cinco  por  cento  do  valor  mínimo  previsto  no  art.  92,  por  campo  com  informações  inexatas,  incompletas  ou  omissas,  limitadas  aos  valores  previstos  no  §  4º.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei nº 9.528, de 10.12.97).  § 7º A multa de que  trata o § 4º sofrerá  acréscimo  de  cinco  por  cento  por  mês  calendário  ou  fração,  a  partir  do  mês  seguinte  àquele  em  que  o  documento  deveria  ter  sido  entregue.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  § 8º O valor mínimo a que se refere o §  4º será o vigente na data da lavratura do  auto  de  infração.  (Parágrafo  (Redação  dada  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008)  §  10.  O  descumprimento  do  disposto  no  inciso  IV  impede  a  expedição  da  certidão  de  prova  de  regularidade  fiscal  perante  a  Fazenda  Nacional.  (Redação  dada  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008)  §  11.  Em  relação  aos  créditos  tributários,  os  documentos  comprobatórios  do  cumprimento  das  obrigações  de  que  trata  este  artigo  devem  ficar  arquivados  na  empresa  até  que  ocorra  a  prescrição  relativa aos créditos decorrentes das operações a que  se refiram. (Redação dada pela Medida Provisória nº  449, de 2008).  Art.  32­A. O contribuinte que deixar de apresentar a  declaração  de  que  trata  o  inciso  IV  do  art.  32  no  prazo fixado ou que a apresentar com incorreções ou  omissões  será  intimado  a  apresentá­la  ou  a  prestar  esclarecimentos  e  sujeitar­se­á  às  seguintes  multas  (incluído pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  I  ­  de  dois  por  cento  ao  mês­calendário  ou  fração,  incidente  sobre  o  montante  das  contribuições  informadas,  ainda  que  integralmente  pagas,  no  caso  de  falta de  entrega da declaração ou entrega após o  prazo,  limitada  a  vinte  por  cento,  observado  o  disposto no § 3o; e  (incluído pela Medida Provisória  nº 449, de 2008).  II ­ de R$ 20,00 (vinte reais) para cada grupo de dez  informações  incorretas  ou  omitidas.  (incluído  pela  Medida Provisória nº 449, de 2008).  §  1o  Para  efeito  de  aplicação  da  multa  prevista  no  inciso I do caput, será considerado como termo inicial  o  dia  seguinte  ao  término  do  prazo  fixado  para  entrega  da  declaração  e  como  termo  final  a  data  da  efetiva  entrega  ou,  no  caso  de  não­apresentação,  a  data  da  lavratura  do  auto  de  infração  ou  da  notificação  de  lançamento.  (incluído  pela  Medida  Provisória nº 449, de 2008).  §  2o  Observado  o  disposto  no  §  3o,  as multas  serão  reduzidas:  (incluído  pela Medida  Provisória  nº  449,  de 2008.:  I  ­  à  metade,  quando  a  declaração  for  apresentada  após o prazo, mas antes de qualquer procedimento de  ofício;  ou:  (incluído  pela Medida  Provisória  nº  449,  de 2008).  II  ­  a  setenta  e  cinco  por  cento,  se  houver  apresentação  da  declaração  no  prazo  fixado  em  Fl. 506DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 507          15 acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  §  9º  A  empresa  deverá  apresentar  o  documento  a  que  se  refere  o  inciso  IV,  mesmo  quando  não  ocorrerem  fatos  geradores  de  contribuição  previdenciária,  sob  pena  da  multa  prevista  no  §  4º.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  §  10. O  descumprimento  do  disposto  no  inciso  IV  é  condição  impeditiva  para  expedição  da  prova  de  inexistência  de  débito  para  com o  Instituto Nacional  do  Seguro  Social­INSS.  (Parágrafo  acrescentado  pela  Lei  nº  9.528,  de  10.12.97).  § 11. Os documentos comprobatórios do  cumprimento das obrigações de que trata  este  artigo  devem  ficar  arquivados  na  empresa  durante  dez  anos,  à  disposição  da  fiscalização.  (Parágrafo  renumerado  pela Lei nº 9.528, de 10.12.97).  (...)  Art.  35.  Sobre  as  contribuições  sociais  em  atraso,  arrecadadas  pelo  INSS,  incidirá multa  de mora,  que  não  poderá  ser  relevada,  nos  seguintes  termos:  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  I  ­  para  pagamento,  após  o  vencimento  de obrigação não incluída em notificação  fiscal de lançamento:  a)  oito  por  cento,  dentro  do  mês  de  vencimento  da  obrigação;  (Redação  dada pela Lei nº 9.876, de 1999).  b)  quatorze  por  cento,  no  mês  seguinte;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  c)  vinte  por  cento,  a  partir  do  segundo  mês  seguinte  ao  do  vencimento  da  obrigação;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876, de 1999).  II ­ para pagamento de créditos incluídos  em notificação fiscal de lançamento:  intimação.  (incluído  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de 2008).  § 3o A multa mínima a ser aplicada será de: (incluído  pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  I ­ R$ 200,00 (duzentos reais), tratando­se de omissão  de  declaração  sem  ocorrência  de  fatos  geradores  de  contribuição  previdenciária;  e  (incluído  pela Medida  Provisória nº 449, de 2008).  II  ­ R$ 500,00  ( quinhentos  reais), nos demais casos.  (incluído pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  (...)  Art.  35.  Os  débitos  com  a  União  decorrentes  das  contribuições sociais previstas nas alíneas “a”, “b” e  “c” do parágrafo único do art. 11, das contribuições  instituídas a título de substituição e das contribuições  devidas a terceiros, assim entendidas outras entidades  e  fundos,  não  pagos  nos  prazos  previstos  em  legislação, serão acrescidos de multa de mora e juros  de  mora,  nos  termos  do  art.  61  da  Lei  no  9.430,  de  1996. (Redação dada pela Medida Provisória nº 449,  de 2008).  I  –  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  a) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  b) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  c) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  II  –  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  a) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  b) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  c) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  d) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  III  –  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  a) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  b) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  c) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  d) (revogada pela Medida Provisória nº 449, de 2008).  Fl. 507DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 508          16 a) vinte e quatro por cento, em até quinze  dias  do  recebimento  da  notificação;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  b) trinta por cento, após o décimo quinto  dia  do  recebimento  da  notificação;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  c) quarenta por cento, após apresentação  de  recurso  desde  que  antecedido  de  defesa,  sendo  ambos  tempestivos,  até  quinze  dias  da  ciência  da  decisão  do  Conselho  de  Recursos  da  Previdência  Social  ­  CRPS;  (Redação  dada  pela  Lei  nº 9.876, de 1999).  d)  cinqüenta  por  cento,  após  o  décimo  quinto  dia  da  ciência  da  decisão  do  Conselho  de  Recursos  da  Previdência  Social ­ CRPS, enquanto não inscrito em  Dívida Ativa; (Redação dada pela Lei nº  9.876, de 1999).  III  ­  para  pagamento  do  crédito  inscrito  em Dívida Ativa:  a) sessenta por cento, quando não  tenha  sido  objeto  de  parcelamento;  (Redação  dada pela Lei nº 9.876, de 1999).  b)  setenta  por  cento,  se  houve  parcelamento; (Redação dada pela Lei nº  9.876, de 1999).  c) oitenta por cento, após o ajuizamento  da execução fiscal, mesmo que o devedor  ainda não tenha sido citado, se o crédito  não  foi  objeto  de  parcelamento;  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).  d) cem por cento, após o ajuizamento da  execução  fiscal,  mesmo  que  o  devedor  ainda não tenha sido citado, se o crédito  foi  objeto  de  parcelamento.  (Redação  dada pela Lei nº 9.876, de 1999).  §  1º  Na  hipótese  de  parcelamento  ou  reparcelamento,  incidirá  um  acréscimo  de vinte por cento sobre a multa de mora  a que se refere o caput e seus incisos.   §  1o  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §  2o  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  §  3o  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008)  §  4o  (revogado  pela  Medida  Provisória  nº  449,  de  2008).  Art. 35­A. Nos casos de lançamento de ofício relativos  às  contribuições  referidas  no  art.  35,  aplica­se  o  disposto no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. (Incluído  pela Medida Provisória nº 449, de 2008).        Fl. 508DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 509          17 §  2º  Se  houver  pagamento  antecipado  à  vista,  no  todo  ou  em  parte,  do  saldo  devedor,  o  acréscimo  previsto  no  parágrafo  anterior  não  incidirá  sobre  a  multa  correspondente  à  parte  do  pagamento que se efetuar.  §  3º  O  valor  do  pagamento  parcial,  antecipado,  do  saldo  devedor  de  parcelamento  ou  do  reparcelamento  somente  poderá  ser  utilizado  para  quitação  de  parcelas  na  ordem  inversa  do  vencimento,  sem  prejuízo  da  que  for  devida no mês de competência em curso e  sobre a qual incidirá sempre o acréscimo  a que se refere o § 1º deste artigo.  §  4o  Na  hipótese  de  as  contribuições  terem  sido  declaradas  no  documento  a  que  se  refere  o  inciso  IV  do  art.  32,  ou  quando  se  tratar  de  empregador  doméstico  ou  de  empresa  ou  segurado  dispensados  de  apresentar  o  citado  documento,  a  multa  de  mora  a  que  se  refere  o  caput  e  seus  incisos  será  reduzida  em  cinqüenta  por  cento.  (Redação  dada  pela  Lei  nº  9.876,  de  1999).   Note­se permanecer em litígio, no caso sob análise, somente o recálculo mais  benéfico de multa perpretado pela autoridade julgadora recorrida, que optou por:   a) nas competências que a fiscalização aplicou somente a penalidade prevista  na  redação,  vigente  até  11/2008,  do  Art.  35  da  Lei  8.212/1999,  mantê­la,  mas  limitada  ao  determinado no Art. 61, da Lei nº 9.430/1996;   b) até 11/2008, nas competências que a fiscalização aplicou a penalidade de  75%  (setenta  e  cinco  pro  cento),  prevista  no  art.  44,  da  Lei  9.430/96,  manter  a  penalidade  equivalente  à  soma de:  *) multa  de mora  limitada  a  20%;  e  *) multa mais  benéfica  quando  comparada a multa do art. 32 com a multa do art. 32A da Lei 8.212/91 e   c)  para  aplicar  ao  cálculo  da  multa  pelo  descumprimento  de  obrigação  acessória o art. 32­A, da Lei 8.212/91, caso este seja mais benéfico à Recorrente.  Com  a  devida  vênia  ao  entendimento  esposado  no  recorrido,  entendo,  a  propósito, que, em verdade, o referido art. 35, da Lei no. 8.212, de 1991, regrava, anteriormente  à sua alteração promovida pela MP no. 449, de 2008, duas multas de natureza diferenciada, a  saber:  a)  em  seu  inciso  I,  o  dispositivo  regulamentava  a  aplicação  de  multa  de  natureza  moratória, decorrente do recolhimento espontâneo efetuado pelo contribuinte a destempo, sem  qualquer procedimento de ofício da autoridade  tributária e mantida aqui a espontaneidade do  contribuinte; b) em seu inciso II, o referido art. 35 estabelecia a aplicação de multa para o caso  Fl. 509DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 510          18 de  lavratura  de  Notificação  de  Lançamento  pela  autoridade  fiscalizadora,  neste  caso  se  tratando, aqui, de multa de ofício.  Ainda, de se notar a possibilidade de aplicação, já anteriormente à edição da  MP no. 449, de outras espécies de multa (também de ofício), quando da constatação, também  em sede de ação  fiscal,  de descumprimento das obrigações  acessórias, na  forma preconizada  pelos  §§4o.  e  5o.  do  art.  32  da  Lei  no.  8.212,  de  1991,  convertendo­se,  nesta  hipótese,  a  obrigação acessória em principal.  Cediço  em meu entendimento que, o que se passou a  ter  agora,  a partir  do  advento da MP no. 449, de 2008, foi a existência de um dispositivo único a regrar a aplicação  das  multas  aplicáveis  em  sede  de  ação  fiscal,  abrangendo  a  constatação,  através  de  procedimento  de  ofício,  tanto  de  falta  de  pagamento  como  a  de  falta  de  declaração  (ou  de  declaração a menor)  em GFIP de  fatos  geradores ocorridos/contribuições devidas,  a  saber,  o  art. 35­A daquela mesma Lei no. 8.212, de 1991, acrescentado pela referida MP.  Este  também  é  o  entendimento  majoritário  esposado  por  esta  Câmara  Superior,  conforme  excertos  dos  seguintes  votos  constantes  dos  Acórdãos  CSRF  9.202­ 003.070 e 9.202­003.386, os quais se adotam, aqui, como razões de decidir.  Acórdão 9.202­003.070 – Voto do Conselheiro Marcelo Oliveira  “  (...)  Portanto,  pela  determinação  do  CTN,  acima,  a  administração  pública  deve  verificar.  nos  lançamentos  não  definitivamente  julgados,  se  a  penalidade  determinada  na  nova  legislação  é  menos  severa  que  a  prevista  na  lei  vigente  no  momento  do  lançamento.  Só  não  posso  concordar  com  a  análise  feita,  que  leva  à  comparação de penalidades distintas: multa de ofício e multa de  mora.   (...)  Ocorre que o acórdão recorrido comparou, para a aplicação do  Art. 106 do CTN, penalidade de multa aplicada em  lançamento  de ofício (grifos no original), com penalidade aplicada quando o  sujeito passivo está em mora, sem a existência do lançamento de  ofício, e decide, espontaneamente, realizar o pagamento.  Para  tanto, na defesa dessa  tese,  há o argumento que a antiga  redação utilizava o termo multa de mora (grifos no original).  Lei 8.212/1991:  Art.  35.  Sobre  as  contribuições  sociais  em atraso, arrecadadas  pelo INSS, incidirá multa de mora (grifos no original), que não  poderá ser relevada, nos seguintes  termos:  (Redação dada pela  Lei nº 9.876, de 1999).  Fl. 510DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 511          19 I  ­  para  pagamento,  após  o  vencimento  de  obrigação  não  incluída  em  notificação  fiscal  de  lançamento  (grifos  no  original):  (...)  II ­ para pagamento de créditos  incluídos em notificação fiscal  de lançamento (grifos no original):  Esclarecemos aqui que a multa de lançamento de ofício (grifos  no  original),  como  decorre  do  próprio  termo,  pressupõe  a  atividade  da  autoridade  administrativa  que,  diante  da  constatação de descumprimento da lei, pelo contribuinte, apura  a infração e lhe aplica as cominações legais.  Em  direito  tributário,  cuida­se  da  obrigação  principal  e  da  obrigação acessória, consoante art. 113 do CTN.  A obrigação principal é obrigação de dar. De entregar dinheiro  ao  Estado  por  ter  ocorrido  o  fato  gerador  do  pagamento  de  tributo ou de penalidade pecuniária.  A obrigação acessória é obrigação de fazer ou obrigação de não  fazer.  A  legislação  tributária  estabelece  para  o  contribuinte  certas obrigações de fazer alguma coisa (escriturar livros, emitir  documentos fiscais etc.): são as prestações positivas de que fala  o  §2º  do  art.  113  do CTN. Exige  também,  em certas  situações,  que  o  contribuinte  se  abstenha  de  produzir  determinados  atos  (causar  embaraço  à  fiscalização,  por  exemplo):  são  as  prestações  negativas,  mencionadas  neste  mesmo  dispositivo  legal.  O descumprimento de obrigação principal gera para o Fisco o  direito  de  constituir  o  crédito  tributário  correspondente,  mediante  lançamento  de  ofício  (grifos  no  original).  É  também  fato  gerador  da  cominação  de  penalidade  pecuniária,  leia­se  multa, sanção decorrente de tal descumprimento.  O descumprimento de obrigação acessória gera para o Fisco o  direito de aplicar multa, igualmente por meio de lançamento de  ofício  (grifos  no  original).  Na  locução  do  §3º  do  art.  113  do  CTN,  este  descumprimento  de  obrigação  acessória,  isto  é,  de  obrigação  de  fazer  ou  não  fazer,  converte­a  em  obrigação  principal, ou seja, obrigação de dar.  Já  a  multa  de  mora  não  pressupõe  a  atividade  da  autoridade  administrativa,  não  tem  caráter  punitivo  e  a  sua  finalidade  primordial é desestimular o cumprimento da obrigação  fora de  prazo. Ela  é  devida  quando  o  contribuinte  estiver  recolhendo  espontaneamente um débito vencido.  Essa  multa  nunca  incide  sobre  as  multas  de  lançamento  de  ofício (grifos no original) e nem sobre as multas por atraso na  entrega de declarações.  Portanto,  para  a  correta  aplicação  do  Art.  106  do  CTN,  que  trata de retroatividade benigna, o Relator deveria ter comparado  Fl. 511DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 512          20 a  penalidade  determinada  pelo  II,  Art.  35  da  Lei  8.212/1991  (créditos incluídos em notificação fiscal de lançamento (grifos  no  original)),  antiga  redação,  com  a  penalidade  determinada  atualmente  pelo  Art.  35­A  da  Lei  8.212/1991  (nos  casos  de  lançamento de ofício (grifos no original)).  Conseqüentemente,  divirjo  do  acórdão  recorrido,  pelas  razões  expostas.  (...)”  Acórdão 9.202­003.386 – Voto do Conselheiro Luiz Eduardo de Oliveira  Santos  "(...)  Verifico,  assim, que,  ainda que a antiga  redação do art.  35 da  Lei nº 8.212, de 1991, tenha utilizado apenas a expressão “multa  de  mora”,  independentemente  da  denominação  que  tenha  se  dado à penalidade, não resta dúvida de que estavam ali descritas  duas diferentes espécies de multas: a) as multas de mora e b) as  multas de ofício.   As  primeiras  eram  cobradas  com  o  tributo  recolhido  espontaneamente.  As  últimas,  cobradas  nos  lançamentos  de  ofício  e  através  de  notificação  fiscal  de  lançamento  de  débito,  ou, posteriormente, após a fusão entre a SRP e RFB, através de  auto de infração (lançamento de obrigação principal) e auto de  infração  (no  caso  de  obrigação  acessória  convertida  em  obrigação  principal  através  de  lavratura  de  AI  pelo  seu  descumprimento),  ambas  por  força  de  ação  fiscal,  tal  como  ocorria com os demais tributos federais.   Ainda,  quanto  às  multas  de  ofício,  estas  duas  situações  supra  elencadas se  encontravam,  respectivamente,  regradas na  forma  dos  antigos  arts.  35,  II  (multa  referente  à  obrigação  principal  constituída através de NFLD ou AI) e 32, IV, §4o. ou §5o. (ambos  referindo­se  à  obrigação  acessória  convertida  em  obrigação  principal através de  lavratura de AI pelo seu descumprimento),  ambos  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  sendo  que,  com  a  alteração  legislativa  propugnada  no  referido  diploma,  passaram  a  estar  regradas conjuntamente na forma de seu art. 35­A.  Assim,  entendo  que  a  penalidade  a  ser  aplicada  não  pode  ser  aquela  mais  benéfica  a  ser  obtida  pela  comparação  da  antiga  “multa de mora” estabelecida pela anterior redação do art. 35,  inciso  II, da Lei nº 8.212, de 1991,  com a do art.  61 da Lei nº  9.430,  de  1996,  agora  referida  pela  nova  redação  dada  ao  mesmo art. 35 da Lei nº 8.212, de 1991, pela Lei nº 11.941, de  2009 e que, note­se,  pressupõe a  espontaneidade,  inaplicável à  situação fática em tela.   A  propósito,  entendo  que,  para  fins  de  aplicação  da  retroatividade  benéfica,  se  deva  comparar  àquela  antiga multa  regrada na  forma da  anterior  redação do art.  35,  inciso  II,  da  Lei nº 8.212, de 1991 (repetindo­se,  indevidamente denominada  Fl. 512DF CARF MF Processo nº 10805.722170/2011­06  Acórdão n.º 9202­006.134  CSRF­T2  Fl. 513          21 como “multa  de mora”,  nos  casos  de  lançamento por  força  de  ação fiscal), quando somada à multa aplicada no âmbito dos AIs  conexos,  lavrados  de  ofício  por  descumprimento  de  obrigação  acessória  (na  forma  da  anterior  redação  do  art.  32,  inciso  IV,  §4o  ou  5o  da Lei  nº  8.212,  de  1991),  a multa  estabelecida  pelo  art. 44, da mesma Lei nº 9.430, de 1996, e atualmente aplicável  quando dos lançamentos de ofício,consoante disposto no art. 35­ A, da Lei nº 8.212, de 1991.  Assim, aplicando­se o entendimento aqui adotado agora ao caso sob análise,  entendo que se deva manter a cobrança das penalidades lançadas no presente auto, bem como  aquelas aplicadas no âmbito do auto de obrigação acessória vinculado, limitado o somatório de  ambas  ao  patamar  estabelecido  pelo  art.  44  da  Lei  no.  9.430,  de  1996  (75%),  na  forma  propugnada pela Fazenda Nacional.   O percentual de 75% (quando da inexistência de agravamento ou qualificação  de multa) é o limite atual para sanções pecuniárias, decorrente de lançamento de ofício, quando  de falta de declaração ou de declaração inexata, conforme previsto no art. 44, I da mesma Lei  nº  9.430,  de  1996,  e  referenciado  no  art.  35­A,  da  Lei  nº  8.212,  de  1991,  aplicável  aqui  a  retroatividade  da  norma,  caso  benéfica,  em  plena  consonância,  inclusive,  com  a  sistemática  estabelecida  pelo  art.  476­A  da  Instrução  Normativa  RFB  no.  971,  de  2009,  acrescido  pela  Instrução Normativa RFB no. 1.027, de 22 de abril de 2010, sistemática esta também expressa  na Portaria Conjunta PGFN/RFB no. 14, de 2009 e já adotada pela autoridade autuante.  Diante do exposto, voto no sentido de dar provimento ao Recurso Especial da  Fazenda Nacional, de forma a que se aplique a retroatividade benéfica em consonância com a  sistemática  estabelecida  pelo  art.  476­A  da  Instrução  Normativa  RFB  no.  971,  de  2009,  acrescido  pela  Instrução Normativa RFB  no.  1.027,  de  22  de  abril  de  2010,  sistemática  esta  também expressa na Portaria Conjunta PGFN/RFB no. 14, de 2009.  É como voto.     (assinado digitalmente)  Heitor de Souza Lima Junior                           Fl. 513DF CARF MF

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Numero do processo: 10860.904337/2011-82
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Jul 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Oct 18 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007 SISTEMA EQUIVALENTE AO REGISTRO DE ENTRADAS E REGISTRO DE CONTROLE DA PRODUÇÃO E DO ESTOQUE. ARTIGO 388 DO RIPI/2002. LÍNGUA ESTRANGEIRA (INGLESA). AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO PREJUÍZO À PERFEITA APURAÇÃO DO ESTOQUE PERMANENTE. Pela própria natureza do sistema de controle alternativo de estoque de que trata do artigo 388 do Regulamento do IPI de 2002, as informações mais importantes a serem lidas e examinadas pelo auditor fiscal são relativas a números (código da TIPI, alíquota do imposto, quantidade etc) ou palavras cujo idioma é indiferente (identificação do produto, especificação da unidade como quilograma, litro, etc), sendo certo que as palavras em língua estrangeira devem aparecer intitulando quadros e colunas, de forma repetitiva, o que, em princípio, não se traduz em dificuldade de compreensão e de fiscalizar os dados nela contidos. Não merece prosperar a acusação genérica de que o sistema de controle alternativo utilizado pelo contribuinte não é adequado e hábil ao controle de mercadorias, em razão de adotar língua estrangeira, devendo haver demonstração concreta de dificuldades na fiscalização. IPI. NÃO CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA, PRODUTO INTERMEDIÁRIO E EMBALAGENS ISENTOS. ZONA FRANCA DE MANAUS. DIREITO DE CRÉDITO. INEXISTÊNCIA. A sistemática de apuração não cumulativa do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, ressalvada a previsão em lei, tem como pressuposto a exigência do tributo na etapa imediatamente anterior, para abatimento com o valor devido na operação seguinte, não bastando a mera incidência jurídica, de forma tal que as aquisições isentas de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, mesmo que oriundas da Zona Franca de Manaus, não garantem crédito de IPI, por ausência de previsão legal específica. INSTRUÇÃO NORMATIVA Nº 82/2001. VALOR TRIBUTÁVEL MÍNIMO ("VTM") DE IPI. ARTIGO 142 DO CTN. A incongruência entre os elementos e a motivação apresentados pela fiscalização, de um lado, e o fundamento legal indicado, de outro, ensejam o reconhecimento de carência de fundamentação e improcedência da autuação, por força no disposto no artigo 142, do CTN. AUDITORIA DE ESTOQUE. QUEBRAS E PERDAS. PERCENTUAL. ARTIGOS 448 E 449 DO RIPI/2002. PARECER NORMATIVO CST Nº 45/77. No procedimento de auditoria de estoque para verificação da correção no que tange ao pagamento do IPI, a Fiscalização realiza o cálculo da produção, para fins de comparação com a quantidade de produtos registrados pelo contribuinte como produzidos em seus livros fiscais, utilizando-se, para tanto, de componentes do custo de produção, como valor, quantidade e variação de estoque de insumos, e mão de obra empregada na produção. Caso sejam encontradas diferenças, é possível ao contribuinte justificá-las, com base nas quebras/perdas normalmente existentes tanto em relação a (i) insumos, como (ii) processo produtivo e (iii) estoques de produtos acabados, conforme Parecer Normativo CST nº 45/77.
Numero da decisão: 3401-003.877
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado dar parcial provimento ao recurso voluntário apresentado, da seguinte forma: (a) por unanimidade de votos, para manter as glosas relativas aos códigos CN02 e CN06 de relatórios internos de movimentação dos estoques da recorrente e (b) por maioria de votos, para (b1) manter as glosas, no que se refere a créditos decorrentes de aquisições da Zona Franca de Manaus, vencido o relator e os Conselheiros André Henrique Lemos e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco; e (b2) afastar as glosas de créditos por Devolução ou Retorno de produtos, em razão do sistema de controle alternativo ao Registro de Entradas e Registro de Controle da Produção e do Estoque adotado pela recorrente, vencidos o Conselheiros Robson José Bayerl e Fenelon Moscoso de Almeida; e (c) por voto de qualidade, afastar a autuação em relação ao valor tributável mínimo, por carência de fundamento da glosa em relação a este item, vencidos o relator e os Conselheiros Robson José Bayerl, Mara Cristina Sifuentes e Fenelon Moscoso de Almeida. Designados para redigir votos vencedores os Conselheiros Robson José Bayerl, em relação a aquisições da Zona Franca de Manaus, e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, em relação ao valor tributável mínimo. ROSALDO TREVISAN (PRESIDENTE) - Presidente. AUGUSTO FIEL JORGE D' OLIVEIRA - Relator. ROBSON JOSÉ BAYERL - Redator designado. LEONARDO OGASSAWARA DE ARAÚJO BRANCO - Redator designado. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rosaldo Trevisan (Presidente), Robson José Bayerl, Augusto Fiel Jorge d'Oliveira, Mara Cristina Sifuentes, André Henrique Lemos, Fenelon Moscoso de Almeida, Tiago Guerra Machado e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco.
Nome do relator: AUGUSTO FIEL JORGE DOLIVEIRA
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007 SISTEMA EQUIVALENTE AO REGISTRO DE ENTRADAS E REGISTRO DE CONTROLE DA PRODUÇÃO E DO ESTOQUE. ARTIGO 388 DO RIPI/2002. LÍNGUA ESTRANGEIRA (INGLESA). AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DO PREJUÍZO À PERFEITA APURAÇÃO DO ESTOQUE PERMANENTE. Pela própria natureza do sistema de controle alternativo de estoque de que trata do artigo 388 do Regulamento do IPI de 2002, as informações mais importantes a serem lidas e examinadas pelo auditor fiscal são relativas a números (código da TIPI, alíquota do imposto, quantidade etc) ou palavras cujo idioma é indiferente (identificação do produto, especificação da unidade como quilograma, litro, etc), sendo certo que as palavras em língua estrangeira devem aparecer intitulando quadros e colunas, de forma repetitiva, o que, em princípio, não se traduz em dificuldade de compreensão e de fiscalizar os dados nela contidos. Não merece prosperar a acusação genérica de que o sistema de controle alternativo utilizado pelo contribuinte não é adequado e hábil ao controle de mercadorias, em razão de adotar língua estrangeira, devendo haver demonstração concreta de dificuldades na fiscalização. IPI. NÃO CUMULATIVIDADE. AQUISIÇÃO DE MATÉRIA-PRIMA, PRODUTO INTERMEDIÁRIO E EMBALAGENS ISENTOS. ZONA FRANCA DE MANAUS. DIREITO DE CRÉDITO. INEXISTÊNCIA. A sistemática de apuração não cumulativa do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, ressalvada a previsão em lei, tem como pressuposto a exigência do tributo na etapa imediatamente anterior, para abatimento com o valor devido na operação seguinte, não bastando a mera incidência jurídica, de forma tal que as aquisições isentas de matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagem, mesmo que oriundas da Zona Franca de Manaus, não garantem crédito de IPI, por ausência de previsão legal específica. INSTRUÇÃO NORMATIVA Nº 82/2001. VALOR TRIBUTÁVEL MÍNIMO ("VTM") DE IPI. ARTIGO 142 DO CTN. A incongruência entre os elementos e a motivação apresentados pela fiscalização, de um lado, e o fundamento legal indicado, de outro, ensejam o reconhecimento de carência de fundamentação e improcedência da autuação, por força no disposto no artigo 142, do CTN. AUDITORIA DE ESTOQUE. QUEBRAS E PERDAS. PERCENTUAL. ARTIGOS 448 E 449 DO RIPI/2002. PARECER NORMATIVO CST Nº 45/77. No procedimento de auditoria de estoque para verificação da correção no que tange ao pagamento do IPI, a Fiscalização realiza o cálculo da produção, para fins de comparação com a quantidade de produtos registrados pelo contribuinte como produzidos em seus livros fiscais, utilizando-se, para tanto, de componentes do custo de produção, como valor, quantidade e variação de estoque de insumos, e mão de obra empregada na produção. Caso sejam encontradas diferenças, é possível ao contribuinte justificá-las, com base nas quebras/perdas normalmente existentes tanto em relação a (i) insumos, como (ii) processo produtivo e (iii) estoques de produtos acabados, conforme Parecer Normativo CST nº 45/77.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado dar parcial provimento ao recurso voluntário apresentado, da seguinte forma: (a) por unanimidade de votos, para manter as glosas relativas aos códigos CN02 e CN06 de relatórios internos de movimentação dos estoques da recorrente e (b) por maioria de votos, para (b1) manter as glosas, no que se refere a créditos decorrentes de aquisições da Zona Franca de Manaus, vencido o relator e os Conselheiros André Henrique Lemos e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco; e (b2) afastar as glosas de créditos por Devolução ou Retorno de produtos, em razão do sistema de controle alternativo ao Registro de Entradas e Registro de Controle da Produção e do Estoque adotado pela recorrente, vencidos o Conselheiros Robson José Bayerl e Fenelon Moscoso de Almeida; e (c) por voto de qualidade, afastar a autuação em relação ao valor tributável mínimo, por carência de fundamento da glosa em relação a este item, vencidos o relator e os Conselheiros Robson José Bayerl, Mara Cristina Sifuentes e Fenelon Moscoso de Almeida. Designados para redigir votos vencedores os Conselheiros Robson José Bayerl, em relação a aquisições da Zona Franca de Manaus, e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, em relação ao valor tributável mínimo. ROSALDO TREVISAN (PRESIDENTE) - Presidente. AUGUSTO FIEL JORGE D' OLIVEIRA - Relator. ROBSON JOSÉ BAYERL - Redator designado. LEONARDO OGASSAWARA DE ARAÚJO BRANCO - Redator designado. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rosaldo Trevisan (Presidente), Robson José Bayerl, Augusto Fiel Jorge d'Oliveira, Mara Cristina Sifuentes, André Henrique Lemos, Fenelon Moscoso de Almeida, Tiago Guerra Machado e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco.

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3401­003.877  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  25 de julho de 2017  Matéria  IPI ­ PEDIDO DE RESSARCIMENTO ­ CRÉDITOS DE AQUISIÇÕES  ISENTAS DA ZFM  Recorrente  LG ELECTRONICS DO BRASIL LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007  SISTEMA  EQUIVALENTE  AO  REGISTRO  DE  ENTRADAS  E  REGISTRO DE CONTROLE DA PRODUÇÃO E DO ESTOQUE. ARTIGO  388  DO  RIPI/2002.  LÍNGUA  ESTRANGEIRA  (INGLESA).  AUSÊNCIA  DE  COMPROVAÇÃO  DO  PREJUÍZO  À  PERFEITA  APURAÇÃO  DO  ESTOQUE PERMANENTE.  Pela  própria  natureza  do  sistema de  controle  alternativo  de  estoque  de  que  trata  do  artigo  388  do  Regulamento  do  IPI  de  2002,  as  informações  mais  importantes  a  serem  lidas  e  examinadas  pelo  auditor  fiscal  são  relativas  a  números  (código  da TIPI,  alíquota  do  imposto,  quantidade  etc)  ou  palavras  cujo idioma é indiferente (identificação do produto, especificação da unidade  como  quilograma,  litro,  etc),  sendo  certo  que  as  palavras  em  língua  estrangeira  devem  aparecer  intitulando  quadros  e  colunas,  de  forma  repetitiva, o que, em princípio, não se traduz em dificuldade de compreensão  e de fiscalizar os dados nela contidos.   Não  merece  prosperar  a  acusação  genérica  de  que  o  sistema  de  controle  alternativo utilizado pelo contribuinte não é adequado e hábil ao controle de  mercadorias,  em  razão  de  adotar  língua  estrangeira,  devendo  haver  demonstração concreta de dificuldades na fiscalização.  IPI.  NÃO  CUMULATIVIDADE.  AQUISIÇÃO  DE  MATÉRIA­PRIMA,  PRODUTO  INTERMEDIÁRIO  E  EMBALAGENS  ISENTOS.  ZONA  FRANCA DE MANAUS. DIREITO DE CRÉDITO. INEXISTÊNCIA.  A  sistemática  de  apuração  não  cumulativa  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados ­  IPI, ressalvada a previsão em lei, tem como pressuposto a  exigência do tributo na etapa imediatamente anterior, para abatimento com o  valor devido na operação seguinte, não bastando a mera incidência jurídica,  de  forma  tal  que  as  aquisições  isentas  de  matérias­primas,  produtos     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 86 0. 90 43 37 /2 01 1- 82 Fl. 1604DF CARF MF     2 intermediários  e  materiais  de  embalagem,  mesmo  que  oriundas  da  Zona  Franca  de Manaus,  não  garantem  crédito  de  IPI,  por  ausência  de  previsão  legal específica.  INSTRUÇÃO  NORMATIVA  Nº  82/2001.  VALOR  TRIBUTÁVEL  MÍNIMO ("VTM") DE IPI. ARTIGO 142 DO CTN.  A  incongruência  entre  os  elementos  e  a  motivação  apresentados  pela  fiscalização, de um lado, e o fundamento legal indicado, de outro, ensejam o  reconhecimento de carência de fundamentação e improcedência da autuação,  por força no disposto no artigo 142, do CTN.   AUDITORIA  DE  ESTOQUE.  QUEBRAS  E  PERDAS.  PERCENTUAL.  ARTIGOS  448  E  449  DO  RIPI/2002.  PARECER  NORMATIVO  CST  Nº  45/77.  No procedimento de auditoria de estoque para verificação da correção no que  tange ao pagamento do IPI, a Fiscalização realiza o cálculo da produção, para  fins  de  comparação  com  a  quantidade  de  produtos  registrados  pelo  contribuinte como produzidos em seus livros fiscais, utilizando­se, para tanto,  de componentes do custo de produção, como valor, quantidade e variação de  estoque de insumos, e mão de obra empregada na produção.   Caso  sejam  encontradas  diferenças,  é  possível  ao  contribuinte  justificá­las,  com base nas quebras/perdas normalmente existentes  tanto  em relação a  (i)  insumos, como (ii) processo produtivo e (iii) estoques de produtos acabados,  conforme Parecer Normativo CST nº 45/77.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado  dar  parcial  provimento  ao  recurso  voluntário apresentado, da seguinte forma: (a) por unanimidade de votos, para manter as glosas  relativas aos códigos CN02 e CN06 de  relatórios  internos de movimentação dos estoques da  recorrente e  (b) por maioria de votos, para  (b1) manter as glosas, no que se refere a créditos  decorrentes  de  aquisições  da  Zona  Franca  de Manaus,  vencido  o  relator  e  os  Conselheiros  André Henrique Lemos e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco; e (b2) afastar as glosas de  créditos por Devolução ou Retorno de produtos, em razão do sistema de controle alternativo ao  Registro de Entradas e Registro de Controle da Produção e do Estoque adotado pela recorrente,  vencidos o Conselheiros Robson José Bayerl e Fenelon Moscoso de Almeida; e (c) por voto de  qualidade,  afastar  a  autuação  em  relação  ao  valor  tributável  mínimo,  por  carência  de  fundamento da glosa em relação a este item, vencidos o relator e os Conselheiros Robson José  Bayerl, Mara Cristina Sifuentes e Fenelon Moscoso de Almeida. Designados para redigir votos  vencedores os Conselheiros Robson José Bayerl, em relação a aquisições da Zona Franca de  Manaus, e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, em relação ao valor tributável mínimo.    ROSALDO TREVISAN (PRESIDENTE) ­ Presidente.     AUGUSTO FIEL JORGE D' OLIVEIRA ­ Relator.    Fl. 1605DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.605          3 ROBSON JOSÉ BAYERL ­ Redator designado.    LEONARDO  OGASSAWARA  DE  ARAÚJO  BRANCO  ­  Redator  designado.    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Rosaldo  Trevisan  (Presidente),  Robson  José  Bayerl,  Augusto  Fiel  Jorge  d'Oliveira,  Mara  Cristina  Sifuentes,  André  Henrique  Lemos,  Fenelon Moscoso  de Almeida,  Tiago  Guerra Machado  e  Leonardo  Ogassawara de Araújo Branco.    Relatório  O  processo  administrativo  ora  em  julgamento  decorre  de  Pedido  de  Ressarcimento de Saldo Credor do Imposto sobre Produtos Industrializados (“IPI”) relativo ao  4º Trimestre do ano de 2007, no valor de R$ 10.601.370,03.  Conforme  despacho  decisório  de  fls.  761  e  seguintes,  foi  anulado  o  ato  decisório  anterior,  resultante  tratamento  eletrônico  no  âmbito  do  Sistema  de  Controle  de  Créditos  e Compensações,  com  fundamento na Lei nº 9.784/1999,  e deferido parcialmente o  pedido do contribuinte, para reconhecer direito creditório no valor de R$ 4.633.415,20 e glosar  o valor de R$ 5.967.954,83.  Os motivos  da  glosa  constam  no Relatório  Fiscal  de  fls.  675  e  seguintes  e  estão colocados abaixo:  a) créditos indevidos ante a ausência de Registro de Controle da Produção e  do Estoque ou seu equivalente, relativos a  inúmeras operações de retorno de  mercadorias  (devolução  de vendas/revendas,  devolução  de mercadorias  para  substituição em garantia etc);  b)  créditos  indevidos  decorrentes  da  aquisição  de  insumos  isentos  provenientes da Zona Franca de Manaus;  c) o contribuinte  teria dado saída a produto com emissão de nota  fiscal com  destaque insuficiente do IPI, por deixar de observar normas legais que tratam  do valor tributável mínimo;  d)  divergências  numéricas  nos  estoques  do  contribuinte,  registradas  no  sistema  do  contribuinte  sob  os  códigos  CN02  ("perdas  no  processo  produtivo") e CN06 ("diferenças de quantidades de mercadorias estocadas").  Após  ter  sido  cientificada  dessa  decisão,  o  contribuinte  apresentou  Manifestação  de  Inconformidade,  julgada  improcedente,  em  05/11/2013,  pela  3ª  Turma  da  Fl. 1606DF CARF MF     4 Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belém ­ PA ("DRJ”),  em acórdão  que possui a seguinte ementa:  "ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS IPI  Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007  PAF.  ATO  NORMATIVO.  INCONSTITUCIONALIDADE.  ILEGALIDADE. PRESUNÇÃO DE LEGITIMIDADE.  A autoridade administrativa não possui atribuição para apreciar a argüição de  inconstitucionalidade  ou  de  ilegalidade  de  dispositivos  que  integram  a  legislação tributária.  IPI. CRÉDITOS. DEVOLUÇÕES OU RETORNOS.  É  permitido  ao  estabelecimento  industrial  creditar­se  do  imposto  relativo  a  produtos tributados recebidos em devolução ou retorno, desde que mantenha  escrituração  e  controles  que  lhe  permitam  comprovar  sua  condição  de  detentor de tal direito.  IPI. CRÉDITOS. AQUISIÇÕES DESONERADAS.  O  princípio  da  não  cumulatividade  do  IPI  é  implementado  por  meio  da  escrita  fiscal,  com  crédito  do  valor  do  imposto  efetivamente  pago  na  operação anterior e débito do valor devido nas operações posteriores. Assim,  o  direito  ao  crédito  do  IPI  condiciona­se  a  que  as  aquisições  de  insumos  utilizados no processo de industrialização tenham sido efetivamente oneradas  pelo imposto.  IPI. VALOR TRIBUTÁVEL. REGRA GERAL.  Como regra geral, o valor tributável dos produtos nacionais e dos produtos de  procedência estrangeira é o valor total da operação de que decorrer a saída do  estabelecimento  industrial  ou  equiparado  a  industrial,  vedada  a dedução  de  descontos, diferenças ou abatimentos concedidos a qualquer título, ainda que  incondicionalmente.  IPI.  INSUMOS  INUTILIZADOS  OU  DETERIORADOS.  CRÉDITOS.  ESTORNO.  Deve ser anulado, mediante estorno na escrita fiscal, o crédito do IPI relativo  a insumos que hajam sido furtados ou roubados, inutilizados ou deteriorados.  IPI. DESTAQUE. FALTAS HAVIDAS NOS ESTOQUES.  Apurada  a  falta  no  estoque  de  produtos,  o  contribuinte  deve  proceder  ao  pagamento do imposto sobre a totalidade dos bens faltantes, efetuando o seu  destaque em nota fiscal especialmente emitida para esse fim, no momento da  verificação da falta.  DCOMP. CRÉDITO. HOMOLOGAÇÃO. LIMITE DO CRÉDITO.  Fl. 1607DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.606          5 As  declarações  de  compensação  apresentadas  à  Receita  Federal  do  Brasil  somente  podem  ser  homologadas  no  exato  limite  do  direito  creditório  comprovado pelo sujeito passivo".  O contribuinte, ora Recorrente, foi cientificado dessa decisão em 22/11/2013,  conforme documento de fls. 917, apresentando tempestivo Recurso Voluntário, em 20/12/2013  (fls.  920),  no  qual  requer  a  reforma  ou  a  nulidade  da  decisão  recorrida,  pelas  seguintes  alegações:  (i)  a  Recorrente  alega  que  possuiria  sistema  permanente  de  controle  de  estoques  alternativo  ao  Registro  de  Controle  da  Produção  e  Estoque  apto  a  demonstrar  de  forma  quantitativa  a  movimentação  de  estoques;  nesse  tópico,  ainda  pede  que  seja  reconhecida  a  nulidade  da  decisão  recorrida,  pois  ao  apreciar  a  matéria,  justifica  o  manutenção  do  indeferimento  do  pedido  por  motivos  adicionais  e  estranhos  ao  que  teria  sido  apontado  no  despacho  decisório;  (ii)  não  haveria  restrições  ao  crédito  de  IPI  decorrente  de  aquisições  de  insumos  provenientes  da Zona Franca  de Manaus;  (iii)  a Recorrente  afirma que não  haveria  embasamento  legal  para  a  aplicação  da  regra  de  valor  tributável mínimo  de  IPI,  não  sendo  conciliável a base de cálculo apresentada no artigo 131 do RIPI/2002 e a apresentada pela IN  SRF 82/2001,  além disso,  a Recorrente defende os preços praticados  e  afirma que o  critério  para recomposição da base de cálculo adotado pela Fiscalização só poderia ser aplicado quando  inexistir  preço  corrente  no  mercado  atacadista;  (iv)  seria  regular  o  procedimento  de  contabilização em relação aos insumos nos códigos CN02 e CN06;   Em  seguida,  os  autos  foram  remetidos  ao  Conselho  Administrativo  de  Recursos Fiscais ("CARF") e distribuídos à minha relatoria.  É o relatório.  Voto Vencido  Conselheiro Augusto Fiel Jorge d' Oliveira  O  recurso  é  tempestivo  e  preenche  os  demais  requisitos  para  a  sua  admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento, para que o Colegiado aprecie as matérias a  seguir.   Créditos por Devolução ou Retorno de produtos e sistema equivalente ao  Registro de Entradas e Registro de Controle da Produção e do Estoque   Nesse  tópico,  a  Fiscalização  reconhece  que  há  direito  de  crédito  relativo  a  produtos tributados recebidos em devolução, porém, "condicionado à comprovação inequívoca  de  que  a mercadoria  retornou  entrou  nos  estoques  do Contribuinte  e,  teve,  posteriormente,  saída tributada", na esteira do procedimento e requisitos previstos no artigo 167 e seguintes do  Regulamento do IPI de 2002.  Porém,  a  Fiscalização  glosou  tais  créditos,  sob  o  entendimento  de  que  a  Recorrente não teria atendido a um dos requisitos desse procedimento, o previsto no artigo 169,  inciso II, b, do Regulamento do IPI de 2002, abaixo transcrito:    “Art.  169.  O  direito  ao  crédito  do  imposto  ficará  condicionado  ao  cumprimento das seguintes exigências ( Lei nº 4.502, de 1964, art. 27, § 4º):  (...)  II  ­  pelo  estabelecimento  que  receber  o  produto  em  devolução:  (...)  b)  Fl. 1608DF CARF MF     6 escrituração  das  notas  fiscais  recebidas,  nos  livros  Registro  de  Entradas  e  Registro de Controle da Produção e do Estoque ou em sistema equivalente nos  termos do art. 388”; (grifos nossos)  De  acordo  com  a  Fiscalização,  a  Recorrente  não  disporia  de  sistema  alternativo ao Registro de Entradas e Registro de Controle da Produção e do Estoque que fosse  adequado e hábil ao controle de mercadorias, tal como determina o artigo 388 do Regulamento  do IPI, in verbis:  “Art.  388.  O  estabelecimento  industrial,  ou  equiparado  a  industrial,  e  o  comercial  atacadista,  que  possuir  controle  quantitativo  de  produtos  que  permita perfeita apuração do estoque permanente, poderá optar pela utilização  desse controle,  em substituição ao  livro Registro de Controle da Produção e  do Estoque, observado o seguinte:  I ­ o estabelecimento fica obrigado a apresentar, quando solicitado, aos Fiscos  Federal e Estadual, o controle substitutivo;  II ­ para a obtenção de dados destinados ao preenchimento do documento de  prestação de  informações, o estabelecimento  industrial, ou a  ele equiparado,  poderá adaptar, aos seus modelos, colunas para indicação do valor do produto  e do imposto, tanto na entrada quanto na saída; e  III  ­  o  formulário  adotado  fica  dispensado  de  prévia  autenticação”.  (grifos  nossos)  Isso  porque  o  sistema  de  controle  da Recorrente  adotava  o  inglês  e  não  o  português  como  língua.  Ressalte­se  que  esse  foi  o  único motivo  apontado  pela  Fiscalização  para  não  aceitar  o  sistema  adotado  pela  Recorrente  e,  por  consequência,  glosar  os  créditos  escriturados,  como  se verifica do  trecho do Termo de Verificação Fiscal,  já  transcrito  linhas  acima, no relatório deste Acórdão.   Por  sua  vez,  o  acórdão  recorrido manteve  o  lançamento  nessa  parte,  pelos  seguintes fundamentos:   “Logo,  o  direito  ao  creditamento  em questão  não  decorre  imediatamente  do  registro isolado, no Livro de Registro de Entradas, do retorno dos produtos ao  estabelecimento  industrial.  E,  quanto  ao  documento  em  língua  inglesa  denominado “Stock History”, mesmo quando afastados os óbices normativos  e a perplexidade diante da manutenção e exibição à Administração Tributária  Brasileira, pelo contribuinte, de registros que não se encontram grafados em  vernáculo,  verifica­se  que  o  referido  documento  (...)  não  exibe,  induvidosamente,  os mesmos  elementos  do  livro  a  que pretende  substituir  e  nem  representa  um  controle  quantitativo  de  produtos  que  permita  a  perfeita  apuração do estoque permanente e de seu fluxo, o mesmo se dando em relação  às folhas avulsas (“fichas”) cujos exemplares acompanham a impugnação, as  quais não são impressas com os mesmos elementos do livro substituído, não  são numeradas tipograficamente e muito menos exibem autenticação do Fisco  Estadual ou da Junta Comercial (...), não podendo ser reputadas, à evidência,  como “sistema de controle” do fluxo de envio e retorno de mercadorias”.  Diante  dos  termos  da  decisão  recorrida,  a  Recorrente  pede  que  seja  reconhecida  a  sua  nulidade,  pois  ao  apreciar  a matéria, mantém  o  lançamento  apresentando  Fl. 1609DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.607          7 motivos adicionais e estranhos ao que teria sido apontado no Auto de Infração. Além disso, a  Recorrente defende que  possuiria  sistema permanente  de  controle de  estoques  alternativo  ao  Registro  de  Controle  da  Produção  e  Estoque  apto  a  demonstrar  de  forma  quantitativa  a  movimentação de estoques.   Para  tanto,  acosta  aos  autos  documento  intitulado  “Termo  de Constatação”  elaborado  por  firma  de  auditoria  independente  que  atesta  que  examinou  minuciosamente  o  sistema utilizado pela Recorrente no período de janeiro de 2006 a dezembro de 2009 e que tal  sistema “possibilita a apuração quantitativa permanente do estoque e de seu fluxo, bem como  possibilitam o rastreamento e controle quantitativo das suas saídas  (vendas e/ou revenda de  mercadoria e devoluções de venda de mercadoria”.  Além disso, aduz a Recorrente que as  informações em “língua  inglesa”  são  mínimas e não são fundamentais para a compreensão das informações apresentadas, tendo em  vista  que  o  objeto  de  análise  consiste  na  correlação  entre  números,  datas  e  códigos  de  identificação de cada produto.  Quanto ao pedido de nulidade, há que se concordar com a Recorrente quando  alega que a decisão recorrida acaba mantendo a autuação por outros fundamentos que não os  expostos  para  fundamentar  o  lançamento.  Se  acusação  do  lançamento  é  que  o  controle  alternativo utilizado pela Recorrente é imprestável, pois o sistema de controle quantitativo de  produtos  adota  como  idioma  o  inglês,  deve  a  autoridade  julgadora  decidir  nos  limites  da  acusação, a partir da qual a lide foi instaurada. Desse modo, não pode a autoridade julgadora  manter o lançamento, sob o argumento de que aceita o idioma inglês no controle alternativo,  porém, o sistema ainda assim é imprestável, não atende ao artigo 388 do Regulamento do IPI,  pois os registros nele feitos não têm como observar os requisitos previstos para o Registro de  Controle da Produção e do Estoque que pretende substituir, em violação ao disposto nos artigos  383 a 386, do Regulamento do IPI. Tal julgamento levaria a uma alteração no critério jurídico  do lançamento, vedada pelo artigo 146, do CTN.  Entretanto, o pedido deve ser rejeitado, tendo em vista que, diferente do que  alega a Recorrente,  a decisão  recorrida não  tangencia a apreciação quanto à possibilidade de  utilização de idioma estrangeiro no sistema de controle alternativo, mas, a meu ver, afasta essa  hipótese, apesar de dar mais ênfase na manutenção do lançamento a fundamentos inovadores e  adicionais ao que foi apresentado na autuação.  Com  relação  à  utilização  de  língua  estrangeira  em  sistemas  do  contribuinte  que  devem  atender  também  aos  propósitos  de  fiscalização  da  Receita  Federal,  o  CARF  já  decidiu que "a forma de apresentação dos registros e arquivos em meio magnético a que estão  obrigadas as pessoas  jurídicas por  força do disposto no artigo 11 da Lei 8.218/91 é aquela  definida no ADE COFIS nº 15/2001, que, como se viu, não faz qualquer referência à língua em  que as mercadorias devem ser descritas", em acórdão que possui a seguinte ementa:   "ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Exercício: 2005  ARQUIVOS  DIGITAIS.  DADOS  EM  IDIOMA  ESTRANGEIRO.  CONTEÚDO DAS INFORMAÇÕES PRESTADAS. INFRAÇÃO QUANTO  À FORMA. INOCORRÊNCIA.  Fl. 1610DF CARF MF     8 Os arquivos digitais e sistemas das pessoas jurídicas que utilizam sistema de  processamento  eletrônico  de  dados  devem  observar,  quanto  à  forma,  as  disposições  contidas  no ADE COFIS  nº  15/2001. O  fato  de  as  informações  estarem em língua estrangeira não constitui infração pelo não atendimento da  forma de apresentação dos registros e respectivos arquivos.  Recurso de Ofício Negado" (Acórdão nº 3102001.641; 1ª Câmara / 2ª Turma  Ordinária;  Sessão  de  23/10/2012;  Relator:  Conselheiro  Ricardo  Paulo  Rosa  Relator; decisão unânime)  No caso específico do sistema de controle alternativo aqui discutido, o CARF  também  já  teve  a  oportunidade  de  examinar  a  sua  adequação  às  normas  de  regência,  em  processo da própria Recorrente que  tratava de pedido de  ressarcimento de  IPI do período de  apuração  relativo  ao  quarto  trimestre  de  2006,  quando,  conforme  “Termo  de  Constatação”  acostado  pela  Recorrente,  o  sistema  adotado  era  o  mesmo  que  o  adotado  no  período  do  lançamento ora em julgamento.   Na  sessão  de  julgamento  do  dia  14/10/2014,  a  1ª  Turma  Ordinária  da  2ª  Câmara  afastou  a  glosa  de  créditos  em  razão  de  o  sistema  utilizar  a  língua  inglesa,  pelas  seguintes razões, expostas no voto do Conselheiro Relator Carlos Alberto Nascimento e Silva  Pinto:  “A  recorrente  apresenta  inúmeros  elementos,  com  telas  do  sistema  e  descrições do funcionamento do mesmo, que demonstram que o seu sistema  de controle estaria apto para comprovar o seu direito creditório.  A  fiscalização,  contudo,  não  aceitou  o  sistema  pois  o  mesmo  utilizaria  o  idioma inglês, o que o tornaria inábil para este fim.  Neste ponto, verificando os documentos trazidos aos autos, constata­se que o  sistema  foi  desenvolvido  na  língua  inglesa.  Não  se  trata,  contudo,  de  um  documento  complexo,  redigido  em  uma  língua  obscura,  mas  sim  de  um  software que, assim como tantos outros, utiliza o idioma inglês.  Verifica­se ainda que as informações dos documentos fiscais são apresentadas  conforme  constam  nestes  documentos,  e  que  por  meio  dele  é  possível  a  apuração do estoque permanente, o que permite  a análise da veracidade dos  créditos pleiteados.  Desta  forma,  constatado  que  a  recorrente  possui  sistema  de  controle  quantitativo de produtos que permite a apuração do seu estoque permanente,  não se mostra correta a glosa de seus créditos referentes a estornos de saídas  em  razão  de  retorno  à  produção  própria  e  revendas  referentes  aos  CFOPs  1.201/2.201/2/1.202/2.202/1.949/2.949,  devendo  a  autoridade  fiscal  verificar  a regularidade dos créditos pleiteados pela recorrente por meio da análise dos  dados  contidos  no  sistema  por  ela  utilizado”.  (grifos  nossos)  (Acórdão  nº  3201001.767; decisão unânime)  Ao se examinar as telas do sistema juntadas pela Recorrente em seu Recurso  Voluntário, verifica­se que são pertinentes as conclusões a que chegou a 1ª Turma Ordinária da  2ª Câmara, no Acórdão nº 3201001.767: não se trata de um documento complexo, mas sim de  um software que possui sua versão na língua inglesa.   Fl. 1611DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.608          9 Além  disso,  pela  própria  natureza  do  sistema  de  controle  alternativo  de  estoque  de  que  trata  do  artigo  388  do  Regulamento  do  IPI  de  2002,  as  informações  mais  importantes a serem lidas e examinadas pelo auditor fiscal são relativas a números (código da  TIPI, alíquota do imposto, quantidade etc) ou palavras cujo idioma é indiferente (identificação  do produto, especificação da unidade como quilograma, litro, etc), sendo certo que as palavras  em língua estrangeira devem aparecer intitulando quadros e colunas, de forma repetitiva, o que,  em  princípio,  não  se  traduz  em  dificuldade  de  compreensão  e  de  fiscalizar  os  dados  nela  contidos.   Nesse  sentido,  impende  destacar  que  a  Fiscalização  em  nenhum momento  apresenta uma dificuldade concreta na leitura do sistema da Recorrente, fazendo uma acusação  genérica  de  impossibilidade  de  aceitação  do  sistema,  por  utilizar  a  língua  inglesa,  deixando,  portanto,  de  apontar,  de  forma  direta  de  que  modo  a  língua  inglesa  impede  a  "perfeita  apuração do estoque permanente".   Ante  o  exposto,  considerando  que  a  glosa  do  direito  de  crédito  tem  como  fundamento  exclusivo  a  adoção  da  língua  inglesa  e  que  não  restou  demonstrado  pela  Fiscalização  que  tal  particularidade  impede  que  o  sistema  “permita  perfeita  apuração  do  estoque permanente”, proponho ao Colegiado superar esse óbice e determinar que a autoridade  fiscal verifique a  regularidade dos créditos pleiteados pela Recorrente pelo exame dos dados  contidos no sistema da Recorrente.   Direito de crédito de IPI decorrente da aquisição de insumos isentos de  fornecedores localizados na Zona Franca de Manaus  A  questão  que  se  coloca  nesses  autos  é  se,  à  luz  do  ordenamento  jurídico  vigente, a Recorrente faz jus ao direito de crédito de IPI decorrente de operações de aquisição  de insumos oriundos da Zona Franca de Manaus.   Impende  esclarecer  que  não  há  qualquer  questionamento  quanto  à  isenção  fruída pelos fornecedores da Recorrente, tendo a Fiscalização se voltado apenas contra o direito  de crédito de IPI escriturado pela Recorrente. Também, apesar de a Recorrente mencionar, em  seu  Recurso  Voluntário,  o  artigo  237  do  Regulamento  do  IPI,  em  nenhum  momento  a  Recorrente afirma, muito menos, apresenta notas fiscais e outros documentos comprobatórios,  no sentido de que as aquisições se deram com amparo no artigo 6º, parágrafo 1º, do Decreto­ Lei nº 1.435/1975, dispositivo que prevê o direito de crédito em operações específicas.   Desse  modo,  a  discussão  se  cinge  à  análise  do  direito  de  crédito  em  aquisições de insumos isentos da Zona Franca de Manaus, considerando a isenção na saída do  fornecedor  como  válida  e  diferente  da  isenção  prevista  no  artigo  6º,  do  Decreto­Lei  nº  1.435/1975.  A Constituição da República prevê, em seu artigo 153, parágrafo 3, inciso II,  que o IPI será "será não­cumulativo, compensando­se o que for devido em cada operação com  o  montante  cobrado  nas  anteriores"  (grifos  nossos).  Já  com  relação  ao  Imposto  sobre  Circulação  de  Mercadorias  e  sobre  prestações  de  Serviços  de  transporte  interestadual  e  intermunicipal  e  de  comunicação  ("ICMS"),  a  não  cumulatividade  encontra  assento  constitucional  no  artigo  155,  parágrafo  2º,  inciso  I,  da  Constituição  da  República,  que  determina  que  o  ICMS  "será  não­cumulativo,  compensando­se  o  que  for  devido  em  cada  operação  relativa  à  circulação  de  mercadorias  ou  prestação  de  serviços  com  o  montante  cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal" (grifos nossos).  Fl. 1612DF CARF MF     10 Porém, em relação ao ICMS, de forma diversa do que ocorre com o IPI, há  uma ressalva expressa ao direito de crédito em relação à isenção, pois, de acordo com o artigo  155, parágrafo 2º,  inciso  II, da Constituição da República, "II ­ a  isenção ou não­incidência,  salvo determinação em contrário da  legislação: a) não  implicará crédito para compensação  com o montante devido nas operações ou prestações seguintes; b) acarretará a anulação do  crédito relativo às operações anteriores".  Essa  ressalva  vem  de  antes  da  Constituição  de  1988,  mais  precisamente,  decorre  da  Emenda  Constitucional  nº  23/1983,  conhecida  como  "Emenda  Passos  Porto",  e  alterou unicamente a disciplina de créditos e débitos do ICMS, para transformar o que era regra  ­  direito  de  crédito  nas  aquisições  isentas  ­  em  exceção, mantendo  incólume  a  disciplina  de  créditos e débitos referente ao IPI. Nas palavras do Ministro Marco Aurélio:  "Deu­se a transformação da regra em exceção, como disse: a isenção ou a não  incidência  implicará crédito  ­ e estou modificando a ordem das expressões  ­  "não  implicará"  ­  é  a  regra  ­  "crédito  de  imposto  para  abatimento  daquele  incidente  nas  operações  seguintes,  salvo  determinação  em  contrário  da  legislação". O crédito,  portanto,  tão­somente no  tocante  ao  ICM,  só  poderia  decorrer de disposição legal.   Houve  modificação,  em  si,  quanto  ao  IPI?  Não.  O  IPI  continuou  com  o  mesmo  tratamento  que  conduziu  esta  Corte  a  assentar  uma  jurisprudência  tranquilíssima  no  sentido  do  direito  ao  crédito.  Não  houve  mudança.  A  Emenda  Constitucional  nº  23  apenas  alterou  o  preceito  da  Carta  então  em  vigor que regulava o ICM"1.  Como  se  verifica,  existia  uma  jurisprudência  firme,  no  sentido  de  que  a  aquisição  de  insumo  isento  gerava  direito  de  crédito  de  IPI,  com  fundamento  direto  no  princípio  constitucional  da  não­cumulatividade  do  IPI,  previsto  no  artigo  153,  parágrafo  3º  inciso  II,  da  Constituição  da  República,  considerando  ainda  que  o  legislador  constituinte  quando pretendeu ressalvar esse direito em relação à isenção, o teria feito de forma expressa,  como se deu em relação ao ICMS.  Entretanto, no ano de 2007, houve uma guinada no entendimento do Supremo  Tribunal  Federal  ("STF"),  por  ocasião  dos  Recursos  Extraordinários  nº  353.657/PR  e  nº  370.682/SC,  passando  o  STF  a  não  reconhecer  o  direito  de  crédito  de  IPI  não  somente  nas  aquisições  isentas,  mas  também  nas  aquisições  sujeitas  à  alíquota  zero  e  não  tributadas,  conforme ementas de julgados a seguir:  "IPI  ­  INSUMO  ­  ALÍQUOTA  ZERO  ­  AUSÊNCIA  DE  DIREITO  AO  CREDITAMENTO. Conforme disposto no inciso II do § 3º do artigo 153 da  Constituição  Federal,  observa­se  o  princípio  da  não­cumulatividade  compensando­se o que for devido em cada operação com o montante cobrado  nas  anteriores,  ante o que não  se pode  cogitar de direito  a  crédito quando o  insumo entra na indústria considerada a alíquota zero. (...) (RE 353.657, Rel.  Min. Marco Aurélio, Tribunal Pleno, DJe 7.3.2008)  *****  "Recurso  extraordinário.  Tributário.  2.  IPI.  Crédito  Presumido.  Insumos  sujeitos  à  alíquota  zero  ou  não  tributados.  Inexistência.  3.  Os  princípios  da  não­cumulatividade  e  da  seletividade  não  ensejam  direito  de  crédito                                                              1 RE 212.484­2. Data de Julgamento: 05/03/98.   Fl. 1613DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.609          11 presumido de IPI para o contribuinte adquirente de insumos não tributados ou  sujeitos à alíquota zero. 4. Recurso extraordinário provido". (RE 370682, Rel.  Min.  Ilmar  Galvão,  Relator(a)  p/  Acórdão:  Min.  Gilmar  Mendes,  Tribunal  Pleno, DJe 19.12.2007)   Essa jurisprudência foi reafirmada no ano de 2015, em processo de relatoria  do Ministro Gilmar Mendes, em que foi reconhecida a repercussão geral do tema, em decisão  que  possui  a  ementa  a  seguir:  "Recurso  extraordinário.  Repercussão  geral.  2.  Tributário.  Aquisição de insumos isentos, não tributados ou sujeitos à alíquota zero. 3. Creditamento de  IPI.  Impossibilidade. 4. Os princípios da não cumulatividade  e da  seletividade, previstos no  art. 153, § 3º, I e II, da Constituição Federal, não asseguram direito de crédito presumido de  IPI  para  o  contribuinte  adquirente  de  insumos  não  tributados  ou  sujeitos  à  alíquota  zero.  Precedentes.  5.  Recurso  não  provido.  Reafirmação  de  jurisprudência".  (RE  398365  RG,  Relator: Min. Gilmar Mendes, julgado em 27/08/2015)  Com  base  nesse  entendimento  do  STF,  a  Fazenda  Nacional  defende  a  impossibilidade de os contribuintes escriturarem crédito de  IPI  em decorrência de  aquisições  isentas  de  insumos  provenientes  da  Zona  Franca  de Manaus.  Segundo  a  Fazenda,  tal  como  decidido pelo STF, o princípio constitucional da não cumulatividade não albergaria o direito de  crédito em aquisições isentas, sendo necessário para o surgimento do direito de crédito que a  operação anterior esteja sujeita ao efetivo pagamento do IPI.   Portanto,  a  ausência  de  direito  de  crédito  nas  aquisições  isentas  da  Zona  Franca de Manaus teria como fundamento o artigo 153, parágrafo 3, inciso II, da Constituição  da República.  Além  disso,  os  defensores  dessa  corrente,  muitas  vezes,  apontam  o  artigo  150, parágrafo 6ª, da Constituição da República2, como um fundamento adicional para não se  reconhecer o direito de crédito em tais situações, pois esse dispositivo constitucional exigiria  lei específica para a concessão do direito de crédito.  No CARF, o entendimento quanto à matéria  também vacilou, ao  longo dos  anos,  seguindo  as  oscilações  ocorridas  no  âmbito  do Poder  Judiciário. No  ano  passado,  a 3ª  Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais teve a oportunidade de apreciar novamente a  matéria, firmando o entendimento, por maioria de votos, favorável à tese da Fazenda Nacional,  em decisão que possui a seguinte ementa:  Ementa:  "Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados ­ IPI  Período de apuração: 01/01/2005 a 31/12/2008  IPI.  CRÉDITOS  DE  PRODUTOS  ISENTOS.  AMAZÔNIA  OCIDENTAL.  ZFM. IMPOSSIBILIDADE.                                                              2  Art.  150.  Sem  prejuízo  de  outras  garantias  asseguradas  ao  contribuinte,  é  vedado  à  União,  aos  Estados,  ao  Distrito Federal e aos Municípios: (...) § 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo, concessão  de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a impostos, taxas ou contribuições, só poderá ser concedido  mediante lei específica, federal, estadual ou municipal, que regule exclusivamente as matérias acima enumeradas  ou o correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto no art. 155, § 2.º, XII, g.   Fl. 1614DF CARF MF     12 Em regra, é inadmissível, por total ausência de previsão legal, a apropriação,  na escrita fiscal do sujeito passivo, de créditos do imposto alusivos a insumos  isentos,  não  tributados  ou  sujeitos  a  alíquota  zero,  uma  vez  que  inexiste  montante do imposto cobrado na operação anterior. A apropriação de crédito  ficto ou presumido de IPI depende de autorização de lei específica a  teor do  que dispõe o § 6º do art. 150 da CF, o que não acontece no caso dos produtos  adquiridos da ZFM e da Amazônia Ocidental, uma vez que não satisfizeram as  condições  estabelecidas  no  art.  82,  inc.  III  do  RIPI/2002".  (Acórdão  nº  9303004.205;  Sessão  de  09/08/2016;  Relatora:  Vanessa Marini  Cecconello;  Redator Designado: Andrada Márcio Canuto)  Trecho do Voto Vencedor:  "Como  a  sistemática da  não­cumulatividade  não  dá direito  à  apropriação  de  crédito  de  IPI  em  entradas  de  insumos  não  tributados  por  tal  imposto,  este  creditamento só poderá ser admitido quando autorizado por lei específica, pois  a  Constituição  Federal  proíbe  expressamente  a  concessão  de  crédito  presumido ou ficto, sem lei que autorize, conforme dispõe o §6º do art. 150 da  CF,  situação que se harmoniza  com a opção do constituinte pelo  sistema de  crédito para efetivação do princípio da não­cumulatividade. (...) Desta forma,  para que haja o direito ao crédito de IPI na aquisição de insumos desonerados,  a título de crédito presumido, faz­se necessário lei específica nesse sentido.  Por  esta  razão  que,  o  Regulamento  de  IPI  de  2002,  em  seu  art.  175,  estabeleceu  o  benefício  de  creditamento  ficto  de  IPI,  como  se  devido  fosse,  nas  aquisições  de  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem,  de  fornecedores  situados  na  Zona  Franca  de  Manaus,  apenas  quando  da  ocorrência  de  isenção  prevista  no  inciso  III  do  art.  82  do  RIPI/2002".  Contudo, a situação jurídica da Zona Franca de Manaus é peculiar, de modo  que não se pode olhar para as aquisições de insumos isentos daquela região do país e de seus  efeitos, no que dizem respeito à tributação do IPI, da mesmo forma que se olha para as demais  aquisições isentas de insumos.   Tanto é assim que o Ministro Marco Aurélio deixou claro, no julgamento dos  Embargos  de Declaração  no Recurso  Extraordinário  nº  566.819  que  naquele  recurso  não  se  estava  em  jogo  situação  jurídica  regida  "por  legislação  especial  acerca  da  Zona Franca  de  Manaus", a indicar que, não se poderia aplicar diretamente, sem um detido exame de todos os  nuances  envolvidos,  a  tese  firmada  pelo STF quanto  à  generalidade  dos  casos  de  aquisições  isentas às aquisições isentas da Zona Franca de Manaus. Como bem observado em seu Voto,  nos  debates  ocorridos  em  sessão  de  julgamento,  após  o Ministro Marco  Aurélio  fazer  essa  ressalva,  também  a Ministra  Cármen  Lúcia  admitiu,  dizendo  "o  caso  da  Zona  Franca,  por  exemplo, que aí é outra coisa".  Aliás, os precedentes do STF que firmaram a tese pela ausência de direito à  crédito  de  IPI  nas  aquisições  de  insumos  isentos  não  tinham  como  origem  fornecedores  localizados na Zona Franca de Manaus.   Portanto, é inegável a particularidade existente quanto ao regime jurídico das  aquisições de  insumos  isentos daquela  região, para  efeito de direito de crédito de  IPI,  o que  decorre  da  realidade  histórica,  geográfica,  econômica  e  social  da Região Norte  do  país,  que  Fl. 1615DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.610          13 desde a Constituição de 1946 (artigo 199) merece atenção especial dos Poderes Legislativo e  Executivo, com vistas ao seu desenvolvimento, proteção e integração ao território nacional.   Em  1953,  foi  editada  a  Lei  nº  1.806/1953,  que  dispôs  sobre  o  Plano  de  Valorização Econômica da Amazônia, criou a superintendência da sua execução e deu outras  providências. Após, veio a Lei nº 3.173/1957, que cria uma zona franca na cidade de Manaus.  Em seguida, a Lei nº 5.173/1966, que tratou do Plano de Valorização Econômica da Amazônia,  extinguiu  a Superintendência  do Plano  de Valorização Econômica  da Amazônia  (SPVEA)  e  criou a Superintendência do Desenvolvimento da Amazônia (SUDAM).   Finalmente, foi editado o Decreto­Lei nº 288/1967, que regula a Zona Franca  de Manaus e, em seu artigo 9º, confere a isenção de IPI da qual se discute a possibilidade de  gerar direito de crédito para o adquirente, nos seguintes termos:  "Art. 9° Estão isentas do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) todas  as mercadorias  produzidas  na Zona  Franca de Manaus,  quer  se destinem ao  seu consumo interno, quer à comercialização em qualquer ponto do Território  Nacional".  Essa isenção, e aqui começa a distinção que é necessária ser feita, não é uma  isenção de natureza  fiscal,  portanto,  não  é  regida diretamente pelo  artigo 176 e  seguintes do  Código Tributário Nacional. É uma isenção de natureza extrafiscal que tem como fundamento  de validade o artigo 43, parágrafo 2º, inciso III, da Constituição da República, in verbis:  "Art.  43. Para  efeitos  administrativos,  a União poderá  articular  sua  ação  em  um mesmo complexo geoeconômico e social, visando a seu desenvolvimento  e à redução das desigualdades regionais.  § 1º Lei complementar disporá sobre:  I ­ as condições para integração de regiões em desenvolvimento;  II  ­ a composição dos organismos regionais que executarão, na forma da  lei,  os  planos  regionais,  integrantes  dos  planos  nacionais  de  desenvolvimento  econômico e social, aprovados juntamente com estes.  § 2º Os incentivos regionais compreenderão, além de outros, na forma da lei:  (...)  III  ­  isenções,  reduções  ou  diferimento  temporário  de  tributos  federais  devidos por pessoas físicas ou jurídicas". (grifos nossos)  Na realidade, trata­se de uma isenção de incentivo regional que tem matriz na  própria  Constituição,  não  se  sujeitando,  portanto,  ao  requisito  de  estar  prevista  em  lei  específica, tal como determina o artigo 150, parágrafo 6º, da Constituição da República. É da  própria  Constituição  que  essa  isenção  emana,  com  o  objetivo  de  efetivar  os  objetivos  fundamentais da República, listados no artigo 3º, da Constituição3.                                                               3 Art. 3º Constituem objetivos fundamentais da República Federativa do Brasil:  I ­ construir uma sociedade livre,  justa e solidária; II ­ garantir o desenvolvimento nacional;   III ­ erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir  as desigualdades sociais e regionais;  IV ­ promover o bem de todos, sem preconceitos de origem, raça, sexo, cor,  idade e quaisquer outras formas de discriminação.     Fl. 1616DF CARF MF     14 Além  disso,  o  regime  jurídico  aplicável  à  Zona  Franca  de  Manaus  foi  expressamente  recepcionado  pela  Constituição  de  1988,  que  no  artigo  40  do ADCT  afirma:  "Art.  40.  É  mantida  a  Zona  Franca  de Manaus,  com  suas  características  de  área  livre  de  comércio,  de  exportação  e  importação,  e  de  incentivos  fiscais,  pelo  prazo  de  vinte  e  cinco  anos,  a  partir  da  promulgação  da  Constituição.  Parágrafo  único.  Somente  por  lei  federal  podem ser modificados os  critérios  que disciplinaram ou  venham a  disciplinar  a  aprovação  dos projetos na Zona Franca de Manaus".  E, depois, as Emendas Constitucionais de nº 42/2003 e 83/2014, incluíram os  artigos 92 e 92­A, para ampliar o prazo previsto no artigo 40 do ADCT, primeiro, por mais 10  (dez)  anos,  e  depois,  por  mais  50  (cinquenta)  anos,  o  que  resulta  na  manutenção  da  Zona  Franca até o ano de 2073. Sobre esse ponto, a Ministra Carmen Lúcia já teve a oportunidade de  afirmar:   "Para  preservar  o  projeto  desenvolvimentista  concebido  sob  a  vigência  da  ordem  de  1967  para  a  região  setentrional  do  país,  o  poder  constituinte  originário  tornou  expressa  a  manutenção,  por  tempo  determinado,  da  disciplina jurídica existente, afirmando a finalidade de apoio ou fomento para  a criação de um centro industrial, comercial e agropecuário na região da Zona  Franca de Manaus.  O quadro normativo pré­constitucional de  incentivo  fiscal  à Zona Franca de  Manaus foi alçada à estatura constitucional pelo art. 40 do ADCT, adquirindo,  por  força  dessa  regra  transitória,  natureza  de  imunidade  tributária".  (ADI  nº  310; julgada em 19/02/2014)  Portanto,  a  isenção  e  demais  benefícios  fiscais  da  Zona  Franca  de Manaus  possuem estatura constitucional, com fundamento de validade nos artigos 43, parágrafo 2º, III,  da Constituição da República e artigos 40, 92 e 92­A, do ADCT.  Agora, com relação à isenção de IPI, a sua particularidade reside justamente  na  necessidade  de  estar  acompanhada  do  direito  de  crédito  do  adquirente  para  que  tenha  efetividade, devendo­se, portanto, fazer a distinção e afastar a aplicação da jurisprudência que  se firmou para a generalidade dos casos.   Como  mencionado,  o  objetivo  da  isenção  é  extrafiscal,  no  sentido  de  estimular  a  instalação  de  um  pólo  industrial  na  região,  ocupá­la  para  garantir  a  segurança  nacional  e  a  proteção  da  Floresta  Amazônica  e  de  toda  a  sua  biodiversidade,  gerar  desenvolvimento econômico e social na região, diminuir a pobreza e fazer a integração dessa  região com o restante do país. Porém, nesse caso, se a isenção não andar junta, de mãos dadas,  com o direito de crédito, perde­se o benefício almejado. A única forma da isenção ser efetiva é  acompanhada do direito de crédito.  Para  ilustrar,  peço vênia para  tomar  emprestado  o  exemplo  singelo,  porém,  interessante,  levantado  pelo  Ministro  Luís  Roberto  Barroso,  no  julgamento  do  Recurso  Extraordinário  nº  592.891,  que  será  novamente  mencionado  adiante.  A  situação  hipotética  colocada  é  a  seguinte:  uma  indústria  em  São  Paulo,  capital,  tem  a  opção  de  comprar  ordinariamente  um  determinado  insumo  que  custa  sem  o  IPI  $100.  De  um  fornecedor  localizado em Santo André, SP, incide IPI no valor de $20, o que resulta em um custo total de  R$120,  com  a  possibilidade  de  crédito  de  $20.  Portanto,  um  custo  efetivo  de  $100.  Já  o  fornecedor  localizado na Zona Franca de Manaus está beneficiado pela  isenção, portanto, $0  (zero) a título de IPI.  Fl. 1617DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.611          15 Admitindo­se que a isenção não gera direito de crédito ao adquirente, os dois  fornecedores ofertariam o  insumo a um mesmo  custo  à  indústria de São Paulo,  capital,  pelo  valor  de  $100,  sendo  a  única  vantagem  de  se  comprar  na  Zona  Franca  de  Manaus  um  diferimento no desembolso do IPI. Enquanto ao se comprar do fornecedor de Santo André, SP,  a  indústria  deverá  desembolsar  o  IPI  de  forma  imediata,  na  compra  de  fornecedor  da  Zona  Franca de Manaus, a indústria só teria que fazer o desembolso na operação seguinte.   A  pergunta  que  deve  ser  feita  é  se  esse  mero  diferimento  seria  incentivo  suficiente para que  se  adquira  insumos na Zona Franca de Manaus ou para que determinada  empresa  se  instale  na  Zona Franca  e  tenha  condições  de  oferecer  com  competitividade  seus  produtos no mercado. A resposta é não. Nesse cenário, as empresas localizadas na Zona Franca  de Manaus perdem, por completo, qualquer atratividade, levando em consideração que elas já  largam em desvantagem e  nunca  conseguiriam  ter o mesmo preço  sem  IPI  de  uma  empresa  localizada, por exemplo, em Santo André, SP, em razão de  custos de  logística,  como frete e  seguros no transporte.   Enquanto  a  distância  entre Manaus  e  São  Paulo,  capital,  gira  em  torno  de  4.000km, a depender do trajeto, a distância entre Santo André e São Paulo, capital, é de 20km.   Mas  não  é  só.  A  distância  do mercado  consumidor  é  apenas  uma  entre  as  diversas  dificuldades  enfrentadas  por  aqueles  que  empreendem  naquela  região,  existindo  inúmeros  desafios  a  serem  enfrentados  na  instalação  e  desenvolvimento  de  um  projeto  industrial  naquela  parte  do  país,  como  dificuldades  para  obtenção  de  mão­de­obra  especializada, de fornecedores de bens e serviços etc.   Por  todas  essas dificuldades  e  tendo  em vista os  objetivos  fundamentais  da  República, arrolados no artigo 3º, da Constituição, é que um plano de desenvolvimento para a  região foi concebido, vem sendo pensado, aprimorado e implementado por todas essas décadas.   Portanto, a isenção sem que venha acompanhada do direito de crédito, perde­ se,  por  completo,  e  o  direito  de  crédito  existe  justamente  para,  em  conjunto  com  outros  incentivos, anular esse custo de logística e tentar colocar as empresas lá localizadas em grau de  competitividade com empresas localizadas em outros lugares do país. Não por outro motivo, o  Ministro  Marco  Aurélio,  no  julgamento  do  Recurso  Extraordinário  nº  212.484­2,  afirmou:  “não  podemos  confundir  isenção  com  diferimento,  nem  agasalhar  uma  óptica  que  importe  reconhecer­se a possibilidade de o Estado dar com uma das mãos e retirar com a outra”.   Nessa linha de entendimento, oportuno citar o alentado voto do Juiz Federal  Roberto Jeuken, no julgamento da Apelação em Mandado de Segurança nº 1999.61.00.014490­ 0, pela 3ª Turma do Tribunal Regional da 3ª Região:   “De  fato,  as  isenções  de  produtos  oriundos  das  chamadas  zonas  livre  de  comércio, qualificam­se como um  incentivo regional assegurado diretamente  no corpo da lei maior, conforme se depreende da análise do art. 43 e § 2º, não  obstante a necessidade da lei instituidora, inclusive porque a opção poderá se  dar  em  face  dos  outros  benefícios  assegurados  no  mesmo  preceptivo,  esmaecendo­se, portanto as objeções que pudessem ser opostas em face do art.  150, § 6° da mesma, na redação conferida pela EC. 03, de 17.03.93.  Não se cuida portanto de desoneração emergida da vontade discricionária do  legislador  ordinário,  com  fundamento  direto  nas  raias  do  art.  176  do  CTN,  Fl. 1618DF CARF MF     16 onde a previsão do art. 150 § 6º opera seus efeitos e sim de outorga derivada  daquele assento constitucional, desde a promulgação do vigente ordenamento,  revestindo­se  assim  de  igual  estatura  e  de  maior  antigüidade  em  relação  a  exigência contida neste outro cânone magno.(...)  Portanto, poderá ser afirmado que a migração destas isenções para o âmbito da  lei maior, confere as mesmas,  relevo superior ao  já desfrutado no âmbito do  parágrafo  único  do  artigo  176  do  CTN,  onde  dotada  de  características  especiais,  frente  as  demais  normas  isentivas,  fundadas  no  seu  caput..  Tal  peculiaridade coloca estas desonerações de caráter regional, por força daquele  preceito, no mesmo patamar constitucional da incumulatividade, em ordem a  que  a desconsideração dos  créditos dela  advindos,  substanciaria  a prática de  dar com uma mão e tirar com a outra (voto do Ministro Marco Aurélio no RE  212.484), não admitida no Excelso Pretório. (...)  Contudo, naqueles casos onde a outorga deita lastro no art. 43 da lei maior, a  atuação legislativa processa­se no patamar da própria Constituição, e em sede  privativa da União, a qual tem dentre suas elevadas funções, a de promover a  unidade nacional através do desenvolvimento regional.  Portanto, neste contexto, o direito ao crédito emerge das próprias finalidades  que  estão  subjacentes  a  este especial  atuar,  proporcionando  a  efetividade do  benefício.  De  sorte  que,  no  caso,  o  direito  ao  crédito  é  o  discrímen  que  qualifica  a  utilização  destes  créditos  e  não  aquele  direito  fundado  tão  somente  na  primeira  parte  do  inciso  II  do  art.  153,  §3º  (será  não­cumulativo)  então  erigido  ao  patamar  de  um  princípio  absoluto,  intocável  e  balizador  da  compensação que efetivar­se­á ao em olvido a técnica indicada na mesma sede  e  no  mesmo  dispositivo,  porém  considerada  como  de  uma  categoria,  mera  regra  de  aplicação  de  um  princípio  maior,  a  ser  ajustada  consoante  farto  entendimento  doutrinário  pátrio,  para  contemplar  crédito  de  imposto  e  não  imposto pago.  Portanto, no caso daquelas isenções concedidas as empresas situadas na Zona  Franca de Manaus, a exemplo do que também ocorreria nas chamadas Zonas  Livres de Comércio, é preciso ter presente que a desoneração tem objetivos de  desenvolvimento  regional,  colaborando  de molde  a  baratear  a  aquisição  dos  insumos,  e  a  obtenção  de  preço  final  mais  competitivo,  nos  produtos  resultantes  do  processo  de  industrialização,  na medida  em  que  o  adquirente  não precisa pagar o valor do imposto.  De  fato,  se  as  empresas,  adquirindo  o  produto  intermediário  a  preços  mais  vantajosos, não pudessem creditar­se do montante que seria devido à título de  IPI, que se erigia no diferencial que motivara a aquisição de empresa situada  em local distante, se  tomado em conta as regiões sul e sudeste, por certo ela  acabaria mudando de fornecedor,  tendo em vista outras  indústrias do mesmo  ramo, situadas na mesma região, barateando o transporte.  Portanto,  a  finalidade  buscada  com  a  isenção,  barateamento  do  custo  de  produção,  restaria  frustrado  e  aquelas  empresas  lá  situadas,  que  fizeram  elevados  investimentos  para  iniciar  a  produção  em  locais  que  no muito  das  Fl. 1619DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.612          17 vezes,  além  de  distantes,  são  inóspitos  e  não  possuem  mão  de  obra  qualificada, não iriam adiante”. (grifos nossos)  Verifica­se,  por  conseguinte,  que  a  isenção  deve  estar  acompanhada  do  direito de crédito, sob pena de se tornar inócua, não atingindo as finalidades para as quais foi  instituída,  tornando  letra  morta  todo  o  regime  jurídico  cuidadosamente  editado  com  esse  objetivo e os dispositivos constitucionais que o recepcionaram e lhe deram vida longa até 2076.   Além  disso,  nesse  caso,  a  não  aceitação  do  direito  de  crédito  implica  a  transformação da figura da isenção e uma figura de mero diferimento que, muito embora seja  uma espécie de benefício fiscal, não foi aquele escolhido pelo legislador para o atingimento do  fim por ele pretendido. Observem que o legislador possui, nos termos do artigo 43, parágrafo  2º, inciso III, da Constituição da República, três instrumentos para atingir o desenvolvimento e  reduzir as desigualdades regionais: a isenção, a redução de tributos e o diferimento de tributos.   Ao ter escolhido a isenção, que é o maior  incentivo possível e adequado ao  atingimento  dos  fins  almejados,  não  se  pode  interpretar  a  sua  aplicação,  de  um modo que  a  torne ineficaz, esvaziada, com a mesma força de um benefício de diferimento ­ que é uma mera  alteração  no  prazo  de  pagamento  do  tributo  ou  na  data  de  ocorrência  do  fato  gerador  ­  ,  justamente o menor incentivo, a arma de menor calibre, dentre os que poderia o legislador se  utilizar.  E  o  único modo  de  a  isenção  ser  plena,  na  sistemática  própria  do  IPI,  é  que  venha  acompanhada do respectivo direito de crédito.   Portanto,  ante  o  exposto,  pode­se  concluir  que:  (i)  a  isenção  do  artigo  9º  Decreto­Lei  nº  288/1967  se  qualifica  como  uma  isenção  para  incentivo  regional  e  tem  fundamento direto no artigo 43, parágrafo 2º,  inciso III, da Constituição da República, sendo  recepcionada na ordem constitucional vigente, conforme artigos 40, 92 e 92­A, do ADCT; (ii)  não  tem  como  fundamento  legal,  dessa  forma,  no  artigo  176  e  seguintes  do  CTN,  não  se  sujeitando, assim, ao disposto no artigo 150, parágrafo 6º, da Constituição da República;  (iii)  nesse  caso,  a  outorga  de  isenção  para  incentivo  regional  só  é  eficaz  e  produzirá  os  efeitos  pretendidos,  atingindo  os  fins  para  os  quais  foi  concebida,  se  acompanhada  do  direito  de  crédito, que não  tem como fundamento o princípio da não cumulatividade previsto no artigo  153,  parágrafo  3º,  inciso  II,  da  Constituição  da  República,  mas  encontra  fundamento  de  validade de igual estatura, qual seja, o no artigo 43, parágrafo 2º, inciso III, da Constituição da  República, considerando­se ainda a especial posição que ocupa a Zona Franca de Manaus e seu  regimento jurídico no ordenamento jurídico pátrio.   Por  fim,  cabe  ressaltar  que  esse  entendimento  está  em  linha  com  as  manifestações  do  Supremo  Tribunal  Federal,  por  ocasião  do  julgamento  do  Recurso  Extraordinário  nº  566.819,  no  qual  a  Ministra  Relatora  Rosa  Weber  já  proferiu  seu  voto,  reconhecendo  o  direito  de  crédito  nas  aquisições  de  insumos  isentos  provenientes  da  Zona  Franca de Manaus, sendo seguida pelos Ministros Edson Fachin e Luís Roberto Barroso.   Todavia, o julgamento foi interrompido com um pedido de vistas do Ministro  Teori  Zavascki,  que  expôs  que  seu  entendimento  até  o  início  do  julgamento  era  pelo  não  reconhecimento  do  direito  de  crédito,  mas  que,  diante  dos  debates,  havia  pensado  ser  mais  prudente pedir vistas para aprofundar seus estudos sobre a matéria. A grande preocupação que  o Ministro  Teori  Zavascki  externou  dizia  respeito  ao  fundamento  para  amparar  o  direito  de  crédito,  já  que  o  direito  de  crédito  no  caso  não  possuía  assento  no  princípio  da  não­ cumulatividade, artigo 153, parágrafo 3º, inciso II, da Constituição da República, sendo certo  Fl. 1620DF CARF MF     18 que o artigo 43, parágrafo 2º, inciso III, da Constituição da República, prevê apenas a isenção e  não a isenção acompanhada pelo direito de crédito.  Com relação a esse ponto, na linha do que já se expôs, acredito que o direito  de crédito tenha fundamento no próprio artigo 43, parágrafo 2º, inciso III, da Constituição da  República e artigo 9º, do Decreto­Lei nº 288/1967, pois essa isenção, para ser efetiva e atingir  o  seu objetivo de  incentivo  regional, deve obrigatoriamente estar  acompanhada do direito de  crédito. Por esse motivo, quando, anos mais  tarde, o  legislador  tratou de projetos específicos  para produção de “produtos elaborados  com matérias­primas agrícolas e extrativas vegetais  de  produção  regional,  exclusive  as  de  origem  pecuária”  e  outorgou  a  isenção  na  saída  dos  produtos da Zona Franca de Manaus, ele deixou claro que aquela isenção era acompanhada do  direito  de  crédito  (artigo  6,  caput,  e  parágrafo  1º,  do  Decreto  nº  1.435/1975),  não  havendo  razões para se impor tratamento diferenciado para um e outro caso.   Além disso, à época da edição da legislação que inseriu a isenção que está a  se  tratar,  o  entendimento  era  firme  no  sentido  de  que,  ao  determinar  a  isenção  em  uma  operação,  a  operação  seguinte  fruiria  direito  de  crédito  de  IPI,  pois,  como  lembrado  pelo  Ministro  Marco  Aurélio  no  julgamento  do  RE  nº  212.484­2,  até  determinado  momento,  a  "jurisprudência  tranquilíssima  no  sentido  do  direito  ao  crédito". Assim,  o  emprego  de  uma  interpretação histórica,  levando em  conta  a  intenção original do  legislador e  a norma que  se  extraía  da  legislação  à  época  e  que  foi  considerada  por  aqueles  que  se  instalaram  na  região  setentrional, também levaria a essa conclusão.   Ademais,  o  direito  de  crédito  guarda  ainda  fundamento  nos  artigos  que  alçaram o regime jurídico da Zona Franca de Manaus à estatura constitucional, artigos 40, 92 e  92­A do ADCT, que indicam e garantem uma proteção e irredutibilidade de direitos que visem  o desenvolvimento e proteção da Zona Franca de Manaus.  Pelo exposto, entendo que o Recorrente tem direito de crédito de IPI sobre as  aquisições  de  insumos  isentas  oriundas  da Zona Franca de Manaus, motivo  pelo  qual,  nessa  parte,  o  pedido  de  ressarcimento  formulado  merece  ser  deferido,  homologando­se  as  compensações correspondentes.   Base de Cálculo do IPI – Valor Tributável Mínimo   O CTN, em seu artigo 47,  inciso  II,  alíneas “a”  e “b”, prevê que a base de  cálculo do  IPI nas  saídas  de produtos  industrializados  será: “a) o  valor  da operação de que  decorrer a saída da mercadoria; b) na falta do valor a que se refere a alínea anterior, o preço  corrente da mercadoria, ou sua similar, no mercado atacadista da praça do remetente”.   Como  se  verifica,  o  legislador  complementar  estabeleceu  um  parâmetro  mínimo para a base de cálculo apenas na impossibilidade de se determinar o valor da operação,  quando deveria se adotar o preço corrente no mercado atacadista.  A Lei nº 4.502/1964 sofreu várias alterações ao longo dos anos e, atualmente,  prevê regras para a fixação da base de cálculo que vão além dos contornos previstos no CTN.  No artigo 14 existe a previsão do valor  tributável para as operações de  importação e para as  saídas de produtos nacionais e no artigo 15 constam os parâmetros para o estabelecimento de  um piso nas mais diversas situações, devendo as regras gerais do artigos 14 serem observadas  em conjunto com as regras específicas do artigo 15.   Assim,  ficando  restrito  aos  dispositivos  relacionados  ao  lançamento  ora  analisado,  quando  o  artigo  14,  inciso  II,  parágrafo  1º,  da  Lei  nº  4.502/1964,  quanto  aos  Fl. 1621DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.613          19 produtos nacionais, determina que constitui valor tributável “o valor total da operação de que  decorrer  a  saída  do  estabelecimento  industrial  ou  equiparado  a  industrial”  e  que “§  1º. O  valor da operação compreende o preço do produto, acrescido do valor do frete e das demais  despesas acessórias, cobradas ou debitadas pelo contribuinte ao comprador ou destinatário”,  tal dispositivo não pode ser lido de forma isolada, mas em conjunto com as regras do artigo 15  da Lei nº 4.502/1964.   Com  isso,  caso  esteja  a  se  tratar  de  “produtos  saídos  do  estabelecimento  industrial, ou do que lhe seja equiparado, com destino a comerciante autônomo, ambulante ou  não, para venda direta a consumidor”, há ainda que se observar o disposto no artigo 15, inciso  III, da Lei nº 4.502/1964, que afirma que o valor tributável não poderá ser inferior “ao custo do  produto,  acrescido  das margens  de  lucro  normal  da  empresa  fabricante  e  do  revendedor  e,  ainda, das demais parcelas que deverão ser adicionadas ao preço da operação”.  Logo, se a norma do artigo 14, inciso II, parágrafo 1º, da Lei nº 4.502/1964,  expressa que o valor da operação compreende o preço do produto mais frete e demais despesas  e  na  situação  específica  prevista  no  artigo  15,  inciso  III,  da  Lei  nº  4.502/1964,  o  valor  tributável mínimo deve corresponder ao custo do produto mais margem de lucro mais frete e  despesas,  pode­se  concluir  que,  quando  o  preço  do  produto  for  inferior  ao  seu  custo,  uma  leitura  conjunta  das  normas  gerais  e  especiais  levará  à  aplicação  da  norma  especial,  que  determina um valor tributável mínimo, aplicando a norma geral para as demais operações nas  quais o preço da operação não bate o piso estabelecido pela Lei.  No  Regulamento  do  IPI  vigente  à  época  dos  fatos  geradores,  o  valor  tributável do IPI e o valor tributável mínimo estão tratados nos artigos 131 ao 138.   Diante desse tecido normativo, considerando o disposto no artigo 146, inciso  III, alínea “a”, da Constituição, que diz que cabe a Lei Complementar a definição da base de  cálculo dos tributos, muitos defendem a inconstitucionalidade do valor tributável mínimo, nos  termos colocados na legislação ordinária, por contrariar o que prevê o artigo 47, inciso II, do  CTN.  Conforme defende a doutrina, “o valor tributário fixado nas leis e decretos  mencionados afronta basilares princípios de nosso ordenamento e garantias dos contribuintes,  pois não atende ao disposto na Constituição, já que trata de forma incompatível com a base de  cálculo  indicada  na  lei  complementar  (parâmetro  formal)  e  permite  que  o  IPI  incida  sobre  valores que não necessariamente refletem o conteúdo das operações jurídicas praticadas com  produtos  industrializados  (única  base  de  cálculo  possível  para  este  imposto).  O  único  parâmetro  existente  para  uma  base  de  cálculo  diferente  do  efetivo  valor  da  operação  com  produto industrializado, como estabelece o CTN, é o preço corrente no mercado atacadista (só  adotado na ausência do primeiro) e não poderia o legislador ordinário e menos ainda o poder  executivo estabelecerem base presumida, seja de percentual do preço de varejo ou a que trata  do custo de fabricação do produto, com outros acréscimos” 4.   Com base nesse mesmo  raciocínio,  o Supremo Tribunal Federal  declarou a  inconstitucionalidade do artigo 14, inciso II, parágrafo 2º, da Lei nº 4.502/1964, que afirmava a  inclusão  na  base  de  cálculo  do  IPI  dos  valores  relativos  aos  descontos  incondicionais,                                                              4 “IPI – Questões Fundamentais”. IPI. Base de Cálculo e Valor  tributável mínimo. Renata Correia. MP Editora.  São Paulo. 2008. p. 143  Fl. 1622DF CARF MF     20 dispositivo que teve sua eficácia suspensa recentemente, pela Resolução do Senado Federal nº  01/2017. Vejam abaixo a ementa da decisão:   “IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS – VALORES DE  DESCONTOS INCONDICIONAIS – BASE DE CÁLCULO – INCLUSÃO  –  ARTIGO  15  DA  LEI  Nº  7.798/89  –  INCONSTITUCIONALIDADE  FORMAL  –  LEI  COMPLEMENTAR  –  EXIGIBILIDADE.  Viola  o  artigo  146, inciso III, alínea “a”, da Carta Federal norma ordinária segundo a qual  hão  de  ser  incluídos,  na  base  de  cálculo  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  –  IPI,  os  valores  relativos  a  descontos  incondicionais  concedidos  quando  das  operações  de  saída  de  produtos,  prevalecendo  o  disposto  na  alínea  “a”  do  inciso  II  do  artigo  47  do  Código  Tributário  Nacional”.  (RE  567935,  Relator(a):  Min.  MARCO  AURÉLIO,  Tribunal  Pleno,  julgado  em  04/09/2014,  ACÓRDÃO  ELETRÔNICO  REPERCUSSÃO  GERAL  ­  MÉRITO  DJe­216  DIVULG  03­11­2014  PUBLIC 04­11­2014)  Porém, penso que não cabe a esse Colegiado adentrar nessa discussão, tendo  em vista o que determina a Súmula CARF nº 02, nem sendo possível, a meu ver e de forma  diversa do que foi decidido no Acórdão nº 3302003.361, da 2ª Turma Ordinária, da 3ª Câmara,  em  sessão  de  27/09/2016,  aplicar  diretamente  o  que  restou  decidido  no  RE  nº  567.935  no  presente  caso,  pois,  apesar de  ambos  tratarem da  base  de  cálculo  do  IPI,  a  discussão  aqui  é  diversa. Desse modo, nesse julgamento, os dispositivos da Lei Federal que tratam da matéria  devem ser tidos como válidos e eficazes.   No presente caso, o lançamento tem como fundamento a Instrução Normativa  nº 82 de 2001, que remete § 1º do art. 118 do Decreto nº 2.637, de 25 de junho de 1998, que,  por  sua vez,  regulamenta o  artigo 14, parágrafo  1º,  da Lei nº 4.502/1964,  aquele dispositivo  acima mencionado que trata de valor tributável de produtos nacionais. Também aponta o artigo  15, inciso I, da Lei nº 4.502/1964, além de uma série de dispositivos do Regulamento do IPI.  Assim,  ao  verificar  que  o  valor  da  operação  entre  a  Recorrente  e  seus  clientes  era  muito  inferior  ao  valor  do  custo  do  principal  insumo  utilizado  na  fabricação  do  produto,  a  Fiscalização  obteve  nova  base  de  cálculo,  a  partir  do  custo  desse  insumo  mais  os  tributos  incidentes nas vendas pela Recorrente.   Contra  o  lançamento,  a  Recorrente  afirma  que  não  haveria  embasamento  legal para a aplicação da regra de valor tributável mínimo de IPI, não sendo conciliável a base  de cálculo apresentada no artigo 131 do RIPI/2002 e a apresentada pela IN SRF 82/2001.   O raciocínio da Recorrente é, em parte, procedente. Enquanto o artigo 131 do  RIPI/2002, que sucedeu e tem a mesma redação do § 1º do art. 118 do Decreto nº 2.637, de 25  de junho de 1998, trata o valor da operação como o preço do produto, a base de cálculo da IN  SRF  82/2001,  parte  da  grandeza  custo  de  fabricação,  ao  determinar  que  “os  preços  do  vendedor poderão ser diferenciados para um mesmo produto, a partir de um preço de venda  básico,  desde  que  estabelecidos  em  tabelas  fixadas  segundo  práticas  comerciais  uniformemente  consideradas,  nunca  inferiores  ao  custo  de  fabricação,  acrescido  dos  custos  financeiros  e  dos  de  venda,  administração  e  publicidade,  além  do  lucro  normalmente  praticado pelo vendedor”.  Realmente,  preço  e  custo  não  se  confundem  e,  olhando  apenas  para  o  fundamento  legal  relacionado  ao  preâmbulo  da  IN,  o  artigo  14,  parágrafo  1º,  da  Lei  nº  4.502/1964, parece que a Instrução Normativa teria extrapolado o seu poder regulamentar, ao  estabelecer um valor tributável mínimo sem relação com o preço do produto, mas vinculado ao  Fl. 1623DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.614          21 custo  de  fabricação.  Porém,  embora  não  indique  expressamente,  a  Instrução Normativa  tem  amparo  legal, pois  regulamenta não apenas aquele dispositivo, mas os dispositivos da Lei nº  4.502/1964 que  tratam da base de cálculo do  IPI,  incluindo o artigo 15,  inciso  III, da Lei nº  4.502/1964, que trata do valor tributável mínimo, a partir do custo de fabricação do produto.   E, como já exposto, tais dispositivos não podem ser lidos de maneira isolada,  mas  em  conjunto  e  harmonia,  sendo  certo  que,  em  se  tratando  de  operação  com  “produtos  saídos  do  estabelecimento  industrial,  ou  do  que  lhe  seja  equiparado,  com  destino  a  comerciante  autônomo,  ambulante  ou  não,  para  venda  direta  a  consumidor”,  a  norma  que  determina  que  o  valor  tributável  é  constituído  pelo  preço  do  produto,  deve  ser  lida  como  determinando que o valor tributável é constituído pelo preço do produto, salvo quando inferior  ao custo do produto mais margens de lucro normal da empresa fabricante, hipótese em que se  aplica esse último critério de determinação da base de cálculo.  Outro  argumento  da  Recorrente  é  pela  legitimidade  dos  preços  por  ela  praticados, defendendo que o sistema jurídico permitiria a flutuação dos preços, de acordo com  as negociações realizadas, e que definição de preço é uma decisão gerencial, a partir de dados  de mercado e do que os concorrentes estão fazendo.   Com  relação  a  esse  argumento,  não  há  como  discordar  da  Recorrente.  Ninguém  melhor  que  a  Recorrente,  conhecedora  de  seu  mercado  de  atuação,  para  fixar  e  determinar o preço nas operações de compra e venda com a sua clientela. Desde que o preço  seja certo, justo e verdadeiro, está presente o preço, um dos elementos da compra e venda, que  deve ser aceita como legítima. É de se reconhecer  também que, em sua atuação no mercado,  por  vezes,  por  questões mercadológicas,  a Recorrente  possa  vender  seus  produtos  por  preço  bem inferior ao custo de aquisição do principal insumo.   Mas  o  que  se  questiona  no  lançamento  em  julgamento  não  é  o  preço,  livremente pactuado entre as partes e que deve ser tido como legítimo. O que se questiona é a  base  de  cálculo  adotada  para  as  operações  relacionadas  no  lançamento.  A  Fiscalização  em  nenhum momento  questiona  o  preço  estabelecido  pela  Recorrente  e  seus  clientes.  O  que  se  questiona é a base de cálculo adotada. Portanto, embora se concorde com as considerações da  Recorrente quanto  à  formação de  seu preço,  tais  considerações não  são  capazes de  afastar  o  lançamento realizado.  Por último, a Recorrente defende que o critério para recomposição da base de  cálculo adotado pela Fiscalização só poderia ser aplicado quando inexistisse preço corrente no  mercado atacadista, afirmando existir uma ordem de aplicação para métodos de determinação  da base de cálculo no artigo 137, parágrafo único, do Regulamento do IPI.  Com efeito, para fins do artigo 137, parágrafo único, do Regulamento do IPI,  os métodos  previstos  nos  incisos  I  e  II  do  artigo  137  devem  ser  aplicados  se  inexistir  preço  corrente  no  mercado  atacadista.  Contudo,  tais  normas  se  referem  às  hipóteses  previstas  no  artigo 136, inciso I, referente a operação realizadas “quando o produto for destinado a outro  estabelecimento  do  próprio  remetente  ou  a  estabelecimento  de  firma  com  a  qual  mantenha  relação  de  interdependência”  e  no  artigo  136,  inciso  II,  referente  a  operações  realizadas  “quando  o  produto  for  remetido  a  outro  estabelecimento  da  mesma  empresa,  desde  que  o  destinatário opere exclusivamente na venda a varejo”, situações que não guardam relação com  o  presente  lançamento,  tendo  a  Fiscalização,  a  meu  ver,  no  presente  caso,  aplicado  a  regra  prevista no artigo 136, inciso III.   Fl. 1624DF CARF MF     22 Pelo exposto, deve ser mantida glosa  relacionada às  saídas de produtos por  valor abaixo do valor tributável mínimo.   Lançamentos  relativos aos  códigos CN02 e CN06 de  relatórios  internos  de movimentação dos estoques da Recorrente   A Fiscalização não concordou com o tratamento fiscal que a Recorrente deu a  valores  lançados  em  relatórios  internos  de  movimentação  dos  estoques  da  Recorrente,  nos  códigos CN02 e CN06.   No  código  CN02,  a  Recorrente  registrava  a  quantidade  de  insumos  com  defeito de fabricação e insumos substituídos em razão de quebra/perda no processo produtivo,  porém,  segundo  informou  no  curso  da  Fiscalização,  não  sabia  precisar  o  que  exatamente  se  enquadrava em um caso ou em outro.  Com  relação a  esses valores,  a Fiscalização entendeu que deveria ocorrer o  estorno do IPI registrado quando da sua entrada, com fundamento no artigo 193, inciso VI, do  Regulamento  do  IPI  de  2002.  Destacou  ainda,  em  relação  às  quebras/perdas  no  processo  produtivo, que não se aplicava o artigo 449 do Regulamento de IPI, pois, no caso concreto, era  impossível o conhecimento do percentual de quebras/perdas de seu processo produtivo,  tanto  em razão de a Recorrente não dispor dessa informação, quanto pela ausência de um laudo hábil  a justificar tais quebras/perdas.  Já  no  código  CN06  foram  registrados  valores  relativos  à  diferença  entre  a  quantidade real de insumo existente no estoque e a quantidade escriturada. Nessa hipótese, a  Fiscalização defende que deveria a Recorrente emitir nota fiscal, com lançamento do IPI, com  base no artigo 123, alínea "o", do Regulamento do  IPI de 2002 e Parecer Normativo CST nº  569/71.  Em sua defesa, a Recorrente inicialmente desenvolve a  tese que de que tais  valores  compõe  o  custo  dos  produtos  industrializados  a  que  dá  saída  e,  dessa  forma,  já  se  submetem à tributação pelo IPI, não havendo que se falar em estorno de crédito em relação aos  valores registrados no código CN02 e destaque de imposto em relação ao código CN06.   Em seguida, apresenta os seguintes argumentos: (i) deveria ser considerado o  percentual  de  quebras  no  processo  produtivo  da  Recorrente,  em  torno  de  0,50%  (meio  por  cento) dos insumos adquiridos, o que seria razoável para aquela indústria; (ii) no que se refere  ao lançamento de valores registrados no código CN02, não havendo a devolução, não há que se  falar em estorno de crédito; e (iii) no que diz respeito à infração relacionado ao código CN06,  não  poderia  haver  exigência  de  emissão  de  nota  fiscal  com  destaque  de  imposto,  pois  a  Recorrente não praticou a venda do insumo, mas, no máximo, glosa do crédito da aquisição de  insumo.  No presente  caso,  a  Fiscalização  realizou  algo  próximo  a  uma auditoria  de  estoque, cujo procedimento estava previsto, à época dos fatos geradores nos artigos 448 e 449  do Regulamento do IPI de 2002, abaixo transcritos:   “Art. 448. Constituem elementos subsidiários, para o cálculo da produção, e  correspondente  pagamento  do  imposto,  dos  estabelecimentos  industriais,  o  valor  e  quantidade  das  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  embalagens adquiridos e empregados na industrialização e acondicionamento  dos produtos, o valor das despesas gerais efetivamente feitas, o da mão­de­ obra  empregada  e  o  dos  demais  componentes  do  custo  de  produção,  assim  Fl. 1625DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.615          23 como as variações dos estoques de matérias­primas, produtos intermediários  e embalagens (Lei nº 4.502, de 1964, art. 108).  § 1º Apurada qualquer  falta no confronto da produção resultante do cálculo  dos elementos constantes desse artigo com a registrada pelo estabelecimento,  exigir­se­á  o  imposto  correspondente,  o  qual,  no  caso  de  fabricante  de  produtos sujeitos a alíquotas e preços diversos, será calculado com base nas  alíquotas e preços mais elevados, quando não for possível fazer a separação  pelos  elementos  da  escrita  do  estabelecimento. (Incluído  pelo  Decreto  nº  4.859, de 14.10.2003)  § 2º  Apuradas,  também,  receitas  cuja  origem  não  seja  comprovada,  considerar­se­ão  provenientes  de  vendas  não  registradas  e  sobre  elas  será  exigido  o  imposto,  mediante  adoção  do  critério  estabelecido  no  §  1º. (Incluído pelo Decreto nº 4.859, de 14.10.2003)  Art. 449. As quebras alegadas pelo contribuinte, nos estoques ou no processo  de  industrialização,  para  justificar  diferenças  apuradas  pela  fiscalização,  serão  submetidas  ao  órgão  técnico  competente,  para  que  se  pronuncie,  mediante  laudo,  sempre  que,  a  juízo  de  autoridade  julgadora,  não  forem  convenientemente  comprovadas  ou  excederem  os  limites  normalmente  admissíveis para o caso (Lei nº 4.502, de 1964, art. 58, § 1º)”. (grifos nossos)  Como  se  verifica,  no  procedimento  de  auditoria  de  estoque,  a  Fiscalização  realiza o cálculo da produção, a fim de comparar com a quantidade de produtos produzidos tal  como  é  registrada  pelo  contribuinte  em  seus  livros  fiscais,  para  verificar  a  correção  no  que  tange ao pagamento do IPI. Para tanto se utiliza de componentes do custo de produção, como  valor, quantidade e variação de estoque de insumos, e mão de obra empregada na produção.   Assim,  por  exemplo,  fixada  a  premissa  de  que  para  a  produção  de  10  automóveis é necessária a aquisição de 15.000 parafusos  e o emprego de 18  funcionários na  linha de produção, na hipótese de a  indústria  registrar a produção de 10  automóveis, porém,  tiver  adquirido  20.000  parafusos  e  contar  com  24  funcionários  na  linha  de  produção,  a  Fiscalização,  salvo  a  existência  de  uma  justificativa  razoável,  poderá  chegar  à  conclusão,  obviamente  com a  adição  de mais  elementos  subsidiários  do  que  os  utilizados  nesse  singelo  exemplo,  de  que  a  produção  da  indústria,  na  realidade,  foi  de  13  carros,  devendo  lançar  a  diferença de imposto, nos termos do parágrafo 1º, do artigo 448, do Regulamento do IPI.  Todavia, o contribuinte poderá justificar as diferenças encontradas, com base  nas quebras normalmente existentes seja no estoque seja no processo de fabricação.   Desse modo, se existir uma justificativa razoável para que ocorra quebra no  estoque de insumo em determinado percentual, a aquisição de insumo a maior, nesse mesmo  percentual ficaria  justificada, pela constatação de que o excesso não se integra a produto não  oferecido à tributação, mas acaba quebrando no próprio estoque. Por outro lado, pode ser que  existam motivos para quebra no processo de produção, de modo que a indústria adquira uma  quantidade de insumos que não corresponderia, em tese, à quantidade de produtos fabricados,  mas  que  se  justifica  por  conta  desse  percentual  de  quebra  ou  perda  durante  o  processo  produtivo.   Fl. 1626DF CARF MF     24 Essas  justificativas  são  apresentadas  seguindo  o  disposto  no  artigo  449  do  Regulamento  do  IPI,  que  tem  como  base  legal  o  artigo  58,  parágrafo  único,  da  Lei  nº  4.502/1964.  Enquanto  o  dispositivo  legal  versa  sobre  um  ajuste  de  estoque  realizado  pelo  próprio  contribuinte,  dentro  de  um  percentual  de  tolerância  de  quebra/perda,  previamente  estabelecido  pela  autoridade  fiscal  para  ele,  o  dispositivo  regulamentar  trata  da  auditoria  de  estoque  realizada  pela  Fiscalização,  motivo  pelo  qual,  deve  ser  interpretado  dentro  desse  contexto.  Nesse  sentido,  o  artigo  449  do  Regulamento  do  IPI  prevê  que  cabe  ao  contribuinte  alegar  a  quebra  –  e,  a  quem  alega,  também  cabe  provar  ­,  contudo,  se  os  percentuais  de  quebra/perda  excederem  os  limites  normais  daquele  processo  industrial  ou  houver dúvidas em  relação à prova apresentada,  a autoridade  julgadora – e não a autoridade  lançadora – submeterá a questão para que órgão técnico competente emita laudo a respeito. Em  linha com o que determina o artigo 18 do Decreto nº 70.235/1972, acredito que a remessa da  questão  dos  percentuais  de  quebra/perda  no  processo  produtivo  para  trabalho  técnico  é  uma  faculdade e não uma obrigação da autoridade  julgadora que, portanto, deverá fazê­lo quando  entender necessário.  Sobre  a  matéria,  impende  citar  o  Parecer  Normativo  CST  nº  45/77  que,  apesar de editado sob égide de Regulamento do IPI anterior ao que regulava os fatos geradores  objeto do lançamento, esclarece que as quebras/perdas podem se relacionar tanto aos insumos  quanto  aos  estoques  de  produtos  acabados  e  que,  uma  vez  admitido  o  percentual  de  quebra/perda,  os  créditos  escriturados  na  aquisição  de  tais  insumos  devem  ser  mantidos,  conforme a seguir:  “1  ­  A  admissibilidade  de  quebras  de  estoque  para  produtos  acabados  estende­se  às  quebras  de  estoque  de  insumos,  obedecidas  as  mesmas  condições estabelecidas no Regulamento. (...)  5  ­  Como  no  regime  do Decreto  nº  70.162/72  controlam­se  não  apenas  os  estoques  de  produtos  acabados,  como  também  os  estoques  de  insumos,  no  Registro  de Controle  da  Produção  e  do  Estoque  (art.  157,  §  4º,  itens VI  e  VII), é de admitirem­se, por analogia do artigo 189 do mesmo Regulamento,  as  quebras  de  "estoque"  de  insumos,  em  casos  excepcionais,  previamente  justificados e aprovados em processo. Retifique­se, neste aspecto, o item 3 do  PN  nº  351/71,  que  estende  a  norma  do  artigo  189  citado  às  quebras  de  insumos "no processo" de industrialização. (...)  7  ­  Resta  determinar  se  deve  ou  não  ser  estornado  o  crédito  fiscal  correspondente  aos  insumos  perdidos,  por  quebra  decorrente  do  próprio  processo industrial. (...)   Desta  forma,  é de concluir­se que se o  insumo passa pelo processo  fabril  e  nele  se  perde,  sob  a  forma  de  aparas,  resíduos,  evaporação,  etc.,  ou  se  inutiliza inteiramente, em decorrência de deficiências  inerentes ao processo,  tais como falhas do equipamento, rompimento de embalagens e semelhantes,  ocorre  a  hipótese  de  o  insumo  ter  sido  "consumido"  no  processo  de  industrialização.  Deve, portanto, no caso, ser mantido o crédito fiscal correspondente a esses  insumos”.  Fl. 1627DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.616          25 Entretanto, no caso ora em análise, a Fiscalização não precisou efetivamente  realizar um trabalho mais elaborado de auditoria de estoque, aproveitando­se de  informações  existentes  em  relatórios  internos  de  movimentação  dos  estoques  da  Recorrente,  no  código  CN02, os valores relativos às quebras e perdas, nos quais devem se incluir os valores referentes  a produtos com defeito de fabricação de fornecedores estrangeiros, não devolvidos, no que se  concorda  com  o  argumento  exposto  pela  Recorrente  nesse  sentido,  e  no  código  CN06,  a  diferença entre o estoque real e o  registrado, que por constar em registro diverso e separado,  assume­se  seja  relativo  aos  valores  que  excedam  os  valores  normais  de  quebras/perdas  de  estoque e processo produtivo, observados pela Recorrente.   Assim, não precisou a Fiscalização buscar elementos e realizar cálculos para  obtenção  de  produção,  pois  já  tinha  disponível  os  valores  de  divergência  entre  os  insumos  efetivamente utilizados na produção e insumos que não o foram, seja por quebra/perda seja por  outras  razões. É bem verdade que poderia,  a partir da divergência da quantidade de  insumo,  exigir o imposto, com base no valor do produto industrializado, nos termos do 448, parágrafo  1º, do Regulamento do IPI de 2002, porém, limitou­se a exigir o imposto, com base em valor  menor, no valor do próprio insumo.   Com as informações relativas aos valores  registrados sob o código CN02, a  Fiscalização ainda intimou a Recorrente por diversas vezes, pedindo expressamente um laudo  que justificasse o percentual de quebras/perdas ali registrado, porém, a Recorrente respondeu o  seguinte:  Termo de 28/06/2010:  “a)  a  Fiscalizada,  no momento,  não  pode  informar  acerca  da  existência  de  laudo  ou  estudo  que  ampare  o  não  estorno  de  IPI  em  razão  dos  valores  registrados no código supra citado;  b)  através  dos  controles  fiscais/contábeis  da  Empresa  não  é  possível  determinar  se  os  valores  registrados  sob  o  código  em  tela  são  oriundos  de  quebra, perda, devolução par ao estoque por defeito do insumo, substituição  de insumos na linha, etc;  Termo de 28/03/2011:  “a)  não  existe  documentação  comprobatória  que  esclareça  os  motivos  dos  valores  que  compõem o  código  em  tela  –  se quebra/perda ou  rejeição  pelo  controle de qualidade de insumo importado; ambos os casos estão agrupados  indistintamente sob o código CN02”;   Apenas  após  iniciado  o  contencioso  é  que  a  Recorrente  trouxe  maiores  explicações, ao expor que o percentual de quebras no processo produtivo da Recorrente girava  em torno de 0,50% (meio por cento) dos insumos adquiridos, apresentando para tanto apenas  uma  planilha,  acostada  como  Doc.  05  da  Impugnação  e  do  Recurso  Voluntário,  em  que  compara  os  valores  registrados  nas  rubricas  em  discussão,  CN02  e  CN06,  com  os  valores  registrados na rubrica CN01 ("Consumido na Produção"), e que este valor seria razoável para  aquela indústria.   Contudo,  em  que  pese  o  percentual  de  quebras/perdas  apontado  pela  Recorrente ser baixo e parecer realmente bastante razoável, mesmo após a carência probatória  Fl. 1628DF CARF MF     26 decidida em primeiro grau, a Recorrente não trouxe provas adicionais para acompanhar as suas  alegações,  sejam  documentos  contábeis  que  demonstrassem  os  valores  expostos  como  registrados  na  rubrica  CN01,  seja  um  estudo mais  aprofundado,  seja  um  laudo  emitido  por  profissional com conhecimento especializado na indústria em questão que pudesse chancelar e  confirmar a alegada realidade dessa indústria.   Nesse  cenário,  entendo  que  não  merece  reparos  a  decisão  recorrida,  que  entendeu  que  a Recorrente  não  se  desincumbiu  do  ônus  probatório  quanto  ao  percentual  de  quebras/perdas em sua indústria, deixando que atender ao disposto no artigo 16, inciso III, do  Decreto nº 70.235/1972.   Portanto,  deve  ser  mantido  o  lançamento  referente  ao  estorno  do  IPI  registrado  na  entrada  de  tais  insumos,  pois,  ainda que  não  se  exija  a  anulação  do  crédito  de  insumo que não foi devolvido, há que se anular o crédito de insumo inutilizado ou deteriorado,  quando ausente a comprovação de que está inserido em percentual aceitável de quebra/perda.   No que se refere ao código CN06, como exposto, em razão da existência de  diferença  entre  as  quantidades  reais  e  escrituradas  de  estoque,  deve­se  reconhecer  que  a  aquisição não se enquadra na hipótese do artigo 164, inciso I, do Regulamento do IPI de 2002,  nem mesmo em insumos que "forem consumidos no processo de industrialização", por estarem  registrados  em  conta  diversa  à  conta  destinada  às  quebras/perdas  de  insumos  e,  ainda  que  estivessem  em  conta  específica  para  registro  desses  valores,  não  poderia  se  admitir  a  manutenção do crédito, em razão da ausência de demonstração da normalidade e razoabilidade  do percentual de quebra/perda encontrado.  Dessa  maneira,  com  fundamento  no  artigo  123,  inciso  I,  alíneas  "o"  combinada com "u", do Regulamento do  IPI de 2002, há de  se manter  a glosa relacionada a  essa matéria.   Conclusão  Pelo exposto, proponho ao Colegiado conhecer e dar provimento parcial ao  Recurso Voluntário,  para:  (i)  para manter  as  glosas  relativas  aos  códigos  CN02  e CN06  de  relatórios internos de movimentação dos estoques da recorrente e relativas ao valor tributável  mínimo; e (ii) afastar as glosas relativas a a créditos decorrentes de aquisições da Zona Franca  de Manaus; afastar as glosas de créditos por Devolução ou Retorno de produtos, em razão do  sistema de controle alternativo ao Registro de Entradas e Registro de Controle da Produção e  do Estoque adotado pela Recorrente.  Augusto Fiel Jorge d' Oliveira ­ Relator  Fl. 1629DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.617          27 Voto Vencedor  Conselheiro Robson José Bayerl, Redator designado  Com relação ao exame do direito de crédito de IPI pelas aquisições isentas de  matérias­primas, materiais intermediários e de embalagem da Zona Franca de Manaus – ZFM,  tem­se que a não cumulatividade do Imposto sobre Produtos Industrializados ­ IPI vem fixada  no art. 153, § 3º, II da CF/88, como princípio vetor do tributo, nos seguintes termos:  “Art. 153. Compete à União instituir impostos sobre:   I ­ importação de produtos estrangeiros;   II  ­  exportação,  para  o  exterior,  de  produtos  nacionais  ou  nacionalizados;   III ­ renda e proventos de qualquer natureza;   IV ­ produtos industrializados;   V  ­  operações  de  crédito,  câmbio  e  seguro,  ou  relativas  a  títulos  ou  valores mobiliários;   VI ­ propriedade territorial rural;    VII ­ grandes fortunas, nos termos de lei complementar.   §  1º  ­  É  facultado  ao  Poder  Executivo,  atendidas  as  condições  e  os  limites  estabelecidos  em  lei,  alterar  as  alíquotas  dos  impostos  enumerados  nos incisos I, II, IV e V.   (...)   § 3º ­ O imposto previsto no inciso IV:   I ­ será seletivo, em função da essencialidade do produto;   II ­ será não­cumulativo, compensando­se o que for devido em cada  operação com o montante cobrado nas anteriores;   III  ­  não  incidirá  sobre  produtos  industrializados  destinados  ao  exterior.   IV  ­  terá  reduzido  seu  impacto  sobre  a  aquisição  de bens  de  capital  pelo  contribuinte  do  imposto,  na  forma  da  lei.  (Incluído  pela  Emenda  Constitucional nº 42, de 19.12.2003)” (destaquei)  Como se observa do preceptivo em destaque, a apuração não cumulativa do  IPI, que ora interessa, se dá pelo abatimento do valor cobrado nas aquisições e o valor devido  pela  saída  do  produto  tributado,  de  modo  que  é  pressuposto  inarredável  para  o  direito  ao  creditamento, na etapa seguinte do ciclo produtivo, que tenha havido cobrança de imposto na  etapa imediatamente anterior e não a mera incidência tributária.  Fl. 1630DF CARF MF     28 Neste sentido a redação do art. 49 do Código Tributário Nacional:  “Art. 49. O imposto é não­cumulativo, dispondo a  lei de  forma que o  montante devido resulte da diferença a maior, em determinado período, entre  o  imposto  referente  aos  produtos  saídos  do  estabelecimento  e  o  pago  relativamente aos produtos nele entrados.   Parágrafo  único.  O  saldo  verificado,  em  determinado  período,  em  favor do contribuinte transfere­se para o período ou períodos seguintes.”   A própria norma  legal  impositiva do imposto em comento, Lei nº 4.502/64,  de maneira transversa, sinaliza nessa direção, quando determina que seja estornado o crédito do  imposto relativo aos insumos empregados na fabricação de produtos isentos, não tributados ou  sujeitos à alíquota zero, nestes termos:  “Art. 25. A importância a recolher será o montante do imposto relativo  aos  produtos  saídos  do  estabelecimento,  em  cada  mês,  diminuído  do  montante do imposto relativo aos produtos nele entrados, no mesmo período,  obedecidas  as  especificações  e  normas  que  o  regulamento  estabelecer.  (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 1.136, de 1970)   § 1º O direito de dedução só é aplicável aos casos em que os produtos  entrados  se  destinem  à  comercialização,  industrialização  ou  acondicionamento e desde que os mesmos produtos ou os que resultarem do  processo industrial sejam tributados na saída do estabelecimento.  (Redação  dada pelo Decreto­Lei nº 1.136, de 1970)   § 2º (Revogado pelo Decreto­Lei nº 2.433, de 1988)   §  3º.  O  Regulamento  disporá  sobre  a  anulação  do  crédito  ou  o  restabelecimento do débito  correspondente ao  imposto deduzido, nos  casos  em  que  os  produtos  adquiridos  saiam  do  estabelecimento  com  isenção  do  tributo ou os resultantes da industrialização estejam sujeitos à alíquota zero,  não estejam tributados ou gozem de isenção, ainda que esta seja decorrente  de uma operação no mercado interno equiparada a exportação, ressalvados  os  casos  expressamente  contemplados  em  lei.  (Redação  dada  pela  Lei  nº  7.798, de 1989)”   Com efeito, se se deveria estornar o crédito efetivo pela aquisição  tributada  de matéria­prima, produto intermediário e material embalagem aplicados na industrialização de  produtos que não sofriam a incidência do tributo, lato senso, com mais razão ainda na hipótese  em que a própria aquisição do insumo já ocorresse de forma desonerada do imposto, raciocínio  não prejudicado pelo advento do art. 11 da Lei nº 9.779/99.  Como  se  observa  dos  textos  legais,  é  condição  sine  qua  non  para  aproveitamento  dos  créditos  de  IPI,  pela  sistemática  de  apuração  não  cumulativa,  a  efetiva  cobrança  do  imposto na aquisição,  aqui  entendida na acepção de exigir,  fazer com que  seja  pago,  e  não  simplesmente  que  incida  a  norma  tributária,  de  modo  que  a  isenção,  a  não  tributação ou a sujeição à alíquota zero, não garantem direito de crédito pela sistemática não  cumulativa de apuração do IPI.  Essa é a orientação contemporânea do Supremo Tribunal Federal, fixada no  RE  398.365/RS,  e  também  no  CARF,  como  exposto  no  voto  vencido,  a  partir  da  análise  histórica da jurisprudência pátria acerca do tema.  Fl. 1631DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.618          29 Abro  um  parêntese  apenas  para  dissentir  da  afirmação  que  era  firme  a  jurisprudência  do  STF,  desde  a  promulgação  da  CF/88,  no  sentido  de  admitir  o  crédito  presumido  pelas  aquisições  isentas  de  IPI,  ante  a  inexistência  de  vedação  constitucional  semelhante  àquela  prevista  para  o  ICMS  (art.  155,  §  2º,  II,  “a”),  ao  passo  que  esse  entendimento  somente  se  sedimentou  com  a  decisão  prolatada  no  RE  212.484/RS,  em  05/03/98.  Tocante  à  apropriação  do  crédito  presumido  de  IPI  pelas  aquisições  de  insumos,  isentas, provenientes da ZFM, especificamente, a questão está afetada à sistemática  da repercussão geral no RE 592.891/SP, porém, pendente de decisão de mérito.  Portanto,  inexiste  qualquer  precedente  judicial,  com  força  vinculante,  que  submeta este tribunal administrativo a conferir o direito de crédito em debate, a teor do art. 62  do RICARF/15 (Portaria MF 343/2015) e 26­A do Decreto nº 70.235/72.  Respeitante  ao  exame  histórico­econômico  da  criação  da  ZFM  engendrado  pelo i. Relator, como fundamento para o reconhecimento do direito de crédito, entendo que as  razões ali arroladas não são suficientes para garantir o pretendido creditamento, uma vez que  não  há,  na  legislação  de  regência  daquela  área,  qualquer  dispositivo  que  estipule  o  direito  vindicado.  Consoante art. 150, § 6º da CF/88, qualquer subsídio ou isenção, redução de  base de cálculo, concessão de crédito presumido,  anistia ou  remissão,  relativos a  impostos,  taxas  ou  contribuições,  só  pode  ser  concedido  mediante  lei  específica,  federal,  estadual  ou  municipal,  que  regule  exclusivamente  as  matérias  taxativamente  enumeradas  ou  o  correspondente  tributo ou contribuição, de  sorte que o  reconhecimento do crédito  ficto pelas  aquisições de insumos isentas da ZFM, a meu sentir, viola o texto constitucional.  Mesmo a alegação de pretensa extrafiscalidade da  isenção  sub examine não  se  apresenta  como  fundamento  ao  deferimento  do  crédito,  isto  porque  a  envergadura  constitucional da ZFM, como elemento catalisador do desenvolvimento econômico e social da  região amazônica, não arrima essa conclusão, porquanto os incentivos fiscais criados pelo DL  288/67 e legislação correlata, como instrumentos para alcance daquele objetivo, não elencam  esse crédito presumido (ou ficto, como preferem alguns) dentre eles.  Com  efeito,  quando  assim  o  quis,  o  legislador  textualmente  implementou  crédito dessa natureza, como ocorreu no art. 6º, § 1º do Decreto­Lei nº 1.435/75, verbis:  “Art  6º Ficam  isentos do  Imposto  sobre Produtos  Industrializados os  produtos elaborados com matérias­primas agrícolas e extrativas vegetais de  produção  regional,  exclusive  as  de  origem  pecuária,  por  estabelecimentos  localizados na área definida pelo § 4º do art. 1º do Decreto­lei nº 291, de 28  de fevereiro de 1967.   § 1º Os produtos a que se refere o ‘caput’ deste artigo gerarão crédito  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados,  calculado  como  se  devido  fosse,  sempre  que  empregados  como  matérias­primas,  produtos  intermediários  ou  materiais  de  embalagem,  na  industrialização,  em  qualquer ponto do território nacional, de produtos efetivamente sujeitos ao  pagamento do referido imposto.  Fl. 1632DF CARF MF     30  §  2º  Os  incentivos  fiscais  previstos  neste  artigo  aplicam­se,  exclusivamente,  aos  produtos  elaborados  por  estabelecimentos  industriais  cujos projetos tenham sido aprovados pela SUFRAMA.”  Outrossim,  não  se  pode  olvidar  que  os  benefícios  fiscais  da  ZFM  não  se  limitam  à  isenção  do  IPI  pelas  saídas  de  produtos  industrializados  para  outros  ponto  do  território  nacional,  mas  se  estendem  à  isenção  pelas  aquisições  de  insumos,  por  parte  de  empresas localizadas na ZFM, de qualquer parte do território nacional ou mesmo do exterior,  com garantia de isenção, também, do Imposto de Importação respectivo.  Essas medidas necessariamente redundam em desoneração tributária de toda  a  cadeia produtiva,  com claros  ganhos de produtividade para  empresas  instaladas na  área de  abrangência da ZFM, daí porque  a análise de cunho econômico não pode ser,  com o devido  respeito,  simplista,  como  no  exemplo  proposto  pelo  voto  vencido,  sem  considerar  todas  as  demais variáveis.  Outrossim, aspectos de natureza econômica, ao menos em sede contenciosa  administrativa, não servem de sustentáculo à concessão do crédito postulado.  Mesmo  porque,  se  enveredarmos  por  essa  trilha,  algumas  situações  reais  constatadas  causariam  espécie  e  obnubilariam o  pretenso  direito  creditório  arguido,  como  se  verifica, p.e., nesse mesmo processo, relativo a pedido de ressarcimento, onde a apropriação de  créditos  pelas  aquisições  isentas  da  ZFM  resultou  em  elevação  do  saldo  credor  apurado  e  requerido, de maneira que a União foi instada a devolver, sob forma de ressarcimento, valores  que nunca adentraram os cofres públicos.  Ou  seja,  pretende­se  o  ressarcimento  ou  devolução  do  que  nunca  foi  pago,  por força da isenção, o que, a meu sentir, carece de lógica jurídica.  Demais  disso,  os  ganhos  decorrentes  desses  incentivos  regionais  poderiam  ser qualificados também como financeiros, pela ótica da ausência de desembolso por parte dos  adquirentes,  acarretada  pela  desoneração,  dos  tributos  incidentes  diretamente  sobre  as  aquisições.  Por esse ângulo, perde força o argumento de necessidade de reconhecimento  do direito de crédito como forma de não equipará­lo a mero diferimento, como anotado no voto  vencido, isso porque, a análise conjuntural exige a avaliação de todas as variantes econômicas,  aí incluída a integralidade dos incentivos da ZFM, e não apenas a isenção do IPI pelas saídas  de produtos industrializados, isoladamente.  Não se pode perder de vista, ainda, que o princípio da seletividade interfere  nessa  equação,  ao  estabelecer  alíquotas  distintas  para  os  produtos,  em  função  da  sua  essencialidade, ao invés de uma alíquota linear ou única, o que resulta na possibilidade de, em  certa  etapa  do  ciclo  produtivo,  posterior  àquela  beneficiada  com  isenção,  que  incida  uma  alíquota menor que as etapas anteriores ou até mesmo uma alíquota zero, profligando qualquer  possibilidade de se verificar diferimento do tributo.  Noutro giro, reconhecer o crédito presumido/ficto pelas aquisições isentas de  matéria­prima,  produto  intermediário  e  embalagens  da  ZFM  equivale,  por  via  oblíqua,  a  investir o julgador administrativo em legislador ordinário, ao passo que, como enfadonhamente  repetido, não existe qualquer dispositivo que, explícita ou implicitamente, confira o direito de  crédito ora altercado, seja pela leitura do art. 43, § 2º da CF/88, seja pelos arts. 40, 92 e 92­A  do ADCT.  Fl. 1633DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.619          31 Por  esse motivo,  compartilho  a mesma  perspectiva  do  saudoso Min.  Teori  Albino Zavascki,  citado  pelo  i.  Relator,  segundo  o  qual, mesmo  tomando  o  art.  43,  §  2º  da  CF/88  como  lastro  constitucional  para  as  vantagens  fiscais  atribuídas  à  ZFM,  de  modo  a  pretensamente  afastar  o  art.  153,  §  3º  e  sua  regulação  ordinária  do  princípio  da  não  cumulatividade,  o  seu  texto  prevê  tão­somente  que  os  incentivos  regionais  compreenderão,  dentre outros, isenções, reduções ou diferimento de tributos, nada mencionando sobre créditos  presumidos ou fictos.  Note­se  que  a  própria  dicção  do  sobredito  artigo,  consubstanciado  na  expressão  “dentre  outros”,  conduziria  à  possibilidade  de  criação  do  indigitado  direito  de  crédito, ao estabelecer que os incentivos regionais não se limitam àqueles catalogados, todavia  é mister do legislador ordinário a sua implementação, não do julgador administrativo.  Em  apertada  síntese:  a  apropriação  de  créditos  pelas  aquisições  isentas  de  insumos  da  Zona  Franca  de Manaus  carece  de  respaldo  legal,  devendo  ser mantida  a  glosa  realizada pelas autoridades fiscais.  Com  essas  considerações,  voto  por  negar  provimento  ao  direito  de  creditamento de IPI por aquisições isentas, mesmo que originárias da Zona Franca de Manaus  – ZFM.    Robson José Bayerl  Fl. 1634DF CARF MF     32 Voto Vencedor  Conselheiro Leonardo Ogassawara de Araújo Branco  1.  Com  as  vênias  de  estilo,  em  que  pese  o,  como  de  costume,  bem  fundado voto do Conselheiro Relator Augusto Fiel Jorge d'Oliveira, apresento voto divergente,  no sentido de afastar a autuação em relação ao valor tributável mínimo e a multa de ofício a ele  correspondente, conforme se passa a expor.  I. VALOR TRIBUTÁRIO MÍNIMO  2.  Como se sabe, em conformidade com o art. 46 do Código Tributário  Nacional,5  o  imposto  sobre  produtos  industrializados,  previsto  no  inciso  IV  do  art.  153  da  Constituição de 1988,  6  tem, como fato gerador:  (i) o seu desembaraço aduaneiro, quando de  procedência estrangeira;  (ii) a sua saída dos estabelecimentos a que se refere o parágrafo  único do artigo 51 da norma;7 e (iii) a sua arrematação, quando apreendido ou abandonado e  levado a leilão. O art. 51 do diploma em referência, por sua vez, determina que a contribuinte  do imposto é o industrial (ou equiparado) e o comerciante de produtos sujeitos ao IPI que os  forneça  a  industriais  ou  equiparados.  Da  simples  leitura  de  tais  dispositivos,  é  possível  se  concluir, e.g.,  que  a venda de distribuidora para  consumidor  final  não  se  convola  como  fato  gerador do imposto.  3.  Uma vez definida a sua materialidade, depreende­se da leitura do art.  478 a base de cálculo do IPI correspondente em uma operação de saída do produto interno: (i) o  valor da operação de que decorrer a saída da mercadoria, ou (ii) na falta dele, o preço corrente  da mercadoria,  ou  sua  similar,  no mercado atacadista da praça do  remetente. Nos  termos do  quanto  preceituado  pelo  art.  190  do Decreto  nº  7212/2010  (Regulamento  do  IPI),9  constitui                                                              5 Código Tributário Nacional ­ Art. 46. O imposto, de competência da União, sobre produtos industrializados  tem como fato gerador: I ­ o seu desembaraço aduaneiro, quando de procedência estrangeira; II ­ a sua saída dos  estabelecimentos a que se refere o parágrafo único do artigo 51; III ­ a sua arrematação, quando apreendido ou  abandonado  e  levado  a  leilão.  Parágrafo  único.  Para  os  efeitos  deste  imposto,  considera­se  industrializado  o  produto  que  tenha  sido  submetido  a  qualquer  operação  que  lhe  modifique  a  natureza  ou  a  finalidade,  ou  o  aperfeiçoe para o consumo.  6 Constituição da República de 1988  ­ Art. 153. Compete à União  instituir  impostos  sobre:  (...)  IV. Produtos  industrializados.  7 Código  Tributário  Nacional  ­  Art.  51.  Contribuinte  do  imposto  é:  I  ­  o  importador  ou  quem  a  lei  a  ele  equiparar; II ­ o industrial ou quem a lei a ele equiparar; III ­ o comerciante de produtos sujeitos ao imposto, que  os  forneça  aos  contribuintes  definidos  no  inciso  anterior;  IV  ­  o  arrematante  de  produtos  apreendidos  ou  abandonados, levados a leilão. Parágrafo único. Para os efeitos deste imposto, considera­se contribuinte autônomo  qualquer estabelecimento de importador, industrial, comerciante ou arrematante.  8 Código Tributário Nacional ­ Art. 47. A base de cálculo do imposto é: I ­ no caso do inciso I do artigo anterior,  o preço normal, como definido no inciso II do artigo 20, acrescido do montante: a) do imposto sobre a importação;  b)  das  taxas  exigidas  para  entrada  do  produto  no  País;  c)  dos  encargos  cambiais  efetivamente  pagos  pelo  importador ou dele exigíveis; II ­ no caso do inciso II do artigo anterior: a) o valor da operação de que decorrer  a saída da mercadoria; b) na falta do valor a que se refere a alínea anterior, o preço corrente da mercadoria,  ou sua similar, no mercado atacadista da praça do remetente;  III  ­ no  caso do  inciso  III do artigo  anterior, o  preço da arrematação.  9 Decreto nº 7212/2010 (Regulamento do IPI)  ­ Art. 190.   Salvo disposição em contrário deste Regulamento,  constitui  valor  tributável:  (...)  II  ­ dos produtos nacionais,  o valor  total da operação de que decorrer a  saída do  estabelecimento industrial ou equiparado a industrial. § 1o  O valor da operação referido na alínea “b” do inciso I  e  no  inciso  II  compreende  o  preço  do  produto,  acrescido  do  valor  do  frete  e  das  demais  despesas  acessórias,  cobradas  ou  debitadas  pelo  contribuinte  ao  comprador  ou  destinatário.  §  2o    Será  também  considerado  como  cobrado ou debitado pelo contribuinte, ao comprador ou destinatário, para efeitos do disposto no § 1o, o valor do  frete,  quando  o  transporte  for  realizado  ou  cobrado  por  firma  controladora  ou  controlada  do  estabelecimento  contribuinte  ou  por  firma  com  a  qual  este  tenha  relação  de  interdependência,  mesmo  quando  o  frete  seja  subcontratado.  §  3o   Não podem  ser  deduzidos  do  valor da  operação  os  descontos,  diferenças  ou  abatimentos,  concedidos a qualquer título, ainda que incondicionalmente. § 4o  Nas saídas de produtos a título de consignação  Fl. 1635DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.620          33 "valor tributável" dos produtos nacionais, o valor total da operação de que decorrer a saída do  estabelecimento  industrial  ou  equiparado  a  industrial,  assim  entendido  como  o  preço  do  produto, acrescido do valor do frete e das demais despesas acessórias, cobradas ou debitadas  pelo contribuinte ao comprador ou destinatário.  4.  O art. 195 do RIPI/2010, por seu turno, de forma a ecoar o preceptivo  normativo do alínea b do inciso II do art. 47 do Código Tributário Nacional, dispõe a respeito  da  necessidade  de  um  valor  mínimo  tributável  no  caso  de  produto  destinado  a  outro  estabelecimento  do  próprio  remetente:  o  preço  corrente  no  mercado  atacadista  da  praça  do  próprio  remetente,  cf.  inciso  I  do  art.  15  da  Lei  nº  4.502/1964  e  art.  2º  do  Decreto­Lei  no  34/1966, conforme abaixo se transcreve:  Decreto nº 7212/2010 (Regulamento do IPI) ­ Valor Tributável Mínimo ­  Art. 195. O valor tributável não poderá ser inferior: I ­ ao preço corrente no  mercado atacadista da praça do remetente quando o produto for destinado a  outro  estabelecimento  do  próprio  remetente  ou  a  estabelecimento  de  firma  com a qual mantenha relação de interdependência.  5.  Para  a  caracterização  da  relação  de  interdependência,  por  sua  vez,  necessária a configuração de ao menos uma das hipóteses previstas no art. 612 do RIPI/2010:  (i) participação, direta ou  indireta, de mais de 15% no capital  social;  (ii) comungarem de ao  menos  um  diretor  ou  sócio  com  funções  de  gerência;  (iii)  quando  uma  tiver  vendido/consignado à outra no ano anterior mais de 20% de seus produtos com exclusividade  territorial ou mais de 50% em qualquer hipótese; (iv) quando uma delas for a única adquirente  de um ou mais produtos da outra; (v) quando uma vender à outra produto que tenha fabricado  ou  importado  por  meio  de  contrato  de  participação  ou  semelhante,  conforme  disposição  a  seguir trasladada:  Decreto nº 7212/2010 (Regulamento do IPI) ­ Firmas Interdependentes ­  Art.  612. Considerar­se­ão  interdependentes  duas  firmas:  I.  quando  uma  delas  tiver  participação  na  outra  de  quinze  por  cento  ou  mais  do  capital  social,  por  si,  seus  sócios  ou  acionistas,  bem  como  por  intermédio  de  parentes destes até o segundo grau e respectivos cônjuges, se a participação  societária  for  de  pessoa  física;  II.  quando,  de  ambas,  uma mesma  pessoa  fizer parte, na qualidade de diretor, ou sócio com funções de gerência, ainda  que  exercidas  sob  outra  denominação;  III.  quando  uma  tiver  vendido  ou  consignado  à  outra,  no  ano  anterior,  mais  de  vinte  por  cento  no  caso  de  distribuição com exclusividade em determinada área do território nacional,  e mais de cinquenta por cento, nos demais casos, do volume das vendas dos  produtos  tributados,  de  sua  fabricação  ou  importação;  IV.  quando  uma  delas, por qualquer forma ou título, for a única adquirente, de um ou de mais  de um dos produtos industrializados ou importados pela outra, ainda quando  a  exclusividade  se  refira  à  padronagem, marca  ou  tipo  do  produto;  ou V.  quando  uma  vender  à  outra,  mediante  contrato  de  participação  ou  ajuste  semelhante, produto tributado que tenha fabricado ou importado. Parágrafo  único.  Não  caracteriza  a  interdependência  referida  nos  incisos  III  e  IV  a  venda  de  matérias­primas  e  produtos  intermediários,  destinados  exclusivamente à industrialização de produtos do comprador.                                                                                                                                                                                           mercantil, o valor da operação referido na alínea “b” do inciso I e no inciso II do caput, será o preço de venda do  consignatário, estabelecido pelo consignante  Fl. 1636DF CARF MF     34 6.  Uma  vez  configurada  a  situação  de  interdependência,  deve  o  aplicador  se  voltar,  necessariamente,  ao  preço  corrente  da  praça  do  remetente,  por  expresso  desígnio da  alínea b do  inciso  II do  art. 47 do Código Tributário Nacional conjugada com o  inciso I do art. 195 do RIPI/2010. Duas são as questões que merecem, a partir de então, maior  reflexão: em primeiro lugar, o sentido de "preço corrente" e, em segundo lugar, o sentido de  "praça". Diante da dúvida sobre se o preço corrente da localidade seria aquele praticado pelo  remetente,  considerado  de maneira  individual  e  apartado  do  restante  da  praça,  ou  se,  para  o  cálculo, deveria a autoridade fiscal considerar todo o mercado local, a Coordenação do Sistema  de Tributação editou o Parecer Normativo CST nº 44/1981, que entendeu pela necessidade de  consideração  do  universo  das  vendas  realizadas  na  localidade,  de  modo  a  utilizar,  como  sinônimo de "praça", a "cidade".10 Assim, para se encontrar o "preço corrente", necessário se  levar em consideração a média ponderada do preço praticado pelos estabelecimentos da cidade  do remetente:  Parecer  Normativo  CST  nº  44/1981  ­  Imposto  Sobre  Produtos  Industrializados 4.16.04.02 ­ Valor Tributável Mínimo ­ Remessas Para  Interdependentes ­ "1. Indaga­se, para encontro do limite mínimo do valor  tributável  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  (IPI),  na  hipótese  prevista  no  artigo  46,  inciso  I,  letra  a  ,  do  Regulamento  aprovado  pelo  Decreto  nº  83.263,  de  09  de  março  de  1979  (RIPI),  qual  a  extensão  do  entendimento  da  expressão  "preço  corrente  no  mercado  atacadista  da  praça do remetente".  (...). 3. A base da norma que se examina, originariamente, foi o disposto no  inciso I do artigo 15 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, verbis:  Artigo 15. O valor tributável não poderá ser inferior:  I ­ ao preço normal de venda por atacado a outros compradores  ou destinatários, ou, na sua falta, ao preço corrente no mercado  atacadista  do  domicílio  do  remetente,  quando  o  produto  for  remetido,  para  revenda,  a  estabelecimento  de  terceiro,  com  o  qual o contribuinte tenha relações de interdependência (art. 42).  4.  No  texto  transcrito  observa­se  que  a  regra  de  apuração  do  valor  tributável destacava a hipótese de venda por atacado a outros compradores  ou  destinatários,  podendo  ser  entendida  como  o  preço  praticado  pelo  próprio remetente.  4.1 ­ A alteração 5ª do artigo 2º do Decreto­Lei nº 34, de 18 de novembro de  1966,  deu  nova  redação  ao  inciso  transcrito,  e  excluiu  a  possibilidade  daquele entendimento, definindo que:  Artigo 15. O valor tributável não poderá ser inferior:  I  ­  ao  preço  corrente  no  mercado  atacadista  da  praça  do  remetente,  quando  o  produto  for  remetido  a  outro                                                              10  Sentido  utilizado  também  no  Recurso  Extraordinário  nº  71.253/PR,  proferido  pela  2ª  Turma  do  Supremo  Tribunal  Federal  em  21/05/1973,  de  relatoria  do Ministro  Xavier  de  Albuquerque.  Ementa:  "ICM.  REMESSA  PARA  OUTRO  ESTADO.  INCIDÊNCIA  SOBRE    O    VALOR    DA    MERCADORIA    NA    PRAÇA    DO   REMETENTE.  DESNECESSIDADE,  EM  CERTOS  CASOS,  DE  PROCESSO  REGULAR  PARA  O  ARBITRAMENTO DESSE PREÇO. RECURSO EXTRAORDINÁRIO NÃO CONHECIDO".  Fl. 1637DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.621          35 estabelecimento da mesma pessoa  jurídica ou a estabelecimento  de terceiro, incluído no artigo 42 e seu parágrafo único.  5.  A  norma  superveniente  determina,  pois,  ser  "o  preço  corrente  no  mercado atacadista da praça do remetente..." a base mínima para o valor  tributável nas hipóteses que menciona.  6.  Registram  os  Dicionários  da  Língua  Portuguesa  que  mercado,  convencionalmente, significa a referência feita em relação à compra e venda  de determinados produtos.  6.1.  Isto  significando,  por  certo,  que  numa  mesma  cidade,  ou  praça  comercial,  o mercado atacadista  de determinado produto,  como um  todo,  deve ser considerado relativamente ao universo das vendas que se realizam  naquela  mesma  localidade,  e  não  somente  em  relação  àquelas  vendas  efetuadas por um só estabelecimento, de forma isolada.  7.  Por  isso,  os  preços  praticados  por  outros  estabelecimentos  da  mesma  praça que a do contribuinte interessado em encontrar o valor tributável do  IPI  através  do  preço  corrente  no  mercado  atacadista  devem  ser  considerados  para  o  cálculo  da média  ponderada  de  que  trata  o  §  5º  do  artigo 46 do RIPI/79.  8.  Quando  não  puder  ser  conhecido,  por  inexistente,  o  preço  corrente  no  mercado  atacadista  relativo  a  qualquer  produto,  o  comando  legal  a  ser  seguido  encontra­se  no  artigo  46,  §  6º  (parte  final),  combinado  com  o  disposto  no  parágrafo  único  do  artigo  44  do  já  mencionado  Regulamento  aprovado  pelo  Decreto  nº  83.263,  de  09  de  março  de  1979"  ­  (seleção  e  grifos nossos).  7.  No ano seguinte à edição do Parecer Normativo CST nº 44/1981, com  o objetivo de elucidar o vocábulo "produto" (item 6.1), bem como no sentido de esclarecer o  cálculo  da média  ponderada,  foi  editado  o Ato Declaratório Normativo CST  nº  5/1982.  Em  perfeita  consonância  com  o  repertório  normativo  analisado  até  o  presente  momento,  o  ato  dispôs que, para fins de determinação do valor tributável mínimo, devem ser consideradas "as  vendas  efetuadas  pelos  remetentes  e  pelos  interdependentes  do  remetente,  no  atacado,  na  mesma  localidade,  excluídos  os  valores  de  frete  e  IPI".  Assim,  deve  a  autoridade  autuante  fazer com que participe do cálculo da média ponderada não apenas os valores praticados pelos  remetentes  da  praça,  como  também  pelos  seus  interdependentes  (que  estejam  também  na  mesma praça ­ e caso existam ­, evidentemente, sob pena de contradição com o texto do art.  195 do RIPI/2010 e do Parecer Normativo CST nº 44/1981), conforme abaixo se reproduz:  Ato Declaratório Normativo CST nº 5, de 04/05/1982 ­ O Coordenador do  Sistema de Tributação, no uso das atribuições que lhe confere o  item II da  Instrução Normativa SRF nº 34, de 18 de setembro de 1974, e tendo em vista  o Parecer CST/DET nº 892/82:  Declara,  em caráter normativo, às Superintendências Regionais da Receita  Federal  e demais  interessados,  que o  termo produto,  constante do  subitem  6.1  do Parecer Normativo CST nº  44,  de  23  de  novembro  de 1981,  indica  uma mercadoria perfeitamente caracterizada e individualizada por marca,  Fl. 1638DF CARF MF     36 tipo, modelo, espécie, qualidade e número, se houver, na forma indicada no  inciso VIII do art. 205 do Regulamento aprovado pelo Decreto nº 83.263, de  9 de março de 1979 (RIPI).   Declara,  igualmente,  que,  do  produto  assim  caracterizado,  para  efeito  de  cálculo da média ponderada de que trata o § 5º do art. 46 do RIPI/79, que  determinará  o  valor  tributável mínimo  a  que  alude  o  art.  46,  inciso  I,  do  mesmo  Regulamento,  deverão  ser  consideradas  as  vendas  efetuadas  pelo  remetentes  e pelos  interdependentes do  remetente, no atacado, na mesma  localidade, excluídos os valores de frete e IPI.  8.  Aventou­se,  a  partir  de  então,  para  fins  de  apuração  do  "preço  corrente", hipótese em que, no mercado atacadista a que essa regra se refere, existir um único  distribuidor,  sendo  este  interdependente  do  estabelecimento  industrial  fabricante  do  produto  cujo  valor  tributável  mínimo  se  pretenda  determinar.  A  Divisão  de  Tributação  da  Superintendência Regional da Receita Federal do Brasil da 10ª Região Fiscal (SRRF10/Disit),  por  meio  da  Consulta  Interna  nº  4,  de  02/08/2011,11  solicitou  à  Coordenação­Geral  de  Tributação (Cosit) orientação relativa à possibilidade da aplicação da regra de fixação de valor  tributável mínimo determinada pelo inciso I do art. 195 do RIPI/2010 neste caso específico, o  que conduziu à edição da Solução de Consulta Interna Cosit nº 8, de 13/06/2012, no sentido de  que, em  tais casos, o preço corrente  "(...)  corresponderá aos próprios preços praticados por  esse distribuidor único nas vendas por atacado do produto", em conformidade com o  trecho  abaixo transcrito:  Solução  de  Consulta  Interna  Cosit  nº  8,  de  13/06/2012  ­  "(...)  9.  (...)  existindo  diversos  estabelecimentos  atuantes  no  mercado  atacadista,  não  será válida a determinação do valor tributável mínimo tomando por base o  preço praticado por apenas um estabelecimento, isoladamente considerado.  Deve­se  levar  em  conta  “o  mercado  atacadista  de  determinado  produto,  como um todo”.   9.1.  Agora,  se  “o  mercado  atacadista  de  determinado  produto,  como  um  todo”, possui um único vendedor, é inevitável que o valor tributável mínimo  seja determinado a partir das vendas por este efetuadas. Nem por  isso  tais  operações  de  compra  e  venda  por  atacado  deixarão  de  caracterizar  a  existência  de  um  “mercado  atacadista”,  possibilitando,  portanto,  a  aplicação da regra estatuída no inciso I do art. 195 do RIPI/2010.   9.2.  Assim,  o  valor  tributável mínimo  aplicável  às  saídas  de  determinado  produto do estabelecimento  industrial que o fabrique, e que  tenha na sua  praça  um  único  distribuidor,  dele  interdependente,  corresponderá  aos  próprios  preços  praticados  por  esse  distribuidor  único  nas  vendas  que  efetue, por atacado, do citado produto.   10.  Dessa  forma,  as  operações  realizadas  por  este  estabelecimento  corresponderão  ao  “universo  das  vendas”  a  que  se  refere  o  Parecer                                                              11 Consulta Interna nº 4, de 02/08/2011 realizada pela Divisão de Tributação da Superintendência Regional  da Receita Federal do Brasil da 10ª Região Fiscal (SRRF10/Disit): "(...) quando uma distribuidora é a única  vendedora no mercado atacadista do país ou da região do fabricante,  os  preços  por  ela  praticados  devem  ser  utilizados  para  determinação  do  valor tributável mínimo referido no artigo 195, inciso I, do RIPI/2010? Ou,  em função do que consta no trecho  acima  transcrito  do  Parecer Normativo  CST  nº  44/81,  deve  se  entender   que  a  regra  do artigo  195,  inciso  I,  do  RIPI/2010  só  pode  ser  aplicada  nos  casos  em  que  o  mercado   atacadista seja composto por mais de um vendedor?".  Fl. 1639DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.622          37 Normativo  CST  nº  44,  de  1981,  e  tais  operações  de  compra  e  venda  configurarão o “mercado atacadista” de que trata o inciso I do art. 195 do  RIPI/2010.  Conclusão  11. Diante do exposto, na hipótese de existir no mercado atacadista a que se  refere  o  inciso  I  do  art.  195  do  RIPI/2010  um  único  distribuidor,  interdependente  de  estabelecimento  industrial  fabricante  de  determinado  produto  (sem  similar  para  efeito  de  comparação  de  preços),  o  valor  tributável  mínimo  aplicável  a  esse  estabelecimento  industrial  fabricante  corresponderá  aos  próprios  preços  praticados  pelo  distribuidor  único  nas  vendas por atacado do citado produto" ­ (seleção e grifos nossos).  9.  Assim, para fins de determinação do preço mínimo, deve a autoridade  autuante: (i) verificar a existência de relação de interdependência entre os estabelecimentos  da  contribuinte  fiscalizada,  nos  termos  do  art.  612  do  RIPI/2010;  (ii)  caso  configurada  tal  relação, deverá verificar se a contribuinte obedeceu, por sua vez, à regra do valor tributável  mínimo,  assim  entendido  como  o  "preço  corrente  no  mercado  atacadista  da  praça  do  remetente",  em  conformidade  com  o  art.  195  do  RIPI/2010  obtido  por  meio  da  média  ponderada  dos  preços  das  "vendas  efetuadas  pelos  remetentes  e  pelos  interdependentes  do  remetente,  no atacado,  na mesma  localidade,  excluídos os  valores de  frete  e  IPI".12 Para  tal  finalidade,  deverá,  ainda:  (ii.a)  considerar  como  "produto"  aquela mercadoria  perfeitamente  caracterizada e individualizada por marca,  tipo, modelo, espécie, qualidade e número, e  (ii.b)  considerar o termo "praça" como município, cidade, local ou freguesia do estabelecimento do  remetente,  preceptivos  do  Parecer  Normativo  CST  nº  44/1981  e  do  Ato  Declaratório  Normativo CST nº 5/1982. Por fim, caso constate que  (iii) a parte  interdependente é o único  fornecedor/distribuidor da praça do remetente ("mercado monopolista local"), o valor tributável  mínimo aplicável será a média ponderada dos preços praticados por este distribuidor único para  aquele produto.  10.  Divergência passaria a existir, observe­se a latere, diante da completa  ausência  de  mercado  atacadista  onde  está  localizado  o  estabelecimento  remetente,  situação  enfrentada pelo Acórdão CARF nº  3403­002.285,  proferido  em  sessão  de  26/06/2013,  sob  a  relatoria do Conselheiro Antônio Carlos Atulim,13 no qual o colegiado entendeu, vencidos os  Conselheiros  Rosaldo  Trevisan  e  Alexandre  Kern,  pela  necessidade  de  se  considerar,  como  valor mínimo tributável, apenas os custos de fabricação e demais despesas incorridas com os  produtos. Em sentido oposto, é possível se apontar a situação específica verificada no Acórdão  CARF  nº  3201­001.204,  proferido  em  sessão  de  25/02/2013,  de  Relatoria  do  Conselheiro  Luciano Lopes de Almeida Moraes, referenciado nas contrarrazões da Procuradoria da Fazenda  Nacional,  em que, diante da  inexistência de outros  atacadistas na praça  do  remetente,  foram  utilizados  os  preços  das  notas  de  saída  das  distribuidoras  ­  registra­se,  no  entanto,  que  tal                                                              12  Em  outras  palavras,  o  "mercado  atacadista"  da  praça  do  remetente  (art.  195 RIPI/2010)  é  composto  pelas  vendas  do  mesmo  produto  "efetuadas  pelos  remetentes  e  pelos  interdependentes  do  remetente  [estes,  caso  existam], no atacado, na mesma localidade" (Ato Declaratório Normativo CST nº 5/1982).  13  Acórdão  CARF  nº  3403­002.285  ­  Ementa:  "VALOR  TRIBUTÁVEL  MÍNIMO.  EMPRESAS  INTERDEPENDENTES.  Inexistindo  mercado  atacadista  na  cidade  em  que  está  localizado  o  estabelecimento  remetente, o valor tributável mínimo do IPI a ser observado nas vendas para empresa interdependente deve ser  apurado com base na regra do art. 196, parágrafo único, II, do RIPI/2010, considerando­se apenas e tão­somente  os custos de fabricação e demais despesas incorridas pelo remetente dos produtos".  Fl. 1640DF CARF MF     38 precedente,  além  de  isolado,  foi  decidido,  no  mérito,  por  voto  de  qualidade  e  de  maneira  contrária à regra geral determinada pela legislação do IPI.  11.  Cabe  observar  que,  com  o  advento  do  Decreto  nº  8.393,  de  28/01/2015,  que  entrou  em  vigor  na  data  da  sua  publicação,  restou  revogado  o  Decreto  nº  1.217/1994,14  de  modo  a  incluir,  com  supedâneo  no  art.  8º  da  Lei  nº  7.798/1989,  produtos  correspondentes  ao  códigos  TIPI  3303  a  3307  (3303.00.10,  3305.30.00,  3304.10.00,  3305.90.00,  3304.20,  3307.10.00,  3304.30.00,  3307.30.00,  3304.9,  3307.4,  3305.20.00,  e  3307.90.00) no Anexo III da lei em referência, que dispõe da seguinte forma:  Lei nº  7.798/1989  ­ Art.  7º. Equiparam­se a  estabelecimento  industrial  os  estabelecimentos  atacadistas  que  adquirirem os  produtos  relacionados no  Anexo  III  [entre  os  quais,  cosméticos],  de  estabelecimentos  industriais  ou  dos  seguintes  estabelecimentos  equiparados  a  industrial:  (...)  III.  estabelecimentos  comerciais  de  produtos  cuja  industrialização  haja  sido  realizada  por  outro  estabelecimento  da  mesma  firma  ou  de  terceiros,  mediante  a  remessa,  por  eles  efetuadas,  de  matérias­primas,  produtos  intermediários, embalagens, recipientes, moldes, matrizes ou modelos.  (...) § 1º. O disposto neste artigo aplica­se nas hipóteses em que adquirente e  remetente sejam empresas interdependentes, controladoras, controladas ou  coligadas (Lei nº 6.404, art. 243, §§ 1º e 2º) ou interligadas.  (...) Art. 8º. Para fins do disposto no artigo anterior, fica o Poder Executivo  autorizado  a  excluir  produto  ou  grupo  de  produtos  cuja  permanência  se  torne  irrelevante  para  arrecadação  do  imposto,  ou  a  incluir  outros  cuja  alíquota  seja  igual  ou  superior  a  quinze  por  cento"  ­  (seleção,  grifos  e  colchetes nossos).  12.  Assim,  ao  se  equiparar  o  atacadista  a  estabelecimento  industrial  (quando vier a adquirir, e.g., produtos cosméticos de indústria ou equiparado que fizer parte do  mesmo  grupo  empresarial),  na  qualidade  de  novel  contribuinte  do  IPI,  promove­se  substanciosa alteração da lógica tributária da operação, no sentido de se criar regra específica  antielisiva por meio de alteração na TIPI que tem como efeito a expansão do aspecto pessoal  do imposto para pessoas que antes não se sujeitavam a tal materialidade. Aquela contribuinte  que  organizar  os  seus  negócios  de  modo  a  dividi­los  entre  industrial  e  atacadista,  poderá  continuar  a  fazê­lo  sem  se  sujeitar  a  uma  tributação maior,  pois  o  distribuidor  passará  a  se  creditar  do  valor  de  IPI  sobre  os  produtos  entrados  em  seu  estabelecimento  por  meio  de  compensação em conta gráfica.   13.  Em que pese a medida ser em  tudo elogiável, portanto, do ponto de  vista de buscar uma forma de equalização de mercado, cabe se registrar, em sede de excursus,  até  mesmo  em  proveito  da  cronologia  normativa  que  ora  se  estabelece,  que  a  forma  contramajoritária  eleita para  instituí­la  tem sido posta  sob vergasta:  (i) primeiro,  porque, por  meio de decreto presidencial, ter­se­ia criado tributo onde antes não havia para todo o setor de  cosméticos. De fato, o art. 97 do Código Tributário Nacional explicita em minúcias o conteúdo  e a expressão da legalidade: "(...) o consequente normativo, isto é o an e o quantum debeatur,  representados pela definição do sujeito passivo, da base de cálculo e da alíquota, todos devem  ser previstos na própria  lei",15 ponto sobre o qual  já escrevemos, e.g., no Acórdão CARF nº                                                              14 Decreto nº  1.217/1994  ­ Art.  1º  Ficam  excluídos  do Anexo  III  à Lei  nº  7.798,  de  10  de  julho  de  1989,  os  produtos  classificados  nos  códigos  3301.90.03,  3303,  3304,  3305,  3306  e  3307,  da  Tabela  de  Incidência  do  Imposto sobre Produtos Industrializados, aprovada pelo Decreto nº 97.410, de 23 de dezembro de 1988.  15 SCHOUERI, Luís Eduardo. Direito Tributário. São Paulo: Editora Saraiva, 7ª edição, 2017, p. 314.  Fl. 1641DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.623          39 3401­003.216,  de  minha  relatoria,  proferido  em  sessão  de  23/08/2016:  a  autorização  franqueada  pela  lei,  no  caso,  o  art.  8º  da  Lei  nº  7.798/1989,  acima  transcrito,  para  que  determinados  produtos  sejam  acrescentados  à  TIPI,  trata­se  de  permissivo  de  mitigação  excessivamente  pretensioso,  pois  encontra  obstáculo  na  norma  de  estatura  complementar.  Possível  seria a  redução ou a dispensa do  tributo por meio de norma executiva, como,  aliás,  fizera o Decreto nº 1.217/1994, mas jamais o aumento ou criação de tributo novo, uma vez que  "(...) o princípio da legalidade não tolera um aumento de tributo sem lei que o estabeleça".16  Em (ii) segundo lugar, a iniciativa do Poder Executivo contrariou o texto expresso do art. 4º da  Lei nº 7.798/1989, ao determinar que o IPI  incidente sobre produtos nacionais, salvo no caso  de  industrialização por  encomenda, deve ser  recolhido uma única vez:  ou  (ii.a) na  saída do  estabelecimento industrial, ou (ii.b) na saída do estabelecimento a ele equiparado:  Lei nº 7.798/1989  ­ Art.  4º Os produtos  sujeitos aos  regimes de que  trata  esta Lei pagarão o imposto uma única vez (...) a) os nacionais, na saída do  estabelecimento  industrial ou do estabelecimento equiparado a  industrial;  b) os estrangeiros, por ocasião do desembaraço aduaneiro.  14.  O art.  47 do Código Tributário Nacional  é  expresso  ao  se  referir  ao  preço  "o preço corrente da mercadoria, ou sua  similar, no mercado atacadista da praça do  remetente".  Em  igual  sentido,  de  maneira  igualmente  expressa,  o  inciso  I  do  art.  195  do  Decreto  nº  7212/2010  (RIPI),  ao  tratar  do  valor  tributável  mínimo,  refere­se  ao  "ao  preço  corrente no mercado atacadista da praça do remetente". Uníssonos e uniconcordes, como não  poderiam deixar de ser, o Parecer Normativo CST nº 44/1981 e o Ato Declaratório Normativo  CST  nº  5/1982,  cujo  trecho  a  seguir  se  transcreve:  "deverão  ser  consideradas  as  vendas  efetuadas  pelo  remetente  e  pelos  interdependentes  do  remetente".  Harmoniosa  com  tal  determinação legal também a Solução de Consulta Interna Cosit nº 8, de 13/06/2012: "o valor  tributável mínimo aplicável às  saídas de determinado produto do estabelecimento  industrial  que  o  fabrique,  e  que  tenha  na  sua  praça  um  único  distribuidor,  dele  interdependente,  corresponderá  aos  próprios  preços  praticados  por  esse  distribuidor  único".  A  fixação  da  "regra do remetente" encontrou ressonância, ainda, na jurisprudência deste Conselho.17   15.  Em  igual  sentido,  a  posição  deste Conselho,  conforme  se  denota  da  leitura do Acórdão CARF nº 202­18.215, proferido em 14/08/2007, de relatoria da Conselheira  Maria Teresa Martinez López, que negou provimento a recurso de ofício por unanimidade de  votos, redigido com a seguinte ementa:  Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados ­ IPI   Período de apuração: 10/02/1999 a 31/12/1999   Ementa: BASE DE CÁLCULO. FIRMAS INTERDEPENDENTES.                                                               16 Idem, p. 316: "Isso inclui a proibição de se restabelecer uma tributação, mesmo que a redução se tenha dado  por ato do próprio Executivo, por delegação legal. Uma coisa é a lei autorizar o Executivo a reduzir a tributação.  Não implicará, entretanto, a possibilidade de aumentar a carga tributária sem decisão específica do legislador".  17 Acórdão CARF nº 202­16475, proferido em sessão de 09/08/2005, sob a relatoria da Conselheira Maria Cristina  Roza da Costa. Ementa: "IPI. VALOR TRIBUTÁVEL MÍNIMO. INTERDEPENDÊNCIA. Aplica­se o disposto no  inciso  I,  letra  “a”,  c/c  § 5º do  art.  68  do RIPI/82,  com a  interpretação  dada pelo ADN CST  nº  5/82,  quando  ocorrer  interdependência  entre  fabricante e adquirente nos  termos do art. 394,  inciso  IV, do RIPI/82. Recurso  provido".  Fl. 1642DF CARF MF     40 Caracterizada  a  interdependência  entre  os  estabelecimentos  remetente  e  adquirente,  o  valor  mínimo  tributável  é  o  preço  corrente  no  mercado  atacadista da praça do remetente, conforme preceitua o art. 123, I, “a”, do  RIPI/98,  que  equivale  ao  preço  médio  praticado  na  localidade,  e  não  o  praticado pelo adquirente.   Recurso de ofício negado.  16.  Transcreve­se, ainda, por pertinente, trecho do voto do caso, em tudo  semelhante ao presente:  "O que se verifica dos autos é que,  ignorando a determinação legal acima  exposta, a  fiscalização arbitrou a base de cálculo do IPI  tomando o valor  de revenda do adquirente interdependente.  O art. 123 do RIP1/98 é claro ao estabelecer que quando ficar caracterizada  a interdependência entre os estabelecimentos do remetente e do adquirente,  o  valor  mínimo  tributável  é  o  preço  corrente  no  mercado  atacadista  da  praça do remetente, que equivale ao preço médio praticado na localidade,  não podendo ser considerado como o praticado pelo adquirente" ­ (seleção  e grifos nossos).  17.  Necessária menção deve ser  feita,  ainda,  ao Acórdão CARF nº 204­ 02706  (Processo  Administrativo  nº  16175.000298/2005­17),  proferido  em  sessão  de  15/08/2007,  de  relatoria  da Conselheira Nayra Bastos Manatta, por  unanimidade  de  votos,  que tratou especificamente da determinação da base de cálculo mínima do IPI: "(...) limitou­se,  a  fiscalização,  a  tomar  como  valor  tributável  mínimo  o  valor  de  revenda  do  adquirente  interdependente como base de cálculo do remetente. Tal procedimento não encontra qualquer  respaldo legal" (seleção e grifos nossos), tendo sido lavrada a seguinte ementa:  IPI.  REMESSAS  PARA  INTERDEPENDENTES.  VALOR  TRIBUTÁVEL  MÍNIMO.  No  caso  de  saídas  para  empresas  interdependentes  o  valor  tributável  mínimo  a  ser  considerado  como  base  de  cálculo  do  imposto  é  o  preço  corrente no mercado atacadista da praça comercial do remetente, ou, caso  não  seja  possível  assim  se  proceder  por  inexistir  vendas  do  produto  na  mesma  praça  da  remetente,  o  valor  mínimo  tributável  deve  ser  calculado  considerando  o  custo  de  fabricação  do  produto,  acrescido  dos  custos  financeiros e dos de venda, administração e publicidade, bem assim do seu  lucro normal e das demais parcelas que devam ser adicionadas ao preço da  operação.  As  vendas  realizadas  pela  empresa  adquirente  do  produto,  localizada  em  outra  praça,  não  se  prestam  para  cálculo  do  valor  mínimo  tributável, se consideradas isoladamente.   18.  Por  fim,  em  igual  sentido,  o  Acórdão  CARF  nº  3401­00.768,  proferido  em  sessão  de  25/05/2010,  de  relatoria  do  Conselheiro  Dalton  César  Cordeiro  de  Miranda, proferido por unanimidade de votos:  IPI.  REMESSAS  PARA  INTERDEPENDENTES.  VALOR  TRIBUTÁVEL  MÍNIMO.  No  caso  de  saídas  para  empresas  interdependentes  o  valor  tributável  mínimo  a  ser  considerado  como  base  de  cálculo  do  imposto  é  o  preço  Fl. 1643DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.624          41 corrente no mercado atacadista da praça comercial do remetente, ou, caso  não  seja  possível  assim  proceder,  o  valor  mínimo  tributável  deve  ser  calculado  considerando  as  especificidades  e  características  (marca,  tipo,  modelo, espécie, volume, qualidade) dos produtos distintos empregados para  sua formação de preços.  19.  Por derradeiro, durante  as pesquisas  realizadas para a  elaboração do  presente  voto,  deparou­se  este  Relator  com  a  informação  de  que  tramita,  no  Congresso  Nacional, o Projeto de Lei nº 1.559/2015, com o seguinte teor:  "Art. 1º Esta Lei tem por objetivo, para os fins previstos na Lei nº 502 de 30  de novembro de 1.964, definir “praça” como a cidade onde está  situado o  remetente das mercadorias.  Art.  2º O  artigo  15  da Lei  nº  4.502  de  30  de  novembro  de  1.964,  passa  a  vigorar acrescida do seguinte parágrafo único:  “Art.  15..........................................................................................  Parágrafo único. O termo praça, tratado neste artigo, se refere à  cidade onde está situada a remetente.” (NR)     Art. 3º Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação" ­ (seleção e grifos  nossos).  20.  Transcreve­se,  abaixo,  trecho  da  justificativa  do  projeto  de  lei  em  comento:  "A lei do IPI fala em preço tributável mínimo, quando da venda de produtos  para  empresas  interdependentes.  Ocorre  que  o  Fisco  Federal  vem  distorcendo  o  conceito  da  praça,  vindo  a  expandi­lo  de  forma  totalmente  arbitrário  e  sem  critério.  Dessa  forma,  vários  contribuintes  são  autuados  sob  a  alegação  de  que não  seguiram  o  preço mínimo  tributável,  pois,  na  visão  fiscal, o preço de venda deveria considerar os preços praticados em  outras  cidades.  Ou  seja,  os  contribuintes  estão  vivendo  um  clima  de  total  insegurança jurídica, já que o fisco federal não acolhe o conceito de praça  hoje consagrado, o qual diz ser a cidade onde está o remetente.   Dessa forma, e para evitar a insegurança jurídica trazida pela interpretação  da lei fiscal, necessário deixar pacificado o entendimento corrente, que diz  que  praça  corresponde  à  cidade  onde  está  situado  o  remetente  das  mercadorias.  Isto  posto,  acreditado  estar  aperfeiçoando  o  regime  jurídico  pátrio  que  trata  da  matéria,  conto  com  o  apoio  dos  pares  na  rápida  aprovação da presente proposição.   Sala das Sessões, em 14 de maio de 2015" ­ (seleção e grifos nossos).  21.  O  projeto  de  lei,  com  regime  ordinário  de  tramitação,  foi  aprovado  por unanimidade, em 11/11/2015, pela Comissão de Finanças e Tributação (CFT) da Câmara  dos  Deputados  e  aguarda,  desde  29/12/2016,  designação  de  relator  na  Comissão  de  Fl. 1644DF CARF MF     42 Constituição e Justiça e de Cidadania (CCJC) da Casa Legislativa. Recorta­se, abaixo,  trecho  do relatório de aprovação do projeto pela Comissão de Finanças e Tributação:  "A proposição em epígrafe (...) pretende modificar o art. 15 da Lei n.º 4.502,  de  30  de  novembro  de  1964,  que  dispõe  sobre  o  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados, no que se refere à fixação do menor valor tributário aceito  pela administração  fiscal,  no  caso de  remessas a outro  estabelecimento da  empresa ou de terceiro (3º) ou ainda que opere exclusivamente em venda a  varejo,  para determinar que o  termo “praça”  seja definido  como a  cidade  onde está situado o estabelecimento remetente.  Alega  o  autor  que  o  fisco  federal  tem  expandido  o  conceito  “praça”,  de  forma arbitrária e sem critério, promovendo insegurança jurídica e lavrando  autuações indevidas, com base em preços praticados em outras cidades.  Sujeita  à  apreciação  conclusiva  das  Comissões  em  regime  de  tramitação  ordinária,  e  ao  exame  de  mérito,  previstos  no  artigo  54,  inciso  II,  e  no  artigo. 24, inciso II, do Regimento Interno desta Casa.  O projeto de  lei  em tela não recebeu emendas no prazo regimental  junto à  Comissão de Finanças e Tributação.  Quando  a  determinação  do  valor  tributável  para  efeito  de  cálculo  dos  preços  praticados  no  mercado  atacadista  da  praça  do  remetente,  será  considerado  o  universo  das  vendas  realizadas  naquela  localidade  (...).  Demais normas tributárias citadas como o ADN nº 5, de 1982, ao determinar  o cálculo da média ponderada para a apuração do valor tributário mínimo,  bem como o Parecer CST nº 3313, de 1982, também voltado para o cálculo  da  média  ponderada,  fixam  que  deverão  ser  consideradas  as  vendas  do  produto,  efetuadas  pelo  remetente  e pelos  interdependentes  do  remetente,  no atacado, sob determinadas condições, na mesma localidade.  Não  obstante  a  matéria  já  se  achar  plenamente  esclarecida  não  está  definida em lei de forma explícita.  Isto  posto,  com  vistas  a  permitir  a  correta  adoção  da  lei,  prevenindo  excessos  interpretativos,  consideramos  oportuna a  inclusão  do  dispositivo  proposto" ­ (seleção e grifos nossos).  22.  Em que pese se tratar de dispositivo de lege ferenda, o que inviabiliza  em absoluto o seu uso como fonte formal, não há de se ignorar o trâmite da matéria como vetor  argumentativo de interesse e, por outro lado, a medida, consentânea com a jurisprudência deste  Conselho,  como  se  demonstrou,  de  fato  possibilitaria  maior  grau  de  segurança  jurídica  à  atividade  do  lançamento,  tendo  como  efeito  a  desejável  redução  da  matéria  contenciosa,  a  redução  do  estoque  de  processos  judiciais  e  administrativos  e,  logo,  a  maior  celeridade  na  prestação jurisdicional. Cabe destacar, ademais, que o Superior Tribunal de Justiça, no Recurso  Especial  nº  1.190.037/SP,  de  relatoria  do Ministro  Luis  Felipe  Salomão,  ao  tratar  do  prazo  prescricional do cheque, definiu "praça" como "município"18. E não poderia ser de outra forma,  pois a alínea  'a' do inciso I e  'b' do inciso II do art. 11 da Lei Complementar nº 95/1998, que                                                              18 Recurso Especial nº 1.190.037/SP ­ Trecho da ementa: "4. O cheque é ordem de pagamento à vista, sendo de 6  (seis) meses o  lapso  prescricional  para  a  execução após o prazo  de apresentação, que é de 30  (trinta) dias  a  contar da emissão, se da mesma praça, ou de 60 (sessenta) dias, também a contar da emissão, se consta no título  como sacado em praça diversa, isto é, em município distinto daquele em que se situa a agência pagadora".  Fl. 1645DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.625          43 trata da elaboração, a redação, a alteração e a consolidação das leis, determina que o legislador,  com o objetivo de obter clareza, deve usar as palavras e expressões em seu sentido comum, e  expressar as mesmas  idéias de preferência sempre pelas mesmas palavras. Por este motivo é  que  o  sentido  de  praça  como  algo  distinto  de  "município"  somente  poderia  ser  alterado  por  meio de preceptivo normativo editado especificamente com esta finalidade.  23.  Feitas tais considerações, observa­se que a opção da contribuinte pela  "(...)  criação  da  fábrica  como  uma  empresa  inscrita  em  CNPJ  diferente",19  implica,  como  recordam Carlos  Eduardo  Toro,  Fernando Aurelio  Zilveti  e  Bianca Britto,  a  observância  de  "(...)  um  valor  mínimo  determinado  pela  legislação  do  IPI",  mas  desde  que  observados  os  requisitos  de  sua  aferição.  Recorde­se:  ainda  que  a  decisão  empresarial  da  contribuinte  constitua  vera  imoralidade  ao  aplicador,  a  eventual  ausência  de  propósito  negocial  de  uma  determinada  estrutura  societária  é  indiferente  ao  direito  na  esfera  federal,  e  não  pode  ser  utilizada como fundamento para a desconsideração de negócios jurídicos20. Desta forma, fosse  a acusação de subfaturamento, e.g.,  tocaria à autoridade fiscal a demonstração da prática dos  preços diferenciados para, em seguida, proceder à aplicação do art. 148 do Código Tributário  Nacional, de forma a arbitrar o valor ou preço dos bens.   24.  Não se ignora, portanto, que muitas empresas, notadamente do ramo  de  cosméticos, mas  não  somente,  adotem  tal  estrutura  também devido a outros  aspectos não  pertinentes  à  legislação  do  IPI,  seja  por  razões  tributárias  ou  extratributárias,  como,  para  permanecer apenas na análise da tributação federal, a arquitetura fiscal desenhada pelo próprio  governo federal para a cobrança do PIS e da Cofins.21 A concentração da incidência traduzida  pela cobrança monofásica sobre a saída do importador ou do industrial, conforme previsto, e.g.,  na Lei nº 10.147/2000, ao onerar o produtor com a carga de toda a cadeia de consumo, tem por  efeito deslocar a agregação de valor ao momento seguinte, da distribuição, o que é plenamente  aceitável, como restou sedimentado no Acórdão CARF nº 3403­002519, proferido em sessão  de  22/10/2013,  sob  a  relatoria  do  Conselheiro  Ivan  Alegretti.22  Necessário  se  aceitar,  nas                                                              19  ZILVETI,  Fernando Aurelio,  TORO, Carlos Eduardo,  e  BRITTO, Bianca.  "Operações  do  setor  industrial  ­  aspectos tributários", In: SANTI, Eurico Marcos Diniz de. Curso de direito tributário e finanças públicas ­ do fato  à norma, da realidade ao conceito jurídico. São Paulo: Editora Saraiva ­ Selo Direito GV, 2009, pp. 969 a 978.  20 BRANCO, Leonardo Ogassawara de Araújo Branco. Argumentação tributária de lógica substancial. Dissertação  de mestrado apresentada à Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo, 2016, p. 176: "A disposição da  presença de propósito negocial no elemento de refutação permite a sua consideração como um elemento protetivo  que, uma vez comprovado, elide a hipótese de simulação ou abuso (...) como tal instituto é indiferente ao direito  positivo  (...)  não  é  capaz  o  intérprete  autêntico,  no  campo  do  direito,  de  colocar  a  sua  vontade  sobre  o  ordenamento, sob o risco de malferir a legalidade e, consequentemente, a validade da decisão".  21 ANDRADE, José Maria Arruda de. "É fundamental repensar política econômica que se vale de tributos". In:  Revista  Consultor  Jurídico  (Conjur)  ­  Coluna  "Estado  da  Economia",  17/04/2016,  disponível  em:  <http://www.conjur.com.br/2016­abr­17/estado­economia­politica­economica­vale­tributos­ repensada?imprimir=1>,  último  acesso  em  04/06/2017.  Em  recente  artigo  sobre  o  tema,  o  autor  se  volta  ao  momento  posterior  à  instituição  do  regime  não­cumulativo  do  PIS  e  da  Cofins:  "(...)  mais  do  que  a  não  cumulatividade, o resultado foi arrecadatório, com a criação de categorias econômicas com distintas e variadas  cargas (isso sem contar a concomitância com regimes distintos: o cumulativo e o concentrado e monofásico,  por  exemplo).  A  progressão  de  anos  e  governos  só  tornou  mais  agudo  o  afastamento  aos  ideais  de  uma  praticabilidade nos termos expostos no início. Logo foram criados inúmeros regimes especiais para determinadas  cadeias  produtivas,  isenções  (gastos  tributários  indiretos)  para  determinados  produtos,  acúmulo  (ou  “empoçamento”)  de  créditos  em  algumas  operações;  regimes  de  monetização  de  créditos  para  alguns  e  até  mesmo “fast track" para os setores que conseguiam convencer o governo de sua importância. Em pouco tempo,  encontramos setores que não só não contribuem com essas duas contribuições sociais, como, de fato, acabam por  receber recursos do governo para saldar outros tributos com aquilo que não pagaram diretamente" ­ (seleção e  grifos nossos).  22  Acórdão  CARF  nº  3403­002.519,  proferido  em  sessão  de  22/10/2013,  sob  a  relatoria  do  Conselheiro  Ivan  Alegretti, que assevera, com correção, que a criação da empresa industrial, separada da empresa distribuidora, foi  Fl. 1646DF CARF MF     44 palavras  de  Gerson  Augusto  da  Silva,  que  "(...)  a  política  fiscal  constitui,  pois,  uma  das  políticas  econômicas de  tipo  instrumental.  Sua  racionalidade  se define no plano da eficácia  operacional".23  Assim,  não  há  de  aceitar  reprovação  sobre  opção  de  estrutura  negocial  do  jurisdicionado  que  advém,  em  grande  parte,  como  se  percebe,  das  intervenções  tributárias  promovidas pelo próprio Estado na condução de sua política fiscal.  II. ANÁLISE DA APLICAÇÃO DA IN Nº 82/2001 AO PRESENTE CASO  25.  Considerou  a  autoridade  fiscal  que  as  saídas  de  produtos  manufaturados  a  partir  de  telas  de  cristal  líquido  foram  importadas  com  insuficiência  de  destaque de IPI, uma vez que a contribuinte teria se valido de base de cálculo abaixo do custo  de aquisição ou de fabricação do produto, ou abaixo de sua soma com o valor devido a título de  ICMS,  PIS  e  Cofins,  em  ofensa  ao  art.  1º  da  Instrução  Normativa  SRF  nº  82/2001,  com  fundamento  no  art.  131  do  RIPI/2002,  conforme  se  recorta  do  bem  fundado  voto  do  Conselheiro Relator Augusto Fiel Jorge D'Oliveira o seguinte trecho:  "No  presente  caso,  o  lançamento  tem  como  fundamento  a  Instrução  Normativa nº 82 de 2001, que remete § 1º do art. 118 do Decreto nº 2.637,  de  25  de  junho  de  1998,  que,  por  sua  vez,  regulamenta  o  artigo  14,  parágrafo  1º,  da Lei  nº  4.502/1964,  aquele  dispositivo  acima mencionado  que  trata  de  valor  tributável  de  produtos  nacionais.  Também  aponta  o  artigo 15, inciso I, da Lei nº 4.502/1964, além de uma série de dispositivos  do Regulamento do IPI. Assim, ao verificar que o valor da operação entre a  Recorrente e seus clientes era muito inferior ao valor do custo do principal  insumo utilizado na fabricação do produto, a Fiscalização obteve nova base  de cálculo, a partir do custo desse  insumo mais os  tributos  incidentes nas  vendas pela Recorrente. Contra o lançamento, a Recorrente afirma que não  haveria  embasamento  legal para a aplicação da  regra de  valor  tributável  mínimo  de  IPI,  não  sendo  conciliável  a  base  de  cálculo  apresentada  no  artigo  131  do  RIPI/2002  e  a  apresentada  pela  IN  SRF  82/2001.  O  raciocínio da Recorrente é, em parte, procedente. Enquanto o artigo 131 do  RIPI/2002,  que  sucedeu  e  tem  a  mesma  redação  do  §  1º  do  art.  118  do  Decreto nº 2.637, de 25 de junho de 1998, trata o valor da operação como o  preço do produto, a base de cálculo da  IN SRF 82/2001, parte da grande  custo de fabricação, ao determinar que “os preços do vendedor poderão ser  diferenciados  para  um  mesmo  produto,  a  partir  de  um  preço  de  venda  básico,  desde  que  estabelecidos  em  tabelas  fixadas  segundo  práticas  comerciais  uniformemente  consideradas,  nunca  inferiores  ao  custo  de  fabricação, acrescido dos custos financeiros e dos de venda, administração  e  publicidade,  além  do  lucro  normalmente  praticado  pelo  vendedor'"  ­  (seleção nossa, grifos do original).  26.  Assim,  da  leitura  do  relatório  fiscal,  denota­se  que  se  exigiu  da  contribuinte  recorrente  a  aplicação  de  vero  "valor  tributável  mínimo",  diverso  do  valor  de  venda,  com  fundamento  no  art.  1º  da  Instrução Normativa  SRF  nº  82/2001,  com  a  seguinte  redação:  Instrução  Normativa  SRF  nº  82/2001  ­  Art.  1º Os  preços  do  vendedor  poderão ser diferenciados para um mesmo produto, a partir de um preço de                                                                                                                                                                                           "(...)  induzida  pelos  efeitos  econômicos  da  política  fiscal,  que,  sobreonerando  o  setor  produtivo,  compeliu  os  produtores a atuarem também na atividade de revenda/distribuição".  23  SILVA,  Gerson  Augusto.  Estudos  de  Política  Fiscal.  Brasília/DF:  Ministério  da  Fazenda  ­  Escola  de  Administração Fazendária (ESAF), Coleção Gerson Augusto da Silva, 1983, p. 59.  Fl. 1647DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.626          45 venda básico, desde que estabelecidos em tabelas fixadas segundo práticas  comerciais  uniformemente  consideradas,  nunca  inferiores  ao  custo  de  fabricação, acrescido dos custos financeiros e dos de venda, administração  e publicidade, além do lucro normalmente praticado pelo vendedor (g.n.).  27.  A  norma  regulamentar  expedida  pela  então  Secretaria  da  Receita  Federal  determinou  a  aplicação  de  um  "preço  mínimo"  consistente  na  soma  dos  seguintes  montantes:  (i)  custo  de  fabricação;  (ii)  custo  financeiro;  (iii)  custo  de  venda;  (iv)  custo  de  administração; (v) custo de publicidade; e (vi) lucro normalmente praticado pelo vendedor. De  fato, ao se cotejar  tal preceptivo com o art. 131 do RIPI/2002, não se encontra convergência  entre os textos:  Decreto nº 4.544, de 26/12/2002 (RIPI/2002) ­ Art. 131. Salvo disposição  em contrário deste Regulamento, constitui valor tributável: I. dos produtos  de procedência estrangeira: a) o valor que servir ou que serviria de base  para  o  cálculo  dos  tributos  aduaneiros,  por  ocasião  do  despacho  de  importação, acrescido do montante desses tributos e dos encargos cambiais  efetivamente  pagos  pelo  importador  ou  dele  exigíveis;  b)  o  valor  total  da  operação  de  que  decorrer  a  saída  do  estabelecimento  equiparado  a  industrial; e  II.  dos  produtos  nacionais,  o  valor  total  da  operação  de  que  decorrer  a  saída do estabelecimento industrial ou equiparado a industrial.  § 1º O valor da operação referido nos incisos I, alínea b e II, compreende o  preço  do  produto,  acrescido  do  valor  do  frete  e  das  demais  despesas  acessórias,  cobradas  ou  debitadas  pelo  contribuinte  ao  comprador  ou  destinatário (g.n.).  28.  Assim,  o  que  se  estatui  no  RIPI/2002  é  o  (i)  preço  do  produto  acrescido do (ii) valor do frete e  (iii) das despesas acessórias, do que decorre a conclusão de  que  a  Instrução  Normativa  em  apreço  extrapolou  o  conceito  apontado  pelo  regulamento  e,  portanto, pelo próprio legislador. Isto porque, em primeiro lugar, o art. 131, ecoando o inciso  III e § 1º do art. 14 da Lei nº 4.502/1964, aponta para a regra geral de composição da base de  cálculo do  imposto diante da  inexistência de norma específica,  tendo a contribuinte adotado,  conforme  se  percebe  a  partir  da  análise  dos  documentos  trazidos  ao  presente  processo  administrativo,  justamente  o  preço  constante  das  notas  fiscais,  acrescido  de  frete  e  despesas  acessórias,  para  alcançar  o  IPI  lançado  em  conta  gráfica.  Não  poderia  ser  diferente,  pois  o  preço nem sempre corresponderá à soma de custo e lucro normalmente praticado, e tampouco  consta,  na  acusação  fiscal,  a  alegação  de  subfaturamento,  carecendo  de  competência  a  autoridade recursal para reestruturar os critérios jurídicos do lançamento, sob pena de violação  não apenas do art. 146 do Código Tributário Nacional, mas do próprio primado de segurança  jurídica  que deve orientar  a  relação  fisco­contribuinte. Assim,  há de  se  estabelecer que  nem  sempre a realização de venda com "margens negativas" será vedada pelo ordenamento para fins  de  tributação  pelo  IPI,  da  mesma  forma  que  a  constatação  de  prejuízo  fiscal  não  tem  por  implicação a fraude ao imposto de renda, sendo plausível e sobretudo verossímil a oscilação de  preços  no  segmento  dos  eletroeletrônicos,  como ocorre no  presente  caso. Em  todo  caso,  em  nenhum momento a autoridade fiscal envida esforços no sentido de demonstrar a violação, por  parte da contribuinte, da base de cálculo prevista no art. 131 do RIPI/2002: a  recorrente, por  Fl. 1648DF CARF MF     46 outro lado, é hábil e oportuna ao demonstrar que manteve o preço de venda dos produtos acima  do preço de aquisição dos insumos para a sua produção.  29.  Em  complemento,  cumpre  esclarecer  que  diversa  é  a  norma  insculpida  no  art.  15  da  Lei  nº  4.502/1964  ao  estabelecer  a  regra  aplicável  para  fins  de  apuração do valor tributável mínimo que, como se sabe, apenas será acionada caso atendidos os  seus  requisitos  ou  predicados  mínimos,  como,  v.g.,  a  demonstração  da  relação  de  interdependência entre os estabelecimentos da contribuinte fiscalizada, ou de transferência para  estabelecimento do mesmo titular, ou saídas para comerciante autônomo para venda direta ao  consumidor, o que, de todo modo, não foi feito durante o procedimento fiscal. Assim, por um  lado,  o  art.  14  da  lei  de  1964,  da  mesma  forma  que  o  art.  131  pelo  RIPI/2002,  como  se  demonstrou mais acima, não se presta a fundamentar a  Instrução Normativa. E, ainda que se  busque auxílio no art. 15, igualmente será cancelado o auto de infração em virtude de carência  probatória,  pois  não  comprovados  os  requisitos  autorizadores  da  aplicação  do  VTM.  Na  realidade, na medida em que o art. 131 do RIPI estabelece um "valor tributável" composto por  preço,  frete  e  despesas  acessórias,  a  Instrução  Normativa  nº  82/2001,  ao  estabelecer  que  o  preço  "(...)  não  poderá  ser  inferior  a  (...)"  acaba  por  criar  um  valor  tributável mínimo  não  previsto pelo seriado normativo que deu conta da matéria, de forma a inovar o ordenamento e,  ao fazê­lo, incorrer em ilegalidade.  Recorde­se, em segundo lugar, que, ao menos no caso brasileiro, a aplicação  do direito deve ser  feita de acordo com regras de competência em razão da  matéria, o que não é novo ao âmbito da aplicação: tal raciocínio possibilitou  ao  Supremo  Tribunal  Federal  descortinar  a  existência,  e.g.,  de  leis  complementares "materialmente ordinárias", como se teve notícia, em 2008,  no julgamento do Recurso Extraordinário nº 377.457­3/PR (“Cofins incidente  sobre  sociedades  civil  de  profissões  regulamentadas”).  Assim,  os  regulamentos, tais como o Regulamento Aduaneiro (R.A.), o Regulamento do  Imposto  de Renda  (RIR),  o Regulamento  do  IPI  (RIPI),  o Regulamento  do  IOF (RIOF), o Regulamento do ITR (RITR), o Regulamento da contribuição  para o PIS/PASEP e da Cofins, o Regulamento do Processo Administrativo  Federal  (RPAF)  ou  o  Regulamento  da  CPMF  têm,  como  fundamento  de  validade não o fundamento geral dos decretos executivos presidenciais, mas,  na condição de reunião de leis federais (aprovadas pelo Congresso Nacional),  o art. 13 da Lei Complementar nº 95/1998: Lei Complementar nº 95/1998 –  Art.  13. As  leis  federais  serão  reunidas  em  codificações  e  consolidações,  integradas por volumes contendo matérias conexas ou afins, constituindo em  seu todo a Consolidação da Legislação Federal.  § 1º A consolidação consistirá na  integração de  todas as  leis pertinentes a  determinada matéria num único diploma legal, revogando­se formalmente as  leis  incorporadas  à  consolidação,  sem  modificação  do  alcance  nem  interrupção da força normativa dos dispositivos consolidados.  30.  Assim,  a  redação  de  um  decreto  deve  preservar  o  conteúdo  normativo  original  dos  dispositivos  consolidados,  tornando­os  unicamente  orgânicos  e  sistematizados. Não é diverso o objetivo do Decreto nº 4.544/2002 (RIPI) que, por seu turno,  deve  se  valer  das  especificações  da  TIPI  e  das  Instruções  Normativas:  especificações,  esclareça­se,  que  não  podem  evidentemente  se  chocar  com  aquelas  do  regulamento,  que  consolida posição majoritária, em detrimento, e.g., da TIPI, que veicula disposição executiva,  regulamentar ou administrativa. Neste sentido, a tarefa dos Regulamentos encontra fundamento  na  própria  ordem  constitucional,  cujo  art.  59,  que  se  volta  a  tratar  do  processo  legislativo,  determina, em seu parágrafo único, que a lei complementar deverá dispor sobre a consolidação  Fl. 1649DF CARF MF Processo nº 10860.904337/2011­82  Acórdão n.º 3401­003.877  S3­C4T1  Fl. 1.627          47 das  leis,  tarefa  que,  como  se  viu,  coube  à  Lei  Complementar  nº  95/1998.  Logo,  aquilo  que  inicialmente mereceria tratamento indistinto na forma de "decretos", nomen iuris generalizante,  revela  natureza  jurídica  diversa,  pois,  em  que  pese  o  idêntico  rótulo,  como  se  sabe  desde  a  publicação  da  clássica  obra  de  1975  de  autoria  de  José  Souto  Maior  Borges24,  devem  tais  instrumentos  ser  separados  ratione materiae. O  regulamento,  portanto,  ao  expressar  força de  lei,  sob  os  auspícios  da  disciplina  integrativa  veiculada  pela  norma  complementar  de  fundamento constitucional, afasta as regras regulamentares naquilo em que forem contrárias às  suas disposições. Desta feita, descabe à Administração fixar norma a seu talante ou alvedrio à  revelia  de  disposição  específica  de  norma  consolidante  (RIPI),  o  que  derrui  a  Instrução  Normativa SRF nº 82/2001 de fundamento ou lastro positivo e, conseqüentemente, de validade  jurídica no ordenamento.  Assim, voto por conhecer e, no mérito, dar provimento ao recurso voluntário  interposto para  a  finalidade de  afastar a  autuação em  relação  ao valor  tributável mínimo e  a  multa de ofício a ele correspondente, por carência de fundamento da autuação em relação a este  item.    Leonardo Ogassawara de Araújo Branco, Redator Designado                                                                        24 BORGES, José Souto Maior. Lei Complementar Tributária, São Paulo: Editora RT, 1975.    Fl. 1650DF CARF MF     48 Declaração de Voto  Conselheiro Rosaldo Trevisan,  A  necessidade  de  expressar,  em  declaração  de  voto,  os  fundamentos  que  utilizei  para  divergir  do  voto  do  relator,  no  que  se  refere  ao  chamado  “valor  tributável  mínimo”, surgiu da  leitura do voto vencedor, quando do recebimento da formalização. Daí a  não indicação no resultado do julgamento de tal circunstância.  No referido resultado, constou:  “...  por  voto  de  qualidade,  afastar  a  autuação  em  relação ao valor tributável mínimo e a multa de ofício  a ele correspondente, por carência de fundamento da  autuação em relação a este item, vencidos o relator e  os  Conselheiros  Robson  José  Bayerl,  Mara  Cristina  Sifuentes  e  Fenelon  Moscoso  de  Almeida.”  (grifo  nosso)  Designado  o  Conselheiro  Leonardo  Ogassawara  de  Araújo  Branco  para  redigir  o  voto  vencedor  em  relação  ao  tema,  percebo  que,  em  tal  voto,  os  fundamentos  externados não coincidem com os que adotei na votação, apesar de estarem também abrangidos  pela  expressão  “carência  de  fundamento  da  autuação”.  E  isso  se  deve,  fundamentalmente,  à  ambiguidade de tal expressão.  Enquanto  o  redator  designado  entendeu  que  a  “carência  de  fundamento  da  autuação”  se  referia  à  ilegalidade  da  Instrução  Normativa  SRF  no  82/2001,  entendo  que  se  refere à ausência de motivação para aplicação, ao caso, de um valor tributável mínimo, sem os  requisitos apresentados no próprio voto do redator designado, à margem da discussão sobre a  legalidade ou não da referida norma infralegal.  Em  síntese,  ainda  que  entenda  legal  a  referida  Instrução  Normativa,  não  verifico, no lançamento, justificativa para sua aplicação ao caso concreto, em face do contexto  em que emitida a norma infralegal (em disciplina a outro comando infralegal, presente no art.  118, § 1o do RIPI/1998, que, por seu turno, encontra fundamento legal no artigo 14, § 1o da  Lei no 4.502/1964, acrescentado pelo art. 27 do Decreto­Lei no 1.593/1977, na redação dada  pelo  art.  15  da  Lei  no  7.798/1989),  nem  para  a  aplicação  do  art.  15  da  mesma  Lei  no  4.502/1964 (apenas citado no auto de infração), sem qualquer aprofundamento dos requisitos  necessários a tal aplicação pela fiscalização.  Registro aqui, assim, para que não reste ambígua ou obscura a decisão, que a  conclusão  à  qual  chego  é  idêntica  à  alcançada  pelo  redator  designado:  há  carência  de  fundamento na autuação, que adota injustificadamente, no caso, a Instrução Normativa SRF no  82/2001.  Mas,  ao  contrário  do  redator  designado,  não  entendo  tal  IN  como  ilegal,  mas,  simplesmente,  como  não  aplicável  ao  caso  concreto,  diante  dos  elementos  e  da  motivação  apresentados pela fiscalização.  Não merece nenhuma apara, assim, o resultado do julgamento. No entanto, da  ementa  (que  deve  refletir  o  posicionamento  majoritário  do  colegiado)  deve  ser  expurgada  qualquer menção a eventual ilegalidade da referida IN.  Rosaldo Trevisan  Fl. 1651DF CARF MF

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Numero do processo: 11020.001729/2004-13
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Dec 12 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Feb 09 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/03/2004 a 31/03/2004 PIS/COFINS. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. Cabe a constituição de crédito de PIS/Pasep e da Cofins sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. A observância do critério da essencialidade, é de se considerar ainda tal possibilidade, invocando o art. 3º, inciso IX, da Lei 10.833/03 e art. 3º, inciso IX, da Lei 10.637/02, eis que a inteligência desses dispositivos considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda quais sejam, os fretes na “operação” de venda. O que, por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento se harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o termo “frete na operação de venda”, e não “frete de venda” quando impôs dispositivo tratando da constituição de crédito das r. contribuições. Recurso Especial do Contribuinte Provido.
Numero da decisão: 9303-006.128
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por maioria de votos, em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal, Charles Mayer de Castro Souza (suplente convocado) e Jorge Olmiro Lock Freire (suplente convocado), que lhe negaram provimento. Votou pelas conclusões o conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício e Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro Souza (suplente convocado), Demes Brito, Jorge Olmiro Lock Freire (suplente convocado), Valcir Gassen (suplente convocado em substituição à conselheira Érika Costa Camargos Autran), Vanessa Marini Cecconello, Rodrigo da Costa Pôssas (Presidente em exercício). Ausentes, justificadamente, os conselheiros Carlos Alberto Freitas Barreto e Érika Costa Camargos Autran.
Nome do relator: RODRIGO DA COSTA POSSAS
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 10; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2102; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => CSRF­T3  Fl. 2          1 1  CSRF­T3  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS    Processo nº  11020.001729/2004­13  Recurso nº  1   Especial do Contribuinte  Acórdão nº  9303­006.128  –  3ª Turma   Sessão de  12 de dezembro de 2017  Matéria  CONTRIBUIÇÕES NÃO CUMULATIVAS. CRÉDITO. FRETE.  TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS.  Recorrente  PRIME LUMBER INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE MADEIRAS LTDA.  Interessado  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Período de apuração: 01/03/2004 a 31/03/2004  PIS/COFINS.  FRETE  NA  TRANSFERÊNCIA  DE  PRODUTOS  ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA.  Cabe  a  constituição  de  crédito  de  PIS/Pasep  e  da  Cofins  sobre  os  valores  relativos a  fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da  mesma  empresa,  considerando  sua  essencialidade  à  atividade  do  sujeito  passivo.  A  observância  do  critério  da  essencialidade,  é  de  se  considerar  ainda  tal  possibilidade, invocando o art. 3º, inciso IX, da Lei 10.833/03 e art. 3º, inciso  IX, da Lei 10.637/02, eis que a inteligência desses dispositivos considera para  a  r.  constituição  de  crédito  os  serviços  intermediários  necessários  para  a  efetivação  da  venda quais  sejam,  os  fretes  na  “operação”  de venda. O que,  por  conseguinte,  cabe  refletir  que  tal  entendimento  se  harmoniza  com  a  intenção do legislador ao trazer o termo “frete na operação de venda”, e não  “frete de venda” quando impôs dispositivo tratando da constituição de crédito  das r. contribuições.  Recurso Especial do Contribuinte Provido.      Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do  Recurso  Especial  e,  no  mérito,  por  maioria  de  votos,  em  dar­lhe  provimento,  vencidos  os  conselheiros Andrada Márcio Canuto Natal, Charles Mayer de Castro Souza (suplente convocado)  e  Jorge  Olmiro  Lock  Freire  (suplente  convocado),  que  lhe  negaram  provimento.  Votou  pelas  conclusões o conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas.  (assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em Exercício e Relator     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 02 0. 00 17 29 /2 00 4- 13 Fl. 175DF CARF MF Processo nº 11020.001729/2004­13  Acórdão n.º 9303­006.128  CSRF­T3  Fl. 3          2 Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Andrada  Márcio  Canuto  Natal,  Tatiana  Midori  Migiyama,  Charles  Mayer  de  Castro  Souza  (suplente  convocado),  Demes  Brito,  Jorge  Olmiro  Lock  Freire  (suplente  convocado),  Valcir  Gassen  (suplente  convocado  em  substituição  à  conselheira  Érika  Costa  Camargos  Autran),  Vanessa  Marini  Cecconello,  Rodrigo  da  Costa  Pôssas  (Presidente  em  exercício).  Ausentes,  justificadamente,  os  conselheiros  Carlos  Alberto  Freitas  Barreto  e  Érika  Costa  Camargos  Autran.    Relatório  Trata­se  de Recurso Especial  de  divergência  interposto  pela Contribuinte  com fundamento nos artigos 64, inciso II, 67 e seguintes, do Anexo II do Regimento Interno  do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais  ­ RICARF, aprovado pela Portaria MF nº  256/09,  contra  o  acórdão  nº  3801­001.531,  que  decidiu  por  não  reconhecer  o  direito  ao  creditamento das contribuições não cumulativas (PIS e COFINS) sobre despesas com fretes  de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa.   Não  conformada  com  tal  decisão  a  Contribuinte  interpõe  o  presente  Recurso.  Requer  a  reforma  do  acórdão  recorrido  para  que  seja  reconhecido  o  crédito  pleiteado, uma vez que os valores relativos aos fretes de transferência estão contemplados no  artigo 3º, inciso II e IX, da lei nº 10.833/03.   O recurso foi admitido mediante despacho de admissibilidade do Presidente  da Câmara competente.   Devidamente  cientificada,  a  Fazenda  Nacional  apresentou  contrarrazões  requerendo que seja negado provimento ao Recurso Especial da Contribuinte, mantendo­se o  acórdão proferido pela e. Turma a quo.  É o relatório.       Voto             Conselheiro Rodrigo da Costa Pôssas, Relator  O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 09 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 9303­006.110, de  12/12/2017, proferido no julgamento do processo 11020.001230/2005­97, paradigma ao qual o  presente processo foi vinculado.  Transcreve­se  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 9303­006.110):  Fl. 176DF CARF MF Processo nº 11020.001729/2004­13  Acórdão n.º 9303­006.128  CSRF­T3  Fl. 4          3 "O  recurso  foi  apresentado  com  observância  do  prazo  previsto,  bem  como  dos  demais requisitos de admissibilidade. Sendo assim, dele tomo conhecimento e passo a decidir.  Com  efeito,  a  discussão  posta  a  esta  E.  Câmara  Superior,  diz  respeito  exclusivamente  ao  direito  de  aproveitamento  de  créditos  de  PIS/COFINS  não  cumulativos,  sobre despesas com fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa.   Sem  embargo,  a  decisão  recorrida  negou  provimento  ao  recurso  voluntário,  por  entender  de  que  seria  impossível  o  creditamento  das  contribuições  não  cumulativas  (PIS  e  COFINS) sobre despesas com fretes de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma  empresa, por não se relacionar com operação de venda.   Para melhor  compreensão  dos  fatos,  verifico  que  a Contribuinte  é  uma  sociedade  que  se  dedica  à  industria  e  ao  comércio  ,  exercendo  também  atividade  de  exportação  de  madeira.   Nada  obstante,  verifico  que  os  fretes  relacionados  a  transferência  entre  filiais,  ocorrem  em  razão  da  Contribuinte  possuir  unidades  produtivas  em  diversas  localidades  do  Brasil,  embora,  para  se  fazer  a  exportação  necessita  transferir  as mercadorias para  as  filiais  localizadas  junto  aos  portos  de  Paranaguá,  Itajaí  e  Rio  Grande.  A  transferência  se  faz  necessária  para  a  formação  de  lotes  para  a  exportação  (venda).  Há  também  uma  unidade  produtiva  destinada  ao  mercado  interno,  localizada  distante  do  mercado  consumidor,  no  município  de  Bom  Jesus,  interior  do  Estado  do  Rio  Grande  do  Sul,  desta  unidade  as  mercadorias são transferidas para a matriz localizada em Caxias do Sul, de onde são feitas as  vendas, uma vez que a matriz está localizada próxima do mercado consumidor. Dessa forma,  os fretes de transferência ocorrem unicamente por questão de logística.  Neste sentido, adoto como fundamento em minhas razões de decidir o voto condutor  do  acórdão  nº  9303005.116,  de  17  de maio  de  2017,  julgado  pela  sistemática  dos  recursos  repetitivos, regulamentada pelo art. 47, §§ 1º a 3º do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343,  de  09  de  junho  de  2015,  de  Relatoria  da  Ilustre  Conselheira  Tatiana  Midori  Migiyama,  versando sobre a mesma matéria, que passa a fazer parte integrante deste voto. Vejamos:  "Eis  que,  pela  leitura  do  acórdão  recorrido  e  do  indicado  como  paradigma,  é  de  se  constatar a divergência jurisprudencial, pois, no acórdão recorrido, entendeu­se que não há  previsão  legal  para  crédito  de  PIS  e  Cofins  não  cumulativos  sobre  valores  de  fretes  de  produtos acabados realizados entre os estabelecimentos da mesma empresa, somente tendo  direito  de  crédito  o  frete  contratado  para  entrega  de mercadorias  aos  clientes,  na  venda,  quando o ônus for suportado pelo vendedor.  Enquanto,  no  acórdão  indicado  como  paradigma,  concluiu­se  que  as  despesas  com  fretes  para transporte de produtos em elaboração e, ou produtos acabados entre estabelecimentos,  pagas  e/ou  creditadas  às  pessoas  jurídicas,  mediante  conhecimento  de  transporte  ou  de  notas fiscais de prestação de serviços, geram créditos de PIS e Cofins, passiveis de dedução  da contribuição devida e/ou de ressarcimento/compensação.  Ventiladas  tais  considerações,  importante,  a  priori,  discorrer  sobre  os  critérios  a  serem  observados para a conceituação de insumo para a constituição do crédito de PIS e de Cofins  trazida pelas Leis 10.637/02 e 10.833/03, bem como para a aplicação do art. 3º, inciso IX,  das  referidas Leis  (“IX –  armazenagem de mercadoria  e  frete na operação de  venda, nos  casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor”).  Em relação ao conceito de insumo, para fins de fruição do crédito de PIS e da COFINS não  cumulativos,  não  é  demais  enfatizar  que  se  trata  de  matéria  controvérsia.  Eis  que  a  Constituição Federal não outorgou poderes para a autoridade fazendária definir livremente  o conteúdo da não cumulatividade.  Fl. 177DF CARF MF Processo nº 11020.001729/2004­13  Acórdão n.º 9303­006.128  CSRF­T3  Fl. 5          4 O  que,  por  conseguinte,  concluo  que  a  devida  observância  da  sistemática  da  não  cumulatividade exige que se avalie a natureza das despesas  incorridas pelo contribuinte –  considerando  a  legislação  vigente,  bem  como  a  natureza  da  sistemática  da  não  cumulatividade.  Sempre  que  estas  despesas/custos  se  mostrarem  essenciais  ao  exercício  de  sua  atividade,  devem implicar, a rigor, no abatimento de tais despesas como créditos descontados junto à  receita bruta auferida.  Importante  elucidar  que  no  IPI  se  tem  critérios  objetivos  (desgaste  durante  o  processo  produtivo  em  contato  direto  com  o  bem  produzido  ou  composição  ao  produto  final),  enquanto, no PIS e na COFINS essa definição sofre contornos subjetivos.  Tenho que, para se estabelecer o que é o insumo gerador do crédito do PIS e da COFINS,  ao meu sentir, torna­se necessário analisar a essencialidade do bem ao processo produtivo  da recorrente, ainda que dele não participe diretamente.  Continuando, frise­se tal entendimento que vincula o bem e serviço para fins de instituição  do  crédito  do  PIS  e  da  Cofins  com  a  essencialidade  no  processo  produtivo  o  Acórdão  3403002.765 – que, por sua vez, traz em sua ementa:  "O conceito de insumo, que confere o direito de crédito de PIS/Cofins não cumulativo, não  se  restringe  aos  conceitos  de  matéria  prima,  produto  intermediário  e  material  de  embalagem,  tal  como  traçados  pela  legislação  do  IPI.  A  configuração  de  insumo,  para  o  efeito das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, depende da demonstração da aplicação do  bem e serviço na atividade produtiva concretamente desenvolvida pelo contribuinte."  Vê­se  que  na  sistemática  não  cumulativa  do  PIS  e  da  COFINS  o  conteúdo  semântico  de  insumo é mais amplo do que aquele da legislação do IPI, porém mais restrito do que aquele  da legislação do imposto de renda, abrangendo os “bens” e serviços que integram o custo  de produção.  Ademais, nota­se que, dentre todas as decisões do CARF e do STJ, é de se constatar que o  entendimento  predominante  considera  o  princípio  da  essencialidade  para  fins  de  conceituação  de  insumo  o  que,  em  respeito  a  segurança  jurídica  das  jurisprudências  emitidas pelo Conselho e pelo Tribunal Superior, é de se atestar a observância do princípio  da essencialidade para a adoção do conceito de insumo, afastando o entendimento restritivo  dado pela autoridade fazendária na IN SRF nº 247/02.  Não  obstante  a  esses  pontos,  ressurgindo­me  à  questão  posta,  passo  a  discorrer  sobre  o  tema desde a instituição da sistemática não cumulativa das r. contribuições.  Em  30  de  agosto  de  2002,  foi  publicada  a Medida  Provisória  66/02,  que  dispôs  sobre  a  sistemática  não  cumulativa  do  PIS,  o  que  foi  reproduzido  pela  Lei  10.637/02  (lei  de  conversão da MP 66/02) que, em seu art. 3º, inciso II, autorizou a apropriação de créditos  calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de produtos  destinados à venda.  É a seguinte a redação do referido dispositivo:  “Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos  calculados em relação a: [...]  II  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes,  exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de  2002,  devido  pelo  fabricante  ou  importador,  ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;”  Em relação à COFINS, tem­se que, em 31 de outubro de 2003, foi publicada a MP 135/03,  convertida  na  Lei  10.833/03,  que  dispôs  sobre  a  sistemática  não  cumulatividade  dessa  contribuição, destacando o aproveitamento de créditos decorrentes da aquisição de insumos  em seu art. 3º, inciso II, em redação idêntica àquela já existente para o PIS/Pasep, in verbis  (Grifos meus):  Fl. 178DF CARF MF Processo nº 11020.001729/2004­13  Acórdão n.º 9303­006.128  CSRF­T3  Fl. 6          5 “Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos  calculados em relação a:  [...]  II  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação de bens ou produtos destinados à venda,  inclusive combustíveis e  lubrificantes,  exceto  em  relação ao pagamento de que  trata o art.  2º  da Lei  nº10.485, de 3 de  julho  de  2002,  devido  pelo  fabricante  ou  importador,  ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada pela  Lei nº 10.865, de 2004)”.  Posteriormente,  em  31  de  dezembro  de  2003,  foi  publicada  a  Emenda  Constitucional  42/2003, sendo inserida ao ordenamento jurídico o § 12 ao art. 195:  “Art.  195.  A  seguridade  social  será  financiada  por  toda  a  sociedade,  de  forma  direta  e  indireta, nos  termos da  lei, mediante recursos provenientes dos orçamentos da União, dos  Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições:  [...]  §12  A  lei  definirá  os  setores  de  atividade  econômica  para  os  quais  as  contribuições  incidentes na forma dos incisos I, b; e IV do caput, serão não cumulativas.”   Com o advento desse dispositivo, restou claro que a regulamentação da sistemática da não  cumulatividade  aplicável  ao  PIS  e  à  COFINS  ficaria  sob  a  competência  do  legislador  ordinário.  Vê­se, portanto, em consonância com o dispositivo constitucional, que não há respaldo legal  para  que  seja  adotado  conceito  excessivamente  restritivo  de  "utilização  na  produção"  (terminologia legal), tomando­o por "aplicação ou consumo direto na produção" e para que  seja feito uso, na sistemática do PIS/Pasep e Cofins não cumulativos, do mesmo conceito de  "insumos" adotado pela legislação própria do IPI.  Nessa  lei,  há previsão para que  sejam utilizados apenas  subsidiariamente os  conceitos  de  produção,  matéria  prima,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem  previstos  na  legislação do IPI.  É  de  se  lembrar  ainda  que  o  IPI  é  um  imposto  que  onera  efetivamente  o  consumo,  diferentemente do PIS e da Cofins que são contribuições que  incidem sobre a  receita, nos  termos da legislação vigente.  E  nessa  senda, haja  vista que o  IPI onera  efetivamente o  consumo, a não  cumulatividade  relaciona­se  ao  conceito  de  insumo  como  sendo  o  de  bens  que  são  consumidos  ou  desgastados durante a fabricação de produtos.  Enquanto a sistemática não cumulativa das contribuições ao PIS e a Cofins está diretamente  relacionada às receitas auferidas com a venda desses produtos.  Sendo  assim,  resta  claro  que  a  sistemática  da  não  cumulatividade  das  contribuições  é  diversa  daquela  do  IPI,  visto  que  a  previsão  legal  possibilita  a  dedução  dos  valores  de  determinados  bens  e  serviços  suportados  pela  pessoa  jurídica  dos  valores  a  serem  recolhidos  a  título  dessas  contribuições,  calculados  pela  aplicação  da  alíquota  correspondente sobre a totalidade das receitas por ela auferidas.  Não menos  importante,  constata­se  que,  para  fins  de  creditamento  do  PIS  e  da COFINS,  admitese também que a prestação de serviços seja considerada como insumo, o que já leva à  conclusão  de  que  as  próprias  Leis  10.637/2002  e  10.833/2003  ampliaram  a  definição  de  "insumos", não se limitando apenas aos elementos físicos que compõem o produto.  Nesse  ponto,  Marco  Aurélio  Grego  (in  "Conceito  de  insumo  à  luz  da  legislação  de  PIS/COFINS",  Revista Fórum  de Direito  Tributário  RFDT,  ano1,  n.  1,  jan/fev.2003,  Belo  Horizonte: Fórum, 2003) diz que será efetivamente insumo ou serviço com direito ao crédito  sempre  que  a  atividade  ou  a  utilidade  forem  necessárias  à  existência  do  processo  ou  do  Fl. 179DF CARF MF Processo nº 11020.001729/2004­13  Acórdão n.º 9303­006.128  CSRF­T3  Fl. 7          6 produto ou agregarem (ao processo ou ao produto) alguma qualidade que faça com que um  dos dois adquira determinado padrão desejado.  Sendo assim,  seria  insumo o serviço que contribua para o processo de produção – o que,  pode­se  concluir  que  o  conceito  de  insumo  efetivamente  é  amplo,  alcançando  as  utilidades/necessidades  disponibilizadas  através  de  bens  e  serviços,  desde  que  essencial  para o processo ou para o produto finalizado, e não restritivo tal como traz a legislação do  IPI.  Frise­se que o raciocínio do ilustre Prof. Marco Aurélio Greco traz, para tanto, os conceitos  de essencialidade e necessidade ao processo produtivo.  O que seria inexorável se concluir também pelo entendimento da autoridade fazendária que,  por sua vez, validam o creditamento apenas quando houver efetiva incorporação do insumo  ao  processo  produtivo de  fabricação e  comercialização de  bens ou prestação de  serviços,  adotando o conceito de insumos de forma restrita, em analogia à conceituação adotada pela  legislação do IPI, ferindo os termos trazidos pelas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que, por  sua vez, não tratou, tampouco conceituou dessa forma.  Resta, por conseguinte,  indiscutível a  ilegalidade das Instruções Normativas SRF 247/02 e  404/04 quando adotam a definição de insumos semelhante à da legislação do IPI.  As  Instruções  Normativas  da  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Brasil  que  restringem  o  conceito de insumos, não podem prevalecer, pois partem da premissa equivocada de que os  créditos de PIS e COFINS teriam semelhança com os créditos de IPI.  Isso, ao dispor:  ∙ O art. 66, § 5º, inciso I, da IN SRF 247/02 o que segue (Grifos meus):  “Art. 66. A pessoa jurídica que apura o PIS/Pasep nãocumulativo com a alíquota prevista  no art. 60 pode descontar créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota,  sobre os valores:  § 5º Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende­se como insumos: (Incluído  pela IN SRF 358, de 09/09/2003)  I utilizados na fabricação ou produção de bens destinados à venda: (Incluído pela IN SRF  358, de 09/09/2003)  a. Matérias primas, os produtos intermediários, o material de embalagem e quaisquer outros  bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas  ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, desde  que não estejam incluídas no ativo imobilizado; (Incluído pela IN SRF 358, de 09/09/2003)  b. Os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos  na prestação do serviço. (Incluído pela IN SRF 358, de 09/09/2003)  art. 8º, § 4ª, da IN SRF 404/04 (Grifos meus):  “Art. 8 º Do valor apurado na forma do art. 7 º, a pessoa jurídica pode descontar créditos,  determinados mediante a aplicação da mesma alíquota, sobre os valores:  § 4 º Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende­se como insumos: utilizados  na fabricação ou produção de bens destinados à venda:  a) a matéria prima, o produto  intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros  bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas  ou  químicas,  em  função  da  ação  diretamente  exercida  sobre  o  produto  em  fabricação,  desde que não estejam incluídas no ativo imobilizado;  b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos  na produção ou fabricação do produto;  II utilizados na prestação de serviços:  Fl. 180DF CARF MF Processo nº 11020.001729/2004­13  Acórdão n.º 9303­006.128  CSRF­T3  Fl. 8          7 a)  os  bens  aplicados  ou  consumidos  na  prestação  de  serviços,  desde  que  não  estejam  incluídos no ativo imobilizado; e  b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no país, aplicados ou consumidos  na prestação do serviço.  Tais normas infraconstitucionais restringiram o conceito de insumo para fins de geração de  crédito de PIS e COFINS, aplicando­se os mesmos já trazidos pela legislação do IPI. O que  entendo que a norma infraconstitucional não poderia extrapolar essa conceituação frente a  intenção da instituição da sistemática da não cumulatividade das r. contribuições.  A  Receita  Federal  do  Brasil  extrapolou  sua  competência  administrativa  ao  “legislar”  limitando o direito creditório a ser apurado pelo sujeito passivo.  Considerando que as Leis 10.637/02 e 10.833/03 trazem no conceito de insumo:  a. Serviços utilizados na prestação de serviços;  b. Serviços utilizados na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda;  c. Bens utilizados na prestação de serviços;  d. Bens utilizados na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda;  e. Combustíveis e lubrificantes utilizados na prestação de serviços;  f.  Combustíveis  e  lubrificantes  utilizados  na  produção ou  fabricação de  bens  ou  produtos  destinados à venda.  Vê­se  claro,  portanto,  que não  poder­se­ia  considerar  para  fins  de definição  de  insumo  o  trazido  pela  legislação  do  IPI,  já  que  serviços  não  são  efetivamente  insumos,  se  considerássemos os termos dessa norma.  Não obstante, depreendendo­se da análise da legislação e seu histórico, bem como intenção  do  legislador,  entendo  também  não  ser  cabível  adotar  de  forma  ampla  o  conceito  trazido  pela  legislação  do  IRPJ  como  arcabouço  interpretativo,  tendo  em  vista  que  nem  todas  as  despesas operacionais consideradas para fins de dedução de IRPJ e CSLL são utilizadas no  processo produtivo e simultaneamente tratados como essenciais à produção.  Ora,  o  termo  "insumo"  não  devem  necessariamente  estar  contidos  nos  custos  e  despesas  operacionais,  isso  porque  a  própria  legislação  previu  que  algumas  despesas  não  operacionais  fossem  passíveis  de  creditamento,  tais  como  Despesas  Financeiras,  energia  elétrica utilizada nos estabelecimentos da empresa, etc.   O  que  entendo  que  os  itens  trazidos  pelas  Leis  10.637/02  e  10.833/03  que  geram  o  creditamento,  são  taxativos,  inclusive  porque  demonstram  claramente  as  despesas,  e  não  somente os custos que deveriam ser objeto na geração do crédito dessas contribuições. Eis  que,  se  fossem  exemplificativos,  nem  poderiam  estender  a  conceituação  de  insumos  as  despesas  operacionais que nem  compõem o produto  e  serviços – o que até prejudicaria  a  inclusão de algumas despesas que não contribuem de forma essencial na produção.  Nesse  ínterim,  cabe  trazer  que  a  observância  do  critério  de  se  aplicar  o  conceito  de  “despesa  necessária”  para  a  definição  de  insumo,  tal  como  preceituado  no  art.  299  do  RIR/99 não seria a mais condizente, pois direciona a sistemática da não cumulatividade das  referidas  contribuições  à  sistemática  de  dedutibilidade  aplicada  para  o  imposto  incidente  sobre  o  lucro.  O  que,  entendo  que  não  há  como  se  conferir  que  os  custos  ou  despesas  destinadas  à  aferição  e  lucro  possam  ser  considerados  como  insumos  necessários  para  o  aferimento da receita.  Com efeito, por conseguinte, pode­se concluir que a definição de “insumos” para efeito de  geração de crédito das r. contribuições, deve observar o que segue:  Se o bem e o serviço são considerados essenciais na prestação de serviço ou produção;  Fl. 181DF CARF MF Processo nº 11020.001729/2004­13  Acórdão n.º 9303­006.128  CSRF­T3  Fl. 9          8 Se a produção ou prestação de serviço são dependentes efetivamente da aquisição dos bens  e serviços – ou seja, sejam considerados essenciais.  Tanto  é  assim  que,  em  julgado  recente,  no  REsp  1.246.317,  a  Segunda  Turma  do  STJ  reconheceu o direito de uma empresa do setor de alimentos a compensar créditos de PIS e  Cofins resultantes da compra de produtos de limpeza e de serviços de dedetização, com base  no critério da essencialidade.  Para melhor transparecer esse entendimento, trago a ementa do acórdão (Grifos meus):  “PROCESSUAL  CIVIL.  TRIBUTÁRIO.  AUSÊNCIA  DE  VIOLAÇÃO  AO  ART.  535,  DO  CPC.  VIOLAÇÃO  AO  ART.  538,  PARÁGRAFO  ÚNICO,  DO  CPC.  INCIDÊNCIA  DA  SÚMULA N. 98/STJ. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃO CUMULATIVAS.  CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. ART. 3º, II, DA LEI N. 10.637/2002 E ART.  3º, II, DA LEI N. 10.833/2003. ILEGALIDADE DAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N.  247/2002 E 404/2004.  1.  Não  viola  o  art.  535,  do  CPC,  o  acórdão  que  decide  de  forma  suficientemente  fundamentada a lide, muito embora não faça considerações sobre todas as teses jurídicas e  artigos de lei invocados pelas partes.  2. Agride o art. 538, parágrafo único, do CPC, o acórdão que aplica multa a embargos de  declaração  interpostos  notadamente  com  o  propósito  de  prequestionamento.  Súmula  n.  98/STJ:  "Embargos  de  declaração  manifestados  com  notório  propósito  de  prequestionamento não têm caráter protelatório ".  3.  São  ilegais  o  art.  66,  §5º,  I,  "a"  e  "b",  da  Instrução Normativa  SRF  n.  247/2002  Pis/  Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n. 358/2003) e o art. 8º, §4º, I, "a" e "b", da  Instrução Normativa SRF n. 404/2004 Cofins, que restringiram indevidamente o conceito de  "insumos" previsto no art. 3º, II, das Leis n. 10.637/2002 e n. 10.833/2003, respectivamente,  para efeitos de creditamento na sistemática de nãocumulatividade das ditas contribuições.  4.  Conforme  interpretação  teleológica  e  sistemática  do  ordenamento  jurídico  em  vigor,  a  conceituação de "insumos", para efeitos do art. 3º, II, da Lei n. 10.637/2002, e art. 3º, II, da  Lei n. 10.833/2003, não se identifica com a conceituação adotada na legislação do Imposto  sobre Produtos Industrializados IPI, posto que excessivamente restritiva.  Do  mesmo  modo,  não  corresponde  exatamente  aos  conceitos  de  "Custos  e  Despesas  Operacionais" utilizados  na  legislação do  Imposto de Renda  IR,  por  que demasiadamente  elastecidos.  5. São "insumos", para efeitos do art. 3º,  II, da Lei n. 10.637/2002,  e art. 3º,  II, da Lei n.  10.833/2003,  todos  aqueles  bens  e  serviços  pertinentes  ao,  ou  que  viabilizam o  processo  produtivo  e  a  prestação  de  serviços,  que  neles  possam  ser  direta  ou  indiretamente  empregados e cuja subtração  importa na  impossibilidade mesma da prestação do serviço  ou  da  produção,  isto  é,  cuja  subtração  obsta  a  atividade  da  empresa,  ou  implica  em  substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes.  6.  Hipótese  em  que  a  recorrente  é  empresa  fabricante  de  gêneros  alimentícios  sujeita,  portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No ramo a que pertence, as exigências de  condições sanitárias das instalações se não atendidas implicam na própria impossibilidade  da  produção  e  em  substancial  perda  de  qualidade  do  produto  resultante.  A  assepsia  é  essencial e imprescindível ao desenvolvimento de suas atividades. Não houvessem os efeitos  desinfetantes,  haveria  a  proliferação  de  microorganismos  na  maquinaria  e  no  ambiente  produtivo que agiriam sobre os alimentos, tornandoos impróprios para o consumo.   Assim,  impõe­se  considerar  a  abrangência  do  termo  "insumo"  para  contemplar,  no  creditamento, os materiais de limpeza e desinfecção, bem como os serviços de dedetização  quando aplicados no ambiente produtivo de empresa fabricante de gêneros alimentícios.  7. Recurso especial provido. ”  Fl. 182DF CARF MF Processo nº 11020.001729/2004­13  Acórdão n.º 9303­006.128  CSRF­T3  Fl. 10          9 Aquele colegiado entendeu que a assepsia do local, embora não esteja diretamente ligada ao  processo  produtivo,  é  medida  imprescindível  ao  desenvolvimento  das  atividades  em  uma  empresa do ramo alimentício.  Em outro caso, o STJ reconheceu o direito aos créditos sobre embalagens utilizadas para a  preservação das características dos produtos durante o transporte, condição essencial para  a manutenção de  sua  qualidade  (REsp  1.125.253). O  que,  peço  vênia,  para  transcrever  a  ementa do acórdão:  COFINS  –  NÃO  CUMULATIVIDADE  –  INTERPRETAÇÃO  EXTENSIVA  –  POSSIBILIDADE  –  EMBALAGENS  DE  ACONDICIONAMENTO  DESTINADAS  A  PRESERVAR AS CARACTERÍSTICAS DOS BENS DURANTE O TRANSPORTE, QUANDO  O VENDEDOR ARCAR COM ESTE CUSTO – É INSUMO NOS TERMOS DO ART. 3º, II,  DAS LEIS NºS 10.637/2002 E 10.833/2003  1. Hipótese  de  aplicação  de  interpretação  extensiva  de  que  resulta  a  simples  inclusão  de  situação fática em hipótese legalmente prevista, que não ofende a legalidade estrita.   Precedentes.  2. As  embalagens de acondicionamento,  utilizadas  para  a  preservação das  características  dos bens durante o transporte, deverão ser consideradas como insumos nos termos definidos  no art. 3º, II, das Leis n. 10.637/2002 e 10.833/2003 sempre que a operação de venda incluir  o transporte das mercadorias e o vendedor arque com estes custos.  Torna­se necessário se observar o princípio da essencialidade para a definição do conceito  de  insumos com a  finalidade do reconhecimento do direito ao creditamento ao PIS/Cofins  nãocumulativos.  Sendo assim,  entendo  não  ser  aplicável  o  entendimento  de  que  o  consumo  de  tais  bens  e  serviços sejam utilizados DIRETAMENTE no processo produtivo, bastando somente serem  considerados como essencial à produção ou atividade da empresa.  Dessa  forma, para  fins de  se  elucidar  a atividade do  sujeito  passivo,  importante  recordar  que  é  pessoa  jurídica  de direito  privado, dos  ramos  de  indústria,  comércio,  importação  e  exportação de alimentos, em especial, o arroz.  Os  fretes de produtos acabados em discussão, para sua atividade de comercialização,  são  essenciais para a sua atividade de “comercialização”, eis que:  ∙ Sua atividade impõe a transferência de seus produtos para Centros de Distribuição de sua  propriedade;  caso  contrário,  tornar­se­ia  inviável  a  venda  de  seus  produtos  para  compradores das Regiões Sudeste, CentroOeste e Nordeste do país;  Os  grandes  consumidores  dos  produtos  industrializados  e  comercializados  pelo  sujeito  passivo, possuem uma logística que não mais comporta grandes estoques, devido à extensa  diversidade  de  produtos  necessários  para  abastecer  suas  unidades,  bem  como  devido  ao  custo  que  lhes  geraria a manutenção de  locais  com o  fito exclusivo  de  estocagem,  visto a  alta  rotatividade  dos  produtos  em  seus  estabelecimentos;  O  que,  impõe­se  para  fins  de  comercialização e sobrevivência da empresa, os Centros de Distribuição;  O  sujeito  passivo, que possui  sede em Porto Alegre,  se viu obrigada a manter Centros de  Distribuição  em  pontos  estratégicos  do  país,  considerando  a  localidade  dos  maiores  demandantes de seus produtos.  Considerando,  então,  a  atividade  do  sujeito  passivo,  devese  considerar  os  fretes  como  essenciais e, aplicando­se o critério da essencialidade, é de  se dar provimento ao recurso  interposto pelo sujeito passivo.  Não obstante à essa fundamentação e ignorando­a, cabe trazer que, tendo em vista que:  A maioria  dos  fretes  são  destinados  ao  Centro  de  Distribuição  da  empresa,  para  que  se  torne viável a remessa dos produtos e são realizados com a demora usual de 15 dias até a  chegada do produto, para conseguir atender a sua demanda de pedidos, o sujeito passivo,  Fl. 183DF CARF MF Processo nº 11020.001729/2004­13  Acórdão n.º 9303­006.128  CSRF­T3  Fl. 11          10 devido à demora no trânsito das mercadorias, já transacionou as mercadorias, sendo que ao  chegarem as mercadorias ao destino muitas já se encontram vendidas;  A mercadoria  já  é vendida em  trânsito, para quando chegar ao Centro de Distribuição  já  sair  para  a  pronta  entrega  ao  adquirente,  descaracterizando,  assim,  um  frete  para  mero  estoque com venda posterior.  É de se entender que, em verdade, se trata de frete para a venda, passível de constituição de  crédito das contribuições, nos termos do art. 3º, inciso IX, das Lei 10.833/03 e Lei 10.637/02  – pois a inteligência desse dispositivo considera o frete na “operação” de venda. A venda  de  per  si  para  ser  efetuada  envolve  vários  eventos.  Por  isso,  que  a  norma  traz  o  termo  “operação” de venda, e não frete de venda.  Inclui, portanto, nesse dispositivo os serviços  intermediários  necessários  para  a  efetivação  da  venda,  dentre  as  quais  o  frete  ora  em  discussão.  Em vista de todo o exposto, voto por conhecer o Recurso Especial  interposto pelo sujeito  passivo, dando­lhe provimento".  Com  essas  considerações,  voto  no  sentido  de  dar  provimento  ao  Recurso  da  Contribuinte,  para  reconhecer o direito  ao crédito de COFINS sobre despesas  com  fretes de  produtos acabados entre estabelecimentos da mesma empresa."  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do RICARF, o recurso especial da Contribuinte foi  conhecido e, no mérito, o colegiado deu­lhe provimento, para reconhecer o direito ao crédito  das  contribuições  não  cumulativas  sobre  despesas  com  fretes  de  produtos  acabados  entre  estabelecimentos da mesma empresa.   assinado digitalmente  Rodrigo da Costa Pôssas                            Fl. 184DF CARF MF

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Numero do processo: 13888.901911/2008-25
Turma: Primeira Turma Especial da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 07 00:00:00 UTC 2012
Ementa: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Exercício: 2006 NULIDADE. No caso de o enfrentamento das questões na peça de defesa denotar perfeita compreensão da descrição dos fatos que ensejaram o procedimento não há que se falar em nulidade do ato em litígio. PRODUÇÃO DE PROVAS. ASPECTO TEMPORAL. A peça de defesa deve ser formalizada por escrito incluindo todas as teses de defesa e instruída com os todos documentos em que se fundamentar, sob pena de preclusão, ressalvadas as exceções legais. PER/DCOMP. ÔNUS DA PROVA. Cabe à Recorrente produzir o conjunto probatório nos autos de suas alegações, inclusive quando se tratar de retificação dos dados declarados, já que o procedimento de apuração do direito creditório não prescinde comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de tributo pago a maior. DOUTRINA.JURISPRUDÊNCIA. Somente devem ser observados os entendimentos doutrinários e jurisprudenciais para os quais a lei atribua eficácia normativa. INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.
Numero da decisão: 1801-001.248
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto da Relatora.
Nome do relator: Carmen Ferreira Saraiva
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ementa_s : NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Exercício: 2006 NULIDADE. No caso de o enfrentamento das questões na peça de defesa denotar perfeita compreensão da descrição dos fatos que ensejaram o procedimento não há que se falar em nulidade do ato em litígio. PRODUÇÃO DE PROVAS. ASPECTO TEMPORAL. A peça de defesa deve ser formalizada por escrito incluindo todas as teses de defesa e instruída com os todos documentos em que se fundamentar, sob pena de preclusão, ressalvadas as exceções legais. PER/DCOMP. ÔNUS DA PROVA. Cabe à Recorrente produzir o conjunto probatório nos autos de suas alegações, inclusive quando se tratar de retificação dos dados declarados, já que o procedimento de apuração do direito creditório não prescinde comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor de tributo pago a maior. DOUTRINA.JURISPRUDÊNCIA. Somente devem ser observados os entendimentos doutrinários e jurisprudenciais para os quais a lei atribua eficácia normativa. INCONSTITUCIONALIDADE DE LEI. O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.

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VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/11/2012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 08/11/2 012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES Processo nº 13888.901911/2008­25  Acórdão n.º 1801­001.248  S1­TE01  Fl. 217          2 Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso voluntário, nos termos do voto da Relatora.  (assinado digitalmente)  Ana de Barros Fernandes ­ Presidente  (assinado digitalmente)  Carmen Ferreira Saraiva ­ Relatora  Participaram  do  presente  julgamento  os  Conselheiros  Maria  de  Lourdes  Ramirez, Ana Clarissa Masuko dos Santos Araújo, Carmen Ferreira Saraiva,  João Carlos de  Figueiredo Neto e Ana de Barros Fernandes.    Relatório  A  Recorrente  formalizou  o  Pedido  de  Ressarcimento  ou  Restituição/Declaração de Compensação (Per/DComp) em 11.07.2008, fls. 52­59, utilizando­se  do crédito relativo ao saldo negativo de Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) no valor  de R$7.188,50 referente ao ano­calendário de 2005.  Em  conformidade  com  o  Despacho  Decisório  Eletrônico,  fl.  12,  as  informações  relativas  ao  reconhecimento  do  direito  creditório  foram  analisadas  das  quais  se  concluiu pelo indeferimento do pedido. Restou esclarecido que  Analisadas  as  informações  prestadas  no  documento  acima  identificado,  constatou­se  que  não  foi  apurado  saldo  negativo,  uma  vez  que,  na Declaração  de  Informações  Econômico­Fiscais  da  Pessoa  Jurídica  (DIPJ),  correspondente  ao  período de apuração do crédito informado no PER/DCOMP, consta imposto a pagar.  Valor  original  do  saldo  negativo  informado  no  PER/DCOMP  com  demonstrativo  de  crédito:  R$7.188,50  Valor  do  imposto  a  pagar  na  D1PJ:  R$18.723,65. Diante do exposto. NÃO HOMOLOGO a compensação declarada no  PER/DCOMP acima identificado.  Valor  devedor  consolidado,  correspondente  aos  débitos  indevidamente  compensados, para pagamento até 31/07/2008.  Cientificada, a Recorrente apresentou a manifestação de inconformidade, fls.  01­03, argumentando   Em  30/06/2006  a  empresa  entregou  a  DIPJ/2006,  recibo  de  entrega  nº.  38.82.49.81.30­52,  referente  ao  ano  calendário  de  2005,  demonstrando,  de  forma  incorreta,  em  seus  quadros  próprios  (Ficha  11)  a  existência  de  saldo  negativo  de  I.R.P.J.  Esse  fato  acarretou,  por  parte  da  Secretaria  da Receita  Federal  do Brasil,  a  lavratura  do  Termo  de  Intimação  com  o  N°  de  Rastreamento  680608690  (saldo  Fl. 458DF CARF MF Impresso em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/11/2012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 08/11/2 012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES Processo nº 13888.901911/2008­25  Acórdão n.º 1801­001.248  S1­TE01  Fl. 218          3 negativo  de  IRPJ),  apontando  irregularidades  no  preenchimento  do  PER/DCOMP  11903.25031.110706.1.3.02­2356 (IRPJ) .  No entender da empresa não se tratava de correção do PER/DCOMP acima,  mas tão­somente da retificação da DIPJ/2006.[...]  O Despacho Decisório — N° de Rastreamento: 775573125 de 18/07/2008 e  recebido  em  30/07/2008  —  Referente  ao  saldo  negativo  de  IRPJ,  Processo  13888.901911/2008­25.  a) DIPJ ­ Ao receber o Despacho Decisório a empresa procedeu à retificação  da  DIPJ  referente  ao  exercício  de  2006,  ano­calendário  de  2005,  preenchendo­a  corretamente  e  apontando os  saldos  negativos  do  I.R.P.J.  ,  cujo  recibo  de  entrega  tem o n° 29.79.49.30.04­ 09 .  b)  PER/DCOMP  —  O  PER/DCOMP  com  demonstrativo  de  crédito  n°  11903.25031.110706.1.3.02­2356  entregue  em  11/07/2006  foi  corretamente  preenchido.  Conclui  Diante  do  exposto,  confiando  na  imparcialidade  dessas  nobres  Autoridades  Julgadoras,  a  Impugnante  requer  que  sejam  acatadas  as  alterações  constantes  na  DIPJ/2006  RETIFICADORA,  homologando  a  compensação  declarada  no  PER/DCOMP  em  questão,  tendo  em  vista  os  débitos  ainda  estarem  dentro  do  período prescricional, provando não ter havido nenhuma má fé, mas apenas erro no  preenchimento  da  DIPJ/2006,  corrigindo  assim,  e  no  todo,  as  informações  antes  incorretas, não restando débito nenhum da parte da empresa.  Está registrado como resultado do Acórdão da 4ª TURMA/DRJ/RJO I/RJ nº  12­32.214, de 14.07.2010, fls. 122­128:“Manifestação de Inconformidade Improcedente”.   Restou ementado  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ   Ano­calendário: 2005   PER/DCOMP.  COMPENSAÇÃO  DE  DÉBITOS  COM  SALDO  NEGATIVO.  ERRO  NO  PREENCHIMENTO  DA  DIPJ  RETIFICADORA.  IMPOSSIBILIDADE  DE  UTILIZAÇÃO  DO  IRRF  COMPENSADO  NA  APURAÇÃO DAS ESTIMATIVAS MENSAIS.  A  legislação  impede  que  os  valores  do  IRRF  utilizados  como  dedução  na  apuração das estimativas mensais sejam igualmente deduzidos no cálculo do IRPJ ao  término do ano calendário.  Notificada  em  09.08.2010,  fl.  134,  a  Recorrente  apresentou  o  recurso  voluntário  em  08.09.2010,  fls.  135­139,  esclarecendo  a  peça  atende  aos  pressupostos  de  admissibilidade. Discorre  sobre o procedimento  fiscal contra o qual  se  insurge,  reiterando os  argumentos apresentados na manifestação de inconformidade, em especial  O  preenchimento  incorreto  da  DIPJ/2006  Original  acarretou  a  lavratura  do  Despacho Decisório,  rastreamento n2 775573125,  em 18/07/2008 (Saldo Negativo  de  IRPJ),  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  em  Piracicaba/SP,  que  apontou  irregularidade  no  preenchimento  do  PER/DCOMP  nº  11903.25031.110706.1.3.02­ Fl. 459DF CARF MF Impresso em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/11/2012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 08/11/2 012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES Processo nº 13888.901911/2008­25  Acórdão n.º 1801­001.248  S1­TE01  Fl. 219          4 2356  (IRPJ).  Não  se  tratava,  pois,  de  corrigir  o  PER/DCOMP  acima,  mas  tão­ somente  de  proceder  a  retificação  da  DIPJ/2006,  o  que  foi  feito.  A  Recorrente  entregou, em 28 de Agosto de 2008, a DIPJ/2006 Retificadora, recibo de entrega nº  29.79.49.30.04­09, a fim de sanar os erros de preenchimento da DIPJ/2006 Original.  [...]  A  Recorrente,  ao  efetuar  a  retificação  da  DIPJ/2006,  em  28  de  Agosto  de  2008, na  tentativa de sanar os erros de preenchimento na ficha 12A da DIPJ/2006  Original, ainda assim, o fez de forma incorreta, o que resultou no não acolhimento  da manifestação de inconformidade, pela DRJ/RJ1.  Por tal razão, a Recorrente voltou a retificar a DIPJ/2006, em 27 de Agosto de  2010, recibo de entrega n 2 24.72.78.69.44­02, consignando corretamente os valores  nas Fichas 50 e 12A (Linhas 13 e 17), conforme os registros do sistema da Receita  Federal  do  Brasil,  resultando,  desta  forma,  no  preenchimento  CORRETO  da  DIPJ/2006. [...]  Portanto,  a  Recorrente  reconhece  falha  no  preenchimento  da  referida  ficha  (12A), na qual os valores utilizados como dedução do imposto de renda retido, ao  invés  de  constarem  na  Linha  12A/13,  deveriam  estar  somados  às  estimativas  mensais pagas (R$6.094.66), totalizando o valor de R$24.865,65, na Linha 12A/17.  Reconhece, ainda, a Recorrente, a divergência da informação e da utilização  do total do Imposto de Renda retido na fonte, onde, conforme declarado pelas fontes  pagadoras, o valor correto é de R$19.603,56 (códigos 1708 e 8045), ao contrário do  valor  de R$19.817,50,  informado  anteriormente  pela  Recorrente,  acarretando  uma  compensação  maior  e  incorreta  da  qual  deveria  realmente  ter  sido  utilizada,  da  ordem de R$213,94, o que alterou o saldo negativo do Imposto de Renda a Pagar de  R$7.188,50 para R$6.974,56.  Importante  destacar  que  a  Recorrente,  desde  já,  se  propõe  a  quitar  esta  diferença apurada mediante orientação fiscal, pois o valor a compensar foi utilizado  para a quitação de débitos do PIS (6912) e do IPI (5123). através de PER/DCOMPs,  não mais passíveis de retificação, eis que constituem objetos de despacho decisório.  A  Recorrente  também  colaciona  ao  processo  o  relatório  "Resumo  do  Beneficiário  [...]"  do  ano­calendário  de  2005,  com  sete  páginas  e  fornecido  pela  Delegacia da Receita Federal do Brasil, agência do Município de Capivari/SP, que  possibilitou o ajuste e retificação da Ficha 50 da DIPJ/2006. [...]  Por estas razões, deve ser anulado o Acórdão nº 12­32.214, proferido pela 4ª  Turma da DRJ/RJ1, assim como o Despacho Decisório proferido pela Delegacia da  Receita Federal em Piracicaba/SP, para o fim de ser aceita retificação da DIPJ/2006  e recalculada a diferença a pagar de IRPJ pela Recorrente.  Com  o  objetivo  de  fundamentar  as  razões  apresentadas  na  peça  de  defesa,  interpreta  a  legislação  pertinente,  indica  princípios  constitucionais  que  supostamente  foram  violados e faz referências a entendimentos doutrinários e jurisprudenciais em seu favor.   Conclui  Por  todo  o  exposto,  confiando na  imparcialidade  dessas  nobres Autoridades  Julgadoras,  requer que seja acolhido o presente Recurso Voluntário, para o  fim de  acatar a retificação da DIPJ/2006 efetuada em 27 de Agosto de 2010, homologando  a  compensação  declarada  no  PER/DCOMP  nº  11903.25031.110706.1.3.02­2356  e  orientando a Recorrente  sobre  a  forma de  recolher a diferença de  IRPJ  apurada  e,  Fl. 460DF CARF MF Impresso em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/11/2012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 08/11/2 012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES Processo nº 13888.901911/2008­25  Acórdão n.º 1801­001.248  S1­TE01  Fl. 220          5 conseqüentemente,  anular  o  Acórdão  nº  12­32.214,  proferido  pela  4ª  Turma  da  DRJ/RJ1,  assim  como  o  Despacho  Decisório  emitido  pela  Delegacia  da  Receita  Federal em Piracicaba/SP, já que a Recorrente retificou a DIPJ/2006 e está disposta  a quitar a diferença apurada.  É o Relatório.    Voto             Conselheira Carmen Ferreira Saraiva, Relatora  O  recurso  voluntário  é  tempestivo,  e  considerando  o  preenchimento  dos  demais requisitos legais de sua admissibilidade, merece ser apreciado.  A Recorrente alega que os atos administrativos são nulos.   O Despacho foi lavrado por servidor competente que verificou a regularidade  do Per/DComp, com a regular intimação para que a Recorrente pudesse cumpri­lo ou impugná­ lo  no  prazo  legal,  ou  seja,  com  observância de  todos  os  requisitos  legais  que  lhes  conferem  existência,  validade  e  eficácia.  As  formas  instrumentais  adequadas  foram  respeitadas,  os  documentos  foram  reunidos  nos  autos  do  processo,  que  estão  instruídos  com  as  provas  produzidas por meios lícitos. As garantias ao devido processo legal, ao contraditório e à ampla  defesa com os meios e recursos a ela inerentes foram observadas. Ademais o ato administrativo  está  regularmente motivado,  com  indicação  dos  fatos  e  dos  fundamentos  jurídicos  de modo  explícito, claro e congruente1. O enfrentamento das questões na peça de defesa denota perfeita  compreensão  da  descrição  dos  fatos  e  dos  enquadramentos  legais  que  ensejaram  os  procedimentos de ofício,  que  foi  regularmente  analisado na decisão de primeira  instância de  julgamento  administrativo  e  da  qual  a  pessoa  jurídica  foi  regularmente  cientificada.  Assim,  estes  atos  contêm  todos  os  requisitos  legais,  o  que  lhes  conferem  existência,  validade  e  eficácia. As formas instrumentais adequadas foram respeitadas, os documentos foram reunidos  nos  autos  do  processo,  que  estão  instruídos  com as  provas  produzidas  por meios  lícitos,  em  observância às garantias ao devido processo  legal. O enfrentamento das questões na peça de  defesa  denota perfeita  compreensão  da descrição  dos  fatos  e dos  enquadramentos  legais  que  ensejaram  os  procedimentos  de  ofício. A  proposição  afirmada  pela  defendente,  desse modo,  não tem cabimento.  A Recorrente solicita a realização de todos os meios de prova.   Sobre  a  matéria,  vale  esclarecer  que  no  presente  caso  se  aplicam  as  disposições  do  processo  administrativo  fiscal  que  estabelece  que  a  peça  de  defesa  deve  ser  formalizada por escrito incluindo todas as teses e instruída com os todos documentos em que se  fundamentar, precluindo o direito de a Recorrente praticar este ato e apresentar novas razões  em outro momento processual, salvo a ocorrência de quaisquer das circunstâncias ali previstas.  Embora  lhe  fossem  oferecidas  várias  oportunidade  no  curso  do  processo,  a  Recorrente  não  apresentou  a  comprovação  inequívoca  de  quaisquer  fatos  que  tenham  correlação  com  as                                                              1 Fundamentação legal: inciso LIV e inciso LV do art. 5º da Constituição Federal, art. 142 do Código Tributário  Nacional, art 6º da Lei nº 10.593, de 6 de dezembro de 2001, art. 10 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972  e art. 50 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999.  Fl. 461DF CARF MF Impresso em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/11/2012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 08/11/2 012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES Processo nº 13888.901911/2008­25  Acórdão n.º 1801­001.248  S1­TE01  Fl. 221          6 situações excepcionadas pela  legislação de regência  2. A realização desses meios probantes é  prescindível,  uma  vez  que  os  elementos  probatórios  produzidos  por meios  lícitos  constantes  nos autos são suficientes para a solução do litígio. A justificativa arguida pela defendente, por  essa razão, não se comprova.  A Recorrente suscita que a Per/DComp deve ser deferida.  O sujeito passivo que apurar crédito relativo a tributo administrado pela RFB,  passível de restituição, pode utilizá­lo na compensação de débitos. A partir de 01.10.2002,  a  compensação  somente  pode  ser  efetivada  por  meio  de  declaração  e  com  créditos  e  débitos  próprios, que ficam extintos sob condição resolutória de sua ulterior homologação. Também os  pedidos pendentes de apreciação foram equiparados a declaração de compensação, retroagindo  à  data  do  protocolo.  Posteriormente,  ou  seja,  em  de  30.12.2003,  ficou  estabelecido  que  a  Per/DComp constitui confissão de dívida e instrumento hábil e suficiente para a exigência dos  débitos  indevidamente  compensados,  bem  como  que  o  prazo  para  homologação  tácita  da  compensação  declarada  é  de  cinco  anos,  contados  da  data  da  sua  entrega.  Ademais,  o  procedimento se submete ao rito do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, inclusive para  os efeitos do inciso III do art. 151 do Código Tributário Nacional. O procedimento de apuração  do direito creditório não prescinde comprovação inequívoca da liquidez e da certeza do valor  de tributo pago a maior3.  O pressuposto é de que a pessoa jurídica deve manter os registros de todos os  ganhos e rendimentos, qualquer que seja a denominação que lhes seja dada, independentemente  da natureza, da espécie ou da existência de título ou contrato escrito, bastando que decorram de  ato  ou  negócio. A  escrituração mantida  com  observância  das  disposições  legais  faz  prova  a  favor  dela  dos  fatos  nela  registrados  e  comprovados  por  documentos  hábeis,  segundo  sua  natureza,  ou  assim  definidos  em  preceitos  legais4.  A  legislação  prevê  que  no  regime  de  tributação  com  base  no  lucro  real  a  pessoa  jurídica  pode  deduzir  do  valor  apurado  no  encerramento do período, o IRRF incidente sobre as receitas que integraram a base de cálculo  correspondente,  inclusive  aquele  referente  ao  código  de  arrecadação  nº  1708,  decorrente  de  prestação de serviço entre pessoas jurídicas e ao código de arrecadação nº 8045 originário de  comissões e corretagens pagas à pessoa jurídica5.   Cabe  à  Recorrente  produzir  o  conjunto  probatório  nos  autos  de  suas  alegações,  inclusive  quando  se  tratar  de  retificação  dos  dados  declarados6.  Ela  apresenta  em  sede de recurso voluntário as informações constantes na Tabela 1.                                                                2 Fundamentação legal: art. 16 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972.  3 Fundamentação legal: art. 165, art. 168, art. 170 e art. 170­A do Códido Tributário Nacional, art. 9º do Decreto­ Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, 1º e art. 2º, art. 51 e art. 74 da Lei nº 9.430, de 26 de dezembro de 1996,  art. 49 da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002 e art. 17 da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003.  4 Fundamentação legal  : art. 195 do Código Tributário Nacional, art. 51 da Lei nº 7.450, de 23 de dezembro de  1985,  art.  6º  e  art.  9º  do Decreto­Lei  nº  1.598, de 26  de dezembro de 1977,  art.  37 da Lei nº 8.981,  de 20  de  novembro de 1995, art. 6º e art. 24 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995 e art. 1º e art. 2º da Lei nº 9.430,  de 27 de dezembro de 1996.  5 Fundamentação legal: Lei 10.833 de 29 de dezembro de 2003, art. 83 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995 e  art. 6º da Lei nº 9.064, de 20 de junho de 1995.  6 Fundamentação  legal:§ 1º do  art.  147 do Código Tributário Nacional e art. 16 do Decreto nº 70.235, de 6 de  março de 1972.  Fl. 462DF CARF MF Impresso em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/11/2012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 08/11/2 012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES Processo nº 13888.901911/2008­25  Acórdão n.º 1801­001.248  S1­TE01  Fl. 222          7 Tabela 1 – Apuração detalhada do saldo negativo de IRPJ do ano­calendário  de 2005                               Meses  Descrição  (A)  Janeiro  R$  (B)  Fevereiro  R$  (C)  Março  R$  (D)  Abril  R$  (E)  Maio  R$  (F)  Junho   R$  (G)  Julho  R$  (H)  Lucro Real  12.745,54  13.968,90  ­37.183,24  59.039,04  ­13.027,07  14.820,45  46.776,54  IRPJ Apurado  1.911,83  2.095,34  0,00  8.855,86  0,00  2.223,07  7.016,48  (­) IRPJ Devido Meses Anteriores  0.00  1.911,83  2.095,34  2.095,34  8.855,86  8.855,86  8.855,86  (­) IRRF  838,42  183,51  0,00  5.909,11  0,00  0,00  0,00  (=) IRPJ Devido  1.073,41  0,00  ­2.095,34  851,41  ­8.855,86  ­6.632,79  ­1.839,38               Meses  Descrição  (A)  Agosto  R$  (I)  Setembro  R$  (J)  Outubro  R$  (K)  Novembro  R$  (L  Dezembro  R$  (M)  Anual  R$  (N)  Lucro Real  94.399,16  118.888,01  117.904,91  165.771,01  124.824,43  124.824,43  IRPJ Apurado  14.159,87  17.833,20  17.685,74  24.865,65  18.723,66  18.723,66  (­) IRPJ Devido Meses Anteriores  8.855,86  14.159,87  17.833,20  17.833,20  24.865,65  24.865,65  (­) IRRF  4.190,97  1.278,48  0,00  6.370,50  0,00  832,57  (=) IRPJ Devido  1.113,04  2.394,85  ­147,46  661,95  ­6.141,99  ­6.974,56    A partir da  análise do Livro Razão,  fls. 206­212, do Livro de Apuração do  Lucro Real  (LALUR),  fls.  187­198,  das Declarações  de  Imposto  de Renda Retido  na  Fonte  (DIRF) no somatório de R$19.603,56, fls. 199­205, dos recolhimentos pelo código nº 5993 no  montante de R$6.094,66,  fls.  110­120,  infere­se  que  a motivação para  apresentação da DIPJ  retificadora em 27.08.2010, fls. 151­186, não é possível comprovar inequivocamente os erros  nos  dados  anteriormente  informados  à  RFB.  Apesar  de  várias  oportunidades  oferecidas  no  curso do processo, a Recorrente não apresentou o Livro Diário escriturado à época em que os  eventos  ocorreram para  corroborar os dados  registrados  recentemente no Livro Razão. Além  disso,  os  autos  não  estão  instruídos  com  as  DCTF  retificadoras  indicando  os  mesmos  assentamentos  constantes  na  DIPJ  tem  natureza  somente  informativa.  Assim,  a  ausência  de  comprovação explícita, clara e congruente, de que tem direito ao reconhecimento do crédito a  título  de  saldo  negativo  de  negativo  de  IRPJ  do  ano­calendário  de  2005  no  valor  de  R$6.974,56,  leva à  conclusão de a  inferência denotada pela defendente,  nesse  caso, não  está  comprovada.  No  que  concerne  à  interpretação  da  legislação  e  aos  entendimentos  doutrinários e jurisprudenciais indicados pela Recorrente, cabe esclarecer que somente devem  ser observados os  atos para os quais  a  lei  atribua  eficácia normativa,  o que não  se  aplica  ao  presente caso7. A alegação relatada pela defendente, consequentemente, não está justificada.  Atinente  aos  princípios  constitucionais  que  a  Recorrente  aduz  que  supostamente foram violados, cabe ressaltar que o CARF não é competente para se pronunciar  sobre  a  inconstitucionalidade  de  lei  tributária,  uma  vez  que  no  âmbito  do  processo                                                              7 Fundamentação legal: art. 100 do Código Tributário Nacional e art. 26­A do Decreto nº 70.235, de 6 de março de  1972.  Fl. 463DF CARF MF Impresso em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/11/2012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 08/11/2 012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES Processo nº 13888.901911/2008­25  Acórdão n.º 1801­001.248  S1­TE01  Fl. 223          8 administrativo  fiscal,  fica vedado  aos  órgãos  de  julgamento  afastar  a  aplicação  ou  deixar  de  observar  tratado,  acordo  internacional,  lei  ou  decreto,  sob  fundamento  de  inconstitucionalidade8.  A  proposição  afirmada  pela  defendente,  desse  modo,  não  tem  cabimento  Em face do exposto voto por negar provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Carmen Ferreira Saraiva                                                                8 Fundamentação legal: art. 26­A do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972 e Súmula CARF nº 2.                                Fl. 464DF CARF MF Impresso em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 08/11/2012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 08/11/2 012 por CARMEN FERREIRA SARAIVA, Assinado digitalmente em 13/11/2012 por ANA DE BARROS FERNANDES

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Numero do processo: 16561.720189/2013-68
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 16 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Nov 06 00:00:00 UTC 2017
Numero da decisão: 1201-000.269
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, para apreciação de documentos e elaboração de relatório conclusivo. (assinado digitalmente) Roberto Caparroz de Almeida - Presidente (assinado digitalmente) Luis Fabiano Alves Penteado - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Roberto Caparroz de Almeida (Presidente), Luis Fabiano Alves Penteado, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar, Luis Henrique Marotti Toselli, Eva Maria Los, José Carlos de Assis Guimarães e Eduardo Morgado Rodrigues. Ausente justificadamente o Conselheiro Rafael Gasparello Lima. Relatório
Nome do relator: LUIS FABIANO ALVES PENTEADO
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1201­000.269  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária  Data  16 de agosto de 2017  Assunto  IRPJ  Recorrente  HEWLETT PACKARD BRASIL LTDA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  converter  o  julgamento em diligência, para apreciação de documentos e elaboração de relatório conclusivo.    (assinado digitalmente)  Roberto Caparroz de Almeida ­ Presidente   (assinado digitalmente)  Luis Fabiano Alves Penteado ­ Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Roberto  Caparroz  de  Almeida  (Presidente), Luis Fabiano Alves Penteado, Paulo Cezar Fernandes de Aguiar, Luis  Henrique Marotti Toselli, Eva Maria Los, José Carlos de Assis Guimarães e Eduardo Morgado  Rodrigues. Ausente justificadamente o Conselheiro Rafael Gasparello Lima.       Relatório Em procedimento de verificação do cumprimento das obrigações tributárias pela  empresa supra, segundo consta da descrição dos fatos, foi efetuado, no ano­calendário de 2008,  IRPJ, CSLL, Cofins e PIS, tendo em vista a omissão de receita operacional caracterizada pela  falta  de  comprovação  de  devolução/cancelamento  de  vendas,  a  glosa  de  despesas  com     RE SO LU ÇÃ O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 65 61 .7 20 18 9/ 20 13 -6 8 Fl. 6366DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 3          2 destruição  de materiais  sucateados  sem  laudo,  a  tributação  dos  valores  recebidos  a  título  de  Juros  sobre  Capital  Próprio  (JCP)  e  a  majoração  indevida  de  custos  causada  por  não  se  computar  no  valor  do  estoque  final  de  31/12/2008  o  estoque  de  mercadorias  em  poder  de  terceiros, ocasionando a redução indevida do lucro líquido.  O  crédito  tributário  exigido  neste  processo  está  composto  dos  seguintes  montantes:     O enquadramento legal para o lançamento dos tributos encontra­se descrito nos  autos de infração.  Consta no Termo de Verificação Fiscal (TVF) de fls.4616 a 4635 que, na DIPJ  do ano­calendário de 2008, a contribuinte apurou prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da  CSLL nos valores de R$ 219.892.938,75 e R$ 293.918.566,41, respectivamente.  Constatou  a  fiscalização  que,  na  DIPJ,  linha  24,  Ficha  04A,  foi  informado  o  Custo das Mercadorias Revendidas no valor de R$ 2.676.293.567.62 (dois bilhões, seiscentos e  setenta  e  seis  milhões,  duzentos  e  noventa  e  três  mil,  quinhentos  e  sessenta  e  sete  reais  e  sessenta e dois centavos).  Verificou­se, na linha 23, da Ficha 04A ­ Custo dos Bens e Serviços Vendidos ­  e linha 05 da Ficha 36A ­ Balanço Patrimonial ­ da DIPJ, que o valor do estoque final existente  em 31/12/2008 foi de R$ 306.421.736,12 (trezentos e seis mil, quatrocentos e vinte e um mil,  setecentos e trinta e seis reais e doze centavos).  Porém, no Balancete de encerramento e Balanço Patrimonial da contabilidade,  de 31/12/2008, o valor do estoque final é de R$ 314.034.148,57. Portanto, divergente daquele  constante na DIPJ.  A  diferença  de  valor  entre  a DIPJ  e  o Balanço  Patrimonial  anexado  no Livro  Diário foi de R$ 7.612.412.45.   A fiscalização verificou, também, divergência entre o valor do estoque final registrado no livro  registro  de  inventário  ­ modelo  7,  livro  físico,  por  estabelecimento  ­  e  o  valor  constante  do  Fl. 6367DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 4          3 balancete e balanço patrimonial e, ainda, com aquele  informado na DIPJ, conforme pode ser  observado abaixo.  O valor do  estoque  final  (livro  registro de  inventário  ­ mod.7)  teve a  seguinte  composição, por estabelecimento:    Constatou  o  fisco  que  parte  considerável  do  estoque  da  contribuinte  foi  armazenado  em  depósitos fechados e armazéns gerais de terceiros, cujo saldo não foi considerado na apuração  do resultado do exercício (31/12/2008). Em outros termos, o estoque em poder de terceiros não  foi registrado no livro Registro de Inventário.  Da  análise  de  informações  prestadas  pelo  contribuinte,  em  meio  magnético­  arquivo  de  entradas  e  de  saídas  do  livro  fiscal,  entregue  em  11/03/2013  e  27/03/2013,  verificou­se  que  a  empresa  remeteu,  durante  o  ano  de  2008,  mercadorias  para  os  seguintes  depósitos/armazéns gerais:  Aurora  Terminais  e  Serviços  Ltda  ­  CNPJ  N°  01.777.936/0001­96  Excel  do  Brasil  Ltda  ­  CNPJ  N°  02.487.195/0026­20  DHL  Logistics  (Brazil)  Ltda  ­  CNPJ  N°  02.836.056/0024­00 Descrição da movimentação do estoque em poder de terceiros:  Os  estabelecimentos  filiais  da  empresa  HPB  remetem  as mercadorias  para  os  depósitos  fechados/armazéns  gerais,  emitindo  Nota  Fiscal  com  o  código  CFOP  5905,  que  significa  "Remessa  de Mercadorias  para  depósito  fechado/armazém  geral".  Portanto,  não  se  trata de venda.  No momento da venda da mercadoria, o estabelecimento vendedor HPB emite  nota fiscal de saída, em nome do cliente com o código CFOP 5106/6106 que significa "Venda  de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, que não deva por ele transitar".  Fl. 6368DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 5          4 Simultaneamente,  o  depósito/armazém  geral  emite  uma  nota  fiscal  de  retorno  simbólico  da  mercadoria  para  a  HPB  com  o  código  CFOP  ­  5907,  que  significa  "Retorno  Simbólico de mercadoria depositada em depósito fechado ou armazém geral".  A HPB,  por  sua  vez,  escritura  as  notas  fiscais  no  livro  registro  de  entradas  ­  modelo 1, com o CFOP 1907, que significa "Retorno simbólico de mercadoria remetida para  depósito  fechado  ou  armazém  geral"  Da  análise  dos  livros  e  documentos  fiscais  pela  fiscalização:  Diante da ausência de escrituração, no livro inventário, do estoque em poder de  terceiros, a  fiscalização  fez o  levantamento das mercadoria remetidas para depósito/armazém  geral, durante o ano de 2008, por meio das notas fiscais com código CFOP 5905, constantes do  livro fiscal de saída, modelo 2, e apurou o valor de R$ 499.592.087,55. A composição deste  valor,  por nota  fiscal,  encontra­se  em meio magnético no Anexo n° 1  ­ HP  ­ Nota Fiscal de  Saída ­ Remessa de mercadorias para dep. Fechado e armazém geral – CFOP5905.  Considerando que na venda da mercadoria,  o depósito  fechado/armazém geral  emite nota fiscal de retorno simbólico de mercadoria com o CFOP 5907, para a proprietária da  mercadoria, a empresa HPB, esta escritura o seu livro registro de entradas ­ modelo 1, com o  CFOF  1907.  A  fiscalização  fez  o  levantamento  das  mercadorias  que  retornaram  do  depósito/armazém geral, escrituradas no livro Registro de Entradas, modelo 1, de CFOP 1907,  e apurou o valor de R$ 306.356,123,24. A composição deste valor, por nota fiscal, encontra­se  no Anexo n° 2 ­ HP ­ Relação de Notas Fiscais de Entradas ­ CFOP 1907.  Portanto, durante o ano de 2008,  foram remetidas mercadorias para armazenar  em depósito/armazém geral de terceiros no valor de R$ 499.592.087,55. E retornaram, desses  depósitos/armazém geral, mercadorias no valor R$ 306.356.123,24.  Considerando,  que  a  empresa  não  informou  se  havia  estoque  inicial  (01/01/2008) em poder de terceiros, conclui­se que permaneceu em estoque no final de 2008,  no mínimo, o montante de R$ 193.235.964,31 (=R$ 499.592.087,55 ­ R$ 306.356.123,24).  Ocorre que o contribuinte não registrou esse estoque em poder de terceiros, no  valor  de  R$  193.235.964,31,  em  seu  livro  Registro  de  inventário  e,  consequentemente,  não  computou  esse  montante  no  seu  estoque  final  para  fins  de  apuração  do  CMV  ­  Custo  das  Mercadorias  Vendidas,  majorando  indevidamente  o  custo  no  mesmo  valor,  ocasionando  redução indevida do lucro tributável do período.  Diante disso, a fiscalizada foi intimada a esclarecer o fato, conforme Termo de  Constatação e Intimação de 22/11/2013.  Em resposta de 29/11/2013, o contribuinte informou que:  ­  Parte  das  mercadorias  adquiridas  pela  HP  do  Brasil  são  armazenados  em  depósitos ou armazéns gerais e quando remetidas a esses estabelecimentos são suportadas por  notas fiscais de remessas emitidas com o CFOP 5905;  ­  Por  ocasião  das  vendas  dessas  mercadorias,  são  emitidas  notas  fiscais  de  retorno simbólico para a HP do Brasil e, simultaneamente, a emissão de nota fiscal de venda ao  cliente. Na  nota  fiscal  de  retorno  simbólico  da mercadoria  é mencionado  o  número  da  nota  fiscal de venda.  Fl. 6369DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 6          5 ­ As referidas notas  fiscais  (notas  fiscais de compra, venda e respectivas notas  fiscais  de  remessa  e  retorno  a  armazém/depósito)  são  escrituradas  normalmente  nos  livros  fiscais;  ­ A entrada por ocasião da compra, assim como a saída, por ocasião da venda  das mercadorias  resultam  na movimentação  dos  estoques.  No  entanto,  a movimentação  dos  estoques  em  decorrência  das  notas  fiscais  de  remessa  e  retorno  dos  armazéns  não  são  demonstradas no livro registro de inventário, modelo 7;  ­ Todas as mercadorias, mesmo aquelas em poder de terceiros, ou melhor sob a  guarda  em  armazéns  especializados  contratados  pela  HP  do  Brasil  permanecem  em  estoque  devidamente registradas no livro registro de inventário, modelo 7. Para exemplificar, a empresa  anexou algumas notas fiscais de remessas para armazéns, venda e retorno simbólico;  ­ Ressaltou que a definição  em "poder de  terceiros"  é bem ampla,  contudo no  caso da HP do Brasil, tais mercadorias são destinadas exclusivamente à armazenagem/depósito  sem qualquer impacto ao resultado do exercício para fins de determinação do Lucro Real e da  Base de Cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Liquido;  ­  Embora  não  exista  esta  segregação  contábil  quanto  a  estoque  em  poder  de  terceiros,  a  HP  do  Brasil  dispõe  de  controle  físico  de  inventário  por  estabelecimento,  denominados sistemas lógicos que refletem a posição física de cada armazém. Esta segregação  é  facilmente  identificada  através  de  reporte  de  saldo  de  estoque,  no  campo  "Storage  Bin.",  através  do  qual  é  possível  obter  exatamente  a  localização  das  mercadorias,  inclusive  internamente no próprio armazém;  ­  Nesse  sentido,  acredita  que  o  fato  de  não  haver  a  abertura  analítica  das  mercadorias  em  poder  de  terceiros  descrita  no  livro  registro  de  inventário  não  implica  em  inconsistências  na  determinação  das  bases  tributáveis  pelo  IRPJ  e  CSLL,  uma  vez  que  o  momento  e  valores  relativos  aos  custos  e  receitas  envolvidas  nesses  processos  foram  preservados.  Conclusão  da Fiscalização Uma vez  que o  contribuinte  não  logrou  comprovar  que o estoque em poder de terceiros foi computado no estoque final de 31/12/2008, para fins de  apuração  do  Custo  das  Mercadorias  Vendidas,  apesar  das  alegações,  o  valor  de  R$  193.235.964,31 foi adicionado ao lucro líquido para fins de apuração do lucro real e da base de  cálculo da contribuição social sobre o lucro.  INFRAÇÃO  2  ­  GLOSA  DA  DEVOLUÇÃO/CANCELAMENTO  DE  VENDAS DE MERCADORIAS ­ DIPJ O contribuinte declarou na DIPJ, na linha 09 ­ Vendas  Canceladas,  Devoluções  e  Descontos  Incondicionais,  na  Ficha  06A  ­  Demonstração  do  Resultado, o valor de R$ 255.238.575.61  (duzentos  e cinquenta  e cinco milhões,  duzentos  e  trinta e oito mil, quinhentos e setenta e cinco reais e sessenta e um centavos).  Quando  iniciada  a  ação  fiscal,  em  12/01/2012,  a  empresa  foi  intimada  a  apresentar a contabilidade e as notas fiscais, em meio magnético.  Analisando esses arquivos, especificamente o arquivo de vendas ­ devolução de  vendas/  cancelamento  de  serviços  (CFOP  1201/1202/2201/2202)  –  constatou­se  que  a  somatória dessas notas fiscais é de R$ 72.114.201,90, divergente do declarado na DIPJ.  Fl. 6370DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 7          6 A  fiscalização  limitou­se  a  examinar  as  contas  contábeis  31020000A008  e  31020000A160,  no  valor  de  R$  19.641.717,47  e  R$  177.265.386,55,  respectivamente,  totalizando o valor de R$ 196.907.103,72.  Considerando que apenas o valor de R$ 72.114.201,90 havia sido comprovado  por meio  de  notas  fiscais,  intimou­se  novamente  a  fiscalizada,  em  27/03/13,  a  comprovar  o  valor  restante.  Em  resposta  de  12/04/2013,  o  contribuinte  informou  e  apresentou  arquivo  magnético complementar com o valor (R$ 85.361.983,51) referente ao retorno de mercadorias  que  não  deram  entrada  no  estabelecimento  do  cliente.  Informou  que  o  retorno  dessas  mercadorias foi escriturado no Livro Registro de Entrada modelo 1 com o CFOP 1949/2949,  que  significa  "outras  Entradas  Não  Especificadas".  A  fiscalização  analisou  e  considerou  comprovado o valor de R$ 85.361.983,51.  Também na  resposta de 12/04/2013, o contribuinte apresentou um resumo dos  valores de cancelamentos e devoluções, por conta contábil.  Esclareceu ainda, na mesma resposta, que na devolução/cancelamento da venda  de mercadorias  a  empresa  realizou  os  seguintes  procedimentos:  a) no  retorno  de mercadoria  por motivo de recusa no recebimento pelo cliente ­ cancelamento de venda ­ o retorno ocorreu  com a mesma nota fiscal de saída emitida pela vendedora (HP do Brasil) e a escrituração no  livro registro de entrada ocorreu pelo CFOP 1949 e 2949; b) no caso de venda de mercadoria  em  que  houve  o  recebimento  pelo  cliente  e,  posterior,  devolução  parcial  ou  total,  o  cliente  emitiu  nota  fiscal  de  saída  (devolução  de  compra)  para  acompanhar  a  mercadoria  até  o  estabelecimento do vendedor com o CFOP 5201/5202/6201/6202.   Quando da entrada da mercadoria no estabelecimento vendedor (HP do Brasil),  a escrituração no livro registro de entrada ocorreu pelo CFOP 1201/1202/2201/2202.  A fiscalizada informou também que todos os valores que afetaram a apuração do  Lucro  Real  e  da  Base  de  Cálculo  da  CSLL  estão  suportados  pelos  respectivos  documentos  fiscais  e  registros  nos  respectivos  livros,  no  entanto,  esclareceu  que  algumas  transações  não  implicam  ou  se  originam  de  notas  fiscais  propriamente  ditas,  em  virtude  de  sua  natureza  e  interface com a contabilidade.  Em  22/04/2013,  o  contribuinte  apresentou  informações  complementares,  em  meio magnético, demonstrando a composição dos valores extraídos dos registros fiscais com a  relação dos respectivos documentos fiscais, a saber:  "a)  Retorno  de  mercadorias  vendidas  que  não  deram  entrada  no  estabelecimento do cliente totalizando R$ 85.361.983,51;  b)  Transações  relativas  a  emissão  de  notas  fiscais  de  serviços  canceladas no mês de emissão totalizando R$ 52.479.479,50;  c)  Transações  relativas  a  emissão  de  notas  fiscais  de  serviços  canceladas fora dos meses de emissão totalizando R$ 27.861.584,01;  d) Devoluções de vendas registradas nos livros de entrada com código  efetivo de devolução de vendas (CFOP) totalizando R$ 75.585.924,33.  Valor  total  de  devoluções  no  ano  de  2008: R$  241.288.971,40 Valor  mencionado na resposta de 11/04/2013: R$ 238.940.000,00" Ainda, na  resposta,  esclareceu  que  "considerando  o  mecanismo  sistêmico  Fl. 6371DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 8          7 adotado  pela  HP  do  Brasil  é  possível  que  a  variação  apresentada  corresponda  à  falta  de  interface  entre  os  sistemas  fiscais  e  a  contabilidade,  uma  vez  que  os  valores  das  notas  fiscais  canceladas e  notas fiscais de entradas relativas a devoluções mencionadas nos itens  "a" a "d", mostram­se superiores ao valor deduzido como devolução de  venda na determinação do lucro e da base de cálculo da contribuição  social sobre o lucro".  Assim,  de  acordo  com  a  resposta  do  contribuinte,  as  notas  fiscais  de  devolução/cancelamento de mercadoria, que suportam os valores escriturados na contabilidade  foram de R$ 160.947.907,84, conforme composição a seguir.  ­ Retorno de mercadorias vendida: R$ 85.361.983,51 (CFOP 1949/2949)  ­ Devoluções de vendas: R$ 75.585.924,33 (CFOP 1201/1202/2201/2202)  Total.............................................R$  160.947.907,84  A  fiscalização  discordou  do  contribuinte  em  relação  ao  valor  da  devolução  de  vendas  ­R$  R$  75.585.924,33  (CFOP  1201/1202/2201/2202).  Este  montante  corresponde  ao  valor  escriturado  no  livro  registro  de  entrada,  modelo­1,  mas  NÃO  corresponde  ao  valor  total  das  notas  fiscais  apresentadas  à  fiscalização, que é de R$ R$ 72.114.201,90, conforme arquivo magnético de vendas fornecido  pelo contribuinte em 24/02/2012 no formato Access.  A relação analítica contendo as notas fiscais de devolução/cancelamento está no  anexo n° 3 ­ HP ­ Relação das Notas Fiscais de Devolução de Vendas ­ Por Estabelecimento ­ CFOP 1201e1202e2201e 2202.  Refazendo a demonstração da resposta do contribuinte, temos:  ­ Retorno de mercadorias vendida. R$ 85.361.983,51 (CFOP 1949/2949)  ­ Devoluções de vendas: R$ 72.114.201,89 (CFOP 1201/1202/2201/2202)  ­  Total.............................................R$157.476.185,40 O  valor  das  notas  fiscais  que comprovam e suportam o valor escriturado na contabilidade é de R$ 157.476.185.40.  Portanto, do montante de R$ 196.907.103.72 o contribuinte apenas comprovou  os valores de R$ 72.114.201,90 e R$ 85.361.983,51, totalizando R$ 157.476.185,40. Portanto,  a fiscalizada deixou de comprovar a importância de R$ 39.430.918,32.  Dessa  forma, por  falta de comprovação, o valor de R$ 39.430.918,32  (trinta e  nove milhões, quatrocentos e trinta mil, novecentos e dezoito reais e trinta e dois centavos) foi  considerado indedutível para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSL.  INFRAÇÃO  3  ­ GLOSA  DO  CUSTO  COM MATERIAL  SUCATEADO A  fiscalização verificou na escrituração do balancete contábil a dedução da despesa com Material  Sucateado, conta contábil 35560000A082, no valor de R$ 44.671.919,51.  No termo de intimação de 27/03/2013, o contribuinte foi intimado a comprovar  por  documentos  hábeis  e  idôneos  e  a  apresentar  laudo  técnico  de  destruição  do  material  sucateado, no valor de R$ 44.671.919,51.  Fl. 6372DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 9          8 Em resposta de 22/04/2013, a empresa informou o seguinte:  i­) que a despesa foi apropriado ao resultado do exercício de 2008;  ii­)  que  "o  levantamento  dos  laudos  de  acompanhamento  de  destruição  de  material emitidos pela Receita Federal em 2008, os quais suportam a dedução de despesas na  determinação do  lucro real e,  apuramos o valor de R$ 9.071.882,89 (nove milhões, setenta e  um mil, oitocentos e oitenta e dois reais e oitenta e nove centavos)".  iii­)  "que  parte  dos  valores  apropriados  ao  resultado  do  exercício  de  2008  corresponde a remessas para destruição as quais estão suportadas por pedidos de solicitação de  acompanhamento de destruição de material protocolados pela Receita Federal do Brasil e que  em  31  de  dezembro  de  2008  aguardavam  a  visita  do  Inspetor  Fiscal  para  destruição.  Essas  transações  totalizavam  naquela  ocasião  R$  25.115.403,04,  que  pode  ser  comprovado  no  CDROM  contendo  o  ANEXO  INT  27  03  LAUDOS  DE  DESTRUIÇÃO  DE  MATERIAL  EMITIDOS EM 2008" Considerando que a fiscalizada comprovou apenas R$ 9.071.882,89 da  referida  despesa,  concluiu­se  que  ficou  sem  a  devida  comprovação  o  valor  de  R$  35.600.036,62, conforme quadro abaixo.  Dessa forma, conforme planilha abaixo, temos:   Portanto, a despesa no valor de R$ 35.600.036,62 (trinta e cinco milhões, seiscentos mil, trinta  e  seis  reais  e  sessenta  e  dois  centavos),  contabilizada na  conta  contábil  n°  35560000A082  e  reconhecido  no  resultado  de  2008,  foi  considerada  indedutível  para  fins  de  apuração  do  imposto de renda e da base de cálculo da CSLL.  INFRAÇÃO  4  ­  JUROS  SOBRE  O  CAPITAL  PRÓPRIO  (JCP).  INDEDUTIBILIDADE. FALTA DE ADIÇÃO NA APURAÇÃO DA BASE DE CÁLCULO  DA CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO.  A  fiscalização  constatou  que  na  contabilidade  da  fiscalizada  foi  escriturada  a  despesa, conta contábil 38170000A109 ­ Juros IC, de juros sobre o capital próprio no valor de  R$ 74.025.827,66.  Em 22/03/2013, o contribuinte foi intimado a comprovar as despesas incorridas  com os juros sobre o capital próprio no valor de R$ 74.025.827,66 (setenta e quatro milhões,  vinte e cinco mil, oitocentos e vinte e sete reais e sessenta e seis centavos).  Na  resposta  de  22/04/2013,  a  fiscalizada  apresentou  cópia  dos  lançamentos  contábeis  e do  contrato de  fechamento de  câmbio  relativos aos pagamentos de  juros  sobre o  Capital Próprio pagos, no valor de R$ 74.025.827,66.  Fl. 6373DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 10          9 Verificou­se  que  ocorreram  dois  lançamentos  na  conta  contábil  n°  38170000A109 com JCP:  Mês  07/2008  ­  R$  35.568.086,10  Mês  12/2008  ­  R$  38.457.741,56  O  Valor  Total – JCP R$ 74.025.827,66 Os valores dos JCP foram efetuados em nome da HEWLETT­ PACKARD GLOBAL INVESTMENTS B.V. localizado nos Países Baixos, Holanda.  Em  23/09/2013,  o  contribuinte  foi  intimado  a  explicar  o  porquê  da  falta  de  adição  do  valor  incorrido  com  as  despesas  de  juros  sobre  o  capital  próprio  (JCP)  de  R$  74.025.827,66 na apuração da base de cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido ­  CSLL.  Na resposta de 26/09/2013, o contribuinte informou que:  ­  "Na  apuração  do  Lucro  Real  DIPJ  2009  ­ Ano­Calendário  de  2008  ­  Ficha  09A,  foi  declarado  o  valor  de  adições  no  total  de  R$  344.122.733,49.  No  entanto,  ao  transportar essas mesmas adições para a apuração da CSLL ­ Ficha 17A, houve uma falha e o  valor de R$ 74.025.627,66 não foi igualmente declarado nesta ficha. Assim, o total de adições  na base da CSLL foi de R$ 270.097.105,83;  ­ Após  a  análise  detida  dos  controles  internos  da  empresa,  verificamos  que  o  valor de R$ 74.025.627,66 de JCP foi devidamente considerado como adição indedutível para  ambos os cálculos dos tributos em questão, IRPJ/CSLL Sendo assim, entendemos que não há  divergências nas bases de cálculo do IRPJ e CSLL da empresa fiscalizada, ano­base 2008, mas  tão somente a necessidade de retificar a DIPJ 2009 ­ Ano­Calendário de 2008, a fim de incluir  na base de cálculo da CSLL o valor de R$ 74.025.627,66, decorrente do pagamento de JCP".  Em  resposta  complementar,  apresentada  em  02/10/2013,  informou  "que  para  fins de Demonstrações Financeiras o JSCP é excluído do DRE e lançada diretamente na linha  de  Lucros/Prejuízos  Acumulados,  conforme  demonstrado  na  DMPL  ­  Demonstração  das  Mutações do Patrimônio Líquido".  A  fiscalização  verificou  que  a  empresa  adicionou  a  referida  despesa  ­  juros  sobre  o  capital  próprio  (JCP),  no  valor  de R$  74.025.827,66  ­  ao  lucro  líquido  para  fins  de  determinação do lucro real, no ano calendário de 2008, conforme Livro de Apuração do Lucro  Real. No entanto, o valor não foi adicionado na apuração da base de cálculo da contribuição  social sobre o lucro líquido.  Analisando  as  demonstrações  financeiras  do  contribuinte,  constatou­se  que  os  resultados apresentados não permitem a dedução dos juros sobre capital próprio em virtude da  INEXISTÊNCIA de lucro do exercício e da AUSÊNCIA de lucros acumulados e reservas de  lucros, conforme demonstrado abaixo:  DIPJ ­ Ficha 06A ­ Demonstração do Resultado do Exercício ­ Demonstração do  Resultado do Exercício ­ DRE...R$ ­362.711.171,41 DIPJ ­ Ficha 37A ­ Passivo ­ Patrimônio  Líquido (PL)  i. Capital Subscrito Domiciliados/Residentes Exterior ...R$ 544.720.540,00   ii. Reserva de Reavaliação...................................................R$ 7.516.851,90  Fl. 6374DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 11          10  iii. Lucros Acum. e/ou Saldo à Dispôs, da Assembléia......... R$ 0,00   iv. Prejuízos Acumulados............................................... R$ 146.745.498,57   v. Total do Patrimônio Líquido...................................... R$ 405.491.893,33     Portanto,  o  contribuinte  não  preenche  os  requisitos  legais  para  fins  de  dedutibilidade. Assim sendo, o valor de R$ 74.025.827,66 foi adicionado à base de cálculo da  CSLL.    Ajuste do Preço de Transferência   Verificou­se  que  a  contribuinte  ofereceu  à  tributação  o  valor  de  R$  25.106.714,49 (vinte e cinco milhões, cento e seis mil, setecentos e catorze reais e quarenta e  nove centavos), conforme informado na DIPJ, linha 10, Ficha 09A, lucro real, e linha 10, Ficha  17A, no Cálculo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido. A fiscalização não constatou  divergência em relação a essa adição.  Cientificada da autuação, a contribuinte, representada pelos procuradores Celso  Costa e Diego Marchant (fls. 5759 a 5764), ingressou com a impugnação de fls. 5585 a 5608,  alegando:  ­ Reconhece as infrações relativas à glosa do custo com material sucateado e da  tributação dos valores recebidos a título de JCP (Infrações 3 e 4) e, portanto, não apresentará  defesa  sobre  ambos  os  pontos.  No  tocante  a  esses  pontos,  deixa  expresso  o  seu  pedido  de  removimentação  das  bases  tributárias,  considerando,  inclusive,  os montantes  de prejuízos  de  IRPJ e bases negativas de CSLL. Não obstante, informa que os valores devem ser adicionados  a  título  de  adição  temporária,  passível  de  exclusão  na  apuração  do  lucro  real  e  da  base  de  cálculo da CSLL nos períodos de disponibilização dos respectivos laudos.  ­ Quanto à infração l: Falta de Escrituração de Estoque em Poder de Terceiros,  ocorreu erro de direito, o que ocasiona nulidade.  A Fiscalização, alegou:  "Considerando  que  a  empresa  não  informou  se  havia  estoque  inicial  (01/01/2008)  em  poder  de  terceiros,  conclui­se  que  permaneceu  em  estoque final de 2008, no mínimo, o montante de R$ 193.235.964,31 (­ R$ 499.592.082,55 ­ R$ 306.356.123,24)" ­ fls 9 do TVF."  Da  análise  do  trecho  acima,  resta  claro  que  a  fiscalização  encontrou  uma  situação de diferença de estoque. Segundo a fiscalização, o saldo final de estoque em poder de  terceiros,  por  não  ter  sido  controlado  de  forma  a  permitir  identificar  a  parte  em  poder  da  empresa e a parte em poder de terceiro, deveria ser considerado igual a zero.  Porém,  ao  refazer  a  movimentação  de  estoques,  a  partir  da  metodologia  comparativa  obtida  entre  as  entradas  e  saídas  registradas  nos  Modelos  1  e  2  do  Livro  de  Fl. 6375DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 12          11 Registro  de  Inventários,  referentes  aos  CFOP  5905  e  5907,  a  fiscalização  concluiu  que  o  estoque deveria ser de R$ 193.235.964,31, ou seja, uma clara situação de diferença de estoque.  Ora, se houvesse diferenças no estoque, deveria a fiscalização dar o tratamento  de  omissão  de  receitas  por  levantamento  quantitativo,  nos  termos  no  artigo  286  do  Regulamento do Imposto de Renda ("RIR/99").  Não obstante, de maneira curiosa, a fiscalização propõe a glosa de custos, o que  demonstra claro erro de direito na lavratura do presente auto de infração, motivo pelo qual o  mesmo, nesse tópico, deve ser cancelado.  ­  Desmistificando  o  cenário  criado  pela  fiscalização  ­  As  demonstrações  financeiras estão corretas:  Da  análise  do  TVF,  primeiramente,  cumpre  afastar  quaisquer  especulações  acerca  de  eventuais  incertezas  em  relação  à  qualidade  das  demonstrações  contábeis  e  aos  controles fiscais da impugnante.  Pelo motivo  acima,  importa  rebater  as  alegações  da  fiscalização,  tais  como  as  afirmações feitas à fl. 7 do TVF:  "Como  pode­se  observar,  há  divergência  no  estoque  final  entre  os  valores  da  DIPJ,  do  Balancete/Balanço  Patrimonial  e  do  Livro  Inventário:  Valor  informado  na  DIPJ............................R$  306.421.736,12  Valor  constante  do  Balancete/Balanço  Patrimonial  ...R$  314.034.148,57  Valor registrado no Livro Inventário ...............R$ 320.174.773,86" Da  análise  do  trecho  acima,  poder­se­ia  suspeitar  que  as  demonstrações  contábeis  da  impugnante  não  merecem  crédito,  dado  que  há  três  valores diferentes para supostamente a mesma informação.  Não obstante, a simples resposta para estas diferenças é que elas decorrem dos  diferentes critérios de avaliação que são adotados na DIPJ, Balancete e nos Livros de Registro  Inventário.  A  primeira  diferença  diz  respeito  às  diferenças  entre  o  Livro  de  Registro  de  Inventário ­ Modelo 7 (R$ 320.174.773,86) e o Balancete (R$ 314.034.148,57).  Tal diferença pode ser  facilmente  explicada pelo  fato do Livro de Registro de  Inventário  não  atender  aos  Princípios  Contábeis.  O  Livro  de  Registro  de  Inventário  visa  acompanhar a movimentação física dos estoques junto a terceiros (compras, vendas, etc.) . Não  contempla  ajustes  requeridos  pelos  Princípios  Contábeis,  a  exemplo  de  provisões  para  obsolescência, ajustes a valor de mercado, juros sobre compras, etc. Essa a razão da diferença  entre  o  Livro  de  Registro  de  Inventário  e  o  Balancete.  Explicada,  portanto,  a  origem  da  diferença!  A  diferença  entre  o  Balancete  e  a  DIPJ,  por  sua  vez,  pode  ser  facilmente  explicada no quadro abaixo:  Fl. 6376DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 13          12        O quadro  acima demonstra a composições dos valores que  foram  incluídos na  DIPJ (Ficha 36A, linha 4) , que totalizam R$ 306.421.736,12.  Conforme se verifica acima, a diferença entre o valor da DIPJ e do Balancete se  refere a um adiantamento de R$ 7.612.412,45 feito aos despachantes aduaneiros que importam  as mercadorias da impugnante que finalizada a importação, constarão do estoque.  Ocorre que para fins de preenchimento da DIPJ, esse valor deve constar de linha  específica  ­  Linha  6  da  Ficha  36A  (Adiantamento  a  Fornecedores).  Em  resumo:  R$  314.034.148,57  ­  R$  7.612.412,45  =  R$  306  .421.736,12!  Explicado,  portanto,  a  diferença  entre a DIPJ e o Balancete.  Assim,  resta  cristalino  que  não  há  inconsistências  nos  valores  apontados  na  DIPJ, balancete e o Livro de Registro de Inventário Modelo 7, pois esses documentos utilizam  critérios distintos de valoração.  III.1.c) Da  fragilidade  das  análises  efetuadas  pela  Fiscalização  ­  um  resultado  originado de premissas equivocadas ­ Nulidade por Erro de Fato.  Fl. 6377DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 14          13 Conforme descrito  acima,  a  fiscalização  partiu  de  premissas  equivocadas  para  concluir  que  a  impugnante  aumentou  o  custo  das  mercadorias  vendidas  ("CMV")  em  R$  193.235.964,31.  O equívoco da  fiscalização  tem como pilar a  falta de segregação dos estoques  em poder de terceiros das demais contas de estoque.   Nesse  ponto,  cabe  esclarecer  que  a  falta  da  referida  escrituração  em  separado  poderia apenas e tão somente constituir a inobservância das melhores práticas relativas à forma  de apresentação analítica das demonstrações contábeis.  A  impugnante  reconhece que a segregação dos estoques em poder de  terceiros  poderia dar maior clareza para o usuário das demonstrações financeiras.  No entanto, a referida falta de segregação não causa nenhum impacto contábil,  seja no campo patrimonial, seja na apuração do resultado.  Em se tratando de uma questão de apuração de tributos, como é o caso em tela,  vale  ressaltar  que  não  há  qualquer  normativo  tributário  federal  que  determine  a  referida  segregação,  tampouco  que  imponha  penalidades  às  pessoas  jurídicas  que  não  observem  tal  prática.  Vale  ressaltar ainda que a  fiscalização efetuou  inúmeros  testes na apuração de  receitas  e  custos  da  impugnante  e  não  constatou  diferenças.  Caso  houvesse  identificado  diferenças, certamente  teria procedido ao arbitramento do  lucro ou  teria  lavrado acusação de  omissão de receitas, o que não se verificou no caso em tela.  Não obstante soubesse que a impugnante não possuía os estoques em poder de  terceiros segregados das demais contas do estoque, a fiscalização procedeu ao cálculo do CMV  sem  procurar  verificar  a  consistência  do  total  das  movimentações  de  estoque,  atendo­se  a  procurar  criar  um  critério  a  fim  de  identificar  uma  segregação  do montante  de  estoque  em  poder de terceiros. Ao fazer isso, infelizmente, incorreu em erro.  Nesse  cenário,  a  fiscalização  cruzou  as  Notas  de  Remessa  para  Armazém  (CFOP 5905), apuradas a partir do Livro de Registro de Inventário Modelo 2, ocorridas no ano  de 2008, que totalizam R$ 499.592.087,55.  A  seguir,  comparou com o valor das mercadorias que  retornaram de  armazém  (CFOP 5907), apuradas,  também, a partir do Livro de Registro de  Inventário Modelo 1, que  totalizam R$ 306.356.123,24.  Na  sequência,  o  fiscal,  por  entender  que  a  impugnante  não  comprovou  que  o  valor  relativo ao estoque em poder de  terceiros estava computado no estoque final em 31 de  dezembro de 2008, conforme informado na DIPJ, adicionou o valor de R$ 193.235.964,31 ao  lucro líquido para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, em razão de  suposta baixa indevida de custos de mercadorias vendidas, ou seja, na visão da fiscalização a  impugnante  teria  majorado  indevidamente  o  CMV,  já  que  o  valor  de  R$  193.235.964,31  deveria estar registrado no saldo dos estoques de 31 de dezembro de 2008.  Fl. 6378DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 15          14 Ora, por óbvio que a ausência de segregação não permite a conclusão abstraída  pela  fiscalização,  pois  os  estoques  em  poder  de  terceiros  podem  estar  junto  aos  demais  estoques, como de fato é o caso da impugnante.  Diante da ausência de segregação a fiscalização deveria ter procedido à análise  da totalidade da movimentação de estoques, considerando todas as movimentações de entrada e  saída a partir de Notas Fiscais de compra no mercado interno e externo e vendas para clientes,  a  fim de averiguar  se a escrituração do Livro de Registro de  Inventário Modelos 3 e 7, bem  como a contabilidade,  refletiam de  forma  adequada a movimentação  efetiva dos  estoques da  impugnante e, caso contrário, a origem das diferenças.  Observe  que  no  curso  da  ação  fiscal  a  impugnante  informou  que:  a)  não  controlava em separado a movimentação dos estoques; e b) o Livro de Registro de Inventário  Modelo 7 refletia adequadamente a movimentação dos seus estoques.  No  contexto,  acima,  portanto,  a  fiscalização,  ciente  da  ausência  de  controles  segregados, deveria ter procedido a testes junto ao Livro de Registro de Inventário Modelo 3 e  7, a fim de averiguar o impacto das informações prestadas pela impugnante.  A fiscalização poderia ter efetuado por si mesma a averiguação acima, ou então,  solicitado a  impugnante demonstrasse a consistência da sua movimentação  total de estoques.  Nenhuma das duas averiguações foi efetuada.  Infelizmente  este  vultoso  ajuste  foi  pautado  em  uma  simples  subtração  (R$  499.592.082,55 ­ R$ 306.356.123,24), sem maiores investigações que seriam aplicáveis neste  caso.  O motivo da metodologia utilizada pelo fiscal estar inconsistente decorre do fato  de supor que todas a movimentações constantes nos Livros de Registro de Inventário Modelo 1  e 2 estão refletidas no Livro de Registro de Inventário Modelo 3 e 7.  Essa  suposição  está  incorreta.  Na  sistemática  utilizada  pela  impugnante  os  CFOP 5905 e 5907, por se tratarem de movimentações não relevantes para efeitos, não estão  refletidas no Livro de Registro de Inventário Modelos 3 e 7.  Dessa forma, eventuais inconsistências nas movimentações ocorridas nos CFOP  5905 e 5907 no Livro de Registro de inventário Modelos 1 e 2 não têm o condão de impactar  as movimentações ocorridas no Livro de Registro de Inventário Modelo 3 e 7.  O  controle  de  entradas  e  saídas  efetivas  efetuado  pela  impugnante  (i.e.,  movimentações  efetivas  com  terceiros,  com  repercussão  patrimonial)  é  adequadamente  efetuado  por  meio  de  sistemas  lógicos  da  impugnante,  refletidos  no  Livro  de  Registro  de  Inventário Modelo 3 e 7.  As movimentações de compra e venda junto a terceiros geram lançamentos nos  sistemas lógicos e no Livro de Registro de Inventário Modelo 3 e 7.  Essa  afirmação,  reitere­se,  foi  dada  pela  impugnante  no  curso  da  ação  fiscal.  Conforme resposta da Impugnante de 29/11/2013, transcrita às fls. 9 e 10 do TVF:  "Em resposta de 29/11/2013, o contribuinte informou que:   Fl. 6379DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 16          15 ­ A entrada por ocasião da compra, assim como a saída, por ocasião  da venda das mercadorias resultam em movimentação dos estoques. No  entanto, a movimentação dos estoques em decorrência das notas fiscais  de  remessa  e  retorno  dos  armazéns  não  são  demonstradas  no  livro  registro de inventário, modelo 7;  ­ Todas as mercadorias, mesmo sendo aquelas em poder de terceiros,  ou melhor, sob a guarda de armazéns especializados contratados pela  HP  Brasil  permanecem  em  estoque  devidamente  registradas  no  livro  registro de inventário, modelo 7. Para exemplificar, a empresa anexou  algumas  notas  fiscais  de  remessa  para  armazéns,  venda  e  retorno  simbólico;  ­ Ressaltou que a definição da definição "em poder de terceiros" é bem  ampla,  contudo  no  caso  da  HP  do  Brasil,  tais  mercadorias  são  destinadas  exclusivamente  à  armazenagem/depósito  sem  qualquer  impacto ao resultado do exercício para fins de determinação do Lucro  Real  e  da  Base  de  Cálculo  da  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido;  ­  Embora  não  exista  esta  segregação  contábil  quanto  a  estoque  em  poder  de  terceiros,  a  HP  do  Brasil  dispõe  de  controle  físico  de  inventário  por  estabelecimento,  denominado  sistemas  lógicos  que  refletem  a  posição  física  de  cada  armazém.  Esta  segregação  é  facilmente  identificada  através  de  reporte  de  saldo  de  estoque,  no  campo  "Storage BIN",  através  do  qual  é  possível  obter  exatamente  a  localização  das  mercadorias,  inclusive  internamente  no  próprio  armazém;  ­ Nesse sentido, acredita que o fato de não haver a abertura analítica  das  mercadorias  em  poder  de  terceiros  descrita  no  livro  registro  de  inventário não  implica em  inconsistências na determinação das bases  tributáveis  pelo  IRPJ  e  CSLL,  uma  vez  que  o  momento  e  valores  relativos  aos  custos  e  receitas  envolvidas  nesses  processos  foram  preservados."   Assim sendo, resta demonstrada a fragilidade dos trabalhos da fiscalização, que  simplesmente  glosou  o  valor  de  R$193.235.964,31,  talvez  por  não  ter  compreendido  integralmente os efeitos e desdobramentos das respostas fornecidas pela impugnante.  Outro fato que demonstra a fragilidade do trabalho das fiscalização diz respeito  ao fato do fiscal simplesmente "esquecer" os valores declarados nas Fichas 4A e 3 6A da DIPJ.  Conforme se vê nas fichas 04 A (Custo dos Bens e Serviços Vendidos – PJ em  Geral), linhas 20 a 23, e 36 A (Ativo – Balanço Patrimonial) linha 05, da DIPJ/2009, os valores  relativos  a  estoque  inicial,  final  e  custos  estão  devidamente  conciliados  entre  si  e  com  contabilidade da impugnante.  Da  análise  dos  referidos  números,  resta  claro  que  o  fiscal  testou  os  saldos  de  estoque  inicial,  final  e  custo  e  não  encontrou  divergências,  uma  vez  que  a  escrita  fiscal  e  contábil da impugnante é plenamente conciliada.  Assim sendo, resta clara a necessidade de cancelamento da exigência relativa à  Infração  1,  dado  o  erro  de  fato  detectado  nas  premissas  utilizadas  pela  Fiscalização.  Fl. 6380DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 17          16 Subsidiariamente,  caso  o  cancelamento  solicitado  não  seja  provido,  a  impugnante  solicita  diligência  a  fim  de  proceder  a  investigação  das  alegações  aqui  prestadas,  do  forma  a  efetivamente testar os saldos contábeis dos estoques totais da impugnante.    III.l.d) Da  nulidade do  auto  de  infração  por  falta  de motivação  ­  o motivo  da  glosa não foi apresentado.  Conforme demonstrado acima, a fiscalização, de forma equivocada, se prendeu  ao fato da impugnante não possuir segregação dos valores de estoque em poder de terceiros e a  premissas  totalmente  incorretas  para  exigir  a  glosa  do  vultoso montante R$ 193.235.964,31,  sem tecer qualquer comentário acerca da natureza.  Se  a  fiscalização  entendeu  por  glosar  RS  193.235.964,31  do  custo  da  impugnante, é porque supôs que tal valor seria indedutível. Esta ilegalidade (indedutibilidade),  contudo, deveria ter sido demonstrada e comprovada e, nunca pode simplesmente ser resultado  de uma simples subtração.  Da  leitura  atenta  do  TVF,  contudo,  não  se  identifica  um  parágrafo  sequer  dedicado ao apontamento ou descrição dos motivos pelo qual o vultuoso valor é indedutível.   A título ilustrativo, caso estivéssemos tratando da indedutibilidade de despesas  com constituição de provisão, certamente o fiscal deveria descrever a natureza da despesa de  provisão, comprová­la e citar que o inciso I do artigo 13 da Lei n° 9.249/95 determina que as  provisões são indedutíveis na apuração do lucro real.  Caso a despesa indedutível fosse um pagamento de multa de trânsito, certamente  a autoridade fiscal citaria o artigo 299 do RIR/99 concluiria que as despesas com pagamento de  multas de trânsito não são necessárias à atividade da empresa.  Embora longo, o texto do TVF simplesmente efetua uma subtração e determina  que  o  valor  de  R$  193.235.964,31  é  indedutível,  sem  tecer  os  motivos  que  levaram  a  tal  conclusão.  Ressalte­se que o dever de motivar os atos  administrativos  (gênero no qual  se  incluem os  autos  de  infração)  é  tema  incontroverso,  dada  a  clareza  da Lei  9.784/99  (Lei  do  processo administrativo federal), art. 2º (10), a esse respeito.  O próprio Decreto 70.235/72 é explícito nesse sentido, ao tratar em seu art. 10  dos requisitos do auto de infração, que incluem a legislação infringida, devidamente descrita.  Vejamos:  "Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no  local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente:  I ­ a qualificação do autuado;  II ­ o local, a data e a hora da lavratura;  III ­ a descrição do fato;  IV ­ a disposição legal infringida e a penalidade aplicável;  Fl. 6381DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 18          17 V  ­  a  determinação  da  exigência  e  a  intimação  para  cumpri­la  ou  impugná­la no prazo de trinta dias;  VI ­ a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o  número de matricula".  Demais  disso,  sabe­se  que  a  atividade  administrativa  de  lançamento  é  estritamente  vinculada,  ex.vi.  dos  arts.  3º  e  142,  parágrafo  único,  do  Código  Tributário  Nacional.  Nesse  passo,  caso  se  entenda  que  o  fundamento  da  autuação  decorre  da  desobediência  à  lei,  tal  descompasso  entre  a  conduta  do  contribuinte  e  a  lei  deve  estar  expressamente consignado (descrição do fato ilícito).  Todavia,  conforme  já  se  disse,  não  se  observa  uma  linha  sequer  no  trabalho  fiscal, dedicada à justificação da indedutibilidade do referido valor.   Vale  ressaltar  que  a  jurisprudência  administrativa  reconhece  a  necessidade  da  Fiscalização demonstrar os motivos que levaram à glosa de uma despesa. Vejamos:  IRPJ ­ DESPESAS DE SERVIÇOS ­ EFETIVIDADE DA PRESTAÇÃO  ­ÔNUS DA PROVA ­ GLOSA ­ CABIMENTO ­ Não é  lícito ao Fisco  proceder â glosa de despesas de serviços suficientemente descritos em  notas  fiscais,  se  a  fiscalização  deixa  de  reunir  provas,  ou  mesmo  indícios,  de  que  os  serviços  não  foram  ou  não  poderiam  ter  sido  prestados.  Cabível,  entretanto,  a  glosa,  se  o  contribuinte  deixa  de  comprovar  documentalmente  os  lançamentos  contábeis  relativos  As  despesas de serviços. Recurso especial parcialmente provido. (Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  ­  CSRF  ­Primeira  Turma  /  ACÓRDÃO  CSRF/01­03.972 em 18/06/2002) (g.n.)  NORMALIDADE  E  USUALIDADE  ­  ÔNUS  DA  PROVA  ­  GLOSA  ­ CABIMENTO ­ Se a fiscalizada não apresenta os comprovantes fiscais  dos  dispêndios  contabilizados,  está  o  fisco  tolhido  na  sua missão  de  verificar a efetividade, a necessidade e a usualidade do dispêndio. Ao  contrário, se apresentado documento hábil, cabe ao fisco fazer a prova  da  sua  indedutibilidade,  à  vista  dos  serviços  nele  descritos."  (1o  Conselho de Contribuintes  / 7a. Câmara / ACÓRDÃO 107­07.694 em  17.06.2004) (g.n.)  Assim sendo, resta clara a necessidade de cancelamento da exigência relativa à  infração 1, dado o erro de fato detectado nas premissas utilizadas pela Fiscalização.  III. 2 ­ Infração 2 ­ Glosa da devolução/cancelamento de vendas de mercadorias  ­  DIPJ  Conforme  demonstrado  anteriormente,  a  fiscalização  solicitou  esclarecimento  à  impugnante em relação ao valor declarado na DIPJ de R$ 255.238.575,61,  relativo  a vendas  canceladas, devoluções e descontos incondicionais.  A  impugnante  disponibilizou  os  arquivos magnéticos  de  contabilidade  e  notas  fiscais, que totalizavam R$ 72.114.201,90 (devoluções de venda e cancelamento de serviços) e  R$  85.361.983,51  (retorno  de  mercadorias  que  não  deram  entrada  no  estabelecimento  do  cliente).  Na  mesma  resposta,  a  impugnante  apresentou  um  resumo  dos  valores  de  cancelamentos e devoluções, por conta contábil, totalizando R$ 245.602.051,93.  Fl. 6382DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 19          18 Também  foi  esclarecido  pela  impugnante  todo  o  procedimento  que  envolve  a  devolução/cancelamento da venda de mercadorias.  No  caso  de  retorno  de mercadoria  por motivo  de  recusa  no  recebimento  pelo  cliente ­ cancelamento de venda ­ o retorno ocorre com a mesma nota fiscal de saída emitida  pela vendedora (Impugnante) e a escrituração no livro registro de entrada ocorre pelo código  CFOP 1949 e 2949.  No  caso  de  venda de mercadoria  em que  houve  o  recebimento  pelo  cliente  e,  posterior, devolução parcial ou total, o cliente emite nota fiscal de saída (devolução de compra)  para  acompanhar  a  mercadoria  até  o  estabelecimento  do  vendedor  com  o  CFOP  5201/5202/6201/6202.  Quando  da  entrada  da  mercadoria  no  estabelecimento  vendedor  (Impugnante),  a  escrituração  no  livro  registro  de  entrada  ocorre  pelo  CFOP  1201/1202/2201/2202.  A  impugnante  esclareceu ainda que, mesmo que  todos os valores  tenham sido  suportados  pelos  respectivos  documentos  fiscais  e  que  tenham  afetado  a  apuração  do  Lucro  Real  e  da  base  de  cálculo  da  CSLL,  algumas  transações  não  implicaram  ou  originaram  faturamento, uma vez que foram canceladas dentro do mesmo dia.  Em 22 de abril de 2013, a impugnante apresentou novo arquivo magnético com  a  composição  dos  valores  extraídos  dos  registros  fiscais.  Dentre  os  valores  indicados,  em  relação  ao  código  CFOP  1201/1202/2201/2202  a  impugnante  declarou  o  valor  R$  75.585.924,33.  A Fiscalização, no entanto, não concordou com o valor informado ao passo que  há divergência com o montante somado nas notas fiscais entregues em 12 de janeiro de 2012, o  qual totalizou R$ 72.114.201,90.  Diante  dos  documentos  e  esclarecimentos  ao  longo  da  fiscalização,  o  fiscal  concluiu  que,  do  montante  declarado  na  DIPJ  e  no  Balancete  (RS  196.907.103,72),  a  impugnante  somente  conseguiu  comprovar  RS  157.476.185,40,  que  é  a  soma  de  RS  72.114.201,90 e R$ 85.361.983,51.  A  impugnante  passou  a  analisar  a  suposta  diferença  de  R$  39.430.918,32  e  chegou  a  algumas  conclusões.  Para  tanto,  fez  uma  minuciosa  análise  do  Razão  Contábil  e  detectou que valores de R$ 72.114.201,90 e R$ 85.361.983,51 foram subvalorizados.   Ademais,  no  preenchimento  da  DIPJ,  o  valor  de  R$  3.760.343,44,  que  corresponde  a  valores  pagos  em  processos  movidos  por  consumidores,  foi  indevidamente  incluído na referida linha da DIPJ.  Vejamos o quadro abaixo:  Fl. 6383DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 20          19   Da  análise  do  quadro  acima,  nota­se  que  o  valor  de  RS  72.114.201,90  foi  incorretamente  informado  à  fiscalização. Conforme se verifica no relatório de Notas de Devolução, o valor correto é de R$  75.185.119,24 (doc. 04).  Ademais,  podemos  verificar  que  o  valor  de R$  85.361.983,51  foi  também  foi  incorretamente informado à fiscalização. Conforme se verifica no relatório de Notas de Recusa,  o valor correto é de R$ 109.532.095,52 (doc. 05).  Nesse  contexto,  não  obstante  o  cuidado  e  os  esforços  da  ação  fiscal,  a  impugnante não deixa de  transparecer que  contribuiu acidentalmente à  apuração  incorreta da  infração contida nesse tópico.   Assim sendo, pede a revisão do lançamento à luz das informações trazidas e o  princípio da verdade material, bem como se coloca à disposição para quaisquer diligências que  sejam necessárias.  Assim sendo, resta comprovado que a infração 2 também deve ser cancelada.    PEDIDO   Ante  o  exposto,  requer  o  cancelamento  dos  itens  1  e  2  do Auto  de  Infração,  pelos motivos expostos ao longo da presente defesa.  A  impugnante  reconhece  as  infrações  relativas  à  glosa  do  custo  com material  sucatado e da tributação dos valores recebidos a título de JCP (Infrações 3 e 4) e, portanto, não  apresentará defesa sobre ambos os pontos.   Não obstante, informa que os valores devem ser adicionados a título de adição  temporária, passível de exclusão na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL nos  períodos de disponibilização dos respectivos laudos. Em qualquer hipótese, no tocante a esses  pontos,  não  obstante,  deixa  expresso  o  seu  pedido  de  removimentação  das  bases  tributárias,  considerando, inclusive, os montantes de prejuízos de IRPJ e bases negativas de CSLL.  A  impugnante  protesta  ainda  pela  produção  posterior  de  todas  as  provas  em  Direito admitidas e pela oportuna sustentação oral de suas razões de defesa.  Como  forma de dirimir  as  dúvidas  levantadas  pela  fiscalização,  a  impugnante  coloca­se à disposição para quaisquer diligências que se façam necessárias.  Relação de Documentos que instruem a presente impugnação Doc 01 ­ Contrato  Social  Doc  02  ­  Procuração  e  Substabelecimento  Doc.  03  ­  Auto  de  Infração  Doc.  04  ­  Fl. 6384DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 21          20 Relatório  de  Notas  Fiscais  ­  Devolução  Doc.  05  ­  Relatório  de  Notas  Fiscais  ­  Recusa  Da  decisão da DRJ A 3° Turma de Julgamento da DRJ/POR julgou improcedente a  Impugnação  apresentada e manteve integralmente o lançamento fiscal, conforme ementa abaixo:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA  ­  IRPJ  Ano­calendário:  2008  ESTOQUE  FINAL.  SUBAVALIAÇÃO  A  falta  de  estoque  de  mercadorias  apurada  mediante  cotejo  entre  o  Registro  de  Inventário  e  o  saldo  existente  em  depósitos  de  terceiros,  decorrente da movimentação de entradas e saídas, permite a tributação  como subavaliação de estoques.  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano­calendário:  2008 MATÉRIA NÃO IMPUGNADA.  Considera­se definitiva, na esfera administrativa, a exigência relativa à  matéria que não tenha sido expressamente contestada.  NULIDADE.  Não há que se cogitar de nulidade do lançamento quando observados  os  requisitos  previstos  na  legislação  que  rege  o  processo  administrativo fiscal.  ENQUADRAMENTO LEGAL.  Mantém­se o lançamento, quando nele presentes os requisitos previstos  na  legislação que rege o processo administrativo  fiscal, dentre eles o  enquadramento legal coerente com a infração apurada.  IMPUGNAÇÃO. ÔNUS DA PROVA.  As  alegações  apresentadas  na  impugnação  devem  vir  acompanhadas  das  provas  documentais  correspondentes,  sob  risco  de  impedir  sua  apreciação pelo julgador administrativo.  DILIGÊNCIAS. PRESCINDIBILIDADE. INDEFERIMENTO.  Estando  presentes  nos  autos  todos  os  elementos  de  convicção  necessários à adequada solução da lide, indefere­se, por prescindível,  o pedido de diligência.  JUNTADA POSTERIOR DE DOCUMENTAÇÃO.  A  juntada  posterior  de  documentação  só  é  possível  em  casos  especificados na lei.  INTIMAÇÃO. ENDEREÇAMENTO.  Dada  a  existência  de  determinação  legal  expressa,  as  notificações  e  intimações  devem  ser  endereçadas  ao  sujeito  passivo  no  domicílio  fiscal eleito por ele.  SUSTENTAÇÃO ORAL.  Inexiste  previsão  legal,  na  esfera  do  julgamento  administrativo  de  primeira instância, para oferecimento de sustentação oral.    Fl. 6385DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 22          21 Recurso Voluntário   A  Recorrente  apresentou  Recurso  Voluntário  por  meio  do  qual  ratifica  seus  argumentos trazidos em Impugnação.     Voto  Conselheiro Luis Fabiano Alves Penteado ­ Relator     Admissibilidade   O Recurso é  tempestivo e preenche os demais  requisitos  legais,  assim, merece  ser apreciado.  Preliminar  ­  Nulidade  Alega  a  Recorrente  nulidade  da  autuação  por  erro  de  direito. Sustenta sua posição ao afirmar que a fiscalização identificou uma diferença de estoque  e que segundo consta do TVF, o  saldo  final de estoque em poder de  terceiros não  teria  sido  registrado no  livro de  inventário. Em outras palavras,  a contribuinte não  teria  feito prova de  que o estoque alegadamente em poder de terceiros já fazia parte do estoque final registrado nas  demonstrações financeiras de 31/12/2008.  Assim, segundo a Recorrente, se a fiscalização encontrou uma diferença entre o  total de mercadorias remetido para armazenagem junto a terceiros e o total devolvido, o saldo  final  do  estoque  em  poder  de  terceiros  deveria  ter  sido  considerado  como  igual  a  "zero"  e,  portanto,  a  diferença  existente  deveria  ter  sido  apontada  como  mercadoria  vendida  e  não  registrada  na  contabilidade,  o  que  configuraria  omissão  de  receitas  prevista  no  art.  286  do  RIR/99.  Alega a Recorrente que a glosa de custos efetivada pela fiscalização foi medida  equivocada, que desrespeita o art. 286 do RIR e jurisprudência dominante do CARF no sentido  de que o lançamento fiscal deve se referir à omissão de receita quando a suposta infração for  identificada por meio de levantamento de escrituração do livro registro de inventário cotejada  com as compras e vendas de mercadoria da contribuinte, tendo sido equivocado o lançamento  fiscal de glosa de custos.   Entendo que cabe razão à Recorrente e para justificar minha posição, destaco o  disposto no art. 286 do RIR:  Art.  286.  A  omissão  de  receita  poderá,  também,  ser  determinada  a  partir de levantamento por espécie de quantidade de matérias­primas e  produtos  intermediários  utilizados  no  processo  produtivo  da  pessoa  jurídica (Lei nº 9.430, de 1996, art. 41).  §  1º  Para  os  fins  deste  artigo,  apurar­se­á  a  diferença,  positiva  ou  negativa,  entre  a  soma  das  quantidades  de  produtos  em  estoque  no  início  do  período  com  a  quantidade  de  produtos  fabricados  com  as  matérias­primas  e  produtos  intermediários  utilizados  e  a  soma  das  quantidades  de  produtos  cuja  venda  houver  sido  registrada  na  escrituração contábil da empresa com as quantidades em estoque, no  Fl. 6386DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 23          22 final do período de apuração, constantes do Livro de Inventário (Lei nº  9.430, de 1996, art. 41, § 1º).  §  2º  Considera­se  receita  omitida,  nesse  caso,  o  valor  resultante  da  multiplicação  das  diferenças  de  quantidade  de  produtos  ou  de  matérias­primas  e  produtos  intermediários  pelos  respectivos  preços  médios de venda ou de compra, conforme o caso, em cada período de  apuração abrangido pelo levantamento (Lei nº 9.430, de 1996, art. 41,  § 2º).  §  3º  Os  critérios  de  apuração  de  receita  omitida  de  que  trata  este  artigo  aplicam­se,  também,  às  empresas  comerciais,  relativamente  às  mercadorias adquiridas para revenda (Lei nº 9.430, de 1996, art. 41, §  3º).  Me parece que o art. 286 do RIR/99 não deixa dúvidas de que uma vez apuradas  diferenças no estoque do contribuinte e que tais diferenças não sejam devidamente explicadas e  comprovadas,  deve  o  fiscal  considerar  as  diferenças  identificadas  como  omissão  de  receita,  tendo sido de todo equivocada a glosa de custos lançado pelo fiscal.   Como destacado pela ora Recorrente, a jurisprudência do CARF traz inúmeros  exemplos de casos de autuação por omissão de  receita decorrente de diferenças apuradas em  estoque:  OMISSÃO DE RECEITA — DIFERENÇA DE ESTOQUE — O cotejo  entre o registro de inventário e o saldo apurado em movimentação de  estoque,  em  caso  de  diferença  a  maior  no  registro  de  inventário,  importa  em  omissão  de  compras  de  mercadorias  não  alienada,  indicando omissão de receita.  GLOSA DE DESPESAS — NOTA FISCAL INIDÔNEA — O registro de  despesa  com  nota  de  emitente  declarado  inidôneo  pela  Receita  Federal,  só pode prevalecer  se o contribuinte demonstra a efetivação  prestação do serviço ou a entrada de mercadorias, além do pagamento  realizado.  GLOSA  DE  DESPESAS  —  SERVIÇOS  PRESTADOS  —  COMPROVAÇÃO  ­  Os  serviços  contratados  devem  restar  comprovados,  por  elementos  que  demonstrem  sua  efetiva  realização,  iniciando  tal  demonstração  pelo  pagamento  realizado.  (  Proc.  10821.000786/2001­44  ­  Acórdão  n.  108­07.358  ­  16/04/2003  ­  8°Câmara do Conselho de Contribuintes)  IRPJ  ­  OMISSÃO  DE  RECEITAS  ­  DIFERENÇA  DE  ESTOQUES  ­  Constatada diferença a maior no  estoque de mercadorias em  relação  ao  estoque  inventariado,  presume­se  ter  a  pessoa  jurídica  vendido  mercadorias  sem  a  correspondente  contabilização,  afigurando­se  correta a imputação  fiscal de omissão de  receitas, não  infirmada por  prova cabal produzida em sentido contrário.( Proc. 10675.001386/98­ 75  ­  Acórdão  105­14.136  ­  12/06/2003  ­  Primeiro  Conselho  de  Contribuintes)  Assim, face o flagrante erro de enquadramento legal da autuação que seguiu no  sentido de  glosa de  custos quando na  realidade  restou  evidenciada  a  infração de omissão  de  Fl. 6387DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 24          23 receita,  padece  de  nulidade  por  vício material  o  lançado  efetuado,  devendo  ser  cancelada  a  autuação no que se refere à infração 01.   Mérito Quanto à infração 02 que se refere à divergência entre o valor das notas  fiscais e aquele declarado em DIPJ no que concerne às operações de devolução e cancelamento  de venda de mercadorias, me parece que trata­se de discussão de natureza mais fática (provas)  que jurídica.   Isso porque, a discussão gira em torno do entendimento da fiscalização de que a  ora  Recorrente  não  demonstrou  através  da  apresentação  de  notas  fiscais  a  integralidade  do  montante  que  fora  declarado  na  DIPJ  como  sendo  decorrente  de  vendas  canceladas  e  devoluções, tendo sido, conseqüentemente, glosado o valor de R$ 39.430.918,32.  Pois bem, a Recorrente informou em DIPJ o montante de R$ 255.238.575,61 à  título  de  vendas  canceladas,  devoluções  e  descontos  incondicionais  e  durante  a  fiscalização  teria apresentado arquivos magnéticos de contabilidade e notas  fiscais que  totalizam R$ 74,1  milhões  em  relação  às  devoluções  e  cancelamentos  e  R$  85,3  milhões  de  retorno  de  mercadorias.  Explica a Recorrente que no caso de cancelamento de venda, em que o cliente se  recusa  a  receber  a  mercadoria,  tal  retorno  se  dá  com  base  na  mesma  nota  fiscal  de  saída  originalmente emitida pela ora Recorrente e a entrada é registrada com os códigos CFOPs 1949  e 2949.  Já nos casos de devolução de compra em que o cliente recebe a mercadoria e,  posteriormente, efetua uma devolução parcial ou integral, o retorno da mercadoria é lastreado  por nota fiscal de saída emitida pelo cliente com os códigos CFOPs 5201/5202/6201/6202 e a  posterior  entrada  no  estabelecimento  da  ora  Recorrente  é  registrada  no  Livro  Registro  de  Entradas com os códigos CFOPs 1201/1202/2201/2202.  Explica ainda a Recorrente que todas as transações foram comprovadas através  das  mencionadas  notas  fiscais,  contudo,  nem  todas  as  operações  deram  origem  a  um  faturamento propriamente dito,  tendo em vista que o cancelamento ocorreu no mesmo dia da  venda.   Em abril de 2013, a ora Recorrente apresentou um novo arquivo magnético que  abrangia  os  lançamentos  com código CFOP 1201/1202/2201/2202,  que  desta  vez  somou R$  75.585.924,33,  contudo,  a  fiscalização  não  aceitou  tal  levantamento,  tendo  em  vista  a  divergência  encontrada  em  relação  aos  números  de  janeiro  de  2012  que  somava  R$  72.114.201,90.  Desta  sorte,  fora  considerado  como  comprovado  apenas  o  valor  de  R$  157,4  milhões que equivale à soma dos R$ 72,1 milhões e R$ 85,3 milhões acima citados., restando  não comprovado o montante de R$ 39,4 milhões que foi tributada.  Em Recurso Voluntário  a Recorrente  traz o  seguinte quadro  explicativo de  tal  diferença:  Fl. 6388DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 25          24      Segundo a Recorrente, os valores acima de R$ 72,1 milhões e R$ 85,3 milhões  foram  informados  de  forma  equivocada  ao  fisco,  sendo que os  valores  corretos  são R$ 75,2  milhões  e  R$  109,5  milhões  respectivamente  e  que  a  integralidade  de  tais  valores  fora  comprovado através de relatório de notas fiscais.   O  julgadores  da DRJ  não  aceitaram  tal  argumento  e  julgaram  improcedente  a  Impugnação  da  Recorrente  neste  ponto  por  entenderem  que  as  alegações  não  foram  acompanhadas de provas.   Contudo, diante da enormidade de documentos  fiscais  juntados aos autos e da  alegação  que me  parece  coerente  em  valores  de  que  a  Recorrente  incorreu  em  equívoco  ao  informar valores à fiscalização que eram inferiores àqueles lastreados por documentação fiscal,  me  parece  que  seria  temeroso  tomar  qualquer  decisão  sobre  a  procedência  ou  não  do  lançamento antes de certificação final acerca da documentação apresentada pela Recorrente no  intuito de comprovar o montante integral de devoluções e cancelamentos informados em DIPJ,  cabendo aqui diligência para averiguação dos documentos acostados.     Conclusão   Diante do exposto, CONHEÇO do Recurso Voluntário para DETERMINAR a  CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA para que a autoridade fiscal:  i­)  proceda  à  análise das notas  fiscais  de devolução  emitidas pelos  clientes da  Recorrente e informe o valor total comprovado;  ii­)  proceda  à  análise  de  todas  as  notas  fiscais  canceladas  emitidas  pela  Recorrente e informe o valor total comprovado;  iii­) elabore relatório conclusivo acerca dos valores identificados nos itens "i" e  "ii" acima, por período de apuração e eventual ajuste de exclusão de tais valores no cálculo do  lançamento fiscal oram em discussão.   iv­) intime a Recorrente a se manifestar sobre o resultado da diligência no prazo  de 30 (trinta) dias e após isso retornem os autos para julgamento por esta Turma.     Fl. 6389DF CARF MF Processo nº 16561.720189/2013­68  Resolução nº  1201­000.269  S1­C2T1  Fl. 26          25 É como voto!   (assinado digitalmente)  Luis Fabiano Alves Penteado    Fl. 6390DF CARF MF

score : 1.0
7092016 #
Numero do processo: 10920.723414/2014-96
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Oct 17 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Jan 22 00:00:00 UTC 2018
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2011 DESCONSIDERAÇÃO DA OPERAÇÃO PELA FISCALIZAÇÃO. SIMULAÇÃO. GANHO DE CAPITAL. VENDA DE BENS DO ATIVO. INOCORRÊNCIA. AUSÊNCIA DE PROVAS. Para desconsiderar um ato jurídico executado pelo contribuinte sob fundamento de ter sido perpetrado com simulação e objetivo único de evasão fiscal, deve a fiscalização trazer provas ou ao menos evidências robustas neste sentido. Não é possível tratar a venda de todo um segmento de negócios pelos sócios da empresa como uma simples alienação de bens do ativo da pessoa jurídica com base em fundamento único de que a tributação do ganho de capital é menor na pessoa física. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. DECORRÊNCIA. Tratando-se de tributação reflexa decorrente de irregularidades apuradas no âmbito do Imposto sobre a Renda, constantes do mesmo processo, aplicam-se à CSLL, por relação de causa e efeito, os mesmos fundamentos do lançamento primário.
Numero da decisão: 1302-002.389
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento ao recurso voluntário, vencidos os Conselheiros Rogério Aparecido Gil (Relator) e Ester Marques Lins de Sousa. (assinado digitalmente) Luiz Tadeu Matosinho Machado - Presidente. (assinado digitalmente) Rogério Aparecido Gil - Relator. (assinado digitalmente) Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa - Redator Designado. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Carlos Cesar Candal Moreira Filho, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa (Relator), Rogério Aparecido Gil, Ester Marques Lins de Sousa, Gustavo Guimarães da Fonseca, e Luiz Tadeu Matosinho Machado (Presidente). Ausente, justificadamente o Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo.
Nome do relator: ROGERIO APARECIDO GIL
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1302­002.389  –  3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  17 de outubro de 2017  Matéria  IRPJ e CSLL   Recorrente  INDÚSTRIA QUÍMICA DIPIL LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2011  DESCONSIDERAÇÃO  DA  OPERAÇÃO  PELA  FISCALIZAÇÃO.  SIMULAÇÃO.  GANHO DE  CAPITAL.  VENDA DE  BENS DO ATIVO.  INOCORRÊNCIA. AUSÊNCIA DE PROVAS.  Para  desconsiderar  um  ato  jurídico  executado  pelo  contribuinte  sob  fundamento de ter sido perpetrado com simulação e objetivo único de evasão  fiscal,  deve  a  fiscalização  trazer  provas  ou  ao  menos  evidências  robustas  neste sentido.  Não é possível tratar a venda de todo um segmento de negócios pelos sócios  da empresa como uma simples alienação de bens do ativo da pessoa jurídica  com  base  em  fundamento  único  de  que  a  tributação  do  ganho  de  capital  é  menor na pessoa física.  TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. DECORRÊNCIA.  Tratando­se de  tributação  reflexa decorrente de  irregularidades  apuradas  no  âmbito do Imposto sobre a Renda, constantes do mesmo processo, aplicam­se  à  CSLL,  por  relação  de  causa  e  efeito,  os  mesmos  fundamentos  do  lançamento primário.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar provimento  ao  recurso  voluntário,  vencidos  os  Conselheiros  Rogério  Aparecido  Gil  (Relator)  e  Ester  Marques Lins de Sousa.  (assinado digitalmente)  Luiz Tadeu Matosinho Machado ­ Presidente.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 92 0. 72 34 14 /2 01 4- 96 Fl. 422DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 423          2 (assinado digitalmente)  Rogério Aparecido Gil ­ Relator.  (assinado digitalmente)  Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa ­ Redator Designado.    Participaram da sessão de  julgamento os conselheiros: Carlos Cesar Candal  Moreira Filho, Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa (Relator), Rogério Aparecido Gil, Ester  Marques Lins  de Sousa, Gustavo Guimarães  da Fonseca,  e Luiz Tadeu Matosinho Machado  (Presidente). Ausente, justificadamente o Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo.  Relatório  Trata­se de Recurso Voluntário interposto face ao Acórdão nº 11­50.643, de  15  de  julho  de  2015,  da  3ª  Turma  da DRJ  de  Recife  (DRJ/REC)  que,  por  unanimidade  de  votos, manteve integralmente a autuação, registrando­se a seguinte ementa:  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Ano­calendário: 2011  ARGUIÇÃO  DE  ILEGALIDADE  E  INCONSTITUCIONALIDADE.  DELEGACIAS DE JULGAMENTO. INCOMPETÊNCIA. APRECIAÇÃO.  As Delegacias de Julgamento devem observar a legislação tributária vigente  no País, sendo­lhes defeso apreciar arguições de inconstitucionalidade e de  ilegalidade de normas regularmente editadas.  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2011  GANHO DE CAPITAL. ALIENAÇÃO DE ATIVO. SIMULAÇÃO RELATIVA.  TRIBUTAÇÃO. NEGOCIO DISSIMULADO.  Uma vez verificado houve simulação na transferência de parte do ativo para  sócio, com o objetivo de fugir­se da tributação de ganho de capital na pessoa  jurídica,  deve­se  desconsiderar  o  negócio  simulado  e  tributar­se  o  dissimulado.  ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO  Ano­calendário: 2011 TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.  A  decisão  prolatada  no  lançamento  matriz  estende­se  aos  lançamentos  decorrentes, em razão da íntima relação de causa e efeito que os vincula.  Impugnação Improcedente   Crédito Tributário Mantido  Contextualização  Fl. 423DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 424          3 Conforme  registrado  no  Termo  de Verificação  Fiscal  e  Termo  de  Sujeição  Passiva Solidária (fls. 19/30), a abertura da Fiscalização foi motivada por relatório apontando  possíveis irregularidades tributárias praticadas pela Recorrente e seu sócio Alberto Correia, na  constituição  e  posterior  venda  da  empresa  ALG  Preservantes  de  Madeira  Ltda.  CNPJ  12.120.144/0001­60.  O  período  fiscalizado  abrange  os  anos  calendários  de  2010  e  2011  e  os  tributos verificados  são  IRPJ  e CSLL. Ao  longo deste período, ocorreram os  seguintes  fatos  relevantes:  a ALG Preservantes de Madeira Ltda. foi constituída em 23/06/2010 com os  sócios  Alberto  Correia,  CPF  164.321.939­15,  Geraldina  Maria  Bona  Correia, CPF 655.306.759­72 e Indústria Química DIPIL Ltda., sendo que a  DIPIL integralizou suas cotas mediante a cessão e transferência dos direitos  relativos  à  titularidade  do  registro  de  dois  produtos  perante  o  IBAMA das  marcas dos mesmos dois produtos junto ao INPI, pelo valor contábil total de  R$1.000,00. Na  época  da  constituição  da ALG..  os  sócios  da DIPIL  eram:  Alberto Correia, e Geraldina Maria Bona Correia. O valor total do capital  social da empresa corresponde a R$ 2.000,00.  Depois disso, em uma sequência de atos ocorridos em poucos meses, a DIPIL  retira­se da sociedade e então a ALG é vendida, em 29/03/2011, por R$ 9,3 milhões, sendo que  o IR sobre o ganho de capital foi apurado e recolhido na pessoa física do sócio Alberto Correia,  à alíquota de 15%.  A Ação Fiscal  Em 06 de março  2014,  foi  iniciado  o Procedimento Fiscal  na  empresa,  e  a  contribuinte foi intimada a apresentar:  1  ­  cópia  do  estatuto  social  e  suas  alterações  nos  últimos  cinco  anos,  que  identifiquem os responsáveis pela Cooperativa;  2  ­  documentação  relativa  à  integralização  de  cotas  da  empresa  ALG  Preservantes  de  Madeira  Ltda,  CNPJ  12.120.144/0001­60  pela  Industria  Química Dipil, ocorrida em 23/03/2010 A documentação deve incluir Laudos  de  Avaliação,  Atas  das  Assembleias  das  sociedades  interessadas  e  demais  documentos relativos a operação;  3 ­ documentação relativa a transferência das quotas acima referidas  4 ­ indicar os códigos e as denominações das contas contábeis em que foram  efetuados os lançamentos referentes à integração de quotas referida no item 2  e  a  transferência  das  mesmas,  referida  no  item  3,  assim  como  copia  dos  lançamentos contábeis referentes a estas operações, Os dados referidos acima  devem incluir TODO o período da operação  5  ­  informar  se  a  empresa  é parte  em  ação  judicial  em  face da União  para  eximir­se  ou  reduzir  o  pagamento  de  tributos  federais.  Em  caso  positivo,  apresentar  os  principais  documentos  pertinentes  ao  feito,  tais  como  petição  inicial, decisões proferidas, depósitos judiciais.  Fl. 424DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 425          4 Em 14 de março de 2014, a contribuinte entrega os documentos solicitados e  informa  não  ser  parte  em Ação  judicial  para  se  eximir  ou  reduzir  o  pagamento  de  tributos  federais.  Em  02  de  junho  de  2014,  a  contribuinte  é  cientificada  da  continuidade  da  ação fiscal.  Em 07 de julho de 2014, a contribuinte é intimada a apresentar:  1 ­ ultimo Balanço Patrimonial disponível;  2 ­ relação completa, em papel e em meio magnético — planilha eletrônica,  de  todos  os  bens  e direitos  relacionados  pelo  contribuinte  no  seu  ativo  não  circulante.  3  ­  documentação  comprobatória  de  propriedade  dos  Imóveis  e  Veículos  listados no item anterior.  Em 11 de julho a contribuinte entrega os documentos solicitados.  Em  21  de  agosto  de  2014,  o  Sócio  administrador  da  DIPIL  e  sócio  remanescente de ALG. Alberto Correia é intimado a apresentar:  1 ­ cópia do Contrato de Compra e Venda da empresa ALG Preservantes de  Madeira  Ltda.,  CNPJ  12.120.144/0001­60  realizado  no  ano­calendário  de  2011;  2  ­  demais  documentos  que  possuir  referentes  a  operação  referida  acima,  incluindo comprovantes do valor recebido.  3 ­ relação completa dos bens, constantes do seu patrimônio, inclusive os que  estiverem  em  nome  do  cônjuge,  desde  que  não  gravados  com  cláusula  de  incomunicabilidade;  4  ­  documentação  comprobatória  de  propriedade  dos  bens  listados  no  item  anterior, sujeitos a registro público.  Em 28 de agosto é apresentada resposta com os documentos solicitados, entre  eles o contrato de compra e venda da empresa ALG Preservantes.  ALG Preservantes de Madeira  A  Fiscalização  analisou  brevemente  a  constituição  da  empresa  ALG  Preservantes  de  Madeira  Ltda.,  CNPJ  12.120.144/0001­60,  e  suas  alterações  contratuais  no  período fiscalizado para que fosse possível compreender o que efetivamente se passou durante  este processo.  23/06/2010 ­ É criada a empresa ALG PRESERVANTES DE MADEIRA  LTDA,  CNPJ  12.120.144/0001­60,  com  capital  social  de  R$  2.000,00,  integralizado  por  Geraldina  Maria  Bona  Correia  (R$  98,00  em  moeda  corrente),  Alberto  Correia  (R$  102,00  em  moeda  corrente)  e  Indústria  Fl. 425DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 426          5 Química  DIPIL  Ltda.  (R$  800,00  em  moeda  corrente  e  R$  1.000,00  mediante  a  cessão  e  conferência  à  sociedade  dos  direitos  relativos  a  titularidade do registro dos produtos MADEPIL TRI 90 e MADEPIL AC  40, COM REGISTRO no Instituo Brasileiro do Meio Ambiente ­ IBAMA  e no Instituto Nacional da Propriedade Industrial ­ INPI).  18/10/2010 ­ Primeira alteração cadastral. DIPIL transfere sua participação  na  sociedade  para  os  demais  sócios,  na  seguinte  proporção:  918  quotas  para  Alberto  Correia  e  882  quotas  para  Geraldina  Maria  Bona  Correia  (transferência aprovada em reunião de quotistas realizada em 28/06/2010 ­  cinco dias após a constituição da mesma).  INDÚSTRIA QUÍMICA DIPIL LTDA. CNPJ 78.175.189/0001  ATA DE REUNIÃO DE QUOTISTAS REALIZADA EM 28 DE JUNHO  DE 2010.  DATA:  28/06/2010; HORA:  10:00h;  LOCAL:  sede  social  da  Sociedade  localizada na cidade de Massaranduba/SC, na Rodovia Guilherme Jensen  SC 413,  s/n2, Km 13, Bairro  Industrial, CEP 89108­000; PRESENÇAS:  sócios  representando a  totalidade do capital  social; MESA DIRIGENTE:  Presidente:  ALBERTO  CORREIA,  Secretária:  GERALDINA  MARIA  BONA  CORREIA;  DELIBERAÇÕES  TOMADAS  POR  UNANIMIDADE: (conforme ordem do dia):   1º) Autorizada a lavratura da presente ata em forma de sumário;   2°) Aprovada a  redução do Capital Social da Sociedade em 1.800 (mil e  oitocentas) quotas de capital, no valor nominal de R$ 1,00 (um real), cada  uma, com consequente redução do capital social no valor de R$ 1.800,00  (mil  e  oitocentos  reais),  na  proporção  da  participação  dos  sócios,  em  virtude  de  o  mesmo  ser  excessivo  em  relação  ao  objeto  social  da  Sociedade, nos termos do art. 1.082, II, da Lei n.º 10.406 de 10.01.2002;   3°) O montante reduzido será restituído aos sócios ALBERTO CORREIA  e  GERALDINA  MARIA  BONA  CORREIA,  na  proporção  de  suas  participações  no  capital  social,  mediante  a  entrega  de  1.800  (mil  e  oitocentas) quotas da Sociedade ALG PRESERVANTES DE MADEIRA  LTDA., pessoa jurídica brasileira de direito privado (...)  01/12/2010 ­ Segunda alteração cadastral. A sócia Geraldina Maria Bona  Correia  retira­se  da  sociedade  transferindo  suas  980  quotas  para  o  sócio  Alberto Correia que passa ter a integralidade das 2000 quotas da empresa.  29/03/2011 ­ Terceira alteração cadastral. O sócio Alberto Correia retira­ se  da  sociedade,  transferindo  suas  ações,  por  R$  9.300.000,00  para  a  empresa  Tecnologia  de  Madeiras  Brasileiras  Participações  Ltda.,  CNPJ  12.402.388/0001­36.  A  denominação  da  sociedade  é  alterada  para  Tecnologias  de  Madeiras  Brasileiras  Comércio  de  Preservantes  Ltda.  Alberto  Correia  declara  como  Ganho  de  capital  a  alienação  efetuada  recolhendo imposto a alíquota de 15%  Fl. 426DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 427          6 No  contrato  de  compra  e  venda  apresentado  podemos  destacar  algumas  cláusulas que demonstram a real operação ocorrida:  CONSIDERANDO QUE:   a) (...)  b)  o  objeto  social  da  DIPIL  consiste  na  fabricação,  comercialização,  importação  e  exportação  de  defensivos  agrícolas,  inseticidas,  fungicidas,  pesticidas,  produtos  domissanitáríos  e  produtos  de  limpeza,  produtos  veterinários e preservantes de madeira para uso em geral;  c)  a  Compradora  deseja  comprar  da  DIPIL  apenas  o  seu  negócio  de  preservantes de madeiras, o qual  inclui o  respectivo setor  relacionado ao  CCA (Arseniato de Cobre Cromatado), mais precisamente os preservantes  de madeira para uso em geral e comercializados pela Sociedade, Madepil  TRI­90  e Madepil AC­40,  além  da  respectiva  lista  de  clientes  conforme  Anexo 7.19 ao presente Contrato ("Negócio ").  d)  a  fim  de  implementar  a  negociação  pretendida,  o  Vendedor  está  realizando  uma  reestruturação  societária,  através  da  qual  (i)  o Vendedor  constituiu  a  Newco  juntamente  com  a  DIPIL,  que  foi  constituída  para  segregar o Negócio, (ii) a DIPIL contribuiu para o capital social da Newco  mediante  conferência  dos  direitos  relativos  à  titularidade  dos  ativos  relacionados ao Negócio, conforme  listados no Anexo D  ("Ativos"), que  foram transferidos da DIPIL para a Newco pelo seu valor contábil, e (iii) o  Vendedor realizou uma redução de capital da DIPIL, por meio da qual o  Vendedor recebeu quotas da Newco detidas pela DIPIL, de acordo com as  disposições  previstas  na  Cláusula  II  abaixo  (doravante  denominada  "Reestruturação Societária");  (...)  Com base em tais elementos da operação, a Fiscalização assim concluiu:   Resta evidente que todo o valor da ALG decorre do valor comercial dos registros e  das marcas dos dois produtos, de modo que a intenção da Industria Química DIPIL  sempre  foi  vender  essas  marcas,  tendo  engendrado  uma  sucessão  de  atos  para  ocultar  a  ocorrência  do  fato  gerador  e  evitar  o  pagamento  de  tributos  na  pessoa  jurídica (DIPIL), à alíquota mais gravosa de 34% (IRPJ + CSLL). Ressalte­se que a  ALG  Preservantes  de  Madeira  Ltda.  permaneceu  inativa  durante  todo  o  ano  de  2010, o que reforça o argumento de falta de propósito negocial na sua constituição.  Em  consulta  ao  SPED  NF  eletrônica  verificamos  que  a  ALG  Preservantes  de  Madeira Ltda. somente começou a emitir nota fiscal de vendas a partir do momento  em que foi negociada, ou seja, final de março de 2011. Portanto, uma empresa que  foi  criada  com  capital  social  de  R$  2.000,00,  antes  mesmo  de  realizar  qualquer  atividade passou a valer mais de 9 milhões de reais.  Fl. 427DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 428          7 Simulação  A  Fiscalização  assim  embasou  suas  conclusões  acerca  da  ocorrência  de  simulação:  As hipóteses de atos jurídicos simulados estão previstas no Código Civil Brasileiro  no art. 167, verbis:  Art.  167.  É  nulo  o  negócio  jurídico  simulado,  mas  subsistirá o que se dissimulou, se válido for na substância  e na forma.  § 1º Haverá simulação nos negócios jurídicos quando:  I ­ aparentarem conferir ou transmitir direitos a pessoas  diversas  daquelas  às  quais  realmente  se  conferem,  ou  transmitem;  II  ­  contiverem  declaração,  confissão,  condição  ou  cláusula não verdadeira;  III  ­  os  instrumentos  particulares  forem  antedatados,  ou  pós­datados.  §  2º  Ressalvam­se  os  direitos  de  terceiros  de  boa­fé  em  face dos contraentes do negócio jurídico simulado, (grifos  nossos)  Acerca  da  simulação,  leciona  Carlos  Roberto  Gonçalves  (GONÇALVES,  C.  R.  Direito Civil Brasileiro, volume I: parte geral, p.442):  "Simular  significa  fingir,  enganar.  Negócio  simulado,  assim,  é  o  que  tem  aparência  contrária  á  realidade.  A  simulação é produto de um conluio entre os contratantes,  visando  obter  efeito  diverso  daquele  que  o  negócio  aparenta conferir. Não é vício do consentimento, pois não  atinge  a  vontade  em  sua  formação.  E  uma  desconformidade  consciente  da  declaração,  realizada  de  comum  acordo  com  a  pessoa  a  quem  se  destina,  com  o  objetivo  de  enganar  terceiros  ou  fraudar  a  lei.  Trata­se,  em  realidade,  de  vício  social.  A  causa  simulandi  tem  as  mais  diversas  procedências  e  finalidades.  Ora  visa  a  burlar  a  lei,  especialmente  a  de  ordem  pública,  ora  a  fraudar  o  Fisco,  ora  a  prejudicar  credores,  ora  até  guardar em reserva determinado negócio."" (grifos)  Tratando dos conceitos de simulação relativa e absoluta, explica o eminente jurista  Alberto Xavir:  "A  mais  importante  classificação  das  espécies  de  simulação  é  a  que  distingue  a  simulação  absoluta  da  simulação  relativa;  na  simulação  absoluta  aparenta­se  celebrar um negócio jurídico quando, na realidade, não se  pretende  realizar  negócio  algum;  na  simulação  relativa,  as partes celebram, efetivamente, um contrato, mas, para  enganar  terceiros,  o  ocultam  com  um  contrato  aparente  Fl. 428DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 429          8 distinto  do  primeiro  pela  sua  natureza  ou  pelas  suas  cláusulas e condições. E daí que, enquanto na simulação  absoluta  existe  apenas  um  negócio  jurídico  correspondente  à  vontade  declarada  —  o  contrato  simulado — na  simulação  relativa  existem  dois  negócios  jurídicos:  o  negócio  simulado,  correspondente  à  vontade  declarada enganadora e o contrato, por baixo dele oculto  ou  encoberto  ­  o  negócio  dissimulado,  correspondente  à  vontade real dos seus autores, (grifos)  No  caso  sob  exame,  de  acordo  com  os  fatos  ulteriormente  descritos,  trata­se  de  simulação relativa, que é assim definida pelos professores Matiello e Gonçalves:  "A  simulação  divide­se  em  relativa  e  absoluta.  Haverá  simulação  relativa  quando  o  negócio  aparentar  conferir  ou  transmitir  direitos  a  pessoas  diversas  das  a  quem  realmente  se  conferem,  ou  transmitem,  e  ainda  quando  visa encobrir a existência de outro, de diferente natureza "  (grifos)  As  sociedades  empresárias  têm  o  direito  a  se  reorganizarem  através  de  cisões  e  incorporações.  Contudo,  no  caso  em  tela,  a  sociedade  empresária  ALG  Preservantes de Madeira Ltda., CNPJ 12.120.144/0001­60  foi  criada  tão  somente  com  o  fito  de  dissimular  o  ganho  auferido  pela  Industria  Química  DIPIL  na  alienação das marcas comerciais dos produtos MADEPIL TRI 90 e MADEPIL AC  40.  De acordo com o art.  982 do Código Civil  "considera­se  empresária a  sociedade  que  tem  por  objeto  o  exercício  de  atividade  própria  de  empresário,  sujeito  a  registro". E segundo o art. 966 do mesmo diploma legal, "considera­se empresário  quem exerce profissionalmente atividade econômica organizada para a produção ou  circulação de bens ou de serviços".  O Código Civil  define,  portanto,  as  sociedades  empresárias  a  partir  da  atividade  econômica  organizada  para  a  produção  ou  circulação  de  bens  ou  de  serviços.  E  qual  é  ou  foi  a  atividade  econômica  organizada  desenvolvida  pela  ALG  Preservantes de Madeira Ltda. antes de sua alienação? Nenhuma.  Ela  foi criada em 23 de  junho de 2010. Transferiu as cotas da empresa  Industria  Química DIPIL (que detinha as propriedades das marcas dos produtos MADEPIL  TRI 90 e MADEPIL AC 40 em reunião aprovada cinco dias após a sua constituição)  para  os  demais  sócios  e  foi  alienada  para  a  empresa  Tecnologia  de  Madeiras  Brasileiras  Participações  Lida  em março  do  ano  seguinte  sem  desenvolver,  neste  período, qualquer atividade operacional, conforme se pode constatar pela ausência  de Notas Fiscais emitidas no período.  Lançamentos de Oficio  Com  base  em  tais  fatos  e  fundamentos  a  Fiscalização  lavrou  os  seguintes  autos de infração:  Nos  autos  de  infração  anexos,  estão  sendo  constituídos  de  ofício  os  créditos  tributários  de  IRPJ  e CSLL  incidentes  sobre  o  ganho  de  capital  na  alienação da  empresa ALG Preservantes de Madeira Ltda. O custo de aquisição de R$ 2.000,00  foi abatido.  Fl. 429DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 430          9 O valor recolhido de IRPF sobre ganhos de capital (R$ 1.394.700,00),  foi abatido  da exigência de ofício, relativa a IRPJ sobre a venda dos mesmos bens, no mesmo  período de apuração.  Qualificação da Multa  A Fiscalização qualificou a multa de ofício em 150% com base nos seguintes  fatos e fundamentos:  Os fatos acima descritos, especialmente a utilização da simulação com o objetivo de  dissimular  a  alienação  da  ALG  Preservantes  de Madeira  Ltda.  e  reduzir/suprimir  ilicitamente o ganho de capital e as bases de cálculo de IRPJ e CSLL, caracterizam  sobejamente a sonegação (art. 71, I, da Lei 4.502/64), que, neste caso, define­se pela  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir  ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  o  conhecimento por parte da  autoridade  fazendária da ocorrência do  fato gerador da  obrigação  tributária principal,  sua natureza ou circunstâncias materiais e o conluio  (art. 73, da Lei 4.502/64), que é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas naturais  ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos.  Desta forma, estamos constituindo de ofício os créditos tributários de IRPJ e CSLL,  incidentes  sobre  o  ganho  de  capital,  com  a  multa  qualificada  de  150%  (cento  e  cinquenta  por  cento)  conforme  determinação  do  art.  44,  §  1o  da Lei  n°  9.430/96,  com redação dada pela Lei n° 11.488/2007.  Sujeição Passiva Solidária do Sócio Alberto Correia  A  Fiscalização  concluiu  pela  responsabilidade  solidária  do  sócio,  Alberto  Correia, com base nos seguintes fatos e fundamentos:  De acordo com o Código Civil de 2002 (Art. 45 c/c 985), as sociedades adquirem  personalidade jurídica com a inscrição, no registro próprio e na forma da lei, dos  seus atos constitutivos e têm, como atributo da personalidade jurídica, capacidade  civil para ser titular de direitos e obrigações e patrimônio próprio.  Vige, no Direito brasileiro, o princípio da autonomia patrimonial da pessoa jurídica  e, de acordo com o Código Civil de 2002 (art. 1.052), nas sociedades limitadas, em  regra, a responsabilidade de cada sócio é restrita ao valor de suas quotas.  Contudo,  tal  regra  geral  de  limitação  da  responsabilidade  dos  sócios  não  é  absoluta, pois o próprio Código Civil, assim como o Código Tributário Nacional,  trazem exceções a esta regra.  Uma exceção que se aplica ao  caso concreto  é  trazida pelo art.  1.016 do Código  Civil, verbis:  Art. 1.016. Os administradores respondem solidariamente  perante a sociedade e os terceiros prejudicados, por culpa  no desempenho de suas funções.  O  senhor  Alberto  Correia,  CPF  164.321.939­15  era  o  sócio­administrador  da  Industria Química DIPIL Ltda. e, também, da ALG Preservantes de Madeira Ltda.  quando foi feita a simulação demonstrada de forma cabal nos itens anteriores.  Desta forma, deve ele responder solidariamente com a sociedade pelos atos dolosos  praticados.  Fl. 430DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 431          10 No que  diz  respeito  ao Código Tributário Nacional,  a  responsabilidade  do  sócio­ administrador por atos com infração à lei está determinada no art. 135, verbis:  Art.  135.  São  pessoalmente  responsáveis  pelos  créditos  correspondentes  a  obrigações  tributárias  resultantes  de  atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei,  contrato social ou estatutos:  I ­ as pessoas referidas no artigo anterior;  II ­ os mandatários, propostos e empregados;  III  ­  os  diretores,  gerentes  ou  representantes  de  pessoas  jurídicas de direito privado, (grifamos)  A  responsabilidade  pelo  crédito  tributário  ora apurado,  portanto,  não  se  limita  à  empresa  Indústria  Química  DIPIL  Ltda.  bem  como  não  se  prende  apenas  às  considerações  acerca  de  ter  ou  não  capacidade  econômica  e  financeira  para  o  pagamento dos tributos ora apurados.  Conforme amplamente relatado no presente Termo seu sócio Alberto Correia CPF  164.321.939­15 esta representando o papel para o qual foi previamente preparado,  pois deliberadamente destinado a ocupar o polo passivo da obrigação tributária de  forma a reduzir a incidência tributaria.  Desse  modo,  são  solidariamente  responsáveis  pelos  créditos  tributários  ora  constituídos as pessoas física e jurídica acima destacadas, nos termos da legislação  de regência, mormente o artigo 135, inciso III, da Lei n° 5.172, de 25 de outubro de  1966 ­ Código Tributário Nacional (CTN).  Diante dos  fatos e dos  fundamentos de direitos narrados, para garantia do amplo  direito de defesa e do devido processo legal damos ciência deste Termo, assim como  dos  Autos  de  Infração  anexos  ao  Sr.  Alberto  Correia,  CPF  164.321.939­15  na  condição de sujeito passivo solidário pelos créditos constituídos de ofício.  Representação Fiscal Para Fins Penais  A Fiscalização autuo processo específico para a expedição de Representação  Fiscal para Fins Penais, nos seguintes termos:  Tendo  em  vista  a  constatação  de  fatos  que,  em  tese,  configuram  crimes  contra  a  ordem  tributária  previstos  na  Lei  n°  8.137,  de  27  de  dezembro  de  1990  e,  em  obediência ao disposto no art. 1° do Decreto n° 2.730, de 10 de agosto de 1998, e  Portaria SRF nº 326, de 15 de março de 2005, formalizamos Representação Fiscal  para Fins Penais, protocolizada sob o n°. 10920.723417/2014­20  De  acordo  com  o  art.  34  da  Lei  9.249/95,  extingue­se  a  punibilidade  do  crime  quando o agente promover o pagamento do tributo ou contribuição social, inclusive  acessórios, antes do recebimento da denúncia.  Decisão da DRJ e Impugnação  A  DRJ  acolheu  os  fundamentos  e  conclusões  da  DRF  e,  nos  termos  do  acórdão recorrido, julgou improcedente a Impugnação da Recorrente.   Fl. 431DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 432          11 Para  chegar  a  essa  conclusão,  o  acórdão  recorrido  destacou  que,  em  conformidade  com  o Termo  de Verificação  Fiscal  e  Termo  de Sujeição  Passiva  Solidária,  a  Recorrente teria engendrado estratégia para fugir da tributação incidente sobre ganho de capital  pela venda de parte de seu ativo.  A Recorrente alega que a DRJ só concluiu dessa forma, por não ter analisado  e  concluído  corretamente  sobre  as  informações  e  documentos  apresentados  na  fase  de  fiscalização.  Tempestividade do Recurso Voluntário  A Recorrente foi  intimada do Acórdão recorrido, em 01/09/2015 (fl. 369) e  interpôs recurso voluntário, em 30/09/2015 (fls. 371/414) e apresentou as seguintes razões de  defesa.  Preliminar  Alegação de Erro na Identificação do Sujeito Passivo  A Recorrente  alega  não  guarda  relação  jurídica  com  os  fatos  geradores  de  IRPJ, CSLL e multas em exigência no presente caso. Salienta que a operação deu­se no âmbito  da  referida  ALG  Preservantes  de Madeira  Ltda.  e  o  sócio  Alberto  Correia  e  que,  por  esse  motivo, não poderia ser sujeito passivo nessa ação fiscal.  Simulação e Multa Qualificada  A Recorrente alega que desde o  início de suas atividades  tinha por objetivo  devolver  ativos  aos  acionais  a  valor  contábil.  Isto  é,  na  forma  menos  onerosa  e  em  conformidade com a legislação de regência.  Defende  que  não  caracterizaria  simulação  a  operação  por  meio  da  qual  a  Recorrente transferiu para seu sócio ativo integralizado no capital da empresa ALG, para que  fosse vendido sob a incidência de 15% de imposto de renda sobre o ganho de capital, em vez  da  incidência  de  34%,  caso  você  vencido  a  valor  de  mercado  diretamente  da  ALG  para  terceiro. Sustenta que, o fato de optar pela forma menos onerosa não poderia ser considerada  como infração à lei.  Dessa  forma  requereu  que  fosse  afastada  a  multa  de  ofício  qualificada  a  150%.  Alegação de Não Utilização da Taxa Selic para Atualização dos Débitos  Alegou  que  não  haveria  fundamento  para  a  atualização  dos  débitos  em  questão pela Taxa Selic, por ser a forma mais gravosa ao contribuinte.  É o relatório.  Voto Vencido  Conselheiro Rogério Aparecido Gil ­ Relator  Fl. 432DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 433          12 O recurso voluntário interposto pela empresa contribuinte é tempestivo e está  regularmente  representada.  Conheço  do  recurso.  No  entanto,  o  devedor  solidário,  Alberto  Correia, não interpôs recurso.  O caso, portanto, envolve a constituição e posterior venda da empresa ALG  Preservantes  de  Madeira  Ltda.  CNPJ  12.120.144/0001­60  a  empresa  Tecnologia  de  Madeiras  Brasileiras  Participações  Ltda.  Sendo  que,  considerou­se  que  as  quotas  transferidas  diretamente  pelo  sócio  remanescente,  Alberto  Correia  (pessoa  física),  à  compradora foram consideras pela Fiscalização como sendo, em realidade, de  titularidade da  Recorrente, Indústria Química DIPIL Ltda.  Nesse contexto, chama à atenção a alegação da Recorrente de que a operação  teve  por  objetivo  restituir  ativos  aos  respectivos  sócios.  Caso  essa  fosse  a  real  intenção  da  Recorrente, os direitos e titularidade sobre os produtos químicos: Madepil TRI­90 e Madepil  AC­40 teriam de ser restituídos à Recorrente, pois foi ela quem integralizou esses ativos como  capital da ALG, e não o sócio diretor, Alberto Correia, que havia integralizado R$ 102,00 em  espécie para a constituição da ALG.  Também não há como conceber o motivo econômico pelo qual a Recorrente  teria transferido para o sócio diretor, Alberto Correia, gratuita e integralmente seus direitos e  titularidade  sobre os  referidos  produtos  químicos.  Sobretudo,  considerando­se o  fato  de que,  em realidade, não correspondiam aos R$1.000,00 registrados na referida integralização, mas a  R$9.300.000,00,  como  foram  vendidos  para  a  Tecnologia  de  Madeiras  Brasileiras  Participações Ltda.  Nessa mesma  linha  de  incongruência  econômica,  também  não  há  como  se  admitir  como  operação  legítima  e  revestida  de  juridicidade,  o  fato  de  as  referidas  quotas,  representadas  pelos  referidos  ativos  (produtos  químicos: Madepil  TRI­90  e Madepil AC­ 40),  que  haviam  sido  integralizadas  como  capital  pertencente  à  empresa  criada,  ALG  Preservantes de Madeira Ltda., terem sido vendidas como se fosse patrimônio particular da  pessoa  física,  o  referido  diretor  sócio, Alberto Correia. Ora,  o  capital  era  da  pessoa  jurídica  (ALG).  Portanto,  o  ganho  de  capital  era  da  pessoa  jurídica,  e  não  sócio  remanescente.  A  tributação  incidente,  por  conseguinte,  deve  ser  apurada  com  base  nas  alíquotas  devidas  pela  empresa (IRPJ, à alíquota de 25% e CSLL a 9%,  total 34%) e não pela pessoa física (IRPF,  15%).  Assim  sendo,  independentemente  de  se  considerar  a  ocorrência  ou  não  de  simulação, no caso, não encontro respaldo legal para a alienação na forma como ocorreu. Ou  seja,  alienou­se  empresa  (pessoa  jurídica), mediante  tributação  do  ganho  de  capital  como  se  fosse patrimônio de pessoa física.   Especificamente  nesse  ponto,  é  que  se  deve  verificar  a  assertiva  alcançada  pela Fiscalização. Pois, em realidade, quem auferiu ganho de capital  foi a Recorrente,  já que  não  foi  juntado aos  autos documento  algum que pudesse  ao menos  indicar que o  sócio  diretor,  Alberto  Correia  teria  recebido  R$9.300.000,00  da  compradora,  Tecnologia  de  Madeiras  Brasileiras  Participações  Ltda.  Ao  contrário,  as  informações  levantadas,  os  documentos examinados pela Fiscalização e os registros do TVF evidenciam que a Recorrente  recebeu  os  R$9.300.000,00  pela  alienação  dos  direitos  e  titularidade  sobre  os  referidos  produtos químicos (Madepil TRI­90 e Madepil AC­40).  Fl. 433DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 434          13 Observe­se que, não se trata aqui de desconsideração de negócio jurídico, sob  o entendimento de tratar­se de intuito de dissimular a ocorrência de fato gerador do tributo o a  natureza dos elementos constitutivos da obrigação tributária. Pois, nessa hipótese, poder­se­ia  invocar as disposições do art. 116, parágrafo único do CTN, abaixo transcritas.   Trata­se, em realidade, de infração direta à legislação aplicável que define a  ocorrência do fato gerador em questão e as  respectivas alíquotas para os  respectivos  tipos de  contribuintes (pessoas físicas e pessoas jurídicas).   É  exatamente  essa  a  situação  verificada  neste  processo.  A  Recorrente,  na  qualidade de contribuinte e  responsável pela tributação incidente pelos ganhos que auferir na  alienação  de  seu  capital,  não  cumpriu  com  as  determinações  legais  tributárias  aplicáveis,  ao  apurar  e  recolher  15%  de  Imposto  de  Renda  sobre  o  ganho  auferido  na  alienação  de  seus  direitos e titularidade sobre produtos químicos.  Código Tributário Nacional ­ CTN  Art.  116.  Salvo  disposição  de  lei  em  contrário,  considera­se  ocorrido o fato gerador e existentes os seus efeitos:  Parágrafo  único.  A  autoridade  administrativa  poderá  desconsiderar  atos  ou  negócios  jurídicos  praticados  com  a  finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo  ou  a  natureza  dos  elementos  constitutivos  da  obrigação  tributária,  observados  os  procedimentos  a  serem  estabelecidos  em lei ordinária. (Incluído pela LCP nº 104, de 2001)  Está  demonstrado  que,  independentemente  das  informações  prestadas  e  dos  documentos apresentados pela Recorrente, a alienação foi realizada, de fato, pela Recorrente e,  sobre ela, é correta a incidência de 34% de IRPJ e CSLL.  Por esses  fundamentos, não há como acolher as alegações da Recorrente de  que: a)  teria havido erro quanto à identificação do sujeito passivo; e b) de que seria devida a  tributação a 15% de IRPF.  Qualificação da Multa  Na  forma  certificada  pela  Fiscalização,  a  redução  das  bases  de  cálculo  de  IRPJ  e  CSLL,  relativamente  ao  ganho  de  capital  caracterizam  sonegação  (art.  71,  I,  da  Lei  4.502/64),  que,  neste  caso,  define­se  pela  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir  ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  o  conhecimento  por  parte  da  autoridade  fazendária  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  sua  natureza  ou  circunstâncias  materiais  e  o  conluio  (art.  73,  da  Lei  4.502/64),  que  é  o  ajuste  doloso  entre  duas  ou  mais  pessoas naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos.  Nessa mesma  linha, entendo que é de se manter a qualificação da multa de  ofício em 150%.  Sujeição Passiva Solidária do Sócio Alberto Correia  A  Fiscalização  concluiu  pela  responsabilidade  solidária  do  sócio,  Alberto  Correia e a DRJ ratificou esse entendimento.  Fl. 434DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 435          14 Conforme  registrado,  o  devedor  solidário  não  interpôs  recurso.  Somente  a  empresa contribuinte que, por sua vez, não adentrou nos  fatos e  fundamentos, com base nos  quais a Fiscalização concluiu pela responsabilidade passiva solidária. Somente nos dois trechos  abaixo transcritos a Recorrente apenas mencionou tal responsabilidade:  Conforme fundamentado no relatório de fiscalização, bem como entendido no  julgamento  da  DRJ,  entendeu  haver  simulação  e,  por  conta  disto,  impõe  a  multa  agravada de 150% ao mesmo tempo em que exige a complementação da tributação  e, além disto, inclui o Sr. Alberto Correia como responsável solidário.  (...)  E que não  se  fale  em responsabilização solidária entre a Recorrente e o  Sr. Alberto Correia, pois não houve qualquer infração a lei, pelo contrário, houve  sim o cuidado em não se afastar dos preceitos legais que tratam da matéria.  Verifica­se,  portanto,  que não houve defesa  em  favor do devedor  solidário,  Alberto Correia.  Analisando­se  os  fatos  e  os  fundamentos,  com  base  nos  quais  o  acórdão  recorrido manteve tal responsabilidade passiva solidária, concluindo­se nos seguintes termos:  28.  Correta  a  responsabilização  (solidária)  do  Sr.  Alberto  Correia  ,  com  fundamento no art. 135 do CTN, uma vez que, ao tentar encobrir o real negócio, por  meio de  atos  formalmente  legais, mas  simulados,  como explicado,  tentou encobrir  do fisco a ocorrência de fato gerador, o que caracteriza sonegação, nos termos do art.  71 da Lei n° 4.502, de 1964, e de consequente infração de lei, nos termos do caput  do referido art. 135 do CTN.   Observa­se,  portanto,  que  tanto  a  Fiscalização  como  a DRJ  concluem  pela  ocorrência de responsabilidade passiva solidária. Todavia, fundamentam seu entendimento nas  disposições  do  art.  135  do  CTN,  que  trata,  em  realidade,  da  responsabilidade  tributária  de  terceiros, verbis:  Art.  135.  São  pessoalmente  responsáveis  pelos  créditos  correspondentes  a  obrigações  tributárias  resultantes  de  atos  praticados com excesso de poderes ou  infração de  lei,  contrato  social ou estatutos:    I ­ as pessoas referidas no artigo anterior;    II ­ os mandatários, prepostos e empregados;    III  ­  os  diretores,  gerentes  ou  representantes  de  pessoas  jurídicas de direito privado.  Verificando o contexto em que transcorreram os fatos em questão, é possível  concluir  que  a  fundamentação  correta,  no  caso,  está  prevista  nas  disposições  do  art.  124  do  CTN, a seguir transcritas:   Art. 124. São solidariamente obrigadas:     I  ­  as  pessoas  que  tenham  interesse  comum  na  situação  que  constitua o fato gerador da obrigação principal;  Fl. 435DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 436          15    (...)    Parágrafo  único.  A  solidariedade  referida  neste  artigo  não  comporta benefício de ordem.  O  fato  de  o  devedor  solidário  ser  sócio  diretor  da  empresa  DIPIL  e  ser  acionista  majoritário  remanescente  na  empresa  ALG  evidencia  que,  Alberto  Correia  apresentava­se como pessoa diretamente interessada na situação que constituía o fato gerador  da obrigação tributária principal. Isto é, em comum interesse com a Recorrente, DIPIL, detinha  pleno interesse que ocorresse a menor tributação possível sobre os ganhos auferidos na venda  da ALG,  como  de  fato  procedeu,  recebendo  os  direitos  e  titularidade  sobre  os  registros  dos  produtos químicos e os vendendo, como se propriedade particular sua fosse.  Na forma retro demonstrada, a operação somente encontraria  respaldo  legal  se concretizada, por meio da real titular de tais direitos, a DIPIL. De modo que , a forma como  se  realizou  a  alienação  em questão  leva  à  conclusão  de  que o  sócio  diretor, Alberto Correia  detinha reais interesses comuns na forma do transcrito art. 124, parágrafo único.  Com  base  em  tais  fatos  e  fundamentos,  mantenho  a  responsabilidade  passiva solidária do sócio diretor, Alberto Correia.  Alegação quanto à não incidência da taxa SELIC para atualização de débitos fiscais  A Recorrente ainda alegou que não seria devida a aplicação da Taxa SELIC  na atualização de créditos tributários administrados pela Administração Tributária Federal.  O acórdão recorrido conclui pela aplicabilidade da SELIC, com fundamento  nas disposições do § 3° do art. 61 da Lei n° 9.430, de 1996.   Além da expressa previsão  legal, cabe registrar que aplica­se ao presente, a  Súmula Carf nº 4, aprovada pela Portaria CARF n° 106, de 21/12/2009, verbis:  Súmula CARF  n°  4:  A  partir  de  1°  de  abril  de  1995,  os  juros  moratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação e Custódia ­ SELIC para títulos federais."  Assim, também não há como acolher tais razões da Recorrente, mantendo­se  a exigência dos juros moratórios calculados com base na taxa SELIC, inclusive sobre a multa  de ofício qualificada.  Ainda  nessa  matéria,  a  Súmula  Carf  nº  2,  a  seguir  transcrita,  afasta  a  possibilidade de o Carf apreciar alegação de inconstitucionalidade de lei, verbis:  Súmula  CARF  nº  2:  O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.  Conclusão  Por  todo  o  exposto,  voto  no  sentido  de  negar  provimento  ao  recurso  voluntário.  Fl. 436DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 437          16 (assinado digitalmente)  Rogério Aparecido Gil  Fl. 437DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 438          17 Voto Vencedor  Conselheiro Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa – Redator designado.    Com a devida vênia, discordo do entendimento do Ilustre Relator. Vejamos  os motivos:  A fiscalização no Termo de Verificação Fiscal discorreu sobre o caso ora  analisado da seguinte forma, verbis:  23/06/2010  ­  É  criada  a  empresa  ALG  PRESERVANTES  DE  MADEIRA  LTDA,  CNPJ  12.120.144/0001­60,  com  capital  social  de  R$  2.000,00,  integralizado  por  Geraldina  Maria  Bona  Correia  (R$  98,00  em  moeda  corrente),  Alberto  Correia  (R$  102,00  em  moeda  corrente)  e  Indústria  Química DIPIL Ltda. (R$ 800,00 em moeda corrente e R$ 1.000,00 mediante  a  cessão  e  conferência  à  sociedade  dos  direitos  relativos  a  titularidade  do  registro  dos  produtos  MADEPIL  TRI  90  e  MADEPIL  AC  40,  COM  REGISTRO no Instituo Brasileiro do Meio Ambiente ­ IBAMA e no Instituto  Nacional da Propriedade Industrial ­ INPI).  18/10/2010 ­ Primeira alteração cadastral. DIPIL transfere sua participação  na sociedade para os demais sócios, na seguinte proporção: 918 quotas para  Alberto  Correia  e  882  quotas  para  Geraldina  Maria  Bona  Correia  (transferência aprovada em reunião de quotistas realizada em 28/06/2010 ­  cinco dias após a constituição da mesma).  INDÚSTRIA QUÍMICA DIPIL LTDA. CNPJ 78.175.189/0001  ATA DE REUNIÃO DE QUOTISTAS REALIZADA EM 28 DE JUNHO DE  2010.  DATA:  28/06/2010;  HORA:  10:00h;  LOCAL:  sede  social  da  Sociedade  localizada  na  cidade  de Massaranduba/SC,  na  Rodovia  Guilherme  Jensen  SC  413,  s/n2,  Km  13,  Bairro  Industrial,  CEP  89108­000;  PRESENÇAS:  sócios  representando  a  totalidade  do  capital  social;  MESA  DIRIGENTE:  Presidente:  ALBERTO CORREIA,  Secretária: GERALDINA MARIA BONA  CORREIA; DELIBERAÇÕES TOMADAS POR UNANIMIDADE: (conforme  ordem do dia):   1º) Autorizada a lavratura da presente ata em forma de sumário;   2°)  Aprovada  a  redução  do  Capital  Social  da  Sociedade  em  1.800  (mil  e  oitocentas) quotas de capital, no valor nominal de R$ 1,00  (um real),  cada  uma,  com  consequente  redução  do  capital  social  no  valor  de  R$  1.800,00  (mil e oitocentos reais), na proporção da participação dos sócios, em virtude  de  o  mesmo  ser  excessivo  em  relação  ao  objeto  social  da  Sociedade,  nos  termos do art. 1.082, II, da Lei n.º 10.406 de 10.01.2002;   3°) O montante  reduzido  será  restituído aos  sócios ALBERTO CORREIA e  GERALDINA MARIA BONA CORREIA, na proporção de suas participações  no capital social, mediante a entrega de 1.800  (mil e oitocentas) quotas da  Fl. 438DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 439          18 Sociedade  ALG  PRESERVANTES  DE  MADEIRA  LTDA.,  pessoa  jurídica  brasileira de direito privado (...)  01/12/2010  ­  Segunda  alteração  cadastral.  A  sócia Geraldina Maria Bona  Correia  retira­se  da  sociedade  transferindo  suas  980  quotas  para  o  sócio  Alberto Correia que passa ter a integralidade das 2000 quotas da empresa.  29/03/2011 ­ Terceira alteração cadastral. O sócio Alberto Correia retira­se  da sociedade, transferindo suas ações, por R$ 9.300.000,00 para a empresa  Tecnologia  de  Madeiras  Brasileiras  Participações  Ltda.,  CNPJ  12.402.388/0001­36.  A  denominação  da  sociedade  é  alterada  para  Tecnologias  de  Madeiras  Brasileiras  Comércio  de  Preservantes  Ltda.  Alberto  Correia  declara  como  Ganho  de  capital  a  alienação  efetuada  recolhendo imposto a alíquota de 15%  No  contrato  de  compra  e  venda  apresentado  podemos  destacar  algumas  cláusulas que demonstram a real operação ocorrida:  CONSIDERANDO QUE:   a) (...)  b)  o  objeto  social  da  DIPIL  consiste  na  fabricação,  comercialização,  importação  e  exportação  de  defensivos  agrícolas,  inseticidas,  fungicidas,  pesticidas,  produtos  domissanitáríos  e  produtos  de  limpeza,  produtos  veterinários e preservantes de madeira para uso em geral;  c)  a  Compradora  deseja  comprar  da  DIPIL  apenas  o  seu  negócio  de  preservantes  de  madeiras,  o  qual  inclui  o  respectivo  setor  relacionado  ao  CCA (Arseniato de Cobre Cromatado), mais precisamente os preservantes de  madeira para uso em geral e comercializados pela Sociedade, Madepil TRI­ 90  e Madepil  AC­40,  além  da  respectiva  lista  de  clientes  conforme  Anexo  7.19 ao presente Contrato ("Negócio ").  d)  a  fim  de  implementar  a  negociação  pretendida,  o  Vendedor  está  realizando  uma  reestruturação  societária,  através  da  qual  (i)  o  Vendedor  constituiu  a  Newco  juntamente  com  a  DIPIL,  que  foi  constituída  para  segregar o Negócio, (ii) a DIPIL contribuiu para o capital social da Newco  mediante  conferência  dos  direitos  relativos  à  titularidade  dos  ativos  relacionados  ao  Negócio,  conforme  listados  no  Anexo  D  ("Ativos"),  que  foram transferidos da DIPIL para a Newco pelo seu valor contábil, e (iii) o  Vendedor  realizou  uma  redução  de  capital  da DIPIL,  por  meio  da  qual  o  Vendedor recebeu quotas da Newco detidas pela DIPIL, de acordo com as  disposições  previstas  na  Cláusula  II  abaixo  (doravante  denominada  "Reestruturação Societária");  (...)  Com base em tais elementos da operação, a Fiscalização assim concluiu:   Fl. 439DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 440          19 Resta  evidente  que  todo  o  valor  da  ALG  decorre  do  valor  comercial  dos  registros  e  das  marcas  dos  dois  produtos,  de  modo  que  a  intenção  da  Industria Química DIPIL sempre foi vender essas marcas, tendo engendrado  uma sucessão de atos para ocultar a ocorrência do  fato gerador e evitar o  pagamento de tributos na pessoa jurídica (DIPIL), à alíquota mais gravosa  de  34%  (IRPJ  +  CSLL).  Ressalte­se  que  a  ALG  Preservantes  de Madeira  Ltda.  permaneceu  inativa  durante  todo  o  ano  de  2010,  o  que  reforça  o  argumento de falta de propósito negocial na sua constituição.  Em consulta ao SPED NF eletrônica verificamos que a ALG Preservantes de  Madeira Ltda.  somente  começou a  emitir nota  fiscal de vendas a partir do  momento em que  foi negociada, ou seja,  final de março de 2011. Portanto,  uma empresa que foi criada com capital social de R$ 2.000,00, antes mesmo  de realizar qualquer atividade passou a valer mais de 9 milhões de reais.    Veja­se que a questão central da presente autuação, diz respeito a ausência de  propósito  negocial  na  operação  levada  a  cabo  pela  autuada,  pois,  segundo  a  fiscalização  “a  intenção  do  contribuinte  sem  foi  vender  as  marcas  pertencentes  pela  ALG,  encobrindo  a  tributação mais gravosa de 34% (IRPJ e CSLL)."  Como visto, a autuação baseia­se na necessidade de existência de propósito  negocial  para  realização  de  operações  societárias.  Aqui,  a  controvérsia  se  desdobra  na  possibilidade  das  Autoridades  Administrativas,  quando  da  análise  das  operações  de  reestruturação societária que originaram o ganho de capital – mais especificamente a operação  que  possibilitou  a  venda  de  participação  societária  –  possam  entrar  na  motivação  do  contribuinte  para  proceder  de  tal  forma.  Assim,  as  Autoridades  verificariam  se  as  mesmas  estariam  providas  de  algum  propósito  negocial,  podendo,  conforme  o  caso,  desconstituí­las,  requalificá­las,  e  tributar  o  ganho  de  capital  na  pessoa  jurídica  ao  invés  da  física,  pois  a  tributação sobre a primeira é maior, etc.  Pois bem, a despeito da clara insegurança jurídica que a análise da motivação  dos contribuintes em situações como a descrita acima, ou seja, apesar do contrassenso que seria  permitir  aos  julgadores  deste  Conselho  que  averiguassem  o  intuito  daqueles  que  agiram  em  conformidade com a lei tributária, o assunto merece uma análise mais detida.  Em  sua marcante  tese  de  doutoramento  (“Teoria  da  Imposição  Tributária”,  Ed. Saraiva, 1983) Ives Gandra da Silva Martins, apresentou pela primeira vez, à luz do direito  tributário moderno, que o tributo correspondia a uma norma de rejeição social.  Na sua brilhante obra, argumentou que a norma tributária não goza da mesma  aceitação  que  normas  como  a  do  direito  à  vida.  Neste  sentido,  chegou  à  conclusão  de  que,  quanto  à  norma  tributária,  tratava­se  de  norma  de  restrição  de  direitos  em  favor  da  sobrevivência  do  Estado,  retirando  da  sociedade  parcela  daquilo  que  produz,  objetivando  o  preenchimento das finalidades públicas.  A norma de rejeição social  implica sempre restrição de direitos. No mesmo  sentido, a norma tributária implica restrição do direito à propriedade, aos rendimentos e ganhos  do trabalho e capital e proventos de qualquer natureza, razão pela qual os princípios pertinentes  à norma de rejeição social são igualmente aplicáveis à norma tributária.  Fl. 440DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 441          20 Na vanguarda de  tais princípios,  estão  aqueles que compõem o primado da  legalidade, estes: o princípio da estrita legalidade (apenas o que estiver plenamente desenhado  na  lei  obriga),  da  tipicidade  fechada  (impõe  que  o  legislador  preveja,  na  maior  medida  do  possível, os aspectos necessários à constituição do fato gerador) e o princípio da reserva da lei  (vincula a imposição tributária à reserva de lei formal, entendida como aquela elaborada com  participação precípua da representação popular).  Para o debate em tela, me reservo à análise do princípio da estrita legalidade  que,  em  outras  palavras,  decorre  do  caráter  de  restrição  imputados  tanto  à  Administração  quanto  ao  Administrado.  Sobre  o  referido  princípio  Hely  Lopes  Meirelles  (Direito  Administrativo Brasileiro. 35ª ed. São Paulo: Malheiros, 2009, p. 41.) expressa:  “A  legalidade,  como  princípio  de  administração  (CF,  art.  37,  caput),  significa  que  o  administrador  público  está,  em  toda  a  sua  atividade  funcional, sujeito aos mandamentos da lei e às exigências do bem comum, e  deles  não  se  pode  afastar  ou  desviar,  sob  pena  de  praticar  ato  inválido  e  expor­se a responsabilidade disciplinar, civil e criminal, conforme o caso.  A  eficácia  de  toda  a  atividade  administrativa  está  condicionada  ao  atendimento da Lei e do Direito. É o que diz o inc. I do parágrafo único do  art.  2º  da  Lei  n.  9.784/99.  Com  isso,  fica  evidente  que,  além  da  atuação  conforme  à  lei,  a  legalidade  significa,  igualmente,  a  observância  dos  princípios administrativos.”    Como  exposto,  o  princípio  da  estrita  legalidade  aplicado  à  Administração,  compreende a ideia de subordinação da Administração Pública às leis, sendo que esta somente  poderá fazer aquilo determinado em lei, e não aquilo que a lei expressamente proibir.  Estando, o ato administrativo, estritamente aprisionado aos quadrantes da lei,  não  cabe  à  Administração  adentrar  na  motivação  do  particular  em  proceder  conforme  os  ditames  legais.  A  alegação  de  “inexistência  de  propósito  negocial”  advém  de  construção  jurisprudencial  estrangeira  que  não  encontra  validade  no  nosso  Ordenamento  Jurídico,  justamente  por  conflitar  com  uma  gama  de  princípios,  como  o  da  Legalidade  Tributária,  descrito acima, além de outros princípios como a livre de iniciativa e iniciativa, estes últimos  provenientes da Ordem Econômica.  Neste  sentido,  colaciono as  seguintes ementas provindas de Acórdãos deste  Conselho:  PLANEJAMENTO  TRIBUTÁRIO.  PROPÓSITO  NEGOCIAL.  EMPRESA  VEÍCULO.  Os dispositivos legais concernentes ao registro e amortização do ágio fiscal  não  vedam  que  as  operações  societárias  sejam  realizadas,  única  e  exclusivamente, com fins ao aproveitamento do ágio. Bem como, nota­se que  tal  regra  não  está  presente  em  nenhum  outro  dispositivo  legal  de  nosso  sistema  jurídico,  seja nacional ou  federal. Neste  tom,  registra­se,  nenhuma  norma  pátria  veda  que  a  realização  de  negócios  tenha  por  finalidade  a  redução da carga tributária ­ de forma lícita. É o que se observa no §3º, art.  Fl. 441DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 442          21 2  o  da  Lei  das  SA,  o  qual  dispõe  que  a  companhia  pode  ter  por  objeto  participar de outras sociedades  (empresa veículo),  também, como forma de  beneficiar­se de incentivos fiscais.  Some­se  a  tal  assertiva  o  fato  de  que  a  contribuinte  possuía  motivação  negocial, clara, posto que encontrava­se impedida, por regras da ANEEL, de  realizar  a  incorporação  diretamente.  Motivo  pelo  qual  se  valeu  de  uma  empresa veículo. (Acórdão nº 1302­001.978; Relatora: Talita Pimenta Felix;  Data da Sessão: 14/09/2016)    REQUISITOS  PARA  DEDUTIBILIDADE  DO  ÁGIO.  EXISTÊNCIA  DE  PROPÓSITO NEGOCIAL.  Ausente  conduta  tida  como  simulada,  fraudulenta  ou  dolosa,  a  busca  de  eficiência fiscal em si não configura hipótese de perda do direito de dedução  do ágio, ainda que tenha sido a única razão aparente da operação.  A  existência de outras  razões de negócio que vão além do benefício  fiscal,  apenas ratifica a validade e eficácia da operação.  UTILIZAÇÃO  DE  EMPRESA­VEÍCULO.  LEGALIDADE.  MANUTENÇÃO  DA DEDUTIBILIDADE DO ÁGIO.  A utilização de empresa­veículo que viabilize o aproveitamento do ágio, por  si só, não desfigura a operação e invalida a dedução do ágio, se ausentes a  simulação,  dolo  ou  fraude.  (Acórdão  nº  1201­001.507;  Relator:  Luis  Fabiano Alves Penteado; Data da Sessão: 14/09/2016).    As  ementas  acima  são  contundentes  ao  afirmarem  que  a  existência  de  propósito negocial  seria  apenas um “plus” para demonstrar a validade e  lisura das operações  societárias; não havendo  fundamento para a  referida exigência no âmbito da  legalidade, nem  cabendo à Administração realizar exigências diversas das previstas em lei.  Neste ponto, é importante pontuar que a lei tributária assume seu atributo de  imperatividade quando constatada a ocorrência do fato jurídico tributário, não tolerando outra  conduta do sujeito passivo que não o adimplemento da obrigação tributária, sob pena de sanção  punitiva.  Contudo, a imperatividade da lei tributária reside, justamente, no consequente  de  sua norma, ou seja, na obrigação do sujeito passivo em recolher um valor exprimível em  moeda ao sujeito ativo da prestação. Esta obrigação decorre da verificação de um fato ocorrido  em determinada  local e  tempo, e constituída por meio do  lançamento  tributário. Assim,  se o  atributo  imperativo da  lei  tributária  está  em seu  consequente,  conclui­se que somente haverá  fraude à referida lei, se seu comando (recolher tributo) for frustrado por quem incorra no fato  jurídico tributário.  Fl. 442DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 443          22 Não existe, contudo, qualquer comando imperativo no antecedente da norma  tributária  obrigando  o  particular  a  incorrer  no  fato  jurígeno  tributário,  sendo  ele  livre  para  organizar­se da forma que, licitamente, lhe oferte menor oneração.  Por  outro  lado,  é  importante  ressaltar  que  mesmo  os  atos  procedidos  pelo  contribuinte  em  plena  atenção  às  disposições  legais  podem  ser  desconsiderados  uma  vez  constatada a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador do tributo, ou a natureza dos  elementos  constitutivos  da  obrigação  tributária,  isto  é,  quando  se  comprove  que  o  sujeito  passivo agiu com dolo, fraude ou simulação.  Ocorre  que,  o  ato  cujo  efeito  é  consoante  o  ordenamento,  não  pode  ser  considerado como abusivo. O  legislador  tributário, não desconsidera o  fato de o contribuinte  buscar  uma maneira menos  onerosa  de  conduzir  seus  negócios,  seja  por motivos  tributários,  societários,  econômicos ou quaisquer outros. A  liberdade de  iniciativa e auto­organização de  que dispõe a iniciativa privada é uma garantia constitucionalmente assegurada que, como tal,  não deve sofrer restrições.  Assim, se o legislador emite norma que permite que o contribuinte aliene seu  ativo/participação societária na pessoa física ou jurídica, a opção em vender pela pessoa física  não pode ser considerada resultado abusivo!  Por  isso,  discordo  da  afirmação  ínsita  na  decisão  recorrida,  quando  afirma  que  “...o  direito  de  auto­organização  não  existe  para  que  os  contribuintes  paguem  menos  impostos,  devendo  ser  exercido  com algum  propósito  extratributário,  a  fim  de  que  eventual  supressão de tributos seja oponível ao Fisco.” (Acórdão de Impugnação)  À vista do  exposto,  tendo os  atos  sido procedidos  em conformidade  com a  lei;  não  havendo  fraude,  dolo  ou  simulação  na  execução  dos  mesmos,  e  não  sendo  dada  a  análise quanto à existência, ou não, de propósito negocial, considero indevida a tributação do  ganho de capital na empresa ora recorrente, bem como a qualificação da multa de ofício.  Assim, voto no sentido de DAR provimento ao recurso voluntário.  Por  fim,  cabe  esclarecer,  que  restam  prejudicados  a  análise  dos  demais  argumentos suscitados pela autuação, em virtude do provimento integral do recurso voluntário  do contribuinte no que se refere ao mérito da autuação.  É como voto.    (assinado digitalmente)  Marcos Antonio Nepomuceno Feitosa                  Fl. 443DF CARF MF Processo nº 10920.723414/2014­96  Acórdão n.º 1302­002.389  S1­C3T2  Fl. 444          23     Fl. 444DF CARF MF

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7047428 #
Numero do processo: 19985.725039/2015-10
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Oct 05 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Dec 04 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Exercício: 2011 ISENÇÃO. SÚMULA CARF. COMPROVAÇÃO DA MOLÉSTIA GRAVE POR MEIO DE LAUDO PERICIAL OFICIAL E DA NATUREZA DOS PROVENTOS. Cumpridos os requisitos referentes à natureza dos rendimentos provenientes de aposentadoria e à comprovação do acometimento de moléstia grave, por meio de laudo pericial emitido por serviço médico oficial, a contribuinte faz jus à isenção do imposto de renda.
Numero da decisão: 2201-003.988
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira - Presidente. (assinado digitalmente) Ana Cecília Lustosa da Cruz - Relatora. EDITADO EM: 20/11/2017 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Carlos Henrique de Oliveira, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Dione Jesabel Wasilewski, José Alfredo Duarte Filho, Marcelo Milton da Silva Risso, Carlos Alberto do Amaral Azeredo, Daniel Melo Mendes Bezerra e Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim.
Nome do relator: ANA CECILIA LUSTOSA DA CRUZ
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por  meio de laudo pericial emitido por serviço médico oficial, a contribuinte faz  jus à isenção do imposto de renda.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  dar  provimento ao recurso voluntário.  (assinado digitalmente)  Carlos Henrique de Oliveira ­ Presidente.   (assinado digitalmente)  Ana Cecília Lustosa da Cruz ­ Relatora.  EDITADO EM: 20/11/2017  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Carlos  Henrique  de  Oliveira, Ana Cecília Lustosa da Cruz, Dione Jesabel Wasilewski, José Alfredo Duarte Filho,  Marcelo  Milton  da  Silva  Risso,  Carlos  Alberto  do  Amaral  Azeredo,  Daniel  Melo  Mendes  Bezerra e Rodrigo Monteiro Loureiro Amorim.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 98 5. 72 50 39 /2 01 5- 10 Fl. 81DF CARF MF     2   Relatório  Trata­se de Recurso Voluntário contra decisão primeira instância que julgou  procedente em parte a impugnação apresentada pelo sujeito passivo.  Nesta oportunidade, utilizo­me  trechos do  relatório produzido em assentada  anterior, eis que aborda de maneira elucidativa os fatos objeto dos presentes autos, nos termos  seguintes:  A  contribuinte,  contribuinte  acima  identificado  insurgiu­se  contra  o  lançamento  consubstanciado  na  Notificação  de  Lançamento de folhas 08 a 13, relativa ao ano­calendário 2010,  da  qual  tomou  ciência  em  22/09/2015,  que  apurou  crédito  tributário total de R$ 11.713,27.   Motivou o lançamento a constatação de omissão de rendimentos  tributáveis  apurada após a  entrega  da  declaração  retificadora,  da seguinte forma:   1.  rendimentos  indevidamente  considerados  como  isentos  por  moléstia grave, relativos ao Instituto Nacional do Seguro Social  e  São  Paulo  Previdência,  tendo  em  vista  que  o  laudo  apresentado  não  continha  todos  os  requisitos  exigidos  pela  legislação,  como  descrição  da  moléstia,  elementos  que  fundamentaram  o  laudo  e  número  de  registro  do  profissional  médico no órgão público;   2.  rendimentos  recebidos  do  Banco  do  Brasil,  decorrentes  de  ação da Justiça Federal, no valor de R$ 1.069,33, informado no  campo dos rendimentos isentos e não tributáveis como auferidos  do Ministério do Planejamento.   Em sua  impugnação, às  fls. 01 a 03, a  interessada, em síntese,  requer  o  cancelamento  da  notificação,  alegando  que  os  rendimentos  auferidos  são  isentos  por  ser  pensionista  e  portadora de moléstia grave.   Para instruir sua defesa, anexou documentos de fls. 05 a 22.  A Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento  em  Juiz  de  Fora  (MG) julgou procedente em parte a impugnação, conforme a seguinte ementa:   ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­  IRPF   Exercício: 2011   RENDIMENTOS ISENTOS. MOLÉSTIA GRAVE.   Somente  pode  ser  acatada  a  isenção  do  IRPF  sobre  rendimentos  de  pensão  quando  ficar  comprovado  ser  o  contribuinte  portador  de moléstia  grave,  por  meio  de  laudo  médico oficial.   Fl. 82DF CARF MF Processo nº 19985.725039/2015­10  Acórdão n.º 2201­003.988  S2­C2T1  Fl. 3          3 RESTITUIÇÃO RECEBIDA INDEVIDAMENTE. MULTA DE  OFÍCIO. JUROS DE MORA.   Deve  ser  excluída  a  multa  de  ofício  lançada  sobre  a  devolução  da  restituição  resgatada  ou  compensada  indevidamente,  incidindo,  porém,  juros  de  mora  sobre  tal  devolução.   Impugnação Procedente em Parte   Crédito Tributário Mantido em Parte  Posteriormente,  foi  interposto  recurso  voluntário,  no  qual  o  contribuinte  sustentou, em síntese, que:  a)  a  Instrução  normativa  RFB  1500  incluiu  a  necessidade  de  descrição  nominal  da  enfermidade  (alzheimer)  a  partir  do  dia  anterior a emissão do Laudo Médico, fato até então não exigido  na Lei n.º 7.713/88, Lei n.º 8.451/92 e Lei n.º 11.052/2004;  b) o laudo médico apresentado é autêntico e atende as condições  legais para a isenção do imposto de renda da contribuinte.  É o relatório.    Voto             Conselheira Ana Cecília Lustosa da Cruz ­ Relatora  Conheço  do  recurso,  pois  se  encontra  tempestivo  e  com  condições  de  admissibilidade.  Conforme  narrado,  os  presentes  autos  tratam  da  omissão  de  rendimentos  tributáveis  indevidamente  classificados  como  rendimentos  isentos  auferidos  por  portador  de  moléstia grave.  Sobre da matéria, os  incisos XIV e XXI, art. 6º, da Lei n.º 7.713, de 22 de  dezembro de 1988, com redação dada pelas Leis n.º 8.541, de 23 de dezembro de 1992, e n.º  11.052, de 29 de dezembro de 2004, assim determinam:  Art.  6o  Ficam  isentos  do  imposto  de  renda  os  seguintes  rendimentos percebidos por pessoas físicas:  (...)  XIV  os  proventos  de  aposentadoria  ou  reforma  motivada  por  acidente em serviço e os percebidos pelos portadores de moléstia  profissional,  tuberculose  ativa,  alienação  mental,  esclerose  múltipla,  neoplasia  maligna,  cegueira,  hanseníase,  paralisia  irreversível  e  incapacitante,  cardiopatia  grave,  doença  de  Parkinson,  espondiloartrose  anquilosante,  nefropatia  grave,  Fl. 83DF CARF MF     4 hepatopatia  grave,  estados  avançados  da  doença  de  Pagel  (osteíte  deformante),  contaminação  por  radiação,  síndrome  da  imunodeficiência adquirida, com base em conclusão da medicina  especializada, mesmo que a doença tenha sido contraída depois  da aposentadoria ou reforma;  (...)  XXI  os  valores  recebidos  a  título  de  pensão  quando  o  beneficiário  desse  rendimento  for  portador  das  doenças  relacionadas no inciso XIV deste artigo, exceto as decorrentes de  moléstia  profissional,  com  base  em  conclusão  da  medicina  especializada, mesmo que a doença tenha sido contraída após a  concessão da pensão.  Por sua vez, o art. 30 da Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995, passou a  veicular a exigência de que a moléstia fosse comprovada mediante laudo pericial emitido por  serviço médico oficial, nos termos a seguir:  Art.  30.  A  partir  de  1º  de  janeiro  de  1996,  para  efeito  do  reconhecimento de novas isenções de que tratam os incisos XIV e  XXI do art. 6° da Lei n" 7.713, de 22 de dezembro de 1988, com  redação dada pelo art. 47 da Lei n°8.541, de 23 de dezembro de  1992, a moléstia deverá ser comprovada mediante laudo pericial  emitido  por  serviço médico  oficial,  da União,  dos  Estados,  do  Distrito Federal e dos Municípios.  § 1º O serviço médico oficial fixará o prazo de validade do laudo  pericial, no caso de moléstias passíveis de controle.  § 2º Na relação das moléstias a que se refere o inciso XIV do art.  6º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, com a redação  dada pelo art. 47 da Lei nº 8.541, de 23 de dezembro de 1992,  fica incluída a fibrose cística (mucoviscidose).  Salienta­se que  a  isenção por moléstia grave,  quando estabelecida  em 1988  pela  Lei  7.713,  não  fazia  referência  quanto  à  forma  de  sua  comprovação.  Contudo,  com  a  superveniência da Lei 9.250, em 1995, foi instituída forma específica para reconhecimento da  moléstia pelas autoridades tributárias.  A partir da edição da mencionada lei, tornou­se indispensável a apresentação  do laudo pericial emitido por serviço médico oficial da União, dos Estados, do Distrito Federal  ou dos Municípios.  Dessa  forma,  a  isenção  sob  análise  requer  a  consideração  do  binômio:  moléstia  (grave)  e  natureza  específica  do  rendimento  (provenientes  de  aposentadoria,  reforma, pensão ou reserva remunerada), sendo o laudo pericial oficial requisito objetivo para a  demonstração da moléstia grave.   No presente caso, a Delegacia de Origem, ao apreciar a controvérsia sobre o  direito à isenção, assim se manifestou:  A  impugnante  apresentou,  objetivando  comprovar  a  moléstia  grave, um laudo emitido pela Secretaria da Fazenda ­ São Paulo  Previdência,  atestando  ser a  interessada portadora de moléstia  grave – CID 10 G30, desde 27 de setembro de 2008.   Fl. 84DF CARF MF Processo nº 19985.725039/2015­10  Acórdão n.º 2201­003.988  S2­C2T1  Fl. 4          5 A  fiscalização  desconsiderou  o  documento  apresentado,  afirmando  que  não  continha  todos  os  requisitos  exigidos  pela  legislação,  como  descrição  da  moléstia,  elementos  que  fundamentaram  o  laudo  e  número  de  registro  do  profissional  médico  no  órgão  público.  Realmente  procedem  os  argumentos  da autoridade lançadora. Ainda que se possa concluir, apesar da  não formação na área médica, que a moléstia grave G30 trata­se  de  "Mal  de  Alzheimeir",  tal  fato  deveria  estar  expressamente  descrito no laudo, enquadrando a moléstia entre as elencadas na  legislação, o que não ocorreu. Também, e de suma relevância, o  laudo  deveria  ter  sido  emitido  por  médico  do  serviço  médico  oficial, o que absolutamente não está comprovado. O documento  apresentado  foi  assinado por  três médicos,  com carimbos onde  consta  serem  vinculados  à  empresa  Ambiental  Qualidade  de  Vida do Trabalho.  Deveria a  litigante  ter apresentado  laudo médico oficial que  preenchesse todos os requisitos da  legislação, o que também  não ocorreu.  O segundo requisito relevante, qual  seja,  serem os  rendimentos  oriundos de aposentadoria, reforma ou pensão,  foi comprovado  para os valores auferidos do Instituto Nacional do Seguro Social  e de São Paulo Previdência. Apenas para o terceiro rendimento  omitido, auferido do Banco do Brasil, oriundo de ação judicial,  não houve comprovação da natureza do rendimento.   Sendo  assim,  não  tem  a  contribuinte  o  direito  à  isenção  do  imposto  de  renda  sobre  os  rendimentos  de  pensão  por  ela  percebidos  nem  sobre  os  rendimentos  auferidos  por  meio  de  ação judicial, por não preencherem todos os requisitos legais.  Assim, foi desconsiderado o laudo médico apresentado, em razão da ausência  da descrição nominal da doença, bem como em razão da inexistência de comprovação da sua  natureza oficial.  Também  restou  consignado  na  decisão  de  piso  que  não  foi  demonstrada  a  natureza  dos  rendimentos  auferidos  da  fonte  pagadora  Banco  do  Brasil,  mas  apenas  dos  rendimentos recebidos do INSS e da São Paulo Previdência.  Com  a  análise  dos  argumentos  dispostos,  em  sede  de  recurso  voluntário,  observa­se que foi devidamente apresentado laudo médico pericial com o timbre do Governo  do Estado de São Paulo e com o Selo de autenticidade da SPPREV, no qual consta a CID 10  G30  (que  corresponde  ao mal  de  Alzheimeir),  emitido  em  31  de  outubro  de  2014,  no  qual  consta a data de início da doença em 27 de setembro de 2008., fls. 72.  Alega  a  recorrente  que  a  ausência  da  descrição  nominal  da  doença  e  a  ausência dos números de registro dos médicos ocorreram em razão do curto espaço de tempo  para aplicação da IN 1500 da RFB, que foi publicada no Diário Oficial da União, no dia 30 de  outubro de 2014, ou seja, no dia anterior à emissão do laudo.  Desse modo,  entendo que  restou devidamente  comprovado o  acometimento  de  moléstia  grave  prevista  em  lei,  pois,  embora  não  conste  nominalmente  a  doença  da  contribuinte no laudo, há expressa menção à CID correspondente.  Fl. 85DF CARF MF     6 Além  disso,  sobre  o  fundamento  da  Delegacia  de  Origem  de  que  os  três  médicos que assinaram o laudo são oriundos da Ambiental Qualidade de Vida do trabalho, a  recorrente comprova que a mencionada empresa foi contratada pela SPPREV, conforme notícia  publicada no jornal anexo aos autos, fls. 75.  No  que  se  refere  ao  requisito  acerca  da  natureza  dos  proventos  (aposentadoria,  pensão,  reforma  ou  reserva  remunerada),  não  foram  objeto  de  autuação  rendimentos  recebidos  do Banco  do Brasil,  os  quais  a Delegacia  de Origem  considerou  não  comprovada a natureza.  Conforme  a  Notificação  de  Lançamento,  fls.  10,  a  omissão  se  refere  aos  proventos  recebidos  da  SPPREV  e  do  INSS,  que  tiveram  a  comprovação  da  natureza  reconhecida pela decisão de primeira instância.  Nesse  contexto,  considerando  o  teor  da  Súmula  CARF  n.º  63,  que  dispõe  expressamente  sobre  a  isenção  do  portador  de  moléstia  grave,  observa­se  que  os  proventos  decorrentes  de  aposentadoria  ensejam  o  direito  à  isenção,  quando  cumulativamente  considerados com a comprovação de moléstia grave, como segue:  Súmula CARF nº 63: Para gozo da isenção do imposto de renda  da  pessoa  física  pelos  portadores  de  moléstia  grave,  os  rendimentos devem ser provenientes de aposentadoria, reforma,  reserva  remunerada  ou  pensão  e  a  moléstia  deve  ser  devidamente comprovada por laudo pericial emitido por serviço  médico oficial da União, dos Estados, do Distrito Federal ou dos  Municípios.  Dessa forma, assiste razão à recorrente quanto ao direito à isenção pleiteada  sobre os proventos de natureza comprovada (valores oriundos do Instituto Nacional de Seguro  Social e da São Paulo Previdência).  Diante  do  exposto,  conheço  do  recurso  voluntário  para,  no mérito,  dar­lhe  provimento.  (assinado digitalmente)  Ana Cecília Lustosa da Cruz ­ Relatora                                  Fl. 86DF CARF MF

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Numero do processo: 10814.001320/94-19
Turma: Primeira Câmara
Seção: Terceiro Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Tue Apr 11 00:00:00 UTC 2000
Ementa: IMUNIDADE — FUNDAÇÃO PÚBLICA- A imunidade do artigo 150, inciso VI, alínea "a" e § 2° da Constituição Federal, alcança os Impostos de Importação e sobre Produtos Industrializados, vez que a significação do termo "patrimônio", não é o contido na classificação dos impostos adotados pelo CTN, mas sim a do art. 57 do Código Civil, que congrega o conjunto de todos os bens e direitos, a guisa do comando normativo do art. 110 do próprio CTN.
Numero da decisão: CSRF/03-03.101
Decisão: ACORDAM os Membros da Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado, vencido o Conselheiro Henrique Prado Megda.
Nome do relator: Nilton Luiz Bartoli
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''''' • o+ , MINISTÉRIO DA FAZENDA• 4- CÂMARA SUPERIOR DE RECURSOS FISCAIS TERCEIRA TURMA Processo n°. : 10814.001320194-19 Recurso n°. : RD/301-0.317 Recorrida : ia CÂMARA DO TERCEIRO CONSELHO DE CONTRIBUINTES Matéria : ISENÇÃO Recorrente : FUND. PADRE ANCHI. C. PAUL DE RÁDIO E TV EDUCATIVA Interessada : FAZENDA NACIONAL Sessão de : 11 DE ABRIL DE 2000 Acórdão n°. : CSRF/03-03.101 IMUNIDADE — FUNDAÇÃO PÚBLICA- A imunidade do artigo 150, inciso VI, alínea "a" e § 2° da Constituição Federal, alcança os Impostos de Importação e sobre Produtos Industrializados, vez que a significação do termo "patrimônio", não é o contido na classificação dos impostos adotados pelo CTN, mas sim a do art. 57 do Código Civil, que congrega o conjunto de todos os bens e direitos, a guisa do comando normativo do art. 110 do próprio CTN. Vistos relatados e discutidos os presentes autos de recurso interposto por FUNDAÇÃO PADRE ANCHIETA CENTRO PAULISTA DE RÁDIO E TV EDUCATIVA. ACORDAM os Membros da Terceira Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, por maioria de votos, DAR provimento ao recurso, nos termos do relatório e voto que passam a integrar o presente julgado, vencido o Conselheiro Henrique Prado Megda. E‘tç.,' SN PER -ii RODRIGUES PRESIDE ,----- ------ NI?ON L je BART I R LAT*" FORMALIZADO EM: 1 g MAI ?_000 Participaram ainda do presente julgado os Conselheiros CARLOS ALBERTO GONÇALVES NUNES, MOACYR ELOY DE MEDEIROS, MÁRCIA REGINA MACHADO MELARE, PAULO ROBERTO CUCO ANTUNES e JOÃO HOLANDA COSTA. Processo n° : 10814001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 Recorrente : FUN. PADRE ANCHIETA C. PAUL DE RÁDIO E TV EDUCATIVAS Recorrida : i a CÂMARA DO 3° C. CONTRIBUINTES Recurso n° : RD/301-0.317 RELATÓRIO Trata-se de exigência tributária constituída pelo auto de infração contra a Recorrente, fundação pública Estadual, que realizou importação de mercadorias destinadas à operação de suas emissoras de radiodifusão educativa, Rádio e Televisão Cultura, ou seja, para a consecução de seus objetivos institucionais legais, pleiteando a exoneração da aplicação da legislação tributária com fundamento na imunidade recíproca com fundamento no artigo 150, item VI, alínea "a", § 2a da Constituição Federal e Lei n° 9.849/67, que a institui como fundação. Entendendo que não era caso de imunidade, e buscando subsídios de fundamento no Código Tributário Nacional, que classifica o Imposto sobre Produtos Industrializados na categoria de imposto sobre a produção e não imposto sobre o patrimônio, a fiscalização lavrou o auto de infração, cobrando da autuada o crédito tributário no montante de Cz$ 426.081,14 conforme artigo 135 do Decreto n.° 91030/85 (R.A.). A Recorrente instrumentalizou tempestiva Impugnação, desenvolvendo a tese de que, como fundação pública, está imune da incidência normativa constitutiva da obrigação tributária, corroborando por jurisprudência e a doutrina que entendem que não há razão jurídica para dela (imunidade) se excluírem o Imposto de Importação e Imposto Processo o° : 10814 001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 sobre Produtos Industrializados, como tributos incidentes sobre o patrimônio. Desta forma e conforme a Constituição Federal de 1988, a imunidade tributária foi estendida as fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, gozando portanto da imunidade constitucional na importação de bens para o exercício de sua finalidade, estando exonerada do recolhimento dos Impostos de Importação e do Imposto sobre Produtos Industrializados vinculado. A decisão de primeira instância manteve o lançamento tributário, por entender que a impugnação fundamentou-se em pareceres doutrinários e jurisprudência que se remetem à Constituição Federal de 1967 e não na atual ordem tributária, e que o conceito de patrimônio contido na atual constituição não engloba os "Impostos sobre o Comércio Exterior", conforme a separação dada pelo Código Tributário Nacional, que classifica como impostos sobre patrimônio os que dizem respeito à propriedade imobiliária e sua transmissão, e sobre automóveis Ressalta ainda, não ter a impugnante direito a isenção em razão da Lei n° 8032/90, que rege a concessão de isenções, pois não coloca as Fundações Públicas no rol de entidades beneficiadas por isenção subjetiva, e não haver qualquer outra isenção aplicável ao produto importado. Tendo tomado ciência da decisão singular, a Recorrente interpôs Recurso Voluntário, tempestivo, alegando basicamente a mesma tese da Impugnação, inovando no que se refere à interpretação da imunidade na Constituição Federal de 1967 em comparação ao da Constituição de 1988, afirmando que ambas abordam a imunidade sob o mesmo contexto, e, salientando que a imunidade da fundação difere Processo n° : 10814001320/94-19 Acórdão n° CSRF/03-03 101 da do Poder Público, vez que o requisito encontra-se na parte final do § 2° do art. 150, da Constituição Federal ressalva "ao patrimônio, à renda e aos serviços vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes" e postulando pela exclusão do crédito tributário e consectários legais. O acórdão da Colenda Câmara recorrida decidiu, por maioria de voto, negar provimento ao recurso voluntário, mantendo o lançamento do crédito tributário. Assim, o presente feito alçou a esta Eg. Câmara Superior de Recursos Fiscais, para julgamento, em decorrência de Recurso de Divergência, interposto pela Fundação Padre Anchieta, com fundamento no art. 4°, inciso li, do Regimento Interno aprovado pela Portaria do Ministério da Economia, Fazenda e Planejamento n.° 540192, vigente na época do protocolo. Consubstanciado no Acórdão n.° 301-27.858, a Procuradoria da Fazenda Nacional, ofereceu suas contra razões ao Recurso Especial, requerendo seja mantida a decisão recorrida, negando-se provimento ao recurso especial de divergência. É o Relatório. Processo n° : 10814001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 VOTO CONSELHEIRO RELATOR NILTON LUIZ BARTOLI O Recurso Especial foi devidamente aparelhado por decisões que tratam da mesma matéria e que são de Câmara distinta da qual provem este feito, justificando a procedência da admissibilidade. Como vimos, trata-se de exigência tributária constituída por Auto de Infração que entendeu devido os Impostos de Importação e, sobre Produtos Industrializados pela Recorrente, fundação pública Estadual, que realizou importação de mercadorias destinadas à operação de suas emissoras de radiodifusão educativa, Rádio e Televisão Cultura, ou seja, para a consecução de seus objetivos institucionais legais, pleiteando a exoneração da aplicação da legislação tributária com fundamento na imunidade recíproca com fundamento no artigo 150, item VI, alínea "a" e § 2a da Constituição Federal. Antes de adentrarmos ao mérito, entendo conveniente ressaltar que o presente recurso proporcionou-me oportunidade ímpar para analisar a questão com maior profundidade e refletir a respeito da correta interpretação do artigo 150, item VI, alínea "a" e § 2a da Constituição Federal, que será demonstrado, para que seja analisado cada termo relevante a deslinde da questão, ainda, muito polêmica dentre nossas Casas Julgadoras. Imprescindível firmar-se uma posição definitiva, que, para minha surpresa, é contrária ao meu entendimento anterior. Processo n° : 10814001320/94-19 Acórdão n° CSRF/03-03 101 Preliminarmente, necessário localizar a norma imunizante dentro do sistema jurídico brasileiro, vez que sem esse juízo espacial e do alcance do conteúdo da imunidade, seremos incapazes de por fim à celeuma criada neste processo e às diversas posições antagônicas que reinam nas diversas Câmaras deste Egrégio Conselho de Contribuintes. A imunidade pleiteada é assim colocada na Constituição Federal, art. 150, inciso VI, alínea "a", cic o parágrafo 2° do mesmo artigo: "Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: VI - instituir impostos sobre: a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros; Parágrafo 2° - A vedação do inciso VI, a, é extensiva às autarquias e às fundações instituídas e mantidas pelo Poder Público, no que se refere ao patrimônio, à renda e aos serviços, vinculados a suas finalidades essenciais ou às delas decorrentes." Inicialmente, é necessário deixar claro que, a Imunidade tratada pela Constituição Federal de 1988, tem o mesmo conteúdo e abrangência da imunidade disposta na Constituição Federal de 1967, alterada substancialmente pela Emenda Constitucional n.° 1 de 1969. Assim, quando se falar em Imunidade Constitucional, entenda-se a abrangida pelas duas constituições. Em seqüência, salienta-se que a hermenêutica jurídica admite vários métodos de interpretação da norma legal, sendo certo que o bom intérprete da norma constitucional não pode olvidar que a Lei Magna , Processo n° : 10814.001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 tem supremacia sobre as demais e que não tem por escopo regular a conduta humana. Na verdade, a Constituição de um estado democrático "contém em seu bojo uma filosofia, ou melhor uma orientação ética e moral, baseada no princípio de que os homens não são meios, mas fins em si mesmo..." e "sem dúvida, a Constituição não é mera estrutura normativa, mas um texto que alberga no seu todo conteúdos sociológicos, jurídicos, políticos, culturais, sendo o seu campo ilimitado, do qual a imunidade tributária faz parte desse todo". (BERNARDO RIBEIRO DE MORAES, doutrina publicada da Rev. Dialética de Direito Tributário n.° 34, pg. 20 e 21). Cônscio que a Carta Maior tem apoio ético e ideológico, onde o homem é um fim em si mesmo, assegurando-lhe os meios para atingir este fim, verifico que a imunidade tributária é instituída em função de considerações de interesse geral, políticos, religiosos, sociais ou econômicos e que deve ser interpretada segundo essa orientação. Com efeito, A.A. Contreiras de Carvalho afirma que a imunidade tributária baseia-se "em razões políticas, senão também, religiosas, morais e culturais" (in "Doutrina e Aplicação do Direito tributário", Ed. Freitas Bastos, p. 153). lves Gandra, citado por Bernardo Ribeiro de Moraes, na doutrina citada, foi feliz em sua síntese sobre a matéria: "As imunidades tributárias foram criadas, estribadas em considerações extrajudiciais, atendendo à orientação do Poder Constituinte em função das idéias políticas ..>,. vigentes, preservando determinados valores políticos, religiosos, educacionais, sociais, culturais e econômicos, todos eles fundamentais à sociedade 1 Processo n° : 10814001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 brasileira". ( "Comentários à Constituição do Brasil", vol. VI, pags. 170/171, nota 1) Assim é que o intérprete da Constituição tem que buscar a origem e o escopo maior da norma imunizadora, as exigências sociais que originaram a imunidade tributária. É o método teleológico, hoje, sabidamente, mais relevante que o gramatical. O PRINCIPIO DA IMUNIDADE RECIPROCA A Constituição Federal promulgada em 1988 consagrou como um dos pilares da sociedade brasileira o princípio do Federalismo, outorgando independência política e econômica aos Estados Membros e Distrito Federal, bem como aos municípios brasileiros, pela autonomia municipal. Essa independência e autonomia econômica, financeira e política estão diretamente relacionadas à desvinculação com o Poder da União, que até então era controlador das finanças públicas e dos direcionamentos políticos dos outros entes públicos, face à centralização do poder autoritário das décadas de 60 a meados da década de 80, inspirados no regime de controle do Estado e do cidadão. Note-se que, a dependência econômica traz, inexoravelmente, a dependência política, e, assim, a Constituição Federal outorga a cada ente político da Federação a Competência Tributária, ou seja, o poder de instituir tributos destinados à sua manutenção, na forma do art. 145 in verbis: "Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos:" o Processo n° : 10814001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 O tratamento reservado pela Constituição Federal ao Sistema Tributário Nacional é um dos mais completos e detalhistas dentre todas as constituições do mundo contemporâneo. Ora, indubitavelmente há, no mundo capitalista, relevante importância o Poder exercido pelos Entes Políticos, face a carga de recursos que arrecada pela tributação, o que reforça o requisito da autonomia contido no princípio do federalismo. Dentre os tributos que estão sujeitos às respectivas competências tributárias, está o « Imposto", espécie do gênero "tributo", que é mais especificamente tratado pela Constituição, para cada ente, nos artigos 153, para a União, 155, para os Estados e o Distrito Federal, e 156, para os Municípios. Percebe-se que o detalhe do regramento constitucional para o Sistema Tributário Nacional, visa, principalmente delinear os contornos das competências tributárias dos entes políticos, com o fim de evitar-se, de um lado, invasões de competências e, de outro, abuso do poder de tributar, que já fora preocupação de grandes juristas como Rubens Gomes de Souza, Aliomar Baleeiro, Rui Barbosa Nogueira e tantos outros. Pautada nos princípios do federalismo e da autonomia, com vistas também no controle da Competência Tributária, a Constituição Federal contemplou o art. 150, na Seção li - Das Limitações ao Poder de Tributar, que açambarcou, dentre os limites, o princípio da imunidade recíproca, ou seja, a vedação de os entes políticos instituírem impostos uns dos outros. ...Note-se que o limite do poder de tributar está adstrito à - espécie "Imposto" do gênero "Tributo", vez que os recursos . Processo n° : 10814001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03.101 arrecadados dessa tributação é não vinculado à atividade estatal, conforme a classificação dos tributos consagrada pelo Prof. Geraldo Ataliba. CLASSIFICAÇÃO DOS TRIBUTOS SEGUNDO GERALDO ATALIBA Segundo o Mestre de Direito Tributário, Prof. Geraldo Ataliba, os tributos classificam-se em "vinculados" e "não vinculados", ou seja: I - Vinculados são os tributos cuja hipótese de incidência consiste numa atuação estatal (ou numa repercussão desta), incluem-se aí as TAXAS e as CONTRIBUIÇÕES DE MELHORIA. II - Não Vinculados são os tributos cuja hipótese de incidência consiste num fato ou ato qualquer que não uma atuação estatal, ou seja, um ato praticado no exercício dos direitos civis, incluem-se aí tão somente os IMPOSTOS. Há inquestionável correlação entre o fato de a imunidade alcançar os limites da competência tributária tão somente dos imposto, uma vez que independem do ato do estado, ou seja, o estado não necessitaria lançar mão do imposto para ressarcir a prestação de uma atividade estatal ou propagar a equidade como ocorre no caso da contribuição de melhoria. Como visto, o ente político pode ser, sim, sujeito passivo de uma relação jurídica tributária, desde que há, para o ente tributante, competência para instituir determinado tributo. O CONCEITO CONSTITUCIONAL DE "PATRIMÔNIO" Processo n° : 10814001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 Como vimos, o art. 150, VI, alínea "a" estabelece a imunidade recíproca e define, para tanto, seu alcance tão somente aos impostos, da seguinte forma: "Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: VI - instituir impostos sobre: a) patrimônio, renda ou serviços, uns dos outros;" Mas o que significa o termo "Impostos sobre o Patrimônio", dentre os impostos previstos na Constituição sob a tutela da Competência Tributária outorgada aos Entes Políticos? Pode efectivamente o conceito de patrimônio - um tanto deturpado no art. 150 da Lei Maior - ser reduzido ao bel prazer das conveniências da arrecadação? Eis o cerne central da questão, saber se os Impostos incidentes sobre a importação de bens estão ou não sob o termo "Impostos sobre o Patrimônio" a que se refere o art. 150, VI, alínea "a", da Constituição Federal de 1988. Primeiramente necessário conceituar, dentro do direito o termo "patrimônio", vez que o termo "imposto", prescinde, no caso de conceito. O Código Civil, em seu art. 57, trata "patrimônio" como o coletivo de coisas: "Art. 57. O patrimônio e a herança constituem coisas universais, ou universalidades, e como tais subsistem, embora não constem de objetos materiais." Processo n° : 10814 001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 Considerando que as coisas coletivas, ou universais, são verificadas quando se encaram agregadas em todo, temos que, o patrimônio é um coletivo de coisas é uma universalidade dentro do mundo das coisas. Em verdade o Código Civil, ao tratar das diferentes classes de bens, ora atribui a denominação de coisa, ora atribui a denominação de bem, sendo que se entende por coisa, o conceito mais abrangente dentre ambos. Mas para adequar o vocabulário aos Impostos em discussão, adotaremos o termo "bens". O dicionário "Vocabulário Jurídico" de De Plácido e Silva (3a Edição, 1973, Editora Forense, Rio de Janeiro) define assim patrimônio: "PATRIMÔNIO - Derivado do latim patrimonium, de pater, originariamente quer o vocábulo significar os bens da família ou os bens herdados dos pais. Nesse restrito sentido, tinham-no, primitivamente, os romanos, que chegavam, mesmo, a distingui-lo sob a denominação de família, simplesmente, ou de família pecúnia, conforme se registra nos fragmentos da XII Tábuas, a respeito do Direito das Sucessões. Aliás, aludindo ao patrimônio, primitivamente, os romanos chamavam-no de res. Foi esta a denominação mais antiga. Patrimônio. No sentido jurídico, seja civil ou comercial, ou mesmo no sentido do Direito Público, patrimônio entende-se o conjunto de bens, de direitos e obrigações, apreciáveis economicamente, isto é, em dinheiro, pertencentes a uma pessoa, natural ou jurídica, e constituindo uma universalidade. O patrimônio, assim, integra o sentido de um complexo de direitos e de relações jurídicas, apreciáveis em dinheiro ou só um valor econômico, em qualquer aspecto em que seja tido, isto é, com 11 Processo : 10814.001320/94-19 Acórdão n° . CSRF/03-03 101 valor de troca, valor de uso ou como um interesse, de que possa resultar um fato econômico. Nessa acepção, o patrimônio é considerado uma universalidade de direito, constituindo, assim, uma unidade jurídica, abstrata e distinta dos elementos materiais que o compõem, de modo que podem estes ser alterados, pela diminuição ou aumento, ou mesmo desaparecerem, sem que seja afetada sua existência, que se apresenta juridicamente a mesma durante a vida do titular dos direitos ou relações jurídicas que o formam. A idéia de patrimônio está intimamente ligada à de pessoa, de modo que chegam a considerá-lo como "prolongamento da personalidade" (RAOUL DE LA GRASSERIE). Nesta razão é que PLANIOL assentou que: L As pessoas somente podem ter um patrimônio. II. Toda pessoa tem necessariamente um patrimônio. III.Cada pessoa pode ter, unicamente, um patrimônio. IV.0 patrimônio é inseparável da pessoa. Destas regras se infere que o patrimônio: a) Assenta na própria natureza da pessoa, considerada como capaz de ser sujeito, ativo ou passivo, de direitos e obrigações, somente tendo aptidão para possuir bens ou assumir obrigações. b) Que o patrimônio não significa simplesmente riqueza, pois que pode ser constituído por direitos, que não se mostrem de valor positivo, embora apreciáveis economicamente, ou possam resultar num valor econômico positivo. c) Que o patrimônio, desde que se apresenta como uma universalidade, tem que ser único, embora, por uma ficção jurídica, se permita seu fracionamento, como nos casos dos benefícios de inventário e na sucessão dos bens do ausente. d) Somente, assim, excepcionalmente, poderá o patrimônio ser dividido em massas distintas. e) Quer então significar que a totalidade do patrimônio somente se separa da pessoa quando esta morre, porque nas alienações de bens que formam seu conteúdo não há transferência de patrimônio, mas de parcelas dele. (Nota: que são substituídas pelo dinheiro que também constitui patrimônio)." (grifos e nota acrescidos ao original) Processo n° : 10814001320194-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 Observa-se, portanto, que o patrimônio é uma universalidade composta de bens e direitos, e que, independentemente da natureza dos elementos, forma um todo abstrato, indivisível e inseparável da pessoa. Patrimônio, quanto à sua essência ("conjunto de determinações que fazem que uma coisa seja o que é e se distinga de outra qualquer", Vocabulário de Filosofia, de R. Jolivet, 1975, Agir, Rio, pág, 83), é, segundo, os juristas, "um conjunto de direitos e obrigações" ou, como o definem os contabilistas, "o patrimônio compreende tanto os valores que se possui ou tenha a receber como os que se tem de dar ou restituir." (Contabilidade Superior, de FREDERICO HERRMANN JR., 5 a edição, Editora Atlas S.A., SP, páginas 114 e 116, respectivamente.). Não é por outra razão, aliás, que o saldo patrimonial tanto pode ser positivo como negativo, sendo negativo naturalmente o "valor dos empenhos que sobram depois de exaurido o ativo." (Obra de FREDERICO HERRMANN JR. citada, pág. 124). Outro aspecto a considerar pertinente à matéria é que a palavra "patrimônio", no art. 150, VI, da vigente Constituição, sucedâneo do art. 19, III, da Emenda Constitucional n.° 1/69, palavra essa que foi reproduzida nos arts. 29 e 32 do Código Tributário Nacional, tem mais conotação de ativo ou de bens do que propriamente de patrimônio. Explicando claramente o sentido desta última palavra, dizem DOMINGOS D'AMORE e ADAUCTO DE SOUZA CASTRO, no seu "Curso de Contabilidade", 10 volume, Edição Saraiva, SP, 1964: "Seguindo a técnica jurídica, patrimônio é o conjunto de direitos e obrigaç;es, suscetíveis de apreciação econômica, pertencentes a uma pessoa natural ou - jurídica. (Pág. 58)." (grifei). .111111w 14 Processo n° : 10814001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03.101 "No sentido econômico, é o "complexo de elementos materiais e imateriais, ativos e passivos, submetidos a uma administração. (Pág. 59)." (grifei). "O patrimônio pode ser estudado sob o tríplice aspecto: jurídico, econômico e específico. Qualquer que seja, contudo, o aspecto que se tenha em vista, evidencia-se a dúplice natureza dos elementos aue o compõem: de uma parte, apresentam-se os valores positivos e, de outra, os valores negativos, que correspondem, sob o ponto de vista contábil, ao ativo e ao passivo do patrimônio (Pág. 67)." (grifei). Na mesma linha, o FREDERICO HERRMANN JR. na obra, edição e editora acima mencionadas, págs. 110/111: "Os bens atuais e os que tem a receber de terceiros representam os elementos positivos, e os que devem ser restituídos em espécie ou em moeda são negativos na equação patrimonial. Os primeiros constituem o ativo e os outros formam o passivo." Em seguida, refere-se às considerações de FABIO BESTA: "Sob o aspecto econômico, o ativo é um conjunto de bens que a pessoa de fato possui, sozinha ou em conjunto com terceiros. O passivo representa os bens que devem ser deduzidos para ser entregues aos terceiros que haviam cedido temporariamente bens equivalentes. Sob o aspecto jurídico, o ativo é a soma dos bens sobre os quais a pessoa tem direito de posse ou domínio." E ainda: "ATIVO (s.m.). Diz-se do conjunto de bens e de créditos que constituem patrimônio de uma pessoa jurídica." (IÈDO BATISTA NEVES, "Vocabulário Enciclopédico de Tecnologia Jurídica", vol. I, Forense, pág. 257). Nenhuma referência a qualquer elemento negativo. .,,.Do exposto, não é difícil concluir que ativo é a totalidade dos fls. bens e direitos de uma pessoa física ou jurídica ou, gomo o definem ainda 1G Processo n° : 10814001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 mais rigorosamente DOMINGOS D'AMORE e ADAUCTO DE SOUZA CASTRO, in obra, volume, edição, editora, e ano supra referidos, pág. 68: "Dessa forma, o ativo apresenta-se como um conjunto de direitos reais e pessoais (bens e créditos)," ao passo que "o passivo representa o conjunto de obrigações a favor de terceiros." E, por fim, à pág. 105, os mesmos autores incluem, no ativo, justamente os "imóveis, móveis e utensílios, mercadorias, matéria-prima, títulos de renda, bancos, caixa, títulos a receber, clientes, devedores, etc," (Nossos os grifos). Ainda aqui, nenhum elemento neaativo. A propósito não percamos de vista a lição de CARLOS MAXIMILIANO . "Embora seja verdadeira a máxima atribuída ao apóstolo São Paulo - a letra mata, o espírito vivifica -, nem por isso é menos certo caber ao juiz afastar-se das expressões claras da lei, somente quando ficar evidenciado ser isso indispensável para atingir a verdade em sua plenitude. O abandono da fórmula explícita constitui um perigo para a certeza do Direito, a segurança jurídica; por isso é só justificável em face de mal maior, comprovado: o de uma solução contrária ao espírito dos dispositivos, examinados em conjunto. As audácias do hermeneuta não podem ir a ponto de substituir, de fato, a norma por outra. k) Entretanto, o maior perigo, fonte perene de erros, acha-se no extremo oposto, no apego às palavras. Atenda-se à letra do dispositivo; porém com a maior cautela e justo receio de sacrificar as realidades morais, econômicas, sociais, que constituem o fundo material e como o conteúdo efetivo da vida jurídica, a sinais, puramente lógicos, que da mesma não revelam senão um aspecto, de todo formal. Cumpre tirar da fórmula tudo o que na mesma se contém, implícita e explicitamente, o que, em regra, só é possível alcançar com experimentar os vários recursos da Hermenêutica." ( in "Hermenêutica e Aplicação do Direito", 9 a edição/ 3a tiragem, Forense, Rio, 1984, pág. 111). 14 Processo n° . 10814001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 Aproveitando o conceito ora detalhadamente estudado e o Código Civil, verifica-se que, no caso, a Recorrente é pessoa jurídica, fundação pública, cuja constituição é, primordialmente, a destinação de um patrimônio à consecução de certos objetivos. Ao transportarmos o conceito de "patrimônio" do Código Civil para a regra imunizante do art. 150, VI, alínea "a", da Constituição Federal, verificamos que os "Impostos sobre o Patrimônio" alcançam a universalidade de coisas (móveis, imóveis, fungíveis, infungíveis, consumíveis, divisíveis e indivisíveis) sujeitas às mais diversas ações da pessoa segundo as atividades lícitas que venha a praticar. Ou, no caso, é a universalidade de coisas que ingressam ou saem da esfera da propriedade da fundação pública, segundo os ditames da lei que a instituiu ou segundo os seus objetivos estatutários. O CONCEITO CONSTITUCIONAIS E A ESTRUTURA DE CLASSIFICAÇÃO DOS IMPOSTOS DO CTN, A contrariedade surgida a partir da diferença entre o conceito de patrimônio desenvolvido segundo as regras basilares do Código Civil Brasileiro e o conceito dado ao termo patrimônio pela classificação dos Impostos adotada pelo Código Tributário Nacional tem sua razão. O Cientista do Direito Paulo de Barros Carvalho, em parecer publicado na Revista Dialética de Direito Tributário, n.° 33, pág. 147, ensina: "As coisas não mudam de nome, nós é que mudamos o modo de nomear as coisas. Portanto, não existem nomes verdadeiros ou falsos das coisas. Apenas existem nomes - aceitos, nomes rejeitados e nomes menos aceitos que outros, como nos ensina Ricardo 11 Processo n° : 10814 001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 Guibourg. Esta possibilidade de inventar nomes para as coisas chama-se liberdade de estipulação. Ao inventar nomes (ou ao aceitar os já inventados) traçamos limites na realidade, como se a cortássemos idealmente em pedaços e, ao assinalar cada nome, identificássemos o pedaço que, segundo nossa decisão, corresponderia a esse nome. Um nome geral denota uma classe de objetos que apresentam o mesmo atributo. Nesse sentido, atributo significa a propriedade que manifesta dado objeto. Todo nome cuja significação está constituída de atributos é, em potencial, o nome de um número indefinido de objetos. Desse modo, todo nome geral cria uma classe de objetos. Ordinariamente, um nome geral é introduzido porque temos a necessidade de uma palavra que denote determinada classe de objetos e seus atributos peculiares. Entretanto, menos freqüentemente, introduz-se um nome para designar uma classe por mera questão de utilidade: é imprescindível para o direcionamento de certas operações mentais que alguns sejam agrupados segundo critérios específicos." Assim, segundo a origem do nome "patrimônio" do Código Civil, outros objetos receberam esse nome com o fim de atribuir- lhe o conceito de coletividade de coisas, mas, nem sempre o coletivo universal que trata o Código Civil. O Código Comercial atribui ao nome "patrimônio" o conjunto de bens de propriedade do comércio e dos sócios, para distingui-los. A Lei de Sociedades Anônimas, antes da recente alteração, dava ao patrimônio o conceito de conjunto de bens, direito e deveres que deveriam ser dimensionados no balanço patrimonial, ou ...seja, incluía no conjunto do "patrimônio" deveres ou dívidas, criando a figura do patrimônio negativo, ou até, abusando da lógica formal, d 12 ' Processo n° : 10814 001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 patrimônio inexistente ou o não patrimônio. A Lei das Sociedades Anônimas adotou do nome "patrimônio" a nomenclatura do "patrimônio líquido", como se pudesse imaginar um patrimônio bruto cujo conjunto, em si mesmo contém coisas que não são patrimônio, mas a ele não pertencem. No Código Tributário Nacional o nome "patrimônio" teve uma ligação direta com o conceito "propriedade imobiliária", única e exclusivamente. Como poderia o CTN distinguir ou interpretar o conteúdo e alcance do conceito de "patrimônio", se a Constituição atual, e mesmo a vigente à época da edição da Lei n.° 5.172, de 25.10.66, não distinguia. Ora, comparando-se a significação do termo "patrimônio" dada pelo art. 57 do Código Civil e a estrutura de classificação adotada pelo Código Tributário Nacional, do Título III, verifica-se que o conteúdo e alcances dos termos são distintos, apesar de serem expressos pela mesma nomenclatura, razão indiscutível da contrariedade. Contudo, se adotarmos o conceito da classificação dos impostos do Código Tributário Nacional, fatalmente estaremos limitando o alcance da significação do conceito. Aliás, deveremos rediscutir a significação do termo "patrimônio", contido no art. 178, da Lei n.° 6.404/76: "Art. 178. (Grupo de Contas) - No balanço, as contas serão classificadas segundo os elementos do patrimônio que registrem, e agrupadas de modo a facilitar o conhecimento e a análise financeira da companhia. §1° (Ativo) - No ativo, as contas serão dispostas em ordem decrescente de graus de liquidez dos elementos (do patrimônio) nele registrados, nos seguintes grupos: Processo n° : 10814.001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 a) ativo circulante; b) ativo realizável a longo prazo; c) ativo permanente, dividido em investimentos, ativo imobilizado e ativo diferido." Verifica-se que essa norma jurídica congrega sob a mesma sigla de patrimônio as mercadorias em estoques, as matérias- primas, as máquinas, os móveis, os veículos, os imóveis, ou seja, o conjunto de coisas de valor positivo que sejam na data do balanço de propriedade da sociedade. Aliás, o conceito de patrimônio, até esse ponto do art. 178, da Lei n° 6.404/76, está correto, pois não discrimina os bens segundo sua destinação final se para vender se para usar ou qualquer que seja. Desta forma, não é cabível atribuir ao conceito constitucional de "patrimônio" restrição de abrangência que ele não tem, ex vi mera classificação, inadequada contida no Código Tributário Nacional, como se dele fosse a origem do conceito de patrimônio. Aliás, o Código Tributário Nacional não estabelece conceito de patrimônio, o que é plenamente preenchido pelo Código Civil. A propósito, o art. 110 do CTN assim dispõe, no mesmo sentido, conforme abaixo descrito: "A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance dos institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pela Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias." DA IMUNIDADE CONSTITUCIONAL SOBRE O PATRIMÔNIO Processo n° : 10814001320194-19 Acórdão n° CSRF/03-03 101 Diante da fixação de conceito, retomemos a questão da Imunidade Constitucional sobre o Patrimônio instituída pela norma contida no art. 150, inciso IV, alínea "a", abordando o conceito de imunidade e de sua aplicação no caso em tela. O Professor Paulo de Barros Carvalho, que já foi membro deste Egrégio Conselho, ensina em seu livro "Curso de Direito Tributário", Ed. Saraiva, 7a Edição, 1995, pág. 113, que o termo impostos, tributos não vinculados, na verdade deve ter interpretação mais abrangente, contemplando, inclusive as taxas de poder de polícia e afirma "a proposição de que a imunidade é instituto que só se refere aos impostos carece de consistência veritativa" Ou seja, se para o mestre, o conceito de imposto do art. 150, VI, analisado segundo uma interpretação sistêmica da Constituição Federal é deveras limitando, devendo contemplar dentro da nomenclatura "imposto" taxas e contribuições de melhoria (que afeta diretamente a propriedade), o que diria, então quanto à cobrança de impostos sobre a importação? O conceito delineado em seu livro (cit. retro) deixa a questão clara: "Ao coordenar as ponderações que até aqui expusemos, começa a aparecer o vulto jurídico da entidade. É mister, agora, demarcá-lo, delimitá-lo, defini-lo, atento, porém, às próprias críticas que aduzimos páginas atrás, a fim de que não venhamos, por um tropeço metodológico, nelas nos enredar. Recortamos o conceito com auxílio de elementos jurídicos substanciais à natureza, pelo que podemos exibi-la como A CLASSE FINITA E IMEDIATAMENTE DETERMINÁVEL DE NORMA JURÍDICA, CONTIDAS NO TEXTO CONSTITUCIONAL FEDERAL, E QUE ESTABELECEM, DE MODO EXPRESSO, Processo n° : 10814.001320/94-19 Acórdão n° CSRF/03-03 101 INCOMPETÊNCIA DAS PESSOAS POLÍTICAS DE DIREITO CONSTITUCIONAL INTERNO PARA EXPEDIR REGRAS INSTITUIDORAS DE TRIBUTOS QUE ALCANCEM SITUAÇÕES ESPECÍFICAS E SUFICIENTEMENTE CARACTERIZADAS." ••• "O impedimento se refere apenas à instituição de tributos, com o que se evita sejam aquelas situações oneradas por via desse instrumento jurídico-impositivo." (grifos nossos) As situações de que fala o mestre são: a tributação recíproca em prol da manutenção da autonomia das pessoas políticas e garantia do princípio do federalismo, e da própria competência constitucional tributária. Deve-se lembrar que a Primeira Constituição da República, em 1891, previa que "É proibido aos Estados tributar bens e rendas federais ou serviços a cargo da União, e reciprocamente.", o que confirma a tese do Prof. Paulo e dá maior abrangência ao conceito de patrimônio, a partir da constatação de sua origem. A tese de doutorado do Professor e Desembargador do Tribunal Regional Federal da 3 8 Região, Américo Masset Lacombe, ao tratar do tema "Normas Imunizantes e lsentivas" - Capítulo 5 da Tese - salienta: "A imunidade constitui, um bloqueio a uma das previsões abstratas futuras que poderão figurar na composição da norma tributária. O que distingue a imunidade da isenção é o veículo normativo. Enquanto a isenção é veiculada por lei, a imunidade é veiculada pela Constituição, e, assim sendo, só poderá ser um bloqueio a uma previsão futura. O art. 19, III, da Carta -.,vigente, institui a imunidade em relação aos ,,,, Processo n° 10814001320/94-19 Acórdão n° . CSRF/03-03 101 diversos impostos, inclusive, é óbvio, ao imposto de importação." Não bastassem estes argumentos jurídicos esboçados nesta peça, conveniente ressaltar os julgados do Supremo Tribunal Federal que, em síntese, sustenta serem imunes do imposto de importação e do imposto sobre produtos industrializados as instituições de assistência social, desde que não se restrinja, como de modo algum se deve restringir, o conceito da palavra "patrimônio", e, de fato, é praticamente unânime o entendimento do E. Supremo Tribunal Federal no sentido de não se limitar tal conceito. Eis alguns dos acórdãos que interpretam impecavelmente a acepção da palavra em causa: (a) IMUNIDADE TRIBUTÁRIA DAS INSTITUIÇÕES DE ASSISTÊNCIA SOCIAL (CONSTITUIÇÃO, ART. 19, III, LETRA C). Não há razão jurídica para dela se excluírem o imposto de importação e o imposto sobre produtos industrializados, pois a tanto não leva o significado da palavra "patrimônio", empregada pela norma constitucional. Segurança restabelecida. Recurso Extraordinário conhecido e provido, por decisão unânime. - Relator: Min.Xavier de Albuquerque (RE 88.671 - RJ, R.T.J. 90, ps. 263/5). (b) INSTITUIÇÃO EDUCACIONAL DE FINS FILANTRÓPICOS. IMPORTAÇÃO DE BENS DESTINADOS A OBJETIVOS INSTITUCIONAIS. IMUNIDADE TRIBUTÁRIA (C.F., ART. 19, III, C). Recurso Extraordinário conhecido e provido, por decisão unânime. Relator: Min. Oscar Corrêa (RE 93.729 - SP, R.T.J. 104, ps. 248/250). (c) IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. IMUNIDADE. A imunidade a que se refere a letra c do inciso 111 do artigo 19 da Emenda Constitucional n. 1/69 abrange o imposto de importação, quando o bem importado pertencer a entidade de assistência social que faça jus ao benefício por observar os requisitos do art. 14 do CTN. Precedente do STF. Recurso Extraordinário conhecido e provido, por maioria. Relator: Min. Moreira Alves.(RE. 89.173 - SP, R.T.J. 92, ps. 321/6). , Processo n° : 10814001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 PARTE DO VOTO DO EXMO. SENHOR MINISTRO MOREIRA ALVES: "Pela finalidade a que alude o artigo 19, III, c, da Constituição Federal, como bem salienta Baleeiro, em passagem transcrita no voto acima referido, "deve abranger os impostos que, por seus efeitos econômicos, segundo as circunstâncias, desfalcariam o patrimônio, diminuiriam a eficácia dos serviços ou a integral aplicação das rendas aos objetivos específicos daquelas entidades presumidamente desinteressadas, por sua própria natureza". Entre esses impostos está o imposto de importação, que incide sobre bem da recorrente a ser aplicado em objetivo específico da entidade, onerando- a, consequentemente, em razão de seu patrimônio. Não há, pois, que aplicar critérios de classificação de impostos adotados por leis inferiores à Constituição, para restringir a finalidade a que esta visa com a concessão da imunidade. Nem se pretenda que a cláusula final - "observados os requisitos da lei"- da letra c do inciso III do artigo 19 da Constituição permita à legislação complementar ou ordinária estabelecer, direta ou indiretamente, quais os impostos abarcados pela imunidade, e quais os que estão fora de seu âmbito. Essa cláusula diz respeito, não a isso, mas, apenas, aos requisitos que as instituições de educação ou de assistência social devem preencher para que mereçam o benefício constitucional. Por isso mesmo, o artigo 14 do CTN, ao se referir a tais requisitos, se limita a determiná-los em relação ao que deve observar a instituição para gozar da vantagem constitucional." (d)IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. Bem pertencente a patrimônio de entidade de assistência social beneficiada pela imunidade prevista na Constituição Federal. Não incidência do tributo. Recurso Extraordinário não conhecido. - Relator: Min. Rodrigues Alckmin (STF, Processo: 87.913 - SP). (e) Irmandade da Santa Casa da Misericórdia. Importação de equipamento hospitalar destinado ao uso dessa instituição de assistência social. Imunidade tributária. Recurso Extraordinário conhecido e provido, para deferir o mandado de segurança. ". ') 4 Processo n° : 10814001320/94-19 Acórdão n° . CSRF/03-03 101 Relator: Min. Soarez Munoz (STF, n. do processo: 92.423, DJ de 16.05.80, p. 03488). (f) IMUNIDADE TRIBUTÁRIA. SESI: - Imunidade tributária das instituições de assistência social (Constituição Federal, art. 19, III, letra c). A palavra "patrimônio" empregada na norma constitucional não leva ao entendimento de excetuar o imposto de importação e o imposto sobre produtos industrializados. - Recurso Extraordinário conhecido e provido. (Nossos os grifos). (RE 89.590 - RJ - Rel. Min. Rafael Mayer). Decisão: Conhecido e provido, decisão unânime. (g)IMPOSTO DE IMPORTAÇÃO. IMUNIDADE. O artigo 19, III, "c", da Constituição Federal não trata de isenção mas de imunidade. A configuração desta está na Lei Maior. Os requisitos da lei ordinária, que o mencionado dispositivo manda observar, não dizem respeito aos lindes da imunidade, mas àquelas normas reguladoras de constituição e funcionamento da entidade imune. Inaplicação do art. 17 do Decreto-Lei n.° 37/66. Recurso Extraordinário conhecido e provido. PARTE DO VOTO DO EXMO. SENHOR MINISTRO SOARES MUNOZ: "Nenhuma dúvida foi suscitada quanto a ser o recorrente instituição de assistência social e fazer jus, nessa qualidade e em princípio, à imunidade prevista no art. 19, III, c, da Constituição Federal. (RE 93.770 - RJ - Rel. Min. Soares Murioz. Recte.: SESI. Recdo.: União Federal)". Decisão: Conheceu-se do recurso e a ele se deu provimento, nos termos do voto do Ministro Relator. Votação uniforme. (R.T.J. 102, ps. 304/7). (h) RECORRENTE: UNIÃO FEDERAL. - RECORRIDO: SERVIÇO SOCIAL DA INDÚSTRIA (SESI). Importação de aparelhos médicos, para equipar o Serviço Médico de sua Delegacia Regional de Amapá. Incidência do art. 19, III, "c", da Constituição da República. Recurso Extraordinário não conhecido. (RE 93.543-6 - RJ - Rel. Min. Soares Mutioz, Recte. União Federal. Recdo.: Serviço Social da Indústria (SESI) - LEX, JSTF, vol. 30, pág. 268). Pelas decisões da nossa Suprema Corte à vedação ao poder ..,.de tributar patrimônio, vê-se que o referido Tribunal deu à palavra "patrimônio" sentido mais amplo do que o que lhe emprestaram as nossas i. Processo n° : 10814 001320/94-19 Acórdão n° CSRF/03-03 101 instâncias administrativas. A este respeito, vale a pena destacar o trecho seguinte do voto proferido no Ac. 301-26.663 do então Conselheiro Wiademir Clóvis Moreira: "Em nenhum lugar, a atual Constituição ou a anterior deixou sequer implícito que o termo "Patrimônio" tem a limitação que lhe dá o CTN para alcançar exclusivamente a propriedade imobiliária urbana ou rural. Se a Constituição não distingue, não pode a lei ou o intérprete desta distinguir. Patrimônio público, segundo Pedro Nunes (in Dicionário de tecnologia Jurídica) "é o conjunto de bens próprios de uma entidade pública que os organiza e disciplina para atender a sua função e produzir utilidades públicas que satisfaçam às necessidades coletivas". Em se tratando pois, do poder público, cuja função essencial é prestar serviços à coletividade, em nome e por conta desta mesma coletividade, é inconcebível que o seu patrimônio, no sentido mais amplo, possa vir a ser onerado por encargo tributário imposto pelo próprio poder público. E indubitavelmente, o Imposto de Importação afeta o patrimônio do importador. Não há justificativa de natureza lógica, econômica, jurídica ou mesmo filosófica que sancione esta vinculação do conceito de patrimônio à forma como estão distribuídos os impostos no Código Tributário Nacional. Ademais, os julgados do Egrégio Supremo Tribunal Federal, citados pela recorrente, enfaticamente confirmam que os impostos de importação e sobre produtos industrializados, este último quando vinculado ao primeiro, não estão excluídos do conceito de patrimônio para efeito da imunidade tributária. E importante ressaltar que as fundações aqui mencionadas passaram, com o advento da nova Constituição (art. 37), a integrar a administração pública. É de se somar ao presente voto, o prolatado pelo Eminente Conselheiro Wlademir Clóvis Moreira (Acórdãos n°s 302- 32.485, 301-26..667), cujo teor corrobora com a posição atual. Como se não bastassem os argumentos retro expostos, é de se pensar, ainda, o critério temporal da ocorrência dos fatos, para '5 4 Processo n° : 10814.001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 verificarmos que, ainda que não estivesse alcançado pela imunidade, o Imposto de Importação não poderia incidir sobre a mercadoria importada pela Recorrente. Note-se que, no caso de importação, a mercadoria importada ao chegar ao País, já é de propriedade da pessoa que a importou e já compõe o seu "patrimônio". Tanto que o Regulamento Aduaneiro, aprovado pelo Decreto n.° 91.030/85, em seu art. 514, prevê as situações em que a mercadoria importada, ainda que antes do despacho aduaneiro, são retiradas da esfera da propriedade do importador, ou àquele que se assemelhe a figura de importador, pela pena de perdimento. Se assim, indiscutível que a mercadoria, mesmo antes de desembaraçada já pertença ao importador, fazendo parte de seu patrimônio, sendo que, no caso em que se discute, amparado pela imunidade constitucional. A matéria não é nova nesta Câmara Superior de Recursos Fiscais. Ao contrário, sobre ela muito se pesquisou, discutiu e decidiu, ensejando a formação de copiosa jurisprudência. Apenas para mencionar, relembro a Decisão estampada no Acórdão n° CSRF/03-02.898 de 24 de agosto de 1998 de minha lavra, cuja Ementa transcrevo: "IMUNIDADE — FUNDAÇÃO PÚBLICA — A imunidade do artigo 150, inciso VI, letra "a" e § 2° da Constituição Federal, alcança os Impostos de Importação e sobre Produtos Industrializados, vez que a significação dos impostos adotada pelo CTN, mas sim a do art. 57 do Código Civil, que congrega o conjunto de todos os bens e direitos, a guisa do comando normativo do art. 110 do próprio CTN." ^,1 Processo n° . 10814,001320/94-19 Acórdão n° : CSRF/03-03 101 Igual decisões é encontrada em diversos outros julgados desta Câmara Superior de Recursos Fiscais, assim, estando perfeitamente evidenciada a improcedência da ação fiscal, considerando que o termo patrimônio contido no art. 150, inciso VI, alínea "a" e, no respectivo § 2°, da Constituição Federal e, considerando que a norma imunizante tem por objetivo preservar o princípio da imunidade recíproca e o princípio do federalismo, conheço do Recurso Especial de Divergência para dar-lhe provimento. Sala das Sessões, Brasília, lide abril de 2000 NlylON Z BARy2LI 1Q Page 1 _0000200.PDF Page 1 _0000300.PDF Page 1 _0000400.PDF Page 1 _0000500.PDF Page 1 _0000600.PDF Page 1 _0000700.PDF Page 1 _0000800.PDF Page 1 _0000900.PDF Page 1 _0001000.PDF Page 1 _0001100.PDF Page 1 _0001200.PDF Page 1 _0001300.PDF Page 1 _0001400.PDF Page 1 _0001500.PDF Page 1 _0001600.PDF Page 1 _0001700.PDF Page 1 _0001800.PDF Page 1 _0001900.PDF Page 1 _0002000.PDF Page 1 _0002100.PDF Page 1 _0002200.PDF Page 1 _0002300.PDF Page 1 _0002400.PDF Page 1 _0002500.PDF Page 1 _0002600.PDF Page 1 _0002700.PDF Page 1 _0002800.PDF Page 1

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Numero do processo: 10976.000690/2008-99
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Sep 14 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Nov 08 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2002, 2003, 2004 INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI Nº 7.689, DE 1988. EFEITOS PROSPECTIVOS DA COISA JULGADA. ALTERAÇÃO DAS CIRCUNSTÂNCIAS JURÍDICAS. APLICAÇÃO DO DECIDIDO NO RESP Nº 1.118.893/MG. Ainda que as decisões do STJ exaradas sob o regime do art. 543-C do CPC (recursos repetitivos) devam ser reproduzidas no julgamento dos recursos no âmbito do CARF, ao se aplicar o decidido por aquela Corte na verificação dos efeitos de decisões judiciais transitadas em julgado que declararam inconstitucional a Lei nº 7.689, de 1988 (REsp nº 1.118.893/MG), deve-se cotejar as circunstâncias jurídicas e fáticas que envolvem o caso concreto e a decisão transitada em julgado com os limites do decidido no recurso especial em tela. Discrepâncias normativas e de precedentes demonstram que a hipótese não se subsume ao repetitivo, e justificam a sua não aplicação. INCONSTITUCIONALIDADE DA LEI Nº 7.689, DE 1988. EFEITOS PROSPECTIVOS DA COISA JULGADA. ALTERAÇÃO DAS CIRCUNSTÂNCIAS JURÍDICAS. Os precedentes dos RE nº 146.733/SP e nº 138.284/CE, posteriormente confirmados no julgamento da ADI nº 15-2/DF, possuem força para, com o seu advento, impactar ou alterar o sistema jurídico vigente ao tempo da prolação de decisão judicial, transitada em julgado, que declarou a inconstitucionalidade da Lei nº 7.689, de 1988, fazendo cessar automaticamente sua eficácia.
Numero da decisão: 9101-003.092
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no me´rito, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Lui´s Fla´vio Neto (relator), Cristiane Silva Costa, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Adriana Gomes Rego. (assinatura digital) Adriana Gomes Rego - Presidente em exercício e Redatora designada. (assinatura digital) Luís Flávio Neto - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Andre´ Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Arau´jo, Lui´s Fla´vio Neto, Flavio Franco Correa, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra, Adriana Gomes Rego (Presidente em exerci´cio).
Nome do relator: LUIS FLAVIO NETO
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Acórdão nº  9101­003.092  –  1ª Turma   Sessão de  14 de setembro de 2017  Matéria  CSLL. COISA JULGADA.  Recorrente  ESAB INDUSTRIA E COMERCIO LTDA  Interessado  UNIÃO (FAZENDA NACIONAL)    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO ­ CSLL  Ano­calendário: 2002, 2003, 2004  INCONSTITUCIONALIDADE  DA  LEI  Nº  7.689,  DE  1988.  EFEITOS  PROSPECTIVOS  DA  COISA  JULGADA.  ALTERAÇÃO  DAS  CIRCUNSTÂNCIAS  JURÍDICAS.  APLICAÇÃO  DO  DECIDIDO  NO  RESP Nº 1.118.893/MG.  Ainda que as decisões do STJ exaradas sob o regime do art. 543­C do CPC  (recursos repetitivos) devam ser reproduzidas no julgamento dos recursos no  âmbito  do CARF,  ao  se  aplicar  o  decidido  por  aquela Corte  na verificação  dos  efeitos  de  decisões  judiciais  transitadas  em  julgado  que  declararam  inconstitucional  a  Lei  nº  7.689,  de  1988  (REsp  nº  1.118.893/MG),  deve­se  cotejar as circunstâncias jurídicas e fáticas que envolvem o caso concreto e a  decisão transitada em julgado com os limites do decidido no recurso especial  em  tela.  Discrepâncias  normativas  e  de  precedentes  demonstram  que  a  hipótese não se subsume ao repetitivo, e justificam a sua não aplicação.  INCONSTITUCIONALIDADE  DA  LEI  Nº  7.689,  DE  1988.  EFEITOS  PROSPECTIVOS  DA  COISA  JULGADA.  ALTERAÇÃO  DAS  CIRCUNSTÂNCIAS JURÍDICAS.   Os  precedentes  dos  RE  nº  146.733/SP  e  nº  138.284/CE,  posteriormente  confirmados no julgamento da ADI nº 15­2/DF, possuem força para, com o  seu  advento,  impactar  ou  alterar  o  sistema  jurídico  vigente  ao  tempo  da  prolação  de  decisão  judicial,  transitada  em  julgado,  que  declarou  a  inconstitucionalidade  da  Lei  nº  7.689,  de  1988,  fazendo  cessar  automaticamente sua eficácia.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em negar­lhe provimento, vencidos os     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 97 6. 00 06 90 /2 00 8- 99 Fl. 1692DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.693          2 conselheiros  Luís  Flávio  Neto  (relator),  Cristiane  Silva  Costa,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio e Gerson Macedo Guerra, que  lhe deram provimento. Designada para redigir o voto  vencedor a conselheira Adriana Gomes Rego.    (assinatura digital)  Adriana Gomes Rego ­ Presidente em exercício e Redatora designada.    (assinatura digital)  Luís Flávio Neto ­ Relator.    Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  André  Mendes  de  Moura, Cristiane Silva Costa, Rafael Vidal de Araújo, Luís Flávio Neto, Flavio Franco Correa,  Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra, Adriana Gomes Rego (Presidente  em exercício).  Relatório  Trata­se  de  recurso  especial  interposto  por  ESAB  INDUSTRIA  E  COMERCIO  LTDA  (doravante  “contribuinte”  ou  “recorrente”),  em  face  do  acórdão  n.  1402­001.516 (doravante “acórdão a quo” ou “acórdão recorrido”), proferido pela 2a Turma  Ordinária, 4a Câmara, 1a Seção (doravante “Turma a quo”).  O recurso especial interposto pelo contribuinte versa sobre os efeitos da coisa  julgada  obtida  pelo  contribuinte  nos  autos  da  ação  judicial  que  declarou  o  seu  direito  à  não  incidência da CSLL.  A decisão recorrida restou assim ementada:  ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL   Ano­calendário: 2002, 2003, 2004   LIMITES  DA  COISA  JULGADA.  DECLARAÇÃO  DE  INCONSTITUCIONALIDADE  DA  LEI  No  7.689,  DE  1988.  APTIDÃO  DA  LEI No 8.212, DE 1991, PARA A EXIGÊNCIA DA CSLL.   O  trânsito  em  julgado  da  decisão  que  tiver  desobrigado  o  contribuinte  do  pagamento  da CSLL,  por  considerar  inconstitucional  a Lei  no  7.689,  de  1988,  não impede que a exação seja exigível com base em norma legal superveniente  que tenha alterado substancialmente os aspectos da hipótese de incidência. A Lei  no  8.212,  de  1991,  constitui  fundamento  legal  apto  para  exigir  a  CSLL  de  contribuintes  que  se  acham  desobrigados,  por  decisão  judicial  definitiva,  de  cumprir a Lei no 7.689, de 1988.   MULTA ISOLADA. APLICAÇÃO EM CONCOMITÂNCIA COM A MULTA  DE  OFÍCIO  OU  APÓS  O  ENCERRAMENTO  DO  ANO­  CALENDÁRIO.  INSUBSISTÊNCIA.   Fl. 1693DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.694          3 A  multa  isolada  esta  relacionada  ao  não  recolhimento  do  carnê­leão  ou  das  estimativas  devidas  durante  o  ano­calendário.  Encerrado  o  ano­calendário  sem  que os rendimentos ou lucros sejam oferecidos à tributação não cabe a exigência  de multa isolada, mas sim a imposição de multa de ofício que pode ser de 75%  ou 150%. Porém, encerrado o ano­calendário e tendo o contribuinte oferecido os  rendimentos ou lucros à tributação não cabe a exigência de multa isolada. A não  ser  a  adoção  desta  lógica  jamais  se  aplicaria,  em  relação  ao  carnê­leão  ou  as  estimativas, o disposto no artigo 138 do CTN.   Imaginemos a situação em que o sujeito passivo, pessoa física ou jurídica, tenha  obtido  rendimentos  sem  oferecê­los  à  tributação.  Passado  quatro  anos  e  onze  meses  ele  resolve  oferecer  ditos  rendimentos  à  tributação  acompanhado  do  pagamento  dos  tributos  e  juros.  Em  havendo  o  pagamento  espontâneo  do  imposto  devido  e  juros  não  se  pode  imputar  ao  contribuinte  multa  pelo  não  recolhimento do carnê­leão ou das estimativas.   Agora, adotemos esta mesma situação, só que em vez de esperar quatro anos e  onze meses para oferecer os  rendimentos à  tributação o sujeito passivo oferece  logo  após  o  período  de  apuração,  quando  da  entrega  da  declaração.  Se  no  primeiro caso não se lhe aplica a multa isolada, aqui onde a infração é de menor  gravidade,  ao menos  no  que  diz  respeito  ao  tempo  decorrido  para  oferecer  os  rendimentos à  tributação,  também não há o que  se  falar em multa  isolada,  sob  pena de adorar­se  situação que resulta em conflito explicito com o disposto no  artigo 138, do CTN.   Recurso Voluntário Provido em Parte.   Em face da aludida decisão, foi  interposto recurso especial pelo contribuinte,  arguindo divergência de interpretação quanto à matéria pertinente aos efeitos da coisa julgada de  ação judicial que afasta a exigência da CSLL (e­fls. 1598 e seg.). O referido recurso especial foi  integralmente admitido por despacho (e­fls. 1666 e seg.).  A  PFN  apresentou  contrarrazões  ao  recurso  especial  (e­fls.  1670  e  seg.),  pugnando pela sua improcedência.  Conclui­se, com isso, o relatório.   Voto Vencido  Conselheiro Luís Flávio Neto, relator.  Em seu recurso especial, a recorrente apresentou analiticamente argumentos  para a demonstração de divergência jurisprudencial, cumprindo com o que requer o art. 67 do  RICARF.  Compreendo  que  o  despacho  de  admissibilidade  bem  analisou  os  requisitos  de  admissibilidade  do  recurso  especial  do  contribuinte,  concluindo  corretamente  quanto  à  legitimidade de seu integral conhecimento.  O cerne do  recurso  especial  em análise  consiste  em saber  se o  contribuinte  possui em seu favor decisão judicial com trânsito em julgado que afaste de si a incidência da  CSLL. Em sua essência, o tema em análise traz consigo o embate de princípios constitucionais,  sopesados por meio de regras objetivamente estabelecidas pelo legislador ordinário.   De  um  lado,  o  contribuinte  tem  a  seu  favor  o  fundamento  notório  e  comezinho  de  que  o  princípio  da  segurança  jurídica  tem  na  coisa  julgada  um  de  seus mais  consagrados  estandartes, de forma que a obediência a uma decisão  transitada em  julgada, na  Fl. 1694DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.695          4 ausência de ação rescisória competente para a sua desconstituição, deve ser reconhecida como  prioridade  absoluta.  Por  sua  vez,  o  julgamento  da  ADIn  15,  no  qual  foi  declarada  a  constitucionalidade  da  CSL  com  efeitos  erga  omnes  pelo  e.  Supremo  Tribunal  Federal  (doravante  “STF”),  fez  surgir  um  contra­argumento,  embasado  no  suposto  ferimento  do  princípio  da  igualdade:  não  seria  isonômico  e  conforme o  princípio  da  livre  concorrência  se  apenas  algumas  empresas,  detentoras  de  decisões  com  trânsito  em  julgado,  permanecessem  desobrigadas do recolhimento de CSL.  No  embate  desses  princípios,  há  regras  objetivamente  estabelecidas  pelo  legislador  ordinário  que,  com  fundamento  no  Constituição  Federal,  tutelam  os  instrumentos  processuais  competentes  para  a  desconstituição  da  coisa  julgada  (notadamente  a  ação  rescisória),  bem  como  prescrevem  as  condições  para  que  da  norma  emanada  da  decisão  transitada em julgado deixe de surtir efeitos (notadamente a modificação do estado de fato ou  de  direito).  No  âmbito  do  CARF,  a  decisão  do  legislador  competente  no  sopesamento  dos  princípios em questão vincula o julgador administrativo (RICARF, art. 62)       1. O instituto da coisa julgada e o caso dos presentes autos.    O caso em análise merece que se  repise o que é a coisa  julgada, qual a sua  importância e justificativa no sistema jurídico, bem como qual a sua tutela no Direito positivo  brasileiro.  Quanto à definição da coisa julgada, nada mais adequado do que o recurso à  doutrina  processualista.  Encontra­se  nos  ensinamentos  de  FRANCESCO  CARNELUTTI1  que  a  coisa  julgada  consiste numa declaração de  certeza,  na  imperatividade  e  na  inalterabilidade  –  pela preclusão de recursos –, que possui o comando da sentença, comando este suplementar ao  da  lei.  Na  clássica  doutrina  nacional,  CÂNDIDO  RANGEL  DINAMARCO2  também  fornece  a  seguinte lição:  “A coisa julgada é a situação de segurança quanto à existência ou inexistência  de um direito, assegurada pela imutabilidade dos efeitos da sentença de mérito.  Quer se trate de sentença meramente declaratória, constitutiva ou condenatória,  ou mesmo quando a demanda é julgada improcedente, no momento em que já  não couber recurso algum institui­se entre as partes, e em relação ao litígio que  foi  julgado, uma  situação, ou  estado, de grande  firmeza quanto  aos direitos e  obrigações que os envolvem, ou que não os envolvem.”  Em  comum  na  doutrina  desses  processualistas,  é  possível  observar  que  a  imutabilidade  da  norma  é  essencial  para  a  definição  do  instituto  da  coisa  julgada.  Corroborando  com  esse  entendimento  GIUSEPPE  CHIOVENDA  observou  que  aludida  imutabilidade das decisões já era prestigiada no Digesto romano, de forma que a res judicata  imprimiria a um bem ou direito a certeza de sua fruição necessária para que a vida social se  desenvolvesse da forma mais segura e pacífica.                                                               1  CARNELUTTI,  Francesco,  Instituições  do  processo  Civil.  Apud:  SANTOS, Moacyr  Amaral.  Comentário  ao  Código  de  Processo Civil, Vol. IV, Coleção Forense. São Paulo: Forense, 1998, p. 431­432. Às pgs. 184­185, conclui o autor, ainda, que:   “Coisa julgada, então, significa a decisão de mérito que se obtém por meio do processo de cognição ou, em outros termos, a  decisão sobre questões de  fundo; as questões de  fundo  julgadas não são apenas as expressamente  resolvidas, como  também  aquelas cuja solução seja uma premissa necessária para a solução das primeiras e que, portanto, resolvem­se implicitamente (a  chamada decisão implícita). Já que as questões de ordem não concernem à lide, sua solução não constitui nunca coisa julgada.”  2 DINAMARCO, Cândido Rangel. Nova era do processo civil. 3ª ed. São Paulo: Malheiros, 2009, p. 200.  Fl. 1695DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.696          5 De longa data, o processualista OVÍDIO BATISTA DA SILVA3 igualmente aponta  para a “imutabilidade do que foi declarado pelo juiz, no sentido de que nem as partes podem,  validamente, dispor de modo diverso, transacionando sobre o sentido da declaração contida na  sentença  nem os  juízes,  em  futuros  processos,  poderão modificar,  ou  sequer  reapreciar,  essa  declaração”.  A  imutabilidade  em  questão  pode  alcançar  apenas  o  processo  em  que  foi  proferida  a  decisão  ou,  ainda,  estender­se  em  relação  a  outros  processos,  que  envolvam  as  mesmas  partes,  as  mesmas  pretensões  e  o  mesmo  objeto.  Trata­se  da  distinção  entre  coisa  julgada  formal  e material. Nas  lições de PONTES DE MIRANDA4, a coisa  julgada formal se dá  “quando  não  mais  se  pode  discutir  no  processo  o  que  se  decidiu”,  de  outra  ponta,  a  coisa  julgada material “é a que impede discutir­se, noutro processo, o que se decidiu.”. Concluiu o  jurisconsulto,  então,  que  é  “o  direito material  que determina  a qualidade  das  suas  regras,  de  modo que a coisa julgada formal ou material não é ofendida por essa mutabilidade, nem pela  conseqüente  alterabilidade  dos  termos  da  interpretação  ou  versão  executiva  inicial  da  sentença”.  Também  se  colhe  da  obra  da  doutrina  processualista  ao  menos  duas  perspectivas para justificar a autoridade da coisa julgada: a primeira de ordem política e a outra  de ordem jurídica.  O  fundamento  político  consiste  na  necessidade  de  que  a  estabilização  das  relações sociais se opere de modo definitivo,  isto porque a procura pela  justiça não pode ser  indefinida,  à  custa  da  instabilidade  da  vida  em  sociedade.  Desse  modo,  MOACYR AMARAL  SANTOS5, ao observar que a “verdadeira finalidade do processo, como instrumento destinado à  composição da  lide, é  fazer  justiça pela atuação da vontade da  lei ao caso concreto”, destaca  que  a  “procura  da  justiça,  entretanto,  não  pode  ser  indefinida,  mas  deve  ter  um  limite,  por  exigência  de  ordem  pública,  qual  seja  a  estabilidade  dos  direitos  que  inexistiria  se  não  houvesse um termo além daquela sentença que se tornou imutável”.  No que tange a explicitação da perspectiva jurídica, ao menos duas teorias se  polarizam, notadamente a sustentada por GIUSEPPE CHIOVENDA e a mantida por ENRICO TÚLIO  LIEBMAN. Em CHIOVENDA6,  encontra­se  a assim denominada  “teoria da vontade do Estado”,  segundo a qual a coisa julgada não consubstancia necessariamente a expressão da verdade dos  fatos,  mas  a  própria  vontade  do  Estado  aplicada  ao  caso  concreto,  de  forma  que  “com  a  sentença só se consegue a certeza da existência de tal vontade e, pois, a incontestabilidade do  bem reconhecido ou negado”. E em LIEBMAN7, por sua vez, identifica­se a concepção de coisa  julgada não como necessariamente um efeito da sentença, mas sim um adjetivo, uma qualidade  relacionada à definitividade e incontestabilidade desta.                                                              3 SILVA, Ovídio Batista da. Sentença e coisa julgada. Porto Alegre: Ed. Sergio Antonio Fabris, 1988, p. 114.  4 MIRANDA, Pontes. Comentários ao Código de Processo Civil, Tomo V, Forense, 1974, p. 144; 190.  5 SANTOS, Moacyr Amaral. Comentário ao Código de Processo Civil, Vol. IV, Coleção Forense. São Paulo: Forense, 1998, p.  461­462.  6 CHIOVENDA, Giuseppe. Instituições de direito processual civil. Vol. I. Saraiva: São Paulo, 1965, p. 371­372.  7 LIEBMAN, Enrico Túlio. Eficácia  e  autoridade da  sentença  e outros  escritos  sobre  a  coisa  julgada. Tradução de Alfredo  Buzaid e Benvindo Aires, tradução dos textos posteriores à edição de 1945 e notas relativas ao direito brasileiro vigente de Ada  Pellegrini Grinover. 4ª ed., Rio de Janeiro: Forense, 2006, p. 5. “A autoridade da coisa julgada não é um efeito da sentença,  como postula a doutrina unânime, mas, sim, modo de manifestar­se e produzir­se dos efeitos da própria sentença, algo que a  esses efeitos se ajunta para qualifica­los e reforça­los em sentido bem determinado. Caem todas as definições correntes no erro  de substituir uma qualidade dos efeitos da sentença por um efeito seu autônomo. Assim, quando HELLWIG – como já se viu –  define  a  coisa  julgada  como  o  efeito  específico  da  sentença,  confunde  justamente  o  efeito  normal  da  sentença  com  a  definitividade e incontestabilidade deste efeito.”   Fl. 1696DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.697          6 Essa  segunda  teoria  parece  encontrar maior  acolhida  na  doutrina  nacional.  Assim, HUMBERTO THEODORO JÚNIOR8 suscita que o legislador, ao tutelar a coisa julgada, “não  tem  nenhuma  pretensão  de  valorar  a  sentença  diante  dos  fatos  (verdade)  ou  dos  direitos  (justiça). Impele­o tão somente uma exigência de ordem prática, quase banal, mas imperiosa de  não mais  permitir  que  se  volte  a  discutir  acerca  das  questões  já  soberanamente  pelo  Poder  Judiciário. Apenas a preocupação de segurança nas relações jurídicas e de paz na convivência  social é que explicam a res judicata.”   A proteção à coisa julgada encontra fundamento na Constituição Federal, na  qual foi expressamente consagrada entre os direitos fundamentais garantidos por seu art. 5o:    Art.  5º  Todos  são  iguais  perante  a  lei,  sem  distinção  de  qualquer  natureza,  garantindo­se  aos  brasileiros  e  aos  estrangeiros  residentes  no  País  a  inviolabilidade  do  direito  à  vida,  à  liberdade,  à  igualdade,  à  segurança  e  à  propriedade, nos termos seguintes:  (…)  XXXVI  ­  a  lei  não prejudicará o direito adquirido, o  ato  jurídico perfeito e  a  coisa julgada;    A Lei de  Introdução às Normas do Direito Brasileiro  (doravante “LINDB”)  delimita o conceito de coisa julgada em seu art. 6o, conforme a redação que lhe foi dada pela  Lei nº 12.376/2010:  Art. 6º A Lei em vigor  terá efeito  imediato e geral,  respeitados o ato  jurídico  perfeito, o direito adquirido e a coisa julgada.   (...)   § 3º Chama­se coisa  julgada ou caso  julgado a decisão  judicial de que  já não  caiba recurso.”  O  antigo Código  de  Processo Civil,  de  1973  (doravante  “CPC/73”),  assim  dispunha sobre o instituto da coisa julgada:  Art. 467. Denomina­se coisa julgada material a eficácia, que torna imutável  e  indiscutível  a  sentença,  não  mais  sujeita  a  recurso  ordinário  ou  extraordinário.    Art. 468. A sentença, que  julgar  total ou parcialmente a  lide,  tem força de  lei  nos limites da lide e das questões decididas.    Art. 469. Não fazem coisa julgada:  I  ­  os  motivos,  ainda  que  importantes  para  determinar  o  alcance  da  parte  dispositiva da sentença;  II ­ a verdade dos fatos, estabelecida como fundamento da sentença;  III ­ a apreciação da questão prejudicial, decidida incidentemente no processo.    Art.  470.  Faz,  todavia,  coisa  julgada  a  resolução  da  questão  prejudicial,  se  a  parte o  requerer (arts. 5o e 325), o  juiz  for competente em razão da matéria e  constituir pressuposto necessário para o julgamento da lide.     Art.  471.  Nenhum  juiz  decidirá  novamente  as  questões  já  decididas,  relativas à mesma lide, salvo:  I  ­ se,  tratando­se de relação jurídica continuativa, sobreveio modificação                                                              8 THEODORO JÚNIOR, Humberto. Curso de Direito Processual Civil. Vol. I, 34ª ed. Rio de Janeiro : Forense, p. 466.  Fl. 1697DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.698          7 no estado de fato ou de direito; caso em que poderá a parte pedir a revisão  do que foi estatuído na sentença;  II ­ nos demais casos prescritos em lei.    Art.  472.  A  sentença  faz  coisa  julgada  às  partes  entre  as  quais  é  dada,  não  beneficiando,  nem  prejudicando  terceiros.  Nas  causas  relativas  ao  estado  de  pessoa,  se  houverem  sido  citados  no  processo,  em  litisconsórcio  necessário,  todos os interessados, a sentença produz coisa julgada em relação a terceiros.    Art.  473.  É  defeso  à  parte  discutir,  no  curso  do  processo,  as  questões  já  decididas, a cujo respeito se operou a preclusão.    Art.  474.  Passada  em  julgado  a  sentença  de  mérito,  reputar­se­ão  deduzidas  e  repelidas  todas  as  alegações  e  defesas,  que  a  parte  poderia  opor assim ao acolhimento como à rejeição do pedido.    Art. 475. Está sujeita ao duplo grau de jurisdição, não produzindo efeito senão  depois de confirmada pelo tribunal, a sentença:   I  ­  proferida  contra  a União,  o  Estado,  o Distrito  Federal,  o Município,  e  as  respectivas autarquias e fundações de direito público;   II  ­  que  julgar procedentes,  no  todo ou em parte, os embargos  à  execução de  dívida ativa da Fazenda Pública (art. 585, VI).   § 1o Nos casos previstos neste  artigo,  o  juiz ordenará a  remessa dos  autos  ao  tribunal, haja ou não apelação; não o fazendo, deverá o presidente do tribunal  avocá­los.   § 2o Não se aplica o disposto neste artigo sempre que a condenação, ou o direito  controvertido,  for  de  valor  certo  não  excedente  a  60  (sessenta)  salários  mínimos,  bem  como  no  caso  de  procedência  dos  embargos  do  devedor  na  execução de dívida ativa do mesmo valor.   § 3o Também não  se  aplica o disposto neste  artigo quando a  sentença  estiver  fundada  em  jurisprudência  do  plenário  do  Supremo  Tribunal  Federal  ou  em  súmula deste Tribunal ou do tribunal superior competente.   O Código  de  Processo Civil,  publicado  em  2015  (doravante  “CPC/2015”),  embora  trate  do  instituto  do  trânsito  em  julgado  em  outros  dispositivos  esparsos,  tutelou  a  matéria especialmente em seus arts. 502 a 508:  Art. 502. Denomina­se coisa julgada material a autoridade que torna imutável e  indiscutível a decisão de mérito não mais sujeita a recurso.    Art. 503. A decisão que julgar total ou parcialmente o mérito tem força de lei  nos limites da questão principal expressamente decidida.  § 1. O disposto no caput aplica­se à resolução de questão prejudicial, decidida  expressa e incidentemente no processo, se:  I ­ dessa resolução depender o julgamento do mérito;  II ­ a seu respeito tiver havido contraditório prévio e efetivo, não se aplicando  no caso de revelia;  III ­ o juízo tiver competência em razão da matéria e da pessoa para resolvê­la  como questão principal.  §  2.  A  hipótese  do  §  1o  não  se  aplica  se  no  processo  houver  restrições  probatórias ou limitações à cognição que impeçam o aprofundamento da análise  da questão prejudicial.    Art. 504. Não fazem coisa julgada:  Fl. 1698DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.699          8 I  ­  os  motivos,  ainda  que  importantes  para  determinar  o  alcance  da  parte  dispositiva da sentença;  II ­ a verdade dos fatos, estabelecida como fundamento da sentença.    Art. 505. Nenhum juiz decidirá novamente as questões já decididas relativas à  mesma lide, salvo:  I  ­  se,  tratando­se  de  relação  jurídica  de  trato  continuado,  sobreveio  modificação no estado de fato ou de direito, caso em que poderá a parte pedir a  revisão do que foi estatuído na sentença;  II ­ nos demais casos prescritos em lei.    Art.  506.  A  sentença  faz  coisa  julgada  às  partes  entre  as  quais  é  dada,  não  prejudicando terceiros.    Art.  507.  É  vedado  à  parte  discutir  no  curso  do  processo  as  questões  já  decididas a cujo respeito se operou a preclusão.    Art.  508.  Transitada  em  julgado  a  decisão  de  mérito,  considerar­se­ão  deduzidas e repelidas todas as alegações e as defesas que a parte poderia opor  tanto ao acolhimento quanto à rejeição do pedido.  No  caso  dos  autos,  o  contribuinte  propôs  perante  a  Justiça  Federal  o  Mandado de Segurança n. 89.00.00811­0, o quanto teve o seu TRÂNSITO EM JULGADO  em 03.11.1992, reconhecendo­se a inconstitucionalidade da CSLL (e­fl. 1630 e seg.).      1.1. A  interpretação  da  súmula  n.  239  do  STF:  a  posição  da  Suprema Corte  quanto  à  coisa julgada atinente às relações jurídico­tributárias de trato continuado.    A  Súmula  n.  239,  enunciada  pelo  STF  nos  idos  de  13.12.1963,  possui  a  seguinte redação:  “Decisão que declara indevida a cobrança do imposto em determinado exercício  não faz coisa julgada em relação aos posteriores.”  A  aludida  Súmula  foi  editada  em  um momento  histórico muito  peculiar  e,  ainda,  vocacionada  a  tutelar  exclusivamente  uma  categoria  de  ações  judiciais  bem  definida:  ações  repressivas,  que  se  voltam  contra  um  débito  tributário  específico,  já  existente  e  previamente identificado. Nessa categoria, estão a ação anulatória, os embargos à execução, a  ação de repetição de indébito tributário e o mandado de segurança repressivo.  Assim,  por  exemplo,  se  o  contribuinte  ajuizar  ação  anulatória  em  face  da  cobrança do IPTU do ano de 2010, cujo lançamento tributário já concretizado considere ilegal  ou inconstitucional e, ao final, obtiver decisão favorável transitada em julgado, nada impedirá a  administração municipal de prosseguir a cobrança em relação aos demais anos. A Súmula n.  239, do STF, nada mais faz que espancar dúvidas quanto a isso.  A Súmula n. 239 não é aplicável em face de ações preventivas, que têm como  objetivo  essencial  obter  declaração  do  Poder  Judiciário  quanto  à  impossibilidade  de  estabelecimento de relação jurídico­tributária entre o contribuinte e o respectivo ente tributante,  ainda que nenhum lançamento tributário já tenha sido realizado. Nessa categoria, destacam­se a  ação  declaratória  de  inexistência  de  relação  jurídico­tributária  e  o  mandado  de  segurança  preventivo.  Fl. 1699DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.700          9 Essa  distinção  foi  bem  observada  pelo  Ministro  TEORI  ALBINO  ZAVASKI,  quando do julgamento do AgRg no Recurso Especial n. 703.526­MG, in verbis:  “Todavia,  há  certas  relações  jurídicas  sucessivas  que  nascem  de  um  suporte  fático  complexo,  formado  por  um  fato  gerador  instantâneo,  inserido  numa  relação jurídica permanente. Ora, nesses casos, pode ocorrer que a controvérsia  decidida pela sentença tenha por origem não o fato gerador instantâneo, mas a  situação jurídica de caráter permanente na qual ele se encontra inserido, e que  compõe  o  suporte  desencadeador  do  fenômeno  de  incidência.  Nestes  casos,  admite­se  a  eficácia  vinculante  da  sentença  também  em  relação  aos  eventos  recorrentes.”  Ainda  em  seus  fundamentos,  o  i.  Ministro  conclui  que  o  juízo  de  certeza  desenvolvido pela  sentença sobre determinada  relação  jurídica concreta de caráter duradouro  decorre  de uma  situação  bem mais  ampla  que o  fenômeno da  incidência. A  sentença  irradia  eficácia vinculante enquanto se mantiverem  inalterados o direito e o  suporte  fático  sobre os  quais estabeleceu o juízo de certeza.  Tais  concepções  são  correntes  no  âmbito  do  STF,  como  se  observa  deste  recente julgado:  Embargos  de  declaração  no  agravo  regimental  no  agravo  de  instrumento.  Omissão.  Ocorrência.  Súmula  239/STF.  Não  aplicabilidade.  1.  No  acórdão  recorrido, tomaram­se por base os fatos e as provas dos autos para se concluir  que  as  exações  objeto  de  autuação  estariam  abrangidas  pela  decisão  declaratória, de modo que incide, na espécie, a Súmula 279/STF. 2. A Súmula  239/STF só é aplicável nas hipóteses de processo judicial em que tenha sido  proferida  a  decisão  transitada  em  julgado  de  exercícios  financeiros  específicos. 3. Embargos de declaração acolhidos, sem efeitos infringentes.  (STF,  AI  791071  AgR­ED,  Relator Min.  DIAS  TOFFOLI,  Primeira  Turma,  julgado em 18/02/2014, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe­053 DIVULG 17­03­ 2014 PUBLIC 18­03­2014)  Também o e. Superior Tribunal de Justiça (doravante “STJ”) possui posição  bastante consolidada sobre a matéria, como se observa das ementas a seguir:  TRIBUTÁRIO  E  PROCESSUAL  CIVIL.  RECURSO  ESPECIAL.  VIOLAÇÃO A DISPOSITIVOS CONSTITUCIONAIS. IMPOSSIBILIDADE  NESTA VIA. VIOLAÇÃO DOS ARTIGOS 165, 458, 463,II, E 535 DO CPC.  INOCORRÊNCIA.  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  AUXÍLIO  ALIMENTAÇÃO  PAGO  EM  RAZÃO  DE  HORAS  EXTRAS.  COISA  JULGADA.  LIMITAÇÃO  PELO  PEDIDO  E  CAUSA  DE  PEDIR.  PRECEDENTE  DA  PRIMEIRA  SEÇÃO.  RCL  n.  4.421/DF.  SÚMULA  239/STF, INAPLICÁVEL, NO CASO. RECURSO ESPECIAL PROVIDO.  (...)  3.  Discute­se  nos  presentes  autos  a  ocorrência  ou  não  de  coisa  julgada  a  impedir o prosseguimento de execução fiscal para a cobrança de contribuição  previdenciária  patronal  sobre  valores  referentes  a  auxílio­refeição  quando  da  prestação  de  serviços  extraordinários,  haja  vista  a  existência  de  anterior  sentença transitada em julgado na qual se concluiu pela procedência do pedido  de  nulidade  das NFLDs,  cuja  causa  de  pedir  foi  a  natureza  indenizatória  das  verbas sobre as quais se pretende a incidência da contribuição.   4. A princípio, há coisa julgada em razão da identidade do pedido (inexistência  de exigibilidade da exação) e causa de pedir (impossibilidade de incidência de  contribuição previdenciária sobre parcela cunho indenizatório, especificamente  vale­refeição pago em razão de horas extraordinárias).  Fl. 1700DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.701          10 5. Todavia, não seria recomendável conclusão acerca do tema em estudo, sem  antes  analisar  o  teor  da  Súmula  239  do  Supremo  Tribunal  Federal,  que  estabelece:  "decisão  que  declara  indevida  a  cobrança  do  imposto  em  determinado  exercício  não  faz  coisa  julgada  em  relação  aos  posteriores."  6.  Segundo  precedente  do  Supremo  Tribunal  (AI  11.227)  que  esclarece  a  aplicação  da  Súmula,  quando  a  decisão  se  firma  pela  improcedibilidade  da  exação  em  razão  de  peculiaridades  do  ato  de  lançamento  ou  em  razão  de  reconhecimento de prescrição, a coisa julgada ali reconhecida, é restrita àquele  exercício. Todavia, se a conclusão for em razão de ilegalidade do imposto em  si  mesmo,  ou  de  sua  inconstitucionalidade,  ou  referir­se  a  tributabilidade,  então, tratando­se de imposto continuativo e de obrigação periódica, o julgado  proferido conservará sua eficácia, protegido sob o manto da coisa julgada. Se,  todavia, a decisão que afasta a cobrança do tributo se restringe a determinado  exercício  (a  exemplo  dos  casos  onde  houve  a  declaração  de  inconstitucionalidade  somente  do  art.  8º,  da  Lei  n.  7.689/88),  aplica­se  o  enunciado  n.  239  da  Súmula  do  STF,  por  analogia,  in  verbis:  "Decisão  que  declara  indevida  a  cobrança  do  imposto  em  determinado  exercício  não  faz  coisa julgada em relação aos posteriores".  7.  No  caso  dos  autos,  há  julgado  anterior,  envolvendo  as  mesmas  partes,  afirmando  a  nulidade  de  NFLD'S  em  razão  de  contribuição  previdenciária  incidir  sobre  parcela  reconhecida  de  natureza  indenizatória. Assim,  a  decisão  ataca o tributo em seu aspecto material da hipótese de incidência, não havendo  como  exigir  o  seu  pagamento  sem  ofender  a  coisa  julgada,  ainda  que  para  exercícios  posteriores.  Precedente:  EREsp  Nº  731.250  ­  PE,  Primeira  Seção,  Rel.  Min.  José  Delgado,  julgado  em  28.5.2008;  e  REsp  Nº  731.250  ­  PE,  Segunda Turma, Rel. Min. Eliana Calmon, julgado em 17.4.2007.  8. Recurso especial parcialmente conhecido, e, nesta parte, provido.  (STJ,  REsp  1057733/RS,  Rel.  Ministro  MAURO  CAMPBELL  MARQUES,  SEGUNDA TURMA, julgado em 28/06/2011, DJe 03/08/2011)    TRIBUTÁRIO.  ICMS.  VENDA  A  PRAZO.  ENCARGOS  INCIDENTES.  BASE DE  CÁLCULO.  VALOR  TOTAL.  LEGALIDADE  DA  INCLUSÃO.  COISA JULGADA. SÚMULA 7/STJ.  (...)  3.  A  orientação  do  STJ  é  de  que,  em  matéria  tributária,  se  a  conclusão  da  sentença transitada em julgado "for em razão de ilegalidade do imposto em si  mesmo, ou de sua inconstitucionalidade, ou referir­se a  tributabilidade, então,  tratando­se  de  imposto  continuativo  e  de  obrigação  periódica,  o  julgado  proferido  conservará  sua  eficácia,  protegido  sob  o  manto  da  coisa  julgada"  (REsp  1.057.733/RS,  Rel.  Ministro  Mauro  Campbell  Marques,  Segunda  Turma, DJe 3/8/2011).  4. Contudo, no mesmo precedente, ficou assentado que, "Se, todavia, a decisão  que  afasta  a  cobrança  do  tributo  se  restringe  a  determinado  exercício  (a  exemplo dos casos onde houve a declaração de inconstitucionalidade somente  do art. 8º, da Lei n. 7.689/88), aplica­se o enunciado n. 239 da Súmula do STF,  por analogia,  in verbis:  'Decisão que declara  indevida a cobrança do  imposto  em  determinado  exercício  não  faz  coisa  julgada  em  relação  aos  posteriores'"  (destaquei).  (...)  (AgRg  no  AREsp  501.291/RS,  Rel.  Ministro  HERMAN  BENJAMIN,  SEGUNDA TURMA, julgado em 07/05/2015, DJe 01/07/2015)  Tal  questão  não  passou  desapercebida  pelo  STJ  ao  prolatar  o  REsp  1.118.893, atinente ao tema da CSL ora sob julgamento, que assim consignou:  Fl. 1701DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.702          11 “6.  Segundo  um  dos  precedentes  que  deram  origem  à  Súmula  239/STF,  em  matéria  tributária,  a  parte  não  pode  invocar  a  existência  de  coisa  julgada  no  tocante  a  exercícios  posteriores  quando,  por  exemplo,  a  tutela  jurisdicional  obtida  houver  impedido  a  cobrança  de  tributo  em  relação  a  determinado  período,  já  transcorrido,  ou  houver  anulado  débito  fiscal.  Se  for  declarada  a  inconstitucionalidade da lei instituidora do tributo, não há falar na restrição em  tela  (Embargos  no Agravo  de  Petição  11.227,  Rel. Min.  CASTRO NUNES,  Tribunal Pleno, DJ 10/2/45)”.  Desse modo, a Súmula n. 239 do STF não obsta a fruição dos efeitos da coisa  julgada  obtida  pelo  contribuinte,  não  se  prestando,  portanto,  como  argumento  para  a  manutenção dos lançamentos tributários impugnados.    2. Alterações na  legislação enfrentada na ação  judicial  com  trânsito  em  julgado. O rito  dos recursos repetitivos e o REsp 1.118.893­MG.  A imutabilidade inerente às decisões transitadas em julgado deve representar  a  certeza  absoluta  quanto  à  aplicação  de  um  determinado  regramento  legal  a  uma  situação  potencialmente praticável pelo beneficiário da medida  judicial. Trata­se,  como se viu, de um  direito  fundamental,  reconhecido  pelo  art.  5o,  XXXVI,  da  Constituição,  à  estabilização  das  expectativas.  A  autoridade  da  coisa  julgada  deverá  ser  observada  de  maneira  absoluta,  salvo na hipótese de observarem uma das seguintes condições:   Fatores  legislativos:  O  legislador  não  possui  competência  para  fazer  cessar  pura  e  simplesmente  os  efeitos  da  coisa  julgada  sem  alterar  o  estado  de  direito  por  ela  tutelada  (CF,  art.  5o,  XXXVI). No  entanto,  a  modificação  do  estado  de  direito  promovida  pelo  legislador  torna  ineficaz a norma prescrita pela sentença, que passará a  ter como objeto  um sistema normativo já revogado.    Fatores  jurisdicionais:  O  Poder  Judiciário,  por  meio  de  instrumento  processual  próprio  (notadamente  a  ação  rescisória)  e  em  hipóteses  restritas, tem competência para desconstituir a coisa julgada.  Tanto  o  novo  quanto  o  antigo  Código  de  Processo  Civil  são  expressos  a  respeito  de  duas  hipóteses  para  que  cessem  os  efeitos  jurídicos  da  decisão  transitada  em  julgado que tutela relações jurídicas de trato continuado:    Antigo Código de Processo Civil  Art. 471. Nenhum juiz decidirá novamente as questões já decididas, relativas à  mesma lide, salvo:   I  ­  se,  tratando­se  de  relação  jurídica  continuativa,  sobreveio modificação  no  estado de fato ou de direito; caso em que poderá a parte pedir a revisão do que  foi estatuído na sentença;   (...).    Novo Código de Processo Civil  Art. 505. Nenhum juiz decidirá novamente as questões já decididas relativas à  mesma lide, salvo:   I  ­  se,  tratando­se  de  relação  jurídica  de  trato  continuado,  sobreveio  modificação no estado de fato ou de direito, caso em que poderá a parte pedir a  revisão do que foi estatuído na sentença;   Fl. 1702DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.703          12 (...).  A  aplicação  da  norma  processual  requer  que  se  identifique  quando  há  “modificação no estado de fato ou de direito”,  isto é, em que hipótese haveria essa mudança  substancial no esquema normativo capaz de tornar ineficaz a coisa julgada.  Para essa questão fulcral à solução do caso ora sob julgamento, há conceitos  teóricos  fundamentais  que  não  podem  ser  desprezados,  muitos  deles  retratados  por  TÉRCIO  SAMPAIO FERRAZ JR9 em trabalho publicado sobre o tema, da qual se destaca, in verbis:  “Um  regime  jurídico  é  sempre  um  sistema  significativo,  isto  é,  conjunto  de  relações entre elementos, determinadas por regras (estrutura) e um conjunto de  elementos  determinados  por  regras  (estrutura)  e  um  conjunto  de  elementos,  determinados  por  seus  atributos  (repertório),  que  conferem  ao  regime  o  seu  sentido jurídico.  Um sistema é alterado quando sua estrutura é modificada, quer pela introdução  de  novas  regras,  que  substituem  ou  acrescem  as  anteriores,  o  que  pode  acontecer  pela  introdução  de  novos  elementos,  que  também  substituem  ou  acrescem os anteriores, exigindo novas regras.  Mas nem toda alteração das regras ou dos elementos provoca uma mudança no  sistema,  isto  é,  muda  o  seu  sentido.  As  relações  (estrutura  do  sistema)  são  básicas  ou  secundárias,  conforme  sejam  básicas  ou  secundárias  as  regras.  Básicas  são  as  regras  cuja  mudança  mantém  o  sentido  das  relações.  Por  exemplo,  admitindo­se  que  o  jogo  de  xadrez  é  um  sistema,  a  regra  de  que  o  cavalo  se movimenta por duas casas em  linha, com um  terceiro movimento à  casa esquerda ou direita é básica. Mudá­la é alterar a estrutura e o sentido do  jogo (sistema). Já a  regra que autoriza principiar o jogo com o movimento de  um peão branco é secundária: se for combinado ao contrário, o sentido do jogo  permaneceria.  (...)  no  sistema  da  língua  normativa  que  disciplina  a  pesca  por  razões  ambientais,  em  termos  de  direito  público,  a  substituição  da  regra:  é  proibido  pescar em lagos sob proteção ambiental sob pena de multa de R$ 100,00 a ser  recolhido  ao  Funda  Nacional  de  Pesca  pela  regra  é  permitido  pescar  em  determinado lago antes submetido à proteção ambiental altera a relação entre o  eventual pescador e autoridade (muda o regime jurídico); já a substituição pela  regra:  é  proibido  pescar  em  lagos  protegidos  sob  pena  de  R$  200,00  a  ser  recolhido ao Fundo Nacional de Pesca não altera a relação (de proibição). Já os  atributos, que definem os elementos, são essenciais ou contingentes. O atributo  do recolhimento ao Fundo Nacional de Pesca é contingente, mas é essencial ao  recolhimento a explicitação de algum destino a um determinado fundo público  dado à multa. Esta é a base da colmatação das chamadas lacunas técnicas (no  caso, quando se determina o recolhimento a um fundo, sem explicar qual).”  A identificação de qual regra básica, cuja mudança seria capaz de fazer cessar  os efeitos da coisa julgada, depende da análise do objeto da respectiva ação judicial.  A título de exemplo, pode­se cogitar de uma ação judicial promovida em face  de uma lei municipal que estabelecesse alíquota de ISS no patamar de 15%, julgada procedente  por  decisão  transitada  em  julgado,  cujo  pedido  requeresse  a  declaração  de  inconstitucionalidade  ou  ilegalidade  de  cobranças  superiores  ao  limite  estabelecido  por  Lei  Complementar, com fulcro no art. 156, § 3º, I, da Constituição Federal.                                                               9 FERRAZ JR., Tércio Sampaio. Coisa julgada em matéria  tributária e as alterações sofridas pela  legislação da contribuição  social sobre o lucro Lei n. 7.689/88. In: Revista Dialética de Direito Tributário, n. 125. São Paulo: Dialética, 2006, p. 91.  Fl. 1703DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.704          13 Nessa  hipótese,  a  questão  fundamental  residiria  em  um  elemento  da  obrigação  tributária  (e  não  da  hipótese  de  incidência):  a  alíquota.  Seriam  indiferentes  à  autoridade  da  coisa  julgada,  por  exemplo,  alterações  legislativas  atinentes  a  questões  procedimentais  ou  vocacionadas  ao  melhor  delineamento  da  hipótese  de  incidência.  A  abrangência  do  pedido  tornaria  indiferente  à  autoridade  da  coisa  julgada  alterações  na  lei  municipal  que  reduzissem  a  alíquota  do  ISS  para  14%  ou  qualquer  outro  patamar  superior  àquele previsto pela Lei Complementar, notadamente no art. 8O,  II, da Lei Complementar n.  116,  no  qual  o  atual  limite  é  de  5%.  A  abrangência  do  pedido  formulado  também  tornaria  indiferente  à  autoridade  da  coisa  julgada,  por  exemplo,  alterações  legislativas  realizadas  no  texto da Lei Complementar 116, elevando o percentual máximo para 6% ou reduzindo­o para  4%.  A  autoridade  da  coisa  julgada  permaneceria  hígida,  devendo  o  novo  percentual  da  lei  complementar ser  respeitado. Em todas essas situações,  teríamos a tutela de “relação jurídica  de trato continuado”, em que NÃO “sobreveio modificação no estado de fato ou de direito”, o  que obriga o respeito à coisa julgada (CPC/2015, art. 505, I).  Nesse  caso  hipotético,  fica  claro  como  são  restritas  as  hipóteses  de  modificação do estado de direito capaz de fazer cessar os efeitos da coisa julgada. Para tanto,  seria  necessário,  por  exemplo,  que  o  município  passasse  a  exigir  o  ISS  dentro  dos  limites  previstos  pela  Lei  Complementar  ou,  ainda,  que  houvesse  uma  Emenda  Constitucional  que  revogasse  a  competência  do  Legislador  Complementar  para  estabelecer  limites  máximos  às  alíquotas de ISS estabelecidas pelos municípios.  Outro exemplo ilustrativo é fornecido por HELENILSON CUNHA PONTES10,  in  verbis:    “Imagine­se o efeito de uma lei que altera a alíquota ou a base de cálculo de um  tributo  em  relação  a  um  contribuinte  que  possui  em  seu  favor  declaração  judicial transitada em julgado reconhecendo­lhe a isenção ou imunidade desse  tributo enquanto preenchidas certas condições (juízo sobre a realidade). Nesse  caso,  embora  o  parâmetro  legal  existente  à  época  da  propositura  da  ação  judicial  pelo  contribuinte  tenha  sido  alterado  por  norma  superveniente,  tal  modificação  no  estatuto  jurídico  da  relação  tributária  não  tem  o  condão  de  afastar a eficácia da coisa julgada antes existente.”  Tratando­se  da  CSL,  os  questionamentos  suscitados  perante  o  Poder  Judiciário em meados da década de 90 gravitaram geralmente em torno de dois eixos:  Inconstitucionalidade  formal:  exigência  de  lei  complementar  para  a  criação do tributo, o que tornaria indevida sua exigência pela adoção lei  ordinária (Lei n. 7.689, de 15.12.1988).  Inconstitucionalidade material: identidade da hipótese de incidência do  IRPJ e da CSL, com a sobreposição de tributos sobre uma manifestação  de riqueza.  No caso dos autos, em 03.11.1992 houve o TRÂNSITO EM JULGADO da  decisão  proferida no Mandado de Segurança n.  89.00.00811­0,  promovido  pela  recorrente,  reconhecendo­se  tanto  a  inconstitucionalidade material  quanto  formal  desse  tributo  (e­fl.  1630 e seg.).  No  que  se  refere  à  inconstitucionalidade  formal,  a  norma  individual  e  concreta detida pelo contribuinte continuará a surtir os efeitos até que o estado de direito que                                                              10 PONTES, Helenilson Cunha. Coisa julgada tributária e inconstitucionalidade. São Paulo: Dialética, 2005, p. 137.  Fl. 1704DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.705          14 foi objeto da respectiva ação  judicial seja alterado, ou seja, até que sejam veiculadas por Lei  Complementar  as  normas  que  prescrevem  todos  os  elementos  mínimos  necessários  à  incidência, ao cálculo e a identificação do sujeito passivo da CSL.   Por  sua  vez,  também  foi  declarada  a  inconstitucionalidade  material  da  lei  atinente à incidência da CSL, de modo a impedir que esse tributo tenha a mesma hipótese de  incidência do IRPJ e onere duplamente a correspondente base de cálculo. A norma individual e  concreta  detida  pelo  contribuinte,  então,  lhe  garante  de  forma  imutável  que  não  haja  sobreposição do IRPJ e da CSL, afastando a incidência dessa última.   Atualmente, é opinião corrente que a aludida sobreposição é autorizada pelo  Texto Constitucional. O ponto fulcral do caso sob julgamento, contudo, é que o objeto da ação  judicial  transitada  em  julgado  em  benefício  ao  contribuinte  consiste  justamente  em  impedir  que, em relação às partes processuais, haja a incidência da CSL sobre os signos de riqueza já  onerados pelo IRPJ.   Quais  reformas  legislativas  seriam  substancialmente  suficientes  para  a  alterações  ao  estado  de  direito  façam cessar  os  efeitos  da  coisa  julgada? Resposta:  reformas  legislativas que alterem a matriz legal da CSL (“lucro”) de tal forma que a sua incidência não  seja mais coincidente com a do IRPJ (“renda”), bem como que não sobreponha ônus sobre base  de cálculo já tributada por aquele imposto.  Em  tese,  a  alteração  do  estado  de  direito,  requerida  pelo CPC/2015  e  pelo  CPC/73 para que a coisa julgada deixe de surtir efeitos, poderia se dar, por exemplo, se uma lei  fosse produzida pela União,  revogando a cobrança da CSL e  transferindo a  fonte de  receitas  derivadas para outras  contribuições  (PIS  e COFINS, por  exemplo),  que  onerem outras bases  autorizadas pela regra de competência tributária do art. 195 da Constituição Federal (receita ou  faturamento, por exemplo), mediante o aumento das alíquotas incidentes sobre estas;   Sem alterações no estado de direito desse jaez, a autoridade da coisa julgada  permanece  intacta.  No  tópico  seguinte,  serão  analisadas  criteriosamente  as  alterações  legislativas realizadas na matriz legal da CSL, desde a sua criação até o período objeto do auto  de infração sob julgamento.    2.2.  A  evolução  legislativa  da CSL:  alterações  realizadas  sobre  a  Lei  n.  7.689/88  até  o  período compreendido nos autos de infração.  A Lei n. 7.689, de 15.12.1988, que instituiu a CSL, estabeleceu a matriz legal  desse tributo, apresentando a seguinte redação original:  Art.  1º Fica  instituída  contribuição  social  sobre o  lucro das pessoas  jurídicas,  destinada ao financiamento da seguridade social.     Art. 2º A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício,  antes da provisão para o imposto de renda.   § 1º Para efeito do disposto neste artigo:  a)  será  considerado  o  resultado  do  período­base  encerrado  em  31  de  dezembro de cada ano;  b)  no caso de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de atividades, a  base de cálculo é o resultado apurado no respectivo balanço;  c)  o  resultado  do  período­base,  apurado  com  observância  da  legislação  comercial, será ajustado pela:  Fl. 1705DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.706          15 1 ­ exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor de  patrimônio líquido;   2 ­ exclusão dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo  custo de aquisição, que tenham sido computado como receita;   3 ­ exclusão do lucro decorrente de exportações incentivadas, de que trata o art.  1º, § 1º do Decreto­lei nº 2.413, de 10 de fevereiro de 1988, apurado segundo o  disposto  no  art.  19  do  Decreto­lei  nº  1.598,  de  26  de  dezembro  de  1977,  e  alterações posteriores;   4  ­  adição  do  resultado  negativo  da  avaliação  de  investimentos  pelo  valor  de  patrimônio líquido.   § 2º No caso de pessoa jurídica desobrigada de escrituração contábil, a base de  cálculo da contribuição corresponderá a dez por cento da receita bruta auferida  no período de 1º janeiro a 31 de dezembro de cada ano, ressalvado o disposto  na alínea b do parágrafo anterior.     Art. 3º A alíquota da contribuição é de oito por cento.   Parágrafo único. No exercício de 1989, as instituições referidas no art. 1º do ,  pagarão a contribuição à alíquota de doze por cento.     Art. 4º São contribuintes as pessoas jurídicas domiciliadas no País e as que lhes  são equiparadas pela legislação tributária.     Art.  5º  A  contribuição  social  será  convertida  em  número  de  Obrigações  do  Tesouro Nacional  ­ OTN, mediante  a  divisão  de  seu  valor  em  cruzados  pelo  valor  de  uma OTN,  vigente  no mês  de  encerramento  do  período­base  de  sua  apuração.   § 1º A contribuição será paga em seis prestações mensais iguais e consecutivas,  expressas em número de OTN, vencíveis no último dia útil de abril a setembro  de cada exercício financeiro.   § 2º No caso do art. 2º, § 1º, alínea b, a contribuição social deverá ser paga até o  último  dia  útil  do  mês  subseqüente  ao  da  incorporação,  fusão,  cisão  ou  encerramento de atividades.   §  3º Os  valores  da  contribuição  social  e  de  cada  parcela  serão  expressos  em  número  de OTN  até  a  segunda  casa  decimal  quando  resultarem  fracionários,  abandonando­se demais.   § 4º Nenhuma parcela, exceto parcela única, será inferior ao valor de dez OTN.   §  5º  O  valor  em  cruzados  de  cada  parcela  será  determinado  mediante  a  multiplicação de seu valor, expresso em número de OTN, pelo valor da OTN no  mês de seu pagamento.  A  Lei  n.  7.738,  de  09.03.1989,  estabeleceu  o  vencimento  da  CSL  para  o  último dia útil do mês de janeiro do exercício seguinte ao da apuração do resultado, facultado  ao contribuinte o direito de optar pelo recolhimento parcelado de que tratava o art. 5º, §1º da  Lei n. 7.689, de 15.12.1988:  Art. 16. A contribuição social instituída pela Lei nº 7.689, de 15 de dezembro  de 1988 e o imposto de renda na fonte de que trata o art. 35 da Lei nº 7.713, de  22  de  dezembro  de  1988,  serão  pagos  até  o  último dia  do mês  de  janeiro  do  exercício financeiro, ressalvado o direito à opção prevista no art. 17.  Parágrafo único. As prestações da contribuição social, determinadas com base  no  balanço  levantado  em  31  de  dezembro  de  1988,  pelos  seus  valores  em  cruzados, convertidos em cruzados novos pela paridade de CZ$ 1.000,00/NCz$  1,00, serão atualizados monetariamente com base no coeficiente obtido com a  divisão do índice do mês do efetivo pagamento pelo índice do mês de abril de  1989.  Fl. 1706DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.707          16   Art. 17. A partir do exercício financeiro de 1990, a pessoa jurídica poderá optar  pelo  pagamento  do  saldo  do  imposto  de  renda,  da  contribuição  social  e  do  imposto de renda na fonte a que se referem o caput dos arts. 15 e 16, nos prazos  de  que  tratam  os  arts.  3º,  II  e  III,  6º  e  7º  do Decreto­Lei  nº  2.354,  de  24  de  agosto de 1987, o art. 1º, § 1º, do Decreto­Lei nº 2.426, de 7 de abril de 1988, o  art. 5º, § 1º, da Lei nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988, e o art. 37 da Lei nº  7.713,  de  22  de  dezembro  de  1988,  pelos  seus  valores  atualizados  monetariamente.  Parágrafo  único.  A  atualização  monetária  será  determinada  mediante  a  multiplicação  do  valor  em  cruzados  novos  da  quota  do  imposto  de  renda,  da  prestação  da  contribuição  social  ou  do  imposto  de  renda  na  fonte  pelo  coeficiente obtido com a divisão do  índice do mês do efetivo pagamento pelo  índice do mês do encerramento do período­base.    Art.  18.  O  imposto  de  renda  devido  pelas  pessoas  jurídicas,  a  contribuição  social instituída pela Lei nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988, e o imposto de  renda  na  fonte  de  que  trata  o art.  35  da Lei  nº  7.713,  de  22  de  dezembro  de  1988,  correspondentes  a  período­base  encerrado  a  partir  de  1º  de  janeiro  de  1989, em virtude de incorporação, fusão ou cisão serão pagos até o último dia  útil do mês em que ocorrer a incorporação, fusão ou cisão, ressalvado o direito  à opção prevista no artigo seguinte.  A Lei  n.  7.799/89,  de  10.07.1989  (conversão  da MP  n.  68/89)  substituiu  o  índice de atualização monetária de ONT para BTN fiscal:   Art. 42. A contribuição social de que trata a Lei n° 7.689, de 15 de novembro  de 1988, será convertida em BTN Fiscal, mediante a divisão de  seu valor em  cruzados novos pelo valor do BTN Fiscal no dia do encerramento do período­ base de sua apuração.  § 1° A contribuição social será paga segundo o disposto nos §§ 1°, 2° e 3° do  art. 5° da Lei n° 7.689, estabelecendo­se que as referências feitas a OTN, nessa  Lei, ficam substituídas para BTN Fiscal. (Vetado)  § 2° Nenhuma parcela da contribuição social, exceto parcela única, será inferior  ao valor de cinqüenta BTN Fiscal.  §  3°  O  valor  em  cruzados  novos  de  cada  parcela  da  contribuição  social  será  determinado mediante a multiplicação de  seu valor,  expresso em BTN Fiscal,  pelo valor do BTN Fiscal no dia do pagamento.  §  4° O  valor  da  reserva  de  reavaliação,  baixado durante  o  período­base,  cuja  contrapartida não  tenha  sido  computada no  resultado do exercício,  deverá  ser  adicionado  ao  lucro  líquido  para  determinação  da  base  de  cálculo  da  contribuição social.  A Lei  n.  7.787,  de  30.06.1989,  também  inseriu  a  regra  de  antecipação  por  estimativas para a CSL, à semelhança do IRPJ:  Art. 8º A contribuição instituída pela Lei nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988,  será paga,  juntamente  com as  parcelas  do  Imposto  de Renda Pessoa  Jurídica,  sob a forma de antecipações, duodécimos ou cotas, observadas, no que couber,  as demais condições estabelecidas nos arts. 2º a 7º do Decreto­Lei nº 2.354, de  24 de agosto de 1987  A Lei n. 7.856, de 24.10.1989, elevou a alíquota da CSL de 8% para 10%, e  para  14%  no  caso  de  instituições  financeiras,  a  incidir  já  sobre  os  resultados  apurados  em  31.12.1989:  Fl. 1707DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.708          17 Art.  2º A  partir  do  exercício  financeiro  de  1990,  correspondente  ao  período­ base de 1989, a alíquota da contribuição social de que se trata o artigo 3º da Lei  nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988, passará a ser de dez por cento.   Parágrafo único. No exercício financeiro de 1990, as instituição referidas no art.  1º  do Decreto­Lei  nº  2.426,  de  7  de  abril  de  1988,  pagarão  a  contribuição  à  alíquota de quatorze por cento.   A  Lei  n.  7.988,  de  28.12.1989,  incluiu  o  lucro  decorrente  de  exportações  beneficiadas com incentivos fiscais na base de cálculo da CSL:  Art.  1º A  partir  do  exercício  financeiro  de  1990,  correspondente  ao  período­ base de 1989:  I  ­  passará  a  ser  18%  (dezoito  por  cento)  a  alíquota  aplicável  ao  lucro  decorrente de exportações incentivadas, de que trata o art. 1º do Decreto­Lei nº  2.413, de 10 de fevereiro de 1988;  II ­ o lucro decorrente de exportações incentivadas não será excluído da base de  cálculo da contribuição social, de que trata a Lei nº 7.689, de 15 de dezembro  de 1988;    Art.  9º  Revogam­se  o art.  8º  da  Lei  nº  6.468,  de  14  de  novembro  de  1977,  o Decreto­Lei nº 1.692, de 29 de agosto de 1979, o § 1º do art. 17 do Decreto­ Lei nº 2.433, de 19 de maio de 1988, alterado pelo Decreto­Lei nº 2.451, de 29  de julho de 1988, o nº 3 da alínea c do § 1º do art. 2º da Lei nº 7.689, de 15 de  dezembro de 1988, e demais disposições em contrário.  A Lei n. 8.034, de 12.04.1990, deu nova redação à alínea “c”, § 2o, art. 2o, da  Lei n. 7.689/88, promovendo a elevação da base de cálculo da CSL para inclusão dos itens ali  arrolados, para os resultados apurados a partir de 01.01.1990:  Art. 2º A alínea c do § 1º do art. 2º da Lei nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988,  passa a vigorar com a seguinte redação:    "Art. 2º.......................................................................  1º..................................................................................  c  )  o  resultado  do  período­base,  apurado  com  observância  da  legislação  comercial, será ajustado pela:  1  ­  adição  do  resultado  negativo  da  avaliação  de  investimentos  pelo  valor  de  patrimônio líquido;  2 ­ adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período­base,  cuja contrapartida não tenha sido computada no resultado do período­base;  3 ­ adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro real,  exceto a provisão para o Imposto de Renda;  4 ­ exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor de  patrimônio líquido;  5 ­ exclusão dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo  custo de aquisição, que tenham sido computados como receita;  6 ­ exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas na  forma do item 3, que tenham sido baixadas no curso de período­base.  A  Lei  n.  8.114,  de  12.12.90,  fixou  a  alíquota  de  15%  de  CSL  para  as  instituições financeiras:  Art.  11. A partir  do  exercício  financeiro de  1991,  as  instituições  referidas  no  artigo 1º do Decreto­lei nº 2.426, de 07 de abril de 1988, pagarão a contribuição  prevista no artigo 3º da Lei nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988, à alíquota de  quinze por cento.  Fl. 1708DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.709          18 O Decreto n.  332, de 04.11.1991,  ao  regular  a Lei nº 8.200 de 28.06.1991,  fixou novas regras para a base de cálculo da contribuição social a incidir sobre os resultados de  31.12.91, determinando a adição dos valores referentes à parcela dos encargos de depreciação,  amortização,  exaustão,  ou  do  custo  de  bem  baixado  a  qualquer  título,  que  corresponder  à  diferença de correção monetária pelo IPC e pelo BTN Fiscal:   Art. 41. 0 resultado da correção monetária de que trata este capítulo não influirá  na  base  de  cálculo  da  contribuição  social  (Lei  nº  7.689/88  e  do  imposto  de  renda na fonte sobre o lucro líquido (Lei nº 7.713/88, art. 35).  § 1º Caso o resultado seja credor, sua distribuição a sócio ou acionista pessoa  física acarretará a cobrança do imposto de renda na fonte, calculado segundo o  previsto no art. 25 da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, devendo essa  incidência ocorrer, também, na hipótese da redução do capital aumentado com  parcela do referido resultado, na proporção do valor da redução.  § 2º Os valores  a que  se  refere o  art.  39,  computados  em conta de  resultado,  deverão ser adicionados ao lucro líquido na determinação da base de cálculo da  contribuição social (Lei nº 7.689/88) e do imposto sobre o lucro líquido (Lei nº  7.713/88, art. 35).  3º Não será atribuído custo às ações ou quotas recebidas em bonificação pelos  acionistas  ou  sócios  em  razão  da  capitalização  do  saldo  credor  da  correção  monetária das contas referidas neste capítulo.  Em 24.07.1991,  a Lei n.  8.212 elevou a alíquota geral  da CSL de 8% para  10%  e  fixou  a  alíquota  de  15%  de  CSL  todas  as  pessoas  jurídicas  cuja  constituição,  organização  funcionamento  e  operações  são  fiscalizadas  pela  SUSEP,  atribuindo,  assim,  mesmo tratamento dado às instituições financeiras:  Art. 23. As contribuições a cargo da empresa provenientes do faturamento e do  lucro,  destinadas  à  Seguridade  Social,  além  do  disposto  no  art.  22,  são  calculadas mediante a aplicação das seguintes alíquotas:  I ­ 2% (dois por cento) sobre sua receita bruta, estabelecida segundo o disposto  no § 1º do art. 1º do Decreto­lei nº 1.940, de 25 de maio de 1982, com a redação  dada  pelo  art.  22,  do  Decreto­lei  nº  2.397,  de  21  de  dezembro  de  1987,  e  alterações posteriores; 9  II  ­  10%  (dez  por  cento)  sobre  o  lucro  líquido  do  período­base,  antes  da  provisão para o Imposto de Renda, ajustado na forma do art. 2º da Lei nº 8.034,  de 12 de abril de 1990. 10  § 1º No caso das instituições citadas no § 1º do art. 22 desta Lei, a alíquota da  contribuição prevista no inciso II é de 15% (quinze por cento). 11  § 2º O disposto neste artigo não se aplica às pessoas de que trata o art. 25.  No mesmo ano, a Lei Complementar n. 70, de 30.12.1991, elevou a alíquota  da  CSL  exclusivamente  das  instituições  financeiras  e  para  as  pessoas  jurídicas  sujeitas  à  fiscalização da SUSEP, de 15% para 23%:  Art. 11. Fica elevada em oito pontos percentuais a alíquota referida no § 1° do  art. 23 da Lei n° 8.212, de 24 de julho de 1991,  relativa à contribuição social  sobre o  lucro das  instituições a que se  refere o § 1° do art. 22 da mesma  lei,  mantidas as demais normas da Lei n° 7.689, de 15 de dezembro de 1988, com  as alterações posteriormente introduzidas.  Parágrafo  único.  As  pessoas  jurídicas  sujeitas  ao  disposto  neste  artigo  ficam  excluídas do pagamento da contribuição social  sobre o faturamento,  instituída  pelo art. 1° desta lei complementar.  Fl. 1709DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.710          19 Ainda naquele ano, a Lei n. 8.383, de 30.12.1991, introduziu modificações no  parâmetro  de  atualização  e  prazo  para  pagamento  da  CSL,  dispondo,  ainda,  sobre  a  possibilidade de compensação de créditos provenientes de pagamento indevido ou a maior:  Art.  44.  Aplicam­se  à  contribuição  social  sobre  o  lucro (Lei  n.°  7.689,  de  1988) e  ao  imposto  incidente na  fonte  sobre o  lucro  líquido (Lei n° 7.713, de  1988, art. 35) as mesmas normas de pagamento estabelecidas para o imposto de  renda das pessoas jurídicas.  Parágrafo único. Tratando­se da base de cálculo da contribuição social (Lei n°  7.689, de 1988) e quando ela resultar negativa em um mês, esse valor, corrigido  monetariamente, poderá  ser deduzido da base de cálculo de mês subseqüente,  no caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real.     Art. 79. O valor do imposto de renda incidente sobre o lucro real, presumido ou  arbitrado,  da  contribuição  social  sobre  o  lucro (Lei  n°  7.689,  de  1988) e  do  imposto  sobre  o  lucro  líquido (Lei  n°  7.713,  de  1988,  art.  35),  relativos  ao  exercício  financeiro  de  1992,  período­base  de  1991,  será  convertido  em  quantidade de Ufir diária, segundo o valor desta no dia 1° de janeiro de 1992.  Parágrafo  único.  Os  impostos  e  a  contribuição  social,  bem  como  cada  duodécimo  ou  quota  destes,  serão  reconvertidos  em  cruzeiros  mediante  a  multiplicação  da  quantidade  de  Ufir  diária  pelo  valor  dela  na  data  do  pagamento.    Art. 80. Fica autorizada a compensação do valor pago ou recolhido a título de  encargo  relativo  à Taxa Referencial Diária  (TRD)  acumulada  entre  a  data  da  ocorrência  do  fato  gerador  e  a  do  vencimento  dos  tributos  e  contribuições  federais,  inclusive  previdenciárias,  pagos  ou  recolhidos  a  partir  de  4  de  fevereiro de 1991.    Art.  81.  A  compensação  dos  valores  de  que  trata  o  artigo  precedente,  pagos  pelas pessoas jurídicas, dar­se­á na forma a seguir:  (...)  II  ­ os valores referentes à TRD pagos em relação às parcelas da contribuição  social  sobre  o  lucro (Lei  n°  7.689,  de  1988),  do  Finsocial  e  do  PIS/Pasep,  somente poderão ser compensados com as parcelas a pagar de contribuições da  mesma espécie;    Art. 89. As empresas que optarem pela tributação com base no lucro presumido  deverão  pagar  o  imposto  de  renda  da  pessoa  jurídica  e  a  contribuição  social  sobre o lucro (Lei n° 7.689, de 1988):  I  ­  relativos  ao  período­base  de  1991,  nos  prazos  fixados  na  legislação  em  vigor, sem as modificações introduzidas por esta lei;  II ­ a partir do ano­calendário de 1992, segundo o disposto no art. 40.    A  Lei  n.  8.541,  de  23.12.1992,  por  sua  vez,  dispôs  sobre  a  apuração  e  pagamento da CSL,  estatuindo a base de  cálculo do  tributo  em 10% da  receita bruta mensal  para empresas tributadas com base no lucro real, optantes pelo pagamento do imposto mensal  calculado por estimativa:       Art. 38. Aplicam­se à contribuição social sobre o lucro (Lei n° 7.689, de 15 de  dezembro de 1988) as mesmas normas de pagamento estabelecidas por esta lei  para  o  Imposto  de Renda  das  pessoas  jurídicas,  mantida  a  base  de  cálculo  e  Fl. 1710DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.711          20 alíquotas previstas na  legislação em vigor,  com as alterações  introduzidas por  esta lei.  § 1° A base de cálculo da contribuição social para as empresas que exercerem a  opção a que se refere o art. 23 desta  lei será o valor correspondente a dez por  cento  da  receita  bruta  mensal,  acrescido  dos  demais  resultados  e  ganhos  de  capital.  § 2° A base de cálculo da contribuição social será convertida em quantidade de  Ufir diária pelo valor desta no último dia do período­base.  § 3° A contribuição será paga até o último dia útil do mês subseqüente ao de  apuração, reconvertida para cruzeiro com base na expressão monetária da Ufir  diária vigente no dia anterior ao do pagamento.    Art.  39.  A  base  de  cálculo  da  contribuição  social  sobre  o  lucro,  apurada  no  encerramento do ano­calendário, pelas empresas referidas no art. 38, § 1°, desta  lei, será convertida em Ufir diária, tomando­se por base o valor desta no último  dia do período.  § 1° A contribuição social, determinada e  recolhida na forma do art. 38 desta  lei, será reduzida da contribuição apurada no encerramento do ano­calendário.  § 2° A diferença entre a contribuição devida, apurada na forma deste artigo, e a  importância paga nos termos do art. 38, §1°, desta lei, será:  a)  paga  em  quota  única,  até  a  data  fixada  para  entrega  da  declaração  anual,  quando positiva;  b)  compensada,  corrigida  monetariamente,  com  a  contribuição  mensal  a  ser  paga  nos meses  subseqüentes  ao  fixado  para  entrega  da  declaração  anual,  se  negativa, assegurada a alternativa de restituição do montante pago a maior.    A  Lei  n.  8.981,  de  20.01.1995,  aproximando  ainda  mais  a  CSL  do  IRPJ,  introduziu os seguintes enunciados prescritivos:    Art.  57.  Aplicam­se  à  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  (Lei  nº  7.689,  de  1988)  as  mesmas  normas  de  apuração  e  de  pagamento  estabelecidas  para  o  Imposto  de  Renda  das  pessoas  jurídicas,  mantidas  a  base  de  cálculo  e  as  alíquotas previstas na  legislação em vigor,  com as alterações  introduzidas por  esta lei.  § 1º Para efeito de pagamento mensal, a base de cálculo da contribuição social  será o valor correspondente a dez por cento do somatório:  a) da receita bruta mensal;  b) das demais receitas e ganhos de capital;  c) dos ganhos líquidos obtidos em operações realizadas nos mercados de renda  variável;  d) dos rendimentos produzidos por aplicações financeiras de renda fixa.  § 2º No caso das pessoas jurídicas de que trata o inciso III do art. 36, a base de  cálculo da contribuição social corresponderá ao valor da receita bruta ajustada,  quando for o caso, pelo valor das deduções previstas no art. 29.  § 3º A pessoa jurídica que determinar o Imposto de Renda a ser pago em cada  mês  com  base  no  lucro  real  (art.  35),  deverá  efetuar  o  pagamento  da  contribuição  social  sobre  o  lucro,  calculando­a  com  base  no  lucro  líquido  ajustado apurado em cada mês.  § 4º No caso de pessoa jurídica submetida ao regime de tributação com base no  lucro real, a contribuição determinada na forma dos §§ 1º a 3º será deduzida da  contribuição apurada no encerramento do período de apuração.    Fl. 1711DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.712          21 Art. 58. Para efeito de determinação da base de cálculo da contribuição social  sobre o lucro, o lucro líquido ajustado poderá ser reduzido por compensação da  base de cálculo negativa, apurada em períodos­base anteriores em, no máximo,  trinta por cento.     Art. 59. A contribuição social sobre o lucro das sociedades civis, submetidas ao  regime de  tributação  de  que  trata  o  art.  1º  do Decreto­Lei  nº  2.397,  de  1987,  deverá ser paga até o último dia útil do mês de janeiro de cada ano­calendário.     Art. 117. Revogam­se as disposições em contrário, e, especificamente:  (...)  II ­ o parágrafo único do art. 44 e o art. 47 da Lei nº 8.383, de 30 de dezembro  de 1991;    A  Lei  n.  9.065,  de  20.06.1995,  deu  nova  redação  à  alteração  outrora  introduzida pela Lei 8.981/95, estabelecendo a alíquota da CSL em 9% sobre a  receita bruta  ajustada, especificadamente para instituições financeiras:     Art.  1º  Os  dispositivos  da  Lei  nº  8.981,  de  20  de  janeiro  de  1995,  adiante  indicados, passam a vigorar com a seguinte redação:  (...)  Art.  57.  Aplicam­se  à  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  (Lei  nº  7.689,  de  1988)  as  mesmas  normas  de  apuração  e  de  pagamento  estabelecidas  para  o  imposto de renda das pessoas jurídicas,  inclusive no que se refere ao disposto  no art. 38, mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em  vigor, com as alterações introduzidas por esta Lei.  (...)  § 2º No caso das pessoas jurídicas de que trata o inciso III do art. 36, a base de  cálculo da  contribuição  social  corresponderá ao valor decorrente da  aplicação  do  percentual  de  nove  por  cento  sobre  a  receita  bruta  ajustada,  quando  for  o  caso, pelo valor das deduções previstas no art. 29.    A  Lei  n.  9.249,  de  26.12.1995,  novamente  alterou  a  alíquota  da  CSL,  que  passou a ser, em geral, de 8% e de 18% para as instituições arroladas no § 1º do art. 22 da Lei  nº 8.212, de 24.07.1991, e a base de cálculo da CSL mensal para 12% da receita bruta:    Art.  19.  A  partir  de  1º  de  janeiro  de  1996,  a  alíquota  da  contribuição  social  sobre o lucro líquido, de que trata a Lei nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988,  passa a ser de oito por cento.    Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica às  instituições a que se  refere o § 1º do art. 22 da Lei nº 8.212, de 24 de julho de 1991, para as quais a  alíquota da contribuição social será de dezoito por cento.    Art.  20. A partir  de  1º  de  janeiro  de  1996,  a  base de  cálculo da  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  devida  pelas  pessoas  jurídicas  que  efetuarem  o  pagamento mensal a que se referem os arts. 27 e 29 a 34 da Lei nº 8.981, de 20  de  janeiro  de  1995,  e  pelas  pessoas  jurídicas  desobrigadas  de  escrituração  contábil, corresponderá a doze por cento da receita bruta, na forma definida na  legislação vigente, auferida em cada mês do ano­calendário.    Fl. 1712DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.713          22 A Lei  n.  9.316,  de  22.11.1996,  por  sua  vez,  vedou  a  exclusão  do  valor  da  CSL na sua própria base de cálculo:    Art.  1º  O  valor  da  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido  não  poderá  ser  deduzido para efeito de determinação do lucro real, nem de sua própria base de  cálculo.  Parágrafo único. Os valores da contribuição social a que se  refere este artigo,  registrados como custo ou despesa, deverão ser adicionados ao lucro líquido do  respectivo período de apuração para efeito de determinação do lucro real e de  sua própria base de cálculo.  Art. 2. A contribuição social sobre o lucro líquido, devida pelas  instituições a  que se  refere o § 1º do art. 22 da Lei no 8.212, de 24 de  julho de 1991,  será  calculada à alíquota de dezoito por cento.  A Lei n. 9.430, de 27.12.1996, em especial, determinou:  Art.  28.  Aplicam­se  à  apuração  da  base  de  cálculo  e  ao  pagamento  da  contribuição social  sobre o  lucro  líquido as normas da  legislação vigente e as  correspondentes aos arts. 1º a 3º, 5º a 14, 17 a 24, 26, 55 e 71, desta Lei.    Art.  29  dessa  última  Lei  determinou  que  a  apuração  da  base  de  cálculo  da  contribuição social sobre o lucro líquido corresponderá [...] à soma dos valores:   I – de que trata o art. 20 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995;   II  –  os  ganhos  de  capital,  os  rendimentos  e  ganhos  líquidos  auferidos  em  aplicações financeiras, as demais receitas e os resultados positivos decorrentes  de receitas não abrangidas pelo  inciso anterior e demais valores determinados  nesta Lei, auferidos naquele mesmo período.  A  Lei  n.  9.532,  de  10.12.1997,  trouxe  alterações  em  relação  a  inclusões  e  deduções da base de cálculo da CSLL:  Art. 60. O valor dos lucros distribuídos disfarçadamente, de que tratam os arts.  60  a  62  do  Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  com  as  alterações  do  art.  20  do  Decreto­Lei nº 2.065, de 26 de outubro de 1983, serão, também, adicionados ao  lucro  líquido  para  efeito  de  determinação  da  base  de  cálculo  da  contribuição  social sobre o lucro líquido.  Ao tutelar a tributação das controladas e coligadas no exterior, a MP n. 2158­ 35/2001  previu  que  para  fim  de  determinação  da  base  de  cálculo  da  CSLL,  os  lucros,  rendimentos e ganhos de capital  seriam considerados disponibilizados na data do balanço no  qual fossem apurados:    Art. 74. Para fim de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da  CSLL, nos termos do art. 25 da Lei no 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e do  art. 21 desta Medida Provisória, os lucros auferidos por controlada ou coligada  no exterior serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada  no  Brasil  na  data  do  balanço  no  qual  tiverem  sido  apurados,  na  forma  do  regulamento.   Parágrafo único. Os lucros apurados por controlada ou coligada no exterior até  31  de  dezembro  de  2001  serão  considerados  disponibilizados  em  31  de  dezembro de 2002, salvo se ocorrida, antes desta data, qualquer das hipóteses  de disponibilização previstas na legislação em vigor.  A Lei n. 10.637, de 30.12.2002 fixou a alíquota da CSL em 9% para os fatos  geradores ocorridos a partir de 01.01.2003.  Fl. 1713DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.714          23 Art. 37. Relativamente aos fatos geradores ocorridos a partir de 1o de janeiro de  2003,  a  alíquota  da  Contribuição  Social  sobre  o  Lucro  Líquido  (CSLL),  instituída pela Lei no 7.689, de 15 de dezembro de 1988, será de 9% (nove por  cento).     Por fim, houve ainda uma alteração legislativa em 2008, que não é aplicável  ao caso concreto em vista do princípio da anterioridade, que impõe a sua vigência para fatos  ocorridos a partir de 2009. No entanto, a referida alteração sequer influenciaria na análise ora  empreendida:   Art. 17. O art. 3o da Lei no 7.689, de 15 de dezembro de 1988, passa a vigorar  com a seguinte redação:   “Art. 3o A alíquota da contribuição é de:   I – 15% (quinze por cento), no caso das pessoas jurídicas de seguros privados,  das de capitalização e das referidas nos incisos I a VII, IX e X do § 1o do art.  1o da Lei Complementar no 105, de 10 de janeiro de 2001; e   II – 9% (nove por cento), no caso das demais pessoas jurídicas.”  Como  se  pode  observar,  a  Lei  n.  11.727,  de  23.06.2008  apenas  alterou  a  alíquota  da CSL  para  15% para  empresas  de  seguros  privados,  e  de  capitalização  e  para  as  instituições  financeiras  referidas  nos  incisos  I  a  VII,  e  IX  e  X  do  art.  1º,  §1º  da  Lei  Complementar 105 de 2001, e para 9% para as demais pessoas jurídicas.      2.3.  Inexistência  de  alterações  substanciais  sobre  a  legislação  enfrentada  na  respectiva  ação judicial: manutenção do “estado de direito” objeto da ação judicial.    Analiticamente,  as  reformas  legislativas  implementadas  “apenas  modificaram a alíquota e a base de cálculo da contribuição  instituída pela Lei 7.689/88,  ou  dispuseram  sobre  a  forma  de  pagamento,  alterações  que  não  criaram  nova  relação  jurídico­tributária”. Nenhuma delas  foi  substancial a ponto de  representar  “modificação no  estado  de  fato  ou  de  direito”  capaz  de  fazer  cessar  os  efeitos  da  coisa  julgada,  conforme  prescrito pelo art. 505, I, do CPC/2015.  No que é pertinente à  inconstitucionalidade formal, é possível observar que  apenas uma lei complementar tutelou a CSL até o momento. A Lei Complementar 70/91, como  se viu,  apenas  elevou a  alíquota da CSL  em situações  específicas,  não  se propondo a  regrar  quaisquer  outros  aspectos  do  tributo. Permanece  inalterado,  portanto,  o  estado  de  direito  analisado  pela  decisão  transitada  em  julgado,  que  reconheceu  a  aludida  inconstitucionalidade formal do tributo.  Materialmente, do mesmo modo, não houve reforma legislativa capaz de  modificar  o  estado  de  direito  declarado  materialmente  inconstitucional  pela  decisão  transitada  em  julgado  detida  pelo  contribuinte.  As  referidas  reformas,  como  se  pôde  constatar, trataram de questões procedimentais, de alíquotas e de detalhes da base de cálculo.  Alterações na alíquota da CSL são completamente  irrelevantes, mantendo a  coisa  julgada  sua  plena  eficácia.  Note­se  que  a  alíquota  da  CSL  sequer  foi  objeto  da  ação  judicial transitada em julgado proposta pelo contribuinte.   Fl. 1714DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.715          24 A  inconstitucionalidade  material  declarada  inter  partes  atingiu  outros  elementos  da  “regra  matriz  de  incidência  tributária”11:  o  critério  material,  do  antecedente  normativo (hipótese de incidência, fato gerador), e o seu desdobramento na base de cálculo, do  consequente normativo (obrigação tributária). Da autoridade da coisa julgada defluem efeitos  que  atingem  etapas  anteriores  à  aplicação  da  alíquota  no  processo  de  aplicação  do  Direito:  como a decisão transitada em julgado impede a incidência da CSL sobre o contribuinte, então a  alíquota, que seria relevante caso fosse possível a incidência da norma de incidência tributária,  torna­se de todo irrelevante.  As  alterações  realizadas  na  legislação  atinente  à  base  de  cálculo  da  CSL  igualmente  não  foram  capazes  de  modificar  o  estado  de  direito  tutelado  pela  ação  judicial  detida pelo contribuinte: referida norma individual e concreta  impede que a CSL tenha como  hipótese de incidência substrato que se sobreponha à hipótese de incidência do IRPJ, afastando  a possibilidade de cobrança da contribuição. Por consequência, alterações pontuais na base de  cálculo da CSL, que em nada modificaram a aludida sobreposição da CSL e do IRPJ, em nada  modificam o estado de direito tutelado pela coisa julgada.  Desde a sua criação até os tempos atuais, a CSL não alterou a sua hipótese de  incidência: a pessoa jurídica domiciliada no Brasil (e as que lhe forem equiparadas) que vier a  auferir lucro deverá apurar e recolher a contribuição social. Nem sequer uma única reforma  foi realizada no art. 1o da Lei 7.689/88, que prescreve o aspecto material da hipótese de  incidência da CSL, qual seja, auferir lucro (“Art. 1º Fica instituída contribuição social sobre  o lucro das pessoas jurídicas, destinada ao financiamento da seguridade social”.)  Também permaneceram  inalterados  elementos  da  obrigação  tributária  impugnados  na  ação  transitada  em  julgado  devido  à  sua  conexão  com  o  elemento  material da hipótese de  incidência da CSL. Nenhuma alteração  tampouco  foi  realizada no  caput do art. 2o da Lei 7.689/88, segundo o qual “a base de cálculo da contribuição é o valor do  resultado do exercício, o qual deve ser considerado antes mesmo da provisão para o imposto de  renda.  Em  especial,  o  §  1º,  “c”,  embora  tenha  ganho  nova  redação  em  1989,  1990  e  2014,  manteve­se essencialmente inalterado.  Conforme a Lei 7.689/88, o art. 2o, § 1º, “c”, seja em sua redação original ou  em sua mais atual, a base de cálculo da CSL consiste basicamente no “o resultado do período­ base,  apurado  com  observância  da  legislação  comercial”,  ajustado  por  adições,  exclusões  e  compensações.   A  mesma  diretriz  da  redação  original  da  Lei  7.689  permanece  inalterada  desde  a  sua  publicação,  em  1988:  a  base  de  cálculo  da  CSL  corresponde  a  acréscimos  patrimoniais, ao “lucro” reconhecido pela legislação de regência.  A sobreposição com o IRPJ é evidente e  jamais deixou de existir. Embora  seja  possível  argumentar  que  a  Lei  Complementar  tenha  outorgado  possibilidades  até  mais  amplas, não há dúvida que o legislador ordinário utiliza sistematicamente, como diretriz  central  do  IRPJ,  a  teoria  da  renda  enquanto  acréscimo  patrimonial.  A  constatação  é  pragmática:  as  regras do  imposto de  renda brasileiro,  de  forma geral,  conduzem a uma base  tributável que tende ao acréscimo patrimonial realizado pelo contribuinte em um determinado  intervalo de tempo.                                                               11 Vide: CARVALHO, Paulo de Barros. Direito tributário, linguagem e método. São Paulo: Noeses, 2011.  Fl. 1715DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.716          25 Na  sistemática  do  lucro  real,  a  base  de  cálculo  do  IRPJ  corresponde  ao  “lucro  líquido  do  período  de  apuração  ajustado  pelas  adições,  exclusões  ou  compensações  prescritas ou autorizadas” por  lei. Da mesma  forma da CSL, ainda, prevê a  legislação que o  lucro líquido será apurado “com observância das disposições das leis comerciais”.12   Novamente,  portanto,  constata­se  que  a  ação  judicial  transitada  em  julgado, por ter questionado justamente a sobreposição da hipótese de incidência da CSL  e  do  IRPJ,  permanece  com  plena  eficácia  técnica  para  normatizar  o mesmo  estado  de  direito da época de seu julgamento.   É  contundente  notar  que  muitas  das  alterações  realizadas  sobre  a  base  de  cálculo  da CSL  se  prestaram  com  constância  para  alinhá­la  à  base de  cálculo  do  IRPJ. Tais  alterações  apenas  evidenciam  que  a  CSL  e  o  IRPJ  sempre  permaneceram  com  hipóteses  de  incidência e bases de cálculo sobrepostas.  Essa mesma conclusão  foi alcançada pelo Colegiado desta CSRF a respeito  dessa  temática. Na  Sessão  de  20.01.2015,  quando  se  prolatou  o  acórdão  n.  9101­002.087,  o  voto do i. Conselheiro Relator deu destaque à questão nos seguintes termos:    “Ressalte­se  que  a  decisão  que  ampara  o  contribuinte  foi  no  sentido  da  inconstitucionalidade  da Lei  no  7.689/884,  na  parte  em  que  tomou  o mesma  fato gerador e base de cálculo do Imposto de Renda das pessoas jurídicas, no  caso o  lucro. E, apesar de  todas as alterações, a Contribuição Social manteve  como fato gerador e base de cálculo, o LUCRO”.    Mais  evidente  ainda  é a  insignificância,  ao presente caso, das  alterações de  natureza meramente procedimental, atinentes à data ou à forma de recolhimento do tributo.  Ao analisar o período compreendido entre 1988 e meados de 2005, TÉRCIO  SAMPAIO FERRAZ  JR13  obteve  a mesma  conclusão,  explicitando  fundamentos  irretocáveis,  in  verbis:    “(...) para haver mudança nos ‘termos da relação’ é preciso que a modificação  daquela consequência ocorra por força da modificação do fato gerador e não  por  simples  alteração  da  alíquota,  mantendo­se  a  mesma  hipótese  de  incidência.  Ora,  a  Lei  n.  7.689/88  foi,  de  fato,  submetida  a  inúmeras  modificações.  Nenhuma delas,  porém alterou os  ‘termos da  relação’,  de modo que, por  se  tratar de norma nova, pudesse ser ignorada a decisão transitada em julgado.   (...)  Ora,  essa  insistência  na  manutenção  das  demais  normas  da  referida  Lei  aponta, justamente, para o cerne do esquema de ação julgado inconstitucional,  cuja  sentença  transitou  em  julgado. Esse  cerne do esquema de  ação  julgado  inconstitucional, cuja sentença transitou em julgado. Esse cerne está em que a  Lei n. 7.689/88 é, toda ela, inconstitucional por violação dos artigos 146 – III,  154 –  I,  165 §5º,  inc.  III  e 195, §§4º  e 5º da Constituição Federal  de 1988.  Não se trata de inconstitucionalidade por elevação de alíquota ou aumento de                                                              12 Decreto  3000/00  (Regulamento do  Imposto de Renda),  art.  247; Decreto­Lei  no 1.598, de 1977,  art.  6; Lei  no 8.981, de  1995, art. 37, §1.  13 FERRAZ JR., Tércio Sampaio. Coisa julgada em matéria tributária e as alterações sofridas pela legislação da contribuição  social sobre o lucro Lei n. 7.689/88. In: Revista Dialética de Direito Tributário, n. 125. São Paulo: Dialética, 2006, p. 90 e seg.  Fl. 1716DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.717          26 tributo por alteração da base de cálculo, nem por ilegalidade nas disposições  referentes  à  sua  apuração  etc.  O  cerne  diz  respeito  à  instituição  de  contribuição  social  por  lei  ordinária,  por  seu  fato  gerador  ou  sua  base  de  cálculo  coincidirem  com  impostos  ou  contribuições  já  existentes  (lucro  das  pessoas  jurídicas)  e  nesse cerne  não  se  vê  alterado  pela  legislação  posterior  que, a esse respeito, mantém as normas da Lei n. 7.689/88, o que, inclusive, é,  reiterada e expressamente, disposto.  (...)  Em  suma,  deve­se  entender  que  o  caso  da  lei  que  instituiu  a  Contribuição  sobre  o  Lucro  Líquido  (Lei  n.  7.689/88)  é  exemplo  típico  de  alteração  legislativa  que,  por  cingir­se  a  alterações  nominais  e  acessórias,  que  não  modificam o estado de fato ou de direito (CPC, art. 471, I) existente à época  de  sua  edição,  não  caracteriza  alteração  de  regime  jurídico,  não  podendo  prejudicar a coisa julgada.”    Conclui­se, portanto, que NÃO houve  reforma  legislativa para a  introdução  de  alterações  substanciais,  capazes  de  inaugurar  um  novo  esquema  normativo  com  a  modificação do estado de direito que foi objeto da ação  judicial proposta pelo contribuinte e  que goza da autoridade da coisa julgada.       2.4.  O  REsp  1.118.893,  decidido  pelo  STJ  sob  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos  (CPC/73, art. 543­C, CPC/2015, arts. 1.036 a 1.040).    A  fundamentação  deste  voto,  até  aqui  exposta,  poderia  ser  suplantada  com  fundamento no  art.  62,  § 2o,  do RICARF. Ocorre que o STJ,  sob  a  sistemática dos  recursos  repetitivos,  por meio do REsp 1.118.893,  assentou decisão  exatamente  sobre o  tema ora  sob  julgamento, como se observa de sua ementa:    CONSTITUCIONAL.  TRIBUTÁRIO.  PROCESSUAL  CIVIL.  RECURSO  ESPECIAL  REPRESENTATIVO  DE  CONTROVÉRSIA.  RITO  DO  ART.  543­C  DO  CPC.  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO  ­  CSLL.  COISA JULGADA. DECLARAÇÃO DE INCONSTITUCIONALIDADE DA  LEI  7.689/88  E  DE  INEXISTÊNCIA  DE  RELAÇÃO  JURÍDICO­ TRIBUTÁRIA. SÚMULA 239/STF. ALCANCE. OFENSA AOS ARTS. 467  E  471,  CAPUT,  DO  CPC  CARACTERIZADA.  DIVERGÊNCIA  JURISPRUDENCIAL  CONFIGURADA.  PRECEDENTES  DA  PRIMEIRA  SEÇÃO DO STJ. RECURSO ESPECIAL CONHECIDO E PROVIDO.  1. Discute­se a possibilidade de cobrança da Contribuição Social sobre o Lucro  ­  CSLL  do  contribuinte  que  tem  a  seu  favor  decisão  judicial  transitada  em  julgado  declarando  a  inconstitucionalidade  formal  e  material  da  exação  conforme concebida pela Lei 7.689/88, assim como  a  inexistência de  relação  jurídica material a seu recolhimento.  2.  O  Supremo  Tribunal  Federal,  reafirmando  entendimento  já  adotado  em  processo de controle difuso, e encerrando uma discussão conduzida ao Poder  Judiciário  há  longa  data,  manifestou­se,  ao  julgar  ação  direta  de  inconstitucionalidade, pela  adequação da Lei  7.689/88, que  instituiu a CSLL,  ao texto constitucional, à exceção do disposto no art 8º, por ofensa ao princípio  da irretroatividade das leis, e no art. 9º, em razão da incompatibilidade com os  arts. 195 da Constituição Federal e 56 do Ato das Disposições Constitucionais  Fl. 1717DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.718          27 Transitórias  ­  ADCT  (ADI  15/DF,  Rel.  Min.  SEPÚLVEDA  PERTENCE,  Tribunal Pleno, DJ 31/8/07).  3.  O  fato  de  o  Supremo  Tribunal  Federal  posteriormente  manifestar­se  em  sentido oposto à decisão judicial transitada em julgado em nada pode alterar a  relação jurídica estabilizada pela coisa julgada, sob pena de negar validade ao  próprio controle difuso de constitucionalidade.  4. Declarada a inexistência de relação jurídico­tributária entre o contribuinte e  o  fisco,  mediante  declaração  de  inconstitucionalidade  da  Lei  7.689/88,  que  instituiu  a  CSLL,  afasta­se  a  possibilidade  de  sua  cobrança  com  base  nesse  diploma legal, ainda não revogado ou modificado em sua essência.  5. Afirmada  a  inconstitucionalidade material  da  cobrança  da CSLL,  não  tem  aplicação  o  enunciado  nº  239  da  Súmula  do  Supremo  Tribunal  Federal,  segundo  o  qual  a  “Decisão  que  declara  indevida  a  cobrança  do  imposto  em  determinado exercício não faz coisa julgada em relação aos posteriores” (AgRg  no  AgRg  nos  EREsp  885.763/GO,  Rel. Min.  HAMILTON  CARVALHIDO,  Primeira Seção, DJ 24/2/10).  6.  Segundo  um  dos  precedentes  que  deram  origem  à  Súmula  239/STF,  em  matéria  tributária,  a  parte  não  pode  invocar  a  existência  de  coisa  julgada  no  tocante  a  exercícios  posteriores  quando,  por  exemplo,  a  tutela  jurisdicional  obtida  houver  impedido  a  cobrança  de  tributo  em  relação  a  determinado  período,  já  transcorrido,  ou  houver  anulado  débito  fiscal.  Se  for  declarada  a  inconstitucionalidade da lei instituidora do tributo, não há falar na restrição em  tela  (Embargos  no Agravo  de  Petição  11.227,  Rel. Min.  CASTRO NUNES,  Tribunal Pleno, DJ 10/2/45).  7.  "As  Leis  7.856/89  e  8.034/90,  a  LC  70/91  e  as  Leis  8.383/91  e  8.541/92  apenas modificaram  a  alíquota  e  a  base  de  cálculo  da  contribuição  instituída  pela Lei 7.689/88, ou dispuseram sobre a forma de pagamento, alterações que  não criaram nova relação jurídico­tributária. Por isso, está impedido o Fisco de  cobrar  a  exação  relativamente  aos  exercícios  de  1991  e  1992  em  respeito  à  coisa  julgada  material"  (REsp  731.250/PE,  Rel.  Min.  ELIANA  CALMON,  Segunda Turma, DJ 30/4/07).  8.  Recurso  especial  conhecido  e  provido.  Acórdão  sujeito  ao  regime  do  art.  543­C do Código de Processo Civil e da Resolução 8/STJ.  (REsp 1118893/MG, Rel. Ministro ARNALDO ESTEVES LIMA, PRIMEIRA  SEÇÃO, julgado em 23/03/2011, DJe 06/04/2011)    O  STJ  delimitou  com  clareza  o  objeto  do  REsp  1.118.893,  que  tem  abrangência para tutelar, conforme as  regras dos recursos repetitivos (CPC/2015, art. 543­C),  “decisão judicial transitada em julgado declarando a inconstitucionalidade formal e material  da exação conforme concebida pela Lei 7.689/88, assim como a inexistência de relação jurídica  material a seu recolhimento”.      2.4.1. A  construção  da  norma  geral  e  concreta  emanada do  STJ pelo  rito  dos  recursos  repetitivos: a ratio decidendi do REsp 1.118.893 que vincula os Conselheiros do CARF.    “Esta conclusão é inexorável em virtude da função que para nós exerce o STJ ao julgar o  recurso especial: impor, ao resto do país, a obediência à interpretação que lhe parece a  melhor (e, portanto, a única correta) acerca da lei federal”.  TERESA ARRUDA ALVIM WAMBIER14                                                              14  WAMBIER,  Teresa  Arruda  Alvim.  Recurso  especial,  recurso  extraordinário  e  ação  rescisória.  São  Paulo:  Revista  dos  Tribunais, 2008 , p. 266.  Fl. 1718DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.719          28    Os  mecanismos  processuais,  vocacionados  a  oferecer  aos  indivíduos  segurança e efetividade na composição de conflitos, vêm experimentando constante evolução  no Direito  brasileiro.  E  é  esse  o  contexto  do  advento  da  Lei  11.672,  de  08.05.2008  que,  ao  introduzir  o  art.  543­C  ao  CPC/73,  regulamentou,  no  âmbito  do  STJ,  o  rito  dos  chamados  “recursos repetitivos” ou “recursos representativos de controvérsia”.  No CPC/2015, o rito dos recursos repetitivos passou a constar em seus arts.  1.036 a 1.040,  com alterações pontuais. Em comum no CPC de 1973 e no de 2015, há dois  elementos fundamentais na aplicação do rito dos recursos repetitivos:  (i) multiplicidade de recursos sobre a matéria. Por meio deste aspecto  quantitativo, faz­se a segregação dos casos que seguirão o procedimento  comum dos recursos especiais submetidos ao STJ daqueles afetados ao  rito dos recursos repetitivos.  (ii)  idêntica questão de direito. As matérias  afetadas  pelo  rito  dos  recursos repetitivos versam sobre questões de direito, de tal forma que a  respectiva  decisão  do  STJ  terá  eficácia  sobre  outras  ações  que  apresentem  pedido  e  causa  de  pedir  equivalentes,  sendo  indiferentes  aspectos subjetivos.  Em  uma  espécie  de  julgamento  por  amostragem,  são  levados  à  apreciação  dos i. Ministros do STJ tantos recursos especiais quanto sejam necessários para a “mais precisa  percepção  possível  não  apenas  da  questão  de  direito  cuja  relevância  há  de  se  aferir,  como  também  do  conflito  em  que  ela  se  insere”  15.  Os  casos  selecionados  devem  propiciar  a  ventilação dos mais relevantes argumentos no tocante a interpretação que deve ser atribuída à  legislação  federal,  pois  a  norma  decorrente  do  julgamento  proclamado  pelo  STJ  deverá  ser  aplicada a todos os demais casos que apresentem questão de direito equivalente.   Atribui­se  à  decisão  do  STJ,  então,  a  feição  de  precedente  com  “força  necessária para servir como ratio decidendi para o juiz subsequente”16.  A norma enunciada pelo STJ, por meio de julgamento conduzido conforme o  rito dos recursos repetitivos, deverá ser aplicada à generalidade dos processos que, em massa,  forem  conduzidos  perante o Poder  Judiciário,  com uma decisão  in  concreto  sobre  a  questão  controvertida (ratio decidendi). Trata­se, portanto, de norma geral e concreta17.  A  força  vinculante  das  referidas  decisões  condiz  com  a  função  do  STJ  de  corte uniformizadora, obrigando a  todos “em  favor da  segurança  jurídica que o ordenamento  deve e precisa proporcionar aos que convivem no grupo social,  como o  fazem as normas de  caráter geral positivadas pela função legislativa”18.                                                               15 TALAMINI, Eduardo. Julgamento de recursos no STJ ‘por amostragem’. Informativo Justen, Pereira Oliveira e Talamini,  2008. Disponível em www.justen.com.br/informativo.  16 MESQUITA,  José  Ignácio Botelho  et  al.  A  repercussão  geral  e  os  recursos  repetitivos:  economia,  direito  e  política,  In:  Revista de Processo, São Paulo, v. 38, n. 220, p. 13­32, jun. 2013, p. 29.  17 Vide: CARVALHO,  Paulo de Barros. Direito  tributário:  fundamentos  jurídicos  da  incidência.  7ª  ed.  São Paulo:  Saraiva,  2009, p. 35­41.  18 PASSOS, Calmon de. Súmula vinculante. Revista do Tribunal Regional Federal da 1ª Região, v. 9, n. 1, jan.­ mar. 1997, p.  163­176.  Fl. 1719DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.720          29 E  é  de  natural  relevância  ao  presente  julgamento  notar  que  a  norma  em  questão, emanada do STJ, não têm eficácia apenas perante os membros do Poder Judiciário. A  referida ratio decidendi pode também influenciar os julgamentos de Tribunais Administrativos,  como é o caso do CARF.   São relevantes as observações de SAMUEL MEIRA BRASIL JUNIOR19, in verbis:   “Mas e a administração pública? Poderíamos dizer que a administração pública  não está obrigada a seguir o entendimento do STJ? Poderíamos sustentar que a  interpretação  do  STJ  sobre  determinada  lei  não  precisa  ser  observada  pela  administração pública? Haveria espaço para “dois direitos” – se é que podemos  chamar assim  ­, um ditado pelo STJ, outro advindo de  interpretação contrária  da administração pública? O STJ pode dizer que determinada exação tributária  não incide e a administração pública pode dizer que incide, porque as decisões  do  STJ  não  vinculam?  Os  órgãos  administrativos  podem  se  recusar  a  reconhecer uma vantagem funcional (ou a reconhecê­la, e for o caso), quando  os precedentes do STJ dizem o contrário? A administração pública pode insistir  em manter um procedimento licitatório quando o STJ afirma que um requisito  essencial, com a falta de competitividade, não foi atendido?  (...)   A resposta a  todas essa perguntas é um sonoro e convicto não! Não há como  reconhecer  a  existência  de  duas  interpretações  para  um  só  direito.  A  interpretação  divergente  de  lei  federal  dada  pela  administração  pública  causa  grave  insegurança  jurídica  e  acarreta  a  multiplicação  desnecessária  de  processos. A  interpretação unificadora do direito  federal  dada pelo STJ dever  ser  impositivamente  observada,  inclusive  pela  administração  pública  direta  e  indireta,  nas  esferas  federal,  estadual  e  municipal.  Se  o  tributo  é  inexigível,  então  a  respectiva  pessoa  jurídica  de  direito  público  não  poderá  reclamá­lo,  justificando  que  os  precedentes  do  STJ  não  são  vinculantes.  O  mesmo  argumento pode ser usado para as demais relações com a administração pública,  sejam funcionais, contratuais ou outra qualquer.  Portanto,  não  se  compreende  o  porque  da  administração  pública  não  estar  vinculada  aos  precedentes  do  STJ.  É  dizer  que  os  juízes  não  podem  decidir  contra  o  STJ,  mas  a  administração  pública  pode.  Ora,  isso  é  incongruente!  Como justificar essa dualidade de ações? O direito é um só, seja aplicado pela  administração pública, seja aplicado pelos juízes. Não é possível dizer que um  sistema  normativo  convive  com  dois  ‘direitos’  distintos,  aquele  dos  juízes  e  aquele da administração pública.”    Em especial, o art. 62, § 2o, do RICARF, obriga aos seus Conselheiros que  reproduzam as decisões do Supremo Tribunal Federal (doravante “STF”) e do STJ, desde que  tenham  sido  proferidas  pela  sistemática  da  repercussão  geral  (CPC/73,  art.  543­B)  e  dos  recursos repetitivos (CPC/73, art. 543­C).  O STJ, ao determinar a observância do REsp 1.118.893 conforme o  regime  dos  recursos  repetitivos,  considerou o  contexto da  criação da CSL pela Lei n.  7.689/88 e de  alterações  legislativas  realizadas  na  sua  matriz  legal.  A  decisão  proferida  prescreveu  a  sua  abrangência a todas as situações em que leis supervenientes “apenas modificaram a alíquota e a  base de cálculo da contribuição instituída pela Lei 7.689/88, ou dispuseram sobre a forma de  pagamento, alterações que não criaram nova relação jurídico­tributária”. Esse é o critério de                                                              19BRASIL JUNIOR, Samuel Meira, Precedentes vinculantes e jurisprudência dominante na solução das controvérsias. Tese de  doutorado apresentada à Faculdade de Direito da Universidade de São Paulo. São Paulo, USP, 2010, p. 299­300.    Fl. 1720DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.721          30 distinção  estabelecido  no  REsp  1.118.893,  representando  o  núcleo  da  ratio  decidendi  dotada  de  efeito  vinculante  e  que,  por  dever  de  ofício,  estão  os  julgadores  do  CARF  obrigados a reproduzir.  Além  da  enunciação  da  norma  geral  e  concreta  sob  o  regime  dos  recursos  repetitivos (ratio decidendi), também foi prolatada norma individual e concreta no julgamento  do  REsp  1.118.893,  direcionada  às  partes  do  respectivo  processual  judicial  cujo  recurso  especial  foi  selecionado. Naturalmente,  a  decisão  individual  e  concreta  em questão  adotou  a  ratio decidendi que passou a ser aplicável a todos os demais litígios que versem sob a matéria.  Ao  aplicar  a  ratio  decidendi  consagrada  pelo  rito  dos  recursos  repetitivos  àquele caso concreto, o STJ observou que os períodos de apuração cuja cobrança pretendia o  fisco correspondiam a 1991 e 1992. Desse modo, adotando­se para o caso em questão o critério  indicado para todos os demais casos que tratem da matéria, o STJ investigou a Lei n. 7.856/89,  a  Lei  n.  8.034/90,  a  LC  n.  70/91,  a  Lei  n.  8.212.  ,  a  Lei  n.  8.383/91  e  a  Lei  n.  8.541/92,  constando  que  nenhuma  delas  teve  o  condão  de  alterar  de  substancialmente  o  tributo  que  houvera  sido  objeto  de  decisão  transitada  em  julgado,  mas  apenas  modificaram  alíquotas,  alguns  detalhes  da  base  de  cálculo  ou  dispuseram  sobre  a  forma de  pagamento.  Para  o  caso  concreto,  então,  concluiu  que,  “Por  isso,  está  impedido  o  Fisco  de  cobrar  a  exação  relativamente aos exercícios de 1991 e 1992 em respeito à coisa julgada material”.   Não  se  pode  confundir  (i)  a  ratio  decidendi  da  norma  geral  e  concreta  emanada pelo STJ conforme o rito dos recursos repetitivos, cuja reprodução é dever de ofício  dos julgadores do CARF, (ii) com a norma individual e concreta veiculada no REsp 1.118.893  para  a  resolução  do  litígio  estabelecido  naquele  específico  processo,  a  qual  consistiu  na  aplicação da ratio decidendi  ao específico período de apuração ali discutido e cujo  resultado  interessa apenas às partes litigantes.  No presente julgamento administrativo, os valores exigidos do contribuinte a  título de CSL se referem ao período de 2002 a 2004, fazendo­se necessário, então, verificar a  natureza das alterações legislativas realizadas na matriz legal do tributo até esse período. Esse  exercício, como se viu, decorre da necessidade da adoção do critério enunciado pelo STJ para a  aplicação do REsp 1.118.893 à massa de casos  concretos  tutelados pelo  regime dos  recursos  repetitivos (ratio decidendi).  Nesse  mesmo  sentido  vem  decidindo  esta  CSRF,  como  se  constata  dos  acórdãos a seguir ementados     CSRF, Sessão de 20.01.2015, acórdão n. 9101­002.087.  Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido ­ CSLL  Ano­calendário: 2005  RELAÇÃO  JURÍDICO  TRIBUTÁRIA  CONTINUATIVA.  DECISÃO  TRANSITADA EM JULGADA EM AÇÃO  JUDICIAL QUE DECLARA A  INCONSTITUCIONALIDADE DA EXIGÊNCIA DA CSLL NOS TERMOS  DA  LEI  Nº  7.689/88.  COISA  JULGADA.  DECISÃO  POSTERIOR  EM  AÇÃO  DIRETA  DE  CONSTITUCIONALIDADE.  EFEITOS.  ALCANCE  TEMPORAL.  RECURSO  ESPECIAL  1.118.893  MG  (2009/00111359),  SUBMETIDO AO REGIME DO ARTIGO  543C DO CPC. ARTIGO  62­ A  DO REGIMENTO INTERNO DO CARF.  Segundo  entendimento  do STJ  proferido  no  julgamento  do Recurso  Especial  1.118.893 MG, submetido ao artigo 543 C do CPC:  Fl. 1721DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.722          31 Nos  casos  que  envolvem  relação  jurídico  tributária  continuativa,  a  decisão  transitada  em  julgado, declarando a  inexistência de  relação  jurídico  tributária  entre  o  contribuinte  e  o  fisco,  faz  coisa  julgada  em  relação  a  períodos  posteriores.  Nos  casos  em  que  há  decisão  judicial  transitada  em  julgado,  em  controle  difuso,  declarando  a  inexistência  de  relação  jurídico  tributária  entre  o  contribuinte e o fisco, mediante declaração de inconstitucionalidade de lei que  instituiu  determinado  tributo,  a  decisão  posterior,  em  controle  concentrado,  mediante  Ação  Declaratória  de  Constitucionalidade,  em  sentido  oposto  à  decisão judicial  transitada em julgado em nada pode alterar a relação jurídica  estabilizada pela coisa julgada.    CSRF. Sessão de 04.06.2012. Acórdão n. 9101­001.369  LIMITES DA COISA JULGADA – Tendo o Superior Tribunal de Justiça, sob  a  sistemática  dos  chamados Recursos Repetitivos,  reconhecido,  na  espécie,  a  efetiva  ofensa  à  coisa  julgada,  nas  hipóteses  em  que  a  decisão  obtida  pelo  contribuinte  reconhece a  inconstitucionalidade  incidenter tantum da exigência  da CSLL ­ originalmente, pelas disposições da Lei 7689/88 ­ , seja­lhe exigida,  agora,  com  a  simples  referência  à  existência  de  diplomas  normativos  posteriores que rege a matéria, deve os conselheiros desta Corte, reproduzir tal  entendimento  no  julgamento  dos  recursos  no  âmbito  do  CARF,  a  teor  do  disposto no art. 62­A do Regimento    É, portanto, equivocado cogitar que o REsp 1.118.893, julgado sob o rito dos  recursos repetitivos, teria eficácia técnica para alcançar exclusivamente lançamentos tributários  realizados até os anos de 1991 e 1992. Tal  interpretação destoa dos propósitos de  segurança  jurídica  e de pacificação  social  em nossa  sociedade, que exigem a distribuição  em massa da  justiça e que justificam os recursos repetitivos, de forma a conduzir para a insegurança jurídica  e, em última análise, ao abarrotamento do Poder  Judiciário, cuja única solução possível – ao  menos diante dos elementos atuais do sistema  jurídico brasileiro –  será a aplicação do REsp  1.118.893.  A  ratio  decidendi  da  norma  competente  emanada  pelo  STJ,  como  se  evidenciou acima, é perfeitamente aplicável a quaisquer períodos, especialmente porque, até a  presente data, não houve de fato alteração ao estado de direito atinente à CSL.      3. Os efeitos da ADIn. 15 sobre a coisa julgada detida pelo contribuinte.     Como  não  foram  realizadas  modificações  substanciais  na  matriz  legal  da  CSL, mantendo­se o estado de direito tutelado pela ação judicial promovida pelo contribuinte,  deve ser  acatada  a  autoridade da coisa  julgada. A essa norma  individual e  concreta prescrita  pela decisão judicial  transitada em julgada deve ser dada plena eficácia, salvo na hipótese de  uma outra decisão competente do Poder Judiciário lhe retira do sistema.  Para a solução do caso ora sob julgamento, portanto, é fundamental analisar a  necessidade  de  ação  rescisória  para  desconstituir  a  coisa  julgada  ou,  como  se  sustenta  no  Parecer  PGFN/CRJ  n.  492/2011,  se  da  ADIn  n.  1520,  julgada  pelo  STF  em  2007,  surtiriam                                                              20 STF, ADI 15, Relator  Min. SEPÚLVEDA PERTENCE, Tribunal Pleno, julgado em 14.06.2007, publicado em 31.08.2007.  Ementa: ADIn: legitimidade ativa: "entidade de classe de âmbito nacional" (art. 103, IX, CF): compreensão da "associação de  Fl. 1722DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.723          32 efeitos  para  desconstituir  automaticamente  a  decisão  transitada  em  julgado  detida  pelo  contribuinte.      3.1. O  respeito  à  coisa  julgada  e  a  essencialidade  de  nova  norma  individual  e  concreta  decorrente de ação rescisória.    “(...) se a rescisória é cabível, é, antes, necessária;   sendo necessária, não se pode, fora dela,   obter­se o efeito jurídico que só por ela se pode licitamente obter.”  ADA PELLEGRINI GRINOVER21    A hipótese de ajuizamento de ação rescisória para a desconstituição da coisa  julgada,  em  face de pronunciamento definitivo  do STF em sentido  contrário,  pode  encontrar  fundamento no art. 485, V, do CPC/73    Art.  485.  A  sentença  de  mérito,  transitada  em  julgado,  pode  ser  rescindida  quando:  (...)  V ­ violar literal disposição de lei;    O  CPC/2015  trata  da  ação  rescisória  especialmente  em  seu  no  art.  966.  O  inciso V desse dispositivo assim dispõe:    Art.  966.  A  decisão  de  mérito,  transitada  em  julgado,  pode  ser  rescindida  quando:  (...)  V ­ violar manifestamente norma jurídica;    O CPC/2015  também  traz  uma novidade  aplicável  à  hipótese de  execuções  ajuizadas pelo particular contra as fazendas públicas.                                                                                                                                                                                             associações"  de  classe.  Ao  julgar,  a  ADIn  3153­AgR,  12.08.04,  Pertence,  Inf  STF  356,  o  plenário  do  Supremo  Tribunal  abandonou o entendimento que excluía as entidades de classe de segundo grau ­ as chamadas "associações de associações" ­ do  rol dos legitimados à ação direta. II. ADIn: pertinência temática. Presença da relação de pertinência temática, pois o pagamento  da  contribuição  criada  pela  norma  impugnada  incide  sobre  as  empresas  cujos  interesses,  a  teor  do  seu  ato  constitutivo,  a  requerente se destina a defender. III. ADIn: não conhecimento quanto ao parâmetro do art. 150, § 1º, da Constituição, ante a  alteração superveniente do dispositivo ditada pela EC 42/03. IV. ADIn: L. 7.689/88, que instituiu contribuição social sobre o  lucro das pessoas jurídicas, resultante da transformação em lei da Medida Provisória 22, de 1988. 1. Não conhecimento, quanto  ao art. 8º, dada a invalidade do dispositivo, declarado inconstitucional pelo Supremo Tribunal, em processo de controle difuso  (RE  146.733),  e  cujos  efeitos  foram  suspensos  pelo  Senado  Federal,  por  meio  da  Resolução  11/1995.  2.  Procedência  da  arguição de inconstitucionalidade do artigo 9º, por incompatibilidade com os artigos 195 da Constituição e 56, do ADCT/88,  que,  não  obstante  já  declarada  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  no  julgamento  do  RE  150.764,  16.12.92,  M.  Aurélio  (DJ  2.4.93), teve o processo de suspensão do dispositivo arquivado, no Senado Federal, que, assim, se negou a emprestar efeitos  erga omnes à decisão proferida na via difusa do controle de normas. 3. Improcedência das alegações de inconstitucionalidade  formal  e material  do  restante  da mesma  lei,  que  foram  rebatidas,  à  exaustão,  pelo Supremo Tribunal,  nos  julgamentos  dos  RREE 146.733 e 150.764, ambos recebidos pela alínea b do permissivo constitucional, que devolve ao STF o conhecimento de  toda a questão da constitucionalidade da lei.  21 GRINOVER, Ada Pellegrini. A marcha do processo. Rio de Janeiro : Forense, 2000, p. 335.  Fl. 1723DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.724          33 Art.  535.  A  Fazenda  Pública  será  intimada  na  pessoa  de  seu  representante  judicial, por carga, remessa ou meio eletrônico, para, querendo, no prazo de 30  (trinta) dias e nos próprios autos, impugnar a execução, podendo arguir:  (...)  §  5.  Para  efeito  do  disposto  no  inciso  III  do  caput  deste  artigo,  considera­se  também  inexigível  a  obrigação  reconhecida  em  título  executivo  judicial  fundado  em  lei  ou  ato  normativo  considerado  inconstitucional  pelo  Supremo  Tribunal  Federal,  ou  fundado  em  aplicação  ou  interpretação  da  lei  ou  do  ato  normativo  tido  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  como  incompatível  com  a  Constituição  Federal,  em  controle  de  constitucionalidade  concentrado  ou  difuso.  § 6. No caso do § 5, os efeitos da decisão do Supremo Tribunal Federal poderão  ser modulados no tempo, de modo a favorecer a segurança jurídica.  §  7.  A  decisão  do  Supremo  Tribunal  Federal  referida  no  §  5  deve  ter  sido  proferida antes do trânsito em julgado da decisão exequenda.  § 8. Se  a decisão  referida no § 5  for proferida  após o  trânsito  em  julgado da  decisão exequenda, caberá ação rescisória, cujo prazo será contado do trânsito  em julgado da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal.    Esse  é  o  único  exemplo  previsto  no  Direito  positivo  para  que  haja  a  desconstituição  de  decisão  transitada  em  julgado  sem  o  manejo  de  ação  rescisória:  como  resposta à execução forçada do particular para o recebimento de devolução de tributo declarado  inconstitucional  por  decisão  transitada  em  julgado  após  decisão  do  STF  que  tenha  definitivamente julgado constitucional a cobrança.   A doutrina processualista é incisiva neste sentido. Confira­se o magistério de  HUMBERTO THEODORO JÚNIOR22:    “Só por meio de outra decisão judicial é que, nos termos do próprio art. 471, I,  do CPC, se admite reconhecer a cessação de eficácia de uma sentença transitada  em  julgado.  O  efeito  da  declaração  de  constitucionalidade  ou  de  inconstitucionalidade  não  apaga,  automaticamente,  a  coisa  julgada.  Em  nome  da segurança jurídica, a parte, para se subtrair à força da res iudicata, haverá de  se valer da ação rescisória, ou de outro remédio processual equivalente, desde  que  ainda  não  atingido  por  preclusão  ou  decadência.  É  nesse  sentido  que  se  estabeleceu solidamente a jurisprudência do Supremo Tribunal Federal.”     Na mesma linha, assevera LEONARDO GRECO23:     “A  segurança  jurídica,  como direito  fundamental,  é  limite que não permite  a  anulação do julgado com fundamento na decisão do STF. O único instrumento  processual  cabível  para  essa  anulação,  quanto  aos  efeitos  já  produzidos  pela  sentença transitada em julgado, é a ação rescisória, se ainda subsistir prazo para  sua propositura.”    Em igual sentido, NELSON NERY JÚNIOR24 leciona:                                                               22 THEODORO JR., Humberto. Coisa julgada em matéria fiscal lastreada em reconhecimento de inconstitucionalidade de lei –  posterior declaração positiva de constitucionalidade da mesma  lei pelo STF – efeitos.  In: Revista Síntese de Direito Civil  e  Direito Processual Civil, n. 80, nov./dez. 2012, p. 99­100.  23GRECO, Leonardo. Eficácia da declaração erga omnes de constitucionalidade ou  inconstitucionalidade em relação à coisa  julgada anterior, relativização da coisa julgada – enfoque crítico. Salvador: Jus Podivm, 2004, p. 156.  Fl. 1724DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.725          34   “O  sistema  jurídico  brasileiro  não  admite  a  relativização  (rectius:  desconsideração)  da  coisa  julgada  fora  dos  casos  autorizados  em  numeros  clausus, pois nesse caso houve negação do fundamento da república do Estado  democrático  de  Direito  (art.  1º,  caput,  da  CF),  que  é  formado,  entre  outros  elementos, pela autoridade da coisa julgada.”    Dado o seu caráter excepcional, as  restritas hipóteses de cabimento da ação  rescisória há tempos é objeto de controle do STF. Assim, na Sessão Plenária de 13.12.1963, o  STF proclamou a sua Súmula n. 343, que restou assim ementada:    “Não  cabe  ação  rescisória  por  ofensa  a  literal  disposição  de  lei,  quando  a  decisão  rescindenda  se  tiver  baseado  em  texto  legal  de  interpretação  controvertida nos tribunais.    A essência desse antigo enunciado sumular consiste na compreensão de que  não se pode considerar que uma decisão transitada em julgado ofenda literal disposição de lei  quando,  no  tempo  de  sua  prolação,  os  Tribunais  do  país  apresentavam  entendimentos  divergentes  quanto  ao  conteúdo  normativo  controvertido.  Se  havia  dissenso  jurisprudencial,  não  seria  possível  afirmar  ser  “manifesta”  a  violação  normativa.  Assim  se  verificando,  nos  termos da Súmula n. 343 do STF, a ação rescisória fundada em ofensa a literal disposição de  lei,  em  violação manifesta  da  norma  jurídica,  deve  ser  julgada  improcedente  ou  sequer  ser  conhecida.   Sob  o  rito  da  repercussão  geral,  a  referida  Súmula  n.  343  foi  objeto  de  interpretação e, sob uma certa perspectiva, aparente flexibilização pela Suprema Corte. Assim  restou ementado o RE 590.809, de 22.10.2014:    AÇÃO  RESCISÓRIA  VERSUS  UNIFORMIZAÇÃO  DA  JURISPRUDÊNCIA.  O  Direito  possui  princípios,  institutos,  expressões  e  vocábulos  com  sentido  próprio,  não  cabendo  colar  a  sinonímia  às  expressões  “ação rescisória” e “uniformização da jurisprudência”. AÇÃO RESCISÓRIA –  VERBETE  Nº  343  DA  SÚMULA  DO  SUPREMO.  O  Verbete  nº  343  da  Súmula  do  Supremo  deve  de  ser  observado  em  situação  jurídica  na  qual,  inexistente  controle  concentrado  de  constitucionalidade,  haja  entendimentos  diversos  sobre  o  alcance  da  norma,  mormente  quando  o  Supremo  tenha  sinalizado, num primeiro passo, óptica coincidente com a  revelada na decisão  rescindenda.  (STF, RE 590809, Relator Min. MARCO AURÉLIO, Tribunal Pleno,  julgado  em  22/10/2014,  ACÓRDÃO  ELETRÔNICO  REPERCUSSÃO  GERAL  ­  MÉRITO DJe­230 DIVULG 21­11­2014 PUBLIC 24­11­2014)    Não obstante a prolação de decisão de mérito sob o rito da repercussão geral  no  RE  590.809,  o  STF  aparentemente  prossegue  com  a  adoção  de  interpretação  restritiva  quanto  às  hipóteses  de  cabimento  da  ação  rescisória.  Destaca­se,  nesse  sentido,  o  posterior                                                                                                                                                                                           24  NERY  JR.,  Nelson.  Coisa  julgada  e  estado  democrático  de  direito.  In:  Estudos  em  homenagem  à  Profª  Ada  Pellegrini  Grinover. YARSHELL, Flavio Luiz  et  al  (coord.). São Paulo: DPJ  editora,  2005, p.  727. Nelson Nery,  ainda  aduz que  em  “havendo  choque  entre  esses  dois  valores(justiça  da  sentença  e  segurança  das  relações  sociais  e  jurídicas),  o  sistema  constitucional  brasileiro  resolve  o  choque,  optando  pelo  valor  segurança  (coisa  julgada)  que  deve  prevalecer  em  relação  à  justiça que será sacrificada.” (op. cit., p. 717).  Fl. 1725DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.726          35 julgamento do segundo Agravo Regimental na Ação Rescisória n. 1415, de 09.04.2015, assim  ementado:    SEGUNDO  AGRAVO  REGIMENTAL  NA  AÇÃO  RESCISÓRIA.  INEXISTÊNCIA  DE  VIOLAÇÃO  A  LITERAL  DISPOSIÇÃO  DE  LEI.  SÚMULA 343 DO STF. INCIDÊNCIA TAMBÉM NOS CASOS EM QUE A  CONTROVÉRSIA  DE  ENTENDIMENTOS  SE  BASEIA  NA  APLICAÇÃO  DE  NORMA  CONSTITUCIONAL.  PRECEDENTE.  AGRAVO  DESPROVIDO.   1. Não cabe ação rescisória, sob a alegação de ofensa a literal dispositivo de lei,  quando a decisão rescindenda se tiver baseado em texto legal de interpretação  controvertida nos tribunais, nos termos da jurisprudência desta Corte.   2.  In  casu,  incide  a  Súmula  343  deste  Tribunal,  cuja  aplicabilidade  foi  recentemente  ratificada  pelo  Plenário  deste  Tribunal,  inclusive  quando  a  controvérsia de entendimentos se basear na aplicação de norma constitucional  (RE 590.809, Rel. Min. Marco Aurélio, DJe de 24/11/2014).   3. Agravo regimental a que se nega provimento.  (STF,  AR  1415  AgR­segundo,  Relator(a): Min.  LUIZ  FUX,  Tribunal  Pleno,  julgado em 09/04/2015, ACÓRDÃO ELETRÔNICO DJe­079 DIVULG 28­04­ 2015 PUBLIC 29­04­2015)    Merece  destaque,  ainda,  o  julgamento  do  Agravo  Regimental  na  Ação  Rescisória n. 2370, julgada pelo STF em 22/10/2015, assim ementado:    AÇÃO RESCISÓRIA. ART.  485, V, DO CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL.  MATÉRIA  CONSTITUCIONAL.  RESCISÃO  DE  ACÓRDÃO  QUE  APLICOU  JURISPRUDÊNCIA  DO  STF  POSTERIORMENTE  MODIFICADA.  NÃO  CABIMENTO  DA  AÇÃO  RESCISÓRIA  COMO  INSTRUMENTO  DE  UNIFORMIZAÇÃO  DA  JURISPRUDÊNCIA  DO  TRIBUNAL.  PRECEDENTE.  HONORÁRIOS  ADVOCATÍCIOS  EM  RESCISÓRIA. FIXAÇÃO. 1. Ao julgar, em regime de repercussão geral, o RE  590.809/RS,  (Min. MARCO AURÉLIO,  DJe  de  24/11/2014),  o  Plenário  não  operou, propriamente, uma substancial modificação da sua jurisprudência sobre  a  não  aplicação  da  Súmula  343  em  ação  rescisória  fundada  em  ofensa  à  Constituição. O que o Tribunal decidiu, na oportunidade, foi outra questão: ante  a  controvérsia,  enunciada  como  matéria  de  repercussão  geral,  a  respeito  do  cabimento  ou  não  da  “rescisão  de  julgado  fundamentado  em  corrente  jurisprudencial  majoritária  existente  à  época  da  formalização  do  acórdão  rescindendo, em razão de entendimento posteriormente firmado pelo Supremo”,  a Corte respondeu negativamente, na consideração de que a ação rescisória não  é instrumento de uniformização da sua jurisprudência. 2. Mais especificamente,  o Tribunal afirmou que a superveniente modificação da sua jurisprudência (que  antes  reconhecia  e  depois  veio  a  negar  o  direito  a  creditamento  de  IPI  em  operações com mercadorias isentas ou com alíquota zero) não autoriza, sob esse  fundamento,  o  ajuizamento  de  ação  rescisória  para  desfazer  acórdão  que  aplicara  a  firme  jurisprudência  até  então  vigente  no  próprio  STF.  3. Devidos  honorários advocatícios à parte vencedora segundo os parâmetros do art. 20, §  4º, do CPC. 4. Agravo regimental da União desprovido. Agravo regimental da  demandada parcialmente provido.  (STF,  AR  2370  AgR,  Relator(a):  Min.  TEORI  ZAVASCKI,  Tribunal  Pleno,  julgado em 22/10/2015, PROCESSO ELETRÔNICO DJe­225 DIVULG 11­11­ 2015 PUBLIC 12­11­2015)  Fl. 1726DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.727          36   É de extrema relevância para o julgamento do presente caso observar que o  núcleo de todo esse debate no âmbito do STF consiste na interpretação restritiva ou ampliativa  das  hipóteses  de  cabimento  da  ação  rescisória,  consagrando  a  imprescindibilidade  desta  específica ação para a desconstituição da coisa julgada. A jurisprudência do STF, ao discutir  a  expansão  ou  não  das  hipóteses  de  ajuizamento  de  ações  rescisórias,  reafirma  a  consagrada  imprescindibilidade  da  propositura  deste  específico  instrumento  processual  para a competente desconstituição da coisa julgada.  Sem decisão em ação  rescisória,  a higidez da  autoridade da coisa  julgada é  plena de eficácia. É justamente devido a esse monopólio detido pela ação rescisória que as  hipóteses de seu ajuizamento são discutidas de forma tão elevada perante o STF.  A  imprescindibilidade  de  ação  rescisória  para  a  desconstituição  da  coisa  julgada corresponde a uma regra fundamental do sistema jurídico brasileiro. A autoridade da  coisa  julgada  decorre  essencialmente  da  necessidade  da  sociedade  contar  com  decisões  imutáveis  que  permitam  a  previsibilidade  dos  negócios  jurídicos  (perspectiva  política),  cujo  paralelo  jurídico  encontra  repouso  no  princípio  da  segurança  jurídica  e  da  certeza do  direito  (perspectiva jurídica).  Há  aqui  uma  relação  interessante:  caso  a  regra  de  desconstituição  da  coisa  julgada não seja ela própria respeitada e aplicada nos estritos termos prescritos pelo legislador,  com incerteza e insegurança quanto à sua extensão, logicamente ruiria a segurança jurídica e a  certeza  do  direito  de  todo  o  sistema  (perspectiva  jurídica),  com  nefastas  consequências  à  sociedade,  como  crises  no  mercado  e  na  economia  nacional  (perspectiva  política). Não  há  outra  solução  possível:  devem  ser  coerentemente  aplicáveis,  do  início  ao  fim,  regras  objetivamente prescritas pelo CPC/73 e, agora, pelo CPC/2016, para a tutela do específico  instrumento processual de desconstituição da coisa julgada (ação rescisória).  O pleito da União nos presentes autos, então, consiste na desconsideração da  coisa julgada à revelia de autorização do Poder Judiciário. Não há como deferir tal pretensão.  Afinal, repita­se que, dada a essencialidade da ação rescisória, “não se pode, fora dela, obter­ se o efeito jurídico que só por ela se pode licitamente obter.”25      3.2.  Os  efeitos  da  ADIn  n.  15,  julgada  pelo  STF  em  2007,  sobre  decisões  judiciais  anteriormente transitadas em julgado.    É preciso ter muito claro quais são as consequências de uma decisão do STF,  em sede de ADIn, ADC ou sob a sistemática da repercussão geral, sobre uma decisão obtida no  passado pelo contribuinte.  O STF, em julgados como o do RE 592.912 AgR, prolatado em 03.04.2012,  tem afirmado que “a superveniência de decisão do Supremo Tribunal Federal, declaratória de  inconstitucionalidade  de  diploma  normativo  utilizado  como  fundamento  do  título  judicial  questionado, ainda que  impregnada de eficácia “ex  tunc” (...) não se  revela apta, só por si, a  desconstituir  a  autoridade  da  coisa  julgada,  que  traduz,  em  nosso  sistema  jurídico,  limite                                                              25 GRINOVER, Ada Pellegrini. A marcha do processo. Rio de Janeiro : Forense, 2000, p. 335.  Fl. 1727DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.728          37 insuperável à força retroativa resultante dos pronunciamentos que emanam, “in abstracto”, da  Suprema Corte”. O referido julgamento restou assim ementado:    RECURSO  EXTRAORDINÁRIO  ­  COISA  JULGADA  EM  SENTIDO  MATERIAL  ­  INDISCUTIBILIDADE,  IMUTABILIDADE  E  COERCIBILIDADE:  ATRIBUTOS  ESPECIAIS  QUE  QUALIFICAM  OS  EFEITOS  RESULTANTES  DO  COMANDO  SENTENCIAL  ­  PROTEÇÃO  CONSTITUCIONAL QUE AMPARA E PRESERVA A AUTORIDADE DA  COISA  JULGADA  ­  EXIGÊNCIA  DE  CERTEZA  E  DE  SEGURANÇA  JURÍDICAS  ­  VALORES  FUNDAMENTAIS  INERENTES  AO  ESTADO  DEMOCRÁTICO  DE  DIREITO  ­  EFICÁCIA  PRECLUSIVA  DA  “RES  JUDICATA”  ­  “TANTUM  JUDICATUM QUANTUM DISPUTATUM VEL  DISPUTARI  DEBEBAT”  ­  CONSEQUENTE  IMPOSSIBILIDADE  DE  REDISCUSSÃO  DE  CONTROVÉRSIA  JÁ  APRECIADA  EM  DECISÃO  TRANSITADA  EM  JULGADO,  AINDA  QUE  PROFERIDA  EM  CONFRONTO  COM  A  JURISPRUDÊNCIA  PREDOMINANTE  NO  SUPREMO  TRIBUNAL  FEDERAL  ­  A  QUESTÃO  DO  ALCANCE  DO  PARÁGRAFO  ÚNICO  DO  ART.  741  DO  CPC  ­  MAGISTÉRIO  DA  DOUTRINA ­ RECURSO DE AGRAVO IMPROVIDO.   ­ A  sentença  de mérito  transitada  em  julgado  só pode  ser  desconstituída  mediante  ajuizamento de  específica ação  autônoma de  impugnação  (ação  rescisória)  que  haja  sido  proposta  na  fluência  do  prazo  decadencial  previsto em lei, pois, com o exaurimento de referido lapso temporal, estar­ se­á  diante  da  coisa  soberanamente  julgada,  insuscetível  de  ulterior  modificação, ainda que o ato sentencial encontre fundamento em legislação  que,  em  momento  posterior,  tenha  sido  declarada  inconstitucional  pelo  Supremo  Tribunal  Federal,  quer  em  sede  de  controle  abstrato,  quer  no  âmbito de fiscalização incidental de constitucionalidade.   ­ A superveniência de decisão do Supremo Tribunal Federal, declaratória  de inconstitucionalidade de diploma normativo utilizado como fundamento  do título judicial questionado, ainda que impregnada de eficácia “ex tunc”  ­  como  sucede,  ordinariamente,  com  os  julgamentos  proferidos  em  sede  de  fiscalização concentrada (RTJ 87/758 ­ RTJ 164/506­509 ­ RTJ 201/765) ­, não  se revela apta, só por si, a desconstituir a autoridade da coisa julgada, que  traduz,  em  nosso  sistema  jurídico,  limite  insuperável  à  força  retroativa  resultante dos pronunciamentos que emanam, “in abstracto”, da Suprema  Corte. Doutrina. Precedentes.   ­ O  significado  do  instituto  da  coisa  julgada material  como  expressão  da  própria  supremacia  do  ordenamento  constitucional  e  como  elemento  inerente à existência do Estado Democrático de Direito.   (RE 592912 AgR, Relator Min. CELSO DE MELLO, Segunda Turma, julgado  em  03.04.2012,  ACÓRDÃO  ELETRÔNICO  DJe­229  DIVULG  21.11.2012  PUBLIC 22.11.2012)    Outros  julgados  do  STF  seguiram  de  maneira  uniforme  para  a  mesma  conclusão, como se observa das ementas a seguir:    AGRAVO  REGIMENTAL  EM  RECURSO  EXTRAORDINÁRIO.  EMBARGOS  À  EXECUÇÃO.  DESAPROPRIAÇÃO.  BENFEITORIAS.  PAGAMENTO  EM  ESPÉCIE.  DISPOSITIVOS  LEGAIS  DECLARADOS  INCONSTITUCIONAIS  PELO SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. COISA  JULGADA.  DESCONSTITUIÇÃO.  IMPOSSIBILIDADE.  É  certo  que  esta  Fl. 1728DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.729          38 Suprema Corte declarou a inconstitucionalidade de dispositivos que autorizam  o pagamento, em espécie, de benfeitorias fora da regra do precatório. Isso não  obstante,  no  caso  dos  autos,  esse  pagamento  foi  determinado  por  título  executivo que está protegido pelo manto da coisa julgada, cuja desconstituição  não  é  possível  em  sede  de  recurso  extraordinário  interposto  contra  acórdão  proferido em processo de embargos à execução. Precedente: RE 443.356­AgR,  Relator o Ministro Sepúlveda Pertence. Agravo regimental desprovido.   (RE 473.715­AgR,  rel. Min. CARLOS BRITTO, Primeira Turma, DJe de 25­ 05­2007)    Desapropriação:  recurso  do  INCRA  contra  decisão  proferida  em  execução,  onde se alega impossibilidade do pagamento de benfeitorias úteis e necessárias  fora da regra do precatório: rejeição: preservação da coisa julgada. Malgrado o  Supremo  Tribunal  Federal  tenha  se  manifestado,  por  duas  vezes,  quanto  à  inconstitucionalidade  dos  dispositivos  legais  que  autorizam  o  pagamento  das  benfeitorias úteis e necessárias  fora da regra do precatório  (ADIn 1.187­ MC,  09.02.1995,  Ilmar;  RE  247.866,  Ilmar,  RTJ  176/976),  a  decisão  recorrida,  exarada  em processo  de  execução,  tem por  fundamento  a  fidelidade  devida  à  sentença  proferida  na  ação  de  desapropriação,  que  está  protegida  pela  coisa  julgada  a  respeito.  (RE  431.014­ AgR,  rel. Min.  SEPÚLVEDA  PERTENCE,  Primeira Turma, DJe de 25­05­2007)    Mais recentemente, no RE 730.462, sob a sistemática da repercussão geral, o  STF novamente afirmou que as suas decisões não se prestam a automaticamente rescindir  sentenças  já  transitadas  em  julgado,  sendo  imprescindível  o  ajuizamento  de  ação  rescisória para tal fim. O aludido acórdão restou assim ementado:    CONSTITUCIONAL  E  PROCESSUAL  CIVIL.  DECLARAÇÃO  DE  INCONSTITUCIONALIDADE  DE  PRECEITO  NORMATIVO  PELO  SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. EFICÁCIA NORMATIVA E EFICÁCIA  EXECUTIVA  DA  DECISÃO:  DISTINÇÕES.  INEXISTÊNCIA  DE  EFEITOS  AUTOMÁTICOS  SOBRE  AS  SENTENÇAS  JUDICIAIS  ANTERIORMENTE  PROFERIDAS  EM  SENTIDO  CONTRÁRIO.  INDISPENSABILIDADE  DE  INTERPOSIÇÃO  DE  RECURSO  OU  PROPOSITURA  DE  AÇÃO  RESCISÓRIA  PARA  SUA  REFORMA  OU  DESFAZIMENTO.   1. A sentença do Supremo Tribunal Federal que afirma a constitucionalidade ou  a  inconstitucionalidade  de preceito  normativo  gera,  no  plano  do ordenamento  jurídico, a consequência (= eficácia normativa) de manter ou excluir a referida  norma do sistema de direito.   2. Dessa sentença decorre também o efeito vinculante, consistente em atribuir  ao  julgado  uma  qualificada  força  impositiva  e  obrigatória  em  relação  a  supervenientes  atos  administrativos  ou  judiciais  (=  eficácia  executiva  ou  instrumental),  que,  para  viabilizar­se,  tem  como  instrumento  próprio,  embora  não único, o da reclamação prevista no art. 102, I, “l”, da Carta Constitucional.   3. A eficácia executiva, por decorrer da sentença (e não da vigência da norma  examinada),  tem  como  termo  inicial  a  data  da  publicação  do  acórdão  do  Supremo no Diário Oficial  (art. 28 da Lei 9.868/1999). É, consequentemente,  eficácia  que  atinge  atos  administrativos  e  decisões  judiciais  supervenientes  a  essa publicação, não os pretéritos, ainda que formados com suporte em norma  posteriormente declarada inconstitucional.   4. Afirma­se,  portanto,  como  tese  de  repercussão  geral  que  a  decisão  do  Supremo  Tribunal  Federal  declarando  a  constitucionalidade  ou  a  Fl. 1729DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.730          39 inconstitucionalidade  de  preceito  normativo  não  produz  a  automática  reforma  ou  rescisão  das  sentenças  anteriores  que  tenham  adotado  entendimento  diferente;  para  que  tal  ocorra,  será  indispensável  a  interposição  do  recurso próprio  ou,  se  for  o  caso,  a  propositura  da  ação  rescisória  própria,  nos  termos  do  art.  485,  V,  do  CPC,  observado  o  respectivo  prazo  decadencial  (CPC,  art.  495).  Ressalva­se  desse  entendimento,  quanto  à  indispensabilidade  da  ação  rescisória,  a  questão  relacionada  à  execução  de  efeitos  futuros  da  sentença  proferida  em  caso  concreto sobre relações jurídicas de trato continuado.   5.  No  caso,  mais  de  dois  anos  se  passaram  entre  o  trânsito  em  julgado  da  sentença no caso concreto reconhecendo, incidentalmente, a constitucionalidade  do artigo 9º da Medida Provisória 2.164­41 (que acrescentou o artigo 29­C na  Lei 8.036/90) e a superveniente decisão do STF que, em controle concentrado,  declarou  a  inconstitucionalidade  daquele  preceito  normativo,  a  significar,  portanto, que aquela sentença é insuscetível de rescisão.   6. Recurso extraordinário a que se nega provimento.  (STF,  RE  730462,  Relator(a):  Min.  TEORI  ZAVASCKI,  Tribunal  Pleno,  julgado  em  28/05/2015,  ACÓRDÃO  ELETRÔNICO  REPERCUSSÃO  GERAL ­ MÉRITO DJe­177 DIVULG 08­09­2015 PUBLIC 09­09­2015)    Como se pode observar, o Ministro TEORI ZAVASCKI, relator do RE 730.462,  achou  por  bem  ressalvar  do  quanto  decidido  as  relações  jurídicas  de  trato  continuado.  A  ressalva, no entanto, atua como obter dictum, tão só para delimitar os traços do caso analisado  sob  o  rito  da  repercussão  geral.  Significa  dizer  que,  aquele  julgado  em  específico,  nada  diz  respeito a relações jurídicas de trato continuado.  Sobre o cabimento de ação rescisória na hipótese de julgamento definitivo e  diverso pelo STF:    Embargos  de Declaração  em Recurso Extraordinário.  2.  Julgamento  remetido  ao  Plenário  pela  Segunda  Turma.  Conhecimento.  3.  É  possível  ao  Plenário  apreciar  embargos  de  declaração  opostos  contra  acórdão  prolatado  por  órgão  fracionário,  quando  o  processo  foi  remetido  pela  Turma  originalmente  competente.  Maioria.  4.  Ação  Rescisória.  Matéria  constitucional.  Inaplicabilidade  da  Súmula  343/STF.  5.  A  manutenção  de  decisões  das  instâncias  ordinárias  divergentes  da  interpretação  adotada  pelo  STF  revela­se  afrontosa  à  força  normativa  da  Constituição  e  ao  princípio  da  máxima efetividade da norma constitucional.   6. Cabe ação rescisória por ofensa à literal disposição constitucional, ainda que  a decisão rescindenda tenha se baseado em interpretação controvertida ou seja  anterior  à  orientação  fixada  pelo  Supremo  Tribunal  Federal.  7.  Embargos  de  Declaração  rejeitados,  mantida  a  conclusão  da  Segunda  Turma  para  que  o  Tribunal a quo aprecie a ação rescisória.  (RE 328812 ED, Relator Min. GILMAR MENDES, Tribunal Pleno, julgado em  06/03/2008,  DJe­078  DIVULG  30­04­2008  PUBLIC  02­05­2008  EMENT  VOL­02317­04  PP­00748  RTJ  VOL­00204­03  PP­01294  LEXSTF  v.  30,  n.  356, 2008, p. 255­284)    Nesse  cenário,  uma  decisão  do  STF,  em  sede  de  ADIn,  ADC  ou  sob  a  sistemática da repercussão geral, pode corresponder a um ponto de partida (i) para uma  discussão: se seria este um fato suficiente para surja a legitimidade para o ajuizamento de  ação rescisória. Para se ultrapassar esse debate, será preciso demonstrar que há o contexto ao  Fl. 1730DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.731          40 ajuizamento de ação rescisória, qual seja: uma decisão transitada em julgado que “violar literal  disposição  de  lei”  (CPC/73),  “violar  manifestamente  norma  jurídica”  (CPC/2015).  Caso  se  compreenda  que  há  legitimidade  para  a  propositura  da  ação  rescisória,  então  esta  deve  ser  efetivamente  ajuizada  (ii).  Somente  após  a  prolação  de  decisão  judicial  suspensiva  ou  efetivamente desconstitutiva da coisa julgada é que esta deixaria de emanar os seus efeitos com  toda a sua autoridade (iii).  A ADIn n. 15, do STF, corresponde, então, a um possível antecedente para o  ajuizamento  de  ação  rescisória  pela  Fazenda  Nacional.  No  entanto,  ao  contrário  do  que  se  parece  crer  no  Parecer  PGFN/CRJ  n.  492/2011,  a  aludida  declaração  de  constitucionalidade  NÃO desencadeia, por si só e sem o intermédio de específica ação rescisória, efeitos imediatos  sobre  o  contribuinte  que  obteve  a  seu  favor  decisão  judicial  transitada  em  julgado.  A  desconstituição  da  coisa  julgada  é  justamente  uma  das  possíveis  consequências  da  ação  rescisória,  sendo  a  outra  consequência  pode  ser,  naturalmente,  a  sua  manutenção  (improcedência da ação rescisória).  Todas  essas  reflexões  apenas  conduzem  à  constatação  da  absoluta  imprescindibilidade  da  ação  rescisória  para  a  desconstituição  da  coisa  julgado,  apenas  colocando­se em dúvida em quais hipóteses a ação rescisória pode ser ajuizada.      3.3. A inexistência de decisão de mérito do STF com repercussão geral quanto ao tema do  presente recurso especial.    Como se pôde constatar, a autoridade da coisa julgada pode ser afastada por  razões de ordem  (i)  legislativa e (ii)  jurisdicional. Em relação à primeira, se o  legislador não  pode se voltar contra a coisa julgada (CF, art. 5o, XXXVI), a modificação do estado de direito  – promovida pelo  legislador –  torna  ineficaz  a  norma prescrita pela  sentença que  teve  como  objeto  de  sua  tutela  um  sistema  normativo  já  revogado. No  presente  caso,  como  se  pôde  concluir (tópico “2”, acima), não houve alteração substancial nas normas que tutelam a  CSL e que foram objeto da decisão judicial proferida em benefício do contribuinte e que  goza da autoridade da coisa julgada.  Em relação  à  segunda, o  sistema  jurídico brasileiro  elege a ação  rescisória  como  instrumento  processual  competente  para  que  o  Poder  Judiciário  desconstitua  a  coisa  julgada, nas hipóteses e condições previstas em lei.   Não obstante, ainda em relação a uma posterior atuação do Poder Judiciário,  cogita­se  de  um  segundo  instrumento,  que  supostamente  poder­se­ia  utilizar  para  a  desconstituição da coisa julgada à revelia da propositura de ação rescisória. Para o rompimento  desse  monopólio,  cogita­se  que  o  STF,  ao  analisar  recurso  extraordinário  afetado  pela  sistemática da repercussão geral, possa proclamar que a declaração de constitucionalidade da  CSL por meio da ADIn 15, em meados de 2007, tornou legítima a cobrança do referido tributo  mesmo  em  face  de  contribuintes  dotados  de  decisões  judiciais  transitadas  em  julgado  que  reconheceram  a  sua  inconstitucionalidade  e  que  sequer  tenham  sido  desafiadas  por  ação  rescisória.  Trata­se,  contudo,  de  questão  meramente  teórica  e  sem  consequências  efetivas  para  o  julgamento  do  presente  recurso  especial.  Ocorre  que  o  STF,  até  o  presente  momento, NÃO proferiu nenhuma decisão sob o rito da  repercussão geral quanto ao aludido  Fl. 1731DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.732          41 mérito,  de  forma  que  não  há,  por  esse  meio,  norma  que  atribua  à  União  legitimidade  para  desconsiderar os efeitos da coisa julgada obtida por decorrência automática da ADIn 15, isto é,  à revelia de competente ação rescisória.  A  recente  afetação  do  RE  949.297  (2016)  como  recurso  representativo  de  repercussão geral, especificamente quanto ao tema objeto do presente recurso especial, é prova  cabal de que o STF não possui decisão de tal magnitude.   Se hoje não há decisão de mérito, mas mera  afetação da matéria  ao  rito da  repercussão  geral,  a  segurança  jurídica  consagrada  pelo  instituto  da  coisa  julgada  conduz  justamente  ao  dever  de  respeitar­se  a  decisão  judicial  transitada  em  julgado na  ação  judicial  proposta pelo contribuinte, o que é mandatório.   Nesse  cenário,  voto  por  CONHECER  e  DAR  PROVIMENTO  ao  recurso  especial interposto pelo contribuinte.    (assinatura digital)  Luís Flávio Neto    Voto Vencedor  Conselheira Adriana Gomes Rêgo, Redatora Designada.   Diverge­se do Relator, venia concessa, no que toca ao julgamento de mérito  do presente recurso, trazendo­se a seguir as razões já expressas em julgados desta 1ª Turma da  CSRF em que esta Conselheira figurou como Relatora (citem­se os acórdãos nºs 9101­002.583,  de 14 de março de 2017; e 9101­002.901, de 7 de junho de 2017).   Como  registra  o  Relator  em  seu  voto,  "no  caso  dos  autos,  o  contribuinte  propôs perante a Justiça Federal o Mandado de Segurança n. 89.00.00811­0, o quanto teve o  seu TRÂNSITO EM JULGADO em 03.11.1992, reconhecendo­se a inconstitucionalidade da  CSLL (e­fl. 1630 e seg.)", sendo que os valores exigidos do contribuinte a título de CSLL pela  presente autuação fiscal alcança fatos geradores ocorridos nos anos­calendário de 2002 a 2004.  O auto de infração foi lavrado em 22/12/2008.  Ou  seja,  os  fatos  geradores  alcançados  no  auto  de  infração  aqui  discutido  ocorreram  pelo  menos  dez  anos  após  o  trânsito  em  julgado  da  decisão  pela  qual  se  exonerou integralmente as a autora do recolhimento de CSLL.  Ao  longo  desse  período,  a  legislação  de  regência  da CSLL  sofreu  diversas  modificações por obra de normas supervenientes, tais como a Lei Complementar nº 70, de nº  1991 (art. 11); a Lei nº 8.383, de 1991 (arts. 41, 44, 79, 81, 86, 87, 89, 91 e 95); a Lei nº 8.541,  de 1992 (ats. 22, 38, 39, 40, 42 e 43); a Lei nº 9.249, de 1995 (arts. 19 e 20); a Lei nº 9.430, de  1996 (arts. 28 a 30, sendo que o art. 28 remete aos arts. 1º a 3º, 5º a 14, 17 a 24, 26, 55 e 71 da  mesma Lei); e a Lei nº 10.637, de 2002 (arts. 35 a 37, 45).   Fl. 1732DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.733          42  Nesse  quadro,  embora  a  decisão  firmada pelo  STJ  no Recurso Especial  nº  1.118.893/MG  (a  qual,  tomada  sob  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos  de  que  trata  o  art.  543­C  do  CPC,  de  observância  obrigatória  no  CARF),  tenha  afastado  a  possibilidade  de  cobrança da CSLL mesmo com as alterações legislativas naquela decisão mencionadas, é certo  que a legislação analisada pelo STJ naquele julgado corresponde à Lei Complementar nº 70, de  1991, e às Leis nº 7.856, de 1989, nº 8.034, de 1990, nº 8.212, de 1991, nº 8.383, de 1991 e nº  8.541, de 1992. Verifica­se que o voto do Ministro Arnaldo Esteves Lima, relator do REsp, é  calcado, na parte que analisa as citadas  leis, no voto da Min. Eliana Calmon, por ocasião do  REsp nº 731.250/PE, que analisa detalhadamente cada dispositivo dessas leis, mas apenas essas  leis.  Por conseguinte, algumas das normas que serviram para fundamentar o  auto  de  infração  não  foram  analisadas  no  julgamento  do  REsp  nº  1.118.893/MG,  notadamente a Lei nº 8.981, de 1995 (art. 57), Lei nº 9.249, de 1995 (art. 2º), e Lei nº 9.316, de  1996 (art. 1º).  É  importante  destacar  que  já  ao  tempo  da  publicação  dessas  normas  era  pacífico o entendimento no âmbito do STF que a CSLL podia ser  regulada por lei ordinária,  pois no julgamento do Recurso Extraordinário (RE) nº 146.733/SP, em 29/06/1992, o Pleno do  STF reconheceu, em sede de controle difuso, a constitucionalidade da Lei nº 7.689, de 1988 (a  exceção do art. 8º do referido diploma). Tal entendimento foi confirmado no julgamento do RE  nº 138.284/CE  ,  em 01/07/1992,  igualmente  em controle difuso,  cuja  ementa ora  transcrevo,  com grifos:  CONSTITUCIONAL.  TRIBUTÁRIO.  CONTRIBUIÇÕES  SOCIAIS.  CONTRIBUIÇÕES  INCIDENTES SOBRE O LUCRO DAS PESSOAS JURIDICAS.  Lei n. 7.689, de 15.12.88.   I. ­ Contribuições parafiscais: contribuições sociais, contribuições de intervenção e  contribuições  corporativas.  C.F.,  art.  149.  Contribuições  sociais  de  seguridade  social. C.F., arts. 149 e 195. As diversas espécies de contribuições sociais.   II. ­ A contribuição da Lei 7.689, de 15.12.88, e uma contribuição social instituida  com base no art. 195, I, da Constituição. As contribuições do art. 195, I, II, III, da  Constituição,  não  exigem,  para  a  sua  instituição,  lei  complementar.  Apenas  a  contribuição do parag. 4. do mesmo art. 195 e que exige, para a sua instituição, lei  complementar, dado que essa instituição devera observar a tecnica da competência  residual  da  União  (C.F.,  art.  195,  parag.  4.;  C.F.,  art.  154,  I).  Posto  estarem  sujeitas  a  lei  complementar  do  art.  146,  III,  da  Constituição,  porque  não  são  impostos, não há necessidade de que a lei complementar defina o seu fato gerador,  base de calculo e contribuintes (C.F., art. 146, III, "a").   III. ­ Adicional ao imposto de renda: classificação desarrazoada.   IV. ­ Irrelevância do fato de a receita integrar o orçamento fiscal da União. O que  importa e que ela se destina ao financiamento da seguridade social  (Lei 7.689/88,  art. 1.).  V.  ­  Inconstitucionalidade  do  art.  8.,  da  Lei  7.689/88,  por  ofender  o  princípio  da  irretroatividade  (C.F.,  art,  150,  III,  "a")  qualificado  pela  inexigibilidade  da  contribuição dentro no prazo de noventa dias da publicação da lei (C.F., art. 195,  parag. 6). Vigencia e eficacia da lei: distinção.   Fl. 1733DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.734          43 VI.  ­  Recurso  Extraordinário  conhecido,  mas  improvido,  declarada  a  inconstitucionalidade apenas do artigo 8. da Lei 7.689, de 1988.  Veja­se, a propósito, que ambas as decisões do STF foram mencionadas no  TVI, conforme trechos anteriormente transcritos.  Assim, não se pode dizer que as Leis nº 8.981, de 1995, nº 9.249, de 1995 e  nº 9.316, de 1996, estariam alcançadas pelo REsp 1.118.893/MG, a ponto de não poderem ser  aplicadas  a  quem  porventura  tenha  uma  decisão  judicial  favorável  fundamentada  na  inconstitucionalidade da Lei nº 7.689, de 1988 (que foi o objeto de pedir no caso concreto).  Mas a alteração legislativa não é a única forma que podemos considerar  como uma mudança no suporte jurídico decorrido entre a decisão judicial transitada em  julgado e os fatos geradores objeto do lançamento.  É  preciso  ter  em  conta,  quando  estamos  tratando  de  constitucionalidade  de  leis,  também  as  decisões  definitivas  do  STF  com  efeitos  erga  omnes,  pois,  sendo  o  STF  o  “Guardião da Constituição”, seu pronunciamento em caráter definitivo afasta qualquer dúvida  sobre a constitucionalidade/inconstitucionalidade de uma norma.  Nesse  contexto,  como  concluído  na  síntese  final  do  Parecer  PGFN/CRJ/Nº  492/2011,  "possuem  força  para,  com  o  seu  advento,  impactar  ou  alterar  o  sistema  jurídico  vigente, precisamente por serem dotados dos atributos da definitividade e objetividade", não  apenas  os  precedentes  "formados  em  controle  concentrado  de  constitucionalidade,  independentemente da época em que prolatados" e os "formados em sede de controle difuso de  constitucionalidade, seguidos, ou não, de Resolução Senatorial, desde que, nesse último caso,  tenham resultado de  julgamento  realizado nos moldes do art.  543­B do CPC", mas  também  aqueles,  anteriores  a  3  de  maio  de  2007,  "formados  em  sede  de  controle  difuso  de  constitucionalidade, seguidos, ou não, de Resolução Senatorial, desde que, nesse último caso,  tenham  sido  oriundos  do Plenário  do  STF  e  sejam  confirmados  em  julgados  posteriores  da  Suprema Corte" (lembrando que 3 de maio de 2007 corresponde à data da alteração regimental  do STF, introduzindo as disposições da Lei nº 11.418, de 2006).  Tais precedentes,  acrescenta o Parecer  em sua  síntese  final,  são objetivos  e  definitivos, configurando "circunstância jurídica nova apta a fazer cessar a eficácia vinculante  das  anteriores  decisões  tributárias  transitadas  em  julgado que  lhe  forem  contrárias". Nessa  condição,  quando  vão  no  sentido  da  constitucionalidade  de  lei  tributária,  fazem  com  que  o  Fisco retome "o direito de cobrar o tributo em relação aos fatos geradores ocorridos daí para  frente, sem que, para tanto, necessite ajuizar ação judicial". Confira­se (sublinhou­se):  V ­ Síntese do exposto  99.  Eis  a  síntese  das  principais  considerações/conclusões  expostas  ao  longo  do  presente Parecer:  (i) a alteração nos suportes  fático ou  jurídico existentes ao tempo da prolação de  decisão judicial voltada à disciplina de relações jurídicas tributárias continuativas  faz cessar, dali para frente, a eficácia vinculante dela emergente em razão do seu  trânsito em julgado;  (ii) possuem força para, com o seu advento, impactar ou alterar o sistema jurídico  vigente,  precisamente  por  serem  dotados  dos  atributos  da  definitividade  e  objetividade, os seguintes precedentes do STF:  Fl. 1734DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.735          44 (i)  todos  os  formados  em  controle  concentrado  de  constitucionalidade,  independentemente da época em que prolatados;  (ii) quando posteriores a 3 de maio de 2007, aqueles formados em sede de controle  difuso de constitucionalidade, seguidos, ou não, de Resolução Senatorial, desde que,  nesse  último  caso,  tenham  resultado  de  julgamento  realizado  nos  moldes  do  art.  543­B do CPC;  (iii) quando anteriores a 3 de maio de 2007, aqueles formados em sede de controle  difuso de constitucionalidade, seguidos, ou não, de Resolução Senatorial, desde que,  nesse último caso,  tenham sido oriundos do Plenário do STF e sejam confirmados  em julgados posteriores da Suprema Corte.  (iii)  o  advento  de  precedente objetivo  e  definitivo do  STF  configura  circunstância  jurídica  nova  apta  a  fazer  cessar  a  eficácia  vinculante  das  anteriores  decisões  tributárias transitadas em julgado que lhe forem contrárias;  (iv)  como  a  cessação  da  eficácia  da  decisão  tributária  transitada  em  julgado  é  automática, com o advento do precedente objetivo e definitivo do STF, quando no  sentido da constitucionalidade da lei tributária, o Fisco retoma o direito de cobrar o  tributo  em  relação  aos  fatos  geradores  ocorridos  daí  para  frente,  sem  que,  para  tanto, necessite ajuizar ação judicial; por outro lado, com o advento do precedente  objetivo  e  definitivo  do  STF,  quando  no  sentido  da  inconstitucionalidade  da  lei  tributária, o contribuinte­autor deixa de estar obrigado ao recolhimento do tributo,  em  relação  aos  fatos  geradores  praticados  dali  para  frente,  sem  que,  para  tanto,  necessite ajuizar ação judicial;  (v) em regra, o termo a quo para o exercício do direito conferido ao contribuinte­ autor de deixar de pagar o tributo antes tido por constitucional pela coisa julgada,  ou  conferido ao Fisco de voltar a  cobrar o  tributo antes  tido por  inconstitucional  pela coisa julgada, é a data do trânsito em julgado do acórdão proferido pelo STF.  Excepciona­se  essa  regra,  no  que  tange  ao  direito  do  Fisco  de  voltar  a  cobrar,  naquelas específicas hipóteses em que a cessação da eficácia da decisão tributária  transitada  em  julgado  tenha  ocorrido  em  momento  anterior  à  publicação  deste  Parecer, e tenha havido inércia dos agentes fazendários quanto à cobrança; nessas  hipóteses,  o  termo  a  quo  do  direito  conferido  ao  Fisco  de  voltar  a  exigir,  do  contribuinte autor, o tributo em questão, é a publicação do presente Parecer.  Ora,  como  já  disse,  no  julgamento  do  Recurso  Extraordinário  (RE)  nº  146.733/SP,  em  29/06/1992,  o  Pleno  do  STF  reconheceu,  em  sede  de  controle  difuso,  a  constitucionalidade da Lei nº 7.689, de 1988  (a exceção do art.  8º  do  referido diploma). Tal  entendimento foi confirmado no julgamento do RE nº 138.284/CE (em 01/07/1992, igualmente  em controle difuso) e no julgamento da ADI nº 15­2/DF (em 14/06/2007, aqui já em controle  concentrado de constitucionalidade).   Nesse contexto, na inteligência do Parecer PGFN/CRJ n° 492, de 2011, que é  citado no TVI,  já com a decisão do STF no julgamento do RE nº 138.284/CE, há precedente  objetivo e definitivo do STF a fazer cessar a eficácia vinculante da decisão tributária transitada  em  julgado  em  favor  da  Contribuinte.  Por  oportuno,  esclareço  que  o  acórdão  do  RE  nº  138.284/CE  transitou  em  julgado  em  29/09/1992,  sendo  que  em  12/04/1995  foi  publicada  Resolução do Senado Federal decorrente, que suspendeu os efeitos a execução do disposto no  art. 8º da Lei nº 7.689, de 1988.   Fl. 1735DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.736          45 Convém  lembrar  que,  como  dito  alhures,  a  autuação  fiscal  no  presente  processo  data  de  22/12/2008,  alcançando  fatos  geradores  de CSLL  de  2002  a  2004.  Ou  seja, não só a autuação fiscal se deu quando já havia precedente objetivo e definitivo do STF  pela constitucionalidade da Lei nº 7.689, de 1988, como os próprios fatos geradores objeto da  autuação também são posteriores ao precedente.  A  ementa  do  RE  nº  138.284/CE  já  foi  transcrita  acima;  cumpre,  então,  transcrever as ementas dos demais julgados citados, na parte de interesse:  RE nº 146.733/SP:   CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO  DAS  PESSOAS  JURIDICAS.  LEI  7689/88.  ­ NÃO E  INCONSTITUCIONAL A  INSTITUIÇÃO DA CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO  DAS  PESSOAS  JURIDICAS,  CUJA  NATUREZA  E  TRIBUTARIA.  CONSTITUCIONALIDADE  DOS  ARTIGOS  1.,  2.  E  3.  DA  LEI  7689/88.  REFUTAÇÃO  DOS  DIFERENTES  ARGUMENTOS  COM  QUE  SE  PRETENDE  SUSTENTAR  A  INCONSTITUCIONALIDADE  DESSES  DISPOSITIVOS  LEGAIS.  ­  AO  DETERMINAR,  POREM,  O  ARTIGO  8.  DA  LEI  7689/88 QUE A CONTRIBUIÇÃO EM CAUSA JA SERIA DEVIDA A PARTIR DO  LUCRO  APURADO  NO  PERIODO­BASE  A  SER  ENCERRADO  EM  31  DE  DEZEMBRO  DE  1988,  VIOLOU  ELE  O  PRINCÍPIO  DA  IRRETROATIVIDADE  CONTIDO  NO  ARTIGO  150,  III,  "A",  DA  CONSTITUIÇÃO  FEDERAL,  QUE  PROIBE QUE A LEI QUE INSTITUI TRIBUTO TENHA, COMO FATO GERADOR  DESTE, FATO OCORRIDO ANTES DO INICIO DA VIGENCIA DELA. RECURSO  EXTRAORDINÁRIO CONHECIDO COM BASE NA LETRA "B" DO INCISO III DO  ARTIGO  102  DA  CONSTITUIÇÃO  FEDERAL,  MAS  A  QUE  SE  NEGA  PROVIMENTO  PORQUE  O  MANDADO  DE  SEGURANÇA  FOI  CONCEDIDO  PARA  IMPEDIR A COBRANÇA DAS PARCELAS DA CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  CUJO FATO GERADOR SERIA O LUCRO APURADO NO PERIODO­BASE QUE  SE  ENCERROU  EM  31  DE  DEZEMBRO  DE  1988.  DECLARAÇÃO  DE  INCONSTITUCIONALIDADE DO ARTIGO 8. DA LEI 7689/88.  ADI nº 15­2/DF:  (...)  IV. ADIn: L. 7.689/88, que  instituiu contribuição social sobre o  lucro das pessoas  jurídicas, resultante da transformação em lei da Medida Provisória 22, de 1988.   1. Não conhecimento, quanto ao art. 8º, dada a invalidade do dispositivo, declarado  inconstitucional  pelo  Supremo  Tribunal,  em  processo  de  controle  difuso  (RE  146.733),  e  cujos  efeitos  foram  suspensos  pelo  Senado  Federal,  por  meio  da  Resolução 11/1995.   2.  Procedência  da  arguição  de  inconstitucionalidade  do  artigo  9º,  por  incompatibilidade com os artigos 195 da Constituição e 56, do ADCT/88, que, não  obstante  já  declarada  pelo  Supremo  Tribunal  Federal  no  julgamento  do  RE  150.764,  16.12.92,  M.  Aurélio  (DJ  2.4.93),  teve  o  processo  de  suspensão  do  dispositivo arquivado, no Senado Federal, que, assim, se negou a emprestar efeitos  erga omnes à decisão proferida na via difusa do controle de normas.   3.  Improcedência  das  alegações  de  inconstitucionalidade  formal  e  material  do  restante da mesma lei, que foram rebatidas, à exaustão, pelo Supremo Tribunal, nos  julgamentos  dos  RREE  146.733  e  150.764,  ambos  recebidos  pela  alínea  b  do  Fl. 1736DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.737          46 permissivo constitucional, que devolve ao STF o conhecimento de toda a questão da  constitucionalidade da lei.  Veja­se  que  a  supracitada  ADI  só  confirma  o  entendimento  do  STF  manifestado em sede de controle difuso de constitucionalidade, como se pode até verificar dos  acórdãos que ela mesma menciona.   Ademais,  voltando­se  ao  repetitivo  nº  1.118.893/MG,  de  2011,  verifica­se  que a manifestação acerca da ADI nesse julgado foi no sentido de não poder ela retroagir para  alcançar os fatos geradores objeto do caso concreto lá julgado, de 1991. É flagrante no voto do  Ministro que o valor perquirido foi a segurança jurídica daqueles que se comportaram segundo  uma decisão transitada em julgado em controle difuso, consoante trecho que ora transcrevo:  “Outrossim, o fato de o Supremo Tribunal Federal posteriormente manifestar­se em  sentido  oposto  à  decisão  judicial  transitada  em  julgado  em  nada  pode  alterar  a  relação  jurídica  estabilizada  pela  coisa  julgada,  sob  pena  de  negar  validade  à  própria  existência  do  controle  difuso  de  constitucionalidade,  fragilizando,  sobremodo, a res judicata, com imensurável repercussão negativa no seio social.”  Não  se  alegue  aqui  que  o  STF manifestou  entendimento  que  condiciona  a  relativização  da  coisa  julgada  exclusivamente  às  decisões  em  sede  de  ação  rescisória,  no  julgamento do RE nº 730.462/SP, em 28/05/2015, com repercussão geral.   Conforme  trecho  da  ementa  do  acórdão  lavrado  no  RE,  o  qual,  é  de  se  assinalar,  sequer  trata  de  matéria  tributária,  resta  ressalvada  da  indispensabilidade  de  ação  rescisória, "a questão relacionada à execução de efeitos futuros da sentença proferida em caso  concreto sobre relações jurídicas de trato continuado". Confira­se (sublinhou­se):  4. Afirma­se, portanto, como tese de repercussão geral que a decisão do Supremo  Tribunal  Federal  declarando  a  constitucionalidade  ou  a  inconstitucionalidade  de  preceito  normativo  não  produz  a  automática  reforma  ou  rescisão  das  sentenças  anteriores  que  tenham adotado  entendimento  diferente;  para  que  tal  ocorra,  será  indispensável a interposição do recurso próprio ou, se for o caso, a propositura da  ação rescisória própria, nos termos do art. 485, V, do CPC, observado o respectivo  prazo  decadencial  (CPC,  art.  495).  Ressalva­se  desse  entendimento,  quanto  à  indispensabilidade da ação rescisória, a questão relacionada à execução de efeitos  futuros  da  sentença  proferida  em  caso  concreto  sobre  relações  jurídicas  de  trato  continuado.  Ora,  o  caso  presente  envolve  justamente  os  efeitos  futuros  de  sentença  proferida em caso concreto sobre relações jurídicas de trato continuado. Isso porque diz com os  efeitos, em relação a fatos geradores sucessivos ocorridos nos anos­calendário 2002 a 2004,  de decisão em favor da Contribuinte declarando a impossibilidade de o Fisco lhe exigir CSLL,  decisão essa transitada em julgado em 1992.   Também não  se  alegue  que há  parecer da Procuradoria­Geral  da República  em  processo  que  trata  do  tema  aqui  discutido,  com  repercussão  geral,  em  que  aquela  Procuradoria se manifesta pelo provimento de recurso extraordinário da Fazenda Nacional mas  pondera que os efeitos devem ser prospectivos em homenagem à boa­fé dos contribuintes que  possuem sentenças válidas e plenas de efeitos. Parecer desse jaez não vincula este Colegiado.  Concluo, portanto, que a decisão judicial  transitada em julgado em favor da  Recorrente não possuía mais eficácia vinculante frente aos fatos geradores de CSLL sobre os  Fl. 1737DF CARF MF Processo nº 10976.000690/2008­99  Acórdão n.º 9101­003.092  CSRF­T1  Fl. 1.738          47 quais  recaiu  a  autuação  fiscal,  razão  pela  qual  deve  ser  mantido  o  lançamento  dessa  contribuição.   Nego provimento, portanto, ao recurso especial quanto à presente matéria de  mérito.    (assinado digitalmente)  Adriana Gomes Rêgo                      Fl. 1738DF CARF MF

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