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# Numero do processo: 19515.001867/2006-12
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Sep 22 00:00:00 UTC 2010
Data da publicação: Wed Sep 22 00:00:00 UTC 2010
Ementa: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF.
Ano-calendário: 2001, 2002, 2003
DEPÓSITOS BANCÁRIOS, OMISSÃO DE RENDIMENTOS. A Lei nº 9.430, de 1996, em seu artigo 42, autoriza a presunção de omissão de rendimentos com base nos valores depositados em conta bancária. Tendo sido comprovada a origem dos depósitos bancários, devem os respectivos créditos ser excluído do lançamento.ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO (APD) - LEVANTAMENTO DE RECURSOS E DISPÊNDIOS. A omissão de rendimentos tributáveis, apurada com base em acréscimos patrimoniais a descoberto, deve estar calcada na tabulação dos recursos comprovados pelo contribuinte e dos dispêndios apurados pela fiscalização. O simples cotejamento entre a situação patrimonial declarada pela contribuinte no final do ano-calendário, considerando os rendimentos Líquidos declarados, não se presta à caracterização do APD.Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Numero da decisão: 2201-000.804
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, negar provimento ao recurso de oficio e dar provimento ao recurso voluntário. Fez sustentação oral Dr. Rogério Pires da Silva, OAB — SP n° 111399.
Matéria: IRPF- ação fiscal - Ac.Patrim.Descoberto/Sinais Ext.Riqueza
Nome do relator: EDUARDO TADEU FARAH
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ME 1 S2-C2T Fr 1 MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO Processo n 0 19515.001867/2006-12 Recurso n° 505.917 De Oficio e Voluntário Acórdão ri° 2201-00.804 — 2" Câmara / P Turma Ordinária Sessão de 22 de setembro de 2010 Matéria IRPF Recorrente MEL ANIE FARKAS Recorrida FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF Ano-calendário: 2001, 2002, 2003 DEPÓSITOS BANCÁRIOS, OMISSÃO DE RENDIMENTOS - A Lei n2 9,430, de 1996, em seu artigo 42, autoriza a presunção de omissão de rendimentos com base nos valores depositados em conta bancária Tendo sido comprovada a origem dos depósitos bancários, devem os respectivos créditos ser excluído do lançamento. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO (APD) - LEVANTAMENTO DE RECURSOS E DISPÊNDIOS - A omissão de rendimentos tributáveis, apurada com base em acréscimos patrimoniais a descoberto, deve estar calcada na tabulação dos recursos comprovados pelo contribuinte e dos dispóndios apurados pela fiscalização. O simples cotejamento entre a situação patrimonial declarada pela contribuinte no final do ano-calendário, considerando os rendimentos Líquidos declarados, não se presta à caracterização do APD. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade, negar provimento ao recurso de oficio e dar provimento ao recurso voluntário. Fez sustentação orai Dr. Rogério Pires da Silva, OAB — SP n° 111399. (Assinado digitahnente) Francisco Assis de Oliveira Júnior - Presidente.. A ..;.;![10,..)dUin r. 22/10 1 2010 pEr EDUARDO TADEU FARM . ! 0:V110010 par FRANCISCO ASSIS DE OUVE IRA Aulen"do di f:1 4 "firlte. 221[.)1201 O por EDUARDO TADEU FARAH EmRido em1 012/2.010 pnli) UnisiArio razenerd DE (ARE ME Fl 2 Processo if 19515.001867/2006-12 S2-C211 Acórdão o 2201-00.1304 Fl 2 (Assinado digitalmente) Eduardo Tadeu Fatah - Relator. 10 DEZ 2010 Participaram do presente julgamento, os Conselheiros: Pedro Paulo Pereira Barbosa, Eduardo Tadeu Farah, lanaina Mesquita Lourenço de Souza, Guilherme Barranco de Souza (Suplente convocado) e Francisco Assis de Oliveira Júnior (Presidente). Relatório Contra a contribuinte acima identificada foi lavrado Auto de Infração para exigir crédito tributário de Imposto sobre a Renda de Pessoa Física IRPF (fls 4761480), no valor total de R$ 2 981 517,37, já acrescidos de muita de oficio de 75% e juros de mora, calculados até 31108/2006 não comprovada; A infração apurada pela fiscalização foi de: i - omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários com origem ii - omissão de rendimentos tendo em vista a variação patrimonial a descoberto, onde se verificou excesso de aplicações sobre origens, não respaldado por rendimentos declarados/comprovados Cientificada do Auto de Infração em 30/09/2006 (ti 489), a contribuinte apresentou impugnação em 31/10/2006 (fis 491/518), alegando, essencialmente, que: a) vendeu, em 1997, sua participação societária na empresa ALPHATRON S/A, recebendo R$ 3 491595,69, tendo aplicado tal montante em diversos estabelecimentos bancários o que resultou em inúmeras movimentações bancárias e expressivas receitas financeiras; b) devido a sua falta de experiência no mercado financeiro e por não ter contratado uma assessoria contábil permanente, deixou de contabilizar alguns extratos e informes financeiros Assim é forçoso reconhecer a ausência na DIRPF dos anos 1998 e 1999, de contas bancárias diversas, para o deslinde da origem dos valores que transitaram durante o ano-calendário 2001 e 2002; c) não foram incluídos na Declaração de Bens do ano-calendário de 1998 os valores de R$ 228 813,05 (Fundo de Investimento no Banco Safra), R$ 258 770,81 (Letras Hipotecárias do Banco Safra) e R$ 104 309,47 (Fundo do Banco de Boston CPT DI), totalizando R$ 59L843,00 No ano-calendário 1999, não constou o valor de R$ 793 801,65 relativos ao Fundo de Investimento FIF Check up do Banco Sudameris S/A; Assinado digdalmente em 22 1 1012010 por EDUARDO TADEU FARAH 0311112010 por FRANCISCO ASSIS DE OUVE IRA RJ Autenticado digitalmente em 22 1 1 or2o o per EDUARDO TADEU FARAH Erni1ido em 10/12001{3 pelo Minisleirio da Fazenda Processo n" 19515 001867/2006-12 Acórdão n o 22111-00,804 S2-C2T1 F1 3 Di' (ARI- NIF H 3 d) o valor de R$ 950.000,00 relativo à aplicação no Credit Lyonnais no exterior foi efetivamente realizada em .2002, apesar de ter sido declarada em 2003; e) elaborou os demonstrativos relativos à sua evolução patrimonial em função da impossibilidade de se apresentar declaração retificadora; O foram arbitrariamente lançadas as transferências de mesma titularidade. São elas: no dia 08/10/2002 o valor de R$ 74 314,52 do Sudameris; dia 13/11/2002 o valor de R$ 50 000,00 do Sudameris; dia 18/11/2002 o valor de R$ 100,000,00 do Sudarneris e dia 13/11/2002 o valor de R$ 150 000,00 do BNP; g) também foram incluídos os valores relativos a reembolso de seguro saúde, relacionados à fl.. 509, cujos documentos comprobatórios foram acostados aos autos; h) a omissão de receitas não pode resultar de mera presunção, tendo que ser demonstrada por um conjunto de indícios, tais como sinais exteriores de riqueza. Na hipótese de lançamento por presunção deve-se proporcionar à contribuinte a possibilidade de se refutar a ocorrência do suposto fato gerador, a fim de que se possa provar o contrário.. Não há nos autos qualquer prova de que o contribuinte tenha pura e simplesmente se negado a apontar a origem dos seus recursos, e nem teria motivos para tal conduta, já que são valores de origem lícita e de fácil constatação; i) o crédito de R$ 1,008,388,21, ocorrido em outubro de 2001, refere-se à transferência da mesma titularidade, proveniente do Banco Liberal, adquirido pelo Bank of America S/A. O referido valor foi regularmente baixado na DIRPF relativa ao ano-calendário 2002 O próprio extrato do Banco nau refere-se ao Banco Liberal, Esses valores migraram para o baú e depois para o Bank of America, no valor de R$ 950.000,00; j) quanto aos depósitos de R$ 370,000,00 e R$ 570 000,00 efetuados no Itaú em 14/11/2002 estão identificados, respectivamente, como oriundos de conta do Sudameris S/A de titularidade da contribuinte e como TED realizada após resgate do fundo no valor de R$ 300 000,00, em 18/11/2002 do Banco Safra; k) a análise da evolução patrimonial não levou em conta a expressiva receita financeira obtida em 2003, que chega a R$ 79.3,478,00. O item rendimentos sujeitos à tributação exclusiva na fonte, composto também pelas receitas financeiras em 2003 foi de R$ 1.520.599,98; 1) com a venda de sua participação na ALPHATRON S/A, a requerente deixou depositado parte do preço da venda como garantia, tendo sido autorizada à liberação da quantia correspondente a toda receita financeira creditada nessa conta de contingências que excederam o valor de R$ 940 000,00; m) recebeu R$ 435,000,00 de receitas financeiras provenientes do depósito e tributadas na fonte e o valor de R$ 291..320,00 foi imputado a titulo de ganho de capital e sobre o mesmo foi recolhido o IR no valor de R$ 54.465,00, sendo que o respectivo DARF está sendo solicitado junto ao banco A 6' Turma da DRJ - São Paulo/SP II julgou parcialmente procedente o lançamento, consubstanciado nas ementas abaixo transcritas: A . rcIr.) digiUnlarde: em 2211012010 por EDUARDO TADEU FARAH 011 1112010 por FRANCISCO ASSIS DE OLNE IRA ..II..I Auternic.nclo digiul iror„:rve. em 2210/2010 por E DuARDo FARAN EmIlIdo {mo 10112/2010 oe,le) 3 Imposto suplementar exigido 482.834,49 Imposto suplementar exonerado 222.249,77 Imposto suplementar mantido 260 584.72 "" 'As;rinràdo (figilaimente em 22 , i0/21i10 por E €.11JANOU Da) irí IRA RI Auten1icario digitIrnente em 22/10/2010 por EDUARDO TADEU FARAI-1 E-milido em 10/1212010 pelo MInistério da Fa75:!ndii "Srit1 ,1...) ,JI I 1/ZU Il.! por 1-N/À1,1•1:1;:if.-3..) R;;I:nUI OUVE 4 CA.R.F ME f 4 Processo n° 19515,001867/2006-12 S2-C2T1 Accirdflo n o 2201-00,804 Fl 4 PRELIMINAR NULIDADE DO LANÇAMENTO Comprovado que o procedimento fiscal foi feito regularmente, não se apresentando, nos autos, as causas apontadas no ar! 59 do Decreto n" 70 235/1972, não há que se cogitar em nulidade do lançamento enquanto ato administrativo Preliminar rejeitada DEPÓSITOS BANCÁRIOS OMISSÃO DE RENDIMENTOS A presunção legal de omissão de rendimentos autoriza o lançamento do imposto correspondente, sempre que o titular da conta bancária, pessoa .fisica ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idónea, a origem dos recursos creditados em sua conta de depósito ou de investimento.. Tendo sido comprovada a origem de parte dos depósitos bancários tributados, devem os respectivos créditos ser evoluídos do lançamento, mantendo-se parle da omissão de rendimentos apurada pelo Fisco ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO Os acréscimos patrimoniais são tributáveis quando não justificados, por meio de documentação idônea, pelos rendimentos tributáveis, isentos, não tributáveis, tributáveis exclusivamente na fonte ou sujeitos à tributação definitiva. Os valores relativos a rendimentos provenientes de aplicações .financeiras deverão ser considerados como origens no Demonstrativo da Evolução Patrimonial Em função do acolhimento parcial da impugnação, o crédito tributário restou assim constituído: Ano-ealernkirio 2001 Imposto suplementar exigido 358.655,84 Imposto suplementar exonerado 283.144,36 Imposto suplementar mantido .57 511_48 Multa de oficio exigida (75%) 268.991.88 Multo de oficio exonerada (75%) 212 358.27 Multa de oficio mantida (75%) 56 633,61 Ana-calendário 2002 Processo n" 19515.001867/2006-12 Acórdão n " 220141804 S2-C211 Ff 5 1)1 : CARI' {VI f' F 1.5 Multa de oficio exigida (7.5%) 362 125.86 Multa de oficio exonerada (75%) 166.687.32 Multa de oficio mantida (75%) 19.5 438.54 Ano-calendário 2003 Imposta yuplementar exigido 453 379,82 Imposto suplementar exonetado 160 514,73 hnposto sirplementar mantido 292 865,09 Multa de oficio exigida (75%) 340 034.86 Multa de oficio exonerada (75%) 120 386,04 Multa de oficio mantida (7.5%) 219 648.82 Em relação à parte do lançamento excluída, a DRJ de Belo Horizonte recorreu de oficio, nos termos da legislação pertinente. Cientificada da decisão de primeira em 25/05/2009 (fi, 694), Melanie Farkas apresenta Recurso Voluntário em 22/06/2009, sustentando, em síntese, que: a) os créditos abaixo relacionados representam transferências bancárias de mesma titularidade, conforme provas acostadas as fis. 664/666: Créditos mantidos (Os 664/666) Data Valor (RS) Remetente (CNR1) Histórico 01/02/01 1 000,00 03808183/0001-64 DOC 03/09/01 1150,00 03808183/0001-64 DOC 21/12/01 10 208,57 61809182/0001-30 DOC 28/01/02 7868,75 61809182/0001-30 DOC 15/02/02 36 547,94 03808183/0001-64 DOC 27/02/02 24 150,00 61377677/0032-34 DOC 27/02/02 48 653,38 61377677/0032-34 DOC 05/03/02 20 000,00 01782383/0001-60 DOC 09/10/02 22 942,87 01782383/0001-60 T ED 18/11/02 59 000,00 836263/0001-35 rED b) em relação à movimentação bancária no valor de R$ 370.000,00, a recorrente acostou, à fl, 628, cópia de solicitação de extrato dirigida a Reliance Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários. Entretanto, o documento não foi enviado pela instituição Aliaele: n:figi!,3:rnente (fMS.4.r:1 I ,../2 1.. Pf.)1 ii4Uluti±ur FRANCISCO ASSIS DE OUVE RA nonsáviel devendo, senruntado ni os eriormen -.111 Aulentivadn digjlairnc-m€, e'rn 221102010 .•n ()r EDUARDO TAIDE":€.1 FARAH Ernii ido m 0 / 12i2010 o Mm IAOu d .. Ea2wIda 5 Processo nu 19515.001867/2006-12 Acórdão n ° 220140.804 S2-C211 11 6 13F (ART' NIF 1"1 6 c) não ocorreu acréscimo patrimonial em 2003, pasto que no ano-calendário de 2002 houve uma aplicação realizada no Credit Lyonais na Suíça, mas que somente foi informada na DIRPF do ano-calendário de 2003 (tis 41/45) A existência de aplicação financeira no exterior em 2002 (11 600) foi cabalmente demonstrada com a juntada pelo próprio agente fiscal do Registro Sisbacen 2002000401 (fl. 03 do processo administrativo), onde consta a data da operação (19/11/2002), o tipo de operação (transferência para o exterior), o banco emitente (Hal), a conta no exterior (Credit Lyonnais Uruguay). São duas operações no mesmo dia, uma no valor de R$ 700.000,00 e outra no valor de R$ 300.000,00; d) parte do valor de R$ 435,000,00 decorreu de receitas financeiras recebidas da conta escrow referente à venda de participação societária da empresa Alphatron. Para compr ovar sua alegação a recorrente junta a microfilmagem dos cheques (doc 03), que comprova o recebimento da conta escrow. Portanto, não há que se falar em acréscimo patrimonial a descoberto quanto a esses valores; c) o valor remanescente de aproximadamente R$ 291 000,00 (R$ 288,382,40) se refere a ganho de capital, sendo este tributado pelo imposto de renda Entretanto, o documento carreado na impugnação mencionou o valor total recolhido, sem discriminar o valor do principal, de multa e de juros, impossibilitando a verificação de que o recolhimento foi feito em atraso em 27/05/2004. Assim, para dirimir qualquer dúvida juntou outra carta expedida pelo Banco Itaú que possibilita identificar que o pagamento refere-se a ganho de capital ocorrido em 2003, cujo imposto foi recolhido em atraso com os acréscimos legais É o relatório Voto Conselheiro EDUARDO TADEU FARM, Relator Os recursos de oficio e voluntário são tempestivos, portanto, devem ser conhecidos, 1 — Do exame do recurso de oficio: Ao analisar a impugnação apresentada pela contribuinte a autoridade julgadora de primeira instância, assim concluiu: DEPÓSITOS BANCÁRIOS A requerente apresenta, em sua peça impugnatória a relação de fls. 508/509 que se referem aos créditos realizados por meio de depósitos em cheque em função do reembolso do plano de Saúde Sulamérica, conforme os documentos de fls. 571 a 589. Assim, tais valores deverão ser exchados do rol de créditos tributados em função da eficaz comprovação No entanto, os créditos R$ 32,89 del8/09/02 e de R$ 50,00 de 13/11/02 e, apesar de terem sido relacionados não serão considerados por absoluta falta de comprovação (vide planilha anexa) Quanto às transferências de mesma tindaridade, cabe razão à requerente, pois conforme consta no inciso 1 do §3" do artigo 42 Asi,tin acto d ta; moine em 22 .'1012010 pnr E DISMFMN-4:4S ffig 'e:MAM-1 110AM~ w8Az A7-éjiStiRE2,0:, da IRA .10 Autenticado digilatmente em 22/101201(1 por EDUARDO TADEU FARA11 Emitido ern 10/17/7010 pelo Ministério do Fozendo 6 1::)F CAIU' Mr H 7 Processo n" 19515 00186712006-12 S2-C2T1 Acórdão n ° 2201-00,804 F1 7 base de cálculo, desde que .fique efetivamente comprovada a mesma tindaridade A requerente apresenta às fls. 660/666 declarações do HSBC e do Sudameris que informam alguns créditos que se referem a transferências de mesma titular-idade, ocorridas por DOC D (créditos entre bancos, mesmo CPF, e portanto, isentos de CPMF) ou TED D, cuja diferença trata-se de transferência entre agências do mesmo banco. Houve, ainda, a identificação do remetente das transferências (lis 664/666). Assim, serão excluídos da tributação os créditos relacionados na tabela citada que têm como remetente a própria contribuinte ou João Paulo Farkas, tendo em vista que há co-litularidade nas mesmas (DOC D) Estes, por óbvio, deverão ser excluídos da tributação (vide tabela anexa). Há ainda os créditos ali relacionados datados de 01/04/200.2 de R$ 1100,00 e de 01/08/2002 de R$ 121.580,49, cujos históricos trazem somente a expressão DOC, mas, no entanto, o Banco Sudameris informa como remetente a própria contribuinte. Assim, deverão eles também ser excluídos da tributação, por terem tido sua origem comprovada. ( ) Conforme se percebe por meio do Extrato mensal do Bank of America de fl 80, houve, efetivamente um resgate em 03/10/2001, cujo valor liquido foi de R$ L008.388,21, confirmando, portanto, a alegação da contribuinte e, portanto, deve ser excluído da base de cálculo do imposto (vide tabela anexa ils 684/689) Ainda com relação às transferências de mesma titular idade, a contribuinte identificou os créditos ocorridos no Banco 'terá em 18/11/2002 (extrato de il. .591) nos montantes de R$ 300 000,00 e 370.000,00 provenientes, segundo ela, respectivamente, dos bancos Safra e Sudameris. Acrescenta ela ainda que os valores mais expressivos constantes do extrato do Banco flori no valor de R$ 370 000,000 e R$ 350 000,00 são relativos a transferências de mesma thularidade oriundas do Banco Sudameris. Conforme se verifica no extrato de fls. 217 do Banco Sudameris, efetivamente ocorreu o envio de TED no valor de R$ 350,000,00 em 18/11/2002, devendo tal valor ser excluído da tributação Quanto ao valor de R$ 300.000,00 há que se esclarecer que não houve nenhum crédito deste valor tributado no presente lançamento, conforme relação de lis 444/462 e planilha de fls.. 684/689, anexa ao presente acórdão Assim, apesar de ter sido identificado no extrato do Banco Safra de 11. 599 o débito do referido montante, não há o que ser comprovado, pois o mesmo não foi tributado. No entanto, o valor de R$ 370.000,00, apesar de constar no dic 1!írnE!I!1, eu 22i1012010 Dor EDÉ.0if3(91 Cf511) OfiAR°1K)i tçrg.t*r_PreffigiMeASWÇF-deLATIC° IR A 11.1 Autentiçado (flgdaftTienle en": 22:, 1012 5310 pnr EDUARDO TADEU FARAFI Ermaido ,•:1 .1 I ál l212010 pelD Fâzerai...ã 7 Processo o° 19515.001867/2006-12 Acórdão n 2201-00.804 S2-C211 Fl 8 DF CARI' ME I.' I 8 Sudameris. não foi possível localizar o débito cor Tespondente no extrato de fl. 217, proveniente do Sudameris. Tampouco consta nos autos outro extrato proveniente do referido banco relativo ao mesmo período (novembro/2002) Assim, o valor citado será mantido ) Em anexo ao presente acórdão, juntamos a planilha de fls. 684/689, na qual identificamos todos os créditos tributados (data, banco e valor), o histórico e a origem daqueles que foram considerados comprovados Desta forma, serão tributados, mês a mês os seguintes valores• Período Valor (RS) Período Valor (RS) oneiro/2001 I1Ç Joneiro/2002 11111111111111111111111111111~111111111 1111111111111111111111111 /11111111111111111111111111~11111111 Smembro/2001 4.878,43 Setembro/2002 24.487,92 Ileellefflell lelleffleele Dezembro/200I 35.058,5 Dezembro/2002 8,063,00 Total 2001 273.857,0 Total 2002 947.580,96 ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO Alega ainda a requerente que as receitas financeiras auferidas no ano-calendário 2003, provenientes das aplicações que mantinha em diversas instituições .financeiras não foram consideradas no Demonstrativo da Evolução Patrimonial de fls 464/465, Acrescenta ainda que tais receitas totalizavam R$ 793. 478,00. Assiste razão à requerente quanto ao fato de não terem sido considerados os rendimentos provenientes das aplicações .financeiras. No entanto, conforme se verifica por meio dos informes de rendimentos juntados aos autos, nos quais a . fiscalização baseou- se para compor os itens "Total de aplicações no inicio do ano" e "Total de aplicações no final do ano", os rendimentos provenientes das aplicações totalizaram o valor de R$ 583 690,42, conforme tabela abaixo.: TABELA DE RENDIMENTOS FINANCEIROS Ar_o_hdddo dIgitalmenie km 92 / 1 rif7n1 n Pn r rmlIAronTADF! ft: ARAI-1 0311117n111rw-,r ERA KInISC:O A SRIS r4:. 01 \1f: IRA 10 Auienticadn diqiIrT1ene em 22/1012010 per EDUARDO TADEU FARM Emitido em 10/12/2010 pelo MInistérIe do Fa2endo 8 Processo n" 19515.001867/2006-12 Acórdão n° 2201-00,804 82-C2TI El 9 il.)V CA It.1 11 9 INS1ITUIÇÃO FINANCEIRA VALOR (RS) FLS. Banco do Brasil 1.683,25 618 Citibank 5.748,00 617 Unibanco 11.369,45 616 Bánk of America 67.993,99 615 Banco Safra 43.707,94 614 Banco Sudameris 45.833,60 612 Banco hair 5.448,67 610 1-1SBC 161.918,97 609 Votara/Mn; Finanças 7.508,63 607 BNP Paribas 88.581,79 606 Pactua, DUM 3.421,76 605 Credit Lvonnais-Brasil 75.387,09 604 Talica DVTII 0,00 603 11edding. Cm ifjo 4.820,66 602 Credit Suisse-fica hm. CSFB 60.266,12 601 Credit Lvonnai,s-Suiça 0,00 600 TOTAL 583.689,92 Assim, tendo em vista que o acréscimo patrimonial somente foi apurado em dezembro de 2003, o valor dos rendimentos financeiros (R$ 583 689,92) deverá ser considerado como receitas no demonstrativo e, portanto, excluído do montante de R$ 1 648.653,87, reduzindo o mesmo para R$ 1.064,963,95 Depreende-se na análise supra que a autoridade julgadora "a giro" na aplicação da Lei tributária afastou da autuação as transferências de mesma titularidade ocorridas por DOC D ou TED D (fls. 217 e 664 a 666), que possui como remetente a própria contribuinte ou João Paulo Farkas, tendo em vista a co-titularidade nas contas, Da mesma forma, o valor creditado em sua conta no Banco Itail (extrato de fl.. 254) em 03/10/2001 de R$ 1,008388,21, cujo histórico foi "ACT DOC 235,119930 LIBERA", refere-se à transferência de mesma titularidade recebida do Banco Liberal S/A Ressalte-se a declaração firmada em 04/09/2006, pelos co-titulares e pela própria fiscalizada, atribui a recorrente titularidade dos recursos creditados nas contas conjuntas (Termo de Verificação Fiscal fl. 642). Quanto ao acréscimo patrimonial a descoberto a autoridade julgadora de primeira instância identificou que as receitas financeiras auferidas no ano-calendário 2003, são provenientes das aplicações que mantinha em diversas instituições financeiras e não foram consideradas no Demonstrativo da Evolução Patrimonial de fis, 464/465. Tais rendimentos totalizaram o montante de R$ 583.690,42, tendo sido considerado como receitas no referido demonstrativo e, portanto, excluído do valor total de R$ L648.653,87, que, após a exclusão, representou R$ 1 064 963,95 Assim, verificando que a decisão recorrida está fundamenta em elementos de prova, todos eles constantes dos autos, e, estando seus argumentos em perfeita sintonia com a legislação de regência, NEGO provimento ao recurso de oficio. II — Do exame do Recurso Voluntário: ein 22:10/2010 per EDUARDO TADEU FARAH 03/11/2010 por' FRANCISCO ASSIS DE OUVE RA .IU 22102010 r.',or EDUARDO TADEU FARTEI 9 Erni1a10 ern 101122010 rolo Mirds:11-::r:a doElzpr:dri DF CA 1"1 10 Processo n" 19515.001867/2005-12 52-C211 Acórdão n " 2201410,804 Fl 10 Propugna a recorrente pela juntada de provas, nesse sentido, cabe verificai o disposto no art 16 do Decreto 70.235, de 1972, com a nova redação dada pela Lei ri° 8748, de 1993, e do art 67 da Lei 9532, de 1997, in verbis: Art. 16 A impugnação mencionará • III - os motivos de .fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e provas que possuir- IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as .justifiquem, com a formulação dos quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o endereço e a qualificação profissional do seu perito. § I" Considerar-se-á não formulado o pedido de diligência ou perícia que deixar de atender aos requisitos previstos no inciso IV do art. 16. ( • ) §4" - A prova documental seTá apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnanie fazê-lo em outro momento processual, a menos que• a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentacão oportuna, por motivo de forca maior,. b) refira-se a fato ou a direito superveniente; c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. § 5' A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condiçães previstas nas alíneas do parágrafo anterior § 6" Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância (grifei) Pelo que se depreende do acima exposto não há impedimento para que sejam aceitos os documentos apresentados juntamente com o Recurso Voluntário, em função da impossibilidade de apresentação por ocasião da Impugnação, portanto, serão apreciados por este julgador. Quanto ao mérito insiste a suplicante na tese de que os créditos abaixo relacionados representam transferências bancárias de mesma titularidade, conforme provas acostadas as fls. 664/666 São eles: N.;sinado digit:3Imeote em 27 , 10/2010 por EDUARDO TADEU FARAH CEiiII;2010 por FRANCISCO ASSIS DE OUVE [RA RI /te rlik: nd o digitilhileot ,_,, elo 22'1U'20 li par EDIJARDO TADEU FARINO Emitido em '10(12/2010 pelo Minislérà3 do Fazenda 10 Processo n" 19515 001567/2006-12 Acórdão ri ° 2201-00,804 S2-C2T1 Fl 11 (..TA R. NI F I Créditos mantidos pela 6 a Turma da D11.3 de São Paulo li (fls 6641666) Data Valor (as) Remetente (CNP.1) Histórico 01/02/01 1 000,00 03808 i 83/0001-64 DOC 03/09/01 1 150,00 03808183/0001-64 DOC 21/12/01 10 208,57 61809182/0001-30 DOC 28/01/02 7868,75 61809182/0001-30 DOC 15/02/02 36 547,94 03808183/0001-64 DOC 27/02102 24 150,00 61377677/0032-34 DOC 27/02/02 48 653,38 61377677/0032-34 DOC 05/03/02 20 000,00 01782383/0001-60 DOC 09/10/02 22 942,87 01782383/0001-60 TED 18/11/02 59 000,00 83626310001-35 TED Pois bem, compulsando os autos verifica-se que a recorrente efetivamente manteve aplicações financeiras com todas as instituições portadoras do CNPI's supracitados. Segundo se colhe das informações extraídas do Dossiê Integrado (fls,.24-28), bem como do informe de rendimentos (tis, 523,537 e 620) houve retenção de imposto de renda na fonte sobre as aplicações em fundos de renda fixa com os quais a recorrente possuía regularmente aplicações Ademais, de acordo com a relação de Bens e Direitos constante da Declaração de Ajuste (fl. 34/35), constata-se que a contribuinte declarou saldo de aplicações financeiras com as instituições constantes do quadro anteriormente referenciado. Portanto, o demonstrativo de depósito acostado as fis, 664/666 do Banco Sudameris informa, em verdade, que os créditos efetuados na conta corrente da fiscalizada advêm de diversas instituições bancárias com as quais a suplicante manteve seus recursos aplicados e, por esse motivo, todos os remetentes foram identificados pela autoridade fiscal como sendo pessoa jurídica, Assim, em que pese não constar nas transferências o nome da recorrente como remetente dos recursos (até porque a mesma não possuía conta corrente formal nestas instituições) é plausível concluir que os valores creditados em sua conta corrente representam resgates/transferências de aplicações financeiras, tempestivamente consignadas em sua Declaração de Ajuste, Destarte, o valor de R$ 10,208,57, relativo ao ano-calendário de 2001, bem como o montante de R$ 219.162,94, referente ao ano-calendário de 2002, deverão ser excluído da exigência fiscal. Em outra passagem alega a recorrente que o crédito no banco baú, datado de 18/11/2002, no valor de R$ 370.000,00 (fl. 591), representa resgate de aplicação financeira do fundo Sudameris Check Up Invest Agressivo Fim e, por essa razão, o referido valor não poderia ser alcançado pela tributação.. AsInodo diglIi)Imente Rin 22/10/2010 par EDUARDO TADEU FARM 03/ 11/2010 par FRANCISCO ASSIS DE OUVE IRA .#1.; Autenk-aclo digilaln-wilt..= em 22/10;2010 ;Jor . EDUARDO TADEU FARAH li Enlitido n 10/12/2010 peIo Márlistérn razenril DF CA RI M.E 11 12 Processo n° 19515.001807/2006- 2 S2-C211 Acórdão n o 2201-00,804 Fl 12 Após análise dos documentos iuntados aos autos, mais precisamente da correspondência datada do dia 14/10/2009, o banco Santander confirma a realização do DOC para a conta 00058-7, agência 3765 do banco baú. É o que se colhe da transcrição do referido documento, ver bis: Referente a solicitação de esclarecimento em 29 de julho de 2009, Prezado Senhor, Banco Santandel Brasil S/A, Pr sua agência NR 1780 vem, em resposta à vossa solicitação, declarar para os devidos fins, que foi realizado "DOC" em 18 de novembro de 2002, a partir da conta corrente 171 0624403332001, mantida nessa agencia, de vossa hilaridade, no importe de R4 370 000,00, para credito na conta /71' 00058-7, agência nr 3765, banco nr 341 Á disposição para maiores esclarecimentos, Banco Santander Brasil S A Isto posto, o valor de R$ 370,000,00 deverá ser excluído da exigência Quanto ao acréscimo patrimonial apurado pela autoridade fiscal no ano- calendário de 2003, afirma a suplicante que por erro consignou em sua D1RPF/2004 (fis. 41/45), saldo de aplicação financeira no exterior no valor de R$ 1 000 000,00 no Credit Lyonais na Suíça Tal fato gerou um acréscimo patrimonial indevido no ano-calendário de 2003, visto que a data correta da aplicação na referida instituição financeira foi em 19/11/2002, conforme Registro Sisbacen 20020004001 e 20020004002 de Ils 03 e comprovante de aplicação acostado à ti 600. Pois bem, a luz dos documentos constantes dos autos, verifico, pois, que assiste razão a recorrente, Analisando detidamente as informações extraidas do Dossiê Integrado (ti 03) fica fácil identificar que a recorrente de fato efetuou duas transferências de recursos para o exterior no dia 19/12/2002, uma no valor de R$ 700,000,00 e outra no valor de R$ 300.000,00, ambas para a sua conta no Credit Lyonais (Uruguay) S/A. Corroborando, o documento n' RUC 212094770014 do Credit Lyonais Uruguay, carreado à ti 722, confirma o depósito de R$ 1,000.000,00 no ano-calendário de 2002 e não em 2003, conforme consignou a fiscalização. Ademais, não há nos autos prova de que a recorrente efetivamente tenha transferido recursos para Credit Lyonais (Uruguay) S/A, em 2003, posto que o próprio dossiê integrado, constante dos autos, não identificou a recorrente como responsável de qualquer transferência de recursos para o exterior no referido ano Vê-se, então, que a fiscalização fundamentou a apuração do acréscimo patrimonial a descoberto simplesmente na DIRPF/2004, que apresentava erro em seu preenchimento. Assim, não há como considerar no "Demonstrativo de Mensal da Movimentação Patrimonial e Financeira de 2003" (fi. 465), o valor de R$ 1 000,000,00 como saldo de aplicação financeira no exterior em 31/12/2003. Prossegue a contribuinte com seu inconformisrno, alegando que do valor recebido de cerca de R$ 726.000,00, o montante de R$ 435 000,00 representou receita financeira tributadas exclusivamente na fonte e o restante, aproximadamente, R$ 291.320,00, refere-se a ganho de capital e, sobre o mesmo, foi recolhido o imposto de renda no valor de R$ 43 698,00, conforme carta expedida pelo Banco Itan carreada à fi 730 Assinodo dlgiulmente em 22 , 1012010 pnr ENJAEDO TADEU FARAH 0:51 11/2010 par FRANCISCO ASSIS DE OUVE Aulenlicado digitalmente em 22/10/2010 pnr EDUARDO TADEU FARAH ErniIido em 10/12/2010 pelo Ministério do Eazenda 12 Dl' CA R1- - Nu: Fi Processo r? 19515.001867/2006-12 S2-C2T1 Acórdão n 2201-0G,804 H. 13 Compulsando o documento remetido pelo banco baú de fl. 7.30, verifica-se que o recolhimento foi efetuado em 27/05/2004, entretanto, seu período de apuração refere-se a 30/11/2003, portanto, dentro do período abrangido pelo auto de infração. Deste modo, o valor de R$ 288.382,40, que serviu de base para o recolhimento de R$ 43.257,36, a título de imposto de renda representou, concretamente, ganho de capital em 2003, Portanto, o valor de R$ 288.382,40 deve ser considerado como origem de recursos no mês de novembro de 2003 (fl. 465). Assim sendo, feitas as devidas correções, não há acréscimo patrimonial a descoberto no ano calendário de 2003, posto que a autoridade julgadora de primeira instância já havia reduzido o mesmo paia R$ L064 963,95. Ante ao exposto, voto no sentido de negar provimento ao Recurso de Oficio e dar provimento ao Recurso Voluntário. (Assinado digitalmente) Eduardo Tadeu Farah inicIo digibi,r1rnPrite en 2211W2010 por EDUARDO TADEU FARM. !. 0131112010 por FRANCISCO ASSIS DE OUVE IRA .11.1 Auteinlir.ncin ern 22!10 , 2010 por EDUARDO TADEU Ç!Ifl hi 1.-)0io Ministério dp 13 Data da ciência: MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS SEGUNDA CÂMARA DA SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO Processo a': 19515.001867/200642 Recurso ri': 505.917 TERMO DE INTIMAÇÃO Em cumprimento ao disposto no § 3' do art. 81 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria Ministerial IV 256, de 22 de junho de 2009, intime-se o (a) Senhor (a) Procurador (a) Representante da Fazenda Nacional, credenciado junto à Segunda Câmara da Segunda Seção, a tomar ciência do Acórdão n° 2201-00.804 Brasilia/DF, 14/12/2010. EVELINE COÊLHO DE MELO HOMAR Chefe da Secretaria Segunda Câmara da Segunda Seção Ciente, com a observação abaixo: (...,..) Apenas com ciência Com Recurso Especial (.....„ .) Com Embargos de Declaração Procurador(a) da Fazenda Nacional
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8012246
# Numero do processo: 19515.001867/2006-12
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Jun 06 00:00:00 UTC 2011
Ementa: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA IRPF
Ano-calendário: 2001, 2002, 2003
EMBARGOS DE DECLARAÇÃO. OMISSÃO. Identificado no acórdão
embargado omissão em relação aos valores exonerados do crédito tributário, acolhem-se os embargos para retificar os valores excluídos a título de omissão de rendimentos relativa a depósitos bancários com origem não comprovada.
DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS A Lei nº 9.430, de 1996, em seu artigo 42, autoriza a presunção de omissão de
rendimentos com base nos valores depositados em conta bancária. Tendo sido comprovada a origem dos depósitos bancários, os respectivos créditos devem ser excluídos do lançamento.
ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO (APD) LEVANTAMENTO
DE RECURSOS E DISPÊNDIOS A omissão de rendimentos tributáveis, apurada com base em acréscimos patrimoniais a descoberto, deve estar calcada na tabulação dos recursos comprovados pelo
contribuinte e dos dispêndios apurados pela fiscalização. O simples cotejamento entre a situação patrimonial declarada pelo contribuinte no final do ano-calendário, considerando os rendimentos líquidos declarados, não se presta à caracterização do APD.
Numero da decisão: 2201-001.147
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, acolher os embargos de declaração, com efeitos modificativos, para DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso para excluir da exigência, relativa a depósito bancário com origem não comprovada, o valor de R$ 142.358,57, concernente ao ano-calendário de 2001, bem como o montante de R$ 589.162,94, referente ao ano-calendário
de 2002, bem como excluir o acréscimo patrimonial a descoberto relativo ao ano calendário de 2003.
Matéria: IRPF- ação fiscal - Ac.Patrim.Descoberto/Sinais Ext.Riqueza
Nome do relator: Eduardo Tadeu Farah
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decisao_txt : Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, acolher os embargos de declaração, com efeitos modificativos, para DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso para excluir da exigência, relativa a depósito bancário com origem não comprovada, o valor de R$ 142.358,57, concernente ao ano-calendário de 2001, bem como o montante de R$ 589.162,94, referente ao ano-calendário de 2002, bem como excluir o acréscimo patrimonial a descoberto relativo ao ano calendário de 2003.
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OMISSÃO. Identificado no acórdão embargado omissão em relação aos valores exonerados do crédito tributário, acolhemse os embargos para retificar os valores excluídos a título de omissão de rendimentos relativa a depósitos bancários com origem não comprovada. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS A Lei nº 9.430, de 1996, em seu artigo 42, autoriza a presunção de omissão de rendimentos com base nos valores depositados em conta bancária. Tendo sido comprovada a origem dos depósitos bancários, os respectivos créditos devem ser excluídos do lançamento. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO (APD) LEVANTAMENTO DE RECURSOS E DISPÊNDIOS A omissão de rendimentos tributáveis, apurada com base em acréscimos patrimoniais a descoberto, deve estar calcada na tabulação dos recursos comprovados pelo contribuinte e dos dispêndios apurados pela fiscalização. O simples cotejamento entre a situação patrimonial declarada pelo contribuinte no final do anocalendário, considerando os rendimentos líquidos declarados, não se presta à caracterização do APD. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, acolher os embargos de declaração, com efeitos modificativos, para DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso para excluir da exigência, relativa a depósito bancário com origem não comprovada, o Fl. 8DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 2 2 valor de R$ 142.358,57, concernente ao anocalendário de 2001, bem como o montante de R$ 589.162,94, referente ao anocalendário de 2002, bem como excluir o acréscimo patrimonial a descoberto relativo ao ano calendário de 2003. (Assinado digitalmente) Francisco Assis de Oliveira Júnior Presidente. (Assinado digitalmente) Eduardo Tadeu Farah Relator. Participaram do presente julgamento, os Conselheiros: Pedro Paulo Pereira Barbosa, Rayana Alves de Oliveira França, Eduardo Tadeu Farah, Rodrigo Santos Masset Lacombe, Gustavo Lian Haddad e Francisco Assis de Oliveira Júnior (Presidente). Relatório Contra a contribuinte acima identificada foi lavrado Auto de Infração para exigir crédito tributário de Imposto sobre a Renda de Pessoa Física IRPF (fls. 476/480), no valor total de R$ 2.981.517,37, já acrescidos de multa de ofício de 75% e juros de mora, calculados até 31/08/2006. A infração apurada pela fiscalização foi de: i omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários com origem não comprovada; ii omissão de rendimentos tendo em vista a variação patrimonial a descoberto, onde se verificou excesso de aplicações sobre origens, não respaldado por rendimentos declarados/comprovados. Cientificada do Auto de Infração em 30/09/2006 (fl. 489), a contribuinte apresentou Impugnação em 31/10/2006 (fls. 491/518), alegando, essencialmente, que: a) vendeu, em 1997, sua participação societária na empresa ALPHATRON S/A, recebendo R$ 3.493.595,69, tendo aplicado tal montante em diversos estabelecimentos bancários o que resultou em inúmeras movimentações bancárias e expressivas receitas financeiras; b) devido a sua falta de experiência no mercado financeiro e por não ter contratado uma assessoria contábil permanente, deixou de contabilizar alguns extratos e informes financeiros. Assim é forçoso reconhecer a ausência na DIRPF dos anos 1998 e 1999, de contas bancárias diversas, para o deslinde da origem dos valores que transitaram durante o anocalendário 2001 e 2002; Fl. 9DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 3 3 c) não foram incluídos na Declaração de Bens do anocalendário de 1998 os valores de R$ 228.813,05 (Fundo de Investimento no Banco Safra), R$ 258.770,81 (Letras Hipotecárias do Banco Safra) e R$ 104.309,47 (Fundo do Banco de Boston CPT DI), totalizando R$ 591.843,00. No anocalendário 1999, não constou o valor de R$ 793.801,65 relativos ao Fundo de Investimento FIF Check up do Banco Sudameris S/A; d) o valor de R$ 950.000,00, relativo à aplicação no Credit Lyonnais no exterior foi efetivamente realizado em 2002, apesar de ter sido declarada em 2003; e) elaborou os demonstrativos relativos à sua evolução patrimonial em função da impossibilidade de se apresentar declaração retificadora; f) foram arbitrariamente lançadas as transferências de mesma titularidade. São elas: no dia 08/10/2002 o valor de R$ 74.314,52 do Sudameris; dia 13/11/2002 o valor de R$ 50.000,00 do Sudameris; dia 18/11/2002 o valor de R$ 100.000,00 do Sudameris e dia 13/11/2002 o valor de R$ 150.000,00 do BNP; g) também foram incluídos os valores relativos a reembolso de seguro saúde, relacionados à fl. 509, cujos documentos comprobatórios foram acostados aos autos; h) a omissão de receitas não pode resultar de mera presunção, tendo que ser demonstrada por um conjunto de indícios, tais como sinais exteriores de riqueza. Na hipótese de lançamento por presunção devese proporcionar à contribuinte a possibilidade de se refutar a ocorrência do suposto fato gerador, a fim de que se possa provar o contrário. Não há nos autos qualquer prova de que o contribuinte tenha pura e simplesmente se negado a apontar a origem dos seus recursos, e nem teria motivos para tal conduta, já que são valores de origem lícita e de fácil constatação; i) o crédito de R$ 1.008.388,21, ocorrido em outubro de 2001, referese à transferência da mesma titularidade, proveniente do Banco Liberal, adquirido pelo Bank of America S/A. O referido valor foi regularmente baixado na DIRPF relativa ao anocalendário 2002. O próprio extrato do Banco Itaú referese ao Banco Liberal. Esses valores migraram para o Itaú e depois para o Bank of America, no valor de R$ 950.000,00; j) quanto aos depósitos de R$ 370.000,00 e R$ 570.000,00 efetuados no Itaú em 14/11/2002 estão identificados, respectivamente, como oriundos de conta do Sudameris S/A de titularidade da contribuinte e como TED realizada após resgate do fundo no valor de R$ 300.000,00, em 18/11/2002 do Banco Safra; k) a análise da evolução patrimonial não levou em conta a expressiva receita financeira obtida em 2003, que chega a R$ 793.478,00. O item rendimentos sujeitos à tributação exclusiva na fonte, composto também pelas receitas financeiras em 2003 foi de R$ 1.520.599,98; l) com a venda de sua participação na ALPHATRON S/A, a requerente deixou depositado parte do preço da venda como garantia, tendo sido autorizada à liberação da quantia correspondente a toda receita financeira creditada nessa conta de contingências que excederam o valor de R$ 940.000,00; m) recebeu R$ 435.000,00 de receitas financeiras provenientes do depósito e tributadas na fonte e o valor de R$ 291.320,00 foi imputado a título de ganho de capital e sobre Fl. 10DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 4 4 o mesmo foi recolhido o IR no valor de R$ 54.465,00, sendo que o respectivo DARF está sendo solicitado junto ao banco. A 6a Turma da DRJ São Paulo/SP II julgou parcialmente procedente o lançamento, consubstanciado nas ementas abaixo transcritas: PRELIMINAR. NULIDADE DO LANÇAMENTO. Comprovado que o procedimento fiscal foi feito regularmente, não se apresentando, nos autos, as causas apontadas no art. 59 do Decreto nº 70.235/1972, não há que se cogitar em nulidade do lançamento enquanto ato administrativo. Preliminar rejeitada. DEPÓSITOS BANCÁRIOS. OMISSÃO DE RENDIMENTOS A presunção legal de omissão de rendimentos autoriza o lançamento do imposto correspondente, sempre que o titular da conta bancária, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos creditados em sua conta de depósito ou de investimento. Tendo sido comprovada a origem de parte dos depósitos bancários tributados, devem os respectivos créditos ser excluídos do lançamento, mantendose parte da omissão de rendimentos apurada pelo Fisco. ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO. Os acréscimos patrimoniais são tributáveis quando não justificados, por meio de documentação idônea, pelos rendimentos tributáveis, isentos, não tributáveis, tributáveis exclusivamente na fonte ou sujeitos à tributação definitiva. Os valores relativos a rendimentos provenientes de aplicações financeiras deverão ser considerados como origens no Demonstrativo da Evolução Patrimonial. Em função do acolhimento parcial da Impugnação, o crédito tributário restou assim constituído: Anocalendário 2001 Imposto suplementar exigido 358.655,84 Imposto suplementar exonerado 283.144,36 Imposto suplementar mantido 75.511,48 Multa de ofício exigida (75%) 268.991,88 Multa de ofício exonerada (75%) 212.358,27 Multa de ofício mantida (75%) 56.633,61 Anocalendário 2002 Fl. 11DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 5 5 Imposto suplementar exigido 482.834,49 Imposto suplementar exonerado 222.249,77 Imposto suplementar mantido 260.584,72 Multa de ofício exigida (75%) 362.125,86 Multa de ofício exonerada (75%) 166.687,32 Multa de ofício mantida (75%) 195.438,54 Anocalendário 2003 Imposto suplementar exigido 453.379,82 Imposto suplementar exonerado 160.514,73 Imposto suplementar mantido 292.865,09 Multa de ofício exigida (75%) 340.034,86 Multa de ofício exonerada (75%) 120.386,04 Multa de ofício mantida (75%) 219.648,82 Em relação à parte do lançamento excluída, a DRJ de Belo Horizonte recorreu de ofício, nos termos da legislação pertinente (art. 34 do Decreto nº 70.235, de 1972 e alterações introduzidas pela Portaria MF nº 03, de 2008). Cientificada da decisão de primeira em 25/05/2009 (fl. 694), Melanie Farkas apresenta Recurso Voluntário em 22/06/2009, sustentando, em síntese, que: a) os créditos abaixo relacionados representam transferências bancárias de mesma titularidade, conforme provas acostadas as fls. 664/666: Créditos mantidos (fls. 664/666) Data Valor (R$) Remetente (CNPJ) Histórico 01/02/01 1.000,00 03808183/000164 DOC 03/09/01 1.150,00 03808183/000164 DOC 21/12/01 10.208,57 61809182/000130 DOC 28/01/02 7.868,75 61809182/000130 DOC 15/02/02 36.547,94 03808183/000164 DOC 27/02/02 24.150,00 61377677/003234 DOC 27/02/02 48.653,38 61377677/003234 DOC 05/03/02 20.000,00 01782383/000160 DOC 09/10/02 22.942,87 01782383/000160 TED 18/11/02 59.000,00 836263/000135 TED Fl. 12DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 6 6 b) em relação à movimentação bancária no valor de R$ 370.000,00, a recorrente acostou, à fl. 628, cópia de solicitação de extrato dirigida a Reliance Distribuidora de Títulos e Valores Mobiliários. Entretanto, o documento não foi enviado pela instituição responsável devendo ser juntado posteriormente; c) não ocorreu acréscimo patrimonial em 2003, posto que no anocalendário de 2002 houve uma aplicação realizada no Credit Lyonais na Suíça, mas que somente foi informada na DIRPF do anocalendário de 2003 (fls. 41/45). A existência de aplicação financeira no exterior em 2002 (fl. 600) foi cabalmente demonstrada com a juntada pelo próprio agente fiscal do Registro Sisbacen 2002000401 (fl. 03 do processo administrativo), onde consta a data da operação (19/11/2002), o tipo de operação (transferência para o exterior), o banco emitente (Itaú), a conta no exterior (Credit Lyonnais Uruguay). São duas operações no mesmo dia, uma no valor de R$ 700.000,00 e outra no valor de R$ 300.000,00; d) parte do valor de R$ 435.000,00 decorreu de receitas financeiras recebidas da conta escrow referente à venda de participação societária da empresa Alphatron. Para comprovar sua alegação a recorrente junta a microfilmagem dos cheques (doc. 03) que comprova o recebimento da conta escrow. Portanto, não há que se falar em acréscimo patrimonial a descoberto quanto a esses valores; e) o valor remanescente de aproximadamente R$ 291.000,00 (R$ 288.382,40) se refere a ganho de capital, sendo este tributado pelo imposto de renda. Entretanto, o documento carreado na impugnação mencionou o valor total recolhido, sem discriminar o valor do principal, de multa e de juros, impossibilitando a verificação de que o recolhimento foi feito em atraso em 27/05/2004. Assim, para dirimir qualquer dúvida juntou outra carta expedida pelo Banco Itaú que possibilita identificar que o pagamento referese a ganho de capital ocorrido em 2003, cujo imposto foi recolhido em atraso com os acréscimos legais. O processo em questão foi incluído em pauta no dia 22 de setembro de 2010 e o Colegiado da Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Segunda Seção de Julgamento do CARF negou provimento ao Recurso de Ofício e deu parcial provimento ao Recurso Voluntário. Com efeito, a decisão proferida pelo acórdão nº 220100.804, em 22 de setembro de 2010, foi no seguinte sentido: I – Do exame do recurso de ofício: Ao analisar a impugnação apresentada pela contribuinte à autoridade julgadora de primeira instância, assim concluiu: DEPÓSITOS BANCÁRIOS A requerente apresenta, em sua peça impugnatória a relação de fls. 508/509 que se referem aos créditos realizados por meio de depósitos em cheque em função do reembolso do plano de Saúde Sulamérica, conforme os documentos de fls. 571 a 589. Assim, tais valores deverão ser excluídos do rol de créditos tributados em função da eficaz comprovação. No entanto, os créditos R$ 32,89 de18/09/02 e de R$ 50,00 de 13/11/02 e, apesar de terem Fl. 13DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 7 7 sido relacionados não serão considerados por absoluta falta de comprovação (vide planilha anexa). Quanto às transferências de mesma titularidade, cabe razão à requerente, pois conforme consta no inciso I do §3º do artigo 42 da lei nº 9.430/96 tais transferências devem ser excluídas da base de cálculo, desde que fique efetivamente comprovada a mesma titularidade. A requerente apresenta às fls. 660/666 declarações do HSBC e do Sudameris que informam alguns créditos que se referem a transferências de mesma titularidade, ocorridas por DOC D (créditos entre bancos, mesmo CPF, e portanto, isentos de CPMF) ou TED D, cuja diferença tratase de transferência entre agências do mesmo banco. Houve, ainda, a identificação do remetente das transferências (fls. 664/666). Assim, serão excluídos da tributação os créditos relacionados na tabela citada que têm como remetente a própria contribuinte ou João Paulo Farkas, tendo em vista que há cotitularidade nas mesmas (DOC D). Estes, por óbvio, deverão ser excluídos da tributação (vide tabela anexa). Há ainda os créditos ali relacionados datados de 01/04/2002 de R$ 1.100,00 e de 01/08/2002 de R$ 121.580,49, cujos históricos trazem somente a expressão DOC, mas, no entanto, o Banco Sudameris informa como remetente a própria contribuinte. Assim, deverão eles também ser excluídos da tributação, por terem tido sua origem comprovada. (...) Conforme se percebe por meio do Extrato mensal do Bank of America de fl. 80, houve, efetivamente um resgate em 03/10/2001, cujo valor líquido foi de R$ 1.008.388,21, confirmando, portanto, a alegação da contribuinte e, portanto, deve ser excluído da base de cálculo do imposto (vide tabela anexa fls 684/689) Ainda com relação às transferências de mesma titularidade, a contribuinte identificou os créditos ocorridos no Banco Itaú em 18/11/2002 (extrato de fl. 591) nos montantes de R$ 300.000,00 e 370.000,00 provenientes, segundo ela, respectivamente, dos bancos Safra e Sudameris. Acrescenta ela ainda que os valores mais expressivos constantes do extrato do Banco Itaú no valor de R$ 370.000,000 e R$ 350.000,00 são relativos a transferências de mesma titularidade oriundas do Banco Sudameris. Conforme se verifica no extrato de fls. 217 do Banco Sudameris, efetivamente ocorreu o envio de TED no valor de R$ 350.000,00 em 18/11/2002, devendo tal valor ser excluído da tributação. Quanto ao valor de R$ 300.000,00 há que se esclarecer que não houve nenhum crédito deste valor tributado no presente lançamento, conforme relação de fls. 444/462 e planilha de fls. 684/689, anexa ao presente acórdão. Assim, apesar de ter sido Fl. 14DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 8 8 identificado no extrato do Banco Safra de fl. 599 o débito do referido montante, não há o que ser comprovado, pois o mesmo não foi tributado. No entanto, o valor de R$ 370.000,00, apesar de constar no extrato de fl. 591 como sendo proveniente de DOC do Banco Sudameris, não foi possível localizar o débito correspondente no extrato de fl. 217, proveniente do Sudameris. Tampouco consta nos autos outro extrato proveniente do referido banco relativo ao mesmo período (novembro/2002). Assim, o valor citado será mantido. (...) Em anexo ao presente acórdão, juntamos a planilha de fls. 684/689, na qual identificamos todos os créditos tributados (data, banco e valor), o histórico e a origem daqueles que foram considerados comprovados. Desta forma, serão tributados, mês a mês os seguintes valores: Período Valor (R$) Período Valor (R$) Janeiro/2001 3.431,24 Janeiro/2002 35.663,47 Fevereiro/2001 124.327,08 Fevereiro/2002 115.741,32 Março/2001 6.654,68 Março/2002 75.595,00 Abril/2001 6.373,89 Abril/2002 8.907,00 Maio/2001 9.692,03 Maio/2002 5.687,00 Junho/2001 28.460,85 Junho/2002 23.249,94 Julho/2001 4.157,65 Julho/2002 7.358,04 Agosto/2001 32.610,00 Agosto/2002 35.392,18 Setembro/2001 4.878,43 Setembro/2002 24.487,92 Outubro/2001 5.492,62 Outubro/2002 27.054,90 Novembro/2001 13.720,00 Novembro/2002 580.381,19 Dezembro/2001 35.058,57 Dezembro/2002 8.063,00 Total 2001 273.857,04 Total 2002 947.580,96 ACRÉSCIMO PATRIMONIAL A DESCOBERTO (...) Alega ainda a requerente que as receitas financeiras auferidas no anocalendário 2003, provenientes das aplicações que mantinha em diversas instituições financeiras não foram consideradas no Demonstrativo da Evolução Patrimonial de fls. 464/465. Acrescenta ainda que tais receitas totalizavam R$ 793.478,00. Assiste razão à requerente quanto ao fato de não terem sido considerados os rendimentos provenientes das aplicações financeiras. No entanto, conforme se verifica por meio dos informes de rendimentos juntados aos autos, nos quais a fiscalização baseou se para compor os itens “Total de aplicações no início do ano” e Fl. 15DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 9 9 “Total de aplicações no final do ano”, os rendimentos provenientes das aplicações totalizaram o valor de R$ 583.690,42, conforme tabela abaixo: TABELA DE RENDIMENTOS FINANCEIROS INSTITUIÇÃO FINANCEIRA VALOR (R$) FLS. Banco do Brasil 1.683,25 618 Citibank 5.748,00 617 Unibanco 11.369,45 616 Bank of America 67.993,99 615 Banco Safra 43.707,94 614 Banco Sudameris 45.833,60 612 Banco Itaú 5.448,67 610 HSBC 161.918,97 609 Votorantim Finanças 7.508,63 607 BNP Paribas 88.581,79 606 Pactual DVTM 3.421,76 605 Credit LyonnaisBrasil 75.387,09 604 Tatica DVTM 0,00 603 Hedding Griffo 4.820,66 602 Credit SuisseBco Inv. CSFB 60.266,12 601 Credit LyonnaisSuíça 0,00 600 TOTAL 583.689,92 Assim, tendo em vista que o acréscimo patrimonial somente foi apurado em dezembro de 2003, o valor dos rendimentos financeiros (R$ 583.689,92) deverá ser considerado como receitas no demonstrativo e, portanto, excluído do montante de R$ 1.648.653,87, reduzindo o mesmo para R$ 1.064.963,95. Depreendese na análise supra que a autoridade julgadora a quo na aplicação da Lei tributária afastou da autuação as transferências de mesma titularidade ocorridas por DOC D ou TED D (fls. 217 e 664 a 666), que possui como remetente a própria contribuinte ou João Paulo Farkas, tendo em vista a cotitularidade nas contas. Da mesma forma, o valor creditado em sua conta no Banco Itaú (extrato de fl. 254) em 03/10/2001 de R$ 1.008.388,21, cujo histórico foi “ACT DOC 235.119930 LIBERA”, referese à transferência de mesma titularidade recebida do Banco Liberal S/A. Ressaltese a declaração firmada em 04/09/2006, pelos cotitulares e pela própria fiscalizada, atribui a recorrente titularidade dos recursos creditados nas contas conjuntas (Termo de Verificação Fiscal fl. 642). Quanto ao acréscimo patrimonial a descoberto a autoridade julgadora de primeira instância identificou que as receitas financeiras auferidas no anocalendário 2003, são provenientes das aplicações que mantinha em diversas instituições financeiras e não foram consideradas no Demonstrativo da Evolução Patrimonial de fls. 464/465. Tais rendimentos totalizaram o montante de R$ 583.690,42, tendo sido considerado como receitas no referido demonstrativo e, portanto, excluído do valor total de R$ 1.648.653,87, que, após a exclusão, representou R$ 1.064.963,95. Fl. 16DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 10 10 Assim, verificando que a decisão recorrida está fundamenta em elementos de prova, todos eles constantes dos autos, e, estando seus argumentos em perfeita sintonia com a legislação de regência, NEGO provimento ao recurso de oficio. II – Do exame do Recurso Voluntário: Propugna a recorrente pela juntada de provas, nesse sentido, cabe verificar o disposto no art. 16 do Decreto 70.235, de 1972, com a nova redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993, e do art. 67 da Lei 9.532, de 1997, in verbis: Art. 16. A impugnação mencionará: (....) III – os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e provas que possuir; IV as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o endereço e a qualificação profissional do seu perito. § 1º Considerarseá não formulado o pedido de diligência ou perícia que deixar de atender aos requisitos previstos no inciso IV do art. 16. (....) §4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazêlo em outro momento processual, a menos que: a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior; b) refirase a fato ou a direito superveniente; c) destinese a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos. § 5º A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior. § 6º Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância. (grifei) Pelo que se depreende do acima exposto não há impedimento para que sejam aceitos os documentos apresentados juntamente com o Recurso Voluntário, em função da impossibilidade de apresentação por ocasião da Impugnação, portanto, serão apreciados por este julgador. Fl. 17DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 11 11 Quanto ao mérito insiste a suplicante na tese de que os créditos abaixo relacionados representam transferências bancárias de mesma titularidade, conforme provas acostadas as fls. 664/666. São eles: Créditos mantidos pela 6a Turma da DRJ de São Paulo II (fls. 664/666) Data Valor (R$) Remetente (CNPJ) Histórico 01/02/01 1.000,00 03808183/000164 DOC 03/09/01 1.150,00 03808183/000164 DOC 21/12/01 10.208,57 61809182/000130 DOC 28/01/02 7.868,75 61809182/000130 DOC 15/02/02 36.547,94 03808183/000164 DOC 27/02/02 24.150,00 61377677/003234 DOC 27/02/02 48.653,38 61377677/003234 DOC 05/03/02 20.000,00 01782383/000160 DOC 09/10/02 22.942,87 01782383/000160 TED 18/11/02 59.000,00 836263/000135 TED Pois bem, compulsando os autos verificase que a recorrente efetivamente manteve aplicações financeiras com todas as instituições portadoras do CNPJ’s supracitados. Segundo se colhe das informações extraídas do Dossiê Integrado (fls.2428), bem como do informe de rendimentos (fls. 523,537 e 620) houve retenção de imposto de renda na fonte sobre as aplicações em fundos de renda fixa com os quais a recorrente possuía regularmente aplicações. Ademais, de acordo com a relação de Bens e Direitos constante da Declaração de Ajuste (fl. 34/35), constatase que a contribuinte declarou saldo de aplicações financeiras com as instituições constantes do quadro anteriormente referenciado. Portanto, o demonstrativo de depósito acostado as fls. 664/666 do Banco Sudameris informa, em verdade, que os créditos efetuados na conta corrente da fiscalizada advêm de diversas instituições bancárias com as quais a suplicante manteve seus recursos aplicados e, por esse motivo, todos os remetentes foram identificados pela autoridade fiscal como sendo pessoa jurídica. Assim, em que pese não constar nas transferências o nome da recorrente como remetente dos recursos (até porque a mesma não possuía conta corrente formal nestas instituições) é plausível concluir que os valores creditados em sua conta corrente representam resgates/transferências de aplicações financeiras, tempestivamente consignadas em sua Declaração de Ajuste. Destarte, o valor de R$ 10.208,57, relativo ao anocalendário de 2001, bem como o montante de R$ 219.162,94, referente ao anocalendário de 2002, deverão ser excluído da exigência fiscal. Fl. 18DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 12 12 Em outra passagem alega a recorrente que o crédito no banco Itaú, datado de 18/11/2002, no valor de R$ 370.000,00 (fl. 591), representa resgate de aplicação financeira do fundo Sudameris Check Up Invest Agressivo Fim e, por essa razão, o referido valor não poderia ser alcançado pela tributação. Após análise dos documentos juntados aos autos, mais precisamente da correspondência datada do dia 14/10/2009, o banco Santander confirma a realização do DOC para a conta 000587, agência 3765 do banco Itaú. É o que se colhe da transcrição do referido documento, verbis: Referente a solicitação de esclarecimento em 29 de julho de 2009, Prezado Senhor, Banco Santander Brasil S/A., Pr sua agência NR 1780 vem, em resposta à vossa solicitação, declarar para os devidos fins, que foi realizado “DOC” em 18 de novembro de 2002, a partir da conta corrente nr 0624403332001, mantida nessa agencia, de vossa titularidade, no importe de R4 370.000,00, para credito na conta nr 000587, agência nr 3765, banco nr 341. Á disposição para maiores esclarecimentos, Banco Santander Brasil S.A.. Isto posto, o valor de R$ 370.000,00 deverá ser excluído da exigência. Quanto ao acréscimo patrimonial apurado pela autoridade fiscal no ano calendário de 2003, afirma a suplicante que por erro consignou em sua DIRPF/2004 (fls. 41/45), saldo de aplicação financeira no exterior no valor de R$ 1.000.000,00 no Credit Lyonais na Suíça. Tal fato gerou um acréscimo patrimonial indevido no anocalendário de 2003, visto que a data correta da aplicação na referida instituição financeira foi em 19/11/2002, conforme Registro Sisbacen 20020004001 e 20020004002 de fls. 03 e comprovante de aplicação acostado à fl. 600. Pois bem, a luz dos documentos constantes dos autos, verifico, pois, que assiste razão a recorrente. Analisando detidamente as informações extraídas do Dossiê Integrado (fl. 03) fica fácil identificar que a recorrente de fato efetuou duas transferências de recursos para o exterior no dia 19/12/2002, uma no valor de R$ 700.000,00 e outra no valor de R$ 300.000,00, ambas para a sua conta no Credit Lyonais (Uruguay) S/A. Corroborando, o documento n° RUC 212094770014 do Credit Lyonais Uruguay, carreado à fl. 722, confirma o depósito de R$ 1.000.000,00 no ano calendário de 2002 e não em 2003, conforme consignou a fiscalização. Ademais, não há nos autos prova de que a recorrente efetivamente tenha transferido recursos para Credit Lyonais (Uruguay) S/A, em 2003, posto que o próprio dossiê integrado, constante dos autos, não identificou a recorrente como responsável de qualquer transferência de recursos para o exterior no referido ano. Vêse, então, que a fiscalização fundamentou a apuração do acréscimo patrimonial a descoberto simplesmente na DIRPF/2004, que apresentava erro em seu preenchimento. Assim, não há como considerar no “Demonstrativo de Mensal da Movimentação Patrimonial e Financeira de 2003” (fl. 465), o valor de R$ 1.000.000,00 como saldo de aplicação financeira no exterior em 31/12/2003. Prossegue a contribuinte com seu inconformismo, alegando que do valor recebido de cerca de R$ 726.000,00, o montante de R$ 435.000,00 representou Fl. 19DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 13 13 receita financeira tributadas exclusivamente na fonte e o restante, aproximadamente, R$ 291.320,00, referese a ganho de capital e, sobre o mesmo, foi recolhido o imposto de renda no valor de R$ 43.698,00, conforme carta expedida pelo Banco Itaú carreada à fl. 730. Compulsando o documento remetido pelo banco Itaú de fl. 730, verificase que o recolhimento foi efetuado em 27/05/2004, entretanto, seu período de apuração referese a 30/11/2003, portanto, dentro do período abrangido pelo auto de infração. Deste modo, o valor de R$ 288.382,40, que serviu de base para o recolhimento de R$ 43.257,36, a título de imposto de renda representou, concretamente, ganho de capital em 2003. Portanto, o valor de R$ 288.382,40 deve ser considerado como origem de recursos no mês de novembro de 2003 (fl. 465). Assim sendo, feitas as devidas correções, não há acréscimo patrimonial a descoberto no ano calendário de 2003, posto que a autoridade julgadora de primeira instância já havia reduzido o mesmo para R$ 1.064.963,95. Ante ao exposto, voto no sentido de negar provimento ao Recurso de Ofício e dar provimento ao Recurso Voluntário. Por sua vez, interpôs a contribuinte Embargos de Declaração de fls. 827/831, alegando que o aresto proferido foi omisso “... quanto os depósitos comprovados de fls. 793 a 801 (VOL V dos autos).” Fundamentalmente, alega a Embargante que: ... foi surpreendida pela emissão de 2 DARF (s) pelo DICAT/SPO para a cobrança de imposto de renda sobre movimentação de mesma titularidade, conforme se apura as fls. 819 dos autos no VOL V. (...) 6. Ocorre Exa., que se assistir razão a interpretação do DICAT, o que se admite somente por amor ao argumento, a cobrança do imposto de renda da pessoa física constante dos DARFS emitidos se dá com base em movimentação bancária de mesma titularidade, que apesar de não estar expressamente consignada no acórdão recorrido, tem a sua correspondente documentação nos autos relativamente a origem e destino dos valores, sempre dentro do patrimônio da EMBARGANTE. 7. Assim, se alguma razão couber a RECORRIDA, ou seja, caso se faça necessário abrir cada movimentação bancária a se excluída, temos que a movimentação bancária dos meses de fevereiro, junho e agosto de 2001, bem como em relação aos resgates ocorridos em novembro de 2002 a Embargante conseguiu obter junto aos bancos toda movimentação. 8. É correto afirmar que nem todos os extratos bancários e comprovantes de operações financeiras foram juntados desde logo com a defesa da Recorrente primeira instância, até porque a documentação, tendo sido solicitada de imediato junto às instituições financeiras, não foi por elas disponibilizada a tempo, em razão da extensão das movimentações financeiras e das Fl. 20DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 14 14 diversas compras de estabelecimentos bancários no período entre as instituições bancárias, e muitos dos documentos foram carreados aos autos através do próprio recurso e das petições protocoladas em 29.7.2009 (no órgão fazendário de origem) e em 17.11.2009 (no CARF). E, outras cartas e transferências bancárias foram exibidas, em original, no curso da sustentação oral. 9. Assim, vejamos os valores que devem ser objeto de EMBARGOS para suprir omissão e, posteriormente, serem excluídos da Minuta de Cálculo de fls. 815/816. 1) Fev/01 R$ 124.327,08 Tratase de valor cuja transferência consta no extrato fornecido pelo Banco Itaú S/A, conforme protocolo realizado no dia 13/07/10 junto ao CARF, as fls. 793 dos autos, e cuja cópia segue em anexa. A referida movimentação bancária tem origem comprovada, tratase de 2 (duas) transferências bancárias, ambas ocorridas em 23/02/01, entre contas de mesma titularidade da Recorrente, no valor cada uma de R$ 50.000,00 (Itaú Ag. 3841/ CC 22827), devendo se excluída da minuta de cálculo. 2) JUN/01 R$ 28.460,85 E AGO/01 R$ 32.610,00 No curso do recurso voluntário, durante a sustentação oral, o representante legal da Embargante levou a plenário os originais das cartas emitidas pelo Banco Citibank S.A. Nessas cartas, a instituição financeira esclarece que os depósitos (movimentações financeiras), respectivamente, de R$ 10.000,00 (junho/01) e R$ 20.000,00 (ago/01) no Citibank são entre contas de mesma titularidade. Nessa oportunidade, segue em anexo original. 3) NOV/02 R$ 151.381 A base de cálculo no valor de R$ 151.381,00 sobre a movimentação financeira do mês novembro em contas da Embargante também deve ser excluída, conforme o extrato de resgate de fls. 801 dos autos. E, a anexa carta original da Consultoria de Investimento que cuidava das aplicações da Embargante à época que explica a operação financeira. 10. nesse sentido, durante a sustentação oral, o defensor da Embargante levou ao plenário da Câmara o documento original (anexo) com registro de toda movimentação financeira da Embargante naquele mês de novembro de 2002. 11. uma vez comprovada a inexistência de fatos geradores de imposto de renda nas transferências de mesma titularidade objeto de fiscalização nos anos 2001 e 2002, como se espera a partir dos documentos juntados ater o presente, deverá o Eg. CARF dar pelo provimento integral do recurso de EMBARGOS, extinguindo a exigência fazendária, ou se de outra forma V. Exa entender deve se manifestar suprindo a OMISSÃO sobre as Fl. 21DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 15 15 movimentações bancárias a serem excluídas da base de cálculo, ajustandoa conforme os documentos de fls. 793 em diante, como medida de JUSTIÇA! Isto posto, proponho o acolhimento dos Embargos para suprir a omissão presente no acórdão nº 220100.804, com base nas provas protocoladas na secretaria do CARF, antes da decisão de segunda instância, entretanto, não juntada ao processo a tempo do julgamento e defendida na tribuna pelo patrono da suplicante. Ressaltese que não há impedimento para que sejam aceitos os documentos apresentados juntamente com o Recurso Voluntário, em função da impossibilidade de apresentação por ocasião da Impugnação (art.16, § 4º, letra “a” do Decreto n º 70.235/1972). É o relatório. Voto Conselheiro EDUARDO TADEU FARAH, Relator Os Embargos são tempestivos e reúne os demais requisitos de admissibilidade, portanto, dele conheço. Em relação à tributação dos depósitos bancários com origem não comprovada, o acórdão embargado assim se pronunciou: Quanto ao mérito insiste a suplicante na tese de que os créditos abaixo relacionados representam transferências bancárias de mesma titularidade, conforme provas acostadas as fls. 664/666. São eles: Créditos mantidos pela 6a Turma da DRJ de São Paulo II (fls. 664/666) Data Valor (R$) Remetente (CNPJ) Histórico 01/02/01 1.000,00 03808183/000164 DOC 03/09/01 1.150,00 03808183/000164 DOC 21/12/01 10.208,57 61809182/000130 DOC 28/01/02 7.868,75 61809182/000130 DOC 15/02/02 36.547,94 03808183/000164 DOC 27/02/02 24.150,00 61377677/003234 DOC 27/02/02 48.653,38 61377677/003234 DOC 05/03/02 20.000,00 01782383/000160 DOC Fl. 22DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 16 16 09/10/02 22.942,87 01782383/000160 TED 18/11/02 59.000,00 836263/000135 TED Pois bem, compulsando os autos verificase que a recorrente efetivamente manteve aplicações financeiras com todas as instituições portadoras do CNPJ’s supracitados. Segundo se colhe das informações extraídas do Dossiê Integrado (fls.2428), bem como do informe de rendimentos (fls. 523,537 e 620) houve retenção de imposto de renda na fonte sobre as aplicações em fundos de renda fixa com os quais a recorrente possuía regularmente aplicações. Ademais, de acordo com a relação de Bens e Direitos constante da Declaração de Ajuste (fl. 34/35), constatase que a contribuinte declarou saldo de aplicações financeiras com as instituições constantes do quadro anteriormente referenciado. Portanto, o demonstrativo de depósito acostado as fls. 664/666 do Banco Sudameris informa, em verdade, que os créditos efetuados na conta corrente da fiscalizada advêm de diversas instituições bancárias com as quais a suplicante manteve seus recursos aplicados e, por esse motivo, todos os remetentes foram identificados pela autoridade fiscal como sendo pessoa jurídica. Assim, em que pese não constar nas transferências o nome da recorrente como remetente dos recursos (até porque a mesma não possuía conta corrente formal nestas instituições) é plausível concluir que os valores creditados em sua conta corrente representam resgates/transferências de aplicações financeiras, tempestivamente consignadas em sua Declaração de Ajuste. Destarte, o valor de R$ 10.208,57, relativo ao anocalendário de 2001, bem como o montante de R$ 219.162,94, referente ao ano calendário de 2002, deverão ser excluído da exigência fiscal. Em outra passagem alega a recorrente que o crédito no banco Itaú, datado de 18/11/2002, no valor de R$ 370.000,00 (fl. 591), representa resgate de aplicação financeira do fundo Sudameris Check Up Invest Agressivo Fim e, por essa razão, o referido valor não poderia ser alcançado pela tributação. Após análise dos documentos juntados aos autos, mais precisamente da correspondência datada do dia 14/10/2009, o banco Santander confirma a realização do DOC para a conta 000587, agência 3765 do banco Itaú. É o que se colhe da transcrição do referido documento, verbis: “Referente a solicitação de esclarecimento em 29 de julho de 2009, Prezado Senhor, Banco Santander Brasil S/A., Pr sua agência NR 1780 vem, em resposta à vossa solicitação, declarar para os devidos fins, que foi realizado “DOC” em 18 de novembro de 2002, a partir da conta corrente nr 0624403332001, mantida nessa agencia, de vossa titularidade, no importe de R4 370.000,00, para credito na conta nr 000587, agência nr 3765, banco nr 341. Á disposição para maiores esclarecimentos, Banco Santander Brasil S.A..” Fl. 23DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 17 17 Isto posto, o valor de R$ 370.000,00 deverá ser excluído da exigência. Entretanto, contesta ainda a contribuinte os seguintes valores (fls. 827/831): 1) Fev/01 R$ 124.327,08 Tratase de valor cuja transferência consta no extrato fornecido pelo Banco Itaú S/A, conforme protocolo realizado no dia 13/07/10 junto ao CARF, as fls. 793 dos autos, e cuja cópia segue em anexa. A referida movimentação bancária tem origem comprovada, tratase de 2 (duas) transferências bancárias, ambas ocorridas em 23/02/01, entre contas de mesma titularidade da Recorrente, no valor cada uma de R$ 50.000,00 (Itaú Ag. 3841/ CC 22827), devendo se excluída da minuta de cálculo. 2) JUN/01 R$ 28.460,85 E AGO/01 R$ 32.610,00 No curso do recurso voluntário, durante a sustentação oral, o representante legal da Embargante levou a plenário os originais das cartas emitidas pelo Banco Citibank S.A. Nessas cartas, a instituição financeira esclarece que os depósitos (movimentações financeiras), respectivamente, de R$ 10.000,00 (junho/01) e R$ 20.000,00 (ago/01) no Citibank são entre contas de mesma titularidade. Nessa oportunidade, segue em anexo original. 3) NOV/02 R$ 151.381,00 A base de cálculo no valor de R$ 151.381,00 sobre a movimentação financeira do mês novembro em contas da Embargante também deve ser excluída, conforme o extrato de resgate de fls. 801 dos autos. E, a anexa carta original da Consultoria de Investimento que cuidava das aplicações da Embargante à época que explica a operação financeira. 10. nesse sentido, durante a sustentação oral, o defensor da Embargante levou ao plenário da Câmara o documento original (anexo) com registro de toda movimentação financeira da Embargante naquele mês de novembro de 2002. Pois bem, compulsandose os documentos carreados de fls. 793, verificase que de fato houve transferência entre contas de mesma titularidade, ou seja, R$ 50.000,00, no dia 23/02/2001 (fl. 453), oriunda do banco 347, agência 0711 e outra transferência, também de R$ 50.000,00, no mesmo dia 23/02/2001 (fl. 453), proveniente do Fundo Votorantin Renda Fixa INV. Portanto, deve ser excluído do lançamento o montante de R$ 100.000,00, referente ao anocalendário de 2001. Fl. 24DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 18 18 Relativamente ao valor de R$ 10.000,00, no dia 20/06/2001 (fl. 449), bem como a quantia de R$ 20.000,00, no dia 02 de agosto de 2001 (fl. 449), os documentos acostados de fls. 836 e 837 não deixa dúvidas de que os valores são oriundos do banco 237, agência 0720, de mesma titularidade. Assim, por tratarse de créditos decorrentes de transferências de contas da própria pessoa física devem ser excluídos da tributação, na forma do inciso I, § 3º, do art. 42 da Lei nº 9.430/1996. Quanto ao valor de R$ 151.381,00 os documentos carreados de fl. 801 não são coincidentes entre datas e valores. Isto posto, deve ser excluído do lançamento o valor de R$ 142.358,57, relativo ao anocalendário de 2001, bem como o montante de R$ 589.162,94, referente ao ano calendário de 2002. Ante a todo o exposto, ACOLHO os embargos de declaração, com efeitos modificativos, para DAR PARCIAL PROVIMENTO ao recurso para excluir da exigência, relativa a depósito bancário com origem não comprovada, o valor de R$ 142.358,57, concernente ao anocalendário de 2001 e o montante de R$ 589.162,94, referente ao ano calendário de 2002, bem como excluir da exigência o acréscimo patrimonial a descoberto, relativo ao ano calendário de 2003. (Assinado digitalmente) Eduardo Tadeu Farah Fl. 25DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 19 19 MINISTÉRIO DA FAZENDA CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS SEGUNDA CÂMARA DA SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO Processo nº: 19515.001867/200612 Recurso nº: 505.917 TERMO DE INTIMAÇÃO Em cumprimento ao disposto no § 3º do art. 81 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovados pela Portaria Ministerial nº 256, de 22 de junho de 2009, intimese o (a) Senhor (a) Procurador (a) Representante da Fazenda Nacional, credenciado junto a Segunda Câmara da Segunda Seção, a tomar ciência do Acórdão nº 220101.147. Brasília/DF, 06 de junho de 2011. ______________________________________ FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JUNIOR Presidente da Segunda Câmara / Segunda Seção Ciente, com a observação abaixo: (......) Apenas com ciência (......) Com Recurso Especial (......) Com Embargos de Declaração Data da ciência: _______/_______/_________ Procurador(a) da Fazenda Nacional Fl. 26DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH Processo nº 19515.001867/200612 Acórdão n.º 220101.147 S2C2T1 Fl. 20 20 Fl. 27DF CARF MF Emitido em 28/11/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH, Assinado digitalmente em 21/11/2011 por FRANCISCO ASSIS DE OLIVEIRA JU, Assinado digitalmente em 04/11/2011 por EDUARDO TADEU FARAH
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# Numero do processo: 13005.722516/2016-86
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Dec 16 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon Feb 24 00:00:00 UTC 2025
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins
Exercício: 2014
SIMULAÇÃO E FRAUDE. GRUPO ECONÔMICO DE FATO. CRÉDITO INDEVIDAMENTE APROVEITADO.
Comprovado que as pessoas jurídicas envoltas à operação fiscalizada agiam como grupo econômico de fato, tendo em vista a evidente confusão patrimonial, fiscal, contábil, previdenciária, operacional, que demonstram efetiva fraude e simulação quanto às obrigatoriedades listadas, mister é a manutenção do auto de infração de exigência de créditos fictícios criados no bojo de tais ilicitudes.
Numero da decisão: 3402-012.378
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, de votos, em rejeitar as preliminares de nulidade do Auto de Infração e do Acórdão recorrido e, no mérito, em negar provimento ao Recurso de Ofício e ao Recurso Voluntário, ressalvando que a multa de ofício de 150% deve ser reduzida para 100%, em razão da alteração promovida pela Lei nº 14.689, de 2023, no art. 44 da lei nº 9.430, de 1996.
Assinado Digitalmente
Mariel Orsi Gameiro – Relatora
Assinado Digitalmente
Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente
Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renato CamaraFerro Ribeiro de Gusmao (substituto[a] integral), Cynthia Elena de Campos, MarielOrsi Gameiro, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Anna Dolores Barros deOliveira Sa Malta.
Nome do relator: MARIEL ORSI GAMEIRO
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GRUPO ECONÔMICO DE FATO. CRÉDITO INDEVIDAMENTE APROVEITADO. Comprovado que as pessoas jurídicas envoltas à operação fiscalizada agiam como grupo econômico de fato, tendo em vista a evidente confusão patrimonial, fiscal, contábil, previdenciária, operacional, que demonstram efetiva fraude e simulação quanto às obrigatoriedades listadas, mister é a manutenção do auto de infração de exigência de créditos fictícios criados no bojo de tais ilicitudes. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, de votos, em rejeitar as preliminares de nulidade do Auto de Infração e do Acórdão recorrido e, no mérito, em negar provimento ao Recurso de Ofício e ao Recurso Voluntário, ressalvando que a multa de ofício de 150% deve ser reduzida para 100%, em razão da alteração promovida pela Lei nº 14.689, de 2023, no art. 44 da lei nº 9.430, de 1996. Assinado Digitalmente Mariel Orsi Gameiro – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Fl. 7645DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 2 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Renato CamaraFerro Ribeiro de Gusmao (substituto[a] integral), Cynthia Elena de Campos, MarielOrsi Gameiro, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Anna Dolores Barros deOliveira Sa Malta. RELATÓRIO Por bem descrever os fatos e direitos aqui discutidos, peço vênia para utilizar o relatório constante à decisão de primeira instância: Trata-se de impugnação de lançamento de créditos tributários lavrados através de Autos de Infração da Contribuição para Financiamento da Seguridade SocialCOFINS (fls. 6339- 6368) e da Contribuição para o Programa de Integração Social-PIS (fls. 6369-6398) contra a contribuinte em epígrafe, em decorrência de créditos descontados indevidamente na apuração das contribuições. Os períodos lançados, os valores de créditos tributários exigidos e os respectivos enquadramentos legais estão listados/informados nos autos de infração de fls. 6339-6398 e fundamentados/detalhados no Termo de Verificação Fiscal - TVF de fls 6400- 6437. As empresas HB Transportes e Logística - EIRELI, AV Serviços EIRELI - ME, TRATO Administração e Cobrança EIRELI - EPP e os sócios Ana Ligia Barth Paladini, Arthur Barth Paladini, Frederico Barth, Celso Antônio Henz, Laurelio Astor Fristscher, Romildo Wahlbrinck, Hugo Vitor Barth, Helena Amalia Barth, foram responsabilizados solidariamente, nos termos do art. 124, inciso I, e do art. 135, I, da Lei nº 5.172/1966 - Código Tributário Nacional - CTN. DO RELATÓRIO DO PROCEDIMENTO FISCAL – RPF No tópico "Introdução", em síntese, a autoridade fiscal relata que: — O procedimento fiscal iniciou-se por meio de diligência à empresa CHTRANS - Transportes Rodoviários Ltda, situada na Rua Berto Cirio, 1075 - Nova Santa Rita/RS (matriz), para atender demanda decorrente da fiscalização na empresa TRÂNSITO ADMINISTRAÇÃO E COBRANÇA - EIRELI – EPP, CNPJ 06.049.417/0001-25, atualmente denominada TRATO ADMINISTRAÇÃO E COBRANÇA EIRELI (TAC), cujo único sócio é o Sr. Celso Antonio Henz; — Todas as tentativas foram infrutíferas para localizar a contribuinte e intimá-la pessoalmente do Termo de Início de Procedimento Fiscal - TIPF; — Que após as tentativas infrutíferas de entregar pessoalmente o TIPF, este foi encaminhando para o domicílio eletrônico da contribuinte; — Que objeto do procedimento fiscal é a fiscalização do PIS e da Cofins dos anos- calendário 2012 e 2013, regime não cumulativo; — Que em face de situações/constatações durante o procedimento fiscal na TAC, abriu o procedimento fiscal corrente. No tópico, "Das constatações quando da entrega do TIPF para a TAC1 ", a fiscalização informa que: Fl. 7646DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 3 — Em 12/03/2015, entregou o TIPF à TAC na BR 386, S/nº, Km 353, em Linha Santa Rita, Estrela – RS; — Após descrever o estabelecimento da TAC, informa que obteve algumas informações da contadora Patrícia Wagner Pies e do assessor contábil Fabrício Matos, quais sejam: "(...)que naquele local eram realizadas pela TAC cobranças de créditos de terceiros, prestando serviço para a HB Transportes e outra que não sabiam dizer no momento, sendo a HB a principal; que os valores cobrados transitavam pela conta da TAC, sendo transferidos por banco para a empresa contratante dos serviços, mediante cobrança de taxa pelo serviço. Houve ressalva de que tais informações correspondiam ao atual período e não ao fiscalizado, visto que nem o assessor, nem a contadora, segundo o que declararam, trabalhariam à época na empresa fiscalizada. A contadora também afirmou que não fazem cobranças para a CHTRANS; que faz a parte contábil da TAC e os lançamentos para a HB, mas não é a contadora da HB." — Em determinado momento da entrevista, a contadora e o assessor se negaram a prestar maiores esclarecimentos sobre as atividades da empresa; — Todos os avisos situados no prédio "3" fazem referência à "Trânsito Brasil"; — Com a concordância dos representantes da empresa, acessaram as dependências da empresa, analisaram aleatoriamente alguns documentos (dados de funcionários, vales descontados na folha, seguro de vida, plano de saúde, cartão ponto etc), extraíram "cópias das faturas vencidas em janeiro/2014 emitidas pela UNIMED contra as empresas Diplomata, CHTRANS, TAC e HB (fls. 9/22); dos boletins de ocorrências nº 4682, 5291, 5321, 5325, 5537, referentes a mercadorias avariadas no transporte (fls. 23/33); em formulários contendo o timbre “TRANSITO BRASIL” várias requisições de pessoal para as empresas HB e CHTRANS (fls. 34 e 37/46), duas avaliações de desligamento dos funcionários Lori e Fernando Batista, cujos vínculos eram com a CHTRANS e HB, respectivamente (fls. 35/36). Apesar de terem vínculos distintos, constata-se que ambas avaliações possuem assinatura do mesmo gerente, que também assinou a maioria das solicitações de pessoal"; — No Aditivo Contratual firmado entre a HB e o Centro Clínico Gaúcho (fl. 67), a HB declara fazer parte do mesmo grupo da CHTRANS; — Destaca, dentre outros, os seguintes documentos: 1. Um relatório de Comportamento em Negócios da empresa CHTRANS emitido pela SERASA S/A; 2. Uma listagem de funcionários demitidos e admitidos em fevereiro/2015 pela HB e CHTRANS, ambas com timbre da “TRANSITO BRASIL”; 3. Um Cadastro Geral de Empregados e Desempregados - CAGED fevereiro de 2015 das empresas HB e CHTRANS (fls. 98/106); 4. A GFIP - SEFIP da competência maio/2014, no valor de R$ 14.000,04, da empresa CHTRANS, foi paga pela HB, conforme comprovante de pagamento debitado em 06/06/2014 (fls. 108/109); — Descreve um setor da TAC: "naquele setor eram administrados os recursos humanos vinculados às várias empresas, ou seja, HB Transportes e Logísticas Ltda. (atual HB Transportes e Logísticas Eireli), CHTRANS Transportes Rodoviários Ltda. (atual CHTRANS Carga e Descarga Ltda.), Transito Administração e Cobrança Eirelli – EPP (atual TRATO Fl. 7647DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 4 Administração e Cobrança Eireli - EPP), além da Copermax Transportes Rodoviários Ltda. e Rodoviário Diplomata Ltda –EPP (...). Além dessas, faz parte do grupo a AV Serviços Eireli – ME, de quem também encontramos documentos e caixas arquivos"; — Em 02/01/2013, a Copermax foi incorporada pela Chtrans e, em 16/01/2014, a Diplomata pela HB. Destaca que em julho de 2013 o faturamento dos fretes migrou da CHTRANS para a HB; — Na sala identificada como "Comercial", "havia uma mesa com quatro posições, telefones e computadores, além de caixas com as tabelas de fretes de 2012 a 2014 das empresas CHTRANS e HB (vide fotos 28 a 30), indicando que naquele setor eram negociados os fretes e que a TAC também atuava na comercialização dos serviços de transporte"; — Ao percorrer outros setores, localizou arquivos onde estavam guardadas grandes quantidades de caixas de arquivos — contendo documentos da contabilidade e fiscal (DIPJ, DACON, DCTF, NF, SPED etc), folha de pagamentos e outros — de diversas empresas (CHTRANS, HB, AV SERV, DIPLOMATA, COPERMAX, TAC etc); — Contatou que obrigações das empresas HB e CHTRANS foram pagas pela TAC; — Identificou um caderno espiral com anotações manuscritas de procedimentos para contabilizações das empresas TAC, TT (Transportadora Trânsito Ltda., razão social anterior da CHTRANS), JAP, HB, CHTRANS, no qual estavam anotadas as senhas para movimentação das contas bancárias das várias empresas; — Constatou que TAC "também administrava os recursos humanos de todas as empresas referidas, confeccionando as folhas de pagamento fazendo os registros contábeis, os controles fiscais, financeiros e movimentando as contas bancárias, além de existir um setor comercial", sem obter remuneração destes serviços. Enfim, as atividades da TAC não se restringiam as de administração de cobranças e contas a pagar; — Frisa que, no contrato firmado entre a CHTRANS e a TAC, não consta que esta faria a administração dos recursos humanos, a comercialização de fretes e a confecção da contabilidade; — Da análise das notas fiscais emitidas pela TAC, comprova que a prestação de serviços é apenas para empresas do grupo — coincidindo as trocas dos "clientes" principais com as mudanças nos faturamentos dos fretes da CHTRANS para a HB. Já no tópico "Da Contabilização", a fiscalização diz: — Que nas contabilidades das empresas CHTRANS, HB, TAC, COPERMAX e DIPLOMATA, há falta de clareza e de especificidade dos lançamentos contábeis e que seus "históricos pouco esclarecerem sobre os fatos registrados, contrariando o que estabelece o artigo 1184 do Código Civil"; — Que pelos serviços de administração de contas a pagar, a TAC não cobrou, nem foi ressarcida pelos adiantamentos/pagamentos realizados; — Em 2011, a TAC mantinha financeiramente as atividades da HB, Diplomata, Copermax e AV Serviços, mediante pagamentos das obrigações destas, que eram contabilizados como adiantamentos/pagamentos, utilizando recursos que não eram seus, situação que perdurou até 31/03/2012; Fl. 7648DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 5 — A partir de 01/04/2012, com a implantação de novo plano de contas a contabilização se alterou, mas continuaram as empresas referenciadas no item anterior a serem mantidas, só que agora diretamente pela CHTRANS; — "A falta de encontro de contas periódicos entre as empresas, a falta de cobrança pelos serviços prestados pela TAC, denotam relações entre um grupo de empresas que agiam como se única fossem, onde esses pagamentos/adiantamentos visavam sustentar as atividades das empresas que davam suporte e, portanto, não eram tratados como valores a pagar ou a receber, tanto que não eram exigidos entre elas, ocorrendo ao cabo dos exercícios lançamentos de transferências entre contas e ajustes dos saldos, muitos vultosos envolvendo a conta CAIXA. As baixas dos adiantamentos não eram registradas contra as contas das empresas que receberam esses valores"; — "apesar do contrato celebrado prever que as despesas bancárias e juros deveriam ser suportados pela CHTRANS, essas foram integralmente deduzidas no resultado da TAC (35101 em 2011 – R$ 411.687,13 e 3.3.1.000.000 - DESPESAS FINANCEIRAS em 2012, R$ 481.152,88 – fls. 5339/480), as quais equivaliam a quase totalidade das receitas de prestação de serviços R$ 543.349,76, em 2011 e R$ 567.852,80, em 2012"; — Na TAC, foram contabilizadas despesas com pedágios (Sistema Sem Parar), no valor de R$ 123.385,00, embora não possuísse veículos registrados no Renavam; — "Esses fatos indicam não existir uma separação dos patrimônios, pois recursos/ capitais pertencentes a uma empresa eram utilizados por outras e havia a assunção de despesas por empresas não responsáveis por essas obrigações. Além disso, a confusão patrimonial restou também configurada pela utilização indistinta de bens e valores pertencentes às várias empresas, como demonstraremos adiante". No tópico seguinte, "Dos Funcionários", a autoridade fiscal informa que: — Da análise da planilha denominada "Solicitação de Adiantamentos de Viagem para Motoristas Estrada", verifica que o solicitante dos adiantamentos de viagem para motoristas é o gerente operacional da empresa Rodoviário Diplomata Ltda, Adilson Gartner Horst, mas os adiantamentos solicitados saíram do caixa da CHTRANS. — A planilha "Solicitação de Adiantamentos de Viagem para Motoristas Estrada" possui 57 nomes de motoristas com as placas dos caminhões supostamente conduzidos por estes. Cruzando esses dados com a GFIP e Renavam, constata que: • 24 motoristas eram empregados da Copermax, os quais dirigiam 21 caminhões da empresa HB, dois da Diplomata e um da Chtrans; • 21 motoristas eram empregados da Diplomata, dirigindo três veículos da própria empresa e dezoito da empresa HB; • haviam 10 empregados da HB, sendo que nove dirigiam veículos da própria empresa e um da Chtrans; • Dois motoristas que não constam nas GFIPs, dirigiam veículos da HB. — "Esta planilha, (...), demonstra que tanto os veículos como os empregados eram tratados como sendo de empresa única, sem observância dos respectivos vínculos empregatícios e propriedades dos bens". E conclui: "a planilha se presta para comprovar que havia a prestação de serviços dos funcionários das outras empresas à CHTRANS, fato que não é negado (...), apesar de não haver os pagamentos correspondentes às empresas Fl. 7649DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 6 que “forneciam” os funcionários (HB, Copermax e Diplomata), consoante resposta apresentada pela CHTRANS em 07/12/2016 (fl. 4920) onde informa que “não foram emitidas notas fiscais pela contratada nos períodos de 01/01/2011 a 31/12/2013, sendo assim também não houve lançamentos contábeis”; — "na Folha Ponto e Controle de Saídas e Chegadas de 19/12/2014 retida quando da entrega do termo de início da TAC, existem nomes de empregados que possuem vínculos com empresas diferentes, indicando que a prática de indistinção dos funcionários persistia"; — Apresenta outro indicativo de que as empresas são separadas apenas formalmente: "constatamos nas GFIP das empresas várias mudanças de vínculo dos funcionários, que passavam de uma empresa para outra, ou mesmo vínculos concomitantes, como pode ser verificado na planilha das folhas 5714/23, da qual extraímos alguns nomes que constam na tabela abaixo. A própria contadora que nos atendeu teve como últimos vínculos empregatícios a Copermax (de 03/08/2009 a 18/10/2012) e a partir do dia seguinte com a TAC. Além disso, nas folhas 5724/64, estão juntados os sucessivos vínculos dos empregados para os quais foram outorgados poderes por instrumento público de mandato"; Já no tópico "Dos Contratos entre as Empresas do Grupo", a autoridade fiscal inicia assim: "As explicações para esses fatos estariam nos contratos celebrados entre as empresas do grupo, entretanto esses contratos não explicam a confusão patrimonial, ao contrário, reforçam, tendo em vista suas inconsistências, principalmente por suas cláusulas superficiais e incomuns, a falta de pagamentos correspondentes (vide resposta referida no item 51), especialmente em relação aos de locações de mão de obra e a não emissão de documentos fiscais, a não observância de cláusulas relevantes como das despesas financeiras, indicando suas existências meramente formais, sem regular de fato as relações". Na sequência, analisa os aspectos intrínsecos e extrínsecos dos contratos2 : — Faz as seguintes considerações: a) As três primeiras contratadas tem como objetivo social o transporte rodoviário de carga, não figurando o fornecimento de mão de obra entre suas atividades, que, ademais, são vedadas às empresas optantes pelo Simples Nacional como a Copermax e Diplomata, consoante inciso XII do artigo 17 da Lei Complementar 123 de 2006.. b) As remunerações dos três primeiros contratos foram fixadas em percentuais do faturamento da contratante, portanto, as receitas das contratadas eram variáveis, fora de seu campo de influência, lhes afetando diretamente, na medida em que seus custos e despesas tendiam a se manter. Não é plausível que uma empresa independente firmasse cláusulas nesses termos, sem nenhuma garantia de que seus custos e despesas fossem cobertos. c) Além disso, embora assumindo compromisso de fornecerem 250 funcionários cada, nenhuma tinha esse contingente de empregados, conforme dados extraídos das GFIP e sintetizadas na Tabela 11 abaixo. Ainda, na terceira cláusula consta que existiria uma relação de empregados que prestariam os serviços, as quais não acompanharam os contratos. d) Outra cláusula a ser destacada é a de número 15, comum nos contratos, onde as contratadas assumiram a responsabilidade civil e penal por ato ou omissão por acidente de trabalho, bem como das eventuais multas decorrentes da inobservância das normas de Fl. 7650DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 7 segurança, higiene e limpeza. Sabe-se da livre pactuação entre as partes, mas nesse caso as contratadas assumiram responsabilidades que são nitidamente da contratante, pois que os trabalhadores deveriam exercer suas atividades nas dependências da CHTRANS, sob supervisão de um gerente designado pela contratante. e) Registra-se que não foram contabilizadas receitas referentes a esses contratos nas contabilidades das três contratadas e a CHTRANS informou que não houve pagamentos, embora tenhamos encontrado provas de que os funcionários prestaram serviços! f) Na contabilidade da CHTRANS apenas foram contabilizados adiantamentos a essas empresas, mas nenhum faz referência que sejam relativos ao fornecimento de mão de obra, a saber: f.1) No caso da HB, em 2012 na conta “1.1.3.07.003 - Adiantamento a Fornecedores HB” (fls. 5483/590), os adiantamentos eram baixados apenas contra as locações de veículos. Em 2013 foram lançados periodicamente adiantamentos, que só foram baixados em 31/12/2013, mas não contra a conta de fornecedores da HB e sim a conta 2.1.5.01.011 - CHTRANS Transp.Rodov.Ltda., da própria Chtrans, do grupo outras obrigações, na qual localizados apenas dois lançamentos que fazem referência a serem transferêcias da HB, totalizando R$ 4.000,00 (fls. 5682/86). f.2) Diplomata. “Conta 1.1.3.07.004 - Adiantamento a Fornecedores Rodov Diplom.” (fls. 5591/675). Em 2012 estão lançados vários adiantamentos, existindo algumas baixas correspondentes a aluguéis de veículos. Em 2013 foram lançados periodicamente adiantamentos, só baixados em 31/12/2013, mas não contra a conta de fornecedores e sim a conta 2.1.5.01.011 - CHTRANS Transp.Rodov.Ltda., da própria Chtrans, do grupo outras obrigações, na qual localizados apenas dois lançamentos de transferências da RodoviárioDiplomata (abreviatura RD), totalizando R$ 11.626,00. Na conta de fornecedores existe apenas um lançamento referente ao aluguel de veículos em 08/02/2013. f.3) Copermax, conta “1.1.3.07.006 - Adiantamento a Fornecedores Copermax”(fls. 5676/79), só existem adiantamentos não baixados em 2012. Em 2013 foi incorporada pela CHTRANS. g) Em relação ao 5º contrato da tabela, chama atenção o fato de que não exitia uma remuneração definida, sendo esta fixada mensalmente, além disso, a TAC poderia contrair empréstimos em nome da CHTRANS! Seguramente essas condições só fazem sentido em um ambiente onde embora as pessoas jurídicas sejam formalmente distintas, são controladas por sócios com vínculos familiares, atuando como se fosse um mesmo empreendimento, onde esses “detalhes” são irrelevantes, haja vista a possibilidade de acertos a qualquer momento à margem dos contratos. — Cita dois contratos de locação de veículos, um com a Diplomata e outro com HB, e o desleixo da contribuinte na confecção deste e dos demais contratos (prazo de validade do contrato anterior à assinatura e ausência da lista original dos funcionários que prestaram serviços); — Assevera que: 62. Além disso, esses contratos eram bem genéricos, fixando valores únicos de locação, independente do tipo de caminhão, com baú ou aberto, não há menção de locação dos reboques e semirreboques para os caminhões tratores. Cada uma dessas características implicam em custos de aquisição e manutenção diferentes para o locador a serem Fl. 7651DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 8 remunerados, consumos de combustíveis, capacidade de carga e de geração de receitas diferentes, além disso, alguns estão totalmente depreciados outros não. Num contrato entre partes independentes, com as cautelas mínimas, as características dos bens locados certamente seriam consideradas. 63. A falta de detalhamentos nos contratos sobre estas situações, fatores que deveriam ser considerados na fixação dos valores dos aluguéis, os valores das locações muito inferiores aos custos e despesas (vide tabela 13), a data de assinatura posterior ao prazo de vigência, são fatores que evidenciam terem cunho meramente formal, não regulando de fato as relações entre as contratantes, mas se prestam a dar suporte aos custos/despesas da CHTRANS. 64. Considerando os valores contabilizados a título de locações de veículos dividindo-os pelo valor unitário previsto em contrato, constata-se que a CHTRANS pagava em 2012 o mesmo valor pelo caminhão, caminhão trator e pelos reboques e semirreboques. Portanto um reboque tinha custo de locação igual ao do caminhão! — Discorre sobre a confiabilidade dos contratos: "não sendo possível verificar a cronologia de suas confecções, sendo certo que comparando as cópias antes apresentadas com as originais, várias contém assinaturas/rubricas com traçados diferentes e em locais diferentes, indicando assinaturas/rubricas em momentos distintos, destacando o de nº 4, que a toda evidência foi refeito, pois confrontado com a “cópia” apresentada em 17/07/2015 (fls. 4479/81), naquela não existiam veículos listados em seu corpo, ao contrário do último apresentado, fatos que, salvo melhor juízo, não emprestam confiabilidade aos mesmos"; — Afirma que não foi apresentado/firmado contrato com a empresa Rodoviário Diplomata, referente à locação de veículos no ano de 2013, embora existam pagamentos contabilizados a esse título. Cita outras inconsistências que depõem contra a confiabilidade dos contratos; — Assevera que fez uma varredura "em todas as contabilidades apresentadas, buscando no nome das contas e nos históricos referências a aluguéis, locações e prestações de serviços, na condição de que fosse entre as empresas do grupo, resultando nos relatórios das folhas 5912/27. Os lançamentos selecionados são das contabilidades das empresas devedoras das rubricas, agrupadas pelas beneficiárias, resumido na Tabela 9. As análises desses relatórios confirmam que só estão registrados valores relativos às locações de veículos, de aluguéis e prestação de serviços, pela TAC, havendo apenas um em favor da Copermax, porém sendo devedora a HB". — Discorre sobre os vínculos familiares e profissionais entre os sócios das empresas, bem como o fato de as empresas possuírem endereços comuns; — Resume na Tabela 12 informações extraídas de declarações prestadas à RFB, do Renavam e da Contabilidade e diz: "as receitas de frete, quase que na totalidade, foram contabilizadas na CHTRANS até 28/07/2013 e a partir de 29/07/2013 na HB. Por sua vez, os caminhões utilizados para transporte em sua maioria pertenciam a HB e a Diplomata. Dos 490 funcionários em 2011 (média), 380 eram vinculados às empresas do Simples Nacional, cujo somatório das receitas declaradas foi de apenas R$ 1.439.731,62. Em 2012 haviam 323 empregados vinculados a essas empresas, propiciando sensível redução dos encargos pela interposição de pessoas jurídicas na contratação. Em 2013 o quadro se alterou, em virtude da incorporação da Copermax pela CHTRANS, mas ainda assim 160 empregados continuavam vinculados às empresas tributadas pelos Simples Nacional, a Fl. 7652DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 9 saber, a TAC e Diplomata. Embora não conste no quadro, a AV Serviços Ltda. era quem predominantemente transacionava com imóveis, na venda e locação, segundo dados da DOI e DIMOB e a tabela — Observa que quase todo lastro patrimonial do grupo estava vinculado às empresas controladas pelas famílias Barth e Paladini e, na sequência, faz um resumo/análise das contabilidades de todas as empresas do grupo, anos-calendário 2011 a 2013 (prejuízos das empresas Copermax, HB, Diplomata; lucros das empresas TAC CHTRANS). No tópico "Das Procurações", a fiscalização diz que a outorga de procurações pelas empresas aponta na direção de elas serem distintas apenas formalmente. Na sequência, dentre outros, destaca: — Outorgante HB: "Em 07/10/2003 a HB constituiu como seus procuradores os então empregados da CHTRANS, da HB e da JAP, sendo revogada somente em 12/12/2011. Destacando-se, entre os poderes outorgados os de pagar, receber e dar quitação, admitir e demitir empregados, abrir contas bancárias, movimentá-las, emitir e endossar cheques, fazer retiradas, autorizar débitos, transferências, representar a empresa administrativa e judicialmente, etc"; — Outorgantes COPERMAX, DIPLOMATA e AV SERVIÇOS: "Em 22/10/10 a Copermax, em 27/10/2010 a Diplomata e em 13/12/2010 a AV Serviços constituíram como seus procuradores empregados da CHTRANS (Cristina Caye) e da TAC (Carlos Krey), para representá-las perante a RFB e PGFN, sendo os poderes revogados em 22/12/2011"; — Outorgante: TAC: "A TAC outorgou em 16/08/2005 poderes a funcionários então vinculados a HB e Diplomata, revogando-os em 19/12/2011. Destacam-se, entre outros, os poderes outorgados os de pagar, receber quaisquer contas, admitir e demitir empregados, abrir contas bancárias, movimentálas, emitir e endossar cheques, fazer retiradas, autorizar débitos, transferências, representar a emprega administrativa e judicialmente, etc"; — Outorgante: CHTRANS: 94. Por último, demonstrando que a prática vem de longa data, entre 1999 e 2001 a então Transportadora Trânsito Ltda. (TT), atual CHTRANS, outorgou várias procurações a seus empregados, empregados da HB e em maior número vinculados da AV Serviços. Os principais poderes outorgados eram para pagar e receber contas, admitir e demitir empregados, abrir contas bancárias, movimentá-las, emitir e endossar cheques, fazer retiradas, autorizar débitos, transferências, representar a emprega administrativa e judicialmente, etc. 95. Em 15/02/2001 foi outorgada procuração que só foi revogada em 21/12/2011. Foram nomeados empregados da TT, HB. Na vigência dessa procuração vários outorgados romperam seus vínculos empregatícios originais, sem que fossem revogados seus poderes. Exemplos. Milton Lenz, originalmente empregado da HB passou a ser da Diplomata em 04/04/05; Willians Santos Sousa, passou da TT para Copermax; Adilson Horst, da TT para Diplomata e Marcia Sulzbach da HB para JAP e depois de volta para HB. 96. Em 2010, nomeou para representá-la perante a RFB e PGFN um funcionário da TAC e uma da CHTRANS. No tópico "Da Fiscalização Anterior", a autoridade fiscal diz que "as condutas vem de longa data, verificamos que a DRF de Novo Hamburgo, nos autos dos processos administrativos números 11065.001158/2010-49, 11065.002118/2010- 14, 11065.002119/2010-69 e 11065.002120/2010-93, realizou fiscalização na empresa Fl. 7653DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 10 CHTRANS onde concluiu que a fiscalizada utilizou as pessoas jurídicas AV Serviços LTDA, Copermax Transportes Rodoviários LTDA, HB Comércio e Transporte LTDA, Rodoviário Diplomata LTDA e Trânsito Administração e Cobrança Ltda. com o fim exclusivo de reduzir sua carga tributária". No tópico seguinte, "Desconsideração pelo Fisco dos Atos ou Negócios Formais Interpostos com a Finalidade Exclusiva de Ocultar a Ocorrência do Fato Gerador – Prevalência do Princípio da Verdade Material sobre o Aspecto Formal", após discorrer sobre o poder do Fisco em desconsiderar atos e negócios jurídicos, a legislação vigente, a doutrina e jurisprudência dominante e sobre o princípio da verdade material, conclui o tópico assim: 108. Se há discordância entre o caso concreto e a forma, é ao que sucede no terreno dos fatos que se deve dar preferência, o que possibilita a desqualificação da forma jurídica adotada. 109. Em caso de fraude ou simulação o Código Tributário Nacional prevê que: “Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: (...) VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; (...)” Já no tópico "Das Conclusões quanto à Situação Fática", por se tratar de uma conclusão sobre todos os fatos exposto no Relatório do Procedimento Fiscal, importa reproduzi-lo literalmente: 110. Existiam seis empresas formalmente constituídas, vislumbrando-se uma divisão organizacional e patrimonial, onde os bens imóveis estavam registrados em nome da AV Serviços Ltda., os veículos em sua maioria em nome das empresas HB e Diplomata, enquanto a empresa operacional que recebia os faturamentos inicialmente era a CHTRANS, passando em 29/07/2013 a ser a HB. O maior contingente de empregados em 2012, totalizando 323, tinham vínculos com pessoas jurídicas tributadas pelo Simples Nacional (Diplomata, Copermax e TAC), mantendo-se em 2013 em elevado número (160). A TAC atuava como centro administrativo, contábil e financeiro das empresas. Portanto, praticamente toda a estrutura física, material e humana pertencia ou era fornecida por empresas controladas pelas famílias Barth e Paladini. 111. As aparentes relações comerciais entre essas empresas restaram desnudadas pela falta de pagamentos relativos aos contratos de fornecimento de mão de obra (prestação de serviços) mantidos com as empresas HB, Diplomata e Copermax; pelos valores fixados nos contratos de locação de veículos serem insuficientes para a manutenção das empresas, além de praticamente todos os custos e despesas serem suportados direta ou indiretamente pela CHTRANS e contabilizados como adiantamentos (vide fls. 5483/679), sendo apenas parte destes baixados contra os custos/despesas de locações de veículos e aluguéis. 112. Essa falsa independência não pode ser aceita pois visa unicamente à economia tributária, não havendo propósito negocial nas estruturas montadas. Todas empresas existiam apenas para dar suporte à empresa operacional e unicamente a ela, enquanto suas atividades geravam prejuízos sucessivos segundo as contabilidades societárias, existindo, ainda, situações de burla às restrições do Simples Nacional, ou seja, a locação Fl. 7654DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 11 de mão de obra, explicitamente vedada pelo inciso XII do artigo 17 da Lei Complementar 123 de 2.006. 113. Ademais, para seus clientes e público externo atuavam sob o nome fantasia “TRANSITO BRASIL”, se comportando efetivamente como uma única empresa, mesma identidade visual, logomarca, funcionários em comum, veículos usados indistintamente, um único site (fls. 5163/70), telefones, etc. 114. Essas conclusões são confirmadas pela própria HB no aditamento ao contrato de assistência médica e odontológica referidos no item 22. Foram assinados dois contratos pelas empresas CHTRANS e HB, sendo em seguida aditado o da HB, com o intuito de ao serem aplicadas às carências e a CPT (doenças e lesões preexistentes) fossem somados os participantes das duas empresas, com a justificativa de que fazem “parte do mesmo grupo de empresas”. 115. Não bastasse, com exceção da TAC e AV Serviços, as demais possuíam os mesmos objetivos sociais, estavam localizadas nas mesmas praças e endereços e, portanto, acaso desempenhassem suas atividades sociais competiriam entre si, inclusive nas áreas geográficas. 116. Outro fato inusitado, só concebível pelo interesse comum das empresas, pela unicidade, foi a migração dos faturamentos da CHTRANS para a HB de um dia para o outro, sem quebra de continuidade, sem aparente abalo das relações pessoais ou comerciais, tanto que a TRATO, cujo sócio atual é Celso Henz, presta serviços para HB das famílias Barth e Paladini. 117. A livre iniciativa permite as empresas se estruturem da forma que melhor lhe aprouver, desde que não infrinjam ou visem burlar normas como neste caso. Resta evidente que a existência das várias empresas, visava simular uma situação que de fato não ocorria, pois na prática se comportam como um único grupo econômico, obtendo com este artifício a redução indevida das contribuições à Previdência Social e geração de créditos para dedução do PIS e da Cofins, correspondentes aos custos e despesas com locações de veículos, aluguéis, prestação de serviços, etc. A jurisprudência administrativa assim interpreta a situação: (...) 118. Por todo o exposto, a verdade material demonstrada pelo fisco foi que as empresas formalmente separadas, de fato agiam como uma só, constituindo um único grupo econômico de fato, sob a marca “TRANSITO BRASIL”, controladas principalmente pelas famílias Barth e Paladini, constando como sócio da CHTRANS Celso Antonio Henz. As provas são inúmeras comprovando de forma cristalina a existência do liame entre elas, evidenciando que tudo não passa de um jogo de papéis, de uma encenação desmascarada pela situação fática encontrada. Declarações, contratos, não podem prevalecer para desfigurar o direito ou a realidade dos fatos, devendo prevalecer a verdade material sobre o simulado. 119. Assim, como primeira beneficiária de todo o engenho, ligada diretamente aos fatos geradores, a CHTRANS como sujeito passivo originário, será responsabilizada pelos créditos tributários lançados, sendo as demais empresas e todos os sócios responsabilizados solidariamente. Os lançamentos se restringiram aos valores de PIS e Cofins, pois a DRF de Santa Maria está analisando a questão previdenciária. Fl. 7655DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 12 No tópico "Infrações Apuradas", após citar os artigos 142 e 149 do Código Tributário Nacional - CTN, dizer que a base legal para o lançamento da contribuição para o PIS/PASEP se encontra no artigo 3º da Lei nº 10.637/02 e da Cofins no artigo 3º da Lei nº 10833/03 e discorrer sobre os termos de diligências fiscal para que a fiscalizada apresentasse as memórias de cálculos dos valores informados nos DACON, conclui: 125. Analisando-se tais demonstrativos, selecionamos os documentos referentes aos pagamentos supostamente efetuados a AV Serviços, Copermax, HB, Diplomata e Trânsito Administração e Cobrança, que estão sendo desconsiderados para fins de cálculo dos créditos de PIS/COFINS, pelas razões já expostas, resultando na tabela das fls. 5770/76, onde estão demonstrados individualizadamente os documentos fiscais e os correspondentes créditos de PIS e COFINS glosados, cujos valores totais mensais constam na tabela abaixo: Tabela 14 - DOS VALORES GLOSADOS (FL. 2361/2362) No tópico, "Das Multas Aplicadas", após citar o art. 44 da Lei nº 9430/1996 e os art. 68, 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964 e discorrer sobre as situações de aplicação da multa qualificada, subsumindo a situação fática do contribuinte à lei mais gravosa, conclui: 130. Restou comprovada, portanto, a intenção da fiscalizada de utilizar as pessoas jurídicas AV Serviços, Copermax, HB, Diplomata e TAC para impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, conduta classificada como fraude no artigo 72 da Lei n° 4.502/64. 131. Dessa maneira, em relação às infrações descritas neste relatório está sendo aplicada a multa de ofício de 150%, prevista no § 1o do artigo 44 da Lei n° 9.430/96, com a redação dada pelo artigo 14 da Lei n° 11.488/2007. No tópico, "Da Sujeição Passiva Solidária", a fiscalização discorre inicialmente sobre a solidariedade (hipóteses autorizativas) prevista no art. 124 do CTN e sobre a situação fática das empresas. Afirma que o aspecto formal não pode prevalecer sobre a verdade real e conclui que houve confusão patrimonial, uma vez que "os meios de produção das empresas referidas acima foram alocados na produção de outra pessoa jurídica, os empregados contratados pelas empresas prestavam serviços à CHTRANS sem que houvessem os pagamentos correspondentes, ou com remunerações aquém dos custos e despesas, como demonstrado no relatório exemplificativamente nos itens 45/47 e 63". E por esse motivo, responsabilizou solidariamente as empresas e seus sócios administradores (Tabela 15 - Empresas e Quadro Societário - fl. 6436) Por fim, a fiscalização informa que formulará Representação Fiscal para Fins Penais, tendo em vista que, EM TESE, ocorreu o crime tipificado nos incisos I do artigo 2º da Lei nº 8.137, de 27/12/1990. DAS IMPUGNAÇÕES A ciência do Auto de Infração foi dada à contribuinte em 20/01/2017 (fl. 6442); aos responsáveis solidários Celso Antonio Henz (fl.6450), HB Transportes e Logística Ltda (fl. 6447) e Trato Administração e Cobrança Eireli-EPP (fl. 6448), em 20/01/2017; aos responsáveis Hugo Vttor Barth (fl. 6463), Frederico Barth (fl. 6466), Romildo Wahlbrinck, em 26/04/2017 (fl.6771) e Laurelio Astor Fritscher (fl.6772), em 26/04/2017; aos responsáveis Arthur Barth Paladini (fl. 6460) e AV Servicos Ltda – ME (fl. 6457), em 27/01/2017; e ao Espólio Helena Amalia Barth, em 30/03/2017 (fl. 6750). Fl. 7656DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 13 Dentro do prazo regulamentar, a contribuinte e os responsáveis solidários abaixo listados apresentaram suas defesas: Ana Ligia Barth Paladin, Celso Antonio Henz, Hugo Vttor Barth, Arthur Barth Paladini,Frederico Barth em 26/01/2017, impugnação conjunta apresentada em 17/02/2017 (fls. 6477 A 6515); Chtrans Transportes Rodoviários Ltda, AV Servicos Ltda – ME; HB Transportes e Logística Ltda; Trato Administração e Cobrança Eireli-EPP; impugnação apresenta em 17/02/2017 (fls. 6601 A 6639); Laurelio Astor Fritscher, impugnação apresentada em 27/04/2017 (fl.6931a 6970); Espólio Helena Amalia Barth, impuganção apresentada em 27/04/2017 (fls. 6775 a 6815). Já a impugnação apresentada por Romildo Wahlbrinck, em 02/06/2017 (fls.7043 a 7081) é intempestiva. Em apertada síntese, nas impugnações constam as seguintes alegações: 1. 2. Impugnação das Empresas: Chtrans Transportes Rodoviários Ltda, AV Servicos Ltda – ME; HB Transportes e Logística Ltda; Trato Administração e Cobrança EIRELI-EPP Após fazer um breve relato dos fatos e do auto de infração, a contribuinte e os responsáveis tributários, em síntese, discorrem: 2.1. PRELIMINARMENTE: DA CONFISSÃO DE DÍVIDA COM O EXCLUSIVO INTUITO DE ADESÃO LEI N. 12.996/14 Afirmam que "os créditos tributários de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS correspondentes ao ano- calendário de 2007, constituídos de ofício por meio dos processos administrativos n. 11065.001158/2010-49, 11065.002118/2010-14, 11065.002119/2010-69 e 11065.002120/2010-93 não restaram definitivamente apreciados no âmbito administrativo". Frisam que a confissão, para fins de adesão ao parcelamento, dos créditos tributários referenciados nos processos listados no parágrafo anterior, não significa admitir a existência de qualquer simulação, fraude ou conluio, nem confusão de patrimônio, de empregados ou de operação entre as sociedades empresarias ou ausência de propósito negocial. Na sequência, sintetizam as alterações contratuais da contribuinte e dos responsáveis solidários e finalizam o tópico: Destarte, evidenciado que, além de a confissão de dívida anterior ter-se dado como requisito compulsório para adesão em programa de parcelamento, foi procedida em contexto de todo distinto, sendo inviável cogitar-se de qualquer prejuízo à defesa das sociedades que compõe o grupo Trânsito Brasil ou aos seus sócios e administradores. 2.2. DOS FUNDAMENTOS DE DIREITO (1) Da nulidade de auto de infração amparado em investigação promovida por Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal que não abrangia o período, a sociedade empresária contribuinte e o tributo em testilha Fl. 7657DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 14 As impugnantes discorrem acerca do princípio documental e dos diversos tipos de Termos de Distribuição de Procedimento Fiscal previstos no art. 2º da Portaria RFB nº 1.687/2014. Citam os artigos 194 e 196 do Código Tributário Nacional - CTN e a doutrina de Carraza e Botallo, que diz que as fiscalizações "instaurados a descoberto do competente MPF, são inválidos e, nesta medida, tisnam de irremediável nulidade as providências fiscais eventualmente adotadas contra os contribuintes”. Na sequência, discorrem sobre a expedição do: i) TDPF-F (fiscalização) para a fiscalização verificar o cumprimento de obrigações tributárias na empresa TAC; e ii) TDPF-D (Diligências), em desfavor da CHTRANS e HB, para a investigação do IRPJ do anocalendário 2011. Após afirmarem que a fiscalização somente a menos de 01 mês da lavratura do lançamento e "com o uso exclusivo dos elementos coligidos sob o abrigo dos TDPFs anteriores, foi exarado novo TDPF-F (n. 1011100.2016.00128), agora em desfavor da CH TRANS, com abrangência de 01/01/2012 a 31/12/2013 e cujo objeto eram a contribuição ao PIS e a COFINS ", concluiu o tópico: Assim, (i) se o TDPF-F lavrado em desfavor da TAC abrangiam apenas o IRPJ do ano- calendário de 2011; (ii) se os TDPF-D lavrados contra a CH TRANS e a HB não se voltam à fiscalização voltada a constituição de crédito tributário ou a promoção de glosa de créditos escriturais e também se limitavam ao mesmo imposto naquele ano-calendário; e (iii) se o TDPF-F lançado contra a CH TRANS foi exarado menos de 01 (um) mês antes do auto de infração ora impugnado, sem novas diligências e com o uso exclusivo de documentos e de diligências sem abrigo em prévio TDPF, impõe-se o reconhecimento da nulidade do auto objurgado, com fundamento no artigo 53 da Lei n. 9.784/99 e na súmula 473 do e.Supremo Tribunal Federal. (2) Da nulidade do auto de infração por erro na identificação dos enunciados legais que servem de arrimo à responsabilização dos administradores e sócios das pessoas jurídicas Caso mantido o auto de infração pela ausência de TDPF, a fiscalizada afirma que "seria impositivo que se reconhecesse a nulidade do auto de infração em epígrafe em virtude do erro na indicação do dispositivo legal que supostamente daria espeque à responsabilização dos sócios e administradores, em flagrante violência ao art. 10, IV, do Decreto 70.235/72". Para corroborar com os entendimentos expostos no parágrafo anterior, a contribuinte cita diversas leis tributárias e administrativas e doutrinas. E conclui o tópico: Acontece que, ao imputar responsabilidade aos sócios e administradores das pessoas jurídicas supostamente envolvidas no quimérico contexto conjeturado pela i. autoridade fiscal, o fez com espeque exclusivo no artigo 135, I, do CTN, que prevê: Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: I - as pessoas referidas no artigo anterior; (...) Sem embargo à autoridade responsável pela lavratura do auto, as hipóteses previstas no artigo 134 do Código Tributário Nacional, à evidência toda, não são aplicáveis aos sócios e administradores das sociedades empresárias CH TRANS, HB, TRATO, AV, COPERMAX e DIPLOMATA, o que torna obscura a motivação do auto de infração e, senão inviabiliza, ao menos dificulta em grande medida a apresentação de qualquer defesa a propósito. Fl. 7658DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 15 Diante desse contexto, também se impõe o reconhecimento da nulidade do auto de infração por afronta ao artigo 10, IV, do Decreto 70.235/72, mais aos artigos 5º, LV, da CF, 2º, caput, c/c art. 2º, parágrafo único, VII, c/c art. 50, da Lei n. 9.784/99 e 7º e 15 do Código de Processo Civil. 2.3. DO MÉRITO (4.1) Do real contexto fático: do grupo econômico como realidade jurídica e econômica, da inocorrência de redução da carga tributária e do propósito negocial inerente à estruturação societária desenvolvida pelo grupo “Trânsito Brasil” As impugnantes abrem esse tópico dizendo que "Numa economia de mercado, os agentes econômicos promovem rearranjos na estruturação de suas atividades buscando o incremento da rentabilidade correspondente, o que se dá por estratégias voltadas ao aumento do faturamento e redução dos custos e das despesas inerentes à operação". Na sequência reproduzem parcialmente a doutrina de Tercio Sampaio Ferraz Junior e um acórdão do CARF sobre o tema e explicam a estratégica gerencial operacional adotada: Efetivamente, numa perspectiva econômica, os agentes compreendidos no mercado buscam, incessantemente, incrementar seus resultados e minorar seus prejuízos, utilizando-se das mais variadas estratégias competitivas lícitas, dentre as quais a segmentação da atividade empresarial em expansão vertical ou horizontal de suas atividades. In casu, como estratégia gerencial e operacional para execução da atividade de transporte rodoviário de cargas, houve-se por promover expansão vertical do empreendimento, a fim de que os serviços de apoio e de assessoramento, tais como a gestão de recursos humanos, do setor financeiro, da contabilidade e de cobranças fosse realizado por empresa terceira, aqui designada TAC. A cobrança das faturas dos fretes realizados pela CH TRANS era realizada, portanto, pela TAC, mediante emissão de nota fiscal contra a primeira pelo serviço prestado, mediante a qual era cobrado percentual sobre o valor executado, operação essa já esclarecida aos ilustres Auditores Fiscais Srs. Gilson Antionio Frantz e Luiz Carlos Macedo, conforme termo de visita e de constatação realizado na sede da empresa em 12.03.2015, como diligência correlata ao TDPF-F n. 1011100.2015.0048 (...) Em razão dessa forma de organização societária, a TAC tributava pelo SIMPLES NACIONAL (no bojo do qual, inserto o PIS e a COFINS) o percentual cobrado pelos serviços prestados, ao passo que a CH TRANS tributava essa mesma receita, uma vez que já faturada em seus registros contábeis pelo regime de competência. Ao que se vê, portanto, inexistia redução da carga tributária por meio da estruturação societária, antes pelo contrário: o grupo suportava, já a partir dessa perspectiva, carga em duplicidade sobre o valor do mesmo frete – sobre percentual, pelo serviço prestado pela TAC; e sobre a totalidade, pela CH TRANS. O objetivo da constituição e da operação da TAC é, exclusivamente, gerencial e operacional, sendo claro seu propósito estritamente negocial, sendo possível, inclusive, mensurar a redução das despesas não-operacionais não apenas da CH TRANS, mas das demais empresas do grupo. Com isso, vê-se que, a despeito da bitributação sobre a mesma receita faturada, o descolamento das atividades de cobrança e de gestão de recursos humanos, financeiro e Fl. 7659DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 16 contábil das empresas do grupo se justifica economicamente, diante da redução das despesas não-operacionais do grupo e melhorias na administração. Pois bem. Percebidos os valores pela CH TRANS, esta os utilizava para pagamento de seus fornecedores e prestadores de serviços, bem como pela locação de bens móveis e imóveis indispensáveis para a realização de seu objeto social. Ao efetuar o pagamento a essas sociedades empresárias, essas faturavam o valor das operações, lançando nota fiscal contra a CH TRANS e reportando a operação ao fisco, tributando as receitas auferidas pelo PIS e pela COFINS em mais uma oportunidade. Isso implica dizer que a mesma receita (i) ingressa pela TAC e o percentual retido a título de serviço prestado é tributado; (ii) ato contínuo, ingressa na CH TRANS e a integralidade do valor da fatura do serviço de frete é tributado, inclusive o percentual retido pela prestação do serviço pela TAC; e (iii) ingressa no caixa das demais empresas do grupo (DIPLOMATA, COPERMAX e HB) e da AV a título de prestação de serviços ou locação de bens móveis ou imóveis, onde a receita recebe nova tributação. E destaca a primeira conclusão: CONCLUSÃO 1: a mesma receita sofre a incidência do PIS e da COFINS em três distintas oportunidades, inexistindo, portanto, qualquer intenção das empresas em minorar a carga tributária a que são submetidas. A contribuinte e as responsáveis solidárias afirmam não terem o menor constrangimento em admitir que se enquadram no conceito jurídico de grupo econômico. Para explicar o conceito de grupo econômico e corroborar a afirmação de que o desmembramento da atividade desenvolvida mediante constituição de grupo econômico não implica afronta a legislação (licitude), traz à baila doutrinas, jurisprudências administrativas e normativas tributárias e comercial. Na sequência, as impugnantes passam a enfrentar os indícios suscitados pela fiscalização, conforme a seguir sintetizados: (i) As sociedades empresárias do grupo teriam identidade de sócios ou sócios das mesmas famílias (Barth e Paladini) As impugnantes afirmam que em determinados momentos possuem/possuíram sócios em comum, mas nunca com identidade completa entre eles (empresas), dizem que a identidade (comum) de sócios não gera presunção de simulação ou fraude e conclui o subtópico dizendo: Ora, dentro dessa realidade, presumir que o fato de empresas que têm em seus quadros societários sócios com laços familiares é, no mínimo, um absurdo. Concessa maxima venia, fosse o intuito de lesar o fisco mediante fraude, simulação ou conluio, como quer fazer crer a autoridade fiscal, é pouco mais que evidente que as sociedades empresárias não dariam publicidade à sua real composição societária, permitindo a quem quer que seja identificar a relação entre as empresas. E, se assim não procedeu, foi porque não há qualquer segredo na relação comercial desenvolvido entre as empresas do grupo. (ii) As sociedades empresárias do grupo possuiriam identidade de endereço Fl. 7660DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 17 Afirmam que, na legislação de regência, não há "qualquer dispositivo que impeça duas ou mais sociedades empresárias distintas de estabelecerem-se no mesmo local físico e nada mais natural que assim o seja, em se tratando de empresas que integram um grupo econômico, como é o caso das Impugnantes". Apresentam o motivo de os caminhões da HB e Diplomata estarem no pátio da CHTRANS, citam uma ementa de um acórdão do CARF e consignam que "AV não opera no mesmo local físico das demais impugnantes, o que demonstra, com ainda mais precisão, que coisa alguma tem a ver com o contexto elucubrado pelo criativo fiscal fazendário". (iii) identidade de funcionários Da mesma forma que afirmado no subitem anterior, as impugnantes afirmam que inexiste vedação de funcionários trabalharem concomitantes em empresas de um mesmo grupo econômico e/ou, se demitidos, virem a ser admitidos instantaneamente por outra sociedade do grupo. Quanto à alegação da fiscalização que tal situação dá margem à demissão por justa causa (trabalhadores empregados em empresas concorrentes), justificam dizendo que "tal assunto é interno da administração da empresa e, além disso, trata-se de mera faculdade concedida ao empregador, não estando compelido a dela fazer mão". Por fim, destacam que "AV possui apenas um funcionário, que não se confunde com os empregados das demais. Trata-se de holding de atividade mista, cujo objeto, administração e operação não dependem, tampouco se confundem com as demais empresas do grupo". (iv) inexistência de site e identidade visual específicos de cada uma das empresas que compõem o grupo econômico: Após algumas considerações sobre o conhecimento e atividade/competência do auditor- fiscal, concluem o tópico dizendo: Não obstante a estranheza causada pelo canhestro auto de infração, seria importante ponderar que, tratando-se de grupo empresarial que se presta a desenvolver recíprocas atividades operacionais voltadas à redução das despesas não-operacionais de cada qual das sociedades que o compõe, bem como a facilitar a administração, a gestão, a obtenção de economia de escala, dentre outras finalidades, qual seria o objetivo para o desenvolvimento de um website próprio para cada qual das empresas, e não apenas um sob o nome fantasia da CH TRANS, única das sociedades que se relaciona com o mercado? Da mesma forma: qual seria o sentido para se instituir nova logomarca ou identidade visual? (v) Das despesas das demais empresas do grupo suportadas pela CH TRANS: Após discorrerem sobre o procedimento fiscal — o fato de a CH TRANS suportar despesas de outras empresas do grupo demonstraria que a própria estrutura societária e as operações entre elas desenvolvidas estariam inquinadas de fraude, razões pela qual deveriam ser desconsideradas, glosando-se os créditos correlatos — e afirmarem que é natural que empresas de um grupo econômico auxiliem-se mutuamente, concluem o subtópico assim: Além disso, a totalidade dessas despesas foram devidamente contabilizadas, sendo que qualquer eventual obscuridade na identificação dos valores ou na natureza das operações registradas poderiam ter sido objeto de indagação aos representantes das empresas no desenvolvimento dos TDPFs que serviram de arrimo ao presente auto de infração. Não havia, todavia, interesse por parte do fiscal em sanear eventual eiva na contabilidade da Fl. 7661DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 18 empresa, à vista de que a imprecisão poderia servir de indício para justificar autuação milionária tal qual a presente, saciando a voracidade fiscal e a necessidade do alcance de metas arrecadatórias do Fisco nacional. (vi) instrumentos contratuais supostamente inidôneos. Novamente discorrem sobre as competências do auditor-fiscal, frisando que não o compete ingerir-se nas relações negociais privadas, citam o artigo 421 do Código Civil e assevera que os contratos celebrados entre as Impugnantes são válidos (conteúdo lícito, objeto possível e vontade de contratar da partes). Sustem ainda que não é função da Receita Federal interferir na parametrização dos negócios celebrados entre particulares, afirmam que: "o pagamento sempre ocorreu, muitas vezes à conta e ordem da empresa contratante (CH TRANS), o que não desnatura o efetivo pagamento pelos serviços prestados, bem como todos os tributos foram constituídos sobre as quantias auferidas, o que implica dizer que prejuízo algum houve ao fisco com essas operações, conforme, aliás, devidamente demonstrado pelos documentos que seguem anexos à presente impugnação. E apresenta a segunda conclusão: CONCLUSÃO 2: Os elementos coligidos pela autoridade fazendária, apesar de demonstrarem a existência de grupo econômico, em momento algum apontam qualquer ilicitude ou mero indício de fraude, que pudesse justificar a desconsideração das relações praticadas entre as empresas integrantes do grupo e a consequente glosa dos créditos de PIS e de COFINS correlatos. Voltam a discorrer sobre a constituição das sociedades do grupo econômico e de sua legalidade, o início da personalidade jurídica das sociedades empresárias (art. 45 do Código Civil), informam que todas as sociedades são de responsabilidade limitada (art. 1.052 do código Civil), citam doutrina a respeito da responsabilidade e autonomia patrimonial das sociedades empresárias e, caso se siga/sigam o raciocínio desenvolvido pela autoridade, afirmam que "seria um cenário de total anarquia e incerteza, em que todas as estruturas societárias desenvolvidas como ferramentas de gestão, administração e de partição de riscos seriam reduzidas a coisa alguma". Na sequência, destacam que, caso acatassem a recomendação da fiscalização para que CHTRANS incorpore as empresas TAC, Diplomata, Copermax, HB e AV, "as faturas pelos fretes prestados teriam sido cobradas diretamente pela CH TRANS (e não pela TAC) e tributadas uma única vez, ao passo que, de acordo com a estrutura vigente àquela época, eram-no, no mínimo, TRITRIBUTADAS (!!!), com ganho arrecadatório para o fisco". E apresentam a terceira conclusão: CONCLUSÃO 3: a totalidade das sociedades empresárias que compõem o grupo econômico foram constituídas de acordo com a legislação de regência, possuindo autonomia patrimonial e responsabilidade limitada, e a íntegra das operações, de fato ocorreram e foram realizadas entre as empresas do grupo com emissão dos documentos fiscais próprios e recolhimento dos tributos correspondentes. Delimita o significado da expressão fraude, trazendo à baila transcrições dos enquadramentos legais constantes do auto de infração e do relatório fiscal, doutrinas e decisões administrativas do CARF. E apresentam a quarta conclusão: CONCLUSÃO 4: não há como cogitar-se da subsunção dos fatos narrados no relatório de fiscalização ao conceito de fraude, sobremaneira pelo fato de que omissão alguma houve Fl. 7662DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 19 nas informações prestadas acerca das operações da empresa, nem ao menos redução da carga tributária ou postergação de seu pagamento. (4.3) Dos elementos meramente indiciários que arrimam o auto de infração Neste tópico, discursam sobre presunção e indício, citando doutrinas, e afirmam que, no caso dos autos, "a autoridade coatora busca descaracterizar a apropriação dos créditos de PIS e de COFINS pela CH TRANS nas operações com as demais empresas que compõem o grupo sob o fundamento de que as empresas caracterizariam grupo econômico e que, no entender do i. fiscal, isso, por si só, representaria “fraude” e justificaria a glosa das operações (como se as mencionadas operações não tivessem ocorrido)". Na sequência, listam e rebatem 9 ilações feitas pela fiscalização que justificariam/justificaram a glosa dos créditos apropriados. Asseveram que a autoridade fiscal: Desconsiderou, às escâncaras, que cada uma das empresas do grupo RECOLHEU PIS E COFINS próprio sobre seu faturamento, sobremodo a HB, tributada pela alíquota de 9,25% à época. Nem ao menos se deu ao trabalho de, ao desconsiderar as operações, abater o quantum recolhido de PIS e de COFINS sobre as receitas das demais empresas do grupo, o que, aliás, fulmina de iliquidez o ato administrativo ora hostilizado. Outrossim, não apresentou NENHUM DOCUMENTO que indique suposta confusão patrimonial, de endereço ou de patrimônio entre as empresas CH TRANS, HB, DIPLOMATA, COPERMAX e TAC com a empresa AV. Em relação a empresa AV Serviços — EIRELI, asseveram: A empresa AV constitui-se em holding mista, voltada à administração de bens imóveis. À época, locava um de seus bens à CH TRANS e possuía um único funcionário. Mas, considerando-se a livre iniciativa constitucionalmente assegurada, qual o problema disso? Única e exclusivamente por serem seus sócios de mesmo sobrenome? Eventualmente, teria tornado-se ilícita a constituição de sociedade empresária a pessoa cujos familiares possuem outros negócios? E a celebração de contrato com a empresa desses familiares, também fica, invariavelmente, inquinada de fraudulenta? Por que e com base em quê? Não houve nenhum documento da AV localizado na TAC, exceto contratos celebrados com as empresas do grupo composto pela CH TRANS, HB, COPERMAX, DIPLOMATA e TAC. Discorrem ainda sobre o ônus da prova e concluem: "Dessa forma, não tendo obtido êxito na demonstração cabal a respeito dos supostos fatos que alega, utilizandose, exclusivamente, de provas indiretas (“indícios”) e ilações sobre as circunstâncias cuja demonstração deveria ter-se atido, impõe-se a desconstituição do auto em sua integralidade". 2.4. Da Ausência de Responsabilidade Solidária pelas Empresas que Compõem o Grupo “Trânsito Brasil”: Princípio da Entidade, da Autonomia Patrimonial das Pessoas Jurídicas em Relação aos seus Sócios e Da Liceidade Do Grupo Econômico Neste tópico sustentam: Conforme já amplamente desenvolvido nos tópicos anteriores, iterativo o entendimento do e. Superior Tribunal de Justiça de que só existe responsabilidade solidária entre Fl. 7663DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 20 empresas de um mesmo (hipotético) grupo econômico quando ambas realizam conjuntamente a situação configuradora do fato gerador, não bastando nem ao menos a comprovação do interesse econômico na consecução do referido evento, na linha do quanto dispõe o art. 124, I, do CTN. Na espécie, inequívoco que as Impugnantes que constam na condição de responsáveis tributárias não possuíam interesse econômico tampouco realizaram o fato gerador (auferir faturamento) conjuntamente à CH TRANS, o que evidencia a impossibilidade de o vertente executivo alcançala com arrimo em suposta responsabilidade solidária pela mera formação de grupo econômico. Aduzem jurisprudência judicial sobre responsabilidade solidária de empresas de um mesmo grupo econômico e concluem: Diante disso, se impõe seja afastada a responsabilidade solidária das demais empresas do grupo, notadamente, da AV, que não possui qualquer relação concreta com as demais empresas. Destaque-se, ainda, que a totalidade das empresas possui autonomia patrimonial e, mais, foram constituídas sob o regime de responsabilidade limitada, sendo incabível cogitar-se da responsabilidade solidária na espécie também por esses motivos. 2.5. Da Ausência de Responsabilidade Solidária por Parte dos Sócios Neste tópico, as principais razões postas pelos impugnantes são: Em razão da obtusa fundamentação levada a efeito pelo ilustre Aditor- Fiscal, que indica o artigo 135, I, do CTN como dispositivo aplicável à espécie, sendo que a situação em apreço não se encontra contemplada entre as hipóteses arroladas no artigo 134, passa-se a evidenciar a ausência de responsabilidade solidária com espeque em dois dispositivos legais distintos: o art. 124, I, do CTN e, por suposição, o art. 135, III, também do CTN. Quanto à aplicação do artigo 124, fica claro desde logo que não se aplica ao caso em que as pessoas físicas não realizaram conjuntamente o fato gerador (auferir faturamento ou apropriar crédito na contratação de serviços), bem como pela inexistência de fraude, a respeito do que já se discorreu acima, uma vez que há transparência integral no modo de agir das empresas do grupo e inexiste qualquer redução da carga tributária correlata ao PIS e à COFINS, antes pelo contrário, sendo as empresas TRI-TRIBUTADAS. Outrossim, não existe nenhuma demonstração que os sócios tenham qualquer interesse em comum na suposta redução da carga tributária da CH TRANS. Ora, considerando que apenas o Sr. Celso Antonio Henz se encontrava concomitantemente como sócio da CH TRANS e de outras empresas do grupo, nenhuma justificativa há para que os demais constem na condição de responsáveis. (...) Outrossim, ainda que se buscasse promover a responsabilização dos sócios por meio do artigo 135, III, do CTN, seria importante destacar dois aspectos fundamentais: (i) a responsabilidade prevista no dispositivo é punitiva e, portanto, exclusiva, uma vez que se volta a cobrar o tributo daquele que violou à lei ou ao contrato social em prejuízo da sociedade empresária; e (ii) a responsabilidade só pode ser imputada àqueles que possuem poder de gestão/administração. Fica claro que, em todo o decorrer dos TDPF e no auto de infração, não há qualquer demonstração de violação à lei ou ao contrato social. Fl. 7664DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 21 Por fim, afirmam que não há justificativa para a inclusão do Senhor Romildo e da Senhora Helena no polo passivo, uma vez que não eram administradores das sociedades empresárias à época das operações. 2.6. DA DESQUALIFICAÇÃO DA MULTA POR INOCORRÊNCIA DE FRAUDE Afirmam que não há prova quanto a qualquer atividade fraudulenta por parte das empresas do grupo ou de seus sócios e que as empresas do grupo emprestaram plena transparência e, mesmo que, supostamente, fosse esse o objetivo, nunca conseguiram (sequer tentaram) reduzir sua carga tributária com PIS e COFINS. Afirmam também: O faturamento da TAC era tributado (percentual sobre as faturas de frete realizados pela CH TRANS). O faturamento da CH TRANS era tributado (sobre as faturas de frete). O faturamento das demais empresas era tributado sobre os valores percebidos pela prestação de serviços e pela locação de bens moveis e imóveis à CH TRANS (valores cuja origem é a mesma: os fretes realizados pela CH TRANS). Aliás, a HB também era, à época, jungida ao lucro real, recolhendo PIS e COFINS à alíquota de 9,25%! E isso é minuciosamente demonstrado na planilha que segue em anexo à vertente impugnação! Dessa forma, é inviável cogitar-se da aplicação da multa qualificada, devendo ser adequada à vera quaestio submissa à esta Delegacia de Julgamento. 2.7. Da desproporcionalidade e irrazoabilidade da multa arbitrada Dizem que ainda que não fosse o caso de desqualificar a multa, por ausência de fraude, "impor-se-ia reduzir o percentual em que arbitrada, em razão de sua manifesta falta de proporcionalidade/razoabilidade". Na sequência, citam o art. 2º da Lei nº 9.784/1999 e uma jurisprudência do STF sobre o tema, concluindo que, sob essa perspectiva, também se imporia à redução do percentual da multa arbitrada. 2.8. DO PEDIDO Por fim, requerem: Seja reconhecida a nulidade do auto de infração objurgado, por toda a fiscalização e investigação procedida ter-se dado ao desabrigo de termo de distribuição de procedimento fiscal (TDPF), para, após, ser utilizada em desfavor das empresas sob amparo em TDPF-F lavrado de afogadilho, um mês antes da constituição do crédito tributário ora combatido; Seja reconhecida a nulidade do auto de infração objurgado, por vício em sua motivação, visto que ampara a responsabilidade dos sócios e administradores no artigo 135, I, do CTN, que não possui aplicação alguma ao caso em apreço; Seja reconhecida a improcedência do auto de infração, uma vez que a organização da atividade empresária por meio de grupo econômico de modo algum representa afronta a legislação de regência, bem como por fundar-se a totalidade do auto de infração em mero conjunto de indícios e ilações sem fundamento na realidade factual; Seja reconhecida a improcedência do auto de infração por iliquidez, uma vez que, ao proceder na glosa dos créditos de PIS e de COFINS apropriados pela CH TRANS no período Fl. 7665DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 22 compreendido entre os anos de 2012 e 2013 e na constituição do crédito correlato, desconsiderou que a totalidade das empresas do grupo tributavam a mesmíssima receita em três oportunidades distintas, configurando a estratégia tributária flagrante tentativa de enriquecimento sem causa; Subsidiariamente, acaso não reconhecidas as pretensões indicadas acima, do que se cogita ad argumentandum tantum, requer seja reconhecida a parcial procedência do auto de infração, para o fim de que seja afastada a responsabilidade solidária das demais sociedades empresárias do grupo (HB, COPERMAX, TAC e DIPLOMATA) e, notadamente, da AV, que se trata de hoding mista e que não possui, com ainda mais clareza, relação alguma ou qualquer interesse comum no fato gerador do PIS e da COFINS; Subsidiariamente, acaso não reconhecidas as pretensões indicadas acima, do que se cogita ad argumentandum tantum, requer seja reconhecida a inaplicabilidade do artigo 124, I, e do art. 135, III, do CTN para fins de imputação de responsabilidade aos sócios das pessoas jurídicas; Subsidiariamente, acaso não reconhecidas as pretensões indicadas acima, do que se cogita ad argumentandum tantum, requer seja desqualificada a multa aplicada, porque inexiste fraude nas práticas levadas a efeito pelas Impugnantes; e Subsidiariamente, acaso não reconhecidas as pretensões indicadas acima, do que se cogita ad argumentandum tantum, requer seja reduzida a multa para o percentual de 100% sobre o valor do crédito tributário, flagrante sua irrazoabilidade e despropricionalidade. 3. Impugnação dos Responsáveis Tributários: Ana Lígia Barth Paladini, Celso Antônio Henz, Hugo Vitor Barth, Arthur Barth Paladini e Frederico Barth Visto que a impugnação dos responsáveis solidários em epígrafe é idêntica à impugnação da contribuinte e dos responsáveis solidários referenciada no tópico anterior, deixo de relatá-la. 4. Impugnação do Responsável Tributário: Laurelio Astor Fritscher Na impugnação de Laurelio Astor Fritscher, constaram também os mesmos fundamentos jurídicos trazidos à baila pela contribuinte e demais responsáveis solidários, diferenciando apenas nos seguintes pontos: (6) Da ausência de responsabilidade solidária por parte dos sócios (...) Outrossim, não existe nenhuma demonstração que o Sr. Laurélio tenha qualquer interesse em comum na suposta redução Tampouco existe demonstração de que os sócios da CH TRANS, ao retirarem a parte do lucro que lhes incumbia na operação, repassavam algum percentual ao sócio das demais empresas, o que, eventualmente, poderia justificar a aplicação da expressão "interesse comum (...) IV - DO PEDIDO (...) (v) Subsidiariamente, acaso não reconhecidas as pretensões indicadas acima, do que se cogita ad argumentandum tantum, requer seja reconhecida a parcial procedência do auto de infração, para o fim de que seja afastada a responsabilidade solidária da sociedade empresária COPERMAX, que não possui relação alguma ou qualquer interesse comum no fato gerador do PIS e da COFINS da CH TRANS; Fl. 7666DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 23 5. Impugnação do Responsável Tributário: Espólio Helena Amalia Barth Na impugnação do Espólio Helena Amália Barth, difere da impugnação da contribuinte e dos responsáveis solidários sintetizadas nos itens 1 e 2 apenas nos seguintes itens: (6) Da ausência de responsabilidade solidária por parte dos sócios (...) À situação fica ainda mais evidenciada no que se refere à falecida Helena, em virtude de ser SÓCIA MINORITÁRIA (1% DO CAPITAL SOCIAL) da AV Serviços, holding mista/ que não possui nem a mak mínima relação com as operações do grupo, tendo apenas promovido a locação de um dos imóveis que :com põem seu ativo .em favor de É ver-se o entendimento do e. CARF a respeito do assunto, quando indemonstrado qualquer interesse comum entre o contribuinte e o suposto responsável tributário, verbis: "(...) RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. SÓCIO. INTERESSE COMUM. NECESSIDADE DE DEMONSTRAÇÃO. A responsabilização com fundamento no artigo 124, I do Código Tributário Nactonai (CTN), por "interesse comum", demanda a demonstração do interesse comum, que não pode ser meramente presumido pelo fato de ser a pessoa física sócia da empresa." (CARF, Embargos de Declaração, Processo n. 11065.722843/2012-74, Acórdão n. 3401-003.416, Relator Rosaldo Trevisan, Terceira Seção de Julgamento, 4a Câmara, 1" Turma Ordinária, julgado em 21.02,2017) RESPONSABILIDADE SOLIDÁRIA. ART. 124 CTN. INTERESSE COMUM NÃO DEMONSTRADO. A caracterização da solidariedade taxada no art. 124, I do CTN exige a demonstração do interesse comum de natureza jurídica, e não apenas econômica." (CARF, Recurso Voluntário, Processou. ¡9515.720199/2014-28, Acórdão n. 1201-001.515, Primeira Seção de Julgamento, Segunda Câmara, Ia Turma Ordinária, Rei. LUIS FABIANO ALVES PENTEADO, julgado em 04.10.2016) (...) Dessa forma, evidente que o auto de infração incorre em crasso equívoco ao promover a responsabilização da falecida Sra. Helena, possuidora de apenas 1% do capital social da AV por curto período de tempo e sem poder de administração ou gerência, impondo-se, portanto, sua exclusão do polo passivo da relação jurídica tributária. (...) IV - DO PEDIDO (...) (v) Subsidiariamente/ acaso não reconhecidas as pretensões indicadas acima, do que se cogita ad argumentandum tantum, requer seja reconhecida a parcial procedência do auto de infração, para o fim de que seja afastada a responsabilidade solidária da AV, que se trata de hoding mista e que não possui, com ainda mais clareza, relação alguma ou qualquer interesse comum no fato gerador do PIS e da COFINS; (vi) Subsidiariamente, acaso não reconhecidas as pretensões indicadas acima, do que se cogita ad argumentandum tantum, requer seja reconhecida a inaplicabilidade do artigo 124, I, e do art. 135, III, do CTN para fins de imputação de responsabilidade à falecida Sra. Helena, ora Impugnante, porquanto foi detentora de capital social de 1% na AV e nunca possuiu cargo de gestão ou de administração na AV ou em qualquer outra empresa do grupo, tampouco tinha interesse comum na realização do fato gerador do PIS e da COFINS na CH TRANS; 6. Impugnação do Responsável Tributário: Romildo Wahlbrinck Fl. 7667DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 24 Nesta impugnação, o responsável tributário apresenta as mesmas razões de fato e de direito já resumida no tópico 1 com as seguintes diferenças: (6) Da ausência de responsabilidade solidária por parte dos sócios (...) Fica claro que, em todo o decorrer dos TDPF e não há qualquer demonstração de violação à lei ou ao contrato social por parte do Sr. Romildo, o que implica dizer que é inviável cogitar-se de sua responsabilização. (...) IV - DO PEDIDO (...) (v) Subsidiariamente, acaso não reconhecidas as pretensões indicadas acima, do que se cogita ad argumentandum tantum, requer seja reconhecida a parcial procedência do auto de infração, para o fim de que seja afastada a responsabilidade solidária da sociedade empresária AV, que não possui relação alguma ou qualquer interesse comum no fa o gerador do PIS e da COFINS da CH TRANS; A 4ª Turma da DRJ/RPO, mediante acórdão nº 14-70.378 julgou a impugnação procedente em parte, sob os termos da seguinte ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Data do fato gerador: 31/01/2012, 29/02/2012, 31/03/2012, 30/04/2012, 31/05/2012, 30/06/2012, 31/07/2012, 31/08/2012, 30/09/2012, 31/10/2012, 30/11/2012, 31/12/2012, 31/01/2013, 28/02/2013, 31/03/2013, 30/04/2013, 31/05/2013, 30/06/2013, 31/07/2013, 31/08/2013, 30/09/2013 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO. Somente podem ser considerados insumos os bens ou serviços quando aplicados ou consumidos diretamente no processo produtivo, não podendo ser interpretados como todo e qualquer bem ou serviço que gere despesas. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. AUSÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. SIMULAÇÃO. GLOSA. Restando comprovada a ausência de propósito negocial nos contratos firmados entre as empresas do mesmo grupo econômico, o crédito não cumulativo da Cofins deve ser glosado. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Data do fato gerador: 31/01/2012, 29/02/2012, 31/03/2012, 30/04/2012, 31/05/2012, 30/06/2012, 31/07/2012, 31/08/2012, 30/09/2012, 31/10/2012, 30/11/2012, 31/12/2012, 31/01/2013, 28/02/2013, 31/03/2013, 30/04/2013, 31/05/2013, 30/06/2013, 31/07/2013, 31/08/2013, 30/09/2013 NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. INSUMO. Somente podem ser considerados insumos os bens ou serviços quando aplicados ou consumidos diretamente no processo produtivo, não podendo ser interpretados como todo e qualquer bem ou serviço que gere despesas. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITO. AUSÊNCIA DE PROPÓSITO NEGOCIAL. SIMULAÇÃO. GLOSA. Restando comprovada a ausência de propósito negocial nos contratos firmados entre as empresas do mesmo Fl. 7668DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 25 grupo econômico, o crédito não cumulativo da Cofins deve ser glosado. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Data do fato gerador: 31/01/2012, 29/02/2012, 31/03/2012, 30/04/2012, 31/05/2012, 30/06/2012, 31/07/2012, 31/08/2012, 30/09/2012, 31/10/2012, 30/11/2012, 31/12/2012, 31/01/2013, 28/02/2013, 31/03/2013, 30/04/2013, 31/05/2013, 30/06/2013, 31/07/2013, 31/08/2013, 30/09/2013 MULTA DE OFÍCIO QUALIFICADA. CABIMENTO. Cabível a imposição da multa qualificada de 150%, restando demonstrado que o procedimento adotado pelo sujeito passivo enquadra-se nas hipóteses de sonegação, fraude e conluio. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Data do fato gerador: 31/01/2012, 29/02/2012, 31/03/2012, 30/04/2012, 31/05/2012, 30/06/2012, 31/07/2012, 31/08/2012, 30/09/2012, 31/10/2012, 30/11/2012, 31/12/2012, 31/01/2013, 28/02/2013, 31/03/2013, 30/04/2013, 31/05/2013, 30/06/2013, 31/07/2013, 31/08/2013, 30/09/2013 NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA Descabe sustentar nulidade do despacho decisório que respeitou os requisitos legais previstos e proporcionou amplo direito de defesa. ENQUADRAMENTO LEGAL INCORRETO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. Restando evidenciada que a descrição dos fatos encontra-se suficientemente claros para propiciar o entendimento das infrações e das responsabilidades imputadas, o erro no enquadramento legal não acarreta a nulidade do auto de infração. IRREGULARIDADES NO TERMO DE DISTRIBUIÇÃO DE PROCEDIMENTO FISCAL -TDPF. NULIDADE. IMPROCEDÊNCIA O TDPF é mero instrumento interno de planejamento e controle das atividades e procedimentos fiscais, não implicando nulidade de tal procedimento eventuais falhas na sua emissão ou trâmite. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido Foi apresentado recurso voluntário único para os seguintes recorrentes: CHTRANS CARGA E DESCARGA LTDA, TRATO ADMINISTRAÇÃO E COBRANÇA EIRELI – EPP, HB TRANSPORTE E LOGÍSTICA EIRELI, AV SERVIÇOS EIRELI -EPP, ANA LIGIA BARTH PALADINI, CELSO ANTONIO HENZ, HUGO VITOR BARTH, ARTHUR BARTH PALADINI, FREDERICO BARTH, ROMILDO WAHLBRINCK, LAURELIO ASTOR FRITSCHER. É o relatório. VOTO Conselheiro Mariel Orsi Gameiro, Relatora O recurso é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade, portanto, dele tomo integral conhecimento. Fl. 7669DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 26 Cinge-se a controvérsia no lançamento de crédito tributário relativo às contribuições sociais, indevidamente decotadas da base de cálculo, considerando que as pessoas jurídicas – contribuinte e responsáveis, funcionavam de forma irregular como grupo econômico, constatada supostamente pela fiscalização a fraude, nos termos do artigo 72, da Lei 4.502/1964, com a qualificação da multa, pela confusão patrimonial, contábil, fiscal, operacional, de funcionários, e física, ocasionando menor carga de contribuição previdenciária sobre a folha de pagamento e beneficiando-se de créditos de PIS e COFINS calculados sobre pagamentos supostamente efetuados entre as pessoas jurídicas. Quanto ao Recurso de Ofício e ao Recurso Voluntário, por entender que bem caminhou a decisão de primeira instância, seja nas preliminares arguídas, seja no mérito, adoto como aquelas minhas razões de decidir no presente litígio: Da nulidade 1. IMPUGNAÇÕES: Das Empresas Chtrans Transportes Rodoviários Ltda, AV Servicos Ltda – ME; HB Transportes e Logística Ltda; Trato Administração e Cobrança EIRELI-EPP e dos Responsáveis Solidários Ana Ligia Barth Paladin, Celso Antonio Henz, Hugo Vttor Barth, Arthur Barth Paladini, Frederico Barth Sendo idênticas as impugnações de Chtrans Transportes Rodoviários Ltda, AV Servicos Ltda – ME; HB Transportes e Logística Ltda; Trato Administração e Cobrança EIRELI-EPP e de Responsáveis Solidários Ana Ligia Barth Paladin, Celso Antonio Henz, Hugo Vttor Barth, Arthur Barth Paladini, Frederico Barth, todas as referências serão feitas em relação à primeira (Chtrans, AV, HB e Trato). Preliminares Da confissão de dívida com o exclusivo intuito de adesão ao Parcelamento - Lei nº 12.996/14 Segundo a fiscalização, a conduta da contribuinte de utilizar as pessoas jurídicas AV Serviços LTDA, Copermax Transportes Rodoviários LTDA, HB Comércio e Transporte LTDA, Rodoviário Diplomata LTDA e Trânsito Administração e Cobrança Ltda para reduzir a sua carga tributária vem de longa data, conforme se verifica nos processos administrativos nºs 11065.001158/2010-49, 11065.002118/2010- 14, 11065.002119/2010-69 e 11065.002120/2010-93. Já a fiscalizada e os responsáveis tributários informam que os créditos tributários de IRPJ, CSLL, PIS e COFINS do ano-calendário de 2007, constituídos de ofício por meio dos processos administrativos nºs 11065.001158/2010-49, 11065.002118/2010-14, 11065.002119/2010-69 e 11065.002120/2010-93, não restaram definitivamente apreciados no âmbito administrativo, uma vez que esses supostos créditos tributários foram incluídos no parcelamento — confissão esta que não significa admitir a existência de qualquer simulação, fraude ou conluio, nem a confusão de patrimônio, de empregados ou de operação entre as sociedades empresárias ou ausência de propósito negocial. Quanto a esse esclarecimento, uma vez que a contribuinte apenas trouxe informações de que as estruturas societárias das empresas envolvidas foram alteradas (sócios, incorporações etc) após as lavraturas desses autos, entendo que são fatos irrelevantes para o deslinde da controvérsia, uma vez que não corroboram nem contra nem a seu favor. Fl. 7670DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 27 Da nulidade de auto de infração amparado em investigação promovida por Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal que não abrangia o período, a sociedade empresária contribuinte e o tributo em testilha A contribuinte e os responsáveis entendem que o auto de infração é nulo, nos termos do artigo 53 da Lei nº 9.784/99 e na súmula 473 do e. Supremo Tribunal Federal, uma vez que: i) o TDPF-F lançado contra a CHTRANS foi exarado há menos de 01 (um) mês do auto de infração e para a lavratura deste; e ii) a fiscalização utilizou-se exclusivamente de documentos e de diligências anteriores para a lavratura do auto de infração. Aqui não se trata de um lançamento eivado de vício que o torna ilegal, como aventado pela contribuinte (Súmula nº 473 do STF). Explico: Os artigos 10, 59 e 60 do Decreto 70.235/1972, com a redação dada pela Lei nº 8.748/1993, dizem: Art. 10. O auto de infração será lavrado por servidor competente, no local da verificação da falta, e conterá obrigatoriamente: (...) III - a descrição do fato; IV - a disposição legal infringida e a penalidade aplicável; V - a determinação da exigência e a intimação para cumpri-la ou impugná-la no prazo de trinta dias; VI - a assinatura do autuante e a indicação de seu cargo ou função e o número de matrícula. (...) Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. (...) Art. 60. As irregularidades, incorreções e omissões diferentes das referidas no artigo anterior não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, salvo se este lhes houver dado causa, ou quando não influírem na solução do litígio. O Auto de Infração em questão foi lavrado por pessoa competente e nele encontram-se adequadamente descritos os fatos apurados, a fundamentação legal, a matéria tributável, os valores apurados. Observo também que o lançamento de oficio, ora questionado, atende a todos os pressupostos formais de legalidade estabelecidos nos artigos 10, 59 e 60 do Decreto 70.235/1972, e a contribuinte foi intimada a recolher ou impugnar o montante apurado. Portanto, o ato impugnado está revestido das formalidades previstas na legislação do Processo Administrativo Fiscal e, por conseguinte, é valido e não merece ser revisto. Para não restar dúvida quanto à validade das formalidades do lançamento, importa esclarecer à contribuinte que o artigo 9º do Decreto 70.235/723 , vigente à época do lançamento, estabelece que "a exigência do crédito tributário e a aplicação de penalidade isolada serão formalizados em autos de infração ou notificações de lançamento, distintos para cada tributo ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito", ou seja, a normativa estabelece que é irrelevante o fato de os documentos que instruíram o auto de infração serem obtidos antes ou após a aberturada do TDPF-F. Ainda em relação ao TDPF, mesmo se existissem eventuais irregularidades quanto à observância das regras previstas nas normativas da RFB, estas não seriam suficientes para anular o lançamento, como se objetiva a interessada. O antigo Mandado de Procedimento Fiscal e, agora, Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal, ambos instituídos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, Fl. 7671DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 28 contêm os mesmos propósitos, quais sejam: estabelecer normas para a execução da atividade fiscal e constituir em instrumentos de controle pela administração tributária — possibilitar à Secretaria da Receita Federal do Brasil acompanhar o desenvolvimento das atividades realizadas pelos Auditores-Fiscais. Diante de sua finalidade, eventuais falhas em relação às regras relativas ao MPF ou TDPF não retiram a competência da autoridade fiscal para efetuar o lançamento ou para invalidar autos de infração. Ressalto ainda que o CARF trilha esse mesmo entendimento: MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL-MPF. EMISSÃO E PRORROGAÇÃO. IRREGULARIDADE. NULIDADE. NÃO OCORRÊNCIA PLURALIDADE DE SUJEITOS PASSIVOS. DISPENSA DE MPF. As irregularidades na emissão e prorrogação do MPF não acarretam nulidade do lançamento, nem do processo administrativo; ademais, nos casos de pluralidade de autuados, não se exige um MPF para cada um dos responsáveis tributários. (Acórdão nº 1301-002.161 –1301002.161 – 3ªCâmara/1ª Turma Ordinária - Sessão de 5 de outubro de 2016) NULIDADE.MPF. O MPF é mecanismo de controle administrativo e nenhuma irregularidade houve em relação ao mandado, uma vez que regularmente emitido e cientificado à Contribuinte. (Acórdão nº 1402002.290 –4ªCâmara/2ª Turma Ordinária- Sessão de 13 de setembro de 2016) Diante do exposto, entendo que a preliminar merece ser rejeitada, pois a decisão combatida cumpriu todos os requisitos da lei, sobretudo do Decreto nº 70.235/1972. (2) Da nulidade do auto de infração por erro na identificação dos enunciados legais que servem de arrimo à responsabilização dos administradores e sócios das pessoas jurídicas Caso mantido o auto de infração mesmo com a ausência de TDPF, a fiscalizada afirma que "seria impositivo que se reconhecesse a nulidade do auto de infração em epígrafe em virtude do erro na indicação do dispositivo legal que supostamente daria espeque à responsabilização dos sócios e administradores, em flagrante violência ao art. 10, IV, do Decreto 70.235/72". Os impugnantes requerem a nulidade do lançamento, uma vez que as hipóteses previstas no artigo 134 do Código Tributário Nacional não são aplicáveis aos sócios e administradores das sociedades empresárias CHTRANS, HB, TRATO, AV, COPERMAX e DIPLOMATA, o que torna obscura a motivação do auto de infração e, se não inviabiliza, ao menos dificulta em grande medida a apresentação de qualquer defesa a propósito. Em síntese, os impugnantes alegam que há nulidade pelo fato da autoridade fiscal imputar responsabilidade aos sócios e administradores com base no inciso I do art. 135 do CTN. No TVF, a fiscalização diz: Além dessas pessoas jurídicas, também devem ser responsabilizados pelos créditos tributários de forma solidária os sócios das empresas listados no quadro acima, observados os períodos que permaneceram no quadro social, na medida em que se configurou a infração prevista no artigo 72 da Lei 4502/64, ou seja, a fraude, situação em que os administradores e/ou sócios respondem solidariamente pelos créditos tributários correspondentes, nos termos do inciso I do artigo 135 do Código Tributário Nacional. “Art. 135. São pessoalmente responsáveis pelos créditos correspondentes a obrigações tributárias resultantes de atos praticados com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatutos: I - as pessoas referidas no artigo anterior;" Fl. 7672DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 29 Ora, pela descrição dos fatos, está evidente que a autoridade fiscal objetivava responsabilizar os sócios e os administradores com base no inciso III do art. 135 do CTN4 . Tanto é assim que os impugnantes apresentaram sua defesa também com base neste enquadramento, verbis: Outrossim, ainda que se buscasse promover a responsabilização dos sócios por meio do artigo 135, III, do CTN, seria importante destacar dois aspectos fundamentais: (i) a responsabilidade prevista no dispositivo é punitiva e, portanto, exclusiva, uma vez que se volta a cobrar o tributo daquele que violou à lei ou ao contrato social em prejuízo da sociedade empresária; e (ii) a responsabilidade só pode ser imputada àqueles que possuem poder de gestão/administração. Fica claro que, em todo o decorrer dos TDPF e no auto de infração, não há qualquer demonstração de violação à lei ou ao contrato social. Ademais, não haveria justificativa alguma para a inclusão dos Srs. Romildo e a Sra. Helena no polo passivo da vertente relação jurídica tributária, uma vez que não eram administradores de qualquer das sociedades empresárias à época das operações cujos créditos foram glosados. Dessa forma, é de todo em todo inaplicável, também, o artigo 135, III, do CTN à espécie, sendo flagrante a falta de justificativa jurídica para a inclusão dos sócios no polo passivo da relação jurídica tributária na condição de responsáveis. Assim, evidenciado que as impugnantes tiveram pleno conhecimento da responsabilidade que foram imputadas aos sócios, visto que enfrentaram especificamente o enquadramento legal previsto no inciso III do art. 135 do CTN, não há em falar em cerceamento de direito de defesa, nem em nulidade do auto de infração. Portanto, a alegação de nulidade aventada neste tópico também não merece prosperar. DO MÉRITO Antes de enfrentar o mérito, importa sintetizar a situação fática por meio de um diagrama organizacional/estrutural/relacional das empresas (informações dos sócios, forma de tributação, operações/serviços prestados e outros fatos relevantes das empresas do grupo econômico) e de uma tabela com as glosas de créditos das contribuições de fornecedores/prestadores de serviço (empresas do grupo econômico), conforme a seguir: Fl. 7673DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 30 Feito isso, passo a analisar as constatações da fiscalização e as alegações/contestações da contribuinte e dos responsáveis tributários: Do grupo econômico como realidade jurídica e econômica Neste tópico, merece destaque as informações constantes na impugnação sobre a existência do grupo econômico formado pelas empresas CHTRANS, HB, Diplomata e Copermax, verbis: De outra banda, não há o menor constrangimento por parte das Impugnantes CH TRANS, HB, DIPLOMATA e COPERMAX em admitir a estruturação societária levada a efeito, com vistas a aprimorar a gestão e otimizar a administração dos negócios, o que juridicamente Fl. 7674DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 31 denomina-se de grupo econômico- cujo conceito, quiçá a própria existência, a Autoridade Fiscal aparenta desconhecer – e, como tal, suas operações estão perfeitamente enquadradas nas disposições legais aplicáveis. (Grifei) (...) Não obstante a estranheza causada pelo canhestro auto de infração, seria importante ponderar que, tratando-se de grupo empresarial que se presta a desenvolver recíprocas atividades operacionais voltadas à redução das despesas não-operacionais de cada qual das sociedades que o compõe, bem como a facilitar a administração, a gestão, a obtenção de economia de escala, dentre outras finalidades, qual seria o objetivo para o desenvolvimento de um website próprio para cada qual das empresas, e não apenas um sob o nome fantasia da CH TRANS, única das sociedades que se relaciona com o mercado? Da mesma forma: qual seria o sentido para se instituir nova logomarca ou identidade visual? (Grifei) (...) É natural que sociedades integrantes de um mesmo grupo econômico auxiliemse mutuamente em determinados momentos, notadamente no caso em testilha, nos quais as empresas possuíam ajustes comerciais que justificam os repasses a título de pagamento pelos serviços prestados ou pela locação de bens móveis e imóveis. (...) Afora todos os aspectos abordados supra, importa ter presente que o desenvolvimento das atividades-fim das sociedades integrantes do grupo trouxe redução real e objetiva das despesas/custos de sua operação. A constituição do grupo, portanto, representava: a) Vantagem jurídica: partindo da premissa de que há independência de personalidade jurídica entre as sociedades que integram o grupo, todas podem, nos limites legais, aproveitar os benefícios da atuação conjunta, com os riscos do negócio ficando limitados a cada uma delas, dentro de seu âmbito de responsabilidade jurídica; b) Vantagem econômica: a integração vertical entre as empresas integrantes do mesmo grupo facilita as operações, porque permite concentração estratégica de cada qual em sua atividade-fim e economias de escala na aquisição de insumos e na contratação de serviços; c) Vantagem financeira: a integração e, notadamente, a delegação das atividades de cobrança e de administração do setor de recursos humanos, financeiro e contábil permitiu redução de despesas não operacionais de todas as sociedades que compõem o grupo, conforme já demonstrado. Dessa forma, por todas os prismas que se examinem a matéria, vislumbra-se que grupo econômico houve, mas a estrutura possui propósito negocial e todas as sociedades possuem autonomia patrimonial, inexistindo fraude ou apropriação indevida de créditos, sendo flagrantemente insubsistente a exação ora impugnada. (Grifei) (...) A respeito de cláusulas que, ao ver do agente, seriam “superficiais” – expressão extremamente vaga para qualificá-las – decorrem do fato de que, efetivamente, as sociedades integrariam um grupo econômico e a estratégia empresarial se dava de forma conjunta. Nada mais evidente que traçassem cláusulas que trouxessem benefícios mútuos. (Grifei) Conforme declaração/informação acima das impugnantes, não há controvérsia acerca da existência do grupo econômico formado pelas empresas CHTRANS, HB, Diplomata e Copermax. Fl. 7675DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 32 Contudo, as impugnantes não concordam com a inclusão da empresa AV - Serviços EIRELI - EPP no grupo econômico pelos seguintes motivos: 1ª Ilação: ao vistoriar o setor de recursos humanos da TAC, localizou documento das empresas HB, CH TRANS, TAC, COPERMAX E DIPLOMATA, o que demonstraria que se tratariam de um grupo econômico. Por alguma circunstância não explicada, referiu que”[...] além dessas empresas, faz parte do grupo a AV Serviços.” Os elementos coligidos naquela oportunidade, apesar de ao desabrigo de TDPF, não representam coisa alguma. Efetivamente, as empresas são do mesmo grupo e a gestão e a administração de setores das sociedades empresárias é gerido pela TAC. Não há nenhuma explicação para a indicação de que a AV faça parte do grupo. (...) 9ª Ilação: (...) Outrossim, não apresentou NENHUM DOCUMENTO que indique suposta confusão patrimonial, de endereço ou de patrimônio entre as empresas CH TRANS, HB, DIPLOMATA, COPERMAX e TAC com a empresa AV. A empresa AV constitui-se em holding mista, voltada à administração de bens imóveis. À época, locava um de seus bens à CH TRANS e possuía um único funcionário. Mas, considerando-se a livre iniciativa constitucionalmente assegurada, qual o problema disso? Única e exclusivamente por serem seus sócios de mesmo sobrenome? Eventualmente, teria tornado-se ilícita a constituição de sociedade empresária a pessoa cujos familiares possuem outros negócios? E a celebração de contrato com a empresa desses familiares, também fica, invariavelmente, inquinada de fraudulenta? Por que e com base em quê? Não houve nenhum documento da AV localizado na TAC, exceto contratos celebrados com as empresas do grupo composto pela CH TRANS, HB, COPERMAX, DIPLOMATA e TAC. Já a fiscalização entende que a empresa AV - Serviços EIRELI - EPP pertence ao grupo econômico pelos seguintes motivos/fatos: 25. Portanto, se verificou que naquele setor eram administrados os recursos humanos vinculados às várias empresas, ou seja, HB Transportes e Logísticas Ltda. (atual HB Transportes e Logísticas Eireli), CHTRANS Transportes Rodoviários Ltda. (atual CHTRANS Carga e Descarga Ltda.), Transito Administração e Cobrança Eirelli – EPP (atual TRATO Administração e Cobrança Eireli - EPP), além da Copermax Transportes Rodoviários Ltda. e Rodoviário Diplomata Ltda –EPP estas em períodos pretéritos. Doravante essas empresas serão referidas como HB, CHTRANS, TAC, Copermax e Diplomata, respectivamente. Além dessas, faz parte do grupo a AV Serviços Eireli – ME, de quem também encontramos documentos e caixas arquivos. (Grifei) (...) 28. Continuando na área externa após o setor Comercial, ingressando num corredor à direita localizamos o arquivo morto, onde estavam guardadas grandes quantidades de caixas arquivos, contendo documentos da contabilidade e de outras seções das várias empresas, sendo a maioria da CHTRANS. Desse local retivemos uma caixa arquivo contendo as folhas de pagamento do ano de 2011 (fls. 1198/2073), das empresas CHTRANS, HB, AV SERV, DIPLOMATA, COPERMAX e TAC; uma caixa com as conciliações e balanços do ano de 2011 (fls. 244/1197), das empresas CHTRANS, HB, AV SERV, DIPLOMATA, COPERMAX e TAC, uma caixa com fluxo de caixa do período de 18 a 13/11/2011 da empresa CHTRANS, com os respectivos documentos. Também estavam armazenados naquele local caixas contendo documentos dos anos de 2010, 2011, 2012 e 2013, das várias empresas (vide fotos 31 a 34). (Grifei) Fl. 7676DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 33 (...) 29. Voltando ao interior do prédio, no andar superior estavam localizados os setores de cobranças e o financeiro/fiscal/contabilidade, onde novamente localizamos documentações das várias empresas, como identificam as caixas fotografadas, destacando as que seguem: (...) • Retenções IRPF 2012 da CHTRANS, HB, Diplomata, AV e Copermax; (...) • Conferência movimento contábil diário do ano de 2011 das empresas AV Serviços, Diplomata, TAC, Copermax, HB e Chtrans; (...) 37. Embora a TAC tenha pagado obrigações da CHTRANS e de todas as empresas referidas ou concedido adiantamentos, vide contas analíticas 1120409 - HB COMERCIO E TRANSPORTES LTDA (fls. 5171/210), 1120410 - RODOVIARIO DIPLOMATA LTDA (fls. 5211/45), 1120411 - COPERMAX TRANSPORTES (fls. 5246/66), 1120412 - AV SERVICOS (fls. 5267/75), que poderiam ser enquadradas como administração de contas a pagar, a TAC não cobrou pelos serviços e mais grave, não foi ressarcida desses valores, de acordo com seus registros contábeis e notas fiscais apresentadas. 38. Mais ainda, essas contas da Diplomata, Copermax e Av Serviços terminaram o ano de 2011 com saldos de R$ 3.900.777,63, R$ 4.511.497,52 e R$ 417.296,13, respectivamente, totalizando pagamentos/adiantamentos às empresas na ordem de R$ 8.829.571,28. Apesar disso, as contas iniciaram o ano de 2012 com saldos zerados, só acertados em 01/04/2012, acrescidos dos saldos dos lançamentos do primeiro trimestre de 2012, data em que foi implantado o novo plano de contas, passando as contas referidas no item anterior a serem as seguintes 1.1.2.05.010, 1.1.2.05.011, 1.1.2.05.013, 1.1.2.05.012, respectivamente. (...) 41. Portanto, conforme as contabilidades apresentadas, em 2011 a TAC mantinha financeiramente as atividades da HB, Diplomata, Compermax e AV Serviços, mediante pagamentos das obrigações destas, que eram contabilizados como adiantamentos/pagamentos, utilizando recursos que não eram seus, situação que perdurou até 31/03/2012, conforme razões juntados nas folhas 5171/275. A partir de 01/04/2012, com a implantação de novo plano de contas a contabilização se alterou, mas continuaram as empresas acima a serem mantidas, só que agora diretamente pela CHTRANS, vide fls. 5483/5679. (...) Fl. 7677DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 34 77. Desse quadro extrai-se que as receitas de frete, quase que na totalidade, foram contabilizadas na CHTRANS até 28/07/2013 e a partir de 29/07/2013 na HB. Por sua vez, os caminhões utilizados para transporte em sua maioria pertenciam a HB e a Diplomata. Dos 490 funcionários em 2011 (média), 380 eram vinculados às empresas do Simples Nacional, cujo somatório das receitas declaradas foi de apenas R$ 1.439.731,62. Em 2012 haviam 323 empregados vinculados a essas empresas, propiciando sensível redução dos encargos pela interposição de pessoas jurídicas na contratação. Em 2013 o quadro se alterou, em virtude da incorporação da Copermax pela CHTRANS, mas ainda assim 160 empregados continuavam vinculados às empresas tributadas pelos Simples Nacional, a saber, a TAC e Diplomata. Embora não conste no quadro, a AV Serviços Ltda. era quem predominantemente transacionava com imóveis, na venda e locação, segundo dados da DOI e DIMOB e a tabela 9. (Grifei) (...) 90. Em 22/10/10 a Copermax, em 27/10/2010 a Diplomata e em 13/12/2010 a AV Serviços constituíram como seus procuradores empregados da CHTRANS (Cristina Caye) e da TAC (Carlos Krey), para representá-las perante a RFB e PGFN, sendo os poderes revogados em 22/12/2011.(Grifei) (...) DA FISCALIZAÇÃO ANTERIOR 97. Comprovando que as condutas vem de longa data, verificamos que a DRF de Novo Hamburgo, nos autos dos processos administrativos números 11065.001158/2010-49, 11065.002118/2010- 14, 11065.002119/2010-69 e 11065.002120/2010-93, realizou fiscalização na empresa CHTRANS onde concluiu que a fiscalizada utilizou as pessoas jurídicas AV Serviços LTDA, Copermax Transportes Rodoviários LTDA, HB Comércio e Transporte LTDA, Rodoviário Diplomata LTDA e Trânsito Administração e Cobrança Ltda. com o fim exclusivo de reduzir sua carga tributária. A fiscalização abrangeu o anocalendário de 2007 e se realizou em 2010. Cópia do relatório fiscal encontrase juntado nas folhas 5777/809. Isso demonstra que apesar de autuada, com pequenas nuanças, foi mantida a estrutura empresarial visando ganhos tributários. (...) Fl. 7678DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 35 110. Existiam seis empresas formalmente constituídas, vislumbrando-se uma divisão organizacional e patrimonial, onde os bens imóveis estavam registrados em nome da AV Serviços Ltda., os veículos em sua maioria em nome das empresas HB e Diplomata, enquanto a empresa operacional que recebia os faturamentos inicialmente era a CHTRANS, passando em 29/07/2013 a ser a HB. O maior contingente de empregados em 2012, totalizando 323, tinham vínculos com pessoas jurídicas tributadas pelo Simples Nacional (Diplomata, Copermax e TAC), mantendo-se em 2013 em elevado número (160). A TAC atuava como centro administrativo, contábil e financeiro das empresas. Portanto, praticamente toda a estrutura física, material e humana pertencia ou era fornecida por empresas controladas pelas famílias Barth e Paladini. (Grifei) (...) 115. Não bastasse, com exceção da TAC e AV Serviços, as demais possuíam os mesmos objetivos sociais, estavam localizadas nas mesmas praças e endereços e, portanto, acaso desempenhassem suas atividades sociais competiriam entre si, inclusive nas áreas geográficas. (Grifei) (...) 128. Conforme descrito no presente relatório, a fiscalizada se utilizou das pessoas jurídicas AV Serviços Ltda, Copermax Transportes Rodoviários Ltda, HB Comércio e Transporte Ltda, Rodoviário Diplomata Ltda e Trânsito Administração e Cobrança Ltda com o único intuito de reduzir a sua carga tributária. Tal redução deu-se em diferentes frentes: (1) deixando de recolher parte da Contribuição Previdenciária sobre a folha de pagamento em relação aos empregados registrados formalmente em nome das pessoas jurídicas interpostas, tributadas pelo Simples Nacional; (2) beneficiando-se de créditos de PIS e COFINS calculados sobre pagamentos supostamente efetuados às pessoas jurídicas. (...) 130. Restou comprovada, portanto, a intenção da fiscalizada de utilizar as pessoas jurídicas AV Serviços, Copermax, HB, Diplomata e TAC para impedir ou retardar, total ou parcialmente, o conhecimento por parte da autoridade fazendária da ocorrência do fato gerador da obrigação tributária, conduta classificada como fraude no artigo 72 da Lei n° 4.502/64. (Grifei) Da análise das informações constantes do RPF e da Impugnação, dois pontos merecem destaques: primeiro, a informação da fiscalização de que, nos anos-calendário 2012 e 2013, a AV Serviços não informou receitas nas DIPJ ou nas DASN; e, segundo, a alegação das impugnantes de que a fiscalização não apresentou nenhum documento que indique suposta confusão patrimonial entre as empresas do grupo econômico (CH TRANS, HB, DIPLOMATA, COPERMAX e TAC) e a AV Serviços. A informação da fiscalização está equivocada, uma vez que a AV Serviços informou nas fichas "Receitas Bruta Sujeita ao Percentual de 32%" das DIPJ, anos-calendário 2012 e 2013, valores de receitas, conforme abaixo reproduzido: Fl. 7679DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 36 Quanto à alegação das impugnantes de que a fiscalização não apresentou nenhum documento que indique suposta confusão patrimonial entre as empresas do grupo econômico, a fiscalização, diferentemente do afirmado, demonstrou que a TAC efetuou pagamentos e adiantamentos à AV SERVIÇOS (fls. 5267/75), em 2011, no valor de R$ 417.296,13 (fls. 5267 a 5272); e, em janeiro, fevereiro e março de 2012, no valor de R$ 171.737,93(fls. 5273/5274), sem, contudo, efetivar o encontro de contas dos pagamentos/adiantamentos com os débitos previstos nos contratos de locação. Observo que os valores de adiantamentos e pagamentos efetuados pela TAC à AV Serviços entre janeiro de 2012 e março de 2012 são superiores aos valores devidos de aluguéis. Demonstro: Embora a TAC tenha adiantado e pago à AV Serviços em 2011 e no primeiro trimestre de 2012, respectivamente, R$ 417.296,13 e R$ 171.737,93 — no Extrato do Simples Nacional da competência 12/2011 e nas DACON do primeiro trimestre de 2012 da AV Serviços — as receitas declaradas para o ano-calendário 2011 e para o primeiro trimestre de 2012, são, respectivamente, R$ 40.073,44 (34.687,08 + 5.386,76) e 159.926,76 (61.500+49.213,38+49.213,38), vejam: Extrato do Simples Nacional - Período de Apuração 12/2011 Fl. 7680DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 37 Já nos contratos de locação firmados entre a AV Serviços e a CHTRANS para 2012, os valores mensais pactuados de aluguéis do Galpão denominado Pavilhão 3 (fls. 4406 a 4409) e do Galpão Pavilhão 1 (fls. 4587 a 4588) são, respectivamente, R$ 15.000,00 e R$ 6.300,00. Para demonstrar que esses valores estão corretos, reporto-me à planilha da fiscalização e reproduzida pelas impugnantes na fl. 6687, que lista a emissão de 2 notas fiscais pela AV Serviços, entre janeiro a março de 2012, no valor total de R$ 63.900,00 (R$ 42.600,00 e R$ 21.300,00). Diante dessas informações, fica evidente que a autuada efetuou adiantamentos/pagamentos superiores ao devido à AV Serviços de pelos menos R$ 368.082,75 (R$ 417.296,13 - R$ 49.213,38), no ano-calendário 2011, e de R$ 109.837,93 (R$ 171.737,93 - R$ 61.900,00), no primeiro trimestre 2012. Embora a fiscalização tenha sido categórica em afirmar a inexistência de encontro de contas periódico entre as empresas, na impugnação, não há nenhum esclarecimento condizente sobre os motivos de os pagamentos e adiantamentos efetuados pela TAC à AV Serviços serem superiores à receita declarada em 2011 e às pactuadas no primeiro trimestre de 2012. Os esclarecimentos apresentados pela contribuinte e abaixo reproduzidos vão ao encontro do entendimento da fiscalização de que AV Serviços faz parte também do grupo econômico, uma vez que AV Serviços é a única empresa do grupo econômico locadora de imóveis: É natural que sociedades integrantes de um mesmo grupo econômico auxiliem-se mutuamente em determinados momentos, notadamente no caso em testilha, nos quais as empresas possuíam ajustes comerciais que justificam os repasses a título de pagamento pelos serviços prestados ou pela locação de bens móveis e imóveis. (Grifei) Diante do exposto e adicionado ao fato da existência de sócios em comum nas empresas TAC, CHTRANS e AV Serviços, não há como refutar que os pagamentos e os adiantamentos Fl. 7681DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 38 (superiores aos pactuados) feitos pela TAC à AV Serviços sejam somente os decorrentes dos contratos de locação, mas sim também decorrente de mando dos controladores de fato da TAC e da AV Serviços. Portanto, demonstrado que há um controle/interferência direta nas relações comerciais, mesmo que informalmente, e pagamentos superiores aos pactuados, entendo que as empresas AV Serviços EIRELI - EPP, CH TRANS, HB, COPERMAX, DIPLOMATA e TAC são um grupo econômico, conforme preceitua o art. 494 da Instrução Normativa da RFB nº 971/2009. Da Alegação da Inocorrência de Redução da Carga Tributária e do Propósito Negocial Inerente à Estruturação Societária Desenvolvida pelo grupo “Trânsito Brasil”. Segundo a contribuinte, "o objetivo da constituição e da operação da TAC é, exclusivamente, gerencial e operacional, sendo claro seu propósito estritamente negocial, sendo possível, inclusive, mensurar a redução das despesas não-operacionais não apenas da CH TRANS, mas das demais empresas do grupo". Afirma ainda que inexiste qualquer intenção das empresas em minorar a carga tributária a que são submetidas. Diferentemente do entendimento das impugnantes, entendo que a contribuinte — ao constituir a empresa TAC, para administrar/assessorar/gerir os recursos humanos, financeiros, contábeis e de cobranças e ao contratar as outras empresas do grupo, para fornecerem mão-de-obra e locar galpões e caminhões — tinha um único objetivo/propósito de minorar a carga tributária. Ao analisar superficialmente o modelo do grupo econômico CHTRANS (AV, HB, Copemax, Diplomata e TAC) e as alegações das impugnantes na defesa6 — i) não há impedimento na legislação pátria que proíba a identidade de sócios em sociedades empresárias diferentes; ii) não há impedimento legal que impeça duas ou mais sociedades empresárias distintas estabelecerem-se no mesmo local físico; iii) inexiste vedação para que funcionários trabalhem concomitantemente em outras empresas do grupo; iv) identidade visual apenas da empresa que se relaciona com o mercado para reduzir as despesas não operacionais — poder-se-ia concluir que não há qualquer abuso de forma ou simulação/fraude/dolo entre as empresas (separação das atividades da empresa para diminuição das despesas não operacionais), contudo, quando se analisa detalhadamente as operações revela-se que o suposto propósito negocial do grupo era a redução da carga tributária através de simulação de negócio jurídico. Demonstro: Da análise das informações constantes na impugnação, no TVF e sintetizadas e visualizadas graficamente no diagrama reproduzido no início deste voto, a divisão organizacional e patrimonial das empresas do grupo, à época dos fatos, era: TAC: administrava/assessorava/geria os recursos humanos, financeiros, contábeis e de cobranças das empresas do grupo. Tributação: Simples Nacional; AV Serviço: locava os bens imóveis à CHTRANS. Tributação: Lucro Presumido; HB: locava os veículos e fornecia mão-de-obra (motoristas) à CHTRANS. Tributação: Lucro Real; Diplomata: locava os veículos e fornecia mão-de-obra (motoristas) à CHTRANS. Tributação: Simples Nacional; Fl. 7682DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 39 Copermax: fornecia mão-de-obra (motoristas) à CHTRANS. Tributação: Simples Nacional; CHTRANS: recebia o faturamento até 28/07/2013, após esta data passou a ser a HB. Tributação: Lucro Real. Na impugnação, a contribuinte e os responsáveis tributários afirmam: Não obstante a estranheza causada pelo canhestro auto de infração, seria importante ponderar que, tratando-se de grupo empresarial que se presta a desenvolver recíprocas atividades operacionais voltadas à redução das despesas não-operacionais de cada qual das sociedades que o compõe, bem como a facilitar a administração, a gestão, a obtenção de economia de escala, dentre outras finalidades, qual seria o objetivo para o desenvolvimento de um website próprio para cada qual das empresas, e não apenas um sob o nome fantasia da CH TRANS, única das sociedades que se relaciona com o mercado? Da mesma forma: qual seria o sentido para se instituir nova logomarca ou identidade visual? Efetivamente, não há razão alguma para que se o faça, senão no panorama concebido pela i. autoridade fazendária. Quiçá o único motivo razoável para a confecção de site e de logomarca próprios não consista na utilidade que ele eventualmente possa prestar à atividade desenvolvida para a empresa, mas, antes, para atender ao desejo do i. Auditor e evitar novas autuações no mesmo sentido. (Grifei) Desta afirmação acima, conclui-se que as empresas HB, COPERMAX, DIPLOMATA e TAC prestam serviços exclusivamente à CHTRANS e esta presta serviços a terceiros — destinatários não integrantes do grupo econômicos. Prosseguindo a análise, importa destacar as seguintes informações da fiscalização: i) "o maior contingente de empregados em 2012, totalizando 323, tinham vínculos com pessoas jurídicas tributadas pelo Simples Nacional (Diplomata, Copermax e TAC), mantendo-se em 2013 em elevado número (160)"; ii) inexistem pagamentos da CHTRANS às empresas HB, Diplomata e Copermax pelos serviços de fornecimento de mão-de-obra (motoristas); iii) a atividade locação (cessão) de mão-de-obra é vedada pelas empresas optantes pelo Simples Nacional, conforme disposto no inciso XI do artigo 17 da Lei Complementar nº 123/2006; e, iv) as empresas do grupo eram deficitárias. Já a contribuinte, para contrapor tais afirmativas, assevera que: É natural que sociedades integrantes de um mesmo grupo econômico auxiliemse mutuamente em determinados momentos, notadamente no caso em testilha, nos quais as empresas possuíam ajustes comerciais que justificam os repasses a título de pagamento pelos serviços prestados ou pela locação de bens móveis e imóveis. Além disso, a totalidade dessas despesas foram devidamente contabilizadas, sendo que qualquer eventual obscuridade na identificação dos valores ou na natureza das operações registradas poderiam ter sido objeto de indagação aos representantes das empresas no desenvolvimento dos TDPFs que serviram de arrimo ao presente auto de infração. Não havia, todavia, interesse por parte do fiscal em sanear eventual eiva na contabilidade da empresa, à vista de que a imprecisão poderia servir de indício para justificar autuação milionária tal qual a presente, saciando a voracidade fiscal e a necessidade do alcance de metas arrecadatórias do Fisco nacional. Fl. 7683DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 40 Como as impugnantes não contestaram os valores dos contratos de locação de veículos e de prestação de serviços informados pela fiscalização no TVF — i) contratos de prestação de serviços pelas empresas HB, Diplomata e Copemax (fornecimento de até 250 funcionários): 5% do faturamento da CHTRANS para cada empresa; e, ii) contratos de locação de veículos pela HB e Diplomata: R$ 3.743,90 por veículo locado — e as receitas declaradas pelas empresas nas DASN, DIPJ e outras que são inferiores às pactuadas, fica evidente que a CHTRANS não efetuou os pagamentos dos serviços prestados (cessão de motoristas), conforme mencionado pela fiscalização (fl. 6421). Demonstro: Cláusulas Comuns nos Contratos para fornecimento de mão-de-obra (HB, Diplomata e Copemax) CLÁUSULA PRIMEIRA: O presente contrato tem como OBJETO, o fornecimento de mão de obra por parte da CONTRATADA, no imóvel sede das atividades da CONTRATANTE, ou outro local conforme rotinas acertadas entre as partes, os quais se farão de forma pessoal, até 250 funcionários contratados, sem prejuízo dos que serão admitidos ao longo da vigência do presente instrumento, sendo estes Motoristas, Auxiliares de Depósito, Auxiliares de Transportes, Auxiliares de Escritório, Conferentes, Mecânicos, Auxiliares de Mecânicos, bem como quantos mais sejam necessários ao desempenho das atividades, as quais estão vinculados à CONTRATANTE, por todas as suas obrigações, especialmente as trabalhistas e previdenciárias. CLÁUSULA SEGUNDA: A CONTRATADA se compromete a fornecer o número de pessoas indicadas na Cláusula anterior para a CONTRATANTE, independentemente das características pessoais dos funcionários que realizarão as atividades, devendo, contudo, ser habilitados para tal fim. (...) CLÁUSULA NONA: As partes acordam que os funcionários da CONTRATADA, responsáveis pela execução dos serviços, usarão uniformes, estarão devidamente identificados com crachá, e serão supervisionados por um gerente designado pela CONTRATANTE. (...) CLÁUSULA DÉCIMA: A CONTRATADA utilizará nos crachás de identificação, jaquetas, materiais, e todos os seus artigos, o logotipo e/ou marca da CONTRATANTE, desde que não implique em prejuízo a CONTRATANTE. CLÁUSULA 11ª: Os funcionários da CONTRATADA terão horário de trabalho em conformidade com as necessidades da CONTRATANTE, sem prejuízo dos sábados, domingos e feriados, horas extras, adicional noturno e demais dispositivos legais. (...) CLÁUSULA 23ª: A CONTRATANTE pagará a CONTRATADA da seguinte forma: a) Caso todos os funcionários realizem suas funções corretamente e não prejudicando a CONTRATANTE, comparecendo integralmente ao trabalho, a CONTRATANTE pagará diretamente a CONTRATADA o valor de 5% (cinco por cento), sobre o faturamento, até o 10º dia útil de cada mês, mediante apresentação de Nota Fiscal. Esta/ por sua vez, realizará o pagamento dos mesmos até o sexto dia útil do mês subseqüente ao trabalhado; b) Havendo ausência de algum dos funcionários, o pagamento será efetuado de forma proporcional; c) O preço será ajustado quando houver reajustes salariais da classe; ocorrendo alguma modificação nos encargos sociais; ocorrendo alguma modificação na necessidade da CONTRATANTE concernente ao número de funcionários prestando serviços. Receita da CHTRANS — 2012 e 2013 2012 Fl. 7684DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 41 Da aplicação da Cláusula Vigésima Terceira dos contratos tem-se que, em 2012, cada uma das empresas locadoras de mão de obra teriam direito de receber pelo fornecimento/locação de mão-de-obra 5% do faturamento da CHTRANS. Contudo, caso fornecessem menos de 250 funcionários, receberiam proporcionalmente a este número, conforme fórmula abaixo (Cláusula Vigésima Terceira equacionada por este relator): Não há controvérsia sobre o fornecimento de mão de obra pelas empresas do grupo econômico, uma vez que, durante o procedimento fiscal, a própria contribuinte apresentou listas de funcionários terceirizados7 (locados) e, na impugnação, inexiste qualquer negativa de fornecimento de mão de obra pelas empresas HB, Copemax e Diplomata, verbis: 6ª Ilação: o uso de veículos pela CH TRANS das outras empresas do grupo e o uso da mão-de-obra de empregados também das outras sociedades demonstraria que “funcionariam como única empresa”. Nada mais falso. Todos os contratos de locação de veículos e de prestação de serviços pelos profissionais de outras sociedades do grupo foram recolhidos pela autoridade fiscal e justificam as operações. A CH TRANS contratou e pagava pelo uso da mão-de-obra de empregados de outras sociedades. O mesmo se diga quanto aos caminhões.(Grifei) (…) Ademais, quanto à previsão de que as empresas que foram contratadas para prestar serviço mediante a disponibilização de empregados franqueariam “até 250 funcionários”, nada há de errado nisso! As mencionadas sociedades empresárias em momento algum se comprometeram de fornecer exatamente 250 funcionários, mas até 250 funcionários, compromisso que se manteve até o término da relação negocial. Dessa forma, não haveria razão alguma para a manutenção desse significativo contingente em momentos nos quais a CH TRANS não demandava toda essa quantidade de mão-de-obra. Contudo, na defesa apresentada, os impugnantes não demonstraram/apresentaram os pagamentos da CHTRANS às empresas do grupo econômico pelo fornecimento de mão de obra, nem que a Copemax, HB e Diplomata declararam essas operações e as submeteram à tributação, contrariando totalmente as afirmativas das impugnantes que houve a "tri- tributação". Na sequência, analiso as informações/declarações de cada uma das empresas prestadoras de serviços — cessão de mão de obra: Fl. 7685DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 42 COPEMAX Conforme informação da fiscalização (fl. 6.421), há apenas o lançamento de R$ 208.594,49, referente à prestação de serviço à HB Transportes e Logística Eireli, na contabilidade da Copemax. Tal afirmativa procede, uma vez que, no PGDAS da Copemax não há nenhuma outra receita se não a de R$ 208.594,49, vejam: Fl. 7686DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 43 Ocorre que, embora a Copemax fornecesse funcionários a CHTRANS, conforme cláusulas contratuais supra, não declarou nenhuma receita recebida da CHTRANS, conforme se verifica do PGDAS acima reproduzido. Outro ponto que merece destaque é que em janeiro de 2012, conforme informação da GFIP acima reproduzida, a Copemax possuía 137 funcionários registrados, mas não teve receita. Diante dessas informações, não há outra conclusão se não a de que houve fornecimento de mão de obra à CHTRANS pela Copemax, mas não houve o recebimento pelos serviços prestados. HB TRANSPORTES E LOGÍSTICA Para confirmar a afirmação da fiscalização de que, na contabilidade da HB, só estão registrados os valores relativos às locações de veículos e não estão registrados os pagamentos de serviços de cessão de mão de obra, resolvi consultar a EFD - Contribuições de janeiro de 2012 e obtive as seguintes transações: Na EFD - Contribuições, também não há registros de prestação de serviços à CHTRANS, corroborando com a afirmação da fiscalização acima, qual seja: ausência de pagamentos pelos serviços prestados (locação de mão de obra). Portanto, embora a HB tenha fornecido mão de obra à CHTRANS, não houve recebimento nem tributação desse serviço na HB. DIPLOMATA A afirmação da fiscalização de que a Diplomata registrou somente os valores relativos às locações de veículos e não contabilizou os decorrentes da cessão de mão de obra também é procedente. Demonstro: No contrato de locação de veículos (fls. 4633 a 4635) e seu adendo (fl. 462), ficou acordado o pagamento de R$ 3.743,90 por cada veículo disponibilizado à locatária (mês), sendo 26 veículos disponibilizados entre janeiro a maio de 2012 e 36 nos meses subsequentes. Dessas informações, concluo que as receitas mensais decorrentes de locações de veículos pela Diplomata, no período de janeiro a maio de 2012 e de junho a dezembro de 2012, são, respectivamente, R$ 97.341,40 (26xR$ 3.743,90) e R$ 134.780,40 (36xR$ 3.743,90). Uma vez que a Diplomata declarou valores inferiores aos apurados no parágrafo anterior no PGDAS, não há outra conclusão se não a que esta empresa não declarou nenhuma receita de prestação de serviços (de cessão de mão de obra). Vejam as informações constantes do PGDAS: Fl. 7687DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 44 Fl. 7688DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 45 Inexistindo controvérsia quanto ao fornecimento/cessão/locação/prestação de serviços pelas empresas Copermax, Diplomata e HB, nem quanto ao valor acordado em contrato e considerando que não houve pagamentos a esses fornecedores, conforme ficou demonstrado acima, fica evidente que os pagamentos aos trabalhadores locados eram feitos diretamente pela CHTRANS e o propósito da CHTRANS era apenas reduzir a sua carga tributária, principalmente, utilizando-se de mão de obra de empresas optantes pelo Simples Nacional, onde havia um pagamento a menor das contribuições previdenciárias a cargo do empregador, bem como da contribuição para o PIS e da Cofins. Lembrando ainda que a CHTRANS descontava o valor das contribuições do PIS e da Cofins pelo valor das notas fiscais e não pelo valor efetivamente recolhido pelas empresas do simples nacional. Quanto à empresa TAC, por ser optante do Simples Nacional, o objetivo da sua constituição era também diminuir a carga tributária e não otimizar/diminuir as despesas operacionais, como aventado pelos impugnantes, uma vez que a contribuinte alocou os funcionários administrativos naquela empresa com o fim de reduzir a contribuição previdenciária patronal e se aproveitar dos créditos de PIS e Cofins em valores superiores aos recolhidos pela empresa do Simples Nacional, cuja tributação é reduzida. Importa ainda destacar o resumo da análise das contabilidades de todas as empresas do grupo elaborado pela fiscalização (fls. 6425 e 6426) que demonstra os sucessivos prejuízos das empresas do grupo, bem como que os gastos com pessoal superam em muito as receitas (créditos) das empresas Copermax e Diplomata, quase equivalendo às receitas da TAC em 2012. Diante disso, fica evidenciado que a CHTRANS utilizou-se das empresas TAC, Copermax, Diplomata e HB como se fossem seus departamentos, com o objetivo de reduzir a sua carga tributária. Fl. 7689DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 46 Deste modo, a alegação da contribuinte de que não houve economia/redução de tributos não merece prosperar. Da Cessão de Mão de Obra Abri esse tópico para destacar duas irregularidades das empresas, quais sejam: primeira, conforme relatado pela fiscalização, as empresas optantes pelo Simples Nacional não podem locar mão de obra, nos termos do inciso XII do artigo 17 da Lei Complementar nº 123/2006; e, segundo, os funcionários eram das contratadas, mas prestavam serviços nas dependências da contratante como se funcionários desta fossem. Explico: No contrato de fornecimento de mão de obra, constam as seguintes cláusulas comuns nos contratos das 3 empresas: Cláusulas Comuns nos Contratos para fornecimento de mão-de-obra (HB, Diplomata e Copemax) CLÁUSULA PRIMEIRA: O presente contrato tem como OBJETO, o fornecimento de mão de obra por parte da CONTRATADA, no imóvel sede das atividades da CONTRATANTE, ou outro local conforme rotinas acertadas entre as partes, os quais se farão de forma pessoal, até 250 funcionários contratados, sem prejuízo dos que serão admitidos ao longo da vigência do presente instrumento, sendo estes Motoristas, Auxiliares de Depósito, Auxiliares de Transportes, Auxiliares de Escritório, Conferentes, Mecânicos, Auxiliares de Mecânicos, bem como quantos mais sejam necessários ao desempenho das atividades, as quais estão vinculados à CONTRATANTE, por todas as suas obrigações, especialmente as trabalhistas e previdenciárias. CLÁUSULA SEGUNDA: A CONTRATADA se compromete a fornecer o número de pessoas indicadas na Cláusula anterior para a CONTRATANTE, independentemente das características pessoais dos funcionários que realizarão as atividades, devendo, contudo, ser habilitados para tal fim. (...) CLÁUSULA NONA: As partes acordam que os funcionários da CONTRATADA, responsáveis pela execução dos serviços, usarão uniformes, estarão devidamente identificados com crachá, e serão supervisionados por um gerente designado pela CONTRATANTE. (...) CLÁUSULA DÉCIMA: A CONTRATADA utilizará nos crachás de identificação, jaquetas, materiais, e todos os seus artigos, o logotipo e/ou marca da CONTRATANTE, desde que não implique em prejuízo a CONTRATANTE. CLÁUSULA 11ª: Os funcionários da CONTRATADA terão horário de trabalho em conformidade com as necessidades da CONTRATANTE, sem prejuízo dos sábados, domingos e feriados, horas extras, adicional noturno e demais dispositivos legais. (...) CLÁUSULA 23ª: A CONTRATANTE pagará a CONTRATADA da seguinte forma: a) Caso todos os funcionários realizem suas funções corretamente e não prejudicando a CONTRATANTE, comparecendo integralmente ao trabalho, a CONTRATANTE pagará diretamente a CONTRATADA o valor de 5% (cinco por cento), sobre o faturamento, até o 10º dia útil de cada mês, mediante apresentação de Nota Fiscal. Esta/ por sua vez, realizará o pagamento dos mesmos até o sexto dia útil do mês subseqüente ao trabalhado; b) Havendo ausência de algum dos funcionários, o pagamento será efetuado de forma proporcional; c) O preço será ajustado quando houver reajustes salariais da classe; ocorrendo alguma modificação nos encargos sociais; ocorrendo alguma Fl. 7690DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 47 modificação na necessidade da CONTRATANTE concernente ao número de funcionários prestando serviços. Da simples leitura das cláusulas contratuais acima reproduzidas, fica evidente que o objeto dos contratos entre a CHTRANS e as empresas HB, Copemax e Diplomata é a locação de mão de obra. Contudo, as empresas optantes pelo Simples Nacional, Copemax e Diplomata, não poderiam locar mãos de obra, em face da vedação prevista no inciso XII do art. 123 da Lei nº 123/2006, verbis: Art. 17. Não poderão recolher os impostos e contribuições na forma do Simples Nacional a microempresa ou a empresa de pequeno porte: (...) XII - que realize cessão ou locação de mão-de-obra; Ressalto ainda que além de ser uma atividade vedada para essas empresas, no objeto do contrato social dessas, não estava prevista a cessão de mão de obra. Portanto, entendo que os administradores da Copemax e da Diplomata descumpriram o contratado social e a Lei Complementar nº 123/2006. Já o segundo ponto que merece destaque é que os trabalhadores locados, além de usarem uniformes e crachás da CHTRANS, ficaram à disposição da contratante e prestaram serviços nas dependências desta. Merece destaque a seguinte observação da fiscalização sobre a relação funcional entre os empregados locados e a CHTRANS: Voltando a questão dos funcionários, entre os documentos retidos quando da entrega do TIPF na TAC,estão os fluxos de caixa referentes a CHTRANS, onde existem planilhas de nome “SOLICITAÇÃO DE ADIANTAMENTOS DE VIAGEM PARA MOTORISTAS ESTRADA” (fls.5765/66), cujo solicitante é Adilson Gartner Horst, qualificado como Gerente Operacional. Consultando a GFIP, seu vínculo empregatício em 2011 e até dezembro de 2013 era com a Rodoviário Diplomata Ltda, sendo o CBO de gerente de operações. Em que pese estivesse vinculado a esta empresa, os adiantamentos solicitados saíram do caixa da CHTRANS!Ressaltamos, pelo que representa, que até a gerência operacional, função estritamente ligada à atividade fim da CHTRANS, seria desempenhada por empregado “terceirizado”! Assim, por se tratar inclusive de locação de motoristas (atividade-fim) e pelo indício de subordinação entre os funcionários cedidos (locados) e a CHTRANS, visualizo mais uma vez que a cessão/locação de trabalhadores trata-se de uma intermediação de mão de obra irregular (não autorizada) pela legislação trabalhista vigente à época dos fatos. Diante disto e pelo fato de os funcionários e as empresas fornecedoras de mão de obra ficarem/estarem no mesmo local, fica ainda mais evidente que houve uma simulação do negócio jurídico, cujo objetivo era a obtenção de vantagens tributárias para a CHTRANS, pois não se tratava de locação de mão de obra, como quis demonstrar as impugnantes, mas de intermediação irregular desta. (...) Do Indício de Irregularidades nos Contratos Fl. 7691DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 48 A fiscalização afirma, dentre outras, que "Os contratos possuem as características abaixo, não sendo possível verificar a cronologia de suas confecções, sendo certo que comparando as cópias antes apresentadas com as originais, várias contém assinaturas/rubricas com traçados diferentes e em locais diferentes, indicando assinaturas/rubricas em momentos distintos, destacando o de nº 4, que a toda evidência foi refeito, pois confrontado com a “cópia” apresentada em 17/07/2015 (fls. 4479/81), naquela não existiam veículos listados em seu corpo, ao contrário do último apresentado, fatos que, salvo melhor juízo, não emprestam confiabilidade aos mesmos". Já as impugnantes refutam as afirmações da fiscalização que os contratos teriam sido elaborados em épocas distintas e faz os seguintes questionamentos: Reiteradas vênias, mas teria o fisco ingerência ilimitada, voltada, inclusive, a gerenciar a forma de organização societária dos empreendimentos desenvolvidos no território nacional, na maneira de redação dos contratos, na estratégia de marketing desenvolvido? Ademais, seria o fiscal onipotente, ás nas mais variadas áreas do saber, inclusive na área grafotécnica, tendo em vista a afirmação de que as variações nas assinaturas dos contratos firmados entre as partes justificariam a inidoneidade atribuída aos documentos? Não há necessidade de desenvolver maiores argumentos a propósito, diante da insensatez da afirmação do nobre fiscal. Antes de responder aos questionamentos da contribuinte, importa reproduzir parcialmente o trecho do contrato (cópia e original) com as assinaturas dos signatários: Contrato Cópia (fls. 4479 a 4481) - Entre CHTRANS e HB Fl. 7692DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 49 Fl. 7693DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 50 Da análise do contrato entre a CHTRANS e a HB, referenciado como o de nº 4 pela fiscalização, fls. 4479 a 4481 (Cópia) e fls. 4593 a 4597 (Original), não há necessidade de um perito para concluir que há diferenças nas assinaturas, inclusive pelo fato de existirem rubricas no contrato original (fl. 4596) e inexistirem na cópia (fl. 4480). Assim, quanto ao questionamento dos impugnantes se "seria o fiscal onipotente, ás nas mais variadas áreas do saber, inclusive na área grafotécnica, tendo em vista a afirmação de que as variações nas assinaturas dos contratos firmados entre as partes justificariam a inidoneidade atribuída aos documentos?", diria que o auditor não pode tudo, nem tem o poder absoluto, nem é o todo poderoso, mas, devido à evidência mais clara que a luz do sol que a cópia e o contrato original não são os mesmos — seja pela inclusão de veículos, seja pela ausência de assinatura/rubrica na cópia do contrato — ele pode, com certeza, concluir que os contratos não são confiáveis. Portanto, a justificativa apresentada pelas impugnantes não corrobora a favor da contribuinte e da contratada (HB), mas sim contra. Da Simulação No RPF, a autoridade fiscal assevera: 105. A verdade material sempre prevalecerá sobre os instrumentos interpostos para simular/dissimular/postergar/afastar a ocorrência da hipótese tributária, ou mesmo por condutas que não condizem com a realidade, criar artificialmente através de terceiros interpostos condições para que um regime de tributação favorecida direta ou indiretamente seja usufruído, seja pelo cumprimento de determinados requisitos, ou por Fl. 7694DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 51 possuírem características próprias de uma atividade que efetivamente não poderia ser realizada ou alcançada pelo verdadeiro contribuinte. 106. Havendo simulação, fraude ou dolo, ou mesmo o simples erro, cabe ao FISCO levantar o véu do que foi artificialmente pactuado apresentando a verdade realmente existente, demonstrando-a através do lançamento, que é atividade privativa, vinculada e obrigatória, não podendo a autoridade administrativa se abster de efetuá-lo de acordo como o art. 142 do CTN. 107. Sobre o Princípio da Verdade Material cabem aqui a palavras de Ives Gandra e Paulo Lucena de Menezes, em Revista Dialética de Direito Tributário n. 63, p. 159, de dezembro de 2000, ao abordar o Princípio na análise da modalidade de ilícito tributário simulação: “A simulação é a modalidade de ilícito tributário que, com maior freqüência, costuma ser confundida com a elisão. As figuras não se equivalem, todavia, pois na simulação tem-se a pactuação de algo distinto daquilo que realmente se almeja, com o fito de se obter alguma vantagem. ..‘na simulação, a declaração recíproca das partes não corresponde à vontade efetiva’. (...) Colocando-se de outra forma, duas realidades distintas concorrem na simulação: existe uma verdade aparente jurídica, que se exterioriza para o mundo, e existe uma outra verdade (real), que não é perceptível, ao menos à primeira vista, e que se restringe ao círculo dos partícipes do engodo. A causa da ocultação está sempre voltada para a obtenção de algum benefício que não poderia ser atingido pelas vias normais, o que demonstra tratar-se de um ato antecipadamente deliberado pelas partes envolvidas, que se volta para um fim específico. (...) No campo do direito tributário, portanto, a verdade material prevalece sobre a estrutura jurídica de direito privado adotada para encobrir a real intenção das partes, não obstante esta possa até ser válida, sob o prisma formal.” 108. Se há discordância entre o caso concreto e a forma, é ao que sucede no terreno dos fatos que se deve dar preferência, o que possibilita a desqualificação da forma jurídica adotada. 109. Em caso de fraude ou simulação o Código Tributário Nacional prevê que: “Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: (...) VII - quando se comprove que o sujeito passivo, ou terceiro em benefício daquele, agiu com dolo, fraude ou simulação; (...)” Assim como a fiscalização, entendo que a verdade material sempre prevalecerá sobre os instrumentos interpostos para simular/dissimular/postergar/afastar a ocorrência da hipótese tributária e que, na simulação (contrato simulado), a declaração recíproca das partes não corresponde à vontade efetiva. Diante desse entendimento e dos principais fatos probatórios constantes dos autos de infração e do RPF e debatidos nos tópicos anteriores, entendo que as empresas TAC, Diplomata, Copemax, HB e AV Serviços funcionam como departamentos da CHTRANS, sem independência e autonomia absoluta, cujo objetivo era reduzir a carga tributária da CHTRANS, e não gerar riqueza (lucro), como qualquer outra empresa comercial. Os principais atos empresariais que caracterizaram a simulação dos negócios jurídicos entre a CHTRANS e as demais empresas do grupo são: mesmo endereço (indício); sócio comum (indício); redução da carga tributária; Fl. 7695DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 52 falta de pagamento dos contratos de mão de obra; confusão patrimonial, ausência de encontro de contras — pagamentos superiores ao previsto em contrato; relacionamento quase exclusivo com a CHTRANS; Identidade única com o público externo (Trânsito Brasil). Portanto, diante desses fatos e indícios, entendo que há simulação nos negócios jurídicos entre a CHTRANS e as demais empresas do grupo econômico. Da Alegação da Desconsideração dos Recolhimentos de PIS e Cofins das demais Empresas do Grupo A contribuinte assevera que a fiscalização: Desconsiderou, às escâncaras, que cada uma das empresas do grupo RECOLHEU PIS E COFINS próprio sobre seu faturamento, sobremodo a HB, tributada pela alíquota de 9,25% à época. Nem ao menos se deu ao trabalho de, ao desconsiderar as operações, abater o quantum recolhido de PIS e de COFINS sobre as receitas das demais empresas do grupo, o que, aliás, fulmina de iliquidez o ato administrativo ora hostilizado. Inicialmente, informo que não há documentos juntados aos autos que demonstram os recolhimentos de PIS e Cofins pela HB, condição imprescindível para verificação da liquidez e da certeza do crédito tributário. Outros pontos que merecem destaques são: i) não houve a desconsideração da personalidade jurídica das demais pessoas interpostas, houve apenas a desconsideração dos negócios jurídicos interpostos; e ii) por não se tratar de desconsideração da personalidade jurídica das pessoas interpostas, os recolhimentos realizados não pertencem à CHTrnas, mas sim às demais empresas. Diante do exposto, entendo que não caberia à autoridade fiscal aproveitar os créditos recolhidos de PIS e Cofins pelas empresas interpostas, uma vez que somente estas podem dispô-los. Da Solidariedade As impugnantes alegam que "só existe responsabilidade solidária entre empresas de um mesmo (hipotético) grupo econômico quando ambas realizam conjuntamente a situação configuradora do fato gerador, não bastando nem ao menos a comprovação do interesse econômico na consecução do referido evento, na linha do quanto dispõe o art. 124, I, do CTN" e que, "as Impugnantes que constam na condição de responsáveis tributárias não possuíam interesse econômico tampouco realizaram o fato gerador (auferir faturamento) conjuntamente à CH TRANS, o que evidencia a impossibilidade de o vertente executivo alcançala com arrimo em suposta responsabilidade solidária pela mera formação de grupo econômico". Antes de enfrentar o mérito, exponho minha interpretação sobre o inciso I do art. 124 do CTN: há interesse comum e responsabilidade solidária quando se constata a confusão patrimonial entre o contribuinte e outras pessoas físicas ou jurídicas a ele ligadas8 . Posta a minha interpretação, passo a enfrentar a questão nos parágrafos seguintes. Fl. 7696DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 53 Conforme demonstrado e evidenciado nos tópicos anteriores, o único objetivo do fracionamento das atividades da CHTRANS era a redução da carga tributária e não otimizar os negócios da empresa (diminuir as despesas não operacionais), como aventado pelas impugnantes. Além das ilegalidades cometidas pelas empresas Copemax e Diplomata (cessão de mão de obra), ficou também demonstrada a confusão patrimonial entre as empresas do grupo, seja em função da ausência de pagamentos pelos serviços prestados (fornecimento de mão de obra) pelas empresas HB, Copemax e Diplomata, seja em função de pagamentos à AV Serviços pela CHTRANS bem superiores aos previstos no contrato. Diante desses fatos e dos demais indícios (mesmo sócios e endereços, contabilidade conjunta; somente a CHTRans transaciona com terceiros; a CHTRANS não possui uma estrutura física de fato etc) — que isolados não provariam qualquer ilícito, mas quando correlacionada com os demais apontam que as empresas do grupo econômico não eram independentes de fato (funcionavam como se fossem departamentos da CHTRANS, caracterizando apenas uma empresa) e foram criadas para beneficiar a CHTRANS, gerando créditos de PIS e Cofins e reduzindo contribuição previdenciária a pagar — entendo que se tratam de empresas interpostas de mão de obra (trabalhadores subordinados ao contratante), cujo objetivo principal era a contribuinte se beneficiar do tratamento fiscal e previdenciário favorável que as empresas optantes pelo Simples Nacional possuem, assim como do creditamento a maior do que recolhido de PIS e de COFINS (Locação de veículos). Portanto, existindo confusão patrimonial e pelas razões da fiscalização, abaixo reproduzidas, fica justificada a responsabilização solidária das empresas do grupo econômico: 133. Embora formalmente constituídas como empresas separadas, por tudo aqui exposto, há intrínseca relação entre elas, caracterizando-as de fato como um único empreendimento empresarial, com interesse comum, acarretando "SOLIDARIEDADE PASSIVA", de acordo com as normas acima transcritas, especialmente o artigo 124, I. 134. Tal organização societária, em separado, teve como intuito permitir a diminuição de grande parte dos encargos sobre a folha de pagamento, mediante a contratação da maioria dos empregados por empresas tributadas pelo Simples Nacional (TAC, Copermax, Diplomata e AV Serviços), bem como pela geração de créditos a serem deduzidos na apuração do PIS/PASEP e COFINS, correspondentes aos supostos pagamentos efetuados pela CHTRANS às demais empresas que compõem o grupo. 135. Assim, o aspecto formal não pode prevalecer ante a verdade real ao se deparar com um grupo econômico de fato onde as empresas participam de um planejamento tributário abusivo, em que as empresas Diplomata, Copermax e HB forneciam a força de trabalho de seus empregados à CHTRANS, sem auferir receitas em contrapartida; a TAC prestava os serviços discriminados no relatório, auferindo remuneração apenas da CHTRANS, mas que era pouco superior as despesas financeiras geradas em função dos serviços prestados. A Diplomata e a HB também locavam seus veículos à CHTRANS, porém os valores supostamente recebidos pelas locações eram inferiores às despesas com depreciações destes mesmos veículos, sem falar nos demais custos e despesas. Já a AV Serviços locava bens imóveis, especialmente às empresas do grupo. Ainda se constatou a utilização de mesmos espaços ou espaços contíguos para instalação das várias empresas, sejam matrizes ou filiais (vide tabela 11). Fl. 7697DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 54 136. Diante desses fatos, salvo melhor juízo, restou caracterizada a confusão patrimonial, pois os meios de produção das empresas referidas acima foram alocados na produção de outra pessoa jurídica, os empregados contratados pelas empresas prestavam serviços à CHTRANS sem que houvessem os pagamentos correspondentes, ou com remunerações aquém dos custos e despesas, como demonstrado no relatório exemplificativamente nos itens 45/47 e 63. 137. Não bastassem essas razões, verificamos quando da entrega do Termo de Início que a CHTRANS atualmente existe apenas formalmente, pois em todos os locais visitados não foi localizada, como referido nos itens 02/09 deste relatório e nos termos de constatações fiscais das folhas 5692/702, o que evidencia estar em processo de desativação. 138. Desta maneira, faz-se necessário para fins de garantia do crédito tributário, que as empresas HB, AV Serviços e TAC, formalmente constituídas e ativas, sejam responsabilizadas solidariamente, posto que tem interesse direto na situação que constituiu o fato gerador, confundindo-se, de fato, com o Sujeito Passivo Principal. Quanto à alegação das jurisprudências e da doutrina, além de não serem vinculantes para esta Turma de Julgamento, não se aplicam ao caso em debate, uma vez que ficou demonstrada que entre as empresas há confusão patrimonial, e não apenas mero interesse econômico nas relações jurídicas contratuais. Embora já demonstrada a confusão patrimonial, para finalizar o tópico, entendo importante reproduzir alguns trechos da impugnação que demonstram que a administração das empresas era vertical e existia de fato um controle das operações das empresas do grupo, direta e indiretamente, pela CHTRANS, verbis: É natural que sociedades integrantes de um mesmo grupo econômico auxiliem-se mutuamente em determinados momentos, notadamente no caso em testilha, nos quais as empresas possuíam ajustes comerciais que justificam os repasses a título de pagamento pelos serviços prestados ou pela locação de bens móveis e imóveis. (...) A falta de cobrança dos valores entre as empresas do grupo apenas demonstram que todas elas, em conjunto, desenvolviam estratégia empresarial de verticalização da atividade. É evidente que, tratandose de empresas com relações comerciais contínuas e de apoio, não incluiriam as demais em órgãos de restrição ao crédito ou protestariam duplicatas uma contra as outras. (...) A respeito de cláusulas que, ao ver do agente, seriam “superficiais” – expressão extremamente vaga para qualificá-las – decorrem do fato de que, efetivamente, as sociedades integrariam um grupo econômico e a estratégia empresarial se dava de forma conjunta. Nada mais evidente que traçassem cláusulas que trouxessem benefícios mútuos.(Grifei) Da Alegação de Ausência de Responsabilidade Solidária por Parte dos Sócios Superadas as alegações iniciais dos responsáveis — indicação do inciso I do art. 135 do CTN, em vez do inciso III; inaplicabilidade do inciso I do art. 124 do CTN, passo a analisar a afirmação de que "não existe nenhuma demonstração que os sócios tenham qualquer interesse em comum na suposta redução da carga tributária da CH TRANS. Ora, considerando que apenas o Sr. Celso Antonio Henz se encontrava concomitantemente como sócio da CH TRANS e de outras empresas do grupo, nenhuma justificativa há para Fl. 7698DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 55 que os demais constem na condição de responsáveis" e que, no auto de infração, não há qualquer demonstração de violação à lei ou contrato social. Nos tópicos "Da Simulação" e "Da Solidariedade", tem-se que: i) o objetivo do fracionamento das atividades da CHTRANS não era otimizar os negócios da empresa (diminuir as despesas não operacionais), mas sim reduzir a carga tributária e; ii) as empresas Copemax e Diplomata, ao cederem mão de obra à CHTRANS, praticaram uma atividade não prevista nos seus contratos sociais, além de infringiraram o inciso XII do art. 17 da Lei Complementar nº 123/2006, iii) há confusão patrimonial entre as empresas do grupo. Adicionado ao demais indícios (mesmos endereços, sócios comuns, contabilidade conjunta, somente a CHTRans transaciona com terceiros, a CHTRANS não possui uma estrutura física de fato etc), não resta dúvida da existência da simulação na prática dos atos empresariais através das empresas do grupo econômico (interpostas). Pela análise dos fatos e dos indícios listados pela autuante, entendo que há evidências suficientes para a caracterização da solidariedade por interesse comum prevista no inciso I, do art. 124 do CTN e da responsabilidade dos sócios administradores com base no inciso III do art. 135 do CTN. Portanto, existindo simulação (fraude), conforme já demonstrado alhures, todos os sócios- administradores devem ser responsabilizados solidariamente. Quanto à ausência de justificativa para a inclusão do Senhor Romildo e da Senhora Helena no polo passivo, uma vez que não eram administradores das sociedades empresárias à época das operações, antes de apreciar tal alegação, importa reproduzir as cláusulas dos contratos que indicam os administradores e verificar, na relação dos trabalhadores constantes no arquivo SEFIP das empresas, se não se encontram como administradores: Contrato Social da CHTRANS consolidado em 08/12/2011 (fls. 92 a 95) Contrato Social da AV Serviços - consolidado em 09/06/2011 (fls. 6907-6910) Fl. 7699DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 56 Fl. 7700DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 57 Da análise da GFIP/SEFIP, dos contratos sociais e das demais informações acostadas aos autos, não identifiquei nenhum ato praticado pela responsabilizada Helena Amália Barth, sócia da AV Serviços. Por este motivo e pelo fato de ela não ser sóciaadministradora na época da ocorrência do fato gerador, não vejo possibilidade de mantê-la como responsável tributária com base no inciso III do art. 135 do CTN, em face da ausência de demonstração pela autoridade fiscal de qualquer ato praticado com excesso de poderes ou infração de lei por esta. Já em relação ao responsabilizado tributário, Romildo Wahlbrinck, a alegação de que não era administrador à época das operações cujos créditos foram glosados não merece prosperar. Explico: Na relação dos trabalhadores constantes no arquivo SEFIP da empresa CHTRANS (acima parcialmente reproduzido), consta a informação que, entre 02/2012 e 12/2013, o senhor Romildo Wahlbrinck exercia a função de diretor administrativo e financeiro, CBO 012319. Em razão disso, não é acreditável a alegação de que um sócio no cargo de direção da empresa, embora no contrato social não estivesse definido, não seja o administrador da empresa e que desconhecia as operações irregulares da empresa. Diante do exposto, entendo que o pedido dos impugnantes para excluir do polo passivo: o senhor Romildo Wahlbrinck, sócio da CHTRANS, não deve ser atendido; e a senhora Helena Amália Barth, sócia da AV Serviços, merece ser atendido. Da Desqualificação da Multa por Inocorrência de Fraude Afirma que não há prova quanto a qualquer atividade fraudulenta por parte das empresas do grupo ou de seus sócios e que as empresas do grupo emprestaram plena transparência e, mesmo que, supostamente, fosse esse o objetivo, nunca conseguiram (sequer tentaram) reduzir sua carga tributária com PIS e COFINS. Fl. 7701DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 58 Conforme já exposto, os fatos constatados demonstram que os créditos tributários apurados e lançados não são frutos de mera conduta não intencional. A comprovação da existência de simulação (fraude) e da ausência de propósito negocial ficou demonstrado alhures. Assim, demonstrada a simulação — conduta prevista no art. 72 da Lei nº 4.502/1964, correta está a aplicação da multa de ofício qualificada prevista no art. 44, inciso I, e §1º, da Lei nº 9.430/1996. Da alegação de desproporcionalidade e irrazoabilidade da multa arbitrada Dizem que ainda que não fosse o caso de desqualificar a multa, por ausência de fraude, "impor-se-ia reduzir o percentual em que arbitrada, em razão de sua manifesta falta de proporcionalidade/razoabilidade". Na sequência, citam o art. 2º da Lei nº 9.784/1999 e uma jurisprudência do STF sobre o tema, concluindo que, sob essa perspectiva, também se imporia a redução do percentual da multa arbitrada. Quanto à alegação de a multa ser desproporcional e irrazoável, esclareço à contribuinte que o princípio da razoabilidade, do não-confisco e da capacidade contributiva dirige-se ao legislador com o intuito de impedir a instituição de tributo que tenha em seu conteúdo aspectos ameaçadores à propriedade ou à renda tributada, mediante, por exemplo, a aplicação de alíquotas muito elevadas. Portanto, a observância desse princípio relaciona- se com o momento de criação do tributo, de modo que, vencida esta etapa, não configura confisco a simples aplicação da lei tributária. Já em relação à jurisprudência do Supremo Tribunal que reputou confiscatória a multa que exceda a 100% do valor do tributo devido, embora seja de extrema relevância, não foi julgado em sede de repercussão geral, portanto, aplica-se somente ao caso concreto discutido. Dessa forma, as alegações de afronta a princípios constitucionais visando o afastamento das multas aplicadas são de todo inócuas no âmbito administrativo, pois a autoridade fiscal, sob pena de responsabilidade funcional, deve cumprir as determinações legais e normativas de forma plenamente vinculada. Assim, uma vez positivada a norma, é dever da autoridade fiscal aplicá-la, sem questionar acerca dos efeitos que gerou. Portanto, correto foi o procedimento da fiscalização em aplicar a multa de ofício. 2. IMPUGNAÇÃO: Do Espólio Helena Amália Barth A impugnação apresentada pelo espólio de Helena Amália Barth ficou prejudicada, em face da análise de sua responsabilidade no tópico anterior. 3. IMPUGNAÇÃO: Do Romildo Wahlbrinck A Impugnação apresentada por Romildo Wahlbrinck é intempestiva, motivo pelo qual não a conheço. Ainda que tempestiva fosse, improcedente seria, pois todos os motivos aventados em sua impugnação foram apreciados e julgados improcedentes no tópico "1. Impugnação (...)". 4. IMPUGNAÇÕES: Laurelio Astor Fritscher A impugnação do senhor Laurelio Astor Fritscher difere da impugnação tratado no item "1. IMPUGNAÇÕES: (...)", apenas na parte final, onde alega que nem ele nem a Copemax possuem qualquer interesse comum no fato gerador do PIS e da COFINS da CH TRANS. Portanto, as preliminares e o mérito já foram tratados naquele tópico, não se fazendo necessário nova análise. Já em relação à Fl. 7702DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-012.378 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13005.722516/2016-86 59 alegação de inexistir qualquer interesse comum seu e da Copemax no fato gerador do PIS e da COFINS da CHTRANS, entendo que não é a realidade dos fatos, uma vez que nas relações jurídicas (cessão de mão de obra) entre a CHTRANS e a Copemax, conforme debatido alhures, ficou evidenciado que se tratava de negócio simulado. Diante disso, e ausente prova de que o impugnante não é sócioadministrador da Copemax, entendo que a sua inclusão no polo passivo deve ser mantida, nos termos do inciso III do art. 135 do CTN. CONCLUSÃO Por todo o exposto, VOTO pela procedência parcial do lançamento, tão somente para excluir do rol de responsáveis tributários o Espólio da Senhora Helena Amália Barth, mantendo os demais e o crédito tributário exigido, integralmente. Da redução da multa pela Lei 14.689/2023 Ante o exposto, voto por rejeitar as preliminares de nulidade, e no mérito, negar provimento ao recurso de ofício e ao recurso voluntário, com ressalva, de ofício, à aplicação do redutor da multa para 100%, nos termos da Lei 14.689/2023. Assinado Digitalmente Mariel Orsi Gameiro Fl. 7703DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto
score : 2.2194958
10434609
# Numero do processo: 16561.720186/2017-58
Turma: Quarta Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Apr 09 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Mon May 13 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ)
Ano-calendário: 2012, 2013
PERMUTA. PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. GANHO DE CAPITAL. TRIBUTAÇÃO
A pessoa jurídica que permutar ações por outras de valor equivalente ao de aquisição das cedidas sem alteração quantitativa de patrimônio - ausência de acréscimo patrimonial - não está sujeita à imposição de tributo. Todavia, se resultar lucro - acréscimo patrimonial - para a pessoa jurídica na alienação de ações ainda que por permuta por outras ações, será ele necessariamente computado no resultado do exercício para fins de tributação. Verifica-se, pois, haver uma equivalência entre a permuta e a operação de compra e venda; e a incidência da tributação sobre o ganho de capital está condicionada à existência de um resultado positivo entre o valor de alienação e de aquisição (valor contábil) de determinado bem.
ÁGIO FUNDAMENTADO EM EXPECTATIVA DE RESULTADOS FUTUROS. DEDUTIBILIDADE DA AMORTIZAÇÃO. CONDIÇÕES.
A dedutibilidade da amortização ágio antes da alienação ou liquidação do investimento exige as seguintes condições: i) a pessoa jurídica investidora deve adquirir participação societária com ágio decorrente de rentabilidade futura e suportar o ônus do pagamento do ágio. A lei exige que tal ágio seja apurado nos termos do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, o qual determina que o contribuinte que avaliar o investimento pelo MEP deve, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em valor do patrimônio e ágio; ii) reunião de pessoas jurídicas (confusão patrimonial). A pessoa jurídica (investidora) deve absorver o patrimônio da outra pessoa jurídica (investida) - incorporação, fusão ou cisão - na qual detenha participação societária adquirida com ágio. Admite-se, inclusive, que a investida absorva o patrimônio da investidora, o que importa é a união das duas pessoas jurídicas.
De um lado tem-se a investidora que pagou ágio com base em expectativa de rentabilidade futura do negócio; do outro, a investida que explora o referido negócio. A lei exige a reunião dessas duas pessoas jurídicas para que a amortização do ágio (despesa) seja confrontada com os próprios lucros cuja expectativa tenha dado fundamento econômico ao ágio (rentabilidade futura). Assim, para fins de dedução fiscal, seja o evento societário tradicional ou reverso, é fundamental que ocorra de forma concreta e não apenas formal a reunião da atividade geradora do lucro da investida e o ágio da investidora; ou seja, união do lucro e do ágio em uma mesma pessoa jurídica. Nesse caso o investimento deixa de existir, pois há o encontro do patrimônio adquirido e do ágio pago por tal patrimônio em um mesmo patrimônio, em uma mesma pessoa jurídica.
TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL.
A neutralidade da amortização do ágio/deságio é conseqüência direta da neutralidade do MEP, uma vez que o ágio/deságio é desdobramento do investimento; assim, na medida em que o art. 2º da Lei nº 7.689/88 também impõe a neutralidade da avaliação de investimento pelo MEP à CSLL, forçoso concluir que CSLL também está sujeita à neutralidade da amortização do ágio. Interpretar de forma diversa significaria tributar a receita decorrente da amortização do deságio, o que não se afigura razoável em face da neutralidade; todavia, essa conclusão seria inevitável caso se entenda dedutível a despesa de amortização do ágio. Portanto, a despesa com amortização é indedutível da base de cálculo da CSLL.
Ademais, aplica- se às exigências ditas reflexas o que foi decidido quanto à exigência matriz, devido à íntima relação de causa e efeito entre elas.
JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO.
Súmula CARF nº 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
Numero da decisão: 1004-000.148
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.
Acordam os membros do colegiado: i) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso em relação à tributação, no ano-calendário 2012, do valor do deságio referente à aquisição e alienação da Cimpor (ganho de capital em permuta); ii) por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso em relação à dedução indevida, nos anos-calendário 2012 e 2013, de despesas com amortização de ágio e à amortização do ágio na base de cálculo do CSLL; o Conselheiro Henrique Nimer Chamas manifestou intenção de apresentar declaração de voto em relação à matéria; iii) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso em relação à incidência de juros de mora sobre a multa de ofício. Julgamento realizado após a vigência da Lei nº 14.689/2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão.
(documento assinado digitalmente)
Efigênio de Freitas Júnior - Presidente e Relator
Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Fernando Beltcher da Silva, Jeferson Teodorovicz, Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Henrique Nimer Chamas, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).
Nome do relator: EFIGENIO DE FREITAS JUNIOR
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012, 2013 PERMUTA. PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. GANHO DE CAPITAL. TRIBUTAÇÃO A pessoa jurídica que permutar ações por outras de valor equivalente ao de aquisição das cedidas sem alteração quantitativa de patrimônio - ausência de acréscimo patrimonial - não está sujeita à imposição de tributo. Todavia, se resultar lucro - acréscimo patrimonial - para a pessoa jurídica na alienação de ações ainda que por permuta por outras ações, será ele necessariamente computado no resultado do exercício para fins de tributação. Verifica-se, pois, haver uma equivalência entre a permuta e a operação de compra e venda; e a incidência da tributação sobre o ganho de capital está condicionada à existência de um resultado positivo entre o valor de alienação e de aquisição (valor contábil) de determinado bem. ÁGIO FUNDAMENTADO EM EXPECTATIVA DE RESULTADOS FUTUROS. DEDUTIBILIDADE DA AMORTIZAÇÃO. CONDIÇÕES. A dedutibilidade da amortização ágio antes da alienação ou liquidação do investimento exige as seguintes condições: i) a pessoa jurídica investidora deve adquirir participação societária com ágio decorrente de rentabilidade futura e suportar o ônus do pagamento do ágio. A lei exige que tal ágio seja apurado nos termos do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, o qual determina que o contribuinte que avaliar o investimento pelo MEP deve, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em valor do patrimônio e ágio; ii) reunião de pessoas jurídicas (confusão patrimonial). A pessoa jurídica (investidora) deve absorver o patrimônio da outra pessoa jurídica (investida) - incorporação, fusão ou cisão - na qual detenha participação societária adquirida com ágio. Admite-se, inclusive, que a investida absorva o patrimônio da investidora, o que importa é a união das duas pessoas jurídicas. De um lado tem-se a investidora que pagou ágio com base em expectativa de rentabilidade futura do negócio; do outro, a investida que explora o referido negócio. A lei exige a reunião dessas duas pessoas jurídicas para que a amortização do ágio (despesa) seja confrontada com os próprios lucros cuja expectativa tenha dado fundamento econômico ao ágio (rentabilidade futura). Assim, para fins de dedução fiscal, seja o evento societário tradicional ou reverso, é fundamental que ocorra de forma concreta e não apenas formal a reunião da atividade geradora do lucro da investida e o ágio da investidora; ou seja, união do lucro e do ágio em uma mesma pessoa jurídica. Nesse caso o investimento deixa de existir, pois há o encontro do patrimônio adquirido e do ágio pago por tal patrimônio em um mesmo patrimônio, em uma mesma pessoa jurídica. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. A neutralidade da amortização do ágio/deságio é conseqüência direta da neutralidade do MEP, uma vez que o ágio/deságio é desdobramento do investimento; assim, na medida em que o art. 2º da Lei nº 7.689/88 também impõe a neutralidade da avaliação de investimento pelo MEP à CSLL, forçoso concluir que CSLL também está sujeita à neutralidade da amortização do ágio. Interpretar de forma diversa significaria tributar a receita decorrente da amortização do deságio, o que não se afigura razoável em face da neutralidade; todavia, essa conclusão seria inevitável caso se entenda dedutível a despesa de amortização do ágio. Portanto, a despesa com amortização é indedutível da base de cálculo da CSLL. Ademais, aplica- se às exigências ditas reflexas o que foi decidido quanto à exigência matriz, devido à íntima relação de causa e efeito entre elas. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. Súmula CARF nº 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício.
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: i) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso em relação à tributação, no ano-calendário 2012, do valor do deságio referente à aquisição e alienação da Cimpor (ganho de capital em permuta); ii) por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso em relação à dedução indevida, nos anos-calendário 2012 e 2013, de despesas com amortização de ágio e à amortização do ágio na base de cálculo do CSLL; o Conselheiro Henrique Nimer Chamas manifestou intenção de apresentar declaração de voto em relação à matéria; iii) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso em relação à incidência de juros de mora sobre a multa de ofício. Julgamento realizado após a vigência da Lei nº 14.689/2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão. (documento assinado digitalmente) Efigênio de Freitas Júnior - Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Fernando Beltcher da Silva, Jeferson Teodorovicz, Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Henrique Nimer Chamas, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente).
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Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2012, 2013 PERMUTA. PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. GANHO DE CAPITAL. TRIBUTAÇÃO A pessoa jurídica que permutar ações por outras de valor equivalente ao de aquisição das cedidas sem alteração quantitativa de patrimônio - ausência de acréscimo patrimonial - não está sujeita à imposição de tributo. Todavia, se resultar lucro - acréscimo patrimonial - para a pessoa jurídica na alienação de ações ainda que por permuta por outras ações, será ele necessariamente computado no resultado do exercício para fins de tributação. Verifica-se, pois, haver uma equivalência entre a permuta e a operação de compra e venda; e a incidência da tributação sobre o ganho de capital está condicionada à existência de um resultado positivo entre o valor de alienação e de aquisição (valor contábil) de determinado bem. ÁGIO FUNDAMENTADO EM EXPECTATIVA DE RESULTADOS FUTUROS. DEDUTIBILIDADE DA AMORTIZAÇÃO. CONDIÇÕES. A dedutibilidade da amortização ágio antes da alienação ou liquidação do investimento exige as seguintes condições: i) a pessoa jurídica investidora deve adquirir participação societária com ágio decorrente de rentabilidade futura e suportar o ônus do pagamento do ágio. A lei exige que tal ágio seja apurado nos termos do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, o qual determina que o contribuinte que avaliar o investimento pelo MEP deve, “por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição” em valor do patrimônio e ágio; ii) reunião de pessoas jurídicas (confusão patrimonial). A pessoa jurídica (investidora) deve absorver o patrimônio da outra pessoa jurídica (investida) - incorporação, fusão ou cisão - na qual detenha participação societária adquirida com ágio. Admite-se, inclusive, que a investida absorva o patrimônio da investidora, o que importa é a união das duas pessoas jurídicas. De um lado tem-se a investidora que pagou ágio com base em expectativa de rentabilidade futura do negócio; do outro, a investida que explora o referido negócio. A lei exige a reunião dessas duas pessoas jurídicas para que a amortização do ágio (despesa) seja confrontada com os próprios lucros cuja expectativa tenha dado fundamento econômico ao ágio (rentabilidade futura). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 01 86 /2 01 7- 58 Fl. 3659DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Assim, para fins de dedução fiscal, seja o evento societário tradicional ou reverso, é fundamental que ocorra de forma concreta e não apenas formal a reunião da atividade geradora do lucro da investida e o ágio da investidora; ou seja, união do lucro e do ágio em uma mesma pessoa jurídica. Nesse caso o investimento deixa de existir, pois há o encontro do patrimônio adquirido e do ágio pago por tal patrimônio em um mesmo patrimônio, em uma mesma pessoa jurídica. TRIBUTAÇÃO REFLEXA. CSLL. A neutralidade da amortização do ágio/deságio é conseqüência direta da neutralidade do MEP, uma vez que o ágio/deságio é desdobramento do investimento; assim, na medida em que o art. 2º da Lei nº 7.689/88 também impõe a neutralidade da avaliação de investimento pelo MEP à CSLL, forçoso concluir que CSLL também está sujeita à neutralidade da amortização do ágio. Interpretar de forma diversa significaria tributar a receita decorrente da amortização do deságio, o que não se afigura razoável em face da neutralidade; todavia, essa conclusão seria inevitável caso se entenda dedutível a despesa de amortização do ágio. Portanto, a despesa com amortização é indedutível da base de cálculo da CSLL. Ademais, aplica- se às exigências ditas reflexas o que foi decidido quanto à exigência matriz, devido à íntima relação de causa e efeito entre elas. JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. Súmula CARF nº 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado: i) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso em relação à tributação, no ano-calendário 2012, do valor do deságio referente à aquisição e alienação da Cimpor (ganho de capital em permuta); ii) por voto de qualidade, em negar provimento ao recurso em relação à dedução indevida, nos anos-calendário 2012 e 2013, de despesas com amortização de ágio e à amortização do ágio na base de cálculo do CSLL; o Conselheiro Henrique Nimer Chamas manifestou intenção de apresentar declaração de voto em relação à matéria; iii) por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso em relação à incidência de juros de mora sobre a multa de ofício. Julgamento realizado após a vigência da Lei nº 14.689/2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão. (documento assinado digitalmente) Efigênio de Freitas Júnior - Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Fernando Beltcher da Silva, Jeferson Teodorovicz, Itamar Artur Magalhães Alves Ruga, Henrique Nimer Chamas, Diljesse de Moura Pessoa de Vasconcelos Filho e Efigênio de Freitas Júnior (Presidente). Relatório Fl. 3660DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Trata-se de autos de infração para cobrança de Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica (IRPJ) e Contribuição Social Sobre o Lucro Líquido (CSLL), referentes aos anos- calendário 2012 e 2013, no montante total de R$ 1.294.680.301,54 incluídos principal, juros de mora e multa de ofício de 75%. 2. Conforme autos de infração e Termo de Verificação Fiscal (TVF), a autoridade fiscal apurou duas infrações: i) falta de adição ao lucro líquido, no ano-calendário 2012, do valor do deságio referente à aquisição e alienação da Cimpor (ganho de capital em permuta); e ii) dedução indevida, nos anos-calendário 2012 e 2013, de despesas com amortização de ágio. Tais valores foram ajustados via Regime Tributário de Transição (RTT). 3. Compensou-se parte do crédito tributário apurado com prejuízo fiscal e base de cálculo negativa da CSLL apurados nos anos-calendário de 2012 e 2013. 4. O auto de infração referente à CSLL é reflexo do IRPJ. Ganho de capital na alienação de investimentos (primeira infração) 5. A autuação referente ao ganho de capital decorre da aquisição, em 2010, via permuta, de participação na Cimpor Cimentos de Portugal SGPS S.A (Cimpor) por Votorantim Cimentos S.A., e posterior alienação, em 2012, também via permuta, dessa participação para aquisição de participação na Cimentos EAA Inversiones S.L (EAA), sediada na Espanha. 6. A seguir a narrativa no Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 19-53) Aquisição e alienação da Cimpor 7. Em 3/02/2010, mediante contrato de permuta de ações, a Companhia Nacional de Cimento Portland (Lafarge Brasil) alienou para a Votorantim Cimentos 17,28% das ações da Cimpor em troca de 100% das ações de uma Sociedade de Propósito Específico (SPE), constituída pela Votorantim Cimentos, que detém negócios de cimento nas regiões Centro-Norte e Nordeste do Brasil. Tal operação originou um ganho de capital no montante de R$1.672 milhões e correspondentes tributos diferidos no montante de R$568 milhões. Ainda em 11/02/2010, Votorantim Cimentos adquiriu de terceiros 3,93% da Cimpor por R$390 milhões. Um dos critérios adotados para a auditoria fiscal foi verificar os reflexos tributários da aquisição de participação na companhia Cimpor Cimentos de Portugal SGPS S.A, pessoa jurídica com sede em Portugal e doravante denominada CIMPOR. A Votorantim Cimentos declarou ao mercado que a aquisição se deu mediante uma operação de permuta com a Companhia Nacional de Cimento Portland, doravante denominada LAFARGE BRASIL, dando origem a um ganho de capital, conforme as notas explicativas da administração às demonstrações financeiras em 31 de dezembro de 2010 nos itens (1 (b (vii)) e (14 (b (i))): (vii) Aquisição de participação na Cimpor Em 3 de fevereiro de 2010, a Companhia assinou Contrato de Permuta de Ações com a Companhia Nacional de Cimento Portland (Lafarge Brasil), segundo o qual a Lafarge Brasil transferiu para a VCSA ações de emissão da Cimpor Cimentos de Portugal SGPS S.A. (“Cimpor”), representativas de 17,28% do capital social de companhia portuguesa, em troca da totalidade das ações de uma Fl. 3661DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Sociedade de Propósito Específico (“SPE”), constituída pela Companhia, que detém negócios de cimento nas regiões Centro-Norte e Nordeste do Brasil. Os ativos, direitos e obrigações detidos pela SPE incluem uma moagem de cimento, transferida da VCB - uma fábrica e uma moagem de cimento transferidas da VCNNE, ambas sociedades controladas direta e indiretamente, respectivamente, pela Companhia. Essa transação foi reconhecida contabilmente considerando os valores justos dos ativos transacionados, o que resultou em ganho no montante de R$1.672.980 1 registrado na rubrica “Outras receitas operacionais, líquidas” e correspondentes tributos diferidos passivos no montante de R$ 568.626. Adicionalmente, em 11 de fevereiro de 2010, a Companhia adquiriu de terceiros 3,93% de participação na Cimpor, pelo valor de R$ 390.000”. (i) Em 3 de fevereiro de 2010, a controladora Votorantim Cimentos S.A. e a Companhia Nacional de Cimento Portland (Lafarge Brasil) assinaram contrato de permuta de ações, segundo o qual a Lafarge Brasil transferiu para a VCSA ações de emissão da Cimpor Cimentos de Portugal SGPS S.A., em troca uma Sociedade de Propósito Específica ("SPE"), constituída pela Companhia com ativos que incluem uma moagem de cimento, transferida da VCB – uma fábrica e uma moagem de cimento transferidas da VCNNE, ambas controladas pela Companhia. Nota (1 (b (vii)) 8. Votorantim Cimentos declarou o valor referente ao ganho de capital no valor de R$ 1.672 milhões como “Receitas decorrentes de outros ajustes aos padrões internacionais de contabilidade (linha 35 da ficha 06-A) Em sua Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica (DIPJ) relativa ao ano-calendário de 2010, a VCSA declarou o valor de R$ 1.672.431.000,00 a título de “Receitas decorrentes de outros ajustes aos padrões internacionais de contabilidade (linha 35 da ficha 06-A)”. Esse valor não é repetido na linha correspondente da Contabilidade Fiscal (Ficha 07-A), nem o permite o programa gerador da IRPJ-2011 (linha não habilitada). A auditoria buscava verificar então se a operação era tributável. Caso positivo, a alienação deveria ter sido lançada na linha 58: “Receitas de Alienações de Bens e Direitos Classificados nos Subgrupos Investimentos, Imobilizado e Intangível do Ativo Não-Circulante”, para a qual diz a orientação do “Ajuda” do programa da DIPJ-2011: “Informar, nesta linha, as receitas auferidas por meio de alienações, inclusive por desapropriação, de bens e direitos classificados nos subgrupos Investimentos, Imobilizado e Intangível do Ativo Não-Circulante. (...) A diferença entre o valor constante nesta linha e o na Linha 06A/61 constitui o resultado não operacional de que trata o art. 31 da Lei nº 9.249, de 1995.(...)” O custo contábil dos bens alienados iria, então, para a linha 61. E nesse caso, a Ficha 7- A, da contabilidade fiscal, também teria os valores da alienação e o custo contábil, bem assim o Ganho de Capital a ser oferecido à tributação. Permuta para aquisição da participação societária 9. Para efetivação do negócio, Votorantim Cimentos constituiu (aportou capital) em uma SPE e transferiu para esta pessoa jurídica os ativos e passivos relativos à fabricação e moagem de cimentos no Norte e Nordeste no Brasil, então mantidos pelas controladas Votorantim Cimentos N/NE SA e Votorantim Cimentos Brasil SA. 1 Valores registrados nas demonstrações financeiras em milhares. Fl. 3662DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 [...] considerações sobre a operação de aquisição da participação na Cimpor, tendo como ponto de partida o contrato de permuta de ações, datado de 03 de fevereiro de 2010. a) Qualificação dos Signatários do Contrato Pode-se separar os sujeitos do contrato em dois principais polos. Em um dos polos, sociedades do “grupo Votorantim”, quais sejam: • Votorantim Cimentos SA, CNPJ 01.637.895/0001-32, e já denominada VCSA, “contribuinte” ou “sujeito passivo”; • Votorantim Participações SA, CNPJ 61.082.582/0001-97, já denominada VPAR, sócia da Votorantim Cimentos, atuando como garantidora no contrato; No outro polo, as seguintes sociedades do “grupo Lafarge”: • Companhia Nacional de Cimento Portland, CNPJ 33.272.576/0001-67, e já denominada LAFARGE BRASIL; • LAFARGE, sociedade francesa, então sócia da LAFARGE BRASIL, com 99,85% do seu capital social. b) Objetivo do Contrato Em que pese o objeto da prestação definida pelo contrato ser dependente do acontecimento de determinadas eventualidades, é possível constatar que se desejava transferir um ativo detido pelo grupo Lafarge - as 116.089.705 ações da companhia portuguesa Cimpor (representativas de 17,28% do capital social desta sociedade) - em troca da atividade de fabricação e moagem de cimentos no Norte e Nordeste no Brasil, então realizada pelo grupo Votorantim. Para efetivação do negócio, a Votorantim Cimentos deveria constituir uma SPE, transferindo para esta pessoa jurídica os ativos e passivos relativos à atividade mencionada. O patrimônio a ser transmitido para a SPE era mantido por controladas da Votorantim Cimentos, mais especificamente as sociedades Votorantim Cimentos N/NE SA, doravante denominada Votorantim N/NE, CNPJ 10.656.452/0001-80, com sede na Rua Madre de Deus, 27, Recife/PE e Votorantim Cimentos Brasil SA, doravante denominada Votorantim Brasil, CNPJ 96.824.594/0001-24, com sede na Av. Comendador Pereira Inácio, 1399, Votorantim/SP. 10. Em vez que criar um SPE a Votorantim Cimentos optou por aportar capital na pessoa jurídica Serpa SP Energia e Participações SA, cuja denominação fora alterada para Cia de Cimento Portland Lacim (Lacim). A seguir, detalhes da SPE, aumentos de capital e laudos de avaliação e outras informações: Ao invés de criar tal sociedade, a VCSA optou por aportar capital na pessoa jurídica Serpa SP Energia e Participações SA, CNPJ 10.917.819/0001-71. Por meio do histórico obtido junto à Junta Comercial, a Serpa SP Energia e Participações SA foi instituída em 29/05/2009, constando da Ata de Assembleia Geral de Constituição e do Estatuto Social as seguintes informações: - Sede: Av. Paulista, 2.073, São Paulo/SP; - Objeto social: geração e comercialização de energia elétrica, desenvolvimento, fabricação, industrialização e comercialização de equipamentos, peças e componentes de todos os tipos para geradores de energia, inclusive eólica e a participação em outras sociedades, civis ou comerciais, como sócia, acionistas ou quotistas, podendo representar sociedades nacionais ou estrangeiras. - Capital social inicial: R$ 800,00, representado por 800 ações ordinárias sem valor nominal, com preço de emissão de R$ 1,00 cada. Capital social integralizado: R$ 80,00; [...] Fl. 3663DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Em 10/03/2010, de acordo com a Ata de Assembleia Geral Extraordinária (AGE), a Serpa SP Energia e Participações SA mudou sua denominação para Cia de Cimento Portland Lacim (doravante denominada LACIM), alterando também seu objeto social para o mesmo objeto social para [...] o mesmo objeto social da Votorantim Cimentos. [...] Já na Ata da Assembleia de 10/03/2010 constam como sócios Votorantim Cimentos N/NE e Votorantim Cimentos Brasil SA. [...] Nos meses de abril e junho de 2010, as sócias Votorantim N/NE e Votorantim Brasil aumentaram o capital social da LACIM, da seguinte forma: - 12/04/2010: Elevação do capital subscrito, de R$ 800,00 para R$ 106.609.664,00, pela emissão de 106.608.864 ações ordinárias a preço de emissão de R$ 1,00. Dos R$ 106.609.664,00, R$ 4.863.206,00 foram integralizados pelas subscritoras Votorantim N/NE e Votorantim Brasil, em bens e moeda nacional; - 30/06/2010: Elevação do capital subscrito, de R$ 106.609.664,00 para R$ 195.588.949,00. O capital foi dividido em 195.588.949 ações ordinárias a preço de emissão de R$ 1,00. No mesmo ato, formalizou-se a integralização do restante do capital subscrito por Votorantim N/NE e Votorantim Brasil, sendo R$ 720,00 em moeda nacional e R$ 191.774.594,00 mediante a conferência de ativos, cujos valores constam de Laudos de Avaliação. Por fim, em 05/12/2011, a LACIM mudou seu nome para Lafarge Brasil SA, sendo consignada na ata da Assembleia a lista dos seguintes acionistas: LAFARGE BRASIL, Ladelis – SGPS LDA e Financière Lafarge SAS. [...] Em anexo à ata da AGE realizada em 12/04/2010 pela SPE (então LACIM), constam dois Laudos de Avaliação de Ativos produzidos pela consultoria Pricewaterhouse Coopers, emitidos com o objetivo de “realização do aporte destes ativos na Companhia de Cimento Portland LACIM”. De acordo com tais laudos, o valor dos ativos que serviram à integralização do capital era assim dividido: - Ativos da Votorantim Cimentos N/NE: R$ 3.629.515,25, sendo R$ 3.588.842,04 relativo ao imobilizado (imóveis rurais) e R$ 40.673,21 relativo ao intangível (direitos minerários); - Ativos da VCSA: R$ 1.233.610,82, sendo R$ 663.610,67 relativo ao imobilizado (imóveis rurais) e R$ 570.000,15 relativo ao intangível (direitos minerários). Já em anexo à ata da AGE de 30/06/2010, consta relatório produzido pela consultoria KPMG, formulado com a única finalidade de auxiliar “na análise dos itens registrados no balanço pro-forma, preparado pela Votorantim Cimentos”, “visando identificar eventuais discrepâncias entre o balanço pro-forma, e os itens previstos nos anexos A à G do Contribution Agreement”. Esses balanços proforma são relativos às divisões de negócios Cipasa e Aratu, da Votorantim Cimentos N/NE, e da divisão de negócio Cocalzinho, da Votorantim Brasil. O escopo do relatório foi “obter, ler e questionar as informações” fornecidas pela Votorantim Cimentos à KPMG e “comentá-las, como orientação para as atividades empresariais e dados financeiros associados”, tendo como data-base 31/05/2010. Nesse contexto, a KPMG esclarece que não faz qualquer “representação com respeito à suficiência para seus propósitos dos procedimentos escolhidos e os referidos procedimentos não irão necessariamente revelar todas as questões significativas sobre os balanços pro-forma ou revelar erros nas informações usadas como base”. Consta ainda do relatório da KPMG que os trabalhos de campo foram iniciados em 14/06/2010, sendo que parte das informações contidas no relatório foi obtida oralmente em reuniões realizadas entre os dias 14 e 29 de junho de 2010, com dois funcionários da Votorantim Cimentos. Não fez parte do relatório “(i) a análise das empresas Votorantim Fl. 3664DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Cimentos N/NE SA e Votorantim Cimentos Brasil SA; (ii) a análise de eventuais ativos, passivos, receitas, custos e despesas que não tenham sido reconhecidos nos balanços pro-forma; (iii) validação das premissas utilizadas na elaboração dos balanços e demonstração de resultados pro-forma; (iv) a análise de potenciais riscos fiscais, trabalhistas, previdenciários, etc. decorrentes de procedimentos adotados pela Votorantim; (v) apontar restrições informadas nos documentos disponibilizados pela Votorantim, como por exemplo, a existência de áreas de reserva legal; (vi) no que tange aos imóveis rurais, não fez parte do trabalho o levantamento de certidões, guias de recolhimento de tributos, georreferenciamento, etc; e (vii) avaliação do ativo fixo a valor de mercado, inventário do ativo fixo e do estoque, validação ou confirmação de saldos. Finalmente, consta que “a administração efetuou ajuste ao valor de mercado de seu ativo imobilizado com base no laudo de avaliação patrimonial emitido pela Deloitte Touche Tohmatsu Consultores Ltda., em 16 de março de 2009, preparado para a data- base de 31 de dezembro de 2007. Permuta para alienação da participação societária na Cimpor 11. Em 20/12/2012, em novo contrato de permuta de ações, Votorantim Cimentos alienou suas ações (21,21%) da Cimpor para Intercement Áustria Holding CMBH (Intercement) e recebeu em troca 100% das ações da Cimentos EAA Inversiones S.L (EAA), sociedade sediada na Espanha. Em razão de diferença de valores a menor, definiu-se uma torna da Votorantim Cimentos para a Intercement no valor de 57.046.978,58 Euros. [...] faz-se as seguintes considerações sobre a operação de alienação da participação na Cimpor, tendo como ponto de partida o contrato de permuta de ações, datado de 20 de dezembro de 2012. a) Qualificação dos Signatários do Contrato Intercement Austria Holding CMBH (INTERCEMENT AUSTRIA) e Votorantim Cimentos S.A Camargo Correa Cimentos Luxembourg SARL (CCCLUX), na qualidade de interveniente anuente b) Objetivo do contrato De acordo com os termos do contrato, a INTERCEMENT AUSTRIA era titular de 268.544.654 ações da CIMPOR (39.96%), CCCLUX titular de 221.360.153 ações (32,94%) e VCSA titular de 142.492.130 ações (21,21%). A INTERCEMENT AUSTRIA também era titular da totalidade das ações da Cimentos EAA Inversiones S.L (EAA), sociedade sediada na Espanha. O contrato visava a permuta das ações EAA com as ações da CIMPOR. No ato, a INTERCEMENT AUSTRIA transferiu suas ações da EAA para a VCSA; já a VCSA transferiu suas ações da CIMPOR para a INTERCEMENT AUSTRIA. Tendo em vista uma diferença de valores a menor, a VCSA efetuaria uma torna para a INTERCEMENT no valor de 57.046.978,58 Euros, a ser paga em 21/01/2013. Previa o contrato também uma torna complementar a ser paga à INTERCEMENT, caso a dívida líquida da EAA e de suas afiliadas (apurada em 30/11/2012) fosse inferior a 21,21%. Caso essa dívida fosse superior a 21,21%, a INTERCEMENT ÁUSTRIA devolveria à VCSA parte da torna. Intimações e respostas apresentadas 12. Em respostas às intimações da fiscalização, Votorantim Cimentos informou, em resumo, que: Fl. 3665DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 i) não houve ganho de capital tributável na primeira operação de permuta - aquisição de participação na Cimpor - uma vez que os ativos recebidos foram avaliados pelos mesmos valores de custo de aquisição dos ativos entregues em troca; não houve pagamento ou recebimento, inclusive de torna; ii) na sequência, em atendimento à normas contábeis, efetuou os lançamentos contábeis relativos ao método da equivalência patrimonial (MEP) - donde surgiu o deságio - e também ao valor justo; iii) em razão da ausência de fundamento econômico, enquadrou o deságio em “outras causas econômicas” (art. 20 do Decreto-lei nº 1598); o qual não fora amortizado; iv) em relação ao IR diferido, deu baixa parcial em 2011 em decorrência de impairment e baixa integral em 2012 em razão da permuta com a Intercement em 2012. v) em decorrência da permuta ocorrida em 20/12/12 com a Intercement, substituiu a participação na Cimpor pela participação na Cimentos EAA pelo mesmo valor de custo daquela; vi) tendo em vista tratar-se de permuta, considerou como custo de aquisição do investimento na Cimentos EAA o valor do investimento na Cimpor, avaliado pelo MEP; assim, o valor do deságio do investimento permutado (Cimpor) não integrou o custo do investimento adquirido (EAA), o qual passou a ser avaliado pelo MEP. Como a contabilização dos tributos diferidos tinha base no investimento na Cimpor, sua alienação por permuta justificou a baixa de tal registro. Informa que não houve ganho de capital tributável na operação de permuta com a Lafarge, uma vez que aos ativos recebidos no ato foram dados os mesmos valores de custo de aquisição dos ativos entregues em troca. A seguir, foram feitos os lançamentos contábeis relativos ao método da equivalência patrimonial, pelo qual surgiu deságio, e também ao valor justo, atendendo as normas contábeis pertinentes. [...] quanto ao contrato de permuta com a Lafarge, informamos que não houve pagamento ou recebimento de quaisquer valores a qualquer título, inclusive de torna, reajuste ou indenização; com relação ao deságio, informamos que tendo ele derivado de permuta e da contabilização obrigatória pelo método da equivalência patrimonial, não houve fundamento econômico definido, o que, dentro das categorias constantes do art. 20 do Decreto-lei n. 1598, o enquadra como fundado em outras causas econômicas. Outrossim, informamos que o deságio não foi amortizado. Esclarece a intimada que em 2011, houve uma redução no valor de IR diferido para R$ 391.018, em decorrência de um impairment no valor de R$ 522.377. Já em 2012 houve a baixa integral do IR diferido, tendo em vista a permuta com a Intercement Austria Holding GMBH. Quanto à participação na CIMPOR, informamos que não houve absorção do seu patrimônio. Atualmente, em decorrência da permuta havida no dia 20/12/12 com a Intercement Austria Holding GMBH, aquela participação está em nosso ativo através da participação na Cimentos EAA Inversiones, S.L. (cuja razão social foi alterada para Votorantim Cimentos EAA Inversiones, S.L em 28/12/2012), recebida em permuta pela participação na CIMPOR, tendo a participação na Cimentos EAA Inversiones, S.L., substituído a participação na CIMPOR pelo mesmo valor de custo desta. Fl. 3666DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 [...] Tendo em vista tratar-se de permuta, o exato valor do investimento detido na CIMPOR, avaliado pelo método da equivalência patrimonial (MEP), foi considerado custo de aquisição do investimento na Cimentos EAA Inversiones, S.L. (cuja razão social foi alterada para Votorantim Cimentos EAA Inversiones, S.L). Ou seja, o valor do deságio do investimento permutado não integrou o custo do investimento adquirido. Ato subsequente, o novo investimento recebido em permuta passou a ser avaliado pelo MEP. Como a contabilização dos tributos diferidos tinha base no investimento na CIMPOR, sua alienação na operação de permuta justificou a baixa de tal registro. Por fim, informa a intimada que não houve suspensão ou extinção de crédito tributário. Como o deságio é derivado de permuta e da contabilização obrigatória pelo método da equivalência patrimonial, não houve definição de fundamento econômico, o que enquadra o deságio como ‘outras razões econômicas’ na categoria do art. 20 do Decreto-lei 1.598/77, em sua redação original. [...] A participação da VCSA na CIMPOR foi avaliada pelo método de equivalência patrimonial por ser investimento relevante (21,21% do respectivo capital) e configurava investimento relevante em coligada, situação esta em que o método da equivalência patrimonial era obrigatório segundo o art. 20 do DL 1.598. O valor contábil do investimento da VCSA na Cimentos EAA Inversiones SL foi de R$ 2.233.393.229. Qualificação da operação 13. Após discorrer sobre a possibilidade de ganho de capital na permuta, a autoridade fiscal sintetiza que o ganho de capital na espécie não decorre da operação de permuta em si, mas do acréscimo patrimonial trazido por esse bem, tributável posteriormente quando da realização do investimento recebido na permuta. 4.1. Ganho de Capital na Permuta [...] Poderia o supracitado artigo ter seguido a técnica do art. 31 do DL 1.598/779, classificando, sem exemplificar, como passível de ganho de capital qualquer alienação. O resultado seria o mesmo: tributar as operações sobre as quais efetivamente incida IR. O que importa é se, na operação como um todo, há ou não acréscimo patrimonial e, em havendo, se há disponibilidade econômica ou jurídica. [...] Logo, mesmo que se considere a permuta como duas operações de sinais trocados, ainda assim, são operações permutativas: não há, a priori, acréscimo patrimonial. Tal raciocínio independe do bem trocado: se uma das partes tem um imóvel que vale X, só pode trocá-lo por outro imóvel cujo valor entende ser X; ou por um imóvel e um carro que, no conjunto, entende valer X; ou por uma participação societária mais um computador que entende valer X no total. A diferença entre a permuta e a operação de compra e venda não está simplesmente no valor recebido em dinheiro, mas sim no aspecto volitivo das partes. Na permuta, o objeto principal do contrato é a coisa, ou seja, a vontade de cada parte é ter a coisa da outra, dando a sua em troca, sendo o dinheiro mero acessório, complemento do valor equivalente à diferença entre o bem dado e o bem recebido. Na compra e venda, contudo, a motivação do vendedor é alienar a coisa da forma mais vantajosa possível, visando receber dinheiro – embora possa aceitar bens como pagamento -, enquanto o comprador visa adquirir a coisa pelo menor preço em dinheiro – embora possa efetuar pagamento em bens, dependendo da concordância do credor. [...] Fl. 3667DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Repita-se: o ganho de capital decorre da valoração do bem recebido e não do bem dado, i.e., não da operação de permuta em si, mas sim da valorização desse bem, do acréscimo patrimonial trazido por esse bem, tributável quando de sua alienação. [...] Prosseguindo, poderia essa metodologia de antecipação ser aplicada às permutas de bens móveis de pessoas jurídicas? Novamente sim. A natureza da permuta não se altera conforme o pacto seja aventado entre pessoas físicas e/ou jurídicas. Na pessoa jurídica, a metodologia se mantém, verificando-se que os amparos legais são sobremaneira similares, falando em alienação de bens 2 sem elencar as espécies de alienação. Não se trata de analogia, mas sim de uma interpretação analógica para verificar qual o tratamento fiscal dado ao instituto. A despeito de ter sido argumentado até agora que o regime jurídico da permuta – e sua falta a priori de acréscimo patrimonial – seja igual tanto para a pessoa física quanto para a jurídica, bem como para bens móveis e imóveis, questão mais complexa se encontra quando da permuta de investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial. Como conjugar a inexistência de diferença entre custo de aquisição e valor de alienação com a necessidade de aplicação do método para contabilização dos investimentos? A resposta se encontra na própria Lei 8.383/91, anteriormente citada. Conforme já exposto, essa lei deu às aquisições de ações leiloadas no PND o tratamento de permuta, desde que, para pagamento, fossem utilizados títulos da dívida pública. Diz o §4º do art. 6525 que o valor da equivalência deverá ser registrado em conta própria de investimentos e o valor do ágio ou deságio em subconta do mesmo investimento, que deverá ser computado na determinação do lucro real do mês de realização do investimento, a qualquer título. Novamente, não se trata de analogia. Por uma interpretação analógica, o mesmo se aplica às demais permutas de bens, efetuadas entre pessoas jurídicas, de investimentos avaliados pelo MEP: registra-se o valor da equivalência em conta própria de investimentos e o valor do ágio/deságio em subconta do mesmo investimento. Na alienação – a qualquer título – desse investimento, computa-se o deságio na determinação do lucro real. Reitera-se que não há restrição de se aplicar tal raciocínio a qualquer permuta, sob o fundamento de que o art. 65 somente se aplicaria ao contexto do PND. O que a lei 8.383/91 fez foi dar, explicitamente, a operações que não eram de permuta o tratamento a esta aplicável. Ou seja, para as efetivas operações de permuta, o amparo legal não decorre diretamente do art. 65, mas sim das demais normas aplicáveis à espécie, servindo a leitura desse artigo somente para esclarecer qual o tratamento a ser dado. 2 Notas 21, 22 e 23 do Termo de Verificação Fiscal (TVF): 21) Art. 32 da Lei 8.981. Os ganhos de capital, demais receitas e os resultados positivos decorrentes de receitas não abrangidas pelo artigo anterior serão acrescidos à base de cálculo determinada na forma dos arts. 28 ou 29, para efeito de incidência do Imposto de Renda de que trata esta seção. §2º O ganho de capital nas alienações de bens do ativo permanente e de aplicações em ouro não tributadas na forma do art. 72 corresponderá à diferença positiva verificada entre o valor da alienação e o respectivo valor contábil. 22) Art. 25 da lei 9.430. O lucro presumido será o montante determinado pela soma das seguintes parcelas: § 1º O ganho de capital nas alienações de investimentos, imobilizados e intangíveis corresponderá à diferença positiva entre o valor da alienação e o respectivo valor contábil. 23) Art 31 do DL 1.598/78. Serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na determinação do lucro real, os resultados na alienação, inclusive por desapropriação (§ 4º), na baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na liquidação de bens do ativo permanente. (A Lei 12.973/14 alterou a redação, para falar em bens do ativo não circulante). Fl. 3668DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Verifique-se então que o art. 65, §4º, vai ao encontro do já exposto: o ganho de capital não decorre da operação de permuta em si, mas sim do acréscimo patrimonial trazido por esse bem, tributável posteriormente quando da realização do investimento recebido na permuta. Análise Fiscal 14. Ao final, constatou a autoridade fiscal que o reflexo fiscal do diferimento do ganho de capital, quando da ocasião da primeira permuta, se deu via ajuste (exclusão) no regime tributário de transição (RTT), no valor de R$ 1.672 milhões. Com efeito, em razão de tal ganho de capital não ter sido oferecido à tributação por ocasião da alienação do investimento na Cimpor na segunda permuta, a fiscalização o fez de oficio, mediante ajuste (adição) no RTT. Da análise dos elementos apresentados pelo sujeito passivo, não se verificou que a primeira operação de permuta, de aquisição da CIMPOR, tenha se dado entre partes ligadas. Não foi verificado o recebimento de valor em espécie. Ao efetuar a permuta com a Lafarge, a VCSA contabilizou a participação societária (na CIMPOR) recebida pelo mesmo valor contábil das participações alienadas. Por força da legislação que impõe que o investimento na CIMPOR fosse avaliado pelo método de equivalência patrimonial, essa avaliação resultou em deságio, a ser considerado na realização do investimento, ou seja, quando da permuta com a Intercement Austria Holding GMBH (pela participação na EAA). Como fundamento do deságio, a fiscalizada alegou “outras razões econômicas”. Como esclarecido durante o procedimento fiscal, a fiscalizada adotou o mesmo entendimento exposto no item anterior: 1. Contabilizar a participação na CIMPOR pelo mesmo valor contábil do bem dado. Esse valor passou a ser, em um primeiro momento, o próprio custo de aquisição na CIMPOR; 2. Desdobrar esse custo, contabilizando o valor da equivalência patrimonial e, em contrapartida, um deságio. Nesse momento, como já reiterado, embora o patrimônio líquido da CIMPOR fosse superior aos ativos dados em troca, não houve que se falar em tributação, razão pela qual o valor da equivalência é excluído do lucro real; 3. Como a contrapartida é um deságio, foi feita uma provisão, conforme as regras impostas pela CVM, no valor dos tributos diferidos; E, de fato, o que aqui se expõe é exatamente isso: na permuta há um DIFERIMENTO da tributação, cobrando-se o crédito somente quando da alienação desse investimento. Todavia, falar em diferimento não é falar em não-tributação. É dizer: há efetivo ganho de capital por ocasião da primeira permuta – novamente, não pelo fato de ser uma permuta, mas sim pelo acréscimo patrimonial dado pelo método de equivalência. Mas a tributação desse ganho é diferida para o momento da alienação do investimento. Compulsando os documentos apresentados, constata-se que a fiscalizada contabilizou o registro da equivalência patrimonial da CIMPOR em conta de receitas eventuais, constituindo a provisão para tributos diferidos e excluindo o valor do lucro real. [...] Porém, a fiscalizada, ao realizar a alienação, por meio de uma segunda permuta (dessa vez, da participação na CIMPOR pela participação na EAA), deixou de realizar a segunda etapa, oferecendo à tributação a própria valorização da CIMPOR, a título de ganho de capital. O custo de aquisição na CIMPOR, na segunda permuta, deveria computar o deságio, reduzindo seu valor. E, obviamente, o valor de alienação é o mesmo valor do bem recebido em troca. Fl. 3669DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Deveria ter sido feita a mesma contabilização da primeira permuta, mas agora em sentido contrário, oferecendo à tributação a valorização da CIMPOR; valorização essa que acresceu o patrimônio do sujeito passivo no exato momento da primeira permuta, mas tributável somente quando da alienação (também por meio de permuta) do mesmo investimento. O reflexo fiscal do diferimento o ganho de capital, quando da ocasião da primeira permuta, se deu via ajuste ao regime tributário de transição, conforme se depreende da DIPJ e do Lalur apresentados, no valor de R$ 1.672.431.000,00. Assim, da mesma maneira, no ano de 2012, quando da alienação da participação na CIMPOR foi alienada, o mesmo ajuste deveria ter sido feito em sentido contrário, para refletir no lucro real. Não tendo havido o ajuste, o ajuste é feito de ofício, com o reflexo correspondente no lucro real e constituição do crédito correspondente. 15. A seguir a segunda infração apurada pela fiscalização. Ágio na aquisição de participação societária (segunda infração) 16. A autuação referente à glosa de amortização de ágio no valor R$ 154.772.030,28, nos anos-calendário 2012 e 2013, está relacionada à incorporação da Votorantim Investimentos Internacionais (VII), em 06/2009, por Votorantim Cimentos Brasil (VCB), a qual, em 08/2010, foi incorporada por Votorantim Cimentos, ora autuada. 17. Segundo a fiscalização, conforme histórico no FCont (AC 2012) apresentado pelo contribuinte, os R$ 154.772.030,28 (R$12.897.669,19/mês) amortizados referiam-se à incorporação da Votorantim Investimentos Internacionais (VII). 18. Nas demonstrações financeiras de 2008, Votorantim Cimentos Brasil informou ter adquirido, em 09/2008, de sua controladora indireta Votorantim Participações S.A o controle da Votorantim Investimentos Internacionais por meio de nota promissória em caráter "pro-soluto", no valor de R$ 1.395.738.000 com vencimento 31/12/2012, com ágio de R$ 793.703.000. Em 1º. de setembro de 2008 a Companhia adquiriu de sua controladora indireta Votorantim Participações S.A. o controle da Votorantim Investimentos Internacionais S.A., pessoa jurídica de direito privado, com sede em São Paulo - SP. A aquisição foi realizada mediante Nota Promissória em caráter "pro-soluto", no valor de R$ 1.395.738 com vencimento em 31 de dezembro de 2012, tendo sido registrado nesta data um ágio de R$ 793.703. Trata-se de uma sociedade anônima de capital fechado, que tem por objeto social participar de sociedades de qualquer natureza, nacionais e, especialmente, internacionais, administrando seus bens e interesses. O principal investimento da VII é a participação na Votorantim Cement North America Inc., sociedade com base em Toronto, Canadá, controladora das empresas St. Marys Cement Inc (localizada no Canadá), Prairie Material Sales, Inc. e Prestige Group of Companies (localizadas nos Estados Unidos da América), empresas que detém operações no segmento de produção e comercialização de concreto e cimentos. Fatos societários relevantes 19. A seguir dados relevantes anotados pela fiscalização, desde a constituição até a incorporação da Votorantim Investimentos Internacionais, em 01/06/2009, por Votorantim Cimentos Brasil; e da incorporação desta por Votorantim Cimentos, em 31/08/2010. Fl. 3670DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 1.1. Votorantim Investimentos Internacionais (VII) A Votorantim Investimento Internacionais S.A, CNPJ 04.480.652/0001-21, foi constituída em 29/05/2001 com o capital de R$ 100.000,00, tendo como sócios Hejoassu Administração Ltda, CNPJ 61.194.148/0001-07 e Empresa de Transportes CPT Ltda, CNPJ 62.272.216/0001-63. Posteriormente, entra na sociedade Votorantim Participações S.A, na qualidade de acionista majoritária. Em 28/02/2003, com autorização da Votorantim Participações S.A, foi aprovada a prestação de garantia em favor de Caterpillar Financial Services Corporation, em decorrência de obrigações a serem assumidas pela Votorantim Cimentos North America Inc, no valor de USD 45.000.000,00, para aquisição de 50% do capital social de Suwannee American Cement LLC. Em 29/04/2005, o capital da VII é aumentado para R$ 1.160.000.000,00, mediante a capitalização da totalidade do saldo da conta reserva de ágio na emissão de ações, no montante de R$ 1.154.940.000,00 e de parte do saldo da conta reserva legal (R$ 4.900.000,00) Em 18/10/2006, são aprovadas várias operações de troca de ações: - 1.324 ações da St. Marys Holdings Inc. (Canada) para a St Marys Cement Inc., em contrapartida ao recebimento de 4.944.611.980 ações da St. Marys Cement Inc. - 6.298.066.463 ações ordinárias da St. Marys Cement Inc. por 752.158.314 ações preferenciais e 11.743.846 ações ordinárias da St. Marys Cement Inc. - 752.158.314 ações preferenciais da St. Marys Cement Inc. para Votorantim Cement North America Inc. - 11.743.846 ações ordinárias da St. Marys Cement Inc. para Votorantim Cement North America Inc. em contrapartida ao recebimento de 12.000.000 ações ordinárias da Votorantim Cement North America Inc. Em 28/01/2008 é aprovado um aumento de capital na controlada VC International (Denmark), no valor de USD 180.000.000,00. Na mesma data, é feito contrato de empréstimo a VCNA Prairie Aggregate Holdins Illinois Inc., no valor de USD 66.000.000,00 e a VCNA US Entreprises LLC, no valor de USD 372.000.000,00. Em 24/06/2008, 26/06/2008 e 16/09/2008, são feitos novos aportes de capital na VC International (Denmark), no valores respectivamente de de USD 20.000.000,00, USD 200.000.000,00 e USD 70.000.000,00. Consta que o aporte de capital de USD 200.000.000,00 se deu com créditos decorrentes de nota promissória emitida por VCNA US Enterprises LLC. Em 01/06/2009 a VII é incorporada pela Votorantim Cimentos Brasil S.A, CNPJ 96.824.594/0001-24. 1.2. Votorantim Cimentos Brasil (VCB) De acordo com informações da junta comercial de São Paulo, a Votorantim Cimentos Brasil Ltda., CNPJ 96.824.594/0001-24, foi constituída em 09/08/1993, com o capital de R$ 8.852.549,00, tendo como principal sócia a VCSA. Em 30/12/2005, o capital da empresa foi alterado para R$ 89.180.632,00, em novas quotas subscritas por Votorantim Participações S.A, integralizadas com 7.616.363 quotas do capital social da Nordeste Participações Ltda., CNPJ 03.309.794/0001-68. Em 01/03/2006, novo aumento de capital social, dessa vez para o valor de R$ 888.853.478,00. As novas 799.672.846 quotas foram integralizadas por Cimento Rio Branco S.A, CNPJ 64.132.236/0001-64, com bens de seu ativo. Em 02/05/2006, o capital foi aumentado para R$ 1.281.786.731,00. O valor de R$ 212.738.885,00 foi integralizado por Cimento Tocantins S/A, CNPJ 00.065.557/0001- 00, com bens de seu ativo. O valor de R$ 180.194.368,00 foi integralizado pela Companhia Cimento Portland Itaú, também com bens do ativo. Fl. 3671DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Em 20/11/2006, o capital foi aumentado para R$ 1.301.999.887,00, com a integralização, por parte da Cimento Rio Branco S/A, de ações de Machadinho Energética S.A, CNPJ 03.076.274/0001-52. Após incorporação de suas sócias Cimento Rio Branco S.A, Cimento Tocantins S.A e Companhia de Cimento Portland Itaú, em março de 2008, a Votorantim Cimentos Brasil Ltda. é transformada em sociedade anônima. Em 01/09/2008, a VCB incorpora a Nordeste Participações Ltda. Em 01/09/2008, o capital é aumentado para R$ 1.770.765.618,00. A VCSA é subscritora de novas ações, integralizando-as com ações de Cal Itaú Participações S.A, CNPJ 06.956.836/0001-40, no valor de R$ 91.085.386,00, e de Call Itaú Participações Minas Gerais S.A, CNPJ 06.948.891/0001-09, no valor de R$ 237.685.271,00. Em 01/06/2009, a VCB incorpora a Votorantim Investimentos Internacionais S.A. Do laudo de avaliação contábil constam os seguintes valores: [...] Em 20/05/2010 há uma redução do capital social, mediante a devolução de ações para a VCSA, no valor de R$ 240.000.000,00. Em 31/08/2010 a VCB é incorporada por VCSA. O valor do acervo líquido incorporado é de R$ 2.598.833.955,70. O balanço patrimonial constante do protocolo de incorporação apresenta os seguintes valores, no que tange a investimentos em empresas controladas/coligadas: Intimações e respostas apresentadas 20. Em respostas às intimações da fiscalização, Votorantim Cimentos informou, em resumo, que: i) as operações que deram origem às amortizações de ágio na Votorantim Cimento Brasil (VCB) foram “aquisição de St Marys Cement Inc. por Votorantim Investimentos Internacionais S.A” e “aquisição de VII por VCB em 01/09/2008, com posterior incorporação de VII por VCB”; ii) o valor de R$ 103.181.353,52 deduzidos por Votorantim Cimentos Brasil na DIPJ AC 2010 refere-se à amortização de ágio (R$ 773.860.151,40) à razão de 1/60 (R$ 12.897.669,19 por mês) em função da incorporação de VII por VCB (parcela referente a 8 meses, vez que VCB foi incorporada em 31/08/2010); iii) o valor de R$ R$ 154.772.030,28 deduzidos por Votorantim Cimentos nas DIPJ’s AC 2012 e 2013 refere-se à amortização de ágio à razão de 1/60 (R$ 12.897.669,19 por mês) em função da incorporação de VII por VCB que foi incorporada por Votorantim Cimentos no ano de 2010. iv) a participação em St. Marys Cement Inc. (Canadá) (atual denominação de Blue Circle Canada Inc) foi recebida por Votorantim Investimentos Internacionais (VII) em pagamento por mútuo, no valor de USD 285.000.000,00, realizado com a empresa St. Marys Cement Inc. (nova denominação de Votorantim St. Marys (Canada)); v) a nota promissória, no valor de R$ 1.395.737.842,71, referente à aquisição da Votorantim Investimentos Internacionais por Votorantim Cimentos Brasil foi quitada da seguinte forma: a) R$ 415.463.764,50 por meio de transferências bancárias b) R$ 980.274.078, com a dação em Fl. 3672DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 pagamento para Votorantim Participações S.A (VPAR) do crédito detido por VCSA contra a Citrovita Agro Industrial Ltda. (Citrovita). Relativamente ao ano-calendário 2012 As operações que deram origem às amortizações de ágio declaradas na DIPJ da VCB foram: a) aquisição de St Marys Cement Inc. por Votorantim Investimentos Internacionais S.A b) aquisição de VII por VCB em 01/09/2008, com posterior incorporação de VII por VCB. O valor de R$ 103.181.353,52, constante da DIPJ AC 2010 da VCB referia-se ao ágio (R$ 773.860.151,40) amortizado fiscalmente à razão de 1/60 (R$ 12.897.669,19 por mês) em função da incorporação de VII por VCB, deduzido da base de cálculo do IRPJ e da CSLL As operações que deram origem às amortizações de ágio declaradas na DIPJ da VCSA foram: a) aquisição de VII por VCB em 01/09/2008, com posterior incorporação da VCB por VCS [...] O valor de R$ 154.772.030,28, constante da linha 55 da Ficha 07A da DIPJ AC 2012 da VCSA se refere ao ágio amortizado fiscalmente à razão de 1/60 (R$ 12.897.669,19 por mês) em função da incorporação de VII por VCB em 30/06/2009. A VCB foi incorporada por VCSA no ano de 2010, sendo o valor deduzido da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. [...] Relativamente ao ano-calendário 2013 A VCSA sofreu uma cisão, tendo sido apresentadas duas DIPJ: uma relativa ao período de 01/01/2013 a 30/09/2013 (DIPJ1) e outra relativa ao período de 01/10/2013 a 31/12/2013 (DIPJ2). O valor de R$ 135.329.557,32, constante da linha 55 da ficha 07A da DIPJ1 se refere ao ágio (R$ 773.860.151,40 + R$ 231.006.415,32) amortizado fiscalmente à razão de 1/60 (R$ 12.897.669,19 + R$ 2.138.948,29 = R$ 15.036.617,48 por mês) em função da incorporação de VII em 30/06/2009 por VCB, esta incorporada por VCSA em 2010 e em função da aquisição de CCRG por CAL, cujo ágio tornou-se amortizável fiscalmente após incorporação de CCRG por VCSA em 30/11/2012. O valor de R$ 45.109.852,44, constante da ficha 07A Linha 54 da DIPJ 2 trata da mesma situação acima. Porém, por um equívoco, o valor foi declarado na linha 54, sem adição à base de cálculo do IPRJ e da CSLL (linhas 15 das fichas 09A e 17). [...] A participação em ST. Marys Cement Inc. (Canada) (atual denominação de Blue Circle Canada Inc) foi recebida por Votorantim Investimentos Internacionais (VII) em pagamento por mútuo, no valor de USD 285.000.000,00, realizado com a empresa ST. Marys Cement Inc. (nova denominação de Votorantim St. Marys (Canada)) O valor do ágio decorrente da aquisição da participação em St. Marys Cement Inc. (Canada) não foi amortizado fiscalmente . A nota promissória, no valor de R$ 1.395.737.842,71, foi quitada da seguinte forma: a) R$ 415.463.764,50 por meio de transferências bancárias b) R$ 980.274.078, com a dação em pagamento para Votorantim Participações S.A (VPAR) do crédito detido por VCSA contra a Citrovita Agro Industrial Ltda. (Citrovita). Isso porque a VCSA detinha um crédito contra Citrovita no valor de R$ 1.346.419.344,78; devia à VPar um valor de R$ 2.726.728.281,24; utilizou o crédito para quitar parte da dívida, a qual, entre outros valores, era composta pelo valor de R$ 980.274.078,21. Fl. 3673DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Foi apresentado: • Mudança de denominação da empresa Blue Circle Canada Inc. para St. Marys Cement Inc. (Canada), constando data de constituição 20/04/2000, sendo a mudança aprovada pelos acionistas em 02/08/2001. • Estatuto de constituição da Votorantim St. Marys (Canada) Inc, datado de 14/06/2001. • Mudança de denominação da Votorantim St. Marys (Canada) Inc. para St. Marys Cement Inc, datada de 18/07/2001. • Instrumento de mútuo (Intercompany Loan Agreement), feito em Agosto de 2001 entre St. Marys Cement Inc. e VII, no valor de USD 285.000.000,00, constando que: Repayment of the Advance. The Advance shall be repaid in its entirety on August, 1, 2001 by means of the Lender setting off an amount equal to the Advance owed to it as payment in full for certain stock of Blue Circle Canada, Inc. acquired by the Lender from the Borrower on such date. Qualificação da operação 21. Após discorrer sobre a dedutibilidade da amortização de ágio na incorporação, a autoridade fiscal observa: “para que o ágio registrado seja dedutível nos termos dos artigos 7° da Lei n° 9.532/97, e 386 do RIR/99, deve a pessoa jurídica que efetivamente suportou o ágio na aquisição de um investimento incorporar esse investimento, ou ser incorporada por ele. O ágio deve ter sido encargo de alguma das pessoas jurídicas que participaram da incorporação, fusão ou cisão societária. Se assim não for, será impossível o ágio ir ao encontro do investimento que lhe deu causa”. Análise Fiscal 22. A autoridade fiscal afirma que ocorreu na espécie a aquisição da companhia estrangeira St. Marys Cement. Para tanto, constituiu-se inicialmente, em 29/05/2001, a VII que passou a ter como acionista majoritária a Votorantim Participações S.A. Em 14/06/2001, constituiu-se Votorantim St. Marys (Canada), posteriormente denominada St. Marys Cement Inc. Na sequência, o capital da VII é aumentado para R$ 1.160.000.000,00, com a capitalização da totalidade do ágio na emissão de ações referente à aquisição da St. Marys Cement (Canada). 23. Por fim, assenta não haver confusão patrimonial entre o investimento (cujo encargo dividiu-se entre várias empresas do grupo) e a investida St. Marys Cement, e que as reorganizações societárias se destinavam somente ao transporte do ágio, para amortização em momento adequado, mediante incorporação das pessoas jurídicas criadas. Com efeito, glosou o ágio amortizado, mediante ajuste (adição) no RTT, no valor de R$ 154.772.030,28, nos anos-calendário 2012 e 2013. Dos documentos coletados e das informações prestadas pelo sujeito passivo, o que se verifica é que foi realizada a operação de aquisição de companhia estrangeira, qual seja a St. Marys Cement. Para tanto, primeiramente foi constituída, em 29/05/2001, a VII, com aporte de capital ínfimo perto da transação que seria realizada, tendo como uma das sócias a pessoa jurídica Hejoassu Administração Ltda, CNPJ 61.194.148/0001-07, uma das controladoras do grupo Votorantim e, à época, também sócia de VCSA. Em 14/06/2001 é constituída pessoa jurídica no exterior denominada Votorantim St. Marys (Canada), posteriormente denominada St. Marys Cement Inc. Fl. 3674DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 O capital da VII apenas se aumenta, para R$ 1.160.000.000,00, com a capitalização da totalidade do ágio na emissão de ações. É dizer: a VII foi criada apenas para carrear o ágio oriundo da aquisição da investida St. Marys Cement (Canada). Os laudos de rentabilidade futura, que supostamente dariam lastro à amortização do ágio por parte da VCSA, dizem respeito ou à VII ou à VCB. Porém, tratam, de fato, da rentabilidade futura de ativos que já faziam parte do grupo Votorantim, sejam relativos a ativos operacionais das sócias VCB, sejam relativos à St. Marys Cement (Canada), adquirida no ano de 2001. Não houve real encargo financeiro da investidora formal (VII), sendo os recursos oriundos de diversas empresas do grupo, como denotam os mútuos e pagamentos efetuados intra-grupo. O único laudo relativo à avaliação da St. Marys Cement Inc. não apresenta informações claras sobre a rentabilidade futura e o ágio em sua aquisição. Além da falta de confusão patrimonial entre o investimento (cujo encargo dividiu- se entre várias empresas do grupo) e a investida St. Marys Cement, constata-se que as reorganizações societárias se destinavam somente ao transporte do ágio, para amortização em momento adequado, mediante incorporação das pessoas jurídicas criadas. Aceitar que a rentabilidade futura fosse sempre referida às empresas nas quais não houve encargo financeiro na aquisição seria admitir que a fiscalizada pudesse, indefinidamente, criar um sem-número de empresas, sempre avaliando sua rentabilidade futura previamente a cada reorganização societária. Como reiteradamente mencionado, esse ágio sem a devida confusão do investimento com a real investida, indevidamente registrado na contabilidade do sujeito passivo, não pode ser deduzido somente a partir de providências formais e contábeis, no contexto de uma autocontratação envolvendo empresas sob controle comum. Considerando que, por disposição da Lei 11.941/09, os efeitos contábeis da amortização refletiram fiscalmente por meio de lançamentos no Fcont e no Lalur, a glosa do ágio amortizado se faz mediante ajuste ao RTT efetuado pelo sujeito passivo, no valor de R$ 154.772.030,28 em cada ano-calendário. 24. Em impugnação a recorrente contestou a imputação de ganho de capital sob a alegação, em síntese, de ausência de ganho ou perda de capital na permuta, neutralidade fiscal; alegou ainda legitimidade na dedução do ágio, ausência de fundamento legal para exigência de juros de mora sobre multa de ofício. 25. A Turma Julgadora de primeira instância, por unanimidade, julgou improcedente a impugnação, conforme ementa abaixo transcrita: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2012, 2013 ÁGIO FUNDAMENTADO EM EXPECTATIVA DE RESULTADOS FUTUROS - DEDUTIBILIDADE DA AMORTIZAÇÃO A pessoa jurídica que, em virtude de incorporação, absorver patrimônio de sua controlada, e que tinha desdobrado o valor da participação em seu capital em valor patrimonial e em ágio fundamentado em expectativa de resultados futuros, somente poderá deduzir a despesa com a amortização desse ágio se observadas as seguintes condições: demonstração do fundamento do ágio mediante documentação hábil e tempestiva; existência de substância econômica e propósito negocial nas operações de reorganização societária; independência entre si e possibilidade de livre negociação quanto a todas as pessoas jurídicas envolvidas na operação; ônus efetivo na aquisição do ágio para a pessoa jurídica que o registrar em sua contabilidade; reunião numa só pessoa jurídica do patrimônio que tiver sofrido o encargo do ágio e o patrimônio que presumivelmente gerará os lucros que justificaram o seu pagamento. Fl. 3675DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 PERMUTAS SUCESSIVAS DE PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS - GANHO DE CAPITAL - TRIBUTAÇÃO NA ALIENAÇÃO - RTT O ganho de capital apurado contabilmente numa operação de permuta de participações societárias cuja tributação pelo IRPJ e CSLL é diferida nos termos do RTT, deverá ser tributado por ocasião em que o bem recebido em contrapartida vier a ser alienado, ainda que por meio de nova operação de permuta. LANÇAMENTO DECORRENTE - CSLL O decidido para o lançamento de IRPJ estende-se ao lançamento que com ele compartilha o mesmo fundamento factual e para os quais não há nenhuma razão de ordem jurídica que lhe recomende tratamento diverso. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido 26. Cientificada da decisão de primeira instância em 26/09/2018, a recorrente interpôs recurso voluntário em 24/10/2018 e aduz, em resumo, as alegações a seguir, as quais serão analisadas em detalhe no voto. 27. A recorrente apresentou o recurso voluntário em duas partes: a primeira relativa à aquisição e alienação da Cimpor e a segunda relativa ao ágio na aquisição de participações societárias. Alienação da Cimpor i) Economicamente e de acordo com os termos dos acordos comerciais relativos às duas permutas, em nenhuma delas houve ganho de capital da recorrente, que teria havido se o bem entregue valesse menos do que o bem recebido: entretanto, na segunda permuta a recorrente pagou a diferença de valores entre os dois investimentos permutados; ii) juridicamente, deságios e ajustes a valor presente são lançamentos contábeis neutros fiscalmente; iii) juridicamente, e especialmente para efeitos tributários, não houve ganho porque tanto o deságio quanto o AVJ são lançamentos contábeis de estimativas de possíveis ganhos, o primeiro decorrente do MEP, e o segundo por exigência das normas contábeis implantadas para harmonizar a contabilidade brasileira com as práticas internacionais (IFRS); portanto, são possíveis ganhos existentes apenas escrituralmente; iv) juridicamente, para efeitos tributários, é equivocado dizer que o deságio e o AVJ devem obrigatoriamente ser tributados quando ocorreu a segunda permuta, porque o próprio fisco reconhece que em permuta não há mutação patrimonial, devido ao fato de que o bem recebido na permuta deve assumir o mesmo valor do bem entregue em troca. Ágio i) o ágio pago por VCB na aquisição de VII tem fundamento na rentabilidade futura de VII, sob a forma de expectativa de dividendos a serem distribuídos; ii) o principal ativo de VII, responsável por gerar os resultados que justificam sua expectativa de Fl. 3676DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 rentabilidade futura, é sua participação em St. Marys Cement Inc. (Canada), adquirida para expandir as atividades do grupo Votorantim relacionadas à produção de cimento. iii) subsidiariamente requer seja admitida a dedutibilidade da amortização do ágio da base de cálculo da CSLL e o cancelada a exigência de juros de mora sobre a multa de ofício. 28. É o relatório. Voto Conselheiro Efigênio de Freitas Júnior, Relator. 29. O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, razão pela qual dele conheço. I) Aquisição e alienação da Cimpor - ganho de capital (primeira infração) 30. O contribuinte realizou duas operações de permuta de participações societárias. 31. A primeira, em 03/02/2010, mediante contrato de permuta de ações, a Companhia Nacional de Cimento Portland (Lafarge Brasil) alienou para Votorantim Cimentos 17,28% das ações da Cimpor em troca de 100% das ações da Lacim, Sociedade de Propósito Específico (SPE) constituída pela Votorantim Cimentos. Ainda em 11/02/2010, Votorantim Cimentos adquiriu de terceiros 3,93% da Cimpor por R$390.000.000,00, o que elevou a participação total no capital da Cimpor a 21,21%. 32. Em decorrência da operação de permuta para aquisição da Cimpor, a recorrente registrou um ganho de R$1.672.431.000; indicado na DIPJ AC 2010 (linha 35 da ficha 6A), como receitas decorrentes de outros ajustes aos padrões internacionais de contabilidade (e-fls. 934) e excluído no Lalur/Lacs (e-fls. 96 a 115), na rubrica “Receitas eventuais”, a título de ajuste negativo do regime tributário de transição (RTT). Simultaneamente, a recorrente constitui uma provisão contábil correspondente aos tributos de IRPJ e CSLL incidentes sobre o ganho cuja tributação fora excluída (e-fls. 360, 415). 33. A segunda operação, em 20/12/2012, em novo contrato de permuta de ações, Votorantim Cimentos alienou a integralidade de suas ações (21,21%) na Cimpor para Intercement Áustria Holding CMBH (Intercement) e recebeu em troca 100% das ações da Cimentos EAA Inversiones S.L (EAA), sociedade sediada na Espanha. 34. A recorrente não reconheceu nenhum ganho nesta última operação. A autoridade fiscal, porém, entendeu que aquele ganho cuja tributação havia sido diferida quando ocorrera a primeira permuta, deveria ter sido tributado na segunda permuta. Ganho de capital na permuta 35. Um dos pilares das alegação da recorrente é que na permuta sem torna não há Fl. 3677DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 ganho ou perda de capital, e na permuta com torna o único valor passível de tributação é o relativo à torna. A recorrente parte da premissa de que a permuta sem torna não gera acréscimo patrimonial tributável pelo IRPJ e pela CSLL. 36. Observa que a “questão tributária posta resume-se a determinar se o deságio e o AVJ no investimento da impugnante na CIMPOR devem ser tributados ao ser efetivada a segunda permuta”. 37. Acerca da inexistência de ganho de capital na permuta destacamos os seguintes trechos da defesa: [...] na permuta troca-se coisa por coisa, ainda que tenham valores distintos, podendo a distinção decorrer até de razões não econômicas, mas do interesse de uma das partes em ter o domínio de um bem de menor valor do que o do bem entregue. É por esta razão que na permuta não há preço, embora os bens tenham valores possivelmente mensuráveis por critérios os mais variados possíveis, inclusive porque, qualquer que seja o valor da avaliação de cada um dos bens, já era o seu valor antes da permuta, e não em decorrência dela. Ainda por estas razões, o bem recebido na troca substitui o bem entregue, e no patrimônio da permutante que o recebe continua com o mesmo valor do bem entregue, ou seja, não ocorre mutação patrimonial para mais ou para menos. Por consequência, sob o ponto de vista da legislação tributária, que se baseia no custo efetivo de aquisição, a permuta sem torna não gera acréscimo patrimonial tributável pelo IRPJ e pela CSL. 38. Aduz ainda que “a não incidência de IRPJ e CSL quando o investimento é adquirido em permuta sem torna decorre de que, neste tipo de contrato, há mera troca de bens, coisa por coisa, em que o custo do bem entregue na permuta passa a ser o custo do bem recebido no negócio”. 39. Observa que a permuta em geral, salvo quando houver torna, não é tributável, mesmo não havendo expressa regra legal mandando excluí-la do lucro real tributável porque, “ao contrário da isenção, que depende de norma, a não incidência independe de expressa disposição legal, pois decorre simplesmente do fato de que a situação fática ou jurídica não se enquadra no campo de incidência tributária previsto constitucionalmente”. 40. Para corroborar seu posicionamento de que “mesmo não havendo norma expressa, ao longo dos anos a RFB reconheceu a não incidência sobre permutas sem torna em muitos casos”, invoca a Instrução Normativa SRF nº 107/88; o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 9/2014, Parecer Normativo CST nº 504/71; Parecer PGFN/PGA nº 454/92; Cita acórdãos do Carf e Soluções de Consulta. 41. Observa que o “Parecer PGFN/CAT n. 1722/13 não tornou sem efeito o Parecer PGFN/PGA n. 454/92, embora tenha feito algumas afirmações contraditórias com este”. Nesse sentido, aduz ser inaceitável o entendimento do Parecer 1722/13 no sentido de que é “é possível tributar pelo imposto sobre a renda a diferença positiva, via ganho de capital, existente entre o custo de aquisição e o valor dos bens mobiliários permutados no momento em que é feita tal operação, independentemente da existência de torna”. Fl. 3678DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 42. “Tendo em vista que o RIR/99 somente tratou de permutas de pessoas físicas e no ramo imobiliário, cumpre afastar o possível engano de afirmar que permutas de outros bens móveis e entre pessoas jurídicas teriam tratamento diferente”. 43. Por fim, conclui que a operação em análise “não está abrangida pelo entendimento que a procuradoria expediu no Parecer PGFN/CAT n. 1722/13, e está amparada pelas judiciosas e devidamente fundamentadas conclusões do PARECER PGFN/PGA n. 454/92, as quais, em matéria de IRPJ pelo lucro real, vieram a ser confirmadas pelo mencionado e transcrito PARECER NORMATIVO COSIT/RFB n. 9/14, que inclusive é posterior ao último parecer da procuradoria”. 44. Nota-se ainda que, a recorrente, firme na premissa de inexistência de ganho de capital na permuta sem torna, na essência, pretende deslocar o centro da controvérsia para o “deságio e AVJ”, para, neste ponto, invocar a neutralidade fiscal do MEP, conforme veremos mais adiante. 45. A recorrente, todavia, parte da premissa equivocada de que a permuta sem torna não gera acréscimo patrimonial tributável. Vejamos. 46. Nos termos do art. 5333 do Código Civil, aplicam-se à troca as disposições referentes à compra e venda. É como se na permuta ocorressem duas operações de compra e venda 4 . 47. No âmbito tributário, o tratamento dado à permuta, nos termos do §3º do art. 3º Lei nº 7.713/88, é no sentido de que na apuração de ganho de capital deve-se considerar todas as operações que importem alienação de bens ou direitos, inclusive a permuta. Veja-se: Art. 3º O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvado o disposto nos arts. 9º a 14 desta Lei. [...] § 3º Na apuração do ganho de capital serão consideradas as operações que importem alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou promessa de cessão de direitos à sua aquisição, tais como as realizadas por compra e venda, permuta, adjudicação, desapropriação, dação em pagamento, doação, procuração em causa própria, promessa de compra e venda, cessão de direitos ou promessa de cessão de direitos e contratos afins. 48. Um dos fundamentos utilizados pela recorrente para defender a não tributação na permuta é o Parecer PGFN/PGA nº 454/92. Veja-se os seguintes trechos do recurso voluntário: É importante observar desde logo que o PARECER PGFN/PGA n. 454/92 alongou-se eruditamente na demonstração de que nas permutas, como em outros atos ou negócios jurídicos que mencionou, não ocorre aumento patrimonial ainda que os bens trocados tenham valores diferentes. 3 Lei nº 10.406/2002 (Código Civil): Art. 533. Aplicam-se à troca as disposições referentes à compra e venda, com as seguintes modificações: I - salvo disposição em contrário, cada um dos contratantes pagará por metade as despesas com o instrumento da troca; II - é anulável a troca de valores desiguais entre ascendentes e descendentes, sem consentimento dos outros descendentes e do cônjuge do alienante. 4 HIGUCHI, Hiromi; Imposto de renda das empresas. Interpretação e prática. Atualizado até 15/02/2017. p. 874. Fl. 3679DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 [...] Por isso, o PARECER PGFN/PGA n. 454/92 reconhece o caráter de não incidência no item 2, dizendo: "Em síntese, a desoneração tributária na permuta não é um privilégio, e sim o reconhecimento de não incidência da regra de tributação." [...] Na esteira da não incidência do imposto de renda nas permutas, o PARECER PGFN/PGA n. 454/92 assim manifestou a impossibilidade de se cobrar tal imposto: "21. Criar-se, fictamente, na permuta de bens, um ganho de capital é violar o próprio patrimônio. A sua tributação configuraria, por conseguinte, imposto sobre a propriedade e não sobre a renda e proventos de qualquer natureza." Por todas estas considerações a propósito do contrato de permuta, o PARECER PGFN/PGA n. 454/92 acaba fulminando qualquer pretensão tributária relativa ao imposto de renda, ao dizer que "não existe lei mandando cobrar imposto na permuta de bens, não onerosa. Ainda que existisse tal diploma legal, seria fulminado com vício insanável da inconstitucionalidade" (item 21). 49. A análise do Parecer PGFN/PGA nº 454/92 demanda uma contextualização histórica para seu entendimento. 50. No início da década de 90, no âmbito no âmbito do Programa Nacional de Desestatização (PND)5, em face da possibilidade de aquisição de ações ou quotas de capital das empresas desestatizadas mediante o pagamento em dinheiro e com Títulos da Dívida Agrária (TDAs) editou-se, em setembro de 1991, o Parecer PGFN/PGA/Nº 970/91 que, levando em consideração o contexto do PND, conclui “que não há tributação, pois conforme a jurisprudência e a orientação uniforme das autoridades fiscais são no sentido de que não há ganho de capitais, quando ocorre mera troca de bens, principalmente, por ter a União como parte no contrato, e, em conseqüência, respondo à consulta no sentido de não haver tributação na aquisição de ações ou quotas de capital permutadas em público leilão no âmbito do Programa Nacional de Desestatização.” 51. Em dezembro de 1991, editou-se a Lei 8.383/91, cujo art. 65 dispõe que a entrega, pelo licitante vencedor, de títulos da dívida pública federal ou de outros créditos contra a União, como contrapartida à aquisição das ações ou quotas leiloadas no âmbito do PND, terá o tratamento de permuta. Art. 65. Terá o tratamento de permuta a entrega, pelo licitante vencedor, de títulos da dívida pública federal ou de outros créditos contra a União, como contrapartida à 5 A Exposição de Motivos da Medida Provisória nº 155/1990, convertida na Lei nº 8.031/1990 explicita o contexto histórico da época do Programa Nacional de Desestatização (PND), para que o Estado se retirasse pontual e estrategicamente da economia, somente intervindo como regulador de mercado, alocador e distribuidor de recursos, atuando também como parceiro e fomentador econômico. Veja-se: 2. O Programa Nacional de Desestatização cumprirá o papel de reordenar a posição estratégica do Estado na economia, transferindo para a iniciativa privada atividades atualmente exploradas pelo setor público. Com esta reordenação haverá expressivos ganhos na eficiência da Administração Pública como um todo, uma vez que seus esforços serão utilizados mais racionalmente nas efetivas prioridades do Governo. A economia será, também, revitalizada com a retomada de investimentos nas empresas e atividades que vierem a ser transferidos pelo Estado à iniciativa privada, uma vez que estes investimentos encontram-se hoje cerceados, em face dos constrangimentos financeiros enfrentados pelo setor público. Como consequência, o parque industrial brasileiro será modernizado, ampliando sua competitividade e reforçando a capacidade empresarial nacional nos diversos setores da economia. Fl. 3680DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 aquisição das ações ou quotas leiloadas no âmbito do Programa Nacional de Desestatização. § 1° Na hipótese de adquirente pessoa física, deverá ser considerado como custo de aquisição das ações ou quotas da empresa privatizável o custo de aquisição dos direitos contra a União, corrigido monetariamente até a data da permuta. § 2° Na hipótese de pessoa jurídica não tributada com base no lucro real, o custo de aquisição será apurado na forma do parágrafo anterior. § 3° No caso de pessoa jurídica tributada com base no lucro real, o custo de aquisição das ações ou quotas leiloadas será igual ao valor contábil dos títulos ou créditos entregues pelo adquirente na data da operação: § 4° Quando se configurar, na aquisição, investimento relevante em coligada ou controlada, avaliável pelo valor do patrimônio líquido, a adquirente deverá registrar o valor da equivalência no patrimônio adquirido, em conta própria de investimentos, e o valor do ágio ou deságio na aquisição em subconta do mesmo investimento, que deverá ser computado na determinação do lucro real do mês de realização do investimento, a qualquer título. 52. A edição de um dispositivo legal para excetuar a permuta da regra geral prevista no art. 3º da Lei nº 7.713/88, que versa sobre a tributação do ganho de capital nessa modalidade de alienação, já sinaliza que a aplicação do Parecer PGFN/PGA/970/91 é restrita ao âmbito do PND. 53. Em reforço ao raciocínio acima, o Decreto nº 3.000/99 (Regulamento do Imposto sobre a Renda – RIR/99) elenca em seu art. 1376, caput, o art. 65 da Lei nº 8.383/91 com o título “Programa Nacional de Desestatização”, o que demonstra tratar de situação excepcional. 54. Em 1992, editou-se o Parecer PGFN/PGA nº 454/92, defendido pela recorrente, cuja conclusão, no ponto que interessa à controvérsia desses autos, é no sentido de que “na permuta pura e simples” os contratantes não são movidos pelo valor monetário, pelo preço dos bens envolvidos, mas pelo valor intrínseco de utilidade que os bens permutados terão para cada uma das partes individualmente. Assim, o que ocorre é mera substituição de um bem de uma natureza por outro de natureza diferente, independente de qualquer referência a preço de mercado. d) é também pacifico na doutrina que uma lei pode, por razões de interesse público genérico ou politica fiscal especifica, colocar certos atos e fatos jurídicos fora do campo de incidência tributária (não incidência) ou dispensar o pagamento do tributo (isenção). Nesses casos, mesmo que a lei tributária adote na sua inteireza o instituto do direito privado, o ônus tributário é dispensado; e) relevante no caso é que a lei tomou o ato jurídico e mandou aplicar a tal ato o tratamento tributário que usualmente se dá a permuta como instituto de direito privado sem qualquer distorção. É o exemplo típico em que se poderia dizer que a lei se adianta ao intérprete para dizer que tendo ou não características de permuta, o ato indicado pela norma terá o tratamento de permuta. Dirão os críticos que a lei ordinária não pode transformar o preto em branco ou distorcer o fato ou ato. Mas a critica não tem muita sustentação quando olhada sob o prisma do interesse público que não afeta e nem afasta direitos fundamentais reconhecidos na Constituição. Poder-se-ia dizer que norma dessa natureza fere o principio da isonomia. Ora, o leilão é público e aberto dentro dos 6 RIR/99. Programa Nacional de Desestatização. Art. 137. Terá o tratamento de permuta a entrega, pelo licitante vencedor, de títulos da dívida pública federal ou de outros créditos contra a União, como contrapartida à aquisição das ações ou quotas leiloadas no âmbito do Programa Nacional de Desestatização (Lei nº 8.383, de 1991, art. 65). Fl. 3681DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 pré-requisitos legais a todos quantos a ele desejassem ocorrer. Se não foram participantes do certame é porque não desejaram dele participar; g) ressalta notar que na permuta pura e simples os contratantes não são movidos pelo valor monetário ou, em outras palavras, preço dos bens envolvidos, mas sim pelo caráter hedonístico, ou seja, o valor intrínseco de utilidade que os bens permutados terão para cada uma das partes individualmente. E por isso que a doutrina afirma que em cada um dos patrimônios o que ocorre é mera substituição de um bem de uma natureza por outro de natureza diferente, independente de qualquer referência a preço de mercado, seja este amplo e aberto ou restrito e dirigido como ocorre no leilão. 55. Em 2013, editou-se o Parecer/PGFN/CAT nº 1722/2013, também homologado pelo Ministro da Fazenda, tal qual o Parecer PGFN/PGA nº 454/92. 56. Com vistas a afastar a alegação da recorrente de que o posicionamento adotado no referido Parecer/PGFN/CAT nº 1722/2013 é específico e não se aplica ao caso em análise, destaco os seguintes pontos: Diante da possibilidade de se elaborar defesa mínima a ser aplicada nacionalmente envolvendo a questão de maneira geral (não só para tratar do caso concreto) e da grande controvérsia sobre o assunto, em especial tendo-se em conta o conteúdo do Parecer PGFN/PGA nº 970/91, a DIAEJ entende ser necessário esclarecer qual o entendimento que tanto a Procuradoria da Fazenda Nacional quanto a Receita Federal do Brasil devem adotar sobre a tributação da permuta, de forma a alcançar um tratamento uniforme da matéria nos dois órgãos, esclarecimento que encontra-se dentre as atribuições da CAT. A principal questão que surge do problema posto e que se pretende ver respondida na presente consulta, portanto, é a seguinte: - É possível ou não tributar pelo imposto de renda a diferença positiva (o ganho de capital) existente entre o custo de aquisição e o valor dos bens mobiliários permutados no momento em que é feita tal operação, independente da existência de torna (assim denominado eventual pagamento adicional em moeda)? A resposta a essa indagação perpassa também pela solução das seguintes perguntas relacionadas: - É correto o entendimento de que a permuta, por encontrar-se no conceito de alienação (art. 3º § 2º da Lei nº 7.713/88 e art. 117, §4º do RIR – Decreto nº 3.000/99), via de regra é tributada, não tendo as isenções previstas na legislação (como a prevista no art. 121, II, do RIR/99 – permuta de imóveis) o condão de serem aplicadas para situações diversas daquelas tratadas na norma isentiva? - A determinação de que a apuração do ganho de capital recairá apenas sobre a torna (art. 121, § 2º, art. 123, § 3º e art. 138, parágrafo único, III, ambos do RIR/99) aplica-se exclusivamente às permutas de ativos imobiliários, em razão do regramento específico do art. 121, II, do RIR/99, ou aplica-se a todas as operações permutativas, inclusive as de ativos mobiliários? 57. Verifica-se, pois, que o teor da consulta afasta a alegação da recorrente no sentido de que sua operação “não está abrangida pelo entendimento que a procuradoria expediu no Parecer PGFN/CAT n. 1722/13, e está amparada pelas judiciosas e devidamente fundamentadas conclusões do PARECER PGFN/PGA n. 454/92, as quais, em matéria de IRPJ pelo lucro real, vieram a ser confirmadas pelo mencionado e transcrito PARECER NORMATIVO COSIT/RFB n. 9/14, que inclusive é posterior ao último parecer da procuradoria”. Fl. 3682DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 58. O Parecer 454/92 também versava sobre o PND, mas a recorrente, mediante análise pontual, “recorta” somente o trecho lhe interessa e lhe favorece. 59. A primeira conclusão do referido Parecer, com base nos fundamentos elencados acima, é no sentido de que o Parecer PGFN/PGA/Nº 970/91 “se prestou especificamente para as finalidades delineadas no PND e não pode servir como substrato para quaisquer operações que não as precisamente realizadas naquele âmbito”. Ou seja, o Parecer PGFN/PGA nº 970/91 tratou de questão deveras específica, razão pela qual a conclusão ali lançada limita-se à situação por ele analisada, qual seja, a troca de títulos públicos, em especial TDAs, por participações acionárias no âmbito do Programa Nacional de Desestatização, por ser a União a devedora dos referidos títulos e a “vendedora” das participações acionárias. Deste modo, a solução cogitada para essa questão é no sentido da limitação dos efeitos do Parecer PGFN/PGA nº 970/91 ao Programa Nacional de Desestatização, sem qualquer interferência no tratamento tributário das permutas de modo geral, diversas daquela ali analisada, sendo que as permutas estão via de regra dentro do conceito de alienação previsto no art. 3º, § 3º, da Lei nº 7.713/88, sujeitando-se à tributação do ganho de capital independente da existência de torna. 60. Mediante análise do art. 3º da Lei nº 7.713/88, que trata da incidência do imposto de renda, dentro dos contornos definidos pelo art. 43 do CTN e nos termos da Constituição, partindo-se de um conceito amplo de alienação, que abarca inclusive a permuta, conclui que “a regra geral é a da existência de ganho de capital tributável pelo imposto de renda quando houver diferença positiva entre o valor de transmissão do bem ou direito e seu custo de aquisição, inclusive em operações de alienação realizadas mediante permuta”. Veja-se: 18. Como destacado pela doutrina civilista, “troca, permuta ou escambo foi o primeiro contrato utilizado pelos povos primitivos, quando não conhecido o valor fiduciário ou moeda. Desempenhava o papel fundamental da compra e venda da atualidade. O Código Civil de 1916 utilizou o termo troca, embora a prática tenha consagrado permuta para o negócio que envolve imóveis. O novo Código adota ambos os vocábulos.” 19. Permutar é sinônimo de trocar. Tecnicamente, significa o contrato em virtude do qual as partes trocam ou cambiam entre si coisas de sua propriedade que se equivalem (as prestações devem ser equilibradas no tocante aos objetos da permuta). Em suma, é a troca de coisa por coisa. O contrato de troca ou permuta e o contrato de compra e venda são tão semelhantes que o Código Civil determina que são aplicáveis à troca as disposições referentes à compra e venda, com algumas especificidades (art. 533). “Os efeitos da troca são, em regra, os da compra e venda (...), existe um desdobramento da noção da compra e venda.” Tanto no contrato de permuta, como no contrato de compra e venda, ocorrem duas transferências ou duas transmissões de propriedade. Cabe lembrar que se a desigualdade entre os valores dos bens permutados for considerável, “pode haver ato gratuito ou oneroso no que sobejar, permuta com doação ou compra e venda embutida quanto ao valor exorbitante.” 20. Para o Direito Tributário, como não poderia deixar de ser, importa aferir se há ganho de capital na operação de permuta, o que atrairá a incidência tributária. A legislação de regência deixa patente o alegado ao dispor sobre as parcelas que integram o rendimento bruto como ganho de capital, tratando estas como o resultado da soma dos ganhos auferidos no mês, decorrentes de alienação de bens ou direitos de qualquer natureza, considerando, como alienação, para fins de apuração do referido ganho, as operações que importem em alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou promessa de cessão de direitos à sua aquisição, tais como as realizadas por Fl. 3683DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 compra e venda, permuta, adjudicação, desapropriação, dação em pagamento, doação, procuração em causa própria, promessa de compra e venda, cessão de direitos ou promessa de cessão de direitos, bem como contratos afins. É o que se depreende do art. 3º da Lei nº 7.713, de 1988 e do art. 117 do Decreto nº 3000, de 1999. Vejamos os textos respectivos: “Art. 3º O imposto incidirá sobre o rendimento bruto, sem qualquer dedução, ressalvado o disposto nos arts. 9º a 14 desta Lei. § 1º Constituem rendimento bruto todo o produto do capital, do trabalho ou da combinação de ambos, os alimentos e pensões percebidos em dinheiro, e ainda os proventos de qualquer natureza, assim também entendidos os acréscimos patrimoniais não correspondentes aos rendimentos declarados. § 2º Integrará o rendimento bruto, como ganho de capital, o resultado da soma dos ganhos auferidos no mês, decorrentes de alienação de bens ou direitos de qualquer natureza, considerando-se como ganho a diferença positiva entre o valor de transmissão do bem ou direito e o respectivo custo de aquisição corrigido monetariamente, observado o disposto nos arts. 15 a 22 desta Lei. § 3º Na apuração do ganho de capital serão consideradas as operações que importem alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou promessa de cessão de direitos à sua aquisição, tais como as realizadas por compra e venda, permuta, adjudicação, desapropriação, dação em pagamento, doação, procuração em causa própria, promessa de compra e venda, cessão de direitos ou promessa de cessão de direitos e contratos afins.” “Art. 117. Está sujeita ao pagamento do imposto de que trata este Título a pessoa física que auferir ganhos de capital na alienação de bens ou direitos de qualquer natureza (Lei nº 7.713, de 1988, arts. 2º e 3º, § 2º, e Lei nº 8.981, de 1995, art. 21). ......................................... § 2º Os ganhos serão apurados no mês em que forem auferidos e tributados em separado, não integrando a base de cálculo do imposto na declaração de rendimentos, e o valor do imposto pago não poderá ser deduzido do devido na declaração (Lei nº 8.134, de 1990, art. 18, § 2º, e Lei nº 8.981, de 1995, art. 21, § 2º). § 3º O ganho de capital auferido por residente ou domiciliado no exterior será apurado e tributado de acordo com as regras aplicáveis aos residentes no País (Lei nº 9.249, de 1995, art. 18). § 4º Na apuração do ganho de capital serão consideradas as operações que importem alienação, a qualquer título, de bens ou direitos ou cessão ou promessa de cessão de direitos à sua aquisição, tais como as realizadas por compra e venda, permuta, adjudicação, desapropriação, dação em pagamento, doação, procuração em causa própria, promessa de compra e venda, cessão de direitos ou promessa de cessão de direitos e contratos afins (Lei nº 7.713, de 1988, art. 3º, § 3º). § 5º A tributação independe da localização dos bens ou direitos, observado o disposto no art. 997.” (os grifos não são do original) 21. Como se pode ver, para fins tributários, na apuração do ganho de capital serão consideradas as operações que importem em alienação a qualquer título, ou seja, a alienação é considerada em sua acepção ampla, envolvendo toda e qualquer transmissão de bens, bastando a existência de diferença positiva entre o custo de aquisição e o valor de transmissão do bem ou direito. E o Direito Tributário, ao considerar a alienação de uma forma abrangente, está em perfeita consonância com a definição jurídica do instituto, que é a “transferência voluntária do domínio de um bem para outra pessoa”, sendo a alienação de bens “a transferência de bens de uma pessoa para outra.” É cristalino, pois, que o conceito de alienação também envolve a permuta, uma vez que ela, na esteira de outros contratos listados no § 3º do art. 3º da Lei nº Fl. 3684DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 7.713, de 1988, também implica na transferência voluntária de um bem ou direito para o domínio de outra pessoa. 22. Portanto, com razão a DIAEJ quando afirma que “a resposta à principal questão formulada parece estar no art. 3º da Lei nº 7.713/88, que minudencia a incidência do imposto de renda, dentro dos contornos definidos pelo art. 43 do CTN e nos termos da Constituição. O dispositivo estabelece que integra o rendimento bruto (sobre o qual incide o imposto de renda), como ganho de capital, os ganhos decorrentes da alienação de bens e direitos. Em seu § 3º fica claro que se está tratando de um conceito amplo de alienação, ou seja, aquela realizada a qualquer título, inclusive por meio de permuta, adjudicação, dação em pagamento, etc., conforme se observa na redação da norma legal. (...) A conclusão que se alcança com a leitura do art. 3º acima é que a regra geral é a da existência de ganho de capital tributável pelo imposto de renda quando houver diferença positiva entre o valor de transmissão do bem ou direito e seu custo de aquisição, inclusive em operações de alienação realizadas mediante permuta.” Dessa forma, o lucro apurado na alienação, a qualquer título, de bens ou direitos de qualquer natureza deve ser considerado ganho de capital. Assim, deve-se ter como ganho a diferença positiva entre o valor de transmissão do bem ou direito e o respectivo custo de aquisição corrigido. O custo de aquisição dos bens e direitos deve ser apurado de acordo com o art. 118 do RIR/99, o qual remete aos artigos 240 a 245 de tal Regulamento. 61. O Parecer trata ainda da interpretação equivocada do art. 121 do RIR/99, no que diz respeito à incidência do imposto de renda apenas sobre a torna. 62. É o caso da recorrente ao afirmar que mesmo não havendo norma expressa, ao longo dos anos a RFB reconheceu a não incidência sobre permutas sem torna em muitos casos, como, por exemplo, na Instrução Normativa SRF nº 107/88, ao disciplinar as operações imobiliárias; do art. 121 do RIR/99, o qual não indica uma disposição de lei que o fundamente; e do Parecer Normativo Cosit/RFB nº 9/2014 cuja conclusão é no sentido de que “não há resultado a tributar no lucro real, porque o valor contábil do imóvel que entra é igual ao valor do imóvel que sai, fazendo com que os lançamentos venham a se anular em termos de resultado. Daí a razão do tratamento dado à permuta sem pagamento de torna no âmbito da apuração do IRPJ pelo lucro real”. Ocorre que tais normativos versam sobre bem imóvel. 63. Eis o teor do art. 121 do RIR/99: Art.121. Na determinação do ganho de capital, serão excluídas (Lei nº 7.713, de 1988, art. 22, inciso III): I - as transferências causa mortis e as doações em adiantamento da legítima, observado o disposto no art. 119; II - a permuta exclusivamente de unidades imobiliárias, objeto de escritura pública, sem recebimento de parcela complementar em dinheiro, denominada torna, exceto no caso de imóvel rural com benfeitorias. §1º Equiparam-se a permuta as operações quitadas de compra e venda de terreno, seguidas de confissão de dívida e escritura pública de dação em pagamento de unidades imobiliárias construídas ou a construir. §2º No caso de permuta com recebimento de torna, deverá ser apurado o ganho de capital apenas em relação à torna. 64. Como se vê, o art. 121 do RIR/99 ao tratar da exclusão do ganho de capital de algumas operações elenca “a permuta exclusivamente de unidades imobiliárias, objeto de Fl. 3685DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 escritura pública, sem recebimento de parcela complementar em dinheiro, denominada torna” (inciso II), exceto no caso de imóvel rural com benfeitorias. Na sequência, o §2º do mesmo artigo dispõe que no caso de “permuta com recebimento de torna”, apenas esta - a torna - está sujeita a apuração de ganho de capital. 65. Tendo em vista o elemento de conexão - torna - entre o inciso II e o §2º conclui-se que não é em qualquer permuta que só se tributa a torna, mas sim naquelas exclusivamente relativas a unidades imobiliárias com recebimento de parcela complementar em dinheiro. Nesse mesmo sentido o Parecer PGFN/CAT n. 1722/13. 25. Ora, não se pode perder de vista que a referência feita à torna no § 2º só pode ter elemento de conexão com o disposto no inciso II, vez que somente neste inciso há menção a tal elemento. Dito de outra forma, a única e efetiva interpretação que se pode atribuir à norma em evidência é que no caso de permuta exclusivamente de unidades imobiliárias com recebimento de parcela complementar em dinheiro, o ganho de capital será apurado apenas em relação a esta. Desprezar a função da palavra “exclusivamente”, plasmada no inciso II do art. 121 do RIR/99, seria o mesmo que negar a sua existência no texto legal, opção que, obviamente, não é dada ao intérprete da regra. Ademais, o dispositivo não pode ser interpretado aos pedaços, ao contrário, deve ser visto e analisado dentro de um todo que é o artigo, com cabeça, incisos e parágrafos. 26. A circunstância em que ocorre a tributação da torna está perfeitamente delineada e delimitada na regra, não podendo ter seu alcance estendido a outras situações não expressamente dispostas. Logo, não é em qualquer permuta que só se tributa a torna, mas sim naquelas relativas a unidades imobiliárias. Os bens mobiliários não estão abrangidos pelo benefício tributário. O mesmo se pode afirmar, relativamente ao § 3º do art. 123 do RIR/99, que cuida valor de alienação, eis que a torna ali referida é diretamente relacionada àquela prevista no art. 121 do citado Regulamento. [...] 28. Como já foi dito alhures, as operações com bens imóveis possuem regramento especial. Há benefícios destinados expressamente a tais bens, que possuem interpretação restrita. Quanto à permuta de bens móveis esta recai na norma geral contida no § 3º do art. 3º da Lei nº 7.713, de 1988, uma vez que nesse caso a legislação de regência expressamente, de forma inequívoca, determina que se trata de alienação. Nessa direção a bem lançada proposta de solução da consulente: [...] Então a regra geral, respaldada na Lei nº 7.713/88, é a de que as permutas podem gerar ganho de capital sobre o qual incidirá imposto de renda. E essa regra geral faz todo o sentido, pois a permuta não deixa de ser uma alienação. Toda compra e venda perfaz uma troca de um bem pela moeda, que nada mais é do que outro bem, ou seja, a compra e venda é uma operação permutativa, mas em razão da evolução das relações econômicas que culminaram com o uso e o curso legal da moeda, esse bem (moeda) passou a ter um valor padronizado, passível de ser utilizado como meio de pagamento aceito por todos, e que tornou- se intermediário das transações. Dessa forma, criou-se, assim, uma diferença entre as trocas que utilizam a moeda como meio de pagamento e as permutas em que esse meio de pagamento é dispensado e o pagamento é feito através da entrega de outro bem que não a moeda. Assim, no caso de uma permuta propriamente dita, em que não há torna (pagamento de valor adicional em dinheiro), vende-se um bem e o pagamento recebido não é a moeda, mas outro bem de mesmo valor. 66. Por fim, conclui o Parecer que “a permuta é equivalente a uma operação de Fl. 3686DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 compra e venda conjugada e simultânea, bastando para a incidência da tributação via ganho de capital, um resultado positivo entre o valor de aquisição de um bem e o valor de sua alienação”. 29. Logo, é visível que no final das contas, a permuta tem o mesmo efeito de operações de compra e venda simultâneas. Como afirmado na consulta, na permuta “há uma troca de moeda subjacente à operação, mas que, diante da sua própria natureza e lógica, não precisa ocorrer fisicamente, pois a moeda envolvida retornaria para a posse de quem originalmente a detinha”. Ou seja, a permuta é equivalente a uma operação de compra e venda conjugada e simultânea, bastando para a incidência da tributação via ganho de capital, um resultado positivo entre o valor de aquisição de um bem e o valor de sua alienação. [...] 32. É preciso ressaltar que a exclusão contida no art. 121, II do RIR/99, não se presta a qualquer outra hipótese de permuta não contemplada no dispositivo, como a troca de imóvel por qualquer outro bem móvel. A hipótese foi objeto de discussão no âmbito do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais no Acórdão 102- 4678826, em face de troca de imóvel por lancha, ficando assentado que “Na determinação do ganho de capital, é excluída apenas a permuta exclusivamente de unidades imobiliárias, objeto de escritura pública, sem recebimento de parcela complementar em dinheiro, denominada torna, exceto no caso de imóvel rural com benfeitorias.” 67. Nessa mesma linha, a Fazenda Nacional em suas contrarrazões: A tributação de ganho de capital em permutas, realmente, foi abordada no Parecer PGFN/PGA/Nº 970/91 e no Parecer PGFN/PGA/nº 454/92, porém, para o caso específico de permuta de ativos no âmbito do PND. Significa dizer que os referidos pareceres não consolidaram o entendimento da PGFN em relação a toda e qualquer operação de permuta e o respetivo tratamento tributário da operação. Diante das interpretações equivocadas a esse respeito, veio o Parecer PGFN/CAT/Nº 1.722/2013, o qual analisou a possibilidade de incidência de imposto sobre a renda no ganho de capital obtido em permuta de ativos mobiliários. [...] Percebe-se, portanto, que a desoneração tributária da permuta foi definida apenas para alguns casos específicos – como as permutas no âmbito do PND e as permutas de imóveis sem torna –, de modo que a regra geral é a tributação do ganho de capital eventualmente existentes nas trocas de ativos. Daí porque não é válida a afirmação dos contribuintes, no sentido de que a PGFN teria firmado entendimento de que as permutas de ativos não podem ser objeto de tributação. Com efeito, se verificada diferença positiva entre o custo de aquisição do bem permutado e o valor atribuído ao mesmo para concretizar a permuta – isto é, o valor da alienação –, a legislação tributária impõe a exigência de imposto sobre a renda. 68. A análise histórica demonstra, portanto, que o posicionamento defendido pela recorrente com base no Parecer 454/92 é restrito às operações ocorridas no âmbito do PND. 69. Na defesa da ausência de ganho de capital na permuta, a recorrente afirma ainda que o Parecer Normativo CST nº 504/71 “tratando de permuta de ações feita por pessoa física residente no País, manifestou o fulcro da intributabilidade afirmando que esse negócio “não ocasiona fato gerador do imposto sobre a renda, eis que o eventual acréscimo à riqueza pessoal constituirá mais-valia, não alcançada pela tributação””. Fl. 3687DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 70. Vale aqui o mesmo raciocínio dito acima. A recorrente recorta da legislação trechos que lhe interessa e fecha os olhos para os demais. A íntegra do referido Parecer dispõe: Parecer Normativo CST nº 504 de 03/08/1971 02.02.02.01 - Resultados de Transações Eventuais 1. Sociedade mercantil formula consulta, igualmente subscrita por pessoas naturais acerca da tributação incidente na permuta que entre si pretendem realizar, envolvendo ações representativas do capital de empresas outras, tomadas pelo seu valor nominal. 2. Para as pessoas físicas residentes no País, a permuta de ações, desde que não efetivada com a própria sociedade emitente, não ocasiona fato gerador do Imposto sobre a Renda, eis que o eventual acréscimo à riqueza pessoal constituirá mais- valia patrimonial, não alcançada pela tributação (V. Parecer Normativo CST número 232-71). 3. Também a pessoa jurídica que permutar ações por outras de valor equivalente ao de aquisição das cedidas, por conseqüência, não alterando quantitativamente o patrimônio social, não estará sujeita à imposição de tributo. 4. Todavia, se resultar lucro para a pessoa jurídica na alienação de ações, quer esta se faça sob a forma de venda, troca por bens de outra natureza ou permuta por outras ações, será ele necessariamente computado no resultado do exercício para fins de tributação. 5. Ressalte-se, ainda, quanto à incidência na pessoa jurídica, não ser o valor nominal das ações negociadas a base de apuração do resultado na transação, e sim o valor da aquisição das por ela cedidas, em confronto com o atribuído às que receba na permuta observando se, em qualquer caso, as disposições das alíneas a e b do artigo 251 e, na hipótese de prejuízo, as normas dos artigos 102 e 103 do RIR (Decreto nº 58.400, de 10.05.1966). 71. Como se vê, o posicionamento estampado no Parecer Normativo CST nº 504/71 não desborda dos argumentos elencados anteriormente ao afirmar que: i) a pessoa jurídica que permutar ações por outras de valor equivalente ao de aquisição das cedidas sem alteração quantitativa de patrimônio - ausência de acréscimo patrimonial - não estará sujeita à imposição de tributo. Tal posicionamento está em consonância com o Parecer PGFN/PGA nº 454/92, defendido pela recorrente, no ponto em que diz que na “na permuta pura e simples” não há ganho; ii) todavia, se resultar lucro - acréscimo patrimonial - para a pessoa jurídica na alienação de ações ainda que por permuta por outras ações, será ele necessariamente computado no resultado do exercício para fins de tributação. 72. Verifica-se, pois, haver uma equivalência entre a permuta e a operação de compra e venda; e a incidência da tributação sobre o ganho de capital está condicionada à existência de um resultado positivo entre o valor de alienação e de aquisição (valor contábil) de determinado bem. 73. É o caso. Os ativos cedidos à Lafarge (primeira permuta) tinham um custo contábil registrado em torno de 144 milhões de reais. Já a participação na Cimpor recebida em troca foi avaliada em torno de 1.817 milhões de reais. A diferença de R$ 1.672 milhões foi registrada como “Receitas Eventuais” na contabilidade para fins societários e aumentou o lucro Fl. 3688DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 líquido contábil do período; portanto, houve acréscimo patrimonial. Tanto houve que na declaração de rendimentos relativa ao ano-calendário de 2010, o ganho foi indicado na linha 35 da ficha 6A, destinada, nominalmente, à indicação das receitas decorrentes de outros ajustes aos padrões internacionais de contabilidade. 74. Para fins fiscais, contudo, a mesma quantia foi excluída a título de ajuste negativo do regime tributário de transição (RTT). Simultaneamente, a recorrente constitui uma provisão contábil correspondente aos tributos de IRPJ (25% x 1.672 milhões = 418, 107 milhões) e CSLL (9% x 1.672 milhões = 150, 518 milhões) incidentes sobre o ganho cuja tributação foi excluída nessa ocasião (e-fls. 137, 147). Veja-se: 75. Tal posicionamento está em consonância com o Parecer Normativo CST nº 504/71 citado pela própria recorrente. 76. Nesse mesmo sentido já se posicionou este Carf nos seguintes julgados: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário:2006 FATO GERADOR DO IRPJ E DA CSLL LUCRO NA ALIENAÇÃO DE AÇÕES. GANHO DE CAPITAL. TRIBUTAÇÃO. Restando comprovado o lucro na alienação de ações, é de se efetuar a sua tributação, a título de ganho de capital. (Acórdão nº 1202-001.075, de 04/12/2013) [...] Deste modo, para fins de apuração de ganho de capital, devem ser consideradas todas as operações que impliquem alienação a qualquer título, inclusive a permuta. Se a pessoa jurídica auferiu ganho ou lucro na alienação de ações, quer esta se opere mediante compra e venda, incorporação ou permuta por outras ações, será o ganho ou lucro submetido à tributação, sendo a base tributável, na hipótese dos autos, o resultado entre a diferença do valor de aquisição das ações da Selenium entregues e o valor das ações da Elba recebidas pela Recorrente. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Fl. 3689DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Ano-calendário: 2007 PERMUTA DE PARTICIPAÇÕES SOCIETÁRIAS. RECEBIMENTO DE VALOR SUPERIOR AO ENTREGUE. APURAÇÃO DE GANHO DE CAPITAL TRIBUTÁVEL. CABIMENTO. Na hipótese de permuta de participações societárias, entre pessoas jurídicas, em que ocorre recebimento de valor superior ao entregue, é cabível a apuração de ganho de capital tributável, salvo nas hipóteses expressamente previstas em lei. (Acórdão nº 9101-002.172, de 19/01/2016) 77. Verifica-se, pois, não assistir razão à recorrente em relação à ausência de ganho. Na sequência, como dito acima, a recorrente invoca a neutralidade fiscal e ajuste a valor justo (AVJ). Vejamos. Neutralidade fiscal. Deságio. Ajuste a valor justo (AVJ). 78. Na linha da neutralidade fiscal, a recorrente sustenta que “juridicamente, e especialmente para efeitos tributários, não houve ganho porque tanto o deságio quanto o AVJ são lançamentos contábeis de estimativas de possíveis ganhos, o primeiro decorrente do MEP, e o segundo por exigência das normas contábeis implantadas para harmonizar a contabilidade brasileira com as práticas internacionais (IFRS); portanto, são possíveis ganhos existentes apenas escrituralmente”. 79. Registra que “as novas regras contábeis obrigam ao reconhecimento do valor justo desses investimentos, e a prova de que o deságio do MEP não tem qualquer representatividade como indicador do valor econômico do bem está em que o valor justo pode ser superior a ele, como geralmente é e como foi no caso da aquisição da CIMPOR na primeira permuta”. 80. Assim, “para que o fisco pudesse dizer (se pudesse) que em permuta a diferença de valor entre os bens é ganho de capital daquele que entregou o bem de menor valor, não poderia valer-se nem do deságio nem do AVJ, mas precisaria estabelecer o valor dos dois bens permutados, através de algum critério econômico igual para ambos os bens”. 81. Enfim, “o investimento na CIMPOR passou a ter na contabilidade da recorrente o mesmo valor que tinha o investimento na LACIM, o qual foi o valor de comparação para a apuração do deságio, este derivado exclusivamente do valor contábil da CIMPOR, e não de valores ou preços negociados. Igualmente, o AVJ foi contabilizado com base no valor contábil da CIMPOR”. 82. A recorrente invoca ainda vários argumentos de ordem econômica, todavia, reconhece que “o princípio da legalidade nos leva obrigatoriamente a averiguar a suposta existência de ganho de capital com base em normas legais, e não em argumentos econômicos”. Faço tal registro em razão da extensa e repetitiva argumentação da recorrente. 83. Aduz que a autoridade fiscal “atacou o deságio ocorrido na aquisição da CIMPOR, mas efetuou os lançamentos de IRPJ e CSL sobre o respectivo AVJ”. Assim, requer, no caso de se entender procedentes as exigências sobre o deságio, a redução das respectivas bases de cálculo a R$ 662.747.623,00, conforme laudo acostado aos autos. 84. Alega que “o enquadramento legal dos autos de infração, segundo o TVF, foi Fl. 3690DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 relativo ao deságio (art. 31 do Decreto-lei n. 1598), e somente a DRJ invocou o superveniente art. 13 da Lei n. 12973, o qual trata de AVJ mas não foi mencionado no TVF ou nos autos de infração”. 85. Acerca da não tributação do AVJ tece ainda longas considerações no sentido de que o deságio está dentro do AVJ; contabilizou o AVJ em razão do IFRS; a tributação do AVJ contraria o princípio da realização da renda em razão daquele não ser renda realizada; reitera a não realização de renda na permuta; neutralidade do AVJ. Ademais, se o deságio é acréscimo ao custo efetivo, decorrente de exigência do MEP, o AVJ somente pode ser a diferença entre o valor justo e o custo efetivo mais o deságio, sob pena de errônea valorização do AVJ. Como no caso não houve erro na valorização do AVJ e este foi maior do que o deságio, é evidente que o deságio está dentro do AVJ, como reconheceu a EY no laudo anexo a este recurso. Em outras palavras, se não fosse o IFRS, existiriam duas contas, a do deságio de R$ 662.747.623,00 e a do AVJ de R$ R$ 1.009.683.377,00, porque o valor AVJ não poderia ultrapassar o total de R$ 1.672.431.000,00. Primeiramente, qualquer AVJ submete-se ao princípio da realização da renda, [...]. Portanto, o AVJ não é sujeito à incidência de IRPJ e CSL pelos mesmos fundamentos expostos quanto ao deságio. No caso "sub judice", o AVJ era absolutamente neutro perante o lucro real, quer quando contabilizado em relação a um ativo (no caso, o investimento na CIMPOR), quer quando da realização desse ativo por permuta. Essa neutralidade decorria de que os AVJ eram meras avaliações de certos ativos, previstas nas normas contábeis introduzidas no País em 2008 por força da harmonização com os padrões internacionais de contabilidade (IFRS), determinada pela Lei n. 11638. Destarte, não correspondendo a práticas contábeis vigentes até 31.12.2007, eram excluídos da apuração do lucro real através do RTT, segundo a norma do art. 16 da Lei n. 11491, de 27.5.2009.12 E, na seara do IRPJ e da CSL, qualquer valorização feita na contabilidade, corno ocorre com os AVJ, é neutralizada até haver a aquisição da disponibilidade de renda realizada, ou seja, obtida em novos fluxos de ingresso no patrimônio, o que não ocorre com as permutas, ressalvadas as sobras ingressadas (não se trata de necessário fluxo de moeda, como será explicitado adiante). E a "ratio juris" é sempre a mesma, ou seja, o AVJ não representa renda realizada. Neste sentido, a permuta não representa renda realizada porque é simples reposição de um bem do patrimônio, ou seja, há uma concomitante saída e uma concomitante entrada no patrimônio, sem mutação positiva ou negativa em seu valor líquido total. Tudo isto significa que os lançamentos de IRPJ e CSL sobre o valor correspondente ao AVJ do investimento na CIMPOR não podem prevalecer, quer porque a fiscalização não fundamentou os lançamentos sobre ele, quer porque não se confundem com deságios a que alude o art. 20 do Decreto-lei n. 1598, pertinentes ao MEP, quer porque a Lei n. 11941 os excluía do lucro real. 86. Observa: “ainda que estivesse correta a interpretação desenvolvida no TVF no sentido de que o deságio na aquisição das ações da CIMPOR deveria ser acrescido ao lucro real Fl. 3691DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 quando da sua alienação na segunda permuta, independentemente da inexistência de acréscimo patrimonial realizado nesse momento, o valor tributável seria de R$ 662.747.623,00”. 87. Ao tratar da segunda permuta, a recorrente defende a tese de que “juridicamente, para efeitos tributários, é equivocado dizer que o deságio e o AVJ devem obrigatoriamente ser tributados quando ocorreu a segunda permuta, porque o próprio fisco reconhece que em permuta não há mutação patrimonial, devido ao fato de que o bem recebido na permuta deve assumir o mesmo valor do bem entregue em troca”. 88. Aduz que não se pode excluir o princípio da realização da renda se “após uma permuta ou uma incorporação houver, por exemplo, nova permuta, pois esta nova operação também estará subsumida ao referido princípio”. 89. Alega que, embora o auto de infração tenha como fundamento o art. 31 do Decreto-lei nº 1.598/77, este deve ser interpretado com o art. 33, que trata do deságio; invoca ausência de norma legal para tributação do deságio; no caso de permuta, mantido no bem recebido o mesmo custo contábil-fiscal do bem entregue, somente quando o novo bem for alienado por preço maior do que esse custo contábil-fiscal haverá incidência de tributação. De forma repetitiva, na essência, a recorrente defende que o deságio e o AVJ não são tributáveis na segunda permuta. Embora sujeitos ao mesmo princípio da realização da renda, e praticamente tudo o que foi dito quanto ao AVJ aplica-se ao deságio, e vice-versa quanto ao que for dito, a separação entre eles deve-se a que os autos de infração fundamentaram-se, segundo o TVF, no art. 31 do Decreto-lei n. 1598, mas a este une-se necessariamente o art. 33, que é pertinente especificamente ao deságio. Assim, embora esquecido no TVF o art. 33 deve necessariamente ser aplicado, porque o art. 31 determina a tributação do ganho de capital obtido em alienações em geral, e o art. 33 determina como deve ser apurado o custo para a determinação do ganho de capital quando a alienação for de investimentos avaliados pelo MEP. [...] o AVJ é tributável somente quando houver realização da renda, e não quando houver nova permuta, conclusão a que se chega pela interpretação das normas através dos métodos sistemático e outros, e não apenas do literal. Em outras palavras, não é cabível a incidência do IRPJ e da CSL: - simplesmente por ter havido deságio na aquisição do investimento, ao ser permutado; - porque deve, e foi, atribuído às ações da VEAA valor idêntico ao custo contábil-fiscal das ações da CIMPOR, que foi o efetivo valor de aquisição, com as posteriores alterações do MEP, porém sem a inclusão do deságio relativo à conta de investimento na CIMPOR, mantido no LALUR. Em consequência, foi mantida a neutralidade do registro meramente escritural de um ganho efetivamente inexistente, que só decorre da obrigatoriedade de adoção do MEP, e que não foi realizado. Porém, é fácil demonstrar que o deságio não é uma parcela obrigatoriamente, e sempre, sujeita à tributação quando da alienação do investimento, inclusive quando ela se der por permuta. São dois os fundamentos para isto: 1º - não existe norma legal que determine a adição do deságio ao lucro líquido, para apuração do lucro real; Fl. 3692DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 2º - ao contrário, a norma legal (art. 33 do Decreto-lei n. 1598) determina que o ganho de capital a ser computado no lucro real é o ganho efetivamente apurado na alienação do investimento, sem inclusão do deságio no respectivo custo. [...] como na permuta a troca se dá pelo valor contábil-fiscal do bem entregue, o qual passa a ser o valor contábil-fiscal do bem recebido, se o bem entregue for investimento avaliado por MEP, do respectivo custo para efeitos fiscais deve ser excluído o deságio, passando o valor daquele, sem o deságio, a ser o custo do bem recebido. Portanto, a partir da premissa indiscutível de que ao bem recebido na permuta deve ser dado o valor do bem entregue no ato, a situação fiscal é exatamente igual à que haveria se a participação dada não tivesse sido permutada. E, tendo sido permutada, mantido no bem recebido o mesmo custo contábil-fiscal do bem entregue, somente quando o novo bem for alienado por preço maior do que esse custo contábil-fiscal, no qual o deságio é elemento redutor, haverá incidência. 90. Em síntese, para a recorrente a autuação é indevida, “pelo fato de que a aquisição de uma parcela das ações da CIMPOR acarretou obrigatoriamente o reconhecimento contábil de um deságio, sem que este tenha se concretizado em ganho efetivo por alienação feita a preço ao menos igual a ele”. 91. Pois bem. Além dos pontos elencados acima, consta do recurso voluntário que “economicamente e de acordo com os termos dos acordos comerciais relativos às duas permutas, em nenhuma delas houve ganho de capital da recorrente, que teria havido se o bem entregue valesse menos do que o bem recebido; entretanto, na segunda permuta a recorrente pagou a diferença de valores entre os dois investimentos permutados” (e-fls. 3484). 92. Como se vê, a recorrente afirma que não houve ganho de capital na primeira permuta e admite que se o bem entregue valesse menos do que o bem recebido, ai sim, seria a hipótese de ganho de capital. 93. Em seguida, a recorrente reitera que “quando o custo do bem entregue na permuta for inferior ao valor patrimonial contábil da participação recebida (como foi o caso em que o valor contábil da LACIM era inferior ao valor contábil da CIMPOR), a lei obriga a adquirente a levar essa diferença à conta de investimento, em adição ao custo efetivo do bem entregue: é o que a lei da época dos fatos denominava "deságio"”. 94. Como se vê, a própria recorrente reconhece que o valor contábil do bem entregue na primeira permuta - SPE (Lacim) - era inferior ao valor da participação societária recebida. Tanto é verdade que tal fato foi registrado na contabilidade como receita eventual. 95. Aduz ainda a recorrente, corretamente, que “em permutas entre empresas são obrigatoriamente levados em conta todos os fatores envolvidos no negócio, inclusive e principalmente os valores econômicos das coisas trocadas, porque todo empreendimento empresarial tem objetivo de lucro que exclui liberalidades, inclusive face aos limites dos poderes de disposição dos bens patrimoniais, que cerceiam os atos dos administradores e até de acionistas controladores” (e-fls. 3488). 96. Continua a recorrente, “não se supõe que dois grupos econômicos internacionais Fl. 3693DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 e fortes, participantes da primeira permuta, iriam negociar em condições de desequilíbrio em que uma das partes daria um bem valendo R$1.672.431.000,00 menos do que o recebido, e assim a recorrente ganhasse esse valor à custa da outra permutante” (e-fls. 3488). 97. Em seguida afirma, novamente: “o que houve na permuta da LACIM, pertencente à recorrente, pela CIMPOR, pertencente à Lafarge Brasil, é que os bens se equivaliam em valor, motivo pelo qual não houve qualquer pagamento de torna” (e-fls. 3488). 98. Em outra passagem a recorrente reconhece tal ponto: “Ou seja, economicamente a recorrente não teve ganho ou perda de capital na segunda permuta, como não tivera na primeira, porque na primeira permuta a recorrente recebeu ações (da CIMPOR) que equivaliam economicamente às ações que entregou (da LACIM), e na segunda permuta a recorrente entregou ações da CIMPOR que valiam menos do que as da VCEAA, mas compensou a diferença com pagamento de equalização” (e-fls. 3489). 99. É exatamente em razão dessa equivalência de valor que houve a apuração do ganho de capital; pois, apesar de se equivalerem economicamente, o valor contábil do bem entregue na permuta (SPE-Lacim) era inferior ao bem recebido (Cimpor), essa a causa do ganho de capital. Afinal, nos termos do art. 31, § 3º do Decreto-Lei nº 1.598/77, o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação de investimento deve ser determinado com base no valor contábil, conforme veremos mais adiante. 100. O racional da recorrente demonstra a existência do ganho de capital, tanto que foi reconhecido, de forma correta, na contabilidade e diferida a tributação para o momento da realização. 101. O ganho de R$1.672 milhões, registrado na contabilidade da recorrente relativo à primeira permuta, decorre do fato de que ao adquirir os 17,28% das ações da Cimpor do grupo Lafarge por R$1.816 milhões a contrapartida foi uma sociedade de propósito específico (SPE) - Lacim - cujo valor contábil era R$144 milhões. 102. Como dito acima, se resultar lucro - acréscimo patrimonial - para a pessoa jurídica na alienação de ações, ainda que por permuta por outras ações, tal ganho deve ser computado no resultado do exercício para fins de tributação. É o caso. 103. Como observou a decisão recorrida, “Uma vez que o bem dado pela Votorantim Cimentos tinha um custo histórico-contábil muito baixo quando comparado ao valor do bem que recebeu em troca, era inevitável que o ganho surgisse, fosse ou não o caso de submeter o investimento ao método da equivalência patrimonial”. 104. Corrobora o racional acima o ágio registrado na aquisição dos outros 3,93% de ações da Cimpor. A primeira aquisição, via permuta, dos 17,28% de ações da Cimpor ocorreu em 03/02/2010 pelo valor de R$1.817 milhões (cada 1% corresponde a aproximadamente R$105 milhões). Em seguida, no dia 11/02/2010, a recorrente adquiriu de terceiros, mediante compra e venda - e não permuta - os outros 3,93% pelo valor R$390 milhões (cada 1% corresponde a aproximadamente R$100 milhões). Uma variação no preço das ações em torno de 5% não é Fl. 3694DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 relevante nesse ambiente de negócio. 105. Ao adquirir esses 3,93% de ações da Cimpor por R$390 milhões a recorrente em vez de deságio registrou um ágio de R$207 milhões (e-fls. 3.319) e nenhum ganho de capital foi gerado. Como salienta a decisão recorrida, “esta aquisição complementar deu-se por uma operação simples de compra e venda, sem que a autuada entregasse como contrapartida ativos que estavam subavaliados em sua contabilidade, mas sim ativos financeiros que lhe pertenciam, os quais, por sua natureza tem valor contábil bem próximo ou idêntico ao seu valor corrente no momento em são usados em alguma transação”. 106. Vê-se, portanto, que o ganho de capital tributado é o registrado pela recorrente não em decorrência de ajustes posteriores, mas na aquisição da participação na Cimpor, realizada em fevereiro de 2010. “É esse ganho de capital cuja tributação foi diferida no momento da aquisição por meio da primeira permuta que a autoridade lançadora entendeu que devia ser sujeito à incidência do IRPJ e do CSLL quando veio a ser alienado por ocasião e em virtude da segunda permuta. Não se trata, pois, do ajuste periódico da equivalência patrimonial, cujos valores, por sinal, nem sequer foram questionados pela fiscalização”, como observou a decisão recorrida. 107. Exemplifico: Bem Valor contábil Valor de mercado/econômico* X $100 $1000 Y $1000 $1000 * valor negociado em oposição ao valor contábil 108. O proprietário do bem X pode adquirir o bem Y de duas formas: i) vender o bem X por $1000 e adquirir o bem Y; nessa hipótese há ganho de capital de $900; ou ii) permutar X por Y; nesse caso também há ganho de capital, o qual se realizará na alienação do bem Y. 109. Como visto antes, a recorrente reconhece que “em permutas entre empresas são obrigatoriamente levados em conta todos os fatores envolvidos no negócio, inclusive e principalmente os valores econômicos das coisas trocadas, porque todo empreendimento empresarial tem objetivo de lucro que exclui liberalidades, inclusive face aos limites dos poderes de disposição dos bens patrimoniais, que cerceiam os atos dos administradores e até de acionistas controladores”. Ou seja, o proprietário do bem Y jamais aceitaria permuta com o bem X, se o seu valor de mercado fosse $100. O quanto está registrado na contabilidade da proprietária não lhe interessa. 110. A segunda forma citada acima foi o que aconteceu no caso em análise. A recorrente recebeu as ações da Cimpor por R$1.817 milhões e, mediante permuta, repassou para a Lafarge a SPE Lacim cujo valor contábil era R$144 milhões, daí o ganho de capital de R$1.672 milhões. Reitero, o ganho de capital é referente à alienação da SPE Lacim, ou seja, a diferença entre o seu valor contábil e o valor das ações da Cimpor recebido em troca. 111. Nos termos do art. 20 do Decreto-lei nº 1.598/77, - legislação vigente à época, Fl. 3695DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 sem as alterações provocadas pela Lei nº 12.973/2014 - o investimento sujeito ao MEP deve, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: i) patrimônio líquido e ágio ou deságio, os quais devem ser registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. Observando-se que o lançamento do ágio ou deságio deve indicar o respectivo fundamento econômico. Decreto-Lei nº 1.598/77 Investimento em Sociedades Coligadas ou Controladas Avaliado pelo Valor de Patrimônio Líquido Desdobramento do Custo de Aquisição Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. 112. A lei determina que o custo de aquisição deve ser desdobrado em PL e ágio/deságio, é esse custo de aquisição que deve ser levado em consideração para fins de apuração do ganho de capital. No caso, o custo de aquisição das ações Cimpor é R$1.817 milhões e o bem permutado - SPE Lacim - tem um valor contábil era R$144 milhões, daí o ganho de capital de R$1.672 milhões. 113. Não se aplica ao caso em análise o art. 33 do Decreto-lei nº 1.598/77, como pretende a recorrente. Explico. 114. O Decreto-Lei 1.598/77 determina que as contrapartidas de amortização do ágio ou deságio não devem ser computadas na apuração do lucro real (art. 25), ressalvado disposto no art. 33 segundo o qual para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação de investimento avaliado pelo MEP, o valor contábil é soma algébrica do valor de patrimônio líquido do investimento registrado na contabilidade e do ágio ou deságio na aquisição do investimento. Amortização do Ágio ou Deságio Art. 25 - As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. Fl. 3696DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 [...] Investimento Avaliado pelo Valor de Patrimônio Líquido Art 33 - O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes valores: I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os computados, nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real.(Redação dada pelo Decreto- lei nº 1.730, 1979)(Vigência) III - ágio ou deságio na aquisição do investimento com fundamento nas letrasbecdo § 2º do artigo 20, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte; (Revogado pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) IV - provisão para perdas (art. 32) que tiver sido computada na determinação do lucro real § 1º - Os valores de que tratam os itens II a IV serão corrigidos monetariamente. 115. Indaga-se: qual o valor do ágio/deságio registrado na aquisição da SPE Lacim? Não há registro porque essa SPE, conforme acordado em contrato, foi constituída mediante transferência de ativos e passivos de controladas da Votorantim Cimentos, relativos à atividade de fabricação e moagem de cimentos no Norte e Nordeste no Brasil. (TVF e-fls. 28-29) Em que pese o objeto da prestação definida pelo contrato ser dependente do acontecimento de determinadas eventualidades, é possível constatar que se desejava transferir um ativo detido pelo grupo Lafarge – as 116.089.705 ações da companhia portuguesa Cimpor (representativas de 17,28% do capital social desta sociedade) - em troca da atividade de fabricação e moagem de cimentos no Norte e Nordeste no Brasil, então realizada pelo grupo Votorantim. 116. Para efetivação do negócio, a Votorantim Cimentos deveria constituir uma SPE, transferindo para esta pessoa jurídica os ativos e passivos relativos à atividade mencionada. O patrimônio a ser transmitido para a SPE era mantido por controladas da Votorantim Cimentos, mais especificamente as sociedades Votorantim Cimentos N/NE SA, doravante denominada Votorantim N/NE, CNPJ 10.656.452/0001-80, com sede na Rua Madre de Deus, 27, Recife/PE e Votorantim Cimentos Brasil SA, doravante denominada Votorantim Brasil, CNPJ 96.824.594/0001-24, com sede na Av. Comendador Pereira Inácio, 1399, Votorantim/SP. 117. Ante a inexistência de ágio ou deságio em relação à SPE Lacim, não há falar-se em neutralidade fiscal. O que importa no caso em análise - e esse foi o objeto da autuação - é que o valor contábil da SPE Lacim era R$144 milhões e foi alienado por R$1.817 milhões, houve o diferimento do tributo, de acordo com a legislação vigente à época, e sua realização ocorreu no ato da segunda permuta com a Intercement Austria Holding GMBH para aquisição de participação na EAA, conforme narrado pela autoridade fiscal no trecho a seguir: Ao efetuar a permuta com a Lafarge, a VCSA contabilizou a participação societária (na CIMPOR) recebida pelo mesmo valor contábil das participações alienadas. Por força da legislação que impõe que o investimento na CIMPOR fosse avaliado pelo método de equivalência patrimonial, essa avaliação resultou em deságio, a ser considerado na realização do investimento, ou seja, quando da permuta com a Fl. 3697DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Intercement Austria Holding GMBH (pela participação na EAA). Como fundamento do deságio, a fiscalizada alegou “outras razões econômicas”. Como esclarecido durante o procedimento fiscal, a fiscalizada adotou o mesmo entendimento exposto no item anterior: 1. Contabilizar a participação na CIMPOR pelo mesmo valor contábil do bem dado. Esse valor passou a ser, em um primeiro momento, o próprio custo de aquisição na CIMPOR; 2. Desdobrar esse custo, contabilizando o valor da equivalência patrimonial e, em contrapartida, um deságio. Nesse momento, como já reiterado, embora o patrimônio líquido da CIMPOR fosse superior aos ativos dados em troca, não houve que se falar em tributação, razão pela qual o valor da equivalência é excluído do lucro real; 3. Como a contrapartida é um deságio, foi feita uma provisão, conforme as regras impostas pela CVM, no valor dos tributos diferidos; E, de fato, o que aqui se expõe é exatamente isso: na permuta há um DIFERIMENTO da tributação, cobrando-se o crédito somente quando da alienação desse investimento. Todavia, falar em diferimento não é falar em não- tributação. [...] Compulsando os documentos apresentados, constata-se que a fiscalizada contabilizou o registro da equivalência patrimonial da CIMPOR em conta de receitas eventuais, constituindo a provisão para tributos diferidos e excluindo o valor do lucro real. [...] Porém, a fiscalizada, ao realizar a alienação, por meio de uma segunda permuta (dessa vez, da participação na CIMPOR pela participação na EAA), deixou de realizar a segunda etapa, oferecendo à tributação a própria valorização da CIMPOR, a título de ganho de capital. O custo de aquisição na CIMPOR, na segunda permuta, deveria computar o deságio, reduzindo seu valor. E, obviamente, o valor de alienação é o mesmo valor do bem recebido em troca. Deveria ter sido feita a mesma contabilização da primeira permuta, mas agora em sentido contrário, oferecendo à tributação a valorização da CIMPOR; valorização essa que acresceu o patrimônio do sujeito passivo no exato momento da primeira permuta, mas tributável somente quando da alienação (também por meio de permuta) do mesmo investimento. O reflexo fiscal do diferimento o ganho de capital, quando da ocasião da primeira permuta, se deu via ajuste ao regime tributário de transição, conforme se depreende da DIPJ e do Lalur apresentados, no valor de R$ 1.672.431.000,00. Assim, da mesma maneira, no ano de 2012, quando da alienação da participação na CIMPOR foi alienada, o mesmo ajuste deveria ter sido feito em sentido contrário, para refletir no lucro real. Não tendo havido o ajuste, o ajuste é feito de ofício, com o reflexo correspondente no lucro real e constituição do crédito correspondente. 118. Nesse caso, em razão de a primeira permuta não se enquadrar em nenhuma disposição especial, prevalece o §3º do art. 31 do Decreto-lei nº 1.598/77 o qual impõe que o ganho de capital na alienação ou liquidação de investimento será determinado com base no valor contábil. Art 31 - Serão classificados como ganhos ou perdas de capital, e computados na determinação do lucro real, os resultados na alienação, inclusive por desapropriação (§ 4º), na baixa por perecimento, extinção, desgaste, obsolescência ou exaustão, ou na liquidação de bens do ativo permanente. § 1º - Ressalvadas as disposições especiais, a determinação do ganho ou perda de capital terá por base o valor contábil do bem, assim entendido o que estiver registrado Fl. 3698DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 na escrituração do contribuinte, corrigido monetariamente e diminuído, se for o caso, da depreciação, amortização ou exaustão acumulada. [...] § 3º - O ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação de investimento será determinado com base no valor contábil (§ 1º), diminuído da provisão para perdas (art. 32) que tiver sido computada na determinação do lucro real. 119. Como dito acima, a fiscalização não tributou o deságio, mas o ganho de capital apurado pela recorrente e registrado em sua contabilidade. A questão do deságio surgiu ao longo da fiscalização, mas não foi objeto da autuação, como bem observou a decisão recorrida, no seguinte trecho: A questão do deságio surgiu apenas em decorrência de respostas dadas pela Votorantim Cimentos em atendimento a intimações fiscais, nas quais informou que o ganho de capital em questão surgiu como resultado da aplicação do método da equivalência patrimonial e também da avaliação a valor justo dos ativos da investida. Uma vez que a própria empresa fiscalizada mencionou o deságio e a equivalência patrimonial como fatores que interferiram na apuração do ganho de capital, a fiscalização teve de levar em consideração esses aspectos. Contudo, no termo de verificação fiscal eles são tratados como questões secundárias. A principal preocupação da autoridade lançadora é demonstrar que o ganho de capital, que havia sido reconhecido pela autuada apenas na contabilidade para fins societários. 120. Quanto ao Regime Tributário de Transição (RTT) de apuração do lucro real, aplicável também à CSLL, trata-se de um regime cujo objetivo era garantir a neutralidade tributária dos ajustes tributários decorrentes dos novos métodos e critérios contábeis introduzidos pela Lei no11.638/2007 e pelos arts. 37 e 38 da Lei nº 11.941/2009, bem como de normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários e demais órgãos reguladores. 121. Ou seja, as modificações de critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro líquido do exercício não deveriam afetar a apuração do lucro real da pessoa jurídica sujeita ao RTT. Deveriam ser considerados, para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007. 122. A instituição do RTT ocorreu por meio da MP nº 449/2008 convertida na Lei nº 11.941/2009. A regulamentação ocorreu por meio da Instrução Normativa (IN) RFB nº 949/2009 e, posteriormente, pela IN RFB nº 1.397/2013. Lei nº 11.941/2009 Art. 15. Fica instituído o Regime Tributário de Transição – RTT de apuração do lucro real, que trata dos ajustes tributários decorrentes dos novos métodos e critérios contábeis introduzidos pela Lei n o 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei. (Vide Medida Provisória nº 627, de 2013)(Vigência)(Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 1 o O RTT vigerá até a entrada em vigor de lei que discipline os efeitos tributários dos novos métodos e critérios contábeis, buscando a neutralidade tributária. § 2 o Nos anos-calendário de 2008 e 2009, o RTT será optativo, observado o seguinte: [...] § 3 o Observado o prazo estabelecido no §1º deste artigo, o RTT será obrigatório a partir do ano-calendário de 2010, inclusive para a apuração do imposto sobre a renda com base no lucro presumido ou arbitrado, da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido Fl. 3699DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 – CSLL, da Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS. [...] Art. 16. As alterações introduzidas pela Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei que modifiquem o critério de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro líquido do exercício definido no art. 191 da Lei n o 6.404, de 15 de dezembro de 1976, não terão efeitos para fins de apuração do lucro real da pessoa jurídica sujeita ao RTT, devendo ser considerados, para fins tributários, os métodos e critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007. (Vide Medida Provisória nº 627, de 2013) (Vigência)(Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) Parágrafo único. Aplica-se o disposto no caput deste artigo às normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, com base na competência conferida pelo § 3º do art. 177 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e pelos demais órgãos reguladores que visem a alinhar a legislação específica com os padrões internacionais de contabilidade. Art. 21. As opções de que tratam os arts. 15 e 20 desta Lei, referentes ao IRPJ, implicam a adoção do RTT na apuração da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido – CSLL, da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – COFINS 123. A garantia da não interferência na escrituração comercial consta do art. 17 (§2). Todavia, no caso de ajustes temporários do imposto, realizados na vigência do RTT e decorrentes de fatos ocorridos nesse período, que implicassem ajustes em períodos subsequentes, permanecia i) a obrigação de adições relativas a exclusões temporárias e ii) a possibilidade de exclusões relativas a adições temporárias. Lei nº 11.941/2009 Art. 17. Na ocorrência de disposições da lei tributária que conduzam ou incentivem a utilização de métodos ou critérios contábeis diferentes daqueles determinados pela Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, com as alterações da Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e dos arts. 37 e 38 desta Lei, e pelas normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários com base na competência conferida pelo§ 3º do art. 177 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976,e demais órgãos reguladores, a pessoa jurídica sujeita ao RTT deverá realizar o seguinte procedimento: (Vide Medida Provisória nº 627, de 2013)(Vigência)(Revogado pela Lei nº 12.973, de 2014)(Vigência) I – utilizar os métodos e critérios definidos pela Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, para apurar o resultado do exercício antes do Imposto sobre a Renda, referido no inciso V do caput do art. 187 dessa Lei, deduzido das participações de que trata o inciso VI do caput do mesmo artigo, com a adoção: a) dos métodos e critérios introduzidos pela Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei; e b) das determinações constantes das normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, com base na competência conferida pelo§ 3º do art. 177 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, no caso de companhias abertas e outras que optem pela sua observância; II – realizar ajustes específicos ao lucro líquido do período, apurado nos termos do inciso I do caput deste artigo, no Livro de Apuração do Lucro Real, inclusive com observância do disposto no § 2 o deste artigo, que revertam o efeito da utilização de métodos e critérios contábeis diferentes daqueles da legislação tributária, baseada nos critérios contábeis vigentes em 31 de dezembro de 2007, nos termos do art. 16 desta Lei; e Fl. 3700DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 III – realizar os demais ajustes, no Livro de Apuração do Lucro Real, de adição, exclusão e compensação, prescritos ou autorizados pela legislação tributária, para apuração da base de cálculo do imposto. § 1 o Na hipótese de ajustes temporários do imposto, realizados na vigência do RTT e decorrentes de fatos ocorridos nesse período, que impliquem ajustes em períodos subsequentes, permanece: I – a obrigação de adições relativas a exclusões temporárias; e II – a possibilidade de exclusões relativas a adições temporárias. § 2 o A pessoa jurídica sujeita ao RTT, desde que observe as normas constantes deste Capítulo, fica dispensada de realizar, em sua escrituração comercial, qualquer procedimento contábil determinado pela legislação tributária que altere os saldos das contas patrimoniais ou de resultado quando em desacordo com: I – os métodos e critérios estabelecidos pela Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, alterada pela Lei nº 11.638, de 28 de dezembro de 2007, e pelos arts. 37 e 38 desta Lei; ou II – as normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários, no uso da competência conferida pelo§ 3º do art. 177 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e pelos demais órgãos reguladores. 124. Uma das modificações introduzidas pelo art. 37 da Lei nº 11.941/2009 e sujeita ao RTT foi a avaliação a valor justo (AVJ). Art. 183. No balanço, os elementos do ativo serão avaliados segundo os seguintes critérios: [...] § 1 o Para efeitos do disposto neste artigo, considera-se valor justo: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) a) das matérias-primas e dos bens em almoxarifado, o preço pelo qual possam ser repostos, mediante compra no mercado; b) dos bens ou direitos destinados à venda, o preço líquido de realização mediante venda no mercado, deduzidos os impostos e demais despesas necessárias para a venda, e a margem de lucro; c) dos investimentos, o valor líquido pelo qual possam ser alienados a terceiros. 125. O valor justo consoante o CPC 46 corresponde ao “preço que seria recebido pela venda de um ativo ou que seria pago pela transferência de um passivo em uma transação não forçada entre participantes do mercado na data de mensuração”. Dito de outra forma a “AVJ é uma mensuração a valores de saída, baseada na percepção do mercado e não na perspectiva de uma entidade específica. Portanto, a AVJ envolve a estimação do preço do ativo ou do passivo sob a ótica do mercado, de modo que a subjetividade é uma constante nessa base de mensuração 7 ”. 126. À época da instituição da AVJ o Decreto-lei nº 1.598/77, que versa sobre aquisição de participação societária sujeitas ao MEP, não tratou da matéria, o que viria a ocorrer somente com o advento da Lei nº 12.973/2014. 7 SANTOS, Mateus Alexandre dos. Contabilidade Tributária: um enfoque nos IFRS e na Legislação do IRPJ. São Paulo: Atlas, 2015, p. 120. Fl. 3701DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: Art. 20. O contribuinte que avaliar investimento pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. II - mais ou menos-valia, que corresponde à diferença entre o valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da porcentagem da participação adquirida, e o valor de que trata o inciso I do caput; e (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 3 o O valor de que trata o inciso II do caput deverá ser baseado em laudo elaborado por perito independente que deverá ser protocolado na Secretaria da Receita Federal do Brasil ou cujo sumário deverá ser registrado em Cartório de Registro de Títulos e Documentos, até o último dia útil do 13 o (décimo terceiro) mês subsequente ao da aquisição da participação. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 5 o A aquisição de participação societária sujeita à avaliação pelo valor do patrimônio líquido exige o reconhecimento e a mensuração: (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) I - primeiramente, dos ativos identificáveis adquiridos e dos passivos assumidos a valor justo; e (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) II - posteriormente, do ágio por rentabilidade futura (goodwill) ou do ganho proveniente de compra vantajosa. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 6 o O ganho proveniente de compra vantajosa de que trata o § 5 o , que corresponde ao excesso do valor justo dos ativos líquidos da investida, na proporção da participação adquirida, em relação ao custo de aquisição do investimento, será computado na determinação do lucro real no período de apuração da alienação ou baixa do investimento. (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) § 7 o A Secretaria da Receita Federal do Brasil disciplinará o disposto neste artigo, podendo estabelecer formas alternativas de registro e de apresentação do laudo previsto no § 3 o . (Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) 127. Verifica-se, ainda como observou a decisão recorrida, que o CPC 18 ao tratar de investimento em coligada e controlada também não determina que as participações societárias em si mesmas sejam avaliadas a valor justo. Veja-se: Examinando-se as passagens supra do CPC 18 (aprovado pela Comissão de Valores Mobiliários mediante a Deliberação CVM n.º 605/09, e pelo Conselho Federal de Contabilidade, mediante a NBC T 19.37 e a Resolução CFC n.º 1.241/09), finalmente encontram-se referências a valor justo em se tratando de investimentos sujeitos à equivalência patrimonial. Observe-se que não se encontra determinado que as participações societárias em si mesmas sejam avaliadas a valor justo, mas os ativos líquidos da investida. A participação do investidor nesses ativos da investida, proporcional ao quinhão do capital que tiver adquirido, determinará a forma de contabilização da aquisição do investimento e de suas mutações subseqüentes. Se houver diferença entre o custo do investimento e a parte do investidor no valor justo dos ativos e passivos identificáveis, deve haver segregação do que se chama ágio fundamentado em rentabilidade futura ou goodwill (que se define como o excesso do custo de aquisição em relação ao valor justo dos ativos líquidos) e valor dos ativos líquidos que exceder aos custos de aquisição (excesso este que no CPC 15, que trata dos Fl. 3702DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art119 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art119 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art119 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art119 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art119 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art119 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art119 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art2 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/_Ato2011-2014/2014/Lei/L12973.htm#art119 Fl. 45 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 investimentos de resultem combinação de negócios, é denominado de ganho por compra vantajosa). 128. Conforme explicitado acima, no caso de ajustes temporários do imposto, realizados na vigência do RTT e decorrentes de fatos ocorridos nesse período, que implicassem ajustes em períodos subsequentes, permanecia a obrigação de adições relativas a exclusões temporárias. 129. Nas demonstrações mensais do lucro real constantes do Livro de Apuração do Real (Lalur), desde fevereiro a outubro de 2010, o montante de R$1.672 milhões é indicado como exclusão do lucro real, a título de receitas eventuais; o mesmo se passa em relação à apuração mensal da base de cálculo da CSLL (e-fls. 96 e seg.) Em novembro não houve apuração mensal em razão de a recorrente ter apurado o lucro com base em estimativa mensal (e- fls. 141). Somente em dezembro de 2010, na apuração anual, é que tal valor deixou de figurar como exclusão do lucro real e foi transportado para a linha destinada ao ajuste do regime tributário de transição (RTT). 130. Verifica-se, pois, que ao alienar as ações da Cimpor houve a realização do ganho até então diferido, decorrente da alienação da SPE-Lacim. Logo, não procede a argumentação da recorrente no sentido de que “pode haver uma primeira permuta em que tenha nascido o AVJ, este pode ser mantido na contabilização do bem recebido em troca, e pode ocorrer de depois haver uma segunda permuta, mantendo-se para o novo bem recebido nesta o mesmo AVJ, sem acarretar a incidência tributária, desde que, evidentemente, o AVJ ainda seja compatível com o valor justo do bem recebido”. Trata-se de bens distintos, específicos. A permanecer tal raciocínio, bastaria o contribuinte substituir um bem pelo outro, atribuir o mesmo valor; assim, jamais haveria realização. Não procede tal argumento. 131. Nego provimento à matéria. Ágio na aquisição de participação societária (segunda infração) 132. A autuação referente à glosa de amortização de ágio no valor R$ 154.772.030,28, nos anos-calendário 2012 e 2013, está relacionada à incorporação da Votorantim Investimentos Internacionais (VII), em 06/2009, por Votorantim Cimentos Brasil (VCB), a qual, em 08/2010, foi incorporada por Votorantim Cimentos S/A (VCSA), ora autuada. 133. Trato inicialmente do ágio no ordenamento jurídico vigente à época da ocorrência do fato gerador 8 . 134. Nos termos do Decreto-lei nº 1.598/77, art. 20 e seguintes, matriz legal dos arts. 385, 391 e 426 do Decreto nº 3.000/99 (RIR/99), o investimento sujeito a avaliação pelo valor do patrimônio líquido deve desdobrar o custo de aquisição em: i) valor referente à participação no patrimônio líquido da sociedade adquirida à época da aquisição (valor patrimonial); e ii) ágio ou deságio, valor referente à diferença entre o custo de aquisição do investimento e valor 8 Houve significativas alterações com o advento da da Lei nº 12.973/2014 as quais não se aplicam ao caso em análise. Fl. 3703DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 patrimonial. 135. O lançamento contábil do ágio deverá indicar como fundamento econômico dentre as seguintes hipóteses: i) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ao custo registrado na sua contabilidade; ii) valor de rentabilidade futura da coligada ou controlada; ou iii) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. Note-se que o ágio decorrente dos fundamentos i e ii deverá basear-se em demonstração que funciona como comprovante da escrituração. Veja-se: Decreto-Lei nº 1.598/77 Art. 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. 136. Regra geral, o ágio registrado pela sociedade adquirente de participação societária é dedutível na alienação ou liquidação do investimento. Assim, nos termos do art. 391 do RIR/99, até a realização do ágio, mediante alienação ou liquidação, eventual amortização na escrituração contábil deve ser adicionada ao lucro real e controlada na parte B do Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur), para utilização posterior. Em razão da neutralidade fiscal, os investimentos avaliados por equivalência patrimonial não afetam a formação do resultado tributável na investidora (o ágio é indedutível e o deságio não é tributável). Decreto nº 3.000, de 1.999 – RIR/99 Art. 391. As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o art. 385 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no art. 426 (Decreto-lei nº 1.598, de 1977, art. 25, e Decreto-lei nº 1.730, de 1979, art. 1º, inciso III). Parágrafo único. Concomitantemente com a amortização, na escrituração comercial, do ágio ou deságio a que se refere este artigo, será mantido controle, no LALUR, para efeito de determinação do ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento (art. 426). [...] Fl. 3704DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 Art. 426. O valor contábil para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação de investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 384), será a soma algébrica dos seguintes valores (Decreto- Lei nº 1.598, de 1977, art. 33, e Decreto-Lei nº 1.730, de 1979, art. 1º, inciso V): I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os computados nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real; III - provisão para perdas que tiver sido computada, como dedução, na determinação do lucro real, observado o disposto no parágrafo único do artigo anterior. 137. Como se vê, “o ágio pago não pode reduzir o lucro tributável da empresa investidora, tendo em vista que a receita correspondente a esse ágio, qual seja, o resultado positivo da equivalência patrimonial, é receita operacional não tributável 9 ”. 138. A Lei nº 9.532/97 (arts. 7º e 8º), matriz legal do art. 386 do RIR/99, todavia, permitiu a amortização do ágio à pessoa jurídica que adquirir, nos termos do art. 20 do Decreto- lei nº 1.598/77, participação societária com ágio decorrente de rentabilidade futura, e, posteriormente, absorver o patrimônio dessa sociedade, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, mesmo no caso de algum desses eventos ocorrer de forma reversa. Lei 9.532/97 Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: [...] III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; [...] Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. 139. A dedutibilidade da amortização do ágio antes da alienação ou liquidação do investimento exige algumas condições matérias elencadas a seguir. 140. A pessoa jurídica investidora deve adquirir participação societária com ágio decorrente de rentabilidade futura e suportar o ônus do pagamento do ágio. A lei exige que tal ágio seja apurado nos termos do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598/77, o qual determina que o contribuinte que avaliar o investimento pelo MEP deve, “por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição” em valor do patrimônio e ágio. 9 SCHOUERI, Luís Eduardo. Ágio em reorganizações societárias (aspectos tributários). São Paulo: Dialética, 2012, p. 63. Fl. 3705DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art20%C2%A72b Fl. 48 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 141. Reunião de pessoas jurídicas (confusão patrimonial). A pessoa jurídica (investidora) deve absorver o patrimônio da outra pessoa jurídica (investida) - incorporação, fusão ou cisão - na qual detenha participação societária adquirida com ágio. Admite-se, inclusive, que a investida absorva o patrimônio da investidora, o que importa é a união das duas pessoas jurídicas. 142. De um lado tem-se a investidora que pagou ágio com base em expectativa de rentabilidade futura do negócio; do outro, a investida que explora o referido negócio. A lei exige a reunião dessas duas pessoas jurídicas para que a amortização do ágio (despesa) seja confrontada com os próprios lucros cuja expectativa tenha dado fundamento econômico ao ágio (rentabilidade futura). Assim, para fins de dedução fiscal, seja o evento societário tradicional ou reverso, é fundamental que ocorra de forma concreta e não apenas formal a reunião da atividade geradora do lucro da investida e o ágio da investidora; ou seja, união do lucro e do ágio em uma mesma pessoa jurídica. Nesse caso o investimento deixa de existir, pois há o encontro do patrimônio adquirido e do ágio pago por tal patrimônio em um mesmo patrimônio, em uma mesma pessoa jurídica. 143. Esse racional, segundo o Professor Schoueri10, alinha-se ao princípio contábil do confronto das despesas com as receitas (o matching principle), segundo o qual “as despesas que sejam diretamente relacionadas a receitas de determinado período devem ser com estas confrontadas, a fim de que não sejam geradas quaisquer distorções”. Assim, se o fundamento para pagar um montante superior ao valor de patrimônio líquido de uma pessoa jurídica para adquiri-la é a expectativa de auferir resultados positivos futuros que tiveram sua origem em dispêndio com ágio ocorrido no passado, o correto é “registrar esse ágio em ativo para que apenas seja considerado em conta de resultado quando os referidos resultados positivos futuros forem auferidos”. 144. Em resumo, para fins de dedução do ágio, nos termos dos art. 7º e 8º da Lei nº 9532/97 (art. 385 e 386 do RIR/99) a pessoa jurídica investidora deve adquirir o investimento e pagar pelo ágio decorrente de rentabilidade futura (suportar o ônus); em seguida deve ocorrer um evento societário - incorporação, fusão cisão - em que a investidora absorva a investida, ou operação reversa, ocasião em que ocorre a confusão patrimonial, ou seja, reunião da atividade geradora do lucro da investida e o ágio da investidora. 145. Passo à análise do caso dos autos. 146. A seguir as principais operações e/ou eventos realizados que deram origem ao ágio amortizado pela recorrente, conforme TVF (e-fls. 8829-864). 147. Em 05/2001, Votorantim Investimento Internacionais S.A (VII) é constituída e tem como acionista majoritária Votorantim Participações S.A. 148. Em 08/2001, VII adquire participação na St. Marys Cement Inc. (Canadá) (atual 10 SCHOUERI, Luís Eduardo. Ágio em reorganizações societárias (aspectos tributários). São Paulo: Dialética, 2012, p. 71-72. Fl. 3706DF CARF MF Original Fl. 49 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 denominação de Blue Circle Canada Inc.). Essa aquisição, que gerou um ágio de R$421.747.738,23 (amortizado apenas contabilmente), foi recebida por VII em pagamento de mútuo, no valor de USD285.000.000,00, realizado com a empresa St. Marys Cement Inc. (Canadá) (e-fls. 231). 149. A aquisição não gerou ônus efetivo para a VII, porquanto trocou-se dívida da St. Marys Cement Inc. pelo próprio controle acionário e a recorrente não demonstrou a origem dos recursos emprestados, como observou a decisão recorrida: Já quanto à comprovação de que houve assunção de ônus efetivo na aquisição da St. Marys Cement pela VII, os documentos apresentados à fiscalização apenas demonstram que a VII recebeu a participação no capital da St. Marys em troca da quitação de um empréstimo que ela mesma havia concedido à própria St. Marys. Isto é, trocou- se a dívida com a St. Marys pelo próprio controle acionário desta. Mas não se demonstra a origem dos recursos emprestados. 150. A recorrente não se manifestou em seu recurso voluntário sobre a origem dos recursos do referido empréstimo. Todavia, salientou que “a aquisição de St. Marys Cement Inc. (Canada) representou, então, a internacionalização das atividades do grupo Votorantim relacionadas a cimento”, o que demonstra a importância do investimento. 151. A recorrente reconhece que “o principal ativo de VII, responsável por gerar os resultados que justificam sua expectativa de rentabilidade futura, é sua participação em St. Marys Cement Inc. (Canada), adquirida para expandir as atividades do grupo Votorantim relacionadas à produção de cimento”. 152. Em 01/09/2008, Votorantim Cimentos Brasil (VCB) adquiriu de sua controladora indireta Votorantim Participações S.A. o controle da VII, com de ágio de R$ 793.708.010,74 (ágio VII), com pagamento via nota promissória pro soluto, no valor de R$1.395.737.842,71 quitada da seguinte forma: A nota promissória, no valor de R$ 1.395.737.842,71, foi quitada da seguinte forma [e- fls. 231 e seg.]: a) R$ 415.463.764,50 por meio de transferências bancárias b) R$ 980.274.078, com a dação em pagamento para Votorantim Participações S.A (VPAR) do crédito detido por VCSA contra a Citrovita Agro Industrial Ltda (Citrovita). Isso porque a VCSA detinha um crédito contra Citrovita no valor de R$ 1.346.419.344,78; devia à VPar um valor de R$ 2.726.728.281,24; utilizou o crédito para quitar parte da dívida, a qual, entre outros valores, era composta pelo valor de R$ 980.274.078,21 153. Como observou a decisão recorrida, a nota promissória pro soluto pode até ter o efeito de quitar a dívida resultante do negócio da aquisição, mas ela não comprova assunção do ônus efetivo do pagamento pelo seu emitente (suportar o pagamento), o que é necessário para fins de dedução da amortização do ágio. A assunção de tal ônus ganha relevância ainda maior no caso em análise em razão de tratar-se de pessoas jurídicas pertencentes ao Grupo Votorantim, ou seja, partes relacionadas. Afinal, segundo o CPC 05, as partes relacionadas podem levar a efeito transações que partes não relacionadas não realizariam, bem como podem não ser feitas pelos mesmos montantes que seriam entre partes não relacionadas. Fl. 3707DF CARF MF Original Fl. 50 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 6. O relacionamento com partes relacionadas pode ter efeito na demonstração do resultado e no balanço patrimonial da entidade. As partes relacionadas podem levar a efeito transações que partes não relacionadas não realizariam. Por exemplo, a entidade que venda bens à sua controladora pelo custo pode não vender nessas condições a outro cliente. Além disso, as transações entre partes relacionadas podem não ser feitas pelos mesmos montantes que seriam entre partes não relacionadas. 154. Para comprovar a quitação do montante de R$1.395.737.842,71 a recorrente apresentou extratos bancários que comprovaram o montante de R$415.463.764,50 por meio de transferências bancárias. Quanto ao restante - R$980.274.078 - a recorrente limitou-se a apresentar “Instrumento Particular de Termo de Quitação” (e-fls. 233, doc. 11) que noticia a liquidação do crédito perante Votorantim Participações S.A (VPAR) por meio de dação em pagamento em decorrência de crédito detido por VCSA contra a Citrovita Agro Industrial Ltda. (Citrovita). 155. Vê-se que a quitação ocorreu de forma meramente formal e entre partes relacionadas (e-fls. 264) pertencentes ao Grupo Votorantim. Novamente, não restou comprovado o ônus efetivo do valor de R$980.274.078, vez que não fora demonstrada a origem da dívida da Citrovita, conforme pontuou a decisão recorrida. Para comprovar a forma de quitação mencionada no parágrafo precedente, a empresa autuada apresentou à fiscalização os extratos bancários que discriminam as transferências e um contrato firmado entre a VCB, a Citrovita e a Votorantim Participações. Esse contrato se acha juntado aos autos sob a forma de arquivo não paginável (vide o termo a folhas 233). Nesse contrato informa-se que as três empresas dele signatárias pertencem ao mesmo grupo empresarial, isto é, o Grupo Votorantim. Assim, verifica-se que tanto o contrato que resultou na compra da participação da VII pela VCB, como o contrato que resultou na quitação daquela compra foram realizados com o envolvimento apenas parte interrelacionadas e dependentes entre si, isto é, apenas com empresas do próprio grupo Votorantim. Verifica-se ainda que ônus financeiro efetivo comprovado corresponde apenas ao montante quitado mediante transferências bancárias, que somaram R$415.463.764,50. Quanto aos restantes R$ 980.274.078,21, não se pode considerar que o respectivo ônus efetivo tenha sido comprovado, visto que não se demonstrou a origem da dívida da Citrovita que foi dada em pagamento dessa última parcela. 156. No recurso voluntário a recorrente manteve-se silente quanto à comprovação do efetivo ônus do montante de R$ 980.274.078,21, o qual supera inclusive o valor do próprio ágio. 157. Como justificativa do ágio pago por VCB na aquisição da VII, a recorrente aponta a rentabilidade futura referente aos dividendos a serem distribuídos pela St. Marys Cement Inc, (Canadá); a mesma justificativa apontada quando da aquisição da St. por VII em 2001, como visto acima. (i) o ágio pago por VCB na aquisição de VII tem fundamento na rentabilidade futura de VII, sob a forma de expectativa de dividendos a serem distribuídos; (ii) o principal ativo de VII, responsável por gerar os resultados que justificam sua expectativa de rentabilidade futura, é sua participação em St. Marys Cement Inc. (Canada), adquirida para expandir as atividades do grupo Votorantim relacionadas à produção de cimento. 158. Para corroborar tal alegação, apresenta laudo de avaliação lacônico, sem data, que Fl. 3708DF CARF MF Original Fl. 51 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 aponta como rentabilidade futura o Ebtida da St. Marys, tal qual o laudo que procurou demonstrar o fundamento econômico do ágio contabilizado pela aquisição da St. Marys pela VII em 2001 (e-fls. 3335). A análise de oportunidade econômica do ponto de vista da compradora Votorantim Cimentos Brasil Ltda demonstra que há recuperação do valor investido tomando como base o Ebitda (St Marys) em dois anos e meio (Ebitda médio dos próximos 5 anos US$ 346,160 mil vs valor do negócio US$ 876,843 mil (R$ 1395.847 mil à taxa 1,5919)). A atratividade do negócio do ponto de vista da compradora em relação ao recebimento de dividendos, demonstra que o retorno do Investimento dar-se-á em 5,8 anos. 159. Em 30/06/2009, VCB incorpora VII. 160. Na sequência, em 31/08/2010, VCSA incorpora VCB e passa a amortizar o “ágio VII” incialmente registrado por VCB. 161. Graficamente ocorreram os seguintes eventos societários: 162. Como se vê, a fonte geradora do resultado que justificou a expectativa de rentabilidade futura e o ágio é o investimento na St. Marys Cement Inc. (Canadá) que ocorrera em 2001. A rentabilidade futura de tal investimento figurou como justificativa tanto do ágio da aquisição da St. Marys por VII quanto da VII por VCB. 163. Quanto à incorporação da VCB pela recorrente (VCSA), no item 11 do “Protocolo de justificação de incorporação” consta que “Não há ágio registrado na “INCORPORADORA” em decorrência do investimento que esta detenha na “INCORPORADA” (e-fls. 205, doc. 7). Ou seja, não houve a aquisição da investidora com ágio decorrente de rentabilidade futura, tal qual previsto no art. 20 do Decreto-lei nº 1,598/77, o que houve foi a absorção direta do patrimônio da VCB com o ágio decorrente da VII cuja origem, na essência, é a St. Marys. 164. Em resumo: VCB adquiriu a VII em 01/09/2008 e registrou um ágio de R$R$793.708.010,74 e a incorporou em 30.06.2009. Em 2010 a recorrente (VCSA) incorporou VCB e passou a amortizar o referido ágio à razão de 1/60 avos ao mês, ao longo dos anos calendário 2012 e 2013 (e-fls. 230). 165. Reitero, na incorporação da VCB por VCSA não houve registro de ágio, mas transferência do referido ágio de R$793.708.010,74 decorrente de transação realizada entre partes relacionadas cujo ônus efetivo não fora comprovado e a origem remonta ao ano de 2001 Fl. 3709DF CARF MF Original Fl. 52 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 quando da aquisição da St. Marys Cement Inc. (Canadá) pela VII, cujo ônus efetivo também não fora comprovado. 166. Como dito antes, para fins de dedução do ágio a lei exige a reunião da investidora (pessoa jurídica que paga ágio com expectativa de rentabilidade futura do negócio) com a investida (pessoa jurídica que explora o negócio) para que haja o confronto do ágio decorrente do negócio fundado em expectativa de rentabilidade futura com o lucro desse negócio. A reunião em uma mesma pessoa jurídica (confusão patrimonial) da atividade geradora do lucro da investida e o ágio da investidora. 167. O objetivo é trazer o lucro para dentro da pessoa jurídica que adquiriu a participação societária com expectativa de rentabilidade futura (evento societário tradicional) ou levar o ágio para dentro da pessoa jurídica produtora do lucro esperada (evento societário reverso) 168. No caso, a atividade geradora do lucro é a St. Marys Cement Inc. (Canadá) (investida) e o ágio foi registrado na VII (investidora). O que ocorreu posteriormente a esse evento foi a mera transferência de ágio, cuja dedutibilidade não encontra amparo na legislação. Ademais, tanto no primeiro quanto no segundo ágio não se comprovou o efetivo pagamento. 169. Portanto, correta as conclusões da fiscalização para glosar o ágio. Os laudos de rentabilidade futura, que supostamente dariam lastro à amortização do ágio por parte da VCSA, dizem respeito ou à VII ou à VCB. Porém, tratam, de fato, da rentabilidade futura de ativos que já faziam parte do grupo Votorantim, sejam relativos a ativos operacionais das sócias VCB, sejam relativos à St. Marys Cement (Canada), adquirida no ano de 2001. Não houve real encargo financeiro da investidora formal (VII), sendo os recursos oriundos de diversas empresas do grupo, como denotam os mútuos e pagamentos efetuados intra-grupo. Além da falta de confusão patrimonial entre o investimento (cujo encargo dividiu-se entre várias empresas do grupo) e a investida St. Marys Cement, constata-se que as reorganizações societárias se destinavam somente ao transporte do ágio, para amortização em momento adequado, mediante incorporação das pessoas jurídicas criadas. Aceitar que a rentabilidade futura fosse sempre referida às empresas nas quais não houve encargo financeiro na aquisição seria admitir que a fiscalizada pudesse, indefinidamente, criar um sem-número de empresas, sempre avaliando sua rentabilidade futura previamente a cada reorganização societária. O único laudo relativo à avaliação da St. Marys Cement Inc. não apresenta informações claras sobre a rentabilidade futura e o ágio em sua aquisição. 170. Acerca da transferência de ágio, este Carf tem manifestado de forma contrária à sua dedutibilidade. Veja-se: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2010, 2011 TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO. IMPOSSIBILIDADE. A subsunção aos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/99, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material. Exclusivamente Fl. 3710DF CARF MF Original Fl. 53 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 no caso em que a investida adquire a investidora original (ou adquire diretamente a investidora de fato) é que haverá o atendimento a esses aspectos, tendo em vista a ausência de normatização própria que amplie os aspectos pessoal e material a outras pessoas jurídicas ou que preveja a possibilidade de intermediação ou de interposição por meio de outras pessoas jurídicas. Não há previsão legal, no contexto dos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997 e dos artigos 385 e 386 do RIR/99, para transferência de ágio por meio de interposta pessoa jurídica da pessoa jurídica que pagou o ágio para a pessoa jurídica que o amortizar, que foi o caso dos autos, sendo indevida a amortização do ágio pela recorrida. (Acórdão nº 9101-004.559, de 03/12/2019; Relatora Edeli Pereira Bessa) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2008, 2009, 2010 TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO. IMPOSSIBILIDADE. A subsunção aos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532/97, assim como aos arts. 385 e 386 do RIR/99, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material ali previstos. Inexiste norma que amplie os aspectos pessoal e material a outras pessoas jurídicas ou, ainda, que preveja a possibilidade de intermediação ou de interposição de outras pessoas jurídicas. Não há previsão legal, no contexto da mencionada legislação, para transferência de ágio por meio de interposta pessoa jurídica, sendo indevida a amortização do ágio pelo sujeito passivo. (Acórdão nº 9101-003.618, de 06/06/2018; Redatora designada Viviane Vidal Wagner) ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ¬ IRPJ Ano-calendário: 2007, 2008, 2009, 2010, 2011 INCORPORAÇÃO DE SOCIEDADE. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. TRANSFERÊNCIA DE ÁGIO. PLANEJAMENTO FISCAL. O caput do artigo 7º da Lei nº 9.532/1997 remete a dedutibilidade da amortização do ágio, fundado em expectativa de rentabilidade futura, para fins de cálculo do lucro real, à exigência de que a participação societária na pessoa jurídica incorporada tenha sido adquirida com esse ágio pela incorporadora. Já o artigo 8º da Lei nº 9.532/1997 permite a dedução da despesa de amortização do ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura, nos casos em que a pessoa jurídica incorporadora adquirir a participação societária na incorporada com a referida mais valia. Ademais, sobreleva--se dos citados dispositivos legais que a influência do ágio no resultado tributável pelo IRPJ só tem amparo legal se houver a confusão patrimonial entre a investidora e a investida, momento em que o investimento adquirido com ágio torna¬-se extinto. (Acórdão nº 9101-003.608, de 05/06/2018; Redator designado Flávio Franco Corrêa) 171. Ante o exposto nego provimento à matéria. Base de cálculo da CSLL. Despesa com amortização de ágio 172. A recorrente postula seja admitida a dedutibilidade da amortização do ágio da base de cálculo da CSLL com base nas seguintes alegações: i) [...] para fins de CSL, podem ser deduzidas quaisquer despesas que tenham sido levadas em consideração na apuração do lucro líquido do exercício e para as quais não haja norma que determine sua adição. Ou seja, a amortização de ágio relacionado a participações societárias não interfere na apuração do lucro real, mas é levada em conta na determinação da base de cálculo da CSLL. Fl. 3711DF CARF MF Original Fl. 54 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 ii) apesar de o dispositivo acima transcrito [art. 57 da Lei nº 8.981/95] estender à CSL as normas de apuração e de pagamento aplicáveis ao IRR3, ele continuou a diferenciar a base de cálculo da CSLL da do IRPJ, como também a alíquota de cada tributo. iii) os ajustes ao lucro líquido previstos para fins de determinação do lucro real não são automaticamente aplicáveis à determinação da base de cálculo da CSL. iii) [...] o art. 2º da Lei nº 7.689/88 somente faz referência à realização de ajustes - na base de cálculo da CSL - de resultados de avaliação de investimentos pelo MEP, e não do produto de amortização de ágio. Enquanto o reconhecimento de resultados de MEP na investidora decorre da mera avaliação de seus investimentos, a amortização de ágio importa no reconhecimento, nas contas de resultados da investidora, de dispêndio correspondente a um componente de custo incorrido pela investidora na aquisição do investimento, de acordo com o fundamento econômico que o justificou. Em outras palavras, o ágio é um componente do custo de aquisição de investimentos sujeitos ao MEP e os encargos de sua amortização não se confundem com os resultados de avaliação de tais investimentos pelo MEP, que refletem na investidora as variações do PLC da investida. 173. Ao final, assenta ser “os argumentos trazidos pela autoridade fiscal para sustentar a glosa da amortização fiscal do ágio para fins de IRPJ não são aplicáveis à CSL, seja porque a despesa com a amortização de tal ágio seria dedutível independentemente da incorporação de VII por VCB, seja porque a despesa com a amortização dos ativos diferidos nos quais os mesmos se transformaram também é dedutível para fins da CSL.”. 174. Não assiste razão à recorrente. Explico 175. A despesa com amortização de ágio é indedutível na apuração do lucro líquido, ponto de partida para apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, conforme demonstrado a seguir. 176. O art. 248 da Lei 6.404/76, em sua redação original, estabelece que os investimentos em sociedades coligadas e sociedades controladas devem ser avaliados pelo patrimônio líquido, método da equivalência patrimonial, de acordo com as normas que especifica (MEP). 177. Em seguida, editou-se o Decreto-lei 1598/77 com vistas a “adaptar a legislação do imposto sobre a renda às inovações da lei de sociedades por ações (Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976)”, conforme consta em seu preâmbulo. 178. O art. 20 do referido do Decreto-lei, como já visto, dispõe que o custo de aquisição do investimento avaliado pelo MEP deve ser desdobrado em patrimônio líquido e ágio, com o respectivo fundamento. Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. Fl. 3712DF CARF MF Original Fl. 55 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º - O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. 179. Como observa Schoueri11, “o MEP apenas possibilita que se revele, em cada empresa participante do grupo, um lucro que, afinal, foi auferido uma única vez, no elo inferior da cadeia societária. [...] por esse motivo, que o resultado proveniente da equivalência patrimonial é neutro para fins tributários”. A neutralidade fiscal dos ajustes do MEP encontra-se no art. 23 do Decreto-lei: Art. 23 - A contrapartida do ajuste de que trata o artigo 22, por aumento ou redução no valor de patrimônio liquido do investimento, não será computada na determinação do lucro real. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.648, de 1978). Parágrafo único - Não serão computadas na determinação do lucro real as contrapartidas de ajuste do valor do investimento ou da amortização do ágio ou deságio na aquisição, nem os ganhos ou perdas de capital derivados de investimentos em sociedades estrangeiras coligadas ou controladas que não funcionem no País 12 . (Incluído pelo Decreto-lei nº 1.648, de 1978). 180. O Decreto-lei também estabelece, nos arts. 25 e 33, a neutralidade fiscal da amortização do ágio/deságio e dispõe que somente haverá efeitos fiscais quando da alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada. Veja-se: Art. 25 - As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) [...] Art 33 - O valor contábil, para efeito de determinar o ganho ou perda de capital na alienação ou liquidação do investimento em coligada ou controlada avaliado pelo valor de patrimônio líquido (art. 20), será a soma algébrica dos seguintes valores: I - valor de patrimônio líquido pelo qual o investimento estiver registrado na contabilidade do contribuinte; II - ágio ou deságio na aquisição do investimento, ainda que tenha sido amortizado na escrituração comercial do contribuinte, excluídos os computados, nos exercícios financeiros de 1979 e 1980, na determinação do lucro real. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) 181. Como se vê, o MEP e os respectivos registros, que incluem despesas de amortização 11 SCHOUERI, Luis Eduardo. Ágio em reorganizações societárias (aspectos tributários). São Paulo: Dialética, 2012, p. 53-54. Fl. 3713DF CARF MF Original Fl. 56 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 de ágio, são neutros para fins fiscais; todavia, o ágio e deságio terão efeitos no caso de alienação ou liquidação do investimento. 182. Note-se que o ágio é desdobramento do investimento (art. 20) e sua neutralidade tributária - não amortização, exceto na hipótese de liquidação ou alienação do investimento - é decorrência da neutralidade da avaliação do investimento pelo MEP. 183. Nesse contexto, verifica-se, pois, que a regra geral é a não dedução da amortização do ágio em decorrência da neutralidade fiscal, regra que se aplica tanto ao IRPJ quanto à CSLL. 184. Pois bem. Em consonância com o Decreto-lei 1.598/77, a Lei 7.689/88 ao instituir a CSLL também estabeleceu a neutralidade tributária dos investimentos avaliados pelo método de equivalência patrimonial nos itens 1 e 4 da alínea "c" do § 1º do art. 2º ao determinar a adição do resultado negativo e a exclusão do resultado positivo decorrentes da avaliação de investimentos pelo MEP. Art. 2º A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o imposto de renda. § 1º Para efeito do disposto neste artigo: [...] c ) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação comercial, será ajustado pela: 1 - adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio líquido; 2 - adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-base, cuja contrapartida não tenha sido computada no resultado do período-base; 3 - adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro real, exceto a provisão para o Imposto de Renda; 4 - exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio líquido; 5 - exclusão dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita; 6 - exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas na forma do item 3, que tenham sido baixadas no curso de período-base. (Grifo nosso). 185. A Lei 9.532/97, por sua vez, estabeleceu em seu art. 7º, III, que a pessoa jurídica poderá, de acordo com as regras que especifica, amortizar o ágio decorrente de rentabilidade futura na apuração do lucro real. Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: [...] III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à 12 Note-se que no período da publicação do Decreto-Lei 1598/77 as pessoas jurídicas estavam submetidas ao princípio da territorialidade; assim, os ganhos ou perdas apurados no exterior não influenciavam a apuração do IRPJ/CSLL. Fl. 3714DF CARF MF Original Fl. 57 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Grifo) 186. Interpretar de forma atomizada o dispositivo legal acima no sentido de o fato de a Lei mencionar “apuração do lucro real” significa ausência de base cálculo da CSLL significa desconsiderar todo o contexto da neutralidade da amortização do ágio em decorrência do MEP. 187. Como explicitado acima, a neutralidade da amortização do ágio/deságio é conseqüência direta da neutralidade do MEP, uma vez que o ágio/deságio é desdobramento do investimento; assim, tendo em vista que o art. 2º da Lei nº 7.689/88 também impõe a neutralidade da avaliação de investimento pelo MEP à CSLL, forçoso concluir que CSLL também está sujeita à neutralidade da amortização do ágio. 188. Nessa mesma linha o posicionamento do Conselheiro Alberto Pinto Souza Júnior acerca da indedutibilidade da amortização do ágio na apuração da CSLL no Acórdão Carf nº 1302-001.170, de 11/09/2013: Entendo que a despesa de amortização do ágio é despesa indedutível na apuração da base de cálculo da CSSL, por força dos itens 1 e 4 do dispositivo acima transcrito [art. 2º, §1º, “c”, da Lei 7.689/88], os quais deixam claro a finalidade da norma de tornar o MEP neutro na apuração da CSLL. A avaliação do investimento pelo MEP influencia o cálculo da CSLL em caso de alienação ou liquidação do investimento, já que esse seria o valor contábil do investimento a ser considerado. Além disso, se assim não fosse, contrario sensu, a receita decorrente da amortização do deságio seria tributada, o que não me parece razoável, mas seria inevitável chegar a tal conclusão caso se entenda dedutível a despesa de amortização do ágio. Note-se que, se o ágio compõe o valor contábil do investimento e o MEP é apenas um método de avaliação do investimento, logo, é lógico que a amortização que reduz o ágio/deságio compõe “lato sensu” o resultado da avaliação do investimento pelo MEP, o qual seja positivo ou negativo não deve impactar a base da CSLL, como dispõe expressamente o dispositivo legal acima (itens 1 e 4 da alínea “c” do § 1º do art. 2º da Lei 7.689/88). (Grifo nosso). 189. Como se vê, interpretar de forma contrária ao exposto acima, ou seja, de acordo com a pretensão da recorrente, significaria tributar a receita decorrente da amortização do deságio, o que não se afigura razoável em face da neutralidade; todavia, essa conclusão seria inevitável caso se entenda dedutível a despesa de amortização do ágio. 190. Acrescente ainda que o art. 13, III, da Lei nº 9.249/95, matriz legal do art. 324, § 4º, do RIR/99, ao tratar dedutibilidade de amortização de bens e direitos atribui o mesmo tratamento – é dizer a mesma norma de apuração – tanto para o IRPJ quanto para a CSLL, veja- se: Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964: [...] III - de despesas de depreciação, amortização, manutenção, reparo, conservação, impostos, taxas, seguros e quaisquer outros gastos com bens móveis ou imóveis, exceto se intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços; (Grifo nosso) Fl. 3715DF CARF MF Original Fl. 58 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 191. No mesmo sentido o art. 1º combinado com o art. 28, ambos da Lei 9.430, de 1996: Art. 1º A partir do ano-calendário de 1997, o imposto de renda das pessoas jurídicas será determinado com base no lucro real, presumido, ou arbitrado, por períodos de apuração trimestrais, encerrados nos dias 31 de março, 30 de junho, 30 de setembro e 31 de dezembro de cada ano-calendário, observada a legislação vigente, com as alterações desta Lei. [...] Art. 28. Aplicam-se à apuração da base de cálculo e ao pagamento da contribuição social sobre o lucro líquido as normas da legislação vigente e as correspondentes aos arts. 1 o a 3 o , 5 o a 14, 17 a 24-B, 26, 55 e 71. (Redação dada pela Lei nº 12.715, de 2012) 192. Com base nos mandamentos legais acima, Instrução Normativa SRF nº 390/04, dispõe que se aplicam à CSLL as normas relativas à amortização e que o ágio decorrente de rentabilidade futura - quando apurado corretamente, o que não é o caso dos autos - poderá ser amortizado nos balanços correspondentes à apuração do resultado ajustado levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão. Art. 44. Aplicam-se à CSLL as normas relativas à depreciação, amortização e exaustão previstas na legislação do IRPJ, exceto as referentes a depreciação acelerada incentivada, observado o disposto nos art. 104 a 106. [...] Art. 75. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-lei nº 1.598, de 1977, deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento econômico seja: I - valor de mercado de bens ou direitos do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos períodos de apuração futuros, em contrapartida a conta do ativo diferido, se ágio, ou do passivo, como receita diferida, se deságio; III - fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas, em contrapartida a conta do ativo diferido, se ágio, ou do passivo, como receita diferida, se deságio. § 1º Alternativamente, a pessoa jurídica poderá registrar o ágio ou deságio a que se referem os incisos II e III do caput em conta do patrimônio líquido. § 2º A opção a que se refere o § 1º aplica-se, também, à pessoa jurídica que tiver absorvido patrimônio de empresa cindida, na qual tinha participação societária adquirida com ágio ou deságio, com o fundamento de que trata o inciso I do caput, quando não tiver adquirido o bem a que corresponder o referido ágio ou deságio. § 3º O valor registrado com base no fundamento de que trata: I - o inciso I do caput integrará o custo do respectivo bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e para determinação das quotas de depreciação, amortização ou exaustão; II - o inciso II do caput: a) poderá ser amortizado nos balanços correspondentes à apuração do resultado ajustado levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período a que corresponder o balanço, no caso de ágio; Fl. 3716DF CARF MF Original Fl. 59 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 b) deverá ser amortizado nos balanços correspondentes à apuração do resultado ajustado levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período a que corresponder o balanço, no caso de deságio; 193. Ante os fundamentos acima, verifica-se ser indedutível da base de cálculo da CSLL a despesa com amortização de ágio. Nestes termos, nego provimento à matéria. Incidência de juros de mora sobre a multa de ofício 194. Sustenta a recorrente que “não há fundamento legal para exigência de juros de mora sobre multa de ofício, seja apurada com base na taxa SELIC, seja apurada por meio da utilização do percentual de 1% ao mês”. 195. Não assiste razão à recorrente. Consoante art. 161, §1º do CTN, art. 13 da Lei 9.065/95 e art. 61, §3º, da Lei nº 9430/96, a cobrança de juros moratórios de débito tributário, não liquidado até a data fixada para o vencimento da obrigação, são equivalentes à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e de Custódia (Selic). Trata-se de matéria já pacificada no âmbito deste Carf nos termos das Súmulas nº s 4 e 108, veja-se: Súmula CARF nº 4: A partir de 1º de abril de 1995, os juros moratórios incidentes sobre débitos tributários administrados pela Secretaria da Receita Federal são devidos, no período de inadimplência, à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC para títulos federais. Súmula CARF nº 108: Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia - SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129 de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). 196. Assim, nego provimento à matéria. Conclusão 197. Ante o exposto, nego provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Efigênio de Freitas Júnior Declaração de Voto Conselheiro Henrique Nimer Chamas, Relator. Em que pese o esmerado voto do eminente Relator, divergi do seu posicionamento no que tange à amortização do ágio na base de cálculo da CSLL, matéria na qual redijo essa declaração de voto, a fim de ilustrar o meu posicionamento sobre o tema. Fl. 3717DF CARF MF Original Fl. 60 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 No que tange à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (“CSLL”), a dedutibilidade se encontra assegurada pela legislação, sob a fundamentação de que as limitações à dedutibilidade do ágio existentes relativamente ao IRPJ não se aplicam à CSLL, inexistindo, igualmente, qualquer previsão para a respectiva adição. A CSLL foi inaugurada no ordenamento jurídico pela Lei nº 7.689/1988; reduziu- se a alíquota do IRPJ e criou-se a contribuição. Esta deriva, em certa medida, do IRPJ, mas assumiu regime jurídico próprio, mantendo sua autonomia enquanto tributo. A base de cálculo da CSLL está prescrita no artigo 2º da Lei nº 7.689/1988, tendo passado por alterações introduzidas pela Lei nº 8.034/1990, que destacou a especificidade de sua base de cálculo. De maneira mais ampla, a base de cálculo da contribuição foi delineada pelo artigo 2º como o valor do resultado do exercício, este contábil, antes da provisão para o imposto de renda. As alterações promovidas pela Lei nº 8.034/1990 deram maior concretude à sua base de cálculo, relativamente a quais seriam as adições ou exclusões pertinentes. Veja as previsões introduzidas no § 1º de sua alínea “c”, tal como vigentes à época dos fatos: c) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação comercial, será ajustado pela: (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 1 - adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 2 - adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-base, cuja contrapartida não tenha sido computada no resultado do período-base; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 3 - adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro real, exceto a provisão para o Imposto de Renda; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 4 - exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 5 - exclusão dos lucros e dividendos derivados de investimentos avaliados pelo custo de aquisição, que tenham sido computados como receita; (Incluído pela Lei nº 8.034, de 1990) 6 - exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas na forma do item 3, que tenham sido baixadas no curso de período-base. (Incluído pela Lei nº 8.034, de 1990) Nos itens 1 e 4, previu-se que as variações do valor do patrimônio líquido que implicassem alteração do resultado em decorrência do Método de Equivalência Patrimonial (artigo 248 da Lei nº 6.404/1976) seriam fiscalmente neutras também para a apuração da CSLL. Não pretendeu, portanto, neutralizar os efeitos de variações do valor pago a título de ágio, pois este é imutável, já que consubstanciado pelo montante pago excedente ao patrimônio líquido no momento da aquisição, devendo ser registrado contabilmente de maneira apartada conforme determinação do artigo 20 do Decreto-lei nº1.598/1977. Compreender, então, que os itens 1 e 4 da alínea “c” acima transcritos imporiam a neutralidade fiscal do ágio, significa desconsiderar sua imutabilidade e confundir patrimônio Fl. 3718DF CARF MF Original Fl. 61 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 líquido com o sobrepreço a ele excedente, e, na essência, assumir a falta de compreensão do próprio conceito de ágio. Com a promulgação da Lei nº 8.981/1995, cuja redação foi alterada pela Lei nº 9.065/1995, o artigo 57 ficou prescrito com o seguinte texto: Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei nº 7.689, de 1988) as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, com as alterações introduzidas por esta Lei. (Redação dada pela Lei nº 9.065, de 1995) O dispositivo, ainda que traga aproximações entre a CSLL e o IRPJ quanto à apuração e pagamento, especialmente no que concerne ao vencimento, pagamento, período e dinâmica de apuração, ressalva que tais aproximações não se aplicariam à base de cálculo e às alíquotas previstas na legislação em vigor, salvo alterações expressas na própria lei. A referida autonomia foi reafirmada pela primeira parte do artigo 13 da Lei nº 9.249/1995, que aproximou as bases de cálculo de ambos os tributos por meio de sua submissão à regra geral de dedutibilidade de despesas do artigo 47 da Lei nº 4.506/1964: Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964: I - de qualquer provisão, exceto as constituídas para o pagamento de férias de empregados e de décimo-terceiro salário, a de que trata o art. 43 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995, e as provisões técnicas das companhias de seguro e de capitalização, bem como das entidades de previdência privada, cuja constituição é exigida pela legislação especial a elas aplicável; II - das contraprestações de arrendamento mercantil e do aluguel de bens móveis ou imóveis, exceto quando relacionados intrinsecamente com a produção ou comercialização dos bens e serviços; III - de despesas de depreciação, amortização, manutenção, reparo, conservação, impostos, taxas, seguros e quaisquer outros gastos com bens móveis ou imóveis, exceto se intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços; IV - das despesas com alimentação de sócios, acionistas e administradores; V - das contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a custear seguros e planos de saúde, e benefícios complementares assemelhados aos da previdência social, instituídos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurídica; VI - das doações, exceto as referidas no § 2º; VII - das despesas com brindes. 1º Admitir-se-ão como dedutíveis as despesas com alimentação fornecida pela pessoa jurídica, indistintamente, a todos os seus empregados. § 2º Poderão ser deduzidas as seguintes doações: I - as de que trata a Lei nº 8.313, de 23 de dezembro de 1991; Fl. 3719DF CARF MF Original Fl. 62 do Acórdão n.º 1004-000.148 - 1ª Sejul/4ª Turma Extraordinária Processo nº 16561.720186/2017-58 II - as efetuadas às instituições de ensino e pesquisa cuja criação tenha sido autorizada por lei federal e que preencham os requisitos dos incisos I e II do art. 213 da Constituição Federal, até o limite de um e meio por cento do lucro operacional, antes de computada a sua dedução e a de que trata o inciso seguinte; III - as doações, até o limite de dois por cento do lucro operacional da pessoa jurídica, antes de computada a sua dedução, efetuadas a entidades civis, legalmente constituídas no Brasil, sem fins lucrativos, que prestem serviços gratuitos em benefício de empregados da pessoa jurídica doadora, e respectivos dependentes, ou em benefício da comunidade onde atuem, observadas as seguintes regras: a) as doações, quando em dinheiro, serão feitas mediante crédito em conta corrente bancária diretamente em nome da entidade beneficiária; b) a pessoa jurídica doadora manterá em arquivo, à disposição da fiscalização, declaração, segundo modelo aprovado pela Secretaria da Receita Federal, fornecida pela entidade beneficiária, em que esta se compromete a aplicar integralmente os recursos recebidos na realização de seus objetivos sociais, com identificação da pessoa física responsável pelo seu cumprimento, e a não distribuir lucros, bonificações ou vantagens a dirigentes, mantenedores ou associados, sob nenhuma forma ou pretexto; c) a entidade civil beneficiária deverá ser reconhecida de utilidade pública por ato formal de órgão competente da União.” (grifo nosso) É notório o esforço legislativo em delimitar as aproximações e distanciamentos entre os tributos em comento e da sua interpretação, confirma-se a ausência de plena identidade entre ambos no que tange sua base de cálculo e suas alíquotas. Ainda que ambos tenham como premissa de definição da base de cálculo o lucro líquido contábil para sua apuração, cada qual sofre adições e exclusões próprias. Sob estas premissas, o artigo 25 do Decreto-lei nº 1.598/77, na redação então vigente, exclui as contrapartidas de amortização do ágio apenas da determinação do lucro real (base de cálculo do IRPJ), não trazendo vedação relativamente à base de cálculo da contribuição sobre o lucro. A previsão legislativa confirma que, caso não houvesse a ressalva ali prevista, tratar-se-ia de despesa a priori dedutível. Art. 25 - As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) No caso concreto, a permissão da dedutibilidade do ágio fundado em expectativa de rentabilidade futura (goodwill) introduzida no ordenamento pelo artigo 7º, inciso III, da Lei nº 9.532/1997, faz referência unicamente ao Lucro Real, porque somente a ele se aplicava a restrição do artigo 25 do Decreto-lei nº 1.598/1977. Entendo, assim sendo, ser procedente o tema, no que tange à dedutibilidade das despesas de amortização do ágio para fins de apuração da base de cálculo da CSLL. (documento assinado digitalmente) Henrique Nimer Chamas Fl. 3720DF CARF MF Original
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