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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
9799296 #
Numero do processo: 10880.942406/2012-07
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Mar 10 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Mon Mar 27 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2006 SALDO NEGATIVO DE IRPJ. IRRF. COMPROVAÇÃO DA TRIBUTAÇÃO DA RECEITA QUE SOFREU A RETENÇÃO. SÚMULA CARF N° 80. A dedutibilidade do IRRF na apuração do IRPJ condiciona-se à comprovação da tributação da receita que sofreu a retenção. Súmula CARF n° 80. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF) Ano-calendário: 2006 RECONHECIMENTO DE DIREITO CREDITÓRIO. IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE. EFETIVA COMPROVAÇÃO DA RETENÇÃO. Devidamente comprovada a retenção na fonte do imposto de renda sobre valores percebidos a título de juros sobre capital próprio, mediante apresentação de documento próprio emitido em nome da beneficiária pela fonte pagadora, ainda que não efetuado o recolhimento integral do imposto retido pela fonte pagadora, não subsiste a glosa da compensação efetuada pela beneficiária, nos termos do Parecer Normativo COSIT n° 01/2002.
Numero da decisão: 1002-002.712
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Voluntário e no mérito, em dar-lhe provimento para reconhecer o direito creditório pretendido e homologar a respectiva compensação até o limite da importância reconhecida. (documento assinado digitalmente) Aílton Neves da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Miriam Costa Faccin - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Aílton Neves da Silva (Presidente), Rafael Zedral, Fellipe Honório Rodrigues da Costa e Miriam Costa Faccin.
Nome do relator: MIRIAM COSTA FACCIN
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IRRF. COMPROVAÇÃO DA TRIBUTAÇÃO DA RECEITA QUE SOFREU A RETENÇÃO. SÚMULA CARF N° 80. A dedutibilidade do IRRF na apuração do IRPJ condiciona-se à comprovação da tributação da receita que sofreu a retenção. Súmula CARF n° 80. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA RETIDO NA FONTE (IRRF) Ano-calendário: 2006 RECONHECIMENTO DE DIREITO CREDITÓRIO. IMPOSTO DE RENDA RETIDO NA FONTE. EFETIVA COMPROVAÇÃO DA RETENÇÃO. Devidamente comprovada a retenção na fonte do imposto de renda sobre valores percebidos a título de juros sobre capital próprio, mediante apresentação de documento próprio emitido em nome da beneficiária pela fonte pagadora, ainda que não efetuado o recolhimento integral do imposto retido pela fonte pagadora, não subsiste a glosa da compensação efetuada pela beneficiária, nos termos do Parecer Normativo COSIT n° 01/2002. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Voluntário e no mérito, em dar-lhe provimento para reconhecer o direito creditório pretendido e homologar a respectiva compensação até o limite da importância reconhecida. (documento assinado digitalmente) AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 94 24 06 /2 01 2- 07 Fl. 289DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1002-002.712 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.942406/2012-07 Aílton Neves da Silva - Presidente (documento assinado digitalmente) Miriam Costa Faccin - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Aílton Neves da Silva (Presidente), Rafael Zedral, Fellipe Honório Rodrigues da Costa e Miriam Costa Faccin. Relatório Trata-se de Recurso Voluntário interposto por TRANSULTRA – ARMAZENAMENTO E TRANSPORTE ESPECIALIZADO LTDA., em face do acórdão de n° 02-94.967, proferido pela C. 7ª Turma da DRJ/BHE, objetivando sua reforma integral. Por economia processual e por bem reproduzir os fatos, pedimos licença para transcrever o relatório constante do acórdão de julgamento da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Belo Horizonte (“DRJ/BHE”), o qual será complementado ao final: “Trata-se de Manifestação de Inconformidade interposta em 13/8/2012, fls. 2/7 contra o Despacho Decisório - DD, fls. 86 e 88/90, ciência em 18/7/2012, fls. 87, com número de rastreamento 024879297, emitido eletronicamente em 03/07/2012, referente ao crédito demonstrado no PER/DCOMP nº 33305.06209.200409.1.7.02-3895, fls. 22/27, transmitido em 20/04/2009, retificador do PER/DCOMP 30795.97636.280207.1.3.02- 0794. O tipo do crédito utilizado é Saldo negativo de IRPJ, do ano-calendário 2006 (01/01/2006 a 31/12/2006). Conforme DIPJ e PER/DCOMP, o valor desse saldo negativo seria igual a R$677.219,00, IRPJ devido R$0,00 e, no despacho, foi reconhecido R$220.683,24. Os valores das parcelas de composição do crédito informados no PER/DCOMP e os valores confirmados pelo fisco foram assim discriminados no despacho decisório: O valor das retenções de IRPJ confirmadas totalizam R$220.683,24 e as não confirmadas R$456.535,76, conforme detalhamento abaixo. Fl. 290DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1002-002.712 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.942406/2012-07 De acordo com o referido DD, o crédito reconhecido foi insuficiente para compensar integralmente os débitos informados pelo sujeito passivo, razão pela qual foi homologada parcialmente a compensação declarada no PER/DCOMP 33305.06209.200409.1.7.02-3895 e a não homologação dos PER/DCOMP 18720.64557.200409.1.7.02-0674; 10873.89895.200409.1.7.02-9481; 06237.93783.301009.1.3.02-5396; 40887.98039.301109.1.3.02-5032 e 02298.44272.301209.1.3.02-8846. O interessado apresentou manifestação de inconformidade, fls. 2/7, alegando que o valor não confirmado refere-se ao IRRF sobre juros sobre o capital próprio, cuja compensação encontra-se homologada tacitamente pela Administração Fazendária, em função do decurso do prazo de cinco anos. Considerando que o Comprovante Anual de Rendimentos emitido pela fonte pagadora comprova a retenção no ano-calendário de 2006, o prazo final para a revisão da compensação é 31/12/2011, tornando assim imutáveis os valores informados em DIPJ. O valor informado no PER/DCOMP guarda estreita relação com o constante em DIPJ, e após decorrido o prazo decadencial para a cobrança, impõe-se a compensação nos termos requeridos. Cita julgado do CARF sobre decadência e da DRF/RJ. Na hipótese de não ser acolhida a preliminar de decadência, no mérito, alega que, além do comprovante de rendimentos fornecido pela fonte pagadora, foi apresentada Dirf com os mesmos valores do comprovante, não havendo que se falar em ausência de retenção do IR. Anexa documentos para comprovar a retenção e pede a compensação integral do saldo negativo de IRPJ 2006/2007 no valor de R$677.219,00, haja vista a homologação tácita da compensação requerida.” (g.n.) Confira-se, a propósito, a ementa da decisão: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2006 DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. SALDO NEGATIVO. IRPJ. DESPACHO ELETRÔNICO. Nos termos da Portaria RFB nº 2.724, de 2017, não conterá ementa o acórdão resultante de julgamento de processo administrativo fiscal decorrente de despacho decisório emitido por processamento eletrônico. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte. Em sessão do dia 22/08/2019, a DRJ/BHE ao apreciar a Manifestação de Inconformidade, entendeu por bem julgá-la parcialmente procedente, ao fundamento de que: (i) quanto ao pedido de reconhecimento da homologação tácita da compensação, o §5º do artigo 74 da Lei nº 9.430/96, dispõe que o prazo Fl. 291DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1002-002.712 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.942406/2012-07 para homologação da compensação declarada pela sujeito passivo será de 5 (cinco) anos, contado da data da entrega da declaração de compensação. No caso de retificação da declaração, a data da entrega da retificadora é que dá início à contagem do prazo para a homologação da compensação; (ii) aduz que a matéria foi normatizada na Instrução Normativa RFB nº 1.300/12 e na Instrução Normativa RFB nº 1.717/17; (iii) considerando que o PER/DCOMP retificador nº 33305.06209.200409.1.7.02-3895 (e-fls. 22/27), foi transmitido em 20/04/2009 (que retificou o PER/DCOMP 30795.97636.280207.1.3.02- 0794) e a Recorrente tomou ciência do Despacho Decisório em 18/07/2012 (e- fl. 87), não há que se falar em homologação tácita da compensação, visto que a decisão foi emitida dentro do prazo previsto no legislação que rege a matéria; (iv) a Recorrente informou em DCOMP possuir crédito referente a IRRF decorrente de Juros sobre o Capital Próprio, código de receita 5706, no valor de R$ 456.535,76, fonte pagadora CNPJ 14.688.220/0001-64, Terminal Químico de Aratu S/A TEQUIMAR, contudo o Despacho Decisório não reconheceu o direito creditório pleiteado, tendo em vista a não comprovação da retenção na fonte; (v) para provar a retenção requerida, foi anexado aos autos, o Comprovante Anual de Rendimentos Pagos (e-fl. 19), fonte pagadora Terminal Químico de Aratu S/A, CNPJ 14.688.220/0001-64, com rendimentos pagos em novembro/2006, no montante de R$ 3.043.571,75 e imposto retido de R$ 456.535,76; (vi) no caso da pessoa jurídica tributada com base no lucro real, o IRRF em referência pode ser utilizado como antecipação do IR devido na declaração de rendimentos ou na compensação do IRRF devido por ocasião do pagamento ou crédito de juros, a título de remuneração de capital próprio a seu titular, sócios ou acionistas, sendo que, em ambos os casos, é necessário que a receita correspondente tenha sido computada na determinação do lucro real; (vii) a fonte pagadora, em conformidade com o estabelecido nos artigos 987 e 988 do Decreto nº 9.580, de 22/11/2018, deverá fornecer à pessoa jurídica beneficiária dos rendimentos o Comprovante Anual de Retenção de Imposto de Renda na Fonte, com indicação da natureza e do montante do pagamento, das deduções e do imposto sobre a renda retido no ano-calendário anterior. Também deverá prestar informações à Receita Federal relativamente aos rendimentos pagos e tributo retido, mediante apresentação de Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte (DIRF); Fl. 292DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1002-002.712 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.942406/2012-07 (viii) a fonte pagadora relacionada no documento (e-fl. 19), Terminal Químico de Aratu S/A, CNPJ 14.688.220/0001-64, possuía em seu quadro societário, no ano-calendário 2006, a pessoa jurídica Transultra Armazenamento e Transporte Especializado Ltda, CNPJ 60.959.889/0001- 60, com percentual sobre o capital votante (40%), conforme informações extraídas da DIPJ entregue pela fonte pagadora dos JCP; (ix) pelas informações extraídas dos sistemas da RFB, verifica-se que a empresa Transultra - Armazenamento e Transporte Especializado Ltda (CNPJ Nº 60.959.889/0001-60) foi incorporada em 01/09/2010 pela empresa Terminal Químico de Aratu S/A - Tequimar (CNPJ Nº 14.688.220/0001-64); (x) segundo o disposto no artigo 8º do Decreto-Lei nº 1.736/79, os sócios são solidariamente responsáveis com as sociedades empresárias pelo crédito decorrente do não recolhimento do imposto sobre a renda descontado na fonte; (xi) o imposto de renda retido na fonte por uma sociedade empresária em benefício de outra pessoa jurídica, em que ambas possuem no quadro societário coincidência de sócios/administradores, somente pode ser deduzido do imposto apurado na declaração de rendimentos da beneficiária desde que haja prova hábil e idônea de seu recolhimento aos cofres públicos, não sendo suficiente a apresentação pelo contribuinte do informe de rendimentos e a inclusão do IRRF em sua DIPJ; (xii) em consulta ao sistema DIRF, não há declaração dos rendimentos e nem da retenção no valor que o contribuinte pretende comprovar a título de retenção da fonte pagadora Terminal Químico de Aratu S/A - Tequimar (CNPJ Nº 14.688.220/0001-64); (xiii) consultando as informações prestadas em DCTF pela fonte pagadora, verifica-se, no código de receita 5706, mês de novembro/2006, o valor de R$ 1.200.000,43. Tal valor foi confirmado nos sistemas da RFB como recolhido em 05/12/2006, referente ao período de apuração 30/11/2006; (xiv) na DIPJ da fonte pagadora Tequimar, consta na Ficha 51A - Rendimentos de Dirigentes, Sócios ou Titular, IRRF sobre Juros sobre Capital Próprio no montante de R$ 1.326.853,23, no entanto, a fonte pagadora declarou valor em DCTF e realizou o pagamento de R$ 1.200.000,43 a título de IRRF de Juros sobre Capital Próprio; (xv) assim, reconhece a retenção em benefício da Recorrente na importância efetivamente recolhida, qual seja, no montante de R$ 329.682,96; (xvi) tendo em vista que o valor recolhido pela fonte pagadora é insuficiente para reconhecer o total de IRRF sobre JCP, não pode ser reconhecido como crédito o valor de R$ 126.852,80 (R$ 1.326.853,23 - R$ 1.200.000,43); Fl. 293DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1002-002.712 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.942406/2012-07 (xvii) por fim, reconhece R$ 329.682,96 a título de IRRF, por estar comprovado como recolhido pela fonte pagadora. Irresignada, a Recorrente apresentou Recurso Voluntário (e-fls. 194/207), no qual pleiteia a reforma do acórdão proferido pela DRJ/BHE, sob a alegação de que: (i) alega que a divergência entre os valores declarados em DIPJ e DCTF decorrem de obrigações acessórias de responsabilidade da fonte pagadora e que comprovou nos autos a totalidade da retenção sofrida no valor de R$ 456.535,76; (ii) aduz que apresentou o Comprovante Anual de Rendimentos Pagos ou Creditados e de retenção de Imposto de Renda na Fonte, o qual evidencia a retenção do imposto de renda sofrida em decorrência de JCP no exato valor de R$ 456.535,76; (iii) o referido documento foi completamente ignorado pela Turma Julgadora, assim como deixou de observar que o rendimento de R$ 3.043.571,75, a título de JCP, foi oferecido à tributação pela Recorrente, conforme demonstra a DIPJ/2007 e o Livro Razão; (iv) não reconhecer o crédito em favor da Recorrente com base em uma suposta ausência de comprovação da tributação pela fonte pagadora estar-se-á exigindo indiretamente o tributo da Recorrente, sem atender às formalidades intrínsecas ao ato de lançamento; (v) ao se pautar exclusivamente na DCTF da fonte pagadora e não reconhecer a integralidade do IRRF, a Turma Julgadora ignora a tributação dos rendimentos pagos pela Recorrente e acabar por endossar enriquecimento ilícito da Administração Pública; (vi) por fim, pugna pela observância do princípio da verdade material e cita precedentes deste Conselho. É o relatório. Voto Conselheira Miriam Costa Faccin, Relatora. Admissibilidade e Tempestividade Fl. 294DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1002-002.712 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.942406/2012-07 Inicialmente, reconheço a plena competência deste Colegiado para apreciação do Recurso Voluntário, na forma do artigo 23-B da Portaria MF nº 343/2015 (Regimento Interno do CARF), com redação dada pela Portaria MF nº 329/2017 1 e pela Portaria CARF n° 6.786/2022 2 . Dele, portanto, tomo conhecimento. Como se denota dos autos, a Recorrente tomou ciência do acórdão recorrido em 08/11/2019 (e-fl. 191), apresentando o Recurso Voluntário, ora analisado, no dia 09/12/2019 (e- fl. 193), ou seja, dentro do prazo de 30 dias, nos termos do que determina o artigo 33 do Decreto nº 70.235/1972 3 . Portanto, é tempestivo o recurso apresentado e, por isso, deve ser analisado por este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (“CARF”). Mérito O propósito recursal consiste no reconhecimento do direito creditório referente ao saldo negativo de IRPJ, exercício 2006, no valor de R$ 677.219,00 (seiscentos e setenta e sete mil e duzentos e dezenove reais), oriundo das retenções de IRRF sobre juros sobre o capital próprio. Conforme consta no acórdão recorrido (e-fl. 167), o Despacho Decisório reconheceu o valor de R$ 220.683,24 (duzentos e vinte mil, seiscentos e oitenta e três reais e vinte e quatro centavos) de forma que a compensação restou parcialmente homologada, remanescendo a parcela no valor de R$ 456.535,76 (quatrocentos e cinquenta e seis mil, quinhentos e trinta e cinco reais e setenta e seis centavos) a título de “retenção na fonte não confirmada”. Confira-se: 1 Art. 23-B. As turmas extraordinárias são competentes para apreciar recursos voluntários relativos a exigência de crédito tributário ou de reconhecimento de direito creditório, até o valor em litígio de 60 (sessenta) salários mínimos, assim considerado o valor constante do sistema de controle do crédito tributário, bem como os processos que tratem: I - de exclusão e inclusão do Simples e do Simples Nacional, desvinculados de exigência de crédito tributário; II - de isenção de IPI e IOF em favor de taxistas e deficientes físicos, desvinculados de exigência de crédito tributário; e III - exclusivamente de isenção de IRPF por moléstia grave, qualquer que seja o valor. 2 Art. 1° Elevar a até 120 (cento e vinte) salários mínimos, o limite das turmas extraordinárias para apreciar recursos voluntários relativos a exigência de crédito tributário ou de reconhecimento de direito creditório, assim considerado o valor constante do sistema de controle do crédito tributário. Parágrafo único. A elevação de limite atribuída às turmas extraordinárias não prejudica a competência das turmas ordinárias sobre os recursos voluntários tratados no caput. 3 Art. 33. Da decisão caberá recurso voluntário, total ou parcial, com efeito suspensivo, dentro dos trinta dias seguintes à ciência da decisão. Fl. 295DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1002-002.712 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.942406/2012-07 Na hipótese dos autos, conforme depreende-se do acórdão recorrido, foi reconhecido o direito creditório no valor adicional de R$ 329.682,96 (trezentos e vinte e nove mil, seiscentos e oitenta e dois reais e noventa e seis centavos) glosando o montante de R$ 126.852,80 (cento e vinte e seis mil, oitocentos e cinquenta e dois reais e oitenta centavos), por entender que o valor recolhido pela fonte pagadora seria insuficiente para reconhecer o total de IRRF, in verbis: “Assim sendo, acolho como retenção em benefício do manifestante a importância efetivamente recolhida no montante de R$ 329.682,96. Tendo em vista que o valor recolhido pela fonte pagadora é insuficiente para reconhecer o total de IRRF sobre JCP, não pode ser reconhecido como crédito o valor de R$ 126.852,80 = R$1.326.853,23 - R$1.200.000,43. Como já esclarecido anteriormente, a fonte pagadora Terminal Químico de Aratu S/A, CNPJ 14.688.220/0001-64, não entregou DIRF de maneira a informar que houve a retenção na fonte de IRRF em benefício do contribuinte, ora manifestante. Também não provou o recolhimento no montante integral declarado em sua DIPJ, tampouco informou em DCTF a retenção na fonte do IRRF, código 5706, em valor que pudesse validar o montante total pretendido no PER/DCOMP.” (e-fl. 171, g.n.) Compulsando os autos, verifica-se que a Recorrente apresentou: (i) “Comprovante Anual de Rendimentos Pagos ou Creditados e de Retenção de Imposto de Renda na Fonte” (e-fl. 19), no qual consta que foi apurada uma retenção de R$ 456.535,76 para um rendimento tributável de R$ 3.043.571,75: Fl. 296DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 1002-002.712 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.942406/2012-07 (ii) Da mesma forma consta na DIPJ/2007 (e-fl. 20): (iii) Da análise da DIPJ observa-se também que os valores dos rendimentos de juros sobre o capital próprio foram oferecidos à tributação (e-fl. 113): Fl. 297DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 1002-002.712 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.942406/2012-07 Mister ressaltar que a legislação regente da matéria condiciona a dedutibilidade do IRRF na apuração do lucro à satisfação de duas condições: (i) existência do comprovante da retenção emitido pela fonte pagadora e, (ii) tributação das receitas sobre as quais incidiu o IRRF: Lei 7.450/85: Art 55 - O imposto de renda retido na fonte sobre quaisquer rendimentos somente poderá ser compensado na declaração de pessoa física ou jurídica, se o contribuinte possuir comprovante de retenção emitido em seu nome pela fonte pagadora dos rendimentos. RIR/99: Art. 231. Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor (Lei nº 9.430, de 1996, art. 2º, § 4º): I - dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os respectivos limites, bem assim o disposto no art. 543; II - dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no lucro da exploração; III - do imposto pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas computadas na determinação do lucro real; IV - do imposto pago na forma dos arts. 222 a 230 Como se não bastasse a comprovação das condicionantes acima pela Recorrente, o acórdão recorrido entendeu que o valor recolhido pela fonte pagadora seria insuficiente para reconhecer a integralidade do IRRF sobre juros sobre o capital próprio, pelo fato de a Recorrente constar no quadro societário da fonte pagadora à época. No que importa, extrai-se da fundamentação do acórdão recorrido o seguinte: “Cumpre esclarecer que a fonte pagadora relacionada no documento de fls. 19, Terminal Químico de Aratu S/A, CNPJ 14.688.220/0001-64, possuía em seu quadro societário, no ano-calendário 2006, a pessoa jurídica Transultra Armazenamento e Transporte Especializado Ltda, CNPJ 60.959.889/0001-60, com percentual sobre o capital votante (40%), conforme informações extraídas da DIPJ entregue pela fonte pagadora dos JCP. Informações extraídas dos sistemas da RFB, verifica-se que a empresa Transultra - Armazenamento e Transporte Especializado Ltda (CNPJ Nº 60.959.889/0001-60) foi incorporada em 01/09/2010 pela empresa Terminal Químico de Aratu S/A - Tequimar (CNPJ Nº 14.688.220/0001-64). (...) O imposto de renda retido na fonte por uma sociedade empresária em benefício de outra pessoa jurídica, em que ambas possuem no quadro societário coincidência de sócios/administradores, somente pode ser deduzido do imposto apurado na declaração de rendimentos da beneficiária desde que haja prova hábil e idônea de seu recolhimento aos cofres públicos, não sendo suficiente a apresentação pelo contribuinte do informe de rendimentos e a inclusão do IRRF em sua DIPJ. (...) Em consulta ao sistema Dirf, não há declaração dos rendimentos e nem da retenção no valor que o contribuinte pretende comprovar a título de retenção da fonte pagadora Terminal Químico de Aratu S/A - Tequimar (CNPJ Nº 14.688.220/0001-64). Fl. 298DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 1002-002.712 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.942406/2012-07 Consultando as informações prestadas em DCTF pela fonte pagadora, verifica-se, no código de receita 5706, mês de nov/2006, o valor de R$1.200.000,43. Tal valor foi confirmado nos sistemas da RFB como recolhido em 5/12/2006, referente ao período de apuração 30/11/2006. Na DIPJ da fonte pagadora Tequimar, consta na Ficha 51A - Rendimentos de Dirigentes, Sócios ou Titular, IRRF sobre Juros sobre Capital Próprio no montante de R$1.326.853,23, conforme a seguir discriminado. No entanto, a fonte pagadora declarou valor em DCTF e realizou o pagamento de R$1.200.000,43 a título de IRRF de Juros sobre Capital Próprio.” (e-fls. 169/170, g.n.) Pois bem. Como exposto, além da comprovação da efetiva retenção do tributo, há que se demonstrar, também, para autorizar o reconhecimento do respectivo direito creditório, o concreto oferecimento das respectivas receitas à tributação, consoante entendimento sedimentado na jurisprudência deste Conselho e consolidado na Sumula CARF n° 80, in verbis: Súmula CARF nº 80: Na apuração do IRPJ, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor do imposto de renda retido na fonte, desde que comprovada a retenção e o cômputo das receitas correspondentes na base de cálculo do imposto. Colhe-se dos autos que o cumprimento desses requisitos não foi questionado pelo acórdão recorrido. Pelo contrário, verifica-se que a decisão recorrida centra-se, tão somente, na prova do recolhimento integral do IRRF da Recorrente, requisito esse, não previsto no verbete da súmula acima reproduzido. Outrossim, importa sublinhar que a Recorrente demonstrou o preenchimento dos requisitos acima destacados, conforme se observa da DIPJ - Ficha 6A - Linha 20 (e-fl. 113), o oferecimento da receita de juros sobre o capital próprio no valor de R$ 3.043.571,75, valor esse correspondente à retenção de R$ 456.535,76 e representativo do direito creditório informado em PER/DCOMP: Sopesando as peculiaridades do caso, entendo que a solução dada pelo acórdão recorrido não é a mais adequada. É bem verdade que, conforme preceitua o artigo 9º, § 3º, da Lei 9.249/1995, “o imposto retido na fonte será considerado (...) antecipação do devido na declaração de rendimentos”. Com efeito, a lei fala em “retenção” e não em efetivo recolhimento. E isso, porque, condicionar a sua compensação ao recolhimento pela fonte pagadora importaria em sujeitar o contribuinte a fato de terceiro, sobre o qual não tem controle. Nada obstante, preceitua o artigo 9º da Lei 10.426/02 que, a fonte pagadora que promover a retenção do imposto e, de outro lado, deixar de o recolher aos cofres públicos, responde com o pagamento de multa de ofício. Confira-se: Art. 9º Sujeita-se à multa de que trata o inciso I do caput do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, duplicada na forma de seu § 1º, quando for o caso, a fonte pagadora obrigada a reter imposto ou contribuição no caso de falta de retenção ou recolhimento, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) Fl. 299DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 1002-002.712 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.942406/2012-07 Parágrafo único. As multas de que trata este artigo serão calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição que deixar de ser retida ou recolhida, ou que for recolhida após o prazo fixado Com efeito, verificada a retenção e a transferência de ônus econômico à beneficiária, ora Recorrente, que inclusive, submete a respectiva receita à tributação, a sua penalização não teria nenhuma razão de ser. O debate ora travado foi objeto de exame pela própria Receita Federal do Brasil, por ocasião da edição do Parecer Normativo COSIT n° 01 de 24 de setembro de 2002, no qual firmou-se a orientação de que, comprovada a retenção e o oferecimento das consequentes receitas à tributação, o beneficiário faz jus à compensação do imposto antecipado, mesmo que não recolhido pela fonte pagadora: IRRF RETIDO E NÃO RECOLHIDO. RESPONSABILIDADE E PENALIDADE. Ocorrendo a retenção e o não recolhimento do imposto, serão exigidos da fonte pagadora o imposto, a multa de ofício e os juros de mora, devendo o contribuinte oferecer o rendimento à tributação e compensar o imposto retido. (g.n.) Na mesma linha já decidiu este Conselho: “COMPENSAÇÃO DE IRRF. EFETIVA RETENÇÃO. COMPROVAÇÃO Tendo restado devidamente comprovada a retenção na fonte do imposto de renda sobre valores percebidos pela contribuinte a título de Juros Sobre Capital Próprio, mas não efetuado o recolhimento pela fonte pagadora, não subsiste a glosa da compensação efetuada pelo contribuinte, conforme assentado, inclusive, no PN COSIT de nº 01/2002”. (Processo n° 16306.000203/2010-81. Acórdão n° 1302-004.291. Sessão de 23/01/2020. Relator Gustavo Guimarães da Fonseca, g.n.) Logo, merece amparo toda a linha argumentativa desenvolvida pela Recorrente. Dispositivo Ante o exposto, conheço do Recurso Voluntário e dou-lhe provimento para reconhecer o direito creditório pretendido e homologar a respectiva compensação até o limite da importância reconhecida. É como voto. (documento assinado digitalmente) Miriam Costa Faccin Fl. 300DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 1002-002.712 - 1ª Sejul/2ª Turma Extraordinária Processo nº 10880.942406/2012-07 Fl. 301DF CARF MF Original

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9806874 #
Numero do processo: 35564.006644/2006-12
Data da sessão: Tue Feb 10 00:00:00 UTC 2009
Numero da decisão: 296-00.018
Decisão: Resolvem os Membros da Sexta Turma Especial do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos em converter o julgamento do recurso em diligencia.
Nome do relator: KLEBER FERREIRA DE ARAUJO
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Siape 751683 MINISTÉRIO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES SEXTA TURMA ESPECIAL 35564.006644/2006-12 159.134 Solicitação de Diligencia 29.600.018 10 de fevereiro de 2009 ALITER CONSTRUÇÕES E SANEAMENTO LTDA E OUTRO DRJ - SÃO PAULO II/SP ; Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os Membros da Sexta Turma Especial do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos em converter o julgamento do recurso em diligencia. ELIAS SAMPAIO FREIRE Presidente KLEBER FERREIRA DE ARAUJO Relator Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros Marcelo Freitas dc Souza Costa e Lourenço Ferreira do Prado (Suplente convocado). Brasilia, CC3 Maria de Eatiu e Mat. Siape 751683 MF - SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBC"TES Processo n.° 35564.006644/2006-12 CONFERE COM O ORIGINAL Resolução n.° 29.600.018 Relatório CCO2/T96 Fls. 420 Trata o presente processo administrativo fiscal da Notificação Fiscal de Lançamento de Débito — NFLD, DEBCAD n.° 37.026.410-0, lavrada em nome da contribuinte já qualificada nos autos, na qual são exigidas contribuições patronais e dos segurados. 0 crédito em questão reporta-se As competências de 08/1997 e assume o montante, consolidado em 14/11/2006de R$ 4.498,36 (quatro mil e quatrocentos e noventa e oito reais e trinta e seis centavos). Nos termos do relatório de trabalho da auditoria, fls. 11/12, as contribuições foram lançadas por arbitramento e decorreram da responsabilidade solidária do tomador de serviços prestados mediante cessão de mão-de-obra pelas contribuições não adimplidas pelo prestador. 0 crédito em destaque vincula-se aos serviços prestados à notificada pela empresa FARID JOSE, ABRA.' 0 (CNPJ n.° 96.178.587/0001-00). Consigna-se ainda que a NFLD em apreço foi lavrada em substituição a outra declarada nula por vicio formal, observando-se, para fins de contagem do prazo decadencial, o que dispõe o inciso II do art. 45 da Lei n.° 8.212/1991. Apenas a empresa tomadora apresentou defesa, fls. 31/41. A 9.' Turma da DRJ/SPOII, por unanimidade de votos, julgou procedente o lançamento, fls. 343/349. Irresignado com a decisão, o devedor solidário apresentou recurso voluntário, fls. 356/363, no qual alega em síntese: a) é detentor de medida judicial que lhe garante o seguimento do recurso independentemente do depósito para garantia de instância; b) somente a partir da Lei n.° 9.528, de 10/12/1997, é que se estabeleceu solidariedade relativa As obrigações previdencidrias entre empreiteiros e subempreiteiros; c) o art. 45 da Lei n.° 8.212/1991 foi julgado inconstitucional pelo STF, assim, a decadência para as contribuições previdencidrias segue a sistemática do CTN; d) o Acórdão n.° 1.726/2005, que anulou a NFLD n.° 35.421.817-4, deterrninou expressamente que a fiscalização primeiro diligenciasse no devedor principal e, somente após, viesse a exigir as contribuições do tomador dos serviços, todavia, esse comando foi desrespeitado; e) na espécie há dupla cobrança das mesmas contribuições; f) o seu pedido ao juizo a quo para apensamento dos autos da NFLD anulada ao presente processo não foi acatado, todavia, tal providência é imprescindível, posto que existem ali documentos importantes para o deslinde da causa, como é o caso de recolhimentos efetuados e não contabilizados pelo INSS; g) se as guias genéricas no podem ser aceitas, devem os valores ali consignados ser devolvidos; CCO2/T96 Fls. 421 VLSINYOOPMIMfVMIVIIIIRNa•MvrflVMMM••• ■MMIO.VJMN•Nfll•1371CMMM.•■•••=M• Processo n.° 35564.006644/2006-12 Resolução n.° 29.600.018 Maria de FA a de Mat. Siape 731683 Pede, por fim, que o débito seja cancelado. MF - SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBL.NTES CONFERE COM O OR !CANAL Brasilia, /0 3 E o relatório. Voto Conselheiro KLEBER FERREIRA DE ARAÚJO, Relator 0 recurso foi apresentado no prazo legal, conforme data da ciência do Acórdão em 03/09/2007, fl. 353, e data de protocolização da peça recursal em 02/10/2007, fl. 356. A exigência do depósito recursal prévio como condição de admissibilidade do recurso foi afastada por decisão judicial colacionada, fls. 375/377, assim, deve o mesmo ser conhecido. A devedora principal. cientificada por AR, fl. 353-v, não ofertou recurso. Inicio pela preliminar de decadência. Na data da lavratura, o fisco previdencidrio aplicava, para fins de aferição da decadência do direito de constituir o credito. as disposições contidas no art. 45 da Lei n.° 8.212/1991, todavia, tal dispositivo foi declarado inconstitucional com a aprovação da Súmula Vinculante n.° 08, de 12/06/2008 (DJ 20/06/2008), que carrega a seguinte redação: "Sao inconstitucionais o parágrafo único do artigo 5 0 do decreto-lei n" 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da lei n° 8.212/1991, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário." E cediço que essas súmulas são de observância obrigatória, inclusive para a Administração Pública, conforme se deflui do comando constitucional abaixo: "Art. 103-A. 0 Supremo Tribunal Federal poderá, de oficio ou por provocação, mediante decisão de dois terços dos seus membros, após reiteradas decisões sobre matéria constitucional, aprovar súmula que, a partir de sua publicação na imprensa oficial, terá efeito vinculante em relação aos demais órgãos do Poder Judiciário e ci administração pública direta e indireta, nas esferas federal, estadual e municipal, bem como proceder a sua revisão ou cancelamento, na forma estabelecida em lei. Então, uma vez afastada pela Corte Maior a aplicação do prazo de dez anos previsto na Lei n." 8.212/1991, aplica-se As contribuições a decadência qüinqüenal do Código Tributário Nacional — CTN. Considerando que a presente NFLD foi lavrada para substituir crédito declarado nulo por vicio formal, o prazo de decadência aquele fixado no inciso II do art. 173 do CTN, verbis: "Art. 173. 0 direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: Processo n.° 35564.006644/2006-12 Brasilia, Resolução n.° 29.600.018 Maria de Fárima e Max. Siape 751683 fsemwerm: MF - c0,1:1..1-!1) DE CONTR1BUINTES CoNFER::: COM 0 ()MINA'. CCO2/T96 Fls. 422 - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anu aao, por vicio formal, o lançamento anteriormente efetuado. " No entanto, faz-se necessário verificar se, no momento em que foi constituído o crédito original, ou seja, a NFLD n.° 35.421.817-4, já não havia transcorrido o prazo de cinco anos previsto no CTN. Compulsando os autos não localizei, em relação ao crédito anulado, a data em que os sujeitos passivos foram cientificados do lançamento, de modo que pudesse aferir se naquela NFLD já não teria se operado a decadência segundo os ditames da Súmula Vinculante n.° 08/2008. Necessário, então, que esse julgamento seja convertido em diligência, para que o órgão preparador junte os documentos que comprovem a data da ciência da NFLD n.° 35.421.817-4, tanto pelos devedores principais, quanto pelo devedor solidário. Diante do exposto voto por converter o julgamento em diligencia nos termos acima propostos. Sala das Sessões, em 10 de fevereiro de 2009 \(i)■,\ ' KLEBER FERREIRA DE A OJO 4

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Numero do processo: 15765.000188/2008-87
Turma: Terceira Turma Especial da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Nov 30 00:00:00 UTC 2011
Data da publicação: Wed Nov 30 00:00:00 UTC 2011
Ementa: Obrigações Acessórias Data do fato gerador: 03/08/2007 FOLHAS DE PAGAMENTO. PREPARO DE ACORDO COM AS NORMAS LEGAIS. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. A empresa é obrigada a preparar folhas de pagamento das remunerações pagas ou creditadas a todos os segurados a seu serviço, consoante Lei n. 8.212, de 24.07.91, art. 32, I, combinado com o art. 225, I e parágrafo 9º., do Regulamento da Previdência Social-RPS, aprovado pelo Decreto n. 3.048, de 06.05.99. PRÊMIOS E INCENTIVOS. NATUREZA SALARIAL. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. É devida a contribuição previdenciária sobre a remuneração paga ou creditada a segurados empregados, a qualquer título, na forma da Lei n.° 8.212/91. Não se enquadrando nas hipóteses taxativas de exclusão presentes no § 9° do art. 28 da Lei 8.212/91, os pagamentos feitos a título de “prêmio” ou “fidelização” constituem base de cálculo para das contribuições devidas à Seguridade Social e devem constar das folhas de pagamento. Recurso Voluntário Negado
Numero da decisão: 2803-001.217
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso, nos termos do voto do(a) Relator(a).
Matéria: Outros imposto e contrib federais adm p/ SRF - ação fiscal
Nome do relator: OSEAS COIMBRA JUNIOR
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1790; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; access_permission:can_modify: true; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S2­TE03  Fl. 105          1 104  S2­TE03  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  15765.000188/2008­87  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  2803­01.217  –  3ª Turma Especial   Sessão de  30 de novembro de 2011  Matéria  Auto de Infração. Obrigação Acessória  Recorrente  MOINHO DE TRIGO SANTO ANDRÉ S/A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    Assunto: Obrigações Acessórias  Data do fato gerador: 03/08/2007  FOLHAS  DE  PAGAMENTO.  PREPARO  DE  ACORDO  COM  AS  NORMAS LEGAIS. OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA.  A  empresa  é  obrigada  a  preparar  folhas  de  pagamento  das  remunerações  pagas  ou  creditadas  a  todos  os  segurados  a  seu  serviço,  consoante  Lei  n.  8.212, de 24.07.91, art. 32, I, combinado com o art. 225, I e parágrafo 9º., do  Regulamento da Previdência Social­ RPS, aprovado pelo Decreto n. 3.048, de  06.05.99.  PRÊMIOS E  INCENTIVOS. NATUREZA SALARIAL.  INCIDÊNCIA DE  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.   É  devida  a  contribuição  previdenciária  sobre  a  remuneração  paga  ou  creditada  a  segurados  empregados,  a  qualquer  título,  na  forma  da  Lei  n.°  8.212/91. Não se enquadrando nas hipóteses taxativas de exclusão presentes  no § 9° do art. 28 da Lei 8.212/91, os pagamentos feitos a título de “prêmio”  ou “fidelização” constituem base de cálculo para das contribuições devidas à  Seguridade Social e devem constar das folhas de pagamento.    Recurso Voluntário Negado               Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.     Fl. 112DF CARF MF Impresso em 14/03/2012 por APARECIDA DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR, Assinado digitalmente em 26/01/2012 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA, Assinado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR Processo nº 15765.000188/2008­87  Acórdão n.º 2803­01.217  S2­TE03  Fl. 106          2 Acordam  os membros  do  colegiado,    por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso, nos termos do voto do(a) Relator(a).     assinado digitalmente  Helton Carlos Praia de Lima ­ Presidente.     assinado digitalmente  Oséas Coimbra ­ Relator.      Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Helton Carlos Praia de  Lima, Eduardo de Oliveira, Oséas Coimbra Júnior, Amílcar Barca Teixeira Júnior e Gustavo  Vettorato.     Fl. 113DF CARF MF Impresso em 14/03/2012 por APARECIDA DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR, Assinado digitalmente em 26/01/2012 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA, Assinado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR Processo nº 15765.000188/2008­87  Acórdão n.º 2803­01.217  S2­TE03  Fl. 107          3   Relatório  A empresa foi autuada por descumprimento da legislação previdenciária por  ter deixado de preparar folhas de pagamento das remunerações pagas ou creditadas a todos os  segurados  a  seu  serviço.  Não  foram  informados  os  valores  recebidos  pelos  segurados  empregados  referentes  a  remunerações  sob  a  forma  de  prêmios  creditados  em  cartões  magnéticos emitidos pela empresa Spirit Incentivo e Fidelização.  A  Decisão­Notificação  –  fls  55  e  ss,  conclui  pela  improcedência  da  impugnação  apresentada, mantendo  o Auto  lavrado.  Inconformada  com  a  decisão,  apresenta  recurso voluntário tempestivo, alegando, na parte que interessa, o seguinte:  •  Não  merece  prosperar  os  argumentos  esposados  na  decisão  administrativa  de  primeira  instância,  posto  que  através  de  uma  simples  análise  do  auto  de  infração  percebe­se  ode  o  mesmo  é  genérico, trazendo sim uma série de leis, artigos e incisos, expostos de  maneira  superficial  e,  como  dito,  genérico,  não  sendo  possível  verificar com precisão quais são os dispositivos realmente infringidos,  se é que ocorreu.  •  Dúvidas não resistem no caso em tela de que o auto de infração deve  ser  declarado  nulo,  urna  vez  que  não  há  a  demonstração  probatória  legal e correta, não se sabendo verificar como e quais são os cálculos  lançados pela Administração Previdenciária, nem mesmo se consegue  precisar qual a origem da base de cálculo eleita.  •  A Defendente foi autuada quatro vezes pelo mesmo fato, ou seja, de  ter,  supostamente,  contratado  com  a  empresa  Spirit  Incentivo  e  Fidelização  Ltda.,  para  que  esta  lhe  prestasse  serviços  de  planejamento,  desenvolvimento  e  gerenciamento  de  programas  de  fidelidade,  de  acordo  com  esclarecimentos  verbais  prestados  pela  empresa.  •  As  multas  aplicadas  nos  quatro  autos  de  infração  supra  aduzidos  possuem o mesmo fato e a mesma natureza jurídica de penalizações,  não  havendo  como  negar  que  ocorre  o  bis  in  idem,  posto  que,  o  mesmo  fato  jurídico  é  tributado  quatro  vezes,  pela  mesma  pessoa  política, violando a norma inserta no art. 154, I da CF.  •  Ofensa aos Princípios da Razoabilidade e da Proporcionalidade  •  A  ausência  de  qualquer  prova  de  que  a  contratação  com  a  empresa  Spirit tenha sido para pagamento pro labore. Comprovação de tal fato  seria  impossível,  uma  vez  que  a  empresa  Defendente  contratou  a  empresa  Spirit  para  fornecimento  de  cartões  a  seus  funcionários  viajantes, a  fim de cobrir despesas com viagens,  tais como gasolina,  Fl. 114DF CARF MF Impresso em 14/03/2012 por APARECIDA DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR, Assinado digitalmente em 26/01/2012 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA, Assinado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR Processo nº 15765.000188/2008­87  Acórdão n.º 2803­01.217  S2­TE03  Fl. 108          4 hotel,  alimentação  e  outra  despesas  necessárias  ao  bom  desenvolvimento das atividades profissio4is de seus funcionários.  •  Por tudo o que se verifica no anteriormente exposto vê­se que não há  qualquer prova de que os  recursos oriundos dos cartões  tenham sido  destinados aos empregados como Pro­labore, uma vez que os mesmos  eram única e exclusivamente destinados aos funcionários.  •  A  ausência  de  apresentação  do  contrato  não  deve  ensejar  a  penalização  da  empresa,  por  não  decorrer,  tal  apresentação,  de  disposição legal, não sendo obrigatória a apresentação de documentos  particulares.  Tal  fato  se  ressalta,  não  obstante  a  empresa  não  ter  apresentado  o  referido  contrato  por  não  tê­lo  localizado,mas  tal  apresentação  teria  sido  suprida  se  o  fiscal  requisitasse  a  empresa  Siprit.  •  O ato jurídico administrativo em análise contém vícios no objeto, em  sua motivação e na forma, uma vez que o fisco  lançou débitos, com  base em meras presunções, com nítida ausência de provas, infringindo  sobremaneira  os  princípios  que  orientam  o  direito  tributário,  quais  sejam da Tipicidade e da verdade material.  •  Requer  seja  julgada  nula  a  Notificação  Fiscal  de  Lançamento  de  Débito — Debecad sob n.° 37.097.342­9, pela inexistência de causas  legais  e  legitimas  que  lhe  dê  sustentação,  declarando nulo  o  crédito  tributário constituído.    É o relatório.  Fl. 115DF CARF MF Impresso em 14/03/2012 por APARECIDA DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR, Assinado digitalmente em 26/01/2012 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA, Assinado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR Processo nº 15765.000188/2008­87  Acórdão n.º 2803­01.217  S2­TE03  Fl. 109          5 Voto             Conselheiro Oséas Coimbra    Consoante o relatório fiscal, a recorrente contratou a empresa Spirit Incentivo  e  Fidelização  Ltda  para  que  esta  lhe  prestasse  serviços  de  planejamento,  desenvolvimento  e  gerenciamento de programas de fidelidade, utilizando­se sistemas de premiação.   A contratação com SPIRIT é reconhecida pela recorrente, que inclusive alega  que  não  localizou  o  contrato  com SPIRIT  e  que  o mesmo  poderia  ser  apresentado  por  esta.  Acerca de  tal  fato,  temos que a  responsabilidade pela apresentação do  referido contrato é da  recorrente, que  tem a obrigação de juntar os elementos de prova que entender suficientes, na  linha do art. 16,III do decreto 70.235/72.   Apesar de a empresa alegar que os cartões eram para despesas indenizatórias,  não apresentou nenhum documento que corroborasse com o alegado, como os comprovantes de  tais  despesas,  documentos  elementares  de  controle  contábil.  Não  foi  anexado  nenhum  documento fiscal à impugnação.  Sobre  o  eventual  pagamento  de  prolabore,  tal  matéria  não  foi  objeto  da  impugnação, inexistindo assim o contencioso administrativo sobre o tema. Ademais, o presente  auto de infração tem valor fixo, independente da quantidade de erros apresentados.  Quanto  a  alegação  de  ter  sido  autuada  quatro  vezes  pelo mesmo  fato,  não  procede  o  argumento  da  recorrente,  pois  não  existe  outro  auto  de  infração  com  a  mesma  capitulação  legal,  que  se  refere  falta  de  apresentação  de  folhas  de  pagamento  no  padrão  determinado pelo INSS.  O art. 28 da lei 8.212/91 informa o conceito de salário de contribuição:  Art. 28. Entende­se por salário­de­contribuição:   I  ­  para  o  empregado  e  trabalhador  avulso:  a  remuneração  auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade  dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título,  durante  o mês,  destinados  a  retribuir o  trabalho,  qualquer  que  seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a  forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de  reajuste  salarial,  quer  pelos  serviços  efetivamente  prestados,  quer  pelo  tempo à disposição do empregador ou  tomador de serviços nos  termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo  coletivo de trabalho ou sentença normativa; (Redação dada pela  Lei nº 9.528, de 10.12.97)   A leitura da legislação informa que qualquer retribuição ao trabalho prestado,  em regra, considera­se salário de contribuição, independentemente do título utilizado.  Fl. 116DF CARF MF Impresso em 14/03/2012 por APARECIDA DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR, Assinado digitalmente em 26/01/2012 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA, Assinado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR Processo nº 15765.000188/2008­87  Acórdão n.º 2803­01.217  S2­TE03  Fl. 110          6 O  §  9º  do  mesmo  artigo  traz  as  exclusivas  hipóteses  de  pagamentos  que,  excepcionalmente, não integram o salário de contribuição. Nesse rol não se encontram valores  pagos  através  de  cartões  de  premiação/fidelidade,  e  nem  poderia  ser  diferente,  pois  a  forma  adotada para o pagamento aos empregados não desnatura a natureza salarial do mesmo, sendo  irrelevante que tais valores sejam pagos através de terceiros, pois ocorrem por conta e ordem  da recorrente.   Temos  também  que  os  pagamentos  de  prêmios  e  incentivos  também  se  enquadram  como  rendimentos  sujeitos  à  contribuição  social,  não  se  confundindo  com  a  hipótese  de  participação  nos  lucros  e  resultados,  a  qual  demanda  estrita  observância  a  específicos critérios legais, o que não ocorre in casu.  Nessa  linha,  em  julgamento  envolvendo  a mesma  empresa  –  Spirit,  com  a  prestação de serviços de mesma natureza, este Conselho assim se manifestou.  NOTIFICAÇÃO  FISCAL  DE  LANÇAMENTO  ­  REMUNERAÇÃO.  CARTÃ.ES  DE  PREMIAÇÃO  ­  PARCELA  DE  INCIDÊNCIA  DE  CONTRIBUIÇÃO  PREVIDENCIÁRIA.  ­  CO­RESPONSABILIDADE  DOS  SÓCIOS. A  verba  paga  pela  empresa  aos  segurados  por  intermédio de programa de incentivo, administrativo pela  empresa  Spirit.  é  fato  gerador  de  contribuição  previdenciária. Uma vez estando no campo de incidência  das  contribuições  previdenciárias,  para  não  haver  incidência é mister previsão legal nesse sentido, sob pena  de  afronta  aos  princípios  da  legalidade  e  da  isonomia.  Entendo  que  a  fiscalização  previdenciária  não  atribui  responsabilidade direta aos sócios, pelo contrário, apenas  elencou  no  relatório  fiscal,  quais  seriam  os  responsáveis  legais da empresa para efeitos cadastrais. Se assim não o  fosse,  estaríamos  falando  de  uma  empresa  ­  pessoa  jurídica,  com  capacidade  de  pensar  e  agir.  Recurso  Voluntário  Provido  em  Parte.  Acórdão  nº  20601649  do  Processo  37318000831200701  em  03/12/2008.  Segundo  Conselho de Contribuintes. 6ª Câmara. Turma Ordinária    Acrescente­se  novamente  que  a  empresa  não  trouxe  elementos  que  desconstituísse o que foi atestado pela autoridade autuante.  Demonstrado  o  caráter  remuneratório  das  verbas,  a  não  inclusão  dessas  verbas em folha de pagamento constitui infração à legislação previdenciária.      CONCLUSÃO  Pelo  exposto,  voto  por  conhecer  do  recurso  e,  no  mérito,  nego­lhe  provimento.  Fl. 117DF CARF MF Impresso em 14/03/2012 por APARECIDA DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR, Assinado digitalmente em 26/01/2012 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA, Assinado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR Processo nº 15765.000188/2008­87  Acórdão n.º 2803­01.217  S2­TE03  Fl. 111          7     assinado digitalmente  Oséas Coimbra ­ Relator.                              Fl. 118DF CARF MF Impresso em 14/03/2012 por APARECIDA DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR, Assinado digitalmente em 26/01/2012 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA, Assinado digitalmente em 23/01/2012 por OSEAS COIMBRA JUNIOR

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Numero do processo: 10980.921421/2012-85
Data da sessão: Wed Nov 16 00:00:00 UTC 2022
Data da publicação: Mon Mar 27 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/02/2004 a 29/02/2004 COFINS. PIS/PASEP. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DO ICMS. POSSIBILIDADE. TERMOS. STF. RE 574.706/MG. O STF fixou a tese: “O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS”, nos termos do decidido no RE 574.706/MG, julgado em 15/03/2017. E, de acordo com a modulação dada a essa decisão no julgamento dos Embargos de Declaração opostos àquele decisum, em 13/05/2021, deve ser excluído da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS o valor do ICMS destacado nas notas fiscais, nos processos administrativos protocolados até 15/03/2017, como no caso dos autos.
Numero da decisão: 9303-013.461
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso e, no mérito, em negar-lhe provimento, aplicando-se ao caso o decidido em definitivo pelo STF no RE nº 574.706/MG, inclusive no que se refere à modulação de efeitos, excluindo-se o ICMS destacado nas notas fiscais da base imponível da contribuição. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 9303-013.405, de 16 de novembro de 2022, prolatado no julgamento do processo 10980.910736/2012-05, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Tatiana Midori Migiyama, Jorge Olmiro Lock Freire, Valcir Gassen, Vinicius Guimaraes, Erika Costa Camargos Autran, Liziane Angelotti Meira, Vanessa Marini Cecconello, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Carlos Henrique de Oliveira (Presidente).
Nome do relator: CARLOS HENRIQUE DE OLIVEIRA
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ementa_s : ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/02/2004 a 29/02/2004 COFINS. PIS/PASEP. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DO ICMS. POSSIBILIDADE. TERMOS. STF. RE 574.706/MG. O STF fixou a tese: “O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS”, nos termos do decidido no RE 574.706/MG, julgado em 15/03/2017. E, de acordo com a modulação dada a essa decisão no julgamento dos Embargos de Declaração opostos àquele decisum, em 13/05/2021, deve ser excluído da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS o valor do ICMS destacado nas notas fiscais, nos processos administrativos protocolados até 15/03/2017, como no caso dos autos.

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conteudo_txt : Metadados => date: 2023-03-21T18:02:05Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2023-03-21T18:02:05Z; Last-Modified: 2023-03-21T18:02:05Z; dcterms:modified: 2023-03-21T18:02:05Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2023-03-21T18:02:05Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2023-03-21T18:02:05Z; meta:save-date: 2023-03-21T18:02:05Z; pdf:encrypted: true; modified: 2023-03-21T18:02:05Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2023-03-21T18:02:05Z; created: 2023-03-21T18:02:05Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; Creation-Date: 2023-03-21T18:02:05Z; pdf:charsPerPage: 2053; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2023-03-21T18:02:05Z | Conteúdo => CSRF-T3 MINISTÉRIO DA ECONOMIA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 10980.921421/2012-85 Recurso Especial do Procurador Acórdão nº 9303-013.461 – CSRF / 3ª Turma Sessão de 16 de novembro de 2022 Recorrente FAZENDA NACIONAL Interessado TICCOLOR VIDEO FOTO SOM EIRELI ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/02/2004 a 29/02/2004 COFINS. PIS/PASEP. BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO DO ICMS. POSSIBILIDADE. TERMOS. STF. RE 574.706/MG. O STF fixou a tese: “O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS”, nos termos do decidido no RE 574.706/MG, julgado em 15/03/2017. E, de acordo com a modulação dada a essa decisão no julgamento dos Embargos de Declaração opostos àquele decisum, em 13/05/2021, deve ser excluído da base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS o valor do ICMS destacado nas notas fiscais, nos processos administrativos protocolados até 15/03/2017, como no caso dos autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso e, no mérito, em negar-lhe provimento, aplicando-se ao caso o decidido em definitivo pelo STF no RE nº 574.706/MG, inclusive no que se refere à modulação de efeitos, excluindo-se o ICMS destacado nas notas fiscais da base imponível da contribuição. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 9303-013.405, de 16 de novembro de 2022, prolatado no julgamento do processo 10980.910736/2012-05, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Tatiana Midori Migiyama, Jorge Olmiro Lock Freire, Valcir Gassen, Vinicius Guimaraes, Erika Costa Camargos Autran, Liziane Angelotti Meira, Vanessa Marini Cecconello, Ana Cecilia Lustosa da Cruz, Carlos Henrique de Oliveira (Presidente). AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 98 0. 92 14 21 /2 01 2- 85 Fl. 135DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-013.461 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.921421/2012-85 Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º e 2º, Anexo II, do Regulamento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Especial de divergência interposto pela Fazenda Nacional, contra a decisão de Turma Ordinária da 3ª Seção de julgamento do CARF, que deu parcial provimento ao Recurso Voluntário apresentado. Da breve síntese do processo O processo versa sobre Pedido de Restituição (PER), constante de PER/DCOMP transmitido eletronicamente. Nos termos de Despacho Decisório (eletrônico), a Contribuinte pleiteou a restituição que corresponde a pagamento de contribuição. Segundo o Despacho Decisório, a restituição foi indeferida porque o pagamento indicado para dar suporte ao pleito encontrava-se totalmente alocado a débito da contribuição do período de apuração correspondente. Cientificado do Despacho Decisório, o contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade, em que, após relatar os fatos e discorrer sobre a legislação, concluiu que não há autorização para incluir na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS “(...) o valor pago a título de ICMS, visto que tal valor constitui ônus fiscal e não faturamento”. Afirma que o ICMS não é receita da empresa e pede o reconhecimento do direito à restituição pleiteada. A Manifestação de Inconformidade foi apreciada pela DRJ, que a julgou improcedente, mantendo os termos do Despacho Decisório. Ressaltou-se que, apesar de já haver decisão judicial remetendo à aludida questão (exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições) para ser analisada pelo STF nos termos do previsto no art. 543-B do CPC, ainda não havia um posicionamento definitivo por parte da Suprema Corte a respeito, não sendo possível estender qualquer entendimento a julgamentos administrativos. Cientificado da decisão de 1ª Instância, o Contribuinte apresentou o Recurso Voluntário, repisando os argumentos inaugurais de defesa, juntando: a) memória de cálculo de apuração da contribuição; b) comprovante do recolhimento da contribuição; e c) balancete contábil, entendendo comprovada a existência de créditos no período correspondente ao PER/DCOMP apresentado, oriundos da indevida inclusão do ICMS na base de cálculo da contribuição. Os autos, então, vieram ao CARF para julgamento do Recurso Voluntário, o que resultou no parcial provimento ao recurso, para aplicar ao caso (independente do trânsito em julgado) o decidido no RE n o 574.706/MG (DJ 02/10/2017), no qual o STF fixou a tese de que o “...ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS”, com reconhecida repercussão geral. Ao final, ressaltou o voto vencedor que “...não fora exigido do contribuinte a comprovação na sua escrituração contábil do direito creditório alegado, restringindo-se o Despacho Decisório à matéria de direito”, e que, por “...conseguinte, cabe ao contribuinte a comportar à unidade de origem a liquidez e certeza do direito creditório defendido”. Fl. 136DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-013.461 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.921421/2012-85 Da matéria submetida à CSRF A Fazenda Nacional apresentou Recurso Especial, apontando divergência com relação à seguinte matéria: “exclusão do valor do ICMS a recolher da base de cálculo das Contribuições Sociais”. A fim de demonstrar o necessário dissídio jurisprudencial foi indicado, como paradigma único, o Acórdão de n o 9303-008.945. Alega-se, em sede recursal, que o acórdão recorrido defendeu que o valor mensal do ICMS a recolher, conforme Solução de Consulta Interna COSIT n o 13/2018 (que interpreta o entendimento firmado no julgamento do Recurso Extraordinário n o 574.706/PR, pelo Supremo Tribunal Federal), pode ser excluído da base de cálculo da contribuição. E que, por outro lado, o paradigma colacionado afasta qualquer pretensão vinculante da decisão do STF no RE citado, por não ter ocorrido trânsito em julgado formal, em função de se estar aguardando apreciação de Embargos de Declaração. Assim, cotejando os arestos, no Exame de Admissibilidade vislumbrou-se que há, entre eles, a similitude fática mínima para que se possa estabelecer uma base de comparação para fins de dedução da divergência, uma vez que o dissídio interpretativo emerge quando se constata que, enquanto a decisão recorrida deferiu a exclusão do valor do ICMS a recolher da base de cálculo da contribuição, o paradigma entendeu haver vinculação do CARF ao decidido em sede de recurso repetitivo pelo STJ, e afastou a possibilidade de tal exclusão. Desta forma, com fundamento em Despacho de Exame de Admissibilidade do Recurso Especial - 3ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara, exarado pelo Presidente da 3ª Câmara da 3ª Seção do CARF, deu-se seguimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional. A contribuinte foi intimada do Acórdão de Recurso Voluntário e do Despacho de Admissibilidade de Recurso Especial da Fazenda Nacional e apresentou suas contrarrazões, requerendo que o recurso não fosse admitido, pois a divergência apontada contrariaria decisão proferida pelo STF em sede de repercussão geral e, portanto, não serviria como paradigma. Outrossim, caso este não fosse o entendimento, no mérito, requereu a negativa de provimento ao Recurso Especial interposto, com a consequente manutenção do Acórdão recorrido. É o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Do Conhecimento O Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional é tempestivo, conforme consta do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial, 3ª Seção de julgamento / 3ª Câmara, exarado pelo Presidente da 3ª Câmara da 3ª Seção/CARF. Contudo, em face dos argumentos apresentados pela Contribuinte em sede de contrarrazões, requerendo que seja negado seguimento, entendo ser necessária uma análise dos demais requisitos de Fl. 137DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-013.461 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.921421/2012-85 admissibilidade referentes à matéria provida. Isto porque se alega em contrarrazões que “(...) a única divergência apontada pela recorrente contraria decisão proferida pelo STF em sede de repercussão geral e, portanto, não serve como paradigma”, nos termos do art. 67, § 12, inciso II, do RICARF. No Despacho de Admissibilidade de 02/01/2020, foi dado seguimento ao recurso quanto à matéria: “exclusão do valor do ICMS a recolher da base de cálculo das Contribuições Sociais”. O paradigma indicado foi o Acórdão de n o 9303-008.945, de 17/07/2019, assim ementado: BASE DE CÁLCULO PIS/PASEP E COFINS. EXCLUSÃO DO ICMS SOBRE VENDAS DEVIDO NA CONDIÇÃO DE CONTRIBUINTE. IMPOSSIBILIDADE. A parcela relativa ao ICMS, devido sobre operações de venda na condição de contribuinte, inclui-se na base de cálculo das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins. (Acórdão 9303-008.945, Rel. Cons. Luiz Eduardo de Oliveira Santos, qualidade, vencidos os Cons. Tatiana Midori Migiyama, Demes Brito, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que votaram por dar provimento ao recurso, sessão de 17/07/2019 - presentes ainda os Cons. Andrada Márcio Canuto Natal, Jorge Olmiro Lock Freire e Rodrigo da Costa Pôssas) (grifo nosso) Nessa decisão, o Colegiado afastou qualquer pretensão vinculante da decisão do STF no RE nº 574.706/MG, por não ter ocorrido trânsito em julgado formal, haja vista estar-se ainda aguardando apreciação de Embargos de Declaração, entendendo haver vinculação do CARF ao decidido em sede de recurso repetitivo pelo STJ, que afastaria a possibilidade de tal exclusão. O paradigma (Acórdão n o 9303-008.945), portanto, não contraria decisão definitiva proferida pelo STF no Recurso Extraordinário n o 574.706 (Tema 69 de Repercussão Geral), como alega o Contribuinte, uma vez que a referida decisão foi objeto de Embargos de Declaração opostos pela União, julgados em 13/05/2021, com resultado publicado somente em 12/08/2021. Neste sentido, cabível destacar o disposto no art. 67, § 12, inciso II do RICARF: Art. 67. (...) § 12. Não servirá como paradigma o acórdão que, na data da análise da admissibilidade do recurso especial, contrariar: (...) II - decisão definitiva do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos arts. 543-B e 543-C da Lei nº 5.869, de 1973, ou dos arts. 1.036 a 1.041 da Lei nº 13.105, de 2015 - Código de Processo Civil; e (Redação dada pela Portaria MF n o 152, de 2016) Como informado, a data do Despacho de Admissibilidade do Recurso Especial foi 02/01/2020, o que antecede a decisão definitiva do STF (que é de 2021). Pelo exposto, cabe o conhecimento do recurso especial interposto pela Fazenda Nacional. Do Mérito No presente caso, a controvérsia resume-se à exclusão (ou não) do valor do ICMS a recolher da base de cálculo da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS. A matéria foi decidida pelo acórdão recorrido no sentido de aplicação do RE n o 574.706/MG, independente de seu trânsito em julgado, o que culmina na exclusão do ICMS da base de cálculo das contribuições. Por seu turno, a Fazenda Nacional almeja a reforma do acórdão recorrido, sob a alegação de que a tese firmada pelo STF não poderia embasar a decisão recorrida, pois, à época da interposição do Recurso Fl. 138DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-013.461 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.921421/2012-85 Extraordinário restava pendente de julgamento os Embargos de declaração opostos pela União em face da referida decisão proferida. De fato, a decisão do STF, no RE n o 574.706/MG, foi objeto de Embargos de Declaração opostos pela União, e, em 13/05/2021, a Suprema Corte brasileira apreciou tais aclaratórios, em julgado assim ementado: EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL. EXCLUSÃO DO ICMS DA BASE DE CÁLCULO DO PIS E CONFINS. DEFINIÇÃO CONSTITUCIONAL DE FATURAMENTO/RECEITA. PRECEDENTES. AUSÊNCIA DE OMISSÃO, CONTRADIÇÃO OU OBSCURIDADE DO JULGADO. PRETENSÃO DE REDISCUSSÃO DA MATÉRIA. IMPOSSIBILIDADE JURÍDICA. MODULAÇÃO DOS EFEITOS. ALTERAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA COM EFEITOS VINCULANTES E ERGA OMNES. IMPACTOS FINANCEIROS E ADMINISTRATIVOS DA DECISÃO. MODULAÇÃO DEFERIDA DOS EFEITOS DO JULGADO, CUJA PRODUÇÃO HAVERÁ DE SE DAR DESDE 15.3.2017 - DATA DE JULGAMENTO DE MÉRITO DO RECURSO EXTRAORDINÁRIO 574.706 E FIXADA A TESE COM REPERCUSSÃO GERAL DE QUE “O ICMS NÃO COMPÕE A BASE DE CÁLCULO PARA FINS DE INCIDÊNCIA DO PIS E DA COFINS”-, RESSALVADAS AS AÇÕES JUDICIAIS E PROCEDIMENTOS ADMINISTRATIVOS PROTOCOLADAS ATÉ A DATA DA SESSÃO EM QUE PROFERIDO O JULGAMENTO DE MÉRITO. EMBARGOS PARCIALMENTE ACOLHIDOS. (RE 574706 ED, Rel. Cármen Lúcia, Tribunal Pleno, julgado em 13/05/2021, Processo Eletrônico DJe-160, Divulg. 10-08-2021, Public. 12/08/2021) (grifo nosso) A decisão do STF nos embargos teve a seguinte parte dispositiva: O Tribunal, por maioria, acolheu, em parte, os embargos de declaração, para modular os efeitos do julgado cuja produção haverá de se dar após 15.3.2017 - data em que julgado o RE nº 574.706 e fixada a tese com repercussão geral “O ICMS não compõe a base de cálculo para fins de incidência do PIS e da COFINS” -, ressalvadas as ações judiciais e administrativas protocoladas até a data da sessão em que proferido o julgamento, vencidos os Ministros Edson Fachin, Rosa Weber e Marco Aurélio. Por maioria, rejeitou os embargos quanto à alegação de omissão, obscuridade ou contradição e, no ponto relativo ao ICMS excluído da base de cálculo das contribuições PIS-COFINS, prevaleceu o entendimento de que se trata do ICMS destacado, vencidos os Ministros Nunes Marques, Roberto Barroso e Gilmar Mendes. Tudo nos termos do voto da Relatora. Presidência do Ministro Luiz Fux. Plenário, 13.05.2021 (Sessão realizada por videoconferência - Resolução 672/2020/STF).” (grifo nosso) Em 24/05/2021, foi publicada a Ata n o 14, de 13/05/2021 (DJE n o 98), divulgada em 21/05/2021, dando publicidade ao decidido. Posteriormente, foi publicado o Parecer SEI 7.698, de 2021, aprovado pelo despacho PGFN/ME n o 246 em 26/05/2021 que, por sua vez, ratificou o decidido pelo STF. Confira-se excerto: 1. Considerando o recente julgamento, pelo Plenário do Supremo Tribunal Federal, dos embargos de declaração opostos contra o acórdão do Recurso Extraordinário nº 574.706/PR (tema nº 69 de repercussão), a Coordenação-Geral da Representação Judicial da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN/CRJ) (...). 11. Em suma, portanto, dois foram os principais comandos do julgamento realizado (...). Fl. 139DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-013.461 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.921421/2012-85 a) os efeitos da exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS devem se dar após 15.03.2017, ressalvadas as ações judiciais e requerimentos administrativos protocoladas até (inclusive) 15.03.2017 e b) o ICMS a ser excluído da base de cálculo das contribuições do PIS e da COFINS é o destacado nas notas fiscais. (...) 14. Essa orientação é relevante para que a Secretaria Especial da Receita Federal passe a observar, quanto ao tema, o teor art. 19-A, III e § 1º da Lei nº 10.522/2002, de maneira que não mais sejam constituídos créditos tributários em contrariedade à referida determinação do Supremo Tribunal Federal, bem como que sejam adotadas as orientações da Suprema Corte para fins de revisão de ofício de lançamento e repetição de indébito no âmbito administrativo. 15. Essa medida visa a reforçar o absoluto compromisso da Administração Tributária com a Constituição Federal e com o Estado Democrático de Direito e garante máxima efetividade ao comando da Suprema Corte, de sorte que, independentemente de ajuizamento de demandas judiciais, a todo e qualquer contribuinte seja garantido o direito de reaver, na seara administrativa, valores que foram recolhidos indevidamente. (grifo nosso). Portanto, restou assentado de maneira definitiva pela Suprema Corte o entendimento de que o ICMS destacado nas Notas Fiscais não compõe a base de cálculo para fins de incidência da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS, sendo que os efeitos da decisão se estendem a todas as ações administrativas protocoladas antes de 15/03/2017 - como é o caso dos presentes autos, em que, apesar de o PER/DCOMP ter sido transmitido em 12/11/2007, o processo administrativo foi protocolado em 15/08/2014. Com efeito, no caso vertente deve ser negado provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional para que, nos termos do art. 62 do RICARF, aplicando-se a decisão do STF no Recurso Extraordinário n o 574.706/MG, bem como a modulação de seus efeitos, o ICMS (destacado nas notas fiscais) seja excluído da base imponível da Contribuição para o PIS/Pasep e da COFINS. É nesse sentido o posicionamento unânime desta Câmara Superior, após a apreciação dos embargos no REn o 574.706/MG: ICMS NA BASE DE CÁLCULO PIS E COFINS. Nos termos do decidido no RESP 574.706, julgado em 15/03/2017, e de acordo com a modulação dada a essa decisão no julgamento dos embargos de declaração oposto aquele decisum, em 13/05/2021, deve ser excluído da base de cálculo do PIS e da COFINS o valor do ICMS dos processos administrativos protocolados até 15/03/2017, caso dos autos. (Acórdão 9303-012.494, Rel. Cons. Jorge Olmiro Lock Freire, unânime, sessão de 19/11/2021) (Presentes ainda os Cons. Rodrigo da Costa Pôssas, Luiz Eduardo de Oliveira Santos, Tatiana Midori Migiyama, Rodrigo Mineiro Fernandes, Valcir Gassen, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello). Portanto, propõe-se, em endosso ao posicionamento que vem externando a CSRF sobre o tema, a negativa de provimento do RE, aplicando-se ao caso o decidido em definitivo pelo STF no RE n o 574.706/MG, inclusive no que se refere à modulação de efeitos, excluindo-se o ICMS destacado nas notas fiscais da base imponível da contribuição. Diante do exposto, voto por conhecer e, no mérito, negar provimento ao Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, aplicando-se ao caso o decidido em definitivo pelo STF no RE n o 574.706/MG, inclusive no que se refere à modulação de Fl. 140DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-013.461 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10980.921421/2012-85 efeitos, excluindo-se o ICMS destacado nas notas fiscais da base imponível da contribuição. Conclusão Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º e 2º do art. 47 do anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do recurso e, no mérito, negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Carlos Henrique de Oliveira – Presidente Redator Fl. 141DF CARF MF Original

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Numero do processo: 15540.720619/2013-27
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Mar 09 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Mon Mar 27 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Ano-calendário: 2009, 2010, 2011 MULTA REGULAMENTAR. DISTRIBUIÇÃO DE DIVIDENDOS AOS SÓCIOS. DÉBITO NÃO GARANTIDO. INAPLICABILIDADE. SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 30 Não há óbice legal à distribuição de dividendos ou lucros a acionistas da pessoa jurídica em débito não garantido perante o Fisco, não se admitindo a aplicação da multa prevista no art. 32 da Lei nº 4.357, de 1964, diante do veto presidencial objeto da Mensagem nº 244, de 16 de julho de 1964, que expressamente excluiu a distribuição de dividendos do rol de proibições do projeto original, conforme consigna o entendimento manifestado pela administração tributária na Solução de Consulta Cosit nº 30, de 27 de março de 2018.
Numero da decisão: 1003-003.538
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar o auto de infração. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva - Presidente (documento assinado digitalmente) Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Márcio Avito Ribeiro Faria, Gustavo de Oliveira Machado, Carmen Ferreira Saraiva (Presidente).
Nome do relator: MAURITANIA ELVIRA DE SOUSA MENDONCA
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conteudo_txt : Metadados => date: 2023-03-22T21:11:43Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2023-03-22T21:11:43Z; Last-Modified: 2023-03-22T21:11:43Z; dcterms:modified: 2023-03-22T21:11:43Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2023-03-22T21:11:43Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2023-03-22T21:11:43Z; meta:save-date: 2023-03-22T21:11:43Z; pdf:encrypted: true; modified: 2023-03-22T21:11:43Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2023-03-22T21:11:43Z; created: 2023-03-22T21:11:43Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 13; Creation-Date: 2023-03-22T21:11:43Z; pdf:charsPerPage: 1644; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2023-03-22T21:11:43Z | Conteúdo => S1-TE03 MINISTÉRIO DA ECONOMIA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 15540.720619/2013-27 Recurso Voluntário Acórdão nº 1003-003.538 – 1ª Seção de Julgamento / 3ª Turma Extraordinária Sessão de 09 de março de 2023 Recorrente EDUARDO CANDIDO ALVES ABRANTES Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Ano-calendário: 2009, 2010, 2011 MULTA REGULAMENTAR. DISTRIBUIÇÃO DE DIVIDENDOS AOS SÓCIOS. DÉBITO NÃO GARANTIDO. INAPLICABILIDADE. SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 30 Não há óbice legal à distribuição de dividendos ou lucros a acionistas da pessoa jurídica em débito não garantido perante o Fisco, não se admitindo a aplicação da multa prevista no art. 32 da Lei nº 4.357, de 1964, diante do veto presidencial objeto da Mensagem nº 244, de 16 de julho de 1964, que expressamente excluiu a distribuição de dividendos do rol de proibições do projeto original, conforme consigna o entendimento manifestado pela administração tributária na Solução de Consulta Cosit nº 30, de 27 de março de 2018. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para cancelar o auto de infração. (documento assinado digitalmente) Carmen Ferreira Saraiva - Presidente (documento assinado digitalmente) Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça - Relatora Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Márcio Avito Ribeiro Faria, Gustavo de Oliveira Machado, Carmen Ferreira Saraiva (Presidente). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 15 54 0. 72 06 19 /2 01 3- 27 Fl. 389DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1003-003.538 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720619/2013-27 Relatório Trata o presente de recurso voluntário interposto em face de Acórdão nº 02- 97.305, proferido pela 4ª Turma da DRJ/BHE, em 16 de dezembro de 2019, que julgou improcedente a impugnação, mantendo o lançamento em sua integralidade. Por bem descrever o ocorrido, valho-me do relatório elaborado por ocasião do julgamento de primeira instância, a seguir transcrito, complementando-o ao final: “Trata-se de Auto de Infração, fls.05 a 07, lavrado contra o contribuinte, Eduardo Candido Alves Abrantes. O citado auto combinado com o Termo de Verificação Fiscal, fls. 08 a 39, exige o recolhimento do crédito tributário no montante de R$ 52.092,75 referente à multa regulamentar, distribuição de rendimentos de participações por empresa em débito. No TVF, a autoridade fiscal apresenta a motivação dos lançamentos. Dele extraem-se as observações e argumentos resumidos adiante: O contribuinte, Eduardo Candido Alves Abrantes foi sócio da pessoa jurídica Floresta Comércio e Indústria S/A, no período de 2009 a 2011. Após a descrição da ação fiscal, a Autoridade Fiscal conclui que a empresa, Floresta Comércio e Indústria S/A, CNPJ 32.500.977/0001-64, possuía débitos de R$ 34.439.534,39 não suspensos, nem garantidos. Não obstante a isso, distribuiu valores a título de participação de lucros, nos anos de 2009, 2010 e 2011, infringindo, conseqüentemente, o art. 889 e o art. 975 do RIR/99. Sendo assim, é cabível a multa prevista no art. 975, inciso II do RIR/99. Irresignado com o lançamento do Auto de Infração, o contribuinte apresenta impugnação, fls. 221 a 233, com os argumentos sucintamente resumidos a seguir: Após dissertar sobre a tempestividade, o impugnante afirma que todos os débitos encontram-se com a exigibilidade suspensa, nos termos do art. 151 do CTN, conforme transcrição abaixo: Fl. 390DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1003-003.538 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720619/2013-27 Conclui, portanto, que o impugnante só recebeu os lucros distribuídos após certidões positivas com efeito de negativa emitidas nas datas 27/06/2011 e 10/05/2012. Subsidiariamente, o impugnante afirma que a multa aplicada afronta princípios constitucionais da capacidade contributiva, legalidade e do não confisco. Cita doutrina e jurisprudência. Para finalizar, requer a total improcedência da autuação”. Por sua vez, a 4ª Turma da DRJ/BHE julgou improcedente a impugnação, mantendo o crédito tributário exigido, cuja decisão restou assim ementada: ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Ano-calendário: 2009, 2010, 2011 MULTA REGULAMENTAR. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS AOS SÓCIOS POR EMPRESA EM DÉBITO NÃO GARANTIDO. As pessoas jurídicas, enquanto estiverem em débito, não garantido, por falta de recolhimento de imposto no prazo legal, não poderão dar ou atribuir participação nos lucros a seus sócios ou quotistas. PRINCÍPIO DA VEDAÇÃO AO CONFISCO. A vedação ao confisco, como limitação ao poder de tributar é dirigida ao legislador, não cabendo à autoridade administrativa afastar a incidência da lei. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido Inconformada, a Recorrente apresentou recurso voluntário, nos seguintes termos: “(...) 3. DO DIREITO – AS RAZÕES PELAS QUAIS O V. ACÓRDÃO MERECE SER REFORMADO 3.A. DA IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DA MULTA NO PRESENTE CASO - A DISTRIBUIÇÃO DE DIVIDENDOS Primeiramente, é importante destacar que no presente caso os elementos de fato não permitem a incidência da multa aplicada, uma vez que no presente caso ocorreu a DISTRIBUIÇÃO DE DIVIDENDOS, e não distribuição de lucro de forma genérica. Inclusive, o próprio Auto de Infração reconhece que a modalidade de distribuição é de DIVIDENDOS, veja-se: (...) Fl. 391DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1003-003.538 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720619/2013-27 Doutrinariamente, os dividendos podem ser definidos da seguinte forma: (...) Ou seja, em brevíssimas linhas o instituto dos dividendos pode ser definido como o lucro distribuído por uma sociedade anônima aos seus acionistas, não se confundindo esse com outros institutos por meio dos quais as sociedades realizam pagamentos, como por exemplo PLR, bonificações, JCP etc. (...) Ocorre que, como muito bem reconhecido pelo próprio Auditor Fiscal autuante, a Sociedade FLORESTA procedeu com a distribuição de dividendos, o que pode ser comprovado mediante as anexas atas de assembleia geral, dos anos de 2008, 2009, e 2010, nas quais deliberou-se pela distribuição de dividendos no decorrer dos exercícios seguintes (Doc. 04). Feitos esses esclarecimentos de que (i) os dividendos consistem na forma de distribuição de lucros das sociedades anônimas aos seus acionistas e (ii) a FLORESTA distribuiu dividendos; cabe adentrar ao contexto histórico-normativo que gravita a aplicação da multa, o que nos permitirá concluir pela impossibilidade de sua incidência. Nesse sentido, o texto originário do art. 32 da Lei n° 4.357/1964, correspondente à multa aplicada, tinha originariamente a seguinte redação: Artigo 32 - As pessoas jurídicas, enquanto estiverem em débito, não garantido, para com a União e suas autarquias de Previdência e Assistência Social, por falta de recolhimento de imposto, taxa ou contribuição, no prazo legal, não poderão: a) distribuir dividendos e quaisquer bonificações a seus acionistas Contudo, esse não foi o texto que se sagrou definitivo. Quando do sancionamento presidencial da lei, a expressão “dividendos” foi suprimida, de modo que o teor do dispositivo passou a ser o seguinte: Art 32. As pessoas jurídicas, enquanto estiverem em débito, não garantido, para com a União e suas autarquias de Previdência e Assistência Social, por falta de recolhimento de imposto, taxa ou contribuição, no prazo legal, não poderão: a) distribuir ...(VETADO)... quaisquer bonificações a seus acionistas; O que poderia ser mero detalhe, ganha outros contornos a partir da observância das razões de veto: A filosofia que presidiu a elaboração das normas do artigo 32 reside na preeminência do princípio da pontualidade no pagamento dos tributos e contribuições devidas ao Estado. Ocorre, porém, que tal princípio se afirma de modo mais positivo através das disposições do artigo 7º, as quais obrigam à correção monetária dos débitos fiscais. A ingerência do Fisco em assuntos da economia interna das empresas deve ficar restrita aos casos excepcionais, evitando-se que os poderes de controle destinados a garantir a pontualidade no pagamento dos tributos e contribuições sejam transformados em elementos de perturbação da vida normal das empresas, que são os núcleos propulsores do desenvolvimento da economia nacional. Sob essa ordem de ideias, parece Fl. 392DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1003-003.538 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720619/2013-27 aconselhável restringir os casos de intervenção, limitando-os às hipóteses essenciais. Delas deverão ser excluídos os casos de distribuição de dividendos e de pagamentos por serviços prestados pelos dirigentes das empresas. A exclusão dos dividendos torna-se mais aconselhável, ainda, no caso de acionistas minoritários, que ficam prejudicados por erros de uma administração que, em geral, não teriam forças para substituir. Ou seja, a exclusão dos dividendos do rol de proibição de pagamento no caso de débitos fiscais descobertos não se tratou de mera coincidência, tampouco supressão desprovida de um motivo maior, mas sim, buscou-se restringir a ingerência pública no exercício da atividade empresarial, especificamente nas sociedades anônimas, bem como evitar prejuízos para os acionistas minoritários, na hipótese de má gestão. Diante da exclusão das hipóteses de incidência de multa quando da distribuição de dividendos concomitante à existência de débitos fiscais ainda exigíveis, desvela-se que a situação dos presentes autos jamais poderia ter sido considerada fato gerador da multa, ora combatida. Não é por outro motivo, o próprio Eg. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais tem determinado o cancelamento da multa isolada em situações que se verifica que a sua aplicação se deu em situação de distribuição de dividendos (...) Por fim, comprovando que a questão já se encontra definitivamente pacificada, de modo favorável aos contribuintes, em 2018 foi proferida a Solução de Consulta COSIT nº 30/2018, a qual, definitivamente e de forma absolutamente vinculante a todos os órgãos da administração fiscal federal, determinou que as restrições veiculadas no art. 32 da Lei nº 4.357/1964 não se aplicam no caso de distribuição de dividendos: “Assunto: Normas Gerais de Direito Tributário Ementa: DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS E DIVIDENDOS. DÉBITOS NÃO GARANTIDOS E COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. PROIBIÇÃO QUE NÃO SE APLICA AO CASO DE PARCELAMENTO. INEXISTÊNCIA DE VEDAÇÃO À DISTRIBUIÇÃO DE DIVIDENDOS. A pessoa jurídica que possui débitos relativos a tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, que sejam objeto de parcelamento, independentemente da exigência de apresentação de garantia para este, poderá distribuir quaisquer bonificações a seus acionistas, e dar ou atribuir participação de lucros a seus sócios ou cotistas, bem como a seus diretores e demais membros de órgãos dirigentes, fiscais ou consultivos, sendo, portanto, inaplicável, na espécie, a vedação constante do art. 32 da Lei nº 4.357, de 1964, com a redação introduzida pela Lei nº 11.051, de 2004, visto que o parcelamento constitui hipótese de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, abrigada no inciso VI do art. 151 do Código Tributário Nacional, instituído pela Lei nº 5.172, de 1966, com redação da Lei Complementar nº 104, de 2001. Outrossim, por outro lado, ressalte-se que a vedação prevista no dito art. 32 da Lei nº 4.357, de 1964, não alcança a distribuição de dividendos, em razão do veto presidencial oposto à sua redação original. VINCULAÇÃO PARCIAL À SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 570, DE 20 DE DEZEMBRO DE 2017, COM EMENTA PUBLICADA NO DIÁRIO OFICIAL DA UNIÃO DE 02 DE JANEIRO DE 2018, SEÇÃO 1, PÁGINA 39. Dispositivos Legais: Lei nº 5.172, de 1966 (Código Tributário Nacional), arts. 151 e 155-A; Lei nº 8.212, de 1991, art. 52, com redação da Lei nº 11.941, de 2009; Parecer PGFN/CAT nº 1.265, de 2006. (...) 11. Portanto, infere-se que o art. 32 da Lei nº 4.357, de 1964, não proíbe que a pessoa jurídica em débito não garantido para Fl. 393DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1003-003.538 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720619/2013-27 com a União distribua dividendos, havendo óbice apenas em relação ao pagamento de bonificações e participações nos lucros.” Portanto, uma vez que o presente caso se refere a aplicação de multa por distribuição/recebimento de dividendos, não há motivos para que ela seja mantida. E ainda há mais. 3.B. DA INEXISTÊNCIA DE DÉBITOS EM ABERTO E A POSSIBILIDADE DE DISTRIBUIÇÃO DE DIVIDENDOS Ainda que se afastem os argumentos anteriores, os quais, por si só, já são suficientes para fulminar a cobrança, a multa aplicada deve ser afastada uma vez inexistiam débitos exigíveis por parte da Sociedade FLORESTA à época que os dividendos foram pagos. Conforme evidenciado na sua impugnação, o Recorrente somente recebeu dividendos à época em que a Sociedade FLORESTA se encontrava com os seus débitos devidamente regularizados, seja por meio da formalização de discussões administrativas, seja por meio de adesão à programas de parcelamentos. Para comprovar a lisura de seus procedimentos, o Recorrente anexou à sua impugnação as Certidões de Regularidade Fiscal emitidas pela própria RFB/PGFN, em 27.06.2011, e de Débitos Previdenciários, em 10.05.2012. Tais documentos não foram acolhidos uma vez que eles foram emitidos em momento posterior à distribuição de lucros. Ocorre que as certidões não foram anexadas como prova final de regularidade dos débitos, mas sim como indício. Isso porque, infelizmente, até os dias de hoje, os contribuintes não têm acesso à listagem de certidões anteriormente emitidas, sendo necessários se valer daquelas que ainda mantém guarda. No caso do Recorrente, as certidões que possuía eram apenas aquelas, o que não possibilita que seja traçado o raciocínio inverso de que, não sendo apresentadas outras certidões, nos outros períodos a FLORESTA era devedora. Contudo, analisando a situação dos parcelamentos e status dos processos administrativos, é perfeitamente possível depreender que os débitos listados no auto de infração como que exigíveis, em momento algum poderiam ser considerados como óbices à distribuição de dividendos. Inobstante a existência de parcelamentos prévios e discussões administrativas, fato é que no dia 25.11.2009, a FLORESTA aderiu à todas as modalidades de parcelamento instituído pela Lei nº 11.941/2009 (Doc. 05), passando a realizar o pagamento dos valores mensais de cada uma delas. Ou seja, a partir de então, os débitos administrados pela Receita Federal do Brasil e previdenciário, inscritos ou não em dívida ativa, parcelados anteriormente ou não, passaram a constar com exigibilidade suspensa, enquanto não ocorresse a consolidação desses parcelamentos. Ou seja, a partir do momento que se requereu a adesão ao referido programa de parcelamento, a exigibilidade dos seus débitos passou a ficar suspensa. Embora essa interpretação tenha gerado controvérsia à época, o tema foi pacificado com a entrada em vigor da Lei nº 12.249/2010, que determinou o seguinte, no art. 127: Fl. 394DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1003-003.538 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720619/2013-27 Art. 127. Até que ocorra a indicação de que trata o art. 5o da Lei no 11.941, de 27 de maio de 2009, os débitos de devedores que apresentaram pedidos de parcelamentos previstos nos arts. 1º, 2º e 3º da Lei nº 11.941, de 27 de maio de 2009, vencidos até 30 de novembro de 2008, que tenham sido deferidos pela administração tributária devem ser considerados parcelados para os fins do inciso VI do art. 151 da Lei no 5.172, de 25 de outubro de 1966 - Código Tributário Nacional. Ou seja, no período compreendido entre a adesão ao parcelamento e a sua consolidação, todos os débitos de contribuintes que transmitiram essa adesão deverão constar com o status de sua exigibilidade suspenso, o que de fato ocorreu com o FLORESTA. (...) E novamente fazendo remissão à Solução de Consulta COSIT nº 30/2018, nela também ficou ratificado que os débitos parcelados não podem ser considerados impeditivos: (...)Portanto, uma vez que os débitos do FLORESTA estavam parcelados, não há como se falar de impossibilidade de distribuição de lucros. 3.C. DA IRRAZOABILIDADE, DESPROPORCIONALIDADE E CONFISCATORIEDADE DA MULTA APLICADA Em relação à multa isolada aplicada, tem-se que ela não poderia, de forma alguma, ser aplicada no percentual praticado (50%) incidentes sobre o valor das distribuições de dividendos, culminando no valor histórico de R$ 52.092,75, eis que, ao invés de ter caráter eminentemente didático, educativo (como é da natureza das multas formais), está nitidamente desnaturada, implicando, na prática, tratar um contribuinte de boa-fé e rigoroso cumpridor de suas obrigações principais e acessórias da mesma forma que um sonegador contumaz. (...) Assim, depreende-se que a aplicação da multa fiscal deve-se ater aos princípios de razoabilidade e proporcionalidade para com a suposta falta incorrida, sem o que se torna dever do aplicador do Direito cancelá-la ou alterá-la conforme a gravidade da conduta praticada. Como se sabe, no Direito brasileiro, os princípios da proporcionalidade e da razoabilidade decorrem do princípio de Estado de Direito (art. 1° da CF/88), e dos direitos fundamentais (art. 5° da CF/88), apesar de terem a sua origem comumente atrelada ao direito ao devido processo legal (art. 5°, inciso LIV, da CF/88). (...) Em síntese, a aplicação do princípio da proporcionalidade pode ser conceituada como um mandato de equilíbrio entre a penalidade aplicada e sua carga para o sujeito passivo e os objetivos que pretende alcançar a norma ou ato. É farta a doutrina no sentido da imprescindibilidade de sua aplicação à imposição e dosimetria de multas, inclusive para evitar que elas sejam transformadas em instrumento de arrecadação. (...) Vê-se, portanto, que é inconcebível penalizar-se o contribuinte de boa-fé – que sempre pagou seus impostos pontualmente, como o ora Recorrente –, como se de um fraudador ou um sonegador de impostos contumaz se tratasse. Não sem motivo o STF reconheceu a repercussão geral de discussão acerca da constitucionalidade de multa isolada apurada por meio de percentual incidente sobre tributos (discussão ainda pendente de julgamento): (...) Finalmente, admitir a legitimidade da penalidade imposta representa, ainda, manifesta afronta ao “princípio do não-confisco”, repudiado pelo inciso IV do art. 150 da CF/88. Se o próprio tributo não pode ser utilizado com efeito confiscatório, com maior razão não o podem ser as multas, mesmo as destinadas a punir o sujeito passivo pelo inadimplemento da obrigação tributária principal. (...) Fl. 395DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1003-003.538 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720619/2013-27 Portanto, a multa aplicada no presente caso, no percentual de 50% sobre o valor das distribuições de dividendos, deve ser, de plano, anulada. 4. DO PEDIDO Ante todo o exposto, o RECORRENTE requer, respeitosamente, que esse Eg. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais se digne dar provimento ao presente Recurso Voluntário, de modo que seja integralmente reformado o v. acórdão recorrido. Subsidiariamente, caso se entenda que as provas acostadas aos autos são insuficientes para corroborar o que se sustenta, que seja determinada a conversão do julgamento em diligência para que, uma vez confirmados os fatos aqui expostos, dê-se provimento ao recurso”. É o relatório. Voto Conselheira Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça, Relatora. O recurso voluntário apresentado pelo Recorrente atende aos requisitos de admissibilidade previstos nas normas de regência, em especial no Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972. Assim, dele tomo conhecimento. O lançamento refere-se à multa regulamentar de 50% das quantias recebidas indevidamente, no montante de R$ R$ 52.092,75, decorrente distribuição de rendimentos de participações ao sócio, ora Recorrente, por pessoa jurídica em débito (Floresta Comércio e Indústria S/A) no período de janeiro de 2009 a dezembro de 2011.. Desta feita houve a aplicação da multa prevista no art. 975, inciso II do RIR/99. Sobre a questão, os arts. 889 e o art. 975 do RIR 99, vigentes à época, continham o seguinte teor: Art. 889. As pessoas jurídicas, enquanto estiverem em débito, não garantido, por falta de recolhimento de imposto no prazo legal, não poderão (Lei nº 4.357, de 1964, art. 32): 1- distribuir quaisquer bonificações a seus acionistas; II - dar ou atribuir participação de lucros a seus sócios ou quotistas, bem como a seus diretores e demais membros de órgãos dirigentes, fiscais ou consultivos. Art. 975. A inobservância do disposto no art. 889 acarretará multa que será imposta (Lei nº 4.357, de 1964, art. 32, parágrafo único): I - às pessoas jurídicas que distribuírem ou pagarem bonificações ou remunerações, em montante igual a cinquenta por cento das quantias que houverem pago indevidamente; - aos diretores e demais membros da administração superior que houverem recebido as importâncias indevidas, em montante igual a cinquenta por cento destas importâncias." Assim, teria havido pretenso descumprimento ao disposto no art. 32 da Lei nº 4.357/64, que assim dispõe: Fl. 396DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 1003-003.538 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720619/2013-27 “Art. 32. As pessoas jurídicas, enquanto estiverem em débito, não garantido, para com a União e suas autarquias de Previdência e Assistência Social, por falta de recolhimento de impôsto, taxa ou contribuição, no prazo legal, não poderão: a) distribuir ... (VETADO) ... quaisquer bonificações a seus acionistas; b) dar ou atribuir participação de lucros a seus sócios ou quotistas, bem como a seus diretores e demais membros de órgãos dirigentes, fiscais ou consultivos; c) (VETADO). Parágrafo único. A desobediência ao disposto neste artigo importa em multa, reajustável na forma do art. 7º, que será imposta: a) às pessoas jurídicas que distribuírem ou pagarem ... (VETADO) ... bonificações ou remunerações, em montante igual 50% a (cinqüenta por cento) das quantias que houverem pago indevidamente; b) aos diretores e demais membros da administração superior que houverem recebido as importâncias indevidas, em montante igual a 50% (cinqüenta por cento) destas importâncias. § 1º A inobservância do disposto neste artigo importa em multa que será imposta: (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) I - às pessoas jurídicas que distribuírem ou pagarem bonificações ou remunerações, em montante igual a 50% (cinqüenta por cento) das quantias distribuídas ou pagas indevidamente; e (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) II - aos diretores e demais membros da administração superior que receberem as importâncias indevidas, em montante igual a 50% (cinqüenta por cento) dessas importâncias. (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004)” Nesse sentido, para aplicação da referida multa, são necessários alguns requisitos, dentre eles: (i) que a empresa esteja em débito, e (ii) que o débito não esteja garantido. Evidentemente, caso a empresa não esteja em débito ou caso eventual débito esteja garantido, a referida vedação de distribuição não pode ser invocada, não podendo ser aplicada, por óbvio, a multa regulamentar. Contudo, a questão dos autos é diversa (ainda que não fosse, os débitos alegados pela autoridade administrativa foram parcelados consoante documento anexado ao recurso voluntário pelo Recorrente) e refere-se à própria inexistência da materialidade da infração consubstanciada no auto de infração. Isso porque a lei promulgada é distinta de seu projeto, deixando de abranger a proibição da distribuição de dividendos a sócios de pessoas jurídicas que estejam em débito, não garantido, com a União, ante expressa redação do veto da Presidência da República, objeto da Mensagem nº 244, de 16 de julho de 1964: “Tenho a honra de comunicar a Vossa Excelência que de acordo com o § 1º do artigo 70 da Constituição Federal, resolvi, ao sancionar o prometo de lei que "autoriza a emissão de Obrigações do Tesouro Nacional, altera a legislação do imposto sobre a renda, e dá outras providências", apor os seguintes vetos a dispositivos que reputo contrários aos interesses nacionais: Fl. 397DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 1003-003.538 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720619/2013-27 V - No artigo 32, na alínea a do mesmo artigo à expressão "dividendos e" à Alínea c do citado artigo, integralmente. Na alínea “a” do parágrafo único do mesmo artigo 32, à expressão "dividendos". Justificam os vetos acima propostos as razões que, a seguir, apresento. A filosofia que presidiu a elaboração das normas do artigo 32 reside na preeminência do princípio da pontualidade no pagamento dos tributos e contribuições devidas ao Estado. Ocorre, porém, que tal princípio se afirma de modo mais positivo através das disposições do artigo 7º, as quais obrigam à correção monetária dos débitos fiscais. A ingerência do Fisco em assuntos da economia interna das empresas deve ficar restrita a casos excepcionais, evitando-se que os poderes de controle destinados a garantir a pontualidade no pagamento dos tributos e contribuições sejam transformados em elementos de perturbação da vida normal das empresas, que são os núcleos propulsores do desenvolvimento da economia nacional. Sob essa ordem de ideias, parece aconselhável restringir os casos de intervenção, limitando-os às hipóteses essenciais. Delas deverão ser excluídos os casos de distribuição de dividendos e de pagamento por serviços prestados pelos dirigentes das empresas. A exclusão dos dividendos torna-se mais aconselhável, ainda, no caso de acionistas minoritários, que ficavam prejudicados por erros de uma administração que, em geral, não teriam forças para substituir. (grifo nosso) “ Deve-se frisar, pois, que as hipóteses proibitivas do art. 32 da Lei nº 4.357/64 alcançam, unicamente, os casos de (i) distribuição de bonificações e (ii) atribuição de programas de participação de lucros, que são diferentes da distribuição de dividendos/lucros a que se reporta o auto de infração. Neste contexto, conforme constou na ementa do Acórdão 1401-004.930, de 10/11/2020 “o termo “dividendos” foi vetado do art. 32 da Lei nº 4357/64, o que demonstra que os dividendos não podem ser confundidos com a participação de lucros mencionada nas demais alíneas do mesmo dispositivo”. Do voto condutor do referido acórdão, de relatoria de Letícia Domingues Costa Braga, pinça-se excerto esclarecedor: “(...) A autuação parte da premissa que a distribuição de lucros (dividendos), estariam inseridos nas hipóteses de vedação de distribuição no caso de pessoas jurídicas que possuam débitos não garantidos com a União, consoante o art. 32 da Lei nº 4.357/64, conforme acima transcrito. Percebesse que a alínea “a" possui um trecho vetado, mas que é de suma importância para concluir que a ‘participação de lucros’ mencionada na alínea “b” não pode se confundir com a distribuição de lucros (dividendos), mas a uma verba trabalhista (PLR). Fl. 398DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 1003-003.538 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720619/2013-27 Isto porque, o presidente em exercício da época, Castello Branco, vetou justamente a expressão 'DIVIDENDOS' da alínea “a” do referido artigo, o que é justificado de forma bem clara na Mensagem nº 244, de 16 de julho de 1964, cujo trecho transcrevemos abaixo: Tenho a honra de comunicar a Vossa Excelência que de acordo com o § 1º do artigo 70 da Constituição Federal, resolvi, ao sancionar o prometo de lei que "autoriza a emissão de Obrigações do Tesouro Nacional, altera a legislação do imposto sobre a renda, e dá outras providências", apor os seguintes vetos a dispositivos que reputo contrários aos interesses nacionais: V - No artigo 32, na alínea a do mesmo artigo à expressão "dividendos e" à Alínea c do citado artigo, integralmente. Na alínea “a” do parágrafo único do mesmo artigo 32, à expressão "dividendos". Justificam os vetos acima propostos as razões que, a seguir, apresento. A filosofia que presidiu a elaboração das normas do artigo 32 reside na preeminência do princípio da pontualidade no pagamento dos tributos e contribuições devidas ao Estado. Ocorre, porém, que tal princípio se afirma de modo mais positivo através das disposições do artigo 7º, as quais obrigam à correção monetária dos débitos fiscais. A ingerência do Fisco em assuntos da economia interna das empresas deve ficar restrita a casos excepcionais, evitando-se que os poderes de controle destinados a garantir a pontualidade no pagamento dos tributos e contribuições sejam transformados em elementos de perturbação da vida normal das empresas, que são os núcleos propulsores do desenvolvimento da economia nacional. Sob essa ordem de ideias, parece aconselhável restringir os casos de intervenção, limitando-os às hipóteses essenciais. Delas deverão ser excluídos os casos de distribuição de dividendos e de pagamento por serviços prestados pelos dirigentes das empresas. A exclusão dos dividendos torna-se mais aconselhável, ainda, no caso de acionistas minoritários, que ficavam prejudicados por erros de uma administração que, em geral, não teriam forças para substituir. Nesse sentido, entendo que sequer existe a materialidade da infração consubstanciada no auto de infração em apreço, uma vez que a legislação mencionada nos autos não veda a distribuição de dividendos, mesmo nos casos em que a empresa possui débitos não garantidos com a União. Frise-se que, como bem alegado pelo Recorrente, referida matéria foi objeto de regulamentação pela Solução de Consulta Cosit nº 30, de 27 de março de 2018, em que a administração tributária explicitou sua posição sobre a questão: Fl. 399DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 1003-003.538 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720619/2013-27 SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 30, DE 27 DE MARÇO DE 2018 ASSUNTO: NORMAIS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO EMENTA: DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS E DIVIDENDOS. DÉBITOS NÃO GARANTIDOS E COM EXIGIBILIDADE SUSPENSA. PROIBIÇÃO QUE NÃO SE APLICA AO CASO DE PARCELAMENTO. INEXISTÊNCIA DE VEDAÇÃO À DISTRIBUIÇÃO DE DIVIDENDOS. A pessoa jurídica que possui débitos relativos a tributos administrados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil, que sejam objeto de parcelamento, independentemente da exigência de apresentação de garantia para este, poderá distribuir quaisquer bonificações a seus acionistas, e dar ou atribuir participação de lucros a seus sócios ou cotistas, bem como a seus diretores e demais membros de órgãos dirigentes, fiscais ou consultivos, sendo, portanto, inaplicável, na espécie, a vedação constante do art. 32 da Lei nº 4.357, de 1964, com a redação introduzida pela Lei nº 11.051, de 2004, visto que o parcelamento constitui hipótese de suspensão da exigibilidade do crédito tributário, abrigada no inciso VI do art. 151 do Código Tributário Nacional, instituído pela Lei nº 5.172, de 1966, com redação da Lei Complementar nº 104, de 2001. Outrossim, por outro lado, ressalte-se que a vedação prevista no dito art. 32 da Lei nº 4.357, de 1964, não alcança a distribuição de dividendos, em razão do veto presidencial oposto à sua redação original. (negritou-se). Em suma, tendo em vista que a distribuição de lucros não se confunde com a distribuição de dividendos, deve ser cancelada a cobrança da multa objeto do auto de infração em debate, como tem, inclusive, se posicionado este Tribunal: ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2010, 2011, 2012 DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS E DIVIDENDOS POR PESSOA JURÍDICA COM DÉBITO NÃO GARANTIDO. Considera-se débito não garantido aquele que tem como objeto crédito tributário líquido, certo e exigível, que decorra de regular inscrição em dívida ativa e seja objeto de execução fiscal onde o contribuinte tenha sido regularmente citado. Inexiste ilegalidade na distribuição de resultados ou concessão de bonificações ou remunerações a acionistas de pessoa jurídica cujos débitos fiscais estejam com exigibilidade suspensa ou que ainda não tenham sido inscritos em dívida ativa, seja pelo caráter transitório e não definitivo dos débitos não inscritos, seja para assegurar ao contribuinte a possibilidade de controvertê-los e questioná-los amplamente, mediante impugnações e recursos administrativos, seja para viabilizar o regular exercício da livre iniciativa e da liberdade econômica. Não há óbice legal à distribuição de dividendos ou lucros a acionistas da pessoa jurídica em débito não garantido perante o Fisco, não se admitindo a aplicação da multa prevista no art. 32 da Lei nº 4.357, de 1964, diante do veto presidencial objeto da Mensagem nº 244, de 16 de julho de 1964, que expressamente excluiu a distribuição de dividendos do rol de proibições do projeto original, conforme consigna o entendimento manifestado pela administração tributária na Solução de Consulta Cosit nº 30, de 27 de março de 2018. Fl. 400DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 1003-003.538 - 1ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 15540.720619/2013-27 COMPROVAÇÃO DA MATERIALIDADE INFRACIONAL. CUMPRIMENTO DO ÔNUS DA PROVA PELO FISCO COMO CONDIÇÃO DA PROCEDÊNCIA DO LANÇAMENTO. Cabe à administração tributária o indissociável e eficiente cumprimento do ônus probatório que demonstre e comprove, a desdúvidas, a materialidade da infração ou da ocorrência do fato gerador, como condição da procedência da autuação, de forma que o descumprimento desse ônus pelo fisco enseja a desconstituição do lançamento. A administração tributária pode realizar o lançamento de ofício se entender que detém elementos suficientes à constituição do crédito tributário, assumindo os ônus e os bônus decorrentes dos acertos ou erros resultantes de suas escolhas e avaliações. (Acórdão nº1201-005.199 – 1ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Relator: Fredy José Gomes de Albuquerque, Data da Sessão: 16 de setembro de 2021) Ante o exposto, oriento meu voto no sentido de dar provimento ao recurso voluntário do Recorrente para cancelar em totum a multa aplicada. (documento assinado digitalmente) Mauritânia Elvira de Sousa Mendonça Fl. 401DF CARF MF Original

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Numero do processo: 35564.006649/2006-37
Data da sessão: Tue Feb 10 00:00:00 UTC 2009
Numero da decisão: 296-00.016
Decisão: Resolvem os Membros da Sexta Turma Especial do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos em converter o julgamento do recurso em diligencia.
Nome do relator: KLEBER FERREIRA DE ARAUJO
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Siapc 71168 -3 u 3z.LHO DE CONTRIBUINTES' CONFERE COM 0 ORIGINAL Bruillij22_ Processo n° Recurso n° Assunto Resolução n° Data Recorrente Recorrida MINISTÉRIO DA FAZENDA SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES SEXTA TURMA ESPECIAL 35564.006649/2006-37 158.991 Solicitação de Diligência 29.600.016 10 de fevereiro de 2009 ALITER CONSTRUÇÕES E SANEAMENTO LTDA E OUTRO DRJ - SÃO PAULO II / SP Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os Membros da Sexta Turma Especial do Segundo Conselho de Contribuintes, por unanimidade de votos em converter o julgamento do recurso em diligencia. ELIAS SAMPAIO FREIRE Presidente UJO KLEBER FERREIRA DE A Relator Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros Marcelo Freitas de Souza Costa e Lourenço Ferreira do Prado (Suplente convocado). Processo n.°35564.006649/2006-37 Resolução n.° 29.600.016 MF - SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES! CONFERE COM O ORIGINAL Brasilia, 03_ OC /09 rar Relatório Mai a d Feireira de Carvalho Mat. 3ittpc 751683 NiariMotommear.00,04... . 1 Trata o presente processo administrativo fiscal da Notificação Fiscal de Lançamento de Debito — NFLD, DEBCAD n.° 37.026.401-0, lavrada em nome da contribuinte já qualificada nos autos, na qual são exigidas contribuições patronais e dos segurados. 0 crédito em questão reporta-se As competências de 07/1996 a 06/1998 e assume o montante, consolidado em 14/11/2006, de R$ 6.665,16 (seis mil e seiscentos e sessenta e cinco reais e dezesseis centavos). Nos termos do relatório de trabalho da auditoria, fls. 24/25, as contribuições foram lançadas por arbitramento e decorreram da responsabilidade solidária do tomador de serviços prestados mediante cessão de mão-de-obra pelas contribuições não adimplidas pelo prestador. 0 crédito em destaque vincula-se aos serviços prestados A notificada pela empresa INDUSTRIA DE CERÂMICA AGRILUX LTDA (CNPJ n.° 45.466.273/0001-64). Consigna-se ainda que a NFLD em apreço foi lavrada em substituição a outra declarada nula por vicio formal, observando-se, para fins de contagem do prazo decadencial, o que dispõe o inciso II do art. 45 da Lei n.° 8.212/1991. Apenas a empresa tomadora apresentou defesa, fls. 29/39. A 9.5 Turma da DRJ/SPOII, por unanimidade de votos, julgou procedente o lançamento, fls. 468/474. Irresignado com a decisão, o devedor solidário apresentou recurso voluntário, fls. 478/485, no qual alega em síntese: a) é detentor de medida judicial que lhe garante o seguimento do recurso independentemente do depósito para garantia de instância; b) somente a partir da Lei n.° 9.528, de 10/12/1997, é que se estabeleceu solidariedade relativa às obrigações previdencidrias entre empreiteiros e subempreiteiros; c) o art. 45 da Lei n.° 8.212/1991 foi julgado inconstitucional pelo STF, assim, a decadência para as contribuições previdencidrias segue a sistemática do CTN; d) o Acórdão n.° 1.726/2005, que anulou a NFLD n.° 35.421.817 -4, determinou expressamente que a fiscalização primeiro diligenciasse no devedor principal e, somente após, viesse a exigir as contribuições do tomador dos serviços, todavia, esse comando foi desrespeitado; e) na espécie há dupla cobrança das mesmas contribuições; f) o seu pedido ao juizo a quo para apensamento dos autos da NFLD anulada ao presente processo não foi acatado, todavia, tal providência é imprescindível, posto que existem ali documentos importantes para o deslinde da causa, como é o caso de recolhimentos efetuados e não contabilizados pelo INSS; g) se as guias genéricas não podem ser aceitas, devem os valores ali consignados ser devolvidos; CCO2/T96 Fls. 542 Brasilia,M _ MF - SEGUNDO COE NS. LI-TO DE CO * N'1JU TES CONFERE COM 0 ORiGINAL Processo n.° 35564.006649/2006-37 Resolução n.° 29.600.016 Maria de Fath. i re arv Mat. siaPe Pede, por fim, que o débito seja cancelado. É o relatório. CCO2/T96 F1s. 543 Voto Conselheiro KLEBER FERREIRA DE ARAÚJO, Relator 0 recurso foi apresentado no prazo legal, conforme data da ciência do Acórdão em 03/09/2007, fl. 476, e data de protocolização da peça recursal em 02/10/2007, fl. 478. A exigência do depósito recursal prévio como condição de admissibilidade do recurso foi afastada por decisão judicial colacionada, fls. 497/499, assim, deve o mesmo ser conhecido. A devedora principal, cientificada por AR, fl. 523, não ofertou recurso. Inicio pela preliminar de decadência. Na data da lavratura, o fisco previdencidrio aplicava, para fins de aferição da decadência do direito de constituir o crédito, as disposições contidas no art. 45 da Lei n.° 8.212/1991, todavia, tal dispositivo foi declarado inconstitucional com a aprovação da Sumula Vinculante n. ° 08, de 12/06/2008 (DJ 20/06/2008), que carrega a seguinte redação: "Sao inconstitucionais o parágrafo único do artigo 50 do decreto-lei n° 1.569/1977 e os artigos 45 e 46 da lei no 8.212/1991, que tratam de prescrição e decadência de crédito tributário." cediço que essas súmulas são de observância obrigatória, inclusive para a Administração Pública, conforme se deflui do comando constitucional abaixo: "Art. 103-A. 0 Supremo Tribunal Federal poderá, de oficio ou por provocação, mediante decisão de dois terços dos seus membros, após reiteradas decisões sobre matéria constitucional, aprovar súmula que, a partir de sua publicação na imprensa oficial, terá efeito vinculante em relação aos demais órgãos do Poder Judiciário e a administração pública direta e indireta, nas esferas federal, estadual e municipal, bem como proceder à sua revisão ou cancelamento, na forma estabelecida em lei. " Então, uma vez afastada pela Corte Maior a aplicação do prazo de dez anos previsto na Lei n. ° 8.212/1991, aplica-se as contribuições a decadência qüinqüenal do Código Tributário Nacional — CTN. Considerando que a presente NFLD foi lavrada para substituir crédito declarado nulo por vicio formal, o prazo de decadência aquele fixado no inciso II do art. 173 do CTN, verbis: "Art. 173. 0 direito de a Fazenda Pública constituir o crédito tributário extingue-se após 5 (cinco) anos, contados: Maria de FAtirn erre Carvaiho Mat. Siape 751683 - da data em que se tornar definitiva a decisão que houver anulado, por vicio formal, o lançamento anteriormente efetuado. Processo n.° 35564.006649/2006-37 Resolução n.° 29.600.016 MF - SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES CONFERE COM O ORiGINAL Brasilia, / et6 / (C6 CCO2/T96 Fls. 544 (J. " No entanto, faz-se necessário verificar se, no momento em que foi constituído o crédito original, ou seja, a NFLD n.° 35.421.817-4, já não havia transcorrido o prazo de cinco anos previsto no CTN. Compulsando os autos não localizei, em relação ao crédito anulado, a data em que os sujeitos passivos foram cientificados do lançamento, de modo que pudesse aferir se naquela NFLD já não teria se operado a decadência segundo os ditames da Súmula Vinculante n.° 08/2008. Necessário, então, que esse julgamento seja convertido em diligência, para que o órgão preparador junte os documentos que comprovem a data da ciência da NFLD n.° 35.421.817-4, tanto pelos devedores principais, quanto pelo devedor solidário. Diante do exposto voto por converter o julgamento em diligência nos termos acima propostos. Sala das Sessões, em 10 de fevereiro de 2009 - KLEBER FERREIRA DE A .i5.10 4

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9805995 #
Numero do processo: 12268.000222/2009-17
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Feb 01 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Thu Mar 30 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/05/2004 a 31/12/2004 DIÁRIAS. FATO GERADOR. A verba paga a título de “diária”, não sujeita à comprovação da despesa de viagem ou excedente a 50% do salário mensal, tem natureza remuneratória, integrando o salário de contribuição, fato gerador de contribuição previdenciária GFIP. INFORMAÇÃO INCORRETA. Caracteriza infração à legislação tributária a informação incorreta em GFIP, relativamente aos fatos geradores das contribuições previdenciárias.
Numero da decisão: 2301-010.169
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Joao Mauricio Vital – Presidente (documento assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Flavia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Mauricio Dalri Timm do Valle, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado(a)), Joao Mauricio Vital (Presidente).
Nome do relator: FERNANDA MELO LEAL
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ementa_s : ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/05/2004 a 31/12/2004 DIÁRIAS. FATO GERADOR. A verba paga a título de “diária”, não sujeita à comprovação da despesa de viagem ou excedente a 50% do salário mensal, tem natureza remuneratória, integrando o salário de contribuição, fato gerador de contribuição previdenciária GFIP. INFORMAÇÃO INCORRETA. Caracteriza infração à legislação tributária a informação incorreta em GFIP, relativamente aos fatos geradores das contribuições previdenciárias.

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conteudo_txt : Metadados => date: 2023-02-17T14:24:58Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2023-02-17T14:24:58Z; Last-Modified: 2023-02-17T14:24:58Z; dcterms:modified: 2023-02-17T14:24:58Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2023-02-17T14:24:58Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2023-02-17T14:24:58Z; meta:save-date: 2023-02-17T14:24:58Z; pdf:encrypted: true; modified: 2023-02-17T14:24:58Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2023-02-17T14:24:58Z; created: 2023-02-17T14:24:58Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 7; Creation-Date: 2023-02-17T14:24:58Z; pdf:charsPerPage: 1511; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2023-02-17T14:24:58Z | Conteúdo => S2-C 3T1 Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 12268.000222/2009-17 Recurso Voluntário Acórdão nº 2301-010.169 – 2ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 1 de fevereiro de 2023 Recorrente ESTADO DO PARANA SEC TRAB EMP PROM SOC Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/05/2004 a 31/12/2004 DIÁRIAS. FATO GERADOR. A verba paga a título de “diária”, não sujeita à comprovação da despesa de viagem ou excedente a 50% do salário mensal, tem natureza remuneratória, integrando o salário de contribuição, fato gerador de contribuição previdenciária GFIP. INFORMAÇÃO INCORRETA. Caracteriza infração à legislação tributária a informação incorreta em GFIP, relativamente aos fatos geradores das contribuições previdenciárias. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) Joao Mauricio Vital – Presidente (documento assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Monica Renata Mello Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Flavia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Mauricio Dalri Timm do Valle, Thiago Buschinelli Sorrentino (suplente convocado(a)), Joao Mauricio Vital (Presidente). AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 26 8. 00 02 22 /2 00 9- 17 Fl. 122DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2301-010.169 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12268.000222/2009-17 Relatório Conforme Relatório Fiscal e anexos, o Auto de Infração em epígrafe, DEBCAD 37.035.918-6, se refere a crédito tributário do período maio a dezembro de 2004, no valor de R$ 4.000,00, relativo a aplicação de multa administrativa por descumprimento de obrigação acessória em razão de o sujeito passivo não ter informado corretamente nas GFIP do período maio a dezembro de 2004 todos os fatos geradores das contribuições previdenciárias. Inconformado com o lançamento fiscal o sujeito passivo apresentou defesa, alegando, em síntese, que a multa objeto do lançamento fiscal é de natureza acessória ao tributo exigido no processo principal (AI 37.035.917-8). Assim, requer que a impugnação a deste AI seja apreciada em conjunto com aquela apresentada no processo de DEBCAD 37.035.917-8.. A DRJ Belo Horizonte, na análise da impugnatória, manifesta o seu entendimento no sentido de que: => O processo em questão é conexo com os processos Nº 12268.000220/2009-28/ DEBCAD 37.035.916-0 e Nº12268.000221/2009-72/ DEBCAD 37.035.917-8, que exigem, respectivamente, contribuições sociais previdenciárias de ônus dos segurados e contribuições sociais previdenciárias patronais, inclusive SAT/RAT, ambas, incidentes sobre diárias a comissionados; sobre salários pagos atrasados, sobre décimo terceiro salário pago em rescisão contratual à Denise Gasparello, constantes de folha de pagamento de pessoal especial – Folha PPE, e sobre décimo terceiro a Roque Zimmermann, constantes de folha de pagamento suplementar. No processo Nº 12268.000220/2009-28 / DEBCAD 37.035.916-0 foram lançadas, ainda, diferenças de retenção de 11% sobre notas fiscais de serviços prestados mediante cessão de mão-de-obra pela empresa, Sodhebras . Os referidos processos foram nesta ocasião julgados procedentes, através dos Acórdãos de números 02-41547 e 02-41548, que confirmaram os lançamentos fiscais pelas razões abaixo reproduzidas. Os servidores públicos comissionado são segurados obrigatórios do Regime Geral de Previdência Social na qualidade de “segurados empregados”, conforme art. 9º, inciso I, alínea “i” do Regulamento da Previdência Social - RPS, aprovado pelo Decreto nº 3.048/99. Para os segurados empregados, de acordo com a Lei 8.212/91, art. 28, inciso I, na redação dada pela Lei 9.528/97, o fato gerador da contribuição previdenciária é : “............a remuneração auferida em uma ou mais empresas, assim entendida a totalidade dos rendimentos pagos, devidos ou creditados a qualquer título, durante o mês, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, ..........” Logo, para os segurados empregados, inclusive os servidores públicos comissionados, o fato gerador da contribuição previdenciária é, independentemente da denominação dada, a totalidade de rendimentos destinados a retribuir o trabalho. Fl. 123DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2301-010.169 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12268.000222/2009-17 A verba paga a título de “Diária” tem natureza indenizatória somente quando sujeita a prestação de contas. Do contrário, quando o seu pagamento se der independentemente de comprovação das despesas caracteriza retribuição pelo trabalho, de natureza remuneratória e integrante do salário de contribuição. Na hipótese da “diária” não ultrapassar a 50% do salário mensal, é considerada de natureza não remuneratória, não integrante do salário de contribuição, mesmo que não se sujeite à prestação de contas, em razão de expressa disposição do art. 457, §2º da CLT e alínea “h” do §9º do art. 28 da Lei 8.212/91. No caso concreto, a verba é paga sem que haja comprovação das despesas de viagem. Logo, não se trata de verba de natureza indenizatória. Também não se enquadra na hipótese excluída da tributação pela alínea “h” do §9º do art. 28 da Lei 8.212/91, porque excede 50% do salário mensal do comissionado. Trata-se, pois, de rubrica remuneratória, destinada a retribuir o trabalho, integrando, assim, o salário de contribuição, fato gerador de contribuição previdenciária. Procedente, assim, o lançamento fiscal sobre os valores pagos a título de diárias a comissionados. Quanto ao débito relativo a salários pagos em atraso, recebidos acumuladamente, registre-se, de início, que o artigo 22, inciso I, da Lei 8.212/91, descreve como hipótese de incidência da contribuição previdenciária a cargo da empresa: tanto a remuneração paga, como a devida ou creditada, a qualquer título aos segurados empregados. A mencionada fórmula foi repetida pelos artigos 28, inciso I, e artigo 30, inciso I da mesma Lei. Temos portanto que o fato gerador da contribuição previdenciária ocorre tanto com o pagamento, quanto com a prestação de serviço ou o efetivo trabalho realizado, ainda que assim considerado por ficção legal, pois é a partir daí que surge para empresa a obrigação ou o dever de remunerar o empregado. A prestação do serviço, por si só, dá origem aos seguintes direitos e obrigações, ainda que a remuneração não tenha sido integralmente paga: a) direito material do trabalhador aos créditos de natureza trabalhista; b) direito da Fazenda Pública de constituir o crédito tributário resultante, que se estende por cinco anos; c) obrigação de pagar os tributos correspondentes, que recai sobre o contratante e o contratado. Caso o pagamento preceda a prestação de serviço será ele próprio o fato gerador porque integraliza a hipótese de incidência. Nos demais casos, que é a regra em nossa sistemática trabalhista, ou seja, primeiro a prestação do trabalho, depois o pagamento, não será este o fato gerador, pois já concretizada hipótese de incidência anterior, qual seja a prestação de serviço ou trabalho. Como a remuneração passa a ser devida com a prestação do trabalho, desde lá preenche o fato gerador a hipótese de incidência tributária. Assim, se por algum motivo o pagamento da remuneração não se der no mês subsequente em que foi prestado o trabalho, é devida a contribuição previdenciária a partir desta data, pois com a prestação do serviço, surgiu o dever de remunerar, consumando-se neste momento o fato gerador. Fl. 124DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2301-010.169 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12268.000222/2009-17 Neste sentido, vale lembrar o pronunciamento o Superior Tribunal de Justiça no julgamento proferido no Recurso Especial 221365/RS, publicado no D.J., de 17/12/1999, que trata do fato gerador da contribuição do empregado. Vale, ainda, transcrever trecho do voto em que o relator do referido processo, Ministro José Delgado, afirma ser a prestação do serviço o momento de ocorrência do fato gerador: "(...) O acórdão recorrido não merece censura. Está correto, ao meu entender, quando assenta que o fato gerador da contribuição dos empregados para a seguridade social é determinado, materializado, pela prestação de serviço e situado, quanto ao tempo, no mês em que tal foi prestado, por, a partir da conjugação desses dois elementos, surgir o direito à remuneração.(grifamos) Assim, desde que se torne devida a verba de natureza remuneratória, já ocorre o fato gerador da contribuição previdenciária, se aperfeiçoando a obrigação tributária, independente de ser efetivamente paga ou não. Assim, não prevalece a tese da defesa, de que sobre a contribuição previdenciária incide o regime de caixa. Procedente, pois, o lançamento fiscal relativo a contribuição sobre salários pagos em atraso, recebidos acumuladamente. Quanto às contribuições sobre o 13º de 2004, os documentos juntados pela defesa foram incapazes de demonstrar os recolhimentos das contribuições objeto do lançamento fiscal, quais sejam: - sobre o décimo terceiro salário pago em rescisão contratual à Denise Gasparello, constantes de folha de pagamento de pessoal especial – Folha PPE, e sobre o décimo terceiro a Roque Zimmermann, constantes de folha de pagamento suplementar. De acordo com o art. 16, §º do Decreto 70.235/72 § 4º, a prova documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual. Rejeita-se, portanto, a alegação de pagamento da contribuição sobre o 13º salário. Não tendo o sujeito passivo informado nas GFIP do período maio a dezembro de 2004 os fatos geradores anteriormente apontados, restou caracterizada a infração objeto do lançamento fiscal e, em conseqüência, devida a multa lançada. Pelo exposto, vota a DRJ pela improcedência da impugnação e manutenção crédito tributário lançado. Em sede de Recurso Voluntário, o contribuinte segue sustentando que: => Embora os comissionados sejam atualmente considerados contribuintes obrigatórios, seu regime jurídico não se confunde com o dos empregados regidos pela CLT. Trata-se de regra tipicamente trabalhista, visando proteger o hipossuficiente de manobras fraudulentas intentadas pelo empregador, para fins de mascarar verdadeiro salário com diárias, que não refletem em FGTS, férias, 13° salário, etc. Tal regra revela-se claramente incompatível com o regime jurídico do funcionário público comissionado, já que a ele não se aplicam as normas celetárias. Não por acaso o §8° do artigo 214, determina que constitui salário contribuição "o valor das diárias para viagem, quando excedente a cinquenta por cento da remuneração mensal do empregado". Tal norma existe apenas para guardar coerência com o que consta da CLT. A alusão a "empregado" não é por acaso. Assim, seja porque a norma expressamente se refere Fl. 125DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 2301-010.169 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12268.000222/2009-17 a empregado, seja porque decorre de norma celetista, não é possível sua aplicação a funcionários públicos comissionados. Indevida, assim, a contribuição previdenciária sobre tais parcelas, já que não se tratam os segurados de empregados, requerendo por tais motivos seja reformada a decisão proferida => Os rendimentos recebidos acumuladamente seguem a regra geral quanto a limites e isenções. Assim, se o comissionado recebe remunerações acumuladamente, o regime a ser praticado tanto para retenção fiscal quanto previdenciária é o de caixa, vale dizer, considerando total recebido, Não há ilegalidade em tal procedimento, sendo indevida a diferença apontada. => A contribuição previdenciária sobre o 13° salário de 2004 foi integralmente recolhida, como se infere do documento que acompanhou a impugnação, não se observando a diferença apontada pelo Relatório. Também aqui merece reforma a decisão. Voto Conselheira Fernanda Melo Leal, Relatora. Entendo que deve ser mantida a decisão da DRJ em sua integralidade. Vejamos novamente os pontos abordados e questionados em sede de Recurso Voluntario. Quanto ao argumento de que "empregado" celetista não pode ser equiparado a funcionários públicos comissionados vale reiterar que os servidores públicos comissionados são segurados obrigatórios do Regime Geral de Previdência Social na qualidade de “segurados empregados”, conforme art. 9º, inciso I, alínea “i” do Regulamento da Previdência Social - RPS, aprovado pelo Decreto nº 3.048/99. Para os segurados empregados, inclusive os servidores públicos comissionados, o fato gerador da contribuição previdenciária é, independentemente da denominação dada, a totalidade de rendimentos destinados a retribuir o trabalho. A verba paga a título de “Diária” tem natureza indenizatória somente quando sujeita a prestação de contas. Do contrário, quando o seu pagamento se der independentemente de comprovação das despesas caracteriza retribuição pelo trabalho, de natureza remuneratória e integrante do salário de contribuição. No caso concreto, a verba é paga sem que haja comprovação das despesas de viagem. Logo, não se trata de verba de natureza indenizatória. Também não se enquadra na hipótese excluída da tributação pela alínea “h” do §9º do art. 28 da Lei 8.212/91, porque excede 50% do salário mensal do comissionado. Trata-se, pois, de rubrica remuneratória, destinada a retribuir o trabalho, integrando, assim, o salário de contribuição, fato gerador de contribuição previdenciária. Procedente, assim, o lançamento fiscal sobre os valores pagos a título de diárias a comissionados. Fl. 126DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 2301-010.169 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12268.000222/2009-17 Temos também o argumento de que os rendimentos recebidos acumuladamente seguem a regra geral quanto a limites e isenções. Assim, se o comissionado recebe remunerações acumuladamente, o regime a ser praticado tanto para retenção fiscal quanto previdenciária é o de caixa, vale dizer, considerando total recebido, Entendo que os salários pagos em atraso, recebidos acumuladamente, é hipótese de incidência da contribuição previdenciária a cargo da empresa. O fato gerador da contribuição previdenciária ocorre tanto com o pagamento, quanto com a prestação de serviço ou o efetivo trabalho realizado, ainda que assim considerado por ficção legal, pois é a partir daí que surge para empresa a obrigação ou o dever de remunerar o empregado. Se por algum motivo o pagamento da remuneração não se der no mês subsequente em que foi prestado o trabalho, é devida a contribuição previdenciária a partir desta data, pois com a prestação do serviço, surgiu o dever de remunerar, consumando-se neste momento o fato gerador. Assim, desde que se torne devida a verba de natureza remuneratória, já ocorre o fato gerador da contribuição previdenciária, se aperfeiçoando a obrigação tributária, independente de ser efetivamente paga ou não. Dessa forma, não prevalece a tese da defesa, de que sobre a contribuição previdenciária incide o regime de caixa. Procedente, pois, o lançamento fiscal relativo a contribuição sobre salários pagos em atraso, recebidos acumuladamente. Quanto às contribuições sobre o 13º de 2004, os documentos juntados pela defesa foram incapazes de demonstrar os recolhimentos das contribuições objeto do lançamento fiscal, quais sejam: - sobre o décimo terceiro salário pago em rescisão contratual à Denise Gasparello, constantes de folha de pagamento de pessoal especial – Folha PPE, e sobre o décimo terceiro a Roque Zimmermann, constantes de folha de pagamento suplementar. De acordo com o art. 16, §º do Decreto 70.235/72 § 4º, a prova documental deve ser apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual. Rejeita-se, portanto, a alegação de pagamento da contribuição sobre o 13º salário. Não tendo o sujeito passivo informado nas GFIP do período maio a dezembro de 2004 os fatos geradores anteriormente apontados, restou caracterizada a infração objeto do lançamento fiscal e, em conseqüência, devida a multa lançada. Desta feita, entendo que deve ser dado NEGADO PROVIMENTO ao Recurso Voluntário e mantido o lançamento fiscal na sua integralidade, conforme decisão de piso. É como voto. Fl. 127DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 2301-010.169 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 12268.000222/2009-17 CONCLUSÃO: Diante tudo o quanto exposto, voto no sentido de NEGAR PROVIMENTO ao Recurso, nos moldes acima expostos. (documento assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal Fl. 128DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16561.720225/2016-36
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Mar 07 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Mon Mar 27 00:00:00 UTC 2023
Numero da decisão: 9101-000.116
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, para complementação do exame de admissibilidade quanto à matéria “(iii) Dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários”, em face do paradigma indicado nº 1201-002.245. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano – Relatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em Exercício).
Nome do relator: LIVIA DE CARLI GERMANO
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Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência, para complementação do exame de admissibilidade quanto à matéria “(iii) Dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários”, em face do paradigma indicado nº 1201-002.245. Manifestou intenção de apresentar declaração de voto a conselheira Edeli Pereira Bessa. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano – Relatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em Exercício). Relatório Trata-se de recurso especial de divergência interposto pelo sujeito passivo em face do acórdão 1302-003.381, de que recebeu as seguintes ementa e decisão: Acórdão recorrido 1302-003.381 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2011 RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 65 61 .7 20 22 5/ 20 16 -3 6 Fl. 4568DF CARF MF Original Fl. 2 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 DESPESAS COM AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO. EMPRESAS DE MESMO GRUPO ECONÔMICO. INDEDUTIBILIDADE. A dedutibilidade da amortização do ágio somente é admitida quando este surge em negócios entre partes independentes, condição necessária à formação de um preço justo para os ativos envolvidos. Nos casos em que seu aparecimento acontece no bojo de negócios entre entidades sob o mesmo controle, o ágio não tem consistência econômica ou contábil, o que obsta que se admitam suas conseqüências fiscais. ÁGIO INTERNO. PATRIMÔNIO LÍQUIDO. MAJORAÇÃO. JUROS SOBRE CAPITAL PRÓPRIO. INDEDUTIBILIDADE. As despesas com pagamentos de juros sobre o capital próprio que tenha como base o patrimônio líquido do contribuinte indevidamente majorado, por meio da contabilização de suposto ágio decorrente de operação intragrupo, deve ser excluída da apuração do Lucro Real. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO - CSLL Ano-calendário: 2011 CSLL. LANÇAMENTO DECORRENTE. O decidido para o lançamento de IRPJ estende-se ao lançamento que com ele compartilha o mesmo fundamento factual e para o qual não há nenhuma razão de ordem jurídica que lhe recomende tratamento diverso. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2011 PARECER TÉCNICO. NÃO CARACTERIZAÇÃO DE PROVA DOCUMENTAL ESSENCIAL À COMPROVAÇÃO DO DIREITO ALEGADO. INTERPRETAÇÃO DO § 4º, ART. 16 DO DEC. Nº 70.235/72. JUNTADA APÓS RECURSO VOLUNTÁRIO. POSSIBILIDADE A juntada de parecer técnico pelo contribuinte após a interposição de recurso voluntário pode se admitida, neste caso, pelo fato de não constituir prova essencial na qual se funda o direito da contribuinte. Sem inovar, visa corroborar com as razões já apresentadas pela recorrente, em defesas anteriores. FRAUDE. NÃO CONFIGURAÇÃO. MULTA QUALIFICADA. IMPOSSIBILIDADE. Não comprovada nos autos a conduta dolosa do sujeito passivo, configurando fraude, não é aplicável a multa de ofício no percentual qualificado MULTA DE OFÍCIO. JUROS DE MORA. INCIDÊNCIA. SÚMULA CARF Nº 108 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Fl. 4569DF CARF MF Original Fl. 3 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em conhecer de laudo técnico juntado aos autos após a interposição de recurso voluntário, vencidos os conselheiros Paulo Henrique Silva Figueiredo (relator), Carmen Ferreira Saraiva e Maria Lúcia Miceli e, no mérito, por maioria de votos em negar provimento ao recurso voluntário quanto à glosa de amortização de ágio e das despesas de JCP (exigências de IRPJ/CSLL), vencidos os conselheiros Marcos Antônio Nepomuceno Feitosa, Gustavo Guimarães Fonseca e Flávio Machado Vilhena Dias. O conselheiro Luiz Tadeu Matosinho Machado votou com o relator pelas suas conclusões quanto à glosa do JCP. E, por unanimidade de votos, em negar provimento quanto ao pedido de compensação de IRRF e, ainda, por maioria de votos, em negar provimento quanto à incidência de juros Selic sobre a multa, vencido o conselheiro Gustavo Guimarães Fonseca, que solicitou a apresentação de declaração de voto. E, por unanimidade de votos em negar provimento ao recurso de ofício. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Rogério Aparecido Gil quanto ao conhecimento do documento juntado aos autos após o recurso. Esse processo administrativo decorre da lavratura de autos de infração para a exigência de IRPJ e CSLL sobre glosas de despesas com (1) amortização de ágio e (2) Juros sobre o Capital próprio (JCP), incorridas pela Recorrente no ano-calendário 2011, com acréscimo de juros e multa de ofício qualificada. Quanto ao JCP, a autoridade fiscal acusou que o indevido reconhecimento do ágio interno teria implicado a superestimação simultânea dos patrimônios das empresas envolvidas na transação, com a indevida majoração da base de cálculo dos JCP, tendo refeito a apuração, a partir dos valores registrados no balanço patrimonial levantado em 31/12/2010 e da mutação patrimonial ocorrida em 27/04/2011, em decorrência da incorporação de ações, expurgando os reflexos do ágio interno. O acordão recorrido manteve as glosas mas cancelou a qualificação da multa, seguindo nessa parte da decisão já tomada pela DRJ. A Fazenda Nacional foi notificada dessa decisão e não apresentou recurso. A contribuinte primeiramente opôs embargos de declaração, alegando os seguintes vícios: a) Omissão quanto a argumentos da embargante - Incompetência da RFB para questionar a contabilidade frente a competência da CVM; b) Omissão quanto a argumentos da embargante - Vigência do RTT e inaplicabilidade dos normativos contábeis citados pela autoridade fiscal; c) Omissão quanto a argumentos da embargante corroborados por pareceres contábeis de professores da USP e orientações de auditores independentes; d) Omissão acerca de elementos que demonstram a comutatividade da transação; e) Omissão quanto a argumentos da embargante acerca do efetivo pagamento pela aquisição das ações da VivoPar; f) Omissão quanto a argumentos da embargante acerca dos acionistas minoritários e o ágio interno; g) Omissão quanto a argumentos relativos à glosa de despesas de JCP e h) Contradição na análise acerca da existência de pagamento. Fl. 4570DF CARF MF Original Fl. 4 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 Os embargos de declaração foram rejeitados por despacho de Presidente de Turma. A contribuinte então apresentou recurso especial, em que aponta divergência de interpretação jurisprudencial em relação aos seguintes temas: 1) Dedutibilidade de “ágio interno”, em face do paradigma 1301-001.297; 2) Dedutibilidade de ágio pago em incorporação de ações, em face dos paradigmas 1301- 001.297 e 1402-003.576; 3) Dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários, em face do paradigma 1201- 002.245; 4) Dedutibilidade de despesas de JCP, em face dos paradigmas 1301-001.297 e 1101- 000.942. Em 14 de outubro de 2019, Presidente de Câmara atestou a tempestividade do recurso especial e deu-lhe seguimento, mas sem a subdivisão de argumentos quanto à glosa de despesas com amortização de ágio, e portanto analisando apenas os paradigmas 1301-001.297 e 1402-003.576 quanto a essa matéria, tendo admitindo ambos. Para o tema do JCP, foi admitido como paradigma apenas o acórdão 1301-001.297. Destaco trechos do despacho de admissibilidade, nas partes em que foi dado seguimento ao recurso especial (grifos do original): (...) Todavia, no manejo do Recurso Especial em relação ao tema “1” glosa de despesas de amortização de ágio, a Recorrente promove uma “sub-divisão” em 3 (três) sub-temas: (i) Dedutibilidade de “ágio interno”; (ii) Dedutibilidade de ágio pago em incorporação de ações; e (iii) Dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários, indicando, para tanto, 3 (três) decisões à guisa de paradigmas. Diante disso, é necessário perquirir se o voto proferido no acórdão recorrido efetivamente promoveu essa sub-divisão e adotou esses diversos fundamentos autônomos para decidir a matéria. Caso isso não tenha ocorrido, serão analisados apenas os 2 (dois) primeiros paradigmas indicados, em observância a limitação regimental que determina a apreciação de até 2 (duas) decisões divergentes por matéria. Passo ao exame. 1ª Divergência: glosa de despesas de amortização de ágio. Neste processo o acórdão recorrido pronunciou-se sobre lançamentos para exigência de IRPJ e CSLL sobre glosa de despesas com amortização de ágio oriundo da operação de incorporação de ações da Vivo Participações S/A pela então Telesp (hoje a Recorrente TELEFÔNICA BRASIL S/A), cujos encargos de amortização foram reputados indedutíveis pela autoridade fiscal e que teriam reduzido ilegalmente as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL da Recorrente. As operações que redundaram no surgimento do ágio tiveram início quando as pessoas jurídicas envolvidas se encontravam debaixo de controle comum da empresa espanhola Telefónica S.A., em que foram acordadas as condições da operação de incorporação da totalidade das ações da Vivo Participações S/A ao patrimônio da TELESP, ora TELEFÔNICA. A autoridade fiscal considerou que as ações da Vivo Participações S/A foram precificadas com base em premissas internas fornecidas pela sua própria administração, e não foram validadas pelo mercado numa negociação de compra e venda entre partes independentes ou não relacionadas, uma vez que a empresa avaliada VIVO era Fl. 4571DF CARF MF Original Fl. 5 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 controlada direta e indiretamente pelo mesmo controlador da TELEFÔNICA BRASIL, incorporador das ações da Vivo Participações S/A. Ao julgar essa infração, o voto condutor do acórdão recorrido primeiramente analisa a legislação tributária que rege o tema – item “I.2. DA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO - Tratamento na legislação tributária.” Em seguida passa a discorrer sobre o ágio na legislação contábil e a “repulsa” daquele denominado “ágio interno”. Para justificar a não admissão de ágio gerado dentro de um mesmo grupo econômico, também tomou por fundamentos de decidir normas e procedimentos contábeis, pronunciamentos da CVM e do CFC e estudos doutrinários, todos convergindo para o entendimento de que o ágio interno não é aceito, nem no âmbito fiscal/tributário, quanto no âmbito contábil. Isto porque, segundo entende, o ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill), gerado internamente não deve ser reconhecido como ativo em razão de ser um recurso não identificável, totalmente controlado pela entidade que pode mensurá-lo de acordo com sua própria avaliação. Na sequência, passa a pronunciar-se sobre a indedutibilidade do ágio em questão, do IRPJ e da base de cálculo da CSLL, por considerar que o ágio surgiu numa operação entre os próprios acionistas do grupo econômico, sem a intervenção de partes independentes, mediante uma valorização promovida internamente pelos próprios interessados e beneficiados, sem qualquer desembolso por aquisição de participação societária, e sem que se levasse em conta a opinião de acionistas minoritários. Observe- se pelos seguintes trechos do voto: Do caso concreto No caso sob análise, na forma do Protocolo de Incorporação de Ações de fls. 124 a 132, a Recorrente (então denominada TELECOMUNICAÇÃO DE SÃO PAULO S.A. TELESP) acordou a Incorporação de Ações da Vivo Participações S.A. As duas empresas, como já relatado, estavam debaixo do controle da Telefónica S.A, integrando o mesmo Grupo, conforme reconhecido por elas, no Requerimento à Anatel de fls. 234 a 241: [...] Pelo ajuste, as referidas Companhias acertaram que a TELESP promoveria aumento de capital equivalente ao valor de avaliação da Vivo, enquanto os acionistas desta última empresa receberiam, em substituição às ações da Vivo, novas ações de emissão da TELESP, conforme trechos a seguir: [...] Fica patente, portanto, pelo referido Protocolo, que a operação se deu sem qualquer sacrifício financeiro por parte da TELESP, mediante mera troca de ações. A TELESP não pagou qualquer valor pela Vivo. Simplesmente, emitiu novas ações (aumento do Capital) em valor equivalente ao valor de avaliação desta última Companhia (aumento do Ativo). Ou seja, mero lançamento contábil, conforme a seguir demonstrado: [...] A operação, contudo, faz surgir no patrimônio da TELESP o ágio objeto de discussão no presente processo, o qual derivou de avaliação realizada pela empresa Planconsult, a partir de informações exclusivamente fornecidas pela Vivo, conforme constante do Laudo de Avaliação e bem destacado pelo TVF de fls. 2.231 a 2.278 [...] Fica patente, portanto, a dissociação entre os fatos concretos e a hipótese normativa que permite a amortização de ágio na apuração do IRPJ e da CSLL, mesmo antes da alteração promovida pela Lei nº 12.973, de 2014. Fl. 4572DF CARF MF Original Fl. 6 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 É que, como afirmado, o primeiro pressuposto para a referida amortização é a existência de um ágio pago por ocasião da aquisição de investimento em participação societária. Como visto, porém, a TELESP não pagou qualquer ágio pela Incorporação das Ações da Vivo. Tão somente aumentou o seu capital e emitiu novas ações que foram repassadas aos acionistas desta última Companhia. Estando as duas Companhias, como já dito, debaixo do mesmo controle societário, a operação não proporcionou nenhum sacrifício, nenhum "pagamento" de ágio. A par disso, o valor econômico atribuído às ações da Vivo é fruto de meras projeções internas desta pessoa jurídica, e foi acatado sem questionamento pela Incorporadora, parte da mesma organização societária, visto que isto lhe produziria evidentes benefícios tributários. [...] O suposto "ágio", portanto, jamais poderia impactar a apuração do IRPJ e da CSLL, posto que, como já fartamente demonstrado, à luz da doutrina e legislação contábil, sequer poderia ser mantido na contabilidade, devendo ser baixado. [...] Igualmente, a alegação da Recorrente de que haveria o envolvimento de terceiros na transação (acionistas minoritários), o que a validaria, não merece ser acolhida. [...] Ou seja, não apenas os acionistas minoritários se encontravam em posição em que não podiam interferir substancialmente no negócio entabulado, como também foram beneficiados do valor atribuído à Vivo, na incorporação de ações, de modo que não possuíam interesse em contrapô-lo. [...] A decisão recorrida, deste modo, revela-se irretocável, pelo que deve ser negado provimento ao Recurso Voluntário quanto a tal tópico. Como se nota, o acórdão recorrido, analisando a operação em sua integralidade, adotou um único fundamento para considerar o ágio indedutível, e que se refere ao ágio surgido dentro de um mesmo grupo econômico, em operação de acionistas com eles mesmos, sem que tenha havido uma compra efetiva de participação societária e sem interferência dos acionistas minoritários. O voto ora recorrido não promoveu a sub-divisão da matéria, da forma como apresentada pela defesa na peça recursal. Em razão disso, e em estrita observância aos mandamentos regimentais, serão analisados apenas os 2 (dois) primeiros paradigmas indicados pela Recorrente, no caso o Acórdão nº 1301-001.297 e o Acórdão nº 1402-003.576. O primeiro paradigma registrou a seguinte ementa: Acórdão nº 1301-001.297 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Exercício: 2006, 2007, 2008, 2009, 2010 Ementa: ÁGIO INCORPORAÇÃO DE AÇÕES EMPRESAS DO MESMO GRUPO. O registro foi expressamente admitido pelo art. 36 da Lei nº 10.637/2002, não podendo a administração tributária recusar-lhe os efeitos previstos nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.542/97. A incorporação, da pessoa jurídica para a qual foi transferido o investimento, pela pessoa jurídica investida, implica realização prevista no § 1º do art. 36 Fl. 4573DF CARF MF Original Fl. 7 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 (baixa a qualquer título), fazendo cessar o diferimento do valor controlado no LALUR. A hipótese não se encontra abrangida pela exceção prevista no § 2º do artigo, por não ocorrer transferência da participação ao patrimônio de outra pessoa jurídica, mas sua extinção por confusão patrimonial entre investidora e investida. O relatório que antecede o voto proferido neste paradigma explica que tratou-se de lançamentos de IRPJ e de CSLL, em virtude de glosa de despesa de ágio, e bem sintetiza os fatos ali analisados: Os lançamentos tributários em referência tiveram por base os seguintes fundamentos: i) a despesa glosada está representada pelo denominado ÁGIO INTERNO, isto é, ágio de si próprio; ii) no contexto da reorganização societária empreendida, a ZANOTTI COMERCIAL EXPORTADORA LTDA. Enquadra-se como “empresa de passagem”, vez que teve como finalidade unicamente transferir o ágio à ZANOTTI S/A; iii) na operação, não ocorreu qualquer pagamento referente ao ágio, havendo tão somente reavaliação a preço de mercado e contabilização do ágio dela decorrente; iv) tanto para doutrina, quanto para a legislação tributária, os pressupostos do ágio são: a) participação societária e; b) fundamento econômico do ágio, pressupostos esses que não foram atendidos no caso vertente; e v) o reconhecimento, na contabilidade, do resultado derivado de transações entre entidades sob o mesmo controle, isto é, sob a mesma vontade, representa geração artificial deste resultado. Sobre essa operação, o voto vencedor proferido neste paradigma consignou que a legislação de regência“...em nenhum momento determinou que o ágio não possa surgir entre empresas de um mesmo grupo econômico, nem exige que para a sua formação o investimento seja feita com desembolso de dinheiro e a necessidade de substância econômica.” Lembrou que o fundamento da autuação foi a impossibilidade de amortização do ágio quando: a) não há um pagamento em dinheiro decorrente de uma operação de compra e venda e, b) quando o ágio é gerado envolvendo pessoas jurídicas de um mesmo grupo econômico, em virtude da vedação existente na “teoria contábil”. Ponderou que a ausência de pagamento em dinheiro não é suficiente para invalidar o ágio, pois entende que a aquisição de participação societária pode se dar por qualquer forma de transferência de patrimônio, como permuta, dação em pagamento ou doação e não necessariamente só o pagamento em dinheiro. Também refutou a acusação de indedutibilidade do ágio por ter sido gerado dentro de um mesmo grupo econômico, registrando que “...De fato, a lei em nenhum momento determinou que o ágio não possa surgir entre empresas de um mesmo grupo econômico, nem tampouco exige que a aquisição do investimento seja feita com desembolso em dinheiro (art. 20 do Dec. 1.598/77), bem como, não trouxe qualquer impedimento quanto a sua amortização. Ao contrário, expressamente a autorizou (art. 7º. da Lei 9.532/97).” Ademais, quanto à razão de que a teoria contábil não aceitaria ágio gerado dentro de um mesmo grupo econômico, observou que essas disposições do CFC somente seriam aplicáveis a partir de 2010 e, pelo princípio de irretroatividade, não poderiam alcançar os anos-calendário tratados. Em resumo, consignou: Constata-se, assim que a acusação imputada à recorrente tem como fundamento legal: a “teoria contábil”, normas contábeis posteriores ao ano de ocorrência dos Fl. 4574DF CARF MF Original Fl. 8 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 fatos geradores anos de 2004 e 2005 e, a partir daí foi construído um raciocínio que levou à conclusão, pela autoridade fiscal, de que se tratava de despesa indedutível considerada como tal de acordo com o art. 299 do RIR/1999. Foram citadas, ainda, os dispositivos do art. 385 e 386 do RIR/1999 que tratam da dedução de despesa a título de ágio. É importante esclarecer que por existir na lei previsão específica para a dedutibilidade da despesa de ágio, ex vi dos arts. 385 e 386 do RIR/1999, que têm como matriz legal o art. 20 do Decreto-Lei nº 1598/1977 e a Lei nº 9.532/1997, devem estes dispositivos ser observados em decorrência do princípio da legalidade fiscal, pois de outra forma macularia a ordem jurídica e jurisprudência criar exigências para limitar direitos aonde a lei não restringiu (...) [...] Assim, diante da impossibilidade, para fins fiscais, da aplicação das regras contábeis que tratam da escrituração e apuração envolvendo empresas de um mesmo grupo, sobretudo após as alterações promovidas pelas Leis nºs 11.638/2007 e 11.941/2009, bem pode-se concluir que o reconhecimento do ágio mesmo se tratando do chamado “ágio interno” está de acordo com os artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/97 e devem gerar todos os efeitos fiscais deles decorrentes. Este paradigma logrou caracterizar a divergência arguida, eis que, analisando operação de surgimento de ágio semelhante àquela apreciada pelo acórdão recorrido, dentro de um mesmo grupo econômico, a partir de uma avaliação de ações interna, em que não houve um efetivo desembolso em espécie, mas somente incorporação de ações, decidiu pela dedutibilidade do ágio por considerar que a lei não veda a dedutibilidade de ágio nessas condições. O paradigma seguinte tem a seguinte ementa: Acórdão nº 1402-003.576 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2008, 2009 INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. NATUREZA JURÍDICA. POSSIBILIDADE DE DEDUÇÃO DA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO PARA FINS DE APURAÇÃO DO LUCRO REAL. A incorporação de ações é operação societária por intermédio da qual a totalidade das ações de emissão de uma sociedade anônima é incorporada ao patrimônio de outra companhia, convertendo aquela em subsidiária integral desta. O ágio absorvido pela controlada quando da incorporação da controladora considerar-se-á adquirido e, portanto, passível de amortização dedutível para fins do imposto de renda, desde que tal ágio esteja justificado por laudo de avaliação expedido por empresa especializada independente com base em rentabilidade futura. PAGAMENTO DO ÁGIO NA INCORPORAÇÃO DE AÇÕES. COMPROVAÇÃO. PREÇO DE EMISSÃO DAS AÇÕES BASEADO EM LAUDO DE AVALIAÇÃO. É exatamente o preço de emissão das ações da incorporadora e sua transferência aos titulares das ações incorporadas que representa o pagamento do ágio na incorporação de ações. O preço de emissão deverá estar fundamentado em valor patrimonial, de mercado ou de rentabilidade futura. Na hipótese de ter sido aprovada em assembleia geral a emissão por preço de mercado ou de rentabilidade futura, a comprovação do pagamento somente é possível mediante a apresentação de laudo de avaliação destas ações elaborado por empresa especializada e independente. DECADÊNCIA. ÁGIO. TERMO INICIAL. AMORTIZAÇÃO. Fl. 4575DF CARF MF Original Fl. 9 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 É pacífico neste Colegiado que, para início da contagem do prazo decadencial, deve-se ater à data de ocorrência dos fatos geradores, e não à data de contabilização de fatos passados que possam ter repercussão futura. Com efeito, o prazo decadencial somente tem início após a ocorrência do fato gerador (art. 150, § 4º, do CTN), ou após o primeiro dia do exercício seguinte ao que o lançamento poderia ter sido efetuado nas hipóteses do art. 173, I, do CTN. Portanto, a contagem do prazo decadencial deve se dar, não a partir da formação dos ágios, mas sim de sua efetiva amortização. JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. CABIMENTO. A jurisprudência atual desta Corte é unânime em reconhecer a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício que compõe o crédito tributário a partir do vencimento do lançamento até o pagamento (Acórdão 9101-002.180, CSRF, 1ª Turma; Acórdão 9202-003.821, CSRF 2ª Turma; Acórdão 9303-003.385, CSRF, 3ª Turma). MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. MULTA DE OFÍCIO PELA FALTA OU INSUFICIÊNCIA DE TRIBUTO. MATERIALIDADES DISTINTAS. NOVA REDAÇÃO DADA PELA MP 351/2007. APLICÁVEL À FALTA DE RECOLHIMENTO DAS ESTIMATIVAS A PARTIR DA COMPETÊNCIA DE DEZEMBRO DE 2006. A partir do advento da MP 351/2007, convertida na Lei 11.488/2007 a multa isolada passa a incidir sobre o valor não recolhido da estimativa mensal independentemente do valor do tributo devido ao final do ano, cuja falta ou insuficiência, se apurada, estaria sujeita à incidência da multa de ofício. São duas materialidades distintas, uma refere-se ao ressarcimento ao Estado pela não entrada de recursos no tempo determinado e a outra pelo não oferecimento à tributação de valores que estariam sujeitos à mesma. Aqui também, a razão para a glosa de despesas com ágio foi a ausência de efetivo pagamento em espécie pela mais valia, tendo havido incorporação de ações. Da mesma forma, a avaliação, com base em rentabilidade futura, decorreu de emissão de ações da própria companhia, gerando “ágio de si mesma”. Neste caso, o lançamento já havia sido exonerado pela autoridade julgadora de 1ª instância, que apresentou Recurso de Ofício. Ao julgá-lo, o voto proferido no paradigma acatou as razões de decidir da turma de 1ª instância, e concluiu: Conclui corretamente a decisão a quo, que a incorporação de ações é um instituto jurídico típico do Direito Societário com especificidades próprias tratadas no art. 252 da Lei n° 6.404, de 1976, as quais foram criadas para melhor viabilizar a formação de subsidiária integral. Operacionaliza-se mediante aumento de capital na incorporadora e subscrição e integralização das ações emitidas por intermédio de transferência, ou melhor, alienação de ações pela sociedade incorporada mediante autorização legal. No âmbito deste Conselho, o posicionamento dado pela Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) também foi no sentido de que a incorporação de ações constitui uma forma de alienação em sentido amplo, dando provimento ao recurso da Fazenda Nacional contra decisão das câmaras baixas daquele órgão. A ementa do acórdão n° 9202-00.662, de 12 de abril de 2010, está transcrita a seguir: [...] Entendo correto o entendimento da decisão de piso no que se refere a natureza jurídica da incorporação de ações, e portanto, houve efetiva aquisição pela incorporadora (Cia Sat Participações) das ações da incorporada (Ale Combustíveis). Tendo em vista que a controladora Cia Sat Participações foi posteriormente incorporada pela controlada Ale Combustíveis (subsidiária integral), esta última, Fl. 4576DF CARF MF Original Fl. 10 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 passou a fazer jus à dedução da amortização do ágio existente quando da aquisição desta empresa por aquela na oportunidade da operação de incorporação de ações, na forma dos arts. 385 e 386 do RIR/99. Por estas razões, voto pela improcedência do recurso de ofício. Este paradigma também apreciou glosa de despesa de ágio promovida em razão de não ter havido efetivo pagamento, mas mera incorporação de ações, dentro de um mesmo grupo empresarial. Como se nota da conclusão do julgado, esta colide com entendimento manifestado pelo acórdão recorrido em relação à acusação semelhante, o que caracteriza a divergência suscitada. Caracterizada a divergência jurisprudencial, nesta matéria deve ser dado seguimento ao Recurso Especial. 2ª Divergência: dedutibilidade de despesas de JCP. De acordo com o relato da decisão atacada, em razão de a autoridade fiscal ter considerado indevido o reconhecimento de ágio interno, o fato teria também implicado na superestimação simultânea dos patrimônios das empresas envolvidas na transação, considerando indevida majoração da base de cálculo dos Juros sobre o Capital Próprio (JCP). Assim, tendo em vista que considerou que o sujeito passivo não conseguiu demonstrar o cálculo das despesas com JCP constantes da apuração do Lucro Real, refez a apuração, a partir dos valores registrados no balanço patrimonial levantado em 31/12/2010 e da mutação patrimonial ocorrida em 27/04/2011, em decorrência da incorporação de ações, expurgando os reflexos do ágio interno. O excesso entre o valor apropriado como despesa e aquele determinado pela autoridade fiscal foi considerado excesso de despesas, no lançamento de ofício. Ao apreciar a infração, o voto ora recorrido assim se pronunciou: I.3. DAS DESPESAS COM JUROS SOBRE O CAPITAL PRÓPRIO A análise em relação a tal matéria está intrinsecamente vinculada àquela realizada no tópico anterior. É que, tendo ficado assentada a total inadmissibilidade do suposto "ágio" pago pela Recorrente, a sua consideração para o acréscimo dos valores patrimoniais das Companhias envolvidas e como base de cálculo do pagamento de JCP aos seus acionistas, implica, necessariamente, na conclusão de que tais despesas são absolutamente desnecessárias e não podem reduzir as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL. A própria Recorrente, em sua peça de defesa, estabelece a relação de consequência entre os dois pontos da autuação. Desta forma, tendo sido rejeitadas as alegações de defesa quanto à manutenção na escrituração contábil do suposto "ágio" relativo à operação entre a Recorrente e a Vivo, cabe negar provimento também ao Recurso Voluntário quanto a este tópico. Vislumbra-se que a decisão entendeu haver uma relação de consequência entre a infração de indedutibilidade do ágio, e a indedutibilidade de despesas com JCP. Assim, uma vez mantida a primeira infração, deveria ser mantida a infração decorrente daquela, já que as despesas com JCP são consideradas desnecessárias nessas condições. Há que se ressaltar, novamente, que o voto ora recorrido, para justificar a não admissão de ágio gerado dentro de um mesmo grupo econômico, também tomou por fundamentos de decidir normas e procedimentos contábeis, pronunciamentos da CVM e do CFC e estudos doutrinários, todos convergindo para o entendimento de que o ágio interno não é aceito, nem no âmbito fiscal/tributário, quanto no âmbito contábil. Fl. 4577DF CARF MF Original Fl. 11 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 E também entende que o ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura gerado internamente não deve ser reconhecido como ativo por não ser um recurso identificável, e pode ser mensurado de acordo com a vontade do grupo. A primeira decisão apresentada para comparação para este tema é mesma apresentada para o tema anterior - Acórdão nº 1301-001.297 - cuja ementa já foi transcrita linhas atrás. Da mesma forma, já foram descritos os fatos apreciados por esta decisão paradigma, concluindo-se pela similaridade com os fatos apreciados pelo acórdão recorrido. Este paradigma, com efeito, deduziu longo arrazoado no sentido de que as normas contábeis devem ser separadas das normas tributárias, de forma que aquelas primeiras não podem ser transpostas para fins fiscais. Isso fica demonstrado pelos seguintes trechos ora transcritos, a título ilustrativo, já que, como se observou, o voto proferido no referido paradigma é bastante extenso: É exatamente a causa, a motivação e a finalidade que distinguem os sistemas contábil e fiscal. Dessa forma, afrontaria a moralidade e a ética que conceitos diversos e que são distinguidos pela lei possam ser utilizados de forma idêntica ou desigual ao sabor dos desejos do interprete ou aplicador. A segurança jurídica impõe ao aplicador da norma a certeza e a uniformidade de interpretação que não pode variar na dependência de arrecadar mais ou menos sob pena de gerar insegurança jurídica. O fato é que os sistemas contábil e tributário são elaborados a partir de critérios distintos para atender finalidades distintas. O direito tributário necessariamente não se restringe ao que ocorre na contabilidade ou vice-versa. São sistemas diferentes. Tome-se como exemplo a valoração de bens: a contabilidade exige que bens sejam avaliados a valor de mercado, preço justo, etc. e isto tem impacto sobre o resultado contábil, o patrimônio da empresa e na depreciação de bens, por exemplo. Por outro lado, a lei fiscal continua a exigir que os bens sejam considerados pelo custo de aquisição e que a despesa de depreciação somente será dedutível para fins do IRPJ e da CSLL em relação a esse valor, devendo tudo ser ajustado no LALUR. Por seu turno, o Decreto-Lei nº 1.598/1977, que trata da forma em que o ágio deve ser reconhecido, ainda continua vigente para fins fiscais e não foi revogado. Não obstante, em nenhum momento ele trouxe qualquer previsão, exigência ou restrição ou impediu o reconhecimento do ágio gerado intra-grupo. Neste ponto, não cabe ao intérprete criar restrições não expressas na lei para impedir o uso do ágio onde o próprio legislador não estabeleceu. Considerando-se a infração relativa a indedutibilidade de despesas com JCP foi mantida pela decisão recorrida com base no único argumento, no sentido de que, uma vez inadmissível o ágio, por consequência as despesas com JCP seriam desnecessárias, entendo que o paradigma está apto a caracterizar a divergência arguida. (...) A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões questionando exclusivamente o mérito do recurso especial. É o relatório. Voto Conselheira Livia De Carli Germano – Relatora. Fl. 4578DF CARF MF Original Fl. 12 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 Conforme relatado, o recurso especial teve seguimento quanto às matérias “glosa de despesas com amortização de ágio” (em face dos paradigmas 1301-001.297 e 1402-003.576), bem como quanto à glosa das despesas com JCP (em face do paradigma 1301-001.297). O ágio em questão originou-se da operação de incorporação de ações da Vivo Participações S/A pela então Telesp (hoje a Recorrente TELEFÔNICA BRASIL S/A), ocorrida em 2011. Por estarem as pessoas jurídicas envolvidas na operação debaixo de controle comum da empresa espanhola Telefónica S.A., a autoridade fiscal considerou que as ações da Vivo Participações S/A foram precificadas com base em premissas internas fornecidas pela sua própria administração, e não foram validadas pelo mercado numa negociação de compra e venda entre partes independentes ou não relacionadas. O despacho de admissibilidade assim resumiu os fundamentos do acórdão recorrido quanto a essa matéria: Como se nota, o acórdão recorrido, analisando a operação em sua integralidade, adotou um único fundamento para considerar o ágio indedutível, e que se refere ao ágio surgido dentro de um mesmo grupo econômico, em operação de acionistas com eles mesmos, sem que tenha havido uma compra efetiva de participação societária e sem interferência dos acionistas minoritários. De fato, o voto condutor do acórdão recorrido inicia sua exposição afirmando seu entendimento de que o ágio interno não é aceito, nem no plano contábil nem no âmbito fiscal/tributário. Em seguida, infirma também a conclusão de que teria havido “pagamento” pela participação societária adquirida com ágio, não aceitando a incorporação de ações como tendo tal efeito eis que “a operação se deu sem qualquer sacrifício financeiro por parte da TELESP, mediante mera troca de ações”, isto é, “A TELESP não pagou qualquer valor pela Vivo. Simplesmente, emitiu novas ações (aumento do Capital) em valor equivalente ao valor de avaliação desta última Companhia (aumento do Ativo). Ou seja, mero lançamento contábil”. Por fim, rejeita também a afirmação de que teria havido o envolvimento de terceiros na transação (acionistas minoritários), afirmando que “não apenas os acionistas minoritários se encontravam em posição em que não podiam interferir substancialmente no negócio entabulado, como também foram beneficiados do valor atribuído à Vivo, na incorporação de ações, de modo que não possuíam interesse em contrapô-lo”. O contribuinte alega divergência jurisprudencial com relação a 4 matérias e o despacho de admissibilidade, muito embora tenha indicado ter dado seguimento “integral” ao recurso especial, promove a reunião de temas e não analisa como matéria autônoma a questão indicada no recurso especial como item “3) Dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários” deixando de examinar o paradigma 1201-002.245, por entender que “O voto ora recorrido não promoveu a sub-divisão da matéria, da forma como apresentada pela defesa na peça recursal.” Não obstante, muito bem detalhado na declaração de voto da Conselheira Edeli Pereira Bessa infra -- que adoto como razões complementares de decidir --, a estrutura argumentativa do acórdão recorrido indica autonomia da matéria arguida como Tema 3 do recurso especial. Diante disso, faz-se necessário o retorno dos autos ao Presidente da 3ª Câmara para complementação do exame da admissibilidade quanto à matéria (iii) Dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários, em face do paradigma indicado nº 1201-002.245. Fl. 4579DF CARF MF Original Fl. 13 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 Conclusão Ante o exposto, oriento meu voto para converter o julgamento em diligência, para complementação do exame de admissibilidade quanto à matéria “(iii) Dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários”, em face do paradigma indicado nº 1201-002.245.. (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano Declaração de Voto Conselheira Edeli Pereira Bessa. O Colegiado a quo confirmou, no acórdão nº 1302-003.381, a indedutibilidade das amortizações de ágio formado na incorporação de ações de Vivo Participações S/A pela Contribuinte, antes denominada Telecomunicações de São Paulo S/A – Telesp, dado ambas pessoas jurídicas estarem sob controle comum da empresa espanhola Telefónica S/A. Com a operação, a Contribuinte passou a controlar indiretamente Vivo S/A e diretamente Vivo Participações S/A, e esta passou ao controle indireto de Telefónica S/A. Destaca-se da acusação fiscal que: Com a incorporação das ações da Vivo Participações S/A, o capital social do sujeito passivo, à época Telecomunicações de São Paulo S/A – TELESP, passou de R$ 6.575.479.854,14 para R$ 37.798.109.745,03, mediante lançamentos contábeis a débito de uma conta de investimento (R$ 9.011.273.028,79), referente ao patrimônio líquido de Vivo Participações S/A, a débito de uma conta de ágio (R$ 22.211.356.862,10) e a crédito de capital social (R$ 31.222.629.890,89). O laudo de avaliação da Vivo Participações S/A (Doc. 08) que fundamentou o ágio reconhecido contabilmente no sujeito passivo, datado de 25/03/2011, foi elaborado pela Planconsult com base no método de fluxo de caixa descontado a valor presente, para a data base de 31/12/2010, o qual concluiu que o valor econômico das ações da empresa avaliada seria de R$ 31.222.629.890,89. [...] Abordando as premissas da avaliação, a autoridade lançadora anotou que as ações da Vivo Participações S/A foram precificadas com base em premissas fornecidas pela sua própria administração, mas não foram validadas pelo mercado numa negociação de compra e venda entre partes independentes ou não relacionadas, considerando que a empresa avaliada era controlada direta e indiretamente pelo mesmo controlador do sujeito passivo, incorporador das ações da Vivo Participações S/A. Adicionou, ainda, que: O sujeito passivo esclarece ainda que promoveu uma alocação desse ágio surgido na operação de incorporação de ações da Vivo Participações S.A. aos ativos identificáveis adquiridos e passivos assumidos, sendo que somente a parcela remanescente desse montante após as alocações permaneceu registrada como goodwill, buscando-se, com esse procedimento, conforme resposta do sujeito passivo (Doc. 02) ao Termo de Intimação nº 5, a convergência aos padrões internacionais de contabilidade (IFRS) preconizada pela Lei nº 11.638/07. A alocação do ágio entre mais valia e goodwill foi demonstrada na “Aba 01” do aludido arquivo em formato Excel, conforme reproduzimos abaixo: Fl. 4580DF CARF MF Original Fl. 14 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 [...] Com a incorporação de Vivo Participações S/A em 03/10/2011, a Contribuinte passou a controlar diretamente Vivo S/A e a amortizar o ágio surgido na anterior incorporação de ações. A autoridade lançadora descreveu os procedimentos da Contribuinte para alocação do ágio aos ativos identificáveis e firmou seus argumentos para discordar da existência de substância econômica e do reconhecimento de ágio surgido entre partes relacionadas, com vínculos de controle. Vale o destaque do seguinte trecho da acusação fiscal: Para cumprimento às exigências previstas nesse artigo 252, foi elaborado e aprovado o Laudo Avaliação da Vivo Participações S/A pelo método do fluxo de caixa descontado (Doc. 08) – elaborado pela Planconsult -, o qual estimou o valor econômico das ações que seriam incorporadas pelo sujeito passivo em R$ 31.222.629.890,89, conforme já mencionado no item 5. E, para fins de determinação da relação de substituição das ações, foi adotado o Relatório de Avaliação elaborado pela Signatura Lazard (Doc. 20) como referência para as negociações entre os comitês independentes das duas empresas, ao cabo das quais se estipulou a relação de troca de 1,55 novas ações da Telefônica Brasil em troca de cada ação da Vivo Participações incorporada. Vê-se assim que a legislação societária proporciona às administrações das sociedades envolvidas na operação de incorporação de ações ampla autonomia para a avaliação do negócio e plena liberdade para eleger os critérios de avaliação, bem como para a determinação da relação de troca que entenderem mais adequados, desde que devidamente fundamentadas Em face da relação de substituição possuir caráter essencialmente negocial, podendo ser livremente convencionado pelas partes no protocolo da operação, de acordo com suas valorações e interesses acerca dos ativos envolvidos no negócio societário, os acionistas não controladores (minoritários) estariam em tese protegidos na fixação da relação de troca pelo interesse do controlador em buscar um acordo que garantisse a melhor relação para suas ações, caso houvesse duas maiorias distintas negociando a operação (transação entre partes independentes), o que não foi o caso. A premissa para que acordos firmados no âmbito de uma operação societária ocorram em bases equitativas é que exista, pois, um equilíbrio negocial decorrente da contraposição de interesses opostos atuando na busca do melhor resultado na transação, livre de ingerências e interferências estranhas a esse intento. [...] Pelo exposto, conclui-se que os acionistas minoritários de empresas relacionadas envolvidas numa combinação de negócios, vinculadas por uma relação de controle, encontram-se numa posição de vulnerabilidade exatamente por estarem sujeitos à vontade preponderante do acionista controlador (no caso de incorporação de controlada ou de incorporação de ações de controlada) ou a do acionista controlador comum das empresas envolvidas na transação (no caso de incorporação entre empresas sob controle comum ou de incorporação de ações entre empresas sob controle comum), o qual, por não ter que confrontar uma outra maioria acionária antagônica, na prática “transaciona consigo mesmo”. Fl. 4581DF CARF MF Original Fl. 15 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 [...] Ora, não só a submissão das empresas protagonistas da operação de incorporação de ações ao controle comum da espanhola Telefónica S.A. era amplamente admitida pelo sujeito passivo - conforme noticiado nas considerações do Protocolo de Incorporação de Ações da Vivo Participações S.A. pela Telecomunicações de São Paulo S.A. – Telesp (Doc. 04) e no requerimento conjunto de Anuência Prévia à Anatel (Doc. 18) -, como também havia a ciência do sujeito passivo das implicações decorrentes da presença de uma única vontade atuando no processo, sendo que a principal delas é a possibilidade do controlador comum impor os termos e condições da operação, o que coloca o acionista minoritário na tão propalada condição de vulnerabilidade. [...] Assim, excetuando-se a situação em que se defina uma relação de troca lesiva aos seus interesses, os minoritários não teriam motivos para votar contrariamente à operação, independentemente dos valores de avaliação dos patrimônios que se adote na contabilização, até porque quanto mais superestimados os patrimônios, maiores seriam os benefícios fiscais, os quais aproveitam a todos, inclusive aos minoritários. [...] Portanto, além de inócuo deliberar contrariamente à proposta do controlador na hipótese de imposição de uma relação de substituição lesiva aos interesses dos minoritários – o que aparentemente não foi -, o exercício do direito de recesso nos termos e condições divulgados no Aviso aos Acionistas seria altamente prejudicial aos eventuais minoritários dissidentes – os quais não tiveram direito nem mesmo ao valor de patrimônio líquido a preços de mercado, pela relação de troca mais desvantajosa pelo art. 264 -, de modo que os votos favoráveis de minoritários nas assembleias extraordinárias em nada contribuem para conferir o necessário caráter de independência à operação societária, em linha com o citado Apêndice B do CPC 15. (destaques do original) Concluiu, assim, que havendo uma única vontade atuado na operação, a contabilização deveria ter sido realizada com base nos valores escriturados nos livros contábeis, impondo-se a glosa das amortizações de ágio, inclusive porque, como demonstrado mais à frente, não houve quaisquer recolhimentos de tributos incidentes sobre o reverso do ágio, que é o ganho de capital. A autoridade lançadora detalhou a contabilização dos eventos decorrentes da incorporação de ações, e especificamente quanto à repercussão no lucro tributável das amortizações no ano-calendário 2011 pontuou que: No entanto, aludido detalhamento do item “Inclusões de lançamentos fiscais” do Fcont demonstra que o sujeito passivo efetuou também um ajuste devedor no montante total de R$ 508.204.357,28, a título de amortização da parcela do ágio alocado em Licenças (mais valia) e da parcela remanescente da conta 0014111214 - VIVO PARTICIPAÇÕES, referente ao Goodwill (ágio propriamente dito), provocando uma redução indevida das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL referentes ao ano- calendário de 2011 nesse montante. Essa amortização fiscal do ágio, registrado no Fcont pelo montante de R$ 508.204.357,28, refere-se às apropriações mensais de R$ 169.401.452,43 dos meses de outubro, novembro e dezembro de 2011 (3 meses), e pode ser decomposta conforme abaixo: Fl. 4582DF CARF MF Original Fl. 16 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 [...] Por fim, refez os cálculos de juros sobre capital próprio, dada a superestimação dos patrimônios das empresas envolvidas na transação e da base de cálculo daqueles juros. Os créditos tributários lançados foram acrescidos de multa qualificada mediante imputação de fraude, nos termos do art. 72 da Lei nº 4.502/64. A autoridade julgadora de 1ª instância afastou a qualificação da penalidade, e esta decisão foi confirmada em sede de recurso de ofício, sem interposição de recurso especial pela PGFN. O recurso voluntário, por sua vez, restou improvido porque não vislumbrado qualquer sacrifício financeiro para formação do ágio, bem como porque o valor econômico atribuído às ações da Vivo é fruto de meras projeções internas desta pessoa jurídica, para além de parte do valor ser reconhecidamente relativo a intangível, de amortização vedada pela legislação: No caso das reorganizações realizadas inteiramente intragrupo (em especial, como no caso sob apreço, por meio de incorporação de ações), pelo menos duas das exigências citadas deixam de existir ou, ao menos, perdem a capacidade de serem auferidas por terceiros desinteressados do negócio, de modo a ser afastada a sua artificialidade: o pagamento do ágio e a expectativa de rentabilidade futura. [...] A TELESP não pagou qualquer valor pela Vivo. Simplesmente, emitiu novas ações (aumento do Capital) em valor equivalente ao valor de avaliação desta última Companhia (aumento do Ativo). Ou seja, mero lançamento contábil, conforme a seguir demonstrado: [...] A operação, contudo, faz surgir no patrimônio da TELESP o ágio objeto de discussão no presente processo, o qual derivou de avaliação realizada pela empresa Planconsult, a partir de informações exclusivamente fornecidas pela Vivo, conforme constante do Laudo de Avaliação e bem destacado pelo TVF de fls. 2.231 a 2.278: [...] Estando as duas Companhias, como já dito, debaixo do mesmo controle societário, a operação não proporcionou nenhum sacrifício, nenhum "pagamento" de ágio. A par disso, o valor econômico atribuído às ações da Vivo é fruto de meras projeções internas desta pessoa jurídica, e foi acatado sem questionamento pela Incorporadora, parte da mesma organização societária, visto que isto lhe produziria evidentes benefícios tributários. [...] O suposto "ágio", portanto, jamais poderia impactar a apuração do IRPJ e da CSLL, posto que, como já fartamente demonstrado, à luz da doutrina e legislação contábil, sequer poderia ser mantido na contabilidade, devendo ser baixado. O procedimento correto, em operações como a realizada, seria o registro pelo valores constantes nas escriturações contábeis das pessoas jurídicas envolvidas. Como bem apontado pela autoridade fiscal, a Recorrente, inclusive, foi alertada pela sua assessoria jurídica, no âmbito da operação societária, de que, em decorrência de a transação se dar sob controle único, a relação de substituição das ações das Companhias Fl. 4583DF CARF MF Original Fl. 17 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 deveria ser "calculada com base nos patrimônios líquidos das sociedades envolvidas, a preços de mercado" (fl. 679). [...] Na verdade, em que pese a Recorrente apontar que a autoridade fiscal não desqualificou especificamente o laudo de avaliação (a razão é óbvia: todo o laudo não se presta a produzir efeitos tributários, em decorrência da operação realizada), a própria Recorrente reconheceu que do total de R$ 169.401.453,00 amortizado mensalmente, apenas R$ 54.950.786,00 corresponderia a expectativa de rentabilidade futura, sendo o restante (cerca de 70%) relativo a licenças (intangível), cuja amortização fiscal é vedada pelo art. 386, incido II, do RIR/99. (destaques do original) Refutou-se, ainda, o alegado envolvimento de terceiros na transação (acionistas minoritários), vez que: i) requerimento apresentado à Anatel confessa a natureza intragrupo da operação e os minoritários não podiam interferir substancialmente no negócio; e ii) os minoritários não tinham interesse em se contrapor ao negócio porque foram beneficiados do valor atribuído à Vivo, na incorporação de ações. Considerando que a glosa de despesas de juros sobre o capital próprio está intrinsecamente vinculada à glosa de amortização de ágio, uma vez firmada a total inadmissibilidade do suposto “ágio” pago pela Recorrente, afirmou-se desnecessárias as despesas correspondentes aos juros calculados sobre aqueles acréscimos patrimoniais. Houve embargos de declaração que foram rejeitados porque:  As omissões seguintes não se confirmaram, vez que as matérias foram enfrentadas, ainda que em algumas sem toda a explicitação demandada, no acórdão embargado: o Omissão quanto a argumentos da embargante - Incompetência da RFB para questionar a contabilidade frente a competência da CVM; o Omissão quanto a argumentos da embargante - Vigência do RTT e inaplicabilidade dos normativos contábeis citados pela autoridade fiscal; o Omissão quanto a argumentos da embargante corroborados por pareceres contábeis de professores da USP e orientações de auditores independentes; o Omissão acerca de elementos que demonstram a comutatividade da transação, considerada relativa à fundamentação do ágio – avaliação da incorporada; o Omissão quanto a argumentos da embargante acerca do efetivo pagamento pela aquisição das ações da VivoPar; e o Omissão quanto a argumentos da embargante acerca dos acionistas minoritários e o ágio interno, considerando apreciados os argumentos quanto à (im)possibilidade de dedução da despesa de amortização do ágio “referente aos acionistas minoritários”;  A omissão quanto a argumentos relativos à glosa de despesas de JCP é improcedente porque já adotada razão suficiente para a decisão da infração; Fl. 4584DF CARF MF Original Fl. 18 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36  A contradição na análise acerca da existência de pagamento é improcedente, porque a decisão adotou o entendimento de que "o CPC 15 não tem aplicação à hipótese dos autos", não havendo porque invocá-lo na análise de outro ponto do recurso. Em seu recurso especial, a Contribuinte não fez maiores digressões sobre os fundamentos do acórdão recorrido, limitando-se a mencionar que as matérias a serem apreciadas por esta CSRF abrangem apenas temas concernentes aos principais, i.e.: dedução de despesas de amortização de ágio e JCP, e a demandar a apreciação dos seguintes temas: i) dedutibilidade de “ágio interno”; ii) dedutibilidade de ágio pago em incorporação de ações; iii) dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários; e iv) dedutibilidade de despesas de JCP. Na matéria dedutibilidade de “ágio interno”, a Contribuinte confronta a objeção fiscal à contabilização do ágio constituído entre partes sob controle comum, observando que esta matéria foi farta e amplamente debatida nestes autos. Afirma a divergência em face do paradigma nº 1301-001.297, inclusive observando que as ementas das decisões de primeira instância nele e no recorrido possuem a mesma redação, e assevera especificamente que tal julgado consignou, de forma clara e expressa, que os artigos 7.º e 8.º da Lei 9.532/97 e o DL 1.598/77 não possuem nenhuma restrição ao reconhecimento e aproveitamento de ágio em operações realizadas por partes sob controle comum e que essa interpretação (correta) diverge da posição adotada pelo Acórdão Recorrido, no sentido de que a legislação tributária contém restrição ao reconhecimento e aproveitamento de ágio em operações realizadas por partes sob controle comum, mesmo antes da edição da Lei 12.973/14. Prossegue apontando que os acórdãos comparados divergem quanto às limitações que existiriam no Decreto-lei nº 1.598/77 e ao relevo da discussão contábil acerca do tema. Adiciona, ainda, que existiria outra divergência em relação ao paradigma nº 1301- 001.297, quanto à demonstração da comutatividade e substância econômica da operação, já que o Paradigma 1 reconhece que não são cabíveis alegações genéricas quanto ao preço da transação, cabendo à Autoridade Fiscal a demonstração efetiva dos equívocos nos laudos apresentados. Nas razões de mérito, a Contribuinte discorre sobre: i) a contabilização do ágio na operação de incorporação de ações; ii) o tratamento contábil aplicável à incorporação de ações da VivoPar; e iii) as despesas de amortização de ágio gerado na aquisição da VivoPar; consignando ao final que foram cumpridos os quatro únicos requisitos para dedutibilidade das despesas de amortização fiscal do ágio: (i) Primeiro Requisito: Aquisição de participação societária com pagamento de ágio; (ii) Segundo Requisito: Avaliação do investimento com base no Método de Equivalência Patrimonial (“MEP”), nos termos do artigo 248 da Lei das S.A.; (iii) Terceiro Requisito: Fundamentação do pagamento do ágio na expectativa de rentabilidade futura da sociedade adquirida; e (iv) Quarto Requisito: Incorporação, cisão ou fusão entre a sociedade que o ágio está contabilizado e a sociedade que o fundamenta. Finaliza a argumentação de mérito na primeira matéria pleiteando tão somente a aplicação da legislação fiscal ao caso concreto. No matéria dedutibilidade de ágio pago em incorporação de ações, a Contribuinte confronta o entendimento de que, nessa operação, não há efetivo pagamento de preço. E aponta Fl. 4585DF CARF MF Original Fl. 19 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 divergência em face do mesmo paradigma anterior e do acórdão nº 1402-003.576, nos quais se reconhece que as ações entregues no contexto de uma incorporação de ações correspondem ao pagamento do preço pela aquisição da participação societária. Como argumentos de mérito: i) invoca a aplicação do CPC 15 (Combinação de Negócios), que estabelece expressamente que a contraprestação transferida deve ser mensurada pelo seu valor justo, levando em consideração qualquer ativo entregue aos vendedores (inclusive as participações societárias emitidas em benefício do alienante); ii) defende que a incorporação de ações nada mais é do que a aquisição de uma participação societária, com o pagamento através da emissão de ações pela empresa incorporadora; e iii) discorda da interpretação fiscal que restringe a possibilidade de aproveitamento fiscal de ágio em aquisições de participações societárias que não tenham decorrido de pagamento em dinheiro. Pede, assim, a reforma do acórdão recorrido em relação à interpretação dada aos efeitos e natureza de uma incorporação de ações – a qual envolve efetivo pagamento de preço e aquisição de participação societária. Na matéria dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários, recorda que a incorporação das ações da VivoPar envolveu: (i) a transferência do controle direto da Vivo Par para a Recorrente; e (ii) a aquisição de participação societária detida por acionistas minoritários da Vivo Par, que passaram a deter participação direta na Recorrente. E adiciona que como os acionistas minoritários são parte totalmente independente, a parcela do ágio correspondente à aquisição de suas ações (cerca de 38% da participação adquirida) não pode, sob qualquer perspectiva, ser considerado como “interno” - já que corresponde à aquisição de ações detidas por terceiros totalmente não relacionados. Demonstra o prequestionamento da matéria nos recursos apresentados, e destaca, na sequência, que com o recebimento desse Recurso Especial em relação ao Tema 1 e Tema 2, já deverá ser recebida a discussão quanto ao Terma 3. Contudo, afirma divergência em face do paradigma nº 1201-002.245, no qual a aquisição das ações detidas pelos acionistas minoritários foi realizada por meio de uma Oferta Pública de Aquisição de Ações (“OPA”) e, de largada, já segregou os ágios em virtude da natureza do acionista (i.e., se independente ou relacionado), distintamente do recorrido que tratou a integralidade do ágio como um ágio “interno”. E, com aquela segregação, o Paradigma 4 concluiu pelo parcial provimento ao Recurso Voluntário do contribuinte “para afastar apenas a glosa do ágio oriundo da OPA”, divergindo da intepretação dada no recorrido. Nas razões de mérito, esclarece que a VivoPar era uma sociedade de capital aberto, com ações negociadas na bolsa de valores. As ações transacionadas em bolsa correspondiam a 38% do capital social da companhia. Isso significa que as ações da VivoPar eram detidas (i) por um acionista controlador, mas, também (e substancialmente), por (ii) por acionistas minoritários, que não guardavam nenhuma relação com a Recorrente, sendo sujeitos totalmente independentes da Recorrente. Observa que a existência dos minoritários é totalmente incontroversa nesses autos, mas que apesar disso, a Autoridade Fiscal e o CARF deturpam os efeitos da existência dos minoritários, para afirmarem apenas que a sua existência não alteraria o fato de que o ágio foi pago em benefício do controlador Discorre sobre a impossibilidade de classificação desta parcela do ágio como interno, destaca que todo o procedimento envolvido na incorporação das ações da VivoPar levou em conta a existência dos acionistas minoritários, por expressas previsões da Lei das S.A. e regulamentação da CVM sobre a matéria, especifica esta regulação, e entende que deve ser corrigido o equívoco incorrido pelo CARF e reconhecer que o ágio pago aos acionistas Fl. 4586DF CARF MF Original Fl. 20 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 minoritários por suas ações não pode ser receber o mesmo tratamento das ações adquiridas pelo acionista controlador – tendo em vista à alegação de “ágio interno”. Por fim, na matéria dedutibilidade de despesas de JCP, a Contribuinte registra que em decorrência da autuação do ágio sob a alegação de impossibilidade de seu registro contábil, a Autoridade Fiscal alegou que a parcela do capital social “artificialmente majorada” pela operação de incorporação de ações deve ser expurgada do valor do patrimônio para fins de cálculo dos limites para pagamento de JCP. Depois de demonstrar o prequestionamento nos recursos apresentados, novamente refere o paradigma nº 1301-001.297 e adiciona o paradigma nº 1101-000.942, mas destaca que o Acórdão Recorrido manteve a exigência referente ao JCP apenas por considerar que o ágio não deveria ter sido registrado, à luz das normas contábeis aplicáveis, e que a discussão quanto às despesas de JCP acabou por ser limitada à discussão quanto à possibilidade, ou não, de o ágio ser reconhecido contabilmente, distintamente do Paradigma 5, que analisou em detalhes os confrontos entre normas jurídicas e contábeis, tendo acertadamente concluído que (i) as normas jurídicas e contábeis possuem escopos e aplicabilidades diversos; e, para fins de questionamentos das Autoridades Fiscais quanto à aplicação da legislação tributária, obviamente (ii) devem prevalecer as normas jurídicas, em detrimento da contabilidade. Adiciona que caso o Acórdão Recorrido tivesse adotado as mesmas premissas do Paradigma 5, é certo que o julgamento do caso no Recurso Voluntário da Recorrente no CARF teria sido tomado rumo diverso, pois a Turma teria reconhecido que, na vigência do RTT, a Recorrente estava obrigada a segregar o custo de aquisição entre (i) valor do patrimônio líquido do investimento; e (ii) ágio pago na aquisição (em estrita atenção ao DL 1.598/77, RIR/99 e ICVM 247/96). Partindo dessa constatação, não haveria outra alternativa, a não ser reconhecer que o valor do patrimônio líquido da Recorrente após a aquisição da VivoPar é legítimo, de forma que não há como subsistir quaisquer acusações no sentido de distribuição de juros em excesso. Ainda, também teria de reconhecer que quaisquer ajustes à definição do limite de JCP são apenas aqueles previstos na legislação tributária. E, a esse respeito, os únicos ajustes ao valor do patrimônio líquido para fins de cálculo de JCP são os contidos na IN 11/96, a saber: (i) reserva de reavaliação de bens e direitos da pessoa jurídica; (ii) reserva de correção especial do ativo permanente; e (iii) reserva de reavaliação capitalizada, em relação às parcelas não realizadas. Ou seja, não há nenhum ajuste decorrente da aquisição de participação societária em sociedades relacionadas. Faz outras cogitações caso o RTT fosse desconsiderado e arremata que caso a interpretação adotada pelo Paradigma 5 tivesse sido aplicada no presente caso, o desfecho da discussão teria sido oposto, com o reconhecimento de que o valor do patrimônio líquido está correto, não havendo nenhuma previsão, na legislação tributária, que determinasse quaisquer ajustes ao valor do patrimônio líquido considerado. Quanto ao Paradigma 6, observa nele constar que: “A autoridade fiscal afirmou que o ágio gerado em negócio em partes relacionadas, com fundamento no que ante exposto, deveria ser baixado da contabilidade da autuada, assim repercutindo no cálculo dos limites de dedução daquela despesa.” Afirma ser a mesma a causa do excesso de juros sobre o capital próprio, mas com o cancelamento da glosa das despesas de JCP, apesar da manutenção da glosa das amortizações de ágio. No mérito, como a acusação fiscal está pautada no entendimento de que a parcela do capital social “artificialmente majorada” pela operação de incorporação de ações deve ser expurgada do valor do patrimônio para fins de cálculo dos limites para pagamento de JCP. E, Fl. 4587DF CARF MF Original Fl. 21 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 na medida em que já foi demonstrado que a acusação referente ao registro contábil do ágio não pode subsistir, já que os Autos de Infração decorrem, de uma análise equivocada do Novo Regime Contábil e dos Precedentes do Colegiado da CVM - que não se aplicam ao caso Sob a premissa de que o DL nº 1.598/77 e a ICVM 247/96 obrigam o reconhecimento do ágio sempre que a contraprestação paga seja superior ao valor de patrimônio líquido da adquirida, independentemente de a transação ser realizada entre entidades sob controle comum, ressalta a incoerência de os valores de lucro adotados para fins de cálculo dos limites para pagamento de JCP, que levaram em consideração o lucro líquido do exercício reduzido pela amortização contábil do ágio pago pela Recorrente. Discorre sobre outras normas que afetam o tema, e adiciona pedido subsidiário de compensação do IRF retido no pagamento de JCP aos acionistas da Recorrente, deduzindo os argumentos para tanto, mas sem apontar paradigmas. Finaliza pedindo que o recurso especial seja ACOLHIDO E PROVIDO para (i) reformar o Acórdão Recorrido no que tange à dedutibilidade das despesas de amortização de ágio e JCP; e, com isso, (ii) seja determinado o cancelamento dos Autos de Infração. O exame de admissibilidade concluiu pelo seguimento total do recurso especial, mas considerou que havia apenas duas matérias arguidas, vez que preambularmente a Contribuinte identifica como temas objeto de discussão litigiosa as glosas de despesas de (1) amortização de ágio e (2) JCP, incorridas pela Recorrente no ano-calendário 2011, mas subdividiu o primeiro tema em 3 (três) subtemas: (i) Dedutibilidade de “ágio interno”; (ii) Dedutibilidade de ágio pago em incorporação de ações; e (iii) Dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários, indicando, para tanto, 3 (três) decisões à guisa de paradigmas. E, analisando o voto proferido no acórdão recorrido, concluiu que somente houve fundamentos autônomos nas matérias glosas de despesa de amortização de ágio e na glosa de despesas de juros sobre o capital próprio, admitindo os paradigmas nº 1301-001.297 e 1402- 003.576 na primeira e o paradigma nº 1301-001.297 na segunda matéria. Com o seguimento integral, a Contribuinte não foi cientificada para apresentação de agravo. Em essência, o exame de admissibilidade refere que o voto condutor do acórdão recorrido está pautado no entendimento de que o ágio surgiu numa operação entre os próprios acionistas do grupo econômico, sem a intervenção de partes independentes, mediante uma valorização promovida internamente pelos próprios interessados e beneficiados, sem qualquer desembolso por aquisição de participação societária, e sem que se levasse em conta a opinião de acionistas minoritários. Teria sido adotado um único fundamento para considerar o ágio indedutível, e que se refere ao ágio surgido dentro de um mesmo grupo econômico, em operação de acionistas com eles mesmos, sem que tenha havido uma compra efetiva de participação societária e sem interferência dos acionistas minoritários. Sob esta ótica, o paradigma nº 1301-001.297 caracterizaria a divergência porque, analisando operação de surgimento de ágio semelhante àquela apreciada pelo acórdão recorrido, dentro de um mesmo grupo econômico, a partir de uma avaliação de ações interna, em que não houve um efetivo desembolso em espécie, mas somente incorporação de ações, decidiu pela dedutibilidade do ágio por considerar que a lei não veda a dedutibilidade de ágio nessas condições.. De forma semelhante, expressou-se o entendimento de que o paradigma nº 1402-003.576 apreciou glosa de despesa de ágio promovida em razão de não ter havido efetivo pagamento, mas mera incorporação de ações, dentro de um mesmo grupo empresarial, e sua Fl. 4588DF CARF MF Original Fl. 22 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 conclusão colide com entendimento manifestado pelo acórdão recorrido em relação à acusação semelhante. Com respeito à dedutibilidade de despesas de JCP, o paradigma nº 1301-001.297 foi admitido porque deduziu longo arrazoado no sentido de que as normas contábeis devem ser separadas das normas tributárias, de forma que aquelas primeiras não podem ser transpostas para fins fiscais. Assim, considerando que a infração relativa a indedutibilidade de despesas com JCP foi mantida pela decisão recorrida com base no único argumento, no sentido de que, uma vez inadmissível o ágio, por consequência as despesas com JCP seriam desnecessárias, o paradigma foi considerado apto a caracterizar a divergência arguida. Já o paradigma nº 1101- 000.942 foi rejeitado porque a relatora do voto condutor nele proferido afastou a acusação de ágio interno, substituindo o fundamento de invalidade do ágio em razão de interposição de empresa veículo e tal circunstância não existiu no acórdão recorrido. Concorda-se, aqui, com a premissa do exame de admissibilidade de que não há autonomia entre as matérias: i) dedutibilidade de “ágio interno”; e ii) dedutibilidade de ágio pago em incorporação de ações. A peculiaridade de o ágio considerado “interno” ter se formado em operação de incorporação de ações não se prestou a adicionar, no voto condutor do acórdão recorrido, qualquer objeção no sentido de que inexiste pagamento em tais circunstâncias. Da operação descrita extrai-se, apenas, não haver nenhum sacrifício financeiro para formação do ágio, e a incorporação de ações ser evidência de reorganização realizada inteiramente intragrupo. É certo que o voto condutor do acórdão recorrido expressamente refere que a TELESP não pagou qualquer valor pela Vivo. Simplesmente, emitiu novas ações (aumento do Capital) em valor equivalente ao valor de avaliação desta última Companhia (aumento do Ativo). Ou seja, mero lançamento contábil. Mas assim o faz no contexto antes destacado, de adquirente e adquirida sob controle comum, de modo que não foi a inexistência de um pagamento em sentido estrito que desqualificou o ágio constituído como apto à amortização fiscal, e sim a sua constituição interna ao grupo. Logo, para confrontar este fundamento, basta à Contribuinte demonstrar o dissídio jurisprudencial em face de paradigma que admita a formação e amortização fiscal de ágio internamente ao grupo empresarial, hipótese na qual desnecessária seria maior digressão acerca de a troca promovida em incorporação de ações caracterizar “pagamento”, mormente tendo em conta que esta objeção subsidiária não constou do acórdão recorrido. Esta Conselheira, porém, discorda da percepção expressa, no exame de admissibilidade, de que a matéria (iii) Dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários não teria autonomia. O voto condutor do acórdão recorrido rebate os argumentos da Contribuinte, asseverando que os minoritários não podiam interferir substancialmente no negócio e que não tinham interesse em se contrapor ao negócio porque foram beneficiados do valor atribuído à Vivo, na incorporação de ações. O exame de admissibilidade, inclusive, transcreve esses excertos do voto, nos seguintes termos: O suposto "ágio", portanto, jamais poderia impactar a apuração do IRPJ e da CSLL, posto que, como já fartamente demonstrado, à luz da doutrina e legislação contábil, sequer poderia ser mantido na contabilidade, devendo ser baixado. [...] Igualmente, a alegação da Recorrente de que haveria o envolvimento de terceiros na transação (acionistas minoritários), o que a validaria, não merece ser acolhida. [...] Fl. 4589DF CARF MF Original Fl. 23 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 Ou seja, não apenas os acionistas minoritários se encontravam em posição em que não podiam interferir substancialmente no negócio entabulado, como também foram beneficiados do valor atribuído à Vivo, na incorporação de ações, de modo que não possuíam interesse em contrapô-lo. [...] A decisão recorrida, deste modo, revela-se irretocável, pelo que deve ser negado provimento ao Recurso Voluntário quanto a tal tópico. Contudo, deles extrai que o Colegiado a quo, analisando a operação em sua integralidade, adotou um único fundamento para considerar o ágio indedutível, e que se refere ao ágio surgido dentro de um mesmo grupo econômico, em operação de acionistas com eles mesmos, sem que tenha havido uma compra efetiva de participação societária e sem interferência dos acionistas minoritários. A Contribuinte, porém, opôs embargos de declaração, apontando omissões quanto a esta temática, e seguiu-se sua rejeição porque: Compulsada a decisão embargada, verifica-se que o vício alegado não constitui hipótese prevista no art. 65, do Anexo II, do RICARF, mas representa busca pela rediscussão de tema já superado por entendimento expresso na decisão embargada, sendo para tanto inadequada a via dos embargos. Isso porque, ao apreciar o tema amortização de ágio, na parte em que trata das alegações atinentes ao envolvimento de acionistas minoritários, o colegiado expressa de forma clara seu entendimento no sentido de que "encontram-se numa posição de vulnerabilidade exatamente por estarem sujeitos à vontade preponderante do acionista controlador comum das empresas envolvidas na transação", bem como que é "irrelevante o valor eleito pela administração da companhia na contabilização da operação desde que recebam a quantidade justa de ações por aquelas entregues na transação" e, por fim, que "os benefícios fiscais pretendidos - dedutibilidade da amortização do ágio formado a partir da superestimação dos patrimônios das empresas transacionadas e possibilidade de gerar despesas maiores a título de juros sobre o capital próprio (JCP), em face do Patrimônio Líquido estar artificialmente inflado aproveitam também aos novos acionistas que tiveram suas antigas ações incorporadas, sejam eles controladores ou minoritários. Confira-se trecho do voto condutor: [...] Vê-se do exposto que a caracterização da natureza intragrupo da transação decorreu do fato de estarem as duas empresas, embargante (incorporadora) e incorporada, sob o controle da mesma companhia, integrando o mesmo grupo empresarial, bem como que, com amparo nessa caracterização, foi firmado o entendimento acerca da indedutibilidade da despesa de amortização do ágio, e, na parte de interesse para o presente item da análise, foi firmado o entendimento de que "o valor econômico atribuído às ações da Vivo é fruto de meras projeções internas desta pessoa jurídica, e foi acatado sem questionamento pela Incorporadora, parte da mesma organização societária, visto que isto lhe produziria evidentes benefícios tributários". Dessa forma, tem-se que a manifestação do colegiado acerca da manutenção da glosa da despesa com amortização de ágio, diante dos argumentos relativos aos acionistas minoritários da incorporada, abrange a (im)possibilidade de dedução da despesa de amortização do ágio "referente aos acionistas minoritários". Portanto, a compreensão do Colegiado a quo foi no sentido de que as “projeções internas” adotadas para constituição do ágio impediriam a sua amortização fiscal, inclusive em relação à parcela atribuída aos minoritários. É certo que caso se afirme dedutível, no âmbito tributário, a amortização do ágio assim constituído, seria afastada, também, a exigência em relação à parcela que favoreceu os minoritários. Possivelmente sob esta ótica, a Contribuinte defende que com o recebimento desse Recurso Especial em relação ao Tema 1 e Tema 2, já deverá ser recebida a discussão quanto ao Tema 3. Fl. 4590DF CARF MF Original Fl. 24 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 Contudo, na hipótese de subsistir a indedutibilidade das amortizações, a reafirmação desta objeção em relação à parcela que favoreceu os minoritários demandaria a apreciação dos argumentos subsidiários apresentados no acórdão recorrido e o enfrentamento da legislação tributária especificamente debatida pela Contribuinte neste terceiro tema, caso demonstrada a divergência jurisprudencial suscitada em face do paradigma nº 1201-002.245 que, em sua visão, analisando operação idêntica – muito embora realizada por meio de uma Oferta Pública de Aquisição de Ações (“OPA”) - de largada, já segregou os ágios em virtude da natureza do acionista (i.e, se independente ou relacionado). Assim, diante dos contornos vislumbrados no dissídio jurisprudencial demonstrado nos Temas 1 e 2, antes examinados sob a matéria intitulada “glosa de despesa de amortização de ágio”, impõe-se reconhecer a autonomia do Tema 3, e avaliar a necessidade de confirmação da divergência jurisprudencial suscitada pela Contribuinte em face do paradigma nº 1201-002.245. Veja-se, porém, que ao menos três providências poderiam ser cogitadas diante de tais circunstâncias: i) como o recurso especial da Contribuinte teve integral seguimento, implícita estaria a admissibilidade desta terceira matéria, o que permitiria adentrar à sua confirmação em sede de conhecimento por esta instância especial; ii) apesar do seguimento integral do recurso especial, foi negada autonomia a esta matéria, descartando-se os paradigmas excedentes ao limite regimental 1 , e esta decisão em exame de admissibilidade seria definitiva; ou iii) o seguimento integral do recurso especial em tais circunstâncias resulta na supressão do direito do recorrente apresentar agravo contra a restrição imposta às matérias que ele pretendia ver discutidas, impondo-se o saneamento para: iii.i) retificação da conclusão do exame de admissibilidade para seguimento parcial, facultando-se à Contribuinte a apresentação de agravo contra a negativa de seguimento acerca do Tema 3; ou, iii.2) complementação do exame de admissibilidade pela Presidência de Câmara sob a compreensão de que houve omissão acerca da terceira matéria aqui referida, e não há necessidade de se aguardar a decisão de agravo neste sentido. Diz o Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343/2015 – RICARF, acerca de definitividade das decisões em exame de admissibilidade de recurso especial: Art. 68. O recurso especial, da Fazenda Nacional ou do contribuinte, deverá ser formalizado em petição dirigida ao presidente da câmara à qual esteja vinculada a turma que houver prolatado a decisão recorrida, no prazo de 15 (quinze) dias contado da data da ciência da decisão. § 1º Interposto o recurso especial, compete ao presidente da câmara recorrida, em despacho fundamentado, admiti-lo ou, caso não satisfeitos os pressupostos de sua admissibilidade, negar- lhe seguimento. 1 Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 2015 Anexo II, Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. [...] § 6º Na hipótese de que trata o caput, o recurso deverá demonstrar a divergência arguida indicando até 2 (duas) decisões divergentes por matéria. § 7º Na hipótese de apresentação de mais de 2 (dois) paradigmas, serão considerados apenas os 2 (dois) primeiros indicados, descartando-se os demais. [...] Fl. 4591DF CARF MF Original Fl. 25 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 § 2º Se a decisão contiver matérias autônomas, a admissão do recurso especial poderá ser parcial. § 3º Será definitivo o despacho do presidente da câmara recorrida, que decidir pelo não conhecimento de recurso especial interposto intempestivamente, bem como aquele que negar-lhe seguimento por absoluta falta de indicação de acórdão paradigma proferido pelos Conselhos de Contribuintes ou pelo CARF. [...] Art. 71. Cabe agravo do despacho que negar seguimento, total ou parcial, ao recurso especial. § 1º O agravo será requerido em petição dirigida ao Presidente da Câmara Superior de Recursos Fiscais, no prazo de cinco dias contado da ciência do despacho que lhe negou seguimento. § 2º O agravo não é cabível nos casos em que a negativa de seguimento tenha decorrido de: I - inobservância de prazo para a interposição do recurso especial; II - falta de juntada do inteiro teor do acórdão ou cópia da publicação da ementa que comprove a divergência, ou da transcrição integral da ementa no corpo do recurso, nos termos dos §§ 9º e 11 do art. 67; III - utilização de acórdão da própria Câmara do Conselho de Contribuintes, de Turma de Câmaras e de Turma Especial do CARF que apreciou o recurso; IV - utilização de acórdão que já tenha sido reformado; V - falta de pré-questionamento da matéria, no caso de recurso interposto pelo sujeito passivo; ou VI - observância, pelo acórdão recorrido, de súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, bem como das decisões de que tratam os incisos I a IV do § 12 do art. 67, salvo nos casos em que o recurso especial verse sobre a não aplicação, ao caso concreto, dos enunciados ou dessas decisões; (Redação dada pela Portaria MF nº 329, de 2017) VII - rejeição de acórdão indicado como paradigma por enquadrar-se nas hipóteses do § 12 do art. 67; ou (Redação dada pela Portaria MF nº 329, de 2017) VIII - absoluta falta de indicação de acórdão paradigma. (Redação dada pela Portaria MF nº 329, de 2017) § 3º O Presidente da Câmara Superior de Recursos Fiscais rejeitará liminarmente e de forma definitiva o agravo nas hipóteses previstas no § 2º. § 4º No agravo não será admitida a produção de novas provas da divergência. § 5º O Presidente da CSRF, em despacho fundamentado, acolherá ou rejeitará, total ou parcialmente, o agravo. § 6º Será definitivo o despacho do Presidente da CSRF que negar ou der seguimento ao recurso especial, não sendo cabível pedido de reconsideração ou qualquer outro recurso. [...] (negrejou-se) A definitividade, portanto, recai sobre as decisões de negativa de seguimento do recurso especial, e se verifica já em face do exame pela Presidência de Câmara nas hipótese de intempestividade não prequestionada, bem como de absoluta falta de indicação de acórdão paradigma. Tem-se, também, uma espécie de definitividade em razão do não cabimento de agravo em outras hipóteses referidas no §2º do art. 71 do Anexo II do RICARF, dentre as quais merece destaque aqui, especialmente, a falta de prequestionamento da matéria. De outro lado, há possibilidade de agravo quando for negado seguimento, total ou parcial, ao recurso especial. Fl. 4592DF CARF MF Original Fl. 26 da Resolução n.º 9101-000.116 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16561.720225/2016-36 No presente caso, tem-se uma decisão de seguimento do recurso especial, mas sob a premissa de que o voto ora recorrido não promoveu a sub-divisão da matéria, da forma como apresentada pela defesa na peça recursal, do que resultou a exclusão do terceiro paradigma apresentado para caracterização do dissídio jurisprudencial na terceira matéria deduzida no recurso especial. Ou seja: implicitamente foi negado seguimento à matéria (iii) Dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários, o que impede a adoção da primeira providência antes cogitada, qual seja, adentrar à confirmação da divergência jurisprudencial em sede de conhecimento por esta instância especial. Impróprio, também, afirmar-se a definitividade da negativa de seguimento, se não foi oportunizado agravo à Contribuinte e não está caracterizada uma das hipóteses em que tal recurso não é admitido regimentalmente, ressaltando-se que a falta de prequestionamento do Tema 3 não foi afirmada no exame de admissibilidade. Ao contrário, o enfrentamento das questões acerca da parcela do ágio formado em relação às ações do minoritários foi reproduzida no despacho. Necessário, portanto, o saneamento da conclusão expressa no exame de admissibilidade, para que nele passe a estar expresso o seguimento parcial do recurso especial, com a possibilidade de apresentação de agravo pela Contribuinte. Contudo, por economia processual, e considerando tudo aqui exposto para se alcançar esta conclusão, entende-se possível suprimir a fase processual de agravo, e antecipar o retorno dos autos ao Presidente da 3ª Câmara para complementação do exame da admissibilidade quanto à matéria (iii) Dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários, em face do paradigma indicado nº 1201-002.245, até porque, caso seja dado seguimento neste ponto, a PGFN terá a oportunidade de apresentar objeção em sede de contrarrazões, assim como, na hipótese de negativa de seguimento, subsistirá a possibilidade de agravo pela Contribuinte. Por todo o exposto, o presente voto é no sentido de CONVERTER o julgamento em DILIGÊNCIA, para complementação do exame de admissibilidade quanto à matéria (iii) Dedutibilidade de ágio pago aos acionistas minoritários, em face do paradigma indicado nº 1201-002.245. (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa Fl. 4593DF CARF MF Original

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Numero do processo: 16682.722946/2015-23
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Mar 08 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Mon Mar 27 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2010 PRELIMINAR DE CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA. ALEGAÇÃO DE ERROS DE CÁLCULO NA AUTUAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. A competência da Câmara Superior de Recursos Fiscais é limitada pelo Regimento Interno do CARF, não se tratando de terceira instância do processo administrativo fiscal, mas de instância especial vocacionada exclusivamente a dirimir divergências entre julgados deste Tribunal devidamente analisadas por presidente de Câmara e admitidas após despacho por este exarado. Rejeita-se a preliminar de conversão do julgamento em diligência quando a matéria em questão não foi analisada em despacho de admissibilidade e não houve a comprovação de divergência jurisprudencial, eis que fora da esfera de competência da CSRF. RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. CONTRARIEDADE A SUMULA. MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. SUMULA CARF 105. FATOS POSTERIORES A 2007. RECURSO CONHECIDO. A Súmula CARF 105 faz menção expressa à redação original do artigo 44 da Lei 9.430/1996, mas esta foi alterada pela Lei 11.488/2007 (conversão da MP 351/2007). Assim, o enunciado não se aplica automaticamente para fatos ocorridos após a alteração legislativa, eis que necessário juízo de mérito sobre se a mudança na redação da lei teve ou não o condão de alterar a norma jurídica subjacente. Não sendo possível aplicar automaticamente a Súmula CARF 105 para infrações ocorridas após a alteração legislativa que resultou na Lei 11.488/2007, não se aplicam os impedimentos ao conhecimento previstos no artigo 67, § § 3º e 12 do RICARF/2015. RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. PARADIGMA QUE ANALISA AUTUAÇÃO FISCAL BASEADA NO MESMO CONTEXTO DO RECORRIDO. NECESSIDADE DE ANÁLISE DAS RAZÕES DOS VOTOS CONDUTORES. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL DEMONSTRADA. Não é suficiente à caracterização da divergência jurisprudencial o fato de recorrido e paradigma terem tratado de procedimentos fiscais semelhantes, lavrados diante do mesmo contexto e, inclusive, com base nos mesmos fundamentos de fato e de direito. A divergência jurisprudencial não resta demonstrada com a identidade entre os procedimentos fiscais, mas mediante a contraposição entre as razões adotadas pelas decisões do CARF comparadas. Assim, mesmo no caso de procedimentos fiscais equivalentes, é necessário analisar as razões adotadas pelo paradigma, de forma a verificar se estas são ou não capazes de levar à reforma das conclusões expostas no acórdão então recorrido. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2010 ACRÉSCIMO EM SALDO DE PREJUÍZO FISCAL CONTROLADO NA PARTE B DO LALUR. RECONHECIMENTO TARDIO DO EFEITO DE EXCLUSÃO NÃO ESCRITURADA NO PERÍODO EM QUE SE REPUTOU DEDUTÍVEL A DESPESA CONTABILIZADA A DÉBITO DE LUCROS ACUMULADOS. INOBSERVÂNCIA DOS REQUISITOS LEGAIS. PRESCRIÇÃO. A exclusão do lucro líquido, em ano-calendário subsequente ao em que deveria ter sido procedido o ajuste, não poderá produzir efeito diverso daquele que seria obtido, se realizada na data prevista. Se o sujeito passivo constata não ter promovido exclusão por ele considerada admissível em razão de despesa contabilizada a débito de Lucros Acumulados, não lhe é permitido simplesmente afirmar, a qualquer tempo, a existência de saldo de prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL em montante superior ao originalmente escriturado, sem antes registrar a correspondente exclusão na determinação do lucro real. Além disso, como prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL representam direito de crédito em face da Fazenda Nacional, a sua existência deve ser afirmada pelo sujeito passivo antes do decurso do prazo prescricional estipulado na legislação. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2010 MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO A PARTIR DE 2007. EXIGÊNCIA DEPOIS DO ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO. LEGALIDADE. A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário.
Numero da decisão: 9101-006.495
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de conversão do julgamento em diligência e conhecer dos recursos especiais no limite dos despachos de admissibilidade. No mérito, acordam em: (i) relativamente ao recurso da Fazenda Nacional, por voto de qualidade, dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano (relatora), Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto, e, por fundamentos distintos, o conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, que votaram por negar-lhe provimento; (ii) em relação ao recurso do contribuinte, por unanimidade de votos, negar-lhe provimento em relação à matéria “impossibilidade de se efetuar lançamento tributário consubstanciado em suposta inobservância ao regime de competência frente a ausência de prejuízo ao fisco”, e, por maioria de votos, negar provimento em relação à exigência de multa isolada, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano (relatora), Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto que votaram por dar-lhe provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Edeli Pereira Bessa. Em relação ao recurso do contribuinte, votou pelas conclusões do voto vencedor o conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes. Votaram pelas conclusões do voto da relatora da relatora, quanto à matéria “impossibilidade de se efetuar lançamento tributário consubstanciado em suposta inobservância ao regime de competência frente a ausência de prejuízo ao fisco”, os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Gustavo Guimarães da Fonseca. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luis Henrique Marotti Toselli. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano - Relatora (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa – Redatora designada Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli,Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).
Nome do relator: LIVIA DE CARLI GERMANO
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ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2010 PRELIMINAR DE CONVERSÃO DO JULGAMENTO EM DILIGÊNCIA. ALEGAÇÃO DE ERROS DE CÁLCULO NA AUTUAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. A competência da Câmara Superior de Recursos Fiscais é limitada pelo Regimento Interno do CARF, não se tratando de terceira instância do processo administrativo fiscal, mas de instância especial vocacionada exclusivamente a dirimir divergências entre julgados deste Tribunal devidamente analisadas por presidente de Câmara e admitidas após despacho por este exarado. Rejeita-se a preliminar de conversão do julgamento em diligência quando a matéria em questão não foi analisada em despacho de admissibilidade e não houve a comprovação de divergência jurisprudencial, eis que fora da esfera de competência da CSRF. RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. CONTRARIEDADE A SUMULA. MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. SUMULA CARF 105. FATOS POSTERIORES A 2007. RECURSO CONHECIDO. A Súmula CARF 105 faz menção expressa à redação original do artigo 44 da Lei 9.430/1996, mas esta foi alterada pela Lei 11.488/2007 (conversão da MP 351/2007). Assim, o enunciado não se aplica automaticamente para fatos ocorridos após a alteração legislativa, eis que necessário juízo de mérito sobre se a mudança na redação da lei teve ou não o condão de alterar a norma jurídica subjacente. Não sendo possível aplicar automaticamente a Súmula CARF 105 para infrações ocorridas após a alteração legislativa que resultou na Lei 11.488/2007, não se aplicam os impedimentos ao conhecimento previstos no artigo 67, § § 3º e 12 do RICARF/2015. RECURSO ESPECIAL. CONHECIMENTO. PARADIGMA QUE ANALISA AUTUAÇÃO FISCAL BASEADA NO MESMO CONTEXTO DO RECORRIDO. NECESSIDADE DE ANÁLISE DAS RAZÕES DOS VOTOS CONDUTORES. DIVERGÊNCIA JURISPRUDENCIAL DEMONSTRADA. Não é suficiente à caracterização da divergência jurisprudencial o fato de recorrido e paradigma terem tratado de procedimentos fiscais semelhantes, lavrados diante do mesmo contexto e, inclusive, com base nos mesmos AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 68 2. 72 29 46 /2 01 5- 23 Fl. 1729DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 fundamentos de fato e de direito. A divergência jurisprudencial não resta demonstrada com a identidade entre os procedimentos fiscais, mas mediante a contraposição entre as razões adotadas pelas decisões do CARF comparadas. Assim, mesmo no caso de procedimentos fiscais equivalentes, é necessário analisar as razões adotadas pelo paradigma, de forma a verificar se estas são ou não capazes de levar à reforma das conclusões expostas no acórdão então recorrido. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2010 ACRÉSCIMO EM SALDO DE PREJUÍZO FISCAL CONTROLADO NA PARTE B DO LALUR. RECONHECIMENTO TARDIO DO EFEITO DE EXCLUSÃO NÃO ESCRITURADA NO PERÍODO EM QUE SE REPUTOU DEDUTÍVEL A DESPESA CONTABILIZADA A DÉBITO DE LUCROS ACUMULADOS. INOBSERVÂNCIA DOS REQUISITOS LEGAIS. PRESCRIÇÃO. A exclusão do lucro líquido, em ano-calendário subsequente ao em que deveria ter sido procedido o ajuste, não poderá produzir efeito diverso daquele que seria obtido, se realizada na data prevista. Se o sujeito passivo constata não ter promovido exclusão por ele considerada admissível em razão de despesa contabilizada a débito de Lucros Acumulados, não lhe é permitido simplesmente afirmar, a qualquer tempo, a existência de saldo de prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL em montante superior ao originalmente escriturado, sem antes registrar a correspondente exclusão na determinação do lucro real. Além disso, como prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL representam direito de crédito em face da Fazenda Nacional, a sua existência deve ser afirmada pelo sujeito passivo antes do decurso do prazo prescricional estipulado na legislação. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Ano-calendário: 2010 MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO A PARTIR DE 2007. EXIGÊNCIA DEPOIS DO ENCERRAMENTO DO EXERCÍCIO. LEGALIDADE. A partir do ano-calendário 2007, a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44, da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, não havendo falar em impossibilidade de imposição da multa após o encerramento do ano-calendário. Fl. 1730DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar a preliminar de conversão do julgamento em diligência e conhecer dos recursos especiais no limite dos despachos de admissibilidade. No mérito, acordam em: (i) relativamente ao recurso da Fazenda Nacional, por voto de qualidade, dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano (relatora), Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto, e, por fundamentos distintos, o conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, que votaram por negar-lhe provimento; (ii) em relação ao recurso do contribuinte, por unanimidade de votos, negar-lhe provimento em relação à matéria “impossibilidade de se efetuar lançamento tributário consubstanciado em suposta inobservância ao regime de competência frente a ausência de prejuízo ao fisco”, e, por maioria de votos, negar provimento em relação à exigência de multa isolada, vencidos os conselheiros Livia De Carli Germano (relatora), Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto que votaram por dar-lhe provimento. Designada para redigir o voto vencedor a conselheira Edeli Pereira Bessa. Em relação ao recurso do contribuinte, votou pelas conclusões do voto vencedor o conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes. Votaram pelas conclusões do voto da relatora da relatora, quanto à matéria “impossibilidade de se efetuar lançamento tributário consubstanciado em suposta inobservância ao regime de competência frente a ausência de prejuízo ao fisco”, os conselheiros Luis Henrique Marotti Toselli e Gustavo Guimarães da Fonseca. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Edeli Pereira Bessa e Luis Henrique Marotti Toselli. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano - Relatora (documento assinado digitalmente) Edeli Pereira Bessa – Redatora designada Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). Relatório Fl. 1731DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Trata-se de recursos especiais interpostos pela Fazenda Nacional e pelo sujeito passivo em face do acórdão 1301-003.020, proferido na sessão de 15 de maio de 2018, que recebeu as seguintes ementa e decisão: Acórdão recorrido 1301-003.020 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -IRPJ Ano-calendário: 2010 ENQUADRAMENTO LEGAL. ERRO. AUSÊNCIA DE PREJUÍZO. NULIDADE. NÃO OCORRÊNCIA. Eventual erro de enquadramento legal não causa nulidade do lançamento, se os fatos estiverem descritos de forma clara e correta, permitindo ao sujeito passivo o exercício do direito de defesa. DESPESAS. REGISTRO CONTÁBIL. REGIME DE COMPETÊNCIA. As receitas e despesas devem ser registradas contabilmente, com observância dos preceitos da legislação comercial e dos princípios de contabilidade geralmente aceitos, entre os quais se insere o regime de competência. CONTRIBUIÇÕES. ENTIDADE FECHADA DE PREVIDÊNCIA COMPLEMENTAR. DEDUTIBILIDADE. REQUISITOS. São dedutíveis do lucro real as contribuições para entidade fechada de previdência complementar destinadas a custear seguros, planos de saúde e benefícios complementares, assemelhados aos da previdência social, instituídos em favor de empregados e dirigentes da pessoa jurídica, desde que o valor da contribuição não ultrapasse, em cada período de apuração, a vinte por cento do total dos salários dos empregados e da remuneração dos dirigentes da empresa, vinculados ao respectivo plano. SALDO NEGATIVO DE IRPJ. COMPENSAÇÃO. DÉBITOS DE ESTIMATIVA MENSAL. A compensação de saldo negativo de IRPJ com débitos de estimativa mensal só tem existência e eficácia se formalizada mediante declaração de compensação. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE. A multa isolada é cabível nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ, mesmo depois de findo o respectivo ano base, mas não pode ser exigida de forma cumulativa com a multa de ofício, aplicável aos casos de omissão de receitas e de deduções indevidas. CSLL E IRPJ. IDENTIDADE DE MATÉRIA FÁTICA. MESMA DECISÃO. Quando o lançamento de IRPJ e o de CSLL recaírem sobre a mesma base fática, há de ser dada a mesma decisão, ressalvados os aspectos específicos inerentes à legislação de cada tributo. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reduzir o valor da multa isolada, nos termos do voto do relator. Vencidos os Conselheiros Marcos Paulo Leme Brisola Caseiro e Amélia Wakako Morishita Yamamoto, que votaram por dar provimento parcial em maior Fl. 1732DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 extensão, cancelando a infração relativa à exclusão indevida. O Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto votou por dar provimento parcial ao recurso em menor extensão, mantendo a exigência da parcela de multa isolada, ainda que em concomitância com a multa de ofício de 75% lançada e mantida. A autuação em questão exige IRPJ e CSLL em relação ao ano-calendário de 2010, bem como multa de ofício de 75%, juros de mora e multas isoladas de 50% em razão de alegada insuficiência no recolhimento de estimativas. Em síntese, a Fiscalização imputa as seguintes infrações ao contribuinte (fl. 588 – auto de infração de IRPJ, observado que as mesmas infrações são apontadas também para a CSLL): O Termo de Verificação Fiscal explica que a fiscalização constatou a contabilização de despesa com a Fundação de Previdência e Assistência Social, incorrida na competência de 2000, mas que só foi efetivada no ano-calendário de 2009 por meio do registro desse montante de R$ 619.743.121,56, diretamente no LALUR (do ano-calendário de 2009), a título de prejuízo fiscal. Apurou que a contribuinte compensou nos anos-calendário de 2009, 2010 e 2011, as importâncias de R$ 263.857.732,59, R$ 198.122.932,95 e R$ 157.762.456,02, respectivamente, perfazendo o montante de R$ 619.743.121,56. Diante disso, no segundo item do auto de infração em questão, a fiscalização acusa redução indevida do lucro real e da base de cálculo da CSLL, pois o contribuinte teria compensado, no ano-calendário de 2010, despesas do ano-calendário de 2000, no valor de R$ 198.122.932,95, como se fosse saldo de prejuízo fiscal, registrada diretamente no LALUR do ano-calendário de 2009. Fl. 1733DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Já o primeiro item do auto de infração se refere à exclusão indevida de despesas referentes a pagamentos pela dívida assumida com a Fundação Real Grandeza. Os pagamentos realizados a título de juros sobre reconhecimento de divida entre Furnas e a Real Grandeza, no montante de R$ 98.490.258,95, decorrem do contrato assinado em 14/12/2000, pelo qual Furnas assumiu dívida de sua entidade de previdência complementar (de forma a conter um Déficit Técnico), no montante total de R$ 619.743.121,56, que o contribuinte compensou a título de prejuízo fiscal. O acórdão recorrido afastou em parte a cumulação das multas isolada e de ofício (apenas na parte em que as bases das penalidades coincidissem), mantendo a autuação quanto aos demais itens. A Fazenda Nacional questiona a decisão quanto ao cancelamento parcial das multas isoladas. Em 1º de outubro de 2018, Presidente de Câmara deu seguimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, nos seguintes termos: “Multas de ofício e isolada – aplicação concomitante” Decisão recorrida: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2010 [...]. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. CONCOMITÂNCIA. IMPOSSIBILIDADE. A multa isolada é cabível nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ, mesmo depois de findo o respectivo ano base, mas não pode ser exigida de forma cumulativa com a multa de ofício, aplicável aos casos de omissão de receitas e de deduções indevidas. Acórdão paradigma nº 1402-002.817, de 2018: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2007 [...]. MULTA ISOLADA. CONCOMITÂNCIA. A partir das alterações no art. 44 da Lei nº 9.430/96, trazidas pela MP nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, em função de expressa previsão legal, deve ser aplicada a multa isolada sobre os pagamentos que deixaram de ser realizados, concernentes ao imposto de renda a título de estimativa, seja qual for o resultado apurado no ajuste final do período de apuração e independentemente da imputação da multa de ofício exigida em conjunto com o tributo. Acórdão paradigma nº 9101-002.438, de 2016: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO -CSLL Ano-calendário: 2008, 2009 MULTA ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. A redação alterada é direta e impositiva, ao firmar que “serão aplicadas as seguintes multas”. A lei ainda estabelece a exigência isolada da multa sobre o valor do Fl. 1734DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente. No caso em apreço, não tem aplicação a Súmula CARF nº 105, eis que a penalidade isolada foi exigida após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. Com relação a essa matéria, ocorre o alegado dissenso jurisprudencial, pois, em situações fáticas semelhantes, sob a mesma incidência tributária e à luz das mesmas normas jurídicas, chegou-se a conclusões distintas. Enquanto a decisão recorrida entendeu que a multa isolada é cabível nos casos de falta de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ, mesmo depois de findo o respectivo ano base, mas não pode ser exigida de forma cumulativa com a multa de ofício, aplicável aos casos de omissão de receitas e de deduções indevidas, os acórdãos paradigmas apontados (Acórdãos nºs 1402-002.817, de 2018, e 9101-002.438, de 2016) decidiram, de modo diametralmente oposto, que, a partir das alterações no art. 44 da Lei nº 9.430/96, trazidas pela MP nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, em função de expressa previsão legal, deve ser aplicada a multa isolada sobre os pagamentos que deixaram de ser realizados, concernentes ao imposto de renda a título de estimativa, seja qual for o resultado apurado no ajuste final do período de apuração e independentemente da imputação da multa de ofício exigida em conjunto com o tributo (primeiro acórdão paradigma) e que a alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, deixa clara a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável (segundo acórdão paradigma). Por tais razões, neste juízo de cognição sumária, conclui-se pela caracterização da divergência de interpretação suscitada. O sujeito passivo apresentou contrarrazões questionando a admissibilidade do recurso (em razão de contrariedade à Sumula CARF 105) e o mérito. O sujeito passivo apresentou também embargos de declaração contra o acordão em discussão, os quais foram rejeitados por despacho. Nos embargos foram alegadas (i) “omissão quanto ao fundamento da autuação - violação ao regime de competência - inocorrência de despesa deduzida”, ao que o despacho respondeu que “o voto condutor do acórdão embargado pronunciou-se expressamente sobre a questão da inobservância do regime de competência”; (ii) “omissão a quanto à efetividade das compensações realizadas sem a entrega de PER/DCOMP, em razão do disposto no art. 6º da Lei nº 9.430/1996”, ao que o despacho de embargos respondeu que “a Turma embargada entendeu que toda e qualquer compensação tributária realizada por iniciativa do sujeito passivo deve ser necessariamente formalizada mediante apresentação de DCOMP, nos termos do art. 74 da Lei nº 9.430/96.” E concluiu: “Isso posto, assentado esse entendimento, não estava a Turma obrigada a se manifestar sobre o aludido art. 6º da Lei nº 9.430/96.”; e (iii) “contradição no tocante à manutenção da multa isolada concomitantemente à aplicação da multa de ofício”, ao que o despacho observou que “a Turma entendeu que não pode haver cumulação entre a multa isolada Fl. 1735DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 e a multa de ofício, ou seja, quando ambas as multas incidirem sobre a mesma base de cálculo, a multa isolada deverá ser afastada”. Em 1º de março de 2019, o sujeito passivo então apresentou recurso especial, o qual teve seguimento com relação às matérias (i) impossibilidade de se efetuar lançamento tributário consubstanciado em suposta inobservância ao regime de competência frente a ausência de prejuízo ao Fisco; e (ii) impossibilidade de cumulação de multa isolada por não pagamento de estimativa (50%) e multa punitiva de ofício (75%). Foi negado seguimento ao recurso especial do sujeito passivo para as matérias (a) nulidade do acórdão recorrido por ausência de apreciação de um dos fundamentos do recurso voluntário; e (b) possibilidade de realização das compensações em tela sem a utilização de PER/DCOMP, frente o princípio da verdade material. Não foi interposto agravo. O despacho de admissibilidade assim observa, quanto às matérias admitidas (grifos do original): PRIMEIRA DIVERGÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE DE SE EFETUAR LANÇAMENTO TRIBUTÁRIO CONSUBSTANCIADO EM SUPOSTA INOBSERVÂNCIA AO REGIME DE COMPETÊNCIA FRENTE A AUSÊNCIA DE PREJUÍZO AO FISCO. O Termo de Verificação Fiscal, conforme transcrição acima, evidencia que a mesma fiscalização sofrida pela recorrente em relação ao ano-calendário de 2010 (que é objeto dos presentes autos), também alcançou os anos-calendário de 2009, 2011 e 2012, gerando o mesmo tipo de autuação por redução indevida das bases de cálculo de IRPJ e CSLL nesses outros períodos, infração igualmente relacionada à dívida que a contribuinte assumiu de sua entidade fechada de previdência complementar, a Real Grandeza, no ano-calendário de 2000. O Termo de Verificação Fiscal constante dos presentes autos faz a seguinte observação em relação a isso (e-fls. 166/182): [...] Como o período abrangido pelo procedimento fiscal referido acima se restringia apenas ao ano-calendário de 2011 e ao primeiro trimestre do ano-calendário de 2012, só foi possível, na ocasião, proceder ao lançamento de ofício para o ano- calendário de 2011, o que se consubstanciou na lavratura de auto de infração constante do processo n° 16682-720878/2013-04. O presente procedimento fiscal foi instaurado, então, tendo como objetivo principal a constituição do crédito tributário decorrente das compensações indevidas referidas acima, só que agora em relação aos anos-calendário de 2009 e 2010, haja vista não terem sido estes períodos alcançados pelo procedimento fiscal realizado anteriormente. Tendo em vista que a constatação do fato (compensação indevida do montante de R$ 619.743.121,56, como prejuízo fiscal, na apuração do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL, nos anos-calendário de 2009, 2010 e 2011) e toda argumentação no sentido de que tal compensação foi indevida, já terem sido, minuciosamente, detalhadas no item 2 do Termo de Verificação Fiscal lavrado no curso do procedimento fiscal realizado anteriormente (com a ciência do contribuinte em 29/08/2013, constituindo parte integrante e inseparável do auto de infração constante do processo n° 16682-720.878/2013-04), optamos, ao invés de repetir aqui tudo o que já foi dito lá, por anexar o referido Termo de Verificação Fiscal (ANX-1-PROC-16682720878201304-TVF), acompanhado de toda documentação relacionada ao seu item 2 (todos os demais documentos cujos títulos começam por ANX-1-PROC- 16682720878201304). Fl. 1736DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Ocorre que o paradigma indicado para a primeira divergência é o Acórdão nº 1201- 001.542, que foi exarado justamente no processo nº 16682.720878/2013-04, acima referido, que tratou dos lançamentos abrangendo os anos-calendário de 2011 e 2012. Diferentemente do acórdão recorrido, aquela outra decisão admitiu a redução das bases de cálculo de IRPJ e CSLL de período posterior pelas dívidas assumidas em período anterior, uma vez que não foi demonstrado qualquer prejuízo ao Erário. Vale registrar a ementa e a parte do voto que orientou o paradigma, na parte que interessa ao exame da divergência em questão: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -IRPJ Ano-calendário: 2011, 2012 PERÍODO DE COMPETÊNCIA. EXCLUSÃO. INEXATIDÃO. A inexatidão quanto ao período de apuração de escrituração de receita, rendimento, custo ou dedução, ou do reconhecimento de lucro, somente constitui fundamento para lançamento de ofício, se dela resultar a postergação do pagamento do imposto para período de apuração posterior ao em que seria devido, ou a redução indevida do lucro real em qualquer período de apuração. [...] Voto [...] A autoridade fiscal não trouxe aos autos qualquer evidência ou mesmo afirmação de que tais valores glosados não tenham sido incorridas ou comprovadas. Tampouco, demonstrou que tal postergação da despesa trouxe efeitos danosos ao Fisco. Pelo contrário, a Recorrente demonstrou que deduziu uma despesa (ou efetuou uma exclusão no Lalur) 09 anos após o período em que poderia tê-lo feito e utilizando do valor original sem qualquer correção ou juros. Em outras palavras: adiantou recursos ao Fisco para recuperá-lo apenas 09 depois e sem qualquer correção. O único fundamento para o lançamento foi a inobservância do regime de competência, o que levou à glosa do prejuízo fiscal utilizado. Desta sorte, entendo que esta parcela do débito deve ser cancelada, pois, não tendo sido demonstrado qualquer prejuízo ao Erário, o reconhecimento de despesa em períodos posteriores ao de sua ocorrência é permitida pela legislação tributária. Essa primeira divergência, portanto, está caracterizada. (...) TERCEIRA DIVERGÊNCIA. IMPOSSIBILIDADE DE CUMULAÇÃO DE MULTA ISOLADA POR NÃO PAGAMENTO DE ESTIMATIVA (50%) E MULTA PUNITIVA DE OFÍCIO (75%). A terceira divergência em relação ao acórdão recorrido estaria embasada em decisões que defendem que a multa isolada de 50% sobre as estimativas não pode ser aplicada quando o lançamento ocorre após o encerramento do ano-calendário, ou quando a referida multa fica absorvida pela multa de ofício de 75%, por força do princípio da consunção (concomitância de multas). É importante registrar que a PGFN também apresentou recurso especial (já admitido) nos presentes autos, contestando o que foi decidido sobre a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, defendendo o entendimento de que a multa isolada não deve ser afastada em razão de concomitância com a multa de ofício sobre o ajuste anual. Fl. 1737DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 A apresentação de recursos especiais pelas duas partes, em relação à mesma matéria, é justificada pelo fato de que o acórdão recorrido adotou uma posição intermediária em relação à concomitância, ou seja, nem totalmente favorável ao Fisco, e nem à contribuinte. Primeiramente, o acórdão recorrido defendeu o entendimento de que a multa isolada pode ser exigida depois de findo o período de apuração a que se referem as estimativas. Na sequência, ao tratar do problema da concomitância, o acórdão recorrido afastou parcialmente a multa isolada, entendendo que ela só era cabível em relação aos débitos de estimativa apurados pela própria contribuinte, informados na DIPJ do ano base 2010, e não pagos mediante DARF. No seu entendimento, deveriam ser excluídos da base de cálculo da multa isolada os valores correspondentes às infrações apuradas no lançamento de ofício: (Voto que orientou o acórdão recorrido) Cálculo da multa isolada Pela razões expostas acima, devem ser excluídos da base de cálculo da multa isolada os valores correspondentes às infrações apurada no lançamento de ofício, remanescendo apenas os débitos de estimativa apurados pela própria recorrente e informados na DIPJ do ano base 2010 (fls. 121 a 165), dos quais devem ser excluídos os valores comprovadamente pagos mediante DARF. O resultado dessa operação é a base de cálculo da multa isolada, a qual corresponderá a 50% do valor devido a título de estimativa. No caso destes autos, as diferenças em relação às estimativas, para fins de aplicação da multa isolada, foram apuradas tanto em razão da infração constatada pela Fiscalização (redução indevida das bases de cálculo relacionada à assunção da dívida da entidade de previdência privada no ano-calendário 2000), quanto em razão do não recolhimento de parte das estimativas apuradas pela própria contribuinte, estimativas que ela tentou quitar por compensação sem apresentação de PER/DCOMP. Ocorre que os demonstrativos constantes do Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 166/182) evidenciam que o não recolhimento dessas estimativas apuradas pela própria contribuinte (e não recolhidas) também repercutiu nos tributos que a Fiscalização apurou em relação ao ajuste anual, igualmente à infração decorrente da assunção da dívida da entidade de previdência privada. É que ao se excluir, da apuração de ajuste, as estimativas que a contribuinte tinha considerado como pagas (mas que não foram pagas - compensação sem PER/DCOMP), o valor do tributo a pagar no ajuste restou aumentado no mesmo montante daquele valor excluído a título de estimativas cujo pagamento não foi confirmado (estimativas não pagas). O acórdão recorrido, portanto, adotou uma posição intermediária em relação à questão sobre a concomitância das multas, e acabou mantendo uma parte da multa isolada que incidiu sobre valores que também resultaram em tributo exigido no ajuste (com multa de 75%). Os acórdãos paradigmas, entretanto, não adotam essa interpretação intermediária, que mitiga o problema da concomitância. Vale destacar a parte da ementa do Acórdão paradigma nº 1401-002.035 que trata da matéria em análise: Acórdão paradigma nº 1401-002.035 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -IRPJ Ano-calendário: 2010, 2011, 2012, 2013 MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA. APLICAÇÃO CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de ofício Fl. 1738DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira conduta é meio de execução da segunda. A aplicação concomitante de multa de ofício e de multa isolada na estimativa implica em penalizar duas vezes o mesmo contribuinte, já que ambas as penalidades estão relacionadas ao descumprimento de obrigação principal. Lançamento procedente em parte. O outro paradigma apresentado para essa terceira divergência, o Acórdão nº 1301- 001.225, também adota interpretação que leva à vedação integral da situação de concomitância das multas, além de também condenar o fato de a multa isolada ser aplicada após o encerramento do período. Vale transcrever a ementa e a parte do voto que orientou essa decisão em relação à matéria em questão: Acórdão nº 1301-001.225 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA -IRPJ Ano-calendário: 2007 FALTA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. MULTA ISOLADA. NÃO INCIDÊNCIA. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. A multa isolada por falta de recolhimento de CSLL sobre base de cálculo mensal estimada não pode ser aplicada cumulativamente com a multa de lançamento de oficio prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/1996. No curso do período de apuração, descumprido o dever de antecipar, incide a penalidade sobre as estimativas não recolhidas. Porém, após o encerramento do período, quando já não existe mais o dever de antecipar, mas sim e unicamente o de promover o ajuste pelo confronto entre o valor devido. [...] Voto [...] A exemplo do que tenho manifestado em casos semelhantes, conquanto vencido, entendo que a multa isolada por falta de recolhimento de CSLL sobre base de cálculo mensal estimada não pode ser aplicada cumulativamente com a multa de lançamento de ofício prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/1996, bem como, considero que no curso do período de apuração, descumprido o dever de antecipar, é que incide a penalidade sobre as estimativas não recolhidas, situação que obsta tal exigência após o encerramento do período, quando já não existe mais o dever de antecipar, mas sim e unicamente o de promover o ajuste pelo confronto entre o valor devido efetivamente e os valores recolhidos na forma estimada, incide tão somente a multa de oficio proporcional ao imposto que está sendo exigido. A terceira divergência, portanto, está demonstrada. A Fazenda Nacional apresentou contrarrazões questionando a admissibilidade e o mérito do recurso especial do sujeito passivo. Em 28 de abril de 2022, após a publicação da pauta em que se colocou o presente processo a julgamento (pauta de junho publicada no DOU nº 78, de 27/04/2022), o sujeito passivo apresentou petição arguindo equívoco nos cálculos da Fiscalização, que teria resultado em cobrança em duplicidade, de forma indireta, em relação ao processo administrativo 16682.720331/2012-10. Alega que “erro de cálculo e as inexatidões materiais da autuação são matérias cognoscíveis de ofício, tendo esta c. Câmara o poder-dever de apreciar a questão que ora se coloca no âmbito da análise de legalidade do lançamento”. Pede, então, “a baixa dos autos em Fl. 1739DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 diligência para que, confirmando-se que os equivocados cálculos fiscais resultaram em expurgo apenas parcial em relação à autuação constante do PTA nº 16682.720331/2012-10, sejam decotados do presente lançamento os montantes históricos de R$ 41.653.861,26 de IRPJ e de R$ 17.212.998,62 de CSLL e os seus respectivos consectários legais, mormente a invalidade da cobrança em duplicidade, ainda que indireta.” Em seguida, o presente processo foi retirado de pauta a pedido do contribuinte para julgamento em sessão presencial, nos termos da Portaria CARF nº 3364/2022, como registra a ata de junho de 2022. O processo foi então incluído na pauta da sessão presencial de agosto de 2022, ocasião em que saiu em vistas para Conselheiro, tendo retornado para julgamento nesta sessão, também presencial. É o relatório. Voto Vencido Conselheira Livia De Carli Germano, Relatora. Questão preliminar Conforme relatado, após a primeira inclusão do presente processo em pauta o sujeito passivo apresentou petição trazendo cálculos que comprovariam o cometimento de erro por parte da autoridade autuante em relação à autuação constante do processo administrativo 16682.720331/2012-10, e pedindo a baixa dos autos em diligência para análise de tais alegações. Sustenta que erros de cálculo seriam matérias cognoscíveis de ofício, citando julgado de turma ordinária neste sentido. Nesse ponto, observo que a Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) é instância especial de julgamento com a finalidade de proceder à uniformização da jurisprudência do CARF. Desse modo, a admissibilidade do recurso especial está condicionada a diversos requisitos, em especial ao exame da matéria por Presidente de Câmara e ao atendimento do disposto no artigo 67 do Anexo II do Regimento Interno do CARF – RICARF/2015, aprovado pela Portaria MF 343/2015, merecendo especial destaque a necessidade de se demonstrar a divergência jurisprudencial, in verbis: Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à legislação tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. § 1º Não será conhecido o recurso que não demonstrar a legislação tributária interpretada de forma divergente. (...) § 8º A divergência prevista no caput deverá ser demonstrada analiticamente com a indicação dos pontos nos paradigmas colacionados que divirjam de pontos específicos no acórdão recorrido. Fl. 1740DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Desse modo, é necessário pontuar que, agora, estamos diante de julgamento em sede de Câmara Superior de Recursos Fiscais, em que a competência da Turma é especificamente limitada pelo Regimento Interno do CARF, não se tratando de terceira instância do processo administrativo fiscal, mas de instância especial vocacionada exclusivamente a dirimir divergências entre julgados deste Tribunal devidamente analisadas por presidente de Câmara e admitidas após despacho por este exarado. Neste sentido, matérias de ordem pública que eventualmente até poderiam ser conhecidas de ofício por turmas ordinárias deste Tribunal não necessariamente, por isso, podem ser conhecidas pela CSRF, eis que nesta esfera agrega-se a questão acerca da competência específica desta Turma, delimitada no regimento Interno deste Tribunal. Assim, uma vez que a matéria em questão não foi analisada em despacho de admissibilidade e não houve a comprovação de divergência jurisprudencial quando ao respectivo tema, está fora da esfera de competência desta CSRF avaliar alegações constantes da citada petição. O entendimento acima encontra respaldo em precedentes de outras Turmas da CSRF: Acórdão 9202-009.493, de 28 de abril de 2021 PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. RECURSO ESPECIAL. PRESSUPOSTOS DE ADMISSIBILIDADE. CONHECIMENTO. PREQUESTIONAMENTO. AUSÊNCIA. Não se conhece de Recurso Especial de Divergência, quando a matéria suscitada, ainda que de ordem pública, não foi tratada no acórdão recorrido, faltando-lhe o requisito do prequestionamento. Acórdão 9303-010.650, de 15 de setembro de 2020 DISSENSÃO JURISPRUDENCIAL. MATÉRIA PREQUESTIONADA. DECISÕES DIVERGENTES. REQUISITOS. Não pode ser admitido recurso que não apresente, como paradigma, decisão que, confrontada com o acórdão recorrido, denote interpretação divergente dada à legislação tributária. Da mesma forma, também não pode ser objeto de recurso especial matéria que não tenha sido prequestionada, ainda que se revele de ordem pública. Precedentes Superior Tribunal de Justiça - STJ. Registre-se que o posicionamento do Superior Tribunal de Justiça no sentido de que, nem mesmo quando se trate de matéria de ordem pública, tal atributo teria o condão de permitir acesso irrestrito às instâncias recursais: "a alegação de que seriam matérias de ordem pública ou traduziriam nulidade absoluta não constitui fórmula mágica que obrigaria as Cortes a se manifestar acerca de temas que não foram oportunamente arguidos ou em relação aos quais o recurso não preenche os pressupostos de admissibilidade."(AgRg no AREsp 982.366/SP, DJe 12/03/2018). Ante o exposto, rejeito a preliminar de conversão do presente julgamento em diligência para exame dos erros de cálculo alegados pelo sujeito passivo após a publicação da pauta de julgamentos. Como observou a Conselheira Edeli Pereira Bessa (voto vencedor de mérito, infra), “descabe a este Colegiado manifestar-se sobre as providências acerca da alegada exigência em cascata das multas isoladas. Se esta questão foi decidida em favor da Fl. 1741DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Contribuinte, esta parte da decisão não está alcançada pelo recurso fazendário. De outro lado, se a questão não foi decidida, ou o foi desfavorável à Contribuinte, não há dissídio jurisprudencial em seu recurso especial quanto a este ponto”. Sem embargo, observo que referida alegação de erros de cálculo eventualmente poderá ser examinada pela unidade preparadora na execução do julgado e, em se verificando cobrança em duplicidade, está na esfera de competência de tal unidade proceder à devida retificação dos valores. Admissibilidade recursal Os recursos especiais são tempestivos. Passo a examinar os demais requisitos para a sua admissibilidade, com especial atenção para a demonstração da divergência jurisprudencial, nos termos do já citado artigo 67 do Anexo II ao RICARF/2015. Destaca-se que o alegado dissenso jurisprudencial se estabelece em relação à interpretação das normas, devendo, pois, a divergência, se dar em relação a questões de direito, tratando-se da mesma legislação aplicada a um contexto fático semelhante. Assim, se os acórdãos confrontados examinaram normas jurídicas distintas, ainda que os fatos sejam semelhantes, não há que se falar em divergência de julgados, uma vez que a discrepância a ser configurada diz respeito à interpretação da mesma norma jurídica. Por outro lado, quanto ao contexto fático, não é imperativo que os acórdãos paradigma e recorrido tratem exatamente dos mesmos fatos, mas apenas que o contexto tido como relevante seja de tal forma semelhante que lhe possa (hipoteticamente) ser aplicada a mesma legislação. Desse modo, um exercício válido para verificar se se está diante de genuína divergência jurisprudencial é verificar se a aplicação, ao caso dos autos, do racional constante do paradigma, seria capaz de levar à alteração da conclusão a que chegou o acórdão recorrido. Conhecimento - Recurso especial da Fazenda Nacional O voto condutor do acórdão recorrido afastou a cumulação das multas isolada e de ofício para o ano-calendário de 2010, mas apenas na medida em que as bases de cálculo coincidissem. Transcreve-se o respectivo trecho do voto: A Fazenda alega divergência com relação aos acórdãos 1402-002.817 e 9101- 002.438, os quais também analisaram situações de aplicação concomitante de multas isoladas e de ofício após o ano-calendário 2007 e, diferentemente do recorrido, validaram a cobrança de ambas as penalidades. Fl. 1742DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Neste sentido, resta demonstrada a divergência jurisprudencial. Observo que em suas contrarrazões o sujeito passivo sustenta que o recurso especial da Fazenda Nacional não poderia ser conhecido por pretender contrariar o disposto na Sumula CARF 105: Súmula CARF nº 105 (Aprovada pela 1ª Turma da CSRF em 08/12/2014) A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Não obstante, verifica-se que, em seu recurso especial, a Fazenda Nacional realiza o devido distinguishing com relação a este enunciado sumular, alegando, já na parte sobre demonstração de divergência jurisprudencial, que ele seria aplicável a contexto jurídico distinto do dos autos, in verbis: Por outro lado, os Acórdãos Paradigmas entenderam que: (i) no caso não se aplica o enunciado n. 105 da Súmula do CARF, por tratar de contexto jurídico distinto; (ii) ser plenamente possível a cominação da penalidade, em razão do não recolhimento das estimativas, tendo como base de cálculo os resultados mensais apurados pelo contribuinte, mesmo após o encerramento do ano-calendário Assim, considerando que a Súmula CARF 105 faz menção expressa à redação original do artigo 44 da Lei 9.430/1996 e que esta foi alterada com Lei 11.488/2007 (conversão da MP 351/2007), em vigor quando dos fatos geradores objeto do presente recurso especial, não é possível a aplicação automática do enunciado para fatos ocorridos posteriormente, eis que necessário um juízo de mérito sobre se a alteração da redação da lei teve ou não o condão de alterar a norma jurídica subjacente. Não sendo possível aplicar automaticamente a Súmula CARF 105 para infrações ocorridas após a alteração legislativa que resultou na Lei 11.488/2007, não se aplica o impedimento ao conhecimento previsto no artigo 67, § § 3º e 12 do RICARF/2015. Observo, por fim, que o escopo do recurso especial da Fazenda Nacional apenas tem por alcance potencial restabelecer o que foi (parcialmente) afastado por concomitância. Assim, outras questões decididas pelo acórdão recorrido que não foram objeto de recurso(s) especial(is) naturalmente permanecem como definidas pelo acórdão recorrido. Ante o exposto, conheço do recurso especial da Fazenda Nacional. Conhecimento - Recurso especial do sujeito passivo O recurso especial do sujeito passivo foi admitido para discutir os temas que foram assim descritos no despacho de admissibilidade: (i) “impossibilidade de se efetuar lançamento tributário consubstanciado em suposta inobservância ao regime de competência frente a ausência de prejuízo ao fisco”, e (ii) “impossibilidade de cumulação de multa isolada por não pagamento de estimativa (50%) e multa punitiva de ofício (75%).”. Quanto ao primeiro tema, o sujeito passivo traz como paradigma acórdão exarado em procedimento fiscal ocorrido diante do mesmo contexto fático e jurídico do presente, com diferença apenas quanto aos anos-calendário autuados (aqui 2010, e no paradigma 2011 e 2012). Fl. 1743DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 No caso, a mesma fiscalização sofrida pelo sujeito passivo em relação ao ano- calendário de 2010 (que é objeto dos presentes autos), também alcançou os anos-calendário de 2009, 2011 e 2012, gerando o mesmo tipo de autuação por redução indevida das bases de cálculo de IRPJ e CSLL nesses outros períodos. Conforme relatado, a infração está relacionada a uma dívida que a contribuinte assumiu de sua entidade fechada de previdência complementar, a Real Grandeza, no ano-calendário de 2000, e que registrou diretamente nos livros fiscais apenas em 2009, sem transitar os valores pela contabilidade. Diante de tal identidade entre os procedimentos fiscais, o despacho de admissibilidade reconheceu a divergência jurisprudencial, pontuando, ainda, que o paradigma indicado, acordão 1201-001.542 “admitiu a redução das bases de cálculo de IRPJ e CSLL de período posterior pelas dívidas assumidas em período anterior, uma vez que não foi demonstrado qualquer prejuízo ao Erário”. No caso, compreendo que, não obstante tenha se tratado de procedimentos fiscais semelhantes, lavrados diante do mesmo contexto e, inclusive, com base nos mesmos fundamentos de fato e de direito, a divergência jurisprudencial somente restará demonstrada após análise comparada entre as razões do paradigma e do recorrido. É dizer, mesmo no caso de procedimentos fiscais equivalentes para ambos os precedentes, é necessário verificar os fundamentos adotados pelo paradigma de forma a se concluir se estes reformariam as razões trazidas pelo acórdão então recorrido. De fato, a divergência jurisprudencial se revela pela diversidade entre os fundamentos jurídicos dos julgados comparados, e não pela coincidência entre os procedimentos fiscais. Autuações fiscais semelhantes podem ser objeto de diferentes defesas e resultar em julgados que apenas poderão ser considerados como caracterizadores de divergência jurisprudencial se tiverem dado ênfase aos mesmos elementos de fato e de direito e decidido de forma diferente. Passo, assim, a analisar as razões do recorrido e do paradigma de forma a verificar se estes correspondem a genuína divergência jurisprudencial. No caso, verifica-se que o acórdão recorrido (1301-003.020) manteve a autuação citando mais de um fundamento. O acórdão recorrido conclui que “a violação do regime de competência, corretamente apontada pela fiscalização, esconde a indedutibilidade da própria despesa”. Para tanto, primeiramente, o julgado indica adotar as razões do voto vencedor do acordão 1301- 002.426, de relatoria do Conselheiro Flavio Franco Correia, e que analisou a autuação contra esse mesmo sujeito passivo referente ao ano-calendário de 2009, em que se questiona a forma como as despesas foram registradas. Em seguida, o voto condutor do acórdão recorrido afirma: Então, o voto condutor do acórdão recorrido menciona que “A par das razões alinhadas pelo Conselheiro Flavio Franco Correia, outras ainda podem ser aduzidas...” e então emite opinião sobre a (in)dedutibilidade da própria despesa (i) “a assunção de divida, como ocorreu no caso em tela, e demais aportes financeiros não se enquadram no conceito de contribuição a que se refere o inciso V do art. 13 da Lei 9.249/1995.”, e (ii) “a verificação da Fl. 1744DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 dedutibilidade das contribuições para entidade fechada de previdência complementar não passa pelo exame dos equisitos de necessidade e normalidade (art. 299, 1º e 2º do RIR)...”. Foi diante de tais comentários que o acórdão recorrido concluiu que “a violação do regime de competência, corretamente apontada pela fiscalização, esconde a indedutibilidade da própria despesa”. Uma leitura isolada (descontextualizada) do voto condutor do acórdão recorrido poderia levar à conclusão de que as suas afirmações a respeito da (in)dedutibilidade das despesas fariam também parte das razões de decidir da Turma em questão. Não obstante, a análise conjunta de tal decisão em face do iter processual e do próprio Termo de Verificação Fiscal (materiais que estavam sob análise daquela Turma para proferir a respetiva decisão) revela que a possibilidade de se deduzir as despesas nunca foi questão controvertida nos presentes autos. De fato, nem o Termo de Verificação Fiscal nem o auto de infração fazem menção ao artigo 13 da Lei 9.249/1995 ou ao requisito da necessidade da despesa, nem a decisão da DRJ contém sequer uma linha sobre o assunto. Assim, na verdade, é de se considerar que as afirmações da decisão recorrida sobre a (in) dedutibilidade da despesa são meros obiter dicta, não fazendo parte de suas razões de decidir. Isso é importante pois, para que se possa concluir pela caracterização de divergência jurisprudencial, é necessário que o paradigma indicado seja capaz de reformar o recorrido apenas em sua conclusão de que não pode ser efetuado o registro, em 2009, diretamente no LALUR, de prejuízo fiscal referente a despesa incorrida em 2000 e não registrada na contabilidade. É dizer, por não ter sido parte das razões de decidir, não é necessário que o paradigma reforme o recorrido na parte em que este conclui que a própria despesa em questão sequer era dedutível em 2000. Pois bem. Analisando-se o acórdão indicado como paradigma (acórdão 1201- 001.542), percebe-se primeiramente que este tem um voto vencido e um voto vencedor e que, no tocante à dedução da despesa, ambos os votos são favoráveis ao sujeito passivo. O voto vencedor do acórdão 1201-001.542 trouxe como fundamento a ausência de prejuízo ao Fisco na inobservância do regime de competência, mantendo a base de cálculo originalmente utilizada pelo sujeito passivo e alterando apenas valores relativos à dedução de estimativas (que, naquele caso, eram matéria autônoma do recurso-- a dedução de estimativas não foi aceita ali porque não foi apresentada a respectiva DCOMP), veja-se (grifos do original): 4. No presente caso, a exclusão cuja competência foi o ano-calendário 2000, somente foi efetuada pela Recorrente em 2009; sendo postergação de exclusão, não houve, nem poderia ocorrer postergação de pagamento de imposto; tampouco consta dos autos que a redução do Saldo Negativo apurado pela Recorrente em 2009 resultasse em redução indevida do IRPJ e da CSLL a pagar apurados na autuação, se obedecido o § 1º do inciso II, do art. 273 do Regulamento do Imposto de Renda RIR de 1999 (Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999): Art. 273. A inexatidão quanto ao período de apuração de escrituração de receita, rendimento, custo ou dedução, ou do reconhecimento de lucro, somente constitui fundamento para lançamento de imposto, diferença de imposto, atualização monetária, quando for o caso, ou multa, se dela resultar (Decreto- Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 5º): I a postergação do pagamento do imposto para período de apuração posterior ao em que seria devido; ou II a redução indevida do lucro real em qualquer período de apuração. Fl. 1745DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 § 1º O lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão quanto ao período de apuração de competência de receitas, rendimentos ou deduções será feito pelo valor líquido, depois de compensada a diminuição do imposto lançado em outro período de apuração a que o contribuinte tiver direito em decorrência da aplicação do disposto no § 2º do art. 247 (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 6º). § 2º O disposto no parágrafo anterior e no § 2º do art. 247 não exclui a cobrança de atualização monetária, quando for o caso, multa de mora e juros de mora pelo prazo em que tiver ocorrido postergação de pagamento do imposto em virtude de inexatidão quanto ao período de competência (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 7º, e Decreto-Lei nº 1.967, de 23 de novembro de 1982, art. 16). (...) Consequentemente, cancela-se a glosa (...). O voto vencedor difere do voto vencido unicamente em função do resultado dado às estimativas quitadas sem DCOMP (que o voto vencido aceitou, e o voto vencedor não), de maneira que é de se considerar que, quanto à matéria relativa às consequências fiscais do registro extemporâneo da despesa de 2000, prevaleceram, na verdade, as razões do voto vencido. No caso, o voto vencido primeiramente analisa se as despesas seriam, por seu tipo, dedutíveis, com análise do artigo 13 da Lei 9.249/1995 e do artigo 299 do RIR/99, in verbis: Com relação à dedutibilidade da despesa, menciona a Recorrente o art. 13, inciso V da Lei n. 9.249/95 que assim dispõe: (...) Pois bem, em vista do exposto nos autos, não tenho qualquer dúvida de que o valor de R$ 619,7 milhões assumido pela Recorrente junto à FRG tem natureza de despesa necessária, está comprovada e é usual dentro do contexto analisado, cumprindo com os requisitos do art. 299 do RIR, portanto, pode ser deduzida para fins de IRPJ/CSLL. Cabe ressaltar, o auditor fiscal não trouxe alegações quanto à veracidade, comprovação, necessidade ou usualidade da despesa, mas sim e tão somente, o momento em que tal despesa foi reconhecida, o que não foi feito no ano de 2000, momento em que a dívida fora assumida, mas sim no ano de 2009 e, diretamente, como Prejuízo Fiscal. Aqui se trata de discussão acerca do Princípio da Competência no reconhecimento de despesas e respectiva elasticidade e limites. (...) Posteriormente, o voto vencido passa a analisar o artigo 273 do RIR/99, concluindo no mesmo sentido do voto vencedor, in verbis: “entendo que esta parcela do débito deve ser cancelada, pois, não tendo sido demonstrado qualquer prejuízo ao Erário, o reconhecimento de despesa em períodos posteriores ao de sua ocorrência é permitida pela legislação tributária”. O voto vencido também aborda o argumento sobre a forma como as despesas foram registradas, observando, quanto ao fato de as despesas terem sido registradas diretamente em livros fiscais, sem terem transitado na contabilidade: “Cabe ressaltar aqui que o racional apresentado por este Relator não se aplica somente às despesas registradas na contabilidade e deduzidas para fins fiscais mas também à hipótese de exclusão direta de valor controlado na parte "B" do LALUR, vez que o efeito é exatamente o mesmo.” A análise de tais razões dos dois votos proferidos no acórdão indicado como paradigma revela que estas são suficientes para reformar todos os pontos considerados relevantes pelo voto condutor do acórdão recorrido. De fato, o paradigma conclui que não vê qualquer Fl. 1746DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 problema no fato de ter sido feito o registro, anos depois, e diretamente no LALUR, de prejuízo fiscal referente a despesa incorrida em 2000 e não registrada na contabilidade, bem como conclui que a despesa em questão é do tipo dedutível. Vale observar que, mesmo que se considere que a questão da dedutibilidade da despesa não é mero obiter dictum do acórdão recorrido, mas faz parte de suas razões de decidir (o que se admite apenas em homenagem ao princípio da eventualidade), é de se concluir que as razões do acórdão paradigma são capazes de reformar o acórdão recorrido também nesse ponto. Assim, após análise das razões dos votos dos acórdãos recorrido e paradigma, concluo que a divergência jurisprudencial resta demonstrada, na medida em que a aplicação, ao caso dos autos, do racional constante do paradigma, seria capaz de levar à reforma da conclusão a que chegou o acórdão recorrido. Observo, ainda, que o acórdão 1201-001.542 foi aceito à unanimidade como paradigma pelo acórdão 9101-004.553, de 3 de dezembro de 2019 (proferido nos autos do processo 16682.721073/2014-51, que discutiu a autuação referente ao ano-calendário de 2009 e no qual foi objeto de recurso especial o acórdão 1301-002.426), sendo que ali a i. Relatora, Conselheira Edeli Pereira Bessa, observou: (...) No âmbito material, a similitude dos casos é indiscutível, consoante afirma a própria autoridade lançadora no Termo de Verificação Fiscal ao se reportar ao procedimento fiscal anterior, analisado no paradigma (...) (...) Eventualmente o dissídio jurisprudencial poderia restar prejudicado em relação à infração imputada nestes autos para o ano-calendário 2009, por ser este o período em que registrados os efeitos do reconhecimento tardio da despesa. Todavia, o crédito tributário lançado neste período também decorre da glosa de compensação indevida de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL como descrito na introdução do Termo de Verificação Fiscal às e-fls. 162/176. E isto porque a despesa em referência não foi computada na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL do ano-calendário 2009, mas sim acrescida à conta de controle de prejuízo fiscal acumulado na Parte B do LALUR, como se vê à e-fl. 26, formando o saldo para dedução das parcelas utilizadas em compensação a partir de 2009. A presente exigência, portanto, foi formalizada em razão de procedimento fiscal destinado a avaliar a redução do lucro tributável em 2009 por compensações indevidas, ao passo que as repercussões ocorridas a partir de 2011 resultaram no lançamento formalizado nos autos do processo administrativo nº 16682.720878/2013-04, apreciado no paradigma nº 1201-001.542. Em consequência, dois Colegiados analisaram a conduta da Contribuinte de, no ano-calendário 2009, registrar como prejuízo fiscal a despesa de R$ 619.743.121,56 relativa a contribuição assumida em 2000 junto à Real Grandeza – Fundação de Previdência e Assistência Social, e aproveitar tal prejuízo fiscal, e correlata base negativa de CSLL, em compensações a partir do ano-calendário 2009. A 1ª Turma Ordinária da 2ª Câmara, sob a premissa de que a autoridade fiscal não questionou a veracidade, comprovação, necessidade ou usualidade da despesa, entendeu que a inobservância do regime de competência no registro da referida despesa não causou prejuízo ao Fisco, inclusive porque não houve burla ao limite de 30% para compensação de prejuízo fiscal e a dedução tardia da despesa se fez sem qualquer correção ou juros. Veja-se o que consta do voto condutor do paradigma nº 1201- 001.542: (...) Fl. 1747DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Já na 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara prevaleceu o entendimento de que a despesa em referência não poderia ser convertida em prejuízo fiscal, e deveria ter observado o regime de competência, justificando-se o lançamento porque houve redução indevida do lucro real e da base de cálculo da CSLL. Neste sentido o voto vencedor do acórdão recorrido: (...) Dessa forma, os dois Colegiados chegaram a conclusões diferentes em face da mesma acusação fiscal (compensação indevida de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL tendo por referência despesa do ano-calendário 2000 lançada como prejuízo fiscal e base negativa acumulados apenas em 2009), extraindo distintas interpretações da legislação de regência, em especial o art. 273 do RIR/99. Pontuo, por fim, que a divergência se estabelece, apenas, quanto à acusação de redução indevida do lucro real e da base de cálculo da CSLL, sob o argumento de que o contribuinte teria compensado, no ano-calendário de 2010, despesas do ano-calendário de 2000, no valor de R$ 198.122.932,95, como se fosse saldo de prejuízo fiscal, registrada diretamente no LALUR do ano-calendário de 2009. Não houve demonstração de divergência quanto ao outro item do auto de infração, referente à exclusão indevida de despesas referentes a pagamentos realizados a título de juros, no montante de R$ 98.490.258,95. Nesse ponto, a declaração de voto apresentada pela Conselheira Edeli Pereira Bessa na sessão de julgamento (e anexada ao final deste voto) bem observa (grifos nossos): Note-se, também, que nestes autos houve duas glosas decorrentes da dívida assumida com a Real Grandeza: a glosa de R$ 198.122.932,91 nas compensações de prejuízos e de bases negativas constituídos em 2009 pelo registro tardio da contribuição não compulsória acordada em 2001 e glosa da exclusão de R$ 98.490.258,95 apropriada em 2010, sem trânsito por resultado do exercício, correspondente a juros daquela dívida. Esta segunda infração não foi enfrentada no processo administrativo nº 16682.720878/2013-04, em que proferido o paradigma nº 1201-01.542. Inclusive, tal decisão tem como fundamento central o fato de não ter sido provado o prejuízo ao Fisco na postergação do registro da dívida, aspecto que em nada afeta a glosa da exclusão promovida em 2010, correspondente a juros incorridos sobre tal dívida, mas não transitados pelo resultado do exercício, e computados no resultado tributável mediante exclusão sem previsão legal. Por esta razão, aliás, a Contribuinte nada refere acerca desta segunda infração ao demonstrar a divergência jurisprudencial, tanto na transcrição de excertos do recorrido, como do paradigma Ante o exposto, conheço do recurso especial do sujeito passivo quanto à primeira matéria, nos termos do despacho de admissibilidade. A outra matéria admitida para recurso especial do sujeito passivo diz respeito à concomitância de multas. O sujeito passivo questiona a manutenção parcial das multas isoladas, na parte em que as respectivas bases de cálculo não foram superadas pela multa de ofício aplicada no auto de infração, indicando como paradigmas os acórdãos 1401-002.035 e 1301- 001.225, pretendendo a discussão sob dois fundamentos: (i) a impossibilidade de se cobrar as multas isoladas após o fim do ano-calendário e (ii) a impossibilidade de se cobrar as multas isoladas cumulativamente com as multas de ofício. O despacho de admissibilidade até menciona esses dois enfoques da discussão, em especial quando observa “O outro paradigma apresentado para essa terceira divergência, o Acórdão nº 1301-001.225, também adota interpretação que leva à vedação integral da situação de concomitância das multas, além de também condenar o fato de a multa isolada ser aplicada após o encerramento do período”. Fl. 1748DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Não obstante, a análise do voto condutor do acórdão recorrido revela que o argumento acerca da impossibilidade de se cobrar multa isolada após o encerramento do ano- calendário, embora estivesse no recurso voluntário, não foi analisado quando do julgamento deste apelo, não tendo sido mencionado nem no relatório nem no voto do acórdão de recurso voluntário. Tal argumento, se acolhido, poderia dar ensejo ao total cancelamento das multas isoladas, mas fato é que a Turma Ordinária apenas julgou a questão da concomitância, tendo dado parcial provimento ao recurso do sujeito passivo neste ponto, e contra tal fato o sujeito passivo não opôs os devidos embargos de declaração. Assim, resta ausente o prequestionamento quanto à questão da (im)possibilidade de cobrança de multas isoladas após o encerramento do ano-calendário. Talvez por isso, o despacho de admissibilidade restringe o conhecimento do recurso especial ao argumento da concomitância, e assim descreve a matéria admitida: - “impossibilidade de cumulação de multa isolada por não pagamento de estimativa (50%) e multa punitiva de ofício (75%).” Neste sentido, vale ressaltar que o recurso especial do sujeito passivo foi admitido, quanto às multas isoladas, exclusivamente quanto à questão da possibilidade ou não de cumulação das multas, e assim será a análise, tanto aqui no conhecimento quanto no mérito, se conhecido. Analisando a divergência jurisprudencial, observo que primeiro paradigma, acórdão 1401-002.035, cancelou integralmente as multas isoladas em virtude da concomitância, em fatos ocorridos após 2007, por considerar as estimativas como medida preparatória para a cobrança do ajuste anual e considerar aplicável o racional da Súmula CARF 105. A análise das razões deste voto permite concluir pela caracterização da divergência jurisprudencial. Quanto ao outro precedente aceito como paradigma, acórdão 1301-001.225, cumpre observar que, apesar da numeração 1301, não foi proferido pelo mesmo colegiado do acórdão recorrido para fins do impedimento constante do artigo 67 do Anexo II do RICARF/2015, já que tal precedente data de 2013 e o acórdão recorrido em 2018. Neste sentido, o Manual de Exame de Admissibilidade de recurso especial assim esclarece (versão 3.8, p. 48): c) Se um dos acórdãos em confronto foi proferido antes de 10/06/2015 e o outro depois, o paradigma pode ser aceito, já que se considera que os Colegiados são distintos, independentemente de terem a mesma denominação e de os respectivos números exibirem o mesmo prefixo. Tal precedente decide sobre o ano-calendário de 2007 e conclui que a multa isolada por falta de recolhimento sobre base de cálculo mensal estimada não pode ser aplicada cumulativamente com a multa de lançamento de ofício. Muito embora o voto condutor faça menção à redação original do artigo 44 da Lei nº 9.430/1996, fato é que o precedente cancelou a multa isolada para o ano de 2007, quando já vigente a alteração trazida pela Lei 11.488/2007 (conversão da MP 351, de 22 de janeiro de 2007). Sendo a lide ali julgada posterior à alteração legislativa que resultou na Lei 11.488/2007, é de se considerar que decidiu sobre o mesmo contexto jurídico dos presentes autos. Assim, é de se aceitar tal precedente como caracterizador de divergência jurisprudencial para o caso dos autos. Ante o exposto, oriento meu voto para conhecer do recurso especial também quanto à matéria das multas isoladas, para ambos os paradigmas, ressaltando que o despacho Fl. 1749DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 de admissibilidade admitiu a discussão apenas sob o enfoque da possibilidade ou não de concomitância entre as penalidades, e este será o mérito objeto do presente julgado. Conhecimento - conclusão Assim, conheço de ambos os recursos especiais, nos termos do despacho de admissibilidade. Mérito Mérito - Recurso Especial da Fazenda Nacional O mérito do recurso especial da Fazenda Nacional são as multas isoladas e esta alega que estas deveriam ser integralmente mantidas, mesmo quando cobradas em concomitância com a multa de ofício devida ao final do ano-calendário. Tenho orientado meus votos em sentido oposto ao defendido pela Fazenda Nacional em seu recurso especial, como demonstra o meu voto no acórdão 9101-005.692, de 13 de agosto de 2021, que também adoto como razoes de decidir para o presente julgado: (...) É dizer, mesmo após a alteração da Lei 9.430/1966, promovida pela Lei 11.488/2007, permanecem os raciocínios que orientaram o enunciado da Súmula CARF n. 105, de que não é cabível o lançamento de multa isolada eis que sua base de cálculo está inserida na base de cálculo das multas de ofício, bem como de que, por aplicação do princípio da consunção, tais as penas – multa isolada e multa de ofício -- não podem ser aplicadas cumulativamente. Não se nega que a base de cálculo das multas seja diversa (valor da estimativa devida versus valor do ajuste anual devido), assim como não se nega que se trata de punição pelo descumprimento de deveres diferentes (a multa isolada como pena por não antecipar parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória, e a multa de ofício por não recolher o tributo apurado como devido no ajuste anual). Ocorre que, sempre que a falta de recolhimento da estimativa refletir no valor do ajuste anual devido e este não for recolhido, ensejando a aplicação da multa de ofício, teremos uma dupla repercussão da primeira infração, já que esta ensejará, ao mesmo tempo, a exigência da multa isolada e da multa de ofício. Aqui sim é relevante o fato de a estimativa ser mera antecipação do tributo devido no ajuste anual, sendo de se ressaltar a impossibilidade de se punir, ao mesmo tempo, uma conduta ilícita e seu meio de execução. Neste sentido, havendo aplicação de multa de ofício pela ausência de recolhimento do ajuste anual, há que se considerar a multa isolada inexigível, eis que absorvida por esta. E isso não porque se trate da mesma pena (porque não é), mas simplesmente porque, quando uma conduta punível é etapa preparatória para outra, também punível, pune-se apenas a conduta-fim, que absorve a outra. Fl. 1750DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Dito de outra forma, não se nega que, no caso, é impróprio falar em aplicação concomitante de penalidades em razão de uma mesma infração: a hipótese de incidência da multa isolada é o não cumprimento da obrigação correspondente ao recolhimento das estimativas mensais e a hipótese de incidência da multa proporcional é o não cumprimento da obrigação referente ao recolhimento do tributo devido ao final do período. Não obstante, quando uma das condutas funcionar como etapa preparatória para a outra, em matéria de penalidades deve-se aplicar o princípio da absorção ou consunção. A matéria é pacífica na doutrina penal, sendo certo, por exemplo, que um indivíduo que falsifica identidade para praticar estelionato apenas responderá pelo crime de estelionato, e não pelo crime de falsificação de documento – tal entendimento está, inclusive, pacificado na Súmula 17 do Superior Tribunal de Justiça: “Quando o falso se exaure no estelionato, sem mais potencialidade lesiva, é por este absorvido”. E isso é assim não porque as condutas se confundam (já que uma coisa é falsificar documento e outra é praticar estelionato), sendo certo também que as penas previstas são diversas e visam a proteger diferentes bens jurídicos, mas simplesmente porque, quando uma conduta for etapa preparatória para a outra, a sua punição é absorvida pela punição da conduta-fim. Segundo Rogério Grecco, mostra-se cabível falar em princípio da consunção nas seguintes hipóteses: i) quando um crime é meio necessário, fase de preparação ou de execução de outro crime; ii) nos casos de antefato ou pós-fato impunível (Manual de Direito Penal. Parte 16ª ed. São Paulo: Atlas, p.121). O caso das estimativas que repercutem no valor devido no ajuste anual encaixa-se perfeitamente na primeira hipótese. Neste tema, elucidativo o trecho do voto do então conselheiro Marcos Vinicius Neder de Lima no acórdão CSRF/01-05.838, e 15 de abril de 2008 (o qual é citado nos votos condutores dos acórdãos 9101-001.307 e 9101-001.261, que por sua vez são precedentes que inspiraram a edição da Súmula CARF n. 105, que diz: “A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício.”): (...) Quando várias normas punitivas concorrem entre si na disciplina jurídica de determinada conduta, é importante identificar o bem jurídico tutelado pelo Direito. Nesse sentido, para a solução do conflito normativo, deve-se investigar se uma das sanções previstas para punir determinada conduta pode absorver a outra, desde que o fato tipificado constitui passagem obrigatória de lesão, menor, de um bem de mesma natureza para a prática da infração maior. No caso sob exame, o não recolhimento da estimativa mensal pode ser visto como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. A primeira conduta é, portanto, meio de execução da segunda. Com efeito, o bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Assim, a interpretação do conflito de Fl. 1751DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 normas deve prestigiar a relevância do bem jurídico e não exclusivamente a grandeza da pena cominada, pois o ilícito de passagem não deve ser penalizado de forma mais gravosa que o ilícito principal. É o que os penalistas denominam "princípio da consunção". Segundo as lições de Miguel Reale Junior: "pelo critério da consunção, se ao desenrolar da ação se vem a violar uma pluralidade de normas passando-se de uma violação menos grave para outra mais grave, que é o que sucede no crime progressivo, prevalece a norma relativa ao crime em estágio mais grave..." E prossegue "no crime progressivo, portanto, o crime mais grave engloba o menos grave, que não é senão um momento a ser ultrapassado, uma passagem obrigatória para se alcançar uma realização mais grave". Assim, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a multa de oficio na hipótese de falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também pela falta de antecipação sob a forma estimada. Cobra-se apenas a multa de oficio por falta de recolhimento de tributo. Essa mesma conduta ocorre, por exemplo, quando o contribuinte atrasa o pagamento do tributo não declarado e é posteriormente fiscalizado. Embora haja previsão de multa de mora pelo atraso de pagamento (20%), essa penalidade é absorvida pela aplicação da multa de oficio de 75%. É pacífico na própria Administração Tributária, que não é possível exigir concomitantemente as duas penalidades — de mora e de oficio — na mesma autuação por falta de recolhimento do tributo. Na dosimetria da pena mais gravosa, já está considerado o fato de o contribuinte estar em mora no pagamento. (...) Vale observar, por fim, que só há que se falar em consunção/absorção de penas quando se estiver efetivamente diante da aplicação de duas penas. Daí porque, nas situações em que não for aplicada a multa de ofício (seja porque o contribuinte recolheu o valor apurado como devido no ajuste anual, seja porque apurou prejuízo fiscal/base de cálculo negativa), não há que se falar em inexigibilidade da multa isolada. Noto, por fim, que o entendimento acima exposto está também alinhado à jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça - STJ. No REsp 1.496.354/PR, o STJ decidiu ser necessário aplicar o princípio da consunção na interpretação do art. 44 da Lei n. 9.430/1996, com a redação que lhe foi dada pela Lei n. 11.488/2007, a fim de afastar a exigência da isolada, absorvida pela multa de ofício. Vale transcrever a ementa da referida decisão: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. VIOLAÇÃO DO ART. 535 DO CPC. DEFICIÊNCIA DA FUNDAMENTAÇÃO. SÚMULA 284/STF. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. 1. Recurso especial em que se discute a possibilidade de cumulação das multas dos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/96 no caso de ausência do recolhimento do tributo. 2. Alegação genérica de violação do art. 535 do CPC. Incidência da Súmula 284 do Supremo Tribunal Federal. 3. A multa de ofício do inciso I do art. 44 da Lei n. 9.430/96 aplica-se aos casos de "totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de Fl. 1752DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata". 4. A multa na forma do inciso II é cobrada isoladamente sobre o valor do pagamento mensal: "a) na forma do art. 8° da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; (Incluída pela Lei nº 11.488, de 2007) e b) na forma do art. 2° desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano- calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. (Incluída pela Lei n. 11.488, de 2007)". 5. As multas isoladas limitam-se aos casos em que não possam ser exigidas concomitantemente com o valor total do tributo devido. 6. No caso, a exigência isolada da multa (inciso II) é absorvida pela multa de ofício (inciso I). A infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade. Princípio da consunção. Recurso especial improvido. (STJ, REsp 1496354/PR, Rel. Ministro HUMBERTO MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/03/2015, DJe 24/03/2015) Em seu voto, acompanhado pela unanimidade da Segunda Turma da 1a Seção do STJ, o Ministro Relator Humberto Martins, fundamentou (grifamos): Sistematicamente, nota-se que a multa do inciso II do referido artigo somente poderá́ ser aplicada quando não possível a multa do inciso I. Destaca-se que o inadimplemento das antecipações mensais do imposto de renda não implicam, por si só, a ilação de que haverá tributo devido. Os recolhimentos mensais, ainda que configurem obrigações de pagar, não representam, no sentido técnico, o tributo em si. Este apenas será apurado ao final do ano calendário, quando ocorrer o fato gerador. As hipóteses do inciso II, "a" e "b", em regra, não trazem novas hipóteses de cabimento de multa. A melhor exegese revela que não são multas distintas, mas apenas formas distintas de plicação da multa do art. 44, em consequência de, nos caso ali descritos, não haver nada a ser cobrado a título de obrigação tributária principal. As chamadas "multas isoladas", portanto, apenas servem aos casos em que não possam ser as multas exigidas juntamente com o tributo devido (inciso I), na medida em que são elas apenas formas de exigência das multas descritas no caput. Esse entendimento é corolário da lógica do sistema normativo-tributário que pretende prevenir e sancionar o descumprimento de obrigações tributárias. De fato, a infração que se pretende repreender com a exigência isolada da multa (ausência de recolhimento mensal do IRPJ e CSLL por estimativa) é completamente abrangida por eventual infração que acarrete, ao final do ano calendário, o recolhimento a menor dos tributos, e que dê azo, assim, à cobrança da multa de forma conjunta. Em se tratando as multas tributárias de medidas sancionatórias, aplica-se a lógica do princípio penal da consunção, em que a infração mais grave abrange aquela menor que lhe é preparatória ou subjacente. O princípio da consunção (também conhecido como Princípio da Absorção) é aplicável nos casos em que há uma sucessão de condutas típicas com Fl. 1753DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 existência de um nexo de dependência entre elas. Segundo tal preceito, a infração mais grave absorve aquelas de menor gravidade. Sob este enfoque, não pode ser exigida concomitantemente a multa isolada e a multa de ofício por falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também por falta de antecipação sob a forma estimada. Cobra-se apenas a multa de oficio pela falta de recolhimento de tributo.” Em decisão posterior, no REsp 1.499.389/PB, o STJ novamente aplicou o princípio penal da consunção para afastar a cumulação da multa de ofício com a multa isolada, em decisão assim ementada: TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTE. 1. A Segunda Turma desta Corte, quando do julgamento do REsp nº 1.496.354/PR, de relatoria do Ministro Humberto Martins, DJe 24.3.2015, adotou entendimento no sentido de que a multa do inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430/96 somente poderá ser aplicada quando não for possível a aplicação da multa do inciso I do referido dispositivo. 2. Na ocasião, aplicou-se a lógica do princípio penal da consunção, em que a infração mais grave abrange aquela menor que lhe é preparatória ou subjacente, de forma que não se pode exigir concomitantemente a multa isolada e a multa de ofício por falta de recolhimento de tributo apurado ao final do exercício e também por falta de antecipação sob a forma estimada. Cobra-se apenas a multa de oficio pela falta de recolhimento de tributo. 3. Agravo regimental não provido. (STJ, AgRg no REsp 1499389/PB, Rel. Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES, SEGUNDA TURMA, julgado em 17/09/2015, DJe 28/09/2015) É possível perceber que a ratio decidendi presente nos referidos julgados do STJ, que se detiveram às aludidas normas sancionatórias após as alterações introduzidas pela Lei n. 11.488/2007, não é distinta das razões de decidir adotadas pelo CARF em seus reiterados julgados proferidos na vigência da redação original do art. 44 da Lei n. 9.430/1996, e que orientaram a edição da Sumula CARF n. 105. Nesse seguir, após as alterações introduzidas pela Lei 11.488/2007, o mesmo dilema quanto à consunção, anteriormente enfrentado pelo CARF, permanece presente e, conforme o entendimento mantido pelo STJ, deve ser solucionado da mesma forma: com a impossibilidade de cobrança da multa isolada quando houver a cobrança da a multa de ofício. São essas as razões pelas quais deve ser mantida a ratio decidendi que inspirou o enunciado da Súmula CARF 105, inclusive nos fatos ocorridos sob a vigência da Lei 11.488/2007, como é o caso dos autos. (...) Portanto, nego provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional. Mérito - Recurso especial do sujeito passivo Fl. 1754DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 A primeira matéria admitida para discussão no recurso especial do sujeito passivo diz respeito aos prejuízos fiscais relacionados à dívida assumida pelo sujeito passivo perante a Real Grandeza Fundação de Previdência e Assistência, entidade mantenedora dos planos de complementação de aposentadoria dos funcionários do contribuinte em questão. São fatos incontroversos: que a despesa foi incorrida no ano-calendário de 2000, não foi registrada na contabilidade, tendo sido registrada diretamente no LALUR como prejuízo fiscal apenas no ano-calendário de 2009. A presente autuação discute os efeitos para o ano- calendário de 2010. O exame do Termo de Verificação Fiscal e do auto de infração revela que estes questionam, exclusivamente, a forma de registro de tais prejuízos e o modo como estes foram aproveitados pelo sujeito passivo. Vale transcrever novamente o auto de infração de IRPJ (fl. 588 – o auto de infração de CSLL tem a mesma descrição e adapta as bases legais, cf. fl. 598): Diante disso, observo que, muito embora tenha sido objeto de comentários por parte do acórdão recorrido, não se analisará no mérito do presente recurso especial a possibilidade ou não de dedução das despesas em questão. De fato, isso não faz parte da lide em discussão, eis que não foi questionado pela autoridade fiscal, sendo válido observar que nem mesmo a decisão de primeira instância faz qualquer menção à normalidade, usualidade e necessidade da despesa e/ou a critérios do artigo 13 da Lei 9.249/1995. A lide dos presentes autos se resolve mediante análise da autuação fiscal em questão, e a divergência jurisprudencial restou caracterizada a partir de decisões em sentido Fl. 1755DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 oposto a respeito da possibilidade de se considerar, como prejuízo fiscal de 2010, um registro em LALUR/LACS feito em 2009 correspondente a despesa incorrida em 2000 e não transitada na contabilidade. A decisão de primeira instância assim descreveu os fatos em questão: No ano calendário de 2010 a contribuinte compensou R$ 198.122.932,95, e reduziu o seu Lucro Real e a sua base de cálculo da CSLL. Esclarece-se que é incontroverso o fato de a contribuinte ter registrado no ano-calendário 2009 despesa incorrida no ano de 2000. Se não, vejamos. O contribuinte informou que o referido saldo de prejuízo era oriundo de um contrato assinado em 14/12/2000 com sua entidade fechada de previdência complementar, a Real Grandeza – Fundação de Previdência e Assistência Social, pelo qual assumia dívida desta última (de forma a conter um Déficit Técnico), no montante de R$ 619.743.121,56. Verificou-se, então, que a contabilização dessa despesa com sua Fundação de Previdência e Assistência Social, incorrida na competência de 2000, só foi efetivada no ano-calendário de 2009, por meio do registro desse montante de R$ 619.743.121,56, diretamente no LALUR (do ano-calendário de 2009), a título de “prejuízo fiscal”. O contribuinte compensou, então, indevidamente, nos anos-calendário de 2009, 2010 e 2011, as importâncias de R$ 263.857.732,59, 198.122.932,95 e 157.762.456,02, respectivamente, perfazendo o montante de R$ 619.743.121,56. Dessa forma, a utilização de despesas da competência de 2000, constituída na forma de “prejuízo fiscal”, no ano-calendário de 2010, reduziu de forma indevida o lucro real e a base de cálculo da CSLL no ano-calendário de 2010 e, conseqüentemente, o IRPJ e a CSLL devidos. (...) Agora tratando dos encargos, “os Juros” incidentes sobre os mesmos contratos do ano – calendário 2000 a impugnante sustenta que pode apropriá-los no ano-calendário de 2010. Entendo que os argumentos para negar este pedido são exatamente os mesmos já utilizados no item anterior. Haja vista, que estes encargos são encargos do ano- calendário de 2000. Observo que o sujeito passivo sofreu autuações semelhantes, referentes: (i) ao ano-calendário 2009, processo 16682.721073/2014-51: o acórdão 1301-002.426 deu provimento parcial ao recurso voluntário apenas para afastar as multas isoladas; tal decisão foi objeto de recursos especiais e o acórdão CSRF 9101-004.553 1 negou provimento ao recurso especial do sujeito passivo para manter ao principal da autuação, dando 1 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional e, no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento, com retorno dos autos ao colegiado de origem, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Demetrius Nichele Macei, Lívia De Carli Germano, Amélia Wakako Morishita Yamamoto e Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada), que lhe negaram provimento. Acordam, ainda, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, por maioria de votos, em negar-lhe provimento, vencidas as conselheiras Amélia Wakako Morishita Yamamoto e Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada), que lhe deram provimento. Votou pelas conclusões a conselheira Cristiane Silva Costa, a qual manifestou intenção de apresentar declaração de voto. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Lívia De Carli Germano, Andrea Duek Simantob, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada) e Adriana Gomes Rêgo (Presidente). Fl. 1756DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 provimento parcial ao recurso especial da Fazenda Nacional que versava sobre as multas isoladas, com retorno dos autos à turma a quo para decisão acerca de alegações subsidiárias quanto ao cálculo de tais penalidades, e (ii) aos anos-calendário 2011 e 2012, processo: 16682.720878/2013- 04: o acórdão 1201-001.542, indicado como paradigma pelo sujeito passivo no presente recurso especial, decidiu “dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, para reconhecer a exclusão da despesa em 2009, mantendo o IRPJ e a CSLL recalculados, assim como as multas isoladas em razão do recálculo das estimativas cujas compensações não foram objeto de PER/DComp.”; apenas o contribuinte recorreu à CSRF, exclusivamente quanto às multas isoladas, e seu recurso especial teve provimento negado nos termos do acórdão 9101-004.067 2 . Na ocasião do julgamento do recurso especial do sujeito passivo nos autos do processo referente ao ano-calendário de 2009, acompanhei o voto da i. Relatora Conselheira Edeli Pereira Bessa no acórdão 9101-004.553, de 03 de dezembro de 2019. Reproduzo trechos de tal julgado, adotando-o como razões de decidir: Em suma, a Contribuinte provisionou a dívida em referência no ano-calendário 1999, em contrapartida à conta de Lucros Acumulados, sem trânsito por resultado, mas entende que, com a assinatura dos contratos, no ano-calendário 2000, tais valores teriam sua dedutibilidade assegurada no âmbito tributário. Não se trata, portanto, de despesa simplesmente não contabilizada, mas sim de obrigação reconhecida contabilmente em contrapartida a conta de Lucros Acumulados, possivelmente por se referir a ajuste imputável a exercício anterior, consoante determina a Lei nº 6.404/76: Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício: I - balanço patrimonial; II - demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados; III - demonstração do resultado do exercício; e IV – demonstração dos fluxos de caixa; e (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007) V – se companhia aberta, demonstração do valor adicionado. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007) [...] § 5 o As notas explicativas devem: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) [...] 2 Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em negar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa (relatora), Demetrius Nichele Macei, Luis Fabiano Alves Penteado e Lívia De Carli Germano, que lhe deram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Lizandro Rodrigues de Sousa (suplente convocado). Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Viviane Vidal Wagner, Demetrius Nichele Macei, Lizandro Rodrigues de Sousa (suplente convocado), Luis Fabiano Alves Penteado, Lívia De Carli Germano, Rafael Vidal de Araújo (Presidente em Exercício). Fl. 1757DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 IV – indicar: (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) [...] h) os ajustes de exercícios anteriores (art. 186, § 1 o ); e (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) [...] Art. 186. A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará: I - o saldo do início do período, os ajustes de exercícios anteriores e a correção monetária do saldo inicial; II - as reversões de reservas e o lucro líquido do exercício; III - as transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do período. § 1º Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes. § 2º A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante do dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia. [...] Segundo a mesma lei, se desta apropriação resultarem prejuízos acumulados, tal montante deve ser deduzido do resultado do exercício antes de qualquer participação (art. 189), o que pode inviabilizar o pagamento de dividendos, dependentes de lucro líquido do exercício ou de outros resultados acumulados em contas de patrimônio líquido, na forma de seu art. 201. Ocorre que somente em 2009 a Contribuinte teria notado que o registro contábil procedido em 1999 suprimira, na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL do ano- calendário 2000, os efeitos da despesa que reputou dedutível neste último período e que, sob esta premissa, prestar-se-ia a aumentar o prejuízo fiscal e a base negativa de CSLL apurados naquele período. Em recurso especial, a Contribuinte argumenta inexistir prova de que a postergação da despesa trouxe efeito prejudicial ao Erário, inclusive porque seria inquestionável a dedutibilidade do valor tardiamente registrado, inexistindo ofensa ao art. 273 do RIR/99. Afirma não haver controvérsia acerca da dedutibilidade dos valores em questão e argumenta que a postergação da despesa seria sempre favorável ao Fisco, aduzindo que no caso, em tese, a Recorrente adiantou recursos ao Fisco, recuperando-os apenas 09 anos depois em valor histórico, isto é, sem qualquer correção monetária. Inicialmente esclareça-se ser imprópria a afirmação de que houve adiantamento de recursos ao Fisco, vez que a apuração original do lucro tributável no indicado ano-calendário 2000 fora deficitária, sendo inexigíveis IRPJ e CSLL no ajuste anual daquele período. A autoridade lançadora consignou tal circunstância na acusação fiscal e às e-fls. 517/566 consta a correspondente DIPJ, com indicação de prejuízo fiscal no valor de R$ 99.196.119,45 e base negativa de CSLL no valor de R$ 331.921.722,72. (...) É certo que, não sendo o caso, aqui, de deslocamento no tempo do registro contábil de uma despesa, não há como adicioná-la ao lucro líquido do período-base indevido e excluí-la do lucro líquido no período-base de competência, consoante orienta o Parecer COSIT nº 2/96 para implementar a determinação contida nos §§6º e 7º do art. 6º do Decreto-lei nº 1.598/77. Todavia, na hipótese de um encargo da pessoa jurídica ser reconhecido diretamente Fl. 1758DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 em conta patrimonial de Lucros Acumulados, a cogitação de ser ele dedutível na apuração do lucro tributável em determinado período de apuração deveria resultar em exclusão, como previsto no mesmo dispositivo do Decreto-lei nº 1.598/77: Art 6º - Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária. § 1º - O lucro líquido do exercício é a soma algébrica de lucro operacional (art. 11), dos resultados não operacionais, do saldo da conta de correção monetária (art. 51) e das participações, e deverá ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial. § 2º - Na determinação do lucro real serão adicionados ao lucro líquido do exercício: a) os custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações e quaisquer outros valores deduzidos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, não sejam dedutíveis na determinação do lucro real; b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores não incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, devam ser computados na determinação do lucro real. § 3º - Na determinação do lucro real poderão ser excluídos do lucro líquido do exercício: a) os valores cuja dedução seja autorizada pela legislação tributária e que não tenham sido computados na apuração do lucro líquido do exercício; b) os resultados, rendimentos, receitas e quaisquer outros valores incluídos na apuração do lucro líquido que, de acordo com a legislação tributária, não sejam computados no lucro real; c) os prejuízos de exercícios anteriores, observado o disposto no artigo 64. § 4º - Os valores que, por competirem a outro período-base, forem, para efeito de determinação do lucro real, adicionados ao lucro líquido do exercício, ou dele excluídos, serão, na determinação do lucro real do período competente, excluídos do lucro líquido ou a ele adicionados, respectivamente. (negrejou- se) O Decreto-lei nº 1.598/77, na redação anterior às alterações da Lei nº 12.973/2014, também disciplina a forma para tal registro: Art 8º - O contribuinte deverá escriturar, além dos demais registros requeridos pelas leis comerciais e pela legislação tributária, os seguintes livros: I - de apuração de lucro real, no qual: a) serão lançados os ajustes do lucro líquido do exercício, de que tratam os §§ 2º e 3º do artigo 6º; b) será transcrita a demonstração do lucro real (§ 1º); c) serão mantidos os registros de controle de prejuízos a compensar em exercícios subseqüentes (art. 64), de depreciação acelerada, de exaustão mineral com base na receita bruta, de exclusão por investimento das pessoas jurídicas que explorem atividades agrícolas ou pastoris e de outros valores que devam influenciar a determinação do lucro real de exercício futuro e não constem de escrituração comercial (§ 2º). [...] § 1º - Completada a ocorrência de cada fato gerador do imposto, o contribuinte deverá elaborar demonstração do lucro real, que discriminará: a) o lucro líquido do exercício do período-base de incidência; Fl. 1759DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 b) os lançamentos de ajuste do lucro líquido (art. 6º §§ 2º e 3º), com a indicação, quando for o caso, dos registros correspondentes na escrituração comercial ou fiscal; c) o lucro real. § 2º - Os registros contábeis que forem necessários para a observância de preceitos da lei tributária relativos à determinação do lucro real, quando não devam, por sua natureza exclusivamente fiscal, constar da escrituração comercial, ou forem diferentes dos lançamentos dessa escrituração, serão feitos no livro de que trata o item I deste artigo ou em livros auxiliares. § 2 o Para fins da escrituração contábil, inclusive da aplicação do disposto no § 2 o do art. 177 da Lei n o 6.404, de 15 de dezembro de 1976, os registros contábeis que forem necessários para a observância das disposições tributárias relativos à determinação da base de cálculo do imposto de renda e, também, dos demais tributos, quando não devam, por sua natureza fiscal, constar da escrituração contábil, ou forem diferentes dos lançamentos dessa escrituração, serão efetuados exclusivamente em: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) I – livros ou registros contábeis auxiliares; ou (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) II – livros fiscais, inclusive no livro de que trata o inciso I do caput deste artigo. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) § 3 o O disposto no § 2 o deste artigo será disciplinado pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) (negrejou-se) Logo, se a Contribuinte, como afirma, identificou no encargo em referência os contornos legais de dedutibilidade para o ano-calendário 2000, cumpria-lhe registrá-lo como exclusão naquele período. Necessário seria que assim procedesse para cogitar de algum aumento do prejuízo fiscal e da base negativa de CSLL apurados naquele período, e assim constituir saldo para compensação em períodos subsequentes, utilização esta sujeita aos limites fixados nos arts. 15 e 16 da Lei nº 9.065/95, bem como no art. 31 da Lei nº 9.249/95, este referente aos prejuízos não operacionais. Contudo, sem promover este ajuste, não só na DIPJ, e nem mesmo na parte A de seu LALUR, a Contribuinte entendeu suficiente registrar diretamente na parte B daquele livro fiscal, e somente em 31/12/2009, o efeito final daquela exclusão, que reputou equivalente ao aumento do saldo acumulado de prejuízo fiscal a compensar. Frise-se que não se está aqui a tratar de registro tardio de exclusão, porque a Contribuinte se limitou a aumentar o saldo de prejuízo fiscal a compensar, controlado na parte B do LALUR. Mas, ainda que se afaste o rigor formal, equiparando-se a conduta da Contribuinte ao registro tardio de uma exclusão, a compensação de prejuízo fiscal e da base negativa daí resultantes estaria obstaculizada porque já expirado o prazo para constituição deste direito em face da Fazenda Pública. Isto porque, na ausência de norma específica a regrar a conduta, deve-se, por analogia, aplicar ao caso o disposto nos arts. 165 a 168 do CTN: Art. 165. O sujeito passivo tem direito, independentemente de prévio protesto, à restituição total ou parcial do tributo, seja qual for a modalidade do seu pagamento, ressalvado o disposto no § 4º do artigo 162, nos seguintes casos: I - cobrança ou pagamento espontâneo de tributo indevido ou maior que o devido em face da legislação tributária aplicável, ou da natureza ou circunstâncias materiais do fato gerador efetivamente ocorrido; Fl. 1760DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 II - erro na edificação do sujeito passivo, na determinação da alíquota aplicável, no cálculo do montante do débito ou na elaboração ou conferência de qualquer documento relativo ao pagamento; III - reforma, anulação, revogação ou rescisão de decisão condenatória. Art. 166. A restituição de tributos que comportem, por sua natureza, transferência do respectivo encargo financeiro somente será feita a quem prove haver assumido o referido encargo, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a recebê-la. Art. 167. A restituição total ou parcial do tributo dá lugar à restituição, na mesma proporção, dos juros de mora e das penalidades pecuniárias, salvo as referentes a infrações de caráter formal não prejudicadas pela causa da restituição. Parágrafo único. A restituição vence juros não capitalizáveis, a partir do trânsito em julgado da decisão definitiva que a determinar. Art. 168. O direito de pleitear a restituição extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos, contados: I - nas hipótese dos incisos I e II do artigo 165, da data da extinção do crédito tributário; (Vide art 3 da LCp nº 118, de 2005) II - na hipótese do inciso III do artigo 165, da data em que se tornar definitiva a decisão administrativa ou passar em julgado a decisão judicial que tenha reformado, anulado, revogado ou rescindido a decisão condenatória. De fato, se o sujeito passivo apurasse tributo devido no ano-calendário 2000, e apenas posteriormente cogitasse da exclusão em questão, a retificação de sua apuração e o pleito do indébito daí resultante deveriam ser promovidos em até cinco anos contados da extinção do crédito tributário, ou seja, possivelmente até 31/03/2006, considerando o último vencimento previsto para recolhimento dos tributos apurados no ajuste anual 3 . Assim, por analogia, o mesmo prazo deve ser observado na hipótese de a apuração da Contribuinte, em razão de seu insucesso, não resultar em lucro tributável. E isto inclusive no que se refere à repercussão da Lei Complementar nº 118/2005 que, consoante fixado em sede de repercussão geral pelo Supremo Tribunal Federal no julgamento do Recurso Extraordinário nº 566.621, é aplicável os pleitos formulados a partir de 9 de junho de 2005: DIREITO TRIBUTÁRIO – LEI INTERPRETATIVA – APLICAÇÃO RETROATIVA DA LEI COMPLEMENTAR Nº 118/2005 – DESCABIMENTO – VIOLAÇÃO À SEGURANÇA JURÍDICA – NECESSIDADE DE OBSERVÂNCIA DA VACACIO LEGIS – APLICAÇÃO DO PRAZO REDUZIDO PARA REPETIÇÃO OU COMPENSAÇÃO DE INDÉBITOS AOS PROCESSOS AJUIZADOS A PARTIR DE 9 DE JUNHO DE 2005. Quando do advento da LC 118/05, estava consolidada a orientação da Primeira Seção do STJ no sentido de que, para os tributos sujeitos a lançamento por homologação, o prazo para repetição ou compensação de 3 Lei nº 9.430/96: Art. 6º O imposto devido, apurado na forma do art. 2º, deverá ser pago até o último dia útil do mês subseqüente àquele a que se referir. § 1º O saldo do imposto apurado em 31 de dezembro será: I - pago em quota única, até o último dia útil do mês de março do ano subseqüente, se positivo, observado o disposto no § 2º; II - compensado com o imposto a ser pago a partir do mês de abril do ano subseqüente, se negativo, assegurada a alternativa de requerer, após a entrega da declaração de rendimentos, a restituição do montante pago a maior. [...] Fl. 1761DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 indébito era de 10 anos contados do seu fato gerador, tendo em conta a aplicação combinada dos arts. 150, §4 o , 156, VII, e 168, I, do CTN. A LC 118/2005, embora tenha se auto-proclamado interpretativa, implicou inovação normativa, tendo reduzido o prazo de 10 anos contados do fato gerador para 5 anos contados do pagamento indevido. Lei supostamente interpretativa que, em verdade, inova no mundo jurídico deve ser considerada lei nova. Inocorrência de violação à autonomia e independência dos Poderes, porquanto a lei expressamente interpretativa também se submete, como qualquer outra, ao controle judicial quanto à sua natureza, validade e aplicação. A aplicação retroativa de novo e reduzido prazo para a repetição ou compensação de indébito tributário estipulado por lei nova, fulminando, de imediato, pretensões deduzidas tempestivamente à luz do prazo então aplicável, bem como a aplicação imediata às pretensões pendentes de ajuizamento quando da publicação da lei, sem resguardo de nenhuma regra de transição, implicam ofensa ao princípio da segurança jurídica em seus conteúdos de proteção de confiança e de garantia do acesso à Justiça. Afastando-se as aplicações inconstitucionais e resguardando-se, no mais, a eficácia da norma, permite-se a aplicação do prazo reduzido relativamente às ações ajuizadas após a vacatio legis, conforme entendimento consolidado por esta Corte no enunciado 445 da Súmula do Tribunal. O prazo de vacatio legis de 120 dias permitiu aos contribuintes não apenas que tomassem ciência do novo prazo, mas também que ajuizassem as ações necessárias à tutela dos seus direitos. Inaplicabilidade do art. 2.028 do Código Civil, pois, não havendo lacuna na LC 118/05, que pretendeu a aplicação do novo prazo na maior extensão possível, descabida sua aplicação por analogia. Além disso, não se trata de lei geral, tampouco impede a iniciativa legislativa em contrário. Reconhecida a inconstitucionalidade art. 4 o , segunda parte, da LC 118/05, considerando-se válida a aplicação do novo prazo de 5 anos tão-somente às ações ajuizadas após o decurso da vacatio legis de 120 dias, ou seja, a partir de 9 de junho de 2005. Aplicação do art. 543-B, §3 o , do CPC aos recursos sobrestados. Recurso extraordinário desprovido. Logo, em 2009 seria aplicável o prazo fixado na forma da Lei Complementar nº 118/2005, a evidenciar a prescrição do direito de a Contribuinte valer-se de crédito decorrente de exclusão que deixou de ser computada na apuração do IRPJ e da CSLL no ano-calendário 2000. Acrescente-se que a caracterização de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL como direito de crédito em face da Fazenda Nacional é inconteste ao menos desde a edição da Lei nº 9.964/2000, que permitiu, nos termos a seguir transcritos, a utilização destes saldos para quitação de encargos sobre débitos alcançados pelo Programa de Recuperação Fiscal – REFIS: Art. 1 o É instituído o Programa de Recuperação Fiscal – Refis, destinado a promover a regularização de créditos da União, decorrentes de débitos de pessoas jurídicas, relativos a tributos e contribuições, administrados pela Secretaria da Receita Federal e pelo Instituto Nacional do Seguro Social – INSS, com vencimento até 29 de fevereiro de 2000, constituídos ou não, inscritos ou não em dívida ativa, ajuizados ou a ajuizar, com exigibilidade Fl. 1762DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 suspensa ou não, inclusive os decorrentes de falta de recolhimento de valores retidos. [...] § 7 o Os valores correspondentes a multa, de mora ou de ofício, e a juros moratórios, inclusive as relativas a débitos inscritos em dívida ativa, poderão ser liquidados, observadas as normas constitucionais referentes à vinculação e à partilha de receitas, mediante: I – compensação de créditos, próprios ou de terceiros, relativos a tributo ou contribuição incluído no âmbito do Refis; II – a utilização de prejuízo fiscal e de base de cálculo negativa da contribuição social sobre o lucro líquido, próprios ou de terceiros, estes declarados à Secretaria da Receita Federal até 31 de outubro de 1999. § 8 o Na hipótese do inciso II do § 7 o , o valor a ser utilizado será determinado mediante a aplicação, sobre o montante do prejuízo fiscal e da base de cálculo negativa, das alíquotas de 15% (quinze por cento) e de 8% (oito por cento), respectivamente. Ainda que não mais exista prazo para compensação de prejuízos fiscais e bases negativas e CSLL, há prazo para o sujeito passivo evidenciar a apuração de tais valores a compensar. Inadmissível, portanto, a constituição de crédito em face da Fazenda Nacional mediante retificação em 31/12/2009 dos saldo de prejuízos fiscais e bases negativas a compensar por conta de exclusão que a Contribuinte reputa admissível em razão de despesa não deduzida na apuração do lucro tributável do ano-calendário 2000. Vale ainda recordar que, para além da analogia antes firmada, o Decreto nº 20.910/32 também fixa em cinco anos o prazo para manifestação de direito contra a Fazenda Nacional: Art. 1º - As dividas passivas da União, dos Estados e dos Municípios, bem assim todo e qualquer direito ou ação contra a Fazenda Federal, Estadual ou Municipal, seja qual for a sua natureza, prescrevem em cinco anos contados da data do ato ou fato do qual se originarem. Por fim, cabe esclarecer que embora o Decreto-lei nº 1.598/77 não obrigue o sujeito passivo a promover exclusões na apuração do lucro líquido 4 , disto não decorre a faculdade de alocar tais exclusões quando bem aprouver à Contribuinte, consoante interpretação veiculada na Instrução Normativa SRF nº 51/95 5 : 4 Na dicção do art. 6º, §3º do Decreto-lei nº 1.598/77, "na determinação do lucro real poderão ser excluídos do lucro líquido do exercício" os valores ali especificados, diversamente do disposto em seu §2º, que obriga o sujeito passivo a promover adições, ao estipular que "na determinação do lucro real serão adicionados ao lucro líquido do exercício" os ajustes mencionados. 5 No mesmo sentido, a Instrução Normativa SRF nº 11, de 1996: Art. 34. Para efeito de determinação do lucro real, as exclusões do lucro líquido, em período-base subseqüente àquele em que deveria ter sido procedido o ajuste, não poderão produzir efeito diverso daquele que seria obtido, se realizadas na data prevista. Parágrafo único. O disposto neste artigo alcança, inclusive: a) a parcela dedutível em cada ano-calendário, correspondente à diferença da correção monetária complementar IPC/BTNF relativa aos prejuízos fiscais apurados até 31 de dezembro de 1989 (art. 426, § 1º, do RIR/94 e art. 40, § 2º, do Decreto nº 332, de 4 de novembro de 1991); b) a parcela dedutível em cada ano-calendário, correspondente ao saldo devedor da diferença de correção monetária complementar IPC/BTNF (art. 424 do RIR/94). Fl. 1763DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Art. 26. Para efeito de determinação do lucro real, as exclusões do lucro líquido, em anos-calendário subseqüentes ao em que deveria ter sido procedido o ajuste, não poderão produzir efeito diverso daquele que seria obtido, se realizadas na data prevista. § 1º As exclusões que deixarem de ser procedidas, em ano-calendário em que a pessoa jurídica tenha apurado prejuízo fiscal, terão o mesmo tratamento deste. § 2º O disposto neste artigo alcança, inclusive: a) a parcela dedutível em cada ano-calendário (art. 426, § 1º, do RIR/94), correspondente à diferença da correção monetária complementar IPC/BTNF relativa aos prejuízos fiscais apurados até 31 de dezembro de 1989 (art. 40, § 2º, do Decreto nº 332, de 4 de novembro de 1991); b) a parcela dedutível em cada ano-calendário (art. 424 do RIR/94), correspondente ao saldo devedor da diferença de correção monetária complementar IPC/BTNF. Em impugnação, a Contribuinte se apega ao disposto no §1º do normativo em referência para afirmar que a Empresa, ao utilizar-se num período em que há resultado positivo de uma exclusão ou gasto de período anterior no qual houve prejuízo fiscal ou apuração de base negativa de CSLL, deverá aproveitá-los na mesma proporção da compensação permitida em lei a esses últimos, isto é, no percentual de 30%. Olvida-se, porém, que o caput do dispositivo veda ajustes em períodos subsequentes que se prestem a produzir efeito diverso daquele que seria obtido, se realizado na data prevista. E, no presente caso, o registro em 2009 se prestou, como demonstrado, a contornar o prazo prescricional, já expirado, para revisão da apuração do IRPJ e da CSLL no ano-calendário 2000. É neste ponto que o entendimento aqui firmado se opõe ao fundamento adotado no paradigma. No referido julgado, sob a premissa de que o art. 273 do RIR/99 permite o registro de despesa ou exclusão em competências posteriores, desde que tal procedimento não traga prejuízo ao Fisco, limitou-se a análise à verificação de eventual redução indevida do imposto no período em que promovido o ajuste tardio para afastá-la na medida em que o procedimento da Contribuinte não buscou burlar o limite de 30% para compensação de prejuízo fiscal, sem dar relevo à preclusão apontada na acusação fiscal e afirmando-se que a autoridade lançadora não demonstrou que tal postergação da despesa trouxe efeitos danosos ao Fisco, mormente porque a dedução se fez 09 anos após o período em que poderia tê-lo feito e utilizando do valor original – sem qualquer correção ou juros. Em sentido diverso, constata-se aqui que somente a partir de 2009 a Contribuinte pretendeu se valer de crédito contra a Fazenda Nacional que remonta à sua apuração no ano- calendário 2000, mostrando-se válida a glosa promovida pela autoridade lançadora sob o entendimento de que já havia expirado o prazo para tanto. Por oportuno acrescente-se que, apesar de o registro em questão ter sido adicionado ao saldo de prejuízo fiscal por seu valor original, os encargos de correção monetária e juros passaram a ser deduzidos por ocasião do pagamento da dívida, a partir de 2010, como reportado no já citado Acórdão nº 1301-003.020. Estas as razões, portanto, para NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte. Como se percebe, a exclusão do lucro líquido, em ano-calendário subsequente ao em que deveria ter sido procedido o ajuste, não poderá produzir efeito diverso daquele que seria obtido, se realizada na data prevista. Se o sujeito passivo constata não ter promovido exclusão por ele considerada admissível em razão de despesa contabilizada a débito de Lucros Acumulados, não lhe é permitido simplesmente afirmar, a qualquer tempo, a existência de saldo de prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL em montante superior ao originalmente escriturado, Fl. 1764DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 sem antes registrar a correspondente exclusão na determinação do lucro real e da base de cálculo da CSLL. Além disso, como prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL representam direito de crédito em face da Fazenda Nacional, a sua existência deve ser afirmada pelo sujeito passivo antes do decurso do prazo prescricional. Ante o exposto, oriento meu voto para negar provimento ao recurso especial do sujeito passivo quanto à primeira matéria. A segunda matéria objeto do recurso especial do sujeito passivo diz respeito às multas isoladas cobradas concomitantemente à multa de ofício em 2010. Sobre o tema, como se verifica do trecho de voto acima referente ao julgamento do recurso especial da Fazenda Nacional (que adoto também aqui como razões de decidir), entendo pela inexigibilidade das multas isoladas quando referentes a ano-calendário para o qual foi cobrada a multa de ofício, por aplicação do princípio da consunção que, em matéria de penalidades, determina a absorção da punição da infração-meio pela punição pela infração-fim. Compreendo tal princípio plenamente aplicável ao caso, eis que as multas isolada e de ofício são ambas penalidades, observado que a primeira é punição pela ausência do recolhimento das estimativas e estas são medidas preparatórias para a apuração do tributo devido no ajuste anual, cujo não recolhimento dá ensejo à multa de ofício. Ante o exposto, oriento meu voto para dar parcial provimento ao recurso especial do sujeito passivo, apenas para cancelar integralmente as multas isoladas em questão. Conclusão Ante o exposto, oriento meu voto para conhecer e negar provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, e para conhecer e dar parcial provimento ao recurso especial do sujeito passivo, cancelando integralmente as multas isoladas em questão. (documento assinado digitalmente) Livia De Carli Germano Voto Vencedor Conselheira Edeli Pereira Bessa, Redatora designada. A I. Relatora restou vencida em seu entendimento contrário ao recurso especial da PGFN e favorável ao recurso especial da Contribuinte no que diz respeito às exigências de multas isoladas. Neste ponto, a maioria qualificada do Colegiado compreendeu que deveria ser provido o recurso fazendário, e a maioria do Colegiado negou provimento ao recurso especial da Contribuinte. Fl. 1765DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Anote-se que este Colegiado decidiu, preliminarmente, rejeitar a conversão do julgamento em diligência e conhecer dos recursos especiais no limite dos despachos de admissibilidade, vez que, em sustentação oral, diante da decisão favorável ao restabelecimento das multas isoladas exigidas concomitantemente com a multa de ofício aplicada sobre o ajuste anual, e à manutenção das multas isoladas validadas no acórdão recorrido, a Contribuinte reiterou suas alegações acerca da cobrança em duplicidade de valores exigidos em lançamento anterior, bem como da exigência em cascata das multas isoladas, porque deduzida na apuração acumulada o valor da estimativa paga, quando o correto seria a dedução do valor devido nos meses anteriores. As arguições constam de petições apresentadas em face da cobrança dos valores apurados após liquidação do acórdão de recurso voluntário e, especificamente no que diz respeito às multas isoladas aqui restabelecidas, cabe esclarecer que o exame de admissibilidade dos recursos especiais da PGFN e da Contribuinte não atacaram a questão da cobrança em cascata, assim relatada no acórdão recorrido: Por último, alegou erro na metodologia de cálculo da multa isolada. Disse que a multa isolada deve incidir apenas sobre o que seria devido a título de estimativa dentro de cada mês determinado. No entanto, o auto de infração aplicou multa isolada sobre os valores acumulados das estimativas de janeiro a dezembro, ocasionando uma sobreposição de multas. O recurso especial da PGFN se limita a confrontar os seguintes fundamentos do acórdão recorrido: “b) concomitância da multa isolada com a multa vinculada ao tributo A recorrente alegou a impossibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício. A matéria já foi examinada por esta Turma Ordinária, que de forma sistemática tem rechaçado a cumulação das duas multas. (...) Essa, em linhas gerais, é a finalidade da multa isolada. Para tais situações foi concebida. Aplicá-la a casos de omissão de receita ou de glosa de despesas, como Ademais, existe entendimento de que a aplicação da multa vinculada afastaria, pelo princípio da consunção, a multa isolada. O E. STJ tem decisões nesse sentido, das quais é exemplo a proferida no Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1.576.289/RS. (...) Firmado nesses fundamentos, afasta-se a cumulação das multas. Cálculo da multa isolada Pelas razões expostas acima, devem ser excluídos da base de cálculo da multa isolada os valores correspondentes às infrações apurada no lançamento de ofício, remanescendo apenas os débitos de estimativa apurados pela própria recorrente e informados na DIPJ do ano base 2010 (fls. 121 a 165), dos quais devem ser excluídos os valores comprovadamente pagos mediante DARF. O resultado dessa operação é a base de cálculo da multa isolada, a qual corresponderá a 50% do valor devido a título de estimativa. Por fim, para evitar reformatio in pejus, se o valor da multa ultrapassar, em determinado mês, o valor constante do auto de infração, deve prevalecer este último.” E, a partir das referências dos paradigmas, a PGFN assim sintetiza a divergência e expressa sua conclusão, depois de expor suas razões de mérito: O acórdão ora recorrido, proferido pela e. Turma Ordinária a qua, afastou a aplicação da multa isolada prevista no art. 44, II, alínea “b”, da Lei nº 9.430/96, por considerar Fl. 1766DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 ilegítima a incidência da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas concomitantemente com a multa de ofício. Concluiu a decisão combatida que haveria dupla penalização em função da mesma infração e que deveria ser aplicado ao caso o princípio da consunção. Por outro lado, os Acórdãos Paradigmas entenderam que: (i) no caso não se aplica o enunciado n. 105 da Súmula do CARF, por tratar de contexto jurídico distinto; (ii) ser plenamente possível a cominação da penalidade, em razão do não recolhimento das estimativas, tendo como base de cálculo os resultados mensais apurados pelo contribuinte, mesmo após o encerramento do ano-calendário. [...] Diante de todo o exposto, fica claro que (i) não se aplica ao caso o disposto no enunciado n. 105 da Súmula do CARF, pois os precedentes que renderam a aprovação do verbete tratam de lançamentos relativos a fatos geradores ocorridos anteriormente ao advento da Medida Provisória n. 351, convertida na Lei n. 11.488 de 2007, logo, em contexto fático-jurídico diverso; (ii) é plenamente cabível a incidência da multa isolada por falta de recolhimento mensal sobre estimativas mensais, mesmo após o encerramento do ano-calendário; (iii) não se pode importar institutos relativos a outros ramos do Direito que não se coadunam com a natureza e as finalidades das obrigações tributárias, como é exemplo o princípio da consunção (Direito Tributário não é lastreado apenas no princípio da retributividade e da prevenção como o Direito Penal, mas se reveste de caráter patrimonial); (iv) é possível a aplicação conjunta da referida multa isolada prevista no artigo 44, II, b, da Lei n. 9.430/96 com a multa de ofício. No mais, pede-se vênia para adotar como razões de reforma do acórdão recorrido os fundamentos expostos nos acórdãos indicados como paradigmas. Por tais razões, sob qualquer ótica que se observe a questão, cabe concluir que a decisão recorrida merece reforma, devendo ser restabelecido o lançamento em sua integralidade. A PGFN, portanto, pretende o restabelecimento das multas isoladas afastadas porque exigidas concomitantemente com a multa proporcional aplicada sobre o ajuste anual. Na dicção do voto condutor do acórdão recorrido, busca desconstituir a determinação de que devem ser excluídos da base de cálculo da multa isolada os valores correspondentes às infrações apurada no lançamento de ofício, remanescendo apenas os débitos de estimativa apurados pela própria recorrente e informados na DIPJ do ano base 2010 (fls. 121 a 165), dos quais devem ser excluídos os valores comprovadamente pagos mediante DARF. O resultado dessa operação é a base de cálculo da multa isolada, a qual corresponderá a 50% do valor devido a título de estimativa. Ou seja, defende que a base de cálculo da multa isolada também contemple os valores correspondentes às infrações apurada no lançamento de ofício, em especial no que diz respeito às decorrências de casos de omissão de receita, deduções indevidas de despesas, exclusões não autorizadas ou falta de adição ao lucro líquido, reformando-se o entendimento do Colegiado a quo de que a multa isolada não se destina a apenar estas infrações. O recurso especial da Contribuinte, por sua vez, pretende a reversão da manutenção parcial das multas isoladas mediante confrontação do argumento assim referido pela recorrente: No que se refere às multas aplicadas, melhor sorte não socorre ao Fisco. A multa isolada de 50% sobre as estimativas não poderia ser aplicada no caso dos autos, seja porque o lançamento ocorreu após o encerramento do ano-calendário, seja porque a referida multa fica absorvida pela multa de ofício de 75%, por força do princípio da consunção. Questiona, portanto, apenas o aspecto formal de a exigência ser formalizada depois do encerramento do ano-calendário e o aspecto material de a infração ter sido punida com a multa de ofício de 75%. Ao final, a conclusão da Contribuinte é a seguinte: Fl. 1767DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 A conclusão não pode ser outra. Afinal, o não pagamento das estimativas é apenas uma etapa preparatória da execução da infração. Na medida em que as estimativas são meras antecipações dos tributos devidos, motivo pelo qual a cominação concomitante redunda na dupla imposição de penalidade sobre o mesmo fato, ou seja, bis in idem. Ante o exposto, impõe-se, por mais essa razão, a pronta reforma do acórdão recorrido por esta eg. CSRF, de modo a consignar que a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44, § 1º, IV, da Lei nº 9.430/96, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurados no ajuste anual, devendo subsistir apenas esta última. Observe-se que o voto condutor do acórdão recorrido, ao determinar que deveriam remanescer apenas os débitos de estimativa apurados pela própria recorrente e informados na DIPJ do ano base 2010 (fls. 121 a 165), dos quais devem ser excluídos os valores comprovadamente pagos mediante DARF, admite a aplicação concomitante da multa isolada e da multa de ofício proporcional sobre os valores que deixaram de ser quitados por compensação promovida sem a apresentação de DCOMP. Registre-se que em contrarrazões, nenhuma das partes fez ressalvas aos efeitos da alegada exigência em cascata. Assim, resta evidente que as divergências jurisprudenciais acerca das multas isoladas aqui exigidas se limitam aos fundamentos antes expostos, quais sejam: i) a (in)aplicabilidade da Súmula CARF nº 105 a fatos geradores anteriores à Medida Provisória nº 351/2007; ii) a (im)possibilidade de lançamento da penalidade depois do encerramento do ano- calendário; e iii) a (im)possibilidade de aplicação conjunta com a multa de ofício e consequente (in)aplicabilidade do princípio da consunção. Nada, para além disso, foi arguido pelas recorrentes, razão pela qual descabe a este Colegiado manifestar-se sobre as providências acerca da alegada exigência em cascata das multas isoladas. Se esta questão foi decidida em favor da Contribuinte, esta parte da decisão não está alcançada pelo recurso fazendário. De outro lado, se a questão não foi decidida, ou o foi desfavorável à Contribuinte, não há dissídio jurisprudencial em seu recurso especial quanto a este ponto. E, nos limites das divergências jurisprudenciais que tiveram seguimento em exame de admissibilidade, a decisão deste Colegiado, como antes mencionado, foi no sentido de dar provimento ao recurso fazendário e negar provimento ao recurso da Contribuinte. Isto porque não há impedimento à aplicação das multas isoladas simultaneamente com a multa de ofício a partir de 2007, como claramente exposto no voto condutor do Acórdão nº 9101-002.962, de lavra da Conselheira Adriana Gomes Rêgo, cujas razões são aqui adotadas também para afastar as objeções à aplicação da penalidade depois do encerramento do exercício e à pretensão de aplicação do princípio da consunção: Dito isso, tem-se que a lei determina que as pessoas jurídicas sujeitas à apuração do lucro real, apurem seus resultados trimestralmente. Como alternativa, facultou, o legislador, a possibilidade de a pessoa jurídica, obrigada ao lucro real, apurar seus resultados anualmente, desde que antecipe pagamentos mensais, a título de estimativa, que devem ser calculados com base na receita bruta mensal, ou com base em balanço/balancete de suspensão e/ou redução. Observe-se: Lei nº 9.430, de 1996 (redação original): Art. 2º A pessoa jurídica sujeita a tributação com base no lucro real poderá optar pelo pagamento do imposto, em cada mês, determinado sobre base de cálculo estimada, mediante a aplicação, sobre a receita bruta auferida mensalmente, dos percentuais de que trata o art. 15 da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, observado o disposto nos §§ 1º e 2º do art. 29 e nos arts. 30 a Fl. 1768DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 32, 34 e 35 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995. § 1º O imposto a ser pago mensalmente na forma deste artigo será determinado mediante a aplicação, sobre a base de cálculo, da alíquota de quinze por cento. § 2º A parcela da base de cálculo, apurada mensalmente, que exceder a R$ 20.000,00 (vinte mil reais) ficará sujeita à incidência de adicional de imposto de renda à alíquota de dez por cento. § 3º A pessoa jurídica que optar pelo pagamento do imposto na forma deste artigo deverá apurar o lucro real em 31 de dezembro de cada ano, exceto nas hipóteses de que tratam os §§ 1º e 2º do artigo anterior. § 4º Para efeito de determinação do saldo de imposto a pagar ou a ser compensado, a pessoa jurídica poderá deduzir do imposto devido o valor: I dos incentivos fiscais de dedução do imposto, observados os limites e prazos fixados na legislação vigente, bem como o disposto no § 4º do art. 3º da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995; II dos incentivos fiscais de redução e isenção do imposto, calculados com base no lucro da exploração; III do imposto de renda pago ou retido na fonte, incidente sobre receitas computadas na determinação do lucro real; IV do imposto de renda pago na forma deste artigo.[...] Há aqueles que alegam que as alterações promovidas no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, pela Medida Provisória nº 351, de 22 de janeiro de 2007, posteriormente convertida na Lei nº 11.488, de 2007, não teriam afetado, substancialmente, a infração sujeita à aplicação da multa isolada, apenas reduzindo o seu percentual de cálculo e mantendo a vinculação da base imponível ao tributo devido no ajuste anual. Nesse sentido invocam a própria Exposição de Motivos da Medida Provisória nº 351, de 2007, limitou-se a esclarecer que a alteração do art. 44 da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, efetuada pelo art. 14 do Projeto, tem o objetivo de reduzir o percentual da multa de ofício, lançada isoladamente, nas hipóteses de falta de pagamento mensal devido pela pessoa física a título de carnê-leão ou pela pessoa jurídica a título de estimativa, bem como retira a hipótese de incidência da multa de ofício no caso de pagamento do tributo após o vencimento do prazo, sem o acréscimo da multa de mora. E, ainda que se entenda que a identidade de bases de cálculo foi superada pela nova redação do dispositivo legal, para essas pessoas subsistiria o fato de as duas penalidades decorrerem de falta de recolhimento de tributo, o que imporia o afastamento da penalidade menos gravosa. Ora, a vinculação entre os recolhimentos antecipados e a apuração do ajuste anual é inconteste, até porque a antecipação só é devida porque o sujeito passivo opta por postergar para o final do ano-calendário a apuração dos tributos incidentes sobre o lucro. Contudo, a sistemática de apuração anual demanda uma punição diferenciada em face de infrações das quais resulta falta de recolhimento de tributo pois, na apuração anual, o fluxo de arrecadação da União está prejudicado desde o momento em que a estimativa é devida, e se a exigência do tributo com encargos ficar limitada ao devido por ocasião do ajuste anual, além de não se conseguir reparar todo o prejuízo experimentado à União, há um desestímulo à opção pela apuração trimestral do lucro tributável, hipótese na qual o sujeito passivo responderia pela infração com encargos desde o trimestre de sua ocorrência. Na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, esta penalidade foi prevista nos mesmos termos daquela aplicável ao tributo não recolhido no ajuste anual, ou seja, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição, inclusive no mesmo percentual de 75%, e passível de agravamento ou qualificação se presentes as circunstâncias indicadas naquele dispositivo legal. Veja-se: Fl. 1769DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição: I - de setenta e cinco por cento, nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, pagamento ou recolhimento após o vencimento do prazo, sem o acréscimo de multa moratória, de falta de declaração e nos de declaração inexata, excetuada a hipótese do inciso seguinte; II - cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de fraude, definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Vide Lei nº 10.892, de 2004) § 1º As multas de que trata este artigo serão exigidas: I - juntamente com o tributo ou a contribuição, quando não houverem sido anteriormente pagos; [...] III - isoladamente, no caso de pessoa física sujeita ao pagamento mensal do imposto (carnê-leão) na forma do art. 8º da Lei nº 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de fazê-lo, ainda que não tenha apurado imposto a pagar na declaração de ajuste; IV - isoladamente, no caso de pessoa jurídica sujeita ao pagamento do imposto de renda e da contribuição social sobre o lucro líquido, na forma do art. 2º, que deixar de fazê-lo, ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente; V - isoladamente, no caso de tributo ou contribuição social lançado, que não houver sido pago ou recolhido. (Revogado pela Medida Provisória nº 1.725, de 1998) (Revogado pela Lei nº 9.716, de 1998) [...] A redação original do dispositivo legal resultou, assim, em punições equivalentes para a falta de recolhimento de estimativas e do ajuste anual. E, decidindo sobre este conflito, a jurisprudência administrativa posicionou-se majoritariamente contra a subsistência da multa isolada, porque calculada a partir da mesma base de cálculo punida com a multa proporcional, e ainda no mesmo percentual desta. Frente a tais circunstâncias, o art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, foi alterado pela Medida Provisória nº 351, de 2007, para prever duas penalidades distintas: a primeira de 75% calculada sobre o imposto ou contribuição que deixasse de ser recolhido e declarado, e exigida conjuntamente com o principal (inciso I do art. 44), e a segunda de 50% calculada sobre o pagamento mensal que deixasse de ser efetuado, ainda que apurado prejuízo fiscal ou base negativa ao final do ano-calendário, e exigida isoladamente (inciso II do art. 44). Além disso, as hipóteses de qualificação (§1º do art. 44) e agravamento (2º do art. 44) ficaram restritas à penalidade aplicável à falta de pagamento e declaração do imposto ou contribuição. Observe-se: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. Fl. 1770DF CARF MF Original Fl. 43 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. I - (revogado); II - (revogado); III - (revogado); IV - (revogado); V - (revogado pela Lei nº 9.716, de 26 de novembro de 1998). As conseqüências desta alteração foram apropriadamente expostas pelo Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão no voto condutor do Acórdão nº 9101-002.251: Logo, tendo sido alterada a base de cálculo eleita pelo legislador para a multa isolada de totalidade ou diferença de tributo ou contribuição para valor do pagamento mensal, não há mais qualquer vínculo, ou dependência, da multa isolada com a apuração de tributo devido. Perfilhando o entendimento de que não se confunde a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição com o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, é vasta a jurisprudência desta CSRF, valendo mencionar dos últimos cinco anos, entre outros, os acórdãos nºs 9101-00577, de 18 de maio de 2010, 9101-00.685, de 31 de agosto de 2010, 9101-00.879, de 23 de fevereiro de 2011, nº 9101-001.265, de 23 de novembro de 2011, nº 9101- 001.336, de 26 de abril de 2012, nº 9101-001.547, de 22 de janeiro de 2013, nº 9101-001.771, de 16 de outubro de 2013, e nº 9101-002.126, de 26 de fevereiro de 2015, todos assim ementados (destaquei): O artigo 44 da Lei nº 9.430, de 1996, preceitua que a multa de ofício deve ser calculada sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição, materialidade que não se confunde com o valor calculado sob base estimada ao longo do ano. Daí porque despropositada a decisão recorrida que, após reconhecer expressamente a modificação da redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 pela Lei nº 11.488, de 2007, e transcrever os mesmos dispositivos legais acima, abruptamente conclui no sentido de que (e-fls. 236): Portanto, cabe excluir a exigência da multa de ofício isolada concomitante à multa proporcional. Em despacho de admissibilidade de embargos de declaração por omissão, interpostos pela Fazenda Nacional contra aquela decisão, e rejeitados, foi dito o seguinte (e-fls. 247): Por fim, reafirmo a impossibilidade da aplicação cumulativa dessas multas. Isso porque é sabido que um dos fatores que levou à mudança da redação do citado art. 44 da Lei 9.430/1996 foram os julgados deste Conselho, sendo que à época da edição da Lei 11.488/2007 já predominava esse entendimento. Vejamos novamente a redação de parte [das] disposições do art. 44 da Lei 9.430/1996 alteradas/incluídas pela Lei 11.488/2007: [...]. Ora, o legislador tinha conhecimento da jurisprudência deste Conselho quanto à impossibilidade de aplicação cumulativa da multa isolada com a multa de oficio, além de outros entendimentos no sentido de que não poderia ser exigida se apurado prejuízo fiscal no encerramento do ano-calendário, ou se o tributo tivesse sido integralmente pago no ajuste anual. Todavia, tratou apenas das duas últimas hipóteses na nova redação, ou seja, deixou de prever a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas. E não Fl. 1771DF CARF MF Original Fl. 44 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 se diga que seria esquecimento, pois, logo a seguir, no parágrafo § 1º, excetuou a cumulatividade de penalidades quando a ensejar a aplicação dos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502/1964. Bastava ter acrescentado mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996, estabelecendo expressamente essa hipótese, que aliás é a questão de maior incidência. Ao deixar de fazer isso, uma das conclusões factíveis é que essa cumulatividade é mesmo indevida. Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas acrescentasse “mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996”. Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso subordinado a um parágrafo do artigo (art. 44, § 1º, inciso IV, da Lei nº 9.430, de 1996), tornou-se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo (art. 44, inciso II, da Lei nº 9.430, de 1996), no mesmo patamar, portanto, do inciso então preexistente, que previa a multa de ofício. Veja-se a redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, dada pela Lei nº 11.488, de 2007 (sublinhei): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: [...]; Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir, iniludivelmente, às duas multas em conjunto, e não mais em separado, como dava a entender a antiga redação do dispositivo. Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas”. Pelo contrário: seria necessário, sim se fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa possibilidade, o que nela não foi feito. Por conseguinte, não há que se falar como pretendeu o sujeito passivo, por ocasião de seu recurso voluntário em “identidade quanto ao critério pessoal e material de ambas as normas sancionatórias”. Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal, alcançam o mesmo contribuinte (sujeito passivo), não é verdade que o critério material (verbo + complemento) de uma e de outra se centre “no descumprimento da relação jurídica que determina o recolhimento integral do tributo devido”. O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: o da multa de ofício é a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição; já o da multa isolada é o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, cuja materialidade, como visto anteriormente, não se confunde com aquela. (grifos do original) Destaque-se, ainda, que a penalidade agora prevista no art. 44, inciso II da Lei nº 9.430, de 1996, é exigida isoladamente e mesmo se não apurado lucro tributável ao final do ano-calendário. A conduta reprimida, portanto, é a inobservância do dever de antecipar, mora que prejudica a União durante o período verificado entre data em que a estimativa deveria ser paga e o encerramento do ano-calendário. Fl. 1772DF CARF MF Original Fl. 45 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 A falta de recolhimento do tributo em si, que se perfaz a partir da ocorrência do fato gerador ao final do ano-calendário, sujeita-se a outra penalidade e a juros de mora incorridos apenas a partir de 1º de fevereiro do ano subseqüente 6 . Diferentes, portanto, são os bens jurídicos tutelados, e limitar a penalidade àquela aplicada em razão da falta de recolhimento do ajuste anual é um incentivo ao descumprimento do dever de antecipação ao qual o sujeito passivo voluntariamente se vinculou, ao optar pelas vantagens decorrentes da apuração do lucro tributável apenas ao final do ano-calendário. E foi, justamente, a alteração legislativa acima que motivou a edição da referida Súmula CARF nº 105. Explico. O enunciado de súmula em referência foi aprovado pela 1ª Turma da CSRF em 08 de dezembro de 2014. Antes, enunciado semelhante foi, por sucessivas vezes, rejeitado pelo Pleno da CSRF, e mesmo pela 1ª Turma da CSRF. Vejase, abaixo, os verbetes submetidos a votação de 2009 a 2014: PORTARIA Nº 97, DE 24 DE NOVEMBRO DE 2009 7 [...] ANEXO I I - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DO PLENO: [...] 12. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº : Até a vigência da Medida Provisória nº 351/2007, a multa isolada decorrente da falta ou insuficiência de antecipações não pode ser exigida concomitantemente com a multa de ofício incidente sobre o tributo apurado no ajuste anual. [...] PORTARIA Nº 27, DE 19 DE NOVEMBRO DE 2012 8 [...] ANEXO ÚNICO [...] II - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DA 1ª TURMA DA CSRF: [...] 17. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº: Até 21 de janeiro de 2007, descabe o lançamento de multa isolada em razão do não recolhimento do imposto de renda devido em carnêleão aplicada em concomitância com a multa de ofício prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/96. Acórdãos precedentes: 104-22036, de 09/06/2006; 3401-00078, de 01/06/2009; 3401-00047, de 06/05/2009; 104-23338, de 26/06/2008; 9202-00.699, de 13/04/2010; 920-201.833, de 25/ 10/ 2011. [...] III - ENUNCIADOS A SEREM SUBMETIDOS À APROVAÇÃO DA 2ª TURMA DA CSRF: 6 Neste sentido é o disposto no art. 6º, §1º c/c §2º da Lei nº 9.430, de 1996. 7 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 112, em 27 de novembro de 2009. 8 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 19, em 27 de novembro de 2012. Fl. 1773DF CARF MF Original Fl. 46 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 [...] 22. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA nº: Até 21 de janeiro de 2007, descabe o lançamento de multa isolada em razão do não recolhimento do imposto de renda devido em carnêleão aplicada em concomitância com a multa de ofício prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/96. Acórdãos precedentes: 104-22036, de 09/06/2006; 3401-00078, de 01/06/2009; 3401-00047, de 06/05/2009; 104-23338, de 26/06/2008; 9202-00.699, de 13/04/2010; 9202-01.833, de 25/10/ 2011. [...] PORTARIA Nº18, DE 20 DE NOVEMBRO DE 2013 9 [...] ANEXO I I - Enunciados a serem submetidos ao Pleno da CSRF: [...] 9ª. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA Até a vigência da Medida Provisória nº 351, de 2007, incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Acórdãos Precedentes: 9101-001261, de 22/11/11; 9101-001203, de 22/11/11; 9101-001238, de 21/11/11; 9101-001307, de 24/04/12; 1402-001.217, de 04/10/12; 1102-00748, de 09/05/12; 1803-001263, de 10/04/12. [...] PORTARIA Nº 23, DE 21 DE NOVEMBRO DE 2014 10 [...] ANEXO I [...] II - Enunciados a serem submetidos à 1ª Turma da CSRF: [...] 13ª. PROPOSTA DE ENUNCIADO DE SÚMULA A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Acórdãos Precedentes: 9101-001.261, de 22/11/2011; 9101-001.203, de 17/10/2011; 9101-001.238, de 21/11/2011; 9101-001.307, de 24/04/2012; 1402- 001.217, de 04/10/2012; 1102-00.748, de 09/05/2012; 1803-001.263, de 10/04/2012. [...] É de se destacar que os enunciados assim propostos de 2009 a 2013 exsurgem da jurisprudência firme, contrária à aplicação concomitante das penalidades antes da alteração promovida no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, pela Medida Provisória nº 351, de 2007, convertida na Lei nº 11.488, de 2007. Jurisprudência esta, aliás, que motivou a alteração legislativa. 9 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 71, de 27 de novembro de 2013. 10 Diário Oficial da União, Seção 1, p. 12, de 25 de novembro de 2014. Fl. 1774DF CARF MF Original Fl. 47 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 De outro lado, a discussão acerca dos lançamentos formalizados em razão de infrações cometidas a partir do novo contexto legislativo ainda não apresentava densidade suficiente para indicar qual entendimento deveria ser sumulado. Considerando tais circunstâncias, o Pleno da CSRF, e também a 1ª Turma da CSRF, rejeitou, por três vezes, nos anos de 2009, 2012 e 2013, o enunciado contrário à concomitância das penalidades até a vigência da Medida Provisória nº 351, de 2007. As discussões nestas votações motivaram alterações posteriores com o objetivo de alcançar redação que fosse acolhida pela maioria qualificada, na forma regimental. Com a rejeição do enunciado de 2009, a primeira alteração consistiu na supressão da vigência da Medida Provisória nº 351, de 2007, substituindo-a, como marco temporal, pela referência à data de sua publicação. Também foram separadas as hipóteses pertinentes ao IRPJ/CSLL e ao IRPF, submetendo-se à 1ª Turma e à 2ª Turma da CSRF os enunciados correspondentes. Seguindo-se nova rejeição em 2012, o enunciado de 2009 foi reiterado em 2013 e, mais uma vez, rejeitado. Este cenário deixou patente a imprestabilidade de enunciado distinguindo as ocorrências alcançadas a partir da expressão "até a vigência da Medida Provisória nº 351", de 2007, ou até a data de sua publicação. E isto porque a partir da redação proposta havia o risco de a súmula ser invocada para declarar o cabimento da exigência concomitante das penalidades a partir das alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, apesar de a jurisprudência ainda não estar consolidada neste sentido. Para afastar esta interpretação, o enunciado aprovado pela 1ª Turma da CSRF em 2014 foi redigido de forma direta, de modo a abarcar, apenas, a jurisprudência firme daquele Colegiado: a impossibilidade de cumulação, com a multa de ofício proporcional aplicada sobre os tributos devidos no ajuste anual, das multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas exigidas com fundamento na legislação antes de sua alteração pela Medida Provisória nº 351, de 2007. Omitiu-se, intencionalmente, qualquer referência às situações verificadas depois da alteração legislativa em tela, em razão da qual a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas passou a estar prevista no art. 44, inciso II, alínea "b", e não mais no art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, sempre com vistas a atribuir os efeitos sumulares 11 à parcela do litígio já pacificada. 11 Regimento Interno do CARF, aprovado pela Portaria MF nº 256, de 2009, e alterado pela Portaria MF nº 586, de 2010: [...] Anexo II [...] Art. 18. Aos presidentes de Câmara incumbe, ainda: [...] XXI - negar, de ofício ou por proposta do relator, seguimento ao recurso que contrarie enunciado de súmula ou de resolução do Pleno da CSRF, em vigor, quando não houver outra matéria objeto do recurso; [...] Art. 53. A sessão de julgamento será pública, salvo decisão justificada da turma para exame de matéria sigilosa, facultada a presença das partes ou de seus procuradores. [...] § 4° Serão julgados em sessões não presenciais os recursos em processos de valor inferior a R$ 1.000.000,00 (um milhão de reais) ou, independentemente do valor, forem objeto de súmula ou resolução do CARF ou de decisões do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça na sistemática dos artigos 543B e 543C da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, Código de Processo Civil. [...] Art. 67. Compete à CSRF, por suas turmas, julgar recurso especial interposto contra decisão que der à lei tributária interpretação divergente da que lhe tenha dado outra câmara, turma de câmara, turma especial ou a própria CSRF. [...] Fl. 1775DF CARF MF Original Fl. 48 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Assim, a Súmula CARF nº 105 tem aplicação, apenas, em face de multas lançadas com fundamento na redação original do art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, ou seja, tendo por referência infrações cometidas antes da alteração promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, publicada em 22 de janeiro de 2007, e ainda que a exigência tenha sido formalizada já com o percentual reduzido de 50%, dado que tal providência não decorre de nova fundamentação do lançamento, mas sim da retroatividade benigna prevista pelo art. 106, inciso II, alínea "c", do CTN. Neste sentido, vale observar que os precedentes indicados para aprovação da súmula reportam-se, todos, a infrações cometidas antes de 2007: Acórdão nº 9101-001.261: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2001 Ementa: APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFICIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA — Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Acórdão nº 9101-001.203: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Exercício: 2000, 2001 Ementa: MULTA ISOLADA. ANOS-CALENDÁRIO DE 1999 e 2000. FALTA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFICIO EXIGIDA EM LANÇAMENTO LAVRADO PARA A COBRANÇA DO TRIBUTO. Incabível a aplicação concomitante da multa por falta de recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de oficio exigida no lançamento para cobrança de tributo, visto que ambas penalidades tiveram como base o valor das glosas efetivadas pela Fiscalização. Acórdão nº 9101-001.238: Assunto: Imposto sobre a Renda Retido na Fonte - IRRF Exercício: 2001 [...] MULTA ISOLADA. ANO-CALENDÁRIO DE 2000. FALTA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. CONCOMITÂNCIA COM MULTA DE OFICIO EXIGIDA EM LANÇAMENTO LAVRADO PARA A COBRANÇA DO TRIBUTO. Incabível a aplicação concomitante da multa por falta de recolhimento de tributo sobre bases estimadas e da multa de oficio exigida no § 2° Não cabe recurso especial de decisão de qualquer das turmas que aplique súmula de jurisprudência dos Conselhos de Contribuintes, da Câmara Superior de Recursos Fiscais ou do CARF, ou que, na apreciação de matéria preliminar, decida pela anulação da decisão de primeira instância. [...] Fl. 1776DF CARF MF Original Fl. 49 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 lançamento para cobrança de tributo, visto que ambas penalidades tiveram como base o valor da receita omitida apurado em procedimento fiscal. Acórdão nº 9101-001.307: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica – IRPJ Ano-calendário: 1998 [...] MULTA ISOLADA APLICAÇÃO CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFICIO — Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de oficio pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano-calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Acórdão nº 1402-001.217: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2003 [...] MULTA DE OFICIO ISOLADA POR FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS MENSAIS CONCOMITANTE COM A MULTA DE OFICIO. INAPLICABILIDADE. É inaplicável a penalidade quando existir concomitância com a multa de oficio sobre o ajuste anual (mesma base). [...] Acórdão nº 1102-000.748: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2000, 2001 Ementa: [...] LANÇAMENTO DE OFÍCIO. PENALIDADE. MULTA ISOLADA. FALTA DE RECOLHIMENTO DE ESTIMATIVAS. Devem ser exoneradas as multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas, uma vez que, cumulativamente foram exigidos os tributos com multa de ofício, e a base de cálculo das multas isoladas está inserida na base de cálculo das multas de ofício, sendo descabido, nesse caso, o lançamento concomitante de ambas. [...] Acórdão nº 1803-001.263: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA – IRPJ Ano-calendário: 2002 [...] APLICAÇÃO CONCOMITANTE DE MULTA DE OFÍCIO E MULTA ISOLADA NA ESTIMATIVA Incabível a aplicação concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas no curso do período de apuração e de ofício pela falta de pagamento de tributo apurado no balanço. A infração relativa ao não Fl. 1777DF CARF MF Original Fl. 50 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 recolhimento da estimativa mensal caracteriza etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano. Pelo critério da consunção, a primeira conduta é meio de execução da segunda. O bem jurídico mais importante é sem dúvida a efetivação da arrecadação tributária, atendida pelo recolhimento do tributo apurado ao fim do ano- calendário, e o bem jurídico de relevância secundária é a antecipação do fluxo de caixa do governo, representada pelo dever de antecipar essa mesma arrecadação. Frente a tais circunstâncias, ainda que precedentes da súmula veiculem fundamentos autorizadores do cancelamento de exigências formalizadas a partir da alteração promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, não são eles, propriamente, que vinculam o julgador administrativo, mas sim o enunciado da súmula, no qual está sintetizada a questão pacificada. Digo isso porque esses precedentes têm sido utilizados para se tentar aplicar outra tese no sentido de afastar a multa, qual seja a do princípio da consunção. Ora se o princípio da consunção fosse fundamento suficiente para inexigibilidade concomitante das multas em debate, o enunciado seria genérico, sem qualquer referência ao fundamento legal dos lançamentos alcançados. A citação expressa do texto legal presta-se a firmar esta circunstância como razão de decidir relevante extraída dos paradigmas, cuja presença é essencial para aplicação das conseqüências do entendimento sumulado. Há quem argumente que o princípio da consunção veda a cumulação das penalidades. Sustentam os adeptos dessa tese que o não recolhimento da estimativa mensal seria etapa preparatória da infração cometida no ajuste anual e, em tais circunstâncias o princípio da consunção autorizaria a subsistência, apenas, da penalidade aplicada sobre o tributo devido ao final do ano-calendário, prestigiando o bem jurídico mais relevante, no caso, a arrecadação tributária, em confronto com a antecipação de fluxo de caixa assegurada pelas estimativas. Ademais, como a base fática para imposição das penalidades seria a mesma, a exigência concomitante das multas representaria bis in idem, até porque, embora a lei tenha previsto ambas penalidades, não determinou a sua aplicação simultânea. E acrescentam que, em se tratando de matéria de penalidades, seria aplicável o art. 112 do CTN. Entretanto, com a devida vênia, discordo desse entendimento. Para tanto, aproveito-me, inicialmente do voto proferido pela Conselheira Karem Jureidini Dias na condução do acórdão nº 9101-001.135, para trazer sua abordagem conceitual acerca das sanções em matéria tributária: [...] A sanção de natureza tributária decorre do descumprimento de obrigação tributária – qual seja, obrigação de pagar tributo. A sanção de natureza tributária pode sofrer agravamento ou qualificação, esta última em razão de o ilícito também possuir natureza penal, como nos casos de existência de dolo, fraude ou simulação. O mesmo auto de infração pode veicular, também, norma impositiva de multa em razão de descumprimento de uma obrigação acessória obrigação de fazer – pois, ainda que a obrigação acessória sempre se relacione a uma obrigação tributária principal, reveste-se de natureza administrativa. Sobre as obrigações acessórias e principais em matéria tributária, vale destacar o que dispõe o artigo 113 do Código Tributário Nacional: “Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória. § 1º A obrigação principal surge com a ocorrência do fato gerador, tem por objeto o pagamento de tributo ou penalidade pecuniária e extingue-se juntamente com o crédito dela decorrente. § 2º A obrigação acessória decorre da legislação tributária e tem por objeto as prestações, positivas ou negativas, nela previstas no interesse da arrecadação ou da fiscalização dos tributos. Fl. 1778DF CARF MF Original Fl. 51 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 § 3º A obrigação acessória, pelo simples fato da sua inobservância, converte-se em obrigação principal relativamente à penalidade pecuniária.” Fica evidente da leitura do dispositivo em comento que a obrigação principal, em direito tributário, é pagar tributo, e a obrigação acessória é aquela que possui características administrativas, na medida em que as respectivas normas comportamentais servem ao interesse da administração tributária, em especial, quando do exercício da atividade fiscalizatória. O dispositivo transcrito determina, ainda, que em relação à obrigação acessória, ocorrendo seu descumprimento pelo contribuinte e imposta multa, o valor devido converte-se em obrigação principal. Vale destacar que, mesmo ocorrendo tal conversão, a natureza da sanção aplicada permanece sendo administrativa, já que não há cobrança de tributo envolvida, mas sim a aplicação de uma penalidade em razão da inobservância de uma norma que visava proteger os interesses fiscalizatórios da administração tributária. Assim, as sanções em matéria tributária podem ter natureza (i) tributária principal quando se referem a descumprimento da obrigação principal, ou seja, falta de recolhimento de tributo; (ii) administrativa – quando se referem à mero descumprimento de obrigação acessória que, em verdade, tem por objetivo auxiliar os agentes públicos que se encarregam da fiscalização; ou, ainda (iii) penal – quando qualquer dos ilícitos antes mencionados representar, também, ilícito penal. Significa dizer que, para definir a natureza da sanção aplicada, necessário se faz verificar o antecedente da norma sancionatória, identificando a relação jurídica desobedecida. Aplicam-se às sanções o princípio da proporcionalidade, que deve ser observado quando da aplicação do critério quantitativo. Neste ponto destacamos a lição de Helenilson Cunha Pontes a respeito do princípio da proporcionalidade em matéria de sanções tributárias, verbis: “As sanções tributárias são instrumentos de que se vale o legislador para buscar o atingimento de uma finalidade desejada pelo ordenamento jurídico. A análise da constitucionalidade de uma sanção deve sempre ser realizada considerando o objetivo visado com sua criação legislativa. De forma geral, como lembra Régis Fernandes de Oliveira, “a sanção deve guardar proporção com o objetivo de sua imposição”. O princípio da proporcionalidade constitui um instrumento normativo-constitucional através do qual pode-se concretizar o controle dos excessos do legislador e das autoridades estatais em geral na definição abstrata e concreta das sanções”. O primeiro passo para o controle da constitucionalidade de uma sanção, através do princípio da proporcionalidade, consiste na perquirição dos objetivos imediatos visados com a previsão abstrata e/ou com a imposição concreta da sanção. Vale dizer, na perquirição do interesse público que valida a previsão e a imposição de sanção”. (in “O Princípio da Proporcionalidade e o Direito Tributário”, ed. Dialética, São Paulo, 2000, pg.135) Assim, em respeito a referido princípio, é possível afirmar que: se a multa é de natureza tributária, terá por base apropriada, via de regra, o montante do tributo não recolhido. Se a multa é de natureza administrativa, a base de cálculo terá por grandeza montante proporcional ao ilícito que se pretende proibir. Em ambos os casos as sanções podem ser agravadas ou qualificadas. Agravada, se além do descumprimento de obrigação acessória ou principal, houver embaraço à fiscalização, e, qualificada se ao ilícito somar-se outro de cunho penal – existência de dolo, fraude ou simulação. A MULTA ISOLADA POR NÃO RECOLHIMENTO DAS ANTECIPAÇÕES A multa isolada, aplicada por ausência de recolhimento de antecipações, é regulada pelo artigo 44, inciso II, alínea “b”, da Lei nº 9.430/96, verbis: [...] Fl. 1779DF CARF MF Original Fl. 52 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 A norma prevê, portanto, a imposição da referida penalidade quando o contribuinte do IRPJ e da CSLL, sujeito ao Lucro Real Anual, deixar de promover as antecipações devidas em razão da disposição contida no artigo 2º da Lei nº 9.430/96, verbis: [...] A natureza das antecipações, por sua vez, já foi objeto de análise do Superior Tribunal de Justiça, que manifestou entendimento no sentido de considerar que as antecipações se referem ao pagamento de tributo, conforme se depreende dos seguintes julgados: “TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. IMPOSTO DE RENDA. CSSL. RECOLHIMENTO ANTECIPADO. ESTIMATIVA. TAXA SELIC. INAPLICABILIDADE. 1. "É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real, base de cálculo do IRPJ e da CSSL, por estimativa, e antecipar o pagamento dos tributos, segundo a faculdade prevista no art. 2° da Lei n. 9430/96" (AgRg no REsp 694278RJ, relator Ministro Humberto Martins, DJ de 3/8/2006). 2. A antecipação do pagamento dos tributos não configura pagamento indevido à Fazenda Pública que justifique a incidência da taxa Selic. 3. Recurso especial improvido.” (Recurso Especial 529570 / SC Relator Ministro João Otávio de Noronha Segunda Turma Data do Julgamento 19/09/2006 DJ 26.10.2006 p. 277) “AGRAVO REGIMENTAL EM RECURSO ESPECIAL TRIBUTÁRIO IMPOSTO DE RENDA PESSOA JURÍDICA IRPJ E CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO CSSL APURAÇÃO POR ESTIMATIVA PAGAMENTO ANTECIPADO OPÇÃO DO CONTRIBUINTE LEI N. 9430/96. É firme o entendimento deste Tribunal no sentido de que o regime de antecipação mensal é opção do contribuinte, que pode apurar o lucro real, base de cálculo do IRPJ e da CSSL, por estimativa, e antecipar o pagamento dos tributos, segundo a faculdade prevista no art. 2° da Lei n. 9430/96. Precedentes: REsp 492.865/RS, Rel. Min. Franciulli Netto, DJ25.4.2005 e REsp 574347/SC, Rel. Min. José Delgado, DJ 27.9.2004.Agravo regimental improvido.” (Agravo Regimental No Recurso Especial 2004/01397180 Relator Ministro Humberto Martins Segunda Turma DJ 17.08.2006 p. 341) Do exposto, infere-se que a multa em questão tem natureza tributária, pois aplicada em razão do descumprimento de obrigação principal, qual seja, falta de pagamento de tributo, ainda que por antecipação prevista em lei. Debates instalaram-se no âmbito desse Conselho Administrativo sobre a natureza da multa isolada. Inicialmente me filiei à corrente que entendia que a multa isolada não poderia prosperar porque penalizava conduta que não se configurava obrigação principal, tampouco obrigação acessória. Ou seja, mantinha o entendimento de que a multa em questão não se referia a qualquer obrigação prevista no artigo 113 do Código Tributário Nacional, na medida em que penalizava conduta que, a meu ver à época, não podia ser considerada obrigação principal, já que o tributo não estava definitivamente apurado, tampouco poderia ser considerada obrigação acessória, pois evidentemente não configura uma obrigação de caráter meramente administrativo, uma vez que a relação jurídica prevista na norma primária dispositiva é o “pagamento” de antecipação. Nada obstante, modifiquei meu entendimento, mormente por concluir que trata- se, em verdade, de multa pelo não pagamento do tributo que deve ser Fl. 1780DF CARF MF Original Fl. 53 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 antecipado. Ainda que tenha o contribuinte declarado e recolhido o montante devido de IRPJ e CSLL ao final do exercício, fato é que caberá multa isolada quando o contribuinte não efetua a antecipação deste tributo. Tanto assim que, até a alteração promovida pela Lei nº 11.488/07, o caput do artigo 44 da Lei nº 9.430/96, previa que o cálculo das multas ali estabelecidas seria realizado “sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição”. Frente a estas considerações, releva destacar que a penalidade em debate é exigida isoladamente, sem qualquer hipótese de agravamento ou qualificação e, embora seu cálculo tenha por referência a antecipação não realizada, sua exigência não se dá por falta de "pagamento de tributo", dado o fato gerador do tributo sequer ter ocorrido. De forma semelhante, outras penalidades reconhecidas como decorrentes do descumprimento de obrigações acessórias são calculadas em razão do valor dos tributos devidos 12 e exigidas de forma isolada. Sob esta ótica, o recolhimento de estimativas melhor se alinha ao conceito de obrigação acessória que à definição de obrigação principal, até porque a antecipação do recolhimento é, em verdade, um ônus imposto aos que voluntariamente optam pela apuração anual do lucro tributável, e a obrigação acessória, nos termos do art. 113, §2º do CTN, é medida prevista não só no interesse da fiscalização, mas também da arrecadação dos tributos. Veja-se, aliás, que as manifestações do Superior Tribunal de Justiça acima citadas expressamente reconhecem este ônus como decorrente de uma opção, e distinguem a antecipação do pagamento do pagamento em si, isto para negar a aplicação de juros a partir de seu recolhimento no confronto com o tributo efetivamente devido ao final do ano-calendário. É certo que a Segunda Turma do Superior Tribunal de Justiça já consolidou seu entendimento contrariamente à aplicação concomitante das penalidades em razão do princípio da consunção, conforme evidencia a ementa de julgado recente proferido no Agravo Regimental no Recurso Especial nº 1.576.289/RS: TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E MULTA DE OFÍCIO. ART. 44, I E II, DA LEI 9.430/1996 (REDAÇÃO DADA PELA LEI 11.488/2007). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. PRECEDENTES. 1. A Segunda Turma do STJ tem posição firmada pela impossibilidade de aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei 9.430/1996 (AgRg no REsp 1.499.389/PB, Rel. Ministro Mauro 12 Lei nº 10.426, de 2002: Art. 7º O sujeito passivo que deixar de apresentar Declaração de Informações Econômico- Fiscais da Pessoa Jurídica - DIPJ, Declaração de Débitos e Créditos Tributários Federais - DCTF, Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica, Declaração de Imposto de Renda Retido na Fonte - DIRF e Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais - Dacon, nos prazos fixados, ou que as apresentar com incorreções ou omissões, será intimado a apresentar declaração original, no caso de não-apresentação, ou a prestar esclarecimentos, nos demais casos, no prazo estipulado pela Secretaria da Receita Federal SRF, e sujeitar-se-á às seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) I - de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante do imposto de renda da pessoa jurídica informado na DIPJ, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º; II - de dois por cento ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante dos tributos e contribuições informados na DCTF, na Declaração Simplificada da Pessoa Jurídica ou na Dirf, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega destas Declarações ou entrega após o prazo, limitada a vinte por cento, observado o disposto no § 3º; III - de 2% (dois por cento) ao mês-calendário ou fração, incidente sobre o montante da Cofins, ou, na sua falta, da contribuição para o PIS/Pasep, informado no Dacon, ainda que integralmente pago, no caso de falta de entrega desta Declaração ou entrega após o prazo, limitada a 20% (vinte por cento), observado o disposto no § 3o deste artigo; e (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004) Fl. 1781DF CARF MF Original Fl. 54 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Campbell Marques, Segunda Turma, DJe 28/9/2015; REsp 1.496.354/PR, Rel. Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, DJe 24/3/2015). 2. Agravo Regimental não provido. Todavia, referidos julgados não são de observância obrigatória na forma do art. 62, §1º, inciso II, alínea "b" do Anexo II do Regimento Interno do CARF aprovado pela Portaria MF nº 343, de 2015. Além disso, a interpretação de que a falta de recolhimento da antecipação mensal é infração abrangida pela falta de recolhimento do ajuste anual, sob o pressuposto da existência de dependência entre elas, sendo a primeira infração preparatória da segunda, desconsidera o prejuízo experimentado pela União com a mora subsistente em razão de o tributo devido no ajuste anual sofrer encargos somente a partir do encerramento do ano-calendário. Favorece, assim, o sujeito passivo que se obrigou às antecipações para apurar o lucro tributável apenas ao final do ano-calendário, conferindo-lhe significativa vantagem econômica em relação a outro sujeito passivo que, cometendo a mesma infração, mas optando pela regra geral de apuração trimestral dos lucros, suportaria, além do ônus da escrituração trimestral dos resultados, os encargos pela falta de recolhimento do tributo calculados desde o encerramento do período trimestral. Quanto à transposição do princípio da consunção para o Direito Tributário, vale a transcrição da oposição manifestada pelo Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior no voto condutor do acórdão nº 1302-001.823: Da inviabilidade de aplicação do princípio da consunção O princípio da consunção é princípio específico do Direito Penal, aplicável para solução de conflitos aparentes de normas penais, ou seja, situações em que duas ou mais normas penais podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato. Primeiramente, há que se ressaltar que a norma sancionatória tributária não é norma penal stricto sensu. Vale aqui a lembrança que o parágrafo único do art. 273 do anteprojeto do CTN (hoje, art. 112 do CTN), elaborado por Rubens Gomes de Sousa, previa que os princípios gerais do Direito Penal se aplicassem como métodos ou processos supletivos de interpretação da lei tributária, especialmente da lei tributária que definia infrações. Esse dispositivo foi rechaçado pela Comissão Especial de 1954 que elaborou o texto final do anteprojeto, sendo que tal dispositivo não retornou ao texto do CTN que veio a ser aprovado pelo Congresso Nacional. À época, a Comissão Especial do CTN acolheu os fundamentos de que o direito penal tributário não tem semelhança absoluta com o direito penal (sugestão 789, p. 513 dos Trabalhos da Comissão Especial do CTN) e que o direito penal tributário não é autônomo ao direito tributário, pois a pena fiscal mais se assemelha a pena cível do que a criminal (sugestão 787, p.512, idem). Não é difícil, assim, verificar que, na sua gênese, o CTN afastou a possibilidade de aplicação supletiva dos princípios do direito penal na interpretação da norma tributária, logicamente, salvo aqueles expressamente previstos no seu texto, como por exemplo, a retroatividade benigna do art. 106 ou o in dubio pro reo do art. 112. Oportuna, também, a citação da abordagem exposta em artigo publicado por Heraldo Garcia Vitta 13 : O Direito Penal é especial, contém princípios, critérios, fundamentos e normas particulares, próprios desse ramo jurídico; por isso, a rigor, as regras dele não podem ser estendidas além dos casos para os quais foram instituídas. De fato, não se aplica norma jurídica senão à ordem de coisas para a qual foi estabelecida; não se pode pôr de lado a natureza da lei, nem o ramo do Direito 13 http://www.ambitojuridico.com.br/site/index.php?n_link=revista_artigos_leitura&artigo_id=2644 Fl. 1782DF CARF MF Original Fl. 55 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 a que pertence a regra tomada por base do processo analógico.[15 Carlos Maximiliano, Hermenêutica e aplicação do direito, p.212] Na hipótese de concurso de crimes, o legislador escolheu critérios específicos, próprios desse ramo de Direito. Logo, não se justifica a analogia das normas do Direito Penal no tema concurso real de infrações administrativas. A ‘forma de sancionar’ é instituída pelo legislador, segundo critérios de conveniência/oportunidade, isto é, discricionariedade. Compete-lhe elaborar, ou não, regras a respeito da concorrência de infrações administrativas. No silêncio, ocorre cúmulo material. Aliás, no Direito Administrativo brasileiro, o legislador tem procurado determinar o cúmulo material de infrações, conforme se observa, por exemplo, no artigo 266, da Lei nº 9.503, de 23.12.1997 (Código de Trânsito Brasileiro), segundo o qual “quando o infrator cometer, simultaneamente, duas ou mais infrações, ser-lhe-ão aplicadas, cumulativamente, as respectivas penalidades”. Igualmente o artigo 72, §1º, da Lei 9.605, de 12.2.1998, que dispõe sobre sanções penais e administrativas derivadas de condutas lesivas ao meio ambiente: “Se o infrator cometer, simultaneamente, duas ou mais infrações [administrativas, pois o disposto está inserido no Capítulo VI –Da Infração Administrativa] ser-lhe-ão aplicadas, cumulativamente, as sanções a elas cominadas”. E também o parágrafo único, do artigo 56, da Lei nº 8.078, de 11.9.1990, que regula a proteção do consumidor: “As sanções [administrativas] previstas neste artigo serão aplicadas pela autoridade administrativa, no âmbito de sua atribuição, podendo ser aplicadas cumulativamente, inclusive por medida cautelar antecedente ou incidente de procedimento administrativo”.[16 Evidentemente, se ocorrer, devido ao acúmulo de sanções, perante a hipótese concreta, pena exacerbada, mesmo quando observada imposição do mínimo legal, isto é, quando a autoridade administrativa tenha imposto cominação mínima, estabelecida na lei, ocorrerá invalidação do ato administrativo, devido ao princípio da proporcionalidade.] No Direito Penal são exemplos de aplicação do princípio da consunção a absorção da tentativa pela consumação, da lesão corporal pelo homicídio e da violação de domicílio pelo furto em residência. Característica destas ocorrências é a sua previsão em normas diferentes, ou seja, a punição concebida de forma autônoma, dada a possibilidade fática de o agente ter a intenção, apenas, de cometer o crime que figura como delito-meio ou delito-fim. Já no caso em debate, a norma tributária prevê expressamente a aplicação das duas penalidades em face da conduta de sujeito passivo que motive lançamento de ofício, como bem observado pelo Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão no já citado voto condutor do acórdão nº 9101-002.251: [...] Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas acrescentasse “mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996”. Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso subordinado a um parágrafo do artigo (art. 44, § 1º, inciso IV, da Lei nº 9.430, de 1996), tornou-se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo (art. 44, inciso II, da Lei nº 9.430, de 1996), no mesmo patamar, portanto, do inciso então preexistente, que previa a multa de ofício. Veja-se a redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, dada pela Lei nº 11.488, de 2007 (sublinhei): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; Fl. 1783DF CARF MF Original Fl. 56 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: [...]; Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir, iniludivelmente, às duas multas em conjunto, e não mais em separado, como dava a entender a antiga redação do dispositivo. Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas”. Pelo contrário: seria necessário, sim se fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa possibilidade, o que nela não foi feito. Por conseguinte, não há que se falar como pretendeu o sujeito passivo, por ocasião de seu recurso voluntário em “identidade quanto ao critério pessoal e material de ambas as normas sancionatórias”. Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal, alcançam o mesmo contribuinte (sujeito passivo), não é verdade que o critério material (verbo + complemento) de uma e de outra se centre “no descumprimento da relação jurídica que determina o recolhimento integral do tributo devido”. O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: o da multa de ofício é a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição; já o da multa isolada é o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, cuja materialidade, como visto anteriormente, não se confunde com aquela. (grifos do original) A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, portanto, claramente fixou a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. Somente desconsiderando-se todo o histórico de aplicação das penalidades previstas na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, seria possível interpretar que a redação alterada não determinou a aplicação simultânea das penalidades. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". Ademais, quando o legislador estipula na alínea "b" do inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, claramente afirma a aplicação da penalidade mesmo se apurado lucro tributável e, por conseqüência, tributo devido sujeito à multa prevista no inciso I do seu art. 44. Acrescente-se que não se pode falar, no caso, de bis in idem sob o pressuposto de que a imposição das penalidades teria a mesma base fática. Basta observar que as infrações ocorrem em diferentes momentos, o primeiro correspondente à apuração da estimativa com a finalidade de cumprir o requisito de antecipação do recolhimento imposto aos optantes pela apuração anual do lucro, e o segundo apenas na apuração do lucro tributável ao final do ano-calendário. A análise, assim, não pode ficar limitada, por exemplo, à omissão de receitas ou ao registro de despesas indedutíveis, especialmente porque, para fins tributários, estas ocorrências devem, necessariamente, repercutir no cumprimento da obrigação acessória de antecipar ou na constituição, pelo sujeito passivo, da obrigação tributária principal. A base fática, portanto, é constituída pelo registro contábil ou fiscal, ou mesmo sua supressão, e pela repercussão conferida pelo sujeito passivo àquela ocorrência no cumprimento das obrigações tributárias. Como esta conduta se dá em momentos distintos e com finalidades distintas, duas penalidades são aplicáveis, sem se cogitar de bis in idem. Neste sentido, aliás, são as considerações do Conselheiro Alberto Pinto Souza Júnior no voto condutor do Acórdão nº 1302-001.823: Fl. 1784DF CARF MF Original Fl. 57 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Ainda que aplicável fosse o princípio da consunção para solucionar conflitos aparentes de norma tributárias, não há no caso em tela qualquer conflito que justificasse a sua aplicação. Conforme já asseverado, o conflito aparente de normas ocorre quando duas ou mais normas podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato, o que não ocorre in casu, já que temos duas situações fáticas diferentes: a primeira, o não recolhimento do tributo devido; a segunda, a não observância das normas do regime de recolhimento sobre bases estimadas. Ressalte-se que o simples fato de alguém, optante pelo lucro real anual, deixar de recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada não enseja per se a aplicação da multa isolada, pois esta multa só é aplicável quando, além de não recolher o IRPJ mensal sobre a base estimada, o contribuinte deixar de levantar balanço de suspensão, conforme dispõe o art. 35 da Lei no 8.981/95. Assim, a multa isolada não decorre unicamente da falta de recolhimento do IRPJ mensal, mas da inobservância das normas que regem o recolhimento sobre bases estimadas, ou seja, do regime. [...] Assim, demonstrado que temos duas situações fáticas diferentes, sob as quais incidem normas diferentes, resta irrefutável que não há unidade de conduta, logo não existe qualquer conflito aparente entre as normas dos incisos I e IV do § 1º do art. 44 e, consequentemente, indevida a aplicação do princípio da consunção no caso em tela. Noutro ponto, refuto os argumentos de que a falta de recolhimento da estimativa mensal seria uma conduta menos grave, por atingir um bem jurídico secundário – que seria a antecipação do fluxo de caixa do governo. Conforme já demonstrado, a multa isolada é aplicável pela não observância do regime de recolhimento pela estimativa e a conduta que ofende tal regime jamais poderia ser tida como menos grave, já que põe em risco todo o sistema de recolhimento do IRPJ sobre o lucro real anual – pelo menos no formato desenhado pelo legislador. Em verdade, a sistemática de antecipação dos impostos ocorre por diversos meios previstos na legislação tributária, sendo exemplos disto, além dos recolhimentos por estimativa, as retenções feitas pelas fontes pagadoras e o recolhimento mensal obrigatório (carnê-leão), feitos pelos contribuintes pessoas físicas. O que se tem, na verdade são diferentes formas e momentos de exigência da obrigação tributária. Todos esses instrumentos visam ao mesmo tempo assegurar a efetividade da arrecadação tributária e o fluxo de caixa para a execução do orçamento fiscal pelo governo, impondo-se igualmente a sua proteção (como bens jurídicos). Portanto, não há um bem menor, nem uma conduta menos grave que possa ser englobada pela outra, neste caso. Ademais, é um equívoco dizer que o não recolhimento do IRPJ-estimada é uma ação preparatória para a realização da “conduta mais grave” – não recolhimento do tributo efetivamente devido no ajuste. O não pagamento de todo o tributo devido ao final do exercício pode ocorrer independente do fato de terem sido recolhidas as estimativas, pois o resultado final apurado não guarda necessariamente proporção com os valores devidos por estimativa. Ainda que o contribuinte recolha as antecipações, ao final pode ser apurado um saldo de tributo a pagar, com base no resultado do exercício. As infrações tributárias que ensejam a multa isolada e a multa de ofício nos casos em tela são autônomas. A ocorrência de uma delas não pressupõe necessariamente a existência da outra, logo inaplicável o princípio da consunção, já que não existe conflito aparente de normas. Tais circunstâncias são totalmente distintas das que ensejam a aplicação de multa moratória ou multa de ofício sobre tributo não recolhido. Nesta segunda hipótese, sim, a base fática é idêntica, porque a infração de não recolher o tributo no vencimento foi praticada e, para compensar a União o sujeito passivo poderá, caso não demande a Fl. 1785DF CARF MF Original Fl. 58 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 atuação de um agente fiscal para constituição do crédito tributário por lançamento de ofício, sujeitar-se a uma penalidade menor 14 . Se o recolhimento não for promovido depois do vencimento e o lançamento de ofício se fizer necessário, a multa de ofício fixada em maior percentual incorpora, por certo, a reparação que antes poderia ser promovida pelo sujeito passivo sem a atuação de um Auditor Fiscal. Imprópria, portanto, a ampliação do conteúdo expresso no enunciado da súmula a partir do que consignado no voto condutor de alguns dos paradigmas. É importante repisar, assim, que as decisões acerca das infrações cometidas depois das alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, não devem observância à Súmula CARF nº 105 e os Conselheiros têm plena liberdade de convicção. Somente a essência extraída dos paradigmas, integrada ao enunciado no caso, mediante expressa referência ao fundamento legal aplicável antes da edição da Medida Provisória nº 351, de 2007 (art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996) , representa o entendimento acolhido pela 1ª Turma da CSRF a ser observado, obrigatoriamente, pelos integrantes da 1ª Seção de Julgamento. Nada além disso. De outro lado, releva ainda destacar que a aprovação de um enunciado não impõe ao julgador a sua aplicação cega. As circunstâncias do caso concreto devem ser analisadas e, caso identificado algum aspecto antes desconsiderado, é possível afastar a aplicação da súmula. Veja-se, por exemplo, que o enunciado da Súmula CARF nº 105 é omisso acerca de outro ponto que permite interpretação favorável à manutenção parcial de exigências formalizadas ainda que com fundamento no art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996. Neste sentido é a declaração de voto da Conselheira Edeli Pereira Bessa no Acórdão nº 1302-001.753: A multa isolada teve em conta falta de recolhimento de estimativa de CSLL no valor de R$ 94.130,67, ao passo que a multa de ofício foi aplicada sobre a CSLL apurada no ajuste anual no valor de R$ 31.595,78. Discute-se, no caso, a aplicação da Súmula CARF nº 105 de seguinte teor: A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Os períodos de apuração autuados estariam alcançados pelo dispositivo legal apontado na Súmula CARF nº 105. Todavia, como evidenciam as bases de cálculo das penalidades, a concomitância se verificou apenas sobre parte da multa isolada exigida por falta de recolhimento da estimativa de CSLL devida em dezembro/2002. Importa, assim, avaliar se o entendimento sumulado determinaria a exoneração de toda a multa isolada aqui aplicada. A referência à exigência ao mesmo tempo das duas penalidades não possui uma única interpretação. É possível concluir, a partir do disposto, que não subsiste a 14 Lei nº 9.430, de 1996, art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal, cujos fatos geradores ocorrerem a partir de 1º de janeiro de 1997, não pagos nos prazos previstos na legislação específica, serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e três centésimos por cento, por dia de atraso. § 1º A multa de que trata este artigo será calculada a partir do primeiro dia subseqüente ao do vencimento do prazo previsto para o pagamento do tributo ou da contribuição até o dia em que ocorrer o seu pagamento. § 2º O percentual de multa a ser aplicado fica limitado a vinte por cento. § 3º Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão juros de mora calculados à taxa a que se refere o § 3º do art. 5º, a partir do primeiro dia do mês subseqüente ao vencimento do prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no mês de pagamento. (Vide Medida Provisória nº 1.725, de 1998) (Vide Lei nº 9.716, de 1998) Fl. 1786DF CARF MF Original Fl. 59 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 multa isolada aplicada no mesmo lançamento em que formalizada a exigência do ajuste anual com acréscimo da multa de ofício proporcional, ou então que a multa isolada deve ser exonerada quando exigida em face de antecipação contida no ajuste anual que ensejou a exigência do principal e correspondente multa de ofício. Além disso, pode-se interpretar que deve subsistir apenas uma penalidade quando a causa de sua aplicação é a mesma. Os precedentes que orientaram a edição da Súmula CARF nº 105 auxiliam nesta interpretação. São eles: [...] Observa-se nas ementas dos Acórdãos nº 9101-001.261, 9101-001.307 e 1803- 001.263 a abordagem genérica da infração de falta de recolhimento de estimativas como etapa preparatória do ato de reduzir o imposto no final do ano, e que por esta razão é absorvida pela segunda infração, devendo subsistir apenas a punição aplicada sobre esta. Sob esta vertente interpretativa, qualquer multa isolada aplicada por falta de recolhimento de estimativas sucumbiria frente à exigência do ajuste anual com acréscimo de multa de ofício. Porém, os Acórdãos nº 9101-001.203 e 9101-001.238, reportam-se à identidade entre a infração que, constatada pela Fiscalização, enseja a apuração da falta de recolhimento de estimativas e da falta de recolhimento do ajuste anual, assim como os Acórdãos nº 1402-001.217 e 1102-000.748 fazem referência a aplicação de penalidades sobre a mesma base, ou ao fato de a base de cálculo das multas isoladas estar contida na base de cálculo da multa de ofício. Tais referências permitem concluir que, para identificação da concomitância, deve ser avaliada a causa da aplicação da penalidade ou, ao menos, o seu reflexo na apuração do ajuste anual e nas bases estimativas. A adoção de tais referenciais para edição da Súmula CARF nº 105 evidencia que não se pretendeu atribuir um conteúdo único à concomitância, permitindo-se a livre interpretação acerca de seu alcance. Considerando que, no presente caso, as infrações foram apuradas de forma independente estimativa não recolhida em razão de seu parcelamento parcial e ajuste anual não recolhido em razão da compensação de bases negativas acima do limite legal e assim resultaram em distintas bases para aplicação das penalidades, é válido concluir que não há concomitância em relação à multa isolada aplicada sobre a parcela de R$ 62.534,89 (= R$ 94.130,67 R$ 31.595,78), correspondente à estimativa de CSLL em dezembro/2002 que excede a falta de recolhimento apurada no ajuste anual. Divergência neste sentido, aliás, já estava consubstanciada antes da aprovação da súmula, nos termos do voto condutor do Acórdão nº 120100.235, de lavra do Conselheiro Guilherme Adolfo dos Santos Mendes: [...] O valor tributável é o mesmo (R$ 15.470.000,00). Isso, contudo, não implica necessariamente numa perfeita coincidência delitiva, pois pode ocorrer também que uma omissão de receita resulte num delito quantitativamente mais intenso. Foi o que ocorreu. Em razão de prejuízos posteriores ao mês do fato gerador, o impacto da omissão sobre a tributação anual foi menor que o sofrido na antecipação mensal. Desse modo, a absorção deve é apenas parcial. Conforme o demonstrativo de fls. 21, a omissão resultou numa base tributável anual do IR no valor de R$ 5.076.300,39, mas numa base estimada de R$ 8.902.754,18. Assim, deve ser mantida a multa isolada relativa à estimativa de imposto de renda que deixou de ser recolhida sobre R$ 3.826.453,79 (R$ 8.902.754,18– R$ 5.076.300,39), parcela essa que não foi absorvida pelo delito de não recolhimento definitivo, sobre o qual foi aplicada a multa proporcional. Abaixo, segue a discriminação dos valores: Fl. 1787DF CARF MF Original Fl. 60 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Base estimada remanescente: R$ 3.826.453,79 Estimativa remanescente (R$ 3.826.453,79 x 25%): R$ 956.613,45 Multa isolada mantida (R$ 956.613,45 x 50%): R$ 478.306,72 Multa isolada excluída (R$ 1.109.844,27 – R$ 478.306,72: R$ 631.537,55 [...] A observância do entendimento sumulado, portanto, pressupõe a identificação dos requisitos expressos no enunciado e a análise das circunstâncias do caso concreto, a fim de conferir eficácia à súmula, mas não aplica-la a casos distintos. Assim, a referência expressa ao fundamento legal das exigências às quais se aplica o entendimento sumulado limita a sua abrangência, mas a adoção de expressões cujo significado não pode ser identificado a partir dos paradigmas da súmula confere liberdade interpretativa ao julgador. Como antes referido, no presente processo a multa isolada por falta de recolhimento das estimativas mensais foi exigida para fatos ocorridos após alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, no art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. Sendo assim e diante do todo o exposto, não só não há falar na aplicação ao caso da Súmula CARF nº 105, como não se pode cogitar da impossibilidade de lançamento da multa isolada por falta de recolhimento das estimativas após o encerramento do ano- calendário. Como se viu, a multa de 50% prevista no inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996 e calculada sobre o pagamento mensal de antecipação de IRPJ e CSLL que deixe de ser efetuado penaliza o descumprimento do dever de antecipar o recolhimento de tais tributos e independe do resultado apurado ao final do ano-calendário e da eventual aplicação de multa de ofício. Nessa condição, a multa isolada é devida ainda que se apure prejuízo fiscal ou base negativa de CSLL, conforme estabelece a alínea "b" do referido inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, sendo que não haveria sentido em comando nesse sentido caso não se pudesse aplicar a multa após o encerramento do ano-calendário, eis que antes de encerrado o ano sequer pode se determinar se houve ou não prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa de CSLL. No mesmo sentido do entendimento aqui manifestado citam-se os seguintes acórdãos desta 1ª Turma da CSRF: 9101-002.414 (de 17/08/2016), 9101-002.438 (de 20/09/2016) e 9101-002.510 (de 12/12/2016). É de se negar, portanto, provimento ao recurso da Contribuinte, mantendo-se o lançamento de multa isolada por falta de recolhimento das estimativas. Especificamente acerca do princípio da consunção, vale o acréscimo das razões de decidir adotadas pelo Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto e expostas, dentre outros, no voto condutor do Acórdão nº 9101-006.056 15 : A alteração da redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96 buscou adequar o dispositivo face à jurisprudência então dominante no CARF, mais precisamente a firmada em torno do entendimento do então Conselheiro e Presidente de Câmara José Clóvis Alves, o qual atacava a redação do caput do art. 44 da Lei nº 9.430/96 ("Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas, calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo ou contribuição..."), e divisava bis in idem, entendendo que a "mesma" multa 15 Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Alexandre Evaristo Pinto, Gustavo Guimarães da Fonseca (suplente convocado) e Andréa Duek Simantob (Presidente em exercício), e divergiram na matéria os Conselheiros Lívia De Carli Germano, Luis Henrique Marotti Toselli e Alexandre Evaristo Pinto. Fl. 1788DF CARF MF Original Fl. 61 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 seria aplicada quando do lançamento de ofício do tributo (Acórdão CSRF 01-05503 - 101-134520). Na nova redação do citado artigo, o caput não mais faz referência à diferença de tributo (“Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas...”), sendo tal expressão utilizada somente no inciso I, que trata da multa de 75% aplicada sobre a diferença de tributo lançado de ofício. A multa isolada ora é tratada em dispositivo específico (inciso II), que estabelece percentual distinto do da multa de ofício (esta é de 75%, e aquela de 50%). Vê-se, assim, que a nova multa isolada é aplicada, em percentual próprio, sobre o valor do pagamento mensal que deixou de ser efetuado a título de estimativa, não mais se falando em diferença sobre tributo que deixou de ser recolhido. Em voto que a meu ver bem reflete a tese aqui exposta, o ilustre Conselheiro GUILHERME ADOLFO DOS SANTOS MENDES foi preciso na análise do tema (Acórdão 103-23.370, Sessão de 24/01/2008): [...] Nada obstante, as regras sancionatórias são em múltiplos aspectos totalmente diferentes das normas de imposição tributária, a começar pela circunstância essencial de que o antecedente das primeiras é composto por uma conduta antijurídica, ao passo que das segundas se trata de conduta lícita. Dessarte, em múltiplas facetas o regime das sanções pelo descumprimento de obrigações tributárias mais se aproxima do penal que do tributário. Pois bem, a Doutrina do Direito Penal afirma que, dentre as funções da pena, há a PREVENÇÃO GERAL e a PREVENÇÃO ESPECIAL. A primeira é dirigida à sociedade como um todo. Diante da prescrição da norma punitiva, inibe-se o comportamento da coletividade de cometer o ato infracional. Já a segunda é dirigida especificamente ao infrator para que ele não mais cometa o delito. É, por isso, que a revogação de penas implica a sua retroatividade, ao contrário do que ocorre com tributos. Uma vez que uma conduta não mais é tipificada como delitiva, não faz mais sentido aplicar pena se ela deixa de cumprir as funções preventivas. Essa discussão se torna mais complexa no caso de descumprimento de deveres provisórios ou excepcionais. Hector Villegas, (em Direito Penal Tributário. São Paulo, Resenha Tributária, EDUC, 1994), por exemplo, nos noticia o intenso debate da Doutrina Argentina acerca da aplicação da retroatividade benigna às leis temporárias e excepcionais. No direito brasileiro, porém, essa discussão passa ao largo há muitas décadas, em razão de expressa disposição em nosso Código Penal, no caso, o art. 3º: Art. 3º - A lei excepcional ou temporária, embora decorrido o período de sua duração ou cessadas as circunstâncias que a determinaram, aplica-se ao fato praticado durante sua vigência. O legislador penal impediu expressamente a retroatividade benigna nesses casos, pois, do contrário, estariam comprometidas as funções de prevenção. Explico e exemplifico. Como é previsível, no caso das extraordinárias, e certo, em relação às temporárias, a cessação de sua vigência, a exclusão da punição implicaria a perda de eficácia de suas determinações, uma vez que todos teriam a garantia prévia de, em breve, deixarem de ser punidos. É o caso de uma lei que impõe a punição pelo descumprimento de tabelamento temporário de preços. Se após o período de tabelamento, aqueles que o descumpriram não fossem punidos e eles tivessem a garantia prévia disso, por que então cumprir a lei no período em que estava vigente? Fl. 1789DF CARF MF Original Fl. 62 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Ora, essa situação já regrada pela nossa codificação penal é absolutamente análoga à questão ora sob exame, pois, apesar de a regra que estabelece o dever de antecipar não ser temporária, cada dever individualmente considerado é provisório e diverso do dever de recolhimento definitivo que se caracterizará no ano seguinte.” Desse modo, após o advento da MP nº 351/2007, entendo que as multas isoladas devem ser mantidas, ainda que aplicadas em concomitância com as multas de ofício pela ausência de recolhimento/pagamento de tributo apurado de forma definitiva. Tal conclusão decorre da constatação de se tratarem de penalidades distintas, com origem em fatos geradores e períodos de apuração diversos, e ainda aplicadas sobre bases de cálculos diferenciadas. A legislação, em nenhum momento, vedou a aplicação concomitante das penalidades em comento. Em complemento, e em especial em relação à suposta aplicação do princípio da consunção, transcrevo o entendimento firmado pelo Conselheiro Leonardo de Andrade Couto em seus votos sobre o tema em debate: “Manifestei-me em outras ocasiões pela aplicação ao caso do princípio da consunção, pelo qual prevalece a penalidade mais grave quando uma pluralidade de normas é violada no desenrolar de uma ação. De forma geral, o princípio da consunção determina que em face a um ou mais ilícitos penais denominados consuntos, que funcionam apenas como fases de preparação ou de execução de um outro, mais grave que o(s) primeiro(s), chamado consuntivo, ou tão-somente como condutas, anteriores ou posteriores, mas sempre intimamente interligado ou inerente, dependentemente, deste último, o sujeito ativo só deverá ser responsabilizado pelo ilícito mais grave. 16 . Veja-se que a condição básica para aplicação do princípio é a íntima interligação entre os ilícitos. Pelo até aqui exposto, pode-se dizer que a intenção do legislador tributário foi justamente deixar clara a independência entre as irregularidades, inclusive alterando o texto da norma para ressaltar tal circunstância. No voto paradigma que decidiu casos como o presente sob a ótica do princípio da consunção, o relator cita Miguel Reale Junior que discorre sobre o crime progressivo, situação típica de aplicação do princípio em comento. Pois bem. Doutrinariamente, existe crime progressivo quando o sujeito, para alcançar um resultado normativo (ofensa ou perigo de dano a um bem jurídico), necessariamente deverá passar por uma conduta inicial que produz outro evento normativo, menos grave que o primeiro. Noutros termos: para ofender um bem jurídico qualquer, o agente, indispensavelmente, terá de inicialmente ofender outro, de menor gravidade — passagem por um minus em direção a um plus. 17 (destaques acrescidos). Estaríamos diante de uma situação de conflito aparente de normas. Aparente porque o princípio da especialidade definiria a questão, com vistas a evitar a subsunção a dispositivos penais diversos e, por conseguinte, a confusão de efeitos penais e processuais. Aplicando-se essa teoria às situações que envolvem a imputação da multa de ofício, a irregularidade que gera a multa aplicada em conjunto com o tributo não 16 RAMOS, Guilherme da Rocha. Princípio da consunção: o problema conceitual do crime progressivo e da progressão criminosa. Jus Navigandi, Teresina, ano 5, n. 44, 1 ago. 2000. Disponível em: <http://jus.uol.com.br/revista/texto/996>. Acesso em: 6 dez. 2010. 17 Idem, Idem Fl. 1790DF CARF MF Original Fl. 63 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 necessariamente é antecedida de ausência ou insuficiência de recolhimento do tributo devido a título de estimativas, suscetível de aplicação da multa isolada. Assim, não há como enquadrar o conceito da progressividade ao presente caso, motivo pelo qual tal linha de raciocínio seria injustificável para aplicação do princípio da consunção. Ainda seguindo a analogia com o direito penal, a grosso modo poder-se-ia dizer que a situação sob exame representaria um concurso real de normas ou, mais especificamente, um concurso material: duas condutas delituosas causam dois resultados delituosos. Abstraindo-se das questões conceituais envolvendo aspectos do direito penal, a Lei nº 9.430/96, ao instituir a multa isolada sobre irregularidades no recolhimento do tributo devido a título de estimativas, não estabeleceu qualquer limitação quanto à imputação dessa penalidade juntamente com a multa exigida em conjunto com o tributo.” Nestes termos, ainda que as infrações cometidas repercutam na apuração da estimativa mensal e do ajuste anual, diferentes são as condutas punidas: o dever de antecipar e o dever de recolher o tributo devido ao final do ano-calendário. As alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, convertida na Lei nº 11.488, de 2007, por sua vez, não excetuaram a aplicação simultânea das penalidades, justamente porque diferentes são as condutas reprimidas, o mesmo se verificando na Instrução Normativa SRF nº 93, de 1997, replicado atualmente na Instrução Normativa RFB nº 1700, de 2017, que em seu art. 52 prevê a imposição, apenas, da multa isolada durante o ano-calendário, enquanto não ocorrido o fato gerador que somente se completará ao seu final, restando a possibilidade de aplicação concomitante com a multa de ofício, depois do encerramento do ano-calendário, reconhecida expressamente em seu art. 53. Veja-se: Art. 52. Verificada, durante o ano-calendário em curso, a falta de pagamento do IRPJ ou da CSLL por estimativa, o lançamento de ofício restringir-se-á à multa isolada sobre os valores não recolhidos. § 1º A multa de que trata o caput será de 50% (cinquenta por cento) sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado. § 2º As infrações relativas às regras de determinação do lucro real ou do resultado ajustado, verificadas nos procedimentos de redução ou suspensão do IRPJ ou da CSLL a pagar em determinado mês, ensejarão a aplicação da multa de ofício sobre o valor indevidamente reduzido ou suspenso. § 3º Na falta de atendimento à intimação de que trata o § 1º do art. 51, no prazo nela consignado, o Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil procederá à aplicação da multa de que trata o caput sobre o valor apurado com base nas regras previstas nos arts. 32 a 41, ressalvado o disposto no § 2º do art. 51. § 4º A não escrituração do livro Diário ou do Lalur de que trata o caput do art. 310 até a data fixada para pagamento do IRPJ e da CSLL do respectivo mês, implicará desconsideração do balanço ou balancete para efeito da suspensão ou redução de que trata o art. 47 e a aplicação do disposto no § 2º deste artigo. § 5º Na verificação relativa ao ano-calendário em curso o livro Diário e o Lalur a que se refere o § 4º serão exigidos mediante intimação específica, emitida pelo Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil. Art. 53. Verificada a falta de pagamento do IRPJ ou da CSLL por estimativa, após o término do ano-calendário, o lançamento de ofício abrangerá: I - a multa de ofício de 50% (cinquenta por cento) sobre o valor do pagamento mensal que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa da CSLL no ano-calendário correspondente; e Fl. 1791DF CARF MF Original Fl. 64 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 II - o IRPJ ou a CSLL devido com base no lucro real ou no resultado ajustado apurado em 31 de dezembro, caso não recolhido, acrescido de multa de ofício e juros de mora contados do vencimento da quota única do tributo. Observe-se, também, que as manifestações do Superior Tribunal de Justiça acerca do tema foram editadas, apenas, no âmbito da 2ª Turma, e o posicionamento desta, inclusive, está renovado em acórdão mais recente, mas sem acréscimos nas razões de decidir, exarado nos autos do Agravo Interno no Agravo em Recurso Especial nº 1.603.525/RJ, proferido em 23/11/2020 18 e assim ementado: PROCESSUAL CIVIL. TRIBUTÁRIO. MULTA ISOLADA E DE OFÍCIO. ART. 44 DA LEI N. 9.430/96 (REDAÇÃO DADA PELA LEI N. 11.488/07). EXIGÊNCIA CONCOMITANTE. IMPOSSIBILIDADE NO CASO. I - Na origem, trata-se de ação objetivando a anulação de três lançamentos tributários, em virtude da existência de excesso do montante cobrado. II - Após sentença que julgou parcialmente procedente o pleito elaborado na exordial, foram interpostas apelações pelo contribuinte e pela Fazenda Nacional, recursos que tiveram, respectivamente, seu provimento parcialmente concedido e negado pelo Tribunal Regional Federal da 2ª Região, ficando consignado o entendimento de que é ilegal a aplicação concomitante das multas de ofício e isolada, previstas no art. 44 da Lei n. 9.430/1996. III - Conquanto a parte insista que a única hipótese em que se poderá cobrar a multa isolada é se não for possível cobrar a multa de ofício, a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça é pacífica ao afirmar que é ilegal a aplicação concomitante das multas isolada e de ofício previstas nos incisos I e II do art. 44 da Lei n. 9.430/1996. Nesse sentido: REsp 1.496.354/PR, relator Ministro Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 17/3/2015, DJe 24/3/2015 e AgRg no REsp 1.499.389/PB, relator Ministro Mauro Campbell Marques, Segunda Turma, julgado em 17/9/2015, DJe 28/9/2015. IV - Agravo interno improvido. Cabe esclarecer, por fim, que a Súmula CARF nº 82 confirma a presente exigência. Isto porque o entendimento consolidado de que após o encerramento do ano- calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas decorre, justamente, da previsão legal de aplicação da multa de ofício isolada quando constatada tal infração. Ou seja, encerrado o ano-calendário, descabe exigir as estimativas não recolhidas, vez que já evidenciada a apuração final do tributo passível de lançamento se não recolhido e/ou declarado. Contudo, a lei não deixa impune o descumprimento da obrigação de antecipar os recolhimentos decorrentes da opção pela apuração do lucro real, estipulando desde a redação original do art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, a exigência isolada da multa por falta de recolhimento das estimativas, assim formalizada sem o acompanhamento do principal das estimativas não recolhidas que passarão, antes, pelo filtro da apuração ao final do ano-calendário. Portanto, deve ser DADO PROVIMENTO ao recurso especial da PGFN acerca da exigência de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas concomitantemente com a multa proporcional aplicada no ano-calendário 2010 em razão da repercussão da glosa de compensação de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL, bem como da glosa de exclusão indevida. Em consequência, resta desconstituída a decisão do Colegiado a quo no sentido de que 18 Os Srs. Ministros Herman Benjamin, Og Fernandes, Mauro Campbell Marques e Assusete Magalhães votaram com o Sr. Ministro Relator Francisco Falcão. Fl. 1792DF CARF MF Original Fl. 65 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 deveriam ser excluídos da base de cálculo da multa isolada os valores correspondentes às infrações apurada no lançamento de ofício, remanescendo apenas os débitos de estimativa apurados pela própria recorrente e informados na DIPJ do ano base 2010, vez que não se vislumbra, no cenário normativo sob exame, possibilidade interpretativa de que a multa isolada não se destina a apenar casos de omissão de receita, deduções indevidas de despesas, exclusões não autorizadas ou falta de adição ao lucro líquido. Ainda, sob os mesmos fundamentos, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte manejado contra a exigência de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas concomitantemente com a multa proporcional aplicada no ano- calendário 2010, mantendo-se as penalidades sobre estimativas não recolhidas, não só na hipótese de omissão de receita, deduções indevidas de despesas, exclusões não autorizadas ou falta de adição ao lucro líquido, como também, em razão da compensação sem apresentação da correspondente DCOMP, ainda que esta infração repercuta no ajuste anual e enseje a aplicação de multa proporcional na exigência dos valores não recolhidos. (documento assinado digitalmente) EDELI PEREIRA BESSA – Redatora designada. Declaração de Voto Conselheira Edeli Pereira Bessa A exigência veiculada nestes autos decorre, em parte, da continuidade da infração constatada no ano-calendário 2009 e que foi objeto de análise por este Colegiado no Acórdão nº 9101-004.553. A Contribuinte registrou em 31/12/2009, na conta “Prejuízo Fiscal” da parte B do LALUR, o valor de R$ 619.743.121,56, sob o histórico “Valor ref. Ao Prejuízo Fiscal gerado pelo lançamento, fora da competência, da assunção de dívidas da Fundação Real Grandeza, relativas ao período de 2001”, e passou a compensar com os lucros subsequentes o prejuízo assim constituído, adotando o mesmo procedimento no âmbito da CSLL. As glosas promovidas no ano-calendário 2009, objeto do processo administrativo nº 16682.721073/2014-51, foram mantidas nos Acórdãos nº 1301-002.426 e 9101-004.553. As glosas correspondentes ao ano- calendário 2010 são objeto destes autos e foram mantidas no Acórdão nº 1301-002.426. As glosas correspondentes aos anos-calendário 2011 e 2012 foram objeto do processo administrativo nº 16682.720878/2013-04 e restaram canceladas no Acórdão nº 1201-01.542, admitido como paradigma de divergência nestes autos e no litígio solucionado no Acórdão nº 9101-004.553. Nestes autos acrescentou-se a glosa de exclusão indevida de R$ 98.490.258,95, correspondente a juros sobre reconhecimento da mesma dívida entre Furnas e Real Grandeza, para conter déficit técnico na entidade de previdência complementar, mas que não passou pelo resultado do exercício por conta da adequação a comandos contábeis, restando configurada exclusão não autorizada pela legislação tributária. Esta parcela da exigência foi mantida no acórdão recorrido em face do argumento adicional referido para manutenção da glosa anterior, Fl. 1793DF CARF MF Original Fl. 66 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 pautado na indedutibilidade da contribuição não compulsória que ensejou a dívida, e que assim produz efeitos em seu acessório, no caso, os juros. E, à semelhança do litígio examinado no Acórdão nº 9101-004.553, também aqui houve exigência adicional de multas isoladas por falta de recolhimento de estimativas de IRPJ e CSLL, não só em razão da recomposição dos valores devidos com a desconsideração das compensações de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL e da exclusão indevida de juros, como também pela constatação de compensação indevida de saldo negativo de períodos anteriores para liquidação das estimativas apuradas, sem apresentação de Declaração de Compensação – DCOMP. O Colegiado a quo concordou com a necessidade de DCOMP para liquidação das estimativas apuradas pela Contribuinte, e manteve parcialmente as multas isoladas aplicadas, excluindo de sua base de cálculo os valores correspondentes às infrações apuradas no lançamento de ofício, remanescendo apenas os débitos de estimativa apurados pela própria recorrente e informados na DIPJ do ano base de 2010 (fls. 121 a 165), dos quais devem ser excluídos os valores comprovadamente pagos mediante DARF. Esta Conselheira acompanhou a I. Relatora para CONHECER do recurso especial da PGFN, que pretende o restabelecimento das multas isoladas com base na divergência jurisprudencial evidenciada pelos paradigmas nº 1402-002.817 e 9101-002.438. Este último, inclusive, também foi admitido para conhecimento de recurso semelhante, apreciado no precedente nº 9101-004.553. Quanto ao recurso especial da Contribuinte, esta Conselheira esclarece, quanto ao entendimento da I. Relatora, no âmbito da primeira divergência admitida, de que as afirmações da decisão recorrida sobre a (in)dedutibilidade da despesa são meros obter dicta, não fazendo parte de suas razões de decidir, que embora a acusação fiscal e a decisão de 1ª instância não refiram este aspecto, o voto condutor do acórdão recorrido se opõe à defesa, ali relatada, de que não há qualquer controvérsia acerca do caráter de despesa operacional dos gastos incorridos com a assunção de dívida e com os juros dela decorrentes, mas apenas em relação ao período correto para a apropriação da despesa. E, no presente caso, inclusive, este argumento gerou repercussão na manutenção da glosa da exclusão de juros trazida adicionalmente na exigência aqui formalizada. Assim, como bem exposto pela I. Relatora, esta abordagem não revela fundamento autônomo que impeça a caracterização do dissídio jurisprudencial, vez que o paradigma nº 1201-001.542 não só admitiu o registro extemporâneo da despesa, como também considerou o gasto necessário e usual. Note-se, também, que nestes autos houve duas glosas decorrentes da dívida assumida com a Real Grandeza: a glosa de R$ 198.122.932,91 nas compensações de prejuízos e de bases negativas constituídos em 2009 pelo registro tardio da contribuição não compulsória acordada em 2001 e glosa da exclusão de R$ 98.490.258,95 apropriada em 2010, sem trânsito por resultado do exercício, correspondente a juros daquela dívida. Esta segunda infração não foi enfrentada no processo administrativo nº 16682.720878/2013-04, em que proferido o paradigma nº 1201-01.542. Inclusive, tal decisão tem como fundamento central o fato de não ter sido provado o prejuízo ao Fisco na postergação do registro da dívida, aspecto que em nada afeta a glosa da exclusão promovida em 2010, correspondente a juros incorridos sobre tal dívida, mas não transitados pelo resultado do exercício, e computados no resultado tributável mediante exclusão sem previsão legal. Por esta razão, aliás, a Contribuinte nada refere acerca desta segunda infração ao demonstrar a divergência jurisprudencial, tanto na transcrição de excertos do recorrido, como do paradigma. Fl. 1794DF CARF MF Original Fl. 67 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Outra razão para não mencionar este registro de juros no ano-calendário 2010 pode estar relacionada à argumentação desenvolvida pela Contribuinte para legitimar o registro tardio promovido em 2009, no sentido de que o reconhecimento promovido não contemplaria atualização monetária, à semelhança do que se verificaria em registro original de prejuízo fiscal e bases negativa de CSLL, circunstância esta que mereceu as seguintes considerações expressas por esta Conselheira no voto condutor do Acórdão nº 9101-004.553: É neste ponto que o entendimento aqui firmado se opõe ao fundamento adotado no paradigma. No referido julgado, sob a premissa de que o art. 273 do RIR/99 permite o registro de despesa ou exclusão em competências posteriores, desde que tal procedimento não traga prejuízo ao Fisco, limitou-se a análise à verificação de eventual redução indevida do imposto no período em que promovido o ajuste tardio para afastá- la na medida em que o procedimento da Contribuinte não buscou burlar o limite de 30% para compensação de prejuízo fiscal, sem dar relevo à preclusão apontada na acusação fiscal e afirmando-se que a autoridade lançadora não demonstrou que tal postergação da despesa trouxe efeitos danosos ao Fisco, mormente porque a dedução se fez 09 anos após o período em que poderia tê-lo feito e utilizando do valor original – sem qualquer correção ou juros. Em sentido diverso, constata-se aqui que somente a partir de 2009 a Contribuinte pretendeu se valer de crédito contra a Fazenda Nacional que remonta à sua apuração no ano-calendário 2000, mostrando-se válida a glosa promovida pela autoridade lançadora sob o entendimento de que já havia expirado o prazo para tanto. Por oportuno acrescente-se que, apesar de o registro em questão ter sido adicionado ao saldo de prejuízo fiscal por seu valor original, os encargos de correção monetária e juros passaram a ser deduzidos por ocasião do pagamento da dívida, a partir de 2010, como reportado no já citado Acórdão nº 1301-003.020. (negrejou-se) Assim, com respeito à matéria “impossibilidade de se efetuar lançamento tributário consubstanciado em suposta inobservância ao regime de competência frente a ausência de prejuízo ao fisco”, esta Conselheira acompanha a I. Relatora para CONHECER do recurso especial da Contribuinte, que está limitado à glosa de R$ 198.122.932,91 nas compensações de prejuízos fiscais e de bases negativas do ano-calendário 2010. No mais, a Contribuinte suscitou divergência acerca da indevida desconsideração das compensações efetuadas, matéria que, à semelhança do ocorrido nos autos examinados no precedente nº 9101-004.553, não teve seguimento em exame de admissibilidade. Para além disso, arguiu a impossibilidade de cumulação de multa isolada por não pagamento de estimativa (50%) e multa punitiva de ofício (75%), e esta matéria teve seguimento, apesar da admissibilidade do recurso especial da PGFN, em matéria semelhante, consoante assim justificado no exame de admissibilidade: A apresentação de recursos especiais pelas duas partes, em relação à mesma matéria, é justificada pelo fato de que o acórdão recorrido adotou uma posição intermediária em relação à concomitância, ou seja, nem totalmente favorável ao Fisco, e nem à contribuinte. Primeiramente, o acórdão recorrido defendeu o entendimento de que a multa isolada pode ser exigida depois de findo o período de apuração a que se referem as estimativas. Na sequência, ao tratar do problema da concomitância, o acórdão recorrido afastou parcialmente a multa isolada, entendendo que ela só era cabível em relação aos débitos de estimativa apurados pela própria contribuinte, informados na DIPJ do ano base 2010, e não pagos mediante DARF. No seu entendimento, deveriam ser excluídos da base de cálculo da multa isolada os valores correspondentes às infrações apuradas no lançamento de ofício: (Voto que orientou o acórdão recorrido) Fl. 1795DF CARF MF Original Fl. 68 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Cálculo da multa isolada Pela razões expostas acima, devem ser excluídos da base de cálculo da multa isolada os valores correspondentes às infrações apurada no lançamento de ofício, remanescendo apenas os débitos de estimativa apurados pela própria recorrente e informados na DIPJ do ano base 2010 (fls. 121 a 165), dos quais devem ser excluídos os valores comprovadamente pagos mediante DARF. O resultado dessa operação é a base de cálculo da multa isolada, a qual corresponderá a 50% do valor devido a título de estimativa. No caso destes autos, as diferenças em relação às estimativas, para fins de aplicação da multa isolada, foram apuradas tanto em razão da infração constatada pela Fiscalização (redução indevida das bases de cálculo relacionada à assunção da dívida da entidade de previdência privada no ano-calendário 2000), quanto em razão do não recolhimento de parte das estimativas apuradas pela própria contribuinte, estimativas que ela tentou quitar por compensação sem apresentação de PER/DCOMP. Ocorre que os demonstrativos constantes do Termo de Verificação Fiscal (e-fls. 166/182) evidenciam que o não recolhimento dessas estimativas apuradas pela própria contribuinte (e não recolhidas) também repercutiu nos tributos que a Fiscalização apurou em relação ao ajuste anual, igualmente à infração decorrente da assunção da dívida da entidade de previdência privada. É que ao se excluir, da apuração de ajuste, as estimativas que a contribuinte tinha considerado como pagas (mas que não foram pagas - compensação sem PER/DCOMP), o valor do tributo a pagar no ajuste restou aumentado no mesmo montante daquele valor excluído a título de estimativas cujo pagamento não foi confirmado (estimativas não pagas). O acórdão recorrido, portanto, adotou uma posição intermediária em relação à questão sobre a concomitância das multas, e acabou mantendo uma parte da multa isolada que incidiu sobre valores que também resultaram em tributo exigido no ajuste (com multa de 75%). De fato, a premissa do acórdão recorrido é que a multa isolada não se destina a apenar casos de omissão de receita, deduções indevidas de despesas, exclusões não autorizadas ou falta de adição ao lucro líquido, destinando-se a punir os contribuintes que, tendo optado pelo lucro real anual para cálculo do IRPJ e da CSLL, deixavam de recolher as estimativas mensais. Por esta razão, o Colegiado a quo determinou que fossem excluídos da base de cálculo da multa isolada os valores correspondentes às infrações apurada no lançamento de ofício, remanescendo apenas os débitos de estimativa apurados pela própria recorrente e informados na DIPJ do ano base 2010 (fls. 121 a 165), dos quais devem ser excluídos os valores comprovadamente pagos mediante DARF, de onde se infere que a multa isolada poderia ser exigida em razão da falta de recolhimento das estimativas indevidamente liquidadas por compensação sem DCOMP, independentemente desta infração também ter repercutido no ajuste anual e ensejado falta de recolhimento submetida a multa de ofício proporcional. Já o paradigma admitido, nº 1401-002.035, afasta a multa isolada sob a premissa de que as estimativas são meras antecipações dos tributos devidos, de modo que a concomitância significa dupla imposição de penalidade sobre o mesmo fato. E isto frente a lançamento que constatou, apenas, a falta de recolhimento de estimativas no período fiscalizado, sem a apresentação de balancetes de suspensão ou redução que justificassem essa omissão. Assim, em face deste paradigma a divergência arguída pela Contribuinte resta caracterizada. O paradigma nº 1301-01.225, por sua vez, veicula omissão de ganho que repercute na apuração anual e, também, nos balancetes de suspensão/redução levantados pelo Fl. 1796DF CARF MF Original Fl. 69 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 sujeito passivo para determinação das estimativas devidas. Consta da decisão que o outro Colegiado do CARF 19 deu parcial provimento ao Recurso Voluntário para o fim de limitar a responsabilidade da recorrente aos tributos lançados e afastar a multa isolada, consignando-se na ementa que: FALTA DE RECOLHIMENTO POR ESTIMATIVA. MULTA ISOLADA. NÃO INCIDÊNCIA. CONCOMITÂNCIA COM A MULTA DE OFÍCIO. A multa isolada por falta de recolhimento de CSLL sobre base de cálculo mensal estimada não pode ser aplicada cumulativamente com a multa de lançamento de oficio prevista no art. 44, inciso I, da Lei n2 9.430/1996. No curso do período de apuração, descumprido o dever de antecipar, incide a penalidade sobre as estimativas não recolhidas. Porém, após o encerramento do período, quando já não existe mais o dever de antecipar, mas sim e unicamente o de promover o ajuste pelo confronto entre o valor devido. O voto condutor do paradigma pouco se estende, para além do que consignado na ementa: A exemplo do que tenho manifestado em casos semelhantes, conquanto vencido, entendo que a multa isolada por falta de recolhimento de CSLL sobre base de cálculo mensal estimada não pode ser aplicada cumulativamente com a multa de lançamento de ofício prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430/1996, bem como, considero que no curso do período de apuração, descumprido o dever de antecipar, é que incide a penalidade sobre as estimativas não recolhidas, situação que obsta tal exigência após o encerramento do período, quando já não existe mais o dever de antecipar, mas sim e unicamente o de promover o ajuste pelo confronto entre o valor devido efetivamente e os valores recolhidos na forma estimada, incide tão somente a multa de oficio proporcional ao imposto que está sendo exigido. Contudo, é possível afirmar que a impossibilidade de tal exigência após o encerramento do período, quando já não existe mais o dever de antecipar, se aplicada no presente caso, também reformaria o recorrido na parte em que manteve parcialmente as multas isoladas. E isto porque, distintamente da percepção da I. Relatora, esta Conselheira compreende que entendimento divergente orientou o recorrido, especialmente quando assim traz consignado: A recorrente contesta a exigência de multa isolada por falta ou insuficiência nos pagamentos de estimativa, depois de encerrado o respectivo ano base. Essa alegação não procede e é contrária à própria razão de existir da multa isolada, que foi instituída tendo em conta a impossibilidade de exigir os recolhimentos por estimativa, depois de encerrado o respectivo ano base, já que as estimativas têm natureza de mera antecipação do tributo devido. Depois de findo o período base, não se pode cobrar a estimativa, mas se pode exigir a multa isolada como sanção pelo descumprimento da norma a que o contribuinte se vinculou por ato de vontade, ao optar pelo lucro real anual. Sob este direcionamento, importa adicionar que esta Conselheira não vê óbice ao conhecimento do recurso especial, por manifestar interpretação diferente acerca da Súmula CARF nº 178, como é exemplo o voto declarado no Acórdão nº 9101-006.057: Embora o I. Relator bem demonstre que os precedentes da Súmula CARF nº 178 afirmam a possibilidade de lançamento da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas depois do encerramento do ano-calendário, o seu enunciado consolidou o 19 Como bem observa a I. Relatora, o paradigma em questão também foi editado pela 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento, mas antes da aprovação do Regimento Interno do CARF pela Portaria MF nº 343/2015. Fl. 1797DF CARF MF Original Fl. 70 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 entendimento nos seguintes termos: a inexistência de tributo apurado ao final do ano- calendário não impede a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. E, no presente caso, os demonstrativos de apuração do Auto de Infração indicam que: i) no ano-calendário 2010, houve lucro real originalmente apurado, mas a adição das infrações não resultou em IRPJ exigível em razão das antecipações convertidas em saldo negativo que consumiram o imposto devido; e ii) no ano-calendário 2012, o prejuízo fiscal original era inferior à infração apurada, mas o IRPJ devido foi consumido pelas antecipações convertidas em saldo negativo do período, não resultando em IRPJ exigível. Assim, para além de nos períodos de apuração de 2011 e 2013 haver IRPJ apurado e exigido ao final do ano-calendário, nos períodos de apuração de 2010 e 2012 houve IRPJ apurado, apesar de não exigível ao final do ano-calendário. Em tais circunstâncias, porque não evidenciada a “inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário”, esta Conselheira entende inaplicável a Súmula CARF nº 178. Os fundamentos para a limitação assim vislumbrada no referido enunciado foram apresentados na declaração de voto encartada ao Acórdão nº 9101-005.818. Naquele caso, o recurso especial da Contribuinte fora conhecido por ordem judicial, mas a discussão em referência foi suscitada pela cogitação de que os Conselheiros estariam vinculados à referida súmula na decisão de mérito da matéria. Veja-se: Esta Conselheira acompanhou a I. Relatora em seu entendimento de negar provimento ao recurso especial da Contribuinte acerca da exigência de multa isolada, concordando com a inaplicabilidade da Súmula CARF nº 93, vez que a falta de recolhimento de estimativas não foi fundamentada exclusivamente na ausência de transcrição de balancetes de suspensão ou redução, e também porque a legislação de regência sempre permitiu a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, ainda que encerrado o ano-calendário. Contudo, em razão dos debates havidos por ocasião da sessão de julgamento, cabem esclarecimentos quanto à concordância desta Conselheira com a inaplicabilidade, ao presente caso, da Súmula CARF nº 178, segundo a qual a inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário não impede a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. Os precedentes que motivaram a edição deste enunciado se distinguem substancialmente daqueles que ensejam debates acerca da aplicabilidade da Súmula CARF nº 105, segundo a qual a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício. Trata-se, nestes, de exigências decorrentes da constatação de falta de recolhimento de estimativas e de falta de recolhimento do tributo devido no ajuste anual, restando sumulada a incompatibilidade da exigência concomitante das duas penalidades antes das alterações promovidas pela Medida Provisória nº 351, de 2007, convertida na Lei nº 11.488, de 2007, ou seja, na vigência da redação original do art. 44, §1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996. Esta referência é importante porque a questão acerca da aplicação concomitante das penalidades a partir das alterações da Medida Provisória nº 351, de 2007, não foi pacificada, e a existência de tributo apurado ao final do ano-calendário passa a ser uma circunstância em razão da qual haja formalização de lançamento deste tributo com acréscimo da multa proporcional, eventualmente concomitante com a multa isolada por falta de recolhimento das estimativas. Já na hipótese de falta de recolhimento de estimativas dissociada da falta de recolhimento do tributo devido no ajuste anual, diferentes argumentos foram desenvolvidos para o pleito de afastamento da multa isolada aplicada depois do encerramento do ano-calendário, dentre os quais pode-se citar: i) a apuração definitiva do tributo retira do Fisco a possibilidade de questionamento acerca das Fl. 1798DF CARF MF Original Fl. 71 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 antecipações mensais; ii) a apuração final constitui limite de débito para aplicação das multas isoladas às estimativas não recolhidas, hipótese na qual a inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário infirmaria materialmente qualquer infração de falta de recolhimento de estimativas e impediria a aplicação de multa isolada; e iii) a legislação, em especial na forma anterior às alterações da Medida Provisória nº 351, de 2007, somente permite o lançamento da multa isolada sobre a estimativa não recolhida e cuja exigência seja confirmada na apuração do ajuste anual. Destaca-se, nestas construções, o fato de a inexistência de débito na apuração final converter as antecipações em saldo negativo passível de restituição ou compensação, a evidenciar o descabimento das antecipações e a consequente inaplicabilidade da multa isolada, bem como ressalva-se, na segunda e na terceira objeções, os efeitos da alteração legislativa na base imponível da penalidade isolada, promovida com a Medida Provisória nº 351, de 2007. Em oposição a estes argumentos têm-se, mais fortemente, o destaque de que a legislação de regência sempre trouxe a ressalva de cabimento da multa isolada ainda que o sujeito passivo tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, ou seja, ainda que não haja base de cálculo positiva e, por consequência, inexista IRPJ ou CSLL apurados no ajuste anual. Conjugando todo o cenário acerca desta punição específica, a primeira tese conduziria à conclusão de que a multa isolada nunca seria cobrada depois do encerramento do ano-calendário, dada a prevalência da apuração final, permitindo a cogitação, apenas, da exigência de penalidade isolada na hipótese falta de recolhimento de estimativas constatada ao longo do ano-calendário. Sob a segunda e a terceira ótica, a penalidade isolada prevista na lei teria um espectro maior de aplicação depois do encerramento do ano-calendário, nos casos em que houvesse tributo devido no ajuste anual, excluídos, assim, os casos de aplicação concomitante com a multa proporcional e prevalência desta em relação à multa isolada. Nesta última visão restaria, portanto, a possibilidade de aplicação da penalidade depois do encerramento do ano-calendário não concomitante com a multa proporcional sobre o ajuste anual, e sobre o valor das estimativas limitado ao tributo apurado ao final do ano-calendário, ou seja, na hipótese de apuração de tributo devido no ajuste anual e quando este não fosse objeto de lançamento, sendo que na terceira ótica a exigência só subsistiria se desde o início a autoridade fiscal formalizasse a exigência sob estes parâmetros. O acórdão nº 9101-005.690, editado antes da publicação da Súmula CARF nº 178, bem espelha estes posicionamentos:  O voto do Conselheiro Caio Cesar Nader Quintella, integrante da minoria vencida, registra que: Em resumo, extrai-se do entendimento lá adotado, para aplicar também, agora, ao presente caso, que a correta interpretação da prescrição sancionatória do inciso IV do §1º do art. 44 da Lei nº 9.430/96, sob o devido confronto com o teor do seu próprio caput, no que tange a fatos ocorridos até janeiro de 2007, é a de que a multa isolada prevista deve ser calculada com base na totalidade ou diferença de tributo ou contribuição efetivamente devidos pelo contribuinte, apurados ao final do período. À luz de tal entendimento, no presente caso, considerando os fatos e as provas incontroversos, resta evidente que tomou-se base equivocadas na aplicação da penalidade, adotando o cálculo da Fiscalização referentes às estimativas mensais, sem considerar, no lançamento de ofício, os valores de CSLL devidos por cada ano-calendário, previamente informados nas Declarações transmitidas. Fl. 1799DF CARF MF Original Fl. 72 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 A Fazenda Nacional, tradicionalmente, defende uma interpretação dessa mesma redação do art. 44 da Lei nº 9.430/96 (anterior a 2007), em que não se considera o teor do seu caput, mas, isoladamente, o teor do inciso IV do §1º para se extrair a base da sanção. Ora, havendo eventual antinomia ou conflito prescritivo entre caput e incisos de um determinado parágrafo, é absolutamente pacífico, inclusive em atenção ao artigo 11, inciso III, alínea “c”, da Lei Complementar nº 95/98, que deve prevalecer hermenêutica que privilegia aquilo veiculado no caput – não podendo, de forma alguma, simplesmente ignorar a redação da partícula primordial do dispositivo, a que os parágrafos, incisos e alíneas se submetem. [...]  O voto vencido do Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli, além de referir o entendimento acima, traz consignado que: Feitas essas considerações, a meu ver a interpretação sistemática dos dois enunciados prescritivos em comento (caput e § 1°, inciso IV, do art. 44, antes de alterado pela MP 351/2007) conduz ao entendimento de que a multa isolada lá prevista: (i) pode ser exigida sobre eventuais estimativas apenas no curso do ano-calendário; e (ii) findo o período de apuração, pode ser exigida, mas limitada ao montante de IRPJ/CSLL efetivamente devidos, tomando ainda como data-base o próprio fato gerador, ou seja, 31/12. Ressalte-se, por fim, que somente a partir de fevereiro de 2007, em razão da alteração da legislação em questão pela Medida Provisória nº 351, de 22 de janeiro de 2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, é que a interpretação que se valeu a fiscalização passou a ter base na lei. Basta comparar a previsão legal da multa isolada antes e depois dessa mudança legislativa, o que pode ser feito pela análise do seguinte quadro: [...] Ora, do confronto da redação dos textos legais em questão, é notório que o Legislador alterou significativamente o regime jurídico da multa isolada pelo não recolhimento de estimativas, uma vez que (i) reduziu o percentual (de 75% para 50%); e (ii) passou a prever a incidência da multa isolada diretamente sobre as estimativas não recolhidas, excluindo as limitações temporal e quantitativa até então previstas no caput, incidência esta que somente passou a valer para o futuro, ou seja, a partir de fevereiro de 2007. [...]  O voto da Conselheira Lívia De Carli Germano, integrante da maioria vencedora, traz oposição à limitação em razão do tributo apurado ao final do ano-calendário nos seguintes termos: Em síntese, respeitosamente, não compartilho do entendimento de que as multas isoladas “deveriam ser calculadas sobre a totalidade ou diferença de tributo, grandeza esta que não se confunde com as estimativas apuradas ao longo do ano, de natureza antecipatória.” Fl. 1800DF CARF MF Original Fl. 73 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Não discordo de que a atitude de limitar a base de cálculo da multa isolada à diferença entre o imposto de renda sobre o lucro real anual e as estimativas recolhidas a menor seria, sim, medida razoável em termos de técnica legislativa (isto é, de lege ferenda), por limitar o valor da pena pela ausência de cumprimento de um dever preparatório (recolher a estimativa) ao valor do tributo efetivamente devido no ajuste anual. Acontece que, se admitirmos que o valor da multa isolada está limitado a um percentual do valor do ajuste anual devido, voltamos à situação de impossibilidade de cobrança da multa isolada quando o tributo devido no ajuste anual seja zero. É dizer, para seguir esta linha interpretativa, seria necessário aceitar que o trecho final do inciso IV do parágrafo 1º do artigo 44 não tem nenhum sentido e deve ser simplesmente ignorado – afinal, como considerar que a multa isolada será exigida “ainda que que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente” se, neste caso, ela será zero? Com o devido respeito aos entendimentos em contrário, compreendo que tal resultado de interpretação vai de encontro ao princípio basilar de hermenêutica segundo o qual a lei não contém palavras inúteis (verba cum effectu sunt accipienda -- as palavras devem ser compreendidas como tendo alguma eficácia), e leva a que, em nome de uma suposta “razoabilidade” ou da preservação a todo custo de um sentido da “norma principal” constante do caput do dispositivo legal, se deva considerar como não escrita a integralidade do trecho final de um dos seus incisos (no caso, o inciso IV do parágrafo 1º do artigo 44 da Lei 9.430/1996). Assim, a princípio, não vejo possibilidade de se utilizar o valor de ajuste anual devido como limite genérico para o valor da multa isolada pela falta de recolhimento de estimativas. Não obstante, esclareço que filio-me ao entendimento de que a cobrança de multa isolada não pode prevalecer se e quando tenha sido aplicada a multa de ofício pela ausência de recolhimento do valor tal como apurado no ajuste anual. E a razão é bem simples. Não se nega que a base de cálculo das multas seja diversa (valor da estimativa devida versus valor do ajuste anual devido), assim como não se nega que se trata de punição pelo descumprimento de deveres diferentes (a multa isolada como pena por não antecipar parcelas do tributo calculadas sobre uma base provisória, e a multa de ofício por não recolher o tributo apurado como devido no ajuste anual). Fl. 23 do Acórdão n.º 9101- 005.690 - CSRF/1ª Turma Processo nº 18471.003240/2008-41 Ocorre que, sempre que a falta de recolhimento da estimativa refletir no valor do ajuste anual devido e este não for recolhido, ensejando a aplicação da multa de ofício, teremos uma dupla repercussão da primeira infração, já que esta ensejará, ao mesmo tempo, a exigência da multa isolada e da multa de ofício. [...]  O voto vencedor desta Conselheira assim refuta mais genericamente estas teses: Fl. 1801DF CARF MF Original Fl. 74 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Contudo, nas discussões mais recentes desta Turma foi suscitada a tese condutora do Acórdão CSRF nº 01-05.552, que merece algumas considerações. Referido julgado pauta-se em construção argumentativa que, partindo de diversas premissas, dentre elas a de que a adoção de bases de cálculo e percentuais idênticos em duas normas sancionadoras faz pressupor a identidade do critério material dessas normas, e de que a base de cálculo predita no artigo 44 da Lei nº 9.430/96 refere-se à multa pela falta de pagamento de tributo, promove um correlação entre a apuração do tributo devido ao final do exercício e da estimativa, para afirmar que não será devida estimativa caso inexista tributo devido no encerramento do exercício e assim concluir que após o final do exercício, o balanço de encerramento e o tributo apurado devem ser considerados para fins de cálculo da multa isolada. Na verdade, porém, apenas o caput do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, conjugado com seus incisos I e II e combinado com seu §2º, em suas redações originais, definiam as multas pela falta de pagamento de tributo, constatação reforçada pelo §1º do mesmo dispositivo que, em seu inciso I, afirmava que a exigência da penalidade se daria juntamente com o tributo ou a contribuição não pagos. Já a multa por falta de recolhimento de estimativas, aqui em debate, tinha sua materialidade integralmente prevista na redação original do §1º, inciso IV, do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, expressa no sentido de não depender da existência de tributo ou contribuição não recolhido, não só pela previsão de que deveria ser exigida isoladamente, mas também pela ressalva de que seria devida pelo sujeito passivo ainda que tenha apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente. A única vinculação entre as duas penalidades se dava pela expressão “as multas de que trata este artigo”, que principiava o §1º do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, em sua redação original, mas que, somente se interpretada de forma estanque, desconsiderando a formatação isolada da penalidade definida no inciso IV do mesmo §1º, autoriza a conclusão de que ambas tratariam de multa por falta de pagamento de tributo. A interpretação integrada destas disposições, porém, permite validamente concluir que a expressão “as multas de trata este artigo” referia, apenas, os percentuais ali fixados, e não se prestava a condicionar a exigência das multas isoladas à existência de imposto ou contribuição devido ao final do ano- calendário. [...] Em tais circunstâncias e tendo em conta os fundamentos acima expostos, inexiste óbice ao lançamento das penalidades, como aduz a Contribuinte, uma vez findo o ano-calendário, e a ora Recorrida tendo entregue declaração de ajuste anual acompanhada da demonstração de quitação do tributo. As estimativas devem ser recolhidas em razão da opção pela apuração anual e o descumprimento desta obrigação acessória sujeita-se a penalidade ainda que encerrado o ano-calendário e ainda que não seja apurado tributo devido neste último momento. Deve ser reformado, assim, o acórdão recorrido na parte em que invalidou as exigências do ano-calendário 2006 porque quitado Fl. 1802DF CARF MF Original Fl. 75 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 todo o tributo devido ao final do ano-calendário. que validou a exigência formulada. [...] A Súmula CARF nº 178, por sua vez, afirma a possibilidade de exigência da multa isolada por falta de recolhimento de estimativas depois de encerrado o ano-calendário. E, como visto, esta possibilidade é negada nas argumentações que afirmam a prevalência da apuração final como óbice a qualquer questionamento acerca das estimativas devidas. Assim, o entendimento sumulado poderia, em princípio, vedar a adoção daquela argumentação por Conselheiros do CARF. Contudo, o entendimento sumulado restou circunscrito à hipótese na qual se verifica a inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário. Ainda que os precedentes da súmula tenham sido editados em face de circunstâncias fáticas que não se referem, propriamente, a apuração que não resulte em tributo devido ao final do ano-calendário, fato é que este aspecto foi consignado no enunciado aprovado pela maioria desta 1ª Turma. Daí porque se entende pela vinculação ao enunciado apenas na hipótese em que a multa isolada é aplicada depois do encerramento do ano-calendário e inexiste tributo apurado ao final do ano- calendário. É certo que sob determinado viés interpretativo é possível argumentar que, se a punição por falta de recolhimento de estimativa tem cabimento ainda que não apurado tributo ao final do ano-calendário, com mais razão esta penalidade teria lugar quando há apuração de tributo no ajuste anual, confirmando a pertinência das antecipações exigidas. Porém, para ter este alcance, o enunciado da súmula deveria referir a ideia de que o resultado da apuração ao final do ano-calendário não limita a aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. E, nesta formatação, o enunciado poderia não alcançar aprovação, visto que somente a inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário assegura que não haverá exigência correlata com aplicação de multa de ofício proporcional concomitante. No presente caso, o litígio submetido a este Colegiado, como bem circunscrito pela I. Relatora, diz respeito a divergências jurisprudenciais relacionadas à única exigência fiscal que restou mantida nos presentes autos, qual seja, a multa isolada por falta ou insuficiência de recolhimento de estimativas. Na origem, houve lançamento de IRPJ e de CSLL apurados no ano-calendário 2003, para além das multas isoladas aplicadas sobre as estimativas de IRPJ e CSLL tidas por não recolhidas entre janeiro/2000 a novembro/2003. Contudo, a Contribuinte não impugnou a exigência dos tributos lançados no ajuste anual de 2003, promovendo seu parcelamento. A autoridade julgadora de 1ª instância, para além de reduzir a penalidade isolada ao percentual de 50% em razão de retroatividade benigna de nova legislação: i) retificou os cálculos das estimativas não recolhidas nos anos-calendário 2000 a 2003 para reduzir o coeficiente de presunção do lucro de 32% para 8%; e ii) excluiu a penalidade sobre as estimativas declaradas em DCTF ou compensadas nos anos-calendário 2001, 2002 e 2003. O Colegiado a quo deu provimento ao recurso de ofício para restabelecer a aplicação do coeficiente de 32%, bem como deu provimento parcial ao recurso voluntário para reconhecer a decadência das multas aplicadas de janeiro a abril/2000 e afastar as multas isoladas no ano-calendário 2003 em razão da concomitância com a exigência da multa proporcional sobre o ajuste anual. A exoneração das multas isoladas pertinentes ao ano-calendário 2003 subsistiu, na medida em que o recurso especial da PGFN não foi conhecido neste ponto, em razão da conformidade do acórdão recorrido com a Súmula CARF nº 105. Já a decadência do lançamento pertinente às multas isoladas aplicadas de janeiro a Fl. 1803DF CARF MF Original Fl. 76 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 abril/2000 foi revertida por força da Súmula CARF nº 104. Assim, a discussão acerca da exigência das multas isoladas depois do encerramento do ano- calendário tem em conta os valores lançados entre os períodos de janeiro/2000 a dezembro/2002. Constata-se nos autos que a Contribuinte apurou IRPJ e CSLL devidos nos anos- calendário 2000 a 2002, mas em valor inferior à soma das estimativas devidas nos meses correspondentes. Como não houve exigência de tributo devido no ajuste anual para estes períodos, infere-se que as estimativas confirmadas, eventualmente somadas as retenções na fonte referidas nos autos, prestaram-se a liquidar os valores apurados ao final do ano-calendário. Em consequência, confirma-se que não se está, aqui, diante da hipótese de inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário e aplicação de multa isolada por falta de recolhimento de estimativa na forma autorizada desde a redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996. A aplicação da multa isolada se deu na presença de tributo apurado ao final do ano-calendário, mas não exigido em lançamento de ofício com aplicação de multa proporcional. Ausente concomitância, restariam as argumentações de que a apuração definitiva do tributo retiraria do Fisco a possibilidade de questionamento acerca das antecipações mensais e de que a exigência deveria ser ou estar limitada ao tributo devido no ajuste anual. E, ainda que estas teses possam ser refutadas com o mesmo contra-argumento que ampara a Súmula CARF nº 178 – o fato de a lei afirmar o cabimento da penalidade “ainda que tenha apurado prejuízo fiscal” (na redação original), ou “ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal” (na redação dada pela Lei nº 11.488/2007), a evidenciar que a infração de falta de recolhimento de estimativas subiste mesmo se não houver tributo na apuração definitiva – não se pode olvidar que a maioria desta 1ª Turma aprovou o enunciado com a limitação nele expressa: na hipótese de inexistência de tributo apurado ao final do ano-calendário. Com estes esclarecimentos, e alinhada ao entendimento expresso pela I. Relatora, que refuta o argumento subsistente, ainda que não alcançado pela Súmula CARF nº 178, esta Conselheira também conclui por NEGAR PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte relativamente ao cabimento da multa isolada por falta de recolhimento de estimativa que restarem devidas nos anos-calendário 2000 a 2002. (destaques do original) Assim, esta Conselheira entende que o art. 67, §3º do Anexo II do RICARF/2015 não impede o conhecimento da matéria em referência. Esta Conselheira, assim, acompanha a I. Relatora em CONHECER do recurso especial da Contribuinte impossibilidade de cumulação de multa isolada por não pagamento de estimativa (50%) e multa punitiva de ofício (75%), quer sob a ótica da impossibilidade de dupla punição na visão do paradigma nº 1401-002.035, quer sob o viés da impossibilidade de exigência depois do encerramento do ano calendário, tratado no paradigma nº 1301-001.225. E, no mérito da matéria “impossibilidade de se efetuar lançamento tributário consubstanciado em suposta inobservância ao regime de competência frente a ausência de prejuízo ao fisco”, do recurso especial da Contribuinte, consoante ressalvado no conhecimento, o dissídio jurisprudencial se limita a um dos efeitos apontados para o ano-calendário 2010, qual seja, a utilização dos prejuízos fiscais e bases negativas formados no ano-calendário 2009 em razão do acréscimo escriturado no LALUR, por despesa que teria sido incorrida no ano- calendário 2000. A exclusão promovida no ano-calendário 2010 para sensibilizar o lucro tributável por juros da mesma dívida, que não foram contabilizados no período, não está em debate e sua glosa restou definitivamente validada no acórdão recorrido. Fl. 1804DF CARF MF Original Fl. 77 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Quanto à dedutibilidade da despesa em questão, esta Conselheira alcançou a mesma conclusão da I. Relatora, quanto a não estar este tema integrado à presente lide, consoante assim expresso na primeira parte do voto condutor de mérito apresentado no Acórdão nº 9101-004.553 20 : A conduta sob análise, como já referido no enfrentamento da preliminar de conhecimento do recurso especial da Contribuinte, consiste em registro datado de 31/12/2009, na conta “Prejuízo Fiscal” da parte B do LALUR, no valor de R$ 619.743.121,56, sob o histórico “Valor ref. Ao Prejuízo Fiscal gerado pelo lançamento, fora da competência, da assunção de dívidas da Fundação Real Grandeza, relativas ao período de 2001”, do qual decorrem as subsequentes utilizações, a partir de 2009, para compensação do lucro tributável. A glosa promovida nestes autos está assim fundamentada: Registrado equivocadamente esse montante no LALUR (haja vista que uma despesa incorrida na competência de 2000 foi registrada diretamente no ano- calendário de 2009 como prejuízo fiscal), o contribuinte compensou, então, indevidamente, nos anos-calendário de 2009, 2010 e 2011, as importâncias de R$ 263.857.732,59, 198.122.932,95 e 157.762.456,02, respectivamente, perfazendo o montante de R$ 619.743.121,56. Certificou-se também, na ocasião, de que a falta de contabilização dessa despesa não acarretou pagamento a maior de IRPJ e CSLL em relação ao ano-calendário de 2000. Assim, a utilização de despesas da competência de 2000, constituída na forma de prejuízo fiscal, nos anos-calendário de 2009, 2010 e 2011, reduziu de forma indevida o lucro real e a base de cálculo da CSLL nestes últimos períodos de apuração e, conseqüentemente, o IRPJ e a CSLL devidos, impondo-se, portanto, a glosa das referidas compensações. [...] Tendo em vista que a constatação do fato (compensação indevida do montante de R$ 619.743.121,56, como prejuízo fiscal, na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, nos anos-calendário de 2009, 2010 e 2011) e toda argumentação no sentido de que tal compensação foi indevida, já terem sido, minuciosamente, detalhadas no item 2 do Termo de Verificação Fiscal lavrado no curso do procedimento fiscal realizado anteriormente (com a ciência do contribuinte em 29/08/2013, constituindo parte integrante e inseparável do auto de infração constante do processo n° 16682-720.878/2013-04), optamos, ao invés de repetir aqui tudo o que já foi dito lá, por anexar o referido Termo de Verificação Fiscal (ANX-1-PROC- 16682720878201304-TVF), acompanhado de toda documentação relacionada ao seu item 2 (todos os demais documentos cujos títulos começam por ANX-1-PROC- 16682720878201304). [...] Do referido Termo de Verificação Fiscal lavrado no procedimento anterior (e-fls. 177/189) destaca-se: No dia 03/10/12, a fiscalizada foi intimada (TIF_04) a apresentar a documentação comprobatória referente a saldo de prejuízo fiscal no montante de 20 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: André Mendes de Moura, Cristiane Silva Costa, Edeli Pereira Bessa, Demetrius Nichele Macei, Viviane Vidal Wagner, Lívia De Carli Germano, Andrea Duek Simantob, Amélia Wakako Morishita Yamamoto, Junia Roberta Gouveia Sampaio (suplente convocada) e Adriana Gomes Rêgo (Presidente) e divergiram na matéria as Conselheiras Amélia Wakako Morishita Yamamoto e Junia Roberta Gouveia Sampaio, votando pelas conclusões a Conselheira Cristiane Silva Costa, que apresentou declaração de voto. Fl. 1805DF CARF MF Original Fl. 78 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 R$ 355.885.388,97, constante de lançamento de 31/12/2009, informado na fl. 22 do Livro LALUR (n° de ordem 22) (F1.85 - RESP_TIF_02). Em resposta de 30/10/2012, a fiscalizada afirmou que o referido saldo de prejuízo fiscal era oriundo de contrato assinado em 14/12/2000 com sua entidade fechada de previdência complementar, a Real Grandeza - Fundação de Previdência e Assistência Social, pelo qual assumia dívida desta última (de forma a conter um Déficit Técnico) no montante de R$ 619.743.121,56, (Fls. 06 a 13 - RESP_TIF_04). Ocorre, todavia, que a fiscalizada só veio a contabilizar a despesa (da competência de 2000) com sua Fundação de Previdência e Assistência Social no ano-calendário de 2009. Para tanto, registrou diretamente no LALUR (do ano-calendário de 2009), como prejuízo fiscal, o mesmo montante de R$ 619.743.121,56 (Fl. 05 - RESP_TIF_04). Uma vez registrado erroneamente o valor no LALUR (na medida em que uma despesa do período de competência de 2000 foi registrada em 2009 diretamente como prejuízo fiscal), a fiscalizada compensou o montante nos anos-calendário de 2009, 2010 e 2011, conforme demonstrado abaixo. [...] No dia 12/11/12 (TIF_05), a fiscalizada foi intimada a apresentar: a) o relatório consolidado pelo atuário independente que apontou um déficit técnico no montante de R$ 619.743.121,56 em 31/12/1999; b) o lançamento contábil (partida e contrapartida) do montante mencionado no item anterior; c) uma relação com todos os valores pagos (até o presente momento) à empresa REAL GRANDEZA - FUNDAÇÃO DE PREVIDÊNCIA E ASSISTÊNCIA SOCIAL por conta exclusivamente do contrato; todos os lançamentos contábeis (partida e contrapartida) dos valores pagos (até o presente momento); a comprovação dos valores pagos; todos e quaisquer ajustes registrados na contabilidade e no livro LALUR por conta do lançamento do montante de R$ 619.743.121,56 fora do período de competência. No dia 19/04/2013, encaminhou demonstrativos contendo valores referentes às parcelas pagas, aos juros e à atualização monetária (ver Fls. 46 a 57 RESP_TIF_08). No dia 21/06/2013, a fiscalizada apresentou documentação complementar (RESP_TIF_09). Para que se faça uma análise sobre o procedimento adotado pela fiscalizada, faz- se necessário que sejam feitas algumas considerações sobre a legislação aplicável. [...] De acordo com os preceitos legais citados, para que seja dado adequado tratamento tributário ao fato, deve ser verificada a repercussão, na apuração do IRPJ e da CSLL, considerando-se a dedução da despesa tanto em seu correto período de competência (2000), como no período em que a mesma foi contabilizada pela contribuinte (2011). No caso em tela, se a contabilização da despesa tivesse sido feita em seu correto período de competência, qual seja, o ano-calendário de 2000, e de acordo com a DIPJ 2001 apresentada pelo contribuinte, haveria apenas uma majoração, no período, do prejuízo fiscal apurado de R$ 99.196.119,45 para R$ 718.939.241,01, e uma majoração da base negativa da CSLL apurada de R$ 331.921.722,72 para R$ 951.664.844,28 (Ver DOC DIPJ 2001), já que as despesas não contabilizadas somaram R$ 619.743.121,56. Saliente-se não ter ocorrido, em 2000, em função da falta de contabilização destas despesas, pagamento a maior de IRPJ ou de CSLL. Fl. 1806DF CARF MF Original Fl. 79 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 A utilização de despesas da competência do ano-calendário de 2000, constituída na forma de prejuízo fiscal, no ano-calendário de 2011, reduziu de forma indevida o lucro real e da base de cálculo da CSLL neste último período de apuração destes tributos, impondo-se a aplicação dos artigos mencionados acima (art. 247, § 1 o c/c art. 273 caput, II, e §§1° e 2 o do Decreto n° 3.000/99 - Regulamento do Imposto de Renda - RIR/1999). Em outras palavras, a utilização deste montante como prejuízo fiscal deve ser glosada. Em outras palavras, devem ser glosadas as despesas erroneamente deduzidas no ano-calendário de 2011 (ou seja, fora de seu período de competência). Todavia, não é demais lembrar que a dedução de despesas e custos é uma prerrogativa da fiscalizada, mas quando exercida deve atender à lei comercial (art. 247, §1°, RIR/99), de forma que deve ser feita com observância do regime de competência dos exercícios, conforme preceitua o art. 177 da Lei 6.404/76 (Lei das Sociedades por Ações): [...] Assim, se a fiscalizada pretendia aproveitar-se de deduções relativas a exercícios anteriores, deveria fazer repercutir tais deduções nos resultados dos respectivos períodos, ainda que mediante retificação da sua escrita contábil-fiscal. Portanto, a fiscalizada deveria ter retificado sua DIPJ referente ao ano-calendário de 2000, de forma a beneficiar-se da dedução de um prejuízo fiscal maior em anos posteriores. Ocorre, todavia, que a retificação de declarações entregues à Receita Federal está sujeita a preclusão temporal no prazo de cinco anos, contados das datas em que as declarações que devem ser retificadas foram apresentadas. A determinação desse prazo resulta do Parecer Cosit n° 48, de 7 de julho de 1999, que concluiu: 7. Do exposto e considerando que a legislação é silente quanto ao prazo em referência, e que a Fazenda Pública possui prazo decadencial de cinco anos para exercer seu direito de lançamento, o contribuinte também deve se sujeitar a esse prazo no que tange ao seu direito de retificar a declaração de rendimentos, por se tratar de situações equivalentes. A autoridade fiscal, portanto, discorda do aproveitamento, no período autuado, de despesa que, se registrada no ano-calendário 2000, supostamente aumentaria o prejuízo fiscal e a base negativa de CSLL originalmente apurados pela Contribuinte. Entende que a inobservância do regime de competência resultou em redução indevida do lucro tributável no período autuado, inclusive porque a Contribuinte deveria ter retificado a DIPJ do ano-calendário 2000, mas assim não procedeu porque já preclusa tal possibilidade. Constam às e-fls. 201/210 os esclarecimentos prestados pela Contribuinte em face do Termo de Intimação nº 04, lavrado no procedimento fiscal anterior, em especial o “Termo de Reconhecimento e Consolidação de Dívidas, Obrigações de Pagamento e Outras Avenças” celebrado entre a Contribuinte e Real Grandeza – Fundação de Previdência e Assistência Social em 14 de dezembro de 2000, do qual destaca-se: 1. FURNAS, por este instrumento particular e na melhor forma de direito, reconhece e declara dever à REAL GRANDEZA a importância de R$ 619.743.121,56 (...), referida a 31 de dezembro de 1999, e que, como obrigação líquida e certa, se obriga a pagá-la em 144 (...) parcelas mensais e sucessivas, no valor de R$ 6.356.727,82 (...) cada uma, vencendo-se a primeira em 26 de janeiro de 2001 e, as seguintes, no dia 26 dos meses subsequentes, conforme autorizado pelas Resoluções nº 021/2037, de Fl. 1807DF CARF MF Original Fl. 80 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 07.11.2000, da Diretoria, e nº 003/214, de 14. 11.2000, do Conselho de Administração. 1.1. A dívida reconhecida neste TERMO refere-se à: a) formação da parte das reservas matemáticas necessárias à cobertura dos valores de benefícios concedidos e a conceder correspondentes ao tempo de serviço anterior à filiação à REAL GRANDEZA, de participantes fundadores e não- fundadores; b) formação da parte das reservas matemáticas necessárias à cobertura dos valores de benefícios, concedidos e a conceder, correspondentes à incorporação ao salário da Participação nos Lucros, na forma do Decreto-lei nº 1.971/82; e c) formação da parte das reservas matemáticas necessárias à cobertura dos valores de benefícios decorrentes da não aplicação do teto de benefícios e limite de idade, na forma dos Decretos nº 81.240/78 e nº 87.091/82, a participantes filiados à REAL GRANDEZA entre as respectivas datas de início de vigência desses Decretos e das correspondentes adaptações da Regulamentação do Programa Previdenciário. Às e-fls. 221/233 constam planilhas de atualização da dívida reconhecida e as informações quanto ao seu pagamento de 27/12/2010 a 31/10/2012, além de informações acerca de encargo decorrente de outro acordo datado de 11/12/2003, no valor de R$ 88.924.980,17, e pago de 26/01/2004 a 26/09/2004. Em resposta ao Termo de Intimação nº 09 lavrado no procedimento fiscal anterior, a Contribuinte prestou os esclarecimentos de fls. 239/516, apresentando Laudo correspondente ao déficit atuarial que originou a dívida, bem como cópia do lançamento contábil referente ao reconhecimento da dívida, informando que o montante foi contabilizado a débito da conta de Lucros Acumulados (conta 24801) e a crédito da conta com Fundação Real Grandeza. O laudo referido tem como data base 31/05/1999 e o lançamento contábil em questão, como se vê na transcrição abaixo, está datado de 29/01/1999: Em impugnação ao presente lançamento (e-fls. 623/663), a Contribuinte relatou que: Importante, nesse ponto, esclarecer a situação fática que deu origem ao citado prejuízo fiscal licitamente registrado pela ora Impugnante. Com efeito, em 1999, segundo orientação emanada da Comissão de Valores Mobiliários - CVM, FURNAS fez o lançamento contábil de dividas contraídas, até 1998, para com a Fundação administradora do fundo de pensão dos seus Furnas funcionários, diretamente à conta de lucros acumulados e, em contrapartida, registrou o montante de R$ 999.770 mil a titulo de provisão para cobertura da citada obrigação. Fl. 1808DF CARF MF Original Fl. 81 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 No ano de 2000, foi assinado um primeiro contrato de confissão de dividas, no montante de R$ 619.743 mil, tendo sido, em 2003, firmado um segundo contrato de confissão de dividas, no montante de R$ 240.348 mil. Dessa forma, FURNAS reverteu o lançamento de R$ 999.770 mil, baixando a provisão, registrando, por conseguinte, a obrigação resultante dos dois contratos assinados (R$ 860.091 mil). Em decorrência, a importância de R$ 999.770 mil não foi deduzida da base tributável do IRPJ e da CSLL, naqueles momentos, por se tratar de baixa provisão, de modo que, tampouco os totais dos dois contratos celebrados (R$860.091 mil) foram deduzidos, à época, como despesa. Cumpre distinguir o conteúdo de cada um dos dois instrumentos contratuais firmados entre FURNAS e a FRG, o primeiro em 2000 e o segundo, em 2003. O primeiro, denominado Termo de Confissão de Dividas, tratava-se do reconhecimento de débitos de FURNAS para com a FRG, advindos da ampliação de beneficios previdenciários aos associados desta última. Com efeito, a obrigação de FURNAS de efetuar dotações para a cobertura das reservas matemáticas já estava formalmente prevista desde 1990. Dessa forma, não ocorreu um fato extraordinário no ano de 1998 que significasse a assunção de uma nova obrigação, mas sim a negociação de uma divida existente. Em tal negociação ficou acordado que FURNAS passaria a contribuir com quotas extras para cobrir déficit referente ao tempo de serviço anterior à filiação à FRG, à incorporação ao salário da participação nos lucros e à retirada do teto de beneficios e limite de idade, sendo que parte do valor provisionado (R$487.613 mil) referia-se ao déficit dos empregados aposentados até 31 de julho de 1998. Por conseguinte, no que tange a essa primeira avença, o dever jurídico de FURNAS, no sentido de dar cobertura ao déficit financeiro da FRG originado dos benefícios assegurados, surgiu em 1990 - sob o ângulo da obrigação geral assumida - tendo posteriormente se realizado paulatinamente, à medida em que iam sendo concedidas as aposentadorias de 1990 até julho de 1998. Note-se que a supramencionada divida foi dividida em 144 parcelas mensais e sucessivas, tendo vencido a primeira em 26 de janeiro de 2001. Foi em decorrência dessa situação que se procedeu ao ajuste recomendado pela CVM, que determinou o lançamento contábil das dividas contraídas até 1998 diretamente à conta de lucros acumulados, no encerramento do ano-calendário de 1999, e a contrapartida constituida a título de provisão, no mesmo momento. No que toca ao segundo contrato, firmado em 2003, refere-se à cobertura da parcela da Reserva a Amortizar prevista no Plano de Benefícios Definidos, integrante do Programa Previdenciário da Fundação Real Grandeza. Muito embora o estatuto e a regulamentação do Programa Previdenciário da FRG já contivessem cláusula atribuindo às patrocinadoras, aí incluída FURNAS, a obrigação primordial de recolher à Fundação contribuições e outros encargos de sua responsabilidade, o segundo contrato centra-se no débito concernente à aludida Reserva a Amortizar, reportando-se, também, à LC n° 109/2001, que baixou disciplina legal das entidades de previdência complementar, de modo que os seus arts. 18 e 19 assim dispõem: [...] Tendo em vista que a obrigação relativa à Reserva a Amortizar não havia sido contratada até aquela data (2003), as partes anuíram que fosse estipulado, no segundo instrumento, seu pagamento também em 144 parcelas mensais e sucessivas. Fl. 1809DF CARF MF Original Fl. 82 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 O que se demonstra com essa síntese do histórico, é que o objetivo dos dois instrumentos avençados foi o de compelir a Patrocinadora - FURNAS, ora Impugnante - a honrar o seu compromisso perante à FRG, restabelecendo-se o equilíbrio financeiro dessa última, com o saneamento do déficit gerado pelo custeio de benefícios adicionais concedidos aos seus filiados e pela constituição de reserva técnica, nos temos da Lei de regência das entidades da Previdência Complementar. Nota-se, desse modo, que as contribuições em apreço possuem natureza de contribuição à entidade de previdência privada. Com efeito, tomando por base o art. 299 do atual Regulamento do Imposto de Renda (Decreto n° 3.000/99), que estabelece o conceito geral e os requisitos para a dedutibilidade fiscal das despesas operacionais, temos que o pagamento das obrigações assumidas pela Impugnante junto à FRG são sim classificadas como despesas aptas a serem deduzidas da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, por atenderem aos requisitos para tanto, quais sejam, (i) seja ela necessária à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora, (ii) seja usual ou normal, adequando-se em espécie e valores ao tipo de transações, operações e ao ramo de atividades desempenhadas, e (iii) que ela seja escriturada e amparada por documentação idônea. Note-se que Furnas inicialmente lançou a obrigação assumida com o Fundo de Pensão dos seus funcionários na forma de uma provisão, quando não se tinha condições de conferir certeza e liquidez à dívida Somente após a assinatura dos contratos, que imprimiram certeza e liquidez aos referidos débitos é que eles adquiriram a qualidade de "despesas", cuja dedutibilidade estava assegurada pelo art. 13, V da Lei n° 9.249/95, verbis: [...] A partir do momento em que os instrumentos contratuais definiram as regras de pagamento dessas dívidas, as despesas já se tornaram incorridas, passando a ser dedutíveis. Nesse esteio, não haveria impedimento a que se computasse a despesa operacional em período posterior desde que isto não configure postergação de pagamento de imposto nem redução indevida do lucro real, conforme dispõe o artigo 273 do Regulamento do Imposto de Renda (Decreto n° 3.000/1999): [...] Ora, certo é que quando uma despesa escriturada - e genuinamente comprovada por intermédio de documentação hábil e idônea - não é deduzida na demonstração de resultado do periodo-base a que se refere, ocorre uma postergação do efeito desse gasto na determinação do IRPJ e do CSLL, porém, a rigor, esse efeito é pró-Fisco, provocando um recolhimento à maior dos tributos epigrafados, haja vista as respectivas bases de cálculo ter sido superiores às que seriam corretas. Aludido reflexo também ocorre com relação a exclusões extemporâneas nos ajustes efetuados na Demonstração do Lucro Real. A exclusão postergada não causa impacto negativo ao imposto de renda devido, mas sim um efeito oposto, de recolhimento a maior no periodo de competência em que não foi originalmente aproveitada. Então, nada impede que seja considerada em periodo-base subseqüente ao de sua competência, tratando-se de mero balanceamento do imposto ANTECIPADO A MAIS. Em suma, a Contribuinte provisionou a dívida em referência no ano-calendário 1999, em contrapartida à conta de Lucros Acumulados, sem trânsito por resultado, mas entende que, com a assinatura dos contratos, no ano-calendário 2000, tais valores teriam sua dedutibilidade assegurada no âmbito tributário. Fl. 1810DF CARF MF Original Fl. 83 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Não se trata, portanto, de despesa simplesmente não contabilizada, mas sim de obrigação reconhecida contabilmente em contrapartida a conta de Lucros Acumulados, possivelmente por se referir a ajuste imputável a exercício anterior, consoante determina a Lei nº 6.404/76: Art. 176. Ao fim de cada exercício social, a diretoria fará elaborar, com base na escrituração mercantil da companhia, as seguintes demonstrações financeiras, que deverão exprimir com clareza a situação do patrimônio da companhia e as mutações ocorridas no exercício: I - balanço patrimonial; II - demonstração dos lucros ou prejuízos acumulados; III - demonstração do resultado do exercício; e IV – demonstração dos fluxos de caixa; e (Redação dada pela Lei nº 11.638,de 2007) V – se companhia aberta, demonstração do valor adicionado. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007) [...] § 5 o As notas explicativas devem: (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) [...] IV – indicar: (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) [...] h) os ajustes de exercícios anteriores (art. 186, § 1 o ); e (Incluído pela Lei nº 11.941, de 2009) [...] Art. 186. A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados discriminará: I - o saldo do início do período, os ajustes de exercícios anteriores e a correção monetária do saldo inicial; II - as reversões de reservas e o lucro líquido do exercício; III - as transferências para reservas, os dividendos, a parcela dos lucros incorporada ao capital e o saldo ao fim do período. § 1º Como ajustes de exercícios anteriores serão considerados apenas os decorrentes de efeitos da mudança de critério contábil, ou da retificação de erro imputável a determinado exercício anterior, e que não possam ser atribuídos a fatos subseqüentes. § 2º A demonstração de lucros ou prejuízos acumulados deverá indicar o montante do dividendo por ação do capital social e poderá ser incluída na demonstração das mutações do patrimônio líquido, se elaborada e publicada pela companhia. [...] Segundo a mesma lei, se desta apropriação resultarem prejuízos acumulados, tal montante deve ser deduzido do resultado do exercício antes de qualquer participação (art. 189), o que pode inviabilizar o pagamento de dividendos, dependentes de lucro líquido do exercício ou de outros resultados acumulados em contas de patrimônio líquido, na forma de seu art. 201. Ocorre que somente em 2009 a Contribuinte teria notado que o registro contábil procedido em 1999 suprimira, na apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL do ano-calendário 2000, os efeitos da despesa que reputou dedutível neste último período e que, sob esta premissa, prestar-se-ia a aumentar o prejuízo fiscal e a base negativa de CSLL apurados naquele período. Fl. 1811DF CARF MF Original Fl. 84 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Em recurso especial, a Contribuinte argumenta inexistir prova de que a postergação da despesa trouxe efeito prejudicial ao Erário, inclusive porque seria inquestionável a dedutibilidade do valor tardiamente registrado, inexistindo ofensa ao art. 273 do RIR/99. Afirma não haver controvérsia acerca da dedutibilidade dos valores em questão e argumenta que a postergação da despesa seria sempre favorável ao Fisco, aduzindo que no caso, em tese, a Recorrente adiantou recursos ao Fisco, recuperando-os apenas 09 anos depois em valor histórico, isto é, sem qualquer correção monetária. Inicialmente esclareça-se ser imprópria a afirmação de que houve adiantamento de recursos ao Fisco, vez que a apuração original do lucro tributável no indicado ano- calendário 2000 fora deficitária, sendo inexigíveis IRPJ e CSLL no ajuste anual daquele período. A autoridade lançadora consignou tal circunstância na acusação fiscal e às e- fls. 517/566 consta a correspondente DIPJ, com indicação de prejuízo fiscal no valor de R$ 99.196.119,45 e base negativa de CSLL no valor de R$ 331.921.722,72. Quanto à dedutibilidade do encargo em questão, nada neste sentido foi afirmado pela autoridade fiscal, que se limitou a negar efeitos à conduta da Contribuinte de, mediante reconhecimento de uma despesa supostamente referente ao ano-calendário 2000, reduzir indevidamente o lucro tributável em 2009, sem a prévia retificação da DIPJ daquele período, já alcançada pela preclusão. De toda a sorte, vale consignar que a 1ª Turma da 3ª Câmara, mais uma vez provocada a apreciar a questão, em razão de recurso voluntário interposto contra equivalente glosa de compensação de prejuízos fiscais e bases negativas promovida no ano-calendário 2010, além da glosa dos encargos financeiros correspondentes à dívida contraída, decidiu, por maioria de votos 21 , negar validade ao procedimento da Contribuinte. O Conselheiro Relator Roberto Silva Junior, além de invocar o entendimento expresso no acórdão recorrido, manifestou-se acerca da natureza dos valores deduzidos nos seguintes termos do voto condutor do Acórdão nº 1301-003.020: A par das razões alinhadas pelo Conselheiro Flávio Franco Corrêa, outras ainda podem ser aduzidas, a partir das alegações da própria recorrente, que sustenta a dedutibilidade da despesa. Nesse sentido, consta do recurso a seguinte afirmação: Note-se, ainda, que não há qualquer controvérsia acerca do caráter operacional dos gastos incorridos com a assunção de dívida ou com os juros dela decorrentes, mas apenas em relação ao período correto para a apropriação da despesa. E não poderia ser diferente, já que o art. 13, V, da Lei n° 9.249/1995 é claro em admitir a sua dedutibilidade: "Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964: [...] V - das contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a custear seguros e planos de saúde, e benefícios complementares assemelhados aos da previdência social, instituídos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurídica;" (destaque da recorrente) Portanto, as despesas em questão atendem aos critérios de usualidade, habitualidade e normalidade do art. 299 do RIR/99. 21 Os membros do Colegiado acordaram, por maioria de votos, em dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reduzir o valor da multa isolada, nos termos do voto do relator. Vencidos os Conselheiros Marcos Paulo Leme Brisola Caseiro e Amélia Wakako Morishita Yamamoto, que votaram por dar provimento parcial em maior extensão, cancelando a infração relativa à exclusão indevida. O Conselheiro Fernando Brasil de Oliveira Pinto votou por dar provimento parcial ao recurso em menor extensão, mantendo a exigência da parcela de multa isolada, ainda que em concomitância com a multa de ofício de 75% lançada e mantida. Fl. 1812DF CARF MF Original Fl. 85 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 De início, é importante salientar que o conceito de "contribuição não compulsória", referida no inciso V, do art. 13, da Lei nº 9.249/1995, não abrange a assunção de dívidas, nem grandes aportes de recursos feitos em favor das EFPC. Contribuição, nesse contexto, são valores transferidos, de forma regular, periódica e sistemática, pela pessoa jurídica para EFPC, com o objetivo de custear o complemento de benefício previdenciário em favor dos empregados. Referida contribuição, na parte dedutível, se assemelha à contribuição de seguridade social incidente sobre a folha de pagamentos. Essa compreensão vem da leitura do inciso V, do art. 13, da Lei nº 9.249/1995, em conjunto com o § 2º do art. 11 da, Lei nº 9.532/1997. Confira-se. Lei nº 9.249: Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964: (...) V - das contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a custear seguros e planos de saúde, e benefícios complementares assemelhados aos da previdência social, instituídos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurídica; (g.n.) Lei nº 9.532: Art. 11. A dedução relativa às contribuições para entidades de previdência privada, a que se refere a alínea "e" do inciso II do art. 8º da Lei nº 9.250, de 26 de dezembro de 1995, somada às contribuições para o Fundo de Aposentadoria Programada Individual FAPI, a que se refere a Lei n.º 9.477, de 24 de julho de 1997, cujo ônus seja da pessoa física, fica limitada a doze por cento do total dos rendimentos computados na determinação da base de cálculo do imposto devido na declaração de rendimentos. (...) § 2º Na determinação do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, o valor das despesas com contribuições para a previdência privada, a que se refere o inciso V do art. 13 da Lei nº 9.249, de 1995, e para os Fundos de Aposentadoria Programada Individual FAPI, a que se refere a Lei nº 9.477, de 1997, cujo ônus seja da pessoa jurídica, não poderá exceder, em cada período de apuração, a vinte por cento do total dos salários dos empregados e da remuneração dos dirigentes da empresa, vinculados ao referido plano. (redação vigente em 2000) (g.n.) Nesse contexto normativo, a expressão "contribuição não compulsória" é o oposto de "contribuição compulsória". O adjetivo compulsória indica a contribuição instituída por lei. Já a expressão não compulsória evidencia a origem contratual da obrigação. As contribuições compulsórias são aquelas feitas para a Previdência Social, com a finalidade constitucional de financiar os benefícios do regime geral de previdência. As não compulsórias são as que financiam benefícios complementares, proporcionados por entidades privadas. Verifica-se um paralelismo entre as duas contribuições. A primeira está vinculada à previdência oficial; a segunda, à previdência privada complementar. A paridade entre ambas se revela também no limite à dedutibilidade das contribuições não compulsórias. O § 2º do art. 11 da Lei nº 9.532, acima transcrito, estabelece para a citada contribuição um limite de dedutibilidade da base de cálculo do IRPJ e da CSLL de 20% do total dos salários dos empregados Fl. 1813DF CARF MF Original Fl. 86 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 e da remuneração dos dirigentes. Tal montante se aproxima do valor da contribuição previdenciária incidente sobre a folha de salários. Como se percebe, a contribuição não compulsória dedutível são valores repassados, mensal e sistematicamente, às entidades fechadas de previdência complementar, de forma paralela e análoga às contribuições para a previdência oficial. Essa é a razão pela qual a assunção de dívida, como ocorreu no caso em tela, e demais aportes financeiros não se enquadram no conceito de contribuição a que se refere o inciso V do art. 13 da Lei nº 9.249/1995. Porém, ainda que a assunção de dívida pudesse ser enquadrada no conceito de contribuição não compulsória, a dedutibilidade estaria limitada, em cada período de apuração, a vinte por cento do total dos salários e da remuneração dos dirigentes da empresa, vinculados ao referido plano, devendo ser adicionado ao lucro líquido o que exceder a tal limite. Considerando que a dívida foi assumida em 2000, o limite de dedutibilidade deve ser aferido levando em conta as despesas com salários de empregados e com remuneração de dirigentes incorridas naquele ano. A ficha 05A (fl. 527) da DIPJ do exercício 2011, ano base 2000, traz nas linhas 01 e 02 as despesas com remuneração a dirigentes e a Conselho de Administração e com ordenados, salários, gratificações e outras remunerações a empregados. Os valores são, respectivamente, de R$ 634.234,54 e R$ 153.632.510,55. Assim, no melhor cenário para a recorrente, o limite no ano base 2000 para deduzir as contribuições não compulsórias era de R$ 30.853.349,02, ou seja, vinte por cento da soma da remuneração a dirigentes e empregados. O excesso havia de ser descartado, não se admitindo sua dedução em períodos subsequentes. A recorrente, ignorando essa restrição, deduziu em 2009, 2010 e 2011 a totalidade da dívida assumida em 2000. E, além desse montante, deduziu também os juros. Essa é a segunda infração. A segunda infração foi assim descrita no Termo de Verificação Fiscal de fls. 166 a 181: Os pagamentos realizados a título de juros sobre reconhecimento de divida entre Furnas e a Real Grandeza, no montante de R$ 98.490 mil (mais precisamente, R$ 98.490.258,95), decorrem do contrato assinado em 14/12/2000, pelo qual Furnas assumiu dívida de sua entidade de previdência complementar (de forma a conter um Déficit Técnico), no montante total de R$ 619.743.121,56, que o contribuinte compensou indevidamente a título de prejuízo fiscal, conforme vimos no subitem 5.1 deste Termo de Verificação Fiscal. Com relação especificamente à parcela, referente aos pagamentos realizados a título de juros sobre reconhecimento de divida entre Furnas e a Real Grandeza, no montante de R$ 98.490.258,95, o fato de tal despesa não ter passado pelo resultado do exercício, por conta da adequação a comandos contábeis, não admite sua exclusão da apuração do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL, haja vista se tratar de uma exclusão não autorizada pela legislação tributária, que não encontra amparo em nenhuma das hipóteses admitidas pelo art. 250 do RIR/99. (fl. 173) A segunda infração, como se percebe, é decorrência da primeira. Portanto, as mesmas restrições à dedutibilidade da dívida aplicam-se ao acessório, no caso, os juros. É importante frisar, ademais, que a verificação da dedutibilidade das contribuições para entidades fechadas de previdência complementar não passa pelo exame dos requisitos de necessidade e normalidade (art. 299, §§ 1º e 2º do Fl. 1814DF CARF MF Original Fl. 87 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 RIR), não obstante afirmação em contrário da recorrente. Tais requisitos servem de crivo para aferir se a despesa é ou não inerente ao exercício da atividade econômica da pessoa jurídica. Há deduções, entretanto, que não se relacionam à atividade econômica do contribuinte, tendo natureza de benefício fiscal e finalidade extra-tributária. É o caso das contribuições para as EFPC, que mesmo não sendo usuais e necessárias ao exercício da atividade econômica, são incentivadas porque proporcionam aos empregados um benefício, tornando efetivo um direito que é dever de o Estado assegurar. Por isso é ociosa a discussão acerca da presença dos requisitos de usualidade e necessidade. No caso concreto, basta constatar que os valores deduzidos não se enquadravam no conceito de contribuição não compulsória do inciso V do art. 13 da Lei nº 9.249/1995, nem atendiam aos requisitos do § 2º do art. 11 da Lei nº 9.532/1997. Em suma, a violação do regime de competência, corretamente apontada pela Fiscalização, esconde a indedutibilidade da própria despesa. Por essas razões, nesse ponto, o lançamento deve ser mantido. Nestes autos, porém, como não há discussão acerca de encargos financeiros decorrentes da dívida contraída, desnecessária será a avaliação acerca da dedutibilidade do encargo originalmente assumido pela Contribuinte. De fato, no âmbito da matéria questionada, a questão aqui se resolve pela impropriedade do procedimento tardio promovido pela Contribuinte para buscar o reconhecimento de efeitos tributáveis da dívida reconhecida contabilmente apenas em 2009, mas pertinente ao ano-calendário 2000. A legislação tributária, como expresso no voto desta Conselheira transcrito pela I. Relatora, admite que uma despesa reconhecida contabilmente fora do período de competência, em contrapartida a Lucros Acumulados, pode sensibilizar o lucro tributável do período mediante exclusão, mas tal deveria ser promovido no ano-calendário 2000, e não 2009, mormente mediante aumento do saldo de prejuízo fiscal a compensar, controlado na parte B do LALUR. Ainda, tal proceder deveria ocorrer antes de expirado o prazo para constituição do direito à compensação de prejuízos fiscais e bases negativas em face da Fazenda Pública, ou seja, até 2006 na forma dos arts. 165 a 168 do CTN, ou mesmo no prazo de 5 (cinco) anos estabelecido no Decreto nº 20.910/32. Resta evidenciado, assim, que o registro do prejuízo fiscal e das bases negativas em 2009 prestou-se a contornar o prazo prescricional, já expirado, para revisão da apuração do IRPJ e da CSLL no ano-calendário 2000, estando validamente fundamentada a acusação fiscal que referiu o art. 273 do RIR/99, que somente permite o registro de despesa ou exclusão em competências posteriores se não houver prejuízo ao Fisco. Logo, como bem firmado pela I. Relatora, deve ser NEGADO PROVIMENTO ao recurso especial da Contribuinte neste ponto. (documento assinado digitalmente) EDELI PEREIRA BESSA Declaração de voto Fl. 1815DF CARF MF Original Fl. 88 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Conselheiro Luis Henrique Marotti Toselli Optei por apresentar a presente declaração de voto para evidenciar as razões que me levaram a rever o meu posicionamento quanto à matéria. Conforme bem exposto pela I. Relatora, a presente controvérsia diz respeito à possibilidade ou não de se considerar, como prejuízo fiscal de 2010, um registro em LALUR/LACS feito em 2009, mas correspondente à despesa operacional relativa a 2000 que não transitou em conta de resultado na contabilidade. Nesse contexto, e para não perder os efeitos tributários da dedução que deixou de ser efetuada à época em que incorrido o dispêndio, como prevê o regime de competência, a Recorrente, 9 (nove) anos depois do fato gerador, buscou o respectivo aproveitamento fiscal diretamente nas suas apurações fiscais, de modo a aumentar extemporaneamente o saldo de prejuízo fiscal e base negativa passível de compensação, reduzindo as bases tributáveis por meio de uma, digamos, postergação de exclusão. Pois bem. Sobre a inobservância do regime de competência, prescreve o artigo 273 do RIR/99 que: a) Art. 273. A inexatidão quanto ao período de apuração de escrituração de receita, rendimento, custo ou dedução, ou do reconhecimento de lucro, somente constitui fundamento para lançamento de imposto, diferença de imposto, atualização monetária, quando for o caso, ou multa, se dela resultar (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 5º): b) I - a postergação do pagamento do imposto para período de apuração posterior ao em que seria devido; ou c) II - a redução indevida do lucro real em qualquer período de apuração. d) § 1º O lançamento de diferença de imposto com fundamento em inexatidão quanto ao período de apuração de competência de receitas, rendimentos ou deduções será feito pelo valor líquido, depois de compensada a diminuição do imposto lançado em outro período de apuração a que o contribuinte tiver direito em decorrência da aplicação do disposto no § 2º do art. 247 (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 6º). e) § 2º O disposto no parágrafo anterior e no § 2º do art. 247 não exclui a cobrança de atualização monetária, quando for o caso, multa de mora e juros de mora pelo prazo em que tiver ocorrido postergação de pagamento do imposto em virtude de inexatidão quanto ao período de competência (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 6º, § 7º, e Decreto-Lei nº 1.967, de 23 de novembro de 1982, art. 16). f) Na visão da Relatora, mesmo aos olhos do art. 273 a contribuinte não faria jus à exclusão extemporânea em questão por dois motivos: (i) porque não teria escriturado a despesa no momento que originou o encargo e nem registrado a exclusão nos respectivos livros fiscais (LALUR e DIPJ); e (ii) porque, ainda que equiparando a conduta da contribuinte ao registro tardio de uma exclusão, a compensação de prejuízo fiscal e da base negativa daí resultantes estaria obstaculizada em face do decurso do prazo para constituição deste direito em face da Fazenda Pública. Fl. 1816DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art6%C2%A75 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art6%C2%A75 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/d3000.htm#art247%C2%A72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art6%C2%A76 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/decreto/d3000.htm#art247%C2%A72 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art6%C2%A77 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/1965-1988/Del1967.htm#art16 Fl. 89 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 Nesse contexto, divirjo do primeiro fundamento (item (i)), uma vez que restou demonstrado que houve registro contábil em conta de Patrimônio Líquido 22 , mas sem que o contribuinte também tenha desdobrado este evento econômico em lançamentos em contas de Passivo x Resultado, o que deixou de impactar o lucro líquido do período de competência (2000). Não obstante, tendo em vista essa escrituração (ainda que só em conta de PL), a meu ver seria aplicável, em tese, o artigo 273 do RIR/99, dispositivo este que regulamenta justamente os efeitos da postergação (de despesas e de exclusões fiscais), garantindo o direito do contribuinte de se valer de ajustes extemporâneos sem condicionar a nenhuma forma específica, bastando demonstrar a inexistência de redução indevida do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL. Dizemos “em tese” porque concordamos com o fundamento (ii) acima, no sentido de que o direito de se valer do artigo 273 possui limite temporal, na linha do que entendeu a Relatora. De fato, ajustes extemporâneos, ainda com reflexos apenas no saldo de prejuízos fiscais e bases negativas de CSLL, caracterizam direito de crédito em face da Fazenda Nacional, afinal reduzem o Lucro Real e base da CSLL em períodos futuros, podendo, inclusive, ser eventualmente utilizado para quitação de encargos sobre débitos alcançados em programas de recuperação fiscal, tal como foi previsto na Lei nº 9.964/2000 (Refis) e é autorizado atualmente no Programa Litígio Zero instituído pela MP nº 1.160/2023. Mesmo na ausência de indicação de um ou remição a um prazo específico pelo referido artigo 273 do RIR/1999, fato é que os artigos 165 a 168 do CTN, conforme bem observado no voto da Relatora, determinam que o direito de pleitear créditos tributários extingue-se com o decurso do prazo de 5 (cinco) anos da data de sua extinção. Trazendo, então, essas considerações para essa situação fática, e considerando que o direito ao ajuste se deu pela não dedução em 2000, culminando em uma exclusão extemporânea apenas em 2010, o alegado direito foi atingido pela prescrição. Caso esse alegado direito à exclusão extemporânea tivesse sido exercido até 31/03/2006, data esta correspondente ao último vencimento previsto para recolhimento dos tributos apurados no ajuste anual, aí a meu ver nenhum reparo caberia ao procedimento adotado pela contribuinte. Não se trata, aqui, de limitar o uso de prejuízos fiscais e bases negativas no tempo, afinal, como se sabe, a sua compensação não mais está sujeita à prescrição. O que se faz, isto sim, é impedir ajustes ad infinitum, limitando as ditas reapurações no tempo. Ora, assim como o fisco detém 5 (cinco) anos para fiscalizar e constituir crédito tributário de ofício, também a retificação extemporânea de apurações objeto de lançamento por homologação, com a consequente demonstração de ausência de prejuízo ao Fisco, deve se submete-se ao prazo prescricional em questão, inclusive à luz dos princípios da isonomia e segurança jurídica. Essas as razões, portanto, que me levaram a acompanhar a Relatora pelas conclusões. 22 Em "Lucros Acumulados", provavelmente a título de ajustes de exercícios anteriores. Fl. 1817DF CARF MF Original Fl. 90 do Acórdão n.º 9101-006.495 - CSRF/1ª Turma Processo nº 16682.722946/2015-23 É a declaração. (documento assinado digitalmente) Luis Henrique Marotti Toselli Fl. 1818DF CARF MF Original

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4599252 #
Numero do processo: 10380.012101/2008-15
Turma: Terceira Turma Especial da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Feb 07 00:00:00 UTC 2012
Ementa: Obrigações Acessórias Data do fato gerador: 19/08/2008. AUTO DE INFRAÇÃO DE OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. RECURSO REITERATIVO DA IMPUGNAÇÃO DE PRIMEIRO GRAU. AUSÊNCIA DE COMPROVAÇÃO DA INFRAÇÃO. TIPIFICAÇÃO LEGAL E DESCRIÇÃO DA INFRAÇÃO NO REFISC. DIVERGENTES. CRÉDITO IMPROCEDENTE. Recurso Voluntário Provido.
Numero da decisão: 2803-001.300
Decisão: ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao recurso, nos termos do voto do(a) Relator(a).
Nome do relator: EDUARDO DE OLIVEIRA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 5; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 1537; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; access_permission:can_modify: true; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S2­TE03  Fl. 98          1 97  S2­TE03  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  10380.012101/2008­15  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  2803­001.300  –  3ª Turma Especial   Sessão de  07 de fevereiro de 2012.  Matéria  CP: AUTO DE INFRAÇÃO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS EM GERAL.  Recorrente  AÇO VIGILÂNCIA LTDA.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL.     Assunto: Obrigações Acessórias  Data do fato gerador: 19/08/2008.  AUTO  DE  INFRAÇÃO  DE  OBRIGAÇÃO  ACESSÓRIA.  RECURSO  REITERATIVO DA IMPUGNAÇÃO DE PRIMEIRO GRAU. AUSÊNCIA  DE  COMPROVAÇÃO  DA  INFRAÇÃO.  TIPIFICAÇÃO  LEGAL  E  DESCRIÇÃO DA  INFRAÇÃO NO REFISC.  DIVERGENTES. CRÉDITO  IMPROCEDENTE.  Recurso Voluntário Provido.    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  ACORDAM os membros do Colegiado, por unanimidade de votos,  em dar  provimento ao recurso, nos termos do voto do(a) Relator(a).   (Assinado digitalmente).  Helton Carlos Praia de Lima. ­Presidente  (Assinado digitalmente).  Eduardo de Oliveira. ­ Relator  Participaram, ainda, do presente  julgamento, os Conselheiros Helton Carlos  Praia  de  Lima,  Eduardo  de Oliveira, Oséas Coimbra  Júnior, Amílcar  Barca Teixeira  Júnior,  Gustavo Vettorato.     Fl. 103DF CARF MF Impresso em 24/04/2012 por APARECIDA DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/03/2012 por EDUARDO DE OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 27/03/2012 por EDUARDO DE OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 01/04/2012 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA Processo nº 10380.012101/2008­15  Acórdão n.º 2803­001.300  S2­TE03  Fl. 99          2 . Relatório  O  presente Auto  de  Infração  de Obrigação Acessória  – AIOA  ­ DEBCAD  37.051.939­6, CFL.59, deixar a empresa de arrecadar, mediante desconto das renumerações, as  contribuições dos segurados empregados e trabalhadores avulsos e do contribuinte individual a  seu serviço, conforme previsto na Lei n. 8.212, de 24.07.91, art. 30, I, alínea “a”, e alterações  posteriores e na Lei n. 10.666, de 08.05.03, art. 4º, caput, combinado com o art. 216, I, alínea  “a”  do  Regulamento  da  Previdência  Social  –  RPS,  aprovado  pelo  Decreto  3.048,  06.05.99,  conforme Relatório Fiscal do Auto de Infração de Obrigação Acessória – REFISC do AIOA,  de fls. 10, com período de apuração de 12/2004 a 12/2006, conforme Termo de Início da Ação  Fiscal – TIAF, de fls. 06 e 07.  O sujeito passivo  foi cientificado do  lançamento, em 22/08/2008, conforme  Folha de Rosto do Auto de Infração de Obrigação Acessória, de fls. 01.  O  contribuinte  apresentou  sua  defesa/impugnação,  petição  com  razões  impugnatória  total, acostada, as  fls. 17 e 18,  recebida, em 22/09/2008, estando acompanhada  dos documentos, de fls. 19 a 74.  A defesa foi considerada tempestiva, fls. 76 e 77.  O órgão julgador de primeiro grau emitiu o Acórdão Nº 08­17.293 ­ 5ª Turma  da  DRJ/FOR,  em  07/04/2010,  fls.  78  e  79,  no  qual  a  impugnação  foi  considerada  improcedente.  O contribuinte tomou conhecimento desse decisório, em 05/07/2010, AR, de  fls. 84.  Irresignado o  contribuinte  impetrou  o Recurso Voluntário,  petição  e  razões  recursais, as fls. 86 a 88, recebida de 30/07/2010, acompanhada dos documentos, de fls. 89 a  93, onde alega em síntese.  •  Que vem fazer uso de sua ampla defesa, pois o reclamo anterior não  foi atendido e não havendo fatos ou novos argumentos, vem redarguir  os anteriores;  •  Que é empresa de pequeno porte, contestando o valor arbitrado, não  podendo arcar com essa e outras situações;  •  Por fim a recorrente: a) requer encaminhamento do recurso ao órgão  competente; b) arquivamento do auto, em razão de...; c) protesta por  todos os meios de provas admitidos em direito; d) a improcedência do  auto e o não registro de restrições de bloqueio em transações futuras  com  o  governo;  e)  conversão  do  auto  em  advertência  escrita  nos  termos da lei; f) parcelamento em 60 meses, por dispor de recursos.  Fl. 104DF CARF MF Impresso em 24/04/2012 por APARECIDA DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/03/2012 por EDUARDO DE OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 27/03/2012 por EDUARDO DE OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 01/04/2012 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA Processo nº 10380.012101/2008­15  Acórdão n.º 2803­001.300  S2­TE03  Fl. 100          3 A  tempestividade  do  Recurso  Voluntário  foi  reconhecida  pelo  órgão  preparador, as fls. 97, terceiro parágrafo.  Os autos subiram ao CARF/MF, fls. 97.   É o Relatório.  Fl. 105DF CARF MF Impresso em 24/04/2012 por APARECIDA DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/03/2012 por EDUARDO DE OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 27/03/2012 por EDUARDO DE OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 01/04/2012 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA Processo nº 10380.012101/2008­15  Acórdão n.º 2803­001.300  S2­TE03  Fl. 101          4   Voto             Conselheiro Eduardo de Oliveira.  O recurso foi interposto tempestivamente, conforme, AR, de fls. 84, recebido  em  05/07/2010,  e  carimbo  de  recepção  do  Recurso,  de  fls.  86,  datado  de  30/07/2010.  A  tempestividade foi reconhecida pelo órgão preparador, fls. 97.  Superado o pressuposto de admissibilidade passo ao recurso.  O  recurso  do  contribuinte  e  reiterativo  e  nada  acrescenta  ao  que  já  fora  analisado e decidido pela instância  a quo.  O  agente  fiscal  lançador  autuou  a  empresa  por  esta  não  ter  promovido  o  desconto  das  contribuições  dos  trabalhadores  contribuintes  individuais  –  autônomos  ­  a  seu  serviço, a contar de 04/2003, nos termos do artigo 4º da Lei 10.666/2003.  Todavia  no  Relatório  Fiscal  da  Infração  –  REFISC,  de  fls.  10,  assim  justificou a aplicação da multa.  3. A empresa apresentou Recibos de Pagamentos a Autônomos ­  RPA sem o desconto da contribuição para a Previdência Social,  cópia em anexo.  A  infração  capitulada  em  lei  não  é  deixar  de  promover  o  destaque  do  desconto em Recibo de Pagamento de Autônomo – RPA. Mas, sim o de deixar de arrecadar,  mediante  o  desconto  da  remuneração,  as  contribuições  dos  segurados  empregados,  trabalhadores avulsos e contribuintes individuais.  Tal  situação deve ser comprovada pelo  fisco com a folha de pagamento ou  Guia  de  Recolhimento  do  Fundo  de  Garantia  por  Tempo  de  Serviço  e  Informações  à  Previdência Social – GFIP em confronto com as GPS’s ou por qualquer outro meio que leve a  convicção da falta de arrecadação mediante desconto.  A falta de destaque na RPA não tem esse condão de comprovar a ausência do  desconto e não é essa a descrição legal da infração.  Com os argumentos acima explicitados fica evidente que o crédito deve ser  considerado  improcedente,  pois  não  há  relação  entre  a  infração  atribuída  à  recorrente  e  a  descrição dos fatos nos autos.  Deixo de analisar as teses da recorrente por desnecessário.        Fl. 106DF CARF MF Impresso em 24/04/2012 por APARECIDA DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/03/2012 por EDUARDO DE OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 27/03/2012 por EDUARDO DE OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 01/04/2012 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA Processo nº 10380.012101/2008­15  Acórdão n.º 2803­001.300  S2­TE03  Fl. 102          5 CONCLUSÃO:  Pelo  exposto,  voto  pelo  conhecimento  do  recurso,  para  no  mérito  dar­lhe  provimento, tendo em vista que a infração não ficou comprovada.  (Assinado digitalmente).  Eduardo de Oliveira.  .                               Fl. 107DF CARF MF Impresso em 24/04/2012 por APARECIDA DA SILVA - VERSO EM BRANCO CÓ PI A Documento assinado digitalmente conforme MP nº 2.200-2 de 24/08/2001 Autenticado digitalmente em 27/03/2012 por EDUARDO DE OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 27/03/2012 por EDUARDO DE OLIVEIRA, Assinado digitalmente em 01/04/2012 por HELTON CARLOS PRAIA DE LIMA

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