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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
9885376 #
Numero do processo: 16561.720008/2012-12
Data da sessão: Wed Mar 15 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Thu May 11 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 TAXA SELIC. JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE DE INCIDÊNCIA. SÚMULA. É devida a incidência dos juros de mora, à taxa referencial SELIC, sobre a multa de ofício, consoante enunciado da Súmula CARF n.º 108. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO. Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos. RECEITA. CONCEITO. Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários. Neste conceito enquadram-se os descontos obtidos juntos a fornecedores, decorrentes das práticas de pedágio ou "rappel", devidas aos descontos obtidos e às mercadorias bonificadas. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO. Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos. RECEITA. CONCEITO. Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários. Neste conceito enquadram-se os descontos obtidos juntos a fornecedores, decorrentes das práticas de pedágio ou "rappel", devidas aos descontos obtidos e às mercadorias bonificadas.
Numero da decisão: 9303-013.807
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional. Acordam os membros do colegiado, ainda, por voto de qualidade, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte, vencidos os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Vinicius Guimaraes, Valcir Gassen e Gilson Macedo Rosenburg Filho. No mérito, por unanimidade de votos, deu-se provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional, e, por maioria de votos, negou-se provimento ao Recurso Especial do Contribuinte, vencida as Conselheiras Vanessa Marini Cecconello (relatora), Tatiana Midori Migiyama e Erika Costa Camargos Autran, que deram provimento ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Vanessa Marini Cecconello - Relatora (documento assinado digitalmente) Gilson Macedo Rosenburg Filho - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana Midori Migiyama, Vinicius Guimaraes, Valcir Gassen, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello, Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Ausente(s) o conselheiro(a) Liziane Angelotti Meira, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Fernando Brasil de Oliveira Pinto.
Nome do relator: VANESSA MARINI CECCONELLO
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ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 TAXA SELIC. JUROS DE MORA SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. POSSIBILIDADE DE INCIDÊNCIA. SÚMULA. É devida a incidência dos juros de mora, à taxa referencial SELIC, sobre a multa de ofício, consoante enunciado da Súmula CARF n.º 108. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO. Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos. RECEITA. CONCEITO. Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários. Neste conceito enquadram-se os descontos obtidos juntos a fornecedores, decorrentes das práticas de pedágio ou "rappel", devidas aos descontos obtidos e às mercadorias bonificadas. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 DESCONTO INCONDICIONAL. CONCEITO. Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de vendas, apenas quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços, e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos. RECEITA. CONCEITO. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 72 00 08 /2 01 2- 12 Fl. 6710DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Receita é o ingresso bruto de benefícios econômicos durante o período observado no curso das atividades ordinárias da entidade, decorrentes do seu objeto social, e que resultam no aumento do seu patrimônio líquido, exceto os aumentos de patrimônio líquido relacionados às contribuições dos proprietários. Neste conceito enquadram-se os descontos obtidos juntos a fornecedores, decorrentes das práticas de pedágio ou "rappel", devidas aos descontos obtidos e às mercadorias bonificadas. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional. Acordam os membros do colegiado, ainda, por voto de qualidade, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte, vencidos os Conselheiros Rosaldo Trevisan, Vinicius Guimaraes, Valcir Gassen e Gilson Macedo Rosenburg Filho. No mérito, por unanimidade de votos, deu-se provimento ao Recurso Especial da Fazenda Nacional, e, por maioria de votos, negou-se provimento ao Recurso Especial do Contribuinte, vencida as Conselheiras Vanessa Marini Cecconello (relatora), Tatiana Midori Migiyama e Erika Costa Camargos Autran, que deram provimento ao recurso. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho. (documento assinado digitalmente) Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente em exercício (documento assinado digitalmente) Vanessa Marini Cecconello - Relatora (documento assinado digitalmente) Gilson Macedo Rosenburg Filho - Redator designado Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Tatiana Midori Migiyama, Vinicius Guimaraes, Valcir Gassen, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Erika Costa Camargos Autran, Vanessa Marini Cecconello, Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Ausente(s) o conselheiro(a) Liziane Angelotti Meira, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Fernando Brasil de Oliveira Pinto. Relatório Trata-se de recursos especiais de divergência interpostos pela FAZENDA NACIONAL e pelo Contribuinte CARREFOUR COMÉRCIO E INDÚSTRIA LTDA, com fulcro no art. 67, do Anexo II, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF), aprovado pela Portaria MF n.º 343/2015, buscando a reforma do Acórdão nº 3401-003.419, de 22 de fevereiro de 2017, proferido pela 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da Terceira Seção de Julgamento, no sentido de dar parcial provimento ao recurso voluntário, para manter o lançamento em relação às bonificações com caráter contraprestacional ou de cunho Fl. 6711DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 comercial; e afastar a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício. O acórdão foi assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL – COFINS Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 COFINS. BONIFICAÇÕES. BASE DE CÁLCULO. COMPOSIÇÃO. As bonificações de caráter contraprestacional (reposição de mercadorias, publicidade, posicionamento de produtos em lojas, reembolso por distribuição, etc.) ou de cunho comercial (garantia de margens de lucros, abertura de novas lojas, reformas, etc.) recebidas dos fornecedores, ainda que descritas em contrato como descontos, sujeitam-se à incidência das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 PIS/PASEP. BONIFICAÇÕES. BASE DE CÁLCULO. COMPOSIÇÃO. As bonificações de caráter contraprestacional (reposição de mercadorias, publicidade, posicionamento de produtos em lojas, reembolso por distribuição, etc.) ou de cunho comercial (garantia de margens de lucros, abertura de novas lojas, reformas, etc.) recebidas dos fornecedores, ainda que descritas em contrato como descontos, sujeitam-se à incidência das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS. ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração: 01/01/2007 a 31/12/2007 MULTA DE OFÍCIO E JUROS DE MORA À TAXA SELIC. LANÇAMENTO. APLICAÇÃO. A aplicação da multa de ofício e dos juros moratórios à taxa Selic encontra amparo na legislação ordinária, falecendo competência a este conselho administrativo para examinar aventada abusividade destes consectários ou mesmo aspectos de sua legalidade e/ou constitucionalidade, consoante Súmulas CARF nºs 2 e 4. JUROS MORATÓRIOS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. DESCABIMENTO. A multa de ofício, dada a sua natureza de penalidade, pela leitura das disposições do art. 161 do Código Tributário Nacional, não compõe o crédito tributário, para a finalidade de incidir os juros de mora sobre esse consectário, o que se confirma pelo teor do art. 61 da Lei nº 9.430/96 e arts. 29 e 30 da Lei nº 10.522/02, que limitam sua aplicação aos débitos decorrentes de tributos e contribuições. Recurso voluntário provido em parte. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do Colegiado em dar parcial provimento ao recurso voluntário, da seguinte forma: (a) por voto de qualidade, para manter o lançamento em relação às contas 53000000 (bonificações células), 53100000 (bonificações nacionais), 53100100 (garantido nacional), 53200000 (bonificação margem garantida), 53400000 (inserção Fl. 6712DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 comercial), 53400002 (recuperação pay back), e 53900900 (bonificação abertura), vencidos os Conselheiros Augusto Fiel Jorge D'Oliveira, André Henrique Lemos, Rodolfo Tsuboi e Leonardo Ogassawara de Araújo Branco; (b) por unanimidade, para acolher o resultado da diligência, e para manter o lançamento em relação às demais contas; e (c) por maioria, para afastar a incidência de juros de mora sobre a multa de ofício, vencidos os Conselheiros Robson José Bayerl, Eloy Eros da Silva Nogueira e Fenelon Moscoso de Almeida. Designado para redigir o voto vencedor o Conselheiro André Henrique Lemos, no que se refere à exclusão dos juros de mora sobre a multa de ofício. (grifo nosso) Não resignada com o acórdão na parte que lhe foi desfavorável, a FAZENDA NACIONAL interpôs recurso especial suscitando divergência jurisprudencial com relação à incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício. Para comprovar a divergência, colacionou como paradigmas os acórdãos nº 9101-01.191 e 9202-01.991. Em sede de exame de admissibilidade, conforme despacho S/Nº - 4ª Câmara, de 12 de abril de 2017, proferido pelo Presidente da 4ª Câmara da 3ª Seção, foi dado seguimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, para rediscussão da matéria com relação à possibilidade de aplicação e juros de mora à taxa Selic sobre a multa de ofício. Registre-se que à época da prolação do despacho de exame de admissibilidade, não havia sido aprovada a Súmula CARF nº 108, que tem preceito no mesmo sentido da pretensão recursal da Fazenda Nacional. De outro lado, o Contribuinte também interpôs recurso especial de divergência quanto às seguintes matérias: (i) exigência das contribuições do PIS e da COFINS sobre os saldos negativos das contas de bonificação; e (ii) exigência das contribuições do PIS e da COFINS sobre as bonificações com descontos em geral. Para comprovação do dissenso interpretativo e jurisprudencial, a Recorrente trouxe como paradigmas os acórdãos nº CSRF/01- 05.531 (i) e 3403-00.393 e 3402-005.299 (b), respectivamente. Em sede de exame de admissibilidade, conforme despacho S/Nº - 4ª Câmara, de 22 de maio de 2019, proferido pelo Presidente da 4ª Câmara da 3ª Seção, foi dado seguimento parcial ao recurso especial do Contribuinte, admitindo-se a rediscussão quanto à (ii) exigência das contribuições para o PIS e a COFINS sobre as bonificações com descontos em geral, com fulcro tão somente no segundo paradigma, o Acórdão nº 3402-005.299. Com relação ao primeiro paradigma (Acórdão nº 3403-00.393) concluiu o exame de admissibilidade pela sua imprestabilidade, em razão da ausência de similitude fática com o caso dos autos. Não foi admitido o recurso especial quanto à matéria (i) exigência das contribuições do PIS e da COFINS sobre os saldos negativos das contas de bonificação, pois ausente a comprovação de divergência jurisprudencial. Na mesma oportunidade, o Contribuinte apresentou contrarrazões ao recurso especial da Fazenda Nacional, postulando, no mérito, a sua negativa de provimento. Devidamente intimada da interposição do recurso especial pelo Contribuinte, a Fazenda Nacional, por sua vez, apresentou contrarrazões postulando seja negado provimento ao apelo especial quanto à incidência de PIS e COFINS sobre as bonificações. Fl. 6713DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 O presente processo foi distribuído a essa Relatora, estando apto a ser relatado e submetido à análise desta Colenda 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais - 3ª Seção de Julgamento do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF. É o relatório. Voto Vencido Conselheira Vanessa Marini Cecconello, Relatora. 1 Admissibilidade Os recursos especiais de divergência interpostos pela FAZENDA NACIONAL e pelo Contribuinte CARREFOUR COMÉRCIO E INDÚSTRIA LTDA. são tempestivos e atendem aos demais pressupostos de admissibilidade constantes no art. 67 do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, aprovado pela Portaria MF nº 343, de 09 de junho de 2015, devendo portanto ter prosseguimento. 2 Mérito 2.1 RECURSO ESPECIAL DA FAZENDA NACIONAL No mérito do recurso especial da Fazenda Nacional, a controvérsia gravita em torno da possibilidade de incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício, matéria submetida à julgamento do Pleno da Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF, em sessão realizada no dia 03 de outubro de 2018, resultando na edição da Súmula CARF n.º 108: Súmula CARF nº 108 Incidem juros moratórios, calculados à taxa referencial do Sistema Especial de Liquidação e Custódia SELIC, sobre o valor correspondente à multa de ofício. Nos termos do art. 45, inciso VI do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria CARF n.º 343/2015, o enunciado de súmula do CARF é de observância obrigatória pelos seus conselheiros, razão pela qual é de ser reconhecida a incidência de juros de mora à taxa Selic sobre a multa de ofício. Fl. 6714DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Por aplicação da Súmula CARF nº 108, dá-se provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, restabelecendo-se a incidência dos juros de mora à taxa Selic sobre a multa de ofício. 2.2 RECURSO ESPECIAL DO CONTRIBUINTE Com relação ao recurso especial do Contribuinte, a controvérsia posta nos presentes autos cinge-se à definição da natureza dos valores relativos às bonificações com descontos em geral, obtidos dos fornecedores (constantes das contas: “desconto incondicional baixa de preço”, “desconto incondicional – quebra” e “descontos obtidos fornecedores/outro”); para fins de composição da base de cálculo das contribuições para o PIS e a COFINS no ano- calendário de 2007. Por meio do recurso especial, o Contribuinte CARREFOUR COMÉRCIO E INDÚSTRIA LTDA. insurge-se em face da decisão que deu parcial provimento ao recurso voluntário, alegando divergência com relação à possibilidade de não incidência do PIS e COFINS sobre as receitas decorrentes das bonificações obtidas com descontos em geral. O ponto principal a ser verificado é se os valores relativos às bonificações decorrentes dos descontos obtidos pelo Sujeito Passivo junto aos seus fornecedores, integram ou não a base de cálculo do PIS e da COFINS não-cumulativas no ano-calendário de 2007. No lançamento efetuado pela Fiscalização, houve a inclusão parcial dos valores registrados nas contas do Grupo 53 (Bonificações) na apuração dos tributos lançados. Nos termos consignados pelo acórdão recorrido, “relatou a fiscalização que as contas desse grupo contábil albergam as bonificações recebidas dos respectivos fornecedores pelo posicionamento de mercadorias em locais “estratégicos” nas dependências das lojas (53.000.000 – Bonificações-Células); espaços privilegiados referentes ao posicionamento de mercadorias, pe., ponta de gôndola, ponto extra, etc. (53.100.000 – Bonificações Nacionais); entradas de novos produtos com garantia (para o adquirente) de margem de lucro (53.100.100 – Garantido Nacional); garantia de margens de lucros (do adquirente) a produtos já inseridos nas lojas (53.200.000 – Bonificação Margem Garantida); reposição de produtos deteriorados (53.300.000); divulgação de mercadorias em tablóides e publicidade (53.400.000 – Inserção Comercial); recuperação de bonificações não cobradas em competências anteriores (53.400.002 – Recuperação Pay Back); e verba disponibilizada para abertura de novas lojas, reformas de lojas e reembolso de custo com distribuição (53.900.900 Bonificação-Abertura)”. Por entender que os referidos valores se constituem como receita da atividade empresarial do Sujeito Passivo, houve o lançamento pela Autoridade Fiscal dos valores entendidos como devidos sobre as receitas não incluídas nas bases de cálculo, consoante fundamentos lançados no Termo de Verificação Fiscal. O entendimento da Fiscalização foi referendado pelas decisões de 1ª e 2ª instâncias no presente processo administrativo, sendo agora objeto de análise por meio de recurso especial. Fl. 6715DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 No acórdão recorrido restou consolidado o entendimento segundo o qual as bonificações de caráter contraprestacional (reposição de mercadorias, publicidade, posicionamento de produtos em lojas, reembolso por distribuição, etc.) ou de cunho comercial (garantia de margens de lucros, abertura de novas lojas, reformas, etc.) recebidas dos fornecedores, ainda que descritas em contrato como descontos, sujeitam-se à incidência das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS. Foi consignado, pelo acórdão recorrido, que: [...] A percepção de bonificações vinculadas ao posicionamento de produtos em locais privilegiados das lojas ou das prateleiras, a reposição de produtos deteriorados e a divulgação de mercadorias em encartes promocionais e a publicidade, sem qualquer margem de dúvida, amoldam-se com perfeição ao conceito de prestação de serviço apresentado pelo recorrente, onde há um esforço humano (o posicionamento de produtos nos supermercados, a sua reposição e a publicidade) empreendido por alguém (o recorrente) em favor de outrem (fornecedor) em decorrência de contrato com conteúdo econômico (a bonificação). [...] O fato dos contratos firmados intitularem essas verbas como “bonificação” ou “desconto” em nada altera o raciocínio até aqui exposto, ao passo que a sua definição jurídica não é pautada pelo título que se lhe dá, mas pela sua efetiva natureza jurídica, que, nos presentes autos, em meu entendimento, é de prestação de serviço. [...] Feitas essas ponderações, necessário se faz estabelecer conceitos e premissas que nortearão o julgamento do tema, iniciando-se pelo tratamento que deve ser conferido aos valores relativos às bonificações de caráter contraprestacional ou de cunho comercial. 2.2.1 Bonificações de caráter contraprestacional ou de cunho comercial Tendo em vista que as Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003 estabeleceram como base de cálculo para as contribuições do PIS e da COFINS, respectivamente, o total das receitas auferidas no mês pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil, pertinente elucidar o conceito do termo "receita". O Supremo Tribunal Federal, ao analisar o tema sob o prisma do disposto no art. 195, I, b, da Constituição Federal, no julgamento do recurso extraordinário nº 606.107/RS, de relatoria da Ministra Rosa Weber, definiu que receita é "o ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições". Acrescentou, ainda, a Relatora que a contabilidade constitui-se em ferramenta empregada para fins tributários, Fl. 6716DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 mas moldada por princípios e regras próprios do Direito Tributário. Segue abaixo transcrita a ementa do referido julgado no que interessa: RECURSO EXTRAORDINÁRIO. CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. IMUNIDADE. HERMENÊUTICA. CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. NÃO INCIDÊNCIA. TELEOLOGIA DA NORMA. EMPRESA EXPORTADORA. CRÉDITOS DE ICMS TRANSFERIDOS A TERCEIROS. I - Esta Suprema Corte, nas inúmeras oportunidades em que debatida a questão da hermenêutica constitucional aplicada ao tema das imunidades, adotou a interpretação teleológica do instituto, a emprestar-lhe abrangência maior, com escopo de assegurar à norma supralegal máxima efetividade. II - A interpretação dos conceitos utilizados pela Carta da República para outorgar competências impositivas (entre os quais se insere o conceito de “receita” constante do seu art. 195, I, “b”) não está sujeita, por óbvio, à prévia edição de lei. Tampouco está condicionada à lei a exegese dos dispositivos que estabelecem imunidades tributárias, como aqueles que fundamentaram o acórdão de origem (arts. 149, § 2º, I, e 155, § 2º, X, “a”, da CF). Em ambos os casos, trata-se de interpretação da Lei Maior voltada a desvelar o alcance de regras tipicamente constitucionais, com absoluta independência da atuação do legislador tributário. III – A apropriação de créditos de ICMS na aquisição de mercadorias tem suporte na técnica da não cumulatividade, imposta para tal tributo pelo art. 155, § 2º, I, da Lei Maior, a fim de evitar que a sua incidência em cascata onere demasiadamente a atividade econômica e gere distorções concorrenciais. IV - O art. 155, § 2º, X, “a”, da CF – cuja finalidade é o incentivo às exportações, desonerando as mercadorias nacionais do seu ônus econômico, de modo a permitir que as empresas brasileiras exportem produtos, e não tributos -, imuniza as operações de exportação e assegura “a manutenção e o aproveitamento do montante do imposto cobrado nas operações e prestações anteriores”. Não incidem, pois, a COFINS e a contribuição ao PIS sobre os créditos de ICMS cedidos a terceiros, sob pena de frontal violação do preceito constitucional. V – O conceito de receita, acolhido pelo art. 195, I, “b”, da Constituição Federal, não se confunde com o conceito contábil. Entendimento, aliás, expresso nas Leis 10.637/02 (art. 1º) e Lei 10.833/03 (art. 1º), que determinam a incidência da contribuição ao PIS/PASEP e da COFINS não cumulativas sobre o total das receitas, “independentemente de sua denominação ou classificação contábil”. Ainda que a contabilidade elaborada para fins de informação ao mercado, gestão e planejamento das empresas possa ser tomada pela lei como ponto de partida para a determinação das bases de cálculo de diversos tributos, de modo algum subordina a tributação. A contabilidade constitui ferramenta utilizada também para fins tributários, mas moldada nesta seara pelos princípios e regras próprios do Direito Tributário. Sob o específico prisma constitucional, receita bruta pode ser definida como o ingresso financeiro que se integra no patrimônio na condição de elemento novo e positivo, sem reservas ou condições. VI - O aproveitamento dos créditos de ICMS por ocasião da saída imune para o exterior não gera receita tributável. Cuida-se de mera recuperação do ônus econômico advindo do ICMS, assegurada expressamente pelo art. 155, § 2º, X, “a”, da Constituição Federal. VII - Adquirida a mercadoria, a empresa exportadora pode creditar-se do ICMS anteriormente pago, mas somente poderá transferir a terceiros o saldo credor Fl. 6717DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 acumulado após a saída da mercadoria com destino ao exterior (art. 25, § 1º, da LC 87/1996). Porquanto só se viabiliza a cessão do crédito em função da exportação, além de vocacionada a desonerar as empresas exportadoras do ônus econômico do ICMS, as verbas respectivas qualificam-se como decorrentes da exportação para efeito da imunidade do art. 149, § 2º, I, da Constituição Federal. VIII - Assenta esta Suprema Corte a tese da inconstitucionalidade da incidência da contribuição ao PIS e da COFINS não cumulativas sobre os valores auferidos por empresa exportadora em razão da transferência a terceiros de créditos de ICMS. IX - Ausência de afronta aos arts. 155, § 2º, X, 149, § 2º, I, 150, § 6º, e 195, caput e inciso I, “b”, da Constituição Federal. (grifou-se) Na definição consagrada pelo STF, portanto, receita é o ingresso no patrimônio sem que haja reservas ou condições a serem implementadas, nitidamente não se enquadrando no caso dos descontos pactuados pela Contribuinte e seus fornecedores. De outro lado, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) aprovou o Pronunciamento Técnico CPC 30 (R1) - Receitas, em 19/10/2012, definindo receita como o "aumento nos benefícios econômicos durante o período contábil sob a forma de entrada de recursos ou aumento de ativos ou diminuição de passivos que resultam em aumentos do patrimônio líquido da entidade e que não sejam provenientes de aporte de recursos dos proprietários da entidade". O pronunciamento foi referendado pela CVM por meio da Deliberação nº 692/12. Conforme consta no item 10 do CPC nº 30, as bonificações ou os descontos deverão ser deduzidos da receita pela sociedade no momento do registro contábil: Mensuração da receita 9. A receita deve ser mensurada pelo valor justo da contraprestação recebida ou a receber. 10. O montante da receita proveniente de uma transação é geralmente acordado entre a entidade e o comprador ou usuário do ativo e é mensurado pelo valor justo da contraprestação recebida, deduzida de quaisquer descontos comerciais e/ou bonificações concedidos pela entidade ao comprador. (grifou-se) Ainda no âmbito das normas contábeis, o Pronunciamento Técnico CPC 16 Estoques, aprovado pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis (CPC) em 08/05/2009, e referendado pela CVM Deliberação nº 575/09 alt. 624/10, ao tratar dos custos de aquisição do estoque, estabelece que os "descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição", conforme se depreende da leitura dos seus itens 9, 10 e 11: Mensuração de estoque Fl. 6718DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 9. Os estoques objeto deste Pronunciamento devem ser mensurados pelo valor de custo ou pelo valor realizável líquido, dos dois o menor. Custos do estoque 10. O valor de custo do estoque deve incluir todos os custos de aquisição e de transformação, bem como outros custos incorridos para trazer os estoques à sua condição e localização atuais. Custos de aquisição 11. O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis junto ao fisco), bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição. (grifou-se) Portanto, em consonância com as definições jurídica e contábil de receita e a regulação de estoques, os descontos comerciais, por estarem vinculados às operações de aquisições, constituem-se em redutores de custos do estoque para o adquirente, sendo incabível o seu enquadramento como receitas. Nessa esteira, uma vez que também se deve identificar a natureza jurídica das vantagens obtidas pela Recorrente nas concessões feitas pelos seus fornecedores no cumprimento dos acordos comerciais, importa estabelecer o conceito de "bonificações", as quais possuem rigorosamente o mesmo regime jurídico dos descontos comerciais. A matéria foi tratada com propriedade pelo ilustre Conselheiro João Carlos Cassuli Junior, ao proferir o acórdão recorrido nº 3402002.210, o qual se reproduz em parte, passando a integrar as razões deste voto: [...] as bonificações, sejam elas veiculadas mediante abatimento de preço, em moeda com objetivo de “rebache de preço” ou em mercadoria, serão sempre descontos condicionais ou incondicionais. Ou seja, têm sempre natureza jurídica de desconto, e como tal deve ser tratadas pelo Direito, seja Privado seja Tributário, cabendo, então, aprofundar a investigação do conceito, conteúdo e alcance do que venha a ser bonificação ou desconto, e os correspondentes tratamentos determinados pelo ordenamento pátrio, para se aquilatar os efeitos tributários que deles devam emanar. [...] Conhecidas as regras contábeis vigentes no Brasil segundo os CPC nºs 16 e 30, de 2009 e Deliberações CVM nºs 575 e 597, de 05 de junho e 15 de Setembro de 2009, respectivamente, assim como as regras internacionais contábeis, às quais o Brasil está em convergência especialmente após a edição da Lei nº 11.638/07 (que promoveu significativas alterações na Lei nº 6.404/76 – LSA´s.), resta claro que as bonificações e descontos comerciais obtidos têm tratamento contábil de redução de custos, sendo que devem ser reconhecidos à conta de resultado ao final do período, se o desconto corresponder a produtos já efetivamente comercializados, ou à conta redutora de estoques, se o desconto referir-se a mercadorias ainda não comercializadas pela entidade. Não podem ser reconhecidas como receita pelo vendedor assim como não são custos pelo comprador. A pretensão de reconhecer as bonificações ou descontos Fl. 6719DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 como receita pelo comprador, contrariaria inteiramente os princípios contábeis geralmente aceitos, pois ao mesmo tempo seria receita do vendedor (que não a pôde deduzir por proibição fiscal – já que não trata-se de “desconto incondicional) e do comprador. Essas são, portanto, as regras que devem ser observadas no tocante aos efeitos contábeis, e, consequentemente, a nível de Direito Societário e na relação da sociedade com seus sócios e com terceiros, para fins de análise das demonstrações financeiras das entidades, decorrendo daí uma gama imensa de efeitos que permeiam todo o mercado. Ou seja, segundo as melhores práticas contábeis, os registros das bonificações e descontos comerciais devem ser tratados com redutores de custos, excluídos que estão das receitas. [...] (grifou-se) O entendimento da Ciência Contábil de que a bonificação ou desconto comercial devem ser classificados como redução de custo, exerce influência no Direito Tributário, em especial no tema quanto à incidência das contribuições para o PIS e a COFINS. Essa interpretação decorre das normas contidas nos artigos 109 e 110 do Código Tributário Nacional (CTN), in verbis: Art. 109. Os princípios gerais de direito privado utilizam-se para pesquisa da definição, do conteúdo e do alcance de seus institutos, conceitos e formas, mas não para definição dos respectivos efeitos tributários. Art. 110. A lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado, utilizados, expressa ou implicitamente, pela Constituição Federal, pelas Constituições dos Estados, ou pelas Leis Orgânicas do Distrito Federal ou dos Municípios, para definir ou limitar competências tributárias. Portanto, o conteúdo dos institutos custo e receita, grandezas de natureza econômica, devem ser interpretados pelas regras que lhes são próprias, não podendo ser alteradas para o único fim da incidência tributária. Nessa senda, é do Direito Privado, por meio da Legislação Societária, a competência para dar a definição de custo e receita, para isso sendo ainda relevante o disposto no Decreto-Lei nº. 1.598/77, in verbis: Art 6º Lucro real é o lucro líquido do exercício ajustado pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas pela legislação tributária. § 1º O lucro líquido do exercício é a soma algébrica de lucro operacional (art. 11), dos resultados não operacionais, do saldo da conta de correção monetária (art. 51) e das participações, e deverá ser determinado com observância dos preceitos da lei comercial.” (grifou-se) Fl. 6720DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Por sua vez, a legislação comercial ou societária, para a definição, conteúdo e alcance de seus institutos, conceitos e formas dos elementos componentes das demonstrações financeiras, ampara-se nos Princípios e Normas Contábeis, nos termos do art. 177 da Lei nº 6.404/76 Lei das Sociedades Anônimas: Art. 177. A escrituração da companhia será mantida em registros permanentes, com obediência aos preceitos da legislação comercial e desta Lei e aos princípios de contabilidade geralmente aceitos, devendo observar métodos ou critérios contábeis uniformes no tempo e registrar as mutações patrimoniais segundo o regime de competência. § 1º As demonstrações financeiras do exercício em que houver modificação de métodos ou critérios contábeis, de efeitos relevantes, deverão indicá-la em nota e ressaltar esses efeitos. § 2º A companhia observará exclusivamente em livros ou registros auxiliares, sem qualquer modificação da escrituração mercantil e das demonstrações reguladas nesta Lei, as disposições da lei tributária, ou de legislação especial sobre a atividade que constitui seu objeto, que prescrevam, conduzam ou incentivem a utilização de métodos ou critérios contábeis diferentes ou determinem registros, lançamentos ou ajustes ou a elaboração de outras demonstrações financeiras. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) I – (revogado); (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) II – (revogado). (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) § 3º As demonstrações financeiras das companhias abertas observarão, ainda, as normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários e serão obrigatoriamente submetidas a auditoria por auditores independentes nela registrados. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) § 4º As demonstrações financeiras serão assinadas pelos administradores e por contabilistas legalmente habilitados. §5º As normas expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários a que se refere o § 3o deste artigo deverão ser elaboradas em consonância com os padrões internacionais de contabilidade adotados nos principais mercados de valores mobiliários. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007) § 6º As companhias fechadas poderão optar por observar as normas sobre demonstrações financeiras expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários para as companhias abertas. (Incluído pela Lei nº 11.638,de 2007) § 7º (Revogado). (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) Ainda, no exercício da competência que lhe foi outorgada pela legislação societária, a Comissão de Valores Mobiliários (CVM) editou as Deliberações CVM nºs 575 e 597/2009, que aprovaram os CPC´s nºs 16 e 30, respectivamente, estabelecendo normas sobre a definição, o conteúdo e o alcance dos institutos de direito societário de sua competência, dentre Fl. 6721DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 eles o custo e a receita, e determinando que as bonificações e/ou descontos comerciais não integram a receita da entidade societária, pois se trata de redução de custos dos estoques. Portanto, as bonificações e/ou descontos comerciais obtidos pela entidade não compõem a receita da pessoa jurídica, devendo, inclusive, ser deduzidas da mesma para fins de composição das demonstrações financeiras. Nessa linha relacional, importa consignar que os artigos 1ºs das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, ao regularem as bases de cálculo do PIS e da COFINS, elegeram-na como a totalidade das receitas de pessoa jurídica, independentemente de sua classificação contábil. Isso significa dizer que a tributação recairá sobre o que efetivamente se constitui como receita, e não sobre outra grandeza que a ela não se amolde em termos de definição, conteúdo e forma, interpretação esta que se faz em consonância com as diretrizes estabelecidas nos artigos 195, inciso I, alínea "a" e 239, ambos da Constituição Federal. Se, de um lado, a determinação contida nos arts. 1ºs das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03 de que a incidência das contribuições para o PIS e a COFINS dar-se-á sobre a receita, independente da classificação contábil, visa inibir fraudes eventualmente praticadas pelos Contribuintes para mascarar valores tributáveis, de outro também se presta a impedir que haja a tributação de valores que não sejam efetivamente receita nos termos da Legislação Comercial. Na análise jurídica de cada lançamento da sociedade deverá prevalecer a essência sobre a forma, que, em outras palavras, significa averiguar-se se aquela grandeza é ou não receita. A bonificação consiste em uma política de relacionamento comercial pela qual o fornecedor entrega ao adquirente uma quantidade de itens do produto vendido maior do que a quantidade contratada, sem acréscimo do preço total. Tal se dá como forma de estimular a fidelização entre as partes, de reconhecer a relevância da compra realizada pelo adquirente, enfim, de cultivar e fomentar a relação com um parceiro comercial qualquer. Trata-se, de fenômeno de idêntica natureza jurídica a do desconto obtido. Neste, o fornecedor mantém a quantidade vendida, mas reduz o preço total (portanto, ajusta-se o fator "preço"). Nas bonificações, o fornecedor mantém o preço, mas aumenta a quantidade vendida (portanto, ajusta-se o fator "quantidade"). Numa e noutra hipóteses, a ocorrência relevante é a mesma: a redução do valor unitário do produto adquirido no âmbito de um mesmo negócio jurídico. E a redução de custo não equivale a geração de receita. O regime jurídico aplicável às bonificações em mercadorias é o mesmo dos descontos comerciais, pois ambos são tratados nos CPC´s nºs 16 e 30, referendados pelas Deliberações CVM nºs 575 e 597/2009, respectivamente, além de conterem na sua essência o fato do vendedor oferecer vantagem ao comprador para incrementar as vendas, preenchendo o conceito de bonificação. Tal conceito foi reconhecido pela própria Administração Tributária no Parecer CST/SIPR nº 1.386/1982 e na IN SRF nº 51/78, nos quais está consignado que as bonificações e os descontos comerciais são vantagens ofertadas pelo vendedor ao comprador. Fl. 6722DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Independente da forma como se der a vantagem (bonificação ou desconto comercial) entrega de mercadoria, em moeda para rebaixe de preço ou em desconto na duplicata a vencer está-se diante de redução de custos de aquisição de produtos, não havendo de se falar em ingresso de recursos novos no caixa da pessoa jurídica. Assim, nos termos da legislação comercial, não se constituem em receita, mas apenas reduzem o custo de aquisição do estoque naquela relação comercial que o varejista mantém com o fornecedor, possibilitando ao adquirente adotar medidas que fomentem a venda daqueles bems, sendo atrativo também ao fornecedor que terá maior volume de vendas. Nesse diapasão, os contratos celebrados entre a ora Recorrida e os seus fornecedores, que preveem regras para aumento das vendas, atendem a objetivos mútuos das partes. São nítidos acordos comerciais que estabelecem regaras para o preenchimento de condições (ou não) para a obtenção de descontos e/ou bonificações (ou não) em operações comerciais, não havendo prestação de serviços de uma parte a outra, ou mesmo previsão de penalidade do Sujeito Passivo a ser aplicada ao fornecedor se cometer alguma infração. São instrumentos jurídicos que tratam de redução de custos, não se enquadrando no conceito de receitas. Prosseguindo-se, dos termos contratuais, nota-se haver a concessão dos descontos comerciais e/ou bonificações se atendidos os requisitos ali estabelecidos. A sistemática adotada nos contratos enquadra-se no conceito de bonificações ou descontos comerciais, os quais não estão abrangidos pelo conceito de receitas, mas delas devem ser deduzidos por serem redutores de estoque, tudo conforme disposto no art. 177 da Lei nº. 6.404/76, nos CPC´s nºs 16 e 30 e nas Deliberações CVM nºs 575 e 597/2009. De outro lado, é sabido que somente os descontos incondicionais são excluídos por lei das bases de cálculo do PIS e da COFINS, e não há pretensão de que ali também sejam incluídas as bonificações e/ou descontos comerciais. Pretende-se, outrossim, afastar da tributação pelo PIS e COFINS grandezas que não são definidas como receitas pela própria legislação comercial, estando, inclusive, excluídas do seu âmbito de incidência pelo próprio caput dos arts. 1ºs das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, pela sua natureza de redução de custos do estoque. Sob o ponto de vista econômico, o registro contábil das bonificações e/ou descontos comerciais como redutores de custo não acarreta prejuízos à arrecadação tributária, importando apenas na postergação da tributação sobre a vantagem comercial que o comerciante obteve junto ao fornecedor, isso porque quando se der a venda das mercadorias, pelo preço final, a diferença entre a compra por um preço mais baixo e o preço de venda, aumentará o valor agregado, sobre o qual se dará a tributação. Conclui-se que: (i) os contratos entabulados pela Recorrente com os seus fornecedores, por serem lícitos e livremente pactuados pelas partes, devem ter seus efeitos preservados pelo ordenamento jurídico; (ii) o conteúdo econômico dos referidos pactos consiste na redução de custos dos produtos adquiridos pelo Sujeito Passivo em decorrência dos acordos, não podendo subsistir a autuação para incidência de PIS e COFINS sobre montantes que não são receitas da pessoa jurídica e (iii) as bonificações e os descontos comerciais não possuem natureza jurídica de receita e, por isso, não devem ser tributados pelo PIS e pela COFINS na sistemática não-cumulativa. Fl. 6723DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Na eventualidade de não se admitir os descontos e/ou bonificações pactuados pelo Sujeito Passivo com seus fornecedores como simples redutores de custo de estoque, a autuação não subsiste, pois os mesmos caracterizar-se-iam como descontos incondicionais. Nesse ponto, pertinente transcrever-se parte do bem lançado voto da Ilustre Conselheira Tatiana Midori Migiyama, proferido nos autos do processo administrativo nº 10480720722201062, que passa a integrar as presentes razões de decidir: [...] Eis que, no que tange aos descontos incondicionais, tem-se em síntese que, se assim forem considerados, devem ser registrados como parcelas redutoras do preço de vendas: Não compondo, portanto, a receita bruta da pessoa jurídica vendedora; Constituindo redutor do custo de aquisição para a pessoa jurídica adquirente dos bens. Dessa forma, a correta conceituação dos descontos como condicionais ou incondicionais torna-se crucial para o direcionamento tributário. Nessa seara, nota-se que, para que seja definido o desconto como desconto incondicional, deve-se observar se a sua concessão é dependente de evento posterior, sendo concedido independentemente de qualquer condição ou situação. Ou seja, se para a sua concessão, não houve obrigatoriedade de o adquirente praticar qualquer ato subsequente ao da compra dos bens. Ademais, é de se insurgir também, independentemente de os descontos incondicionais não comporem a receita bruta da pessoa jurídica, de que os descontos incondicionais não integram a base de cálculo das contribuições, nos termos do art. 1º, § 3º, inciso V, alínea “a”, da Lei 10.637/02 e art. 1º, §3º, inciso V, alínea “a”, da Lei 10.833/03, da pessoa jurídica vendedora. E, por conseguinte, para a pessoa jurídica adquirente dos bens ou serviços, constituiriam parcela redutora do custo de aquisição, não configurando em sua natureza como receita. Nesse sentido, cabe destacar o entendimento da Solução de Consulta nº 130, de 3 de maio de 2012, da SRRF 8ª Região Fiscal/SP (D.O.U. de 26.06.2012): “Assunto: Contribuição para o PIS/PASEP BASE DE CÁLCULO DO TRIBUTO. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS VINCULADAS A OPERAÇÃO DE VENDA. As bonificações em mercadorias, quando vinculadas à operação de venda, concedidas na própria Nota Fiscal que ampara a venda, e não estiverem vinculadas à operação futura, por se caracterizarem como redutoras do valor da operação, constituem- se em descontos incondicionais, previstos na legislação de regência do tributo como valores que não integram a sua base de Fl. 6724DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 cálculo e, portanto, para sua apuração, podem ser excluídos da base cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep. BASE DE CÁLCULO. BONIFICAÇÕES EM MERCADORIAS A TÍTULO GRATUITO, DESVINCULADAS DE OPERAÇÃO DE VENDA. A base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e definida legalmente como o valor do faturamento, entendido este como o total das receitas auferidas pela pessoa jurídica, independentemente de sua denominação ou classificação contábil. Nos casos em que a bonificação em mercadoria é concedida por liberalidade da empresa vendedora, sem vinculação a operação de venda e tampouco vinculada a operação futura, não há como caracterizá-la como desconto incondicional, pois não existe valor de operação de venda a ser reduzido. Por não haver atribuição de valor, pois que a Nota Fiscal que acompanha a operação tem natureza de gratuidade, natureza jurídica de doação, não há receita e, portanto, não há que se falar em fato gerador do tributo, pois a receita bruta não será auferida. Dessa forma, a bonificação em mercadorias, de forma gratuita, não integra a base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep. Dispositivos Legais: Artigo 195 da CF/88; Artigo 1º Lei nº 10.637, de 2002 e Parecer CST/SIPR nº 1.386, de 1982.” Não obstante aos critérios jurídicos a serem observados para o enquadramento do desconto como incondicional, proveitoso trazer que a Receita Federal do Brasil condiciona o referido enquadramento, à descrição desse desconto na nota fiscal de venda dos bens ou fatura de serviços independentemente de serem concedidos sem a dependência de evento posterior à emissão de nota fiscal. Tal condicionamento ao enquadramento como desconto incondicional está refletido na IN SRF 51/78 que traz expressamente que “são considerados descontos ou abatimentos incondicionais as parcelas redutoras do preço de venda, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem, para sua concessão, de evento posterior à emissão desses documentos.” Porém, independentemente do condicionamento dado pela Receita Federal do Brasil de que, para serem enquadrados como incondicionais deverão descrever os descontos em notas fiscais, é de se constatar que o evento jurídico puro, sem contaminação, outorga a caracterização do desconto como condicional ou não – sem a remissão da vinculação e descrição do desconto em nota fiscal do bem adquirido, apenas refletindo a não dependência a evento posterior à emissão desses documentos. Tanto é assim, que a própria legislação – Lei 10.833/03 e Lei 10.637/02 também são omissas quanto à observância dessa condição ao disporem que o desconto incondicional está excluído da base de cálculo do PIS e da Cofins. É de se lembrar ainda que a LC 87/96 – que dispõe sobre o ICMS, traz somente que não seria base de cálculo desse imposto os descontos concedidos sob condição – não fazendo nenhuma vinculação à descrição da nota fiscal. Tanto é assim que em 2010, a 1ª turma do STJ havia aprovado súmula determinando que os descontos incondicionais concedidos nas atividades comerciais não se incluem na base de cálculo do ICMS – Fl. 6725DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 não trazendo também qualquer condição à descrição na nota fiscal para exclusão da base de cálculo desse tributo. Sabe-se que os dizeres da Súmula 57 contempla expressamente que “Os descontos incondicionais nas operações mercantis não se incluem na base de cálculo do ICMS”. E que tal Súmula teve como motivação o decidido, sob o rito de recurso repetitivo, em REsp 1.111.156/SP de relatoria do Ministro Humberto Martins assim ementado (Grifos Meus): “TRIBUTÁRIO – ICMS – MERCADORIAS DADAS EM BONIFICAÇÃO – ESPÉCIE DE DESCONTO INCONDICIONAL – INEXISTÊNCIA DE OPERAÇÃO MERCANTIL – ART. 13 DA LC 87/96 – NÃO INCLUSÃO NA BASE DE CÁLCULO DO TRIBUTO. 1. A matéria controvertida, examinada sob o rito do art. 543-C do Código de Processo Civil, restringe-se tão-somente à incidência do ICMS nas operações que envolvem mercadorias dadas em bonificação ou com descontos incondicionais; não envolve incidência de IPI ou operação realizada pela sistemática da substituição tributária. 2. A bonificação é uma modalidade de desconto que consiste na entrega de uma maior quantidade de produto vendido em vez de conceder uma redução do valor da venda. Dessa forma, o provador das mercadorias é beneficiado com a redução do preço médio de cada produto, mas sem que isso implique redução do preço do negócio. 3. A literalidade do art. 13 da Lei Complementar n. 87/96 é suficiente para concluir que a base de cálculo do ICMS nas operações mercantis é aquela efetivamente realizada, não se incluindo os "descontos concedidos incondicionais". 4. A jurisprudência desta Corte Superior é pacífica no sentido de que o valor das mercadorias dadas a título de bonificação não integra a base de cálculo do ICMS. 5. Precedentes: AgRg no REsp 1.073.076/RS, Rel. Min. Humberto Martins, Segunda Turma, julgado em 25.11.2008, DJe 17.12.2008; AgRg no AgRg nos EDcl no REsp 935.462/MG, Primeira Turma, Rel. Min. Francisco Falcão, DJe 8.5.2008; REsp 975.373/MG, Rel. Min. Luiz Fux, Primeira Turma, julgado em 15.5.2008, DJe 16.6.2008; EDcl no REsp 1.085.542/SP, Rel. Min. Denise Arruda, Primeira Turma, julgado em 24.3.2009, DJe 29.4.2009. Recurso especial provido para reconhecer a não-incidência do ICMS sobre as vendas realizadas em bonificação. Acórdão sujeito ao regime do art. 543-C do Código de Processo Civil e da Resolução 8/2008 do Superior Tribunal de Justiça.” Frise-se ainda o resultado da discussão acerca da natureza dos descontos envolvendo PIS e Cofins no STJ, dado em Agravo em Recurso Especial 556050 - RS 2014/01878520 sob a relatoria do Ministro Herman Benjamin (Grifos meus): “DECISÃO Trata-se de Agravo contra inadmissão de Recurso Especial (art. 105, III, "a", da CF) interposto contra acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 4ª Região assim ementado: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. DESCONTOS INCONDICIONAIS. EXCLUSÃO DA BASE DE CÁLCULO. PERÍCIA CONTÁBIL. Fl. 6726DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 O desconto incondicional é aquele concedido independente de qualquer condição futura, ou seja, não é necessário que o adquirente pratique ato subsequente ao de compra para a fruição do benefício. A exclusão dos descontos incondicionais concedidos a seus clientes da base de cálculo do PIS e da COFINS tem previsão legal tanto no regime comum de apuração do PIS e da COFINS, quanto na sistemática da não-cumulatividade (art. 3º, § 2º, inc. I, da Lei nº 9.718/98 e art. 1º, § 3º, inc. V, a, das Leis nº 10.637/03 e 10.833/03). No caso, restou demonstrado, por intermédio de perícia contábil, que as vendas realizadas pela parte autora foram abrangidas pela concessão de descontos, bem como a inexistência de imposição de condição para concessão da bonificação ora discutida aos seus clientes. Logo, os valores relativos aos descontos incondicionais concedidos aos seus clientes merecem ser excluídos da base de cálculo do PIS e da COFINS. Os Embargos de Declaração foram acolhidos em parte, somente para fins de prequestionamento (fl. 1834). A recorrente, nas razões do Recurso Especial, sustenta que ocorreu violação do art. 535, II, do CPC, do art. 123 do CTN, do art. 3º, § 2º, I, da Lei 9.718/98, do art. 1º, § 3º, V, alínea "a", das Leis 10.637/2003 e 10.833/2003. Alega, em síntese: Todavia, entende a Fazenda Nacional, com base na IN SRF 51/78, que se faz necessário o preenchimento de dois requisitos para a configuração de “descontos incondicionais”, a saber: a) que o desconto conste na nota fiscal e b) que não dependa de evento posterior à emissão desta. (...) Ora, relativamente ao requisito de constar o desconto concedido pela autora. Nesse sentido, vale, inclusive, destacar trecho do que consta da petição inicial: (...) Os fatos no caso em apreço são claros: a autora não destacou os referidos descontos incondicionais nas notas fiscais; celebrou contratos com os seus clientes para a concessão de tais descontos, ficando estes, obviamente, vinculados à pontualidade dos pagamentos das duplicatas emitidas na negociação, caso contrário não incidiriam. Bem observadas as respostas do perito judicial, é exatamente essa a conclusão que se extrai. (fls. 1843-1850, e-STJ) Contraminuta apresentada às fls. 18971906, e-STJ. É o relatório. Decido. Constato que não se configura a ofensa ao art. 535 do Código de Processo Civil, uma vez que o Tribunal de origem julgou integralmente a lide e solucionou a controvérsia, tal como lhe foi apresentada. Não é o órgão julgador obrigado a rebater, um a um, todos os argumentos trazidos pelas partes em defesa da tese que apresentaram. Deve apenas enfrentar a demanda, observando as questões relevantes e imprescindíveis à sua resolução. Nesse sentido: REsp 927.216/RS, Segunda Turma, Relatora Ministra Eliana Calmon, DJ de 13/8/2007; Fl. 6727DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 e REsp 855.073/SC, Primeira Turma, Relator Ministro Teori Albino Zavascki, DJ de 28/6/2007. O acórdão recorrido consignou: A parte autora sustenta que, inobstante conceda desconto incondicional no preço dos produtos, emite as notas fiscais de venda das mercadorias com seu valor integral, constando tais descontos nos documentos de cobrança por ela emitidos (duplicatas de compra e venda mercantil, boletos bancários, etc.). Defende que os valores constantes nesses últimos documentos de cobrança são os que correspondem aos ingressos de receitas ao seu patrimônio e, consequentemente, base de cálculo para cobrança do PIS e da Cofins. O desconto incondicional é aquele concedido independente de qualquer condição futura, ou seja, não é necessário que o adquirente pratique ato subsequente ao de compra para a fruição do benefício. A exclusão dos descontos incondicionais concedidos a seus clientes da base de cálculo do PIS e da COFINS tem previsão legal tanto no regime comum de apuração do PIS e da COFINS, quanto na sistemática da não-cumulatividade (art. 3º, § 2º, inc. I, da Lei nº 9.718/98 e art. 1º, §3º, inc. V, a, das Leis nº 10.637/03 e 10.833/03). Frisa-se que, como bem observado pela magistrada a quo, inexiste controvérsia acerca do direito material, qual seja, a possibilidade de exclusão da base de cálculo da contribuição ao PIS e da COFINS dos valores relativos aos descontos incondicionais. O Fisco, valendo-se da legislação aplicável ao imposto de renda (IN n.º 51/78), entende necessário o preenchimento de dois requisitos: que o desconto conste na nota fiscal e que não dependa de evento posterior à emissão desta. Importante ressaltar que não há qualquer óbice a que se utilize, subsidiariamente, a referida legislação, uma vez que compatível com as contribuições ora discutidas. Relativamente ao requisito de constar o desconto concedido expressamente na nota fiscal, tenho que a questão restou superada quando do julgamento da apelação anterior, na qual se anulou a sentença para possibilitar a apresentação de outras provas para demonstrar a concessão dos descontos incondicionais, tais como duplicatas, boletos bancários, etc., nas quais se pudesse aferir os valores efetivamente cobrado nas operações de compra e venda. Com efeito, o preenchimento incorreto ou lacunoso das notas fiscais não obsta o reconhecimento dos descontos em questão, bastando a comprovação de que estão vinculados a uma operação onerosa. Nesse sentido leciona Roque Antônio Carraza (CARRAZA, Roque Antônio. ICMS. 8ª. ed. São Paulo: Malheiros, 2002, p.110) em caso análogo: Podem, portanto, as empresas recuperar os créditos de ICMS correspondentes ao valor das mercadorias bonificadas ainda que a vantagem dada aos adquirentes tenha sido documentada em notas fiscais em separado. Basta, apenas, que tenham como comprovar que as bonificações estão vinculadas a operações de vendas mercantis efetivamente realizadas. [..] Logo, impõe-se a reforma da sentença para reconhecer o direito da parte autora de excluir da base de cálculo do PIS e da COFINS os valores relativos aos descontos incondicionais concedidos aos seus clientes, bem como para reconhecer o seu direito à Fl. 6728DF CARF MF Original Fl. 20 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 restituição dos valores recolhidos indevidamente nos 5 (cinco) anos que precederam o ajuizamento da ação. (Fls. 18071.809, eSTJ) [...]” Com efeito, essa decisão clarificou que a caracterização do desconto como incondicional, inclusive para fins de PIS e Cofins, não deve estar condicionada, tal como entende a autoridade fazendária, a descrição do referido desconto na nota fiscal de aquisição dos bens, vez que considerou ilegal a IN 51/78. Sendo assim, se os descontos incondicionais juridicamente se enquadrarem como tais, independentemente da descrição na nota fiscal, é de se permitir a exclusão da base de cálculo das contribuições para a pessoa jurídica vendedora e, por conseguinte, considerar como parcela redutora do custo de aquisição para a adquirente. Para o adquirente deve-se considerar o desconto incondicional como parcela redutora do custo de aquisição, em respeito também ao item 11 da Resolução CFC nº 1170/2009: “O custo de aquisição dos estoques compreende o preço de compra, os impostos de importação e outros tributos (exceto os recuperáveis perante o fisco), bem como os custos de transporte, seguro, manuseio e outros diretamente atribuíveis à aquisição de produtos acabados, materiais e serviços. Descontos comerciais, abatimentos e outros itens semelhantes devem ser deduzidos na determinação do custo de aquisição”. Em linha eventual, para a hipótese de ser interpretar que os descontos obtidos ou as bonificações recebidas como crédito em conta seriam receitas, o que destoa da legislação comercial e tributária, deve-se abordar se podem ser considerados como receitas financeiras e, como tal, sujeitos à alíquota zero das contribuições do PIS e da COFINS. Nesse raciocínio, são compreendidos somente os descontos comerciais veiculados sob a forma de "descontos obtidos", não sendo possível a aplicação para as mercadorias bonificadas. Se os descontos obtidos fossem receitas, deveriam ser enquadrados como receitas financeiras, sujeitas à alíquota zero das contribuições ao PIS e à COFINS. Para serem caracterizados os descontos como receitas financeiras basta que seja concedido um abatimento no preço a pagar de uma obrigação futura, independentemente do motivo, não sendo necessário que decorra de uma obtenção de desconto pelo cálculo de um "juro negativo". A legislação do imposto de renda pessoa jurídica, por meio do art. 373 do RIR/99, conceitua receita financeira nos seguintes termos: Receita Art. 373. Os juros, o desconto, o lucro na operação de reporte e os rendimentos de aplicações financeiras de renda fixa, ganhos pelo contribuinte, serão incluídos no lucro operacional e, quando derivados de operações ou títulos com vencimento posterior ao encerramento do período de apuração, poderão ser rateados pelos períodos a que competirem. Fl. 6729DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Nos termos do dispositivo legal citado, não só os juros, mas também os descontos são considerados como receitas financeiras, e assim para aqueles que entenderem se constituírem os descontos obtidos em receitas, no caso devem-se qualificar os abatimentos recebidos como receitas financeiras, e, como tal, sujeitos à alíquota zero das contribuições conforme Decreto nº 5.146/2004, vigente no período de 30.7.04 até 9.5.05 e no Decreto nº 5.442/05 (que revogou o Decreto 5.164/04) – vigente no período de 9.5.05, produzindo efeitos até 1º.7. 15. Ora, tendo em vista que o presente caso envolve o período de apuração de 01/01/2008 a 31/12/2008, deve-se considerar as disposições dos Decretos acima referidos. Segue abaixo transcrição dos termos do Decreto 5.164/04, publicado no DOU de 30.7.04: “Art. 1o Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social COFINS incidentes sobre as receitas financeiras auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não-cumulativa das referidas contribuições. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica às receitas financeiras oriundas de juros sobre capital próprio e as decorrentes de operações de hedge. Art. 2º O disposto no art. 1º aplica-se, também, às pessoas jurídicas que tenham apenas parte de suas receitas submetidas ao regime de incidência não-cumulativa. Art. 3o Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos a partir de 2 de agosto de 2004. Brasília, 30 de julho de 2004; 183º da Independência e 116º da República. Este texto não substitui o publicado no DOU de 30.7.2004 Edição Extra” Transcreve-se, ainda, o teor do Decreto nº 5.442/05, que revogou o Decreto 5.164/04: “Art. 1º Ficam reduzidas a zero as alíquotas da Contribuição para o PIS/PASEP e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social COFINS incidentes sobre as receitas financeiras, inclusive decorrentes de operações realizadas para fins de hedge, auferidas pelas pessoas jurídicas sujeitas ao regime de incidência não-cumulativa das referidas contribuições. Parágrafo único. O disposto no caput: I - não se aplica aos juros sobre o capital próprio; II - aplica-se às pessoas jurídicas que tenham apenas parte de suas receitas submetidas ao regime de incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS. Fl. 6730DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Art. 2º Este Decreto entra em vigor na data de sua publicação, produzindo efeitos a partir de 1o de abril de 2005. Art. 3º Fica revogado o Decreto no 5.164, de 30 de julho de 2004, a partir de 1º de abril de 2005. Brasília, 9 de maio de 2005; 184o da Independência e 117o da República. LUIZ INÁCIO LULA DA SILVA Antonio Palocci Filho Este texto não substitui o publicado no DOU de 9.5.2005 Edição extra.” Com tais dispositivos, torna-se claro também que se não fossem enquadrados como desconto incondicional – deveriam ser tratados, a rigor, como receita financeira. O que, em respeito à sistemática do PIS e Cofins observada pelo sujeito passivo, no presente caso, considerando o período em discussão, deve-se aplicar a alíquota zero dessas contribuições às referidas receitas financeiras. No entanto, no caso em concreto, as vantagens obtidas pela Recorrente caracterizam-se como “redução de custos”, devendo assim ser tratadas pelo Direito Tributário. 3 Dispositivo Diante do exposto, são conhecidos os recursos especiais da Fazenda Nacional e do Contribuinte para, no mérito: (i) dar-se provimento ao recurso especial da Fazenda Nacional, restabelecendo-se a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício conforme a Súmula CARF nº 108; e (ii) dar-se provimento ao recurso especial do Contribuinte para afastar a incidência das contribuições para o PIS e a COFINS não-cumulativas sobre os valores recebidos a título de bonificações de caráter contraprestacional ou de cunho comercial. É o voto. (documento assinado digitalmente) Vanessa Marini Cecconello Fl. 6731DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Voto Vencedor Conselheiro Gilson Macedo Rosenburg Filho, Redator designado. Em que pese o alentado e bem fundamentado voto da i. conselheira relatora, peço vênia para dela divergir com relação à incidência do PIS e da Cofins sobre as receitas decorrentes das práticas de pedágio ou "rappel", devidas aos descontos obtidos, às mercadorias bonificadas.. Essa matéria não é nova no Colegiado e para fundamentar minha decisão, trago à Baila a ratio decidendi do Acórdão nº 9303-005.849, de 17 de outubro de 2017, que tratou da questão com maestria e reflete o posicionamento vencedor, verbis: Em síntese, a fiscalização constatou a imposição de práticas comerciais genericamente denominadas de "RAPEL" (uma espécie de pedágio, imposto por grandes redes de supermercados, de diversas exigências a seus fornecedores, em dinheiro ou em mercadorias, sobre as compras que aqueles fazem, para melhor disposição dos produtos dentro da loja -prateleira, publicidade, etc). Assim, o lançamento decorre da não inclusão de tais valores na base de cálculo das contribuições, via de regra mediante o artifício da redução dos montantes efetivamente pagos aos fornecedores, especificamente em três contas: propaganda, descontos obtidos e mercadorias bonificadas. A matéria não é nova neste Colegiado Administrativo. Sobre o tema, já nos pronunciamos noutro processo administrativo, em julgamento proferido na Câmara baixa. A matéria era a mesma, mas envolvia uma rede de farmácia. Contudo, como os fatos delineados nos autos são idênticos aos que enfrentados no processo administrativo n° 11080.736083/2012-94, porque, embora se refira a um supermercadista diverso, envolvem as mesmas práticas, servimo-nos, como razão de decidir, para negar provimento ao recurso especial, dos fundamentos adotados pelo AFRFB CLAUDIO LOSSE, il. relator do Acórdão DRJ/REC n° 11-53.476, de 22/06/2016, que assim discorreu sobre a matéria: "I. Não inclusão na base de cálculo das bonificações recebidas via descontos Discute-se aqui se seria ou não receita da adquirente a concessão de bonificações na forma de descontos pelos fornecedores da tradicional rede de supermercados BOMPREÇO, com um poder de compra indiscutível, ainda mais depois de ter sido adquirida pela gigante WAL-MART, uma das maiores empresas do mundo. A exigência da concessão destas bonificações, notadamente dadas na forma de descontos (frise-se que as bonificações em mercadorias não estão contempladas na autuação), é prática cada vez mais corrente adotada pelas grandes redes varejistas, conhecida como cobrança de "pedágio" /"rapel". Isto é de conhecimento geral (não se inova com fatos de domínio público). Com uma rápida pesquisa na Internet encontram-se vários artigos a respeito, como os que obtive através do GOOGLE, um deles publicado na revista EXAME, na Edição n° 0768 - que inclusive foi matéria de capa (fls. 1.563 a 1.567), e outro publicado no jornal O Estado de São Paulo, em 18/01/2004 (fls. 1.568 e 1.569), ambos intitulados "A Ditadura do Varejo". Fl. 6732DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 O simples fato de o supermercado passar a adquirir os produtos de determinada marca pode ensejar (e, em regra, enseja) a exigência deste desconto, caracterizando-se aí o verdadeiro "pedágio". Os exemplos talvez mais conhecidos de "parcerias" são a exposição dos produtos em locais privilegiados, as promoções e as propagandas, a realização de eventos (até, há poucos anos atrás, desfiles de blocos carnavalescos), a presença de funcionários dos fornecedores repondo e organizando as mercadorias, mas há outros que não são visíveis, como o chamado "enxoval de novas lojas", que consiste em bonificações para o custeio da abertura de novos pontos de venda, todos eles figurando, de uma ou de outra forma, nos "Acordos Comerciais" trazidos como exemplo, que são a nossa melhor fonte de análise da natureza dos mesmos (o que ainda será abordado, com mais detalhes, de foram analítica). Não é arriscado dizer que hoje o setor de compras é mais importante para os grandes varejistas que o setor de vendas. O preço de venda é pautado pela concorrência. As vantagens obtidas nas compras é que fazem a grande diferença. Colocado este panorama, vamos à discussão sobre a inclusão ou não destas bonificações, via descontos, na base de cálculo das contribuições. A Constituição Federal de 1988 previa, em seu art. 195, I, a competência tributária da União para instituir uma contribuição para a seguridade social sobre o faturamento, competência esta que foi alargada pela Emenda Constitucional n° 20/98, para englobar "a receita ou o faturamento" - tudo combinado, no caso da Contribuição para o PIS, com o art. 239. Certamente não foi por um motivo sem maior importância que esta mudança foi implementada, já que demandou uma Emenda à Constituição Federal. Quis o constituinte derivado que as contribuições em tela - as quais, em conjunto, têm enorme peso na arrecadação federal e são de importância capital para a saúde, previdência e assistência social - tivessem o maior campo de incidência possível (obviamente respeitados outros princípios constitucionais, dentro de uma interpretação sistemática), abrangendo todos os ingressos na pessoa jurídica que se subsumissem ao conceito de receita, e não só o faturamento, definido, basicamente, como venda de bens e serviços. Mesmo não sendo a doutrina fonte do Direito, são bastante razoáveis alguns dos argumentos vazados nas citações trazidas na Impugnação. Receitas são, efetivamente, acréscimos ao patrimônio. Mas o patrimônio pode ser tanto acrescido pelo aumento do ativo, sem contrapartida no passivo, como pela redução do passivo, sem contrapartida no ativo. Francisco Velter e Luiz Roberto Missagia (in Manual de Contabilidade, Editora Impetus, Rio de Janeiro, 2003) ensinam que receitas: São os ingressos de elementos para o ativo, sejam de disponibilidades ou de direitos, geralmente correspondentes a um esforço produtivo da empresa, ou ainda de redução de obrigações com terceiros. Provocam o aumento da situação líquida. Fl. 6733DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Exemplo 1: A empresa vende mercadorias à vista para um cliente. Com isso, haverá uma entrada de dinheiro no caixa da empresa, que corresponde a um bem (dinheiro). Há, então, um aumento no ativo que teve como origem uma receita gerada pela venda de um produto ou mercadoria. É o que chamamos de receita de vendas. Exemplo 2: A empresa recebe um perdão de uma dívida com um fornecedor. Neste caso, haverá uma redução do passivo exigível (obrigações com terceiros), oriunda do perdão da dívida. Também é considerada uma receita. Então, pouco importa se a receita é auferida em decorrência de um pagamento feito por um cliente ou de um desconto dado por um fornecedor. Ainda sobre o conceito de receita, não vejo que exista um "conceito fiscal", apartado do econômico, pois a lei não diz que este conceito abrange todos os ingressos classificados como tal na contabilidade, independentemente da sua natureza. O avesso é que é verdadeiro: o que impera, para a identificação da matéria tributável, é a natureza do ingresso, independentemente da denominação utilizada na sua contabilização. E os Auditores-Fiscais em nenhum momento dizem que incluíram lançamentos na base de cálculo somente porque eles estão contabilizados no grupo das receitas; fizeram-no porque entenderam que têm natureza de receitas. Todas as contas objeto de autuação são do grupo das receitas e, o nome de seis das sete é "RECEITA Se a empresa entende que o ingresso não é receita, porque contabilizá-lo desta forma? Diz a impugnante que é "para fins gerenciais". Se não for para confundir os gerentes (seria uma aberração), só pode ser para eles saberem onde devem alocar aqueles recursos. De todo modo, desprezando a forma, o que interessa à solução da lide é se as rubricas incluídas na base de cálculo pelos autuantes têm ou não natureza de receita. A discussão versa muito sobre a dicotomia desconto "incondicional" x desconto "condicional". O desconto incondicional deve constar da Nota Fiscal e o desconto condicional depende da implementação de uma condição futura e incerta. In casu, nenhuma destas condições se verifica. Que natureza, então, teriam estes descontos ?? Pelos contratos, acompanhados da forma de contabilização e pagamento (que, repito, são nossa fonte primeira e mais rica de análise), vê-se que não se trata, na realidade, de um só desconto, ou seja, de um só "tipo". Mas uma coisa é absolutamente inconteste (ainda que não tivéssemos os contratos): condicional, nenhum deles é. O contribuinte repisa por diversas vezes que já sabe exatamente quanto vai ter de desconto se comprar da Empresa X, pois isto já está acertado previamente em contrato. Se o período de vigência do contrato, por exemplo, é o ano de 20YZ e a soma dos descontos nele previstos é de 10 %, o BOMPREÇO sabe que qualquer compra que fizer àquele fornecedor naquele ano (seja uma, seja dez, seja mil, não há número de pedidos Fl. 6734DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 estabelecido) terá este desconto, tanto é que, de imediato, assim que a mercadoria entra, já registra o valor líquido como o efetivo custo, lançando parcelas do desconto, por "tipo", em rubricas próprias. Perfeitamente caracterizado, então, está que a concessão do desconto independe de qualquer evento futuro e incerto. Afasta-se desde logo também a alegação, ainda que a título de eventualidade, de que seriam descontos financeiros, ou seja, admitindo-se que fossem receitas, seriam receitas financeiras (sujeitas, à época, à alíquota zero). Sendo elas decorrentes de um desconto, a existência de um condicionante lhe é intrínseca, como ocorre no tradicionalíssimo desconto pelo pagamento antecipado - é posterior à venda e não há certeza de que ele ocorra. Ao contrário do que muitos pensam, o desconto puramente comercial obtido não é receita financeira. Receita financeira é aquela decorrente de algum investimento financeiro. Pode ser uma aplicação em um fundo de investimentos, um empréstimo (mútuo) ou um pagamento antecipado. Tudo é decorrente da disponibilidade financeira e da decisão de utilizá-la em uma aplicação (lato sensu) financeira. Nos restaria, então, somente uma opção: os descontos seriam incondicionais. Assim, deveriam constar da Nota Fiscal. O desconto incondicional é expressamente excluído da base de cálculo das contribuições (devidas pelo fornecedor), mas nem precisaria o legislador fazê- lo, pois desconto concedido incondicionalmente, na realidade, não é desconto: é preço e, como tal, tem que constar da Nota Fiscal e não pode depender de evento posterior à emissão do documento. A IN/SRF n° 51/78, efetivamente, definiu descontos incondicionais da seguinte forma (grifei): 4.2 - Descontos incondicionais são parcelas redutoras do preço de venda, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos. E, conjecturando, não consigo ver razão plausível para a existência desta figura nas relações comerciais, a não ser na época dos famigerados congelamentos de preços, em que alguns vendedores colocavam na Nota Fiscal um preço bem superior ao realmente praticado, com um desconto - muitas vezes absurdo -, para poder depois, disfarçadamente, promover um reajuste (esta inclusive foi uma das razões que levou à combatida inclusão na base de cálculo do IPI dos descontos incondicionais, pela Lei n° 7.798/89). 29.3. O argumento utilizado pela Impugnante de que não figura, ainda que incondicional, o desconto na Nota Fiscal, para que os outros fornecedores não tomem conhecimento das condições dadas aos seu concorrentes, para fins comerciais, não deixa de ser plausível (ainda que esta prática não garanta que estas informações não "vazem", pois muita gente que hoje trabalha - amanhã não trabalha mais - no BOMPREÇO e no seu fornecedor têm acesso a estas informações, inclusive por outros meios, como os próprios Contratos). Fl. 6735DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Mas, para fins tributários, a mercadoria está sendo vendida pelo valor líquido, e, "maquiado" na forma de desconto, está o ganho previamente obtido em contratos comerciais, nos percentuais que o fornecedor aceita "contribuir". Não há sentido em se falar em redução do custo de aquisição se o desconto não estiver na Nota Fiscal. Uma coisa está umbilicalmente ligada à outra. É o que diz a Solução de Consulta Cosit n° 34, de 21/11/2013, que tem por uma das bases a já citada IN/SRF n° 51/78 (grifei): ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ BASE DE CÁLCULO. DESCONTOS CONDICIONAIS E INCONDICIONAIS Os descontos incondicionais consideram-se parcelas redutoras do preço de vendas, quando constarem da nota fiscal de venda dos bens ou da fatura de serviços e não dependerem de evento posterior à emissão desses documentos; esses descontos não se incluem na receita bruta da pessoa jurídica vendedora e, do ponto de vista da pessoa jurídica adquirente dos bens ou serviços, constituem redutor do custo de aquisição, não configurando receita. Os descontos condicionais são aqueles que dependem de evento posterior à emissão da nota fiscal, usualmente, do pagamento da compra dentro de certo prazo, e configuram despesa financeira para o vendedor e receita financeira para o comprador. Dispositivos Legais: Lei n° 8.981, de 1995, art. 31; Decreto n° 3.000, de 1999 (Regulamento do Imposto de Renda - RIR/1999), arts. 373 e 374; Instrução Normativa SRF n° 51, de 1978, item 4.2. Como são operacionalizados os descontos em discussão? Exemplificando (creio que, já à exaustão), a Nota Fiscal do fornecedor é emitida pelo valor "cheio", de R$ 10.000,00, mas o BOMPREÇO já sabe que pagará somente R$ 8.000,00, pois teria pactuado previamente, em contrato, a concessão, pelo vendedor, de uma bonificação, a um ou demais títulos, na forma de um desconto total de 20 %. A diferença, de R$ 2.000,00, é contabilizada, de imediato (assim que a mercadoria é recebida) em uma ou mais contas do grupo das receitas. O desconto então não é dado na Nota Fiscal. Não preenche, portanto, um dos requisitos básicos para que seja considerado incondicional. Para o fornecedor seria mais vantajoso emitir a Nota Fiscal pelo valor líquido, pois aí o desconto de R$ 2.000,00 não comporia a base de cálculo das contribuições (por ele devidas). Por outro lado, o custo resulta menor para o adquirente quando o desconto não consta da Nota Fiscal e o creditamento PIS/Cofins, quando cabível, se dá pelo valor "cheio" (R$ 10.000,00), prática confirmada pela Fiscalização e demonstrada e comprovada pelo próprio contribuinte, no conjunto documental que trouxe extemporaneamente. Quer então o BOMPREÇO "o melhor dos mundos": que os valores recebidos através de descontos não sejam tributados (no adquirente, pois no fornecedor o Fl. 6736DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 são), mas que os mesmos gerem créditos -repiso, quando cabível, em função da mercadoria adquirida - das mesmas contribuições. E como são contabilizados estes descontos ?? 32.1. Se fosse mera redução do custo de aquisição, qual a razão de distribuir este desconto em diversas contas, a grande maioria de receitas ?? A resposta está nos Contratos. 32.2. Lá vemos que, na realidade, o desconto é composto de diversas parcelas, com características bastante específicas. Tratemos aqui das que interessam ao caso concreto: 1) PA - Bonificação por Pedido de Compra: Este é o verdadeiro "Pedágio", ou seja, "Quanto você me dá para se tornar meu fornecedor ??", e não está vinculado a qualquer quantidade, ou seja, como já dito, pode ser feito naquele ano um pedido, dez, mil, tanto faz, o desconto é o mesmo. Esta parcela, conforme exemplos trazidos pelo contribuinte, é a contabilizada na CONTA "DESCONTOS OBTIDOS - PROGRAMA PAGAMENTO". 2) DM - Desconto por Mercadoria Defeituosa/Danificada: Esta á a parcela registrada na CONTA "RECEITAS DE ACORDOS DE NÃO DEVOLUÇÃO", com todas as características de um verdadeiro "prêmio de seguro" (veremos, mais adiante, que ausente de qualquer risco, para o BOMPREÇO). Pactua-se, em troca do desconto, que o supermercado compromete-se a não exigir indenização pelo fato de que um item apresentou defeito ou avariou-se (não estou aqui "fantasiando" - dizendo que é um contrato de seguro, no seu sentido formal -, mas o desconto previamente e incondicionalmente pactuado serve ao mesmo propósito: cobrar um valor "X" para que se cubram todos os eventuais custos com eventos futuros "Y", que são imprevisíveis, podendo superar em muito o valor "X" ou nem virem a acontecer - e, estatisticamente, há vantagem para as seguradoras, senão não haveria tantas mundo afora). 3) Verbas de Propaganda - Neste caso, o fornecedor tem tanto a opção de contribuir em dinheiro "vivo" ou em percentual, podendo ser sobre o valor de cada nota, sobre todas as lojas, sobre cada loja, sobre cada tipo de loja, podendo, o fornecedor regional indicar determinadas lojas. Esta parcela, nos exemplos trazidos, é registrada na CONTA "RECEITAS DE PROMOÇÕES". 4) Verbas de Aniversário e Inaugurações - Mutatis mutandis, vale o mesmo dito para as Verbas de Propaganda. Vê-se, assim, que todas "tem endereço definido", ou seja: ou são comissões; ou são prêmios; ou são custeio, direto ou indireto, das atividades do BOMPREÇO. Isto, sem dúvida, não é mera redução de custos. É receita, sim, tributável. Assim, não por acaso estes ganhos são alocados em diversas contas de receita. É para fins gerenciais, sim, mas para que o gestor saiba de quanto dispõe em cada rubrica, para fazer o seu planejamento. Mais gritante é quando o BOMPREÇO dá a opção de a contribuição ser em dinheiro "vivo" ou na forma de descontos. Ora, pagamento em dinheiro é custeio (direto) e, se há a opção de sê-lo feito na forma de descontos, estes Fl. 6737DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 também o são (somente que de forma indireta). Se tanto faz ser em dinheiro ou em desconto, "desconto = dinheiro", ou seja, tudo é custeio. Lógica pura e simples. E o próprio contribuinte reconhece isto de forma explícita, quando explica o que seriam os valores registrados na CONTA 420312 -RECEITAS DE PROMOÇÕES (vide Subitem 3.2.1. do Relatório), ao dizer que "São meramente bonificações concedidas sem a realização de compras com os fornecedores, participação em publicidade, aniversário, conforme acordo comercial firmado'". Se o financiamento for em dinheiro ninguém discute que é tributável, pois é um ganho, recebido "na veia". Por que os descontos, que são mera opção à contribuição em dinheiro, não o seriam ?? Ainda, dentro da mesma linha de pensamento, imagine-se que o BOMPREÇO precisa despender R$ 100.000,00 para realizar um evento. Se este valor fosse retirado do obtido com as vendas de produtos, estas, da mesma forma, comporiam a base de cálculo das contribuições. Ninguém também discute isto. Por que, sendo a mesma disponibilidade decorrente de uma bonificação dada pelo fornecedor, ainda mais com "endereço certo", ela não seria tributável ?? Dentre as contas objeto da autuação, vislumbro que apenas uma delas poderia dar margem a dúvida: "DESCONTOS PROGRAMA PAGAMENTO", na qual, como já vimos, á registrada a "Bonificação por Pedido de Compra (PA)". Na realidade, o que gera mais dúvida é o nome da Conta Contábil, pois a expressão "Programa Pagamento" parece remeter a condições especiais de pagamento ou ao típico desconto financeiro pela antecipação do pagamento, mas esta interpretação é logo afastada pelo fato do desconto não ser condicional e corresponder a uma parcela específica denominada "Bonificação por Pedido de Compra". O percentual é fixo; basta o BOMPREÇO passar a pedir qualquer coisa ao fornecedor que o receberá. Em uma visão tradicional e mais ampla, este desconto está mais para uma comissão sobre vendas. Numa visão mais pragmática, um verdadeiro "Pedágio" - "Pague para se utilizar das minhas lojas" (não deixa também de ser uma comissão de vendas, ainda que sui generes). A tentativa de obter o melhor preço possível na mesa de negociação vem desde a pré-história, mas o que vemos estampado nos contratos "ganha-perde" analisados é algo relativamente novo - que inclusive não é abertamente admitido pelos supermercados, pois é prática execrada pelo mercado. Assim, o assunto ainda não foi suficientemente dissecado pela doutrina e pela jurisprudência. E não é de se estranhar que surja algo diferente (cada vez mais, no ritmo que as coisas se desenvolvem hoje em dia), que não se enquadra perfeitamente em nenhuma das categorias "tradicionais", porque as relações comerciais entre as grandes redes varejistas e os seus fornecedores têm características muito peculiares. Não sou eu quem está aqui a inventar novas categorias de descontos. Quem se reinventa é o mercado. Quando a Lei Complementar n° 07/70 instituiu o Programa de Integração Social, os supermercados começavam a despontar no Fl. 6738DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Brasil: comprávamos ainda no armazém da esquina ou na feira. De lá para cá, houve uma inversão de papéis. Antes a indústria ditava as regras; hoje é o varejo que o faz. Do outro lado da mesa de negociação efetivamente estão outros gigantes, como NESTLÉ e AMBEV, mas a "queda-de-braço" tem pendido, há um bom tempo, para o lado dos supermercados (as indústrias têm cada vez mais procurado alternativas que não passem pelas prateleiras dos grandes varejistas - como a pulverização das vendas para as lojas de conveniência/vizinhança/farmácias -, mas os grandes ainda têm importância capital). Tanto isto é verdade que é notório que são os varejistas os maiores responsáveis pelo controle da inflação, pela feroz concorrência que praticam, em um ramo no qual as margens de lucro são muito estreitas. Com a estabilização da economia (isto, há algum tempo), grandes conglomerados multinacionais passaram a investir no Brasil, adquirindo a maior parte das tradicionais redes locais. A concentração do varejo então se tornou uma grande "dor de cabeça" para os fabricantes - em especial os menores (muitas vezes nem tão menores assim), que dependem dos supermercados para escoar a sua produção e terem "visibilidade", e aí têm que se submeter a crescentes exigências, chegando até a vender sistematicamente com prejuízo para as maiores redes e mesmo a abrir mão de suas marcas - em detrimento da dos supermercados, ou, ao final, não "suportando a situação", virem até a ser adquiridos por eles. E os industriais detentores das grandes marcas enfrentam ainda outro problema, que é a proliferação de marcas concorrentes (até mesmo, como já dito, as marcas dos próprios supermercados, que mandam industrializar produtos de grande giro por encomenda). Antigamente, LEITE MOÇA era sinônimo de leite condensado e BRAHMA era sinônimo de cerveja. Não é mais assim, então, mesmos estes fabricantes não têm este poder todo de negociação que se pensa, frente aos "ditadores do varejo". No primeiro dos contratos analisados, celebrado com a BIMBO DO BRASIL - que, conforme pesquisa feita por mim no Google, em notícia de agosto de 2014, é filial da maior empresa de panificação do mundo (no Brasil, é detentora das marcas de produtos como pães Pullman, Nutrella e Plus Vita) -, já vemos, repiso, que se trata de um contrato-padrão - em que não há propriamente um pacto, mas uma adesão no qual o aderente é chamado genericamente de "parceiro-fornecedor" (e, somente na amostragem trazida, também se encontram fornecedores bastante conhecidos, como LATICÍNIO FACO, YAKULT e EDITORA ABRIL). Esta "parceria" significa que a cada compra e venda não existe somente a obrigação do fornecedor de entregar o bem e do varejista de pagar o preço, mas também de o vendedor pagar um "pedágio" (ou comissão, como queiram) e ainda colaborar no custeio das atividades do comprador. O fornecedor (se quiser se manter no mercado) não é tão livre assim para escolher se quer celebrar o contrato (melhor dizendo - se quer "colaborar"), mas para que e com quanto vai contribuir, dentro de um "menu" de opções pré- estabelecido pelo comprador. Fl. 6739DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 É uma parceria bastante sui generes, pois lendo cuidadosamente o contrato, não se encontra uma cláusula sequer que dê direitos ao "parceiro- fornecedor". Na parte que trata dos promotores, por exemplo, o BOMPREÇO "permite que o Parceiro-Fornecedor utilize promotores, seus funcionários, devidamente treinados para manutenção e abastecimento dos produtos ... no estoque e na área de vendas de cada unidade ... (grifei)". O quantitativo de promotores, os locais em que irão atuar, os dias e o quantitativo de horas diárias, tudo é colocado no contrato, cabendo o controle de horas trabalhadas ao fornecedor, que terá que indenizar o BOMPREÇO em valor equivalente às horas não cumpridas (ou seja, "permite-se" que alguém trabalhe de graça para você, livre de qualquer responsabilidade trabalhista previdenciária ou civil, e ainda sujeito a reparação, se o trabalhador gratuito não cumprir o horário - que ainda tem que ser controlado por quem cede o serviço). Outro exemplo (quase todas as disposições o são) de quanto é leonino o contrato, é a cláusula que estabelece que "toda e qualquer redução de impostos e contribuições, assim como benefícios fiscais, que reflitam diretamente na formação do preço, devem ter como contrapartida a respectiva redução no preço final de venda" e, no caso de não ser repassado para o preço, "caberá ao BOMPREÇO apurar o respectivo valor e abater diretamente no pagamento próximo ou futuro" (é uma verdadeira autuação fiscal !!). O desconto relativo a acordo de não-devolução, como já visto, é peculiar, pois tem características de contrato de seguro. Só que, após a leitura deste contrato, ele fica ainda mais peculiar (se é assim que se chama uma negociação em que uma das partes nunca perde), pois, se as quebras avarias, etc., forem aquém do valor pactuado, "fica por isto mesmo"; se forem superiores, o parceiro- fornecedor tem que arcar com a diferença. Como já dito, penso que os descontos ligados tão-somente ao fatodo varejista passar a vender determinada marca, são, sim, "pedágios" (na visão tradicional, comissões de vendas). No caso da disponibilização de locais privilegiados nas gôndolas para a colocação dos produtos de determinada marca, em que o desconto é conhecido como "bônus de display" ou tarifa "pay to stay" (pague para ficar), estamos diante de uma verdadeira locação. Em alguns casos, o financiamento puro e simples (e até direto, quando em dinheiro), sem uma contraprestação, é inconteste, como acontece com as Verbas de Aniversário e Inaugurações/Reinaugurações. Em outros, há uma mitigação de financiamento com valor pago em troca de uma contraprestação, como é o caso das Verbas de Propaganda. Assim, algumas destas "bonificações" também podem ser vistas como tendo uma natureza contraprestacional, o que pode ser traduzido, em termos bastante simples, como "Me dê um desconto X que eu te faço Y". Os serviços de propaganda efetivamente são visíveis nas inserções comerciais na televisão, nos folhetos e em eventos - como o "Bloco da Parceria", que saía todos os domingos de Carnaval aqui em Recife, no qual se utilizavam camisetas com a marca BOMPREÇO e diversas outras, justamente as "parceiras". Fl. 6740DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Na minha visão, no entanto, falta um componente essencial para que se veja nestas relações comerciais uma prestação de serviços, na concepção tradicional: não há correspondência econômica necessária entre o valor pago e o serviço prestado. O contrato-padrão traz campos em branco a serem preenchidos pelo fornecedor, com valores ou percentuais sobre as notas fiscais, sem estabelecer quanto será a contrapartida (nada garante, por exemplo, que seus produtos figurem em todos os folhetos promocionais, ou uma vez por mês, ou uma vez por ano; isto fica a critério do BOMPREÇO, de acordo, fundamentalmente, com os seus interesses). É como se fosse a contribuição para um "fundo". Não há como negar que há também interesse dos fornecedores nesta "Parceria" (um tanto "forçada", mas não deixa de ser), pois, obviamente, eles precisam de alguém que venda, e cada vez mais e com mais abrangência territorial, os seus produtos. E a visibilidade trazida pelo fato de estarem como se em uma vitrine, nas prateleiras de uma grande rede varejista ou nos seus folders de propaganda ou até na televisão, indiscutivelmente é desejada por qualquer fabricante que seja, tomando o lugar dos seus concorrentes e promovendo a fidelização da clientela. E, a depender do evento, é muito importante a participação de quem pretende ser um dos destaques no mercado. Mas, para o BOMPREÇO (que é o que nos interessa) o objetivo é sempre o mesmo: alavancar o seu crescimento e a sua lucratividade. As organizações fazem propaganda também dos seus fornecedores, é verdade, mas não necessariamente visando o interesse dos mesmos. No caso de uma varejista que vende de tudo, ele precisa colocar algum produto na grande maioria das suas propagandas (à exceção das puramente institucionais), senão elas não fazem sentido. E a propaganda, na mais das vezes, é somente um chamariz para que o cliente venha até a loja, para comprar o que quer que seja (é perfeitamente possível que na venda dos produtos anunciados não haja vantagem, ou até prejuízo). O varejista não está lá tão preocupado com o que acontece com os seus fornecedores, pois seu mercado não é como de uma concessionária de veículos, que depende de um único fabricante (se ele "afundar", ela vai junto). É evidente que todo supermercado quer e precisa ter produtos da NESTLÉ em suas prateleiras. Mas se a NESTLÉ desaparecer (ou for vendida a preços pouco competitivos), outra toma seu lugar. Ao invés de LEITE MOÇA, o BOMPREÇO vai vender bem mais LEITE ITAMBÉ, ou qualquer outro (que talvez até lhe financie com mais "vontade"). A preocupação do WAL-MART é com o CARREFOUR, com o PÃO DE AÇÚCAR. De toda forma, seja comissão de vendas, seja para simples custeio, seja também em troca de alguma prestação, são receitas, tributáveis. E, na seara tributária não é só prevalente, como determinante, a tipicidade, pois o comando legal não comporta discricionariedade, devendo o agente fiscal - sob pena de responsabilidade funcional -, identificada a ocorrência de um fato que Fl. 6741DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 se subsume precisamente à hipótese de incidência abstratamente prevista na lei, lançar o tributo, se já não tiver o contribuinte cumprido com a obrigação tributária (arts. 3°, 142 e 150 do CTN). Sendo assim, não importa para o Direito Tributário o manto sobre o qual está envolta uma transação comercial, mas se, em sua essência, encerra ou não um fato imponível, razão pela qual há que ser mantida, na íntegra, esta parcela da autuação." De ressaltar que o entendimento plasmado no voto acima transcrito foi mantido pela Câmara baixa, em julgamento que restou consubstanciado no Acórdão n° 3401-004.011, de 28/09/2017, assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/03/2010 a 31/12/2010 CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. RECEITA. BONIFICAÇÕES. DESCONTOS OBTIDOS. REQUISITOS. Os valores recebidos a título de descontos obtidos e bonificações constituem receita, e devem ser excluídos da base de cálculo da contribuição apenas se caracterizada a incondicionalidade do desconto. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. RECEITA. DESPESAS COM PROPAGANDA. REQUISITOS. Os valores recebidos a título de reembolso por despesas com propaganda constituem receita, e não ressarcimento das despesas, se não restar comprovada a correspondência entre as despesas com propaganda e tais reembolsos. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. DESPESAS COM FRETE NO TRANSPORTE DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. A tomada de créditos sobre despesas com fretes limita-se às operações de venda, além do que não há que se falar em insumos utilizados na prestação de serviços ou na fabricação de produtos destinados à venda no contexto de uma atividade comercial varejista. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. ICMS SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. O ICMS substituição tributária não integra o valor das aquisições de mercadorias para revenda, para fins de cálculo do crédito a ser descontado das contribuições, por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo contribuinte substituído, na saída das mercadorias. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Fl. 6742DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Período de apuração: 01/03/2010 a 31/12/2010 Ementa: COFINS. RECEITA. BONIFICAÇÕES. DESCONTOS OBTIDOS. REQUISITOS. Os valores recebidos a título de descontos obtidos e bonificações constituem receita, e devem ser excluídos da base de cálculo da contribuição apenas se caracterizada a incondicionalidade do desconto. COFINS. RECEITA. DESPESAS COM PROPAGANDA. REQUISITOS. Os valores recebidos a título de reembolso por despesas com propaganda constituem receita, e não ressarcimento das despesas, se não restar comprovada a correspondência entre as despesas com propaganda e tais reembolsos. COFINS. DESPESAS COM FRETE NO TRANSPORTE DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. A tomada de créditos sobre despesas com fretes limita-se às operações de venda, além do que não há que se falar em insumos utilizados na prestação de serviços ou na fabricação de produtos destinados à venda no contexto de uma atividade comercial varejista. COFINS. ICMS SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. CRÉDITO. IMPOSSIBILIDADE. O ICMS substituição tributária não integra o valor das aquisições de mercadorias para revenda, para fins de cálculo do crédito a ser descontado das contribuições, por não constituir custo de aquisição, mas uma antecipação do imposto devido pelo contribuinte substituído, na saída das mercadorias. JUROS SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. INCIDÊNCIA. É legítima a incidência de juros de mora sobre o valor da multa de ofício lançada. (grifamos) O acórdão reproduzido abarca todas as rubricas que geralmente se enfrenta quando nos deparamos com o tema “bonificação” no segmento específico de supermercados, seja atacadista ou varejista. Por esse motivo, entendo totalmente aplicável a lide posta nos autos, mutatis mutandis. Diante do exposto, nego provimento ao recurso especial do sujeito passivo. É como voto. Gilson Macedo Rosenburg Filho Fl. 6743DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 9303-013.807 - CSRF/3ª Turma Processo nº 16561.720008/2012-12 Fl. 6744DF CARF MF Original

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Numero do processo: 23034.030714/2004-92
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Apr 05 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Mon May 08 00:00:00 UTC 2023
Ementa: ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES Período de apuração: 01/07/1996 a 31/12/2003 FNDE. SALÁRIO EDUCAÇÃO. SALÁRIOS DE CONTRIBUIÇÃO. É devida a contribuição ao Salário Educação, nos termos da legislação, sobre as bases-de-cálculo pertinentes, apuradas a partir das folhas de pagamento da empresa
Numero da decisão: 2301-010.417
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) João Mauricio Vital – Presidente (documento assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Flavia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Mauricio Dalri Timm do Valle e João Mauricio Vital (Presidente).
Nome do relator: FERNANDA MELO LEAL
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conteudo_txt : Metadados => date: 2023-05-03T16:28:10Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2023-05-03T16:28:10Z; Last-Modified: 2023-05-03T16:28:10Z; dcterms:modified: 2023-05-03T16:28:10Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2023-05-03T16:28:10Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2023-05-03T16:28:10Z; meta:save-date: 2023-05-03T16:28:10Z; pdf:encrypted: true; modified: 2023-05-03T16:28:10Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2023-05-03T16:28:10Z; created: 2023-05-03T16:28:10Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 4; Creation-Date: 2023-05-03T16:28:10Z; pdf:charsPerPage: 1222; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2023-05-03T16:28:10Z | Conteúdo => S2-C 3T1 Ministério da Economia Conselho Administrativo de Recursos Fiscais Processo nº 23034.030714/2004-92 Recurso Voluntário Acórdão nº 2301-010.417 – 2ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária Sessão de 5 de abril de 2023 Recorrente ELI LILY DO BRASIL LTDA Interessado FAZENDA NACIONAL ASSUNTO: OUTROS TRIBUTOS OU CONTRIBUIÇÕES Período de apuração: 01/07/1996 a 31/12/2003 FNDE. SALÁRIO EDUCAÇÃO. SALÁRIOS DE CONTRIBUIÇÃO. É devida a contribuição ao Salário Educação, nos termos da legislação, sobre as bases-de-cálculo pertinentes, apuradas a partir das folhas de pagamento da empresa Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (documento assinado digitalmente) João Mauricio Vital – Presidente (documento assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Mônica Renata Mello Ferreira Stoll, Wesley Rocha, Flavia Lilian Selmer Dias, Fernanda Melo Leal, Alfredo Jorge Madeira Rosa, Mauricio Dalri Timm do Valle e João Mauricio Vital (Presidente). AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 23 03 4. 03 07 14 /2 00 4- 92 Fl. 60DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 2301-010.417 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 23034.030714/2004-92 Relatório Foram constatadas divergências entre os valores deduzidos e o número de alunos indicados, efetivamente cadastrados na modalidade indenização, por essa empresa, conforme o "Demonstrativo de Divergência" anexado aos autos. A diferença apurada no Período compreendido entre o 2 semestre de 1996 ao 2 semestre de 2003 representa deduções consideradas, em principio, como indevidamente efetuadas, passíveis de tornar a empresa incursa em débito. Todavia, é possível que as divergências verificadas prendam-se a problemas de incorreções na transmissão de dados. Para evitar quaisquer dúvida informa-se que o número de vagas referenciado no "Demonstrativo de Divergências" significa a quantidade de alunos com beneficio, por semestre. Por exemplo, se a empresa tiver 15 alunos indicados no semestre, o que corresponde a 90 vagas (15 alunos vezes 6 meses), só poderá efetuar deduções no valor máximo de R$ 1.890,00, que equivale ao valor da vaga mensal de R$ 21,00 vezes o quantitativo de vagas (ou R$ 126,00, valor da vaga semestral, vezes o número de alunos). Portanto, a importância deduzida no semestre, que seja superior ao valor máximo acima calculado, constituirá débito a partir da competência em que se verificar tal diferença, devendo ser recolhida com os devidos acréscimos legais, em Comprovante de Arrecadação Direta - CAD, código de receita 100. A falta de manifestação da empresa até 31/10/2002 acarretara emissão de Notificação para Recolhimento de Débito. Finalmente, apresentamos abaixo alguns procedimentos a serem observados pela empresa: I - no caso da modalidade "Indenização de Dependentes" : a) comunicamos que o envio dos dados, pertinentes às informações relativas ao programa Relação de Alunos Indenizados - RAI, deverá ser realizado pela Internet no endereço www.fnde.gov.br no link Captação dos Dados da RAI; b) a empresa deve verificar se o quantitativo de alunos constante da coluna "Vagas no Cadastro do FNDE/Ind. Depend.", no Demonstrativo de Divergência, corresponde ao total de declarações que a mesma 110 possui, e ao quantitativo de alunos informados na RAI do semestre em análise, caso a mesma já tenha encaminhado o arquivo. Se na RAI da empresa constarem mais alunos que os cadastrados em nossa base de dados, orientamos reencaminhar o arquivo para novo processamento; c) ressaltamos que não é permitido alterar ou introduzir informações no arquivo texto gerado pelo Programa RAI; d) quando houver retificação das informações, deverá sempre ser informado, novamente, o novo quantitativo total de alunos do semestre, pois não há retificação parcial (verificar no link RAI-MANUAL os procedimentos a serem adotados); e) por fim, a empresa que possuir o programa RAI deverá utilizar somente a versão fornecida pelo FNDE a partir de janeiro de 1998; Fl. 61DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 2301-010.417 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 23034.030714/2004-92 II - no caso da modalidade Escola Própria, a empresa deverá buscar mais detalhes junto ao atendimento da4 MI,, nos telefones informados ao final do oficio. A falta de manifestação da empresa até 31/10/2002 acarretará emissão de Notificação para Recolhimento de Débito. A empresa quedou-se silente até a apresentação do Recurso Voluntário, momento no qual , em síntese , aduz que todas as contribuições ao FNDE devidas no período de Junho, Setembro e Dezembro de 1999 (doc. 02), foram devidamente recolhidas por meio da competente guia de recolhimento, conforme comprovam cópias autenticadas anexas. Assim, solicita que seja anulado o débito fiscal atinente às contribuições do FNDE, bem como as respectivas multas e penalidades aplicadas, tendo em vista os pagamentos efetuados nos períodos de Junho, Setembro e Dezembro de 1999. Voto Conselheira Fernanda Melo Leal, Relatora. O recurso é tempestivo e atende às demais condições de admissibilidade. Portanto, merece ser conhecido. Entendo que não restou comprovado o recolhimento dos valores devidos a título de contribuições ao FNDE. Tendo em vista que é uma questão probatória, não há mais discussão do ponto. Sendo assim, entendo que deve ser negado provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. CONCLUSÃO: Diante tudo o quanto exposto, voto no sentido de NEGAR provimento ao Recurso, nos moldes acima expostos. (documento assinado digitalmente) Fernanda Melo Leal Fl. 62DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 2301-010.417 - 2ª Sejul/3ª Câmara/1ª Turma Ordinária Processo nº 23034.030714/2004-92 Fl. 63DF CARF MF Original

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Numero do processo: 36624.000172/2007-78
Turma: Sexta Câmara
Seção: Segundo Conselho de Contribuintes
Data da sessão: Thu Aug 07 00:00:00 UTC 2008
Data da publicação: Thu Aug 07 00:00:00 UTC 2008
Ementa: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/08/1995 a 30/04/2006 PREVIDENCIÁRIO. RESTITUIÇÃO. RECOLHIMENTO DEVIDO. IMPOSSIBILIDADE. I - A teor do disposto no art. 89 da Lei n° 8.212/91, somente haverá a restituição de contribuições previdenciárias recolhidas indevidamente. Recurso Voluntário Negado.
Numero da decisão: 206-01.149
Decisão: ACORDAM os Membros da SEXTA CÂMARA do SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso.
Nome do relator: ROGERIO DE LELLIS PINTO
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Siape 751623 Àj.tirL MINISTÉRIO DA FAZENDA N.`frj.e; SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES SEXTA CÂMARA Processo n° 36624.000172/2007-78 Recurso n° 148.784 Voluntário Matéria PEDIDO DE RESTITUIÇÃO Acórdão n° 206-01.149 Sessão de 07 de agosto de 2008 Recorrente Diogo Nasuno Recorrida SRP - SECRETARIA DA RECEITA PREVIDENCIÁRIA ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/08/1995 a 30/04/2006 PREVIDENCIÁRIO. RESTITUIÇÃO. RECOLHIMENTO DEVIDO. IMPOSSIBILIDADE. I - A teor do disposto no art. 89 da Lei n° 8.212/91, somente haverá a restituição de contribuições previdenciárias recolhidas indevidamente. Recurso Voluntário Negado. Vistos, relatadosrelatados e discutidos os presentes autos. - __----- Processo n°36624.000172/2007-78 CCO2C06P,. c---E-5.6 0NyEtric-ctivinotélioCitrailiNnikt- Acórdão n.° 206-01.149 Fls. 130 wasilia. 2P--eitifie arvain. ,y Maria ia Fátima mav. siape 751623 ACORDAM os Membros da SEXTA CÂMARA do SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES or unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. ELIAS SAMPAIO FREIRE Presidente, , / ., 4 ,. -41; ROG '; , Ir ti LELLIS PINTO Rel. ir , , Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros Elaine Cristina Monteiro e Silva Vieira, Bemadete de Oliveira Barros, Ana Maria Bandeira, Cleusa Vieira de Souza, Rycardo Henrique Magalhães de Oliveira e Marcelo Freitas de Souza Costa (Suplente convocado). 2 Processo n°36624.000172/2007-78 CCO2/C06 Acórdão n.° 206-01.149 a Fls. 131 - ”'n 14":;;1,174, C .F! • .• " C Relatório Trata-se de recurso voluntário interposto pelo Sr. DIOGO NASUNO contra decisão de fls. retro, exarada pela extinta Secretaria da Receita Previdenciária a qual negou seu pedido de restituição de contribuição previdenciária, supostamente recolhida de forma indevida. Aduz em seu recurso que o contribuinte que volta a laborar após a concessão de sua aposentadoria, passa a não ter qualquer cobertura da Previdência Social, de forma que não há justificativa para recolher os tributos ora pleiteados, requerendo assim o provimento do seu recurso. A SRP apresentou resposta ao recurso, pugnando pelo indeferimento do pedido de restituição. É o relatório. Voto Conselheiro ROGÉRIO DE LELLIS PINTO, Relator Presentes os pressupostos de admissibilidade, conheço do recurso interposto. Em que pese todos o esforço argumentativo demonstrado pelo ilustre subscritor da peça inconforrnista, não vejo que a decisão de 1° grau tenha sido proferida em desacordo com a legislação que o rege. Sem embargos, para se falar em restituição de qualquer tributo vertido ao Erário, deve restar inequívoco se tratar de recolhimentos indevidos, em qualquer de suas modalidades, é dizer, somente haverá obrigação do Fisco em restituir tributos pagos, se restar demonstrado que estes não seriam devidos por quem os suportou. Nesse sentido é a previsão do art. 89 da Lei n°8.212/91, que assim dispõe: "Art. 89. Somente poderá ser restituída ou compensada contribuição para a Seguridade Social arrecadada pelo Instituto Nacional do Seguro Social-INSS na hipótese de pagamento ou recolhimento indevido." (Redação dada pela Lei n° 9.129, de 20/11/95). No caso dos autos, o recorrente alega que teria recolhido indevidamente contribuições sociais na competência de 08/95 a 04/2006, em período em que já estava aposentado. Não obstante sua insurreição, não vejo como prosperar. Sem dúvida que tem razão o Recorrente no que tange o recolhimento depois de aposentado. Contudo, tal fato em nada repercute no direito a restituição em questão, uma vez que a contribuição pleiteada é devida não por não ter sido incluída no cálculo da aposentadoria da contribuinte, mas sim porque, segundo ele próprio reconhece, mesmo aposentado)._ 3 dirimir" - be•Aka _mo:3mm_ Processo n° 36624.000172/2007-78 CONFERE CCM" CI ,C1 CCOVC06 Acórdão n.° 206-01.149 g 4.it i• Es. 132Brasl iia • strifenc, mande Patim • e eu( 1be Ltin a Mate. Slave 75° permaneceu exercendo atividade remunerada naquele período, o que o toma novamente segurado obrigatória da Previdência Social, e devidos tributos ora pleiteados. Para que não paire dúvidas sobre tal entendimento, vale trazer a baila o que nos diz o art. 12, § 4° da Lei n°8.212/91, que assim giza: "Art. 12: omissis 400 aposentado pelo Regime Geral de Previdência Social - RGPS que estiver exercendo ou que voltar a exercer atividade abrangida por este Regime é segurado obrigatório em relação a essa atividade, ficando sujeito às contribuições de que trata esta Lei, para fins de custeio da Seguridade Social." (Restabelecido com redação alterada pela Lei n° 9.032, de 28/04/95). Desta forma, tendo continuado a exercer atividade remunerada nos períodos referentes à restituição pretendida, conforme reconhecido pelo próprio Recorrente, as contribuições ora pleiteadas, são, de fato, devidas, não podendo ser deferida a sua restituição. Ante o exposto, voto de sentido de conhecer do Recurso, para NEGAR-LHE PROVIMENTO, nos termos da fundamentação supra. Sala das Sessões, em 07 de agosto de 2008 I dee RO r 11-0 LELLIS PINTO 4 Page 1 _0042100.PDF Page 1 _0042200.PDF Page 1 _0042300.PDF Page 1

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Numero do processo: 10247.000066/2007-45
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Feb 21 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Mar 07 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/07/2005 a 31/07/2005 EMBARGOS INOMINADOS. LAPSO MANIFESTO. Verificada a ocorrência de inexatidão material, devida a lapso manifesto, cabível o acolhimento dos embargos inominados, a fim de corrigir o equívoco que se constatou nos autos. Embargos Acolhidos
Numero da decisão: 3001-002.390
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os embargos inominados, sem efeitos infringentes, mantendo-se a decisão proferida no Acórdão nº 3102-01.271, tendo em vista que, sobrestado o feito para aguardar decisão no âmbito do processo administrativo nº 10247.000141/2005-14 (processo principal), sobreveio decisão definitiva naqueles autos na qual a 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) negou provimento ao Recurso interposto pela Fazenda Nacional e deu provimento ao Recurso do contribuinte, em linha, portanto, com a decisão contida no Acórdão nº 3102-01.271. (documento assinado digitalmente) João José Schini Norbiato - Presidente (documento assinado digitalmente) Francisca Elizabeth Barreto – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Aniello Miranda Aufiero Junior (suplente convocado(a)), Wilson Antonio de Souza Correa, Francisca Elizabeth Barreto, Bruno Minoru Takii, Laura Baptista Borges, Joao Jose Schini Norbiato (Presidente).
Nome do relator: FRANCISCA ELIZABETH BARRETO
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LAPSO MANIFESTO. Verificada a ocorrência de inexatidão material, devida a lapso manifesto, cabível o acolhimento dos embargos inominados, a fim de corrigir o equívoco que se constatou nos autos. Embargos Acolhidos Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em acolher os embargos inominados, sem efeitos infringentes, mantendo-se a decisão proferida no Acórdão nº 3102-01.271, tendo em vista que, sobrestado o feito para aguardar decisão no âmbito do processo administrativo nº 10247.000141/2005-14 (processo principal), sobreveio decisão definitiva naqueles autos na qual a 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) negou provimento ao Recurso interposto pela Fazenda Nacional e deu provimento ao Recurso do contribuinte, em linha, portanto, com a decisão contida no Acórdão nº 3102-01.271. (documento assinado digitalmente) João José Schini Norbiato - Presidente (documento assinado digitalmente) Francisca Elizabeth Barreto – Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Aniello Miranda Aufiero Junior (suplente convocado(a)), Wilson Antonio de Souza Correa, Francisca Elizabeth Barreto, Bruno Minoru Takii, Laura Baptista Borges, Joao Jose Schini Norbiato (Presidente). Relatório AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 24 7. 00 00 66 /2 00 7- 45 Fl. 475DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3001-002.390 - 3ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10247.000066/2007-45 Trata-se de litígio que foi apreciado por este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, conforme Acórdão nº 3102-01.271, anexado às folhas 354 a 359, no qual deu- se provimento ao recurso voluntário, afastando a exigência do crédito tributário e da multa de ofício, conforme ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL COFINS Período de apuração: 01/07/2005 a 31/07/2005 FALTA DE PAGAMENTO. NÃO CARACTERIZAÇÃO Demonstrado que parte dos créditos do sujeito passivo foram indevidamente glosados e que tal fração é suficiente para fazer face aos débitos apurados, afasta-se a exigência do PIS/Pasep não-cumulativo. MULTA DE OFÍCIO. DESCABIMENTO. Restando afastada a exigência de contribuição, afasta-se igualmente a multa de ofício capitulada no art. 44, I da Lei nº 9.430, de 1996. Recurso Voluntário Provido No mesmo Acórdão, em 11/11/2011, determinou-se que o processo fosse apensado ao processo nº 10247.000141/2005-14, o que não ocorreu. A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN), em 21/02/2013, apresentou embargos ao Acórdão (fls. 404 a 405) pela ausência de juntada ao processo principal e devolveu o processo para saneamento. Os embargos foram admitidos (fls. 426 a 427). No entanto, considerando que os processos encontravam-se em fases diferentes (julgamento dos recursos especiais e julgamento de embargos contra acórdão de Recurso Voluntário), o presente processo foi sobrestado (fls. 428 a 429) até a conclusão do julgamento dos recursos especiais da PGFN e do contribuinte no processo nº 10247.000141/2005-14. Concluso o julgamento, foram anexados às folhas 453 a 470 do presente processo, o Acórdão nº 9303-009.104 - CSRF/3ª Turma negou provimento ao Recurso interposto pela Fazenda Nacional e deu provimento ao Recurso da Contribuinte, acatando os créditos calculados sobre gastos com corte, arraste, baldeio, traçamento e transporte da madeira, incorridos quando da sua extração. É o relatório. Voto Conselheira Francisca Elizabeth Barreto, Relator. Conforme se depreende do relatório que precede este Voto, os embargos são admissíveis, uma vez que ocorreu erro material com a não juntada do presente processo ao processo principal (10247.000141/2005-14), no qual se discutiu o conceito de insumo para fins de reconhecimento do direito a créditos do Cofins não-cumulativo e que irradia reflexos no presente feito. Fl. 476DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3001-002.390 - 3ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10247.000066/2007-45 De acordo com o artigo 117 do Regimento Interno do Carf, as alegações de lapso manifesto serão recebidas como embargos: Art. 117. As alegações de inexatidão material devida a lapso manifesto ou de erro de escrita ou de cálculo existentes na decisão, suscitadas pelos legitimados a opor embargos, deverão ser recebidas como embargos, mediante a prolação de um novo acórdão. No presente caso o que se buscava era a utilização do instrumento para um dos fins a que se destina: sanar lapso manifesto constatado nos autos, qual seja, a não vinculação ao processo principal que aguardava julgamento, conforme determina o artigo 47, §5º do Ricarf: Art. 47 Os processos vinculados poderão ser distribuídos e julgados observando-se o disposto neste artigo. § 1º Os processos podem ser vinculados por: I - conexão, constatada entre processos que tratam de exigência de crédito tributário ou pedido do contribuinte fundamentados em fatos idênticos, incluindo aqueles formalizados em face de diferentes sujeitos passivos; (...) § 5º Na impossibilidade de distribuição, ao mesmo relator, dos processos principal e decorrente ou reflexo, será determinada a vinculação dos autos e o sobrestamento do julgamento do processo decorrente ou reflexo, até que seja proferida decisão de mesma instância relativa ao processo principal. Tendo sido concluído o julgamento do processo principal, no qual foram acatados os créditos calculados sobre gastos com corte, arraste, baldeio, traçamento e transporte da madeira, incorridos quando da sua extração, o presente processo retorna para julgamento dos embargos. Tendo em vista que, sobrestado o feito para aguardar decisão no âmbito do processo administrativo nº 10247.000141/2005-14 (processo principal), sobreveio decisão definitiva naqueles autos, na qual a 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF) negou provimento ao Recurso interposto pela Fazenda Nacional e deu provimento ao Recurso do contribuinte, em linha, portanto, com a decisão contida no Acórdão nº 3102-01.271, voto por acolher os embargos inominados, sem efeitos infringentes, mantendo-se a decisão proferida no Acórdão nº 3102-01.271. (documento assinado digitalmente) Francisca Elizabeth Barreto Fl. 477DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3001-002.390 - 3ª Sejul/1ª Turma Extraordinária Processo nº 10247.000066/2007-45 Fl. 478DF CARF MF Original

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4757535 #
Numero do processo: 13055.000037/2001-33
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 20 00:00:00 UTC 2007
Data da publicação: Tue Nov 20 00:00:00 UTC 2007
Ementa: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de apuração: 01/10/2000 a 31/12/2000 NORMAS PROCESSUAIS. IPI. RESSARCIMENTO. PREJUDICIAL DE MÉRITO. AFASTAMENTO. Em matéria de ressarcimento de IPI, quem deve primeiro analisar o mérito do pedido é a Delegacia da Receita Federal do domicílio fiscal do requerente. Não havendo esta análise, o processo não está apto a ser apreciado pelo Conselho de Contribuintes, quando afastada a prejudicial de mérito. Recurso Provido em parte
Numero da decisão: 203-12.576
Decisão: ACORDAM os Membros da TERCEIRA CÂMARA do SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso, nos termos do voto do Relator.
Nome do relator: LUCIANO PONTES DE MAYA GOMES
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Sessão de 20 de novembro de 2007 Recorrente CORTUME ICRUMENAUER S/A Recorrida DRJ-PORTO ALEGRE/RS ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS - IPI Período de apuração: 01/10/2000 a 31/12/2000 NORMAS PROCESSUAIS. IPI. RESSARCIMENTO. PREJUDICIAL DE MÉRITO. AFASTAMENTO. Em matéria de ressarcimento de IPI, quem deve primeiro analisar o mérito do pedido é a Delegacia da Receita Federal do domicílio fiscal do requerente. Não havendo esta análise, o processo não está apto a ser apreciado pelo Conselho de Contribuintes, quando afastada a prejudicial de mérito. Recurso. Provido em parte. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. ACORDAM os Membros da TERCEIRA CÂMARA do SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES, por unanimidade de votos, em dar provimento parcial ao recurso, nos termos do voto do Relator. quariaLies a DALTON • • O 'a • é írr IRA\NDA ) Vice-Prid t no exercício da Presidência LU , 7,/----2 • CI O O TES DE MAYA GOMES4 , Relat r PAE-SEGUNDO CÓ-NSELT1TDE 'O —rebUrNTESCONFERE COM O ORCIdNIT'AL Brasília, 009 f_D_iR____ . 1 o 9 I Matilde Ciro de ou • Met. Siape 91.650"" a Processo n° 13055.000037/2001-33 CCO2/CO3 Acórdão n.° 203-12.576 Fls. 166 Participaram, ainda, do presente julgamento, os Conselheiros Emanuel Carlos Dantas de Assis, Eric Moraes de Castro e Silva, Silvia de Brito Oliveira, Mauro Wasilewski (Suplente), Odassi Guerzoni Filho e Mônica Monteiro Garcia de Los Rios (Suplente). \)r 114F-SEGUNDO CONSELHO DE CONTRISJiNTES CONFERE COMO ORIGINAL Brusliia, 09 I `C: C2 I 9 MadIde aislao de Oliveira siapc 91 650 2 _ _. .. - a Processo n°13055.000037/2001-33 —MF-SEGUNDO CONSELHO DE CONTRIBUINTES CCO2/CO3 Acórdão n.° 203-12.576 CONFERE COM O ORiGINAL Fls. 167 Brasília Á/ (1 ,2, , c2,9 iráMareao Cursi Oliveira Mat. Siape 91650 Relatório Diante de sua clareza e por bem expressar os atos e fases processuais até então verificados, adoto o relatório empreendido pela ínclita Instância de piso: "O estabelecimento acima identificado requereu o ressarcimento do crédito presumido de 1P1, autorizado pela Lei n.° 9.363, de 13 de dezembro e 1996, para ressarcir o valor das contribuições para o PIS e a Cotins, incidentes na aquisição de insumos empregados na industrialização de produtos exportados, referente ao 4" trimestre de 2000, no montante de RS 10.199,10, conforme Pedido constante da folha n." I, apresentado em 20/02/2001. Juntou também os pedidos de compensação de débitos (fls. 34/35), posteriormente transferidos, para o processo n. 13055.000156-2002-77, conforme correspondência da fl. 47. 1.1 — O Relatório de Ação Fiscal, consubstanciado na peça de fls. 26/43, informa que, de acordo com a investigação que descreve, o contribuinte teria se utilizado de notas fiscais inidôneas na aquisição de instintos, da firma COURO PAR de Pedro Reginaldo Bueno (CNPJ 80.143.241/0001-29) o que configura, ent tese, crime contra a ordem . tributária, conforme estabelece o art. 1' da Lei n° 8.137, de 27 de dezembro-de 1990,—concluindo que o requerente não teria direito ao ressarcimento. tp 1.2 — Com suporte no Relatório de Ação Fiscal referido acima e no art. 59 da Lei n" 9.069, de 29 de junho de 1995, a Delegada da Receita Federal em Novo Hamburgo indeferiu o pedido, pelo despacho de fl. 44, com ciência do interessado, em 27/6/2002, ali. 45. 2 - O contribuinte não se conformou com o indeferimento e apresentou, no devido prazo, a impugnação de fls. 49/59 e anexos, relacionando as notas fiscais (pelo n", data e valor), relativas a compras da Couro Par, de Pedro Reginaldo Bueno, fidas corno inidôneas pela Fiscalização. 2.1 — Na continuação, afirma que todas as compras de Pedro Regina ido Bueno foram efetivamente pagas e que a empresa não iria pagar por algo que não recebera; que assim que soube que as notas fiscais emitidas por Pedro Reginaldo Bueno (Couro Par), que acobertavam as compras de couro, eram inidôneas imediatamente deixou de comprar do referido senhor, bem como estornou os créditos do ICMS,. que, com o artificio dos carimbos falsificados dos postos fiscais, dava uma aparência de regularidade; que a jurisprudência administrativa tem o entendimento que comprovada a efetiva entrada das mercadorias, as compras deverão ser consideradas, mesmo que o documento seja inidôneo, mencionando neste sentido o Acórdão n" 103-19023, do 1° Conselho de Contribuintes, cuja ementa transcreve, à fl. 54, do qual se extraem duas condições: a entrada efetiva das mercadorias e o pagamento correspondente, condições essas que alega ter atendido, conforme registros contábeis e fiscais, juntando cópias. 3 _ - - Processo n°13055.000037/2001-33 CCO2/CO3 Acórdão n." 203-12.576 As. 168 2.2 — Prossegue a manifèstação de inconformidade afirmando que portou-se de forma normal e dentro dos ditames legais e da boa fé; que não praticou ato que tipificasse a supressão e a redução de tributos, premissa do art. 1 0 da Lei n" 8.137, de 1990, que transcreve às fls. 57/58 e que passa a analisar, afirmando ainda que, se comparados os valores dos impostos que a empresa teria reduzido (R$ 31.394,05) com o crédito presumido de IPI (R$ 678.506,22) percebe-se quão ridícula e forçada é a afirmação da fiscalização ao enquadrá-lo na citada lei. Encerra a defesa afirmando que não cometeu infração que configure crime contra a ordem tributária e requer o ressarcimento do crédito presumido de IPI em questão." Ao julgar o feito, a 3". Turma da Delegacia da Receita Federal de Julgamento de Porto Alegre/RS, negou provimento a manifestação de inconformidade, mantendo o indeferimento singular dos créditos perseguidos, tudo pelos motivos bem traduzidos na ementa abaixo reproduzida: "Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/10/2000 a 31/12/2000 Ementa: Crédito Presumido de IPI • O contribuinte que pratica ato que configure crime contra a ordem tributária, perde direito ao beneficio fiscal no ano-calendário correspondente à prática. — — Solicita çao Indeferida". Em sede recursal, a empresa contribuinte, ora Recorrente, tão somente reitera suas razões já apresentadas perante as instâncias inferiores. É o relatório. CONSELHO DE DON1RIBUINIC3 CONFERE COM O DRiGINAt. Ewasgia,_ 03 0-2 1,03 blarfkie CX .ino de Meta Mnt.51_t_re 91050 4 _ kir-SEGUNDO CONSELHO DE CONTRISLIINTeS Processo n" 13055.000037/20W -33 CONFERE COMO ORIGINAL CCOVCO3n Acórdão n.° 203-12.576 6rusl53,_ 03 / "OCR / O 9 Fls. 169 Matilde Cum% de Oliveira Mat. S;npe 9 !fizA Voto Conselheiro LUCIANO PONTES DE MAYA GOMES, Relator Consultando o repositório jurisprudencial do Segundo Conselho de Contribuinte, pudemos constatar que matéria idêntica já foi posta ao exame desta Terceira Câmara, inclusive em que a ora Recorrente igualmente figurava nesta posição. Foram estes os Recursos Voluntários kl% 129.555, 128.308, 133510, entre outros. Em todos os casos, foi imputado à Recorrente a prática de crime contra a ordem tributária, isto por haver entendido o fisco que aquela incluiu no cálculo do quanttan do tributo a ressarcir algumas notas fiscais inidoneas. Disto resultou a conclusão da perda do direito aos créditos perseguidos, na esteira da norma veiculada pelo art. 59 da Lei n° 9.069/95, cuja redação transcrevemos: "Art. 59. A prática de atos que configurem crimes contra a ordem tributária (Lei n°8.137, de 27 de dezembro de 1990), bem assim a falta de emissão de notas fiscais, nos termos da Lei n" 8.846, de 21 de janeiro de 1994, acarretarão à pessoa jurídica infratora a perda, no ano-calendário correspondente, dos incentivos e benefícios de redução ou isenção previstos na legislação tributária." _ _ O enquadramento—da—colidüta anti — jurídica, na qual haveria incorrido a Recorrente, se deu mediante a lavtatura de lançamento fiscal (Processo n° 11065.002717/2002- 28), por onde pretendeu o fisco empreender a cobrança de ressarcimento já realizado. Apreciando aludido feito administrativo, a Segunda Câmara deste Segundo Conselho de Contribuintes, ao julgar o Recurso Voluntário n° 129.411, decidiu pela aplicação, ao caso em concreto, do disposto no parágrafo único do artigo 82 da Lei n° 9.430/96, verbis: "Art. 82. Além das demais hipóteses de inidoneidade de documentos previstos na legislação, não produzirá efeitos tributários em favor de terceiros interessados, o documento emitido por pessoa jurídica cuja inscrição no Cadastro Geral de Contribuintes tenha sido considerada ou declarada inapta. Parágrafo único. O disposto neste artigo não se aplica aos casos em que o adquirente de bens, direitos e mercadorias ou o tomador de serviços comprovarem a efetivação do pagamento do preço respectivo e o recebimento dos bens, direitos e mercadorias ou utilização dos serviços." (original sem grifos) Assim, estando nos autos devidamente caracterizada a subsunção dos fatos empiricamente verificados à hipótese normativa delineada no parágrafo único do art. 82 da Lei n° 9.430/96, acima transcrito, há de se concluir que o indeferimento prematuro do pedido de ressarcimento ora analisado foi indevido. \ \\V . s _ e — Processo n°13055.000037/2001-33 CCO2/CO3 Acórdão n.° 203-12.576 Fls 170 Entretanto, ao indeferir o pleito da contribuinte, com base na pena prevista no art. 59 da Lei n° 9.069/95, a autoridade fiscal e o órgão julgador de primeira instância deixaram de examinar o mérito do ressarcimento requerido, o que externa clara supressão de instância. Por outro lado, impertinente a aplicação no caso da teoria da causa madura, segundo a qual o órgão ad quem deverá ultrapassar eventual lacuna na apreciação da lide pelo julgador de instância inferior, passando ao julgamento, quando a causa assim encontrar pronta para tanto, não apresentando necessidade de maiores dilações probatórias. SalLd S ss e s, em 20 de novembro de 2007i //I 77 • LUCI NO P I NTES9DEMAYA GOMES I Mr-:.EGUNDO CONSELHO DETSS-CIFtliir'r<ii. ''I CONFiERE COM O ORiGl iNiALI. .L.1 t.:' Bras fila,_____C3 1 1---(7-9—._. Marido ‘10 da 0: 1 . ' .. Mut, 8190s+ 91650 a 6

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10321107 #
Numero do processo: 10920.901267/2013-11
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Dec 18 00:00:00 UTC 2023
Data da publicação: Thu Mar 07 00:00:00 UTC 2024
Numero da decisão: 3402-003.855
Decisão: Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do recurso em diligência, nos termos do voto condutor. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido na Resolução nº 3402-003.854, de 19 de dezembro de 2023, prolatada no julgamento do processo 10920.901266/2013-76, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jorge Luis Cabral, Marina Righi Rodrigues Lara, Wagner Mota Momesso de Oliveira (suplente convocado), Wilson Antonio de Souza Correa (suplente convocado), Cynthia Elena de Campos, Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Renata da Silveira Bilhim, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Wilson Antonio de Souza Correa, o conselheiro(a) Lazaro Antonio Souza Soares, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Wagner Mota Momesso de Oliveira.
Nome do relator: PEDRO SOUSA BISPO
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Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido na Resolução nº 3402- 003.854, de 19 de dezembro de 2023, prolatada no julgamento do processo 10920.901266/2013- 76, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Jorge Luis Cabral, Marina Righi Rodrigues Lara, Wagner Mota Momesso de Oliveira (suplente convocado), Wilson Antonio de Souza Correa (suplente convocado), Cynthia Elena de Campos, Pedro Sousa Bispo (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Renata da Silveira Bilhim, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Wilson Antonio de Souza Correa, o conselheiro(a) Lazaro Antonio Souza Soares, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Wagner Mota Momesso de Oliveira. Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º, 2º e 3º, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado na resolução paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que não homologou em parte compensações com créditos de IPI do 1º trimestre de 2011, informadas em declarações de compensação relativas aos créditos discriminados no PERDCOMP nº 26812.19554.130411.1.1.01-8844, transmitido em 13 de abril de 2011, e constatou a inexistência de saldo para ressarcimento em espécie. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. RE SO LU Çà O G ER A D A N O P G D -C A RF P RO CE SS O 1 09 20 .9 01 26 7/ 20 13 -1 1 Fl. 1144DF CARF MF Original Fl. 2 da Resolução n.º 3402-003.855 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10920.901267/2013-11 A DRJ julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade. Assim decidiu a Autoridade Julgadora de Primeira Instância, em síntese: “ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011 IPI. DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. FUNDAMENTAÇÃO LEGAL. NULIDADE. INOCORRÊNCIA. A fundamentação legal citada no despacho decisório refere-se genericamente à legislação aplicável à compensação. As razões específicas da não homologação podem ser citadas nos anexos, sem que tal fato represente nulidade ou cerceamento de defesa. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS (IPI) Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011 SALDO DE CRÉDITOS ACUMULADOS DE PERÍODOS ANTERIORES. FALTA DE ESTORNO INTEGRAL DOS VALORES. CONSEQUÊNCIAS. A falta de estorno integral dos valores objetos de pedidos de ressarcimento de crédito implica a necessidade de correção dos saldos, sob pena de aproveitamento de créditos em duplicidade, especialmente pelo reflexo do valor mantido irregularmente na escrituração no saldo ressarcível de períodos seguintes. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido” A Recorrente tomou ciência do Acórdão de Primeira Instância e apresentou Recurso Voluntário. Em seu Recurso Voluntário argui nulidade do despacho decisório com base na fundamentação legal, nos seguintes termos: “Primeiramente, cabe destacar que o ato processual administrativo-tributário, como qualquer ato jurídico, reclama, para ser válido e eficaz, os requisitos fundamentais de ser praticado por agente capaz, mostrar-se na forma prescrita ou não defesa em lei, e conter objeto lícito, tal qual delimitado pela legislação. Se algum desses requisitos não for praticado o ato incorrerá em nulidade. No Despacho Decisório que aqui se discute, a autoridade fiscalizadora/julgadora se equivocou quando da tipificação do “enquadramento legal”, ao apontar o artigo 11 da Lei n. 9.779/99, e o art. 164, inciso I do Decreto n. 4.544/2002 (RIPI), que em nada indicam a suposta exigência descumprida. Corrobora o dito o fato de a DRJ no acórdão ora recorrido ter simplesmente arguido no voto que que a fundamentação legal citada no despacho decisório não encerra todo o fundamento da decisão e que A irregularidade está explicitamente descrita no despacho decisório e, além de ter sido expressamente mencionada na manifestação de inconformidade, foi objeto de contestação da Interessada, conforme descrito no relatório. Ora, a fundamentação legal da infração deve ser apontada pelo Fiscal, por meio de dispositivos legais que comprovem que o contribuinte tenha infringido a legislação tributária. Cotejando tal premissa com o caso concreto: a inexistência de pagamento realizado indevidamente ou a maior. (...) O elemento da capitulação legal é essencial para dar força ao ato administrativo, e sua incorreta aplicação é fator de nulidade absoluta da Fl. 1145DF CARF MF Original Fl. 3 da Resolução n.º 3402-003.855 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10920.901267/2013-11 autuação. Ou seja, a capitulação legal é elemento essencial para a validade do Despacho Decisório, sob pena de cercear o direito de defesa do contribuinte.” Em seguida argumenta que a Autoridade de Primeira Instância equivocou-se ao validar o Despacho Decisório pois teria restado demonstrado que havia saldo acumulado de períodos anteriores, conforme o apurado no Livro RAIPI, cujas páginas referentes ao período foram juntadas ao processo junto com a Manifestação de Inconformidade, e que não teriam sido consideradas pela DRJ, nos seguintes termos: “Feitos tais apontamentos, tem-se que ao contrário do defendido pelo acórdão recorrido de que “restou demonstrado que a razão da inexistência de saldo acumulado de créditos eram procedimentos irregulares adotados pela Interessada em períodos anteriores, que exigiram, na reconstituição dos saldos, o aproveitamento dos créditos passíveis de ressarcimento dos períodos relativos ao ressarcimento com os débitos escriturados. Portanto, a alegação apresentada pela Interessada na manifestação de inconformidade, de que tal aproveitamento teria decorrido de interpretação do Auditor-Fiscal, é completamente equivocada e deveu-se à falta de análise, pela Interessada, do conjunto dos despachos decisórios expedidos e dos efeitos das infrações passadas na formação dos saldos acumulados, no caso aqui tratado, a glosa de crédito é proveniente efetivamente da desconsideração do saldo credor do período anterior. (...) Ora, certo é que a desconsideração do saldo credor do período anterior certamente redundará numa diminuição do montante de crédito do período em referência, haja vista que dele se ocupa a contribuinte para abater os débitos apurados. Se, portanto, não remanesce saldo credor do período anterior para compensar os débitos ajustados, estes serão abatidos do crédito ressarcível apurado no próprio período, fazendo com que, ao final do trimestre, o saldo credor seja inferior ao efetivamente apurado pela Manifestante.” Todas as cópias de páginas do Livro RAIPI são referentes aos meses de setembro e outubro de 2010, não se encontrando documentação contábil referente a outros períodos de apuração. Mais adiante a Recorrente argui com um exemplo envolvendo os meses de março e junho de 2005 e novembro de 2006, que teria havido um erro da Autoridade Tributária ao estornar em duplicidade, no mês de novembro de 2006, valores já estornados em março e junho de 2005, pois reconheceria um débito para o mês de novembro de 2006 muito divergente dos débitos dos meses anteriores e seguintes, e que seria na verdade o somatório do débito do próprio mês somado dos valores já estornados nos meses de março e junho de 2005. “Em análise ao anexo único é que se pode comprovar a veracidade das afirmações sustentadas pela Recorrente. A título exemplificativo, observa-se que, no mês de novembro/2006, o valor do débito ajustado (Coluna [J], RAIPI recomposto) calculado pela RFB totaliza o montante de R$ 2.748.265,93, valor este perceptivelmente desproporcional em relação aos demais meses. Detalhando referido valor, tem-se a seguinte composição: R$ 137.081,06 refere-se a débito de IPI do mês em questão, enquanto o valor de R$ 2.611.184,87, corresponde aos valores já estornados pela RFB nos meses de março e junho de 2005, relativos ao PER/DCOMP 23575.66168.141106.1.1.01-6280 no valor de R$ 1.249.096,13 e PER/DCOMP 18389.35536.241106.1.1.01-1096 no valor de R$ 1.362.088,74. Evidente então, o estorno em duplicidade, isso porque, a Recorrente, conforme já argumentou anteriormente realizou os estornos no mês em que protocolou o pedido de ressarcimento de acordo com o art. 23 da IN nº 900/2008 vigente à Fl. 1146DF CARF MF Original Fl. 4 da Resolução n.º 3402-003.855 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10920.901267/2013-11 época dos fatos, já a RFB, em sua recomposição da escrita, lançou os estornos nos meses em que os créditos foram apurados. De fato, via de regra, este procedimento não alteraria o resultado final, exceto se a RFB não mantivesse o estorno já realizado pela contribuinte. Explica-se: O Fiscal da RFB na recomposição da escrita realiza o estorno no mês em que o crédito foi apurado, contudo mantém na sua recomposição o estorno realizado pela Contribuinte no mês da entrega do pedido de ressarcimento.” Apresenta outros exemplos em relação aos meses de janeiro, fevereiro e abril de 2007, sendo que reproduzo a argumentação referente a abril de 2007 pois entendo haver algum equívoco neste caso específico: “Por fim, em abril/2007 o valor do débito ajustado e lançado pela RFB perfaz a monta de R$ 3.163.947,54, porque além do débito do período no valor de R$ 153.008,20, foi considerado o estorno relativo às declarações PER/DCOMP 37829.59891.200407.1.1.01-3607, no valor de R$ 1.430.444,04, e PER/DCOMP 25386.26623.270407.1.1.01-9033 no valor de R$ 1.580.495,30, sendo este objeto de discussão nos presentes autos. Em ambos os processos, ainda que os créditos tenham sido reconhecidos parcialmente, verifica-se através da reconstrução da escrita a integralidade do crédito pleiteado, desde que todos os estornos sejam realizados de forma correta. Assim, conforme análise detalhada supramencionada e de amostragem de outros períodos, restou comprovado que houve equívocos da RFB quanto a análise do crédito, fala-se aqui também do estorno em duplicidade que ela procedeu, em que na demonstração dos débitos ajustados, utilizou valores já estornados em diferentes períodos, o que implica afirmar que não ocorreu apuração de menor saldo credor entre o período de apuração e a data da apresentação do PER/DCOMP, desenhando-se imperioso, o seu integral deferimento e homologação das compensações declaradas.” Argui a necessidade de diligência de forma a se respeitar o Princípio da Verdade Material, alegando que a Autoridade Julgadora de Primeira Instância não teria apreciado as provas juntadas aos autos. Por fim apresenta o seguinte pedido: “Por todo o exposto, requer dignem-se Vossas Senhorias em receber e processar o presente RECURSO VOLUNTÁRIO, para o fim de dar PROVIMENTO ao mesmo em razão do acolhimento da preliminar de nulidade por erro na capitulação legal, ato este a ensejar na anulação do Despacho Decisório. Sucessivamente, estando demonstrados os fundamentos que asseguram o direito da Recorrente, requer o PROVIMENTO do Recurso Voluntário com a consequente reformada do acórdão ora recorrido, a fim de que seja reconhecida a validade dos créditos lançados pela Recorrente, e por consequência, à homologação integral dos PER/DCOMP vinculados ao presente processo. Caso não seja esse o imediato entendimento, visando prevalecer a verdade material, pugna para que seja determinada a baixa dos autos para diligência fiscal, a fim de que se verifique, na prática, as razões ora defendidas e que por certo validarão o crédito pleiteado. Por fim, na remota hipótese do presente recurso voluntário não ser acolhido por Vossas Senhorias, requer seja efetivado o prequestionamento da matéria ventilada no presente recurso e os dispositivos legais e infra legais citados nas Fl. 1147DF CARF MF Original Fl. 5 da Resolução n.º 3402-003.855 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10920.901267/2013-11 razões recursais, a fim de ser viabilizada a interposição de eventual Recurso Especial à Câmara Superior de Recursos Fiscais, como determina o art. 67, § 5º, do Regimento Interno do CARF.” Este é o relatório. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado na resolução paradigma como razões de decidir: O Recurso Voluntário é tempestivo e reveste-se dos demais requisitos de admissibilidade, de forma que dele tomo conhecimento. A lide gira em torno do ajuste do saldo credor de créditos ressarcíveis que ocorreram em diversos períodos de apuração, e que foram objeto de diversos processos que foram relacionados no relatório deste voto, cobrindo períodos de apuração entre o 4º trimestre de 2006 e o 3º trimestre de 2010, sendo o saldo credor necessário a atender as pretensões da Recorrente diretamente dependente do saldo credor de períodos de apuração anteriores que foram transportados para o período de apuração de que trata o presente processo, e que resulto em saldo nulo após os ajustes realizados pela Autoridade Tributária, e que estão descritos detalhadamente no Anexo ao Acórdão de Primeira Instância às folha 1.134 a 1.137. A motivação para os ajustes foi o fato de que a Recorrente teria apresentado diversos pedidos de ressarcimento, acompanhados de pedidos de compensação fundamentados nestes ressarcimentos, mas de valor inferior, resultando em parte do valor ressarcido utilizado para compensar tributos e o restante efetivamente ressarcido. Nestas ocorrências a Recorrente teria estornado apenas a parte do crédito que fora compensado com tributos federais e mantido indevidamente no seu saldo credor a parcela referente ao ressarcimento, que foi sendo transportado para períodos posteriores. Vejamos então o mérito da questão. 1. Nulidade do Despacho Decisório As hipóteses de nulidade no Processo Administrativo Fiscal são tratadas no artigo 59, do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, conforme reproduzimos abaixo: “Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam conseqüência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta.(Incluído pela Lei nº 8.748, de 1993)” Os atos administrativos, envolvendo o Despacho Decisório e a Decisão de Primeira Instância, foram lavrados por Autoridade Competente, e contém a Fl. 1148DF CARF MF Original Fl. 6 da Resolução n.º 3402-003.855 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10920.901267/2013-11 descrição clara dos fatos que ensejaram a decisão da Autoridade Tributária e da Autoridade Julgadora de Primeira Instância. Por outro lado, a Recorrente demonstrou ter conhecimento claro das imputações que lhe foram atribuídas e utilizou todas as instâncias administrativas a que tem direito, nos prazos regulamentares, afastando assim a hipótese de cerceamento do direito de defesa. Alega que a fundamentação legal apresentado no Despacho Decisório teria de apontar claramente a infração cometida. Vejamos a reprodução da fundamentação do Despacho Decisório. A fundamentação do Despacho Decisório foram o artigo 11, da Lei nº 9.779, de 19 de janeiro de 1999 e o inciso I, do artigo 164, do Decreto nº 4.544, de 26 de dezembro de 2002. “Art.11.O saldo credor do Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI, acumulado em cada trimestre-calendário, decorrente de aquisição de matéria- prima, produto intermediário e material de embalagem, aplicados na industrialização, inclusive de produto isento ou tributado à alíquota zero, que o contribuinte não puder compensar com o IPI devido na saída de outros produtos, poderá ser utilizado de conformidade com o disposto nosarts. 73 e 74 da Lei no9.430, de 27 de dezembro de 1996, observadas normas expedidas pela Secretaria da Receita Federal do Ministério da Fazenda.” (Lei nº 9.779/1999) ‘Art. 164. Os estabelecimentos industriais, e os que lhes são equiparados, poderão creditar-se (Lei nº 4.502, de 1964, art. 25): I - do imposto relativo a MP, PI e ME , adquiridos para emprego na industrialização de produtos tributados, incluindo-se, entre as matérias-primas e produtos intermediários, aqueles que, embora não se integrando ao novo produto, forem consumidos no processo de industrialização, salvo se compreendidos entre os bens do ativo permanente; (...) Parágrafo único. Nas remessas de produtos para armazém-geral e depósito fechado, o direito ao crédito do imposto, quando admitido, é do estabelecimento depositante.”(Decreto nº 4.544/2002) A Autoridade Julgadora de Primeira Instância assim argumentou contra a alegação de nulidade: “Preliminarmente, a Interessada alegou ser nulo o despacho decisório, por ter citado fundamentação legal que não permitiria identificar precisamente a irregularidade cometida. Entretanto, a fundamentação legal citada no despacho decisório não encerra todo o fundamento da decisão. Os dispositivos citados indicam que a apuração efetuada pelo despacho decisório seguiu o que determinam. A irregularidade está explicitamente descrita no despacho decisório e, além de ter sido expressamente mencionada na manifestação de inconformidade, foi objeto de contestação da Interessada, conforme descrito no relatório. Vários casos semelhantes já foram apreciados pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, que resolveu não haver neles nulidade. Não se vislumbra, assim, que tenha ocorrido vício por erro na capitulação legal ou que tenha ocorrido cerceamento do direito de defesa.” Tenho de concordar com a Autoridade Julgadora de Primeira Instância, pois de fato, como já asseverei antes, ficou bem claro no processo que a Recorrente conhece detalhadamente as motivações que embasaram o Despacho Decisório e defendeu-se em todas as instâncias que lhe são possíveis administrativamente. Por outro lado, não lhe foi imputada infração, na medida em que a cobrança que foi formalizada no Despacho Decisório referia-se simplesmente ao saldo de Fl. 1149DF CARF MF Original Fl. 7 da Resolução n.º 3402-003.855 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10920.901267/2013-11 compensação não homologado, adicionado de multa e juros de mora. Ainda neste ponto, a homologação parcial do ressarcimento decorreu de constatação de fato, de que não se pode pleitear ressarcimento e mesmo assim manter o valor deste pedido como saldo a ressarcir ou compensar no futuro. Trata-se tão somente de revisão de procedimento contábil. Em relação à nulidade do Despacho Decisório, considero sem razão à Recorrente. O Estorno em duplicidade e o ônus da prova. Não há no Recurso Voluntário insurgência quanto à motivação dos estornos de saldos credores de períodos anteriores, de fato, a Recorrente acata a alegação de que mantinha em seus saldos credores a serem reconhecidos em períodos posteriores parcelas já ressarcida em períodos anteriores, limitando-se a contestar a forma como os estornos foram feitos, alegando que em alguns casos teriam sido realizados em duplicidade. Na Manifestação de Inconformidade, a Recorrente apresenta cópias de seu Livro RAIPI, referentes ao 4º trimestre de 2010, e alega que o saldo credor inicial não seria nulo como afirma a Autoridade Tributária, no entanto, desconsidera todos os estornos tratados em processos anteriores, já identificados no relatório deste voto, e apresenta seu livro sem os ajustes realizados pela fiscalização. O ônus da prova é matéria tratada no artigo 333, da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973, o Código de Processo Civil (CPC), revogada pelo novo Código de Processo Civil, Lei nº 13.105, de 16 de março de 2015, o qual em seu artigo 373, reproduz inteiramente os incisos I e II, da Lei revogada. “Art. 333. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor. Parágrafo único. É nula a convenção que distribui de maneira diversa o ônus da prova quando: I - recair sobre direito indisponível da parte; II - tornar excessivamente difícil a uma parte o exercício do direito.” A questão fundamental para se determinar o ônus da prova é a autoria da proposição da ação. É comum a afirmação de que à parte que acusa cabe a incumbência de provar suas alegações. De fato, é o que ocorre no lançamento tributário, quando a autoridade tributária, quer por notificação de lançamento, quer por auto de infração, figura como autor da pretensão de direito e, portanto, precisa incumbir-se do ônus probatório. O Decreto nº 70.235, de 06 de março de 1972, é bem claro neste sentido, na media em que expressa este conceito no seu artigo 9º, como podemos ver reproduzido a seguir: “Art. 9º A exigência de crédito tributário, a retificação de prejuízo fiscal e a aplicação de penalidade isolada serão formalizadas em autos de infração ou notificação de lançamento, distintos para cada imposto, contribuição ou penalidade, os quais deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito.” O mesmo encontramos no Decreto nº 7.574, de 29 de dezembro de 2011, que regula a determinação e exigência de créditos tributários da União, nos seus artigos 25 e 26. Fl. 1150DF CARF MF Original Fl. 8 da Resolução n.º 3402-003.855 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10920.901267/2013-11 “Art. 25. Os autos de infração ou as notificações de lançamento deverão estar instruídos com todos os termos, depoimentos, laudos e demais elementos de prova indispensáveis à comprovação do ilícito (Decreto nº 70.235, de 1972, art. 9º, com a redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009, art. 25). Art. 26. A escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do sujeito passivo dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais (Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, art. 9º , § 1º) Parágrafo único. Cabe à autoridade fiscal a prova da inveracidade dos fatos registrados com observância do disposto nocaput(Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 9º , § 2º)” Vemos ainda que a escrituração regular faz prova a favor do sujeito passivo, desde que os fatos nela registrados sejam comprovados por documentos hábeis, conforme o caput do artigo 26, acima, e novamente a responsabilidade de provar cabe ao autor da ação, conforme previsto no seu parágrafo único, neste caso a autoridade fiscal, quando assim se configurar. A Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999, que trata do Processo Administrativo no âmbito da Administração Pública Federal, e é de aplicação subsidiária ao Processo Administrativo Fiscal, reproduz o mesmo conceito, como podemos notar pela reprodução dos seus artigos 36 e 37, a seguir: “Art. 36. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever atribuído ao órgão competente para a instrução e do disposto no art. 37 desta Lei. Art. 37. Quando o interessado declarar que fatos e dados estão registrados em documentos existentes na própria Administração responsável pelo processo ou em outro órgão administrativo, o órgão competente para a instrução proverá, de ofício, à obtenção dos documentos ou das respectivas cópias.” No entanto, no caso em questão não se trata de fato constitutivo do direito da Fazenda Pública, mas sim da Recorrente, que pleiteia o ressarcimento de créditos de IPI aos quais teria direito, neste caso, ela própria figurando como autora e, portanto, suportando o ônus da prova. É necessário também ressaltar que, no que diz respeito a prova a favor do contribuinte, em razão da manutenção de contabilidade regular, seus registros precisam estar de acordo com os documentos fiscais comprobatórios, o que vale dizer que cabe a autoridade tributária verificar se os registros escriturais refletem adequadamente notas fiscais e outros documentos ficais, especialmente em relação aos seus montantes, aspectos formais e natureza das operações a que se refiram. Neste caso específico, a discussão remete-se a fatos que são tratados em outros processos, mas cuja motivação objetiva , relativa aos já mencionados estornos, não é questionada pela Recorrente, cabendo então a prova da alegação de estornos realizados em duplicidade. No Recurso Voluntário encontramos a descrição da tese da Recorrente, que afirma que estornos, que são indicados na planilha anexa ao Acórdão de Primeira Instância, teriam sido duplicados da seguinte forma: a) Estornos relativos aos períodos de apuração de março e junho de 2005, realizados novamente em novembro de 2006; b) Estorno relativo ao período de apuração de setembro de 2005, realizados novamente em janeiro de 2007; Fl. 1151DF CARF MF Original Fl. 9 da Resolução n.º 3402-003.855 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10920.901267/2013-11 c) Estorno relativo ao período de apuração de dezembro de 2005, realizados novamente em fevereiro de 2007 e d) Estornos relativo a períodos de apuração identificados apenas pelas PER/DCOMP, realizados novamente em abril de 2007. A base argumentativa da Recorrente está baseada no fato de que a Autoridade Tributária teria lançado, nos exemplos acima, o mesmo valor nos períodos em que foram considerados, e posteriormente, os usado novamente para comporem os débitos ajustados no período de apuração posterior. Mostra de forma indiciária, na planilha anexa ao Acórdão de Primeira Instância, que os débitos ajustados de determinados períodos seriam muito superiores aos demais períodos de apuração precedentes e posteriores, e que estes valores seriam na verdade o resultado da soma de estornos, já realizados em períodos anteriores, com o débito efetivo do período em questão, os quais são indicados em valores bem inferiores àqueles considerados em novembro de 2006 e em janeiro, fevereiro e abril de 2007. Indica como saldos de débitos ajustados corretos valores compatíveis com o comportamento dos demais períodos de apuração. O artigo 16, do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, assim disciplina a apresentação de provas no Processo Administrativo Fiscal (PAF): “Art. 16. A impugnação mencionará: I - a autoridade julgadora a quem é dirigida; II - a qualificação do impugnante; III - os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir;(Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) IV - as diligências, ou perícias que o impugnante pretenda sejam efetuadas, expostos os motivos que as justifiquem, com a formulação dos quesitos referentes aos exames desejados, assim como, no caso de perícia, o nome, o endereço e a qualificação profissional do seu perito.(Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) V - se a matéria impugnada foi submetida à apreciação judicial, devendo ser juntada cópia da petição.(Incluído pela Lei nº 11.196, de 2005) (...) § 4º A prova documental será apresentada na impugnação, precluindo o direito de o impugnante fazê-lo em outro momento processual, a menos que:(Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997) a) fique demonstrada a impossibilidade de sua apresentação oportuna, por motivo de força maior;(Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997) b) refira-se a fato ou a direito superveniente;(Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997) c) destine-se a contrapor fatos ou razões posteriormente trazidas aos autos.(Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997) § 5º A juntada de documentos após a impugnação deverá ser requerida à autoridade julgadora, mediante petição em que se demonstre, com fundamentos, a ocorrência de uma das condições previstas nas alíneas do parágrafo anterior. § 6º Caso já tenha sido proferida a decisão, os documentos apresentados permanecerão nos autos para, se for interposto recurso, serem apreciados pela autoridade julgadora de segunda instância.(Incluído pela Lei nº 9.532, de 1997)” Entendo que a Recorrente poderia ter juntado aos autos as cópias do Livro RAIPI, assim como fez em sua Manifestação de Inconformidade, relativas aos períodos de apuração em que teria ocorrido o estorno em duplicidade, de forma Fl. 1152DF CARF MF Original Fl. 10 da Resolução n.º 3402-003.855 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10920.901267/2013-11 a demonstrar que os débitos ajustados para os períodos, já descritos anteriormente, seriam de valores muito inferiores, mas não o fez. A argumentação em si é plausível, porém precisa ser sustentada por provas, na medida em que a Autoridade Tributária detalhou claramente, na referida planilha, as ações de estorno e os valores dos débitos ajustados em colunas separadas, e ainda que o fato de haver períodos de débitos consideravelmente maiores do que os demais, não importa necessariamente que isto tenha decorrido da suposta duplicidade de estorno, ainda que pelos somatórios possa até ser considerada plausível, mas não afasta a possibilidade que tenha decorrido da própria variação da atividade econômica da Recorrente nos meses em questão. Com ralação ao mês de abril de 2007, a Recorrente afirma que estornos anteriores nos valores de R$ 1.430.444,04 (hum milhão, quatrocentos e trinta mil, quatrocentos e quarenta e quatro reais e quatro centavos) e de R$ 1.580.495,30 (hum milhão, quinhentos e oitenta mil, quatrocentos e noventa e cinco reais e trinta centavos), teriam sido computados como débitos ajustados neste mês de abril de 2007, em duplicidade. Ocorre que não se encontram estes valores nos meses anteriores a abril de 2007, nem por seus montantes individuais, nem pelo seu somatório R$ 3.010.939,34 (três milhões, dez mil, novecentos e trinta e nove reais e trinta e quatro centavos), ademais, também não se explica porque apenas nestes meses a Autoridade Tributária teria cometido estes erros, já que nos demais meses do extenso período a que se refere a planilha não se aponta um padrão de procedimento que pudesse explicar os estornos em duplicidade. No entanto, como a razão de decidir depende do ateste inequívoco de que não ocorreu o estorno em duplicidade, faz-se necessário que seja verificada a certeza e liquidez do crédito pretendido, na forma da normativa aplicável, de forma a primar pelo Princípio da Verdade Material e prevenir o enriquecimento sem causa da Administração Pública, em detrimento do patrimônio do contribuinte. Diante dessas considerações, à luz do art. 29, do Decreto n.º 70.235/72 1 , proponho a conversão do presente processo em diligência para que a autoridade fiscal de origem: (i) intime a Recorrente para apresentar cópia dos documentos fiscais e contábeis entendidos como necessários (notas fiscais emitidas, as escritas contábil e fiscal e outros documentos que considerar pertinentes) para que a fiscalização possa verificar a certeza e liquidez do crédito pleiteado, e se houve efetivo pagamento das operações e recebimento das mercadorias. (ii) elaborar relatório fiscal conclusivo considerando os documentos e esclarecimentos apresentados, informando se os dados trazidos pelo contribuinte estão de acordo com sua contabilidade, especialmente as datas de declaração de cancelamento do CNPJ dos fornecedores cujas notas foram glosadas, veiculando análise quanto à validade do crédito informado pelo contribuinte e a possibilidade de seu reconhecimento no presente processo, nos termos do artigo 82, da Lei nº 9.430/1996. Concluída a diligência e antes do retorno do processo a este CARF, intimar a Recorrente do resultado da diligência para, se for de seu interesse, se manifestar no prazo de 30 (trinta) dias. 1 "Art. 29. Na apreciação da prova, a autoridade julgadora formará livremente sua convicção, podendo determinar as diligências que entender necessárias." Fl. 1153DF CARF MF Original Fl. 11 da Resolução n.º 3402-003.855 - 3ª Sejul/4ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 10920.901267/2013-11 É como proponho a presente Resolução. Conclusão Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º , 2º e 3º do art. 47 do Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido na resolução paradigma, no sentido de converter o julgamento do recurso em diligência. (documento assinado digitalmente) Pedro Sousa Bispo – Presidente Redator Fl. 1154DF CARF MF Original

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Numero do processo: 13656.000086/2001-05
Turma: Terceira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Feb 28 00:00:00 UTC 2011
Data da publicação: Mon Feb 28 00:00:00 UTC 2011
Ementa: Imposto sobre Produtos Industrializado IPI Período de Apuração: 01.01.2000 a 31.12.2000 Ementa: CONSÓRCIO. SOCIEDADE DE FATO. Consórcio constituído com observância dos artigos 278 e 279 da Lei n. 6.404/76, não tem personalidade jurídica, e, não pode pleitear ressarcimento, restituição/compensação de crédito fiscal. O fato de ser instituído para execução de um determinado empreendimento com prazo determinado longo, não despersonaliza e tampouco autoriza entendimento de que trata de sociedade de fato. Recurso Provido.
Numero da decisão: 3403-000.818
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao recurso para reconhecer a legitimidade da recorrente para pedir o ressarcimento do crédito presumido de IPI, devendo o processo retornar à unidade de origem para que seja analisado o mérito do pedido de ressarcimento. Vencidos os Conselheiros Winderley Morais Pereira e Marcos Trnchesi Ortiz, que votaram no sentido de anular o processo a partir do despacho decisório da DRF. Sustentou pela recorrente o Dr. Luiz Paulo Romano, OAB-ES n.14.303.
Matéria: IPI- processos NT- créd.presumido ressarc PIS e COFINS
Nome do relator: DOMINGOS DE SÁ FILHO
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ABALCO S/A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL      Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializado ­ IPI  Período de Apuração: 01.01.2000 a 31.12.2000  Ementa: CONSÓRCIO. SOCIEDADE DE FATO.  Consórcio  constituído  com  observância  dos  artigos  278  e  279  da  Lei  n.  6.404/76, não tem personalidade jurídica, e, não pode pleitear ressarcimento,  restituição/compensação  de  crédito  fiscal.  O  fato  de  ser  instituído  para  execução de um determinado empreendimento com prazo determinado longo,  não  despersonaliza  e  tampouco  autoriza  entendimento  de  que  trata  de  sociedade de fato.  Recurso Provido.    Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do Colegiado, por maioria de votos, dar provimento ao  recurso  para  reconhecer  a  legitimidade  da  recorrente  para  pedir  o  ressarcimento  do  crédito  presumido de IPI, devendo o processo retornar à unidade de origem para que seja analisado o  mérito  do  pedido  de  ressarcimento.  Vencidos  os  Conselheiros  Winderley  Morais  Pereira  e  Marcos  Trnchesi  Ortiz,  que  votaram  no  sentido  de  anular  o  processo  a  partir  do  despacho  decisório da DRF. Sustentou pela recorrente o Dr. Luiz Paulo Romano, OAB­ES n.14.303.    Antonio Carlos Atulim­ Presidente.     Domingos de Sá Filho ­ Relator.       Fl. 1DF CARF MF Emitido em 16/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO Assinado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO, 05/04/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM   2 Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Antonio  Carlos  Atulim, Domingos de Sá Filho, Robson José Bayerl, Winderley Morais Pereira, Ivan Allegretti,  Marcos Tranchesi Ortiz.    Relatório  Trata­se  de  Recurso  Voluntário  em  razão  do  r.  Acórdão  que  manteve  o  indeferimento  parcial  de  pedido  de  ressarcimento  e  compensação  de  crédito  presumido  de  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados,  conforme  solicitação  de  fl.  02,  consubstanciado  no  artigo  1º  da  Lei  nº  9.363/96,  decorrente  da  aquisição  de  matérias­primas  (bauxita  e  soda  cáustica),  produtos  intermediários  e  embalagem,  para  utilização  em  processo  produtivo  de  alumina, referente ao período de apuração de janeiro a dezembro de 2000.  O pleito foi negado sobre o fundamento de que a recorrente, Abalco S/A não  seria a  titular do direito, uma vez que ela participa do Consórcio ALUMAR, e, assim sendo,  não deteria legitimidade para pleitear o crédito.  O  entendimento  expendido  pela Autoridade Administrativa  decorre  do  fato  de que a unidade processadora da alumina, e, a alumina em alumínio, pertence ao consórcio de  empresas, e, assim sendo, não pode ser considerado um empreendimento determinado.   De  modo  que,  tratando  de  parque  industrial  pertencente  ao  Consórcio  de  Alumínio – ALUMAR, a produção não estaria ocorrendo no estabelecimento ou tampouco em  filial.  Segundo consta, ainda, do termo fiscal, que desde a constituição do consórcio  nos idos de 1995, que o objetivo social consiste na produção de alumina, motivo do surgimento  do  consórcio,  sendo  que,  as  empresas  participantes  do  consórcio  tinham  como  objetivo  a  construção do complexo industrial em São Luiz do Maranhão e também a operacionalização do  parque industrial.  Das  informações  colhidas  nos  documentos  apresentados  à  fiscalização  os  participantes  do  consórcio  são  as  empresas  Alcoa,  Billiton,  Alcan  e  Abalco.  O  objetivo  do  consórcio era aquisição e construção de instalações para o refino de alumina e a instalação para  a  redução  de  alumínio  e  instalações  de  apoio.  Restou,  ainda,  demonstrado  que  a  alumina  produzida  é  partilhada  entre  as  empresas  participantes  do  consórcio,  bem  como,  a  correspondente participação nos custos de produção da alumina e do alumínio.  Aduz a Recorrente que a Lei A Lei n° 6.404/76 estabelece, em seus artigos  278  e  279,  as  regras  para  a  constituição  dos  consórcios,  destaca­se  da  norma  ausência  da  personalidade  jurídica,  impondo  também  que  devem  ser  instituídos  para  execução  de  empreendimentos determinados e com prazos de duração delimitados.  Vislumbra­se  da  decisão  guerreada,  que  o  entendimento  da  Secretaria  da  Receita  Federal  encontra­se  substanciada  em  outras  decisões  referentes  a  procedimentos  de  consulta  e mesmo,  no  caso  concreto,  em  processos  administrativos  de  exigência  de  créditos  tributários,  no  sentido  de  que  os  consórcios,  para  não  serem  equiparados  à  pessoa  jurídica  comum,  devem  ser  constituídos  para  execução  de  um  único  empreendimento  e  ter  prazo  de  duração determinado.  Fl. 2DF CARF MF Emitido em 16/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO Assinado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO, 05/04/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM Processo nº 13656.000086/2001­05  Acórdão n.º 3403­00.818  S3­C4T3  Fl. 2          3 Concluiu de que trata de empreendimento que não permite enquadra­lo como  consórcio em decorrências de  suas características particulares,  sendo assim, afirma a decisão  recorrida, constituí em verdade sociedade de fato.  A decisão restou assim ementada:  EMENTA:  IPI  —  RESSARCIMENTO  DE  CRÉDITO  PRESUMIDO  —  INADMISSIBILIDADE  DO  PEDIDO­ Inadmissível  o Pedido  de Ressarcimento  de Crédito Presumido  do IR por empresa que não se enquadra nos pressupostos legais  para fruição do beneficio fiscal.  CONSÓRCIO  —  DESCARACTERIZAÇÃO.  A  produção  da  empresa  se  deu  no  âmbito  do  Consórcio  ALUMAR,  que  não  atende  aos  requisitos  legais  para  ser  enquadrado  na  Aduz  a  empresa em síntese:   “12. ­ A Requerente é pessoa jurídica que realiza a atividade de  refino de alumina dentro do âmbito do referido Consórcio”. Em  razão  desta  atividade  de  produção,  a  Requerente  adquire  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem para utilização no processo produtivo.   13.  ­  Toda  a  atuação  da  Requerente  se  dá  exclusivamente  no  âmbito do Consórcio Alumar. Por esse motivo, a receita apurada  pela Requerente  decorre  dessa  participação. Da mesma  forma,  todos os créditos presumidos de IPI são oriundos de aquisições  no  mercado  nacional,  a  que  a  lei  confere  direito  a  crédito,  destinadas  aviabilizar  a  sua  participação no Consórcio,  com a  fabricação/produção de bens.  14.  ­ Vale notar que as receitas são apuradas pela Requerente,  em  razão  do  Consórcio  Alumar  não  possuir  personalidade  jurídica.  Ora,  como  detalharemos  a  seguir,  em  razão  dessa  ausência  de  personalidade  jurídica,  o  Consórcio  não  apura  receitas,  despesas  ou  créditos,  não  apresenta  Declarações,  enfim, não é  sujeito de direitos para  efeitos  fiscais. As  receitas  decorrentes da participação no Consórcio  são da Requerente e  dos demais consorciados.  15.  ­  Em  contrapartida,  a  Requerente  também  incorre  em  despesas para  realizar a  sua atividade  e,  com  isso,  sustentar a  sua  participação  em  tal Consórcio. Da mesma  forma,  adquire,  no mercado nacional, matérias­primas, produtos  intermediários  e material de embalagem, para utilização no processo produtivo.  Em relação a estas aquisições, que se relacionam integralmente  à  sua  participação  no  Consórcio  Alumar,  apura  crédito  presumido de IPI, nos termos do artigo 1° da Lei n° 9.363/96.”.  O  julgamento  deste  feito  iniciou­se  pela  antiga  Quarta  Câmara  do  então  Segundo Conselho de Contribuintes, foi determinada a conversão do julgamento em diligência  para  que  fossem  apuradas  as  aquisições  feitas  pela  ABALCO,  bem  como  a  produção  e  exportação de seus produtos, ou seja, o cumprimento fático da hipótese prevista pelo artigo 1º  da  Lei  9.363/96  para  legitimar  o  direito  ao  crédito  de  IPI.  Houve  apresentação  de  diversos  Fl. 3DF CARF MF Emitido em 16/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO Assinado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO, 05/04/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM   4 documentos pelas integrantes do consórcio, tendo sido elaborado o relatório de conclusão pela  Delegacia da RFB em Poços de Caldas (SAFIS) e, deu por concluída a diligência solicitada.   O ilustre relator a época, Dr. Jorge Freire, entendeu que os elementos trazidos  à colação necessitavam de complementação, razão pela qual concluiu por bem votar no sentido  de transformar o julgamento em diligência no sentido que os dados fossem complementados, o  que foi acompanhado pelos seus pares nos seguintes termos:  “Os elementos coligidos nos autos não são suficientes para essa  verificação”. Com efeito, neles apenas constam notas fiscais de  aquisição e de  exportação da própria  empresa Abalco. Não há  qualquer  informação  acerca  das  aquisições  totais  nem  da  produção total no mesmo período.  Essa  informação,  entretanto,  se  me  afigura  indispensável  para  determinar  se a empresa  tem ou não direito ao benefício. Com  essas considerações, voto ela conversão do presente julgado em  diligência para que a fiscalização apure junto à empresa:  1. Os totais, mês a mês, de aquisições de bauxita, soda cáustica e  "demais  produtos  intermediários  integrantes  de  seu  processo  produtivo", realizadas por cada uma das empresas do consórcio  e transferidas para o estabelecimento consorciado;   2. O  total de alumina produzido mês a mês no estabelecimento  consorciado;  3. O montante entregue a cada empresa integrante do consórcio  (em  toneladas  de  alumina);  e  4”.  As  receitas  brutas  e  de  exportação mensais de cada uma das empresas integrantes.”.  Em atendimento a determinação deste Órgão Julgador, a fiscalização intimou  a recorrente para prestar tais informações, o que restou realizado diante das diversas planilhas  acostadas. Entretanto, a  fiscalização não pronunciou sobre as  informações fornecidas, apenas  teceu criticas, sem, contudo realizar o exame acurado.   É o relatório.  Voto             Conselheiro Domingos de Sá Filho, Relator.  Trata­se  de  recurso  voluntário  interposto  tempestivamente  e  atende  os  pressupostos de admissibilidade necessários ao seu conhecimento, assim sendo, conheço.   A celeuma cinge­se em  torno da  legitimidade da Recorrente para pleitear o  ressarcimento  do  crédito  de  IPI  com  base  no  artigo  1º  da  Lei  nº  9.363/96,  em  razão  de  aquisição  de  matérias  primas,  produtos  intermediários  e  embalagem,  utilizados  no  processo  produtivo de alumina.   A questão colocada sob análise diz respeito, basicamente, à possibilidade de  uma pessoa  jurídica  integrante de um consórcio pleitear,  em nome próprio,  ressarcimento de  crédito presumido de IPI.   Fl. 4DF CARF MF Emitido em 16/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO Assinado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO, 05/04/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM Processo nº 13656.000086/2001­05  Acórdão n.º 3403­00.818  S3­C4T3  Fl. 3          5 Constata­se dos autos que a produção da alumina se dá no parque industrial  situado  na  cidade  de  São  Luis  (MA),  nas  instalações  edificadas  por  meio  do  Consórcio  de  Alumínio  do  Maranhão  (ALUMAR),  formado  pelas  empresas  ABALCO  (Recorrente),  ALCOA, RIO TINTO/ALCAN e BHP BILLITON. Tal  consórcio, de cunho operacional,  foi  constituído nos termos dos artigos 278 e 279 da Lei nº 6.404/76, com a intenção de angariar  recursos  para  a  aquisição  de  ativos,  indispensáveis  para  a  atividade  de  produção  das  consorciadas.   As  empresas  consorciadas  se  valem  dos  ativos  que  possuem  em  consórcio  para  produzir  a  alumina  e  o  alumínio  e  retiram  sua  parcela  do  produto  final.  O  Consórcio  Alumar  disponibiliza os  ativos  para que  as  consorciadas  possam,  em nome próprio,  adquirir  suas  matérias­primas  estratégicas  e  produzir  alumina  e  alumínio  primário,  tendo  à  sua  disposição ativos de alto custo para sua produção.   As  aquisições  de  matérias  primas,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem são feitas individualmente pelas consorciadas no mercado interno, assim como, as  receitas  são  apuras  diretamente,  isso  individualmente,  por  cada  uma das  empresas  conforme  encontra demonstrada neste caderno processual.   Penso  que  o  parque  industrial  e  do  complexo  portuário  edificados  pelas  empresas consorciadas na cidade São Luiz, Estado do Maranhão, é o somatório dos recursos  (técnica, capital, trabalho e conhecimento de mercado) de interesse comum para poder executar  o empreendimento, que isoladamente elas não teriam capacidade de investimentos.  Portanto, a meu ver, não pode ser visto de modo simplista como demonstrado  pelas Autoridades  fiscais,  pois  se  trata de empreendimento de envergadura  e  representa para  todas as empresas consorciadas o local para produção do bem da vida.  Como  ensina  o  professor  Modesto  Carvalhosa,  o  consórcio  constitui  uma  comunhão de interesses, de objetivos e de atividades. Em síntese configura uma conjugação de  esforço para a  realização de empreendimentos para os quais é necessária ou conveniente  sua  atuação conjunta.  As empresas ao formarem consórcio não perdem a sua autonomia, decisória e  patrimonial, cada uma continua executando suas atividades.  No  caso  concreto,  as  consorciadas  possuem  participação  nos  ativos  dos  estabelecimentos  industriais  do  consórcio,  conforme  Seção  7.01  do  Contrato  do  Consórcio  ALUMAR. Nesse sentido, a ABALCO detém a propriedade e a correspondente participação de  18,9% nos Ativos Comuns do Empreendimento de Refino de Alumina. Com relação aos ativos  das Instalações Portuárias, a participação da ABALCO é de 17,39% e de 6,62% das Instalações  de Apoio e participa do custeio das áreas comuns do Consórcio ALUMAR à razão de 5,37%.  Por sua vez, a ABALCO não possui participação nos Ativos de Refino de Alumina.  Da  leitura  dos  documentos  carreados  para  os  autos  constata­se  que  as  empresas  consorciadas  utilizam­se  dos  ativos  que  possuem  em  regime  consorciado  para  a  produção  da  alumina  e  do  alumínio. Após  o  término  da  produção,  cada  consorciada  retira  a  parcela do produto acabado na proporção que lhe cabe de acordo com o contrato. Ressalte­se,  que  cada  uma  das  consorciadas  arca  com  os  custos  da  matéria­prima  utilizada  no  processo  produtivo,  retira  a  parcela  do  produto  acabado  na  proporção  que  lhe  cabe  do  pacto  do  Fl. 5DF CARF MF Emitido em 16/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO Assinado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO, 05/04/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM   6 consórcio, e, obtém as receitas em nome próprio no momento da comercialização, que ocorre  de forma concorrencial entre elas.   Tal fato ficou evidenciado na diligência fiscal, onde foi demonstrado que as  matérias  primas  são  custos  individuais  feitos  por  cada  consorciada.  Da  mesma  forma,  há  exportação e obtenção de receitas em nome próprio pelas consorciadas.  Além  do  que  o  Consórcio  ALUMAR  não  possui  personalidade  jurídica  própria, portanto, não  apura receitas, despesas ou créditos, não apresenta declarações,  enfim,  não é sujeito de direitos para efeitos fiscais.  Observa­se,  também,  que  o  faturamento  não  obedece  à  fração  ideal  da  participação  no  consórcio,  muito  pelo  contrário,  cada  consorciada  objetiva  maximizar  ao  máximo o retorno de seus investimentos.   Assim  sendo,  às  aquisições  de  matéria  prima,  produtos  intermediários  e  materiais  de  embalagem,  repita­se,  realizadas  individualmente  pela  ABALCO  e  demais  consorciadas, é gerado crédito presumido de IPI, nos termos do artigo 1º da Lei nº 9.363/96:  “Art.  1º  A  empresa  produtora  e  exportadora  de  mercadorias  nacionais  fará  jus  a  crédito  presumido  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados,  como  ressarcimento  das  contribuições de que tratam as Leis Complementares nos 7, de 7  de setembro de 1970, 8, de 3 de dezembro de 1970, e 70, de 30  de dezembro de 1991, incidentes sobre as respectivas aquisições,  no  mercado  interno,  de  matérias­primas,  produtos  intermediários  e  material  de  embalagem,  para  utilização  no  processo produtivo.  Parágrafo  único.  O  disposto  neste  artigo  aplica­se,  inclusive,  nos casos de venda a empresa comercial exportadora com o fim  específico de exportação para o exterior.”.  A  legislação  impõe  alguns  requisitos  na  formação  dos  consórcios,  no  caso  vertente  essas  condições  estabelecidas  por  meio  da  Lei  nº  6.404,  entre  tantos,  o  objeto  do  consórcio  deve  constar  de  modo  expresso  e  de  forma  precisa  e  completa  no  contrato  de  constituição do consórcio, bem como, o prazo de duração seja determinado e guarde relação  com atividade empresarial, sendo possível sua prorrogação.  Nesse ponto os requisitos foram cumpridos, objeto do consórcio descreve de  forma clara e exaustiva e precisa, portanto não assiste razão a fiscalização quando coloca que é  indeterminado. O prazo de duração encontra se determinado, isto é, até 31 de março de 2050,  cuja prorrogação é condicionada à manifestação de vontade das partes.  Tenho  que  o  prazo  fixado  de  50  (cinqüenta)  anos,  por  se  tratar  de  empreendimento  cujo  investimento demanda  soma de  recurso  financeiro  substancial,  implica  em taxa de retorno de longo prazo. Portanto, impõe em afastar a presunção de que esse prazo  implica obstáculo ao cumprimento dos requisitos para configurar t de consorcio nos termos da  Lei nº 6.404/76.   O Auditor encarregado das diligências afirma que os atos de constituição do  consórcio encontram devidamente arquivados no órgão próprio do comercio, o que é o bastante  para afastar a presunção de que trataria de sociedade fato, como quer afirmar em seu relatório.  Fl. 6DF CARF MF Emitido em 16/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO Assinado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO, 05/04/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM Processo nº 13656.000086/2001­05  Acórdão n.º 3403­00.818  S3­C4T3  Fl. 4          7 Como se sabe o consórcio não é sujeito de direito por não ter personalidade  jurídica, portanto, jamais teria legitimidade para pleitear o ressarcimento.  Por  derradeiro,  não  vislumbro  no  caso  dos  autos  equiparação  aos  casos  de  industrialização  por  encomenda,  capaz  de  obstaculizar  o  ressarcimento  pretendido  pela  Recorrente. No caso  em exame são  as próprias  empresas  consorciadas que  industrializam os  seus produtos, para tanto, fazem em nome próprio suas aquisições de matéria prima e auferem  receita com a exportação dos produtos  industrializados no seu parque  industrial e exportados  pelo complexo portuário construídos com os seus recursos financeiros.  Não  há  qualquer  indicação  de  que  o  Consórcio  ALUMAR  industrializasse  um só produto de empresa não consorciada, caso existisse revelava empecilho.  Restou,  ainda,  esclarecido  que  a  empresa  ABALCO  possui  filial  em  São  Luiz,  localizado  no  parque  industrial  ALUMAR,  deixando  evidente  que  se  trata  de  industrialização em nome próprio.  Também não há nenhuma dúvida de que a Recorrente possui participação nos  ativos da ALUMAR, portanto, é obvio que todas as consorciadas se encaixam no conceito legal  de “pessoa jurídica produtora e exportadora” previsto pelo artigo 1º da Lei nº 10.276/2001 para  fins de aproveitamento do crédito presumido de IPI:  “(...) Art. 1º Alternativamente ao disposto na Lei nº 9.363, de 13  de dezembro de 1996, a pessoa jurídica produtora e exportadora  de mercadorias nacionais para o exterior poderá determinar o  valor  do  crédito  presumido  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  (IPI),  como  ressarcimento  relativo  às  contribuições  para  os  Programas  de  Integração  Social  e  de  Formação  do  Patrimônio  do  Servidor  Público  (PIS/PASEP)  e  para  a  Seguridade  Social  (COFINS),  de  conformidade  com  o  disposto em regulamento. (...)” (grifos nossos).  Os  elementos  carreados  aos  autos  me  convenceram  de  que  se  trata  de  industrialização em nome próprio e não de encomenda.  De  modo  que,  sendo  os  insumos  adquiridos  pela  Interessada  e  industrializados  nas  instalações  que  pertence  ao  consórcio  cujos  recursos  financeiros  foram  disponibilizados  no  aviamento  do  complexo,  unidade  fabril  e  porto,  e,  sendo  certo  que,  as  exportações  são  realizadas  por  ela,  impõe  em  reconhecer  a  sua  legitimidade  para  pleitear  o  benefício, pois, a meu sentir, atende a contento à condição de empresa produtora, consoante a  norma do artigo 1º da Lei n º 10.276/01.  Da  mesma  forma,  faço  alusão  ao  voto­vencido  proferido  no  Processo  Administrativo  nº.  12963­000.  024/2006­63,  no  âmbito  da  DRF/Juiz  de  Fora/MG,  onde  também  se  atestou  inexistir  qualquer  óbice  ao  reconhecimento  do  crédito  de  IPI.  Em  tal  processo,  examinou­se  o  pleito  da  consorciada  ALCOA,  sendo  válida  a  transcrição  da  conclusão da e. julgadora:   “Portanto,  seja  considerando  a  Alumar  como  consórcio  legalmente  constituído, seja como sociedade de fato, não vejo como: a) deslocar o beneficiário do crédito  presumido  das  consorciadas,  ou  sócias  de  fato,  para  a  Alumar;  b)  negar  o  benefício  por  desatendimento às disposições do art. 60 da Lei 9.096/95”.  Fl. 7DF CARF MF Emitido em 16/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO Assinado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO, 05/04/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM   8 Assim, diante do exposto, voto no sentido de dar provimento ao recurso para  reconhecer  a  legitimidade  da  recorrente  para  pleitear  o  ressarcimento  e  as  compensações,  devolvendo os presentes autos para que a DRF, uma vez superado o óbice formal, examine e  decida o pedido de ressarcimento como de direito.   É como voto.   Domingos de Sá Filho.                                Fl. 8DF CARF MF Emitido em 16/05/2011 pelo Ministério da Fazenda Autenticado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO Assinado digitalmente em 24/03/2011 por DOMINGOS DE SA FILHO, 05/04/2011 por ANTONIO CARLOS ATULIM

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Numero do processo: 17459.720001/2021-21
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Feb 21 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Thu Mar 07 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2016, 2017 ÁGIO. EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA. RECURSOS OBTIDOS POR MEIO DE MÚTUO COM CONTROLADORAS. EFETIVA EXISTÊNCIA. AMORTIZAÇÃO. POSSIBILIDADE. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja a expetativa de rentabilidade futura, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração, ainda que os recursos para a referida aquisição sejam obtidos por meio de operações de mútuo, efetivamente existentes, com as suas controladoras. ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. FUNDAMENTO ECONÔMICO. HIPÓTESES LEGAIS. DEMONSTRATIVO. ADEQUAÇÃO. O fundamento econômico do ágio não é de livre escolha do comprador, devendo estar enquadrado nas hipóteses previstas na legislação aplicável, e justificado em demonstrativo a ser arquivado com a escrituração contábil. ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. FUNDAMENTO ECONÔMICO. ESFERAS CONTÁBIL E TRIBUTÁRIA. O fundamento econômico do ágio pago na aquisição de participação societária, reconhecido contabilmente, não poder ser alterado, a critério do investidor, apenas para efeitos tributários. ANTECIPAÇÃO MENSAL. FALTA/INSUFICIÊNCIA DE PAGAMENTO. MULTA ISOLADA. Verificada a falta/insufiência de pagamento de antecipação mensal por estimativa cabe exigir a multa isolada, que incidirá sobre o valor não recolhido. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. LEI. NOVA REDAÇÃO. FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007. Após a alteração de redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, é plenamente aplicável a multa isolada de 50% em relação à insuficiência de recolhimento de estimativas e a multa de ofício de 75% sobre o lançamento complementar. O disposto na Súmula nº 105 do CARF aplica-se aos fatos geradores pretéritos ao ano de 2007. MÚTUO COM CONTROLADORAS. EFETIVA EXISTÊNCIA. AMORTIZAÇÕES. EXPANSÃO DAS ATIVIDADES ECONÔMICAS. DESPESAS FINANCEIRAS. DEDUTIBILIDADE. Comprovada a efetiva existência das operações de mútuo realizadas entre o sujeito passivo e as suas controladoras, bem como dos pagamentos correspondentes à amortização das referidas dívidas, que se destinaram à expansão das atividades econômicas da mutuária, cabe reconhecer a dedutibilidade das despesas financeiras correspondentes aos juros pagos. OPERAÇÕES EFETIVAMENTE EXISTENTES. POSSÍVEL CONTROVÉRSIA QUANTO À FUNDAMENTAÇÃO DO ÁGIO PAGO. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Tratando a autuação de operações efetivamente existentes, e sendo reconhecida a existência da possibilidade de controvérsia quanto à fundamentação do ágio pago, não estão presentes as hipóteses legais que ensejam a qualificação da multa de ofício. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2016, 2017 FUNDAMENTOS JURÍDICOS E FÁTICOS SIMILARES. APLICAÇÃO DA DECISÃO. Estando presentes fundamentos jurídicos e fáticos similares, cabe aplicar à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, a mesma decisão adotada em relação ao Imposto de Renda da Pessoa Jurídica.
Numero da decisão: 1302-007.002
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso de ofício, nos termos do relatório e voto do relator. Acordam, ainda, os membros do colegiado, quanto ao Recurso Voluntário, (i) por maioria de votos, em dar-lhe parcial provimento, para reduzir o valor das exigências fiscais relativas à glosa de despesas com amortização de ágio, vencido o Conselheiro Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, que votou por dar provimento integral ao recurso, quanto a esta matéria; (ii) por voto de qualidade, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para adequar os valores da multa isolada pela ausência/insuficiência de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ/CSLL, conforme valores consignados nos itens 1.2.1.2 e 1.2.1.3, nos termos do relatório e voto do relator, vencidos os conselheiros Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega e Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior que votaram por dar provimento ao recurso quanto a esta matéria, para cancelar a exigência da multa isolada. Julgamento realizado após a vigência da Lei nº 14.689, de 2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão. (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wilson Kazumi Nakayama, Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Marcelo Oliveira, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e Paulo Henrique Silva Figueiredo (presidente).
Nome do relator: PAULO HENRIQUE SILVA FIGUEIREDO
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ementa_s : ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA (IRPJ) Ano-calendário: 2016, 2017 ÁGIO. EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA. RECURSOS OBTIDOS POR MEIO DE MÚTUO COM CONTROLADORAS. EFETIVA EXISTÊNCIA. AMORTIZAÇÃO. POSSIBILIDADE. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja a expetativa de rentabilidade futura, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração, ainda que os recursos para a referida aquisição sejam obtidos por meio de operações de mútuo, efetivamente existentes, com as suas controladoras. ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. FUNDAMENTO ECONÔMICO. HIPÓTESES LEGAIS. DEMONSTRATIVO. ADEQUAÇÃO. O fundamento econômico do ágio não é de livre escolha do comprador, devendo estar enquadrado nas hipóteses previstas na legislação aplicável, e justificado em demonstrativo a ser arquivado com a escrituração contábil. ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. FUNDAMENTO ECONÔMICO. ESFERAS CONTÁBIL E TRIBUTÁRIA. O fundamento econômico do ágio pago na aquisição de participação societária, reconhecido contabilmente, não poder ser alterado, a critério do investidor, apenas para efeitos tributários. ANTECIPAÇÃO MENSAL. FALTA/INSUFICIÊNCIA DE PAGAMENTO. MULTA ISOLADA. Verificada a falta/insufiência de pagamento de antecipação mensal por estimativa cabe exigir a multa isolada, que incidirá sobre o valor não recolhido. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. LEI. NOVA REDAÇÃO. FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007. Após a alteração de redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, é plenamente aplicável a multa isolada de 50% em relação à insuficiência de recolhimento de estimativas e a multa de ofício de 75% sobre o lançamento complementar. O disposto na Súmula nº 105 do CARF aplica-se aos fatos geradores pretéritos ao ano de 2007. MÚTUO COM CONTROLADORAS. EFETIVA EXISTÊNCIA. AMORTIZAÇÕES. EXPANSÃO DAS ATIVIDADES ECONÔMICAS. DESPESAS FINANCEIRAS. DEDUTIBILIDADE. Comprovada a efetiva existência das operações de mútuo realizadas entre o sujeito passivo e as suas controladoras, bem como dos pagamentos correspondentes à amortização das referidas dívidas, que se destinaram à expansão das atividades econômicas da mutuária, cabe reconhecer a dedutibilidade das despesas financeiras correspondentes aos juros pagos. OPERAÇÕES EFETIVAMENTE EXISTENTES. POSSÍVEL CONTROVÉRSIA QUANTO À FUNDAMENTAÇÃO DO ÁGIO PAGO. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Tratando a autuação de operações efetivamente existentes, e sendo reconhecida a existência da possibilidade de controvérsia quanto à fundamentação do ágio pago, não estão presentes as hipóteses legais que ensejam a qualificação da multa de ofício. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2016, 2017 FUNDAMENTOS JURÍDICOS E FÁTICOS SIMILARES. APLICAÇÃO DA DECISÃO. Estando presentes fundamentos jurídicos e fáticos similares, cabe aplicar à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, a mesma decisão adotada em relação ao Imposto de Renda da Pessoa Jurídica.

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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso de ofício, nos termos do relatório e voto do relator. Acordam, ainda, os membros do colegiado, quanto ao Recurso Voluntário, (i) por maioria de votos, em dar-lhe parcial provimento, para reduzir o valor das exigências fiscais relativas à glosa de despesas com amortização de ágio, vencido o Conselheiro Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, que votou por dar provimento integral ao recurso, quanto a esta matéria; (ii) por voto de qualidade, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para adequar os valores da multa isolada pela ausência/insuficiência de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ/CSLL, conforme valores consignados nos itens 1.2.1.2 e 1.2.1.3, nos termos do relatório e voto do relator, vencidos os conselheiros Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega e Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior que votaram por dar provimento ao recurso quanto a esta matéria, para cancelar a exigência da multa isolada. Julgamento realizado após a vigência da Lei nº 14.689, de 2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão. (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wilson Kazumi Nakayama, Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Marcelo Oliveira, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e Paulo Henrique Silva Figueiredo (presidente).

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EXPECTATIVA DE RENTABILIDADE FUTURA. RECURSOS OBTIDOS POR MEIO DE MÚTUO COM CONTROLADORAS. EFETIVA EXISTÊNCIA. AMORTIZAÇÃO. POSSIBILIDADE. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja a expetativa de rentabilidade futura, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração, ainda que os recursos para a referida aquisição sejam obtidos por meio de operações de mútuo, efetivamente existentes, com as suas controladoras. ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. FUNDAMENTO ECONÔMICO. HIPÓTESES LEGAIS. DEMONSTRATIVO. ADEQUAÇÃO. O fundamento econômico do ágio não é de livre escolha do comprador, devendo estar enquadrado nas hipóteses previstas na legislação aplicável, e justificado em demonstrativo a ser arquivado com a escrituração contábil. ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE PARTICIPAÇÃO SOCIETÁRIA. FUNDAMENTO ECONÔMICO. ESFERAS CONTÁBIL E TRIBUTÁRIA. O fundamento econômico do ágio pago na aquisição de participação societária, reconhecido contabilmente, não poder ser alterado, a critério do investidor, apenas para efeitos tributários. ANTECIPAÇÃO MENSAL. FALTA/INSUFICIÊNCIA DE PAGAMENTO. MULTA ISOLADA. Verificada a falta/insufiência de pagamento de antecipação mensal por estimativa cabe exigir a multa isolada, que incidirá sobre o valor não recolhido. MULTA ISOLADA. MULTA DE OFÍCIO. LEI. NOVA REDAÇÃO. FATOS GERADORES A PARTIR DE 2007. AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 17 45 9. 72 00 01 /2 02 1- 21 Fl. 5925DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 Após a alteração de redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, é plenamente aplicável a multa isolada de 50% em relação à insuficiência de recolhimento de estimativas e a multa de ofício de 75% sobre o lançamento complementar. O disposto na Súmula nº 105 do CARF aplica-se aos fatos geradores pretéritos ao ano de 2007. MÚTUO COM CONTROLADORAS. EFETIVA EXISTÊNCIA. AMORTIZAÇÕES. EXPANSÃO DAS ATIVIDADES ECONÔMICAS. DESPESAS FINANCEIRAS. DEDUTIBILIDADE. Comprovada a efetiva existência das operações de mútuo realizadas entre o sujeito passivo e as suas controladoras, bem como dos pagamentos correspondentes à amortização das referidas dívidas, que se destinaram à expansão das atividades econômicas da mutuária, cabe reconhecer a dedutibilidade das despesas financeiras correspondentes aos juros pagos. OPERAÇÕES EFETIVAMENTE EXISTENTES. POSSÍVEL CONTROVÉRSIA QUANTO À FUNDAMENTAÇÃO DO ÁGIO PAGO. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. Tratando a autuação de operações efetivamente existentes, e sendo reconhecida a existência da possibilidade de controvérsia quanto à fundamentação do ágio pago, não estão presentes as hipóteses legais que ensejam a qualificação da multa de ofício. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2016, 2017 FUNDAMENTOS JURÍDICOS E FÁTICOS SIMILARES. APLICAÇÃO DA DECISÃO. Estando presentes fundamentos jurídicos e fáticos similares, cabe aplicar à Contribuição Social sobre o Lucro Líquido, a mesma decisão adotada em relação ao Imposto de Renda da Pessoa Jurídica. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso de ofício, nos termos do relatório e voto do relator. Acordam, ainda, os membros do colegiado, quanto ao Recurso Voluntário, (i) por maioria de votos, em dar-lhe parcial provimento, para reduzir o valor das exigências fiscais relativas à glosa de despesas com amortização de ágio, vencido o Conselheiro Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, que votou por dar provimento integral ao recurso, quanto a esta matéria; (ii) por voto de qualidade, em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, para adequar os valores da multa isolada pela ausência/insuficiência de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ/CSLL, conforme valores consignados nos itens 1.2.1.2 e 1.2.1.3, nos termos do relatório e voto do relator, vencidos os conselheiros Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega e Heldo Jorge dos Santos Pereira Junior que votaram por dar provimento ao recurso quanto a esta matéria, para cancelar a exigência da multa isolada. Julgamento realizado após a vigência da Lei nº 14.689, de 2023, a qual deverá ser observada quando do cumprimento da decisão. Fl. 5926DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo – Presidente e Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Wilson Kazumi Nakayama, Maria Angélica Echer Ferreira Feijó, Marcelo Oliveira, Sávio Salomão de Almeida Nóbrega, Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior e Paulo Henrique Silva Figueiredo (presidente). Relatório Trata-se de Recurso Voluntário e Recurso de Ofício interpostos em relação ao Acórdão nº 101-011.490, de 04 de agosto de 2021, por meio do qual a 8ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 01 julgou parcialmente procedente a Impugnação apresentada pela pessoa jurídica Recorrente acima identificada. O presente processo decorre de Autos de Infração (fls. 4.958/4.981) lavrados para a constituição de créditos tributários de Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), em relação a períodos de apuração contidos nos anos-calendários de 2016 e 2017. Conforme informações contidas nos referidos documentos e planilhas anexa, bem como no Termo de Verificação Fiscal (TVF) de fls. 4.894/4.956, o procedimento fiscal no qual foram lavrados os Autos de Infração “teve como objetivo verificar, para os anos-calendário de 2016 e 2017, a dedutibilidade tributária do ágio fiscal originado das aquisições das empresas Companhia Fluminense de Refrigerantes (CiaFlu) - CNPJ: 31.456.338/0001-86 (28/06/2013) e Spaipa S.A. - Indústria Brasileira de Bebidas (SPAIPA) - CNPJ: 00.904.448/0001-30 (30/08/2013), tendo como adquirente formal a fiscalizada (SPAL)”. Concluiu-se, então, que [...] após análise das informações e justificativas apresentadas pelo sujeito passivo, concluímos que estas reorganizações societárias não atendem aos critérios pessoal e material para subsunção aos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/1999, tendo sido formalizadas por meio de uma sequência de atos simulados que objetivaram o auferimento de economia tributária indevida. Buscando-se a essência dos atos praticados, verifica-se que as aquisições das empresas CiaFlu e SPAIPA foram realizadas, de fato, pela controladora mexicana Coca-Cola FEMSA, embora a brasileira SPAL tenha constado formalmente como adquirente. Em resumo: a controladora decide pelo investimento, realiza os estudos de rentabilidade futura e due diligence, planeja a operação e a alocação de recursos, assume os riscos, e a subsidiária brasileira (SPAL) participa apenas como canal de passagem para os recursos financeiros que serão pagos aos vendedores. Conforme jurisprudência da Câmara Superior de Recursos Fiscais do CARF, a confusão patrimonial entre a real investidora e a investida é requisito indispensável para a dedutibilidade da amortização do ágio, afastando-se situações artificiais em que a incorporação não envolve a real investidora. No presente caso, não houve confusão patrimonial entre real adquirente (Coca-Cola FEMSA) e adquiridas (CiaFlu e SPAIPA), Fl. 5927DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 ou seja, investidora (FEMSA) e investimentos (incorporados ao patrimônio da SPAL), continuam existindo separadamente. Ainda que, por hipótese, a dedução pela SPAL da amortização do ágio apurado na aquisição das empresas CiaFlu e SPAIPA fosse legítima, a fundamentação econômica do ágio fiscal reconhecido pela SPAL, integralmente como rentabilidade futura, não possui amparo legal. De acordo com os documentos apresentados e as demonstrações contábeis arquivadas na U.S. Securities and Exchange Commission (SEC), boa parte do que se classificou como rentabilidade futura, na verdade refere-se à aquisição de intangível com vida útil indefinida: direitos de distribuição dos produtos da marca Coca-Cola. Estes ativos não são amortizáveis, nem contábil nem tributariamente. Além disso, a escolha da fundamentação econômica do ágio fiscal nunca foi uma prerrogativa do contribuinte, que no presente caso utilizou-se de dois laudos distintos para avaliação do mesmo fato econômico, com vistas a obter vantagem fiscal indevida. Diante do exposto, foram glosadas, na apuração do IRPJ e da CSLL, deduções com despesas financeiras relacionadas aos empréstimos com controladoras estrangeiras (arts. 299 e 374, do Decreto nº 3.000, de 1999 – RIR/99) e exclusões indevidas de despesas com amortização de ágio (arts. 7° e 8° da Lei 9.532, de 1997). Todos os créditos tributários foram constituídos com a imposição da multa de ofício de 150% (cento e cinquenta por cento), uma vez que se entendeu configurada simulação e outras condutas dolosas. As operações analisadas e as constatações da autoridade fiscal podem ser sintetizadas a partir dos seguintes trechos do mencionado TVF: 2 – DAS REORGANIZAÇÕES SOCIETÁRIAS QUE DERAM ORIGEM À DESPESA DE AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO 2.1 – Aquisição da empresa COMPANHIA FLUMINENSE DE REFRIGERANTES (CiaFlu): De acordo com o Relatório Financeiro relativo ao ano-calendário de 2013 (Formulário 20-F) apresentado à U.S Securities Exchange Commission (SEC), pela Coca-Cola FEMSA (controladora indireta da SPAL), em agosto de 2013, a Coca-Cola FEMSA adquiriu a empresa Companhia Fluminense de Refrigerantes - CNPJ: 31.456.338/0001- 86 (CiaFlu) por US$ 448 milhões (fl. 2918): In August 2013, we closed our acquisition of Companhia Fluminense, a family owned franchise that operates in parts of the states of São Paulo, Minas Gerais and Rio de Janeiro in Brazil. Companhia Fluminense sold approximately 56.6 million unit cases (including beer) in the twelve months ended March 31, 2013. The aggregate enterprise value of this transaction was US$448 million and was an all-cash transaction. As part of our acquisition of Companhia Fluminense, we also acquired an additional 1.20% equity interest in Leão Alimentos. We began consolidating the results of Companhia Fluminense in our financial statements in September 2013. De acordo com as informações prestadas ao CADE pela SPAL, no pedido de Ato de Concentração n° 08700.006056/2013-15 (fl.2638), a configuração societária da CiaFlu antes desta operação era: Porto Real SA Comercio Industria e Agropecuária CNPJ: 31.466.394/0001-00 - 71,5%; Transportadora Remon Ltda CNPJ: 28.110.203/0001-50 - 12,9%; Elizabeth Tarquinio Monteiro da Costa CPF: 654.871.687-68 - 7,3%; Luiz Eduardo Tarquinio Monteiro da Costa CPF: 301.710.917-87 - 7,2%. A aquisição de 100% das ações da CiaFlu foi formalizada por meio de Contrato de Compra e Venda de Fl. 5928DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 Ações, datado de 28 de junho de 2013 (fl.608). Em 30/09/2013, a CiaFlu foi incorporada pela SPAL, que passou a amortizar o ágio pago em sua aquisição. [...] De acordo com o Laudo de Avaliação (SP-0256/13-01), elaborado em 27 de setembro de 2013 pela empresa Apsis Consultoria Empresarial Ltda (fls. 408/443), os “estudos apresentados realizados pela Apsis, com data base de 31 de agosto de 2013, e atendendo ao disposto nos artigos 385, §2º, inciso II, § 3º e 386, inciso III e § 6º, inciso II do Regulamento do Imposto de Renda –RIR/99, a perspectiva de rentabilidade futura de CiaFlu fundamentará o ágio relativo ao investimento realizado pela SPAL.” Conforme sumário executivo, a partir do Fluxo de Caixa Líquido projetado da CiaFlu para 9 (nove) anos e 4 (quatro) meses, com base em um cenário conservador, e considerando perpetuidade a partir do Ano 10, foram descontados estes valores ao valor presente, utilizando taxa de desconto nominal de 12,4% a.a. e chegaram ao valor econômico da sociedade em R$ 829.844.000,00. De acordo com o Balanço Patrimonial (Anexo I), o Patrimônio Líquido da CiaFlu em 31/08/2013 era de R$ 12.896.301,07. No Doc_comprobatório 6 apresentado inicialmente pela fiscalizada (fl.484), constam apenas os razonetes de contabilização desta aquisição, nos quais consta um desembolso total de R$ 914.955.693,00 (Banco), com contrapartida nas contas Investimento CiaFlu (R$ 12.896.301,00) e Ágio (R$ 902.059.392,00). [...] Nos documentos apresentados pela fiscalizada consta o contrato de câmbio nº 114572686, datado de 26/06/2013, no valor de R$ 998.000.000,01 (Doc 19 - fl. 2126), remetido pela empresa Kristine Oversease S.A de CV (México), a título de empréstimo a residente no Brasil. De acordo com os extratos bancários apresentados, este recurso foi creditado em 27/06/2013 na conta da SPAL nº 13-000137-5 no Banco Santander e, em 28/06/2013, foi transferido para outra conta da SPAL, de nº 13.006446-8 (fls.705/722), a partir da qual foram transferidos os valores aos vendedores, em 22/08/2013, para aquisição da CiaFlu (fls.775/776). Restou comprovado, portanto, que o custo da aquisição da CiaFlu pela SPAL foi integralmente suportado através de recursos remetidos por sua controladora Kristine Oversease S.A de CV. [...] Conforme descrito em item anterior, a Coca-Cola FEMSA, por meio de sua controlada Kristine Oversease, disponibilizou para a SPAL, via contrato de câmbio realizado em 26/06/2013, o exato valor do contrato de compra das ações da CiaFlu. [...] Entre os documentos apresentados, consta a proposta comercial da Apsis (SP-0256/13, fl.779), datada de 30 de julho de 2013, tendo como objeto “a elaboração de projeções financeiras para fundamentação, pela rentabilidade futura, do ágio gerado na aquisição de ações da CiaFlu, para fins de atender os artigos 385 e 386 do RIR”, ao preço de R$ 49.000,00. Cabe aqui transcrever o item da proposta que trata da real adquirente da CiaFlu: 1. Escopo do projeto 1.1 Entendimento da situação A FEMSA é uma empresa multinacional que fabrica e comercializa produtos de consumo na América Latina, com presença em nove países. Conforme entendimentos mantidos, a FEMSA pretende fundamentar o ágio gerado na Fl. 5929DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 aquisição de ações da empresa Companhia Fluminense de Refrigerantes e procurou a Apsis para auxiliá-la na elaboração do laudo de acordo. Conforme cópias de e-mail anexadas pela fiscalizada (fl.804), a referida proposta foi encaminhada eletronicamente em 30/07/2013, e em 09/08/2013 foi enviado outro email solicitando as informações necessárias para a elaboração do laudo. A Proposta é encaminhada a Fabiano Redondo, com cópia para Waldo Justo, ambos funcionários da controladora mexicana Coca-Cola FEMSA (emails @kof.com.mx). Em nenhuma das comunicações é sequer encaminhada cópia para qualquer funcionário da SPAL, o que denota claramente que a Coca-Cola FEMSA é a real adquirente e interpôs a SPAL, de forma simulada, como adquirente formal. De acordo com o Report Anual (2016) apresentado pela Coca-Cola FEMSA S.A.B de C.V à Comissión Nacional Bancária y de Valores (fl.1027), o custo desta aquisição teria sido de Ps 11 milhões de pesos mexicanos, reconhecidos como custos administrativos nos demonstrativos financeiros consolidados da Coca-Cola FEMSA (Item 4.1.2, p. 279 do pdf). [...] Portanto, a própria fiscalizada apresenta documentação comprobatória de que a decisão quanto à realização do investimento na CiaFlu foi da CocaCola FEMSA: Resposta TI 04 (em 26/02/2018, fl.2097, p.8 do pdf) Quanto à determinação do preço, a Requerida encaminha a apresentação elaborada para o Conselho de Administração da Coca-Cola Femsa S.A.B. de C.V., que serviu de base para que esse Conselho recomendasse aquisição da CiaFlu pela Requerida. (Doc_comprobatório 21). Extraordinary Board of Directors Meeting June 27, 2013 (Doc 21, fl. 2139):  We have convened this Extraordinary Board Meeting to seek approval to have Spal Industria Brasileira de Bebidas, S.A. (Spal) enter into a purchase agreement with the shareholders of Companhia Fluminense de Refrigerantes, S.A. (Fluminense) to acquire 100% of the shares of Fluminense, including its participation in Leão Alimentos e Bebidas Limitada (p.2 do pdf)  As with other transactions, it was conducted a due diligence prior to signing a binding SPA (p.7 do pdf) [...] Como será demonstrado a seguir neste relatório, com vasta jurisprudência do CARF, a subsunção aos artigos 7° e 8° da Lei n° 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/1999, exige a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material das hipóteses ali previstas. Portanto, se o próprio contribuinte apresenta documentação que comprova exclusivamente a participação da Coca-Cola FEMSA SAB de C.V no processo decisório de investimento na sociedade brasileira a ser adquirida pelo grupo Mexicano, empresa estrangeira responsável por financiar 100% do custo de aquisição, não resta atendido o critério pessoal para que se possa conceder o benefício fiscal pretendido pela fiscalizada (amortização de despesa de ágio), e ainda, resta comprovado que a interposição da SPAL não passou de ato simulado para ocultar o real adquirente. [...] Todos os demonstrativos financeiros comprovam que a aquisição da CiaFlu foi definida pelo Grupo Mexicano FEMSA, com o objetivo de reforçar sua posição de liderança no mercado mundial. A tomada de decisão, o planejamento da operação e da alocação de Fl. 5930DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 recursos, os estudos de rentabilidade futura e due diligence, e a assunção dos riscos são da FEMSA e não de sua subsidiária brasileira (SPAL), que participa na operação apenas como canal de passagem para os recursos financeiros que serão pagos aos vendedores. Este aspecto implica na falta de subsunção ao quesito pessoal e material dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/1999, e denotam prática de simulação com vistas ao auferimento de economia tributária indevida. 2.2 – Aquisição da empresa SPAIPA S.A. - INDÚTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS (SPAIPA) Nas informações prestadas ao CADE pela SPAL, no pedido de Ato de Concentração nº 08700.007983/2013-52 (fl.2784) e do formulário 20-F apresentado à U.S Securities Exchange Commission – SEC, pela FEMSA (controladora indireta da SPAL) (fl.2898), consta que, em 29/10/2013, a SPAL havia adquirido de forma indireta a empresa Spaipa S.A. - Indústria Brasileira de Bebidas, CNPJ: 00.904.448/0001-30 (SPAIPA). A aquisição se deu de forma indireta, pois a SPAL comprou as holdings que detinham a participação na SPAIPA. A configuração societária da SPAIPA antes desta operação era: PRSA Participações S.A, CNPJ 00.893.451/0001-03 - 60,19%; Bascar Holding Ltda, CNPJ: 08.533.519/0001-47 - 21,65%; RB Investimentos e Participações Ltda, CNPJ: 00.578.472/0001-26 - 18,16%. Desta forma, ao adquirir estas empresas, a SPAL passaria a deter indiretamente 100% da SPAIPA. Em 30/11/2013, a SPAL incorporou as empresas PRSA Participações, Bascar Holding, RB Investimentos e 99,6% da SPAIPA (Cisão Parcial), passando a amortizar fiscalmente o ágio proveniente desta aquisição a partir de dezembro de 2013. De acordo com a Ata da AGE realizada em 11/09/2013 (fl.38), foi aprovado o aumento do capital social da SPAL no montante de R$ 6.518.640,48, mediante a capitalização de Reserva de Incentivos Fiscais, contabilizada nas demonstrações financeiras levantadas em 31/12/2012. Com esta deliberação, o capital social passou a ser de R$ 1.056.873.787,53. Na AGE realizada em 23/10/2013 (fl.2531), foi aprovado o aumento de capital no valor de R$ 743.513.750,00, mediante emissão de novas ações ordinárias, subscritas e integralizadas pelas acionistas Sucocitrico Cutrale Ltda (R$ 66.718.750,00), Controladora Interamericana de Bebidas S.A de CV (R$ 131.813.179,37) e Kristine Oversease S.A de CV (R$ 545.335.712,49). Após esta deliberação, o capital social passou a ser de R$ 1.800.387.537,53. De acordo com a DIPJ Ex 2013 (01/10/2013 a 30/11/2013, ND 0001566157, fl.3549), o patrimônio líquido da SPAL em 30/11/2013 era de R$ 2.459.624.086,32. Conforme Atas de AGEs realizadas em 30/09/2013 (fls.56/119), as empresas PRSA Participações, Bascar Holding, RB Investimentos foram incorporadas pelos valores de R$ 536.038.374,98, R$ 138.099.496,15 e R$ 120.201.927,69, respectivamente, correspondente ao patrimônio líquido apurado conforme Laudo de Avaliação anexado ao protocolo de justificação de incorporação. Conforme Protocolo e Justificativa de Cisão Parcial da Spaipa S.A - Indústria de Bebidas, anexa à Ata da AGE realizada em 30/11/2013 (fl.287), uma parcela do acervo líquido da SPAIPA (99,6%) foi incorporada pela SPAL pelo valor de R$ 596.711.623,20, passando a pertencer à SPAL todos os bens, direitos e obrigações da SPAIPA em relação ao acervo líquido. [...] Entre os documentos apresentados pela fiscalizada em relação a esta aquisição, consta a proposta comercial da Apsis (SP-0364/13, fl.789), datada de 16 de outubro de 2013, tendo como escopo “a elaboração de projeções financeiras para fundamentação do ágio Fl. 5931DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 gerado na aquisição da empresa SPAIPA pela empresa FEMSA, para fins de atender os artigos 385 e 386 do RIR”, ao preço de R$ 53.000,00. Da mesma forma que na proposta da CiaFlu, aqui a FEMSA também é definida como a compradora, como se vê a seguir: “1. Escopo do projeto 1.1 Entendimento da situação A FEMSA é uma empresa multinacional que fabrica e comercializa produtos de consumo na América Latina, com presença em nove países. Conforme entendimentos mantidos, a FEMSA adquiriu a SPAIPA e solicitou à APSIS a elaboração do laudo para fundamentação do ágio gerado nesta aquisição. 1.2 Descrição do projeto Elaboração de projeções financeiras para fundamentação do ágio gerado na aquisição da empresa SPAIPA pela empresa FEMSA, para fins de atender os artigos 385 e 386 do Regulamento do Imposto de Renda – RIR/99 (...)” (grifos nossos) Conforme emails anexados (fl.806), a proposta comercial enviada em 16/10/2013 foi aprovada em 22 de outubro de 2013. Observe-se que a Proposta é encaminhada a Waldo Roberto Justo e Ricardo Camargo Staufcar, e é aprovada pelo segundo, sendo ambos funcionários da controladora mexicana Coca-Cola FEMSA (emails @kof.com.mx). Em nenhuma das comunicações é encaminhada cópia para qualquer funcionário da SPAL o que denota claramente que a Coca-Cola FEMSA é a real adquirente e interpôs a SPAL, de forma simulada, como adquirente formal. [...] Este valor de R$ 3.793.769.301,00 (Ágio) começou a ser amortizado em parcelas mensais de R$ 63.299.488,35 a partir de dezembro de 2013, e R$ 40.236.947,13 a partir de março de 2017. Assim, nos anos-calendário objeto da presente ação fiscal, foram amortizados tributariamente (por meio de exclusão no LALUR) os totais de R$ 758.753.860,14 (2016) e R$ 528.828.447,98 (2017) conforme Demonstrativo de Amortização apresentado (fl.4658), bem como e-LALUR e e-LACS que constam nas ECFs (fl. 4659). De acordo com o Reporte Anual (2016) apresentado pela Coca-Cola FEMSA S.A.B de C.V à Comissión Nacional Bancária y de Valores (fl.1027), o custo desta aquisição teria sido de Ps 8 milhões de pesos mexicanos, reconhecidos como custos administrativos nos demonstrativos financeiros consolidados da Coca-Cola FEMSA. Neste contexto, a fiscalizada foi intimada (item 10, TI nº 04) a apresentar todos os estudos, emails, proposta comercial, relatórios, demonstrativos e projeções elaboradas em processo de due diligence anterior à efetiva aquisição, que serviram de base para a definição do preço e demais condições estabelecidas no contrato de aquisição de ações (acompanhados do contrato de prestação de serviços com a(s) empresa(s) responsável(is) pela due diligence da operação de aquisição, contabilização dos custos e os comprovantes de pagamento por tais serviços): Resposta TI 04 Quanto à determinação do preço, a Requerida encaminha a apresentação elaborada para o Conselho de Administração da Coca-Cola Femsa S.A.B. de C.V., que serviu de base para que esse Conselho recomendasse a aquisição da Spaipa pela Requerida. (Doc_comprobatório 23). Fl. 5932DF CARF MF Original Fl. 9 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 [...] A aquisição da SPAIPA pela Coca-Cola FEMSA foi informada no Formulário 20-F AC 2014 apresentado à U.S. Securities and Exchange Commission – SEC (fl.3108, p.138 do pdf): 4.1.1 Acquisition of Grupo Spaipa On October 29, 2013, the Company through its Brazilian subsidiary Spal Industria Brasileira de Bebidas, S.A. completed the acquisition of 100% of Grupo Spaipa. Grupo Spaipa is comprised of the bottler entity Spaipa S.A. Industria Brasileira de Bebidas and three Holding Companies (collectively "Spaipa") for Ps. 26,856 in an all cash transaction. Spaipa was a bottler of Coca-Cola trademark products which operated mainly in Sao Paulo and Paraná, Brazil. This acquisition was made to reinforce the Company's leadership position in Brazil. Em resposta ao Termo de Intimação nº 03 originário, a SPAL apresentou os documentos anexos ao contrato de compra e venda das ações da SPAIPA (fl. 1761, p.122/124/126 do pdf), entre estes anexos encontra-se o release de divulgação da operação em português e inglês: [...] De acordo com este release verifica-se de forma muito clara como a companhia se refere à Coca-Cola FEMSA como a controladora mexicana que efetivamente fez a aquisição, por meio de sua subsidiária brasileira. Também é declarado que a aquisição foi financiada através de empréstimo em instituição financeira e, por último, que a aquisição foi aprovada pelo comitê de diretores da Coca-Cola FEMSA submetido à aprovação da The Coca-Cola Company. Ou seja, mesmo modus operandi da aquisição da CiaFlu: a controladora mexicana decide pelo investimento, realiza os estudos de rentabilidade futura e due diligence, planeja a operação e a alocação de recursos, assume os riscos e a subsidiária brasileira é utilizada, de forma simulada, como canal de passagem para os recursos financeiros que serão pagos aos vendedores, ou seja, expediente ilícito com vistas ao auferimento de economia tributária indevida. [...] Pelo exposto, em relação à aquisição das empresas Companhia Fluminense de Refrigerantes, CNPJ: 31.456.338/0001-86 (CiaFlu) e Spaipa S.A. - Indústria Brasileira de Bebidas, CNPJ: 00.904.448/0001-30 (SPAIPA), caracterizada a situação de transferência de ágio (investidora original capitaliza recursos na empresa-veículo para que esta adquira a participação societária com ágio) e inocorrência da extinção do investimento (“confusão” ou “confluência patrimonial”) - a dedutibilidade da amortização do ágio registrado pela fiscalizada, para fins de apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL nos anos calendários de 2016 e 2017, não encontra suporte na legislação tributária que rege a matéria. 4 – FUNDAMENTO ECONÔMICO DO ÁGIO Analisando as informações contidas no formulário 20-F (SEC) apresentando pela Coca- Cola FEMSA, constatou-se que houve uma classificação diversa no ágio pago na operação para seus acionistas e para a autoridade tributária brasileira, sendo que para o Fisco todo o ágio pago na operação foi classificado como baseado em rentabilidade futura. Seguem abaixo as informações contidas no 20-F AC 2014 (p.139 do pdf) sobre esta operação: [...] Fl. 5933DF CARF MF Original Fl. 10 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 Como informado à SEC pela FEMSA, o Goodwill reconhecido na operação foi de Ps$ 2.307 milhões (aproximadamente R$ 428 milhões, considerando-se a taxa de câmbio de 0,1859 em 22/08/13), no entanto, o Goodwill reconhecido no Brasil para fins de dedutibilidade do IR seria de Ps$ 4.581 milhões (aproximadamente R$ 851 milhões). Na aquisição da SPAIPA verificamos a mesma divergência. Seguem abaixo as informações contidas no 20-F AC 2014 (p.138 do pdf) sobre esta operação: [...] Como informado à SEC pela FEMSA, o Goodwill reconhecido na operação foi de Ps$ 10.783 milhões (aproximadamente R$ 1.825 milhões considerando-se a taxa de câmbio de 0,1693 em 29/10/13), no entanto, o Goodwill reconhecido no Brasil para fins de dedutibilidade do IR seria de Ps$ 22.202 milhões (aproximadamente R$ 3.758 milhões). [...] A classificação de um intangível com vida útil indefinida como rentabilidade futura é inaceitável. Isso é verdade tanto enquanto vigia a alínea “c” do §2º do art. 20 do DL 1.598, como a partir da sua revogação. Na hipótese de aquisição de uma participação societária que contivesse entre seus ativos, intangíveis identificáveis e separáveis, a alocação do preço pago a estes ativos não poderia ser à conta de resultados futuros, mas alocada na alínea “c”. A partir da alteração da Lei nº 6.404/1976, pela Lei nº 11.638/2007, com a edição do Pronunciamento CPC 15, o adquirente deve mensurar os ativos identificáveis adquiridos e os passivos assumidos pelos respectivos valores justos da data da aquisição para o cálculo da Mais-Valia. Portanto, o valor dos intangíveis adquiridos (direitos de distribuição) e não contabilizados na investida, serão mensurados e contabilizados na adquirente pelo seu custo de aquisição (ou valor justo, neste caso são a mesma coisa). Portanto, neste caso o valor da mais valia (valor justo) do intangível adquirido deve ser exatamente o mesmo do ágio registrado conforme alínea “c” do §2º do art. 20 do DL 1.598, o qual nunca foi e continua não sendo amortizável. Intangíveis com vida útil indefinida são capazes de contribuir com a empresa na geração de lucros, indefinidamente. Por esta característica de não se esgotarem com o passar do tempo, não são depreciáveis ou amortizáveis, nem contábil nem tributariamente. Quando se alocam ativos sem vida útil definida ao ágio por rentabilidade futura, que tributariamente tem vida útil de no mínimo 5 anos, cria-se uma redução da base tributária que não pode ser caracterizada como despesa. A amortização, a qual se submete o ágio para o seu aproveitamento, constitui-se em espécie de gênero despesa, e, naturalmente, encontra-se submetida ao regramento geral das despesas disposto no art. 299 do RIR/99, submetendo-se aos testes de necessidade, usualidade e normalidade. [...] [...] Escolher o fundamento que lhe fosse mais conveniente em termos fiscais significaria dar ao contribuinte o direito de criar uma despesa que não existe, pois, uma escolha ao seu belprazer implicaria, sem qualquer lógica defensável, dar a um ativo não amortizável tributariamente (intangível de vida útil indefinida) a prerrogativa de sê-lo (ágio por rentabilidade futura). A fiscalizada agiu com dolo, utilizando dois Laudos de Avaliação, cada qual com um fundamento econômico diferente, uma para efeitos societários e outro para reduzir sua carga tributária de forma fraudulenta, mediante declaração falsa ao Fisco. [...] Mesmo que, hipoteticamente, se considerasse que a incorporação da CiaFlu e da SPAIPA atendiam aos pressupostos da Lei nº 9.532/97, a classificação de intangíveis como rentabilidade futura, no presente caso, foi prática desleal perante o Fisco. Não Fl. 5934DF CARF MF Original Fl. 11 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 existe, como aqui demonstrado, qualquer normativo que autorizasse considerar intangíveis de vida útil indefinida como rentabilidade futura. A existência de dois laudos – um fiscal e outro contábil – dando versões diferentes para os mesmos fatos, reflete a ação dolosa no sentido de reduzir o montante do imposto. Concluindo, ainda que se admitisse o aproveitamento fiscal de parte do ágio apurado pelo contribuinte, este deveria ser calculado mediante subtração dos intangíveis reconhecidos pela Coca-Cola FEMSA em suas demonstrações financeiras consolidadas e lastreados nos Laudos de Avaliação supracitados, nos exatos termos do art. 7º da Lei n° 9.532/97, aplicável aos fatos em análise (Lei nº 12.973/2014, art. 65). [...] Portanto, em relação aos períodos de apuração encerrados em 31/12/2016 e 31/12/ 2017 serão efetuados os lançamentos referentes à exclusão indevida do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL no valor de R$ 922.047.718,32 em 2016 (Ágio CiaFlu – R$ 163.293.858,09 e SPAIPA – R$ 758.753.860,14) e R$ 639.446.868,02 em 2017 (Ágio CiaFlu – R$ 110.618.420,00 e SPAIPA – R$ 528.828.447,98). 6 – DESPESAS FINANCEIRAS Por meio do Termo de Intimação nº 04 (atual), de 14/06/2020, a fiscalizada foi intimada a apresentar demonstrativo contendo relação de despesas financeiras incorridas sobre os empréstimos consideradas na apuração do Lucro Líquido nos anos-calendário de 2016 e 2017, relativas à aquisição das empresas Companhia Fluminense de Refrigerantes (CiaFlu), CNPJ nº 31.456.338/0001-86 e Spaipa S/A - Indústria Brasileira de Bebidas (SPAIPA), CNPJ nº 00.904.448/0001-30, bem como apontar as linhas e registros da ECF em que foram lançadas as despesas mencionadas, com detalhamento mensal da parcela utilizada na apuração do IRPJ e da CSLL, e apresentar demonstrativo prestando informações sobre cada contrato de mútuo (valor total, parcelas pagas e saldo remanescente). [...] No presente caso, podemos afirmar que os recursos obtidos através de empréstimos com as controladoras estrangeiras foram aplicados na atividade fim da SPAL, para geração de lucros? Resta evidente que não. Os recursos levantados foram imediatamente repassados aos antigos controladores das empresas adquiridas. [...] Inquestionável que tais empréstimos não eram necessários para a SPAL desempenhar suas atividades. Os recursos não foram empregados na expansão dos seus negócios, na melhoria das suas instalações, na promoção de suas atividades, no pagamento de suas próprias dívidas e nem no aumento de seu capital de giro. Em verdade, a SPAL não se beneficiou de um centavo sequer desses recursos, visto que todo o montante foi pago aos antigos proprietários das empresas adquiridas. Uma vez demonstrado que a real adquirente – direta ou indiretamente - foi a controladora mexicana Coca-Cola FEMSA, também não se aplica à SPAL a dedução com base no art. 374 do RIR/99 (aquisição de investimentos). Justifica-se também a glosa da dedução pretendida pela SPAL em razão do desconhecimento do tratamento fiscal dispensado a estes empréstimos no país de domicílio do real adquirente. Não sabemos nem a origem dos recursos emprestados pelas controladoras estrangeiras. No release supracitado consta que o financiamento das aquisições da CiaFlu e SPAIPA se deu através de empréstimos bancários. Dos cinco bilhões de reais investidos no país, quanto foi obtido através de empréstimos no exterior? Qual a taxa de juros destes empréstimos obtidos no exterior? Qual o Fl. 5935DF CARF MF Original Fl. 12 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 tratamento tributário submetido pelo grupo FEMSA aos empréstimos concedidos às suas subsidiárias domiciliadas em outros países? Conforme consta no Relatório Financeiro informado pela Coca-Cola FEMSA à SEC, estes financiamentos possuem significativa influência nos resultados financeiros divulgados pelo grupo econômico em seus balanços consolidados: [...] Em conclusão, as despesas financeiras vinculadas aos empréstimos concedidos pelas controladoras estrangeiras operam exclusivamente em favor destas, não sendo necessárias para a fiscalizada. Assim, não configuram despesas dedutíveis para a SPAL, nos termos dos artigos 299 e 374 do RIR/99. Os valores deduzidos indevidamente a este título na apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL nos anos calendários de 2016 e 2017 serão glosados através do Auto de Infração, quais sejam, R$ 180.335.704,13 em 2016 e R$ 170.580.540,47 em 2017. 7 – DAS MULTAS ISOLADAS [...] Nos anos-calendário de 2016 e 2017, a fiscalizada apurou as estimativas mensais com base em balanço ou balancete de suspensão ou redução. Nessa modalidade, as glosas mensais relativas à amortização do ágio e despesas financeiras implicam o recálculo das estimativas, com a consequente aplicação da multa isolada incidente sobre o valor mensal não recolhido, como determinado pelo art. 44 da Lei 9.430/95. Portanto, nos recálculos das estimativas, as glosas das despesas indevidamente deduzidas/excluídas serão acrescidas às bases de cálculo mensais do IRPJ e da CSLL declaradas pelo sujeito passivo nas respectivas fichas da ECF. Assim, serão apuradas nesta fiscalização as multas isoladas pelo não recolhimento das diferenças entre as estimativas declaradas nas ECF e aquelas devidas, após a recomposição das bases de cálculo decorrentes das glosas aqui realizadas. Isto posto, demonstramos, através de Planilha Anexa ao termo, o cálculo das multas isoladas a serem lançadas pela falta de recolhimento das estimativas calculadas levando-se em conta a glosa das deduções mensais dos encargos de amortização do ágio originado pelas aquisições das empresas CiaFlu e SPAIPA, além das despesas financeiras com empréstimos com controladoras relacionados a estas aquisições, baseadas nas informações constantes nas ECFs (2016 e 2017). 8 – DA QUALIFICAÇÃO DA MULTA [...] Em relação à adoção de critérios distintos para fundamentação econômica do ágio, estamos diante de uma conduta dolosa com propósito evidente de excluir ou modificar as características essências do fato gerador. Houve a aquisição com sobrepreço lastreada em Laudo de Avaliação dos ativos, elaborado por empresa de auditoria, com o propósito de alocar cada valor em relação aos itens do ativo, reavaliados a valor de mercado (valor justo). Contudo, para fins fiscais, a empresa apresenta outro Laudo, com alocação integral do sobrepreço como rentabilidade futura e passa a amortizar este ágio com base no inciso III do art. 386 do RIR/99. [...] Resta evidenciado neste relatório que o Laudo de Avaliação alocando o sobrepreço à rentabilidade futura foi elaborado exclusivamente para simular a situação prevista na hipótese legal para dedutibilidade do ágio. Altera-se a realidade dos fatos (aquisição de ativos avaliados a valor justo), alocando-se o ágio na fundamentação que permita a maior redução da carga fiscal, em total desconformidade com o princípio da primazia da essência sobre a forma. Na presente auditoria, foram apresentados dois laudos, com valores distintos para o goodwill (expectativa de rentabilidade futura) – a confrontação Fl. 5936DF CARF MF Original Fl. 13 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 de um laudo com o outro revela que um deles contém informação não verdadeira – que permitem à autoridade administrativa provar que o laudo que atesta para fins fiscais o fundamento econômico do ágio não condiz com a realidade econômica do ágio e se enquadra na hipótese de negócio jurídico simulado, nos termos do art. 167, §1º, inciso II do Código Civil. [...] Diante do exposto, deve ser aplicada a multa qualificada, uma vez, que o conjunto probatório dos autos revela a intenção de reduzir o tributo de maneira artificial, ou seja, configura a hipótese de fraude fiscal prevista no art. 72 da Lei nº 4.502/1964. Ao final do TVF, a autoridade fiscal fez constar, ainda, a existência de saldos de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da CSLL relativos a períodos anteriores, os quais não foram compensados na autuação, em atendimento a expressa manifestação do sujeito passivo. Após a ciência, a autuada apresentou a Impugnação de fls. 5.000/5.127, por meio da qual sustenta, sinteticamente, o seguinte: (i) “REGULARIDADE E EFETIVIDADE DA AQUISIÇÃO DA COMPANHIA FLUMINENSE DE REFRIGERANTES E DA AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO CORRESPONDENTE”; (ii) “REGULARIDADE E EFETIVIDADE DA AQUISIÇÃO DA Spaipa S.A. INDÚSTRIA BRASILEIRA DE BEBIDAS E AMORTIZAÇÃO DO ÁGIO CORRESPONDENTE”; (iii) “confusão patrimonial e INEXISTÊNCIA DE EMPRESA VEÍCULO E DA IMPUGNANTE COMO REAL ADQUIRENTE”; (iv) “A existência de razões econômicas para a operação e fundamentação econômica para o ágio”; (v) “DEDUTIBILIDADE DAS DESPESAS FINANCEIRAS” glosadas; (vi) “DESCABIMENTO DA QUALIFICAÇÃO DOS ATOS PRATICADOS PELA IMPUGNANTE COMO SIMULAÇÃO”; (vii) “INAPLICABILIDADE DO ABUSO DE DIREITO EM MATÉRIA TRIBUTÁRIA E AO PRESENTE CASO”; (viii) A impossibilidade de confusão do planejamento tributário com a aplicação direta de benefício tributário previsto em lei; (ix) “IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DE MULTA ISOLADA”; (x) “IMPOSSIBILIDADE DE APLICAÇÃO DE MULTA QUALIFICADA”; (xi) “ILEGALIDADE DA COBRANÇA DE JUROS SOBRE A MULTA”. Ao final, subsidiariamente ao pedido de integral cancelamento do lançamento, pugna pela inaplicabilidade da multa isolada em relação aos períodos em que há lançamento de Fl. 5937DF CARF MF Original Fl. 14 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 multa de ofício; pela redução da multa de ofício ao patamar de 75% (setenta e cinco por cento); pela inaplicabilidade de juros de mora sobre as multas; e pelo restabelecimento dos saldos de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da CSLL ajustados na autuação. Na decisão de primeira instância (fls. 5.468/5.540), apontou-se, inicialmente, para a necessidade de confusão patrimonial entre investida e investidora, para que se possibilitasse a dedutibilidade da amortização do ágio baseado em expectativa de rentabilidade futura, na apuração do Lucro Real. Além disso, seria necessário o “sacrifício patrimonial da pessoa jurídica incorporada ou da pessoa jurídica incorporadora”. Finalmente, destacou-se a prevalência da essência sobre a forma, a fim de afastar documentos destinados a dissimular arranjos societários artificiais destinados a burlar a legislação atinente à dedutibilidade do referido ágio. A partir disto, e dos elementos de prova contidos nos autos, concluiu-se que, nas operações de aquisição da CiaFlu e da SPAIPA, a investidora de fato foi a FEMSA, mantendo-se a glosa da despesa com ágio. Adicionalmente, apontou-se que, mesmo que a dedução do referido ágio fosse legítima, não haveria amparo legal para que, integralmente, possuísse fundamentação econômica em rentabilidade futura, já que [...] boa parte do que se classificou como rentabilidade futura, na verdade refere-se à aquisição de intangível com vida útil indefinida: direitos de distribuição dos produtos da marca Coca-Cola. Estes ativos não são amortizáveis, nem contábil nem tributariamente. Além disso, a escolha da fundamentação econômica do ágio fiscal nunca foi uma prerrogativa do contribuinte, que no presente caso utilizou-se de dois laudos distintos para avaliação do mesmo fato econômico, com vistas a obter vantagem fiscal indevida. Concluiu-se, então, que os valores não seriam amortizáveis nem contábil nem tributariamente, de acordo com o inciso II do art. 7º da Lei n 9.532, de 1997, de modo que restou prejudicada a matéria referente à redução da glosa. No que tange à dedutibilidade das “despesas financeiras (juros) vinculadas aos empréstimos concedidos pelas controladoras estrangeiras”, considerou-se que estavam presentes os “requisitos de necessidade, usualidade e normalidade que autorizam a dedutibilidade das referidas Despesas”, bem como que ausente subcapitalização, de modo que revertida a glosa perpetrada pela autoridade fiscal. Foi exonerada, ainda, a exigência da multa qualificada, na medida em que as operações analisadas seriam todas reais e teriam ocorrido às claras, sem simulação, dolo ou fraude, inclusive quanto à acusação de “empresa veículo” e quanto à utilização dos laudos. Finalmente, foi corroborada a incidência dos juros de mora sobre a multa de ofício e sobre as multas isoladas, mantida a exigência destas últimas. Por força do valor exonerado, recorreu-se de ofício ao CARF, nos termos do art. 34 do Decreto nº 70.235, de 1972, e Portaria MF nº 63, de 2017. Cientificada da decisão, a pessoa jurídica autuada interpôs o Recurso Voluntário de fls. 5.561.5.634, no qual (i) sustenta, a partir de diversos fundamentos, a sua condição de efetiva adquirente da CiaFlu e SPAIPA; (ii) defende que o fundamento econômico do ágio foi, Fl. 5938DF CARF MF Original Fl. 15 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 exclusivamente, a expectativa de lucratividade futura; (iii) e, subsidiariamente, pleiteia a exoneração da multa isolada pela falta de recolhimentos de estimativas de IRPJ e CSLL. A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN) apresentou Contrarrazões (fls. 5.760/5.844), em que argui a impossibilidade de dedução dos ágios gerados nas aquisições da CiaFlu e SPAIPA, em decorrência do não cumprimento das condições e requisitos impostos pelos arts. 385 e 386 do RIR/99. Reforça que a real adquirente das citadas companhias seria a Coca-Cola FEMSA, que a Recorrente seria mera empresa veículo nas operações, e que não teria existido a confusão patrimonial entre investidora e investida. Em adição, sustenta que o fundamento econômico do ágio amortizado é o ativo intangível (“direitos de distribuição”), não sendo possível ser alterado livremente pelo contribuinte. No que tange à matéria objeto do Recurso de Ofício, a PGFN defende que as despesas com pagamento de juros do financiamento referente às aquisições não atenderiam ao interesse das atividades da Recorrente, de modo que seriam indedutíveis na apuração do IRPJ e da CSLL. Ademais, não se estaria diante de mero equívoco de interpretação da legislação tributária no aproveitamento do ágio, mas sim de “efetivo e comprovado dolo tributário”, de modo que justificada a qualificação da multa de ofício. Por fim, sustenta a possibilidade de cumulação da multa isolada com a multa de ofício após a edição da Medida Provisória nº 351, de 2007. É o relatório. Voto Conselheiro Paulo Henrique Silva Figueiredo, Relator 1 DO RECURSO VOLUNTÁRIO 1.1 DA ADMISSIBILIDADE DO RECURSO O sujeito passivo foi cientificado da decisão de primeira instância, por via eletrônica, em 17 de setembro de 2021 (fls. 5.556/5.557), tendo interposto seu Recurso Voluntário, em 15 de outubro do mesmo ano (fl. 5.558), dentro, portanto, do prazo de 30 (trinta) dias previsto no art. 33 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972. O Recurso é assinado por procuradora da pessoa jurídica, devidamente constituída. A matéria objeto do Recurso está contida na competência da 1ª Seção de Julgamento do CARF, conforme Arts. 43, incisos I, II e IV, do Regimento Interno do CARF (RI/CARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Isto posto, o Recurso é tempestivo e preenche os requisitos de admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento. 1.2 DO MÉRITO Fl. 5939DF CARF MF Original Fl. 16 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 Após a decisão de primeira instância, ficaram mantidas as glosas relacionadas às despesas de amortização dos ágios pagos nas aquisições da Cia Flu e SPAIPA, bem como a exigência da multa isolada pelo não recolhimento de estimativas de IRPJ e CSLL (excetuada a parcela correspondente à glosa de despesas financeiras). Passaremos a tratar, isoladamente, de cada uma das referidas exigências, sendo que, por óbvio, alguns fundamentos aproveitarão a ambos ágios amortizados pela Recorrente. 1.2.1 Da amortização de ágios por expectativa de rentabilidade futura 1.2.1.1 Do tratamento na legislação tributária Até 1997, a legislação tributária se limitava basicamente a conceituar o ágio surgido na aquisição de participações societárias e detalhar a sua forma de desdobramento na escrituração comercial, conforme arts. 20 e 21 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, que, à época dos fatos geradores tratados nos presentes autos, possuía a seguinte redação: Art 20 - O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em: I - valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo 21; e II - ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o número I. § 1º - O valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento. § 2º O lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico: a) valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; b) valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; c) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. § 3º - O lançamento com os fundamentos de que tratam as letras a e b do § 2º deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração. § 4º - As normas deste Decreto-lei sobre investimentos em coligada ou controlada avaliados pelo valor de patrimônio líquido aplicam-se às sociedades que, de acordo com a Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, tenham o dever legal de adotar esse critério de avaliação, inclusive as sociedades de que a coligada ou controlada participe, direta ou indiretamente, com investimento relevante, cuja avaliação segundo o mesmo critério seja necessária para determinar o valor de patrimônio líquido da coligada ou controlada. (Revogado pelo Decreto-lei nº 1.648, de 1978). Art 21 - Em cada balanço o contribuinte deverá avaliar o investimento pelo valor de patrimônio líquido da coligada ou controlada, de acordo com o disposto no artigo 248 da Lei nº 6.404, de 15 de dezembro de 1976, e as seguintes normas: Fl. 5940DF CARF MF Original Fl. 17 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 I - o valor de patrimônio líquido será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete de verificação da coligada ou controlada levantado na mesma data do balanço do contribuinte ou até 2 meses, no máximo, antes dessa data, com observância da lei comercial, inclusive quanto à dedução das participações nos resultados e da provisão para o imposto de renda. II - se os critérios contábeis adotados pela coligada ou controlada e pelo contribuinte não forem uniformes, o contribuinte deverá fazer no balanço ou balancete da coligada ou controlada os ajustes necessários para eliminar as diferenças relevantes decorrentes da diversidade de critérios; III - o balanço ou balancete da coligada ou controlada levantado em data anterior à do balanço do contribuinte deverá ser ajustado para registrar os efeitos relevantes de fatos extraordinários ocorridos no período; IV - o prazo de 2 meses de que trata o item I aplica-se aos balanços ou balancetes de verificação das sociedades, de que trata o § 4º do artigo 20, de que a coligada ou controlada participe, direta ou indiretamente. IV - o prazo de 2 meses de que trata o item aplica-se aos balanços ou balancetes de verificação das sociedades de que a coligada ou controlada participe, direta ou indiretamente, com investimentos relevantes que devam ser avaliados pelo valor de patrimônio liquido para efeito de determinar o valor de patrimônio liquido da coligada ou controlada. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.648, de 1978). V - o valor do investimento do contribuinte será determinado mediante a aplicação, sobre o valor de patrimônio líquido ajustado de acordo com os números anteriores, da porcentagem da participação do contribuinte na coligada ou controlada. Naquele período, a principal relevância do tema dizia respeito aos reflexos do ágio na apuração do ganho de capital, por ocasião da alienação dos investimentos, o que era regulado pelos arts. 25 e 33 do citado Decreto-Lei nº 1.598, de 1977. Com a Medida Provisória nº 1.602, de 1997, surge dispositivo específico para o tratamento das hipóteses de incorporação de pessoa jurídica em que se detenha participação societária adquirida com ágio. Conforme o item 11 da Exposição de Motivos daquela Norma, o referido regramento foi assim justificado: Atualmente, pela inexistência de regulamentação legal relativa a esse assunto, diversas empresas, utilizando dos já referidos "planejamentos tributários", vêm utilizando o expediente de adquirir empresas deficitárias, pagando ágio pela participação, com a finalidade única de gerar ganhos de natureza tributária mediante o expediente, nada ortodoxo, de incorporação da empresa lucrativa pela deficitária. Com as normas previstas no Projeto, esses procedimentos não deixarão de acontecer, mas, com certeza, ficarão restritos às hipóteses de casos reais, tendo em vista o desaparecimento de toda vantagem de natureza fiscal que possa incentivar a sua adoção exclusivamente por esse motivo. Há doutrinadores, porém, que apontam que a norma em questão visava impulsionar o Programa Nacional de Desestatização do Governo Federal, estimulando, com benefícios tributários, as reorganizações societárias. Tal divergência não é relevante ao caso, sendo certo que a Lei nº 9.532, de 1997 (conversão da citada Medida Provisória), possuía a seguinte redação, à época das operações aqui tratadas: Fl. 5941DF CARF MF Original Fl. 18 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: I - deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "a" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "c" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do §2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos-calendários subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. § 1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão. § 2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar: a) o ágio, em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; b) o deságio, em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. § 3º O valor registrado na forma do inciso II do caput: a) será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu causa ou na sua transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital; b) poderá ser deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa. § 4º Na hipótese da alínea "b" do parágrafo anterior, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou jurídica usuária ao pagamento dos tributos e contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislação vigente. § 5º O valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito. Art. 8º O disposto no artigo anterior aplica-se, inclusive, quando: a) o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor de patrimônio líquido; Fl. 5942DF CARF MF Original Fl. 19 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 b) a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. O art. 25 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, por sua vez, trata da relação da referida amortização com o Lucro Real: Art. 25 - As contrapartidas da amortização do ágio ou deságio de que trata o artigo 20 não serão computadas na determinação do lucro real, ressalvado o disposto no artigo 33. (Redação dada pelo Decreto-lei nº 1.730, 1979) No bojo do alinhamento da legislação nacional às normas internacionais de contabilidade, os arts. 20 e 25 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, foram modificados pela Lei nº 12.973, de 2014, sendo que, uma vez que tais alterações se deram em data posterior às operações de que tratam os presentes autos, nenhum reflexo possuem na análise em curso, em especial diante do teor do art. 65 da referida Lei, que dispõe que as “disposições contidas nos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, e nos arts. 35 e 37 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977, continuam a ser aplicadas somente às operações de incorporação, fusão e cisão, ocorridas até 31 de dezembro de 2017, cuja participação societária tenha sido adquirida até 31 de dezembro de 2014”, abrangendo, indubitavelmente, os fatos aqui analisados. 1.2.1.2 Do ágio na aquisição da CiaFlu A primeira Infração apontada no Termo de Verificação Fiscal (TVF) de fls. 4.894/4.956, está relacionada à aquisição da Companhia Fluminense de Refrigerantes (CiaFlu). Para a autoridade fiscal, as provas reunidas demonstram que todo o processo decisório relativo à aquisição em questão teve a exclusiva participação da empresa estrangeira Coca-Cola FEMSA SAB de C.V, que teria sido, também, a responsável por financiar a totalidade do custo de aquisição. A pessoa jurídica Recorrente teria sido mero “canal de passagem para os recursos financeiros” que foram pagos aos vendedores. Para evitar a repetição dos trechos transcritos no Relatório do presente Voto, sintetizo os fatos descritos no TVF: (i) A Coca-Cola FEMSA (controladora indireta da SPAL), informou em Formulário apresentado à U.S Securities Exchange Comission (SEC) que adquiriu, em agosto de 2013, a CiaFlu por US$ 448 milhões; (ii) Em 30 de setembro de 2013, a SPAL incorporou a CiaFlu e passou a amortizar o ágio pago em sua aquisição; (iii) De acordo com a resposta apresentada ao Termo de Intimação Fiscal nº 01 (item 04), todos os recursos utilizados na aquisição, no montante de R$ 901.311.951,81, foram oriundos de contratos de mútuo entre a SPAL e suas controladoras; (iv) Os documentos apresentados comprovam que a SPAL recebeu, em 27 de junho de 2013, repasse no valor de R$ 998.000.000,01, proveniente da empresa Kristine Oversease S.A de CV (México), que suportou a transferência realizada em 22 de agosto de 2013 aos vendedores da CiaFlu; Fl. 5943DF CARF MF Original http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1730.htm#art1iii http://www.planalto.gov.br/ccivil_03/Decreto-Lei/Del1598.htm#art35 Fl. 20 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 (v) Nos termos do “CONTRATO DE COMPRA E VENDA DE AÇÕES”, assinado em 28 de junho de 2013, no qual o preço de aquisição da CiaFlu é fixado em R$ 998.000.000,00, a Coca-Cola FEMSA S.A.B. de C.V (controladora indireta da Kristine Oversease) consta como interveniente e “Garantidora da Compradora”, garantindo “o integral e pontual cumprimento de todas as obrigações assumidas” pela SPAL; (vi) A proposta comercial elaborada pela empresa responsável pelo laudo de avalição para a aquisição da CiaFLu se refere à FEMSA como demandante. Além disso, as comunicações relativas à elaboração do referido laudo são dirigidas para funcionários da controladora mexicana Coca-Cola FEMSA; (vii) Em resposta a intimação para a apresentação de documentos relativos ao processo de due diligence para a aquisição da Cia Flu, a Recorrente forneceu apresentação (em língua inglesa) datada de 27 de junho de 2013 direcionada à aprovação do Conselho de Administração da Coca-Cola FEMSA; (viii) A Recorrente foi intimada a apresentar “atas de reuniões, relatórios, e- mails, entre outros documentos, que identificassem em quais instâncias gerenciais da companhia e quais diretores e/ou membros do conselho de administração participaram do processo de avaliação, aquisição e incorporação das empresas CiaFlu e SPAIPA e decidiram pela exclusão de amortização do ágio na apuração do IRPJ e Base de Cálculo da CSLL”, mas se limitou a responder que não houve formalização da decisão pela referida exclusão, por se tratar de procedimento regulado pela legislação fiscal brasileira; (ix) Nas informações prestadas pela Coca-Cola FEMSA às autoridades dos Estados Unidos da América, ficaria claro que a estratégia de aquisições na América Latina seria uma decisão conjunta daquela Companhia e de The Coca-Cola Company. Assim, conforme já relatado, conclui a autoridade fiscal: Todos os demonstrativos financeiros comprovam que a aquisição da CiaFlu foi definida pelo Grupo Mexicano FEMSA, com o objetivo de reforçar sua posição de liderança no mercado mundial. A tomada de decisão, o planejamento da operação e da alocação de recursos, os estudos de rentabilidade futura e due diligence, e a assunção dos riscos são da FEMSA e não de sua subsidiária brasileira (SPAL), que participa na operação apenas como canal de passagem para os recursos financeiros que serão pagos aos vendedores. Este aspecto implica na falta de subsunção ao quesito pessoal e material dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.532/1997, assim como aos artigos 385 e 386 do RIR/1999, e denotam prática de simulação com vistas ao auferimento de economia tributária indevida. No julgamento dos processos administrativos que envolvem operações realizadas por meio de reorganizações societárias, tenho sempre defendido o direito de os contribuintes organizarem livremente as suas atividades, no sentido de que, entre duas opções igualmente válidas, não estão estes obrigados a optarem por aquela tributariamente mais onerosa. Fl. 5944DF CARF MF Original Fl. 21 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 Tal liberdade, entretanto, não significa uma permissão para a criação de situações totalmente fictícias, nas quais a vontade declarada para realizá-las se mostra completamente dissociada daquilo que, efetivamente, verifica-se. Por tal razão, entendo que, a depender das circunstâncias envolvidas, as operações podem configurar elisão tributária lícita e eficaz, elusão tributária (consistente na elisão tributária lícita, mas ineficaz) ou mesmo evasão tributária 1 , sem adotar a tese de que apenas as situações ilícitas (civil ou penalmente) podem ser consideradas inoponíveis ao Fisco. A partir daí, tenho historicamente repelido a possibilidade de amortização de ágio com base em expectativa de rentabilidade futura quando há o envolvimento de empresa financiadora situada no exterior e o emprego de empresa-veículo em território nacional, tão somente para receber os recursos, efetuar o pagamento e participar da operação de incorporação juntamente com a investida. A razão para tanto é que a possibilidade de amortização fiscal do ágio trazida pelos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997 tem como foco a junção entre a pessoa jurídica que suportou o sacrifício pelo ágio pago na aquisição da participação societária e esta sociedade investida. No caso em apreciação, contudo, considero que estão presentes alguns elementos distintivos: (i) A Recorrente é pessoa jurídica economicamente ativa há muitos anos no interior do grupo econômico por ela integrado e no setor de atuação da empresa investida, não se tratando, portanto, de “empresa de gaveta/prateleira” ou de empresa recém constituída ou recém adquirida, apenas, para preencher os requisitos da legislação; (ii) Conforme demonstram os demonstrativos contábeis da Recorrente, mesmo antes da Incorporação, tratava-se de empresa de grande porte, com resultado em 2012 de R$ 543 milhões e patrimônio líquido, na mesma data, de R$ 1,97 bilhões; (iii) Os valores transferidos à Recorrente por sua Controladora não são utilizados para aumento ou integralização de capital. Conforme expresso no TVF, a Incorporadora apenas declarou extinto o seu investimento direto na Incorporada; (iv) São trazidos aos autos provas de que a Recorrente vinha realizando (ao tempo da interposição do Recurso Voluntário) a liquidação junto a sua controladora dos valores obtidos para a aquisição da CiaFLu, tanto assim que parte do lançamento se refere à glosa dos juros pagos sobre o mútuo em questão. Neste sentido, a obtenção de recursos junto à Controladora se deu meramente como meio de financiamento (o que, obviamente, não pode ser vedado) e o sacrifício financeiro foi, de fato, suportado pela pessoa jurídica incorporadora (embora que posteriormente à aquisição). 1 Adoto aqui a classificação proposta por Marciano Seabra de Godoi (Planejamento Tributário in Hugo de Brito Machado (coord.) Planejamento Tributário. São Paulo: Malheiros, 2016, p. 480 Fl. 5945DF CARF MF Original Fl. 22 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 Não há aqui a acusação de utilização de taxas de juros irreais para gerar artificialmente despesas financeiras no Brasil. É verdade que a autoridade fiscal busca, ainda, comprovar, que todo o processo decisório para a aquisição da CiaFlu foi tomado pelas controladoras da Recorrente. De fato, são reunidos inúmeros elementos neste sentido. Não obstante, em se tratando de um gigantesco grupo econômico multinacional, não são infundadas as justificativas apresentadas pela Recorrente para a utilização de contas de e-mail da corporação estrangeira, bem como para a aprovação da aquisição por parte de suas controladoras. Aliás, tal aprovação é mais que justificada na medida em que seriam a fonte dos recursos aplicados diretamente na operação. Na própria decisão de primeira instância se reconhece que tais elementos “tiveram pouca relevância” para as conclusões ali exaradas. O conjunto dos elementos reunidos me convence de que, no caso sob análise, está configurada a aquisição da CiaFlu pela Recorrente, sendo que, para tanto, buscou recursos financeiros junto a suas controladoras (em lugar de operar no mercado financeiro), cuja quitação vem realizando (realizou?), de modo que, após a Incorporação da companhia adquirida, estão presentes todos os elementos que justificam a possibilidade de amortização do ágio fiscal pago na operação, com base na expectativa de rentabilidade futura. A autoridade fiscal, contudo, valeu-se de um segundo fundamento para glosar a amortização do ágio referente à aquisição da CiaFlu. Para ela, “houve uma classificação diversa no ágio pago na operação para seus acionistas e para a autoridade tributária brasileira, sendo que para o Fisco todo o ágio pago na operação foi classificado como baseado em rentabilidade futura”. Segue o detalhamento da questão, conforme contido no TVF: Como informado à SEC pela FEMSA, o Goodwill reconhecido na operação foi de Ps$ 2.307 milhões (aproximadamente R$ 428 milhões, considerando-se a taxa de câmbio de 0,1859 em 22/08/13), no entanto, o Goodwill reconhecido no Brasil para fins de dedutibilidade do IR seria de Ps$ 4.581 milhões (aproximadamente R$ 851 milhões). [...] Tendo em vista a diferença de valores referente à apuração do Goodwill informado à SEC no Formulário 20F, em contrapartida ao informado à RFB para fins de amortização de ágio, tanto na aquisição da CiaFlu, quanto na aquisição da SPAIPA, o contribuinte foi intimado no decorrer da fiscalização originária, através do TI n° 01 (item 06) a esclarecer/demonstrar se os ativos "Distribution Rights" estavam registrados contabilmente nas empresas adquiridas e, caso não estivessem devidamente detalhados nos respectivos Laudos de Avaliação (consignados no Termo de Início de Fiscalização), apresentar os demonstrativos de cálculo dos valores informados à SEC ($Ps 2,077 na CiaFlu; $Ps 11,872 na SPAIPA). Em sua resposta, o contribuinte apenas anexou os demonstrativos (fls.777/778), sem nenhuma justificativa para o fato de os contratos de engarrafamento (Distribuitin Rights) terem sido avaliados por valor justo no demonstrativo apresentado à SEC e, ao contrário, terem sido incluídos no valor de rentabilidade futura (goodwill) informado à RFB. [...] No Formulário 20 (SEC), apresentado pela Coca-Cola FEMSA confirma-se a identificação, mensuração e registro dos contratos de distribuição como ativos intangíveis testados anualmente por impairmant (fl.808, p.165 do pdf). Fl. 5946DF CARF MF Original Fl. 23 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 No mesmo formulário (pp. 12 e 50), confirma-se a renovação automática destes contratos de distribuição, razão pela qual são considerados nos Laudos de Avaliação como intangíveis de vida útil indefinida e, portanto, não sujeitos a amortização. Em síntese, o contribuinte alega que, para fins fiscais, houve mensuração do valor de compra pelo fluxo de caixa descontado, sendo que toda a diferença entre o custo de aquisição e o valor contábil do patrimônio líquido das empresas adquiridas foi atribuída à rentabilidade futura. Para fins societários/contábeis, no entanto, houve a prévia avaliação a valor justo de todos os ativos e passivos identificáveis, sendo o goodwill avaliado pelo valor residual. A fiscalização entendeu que mesmo considerando, hipoteticamente, que a incorporação da CiaFlu e da SPAIPA atendiam aos pressupostos da Lei n° 9.532/97, a classificação de intangíveis como rentabilidade futura, no presente caso, foi prática desleal perante o Fisco, pois não existe, qualquer normativo que autorizasse considerar intangíveis de vida útil indefinida como rentabilidade futura. A existência de dois laudos - um fiscal e outro contábil - dando versões diferentes para os mesmos fatos, reflete a ação dolosa no sentido de reduzir o montante do imposto. A fiscalização concluiu, ainda que se admitisse o aproveitamento fiscal de parte do ágio apurado pelo contribuinte, este deveria ser calculado mediante subtração dos intangíveis reconhecidos pela Coca-Cola FEMSA em suas demonstrações financeiras consolidadas e lastreados nos Laudos de Avaliação supracitados, nos exatos termos do art. 7° da Lei n° 9.532/97, aplicável aos fatos em análise (Lei n° 12.973/2014, art. 65) A Recorrente, por seu turno, defende que a acusação fiscal, referendada pela decisão de primeira instância, não procede, uma vez que, na legislação aplicável à época da aquisição em questão, ou seja, a redação original do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, não se exigia hierarquia ou “ordem a ser obedecida para a fundamentação” do ágio pago. Sustenta que o “preço de compra e venda de empresas é determinado com base no [...] fluxo de caixa descontado, e não com base no valor justo das empresas”, o qual seria o valor de realização dos ativos e passivos caso esses ativos fossem vendidos e os passivos liquidados em uma determinada data”. Neste sentido, uma vez que a aquisição da CIaFlu não visava à venda de quaisquer de seus ativos, “a avaliação a valor justo não afetou a decisão de compra”. Assim, afirma: Assim, o que deve ser considerado, para fins de apuração do ágio gerado na combinação de negócios, é o laudo que fundamenta a rentabilidade futura da empresa com base no fluxo de caixa descontado, que por sua vez não foi questionado pela Fiscalização, e cujo critério de aferição – fluxo de caixa descontado – é o parâmetro aceito para fins fiscais. O fato de haver um segundo laudo para avaliação do valor justo do intangível não prejudica a conclusão de que o ágio tem por fundamento a rentabilidade futura, uma vez que a produção do laudo de valor justo decorreu exclusivamente da norma contábil, que não pode ser utilizada como parâmetro para fins de amortização do ágio. De fato, a mensuração dos ativos e passivos a valor justo decorre diretamente das exigências do CPC 15 da segregação do valor pago na aquisição de participação societária e não surte efeitos fiscais, justamente em decorrência do Regime Tributário de Transição (“RTT”). A tese sustentada pela Recorrente é que as demonstrações que classificariam distintamente o fundamento do ágio pago atenderiam a critérios e objetivos distintos, bem como Fl. 5947DF CARF MF Original Fl. 24 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 que os referidos critérios teriam sido introduzidos por ocasião da convergência da contabilidade ao padrão internacional, pelo que não poderiam produzir efeitos fiscais. O argumento não merece acolhida. Em primeiro lugar, examinemos os arts. 385 e 386 do RIR/99: Art. 385. O contribuinte que avaliar investimento em sociedade coligada ou controlada pelo valor de patrimônio líquido deverá, por ocasião da aquisição da participação, desdobrar o custo de aquisição em (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20): I-valor de patrimônio líquido na época da aquisição, determinado de acordo com o disposto no artigo seguinte; e II-ágio ou deságio na aquisição, que será a diferença entre o custo de aquisição do investimento e o valor de que trata o inciso anterior. §1ºO valor de patrimônio líquido e o ágio ou deságio serão registrados em subcontas distintas do custo de aquisição do investimento (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, §1º). §2ºO lançamento do ágio ou deságio deverá indicar, dentre os seguintes, seu fundamento econômico (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, §2º): I-valor de mercado de bens do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade; II-valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos exercícios futuros; III-fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. §3ºO lançamento com os fundamentos de que tratam os incisos I e II do parágrafo anterior deverá ser baseado em demonstração que o contribuinte arquivará como comprovante da escrituração (Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, art. 20, §3º). Tratamento Tributário do Ágio ou Deságio nos Casos de Incorporação, Fusão ou Cisão Art.386. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no artigo anterior (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, e Lei nº 9.718, de 1998, art. 10): I-deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento seja o de que trata o inciso I do §2º do artigo anterior, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II-deverá registrar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata o inciso III do §2º do artigo anterior, em contrapartida a conta de ativo permanente, não sujeita a amortização; III-poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata o inciso II do §2º do artigo anterior, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; IV-deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata o inciso II do §2º do artigo anterior, nos balanços correspondentes à apuração do lucro real, Fl. 5948DF CARF MF Original Fl. 25 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 levantados durante os cinco anos-calendário subseqüentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no mínimo, para cada mês do período de apuração. §1º O valor registrado na forma do inciso I integrará o custo do bem ou direito para efeito de apuração de ganho ou perda de capital e de depreciação, amortização ou exaustão (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §1º). §2º Se o bem que deu causa ao ágio ou deságio não houver sido transferido, na hipótese de cisão, para o patrimônio da sucessora, esta deverá registrar (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §2º): I-o ágio em conta de ativo diferido, para amortização na forma prevista no inciso III; II-o deságio em conta de receita diferida, para amortização na forma prevista no inciso IV. §3ºO valor registrado na forma do inciso II (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §3º): I-será considerado custo de aquisição, para efeito de apuração de ganho ou perda de capital na alienação do direito que lhe deu causa ou na sua transferência para sócio ou acionista, na hipótese de devolução de capital; II-poderá ser deduzido como perda, no encerramento das atividades da empresa, se comprovada, nessa data, a inexistência do fundo de comércio ou do intangível que lhe deu causa. §4ºNa hipótese do inciso II do parágrafo anterior, a posterior utilização econômica do fundo de comércio ou intangível sujeitará a pessoa física ou jurídica usuária ao pagamento dos tributos ou contribuições que deixaram de ser pagos, acrescidos de juros de mora e multa, calculados de conformidade com a legislação vigente (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §4º). §5ºO valor que servir de base de cálculo dos tributos e contribuições a que se refere o parágrafo anterior poderá ser registrado em conta do ativo, como custo do direito (Lei nº 9.532, de 1997, art. 7º, §5º). §6ºO disposto neste artigo aplica-se, inclusive, quando (Lei nº 9.532, de 1997, art. 8º): I-o investimento não for, obrigatoriamente, avaliado pelo valor do patrimônio líquido; II-a empresa incorporada, fusionada ou cindida for aquela que detinha a propriedade da participação societária. §7ºSem prejuízo do disposto nos incisos III e IV, a pessoa jurídica sucessora poderá classificar, no patrimônio líquido, alternativamente ao disposto no §2º deste artigo, a conta que registrar o ágio ou deságio nele mencionado (Lei nº 9.718, de 1998, art. 11). Observe-se que, conforme o art. 385, §2º, desde a redação original do dispositivo (na verdade, desde a edição do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977), já havia previsão para que o ágio pago na aquisição de participação tivesse o seu fundamento econômico distribuído entre (i) diferença entre o valor de mercado dos bens e o custo contábil; (ii) expectativa de rentabilidade futura; (iii) fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas. É que os bens imateriais “destinados à manutenção das atividades da companhia e da empresa, ou exercidos com essa finalidade” (conforme redação original do art. 179, inciso IV, da Lei nº 6.404, de 1976), mesmo antes das inovações na legislação contábil, já eram reconhecidos e mensurados contabilmente. A distinção está apenas no fato de que, antes, Fl. 5949DF CARF MF Original Fl. 26 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 constavam do “Ativo Imobilizado”; após a Lei nº 11.638, de 2007, passaram a constar de grupo específico, intitulado “Intangível” (inciso VI, na nova redação do mencionado dispositivo legal). Deste modo, fica patente que, já no momento anterior à convergência da contabilidade, era possível se atribuir o fundamento do ágio pago, dentre outras hipóteses, a intangíveis, de modo apartado da expectativa de rentabilidade futura. Ainda que tal distinção receba críticas do ponto de vista da ciência contábil, não há como se apartar do teor da legislação. Desde aquela época, então, a consequência de tal classificação é que apenas a parcela do ágio que possua como fundamento econômico a expectativa de rentabilidade futura poderá ser amortizada fiscalmente (conforme art. 386, inciso III, do RIR/99). A grande distinção advinda com a nova legislação societária diz respeito ao denominado “escalonamento” do ágio pago. É que, antes da convergência, o fundamento econômico do ágio não deveria, obrigatoriamente, seguir uma ordem predeterminada. Tal fato foi reconhecido, en passant, na Solução de Consulta Cosit nº 3, de 2016, que pontua, ao mesmo tempo, que o contribuinte não está totalmente livre para, a seu bel prazer, escolher qual o fundamento a ser adotado: 63. A legislação não determina uma ordem a ser seguida, mas a interpretação literal do texto legal permite concluir que esses três fundamentos não são sobrepostos entre si, ao contrário, são excludentes entre si. Luis Eduardo Schoueri trata dessa questão, ao analisar os incisos do § 2º do art. 385 do RIR/1999: Em síntese, enquanto nas hipóteses dos incisos I e III se procura avaliar, exclusivamente, o investimento por conta de seus ativos (contabilizados ou não), o inciso II busca antecipar os lucros a serem gerados pelo empreendimento, remunerando o vendedor. Nos primeiros, o comprador paga o preço por algo que ele recebe, no ato; no último caso, o preço contempla algo que se espera venha a ser concretizado. 64. Desta forma, não cabe o entendimento da Consulente de que a fundamentação do ágio é de livre escolha do contribuinte. Ademais, a “alocação” dependerá do demonstrativo a que se refere o § 3º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, o qual deve apontar as verdadeiras razões que justificam o pagamento do ágio pelo Comprador. 65. Nesse mesmo sentido discorre Heleno Taveira Torres: Esta eleição do fundamento econômico, como se pode dessumir, não é uma faculdade do investidor, uma liberalidade. Trata-se de uma evidente obrigação imputada ao titular do ágio, pelo § 2º, do art. 20, do Decreto-lei nº 1.598/77. Não basta, porém, indicar o fundamento econômico que motivou o surgimento do ágio. Imperioso será a sua demonstração por provas cabais da sua verificação. Necessário demonstrar, mediante provas coerentes e adequadas, a justificativa daquele que fora indicado. E a importância desta opção é inequívoca, pois, como bem observa Edmar Oliveira, "determinará o regime contábil e tributário a que aquela parcela (o ágio) será submetida, entre os diversos regimes existentes” 66. Importante nesse ponto frisar que os benefícios advindos do fundo de comércio da investida não se confundem com sua rentabilidade futura. Enquanto essa última trata da apuração, baseada em resultados passados, de um montante esperado de resultados futuros em um dado período de tempo, aqueles benefícios consubstanciam-se num Fl. 5950DF CARF MF Original Fl. 27 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 sobrevalor agregado aos demais ativos da investida, em razão da eficiente e racional organização do empreendimento empresarial, o que gera perspectivas de lucratividade que a investida ainda pode vir a gerar. Nesse diapasão discorre Ricardo Mariz de Oliveira, elencando as diversas peculiaridade que distinguem os dois fundamentos: [...] 71. Uma vez que existe uma norma específica que disciplina o tratamento fiscal a ser dado (no caso o inciso II do art. 7º da Lei nº 9.532, de 1997), na hipótese de serem os ativos intangíveis da investida o fundamento econômico do ágio pago pela investidora, é essa norma que deve ser aplicada. Não cabe ao interprete, com o fim de produzir determinados efeitos fiscais, invocar classificações e distinções não previstas no texto legal, cuja literalidade é muito clara. Apenas com a edição da Lei nº 12.973, de 2014, que conferiu nova redação ao art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, passou a exigir uma ordem a ser observada obrigatoriamente pelo investidor (§5º do citado dispositivo). De todo o exposto, extraem-se as seguintes conclusões: (i) a legislação sempre previu o reconhecimento contábil dos bens intangíveis; (ii) a legislação sempre previu o reconhecimento dos intangíveis como possível fundamento econômico do ágio pago pela investidora; (iii) não havia uma ordem determinada para o reconhecimento do referido fundamento, mas a investidora não era totalmente livre para atribuir fundamentos inverídicos ao valor pago. Dito isto, chega-se à situação sob análise, na qual a Recorrente possui um demonstrativo que atesta que parte do fundamento econômico do ágio pago foi decorrente do valor atribuído aos direitos de distribuição, mas procura, perante a Administração Tributária, atribuir, para todo o ágio pago, o fundamento da expectativa da rentabilidade futura. Segue excerto do Formulário 20-F (fl. 3.246) apresentado pela Recorrente à Securities and Exchange Commission (SEC), na qual admite que, do valor de Ps. 4.657 pagos pela CiaFlu, Ps. 2.077 correspondia aos direitos de distribuição (Distribution rights): Fl. 5951DF CARF MF Original Fl. 28 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 Obviamente, é impossível se admitir a ficção que a Recorrente busca construir. Se o fundamento econômico do ágio está perfeitamente identificado em documento válido, é este que deve dar suporte à amortização realizada pelo sujeito passivo. A divergência de fundamentos atribuída pela Recorrente não se relaciona com o Regime Tributário de Transição (RTT), o qual se destina a neutralizar as alterações da legislação societária, em relação aos critérios “de reconhecimento de receitas, custos e despesas computadas na apuração do lucro líquido do exercício” (a teor do art. 16 da Lei nº 11.941, de 2009). Como exposto, não há qualquer inovação relacionada ao caso. O fundamento do ágio pago não muda em decorrência de inovação legislativa. O fundamento sempre foi, em parte, o valor dos bens intangíveis que não estavam avaliados contabilmente, apesar de sempre ter sido possível tal avaliação. O fato de a Recorrente reconhecer que somente admitiu tal fundamento por imposição de nova legislação, não lhe confere o direito de se aproveitar de uma ficção para desprezar o demonstrativo contábil e atribuir um fundamento diverso, meramente fiscal, ao valor pago. O CPC 15, invocado no Recurso Voluntário, pode ter sido a motivação para que a Recorrente tenha admitido o real fundamento do ágio pago, mas este sempre foi, parcialmente, o valor dos direitos de distribuição detidos pela pessoa jurídica adquirida. Tal fato não muda com o CPC 15. Pode-se admitir que, no referido Pronunciamento, deixou-se expressa a obrigação do contribuinte reconhecer os valores pagos pelos bens intangíveis, mas não altera o fato que estes, desde sempre, foram o fundamento de parte do ágio pago. Não é o CPC 15 que cria a previsão de reconhecimento contábil da mais-valia paga pelos intangíveis como fundamento para o ágio. Ela já estava expressa no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977. No TVF, tal ponto é perfeitamente explicitado, ao refutar que a avaliação dos direitos de distribuição decorreria de exigência da Lei nº 11.638, de 2007: A existência dessa lei foi absolutamente irrelevante para fins de reconhecimento dos intangíveis adquiridos em 2013. A valoração dos intangíveis, conforme descrito nos laudos contábeis, foi feita considerando o Period Excess Earnings Method, que tem a ver com a metodologia de Fluxo de Caixa Descontado - FCD, absolutamente conhecida antes de 2007 e aplicável na identificação de intangíveis adquiridos de terceiros independentes antes da entrada em vigor da Lei 11.638/07 e mesmo antes da primeira edição do IFRS 3 (2004). O valor dos intangíveis adquiridos seria obtido pelo método FCD, independentemente de a contabilidade chamá-lo de “fair value” ou de custo de aquisição, que, no presente caso, são a mesma coisa. Portanto, o RTT não é aplicável no presente caso. [...] A classificação de um intangível com vida útil indefinida como rentabilidade futura é inaceitável. Isso é verdade tanto enquanto vigia a alínea “c” do §2º do art. 20 do DL 1.598, como a partir da sua revogação. Na hipótese de aquisição de uma participação societária que contivesse entre seus ativos, intangíveis identificáveis e separáveis, a alocação do preço pago a estes ativos não poderia ser à conta de resultados futuros, mas alocada na alínea “c”. A partir da alteração da Lei nº 6.404/1976, pela Lei nº 11.638/2007, com a edição do Pronunciamento CPC 15, o adquirente deve mensurar os ativos identificáveis adquiridos e os passivos assumidos pelos respectivos valores justos da data da aquisição para o cálculo da Mais-Valia. Portanto, o valor dos intangíveis adquiridos (direitos de distribuição) e não contabilizados na investida, serão mensurados e contabilizados na adquirente pelo seu custo de aquisição (ou valor justo, neste caso Fl. 5952DF CARF MF Original Fl. 29 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 são a mesma coisa). Portanto, neste caso o valor da mais valia (valor justo) do intangível adquirido deve ser exatamente o mesmo do ágio registrado conforme alínea “c” do §2º do art. 20 do DL 1.598, o qual nunca foi e continua não sendo amortizável. Neste sentido, conforme a avaliação apresentada pela própria Recorrente à fl. 2.260, o valor dos intangíveis contratos de distribuição importava em R$ 370.0950.000,00, de modo que o ágil amortizável deve ser reduzido deste montante, resultando em um valor de R$ 446.374.290,47 (R$ 816.469.290,47 – 370.095.000,00). Assim, a infração de redução indevida do Lucro Real e base de cálculo da CSLL, nos anos-calendários de 2016 e 2017, em relação ao Ágio CiaFLu deve ser reduzida, para os valores a seguir detalhados: 2016 2017 MÊS ÁGIO AMORTIZADO ÁGIO AMORTIZÁVEL INFRAÇÃO ÁGIO AMORTIZADO ÁGIO AMORTIZÁVEL INFRAÇÃO JAN 13.607.821,51 7.439.571,51* 6.168.250,00 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 FEV 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 MAR 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 8.340.277,70 4.559.737,38** 3.780.540,32 ABR 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 8.340.277,70 4.559.737,38 3.780.540,32 MAI 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 8.340.277,70 4.559.737,38 3.780.540,32 JUN 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 8.340.277,70 4.559.737,38 3.780.540,32 JUL 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 8.340.277,70 4.559.737,38 3.780.540,32 AGO 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 8.340.277,70 4.559.737,38 3.780.540,32 SET 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 8.340.277,70 4.559.737,38 3.780.540,32 OUT 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 8.340.277,70 4.559.737,38 3.780.540,32 NOV 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 8.340.277,70 4.559.737,38 3.780.540,32 DEZ 13.607.821,51 7.439.571,51 6.168.250,00 8.340.277,70 4.559.737,38 3.780.540,32 TOTAL 163.293.858,12 81.835.286,61 74.019.000,00 110.618.420,02 41.037.636,42 50.141.903,20 * R$ 446.374.290,47 / 60 meses ** Valor proporcional ao utilizado pela Recorrente (R$ 8.340.277,70/13.607.821,51*7.439.751,51) Deve, portanto, ser dado provimento parcial ao Recurso Voluntário, quanto a este tópico, para reduzir o valor das exigências fiscais, conforme valores acima discriminados. 1.2.1.3 Do ágio na aquisição da SPAIPA No Termo de Verificação Fiscal (TVF) de fls. 4.894/4.956, aponta-se ainda uma segunda infração, relacionada à aquisição da Spaipa S.A. – Indústria Brasileira de Bebidas (SPAIPA). A acusação, novamente, é que toda decisão pelo investimento, realização de estudos de rentabilidade futura e due diligence, planejamento da operação e alocação de recursos teria sido realizado pela Controladora mexicana da Recorrente, que seria quem teria assumido o risco Fl. 5953DF CARF MF Original Fl. 30 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 da operação, sendo a pessoa jurídica Recorrente teria sido mero “canal de passagem para os recursos financeiros” que foram pagos aos vendedores. As constatações da autoridade fiscal podem ser assim sintetizadas: (i) A SPAIPA era, originalmente, controlada pelas empresas PRSA Participações S.A (60,19%); Bascar Holding Ltda (21,65%) e RB Investimentos e Participações Ltda (18,16%); (ii) Em 11 de setembro de 2013, foi aprovado o aumento do capital social da SPAL, no montante de R$ 6.518.640,48, mediante a capitalização de Reserva de Incentivos Fiscais, pelo que o capital social passou a ser de R$ 1.056.873.787,53; (iii) Em 23 de outubro de 2013 (fl.2531), foi aprovado novo aumento do capital social da SPAL, no valor de R$ 743.513.750,00, mediante emissão de novas ações ordinárias, subscritas e integralizadas pelas acionistas Sucocitrico Cutrale Ltda (R$ 66.718.750,00), Controladora Interamericana de Bebidas S.A de CV (R$ 131.813.179,37) e Kristine Oversease S.A de CV (R$ 545.335.712,49). Após tal deliberação, o capital social passou a ser de R$ 1.800.387.537,53; (iv) Conforme informações prestadas ao Conselho Administrativo de Defesa Econômica (CADE) pela SPAL, e no formulário 20-F apresentado à U.S. Securities and Exchange Commission (SEC) pela FEMSA, em 29 de outubro de 2013, a SPAL adquiriu de forma indireta a SPAIPA, por meio da aquisição das citadas holdings que detinham o controle desta última empresa; (v) Em 30 de novembro de 2013, “a SPAL incorporou as empresas PRSA Participações, Bascar Holding, RB Investimentos e 99,6% da SPAIPA (Cisão Parcial), passando a amortizar fiscalmente o ágio proveniente desta aquisição a partir de dezembro de 2013”; (vi) Na proposta comercial elaborada pela empresa responsável pelo laudo para fundamentação do ágio gerado na aquisição da SPAIPA, a FEMSA é referida como adquirente. Além disso, as comunicações relativas à elaboração do referido laudo são dirigidas para funcionários da controladora mexicana Coca-Cola FEMSA; (vii) Conforme respostas apresentadas pela SPAL, os recursos necessários à aquisição da SPAIPA, no montante de R$ 4.585.991.000,00, tiveram como origem mútuos celebrados com empresa ligadas (Controladora Interamericana de Bebidas, S de R.L de C.V, no valor de US$ 350.000.000,00, e Kristine Oversease, S.A de C.V, no valor de US$ 1.150.000.000,00), empréstimos no Brasil (R$ 600.000.000,00) e recursos próprios (R$ 191.000.000,00); Fl. 5954DF CARF MF Original Fl. 31 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 (viii) A Coca-Cola FEMSA (controladora indireta da SPAL), informou em Formulário apresentado à U.S Securities Exchange Comission (SEC) que adquiriu, em outubro de 2013, a SPAIPA; (ix) A Recorrente foi intimada a apresentar “todos os estudos, emails, proposta comercial, relatórios, demonstrativos e projeções elaboradas em processo de due diligenceanterior à efetiva aquisição, que serviram de base para a definição do preço e demais condições estabelecidas no contrato de aquisição de ações”, tendo apresentado a “apresentação elaborada para o Conselho de Administração da Coca-Cola Femsa S.A.B. de C.V., que serviu de base para que esse Conselho recomendasse a aquisição da Spaipa pela Requerida”. Os mesmos fundamentos expostos na análise da amortização do ágio relativo à aquisição da CiaFlu se aplicam aqui, com perfeição, de maneira que entendo que, após a Incorporação da SPAIPA, estão presentes todos os elementos que justificam a possibilidade de amortização do ágio fiscal pago na operação, com base na expectativa de rentabilidade futura. A autoridade fiscal, contudo, mais uma vez, aponta uma segunda razão para a autuação fiscal, a “classificação diversa no ágio pago na operação para seus acionistas e para a autoridade tributária brasileira, sendo que para o Fisco todo o ágio pago na operação foi classificado como baseado em rentabilidade futura”. Constata-se no TVF: Como informado à SEC pela FEMSA, o Goodwill reconhecido na operação foi de Ps$ 10.783 milhões (aproximadamente R$ 1.825 milhões considerando-se a taxa de câmbio de 0,1693 em 29/10/13), no entanto, o Goodwill reconhecido no Brasil para fins de dedutibilidade do IR seria de Ps$ 22.202 milhões (aproximadamente R$ 3.758 milhões). Aqui, mais uma vez, invoco toda a análise realizada no tópico anterior deste voto, até porque as razões de defesa apresentadas pela Recorrente são similares. No Formulário 20-F (fl. 3.246) apresentado à Securities and Exchange Commission (SEC), a Recorrente admite que, do valor de Ps. 26,856 pagos pela SPAIPA, Ps. 11,872 correspondia aos direitos de distribuição (Distribution rights): Fl. 5955DF CARF MF Original Fl. 32 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 Reitera-se ser impossível se admitir a ficção que a Recorrente busca construir. Se o fundamento econômico do ágio está perfeitamente identificado em documento válido, é este que deve dar suporte à amortização realizada pelo sujeito passivo. Neste sentido, conforme a avaliação apresentada pela própria Recorrente à fl. 2.296, o valor dos intangíveis contratos de distribuição importava em R$ 2.029.184.000,00, de modo que o ágil amortizável deve ser reduzido deste montante, resultando em um valor de R$ 1.764.585.300,71 (R$ 3.793.769.300,71 – 2.029.184.000,00). Assim, a infração de redução indevida do Lucro Real e base de cálculo da CSLL, nos anos-calendários de 2016 e 2017, em relação ao Ágio SPAIPA deve ser reduzida, para os valores a seguir detalhados: 2016 2017 MÊS ÁGIO AMORTIZADO ÁGIO AMORTIZÁV. INFRAÇÃO ÁGIO AMORTIZADO ÁGIO AMORTIZÁV. INFRAÇÃO JAN 63.229.488,35 29.409.755,01* 33.819.733,33 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 FEV 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 MAR 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 40.236.947,13 18.715.298,64** 21.521.648,49 ABR 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 40.236.947,13 18.715.298,64 21.521.648,49 MAI 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 40.236.947,13 18.715.298,64 21.521.648,49 JUN 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 40.236.947,13 18.715.298,64 21.521.648,49 JUL 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 40.236.947,13 18.715.298,64 21.521.648,49 AGO 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 40.236.947,13 18.715.298,64 21.521.648,49 SET 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 40.236.947,13 18.715.298,64 21.521.648,49 OUT 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 40.236.947,13 18.715.298,64 21.521.648,49 NOV 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 40.236.947,13 18.715.298,64 21.521.648,49 DEZ 63.229.488,35 29.409.755,01 33.819.733,33 40.236.947,13 18.715.298,64 21.521.648,49 TOTAL 758.753.860,20 323.507.305,11 405.836.799,96 528.828.448,00 168.437.687,76 282.855.951,56 * R$ 1.764.585.300,71 / 60 meses ** Valor proporcional ao utilizado pela Recorrente (40.236.947,13/63.229.488,35*29.409.755,01) Voto, assim, por dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, quanto a este tópico, reduzindo o valor das exigências fiscais, conforme valores acima discriminados. 1.2.2 Da multa isolada pelo não recolhimento das estimativas No lançamento de ofício tratado no presente processo, houve a exigência de multas isoladas de 50% (cinquenta por cento) pelo não recolhimento dos valores devidos por estimativa em relação ao IRPJ e à CSLL. Fl. 5956DF CARF MF Original Fl. 33 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 A base legal para a referida imposição é o art. 44, inciso II, alínea b), da Lei nº 9.430, de 1996, na redação conferida pela Medida Provisória nº 351, de 2007 (posteriormente convertida na Lei nº 11.488, de 2007). In verbis: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinqüenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: a) na forma do art. 8º da Lei no 7.713, de 22 de dezembro de 1988, que deixar de ser efetuado, ainda que não tenha sido apurado imposto a pagar na declaração de ajuste, no caso de pessoa física; b) na forma do art. 2º desta Lei, que deixar de ser efetuado, ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente, no caso de pessoa jurídica. Após a inovação, então, a legislação passou a prever expressamente duas multas distintas, nos incisos I e II, com diferentes fatos geradores, alíquotas e bases de cálculo, de modo que a jurisprudência administrativa tem, majoritariamente, reconhecido inexistir qualquer óbice à aplicação simultânea das penalidades e afastando assim a incidência da Súmula CARF nº 105, que se refere à multa prevista anteriormente no art. 44, §1º, inciso IV, da referida Lei nº 9.430, de 1996. No Recurso Voluntário, há insurgência, exatamente, quanto a tal posição, que foi abraçada no Acórdão recorrido. Sustenta a Recorrente haver “dupla (e inadmissível) imposição de pena ao mesmo fato”. E a alegação de que a “multa de ofício sobre o tributo apurado absorve a multa isolada pela falta de recolhimento das estimativas, porquanto, ao final do ano-calendário não há mais estimativas devidas, já que estas são computadas no momento da apuração do IRPJ e da CSLL”. Não procedem as alegações da Recorrente. Conforme o teor do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, na redação conferida pela Lei nº 11.488, de 2007, não há impedimento para a exigência concomitante da multa isolada e dos tributos devidos ao final do ano-calendário acrescidos da multa de ofício de 75% (setenta e cinco por cento). Conforme se vê, as bases de cálculo são distintas. A multa de ofício sobre o ajuste anual é embasada no inciso I c/c o §1º do referido dispositivo e calculada sobre a diferença de imposto apurada ao final do exercício; a multa isolada tem por base o inciso II, e é calculada sobre o valor devido no mês correspondente. Destaque-se que, o momento de aplicação da penalidade isolada é após o encerramento do ano-calendário. Antes disso, a autoridade fiscal exigirá o próprio tributo devido por estimativa. É essa a justificativa, portanto, para a Súmula CARF nº 82: Fl. 5957DF CARF MF Original Fl. 34 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 Após o encerramento do ano-calendário, é incabível lançamento de ofício de IRPJ ou CSLL para exigir estimativas não recolhidas. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Já quanto ao entendimento que fundamentou a edição da Súmula CARF nº 105, vincula-se à redação original anterior do referido art. 44, já que, ali, a multa de ofício aplicada ao final do exercício e a multa pelo não recolhimento da estimativa tinham, ambas, como fundamento legal o inciso I do citado art. 44, razão pela qual se firmou a tese da inaplicabilidade concomitante. Lembremos que a Súmula em questão foi aprovada em dezembro de 2014, quanto já estava em vigência a redação modificada do dispositivo legal que ampara a imposição da multa isolada. Todos os precedentes que a fundamentam, contudo, referem-se a períodos anteriores a alteração de redação. Além disso, na Súmula, há explícita menção ao art. 44, §1º, inciso IV, da Lei nº 9.430, de 1996, que era o dispositivo aplicável na redação anterior. Quanto à invocação ao Princípio da Consunção (Absorção), também não há razão para acolhê-la, posto se constituir em princípio geral do Direito Penal, sem transposição para o Direito Tributário Penal, dadas às especificidades da norma tributária. Cabe, neste momento, a transcrição de trecho do voto da Conselheira Adriana Gomes Rêgo, no Acórdão nº 9101-002.438 (1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais, sessão de 20 de setembro de 2016), de sua relatoria, que rejeita tanto a aplicação do Princípio em questão, quanto a vedação à concomitância das penalidades, como invocado pela Recorrente: Quanto à transposição do princípio da consunção para o Direito Tributário, vale a transcrição da oposição manifestada pelo Conselheiro Alberto Pinto Souza Junior no voto condutor do Acórdão nº 1302-001.823: Da inviabilidade de aplicação do princípio da consunção O princípio da consunção é princípio específico do Direito Penal, aplicável para solução conflitos aparentes de normas penais, ou seja, situações em que duas ou mais normas penais podem aparentemente incidir sobre um mesmo fato. Primeiramente, há que se ressaltar que a norma sancionatória tributária não é norma penal stricto sensu. Vale aqui a lembrança que o parágrafo único do art. 273 do anteprojeto do CTN (hoje, art. 112 do CTN), elaborado por Rubens Gomes de Sousa, previa que os princípios gerais do Direito Penal se aplicassem como métodos ou processos supletivos de interpretação da lei tributária, especialmente da lei tributária que definia infrações. Esse dispositivo foi rechaçado pela Comissão Especial de 1954 que elaborou o texto final do anteprojeto, sendo que tal dispositivo não retornou ao texto do CTN que veio a ser aprovado pelo Congresso Nacional. À época, a Comissão Especial do CTN acolheu os fundamentos de que o direito penal tributário não tem semelhança absoluta com o direito penal (sugestão 789, p. 513 dos Trabalhos da Comissão Especial do CTN) e que o direito penal tributário não é autônomo ao direito tributário, pois a pena fiscal mais se assemelha a pena cível do que a criminal (sugestão 787, p.512, idem). Não é difícil, assim, verificar que, na sua gênese, o CTN afastou a possibilidade de aplicação supletiva dos princípios do direito penal na interpretação da norma tributária, logicamente, salvo aqueles expressamente previstos no seu texto, como por exemplo, a retroatividade benigna do art. 106 ou o in dubio pro reo do art. 112. Oportuna, também, a citação da abordagem exposta em artigo publicado por Heraldo Garcia Vitta: Fl. 5958DF CARF MF Original Fl. 35 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 O Direito Penal é especial, contém princípios, critérios, fundamentos e normas particulares, próprios desse ramo jurídico; por isso, a rigor, as regras dele não podem ser estendidas além dos casos para os quais foram instituídas. De fato, não se aplica norma jurídica senão à ordem de coisas para a qual foi estabelecida; não se pode pôr de lado a natureza da lei, nem o ramo do Direito a que pertence a regra tomada por base do processo analógico.[15 Carlos Maximiliano, Hermenêutica e aplicação do direito, p.212] Na hipótese de concurso de crimes, o legislador escolheu critérios específicos, próprios desse ramo de Direito. Logo, não se justifica a analogia das normas do Direito Penal no tema concurso real de infrações administrativas. A ‘forma de sancionar’ é instituída pelo legislador, segundo critérios de conveniência/oportunidade, isto é, discricionariedade. Compete-lhe elaborar, ou não, regras a respeito da concorrência de infrações administrativas. No silêncio, ocorre cúmulo material. Aliás, no Direito Administrativo brasileiro, o legislador tem procurado determinar o cúmulo material de infrações, conforme se observa, por exemplo, no artigo 266, da Lei nº 9.503, de 23.12.1997 (Código de Trânsito Brasileiro), segundo o qual “quando o infrator cometer, simultaneamente, duas ou mais infrações, ser-lhe-ão aplicadas, cumulativamente, as respectivas penalidades”. Igualmente o artigo 72, §1º, da Lei 9.605, de 12.2.1998, que dispõe sobre sanções penais e administrativas derivadas de condutas lesivas ao meio ambiente: “Se o infrator cometer, simultaneamente, duas ou mais infrações [administrativas, pois o disposto está inserido no Capítulo VI –Da Infração Administrativa] ser-lhe-ão aplicadas, cumulativamente, as sanções a elas cominadas”. E também o parágrafo único, do artigo 56, da Lei nº 8.078, de 11.9.1990, que regula a proteção do consumidor: “As sanções [administrativas] previstas neste artigo serão aplicadas pela autoridade administrativa, no âmbito de sua atribuição, podendo ser aplicadas cumulativamente, inclusive por medida cautelar antecedente ou incidente de procedimento administrativo”.[16 Evidentemente, se ocorrer, devido ao acúmulo de sanções, perante a hipótese concreta, pena exacerbada, mesmo quando observada imposição do mínimo legal, isto é, quando a autoridade administrativa tenha imposto cominação mínima, estabelecida na lei, ocorrerá invalidação do ato administrativo, devido ao princípio da proporcionalidade.] No Direito Penal são exemplos de aplicação do princípio da consunção a absorção da tentativa pela consumação, da lesão corporal pelo homicídio e da violação de domicílio pelo furto em residência. Característica destas ocorrências é a sua previsão em normas diferentes, ou seja, a punição concebida de forma autônoma, dada a possibilidade fática de o agente ter a intenção, apenas, de cometer o crime que figura como delito-meio ou delito-fim. Já no caso em debate, a norma tributária prevê expressamente a aplicação das duas penalidades em face da conduta de sujeito passivo que motive lançamento de ofício, como bem observado pelo Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão no já citado voto condutor do Acórdão nº 9101-002.251: [...]Ora, o legislador, no caso, fez mais do que faria se apenas acrescentasse “mais uma alínea no inciso II da nova redação do art. 44 da [Lei nº] 9.430/1996”. Na realidade, o que, na redação primeira, era apenas um inciso subordinado a um parágrafo do artigo (art. 44, § 1º, inciso IV, da Lei nº 9.430, de 1996), tornou-se um inciso vinculado ao próprio caput do artigo (art. 44, inciso II, da Lei nº 9.430, de 1996), no mesmo patamar, portanto, do inciso então preexistente, que previa a multa de ofício. Veja-se a redação do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, dada pela Lei nº 11.488, de 2007 (sublinhei): Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: Fl. 5959DF CARF MF Original Fl. 36 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; II - de 50% (cinquenta por cento), exigida isoladamente, sobre o valor do pagamento mensal: [...]; Dessa forma, a norma legal, ao estatuir que “nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas”, está a se referir, iniludivelmente, às duas multas em conjunto, e não mais em separado, como dava a entender a antiga redação do dispositivo. Nessas condições, não seria necessário que a norma previsse “a possibilidade de haver cumulatividade dessas multas”. Pelo contrário: seria necessário, sim se fosse esse o caso, que a norma excetuasse essa possibilidade, o que nela não foi feito. Por conseguinte, não há que se falar como pretendeu o sujeito passivo, por ocasião de seu recurso voluntário em “identidade quanto ao critério pessoal e material de ambas as normas sancionatórias”. Se é verdade que as duas normas sancionatórias, pelo critério pessoal, alcançam o mesmo contribuinte (sujeito passivo), não é verdade que o critério material (verbo + complemento) de uma e de outra se centre “no descumprimento da relação jurídica que determina o recolhimento integral do tributo devido”. O complemento do critério material de ambas é, agora, distinto: o da multa de ofício é a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição; já o da multa isolada é o valor do pagamento mensal, apurado sob base estimada ao longo do ano, cuja materialidade, como visto anteriormente, não se confunde com aquela. (grifos do original) A alteração legislativa promovida pela Medida Provisória nº 351, de 2007, portanto, claramente fixou a possibilidade de aplicação de duas penalidades em caso de lançamento de ofício frente a sujeito passivo optante pela apuração anual do lucro tributável. Somente desconsiderando-se todo o histórico de aplicação das penalidades previstas na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, seria possível interpretar que a redação original não determinou a aplicação simultânea das penalidades. A redação alterada é direta e impositiva ao firmar que "serão aplicadas as seguintes multas". Ademais, quando o legislador estipula na alínea "b" do inciso II do art. 44 da Lei nº 9.430, de 1996, a exigência isolada da multa sobre o valor do pagamento mensal ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base negativa no ano-calendário correspondente, claramente afirma a aplicação da penalidade mesmo se apurado lucro tributável e, por conseqüência, tributo devido sujeito à multa prevista no inciso I do seu art. 44. Acrescente-se que não se pode falar, no caso, de bis in idem sob o pressuposto de que a imposição das penalidades teria a mesma base fática. Basta observar que as infrações ocorrem em diferentes momentos, o primeiro correspondente à apuração da estimativa com a finalidade de cumprir o requisito de antecipação do recolhimento imposto aos optantes pela apuração anual do lucro, e o segundo apenas na apuração do lucro tributável ao final do ano-calendário. A análise, assim, não pode ficar limitada, por exemplo, à omissão de receitas ou ao registro de despesas indedutíveis, especialmente porque, para fins tributários, estas ocorrências devem, necessariamente, repercutir no cumprimento da obrigação acessória de antecipar ou na constituição, pelo sujeito passivo, da obrigação tributária principal. A base fática, portanto, é constituída pelo registro contábil ou fiscal, ou mesmo sua supressão, e pela repercussão conferida pelo sujeito passivo àquela ocorrência no cumprimento das obrigações tributárias. Como esta conduta se dá em momentos distintos e com finalidades distintas, duas penalidades são aplicáveis, sem se cogitar de bis in idem. Fl. 5960DF CARF MF Original Fl. 37 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 A par disso, a lógica que norteia o princípio da consunção se pauta na existência de uma relação de hierarquia, gravidade e/ou antecedência entre os dois tipos penais: a infração absorvida é preparatória ou menos grave que a infração punida. No caso da ausência de recolhimento das estimativas e da ausência de recolhimento do tributo devido ao final do ano- calendário inexiste tal relação. As obrigações são distintas e desvinculadas. O sujeito passivo está obrigado a recolher a estimativa sempre que devida (com base na receita bruta ou em balanço/balancete de redução). Não raro, os valores recolhidos são muito superiores àqueles apurados ao final do ano-calendário, para o qual convergem adições e exclusões específicas. Daí, inclusive, a ressalva no art. 44, inciso II, alínea b, da Lei nº 9430, de 1996, no sentido de que a multa isolada será devida, “ainda que tenha sido apurado prejuízo fiscal ou base de cálculo negativa para a contribuição social sobre o lucro líquido, no ano-calendário correspondente”. Ou seja, como entender preparatória ou menos grave a ausência de recolhimento da estimativa se ao final do ano-calendário sequer é devido qualquer valor. Totalmente inaplicável, destarte, o princípio da consunção. Assim, após a alteração da redação, entende-se, como já dito, plenamente cabível a aplicação concomitante das duas penalidades, impondo-se que seja negado provimento ao recurso voluntário quanto a tal matéria. Cabe ressaltar, contudo, que os valores exigidos devem ser ajustados de acordo com a decisão adotada em relação às glosas de amortização de ágio e de acordo com a decisão referente às matérias objeto do Recurso de Ofício. 1.3 CONCLUSÃO PARCIAL Ao fim de todo o exposto, voto por dar provimento parcial ao Recurso Voluntário, tão somente para reduzir os montantes exigidos em relação às infrações de amortização indevida de ágios por expectativa de rentabilidade futura; e ausência/insuficiência de recolhimento de estimativas de IRPJ/CSLL, conforme valores consignados nos itens 1.2.1.2 e 1.2.1.3. 2 DO RECURSO DE OFÍCIO 2.1 DA ADMISSIBILIDADE DO RECURSO Como relatado, em face da exoneração de crédito pelo acórdão recorrido, foi interposto recurso de ofício pelo colegiado a quo, conforme previsão do art. 34, inciso I, do Decreto nº 70.235, de 1972: Art. 34. A autoridade de primeira instância recorrerá de ofício sempre que a decisão: I - exonerar o sujeito passivo do pagamento de tributo e encargos de multa de valor total (lançamento principal e decorrentes) a ser fixado em ato do Ministro de Estado da Fazenda. (Redação dada pela Lei nº 9.532, de 1997) No caso em análise, o montante exonerado relativo aos encargos de multa supera em muito o limite de R$ 15.000.000,00, fixado por meio da Portaria MF nº 2, de 17 de janeiro de 2023, aplicável ao julgamento conforme Súmula CARF nº 103, “para fins de conhecimento de recurso de ofício, aplica-se o limite de alçada vigente na data de sua apreciação em segunda instância”, de modo que deve ser conhecido o Recurso de Ofício. 2.2 MÉRITO Fl. 5961DF CARF MF Original Fl. 38 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 Por meio da decisão de primeira instância, foram afastadas as exigências referentes à glosa de despesas financeiras relativas aos empréstimos concedidos pelas controladoras estrangeiras à pessoa jurídica autuada. A par disso, a multa de ofício foi reduzida ao patamar de 75% (setenta e cinco por cento), com o afastamento da qualificação realizada pela autoridade fiscal. Passemos ao exame de cada uma dessas parcelas. 2.2.1 Da dedutibilidade das despesas financeiras A infração de que trata tal tópico diz respeito a despesas financeiras incorridas sobre os empréstimos consideradas na apuração do Lucro Líquido, nos anos-calendário de 2016 e 2017, e utilizados para a aquisição das empresas Companhia Fluminense de Refrigerantes (CiaFlu) e Spaipa S/A - Indústria Brasileira de Bebidas (SPAIPA), conforme quadros a seguir, extraídos do TVF: A autoridade fiscal considerou que as referidas despesas seriam indedutíveis na apuração do Lucro Real e da base de cálculo da CSLL, a partir dos seguintes fundamentos: Fl. 5962DF CARF MF Original Fl. 39 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 No presente caso, podemos afirmar que os recursos obtidos através de empréstimos com as controladoras estrangeiras foram aplicados na atividade fim da SPAL, para geração de lucros? Resta evidente que não. Os recursos levantados foram imediatamente repassados aos antigos controladores das empresas adquiridas. O raciocínio é direto e deve guardar correspondência lógica com o entendimento acerca da despesa de amortização do ágio e, vale dizer, se a real adquirente das ações foi a controladora no exterior, que apenas utilizou sua subsidiária no Brasil para internalizar os recursos necessários à aquisição, quaisquer despesas a título de juros, relativas ao financiamento estruturado pela controladora mexicana, simplesmente não podem ser dedutíveis, pois a desconsideração dos efeitos tributários da operação que envolveu o ágio automaticamente afasta o reconhecimento de outras despesas a ele inerentes. Inquestionável que tais empréstimos não eram necessários para a SPAL desempenhar suas atividades. Os recursos não foram empregados na expansão dos seus negócios, na melhoria das suas instalações, na promoção de suas atividades, no pagamento de suas próprias dívidas e nem no aumento de seu capital de giro. Em verdade, a SPAL não se beneficiou de um centavo sequer desses recursos, visto que todo o montante foi pago aos antigos proprietários das empresas adquiridas. Uma vez demonstrado que a real adquirente – direta ou indiretamente - foi a controladora mexicana Coca-Cola FEMSA, também não se aplica à SPAL a dedução com base no art. 374 do RIR/99 (aquisição de investimentos). Justifica-se também a glosa da dedução pretendida pela SPAL em razão do desconhecimento do tratamento fiscal dispensado a estes empréstimos no país de domicílio do real adquirente. Não sabemos nem a origem dos recursos emprestados pelas controladoras estrangeiras. No release supracitado consta que o financiamento das aquisições da CiaFlu e SPAIPA se deu através de empréstimos bancários. Dos cinco bilhões de reais investidos no país, quanto foi obtido através de empréstimos no exterior? Qual a taxa de juros destes empréstimos obtidos no exterior? Qual o tratamento tributário submetido pelo grupo FEMSA aos empréstimos concedidos às suas subsidiárias domiciliadas em outros países? Conforme consta no Relatório Financeiro informado pela Coca-Cola FEMSA à SEC, estes financiamentos possuem significativa influência nos resultados financeiros divulgados pelo grupo econômico em seus balanços consolidados: [...] Em conclusão, as despesas financeiras vinculadas aos empréstimos concedidos pelas controladoras estrangeiras operam exclusivamente em favor destas, não sendo necessárias para a fiscalizada. Assim, não configuram despesas dedutíveis para a SPAL, nos termos dos artigos 299 e 374 do RIR/99. Os valores deduzidos indevidamente a este título na apuração do Lucro Real e da Base de Cálculo da CSLL nos anos calendários de 2016 e 2017 serão glosados através do Auto de Infração, quais sejam, R$ 180.335.704,13 em 2016 e R$ 170.580.540,47 em 2017. Para os julgadores de primeira instância, porém, estariam “presentes os mencionados requisitos de necessidade, usualidade e normalidade que autorizam a dedutibilidade das referidas Despesas Financeira (juros)”. Atestam, ainda, a efetiva existência das operações, que não deveriam, portanto, ser desconsideradas: Quanto as despesas com os empréstimos, estes serão suportados pela SPAL, e estes empréstimos serviram para a aquisição das CiaFlu e da SPAIPA. Isso tudo está contabilizado, é real (não há simulação). Entender diferente é quase como desconsiderar todas as operações aqui discutidas, conquanto, só desconsideramos a questão da amortização do ágio para efeitos tributários, e não todas as operações no âmbito civil. Fl. 5963DF CARF MF Original Fl. 40 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 Considero que deve ser mantida a referida decisão. As provas carreadas aos autos atestam que a SPAL, efetivamente, buscou recursos junto a suas controladoras, para, total ou parcialmente, fazer frente à aquisição da CiaFlu e da SPAIPA. Além disso, as referidas aquisições se destinaram à ampliação das atividades operacionais da Recorrente, de modo que as despesas com juros relacionados a tais operações de mútuo se adequam perfeitamente às prescrições contidas no art. 299 do RIR/99: Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47) § 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei n* 4.506, de 1964, art. 47, § 1*). § 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa (Lei n º 4.506, de 1964, art. 47, § 2º) Tal conclusão é reforçada pela análise realizada anteriormente, na qual se reconhece que a SPAL é a efetiva adquirente das citadas Companhias, de modo que improcedentes todas as alegações, inclusive contidas nas Contrarrazões apresentadas pela PGFN, que sustentam que as despesas em questão se deram no exclusivo interesse das suas Controladoras. Voto assim, por negar provimento ao Recurso de Ofício quanto a tal matéria. 2.2.2 Da multa de ofício qualificada No lançamento de ofício, houve a imposição da multa de ofício no percentual qualificado de 150% (cento e cinquenta por cento), conforme previsão contida no art. 44, §1º, da Lei nº 9.430, de 1996, na redação conferida pela Lei nº 11.488, de 2007: Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007). I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei n* 11.48 8, de 2007) (...) § 1º O percentual de multa de que trata o inciso I do caput deste artigo será duplicado nos casos previstos nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964, independentemente de outras penalidades administrativas ou criminais cabíveis. (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) Para a autoridade fiscal, foram dois os fundamentos que ensejaram a qualificação da penalidade, conforme se observa a partir do excerto do TVF a seguir transcrito: Em relação à adoção de critérios distintos para fundamentação econômica do ágio, estamos diante de uma conduta dolosa com propósito evidente de excluir ou modificar as características essências do fato gerador. Houve a aquisição com sobrepreço lastreada em Laudo de Avaliação dos ativos, elaborado por empresa de auditoria, com o propósito de alocar cada valor em relação aos itens do ativo, reavaliados a valor de mercado (valor justo). Contudo, para fins fiscais, a empresa apresenta outro Laudo, com alocação Fl. 5964DF CARF MF Original Fl. 41 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 integral do sobrepreço como rentabilidade futura e passa a amortizar este ágio com base no inciso III do art. 386 do RIR/99. [...] Resta evidenciado neste relatório que o Laudo de Avaliação alocando o sobrepreço à rentabilidade futura foi elaborado exclusivamente para simular a situação prevista na hipótese legal para dedutibilidade do ágio. Altera-se a realidade dos fatos (aquisição de ativos avaliados a valor justo), alocando-se o ágio na fundamentação que permita a maior redução da carga fiscal, em total desconformidade com o princípio da primazia da essência sobre a forma. Na presente auditoria, foram apresentados dois laudos, com valores distintos para o goodwill (expectativa de rentabilidade futura) – a confrontação de um laudo com o outro revela que um deles contém informação não verdadeira – que permitem à autoridade administrativa provar que o laudo que atesta para fins fiscais o fundamento econômico do ágio não condiz com a realidade econômica do ágio e se enquadra na hipótese de negócio jurídico simulado, nos termos do art. 167, §1º, inciso II do Código Civil. [...] Conforme anteriormente demonstrado, a conduta ilícita na amortização do ágio apurado na aquisição das empresas Companhia Fluminense de Refrigerantes (CiaFlu) e Spaipa SA Industria Brasileira de Bebidas (SPAIPA) consistiu na criação artificial da situação prevista nos arts. 7º e 8º, em outras palavras, da simulação da hipótese legal a fim de ser obtida vantagem fiscal. Conforme demonstrado neste relatório, a real adquirente (quem decidiu, assumiu os riscos e arcou com os custos) é a controladora estrangeira (Grupo FEMSA), a quem caberia de acordo com as normas contábeis e tributárias vigentes em sua jurisdição verificar a possibilidade de dedução do ágio pago por ela na aquisição de empresas brasileiras. A simulação neste caso é realizada com o intuito de conferir direito a pessoa diversa (SPAL) daquela à qual realmente se confere (Coca-Cola FEMSA), nos termos do art. 167, § 1º, I do Código Civil. [...] A situação dos autos não pode ser vista como mera divergência na interpretação da legislação aplicável. Paradoxalmente, os dispositivos legais criados com o objetivo de restringir as operações de incorporação, fusão e cisão, “às hipóteses de casos reais”, está sendo aplicado para obter vantagens tributárias a partir da criação de novas hipóteses de casos artificiais, elaboradas em outro contexto. [...] Diante do exposto, deve ser aplicada a multa qualificada, uma vez, que o conjunto probatório dos autos revela a intenção de reduzir o tributo de maneira artificial, ou seja, configura a hipótese de fraude fiscal prevista no art. 72 da Lei nº 4.502/1964. Na decisão de primeira instância, contudo, considerou-se ausente qualquer “artimanha ou simulação, pois tudo ocorreu as (sic) claras, e as operações foram todas reais”, que não haveria “comprovação do dolo (do caráter fraudulento) nas operações relatadas” e, finalmente, que não estaria presente qualquer “tipo de fraude, ou dolo na questão dos laudos” com fundamentos diferentes para os ágios pagos nas aquisições realizadas pela SPAL. Mais uma vez, concordo com a citada decisão. Conforme anteriormente tratado, considero que inexistiu qualquer artificialidade nas operações realizadas e registradas pela SPAL. Esta foi a efetiva adquirente da CiaFlu e da Fl. 5965DF CARF MF Original Fl. 42 do Acórdão n.º 1302-007.002 - 1ª Sejul/3ª Câmara/2ª Turma Ordinária Processo nº 17459.720001/2021-21 SPAIPA, utilizando-se para tanto de mútuos realizados por suas Controladoras, em relação aos quais realizou pagamentos em expressivos montantes. A par disso, o fato de a SPAL ter amortizado, sob o fundamento da expectativa de rentabilidade futura, despesas de ágio realizadas, parcialmente, para a aquisição de intangíveis, não permite a constatação de nenhuma das hipóteses previstas nos arts. 71 a 73 da Lei nº 4.502, de 1964, que ensejariam a qualificação da multa de ofício. A questão da obrigatoriedade de consideração dos intangíveis como fundamento do ágio pago guarda certa controvérsia, de modo que nada há nos autos que permita a constatação de intuito doloso da SPAL visando a ocultar ou modificar os fatos geradores ocorridos para ludibriar a Autoridade Tributária. Neste sentido, voto pelo improvimento do Recurso de Ofício quanto a tal questão, mantendo a multa de ofício no percentual de 75% (setenta e cinco por cento). 3 CONCLUSÃO Por todo o exposto, voto por negar provimento ao Recurso de Ofício e, quanto ao Recurso Voluntário, por dar-lhe parcial provimento, para reduzir o valor das exigências fiscais relativas à glosa de despesas com amortização de ágio e ausência/insuficiência de recolhimento de estimativas mensais de IRPJ/CSLL, conforme valores consignados nos itens 1.2.1.2 e 1.2.1.3. (documento assinado digitalmente) Paulo Henrique Silva Figueiredo Fl. 5966DF CARF MF Original

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10315708 #
Numero do processo: 10120.909090/2011-54
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jan 23 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Tue Mar 05 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: NORMAS DE ADMINISTRAÇÃO TRIBUTÁRIA Período de apuração: 01/10/2007 a 31/12/2007 FRETE. AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO TRIBUTADO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da Cofins não cumulativos o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda. Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos, serviços que estão sujeitos à tributação das contribuições por não integrar o preço do produto em si, enseja a apuração dos créditos, não se enquadrando na ressalva prevista no artigo 3º, § 2º, II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003. A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da essencialidade do próprio bem transportado, embora anteceda o processo produtivo da adquirente. (Acórdão 3301-008.789 - Relatora Liziane Angelotti Meira)
Numero da decisão: 9303-014.487
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 9303-014.478, de 23 de janeiro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10120.909080/2011-19, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocado(a)), Liziane Angelotti Meira (Presidente).
Nome do relator: LIZIANE ANGELOTTI MEIRA
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AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO TRIBUTADO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da Cofins não cumulativos o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda. Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos, serviços que estão sujeitos à tributação das contribuições por não integrar o preço do produto em si, enseja a apuração dos créditos, não se enquadrando na ressalva prevista no artigo 3º, § 2º, II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003. A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da essencialidade do próprio bem transportado, embora anteceda o processo produtivo da adquirente. (Acórdão 3301-008.789 - Relatora Liziane Angelotti Meira) Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do recurso, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhe aplicado o decidido no Acórdão nº 9303- 014.478, de 23 de janeiro de 2024, prolatado no julgamento do processo 10120.909080/2011-19, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Rosaldo Trevisan, Oswaldo Goncalves de Castro Neto, Vinicius Guimaraes, Tatiana Josefovicz Belisario, Gilson Macedo Rosenburg Filho, Alexandre Freitas Costa, Cynthia Elena de Campos (suplente convocado(a)), Liziane Angelotti Meira (Presidente). AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 12 0. 90 90 90 /2 01 1- 54 Fl. 681DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 9303-014.487 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.909090/2011-54 Relatório O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 47, §§ 1º, 2º e 3º, Anexo II, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 343, de 9 de junho de 2015. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. 1.1. Trata-se de Recurso Especial interposto pela Fazenda Nacional, Recorrente, contra o Acórdão assim ementado: Período de apuração: (...) CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 62 DO ANEXO II DO RICARF. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, conforme decidido no REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de recursos repetitivos, cuja decisão deve ser reproduzida no âmbito deste conselho. FRETE. AQUISIÇÃO E MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da Cofíns não cumulativos o dispèndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda. Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos, como um serviço autônomo contratado, serviços que estão sujeitos à tributação das contribuições por não integrar o preço do produto em si, enseja a apuração dos créditos, não se enquadrando na ressalva prevista no artigo 3o , § 2o , II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003. JUROS E CORREÇÃO MONETÁRIA NA APURAÇÃO DOS CRÉDITOS. POSSIBILIDADE. Conforme decidido no julgamento do REsp 1.767.945/PR, realizado sob o rito dos recursos repetitivos, é devida a correção monetária no ressarcimento de crédito escriturai da não cumulatividade acumulado ao final do trimestre, permitindo, dessa forma, a correção monetária inclusive no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas. Para incidência de SELIC deve haver mora da Fazenda Pública, configurada somente após escoado o prazo de 360 dias para a análise do pedido administrativo pelo Fisco, nos termos do art. 24 da Lei n. 11.457/2007. Aplicação do o art. 62, § 2o , do Regimento Interno do CARF. A Súmula CARF n° 125 deve ser interpretada no sentido de que, no ressarcimento da COFINS e da Contribuição para o PIS não cumulativas não incide correção monetária ou juros apenas enquanto não for configurada uma resistência ilegítima por parte do Fisco, a desnaturar a característica do crédito como meramente escritural. 1.2. Em seu arrazoado a Recorrente suscita divergência jurisprudencial de interpretação da legislação tributária quanto à possibilidade de tomada de créditos das contribuições sociais não cumulativas sobre o custo dos fretes pagos para transferência de insumos tributados com alíquota zero ou com tributação suspensa. Para demonstrar a divergência jurisprudencial a Recorrente indica os seguintes paradigmas: Acórdão 9303-005.154 Fl. 682DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 9303-014.487 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.909090/2011-54 Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofíns Período de apuração: 01/01/2008 a 30/09/2008 CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. Cabe a constituição de crédito de PIS Pasep sobre os valores relativos a fretes de produtos acabados realizados entre estabelecimentos da mesma empresa, considerando sua essencialidade à atividade do sujeito passivo. Não obstante à observância do critério da essencialidade. é de se considerar ainda tal possibilidade, invocando o art.3 o , inciso IX, da Lei 10.833 03 e art. 3o . inciso IX, da Lei 10.637/02 - eis que a inteligência desses dispositivos considera para a r. constituição de crédito os serviços intermediários necessários para a efetivação da venda - quais sejam, os fretes na "operação"' de venda. O que. por conseguinte, cabe refletir que tal entendimento se harmoniza com a intenção do legislador ao trazer o termo "frete na operação de venda", e não "frete de venda" - quando impôs dispositivo tratando da constituição de crédito das r. contribuições. CRÉDITO. FRETES NA TRANSFERÊNCIA DE MATÉRIAS-PRIMAS ENTRE ESTABELECIMENTOS Os fretes na transferência de matérias-primas entre estabelecimentos, essenciais para a atividade do sujeito passivo, eis que vinculados com as etapas de industrialização do produto e seu objeto social, devem ser enquadrados como insumos. nos termos do art. 3 o . inciso II, da Lei 10.833/03 e art. 3o . inciso II. da Lei 10.637/02. Cabe ainda refletir que tais custos nada diferem daqueles relacionados às máquinas de esteiras que levam a matéria-prima de um lado para o outro na fábrica para a continuidade da produção, industrialização, beneficiamento de determinada mercadoria produto. PIS. COFINS. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS COM ALÍQUOTA ZERO OU ADQUIRIDOS COM SUSPENSÃO DO PIS E DA COFINS. IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para aproveitamento dos créditos sobre os serviços de fretes utilizados na aquisição de insumos não onerados pelas contribuições ao PIS e a Cofins. Acórdão 3302-010.863: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/01/2012 a 31/03/2012 FRETE NA AQUISIÇÃO. INEXISTÊNCIA DE CRÉDITO O frete faz parte do custo de aquisição dos bens c produtos adquiridos para revenda ou utilizados como insumos sendo essa a única forma que esses fretes entram na base de cálculo dos créditos, ou seja, como custo de aquisição e não como serviços utilizados como insumos. Se o insumo não dá direito ao credito, o frete seguirá a mesma sorte. ALÍQUOTA ZERO. As vendas para pessoa jurídica produtora de adubos c fertilizantes, independentemente do adubo ou fertilizante conter nitrogênio, potássio, fosfato ou o mix destes elementos, serão tributadas à alíquota zero, nos termos do art. l° da Lei n° 10.925, de 2004. LEGISLAÇÃO CORRELATA. CONEXÃO. A correlação entre as normas que regem as contribuições, autoriza a aplicação das mesmas conclusões referentes ao lançamento da Cofins para a Contribuição para o Fl. 683DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 9303-014.487 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.909090/2011-54 PIS/Pasep. 1.2.1. No mérito, a Recorrente destaca, em síntese, que: “Não podem dar direito à apuração de crédito sobre bens e serviços agregados ao custo de aquisição da matéria-prima por expressa disposição legal (Art. 3° §2° inciso II da Lei 10.833/2003). Se não há tributação sobre os insumos, não gerando direito de desconto de crédito da contribuição, também não pode haver sobre bens e insumos que se agregam à matéria-prima, como o frete ou seguro, pois a natureza da tributação incidente sobre o principal (insumos) não pode ser descaracterizada por elementos secundários que se agregam ao principal”. 1.3. Em contrarrazões a Recorrida destaca: 1.3.1. O Recurso Especial contraria a Súmula 157 desta Casa; 1.3.2. “Nos preços pagos pelos produtos de tributação monofásica, está inclusa parcela de contribuição devida pelo comerciante varejista, mas não pelas sociedades cooperativas agropecuárias. Foi esta parcela, que a Manifestante se creditou e dela tem direito, conforme os arts. 3º. da Lei 10.833 c/c 17, da lei 11.033/2004 e 165, I, do CTN”; 1.3.3. “Não restou comprovada a não incidência do PIS sobre os fretes pagos pela Manifestante, exigida pela Solução de Consulta 63/2010. Somente se a Fiscalização comprovasse que os fretes não foram tributados, poderia ser aplicada a vedação sublinhada pela Fiscalização, prevista no art. 3º., parágrafo 2º.; inciso II, da lei 10.833/2003”; 1.3.4. “Quanto à Solução de Consulta 44, refere-se ao transporte de mercadoria destinada a exportação, cuja não incidência tem previsão legal, completamente inaplicável ao caso, por se tratar de transporte de efetuados com destino ao mercado interno”; 1.3.5. “Custo de aquisição é tudo o que se gasta para que o produto esteja completo. Assim, é óbvio que o frete pago na transferência de insumos faz parte integrante de seus custos, por expressa disposição do art. 13, do DL 1.598/1977”; 1.3.6. “Indubitável que a lenha utilizada como combustível, embora produzida pela própria manifestante, se constitui custo e é consumida no processo produtivo e, destarte, todos os gastos incorridos para sua chegada à unidade produtora dão direito a créditos”; 1.3.7. “Supõe-se que a glosa do crédito decorre da comercialização da produção recebida. Entretanto a fiscalização não comprovou se as condições impostas pela SRF foram ou não cumpridas pelos adquirentes das mercadorias - porque realmente não o foram - razão pela qual não se aplica a vedação de crédito decorrente da suspensão supostamente arguida, mas a integra do disposto no art. 8º. da lei 10.925/2004”; Fl. 684DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 9303-014.487 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.909090/2011-54 1.3.8. “Conforme o próprio Relatório da Fiscalização, com base no art. 17 da Lei 11.033/2004, a Recorrente tem direito de manter o crédito presumido das operações com produtos agrícolas, sendo 60% para os de natureza animal, 35% para a soja e demais, conforme definido nos art. 8º. e 9º. da Lei 10.925/2004”; 1.3.9. “A Câmara Superior de Recursos Fiscais (CSRF), no julgamento do Processo nº 13161.001369/200713, reconheceu o direito de creditar-se do PIS e da COFINS sobre despesas com fretes relativos a transferência de mercadorias entre estabelecimentos, bem como sobre frete relativo ao transporte de mercadorias sujeiras à alíquota zero(fertilizante e sementes”; 1.3.10. “Os produtores rurais pessoas naturais (físicas) não transferem créditos da contribuição nas aquisições dos insumos gastos na produção agropecuária, exportada ou não, porque não são contribuintes da PIS-FATURAMENTO, por isso a legislação instituiu o crédito presumido previsto na Lei 11.637/2003, depois regulamentado pela Lei 10.925/2004”; 1.3.11. “Lei e IN 404/2004 são claras ao dispor que o crédito presumido é para o agronegócio, isto é, para as operações internas, que envolvam os produtos agrícolas expressamente elencados no caput do art. 8º. da Lei 10.925/2004, cujas vendas saiam tributadas; e àquelas destinados ao exterior”; 1.3.12. “Pelo princípio da longa manus, a Manifestante, por ser sociedade cooperativa, terá direito ao crédito ordinário inerente às aquisições dos insumos fornecidos a seus associados, utilizados na produção das comodities exportadas, a exemplo do que ocorre, no Estado do Paraná, com o ICMS- Imposto Sobre a Circulação de Mercadorias e Serviços de Transportes Interestaduais e Intermunicipais e de Comunicações”; 1.3.13. “Embora disposto em Instrução Normativa, o limite de crédito presumido das cooperativas agroindustriais é ilegal, porquando desobedece a hierarquia das normas”; 1.3.14. “Créditos decorrentes da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins vinculados a operações de vendas efetuadas com suspensão, isenção, alíquota zero ou não incidência das contribuições poderão ser utilizados para dedução do valor das contribuições a recolher, decorrente das demais operações no mercado interno”. Voto Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: 2.1. O recurso é tempestivo, fundamentado em paradigmas desta Casa e de Turma Ordinária, não alterados. Resta clara da leitura do arrazoado a interpretação legislativa questionada (artigo 3° inciso II das Leis Fl. 685DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 9303-014.487 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.909090/2011-54 10.833/03 e 10.637/02). Os paradigmas versam sobre as matérias devidamente prequestionadas no Acórdão recorrido (que não trata de nulidade na forma da Lei 9.784/99) de Turma Ordinária. Não há precedente vinculante sobre o tema tratado nos autos, a Súmula CARF 157, apontada pela Recorrida como base para não conhecimento do recurso fazendário, giza sobre alíquota do crédito presumido e o presente recurso versa sobre crédito na aquisição de frete de insumos não tributados. 2.1.1. No mais, quando inteligível, as contrarrazões não guardam qualquer correspondência com a matéria debatida nos autos, motivo pelo qual, há desnecessidade de refutá-las por quebra de dialeticidade. 2.2. Há similitude fática e divergência interpretativa entre o Acórdão recorrido e os paradigmas: em todos é tratada hipótese de creditamento dos fretes na aquisição de bens não sujeitos aos pagamentos das contribuições. Enquanto no Acórdão recorrido a Turma Julgadora chegou à conclusão de ser possível a concessão de créditos aos fretes tributados, vez que estes (fretes) seguem regime de creditamento próprio, nos paradigmas foi firmada posição de somente ser possível a concessão de créditos aos fretes como custo de aquisição, logo, se os insumos não são tributados, não há possibilidade de crédito para os fretes. Acórdão Recorrido: FRETE. AQUISIÇÃO E MOVIMENTAÇÃO DE INSUMOS. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da Cofíns não cumulativos o dispèndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda. Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos, como um serviço autônomo contratado, serviços que estão sujeitos à tributação das contribuições por não integrar o preço do produto em si, enseja a apuração dos créditos, não se enquadrando na ressalva prevista no artigo 3o , § 2o , II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003. Acórdão 9303-005.154 PIS. COFINS. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. FRETES NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS TRIBUTADOS COM ALÍQUOTA ZERO OU ADQUIRIDOS COM SUSPENSÃO DO PIS E DA COFINS. IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para aproveitamento dos créditos sobre os serviços de fretes utilizados na aquisição de insumos não onerados pelas contribuições ao PIS e a Cofins. Acórdão 3302-010.863: FRETE NA AQUISIÇÃO. INEXISTÊNCIA DE CRÉDITO Fl. 686DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 9303-014.487 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.909090/2011-54 O frete faz parte do custo de aquisição dos bens c produtos adquiridos para revenda ou utilizados como insumos sendo essa a única forma que esses fretes entram na base de cálculo dos créditos, ou seja, como custo de aquisição e não como serviços utilizados como insumos. Se o insumo não dá direito ao credito, o frete seguirá a mesma sorte. 2.2.1. Pelo exposto, conheço do Recurso interposto. 2.3. No mérito, esta Turma consolidou entendimento de que desde que cumpridos os demais requisitos legais (aquisição do frete de pessoa jurídica pelo comprador das mercadorias e desde que os fretes tenham sido tributados e contabilizados em separado), é possível a concessão de crédito para o frete na aquisição de insumo independentemente do pagamento das contribuições na aquisição dos bens transportados: FRETE. AQUISIÇÃO DE INSUMOS NÃO TRIBUTADO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Inclui-se na base de cálculo dos insumos para apuração de créditos do PIS e da Cofins não cumulativos o dispêndio com o frete pago pelo adquirente à pessoa jurídica domiciliada no País, para transportar bens adquiridos para serem utilizados como insumo na fabricação de produtos destinados à venda. Nos casos de gastos com fretes incorridos pelo adquirente dos insumos, serviços que estão sujeitos à tributação das contribuições por não integrar o preço do produto em si, enseja a apuração dos créditos, não se enquadrando na ressalva prevista no artigo 3º, § 2º, II da Lei 10.833/2003 e Lei 10.637/2003. A essencialidade do serviço de frete na aquisição de insumo existe em face da essencialidade do próprio bem transportado, embora anteceda o processo produtivo da adquirente. (Acórdão 3301-008.789 – Relatora Liziane Angelotti Meira) PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVO. GASTOS COM TRANSPORTE DE INSUMOS. CUSTO DE AQUISIÇÃO DA MATÉRIA-PRIMA SUJEITA À ALÍQUOTA ZERO. DIREITO A CRÉDITO NO FRETE. POSSIBILIDADE. O artigo 3º, inciso II das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 garante o direito ao crédito correspondente aos insumos, mas excetua expressamente nos casos da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição (inciso II, § 2º, art. 3º). Tal exceção, contudo, não invalida o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador dos insumos sujeitos à alíquota zero, que compõe o custo de aquisição do produto (art. 289, §1º do RIR/99), por ausência de vedação legal. Sendo os regimes de incidência distintos, do insumo (alíquota zero) e do frete (tributável), permanece o direito ao crédito referente ao frete pago pelo comprador do insumo para produção. (Acórdão 9303-013.887) 3. Pelo exposto, admito e conheço do Recurso Especial para negar-lhe provimento. Conclusão Importa registrar que, nos autos em exame, a situação fática e jurídica encontra correspondência com a verificada na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Fl. 687DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 9303-014.487 - CSRF/3ª Turma Processo nº 10120.909090/2011-54 Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 47 do Anexo II do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer do recurso, e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar-lhe provimento. (documento assinado digitalmente) Liziane Angelotti Meira – Presidente Redator Fl. 688DF CARF MF Original

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Numero do processo: 11684.720699/2013-25
Turma: Terceira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Feb 21 00:00:00 UTC 2024
Data da publicação: Wed Mar 06 00:00:00 UTC 2024
Ementa: ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Ano-calendário: 2012 PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal. Aplicação da Súmula CARF n.º 11. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA. A fundamentação do acórdão recorrido é suficiente, atendendo aos requisitos formais previstos nos arts. 10 e 31 do Decreto nº 70.235/72, bem como sendo inexistentes as hipóteses de nulidade previstas no art. 59 do mesmo diploma legal. MULTA REGULAMENTAR. DESCONSOLIDAÇÃO. PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÕES FORA DO PRAZO. A multa por prestação de informações fora do prazo encontra-se prevista na alínea "e", do inciso IV, do artigo 107 do Decreto Lei n 37/1966, sendo cabível para a informação de desconsolidação de carga fora do prazo estabelecido nos termos do artigo 22 e 50 da Instrução Normativa RFB nº 800/07, prescindindo, para a sua aplicação, de que haja prejuízo ao Erário ou da intenção do agente, sobretudo por se tratar de obrigação acessória em que as informações devem ser prestadas na forma e prazo estabelecidos pela Receita Federal. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. SÚMULA CARF Nº 126. A denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010.
Numero da decisão: 3003-002.454
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares suscitadas e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) Marcos Antonio Borges - Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Antonio Borges, Ricardo Rocha de Holanda Coutinho, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Wagner Mota Momesso de Oliveira( substituto convocado), Keli Campos de Lima e George da Silva Santos.
Nome do relator: MARCOS ANTONIO BORGES
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ementa_s : ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS Ano-calendário: 2012 PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal. Aplicação da Súmula CARF n.º 11. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA. A fundamentação do acórdão recorrido é suficiente, atendendo aos requisitos formais previstos nos arts. 10 e 31 do Decreto nº 70.235/72, bem como sendo inexistentes as hipóteses de nulidade previstas no art. 59 do mesmo diploma legal. MULTA REGULAMENTAR. DESCONSOLIDAÇÃO. PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÕES FORA DO PRAZO. A multa por prestação de informações fora do prazo encontra-se prevista na alínea "e", do inciso IV, do artigo 107 do Decreto Lei n 37/1966, sendo cabível para a informação de desconsolidação de carga fora do prazo estabelecido nos termos do artigo 22 e 50 da Instrução Normativa RFB nº 800/07, prescindindo, para a sua aplicação, de que haja prejuízo ao Erário ou da intenção do agente, sobretudo por se tratar de obrigação acessória em que as informações devem ser prestadas na forma e prazo estabelecidos pela Receita Federal. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. SÚMULA CARF Nº 126. A denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010.

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Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo fiscal. Aplicação da Súmula CARF n.º 11. NULIDADE DA DECISÃO RECORRIDA. INOCORRÊNCIA. A fundamentação do acórdão recorrido é suficiente, atendendo aos requisitos formais previstos nos arts. 10 e 31 do Decreto nº 70.235/72, bem como sendo inexistentes as hipóteses de nulidade previstas no art. 59 do mesmo diploma legal. MULTA REGULAMENTAR. DESCONSOLIDAÇÃO. PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÕES FORA DO PRAZO. A multa por prestação de informações fora do prazo encontra-se prevista na alínea "e", do inciso IV, do artigo 107 do Decreto Lei n 37/1966, sendo cabível para a informação de desconsolidação de carga fora do prazo estabelecido nos termos do artigo 22 e 50 da Instrução Normativa RFB nº 800/07, prescindindo, para a sua aplicação, de que haja prejuízo ao Erário ou da intenção do agente, sobretudo por se tratar de obrigação acessória em que as informações devem ser prestadas na forma e prazo estabelecidos pela Receita Federal. DENÚNCIA ESPONTÂNEA. SÚMULA CARF Nº 126. A denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010. Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em rejeitar as preliminares suscitadas e, no mérito, em negar provimento ao Recurso Voluntário. (assinado digitalmente) AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 11 68 4. 72 06 99 /2 01 3- 25 Fl. 139DF CARF MF Original Fl. 2 do Acórdão n.º 3003-002.454 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 11684.720699/2013-25 Marcos Antonio Borges - Presidente e Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcos Antonio Borges, Ricardo Rocha de Holanda Coutinho, Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Wagner Mota Momesso de Oliveira( substituto convocado), Keli Campos de Lima e George da Silva Santos. Relatório Adoto o relatório da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento, que narra bem os fatos: Trata o presente processo de Auto de Infração com exigência de multa regulamentar pela não prestação de informação sobre veículo ou carga transportada. Nos termos das normas de procedimentos em vigor, a empresa supra foi considerada responsável para efeitos legais e fiscais pela apresentação dos dados e informações eletrônicas fora do prazo estabelecido pela Receita Federal do Brasil – RFB: Cientificada do Auto de Infração, a interessada apresentou impugnação e aditamentos posteriores alegando em síntese: s benefícios da denúncia espontânea. A Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em São Paulo (SP) julgou improcedente a impugnação nos termos da ementa abaixo: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Fl. 140DF CARF MF Original Fl. 3 do Acórdão n.º 3003-002.454 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 11684.720699/2013-25 Ano-calendário: 2012 OBRIGAÇÃO ACESSÓRIA. NÃO PRESTAÇÃO DE INFORMAÇÃO DE CARGA. MULTA. É cabível a multa por deixar de prestar informação sobre veículo ou carga nele transportada, ou sobre as operações que execute, na forma e no prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, aplicada à empresa de transporte internacional, inclusive a prestadora de serviços de transporte internacional expresso porta-a-porta, ou ao agente de carga. Inconformada, a contribuinte recorre a este Conselho, através de Recurso Voluntário apresentado, no qual, em síntese, alega preliminar de prescrição intercorrente, nulidade do acórdão recorrido e no mérito repisa as alegações da impugnação. É o Relatório. Fl. 141DF CARF MF Original Fl. 4 do Acórdão n.º 3003-002.454 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 11684.720699/2013-25 Voto Conselheiro Marcos Antonio Borges, Relator. O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos recursais, inclusive quanto à competência das Turmas Extraordinárias, portanto dele toma-se conhecimento. No presente caso foi lavrado Auto de Infração para cobrança da multa prevista na alínea "e" do inciso IV do art. 107 do Decreto-Lei n° 37/1966, com redação dada pelo art. 77 da Lei n° 10.833/2003, abaixo transcrita: Art. 107. Aplicam-se ainda as seguintes multas: (...) IV - de R$ 5.000,00 (cinco mil reais): (...) e) por deixar de prestar informação sobre veiculo ou carga nele transportada, ou sobre as operações que execute, na forma e no prazo estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal, aplicada ir empresa de transporte internacional, inclusive a prestadora de serviços de transporte internacional expresso porta-a-porta, ou ao agente de carga. (Grifado) E em relação à prestação de “informação sobre veículo ou carga nele transportada, ou sobre as operações que execute” no Siscomex Carga, para conferir efetividade a referida norma penal em branco, foi editada a Instrução Normativa RFB 800/2007, que estabeleceu a forma e o prazo para a prestação das referidas informações. De acordo com a Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal que integra o presente Auto de Infração (fls. 02/15), a conduta que motivou a imputação da multa em apreço foi a prestação da informação a destempo, no Siscomex Carga, dos dados relativos ao conhecimento eletrônico agregado (HBL) CE 131.205.096.552.807, vinculado à operação de desconsolidação do C.E. Mercante Genérico (MBL) nº 131.205.093.690.400, conforme explicitado no trecho colacionado ao relatório. Especificamente, no que tange à prestação de informação sobre a conclusão da operação de desconsolidação, os prazos permanentes e temporários foram estabelecidos, respectivamente, no art. 22, III, e art. 50, parágrafo único, da Instrução Normativa RFB 800/2007, que seguem transcritos: Art. 22. São os seguintes os prazos mínimos para a prestação das informações à RFB: [...] II - as correspondentes ao manifesto e seus CE, bem como para toda associação de CE a manifesto e de manifesto a escala: [...] d) quarenta e oito horas antes da chegada da embarcação, para os manifestos de cargas estrangeiras com descarregamento em porto nacional, ou que permaneçam a bordo; e III - as relativas à conclusão da desconsolidação, quarenta e oito horas antes da chegada da embarcação no porto de destino do conhecimento genérico. [...] Fl. 142DF CARF MF Original Fl. 5 do Acórdão n.º 3003-002.454 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 11684.720699/2013-25 Art. 50. Os prazos de antecedência previstos no art. 22 desta Instrução Normativa somente serão obrigatórios a partir de 1º de abril de 2009. (Redação dada pela IN RFB nº 899, de 29 de dezembro de 2008) Parágrafo único. O disposto no caput não exime o transportador da obrigação de prestar informações sobre: I - a escala, com antecedência mínima de cinco horas, ressalvados prazos menores estabelecidos em rotas de exceção; e II - as cargas transportadas, antes da atracação ou da desatracação da embarcação em porto no País. (grifos não originais) No caso, como a prestação de informações sobre a operação de desconsolidação ocorreu após o dia 1º de abril de 2009, a recorrente estava obrigada a cumprir o prazo estabelecido no inciso III, do art. 22 destacado. Os extratos colacionados aos autos, contendo o registro da conclusão referida operação de desconsolidação, comprovam que a informação fora prestada pela recorrente fora do prazo estabelecido no citado preceito normativo, ou seja, as informações foram prestadas somente às 16:37:29h do dia 28/05/2012. (data/hora da inclusão no Siscomex Carga do conhecimento eletrônico agregado HBL), portanto, inferior ao prazo de quarenta e oito horas antes da atracação da embarcação no Porto de Itaguaí/RJ, ocorrida às 12:00h do dia 30/05/2012. Logo, fica claramente evidenciado que a recorrente praticou a conduta infracionária em apreço. Apresentadas essas breves considerações, passa-se a analisar as razões de defesa suscitadas pela recorrente. Conforme relatado, os pontos contestados no presente recurso cingem-se aos seguintes: preliminar de prescrição intercorrente, nulidade do acórdão recorrido e incidência de denúncia espontânea. Preliminarmente, quanto a alegação de que o lapso temporal entre a impugnação e o seu julgamento acarretaria eventual prescrição intercorrente, não assiste razão ao recorrente. A demora excessiva por conta da administração pública na prática dos atos processuais, inclusive para proferir decisões, poderia, em tese, suscitar a ocorrência da prescrição intercorrente. Entretanto, a jurisprudência é pacífica quanto a inexistência desse instituto no âmbito do processo administrativo fiscal: RECURSO ESPECIAL - PROCESSUAL CIVIL E TRIBUTÁRIO - PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE - PROCESSO ADMINISTRATIVO. 1. O prazo prescricional previsto no art. 174 do CTN só se inicia com a apreciação, em definitivo, do recurso administrativo (art.151, inciso III, do CTN). Precedentes do Superior Tribunal de Justiça. 2. É inadmissível o recurso especial se a análise da pretensão da recorrente demanda o reexame de provas. 3. Recurso especial conhecido e não provido .(STJ,REsp 1197885 /SC, DJe 22/09/2010) (grifou-se) Esse também é o entendimento da Primeira Seção do e. STJ, que, no julgamento do Recurso Especial nº 1.113.959/RJ, submetido ao rito dos recursos repetitivos, na relatoria do Ministro Luiz Fux, assim decidiu: "(...) o recurso administrativo suspende a exigibilidade do crédito tributário, enquanto perdurar o contencioso administrativo, nos termos do art. 151, III do CTN, desde o lançamento (efetuado concomitantemente com auto de infração), momento em que não Fl. 143DF CARF MF Original Fl. 6 do Acórdão n.º 3003-002.454 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 11684.720699/2013-25 se cogita do prazo decadencial, até seu julgamento ou a revisão ex officio, sendo certo que somente a partir da notificação do resultado do recurso ou da sua revisão, tem início a contagem do prazo prescricional, afastando-se a incidência da prescrição intercorrente em sede de processo administrativo fiscal, pela ausência de previsão normativa específica" (REsp 1.113.959/RJ, Rel. Ministro LUIZ FUX, PRIMEIRA TURMA, DJe de 11/03/2010). Apesar da natureza aduaneira, de controle do comércio exterior, da infração constante no presente processo, o Decreto-Lei n. 37/66 prevê que a sua apuração se dará mediante processo fiscal: TÍTULO V - Processo Fiscal CAPÍTULO I - Disposições Gerais Art.118 - A infração será apurada mediante processo fiscal, que terá por base a representação ou auto lavrado pelo Agente Fiscal do Imposto Aduaneiro ou Guarda Aduaneiro, observadas, quanto a este, as restrições do regulamento. Parágrafo único. O regulamento definirá os casos em que o processo fiscal terá por base a representação. Na mesma linha vai o Regulamento Aduaneiro, Decreto n. 6.759/2009, no seu Art. 768, reiterando a aplicação do processo administrativo fiscal ao caso: TÍTULO II - DO PROCESSO FISCAL CAPÍTULO I - DO PROCESSO DE DETERMINAÇÃO E EXIGÊNCIA DE CRÉDITO TRIBUTÁRIO Art.768.A determinação e a exigência dos créditos tributários decorrentes de infração às normas deste Decreto serão apuradas mediante processo administrativo fiscal, na forma do Decreto nº 70.235, de 1972 (Decreto-Lei nº 822, de 5 de setembro de 1969, art. 2º; e Lei nº 10.336, de 2001, art. 13, parágrafo único). §1º O disposto no caput aplica-se inclusive à multa referida no § 1º do art. 689. §2º O procedimento referido no § 2º do art. 570 poderá ser aplicado ainda a outros casos, na forma estabelecida pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. Quanto a alegação de enquadramento na Lei nº 9.873/99 a própria norma traz dispositivo expresso afastando tal possibilidade, em seu art. 5º: Art. 5º O disposto nesta Lei não se aplica às infrações de natureza funcional e aos processos e procedimentos de natureza tributária. Ao excepcionar “processos e procedimentos de natureza tributária”, a referida Lei remete diretamente ao Decreto nº 70.235/72, que rege o PAF – Processo Administrativo Fiscal, norma jurídica que trata dos “processos de natureza tributária” em âmbito federal e demais procedimentos submetidos ao seu rito processual, abrangendo o contencioso administrativo de competência desse Conselho, inclusive a infração constante no presente processo, consoante legislação retro colacionada, razão pela qual entendo que não se aplica ao caso. De qualquer forma esta matéria foi consolidada no CARF sob a Súmula nº 11 conforme Enunciado: Não se aplica a prescrição intercorrente no processo administrativo-fiscal. Ressalvo ainda que o crédito em discussão não está definitivamente constituído e encontra-se com a exigibilidade suspensa, visto que o seu recurso voluntário está sendo apreciado, nos termos do art. 151, inciso III, do Código Tributário Nacional (CTN). Destarte, existindo recurso administrativo pendente de julgamento, não corre o prazo prescricional. Essa Fl. 144DF CARF MF Original Fl. 7 do Acórdão n.º 3003-002.454 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 11684.720699/2013-25 inclusive é a ratio decidendi (tese jurídica) constante na maioria dos precedentes da Súmula Vinculante CARF nº 11. Deste modo, entendo pela aplicação ao caso do enunciado da referida súmula que, como se sabe, é de observância obrigatória. Quanto a suscitada nulidade do acórdão recorrido pois a sua fundamentação é genérica e não correspondem com os argumentos suscitados pela Recorrente em sua defesa, entendo que o acórdão recorrido aborda as matérias impugnadas, mesmo que de forma sucinta, decidindo por não acolher os argumentos, sendo que o julgador não esta obrigado a rebater, um a um, os argumentos trazidos pela parte, desde que os fundamentos utilizados tenham sido suficientes para embasar a decisão. Ada Pellegrini Grinover sustenta que “a decretação da nulidade implica perda da atividade processual já realizada, transtornos ao juiz e às partes e demora na prestação jurisdicional almejada, não sendo razoável, dessa forma, que a simples possibilidade de prejuízo dê lugar à aplicação da sanção; o dano deve ser concreto e efetivamente demonstrado em cada situação.” 1 De acordo ainda com o princípio Pas De Nullité Sans Grief, que na sua tradução literal significa que não há nulidade sem prejuízo, não se declarará a nulidade por vício formal se este não causar prejuízo. Assim, entendo que a decisão está suficientemente motivada, atendendo aos requisitos formais previstos nos arts. 10 e 31 do Decreto nº 70.235/72, bem como inexistentes as hipóteses de nulidade previstas no art. 59 do mesmo diploma legal, não se verificando qualquer preterição ao direito de defesa da recorrente, razão pela qual não vislumbro qualquer nulidade no acórdão recorrido. Quanto às alegações sobre a incidência de denúncia espontânea, tal matéria se encontra pacificada no âmbito do CARF através da Súmula CARF nº 126: Súmula CARF nº 126: A denúncia espontânea não alcança as penalidades infligidas pelo descumprimento dos deveres instrumentais decorrentes da inobservância dos prazos fixados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil para prestação de informações à administração aduaneira, mesmo após o advento da nova redação do art. 102 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, dada pelo art. 40 da Lei nº 12.350, de 2010. Desta forma, em virtude de todos os motivos apresentados e dos fatos presentes no caso concreto, voto por, rejeitar as preliminares suscitadas e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Marcos Antonio Borges 1 Ada Pellegrini Grinover e outros; As Nulidades no Processo Penal; São Paulo, p. 26 Fl. 145DF CARF MF Original Fl. 8 do Acórdão n.º 3003-002.454 - 3ª Sejul/3ª Turma Extraordinária Processo nº 11684.720699/2013-25 Fl. 146DF CARF MF Original

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