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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11496839 #
Numero do processo: 13780.000136/2011-92
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 19 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Sep 10 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2008 DESPESAS MÉDICAS Deve se manter a glosa dos dispêndios realizados com médicos desde que não sejam devidamente comprovados em atendimento a exigência efetuada pela autoridade lançadora.
Numero da decisão: 2001-008.676
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Raimundo Cássio Gonçalves Lima - Relator e Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Cleber Ferreira Nunes Leite (substituto[a] integral), Leonardo Nunez Campos (substituto[a] integral), Wilderson Botto, Raimundo Cassio Goncalves Lima (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Filemon Augusto Assunção de Oliveira, o conselheiro(a) Fabiano Murga da Silva, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Leonardo Nunez Campos.
Nome do relator: RAIMUNDO CASSIO GONCALVES LIMA
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ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Raimundo Cássio Gonçalves Lima – Relator e Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Cleber Ferreira Nunes Leite (substituto[a] integral), Leonardo Nunez Campos (substituto[a] integral), Wilderson Botto, Raimundo Cassio Goncalves Lima (Presidente). Ausente(s) o conselheiro(a) Filemon Augusto Assunção de Oliveira, o conselheiro(a) Fabiano Murga da Silva, substituído(a) pelo(a) conselheiro(a) Leonardo Nunez Campos. RELATÓRIO Fl. 187DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 2 Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento por meio do Auto de Infração de fls. 19/25, até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida: “(...) O objeto deste processo é a Notificação de Lançamento, com referência ao ano- calendário 2008, para exigir do contribuinte identificado em epígrafe o crédito tributário de R$ 29.369,64, abrangendo IRPF –Suplementar (sujeito a multa de ofício) multa de ofício (75%) e juros de mora (calculados até 28/02/2011), conforme demonstrativo abaixo transcrito (fls.19): Na descrição dos fatos a fiscalização assim descreve as infrações apuradas de ofício. Os enquadramentos legais para a Notificação de Lançamento estão às fls.21/23: Fl. 188DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 3 Depois de cientificado do lançamento, o interessado apresentou impugnação, com documentos anexados, onde alega o seguinte: Fl. 189DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 4 Diante das razões e documentos apresentados, a autoridade fiscal na origem exarou o despacho decisório de fls.60, com base no Termo Circunstanciado de fls.57/59, decidiu manter parcialmente o lançamento, para reduzir o valor lançado a título de IRPF suplementar, de R$ 15.296,01 para R$ 14.699,53. Nessa decisão foram: (a) mantida integralmente a glosa da dedução por dependentes no valor de R$ 3.311,76, tendo em vista que não foram anexados ao processo comprovação hábil da relação de dependência de Marta Valéria Paixão Ximenes, CPF nº 839.768.687- 87 e de Henrique Paixão Ximenes, CPF nº 109.268.857-90; Fl. 190DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 5 (b) acatada parcialmente a dedução de despesas com instrução, no valor de R$ 1.819,00, em face da comprovação através do documento de fls.17, mantendo-se neste item a glosa de R$ 3.365,58; (c) acatada parcialmente a dedução por despesas médicas, no valor de R$ 350,00, em face dos documentos apresentados, mantendo-se neste item a glosa de R$ 46.775,51, conforme resumido no quadro abaixo: Devidamente cientificado dessa revisão do lançamento, o interessado protocolou tempestivamente sua manifestação de inconformidade (fls.67/69), para alegar essencialmente assim: Fl. 191DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 6 Fl. 192DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 7 Fl. 193DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 8 (...).” Fl. 194DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 9 Decisão proferida pela DRJ/REC, acórdão nº 11-52.479 da 5 Turma, fls. 154/169, manteve as glosas referentes às rubricas com Despesas Médicas (R$ 22.909,36) O Acórdão ora sendo vergastado ficou assim devidamente ementado. ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Ano-calendário: 2008 DEDUÇÃO DA BASE DE CÁLCULO. DEPENDENTES. INSTRUÇÃO. DESPESAS MÉDICAS. CONDIÇÕES. IMPOSTO SUPLEMENTAR. Diante da documentação apresentada foram admitidas as deduções pelos dependentes indicados na Declaração Anual de Ajuste (DAA), bem como as relativas a instrução do titular e desses dependentes, observando-se o limite legal no ano calendário. Também são dedutíveis, para fins de apuração da base de cálculo do Imposto sobre a Renda de Pessoa Física, as despesas médicas pagas em benefício do contribuinte titular ou de seus dependentes relacionados na DAA, comprovadas mediante documentação hábil e idônea. Glosadas as despesas médicas não comprovadas. A legislação tributária não confere aos recibos valor probante absoluto, sendo permitido à fiscalização exigir elementos adicionais de prova que demonstrem a efetividade do pagamento e da realização do serviço. Apurado imposto suplementar sujeito a multa de ofício (75%) e juros de mora. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Cientificado da decisão de primeira instância em 23/05/2016, fls. 175, o sujeito passivo interpôs, em 21/06/2016, fls. 176, Recurso Voluntário, fls. 177/178, alegando a improcedência da decisão recorrida, sustentando, em apertada síntese, que: a) as despesas médicas estão comprovadas nos autos Não houve a apresentação de contrarrazões. O processo foi remetido ao CARF. É o relatório. VOTO Conselheiro Raimundo Cássio Gonçalves Lima, Relator 1. Admissibilidade O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual dele conheço 2. Delimitação da lide Fl. 195DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 10 O litígio recai sobre a materialidade que se encontra devidamente consubstanciada no lançamento de fls. 19/25, mantida pela autoridade de piso a título de Despesas Médicas. 3. Mérito 3.1. Despesas Médicas Tendo em vista que a recorrente trouxe em sua peça recursal basicamente os mesmos argumentos deduzidos na impugnação, nos termos do art. 114, § 12 do Anexo II do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023, de 22/12/2023, reproduzo no presente voto a decisão de 1ª instância com a qual concordo e que adoto: “(...) (3º) Glosa de despesas médicas no valor de R$ 46.775,51. O manifestante admitiu não mais possuir documentos para comprovar as seguintes despesas declaradas: Com isso, admite desde logo, a esse título, a glosa fiscal de R$ 913,57. Observe-se no quadro constante da DAA apresentada, extraído do Portal IRPF, as glosas acima confirmadas e as demais despesas médicas declaradas, as quais o manifestante pretende comprovar por documentos anexados: Na Manifestação de Inconformidade contra o despacho decisório recorrido o interessado pretende comprovar as seguintes despesas médicas: (a) Unimed O interessado alega que foram despesas realizadas com o cônjuge e com o filho Carlos Henrique, conforme comprovante anexo expedido pela Unimed, estando ambos indicados como dependentes na DAA do ora impugnante referente ao ano calendário 2008. Junta o documento de fls.84. Fl. 196DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 11 Observe-se que embora o titular desse Plano de Saúde seja a Sra. Marta Valéria Paixão Ximenes, CPF nº 839.768.687-87 (cód. 00- titular), esta é dependente na declaração do cônjuge, ora impugnante, referente ao AC 2008, e com base nos documentos acostados sem dúvida é a mãe de Carlos Henrique, que também figura como dependente na DIRPF do seu pai, ora impugnante. Não há impedimento a que tais despesas, arcadas pelo casal ou mesmo apenas pela titular do plano de saúde, esposa do ora impugnante e mãe do Carlos Henrique, sejam consideradas como despesas válidas para fins de dedução do imposto na DIRPF do ora impugnante, que indicou a esposa e esse filho como dependentes especificados em sua DAA. Vale dizer, as despesas com plano de saúde tanto da Sra. Marta Valéria quanto a do filho Carlos Henrique, aqui comprovadas de forma hábil, podem representar dedução válida na DIRPF do ora manifestante (marido e pai), embora no Plano de Saúde figure o cônjuge-mulher como titular. Observe-se como dispõe a IN RFB 1.500, de 2014, a esse respeito: Art. 94. Na DAA podem ser deduzidos os pagamentos efetuados, no ano- calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias. (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, caput e inciso II, alínea “a”, e RIR/99, art. 80) § 1º . A dedução alcança, também, os pagamentos efetuados a empresas domiciliadas no País destinados a coberturas de despesas médicas, odontológicas, de hospitalização e a entidades que assegurem direito de atendimento ou ressarcimento de despesas da mesma natureza. (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, § 2º, inciso I) § 2º . A dedução das despesas, de que trata este artigo, restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao seu próprio tratamento ou a de seus dependentes. (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, § 2º, inciso II) Na dicção do art.100, caput e §1º, dessa mesma IN RFB 1.500/2014, ainda quando os cônjuges apresentem declaração em separado são dedutíveis despesas médicas ou com plano de saúde relativas ao declarante e de dependentes incluídos na Fl. 197DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 12 declaração, cujo ônus financeiro haja sido suportado por terceiro ao qual, sendo integrante da entidade familiar, se dispensa qualquer comprovação do ônus. Com mais razão ainda quando seja o caso de declaração conjunta de marido e mulher, incluída esta como dependente na declaração daquele, ainda que o plano de saúde apresente como titular o cônjuge mulher e abranja a cobertura daquele mesmo filho que foi incluído como dependente na declaração do marido, ora manifestante. De fato, conforme mais acima assinalado, o cônjuge-mulher Marta Valéria Paixão Nunes não apresentou no AC 2008 declaração em separado. No comprovante expedido pela Unimed consta que no AC 2008 as despesas realizadas com Marta Valéria Paixão Ximenes (R$ 2.582,53) e Carlos Henrique (R$ 1.343,62) somam R$ 3.926,15. Acatadas essas deduções referente ao plano de saúde Unimed pelos dois dependentes especificados (esposa e filho). O manifestante ainda pede que, em face dos documentos anexados, sejam também consideradas as seguintes despesas médicas: (1) Dra. Josiane Mota de Melo Ribeiro (R$ 8.000,00) Reclama que não foram analisados os recibos anexados (ver fls.85/108) Agora anexa os originais com endereço indicado no verso. (2) Dra. Lilian Flores da Cunha Cardozo (R$ 9.345,79) Reclama que não foram analisados os recibos anexados (ver fls.109/133). (3) Fisodent Clínica Odontológica (R$ 10.320,00 e R$ 9.620,00) Reclama que não foram analisados os recibos anexados (ver fls.134 e ss.). O manifestante ressalta que considera que os recibos anexados estão em conformidade com a legislação regente, constando o CPF do profissional e o nome do contribuinte/dependente, e assim não procede a glosa desses valores. Esclareça-se ao d.manifestante que a rigor, quanto a essas despesas especificadas, não ocorreu que a autoridade lançadora tivesse deixado de analisar os recibos apresentados até então, mas as tais glosas foram mantidas porque a juízo da autoridade fiscal não foi apresentada prova suficiente de que tais valores tenham sido efetivamente pagos, assim a autoridade fiscal não alcançou a convicção necessária à admissão dessas deduções. Observe-se o que dispõe o Regulamento do Imposto sobre a Renda (RIR/99), aprovado pelo Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, art. 80, §1º, II e III: Art. 80. Na declaração de rendimentos poderão ser deduzidos os pagamentos efetuados, no ano-calendário, a médicos, dentistas, psicólogos, fisioterapeutas, fonoaudiólogos, terapeutas ocupacionais e hospitais, bem como as despesas com exames laboratoriais, serviços radiológicos, aparelhos ortopédicos e próteses ortopédicas e dentárias (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, inciso II, alínea “a"). § 1º O disposto neste artigo (Lei nº 9.250, de 1995, art. 8º, § 2º): (...) Fl. 198DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 13 II - restringe-se aos pagamentos efetuados pelo contribuinte, relativos ao próprio tratamento e ao de seus dependentes; III - limita-se a pagamentos especificados e comprovados, com indicação do nome, endereço e número de inscrição no Cadastro de Pessoas Físicas - CPF ou no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica - CNPJ de quem os recebeu, podendo, na falta de documentação, ser feita indicação do cheque nominativo pelo qual foi efetuado o pagamento;” (grifos acrescidos) Observa-se, numa primeira abordagem, que a documentação comprobatória das despesas com saúde, para efeito de dedução da base de cálculo do imposto, deve necessariamente conter nome, endereço e CPF ou CNPJ do prestador do serviço, além de identificar o beneficiário do tratamento. Alternativamente, o contribuinte pode indicar como prova o cheque nominativo utilizado como meio de pagamento de tais gastos. Não obstante, ainda que cumpridos todos os requisitos formais enumerados, destaca-se que a legislação tributária não confere aos recibos valor probante absoluto. A tônica do art. 80, § 1º, inciso III, do RIR/99, é a especificação e comprovação dos pagamentos. Tanto que admite o cheque nominativo como documento comprobatório, por permitir produção de prova cabal de transferência de numerários. Entretanto, mesmo o cheque pode ser submetido à justificação, quando dúvidas razoáveis acudirem ao Fisco sobre a efetiva prestação do serviço que se constitui no substrato material da dedução. Registre-se que, para fins de dedução, o ônus da prova é do sujeito passivo, cabendo a este apontar documentação suficiente para dirimir os questionamentos acerca do fato informado em sua declaração de ajuste, consoante o art. 73 do RIR/99: Art. 73. Todas as deduções estão sujeitas a comprovação ou justificação, a juízo da autoridade lançadora (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, § 3º). § 1º . Se forem pleiteadas deduções exageradas em relação aos rendimentos declarados, ou se tais deduções não forem cabíveis, poderão ser glosadas sem a audiência do contribuinte (Decreto-Lei nº 5.844, de 1943, art. 11, § 4º). Por conseguinte, à fiscalização é permitido exigir elementos adicionais de prova, especialmente quando se tratem de valores significativos em face dos rendimentos declarados. No presente caso, o motivo da glosa foi, após intimação, a falta de apresentação de documentação capaz de evidenciar o desembolso das significativas despesas com saúde, a exemplo de cópias de cheques, comprovantes de depósitos e extratos bancários com indicação dos saques utilizados para cobrir os gastos. Como solução alternativa, o interessado poderia demonstrar a realização do serviço através de cópias de exames, laudos, requisições, prontuários, fichas de atendimento ou outros documentos de natureza similar, vinculados diretamente aos tratamentos informados, que servissem de sustentação ao conteúdo dos recibos. Além dos recibos, nada foi juntado ao Fl. 199DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 14 processo a título de provas quanto aos profissionais Josiane Mota de Melo Ribeiro e Lilian Flores da Cunha Cardozo. Frise-se que o cerne da autuação é a falta de documentos, além dos recibos, para reforço do conjunto probatório, que poderia se dar através de elementos ligados ao pagamento ou ao serviço propriamente dito. Esclareça-se que a presente autuação não possui como fundamento a falsidade documental, mas a falta de comprovação da efetividade do pagamento e da prestação do serviço, em decorrência da insuficiência probatória dos recibos apresentados isoladamente, para fruição do benefício fiscal. Quando se tem a finalidade de utilizar despesas médicas como dedução, o contribuinte deve ter em mente que o pagamento correspondente não envolve apenas ele e o profissional de saúde, mas também a Administração Tributária. Por essa razão, deve conservar, além dos recibos, outros meios probantes do desembolso e da realização do serviço. Nesse contexto, o Código Civil, instituído pela Lei nº 10.406, de 10 de janeiro de 2002, ao dispor sobre provas em seu art. 219, afirma que o teor de documentos assinados (recibos) guarda presunção de veracidade somente entre os próprios signatários, sem alcançar terceiros (Administração Tributária) estranhos ao ato: Art. 219. As declarações constantes de documentos assinados presumem-se verdadeiras em relação aos signatários. Parágrafo único. Não tendo relação direta, porém, com as disposições principais ou com a legitimidade das partes, as declarações enunciativas não eximem os interessados em sua veracidade do ônus de prová-las. (grifos acrescidos) Pelos fundamentos explicitados e com alicerce no princípio da livre convicção do julgador na apreciação da prova, gravado no art. 29 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972, ratifica-se a glosa de despesas médicas no valor de R$ 17.345,79, por falta de comprovação da efetividade do pagamento e da realização do serviço no que diz respeito aos profissionais Josiane Mota de Melo Ribeiro (R$ 8.000,00), Lilian Flores da Cunha Cardozo (R$ 9.345,79). Por outro lado, entendo que deve ser restabelecida a dedução por despesas médicas no valor de R$ 19.940,00, referente a tratamento odontológico, conforme notas fiscais de serviços de fls. 134/151 emitidas por Fisiodent Clínica Odontológica Ltda. Senão vejamos. A nota fiscal, diferentemente de recibos particulares de livre emissão, é documento confeccionado por estabelecimento gráfico mediante autorização oficial para impressão de documentos fiscais concedida pelo órgão público competente, submetendo-se assim a controle prévio exercido pelo Poder Público. A própria legislação do Imposto sobre a Renda, entre outros casos, admite expressamente a nota fiscal para comprovação de custos e despesas operacionais (Lei nº 9.532, de 10 de dezembro de 1997, art. 61, caput e § 1º ). Portanto, Fl. 200DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2001-008.676 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 13780.000136/2011-92 15 configura-se como documento hábil a comprovar deduções a título de despesas médicas. A seguir um resumo quanto à consideração das despesas médicas após este voto: Lembra-se que, além das despesas médicas restabelecidas conforme descrito mais acima, também foram restabelecidas neste voto as deduções por dependentes (R$ 3.311,76) e as deduções por instrução (R$ 5.184,58). As glosas remanescentes após este voto se referem apenas a uma parte das despesas médicas declaradas, no valor de R$ 22.909,36, não comprovadas suficientemente, conforme explicitado na análise acima efetuada. (negritei e sublinhei) (...).” 4. Conclusão Por todo o exposto, voto por conhecer do Recurso Voluntário e, no mérito, NEGAR- LHE PROVIMENTO. É o meu voto. Assinado Digitalmente Raimundo Cássio Gonçalves Lima Fl. 201DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

score : 1.0
11496335 #
Numero do processo: 15165.721051/2018-09
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jul 22 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Sep 10 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2016 a 30/09/2017 SÚMULA CARF Nº 2 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Assunto: Imposto sobre a Importação - II Período de apuração: 01/01/2016 a 30/09/2017 IMPORTAÇÃO REALIZADA COM RECURSOS DE TERCEIROS. PRESUNÇÃO LEGAL. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS. EFEITO. INCLUSÃO DO TERCEIRO NO POLO PASSIVO DA OPERAÇÃO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. FRAUDE OU SIMULAÇÃO. COMPROVAÇÃO. CABIMENTO. A importação realizada mediante utilização de recursos de terceiros presume-se por conta e ordem destes, tendo como efeito a inclusão do terceiro no polo passivo da operação de importação (artigo 27 da Lei nº 10.637, de 2002). Tal presunção somente permite a conclusão de que houve interposição fraudulenta se acompanhada da comprovação de fraude ou simulação dos envolvidos na ocultação do real adquirente/beneficiário das mercadorias importadas. MULTA POR CESSÃO DO NOME. CABIMENTO. A pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a disponibilização de documentos próprios, para a realização de operações de comércio exterior de terceiros com vistas no acobertamento de seus reais intervenientes ou beneficiários fica sujeita a multa de 10% (dez por cento) do valor da operação acobertada, não podendo ser inferior a R$ 5.000,00 (cinco mil reais). Artigo 33 da Lei nº 11.488, de 2007.
Numero da decisão: 3402-013.365
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em rejeitar a preliminar de prescrição intercorrente suscitada, vencidas as conselheiras Cynthia Elena de Campos e Alessandra Lessa dos Santos e o conselheiro Rafael de Souza Medeiros, que reconheciam a ocorrência de prescrição intercorrente no presente processo e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Anselmo Messias Ferraz Alves – Relator Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Cynthia Elena de Campos, Rafael de Souza Medeiros, Alessandra Lessa dos Santos, Anselmo Messias Ferraz Alves (relator), José de Assis Ferraz Neto e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (presidente).
Nome do relator: ANSELMO MESSIAS FERRAZ ALVES
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2016 a 30/09/2017 SÚMULA CARF Nº 2 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Assunto: Imposto sobre a Importação - II Período de apuração: 01/01/2016 a 30/09/2017 IMPORTAÇÃO REALIZADA COM RECURSOS DE TERCEIROS. PRESUNÇÃO LEGAL. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM DE TERCEIROS. EFEITO. INCLUSÃO DO TERCEIRO NO POLO PASSIVO DA OPERAÇÃO. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA DE TERCEIROS. FRAUDE OU SIMULAÇÃO. COMPROVAÇÃO. CABIMENTO. A importação realizada mediante utilização de recursos de terceiros presume-se por conta e ordem destes, tendo como efeito a inclusão do terceiro no polo passivo da operação de importação (artigo 27 da Lei nº 10.637, de 2002). Tal presunção somente permite a conclusão de que houve interposição fraudulenta se acompanhada da comprovação de fraude ou simulação dos envolvidos na ocultação do real adquirente/beneficiário das mercadorias importadas. MULTA POR CESSÃO DO NOME. CABIMENTO. A pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a disponibilização de documentos próprios, para a realização de operações de comércio exterior de terceiros com vistas no acobertamento de seus reais intervenientes ou beneficiários fica sujeita a multa de 10% (dez por cento) do valor da operação acobertada, não podendo ser inferior a R$ 5.000,00 (cinco mil reais). Artigo 33 da Lei nº 11.488, de 2007. Fl. 2803DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 2 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por voto de qualidade, em rejeitar a preliminar de prescrição intercorrente suscitada, vencidas as conselheiras Cynthia Elena de Campos e Alessandra Lessa dos Santos e o conselheiro Rafael de Souza Medeiros, que reconheciam a ocorrência de prescrição intercorrente no presente processo e, no mérito, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Anselmo Messias Ferraz Alves – Relator Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Cynthia Elena de Campos, Rafael de Souza Medeiros, Alessandra Lessa dos Santos, Anselmo Messias Ferraz Alves (relator), José de Assis Ferraz Neto e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário (fls. 2734 a 2780) interposto pelo Contribuinte contra decisão exarada no Acórdão nº 07-44.245 (fls. 2671 a 2690), de 10 de julho de 2019, proferido pela 1ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Florianópolis (FNS), que julgou, por unanimidade de votos, improcedente a Impugnação, mantendo o crédito tributário exigido. O presente processo teve origem no Auto de Infração lavrado em 20 de junho de 2018, fls. 02 a 23, para exigência de crédito tributário no valor de R$ 5.473.651,35, referente à multa por cessão do nome, conforme artigo 33 da Lei nº 11.488, de 2007. A Fiscalização baseou o lançamento, principalmente, nas seguintes alegações:  Da motivação dos atos simulados praticados: o A sociedade MULTI MERCANTES LTDA. protocolou, em 27/04/2012, a ação nº 501874098.2012.4.04.7000, pretendendo o não recolhimento do IPI devido na saída do estabelecimento importador de mercadoria desembaraçada. A ação foi distribuída para a 1ª Vara Federal de Curitiba/PR. Em 30/01/2013 adveio Sentença que julgou improcedente o pedido. Em grau de apelação, a Sentença foi mantida em 08/08/2013, tendo em vista pacificação de entendimento no tribunal da 4ª Região em sentido contrário ao pedido. Já em sede de Recurso Especial, em 24/02/2014, o STJ manteve a Fl. 2804DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 3 improcedência do pedido e, em 30/09/2015, afetou o processo ao rito especial dos recursos repetitivos envolvendo o tema, determinando a devolução dos autos ao tribunal de origem. Em 09/02/2018 a ação foi sobrestada, para aguardar decisão do STF (Tema 906), não obtendo sucesso em sua pretensão, até o momento do presente lançamento; o A sociedade MULTI SIM IMPORTADORA E DISTRIBUIDORA LTDA. (MULTI SIM), antes denominada MULTI SLIM LTDA., protocolou, em 21/09/2012, a ação nº 504358767.2012.4.04.7000, pretendendo também o não recolhimento do IPI devido na saída do estabelecimento importador de mercadoria desembaraçada. A ação foi distribuída para a 4ª Vara Federal de Curitiba/PR. Em 24/09/2012, houve indeferimento do pedido liminar de antecipação de tutela. No julgamento do mérito, a Sentença de 11/12/2012 julgou improcedente o pedido do autor. Em grau de apelação, a Sentença foi confirmada em 08/08/2013. No STJ, entretanto, a questão foi julgada favorável ao autor, conforme decisão monocrática de 25/11/2014. Tal decisão foi mantida naquele tribunal, sendo indeferidos o agravo regimental, os embargos de declaração e o recurso extraordinário interpostos pela União. O Recurso Extraordinário, formalizado junto ao STF em 12/09/2015, transitou em julgado em 26/10/2015, sem que fosse alterado o entendimento do STJ. Desta forma, a MULTI SIM (MULTI SLIM) obteve sucesso em sua pretensão; e o em razão das decisões judiciais nas ações mencionadas, a partir de março de 2016, as importações antes realizadas pela MULTI MERCANTES começaram a ser realizadas pela MULTI SIM, para o aproveitamento do benefício por ela obtido em relação à tributação do IPI, tendo sido notado que a MULTI SIM, embora tivesse habilitação no Siscomex desde 02/2010, estava inativa no comércio exterior entre janeiro e março 2016, sendo que em maio de 2016 já tinha superado o volume de importações da MULTI MERCANTES.  MULTI SIM e MULTI MERCANTES eram controladas pela sociedade EMPAL PARTICIPAÇÕES, todas com o mesmo quadro societário;  MULTI SIM, que passou a se encarregar das importações de lâmpadas EMPALUX, obteve, em tese, substanciosas transferências de recursos financeiros da MULTI MERCANTES e da EMPAL PARTICIPAÇÕES, conforme quadro-resumo às fls. 91 a 94, o que teria viabilizado as operações de comércio exterior da MULTI SIM;  O volume projetado de importações da MULTI SIM, quando de sua habilitação Siscomex, era incompatível como as transações efetuadas no período fiscalizado; Fl. 2805DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 4  A MULTI SIM não possuía comprovação da disponibilidade, de forma autônoma e estável, do local em que estaria localizada sua sede (fls. 74 e 75), sendo que tal sociedade utilizava as edificações de um dos sócios (Sr. Dilso Santo Rossi) e da MULTI MERCANTES, não havendo contrato de aluguel entre elas, nem despesas de condomínio;  Relativamente ao quadro de empregados, a MULTI SIM somente passou a ter registro formal desses a partir de junho de 2016 (fl. 77);  A MULTI SIM não possuía ativo imobilizado (fl. 79);  Os recursos financeiros empregados nas operações de importação da MULTI SIM tinham por origem aportes financeiros das sociedades MULTI MERCANTES e EMPAL PARTICIPAÇÕES, mediante simulação contábil de estoques, vendas e empréstimos;  Após comparações entre os lançamentos contábeis e as notas fiscais de venda para a MULTI MERCANTES, expedidas pela MULTI SIM, cerca de 89% dos recebimentos vinculados/referenciados a tais supostas operações comerciais era incompatível, por divergência de valores, de datas de pagamento ou de ambos, com o estabelecido na própria Nota Fiscal (fl. 84). A fim de combater o alegado pela Fiscalização, o Contribuinte impugnou o respectivo lançamento, argumentando o seguinte, fls. 2140 a 2190:  Que as importações transcorreram com regularidade formal e material, sendo que a fiscalização teria distorcido a realidade dos fatos, não levando em conta a organização empresarial e comercial do caso, mormente quanto às características elementares do conceito de grupo empresarial;  Que a MULTI SIM, constituída em 21/06/2004, inicialmente importava e distribuía artigos de escritório, informática, escolares, papelaria e materiais elétricos, enquanto que a MULTI MERCANTES, constituída em 15/09/2000, inicialmente concentrava suas atividades na importação e na comercialização de lâmpadas, materiais elétricos e sistemas de iluminação;  Que ambas as sociedades, por serem partes integrantes do Grupo EMPAL, são controladas pela EMPAL PARTICIPAÇÕES, sociedade que tem 98,36% do capital social da MULTI MERCANTES e 60% do capital social da MULTI SIM;  Que a MULTI MERCANTES passou a dedicar-se, majoritariamente, ao setor público, razão que justificaria as transformações empresariais;  Que cada integrante do grupo empresarial possui independência econômico-financeira e quadro próprio de funcionários; Fl. 2806DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 5  Que a MULTI SIM, no período fiscalizado, realizou vendas para o mercado em geral em volume maior do que para outras empresas do grupo EMPAL;  Que não teria ocorrido importação por conta e ordem de terceiros pelo simples fato de que a empresa MULTI SIM, conforme consta nos tópicos anteriores, é parte integrante do Grupo Econômico EMPAL, no qual a direção e/ou administração das empresas se dá pelos mesmos sócios e gerentes e há o controle de uma pela outra, sendo que a origem do capital é comum, bem como o patrimônio, havendo comunhão e/ou conexão dos negócios, dependendo de cada caso;  Que o valor da multa seria exorbitante, ferindo a razoabilidade e proporcionalidade, com nítido caráter confiscatório; Nos pedidos formulados, demandaram as impugnantes:  Pelo anulação ou cancelamento do auto de infração, com provimento de sua impugnação;  Realização de perícia técnica-contábil, para o fim de verificar a idoneidade das importações que são objeto da presente ação, bem como demonstrar que os atos comerciais/empresariais praticados pelas sociedades MULTI MERCANTES, MULTI SIM e EMPAL PARTICIPAÇÕES foram realizadas dentro dos limites da legalidade. Indicaram assistente técnico e formularam quesitos. A DRJ/FNS julgou totalmente improcedente a impugnação, dando razão à Fiscalização. Inconformada com a decisão da DRJ/FNS, a sociedade MULTI SIM interpôs, perante este Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, Recurso Voluntário contra o respectivo Acórdão, com os mesmos argumentos e pedidos sustentados em sua impugnação. É o Relatório. VOTO Conselheiro Anselmo Messias Ferraz Alves, Relator CONHECIMENTO Tomo conhecimento do Recurso, pois ele é tempestivo e preenche as demais condições processuais para a sua admissibilidade. PRELIMINARES Vinculação por Reflexão Fl. 2807DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 6 O presente processo é vinculado por reflexão ao processo nº 15165.721050/2018- 56, também de minha Relatoria, pois foram formalizados em um mesmo procedimento fiscal, com base nos mesmos elementos de prova, mas referentes a penalidades diferentes. Assim, aplicarei aqui as mesmas decisões que lá tomei, quanto a argumentos e pedidos idênticos ou semelhantes, com as devidas explicações. Prescrição Intercorrente Pela possibilidade de o feito ter sido atingido pela prescrição intercorrente, são devidas as considerações que passo a expor. Sobre a prescrição intercorrente, é preciso destacar que, em 27 de março de 2025, foi publicado o Acórdão relativo ao julgamento do Tema Repetitivo 1293, transitado em julgado em 11 de novembro de 2025, proferido pela 1ª Seção do Superior Tribunal de Justiça, que, de fato, pode, potencialmente, influir no resultado do presente processo, e que deixou assim consignado em sua ementa (grifei): ADMINISTRATIVO. ADUANEIRO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. PROCESSO ADMINISTRATIVO. INFRAÇÃO À LEGISLAÇÃO ADUANEIRA. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. ART. 1º, § 1º, DA LEI 9.873/99. INCIDÊNCIA DO COMANDO LEGAL NOS PROCESSOS DE APURAÇÃO DE INFRAÇÕES DE NATUREZA ADMINISTRATIVA (NÃO TRIBUTÁRIA). DEFINIÇÃO DA NATUREZA JURÍDICA DO CRÉDITO CORRESPONDENTE À SANÇÃO PELA INFRAÇÃO À LEGISLAÇÃO ADUANEIRA QUE SE FAZ A PARTIR DO EXAME DA FINALIDADE PRECÍPUA DA NORMA INFRINGIDA. FIXAÇÃO DE TESES JURÍDICAS VINCULANTES. SOLUÇÃO DO CASO CONCRETO: PROVIMENTO DO RECURSO ESPECIAL. 1. A aplicação da prescrição intercorrente prevista no art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 encontra limitações de natureza espacial (relações jurídicas havidas entre particulares e os entes sancionadores que componham a administração federal direta ou indireta, excluindo-se estados e municípios) e material (inaplicabilidade da regra às infrações de natureza funcional e aos processos e procedimentos de natureza tributária, conforme disposto no art. 5º da Lei 9.873/99). 2. O processo de constituição definitiva do crédito correspondente à sanção por infração à legislação aduaneira segue o procedimento do Decreto 70.235/72, ou seja, faz-se conforme "os processos e procedimentos de natureza tributária" mencionados no art. 5º da Lei 9.873/99. Todavia, o rito estabelecido para a apuração ou constituição definitiva do crédito correspondente à sanção pelo descumprimento de uma norma de conduta é desimportante para a definição da natureza jurídica da norma descumprida. 3. É a natureza jurídica da norma de conduta violada o critério legal que deve ser observado para dizer se tal ou qual infração à lei deve ou não obediência aos ditames da Lei 9.873/99, e não o procedimento que tenha sido escolhido pelo legislador para se promover a apuração ou constituição definitiva do crédito correspondente à sanção pela infração praticada. O procedimento, seja ele qual Fl. 2808DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 7 for, não tem aptidão para alterar a natureza das coisas, de modo que as infrações de normas de natureza administrativa não se convertem em infrações tributárias apenas pelo fato de o legislador ter estabelecido, por opção política, que aquelas serão apuradas segundo processo ou procedimento ordinariamente aplicado para estas. 4. Este Tribunal Superior possui sedimentada jurisprudência a reconhecer que nos processos administrativos fiscais instaurados para a constituição definitiva de créditos tributários, é a ausência de previsão normativa específica acerca da prescrição intercorrente a razão determinante para se impedir o reconhecimento da extinção do crédito por eventual demora no encerramento do contencioso fiscal, valendo a regra de suspensão da exigibilidade do art. 151, III, do CTN para inibir a fluência do prazo de prescrição da pretensão executória do art. 174 do mesmo diploma Nesse particular aspecto, o regime jurídico dos créditos "não tributários" é absolutamente distinto, haja vista que, para tais créditos, temos justamente a previsão normativa específica do art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 a instituir prazo para o desfecho do processo administrativo, sob pena de extinção do crédito controvertido por prescrição intercorrente. 5. Em se tratando de infração à legislação aduaneira, a natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela violação da norma será de direito administrativo se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. Não incidirá o art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. Precedente sobre a matéria: REsp n. 1.999.532/RJ, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 9/5/2023, DJe de 15/5/2023. 6. Teses jurídicas de eficácia vinculante, sintetizadoras da ratio decidendi do julgado paradigmático: 1. Incide a prescrição intercorrente prevista no art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/1999 quando paralisado o processo administrativo de apuração de infrações aduaneiras, de natureza não tributária, por mais de 3 anos. 2. A natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração à legislação aduaneira é de direito administrativo (não tributário) se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. 3. Não incidirá o art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. Fl. 2809DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 8 7. Solução do caso concreto: ao conferir natureza jurídica tributária à multa prevista no art. 107, IV, e, do DL 37/66, e, por consequência, afastar a aplicação do art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 ao procedimento administrativo apuratório objeto do caso concreto, o acórdão recorrido negou vigência a esse dispositivo legal, divergindo da tese jurídica vinculante ora proposta, bem como do entendimento estabelecido sobre a matéria em precedentes específicos do STJ (REsp 1.999.532/RJ; AgInt no REsp 2.101.253/SP; AgInt no REsp 2.119.096/SP e AgInt no REsp 2.148.053/RJ). 8. Recurso especial provido. Como se percebe das teses firmadas pelo STJ sob esse Tema 1293, a prescrição intercorrente prevista no § 1º do art. 1º da Lei nº 9.873/99, incide quando paralisado o processo administrativo de apuração de infrações aduaneiras, de natureza não tributária, por mais de 3 anos, sendo que, para o STJ, a natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração à legislação aduaneira é de direito administrativo (não tributário) se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. Nos termos do que foi decidido pelo STJ, só não incide o § 1º do art. 1º da Lei nº 9.873/99 se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava- se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. Então, dois são os aspectos que devem ser considerados para a aplicação do que foi decidido pelo STJ na sistemática dos recursos repetitivos: 1) o prazo de paralisação do processo; e 2) a natureza jurídica da norma de conduta violada. Em relação ao primeiro aspecto, o processo ficou paralisado deste a interposição do Recurso Voluntário em 20 de agosto de 2019 até a presente data, ou seja, por mais de três anos aguardando os seus julgamentos. Verificado esse primeiro aspecto do Tema 1293 do STJ, passo ao segundo, tendo sempre em vista que estou a tratar da multa por cessão do nome. Quanto à natureza jurídica da norma de conduta violada, em que pese a decisão do STJ tenha estabelecido alguns parâmetros definidores, a aplicação e elucidação desses parâmetros envolvem um grau de subjetividade bastante significativo. E este grau significativo de subjetividade, a meu ver, é causado por dois marcos definidores daquilo que deve e daquilo que não deve ser alcançado pela prescrição intercorrente. O primeiro marco, do que deve, é definido “se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda Fl. 2810DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 9 que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação”. O controle do trânsito internacional de mercadorias exercido pela Aduana tem por campos de atuação as proibições e as permissões relativas às entradas e às saídas de mercadorias no território aduaneiro. Quanto à regularidade dos serviços aduaneiros, estes serviços são aqueles prestados por intervenientes secundários nas operações de comércio exterior. Tais atividades estão previstas, de forma não exaustiva, no Regulamento Aduaneiro (Decreto nº 6.759, de 2009), entre os artigos 804 e 814, como aquelas atividades relacionadas ao despacho aduaneiro (despachante aduaneiro, por exemplo), ao transporte multimodal internacional de carga (agentes de carga, por exemplo), à unitização e desunitização de carga (consolidadores de carga, por exemplo), à perícia e assistência técnicas (perito engenheiro, por exemplo). Voltando aos marcos definidores da prescrição intercorrente, o segundo marco, do que não deve ser por ela atingido, é definido “se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado”. Pois bem, este caso trata da multa por cessão nome, tipificada no artigo 33 da Lei nº 11.488, de 2007: Art. 33. A pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a disponibilização de documentos próprios, para a realização de operações de comércio exterior de terceiros com vistas no acobertamento de seus reais intervenientes ou beneficiários fica sujeita a multa de 10% (dez por cento) do valor da operação acobertada, não podendo ser inferior a R$ 5.000,00 (cinco mil reais). Parágrafo único. À hipótese prevista no caput deste artigo não se aplica o disposto no art. 81 da Lei n o 9.430, de27 de dezembro de 1996. Com os olhos voltados para a conduta de cessão do nome, a norma desobedecida protegeria o controle do trânsito internacional de mercadorias ou a regularidade do serviço aduaneiro? Não vejo como a penalidade por cessão do nome se prestaria à proteção do trânsito internacional de mercadorias, tampouco à regularidade dos serviços aduaneiros, o que não satisfaz as condições do primeiro marco: o que deve. De outro lado, a obrigação descumprida, geradora da pena, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destina-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado? A meu ver, tratando-se de cessão do nome, para acobertar real beneficiário da operação, a pena relativa à obrigação descumprida visa a proteger direta e imediatamente a arrecadação e a fiscalização dos tributos incidentes nas operações, pois tais cessões do nome se prestam ao acobertamento de um dos principais sujeitos passivos envolvidos na operação. Como fiscalizar e cobrar tributos de um sujeito passivo que se oculta em operações de comércio exterior? Desta forma, tal penalidade, multa por cessão do Fl. 2811DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 10 nome, satisfaz as condições do segundo marco: o que não deve ser atingido pela prescrição intercorrente – § 1º do artigo 1º da Lei nº 9.873/99. Antes de avançar nesta questão da prescrição intercorrente, importante deixar claro que a atuação normal dos órgãos intervenientes na Aduana é administrativa. Ou seja, o controle é administrativo, podendo, é claro, ter reflexos em outros campos do Direito, como o penal, por exemplo. Desta forma, a análise da natureza jurídica da norma violada deve ser realizada com a visão de que tudo aqui tratado é, normalmente, matéria administrativa. Ou será matéria administrativa tributária – competências aduaneiras tributárias (fiscalização e/ou arrecadação de tributos) ou não-tributária – competências aduaneiras não-tributárias (controle do trânsito internacional de mercadorias ou regularidade do serviço aduaneiro). Sobre as competências aduaneiras não-tributárias e as competências aduaneiras tributárias, é imperioso lembrar das lições do mestre argentino Ricardo Xavier Basaldúa, idealizador do Código Aduaneiro Argentino, que em seu livro “Introducción al Derecho Aduaneiro”, pags. 179 e 1801, deixa evidente que à Aduana, ao exercer o controle aduaneiro, compete, principalmente:  controlar o tráfego internacional de mercadorias;  aplicar e monitorar as proibições de importação e de exportação, cuja aplicação e monitoramento lhe são ou podem ser confiados; e  aplicar, liquidar, cobrar, restituir e auditar os tributos, cuja aplicação, liquidação, cobrança, restituição e auditoria lhe são ou podem ser confiados. Deste pequeno trecho de seus ensinamentos, retira-se uma grande e importante conclusão: o controle aduaneiro é tudo, no que diz respeito às mercadorias que saem ou entram em um território aduaneiro. O controle aduaneiro é o controle do fluxo internacional de mercadorias, é o controle do que pode e do que não pode entrar ou sair do país e é o controle da arrecadação e da fiscalização dos tributos incidentes nessas operações de entrada e de saída de mercadorias do território aduaneiro. 1 En nuestro Código Aduanero, luego de estable- -cerse en el artículo 17 que "La Administración Nacional de Aduanas es el organismo administrativo de la aplicación de la legislación relativa" a la importación y exportación de mercadería" y de preverse em el artículo 18 que esa Administración "...tendrá a su cargo la superintendencia general y dirección de las aduanas y de las demás dependencias que la integraren", se define en funciones a que se refiere el artículo 17. en especial, las de percepción y fiscalización de las rentas públicas producidas por los derechos y demás tributos con que las operaciones de importación y exportación se hallaren gravadas y las del control del tráfico internacional de mercadería". Este concepto se complementa —atento a la remisión efectuada en el artículo 19 al artículo 17— con el contenido de los numerosos incisos del artículo 23 del Código Aduanero, donde se enumeran las funciones de la Administración Nacional de Aduanas. De todos ellos, consideramos ilustrativo transcribir los tres primeros, ya que a nuestro parecer constituyen funciones principales de la aduana. En ellos se expresa: a) ejercer el control sobre el tráfico internacional de mercaderia b) aplicar y fiscalizar las prohibiciones a la impor tación y a la exportación cuya aplicación y fiscalización le están o le fueren encomendadas; c) aplicar, liquidar, percibir, devolver y fiscalizar los tributos cuya aplicación, liquidación, percepción, devolución y fiscalización le están o le fueren encomendadas;" Fl. 2812DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 11 Tendo em vista o acima explanado, tenho convicção de que o controle aduaneiro engloba, dentre outras, as competências aduaneiras não-tributárias (fluxo de mercadorias, a própria mercadoria, origem, aspectos fitossanitários, licenciamentos, proibições, serviços aduaneiros etc.) e as competências aduaneiras tributárias (arrecadação e fiscalização dos tributos incidentes), que são as competências de interesse aqui, na busca da natureza jurídica da norma violada. Desta forma, valho-me das definições acima, nesta tarefa de delimitação de papéis, a qual julgo de suprema importância para o deslinde da questão do que deve e do que não deve ser atingido pelo instituto da prescrição intercorrente. Voltando à cessão do nome, como afirmei acima, as normas ensejadoras da respectiva pena não se prestam à proteção das competências aduaneiras não-tributárias. Essas competências dizem respeito às informações relativas à carga, ao transportador, ao tipo de regime especial, licenciamentos, proibições, serviços aduaneiros etc., mas este não é o bem principal a ser tutelado por essas normas. A meu ver, a norma violada tem por função primordial a proteção das competências aduaneiras tributárias, por meio da busca da higidez da sujeição passiva nas operações de importação/exportação. O acobertamento do principal sujeito passivo propicia a que ele se desincumba de suas responsabilidades, quanto à arrecadação dos tributos e ao alcance de um procedimento fiscal, por estar transparente à fiscalização desses mesmos tributos. Tal higidez da sujeição passiva é condição essencial de uma sólida garantia de cobrança não somente dos créditos tributários incidentes diretamente nessas operações – imposto de importação, IPI vinculado, PIS e COFINS - importação etc., mas também daqueles reflexamente incidentes já internamente – cadeia do IPI, ICMS, IRPJ, IRPF etc. Tanto é real o escopo tributário da norma que ela, em seu parágrafo único, impede que seja aplicada a sanção compreendida no artigo 81 da Lei nº 9.430/96, o qual prevê a declaração de inaptidão do CNPJ da pessoa jurídica nos casos de que trata. A declaração de inaptidão vem a proteger o cadastro de pessoas jurídicas da Receita Federal, com a finalidade, após a realização de detida análise, de excluir deste cadastro sociedades que não podem mais fazer parte dele, tendo esta exclusão nitidamente caráter administrativo não-tributário. Sendo assim, vejo como o objetivo primordial da norma desobedecida a proteção das competências aduaneiras tributárias, as quais são exercidas por meio das funções arrecadadora e fiscalizadora, por parte da Receita Federal - ADUANA, dos tributos incidentes nas operações de importação/exportação. Ou seja, a multa por cessão do nome tem caráter essencialmente tributário. Por todo o exposto, e conforme consta na decisão sobre o Tema 1293 do STJ, tenho por convicção que não se aplica o § 1º do artigo 1º da Lei nº 9.873/99 nos casos de cessão do nome, para acobertamento do real interessado em operações de comércio exterior, por isso rejeito, de ofício, a preliminar de prescrição intercorrente. MÉRITO Fl. 2813DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 12 IV — MÉRITO — Da Ausência de Impedimento para Utilização da Marca "EMPALUX" pelas Empresas do Grupo — Identidade da Marca -Não Ocorrência de Ilicitude (fl. 2755) Neste item único sobre as questões de mérito, a Recorrente traz dois argumentos. Primeiro: A utilização de uma empresa do mesmo grupo econômico não caracteriza cessão irregular de nome para a realização de operações de importação, pela natureza de sua verdadeira acepção. Tratando-se de grupo econômico deve-se entender como um grupo de empresas que estão sob controle comum, direta ou indiretamente. Sobre este argumento, transcrevo aqui trecho de meu voto no processo nº 15165.721050/2018-56, reflexo a este: Item IV.1 No primeiro item de mérito constante do Recurso (IV.1), fls. 2955 a 2958, as Recorrentes alegam que a atuação da MULTI MERCANTES e da EMPAL PARTICIPAÇÕES nas importações da MULTI SIM foi realizada de maneira conjunta, pois se tratava de grupo econômico, sob a direção e gerência das mesmas pessoas. Desta forma, a Fiscalização não poderia ter penalizado a MULTI SIM pelos aportes financeiros a ela efetuados pelas outras duas, pois além de dividirem despesas, partilhavam os seus ativos financeiros como grupo econômico. A confusão patrimonial é permitida a grupos econômicos, o que não é permitido é o abuso da personalidade jurídica, mediante confusão patrimonial efetuada de forma ilícita. Veja-se (grifei): LEI Nº 10.406, DE 10 DE JANEIRO DE 2002 (Código Civil brasileiro) Art. 50. Em caso de abuso da personalidade jurídica, caracterizado pelo desvio de finalidade ou pela confusão patrimonial, pode o juiz, a requerimento da parte, ou do Ministério Público quando lhe couber intervir no processo, desconsiderá-la para que os efeitos de certas e determinadas relações de obrigações sejam estendidos aos bens particulares de administradores ou de sócios da pessoa jurídica beneficiados direta ou indiretamente pelo abuso. (Redação dada pela Lei nº 13.874, de 2019) (...) § 2º Entende-se por confusão patrimonial a ausência de separação de fato entre os patrimônios, caracterizada por: (Incluído pela Lei nº 13.874, de 2019) I - cumprimento repetitivo pela sociedade de obrigações do sócio ou do administrador ou vice-versa; (Incluído pela Lei nº 13.874, de 2019) Fl. 2814DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 13 II - transferência de ativos ou de passivos sem efetivas contraprestações, exceto os de valor proporcionalmente insignificante; e (Incluído pela Lei nº 13.874, de 2019) III - outros atos de descumprimento da autonomia patrimonial. (Incluído pela Lei nº 13.874, de 2019) (...) § 4º A mera existência de grupo econômico sem a presença dos requisitos de que trata o caput deste artigo não autoriza a desconsideração da personalidade da pessoa jurídica. (Incluído pela Lei nº 13.874, de 2019) A Fiscalização provou que a MULTI SIM atuou em suas importações mediante aportes financeiros da MULTI MERCANTES e da EMPAL PARTICIPAÇÕES. Fato confirmado inclusive pelas Recorrentes. Tal situação caracteriza a importação da MULTI SIM por conta e ordem da MULTI MERCANTES e da EMPAL PARTICIPAÇÕES, conforme artigo 27 da Lei nº 10.637, de 2002: Art. 27. A operação de comércio exterior realizada mediante utilização de recursos de terceiro presume-se por conta e ordem deste, para fins de aplicação do disposto nos arts. 77 a 81 da Medida Provisória n o 2.158-35, de 24 de agosto de 2001. A presunção legal estabelecida no artigo 27 da Lei nº 10.637 é clara ao delimitar os seus efeitos: “para fins de aplicação do disposto nos arts. 77 a 81 da Medida Provisória n o 2.158-35, de 24 de agosto de 2001” (grifei): Art. 77. O parágrafo único do art. 32 do Decreto-Lei n º 37, de 18 de novembro de 1966, passa a vigorar com a seguinte redação: "Art. 32. É responsável pelo imposto: Parágrafo único. É responsável solidário: I - o adquirente ou cessionário de mercadoria beneficiada com isenção ou redução do imposto; II - o representante, no País, do transportador estrangeiro; III - o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso de importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora." (NR) Art. 78. O art. 95 do Decreto-Lei n º 37, de 1966, passa a vigorar acrescido do inciso V, com a seguinte redação: Art.95 - Respondem pela infração: (...) Fl. 2815DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 14 V - conjunta ou isoladamente, o adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso da importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora." Art. 79. Equiparam-se a estabelecimento industrial os estabelecimentos, atacadistas ou varejistas, que adquirirem produtos de procedência estrangeira, importados por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora. Art. 80. A Secretaria da Receita Federal poderá: I - estabelecer requisitos e condições para a atuação de pessoa jurídica importadora ou exportadora por conta e ordem de terceiro; e II - exigir prestação de garantia como condição para a entrega de mercadorias, quando o valor das importações for incompatível com o capital social ou o patrimônio líquido do importador ou do adquirente. Art. 81. Aplicam-se à pessoa jurídica adquirente de mercadoria de procedência estrangeira, no caso da importação realizada por sua conta e ordem, por intermédio de pessoa jurídica importadora, as normas de incidência das contribuições para o PIS/PASEP e COFINS sobre a receita bruta do importador. Esta presunção legal trata, em relação ao presumido real adquirente das mercadorias importadas, da sujeição passiva solidária quanto à responsabilidade do imposto de importação (entendo que de todos os tributos na importação), da responsabilidade por infrações em operações de importação, da equiparação a estabelecimento industrial, do estabelecimento de condições para atuação no comércio exterior e das normas de incidência das contribuições PIS/PASEP e COFINS. Desta forma, diferentemente da presunção estabelecida no § 2º do artigo 23 do Decreto-Lei nº 1.455, de 1976, a qual permite que se considere interposição fraudulenta a atuação de importador/facilitador que não comprovar a origem, a disponibilidade e a transferência dos recursos utilizados em suas operações de importação, a presunção estabelecida no artigo 27 da Lei nº 10.637 tem por escopo principal atrair para o polo passivo da relação o real adquirente ocultado, para fins de responsabilização por tributos e penalidades incidentes/aplicadas nas operações das quais participou como ocultado. Por exemplo, se a Fiscalização, por meio de outro procedimento fiscal, verifica erro de classificação fiscal nas DI objeto deste processo, além da MULTI SIM, como importadora, o lançamento fiscal teria como responsáveis solidários as sociedades MULTI MERCANTES e EMPAL PARTICIPAÇÕES, presumidas como reais adquirentes das mercadorias importadas, tornando-se, assim, a cobrança do crédito mais segura. Fl. 2816DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 15 Os aportes financeiros efetuados por MULTI MERCANTES e EMPAL PARTICIPAÇÕES para que a MULTI SIM pudesse importar, por si só, não autorizariam a Fiscalização a considerar tal relação como interposição fraudulenta. Que a MULTI MERCANTES e EMPAL PARTICIPAÇÕES foram ocultadas, ou acobertadas, pela MULTI SIM, disso não há dúvidas. As próprias Recorrentes, por toda Impugnação e Recurso, não negam isso. O problema foi que esta ocultação foi realizada mediante simulação de operações de compra e venda entre MULTI SIM e MULTI MERCANTES e simulação de mútuos entre MULTI SIM e EMPAL PARTICIPAÇÕES, fraudando a contabilidade da MULTI SIM (e, por consequência, das outras duas). A fim de demonstrar a simulação de operações de compra e venda e de mútuo, fraudando a contabilidade da MULTI SIM, transcrevo partes do item “C.1.3.2 Da origem dos recursos financeiros empregados nas operações de importação” do Relatório Fiscal, fls. 75 a 89 (grifei): Aspecto de central importância para se formar a convicção, em definitivo, sobre a regularidade ou não das importações em tela, a análise da origem efetiva dos recursos financeiros que possibilitaram as mesmas foi efetivada buscando aclarar as informações a tal respeito presentes nos registros contábeis e nos extratos bancários apresentados, relacionando-as e contextualizando-as às despesas aduaneiras efetivadas no período. Nesse sentido, primariamente buscou-se elucidar a natureza das relevantes e constantes transferências financeiras procedentes da entidade EMPAL PARTICIPAÇÕES, que no período até 09/2017 somaram mais de R$ 30.000.000,00 e as quais, dado o contexto de volatilidade/inexistência de limites claros entre os entes jurídicos autoidentificados e autoreconhecidos como integrantes de um corpo único, não puderam ser adequadamente enquadradas somente com base nos históricos contábeis. Além disso, também havia dúvida sobre as reais condições do que foi lançado como “vendas” - totalizando mais de R$ 36.000.000,00 no mesmo período (01/2016 a 09/2017) - para a entidade MULTI MERCANTES LTDA., tendo em vista o que já sobre ela explicitado anteriormente e a relevância relativa dos valores envolvidos, conforme destacado pelo próprio Sujeito Passivo em manifestação anterior sobre o tema. 1) Sobre os recebimentos provenientes da EMPAL PARTICIPAÇÕES: (...) Tela C.38 – Texto formulado a título de atendimento ao item 2.1.6. do TERMO DE CONSTATAÇÃO / TERMO DE INTIMAÇÃO SAPEA nº 028/2017; extremamente lacônico e, diversamente do que exigido, não trouxe qualquer documento hábil que comprovasse/embasasse a motivação dos expressivos depósitos nas contas correntes da MULTI SLIM provenientes Fl. 2817DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 16 daquela entidade - EMPAL PARTICIPAÇÕES; basicamente afirma, de forma redundante, que o RAZÃO retrata a movimentação financeira constante dos extratos. (...) Tela C.39 – Texto formulado a título de atendimento ao item 2.1.9. do TERMO DE CONSTATAÇÃO / TERMO DE INTIMAÇÃO SAPEA nº 028/2017; além de reconhecer que os lançamentos, apesar da sua relevância, são fictícios pois não representam fatos reais e foram efetuados por motivos que não ficaram claros, no último parágrafo ainda afirma textualmente que recursos financeiros de terceira empresa - EMPAL PARTICIPAÇÕES - são realmente utilizados para financiar as atividades da MULTI SLIM, tendo em vista que esta, por si só, não teria suporte para obter tais recursos; mais uma vez é de se destacar o fato, errônea e aparentemente considerado de pouca importância na visão dos envolvidos, de que não é admissível tampouco aceitável, por diversas razões legais, a promiscuidade e informalidade no trânsito de recursos entre entidades que, por não serem naturais, só existem justamente pelo aspecto formal, sob pena de se ver corrompido completamente o instituto da pessoa jurídica e suas implicações inerentes. 2) Sobre as vendas à MULTI MERCANTES LTDA.: além do texto abaixo, do conjunto de documentos/informações referenciado como Documentos Comprobatórios - outros - nº 1753 ainda consta planilha eletrônica identificada como Pagamentos Mercantes p Slim.xlsx, os quais representam os elementos apresentados a título de atendimento ao contido no item 2.1.7. e de onde foram extraídos os destaques das telas C.41, C.43. C.46 e C.49 seguintes, abaixo das quais constam as considerações sobre o tema; adicionalmente, foi ainda gerado levantamento comparativo entre o que lançado na contabilidade da empresa e as mais de 5.500 Notas Fiscais de “venda” para a MULTI MERCANTES emitidas no período de 01/2016 a 09/2017 (vide Documentos Comprobatórios - outros - nº 23), do qual se conclui basicamente o mesmo que mostrado na sequência abaixo: a Fl. 2818DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 17 imensa maioria (89%) dos recebimentos vinculados/referenciados a tais supostas operações comerciais é incompatível - por divergência de valores, de datas de “pagamento” ou de ambos - com o estabelecido na própria Nota Fiscal; Tela C.40 – Esclarecimentos sobre planilha apresentada a título de atendimento ao item 2.1.7. do TERMO DE CONSTATAÇÃO / TERMO DE INTIMAÇÃO SAPEA nº 028/2017; mais uma vez é detalhada a sistemática de inflamento meramente documental/contábil de uma entidade - MULTI SIM IMPORTADORA E DISTRIBUIDORA LTDA. (ex MULTI SLIM LTDA.) - com recursos de outra - MULTI MERCANTES LTDA. - para o fim de que aquela passasse, a partir de então, a APARENTAR capacidade que de fato não possuía e pela razão já anteriormente explicitada; nesse contexto, e conforme expresso acima, as Notas Fiscais geradas para acobertar formalmente as “vendas” cruzadas entre tais entes não representam de fato o que seus conteúdos ostentam: ao simular atos de comércio que de fato não ocorreram, além de encobrir transferências artificiais (fictícias) de estoque, também dissimularam a criação de patrimônios - ativo e passivo - igualmente irreais, ativo que, no caso específico da MULTI SLIM e no que interessa ao presente Relatório, encobriu, sob o manto de recebimentos de vendas, o fluxo de recursos financeiros proveniente da MULTI MERCANTES. (...) Fl. 2819DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 18 O que se detalhou acima teve por objetivo demonstrar que vultosos valores financeiros que foram disponibilizados à entidade MULTI SIM IMPORTADORA E DISTRIBUIDORA LTDA. (ex MULTI SLIM LTDA.) pelas entidades EMPAL PARTICIPAÇÕES LTDA. e MULTI MERCANTES LTDA., ou foram expressamente reconhecidos como transferências diretas sem causa formal para o caso da EMPAL PARTICIPAÇÕES, ou foram realizados sob o manto de recebimentos de vendas simuladas, geradas artificialmente, de um lado como mecanismo de transferência meramente contábil de estoque do suposto vendedor - MULTI SLIM - e de outro para gerar ativo a encobrir, de forma também só aparentemente regular, o fluxo financeiro proveniente do suposto comprador - MULTI MERCANTES. Importante frisar que, apesar das alegações das Recorrentes de que a autuação por parte da Fiscalização foi uma “retaliação, castigo, revide, represália” gerada pelo fato de a sociedade MULTI SIM ter obtido sentença judicial no sentido de não recolher IPI na saída do estabelecimento importador de mercadoria desembaraçada (fl. 2991), a Fiscalização, bem como a DRJ/FNS, deixaram claro que a motivação das condutas simuladas e fraudulentas perpetradas pelas Recorrentes MULTI SIM, MULTI MERCANTES e EMPAL PARICIPAÇÕES tiveram sim, como origem, a perda da mesma ação judicial por parte da MULTI MERCANTES, a qual atuava no setor elétrico e de lâmpadas da marca “Empalux”, enquanto a sociedade MULTI SIM importava materiais de papelaria e escritório. Campos de atuação declarados nas petições iniciais das respectivas ações judiciais, fls. 51 a 55. Desta forma, a questão das ações judiciais amparam a motivação das condutas das sociedades envolvidas, enquanto o que ensejou a penalidade aplicada foi a conduta de ocultação dos reais adquirentes, mediante simulação e fraude contábeis. Ainda sobre as ações judiciais, as Recorrentes defendem por todos seus Recursos a legalidade de suas atuações como grupo econômico, pleiteando o tratamento a ser dado pela Fiscalização como se constituíssem uma unidade, mas na hora de impetrar ação judicial se valeram da independência das personalidades jurídicas, usufruindo a perdedora (MULTI MERCANTES), de fato, direito da ganhadora (MULTI SIM). Apesar de não haver ilegalidade nessas condutas, elas vão completamente de encontro à lógica defendida pelas Recorrentes – atuação de entidade única como grupo econômico, pois “pau que bate em Chico deveria bater também em Francisco”. Voltando à questão da ocultação dos reais adquirentes, mediante simulação de operações contábeis fictas, fraudando a contabilidade das sociedades envolvidas, assim se posicionou a DRJ/FNS, por meio do voto do Relator (grifei): Fl. 2831. Fl. 2820DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 19 No presente caso, restou bem claro que a importadora ostensiva (MULTI SIM) não possuía condições financeiras para suportar o custo das importações. Isso, sem nem mesmo mencionar as demais características levantadas pela fiscalização, como a falta de capacidade operacional e o nítido propósito de exercer o direito obtido em juízo pela contribuinte, mas negado a outra empresa do mesmo grupo empresarial que operava as importações de bens com marca por ela titularizada: a MULTI MERCANTES. Fl. 2836. Vale lembrar que a fiscalização levantou dados relativos aos ingressos de recursos financeiros para a MULTI SIM, bem como os saldos existentes no início de cada mês fiscalizado, resultando na tabela de fls. 85. Na tabela de fls. 85, é possível averiguar um persistente fluxo de recursos das empresas EMPAL PARTICIPAÇÕES e MULTI MERCANTES, integrantes, aparentemente, de um mesmo grupo empresarial, com os mesmos quadros de sócios (pessoas físicas, que foram arroladas como responsáveis solidários, no p.p.), que montou mais de R$ 73 milhões no período considerado, o que seria, à toda evidência, suficiente para acobertar o custo total das mercadorias importadas, conforme Tabela 7, acima. Esse fluxo financeiro afasta qualquer tipo de pretensão de o ver classificado como "simples empréstimos" à importadora, haja vista a frequência com que ocorriam, bem como a ausência de qualquer prova, por parte do impugnante, de que tais supostos "empréstimos" foram devidamente quitados ou estavam em curso de quitação, por meio dos respectivos extratos bancários. Fl. 2841. Ademais, quando os sujeitos passivos afirmaram, no item "h", indicado no resumo dos tópicos de sua impugnação, explicitado no relatório que precede a esse voto, que não teria ocorrido importação por conta e ordem de terceiros "pelo simples fato de que a empresa MULTI SIM, conforme falado nos tópicos anteriores, é parte integrante do Grupo Econômico Empal, no qual a direção e/ou administração das empresas se dá pelos mesmos sócios e gerentes e há o controle de uma pela outra, a origem do capital é comum, bem como o patrimônio e há comunhão e/ou conexão dos negócios, dependendo de cada caso" (fls.2266, item "110"), terminaram por confirmar que, materialmente, não havia "assunção de obrigações e fruição de direitos", de forma independente, por parte da importadora ostensiva. Ou seja, praticamente, isso foi o mesmo que afirmar que a personalidade jurídica da MULTI SIM era inexistente, pois tudo se dava nos termos da vontade dos sócios -pessoas físicas - não havendo, nem mesmo que se Fl. 2821DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 20 falar em patrimônio da importadora ostensiva afetado às suas atividades empresariais, muito menos "negócios" conduzidos com independência das demais empresas do "grupo". (...) Ora, se a empresa encarregada das importações repassa "a despesa às demais empresas proporcionalmente ao seu benefício/necessidade" isso nada mais é do que a ocultação dos reais interessados na operação de comércio exterior, uma vez que o importador somente serviu para deixá- las "nos bastidores", longe "dos olhos das autoridades aduaneiras". Essa afirmação dos impugnantes, assim, somente confirma a ocorrência da infração capitulada no art. 23 - V, do Decreto nº 1.455/76. Ainda dentro deste item IV.1, as Recorrentes alegam que a maior parte das vendas realizadas em 2016 foram para clientes diferentes da MULTI MERCANTES, o que comprovaria a licitude das operações de importação da MULTI SIM. 101. Na tabela anexa na impugnação administrativa (Fluxo de Mercadorias para a Multi Mercantes x Mercado), é possível observar que as vendas realizadas para a MULTI MERCANTES, durante o ano de 2016 representam 37% do total de vendas no ano apenas. 102. Ou seja, dos aproximadamente R$ 76 milhões vendidos no ano de 2016, R$ 28 milhões foram destinados à MULTI MERCANTES e os outros R$ 48 milhões de reais foram vendidos para mais de 3000 clientes diferentes espalhados por todo o País. 103. Para comprovar a idoneidade e licitude de suas operações de importação, de modo a comprovar a inexistência de realização de operações em nome de outrem - a MULTI SIM juntou aos autos o histórico das saídas de suas mercadorias para a MULTI MERCANTES e para terceiros, demonstrando que durante o ano de 2016 foram atendidas pela MULTI SIM outras 3033 empresas, além da MULTI MERCANTES. 104. Isso demonstra que a MULTI SIM importou e vendeu – no período autuado – tanto para a outra empresa do Grupo Empal quanto para o mercado em geral. E, diga-se de passagem, não há nenhum ilícito nisso. O que as Recorrentes não dizem é que as importações que propiciaram as vendas ocorridas em 2016 foram financiadas com aportes financeiros da MULTI MERCANTES e da EMPAL PARTICIPAÇÕES. Sem esses aportes, como bem demonstrou a Fiscalização na fl. 85, a MULTI SIM não teria como arcar com essas importações. Já foi dito acima que tal fato, por si só, não teria o poder de considerar esta interposição como fraudulenta, mas o fato de as sociedades envolvidas fraudarem as suas contabilidades, para mascarar a realidade do fluxo financeiro entre elas, autoriza a qualificação da interposição ocorrida como fraudulenta, na forma comprovada. Fl. 2822DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 21 Assim, por tudo acima exposto, ficou caracterizada, por parte da MULTI SIM, a conduta de ocultação dos reais adquirentes MULTI MERCANTES e EMPAL PARTICIPAÇÕES, mediante fraude e simulação contábil. Tal fato se subsome completamente ao tipificado no artigo 23, inciso V do Decreto-Lei nº 1.455, de 1976 (grifei): Art 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias: (...) V - estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 30.12.2002) Concluo, então, que a Fiscalização estava correta ao ter autuado a MULTI SIM por interposição fraudulenta comprovada, não cabendo razão às Recorrentes em suas alegações de condutas lícitas, amparadas em atuação de grupo econômico. Pelo exposto acima, ficou comprovado que a Recorrente MULTI SIM cedeu o seu nome para acobertar os reais adquirentes MULTI MERCANTES e EMPAL PARTICIPAÇÕES das mercadorias por ela importadas, inclusive com a disponibilização de documentos próprios: Lei nº 11.488, de 2007 Art. 33. A pessoa jurídica que ceder seu nome, inclusive mediante a disponibilização de documentos próprios, para a realização de operações de comércio exterior de terceiros com vistas no acobertamento de seus reais intervenientes ou beneficiários fica sujeita a multa de 10% (dez por cento) do valor da operação acobertada, não podendo ser inferior a R$ 5.000,00 (cinco mil reais). Neste Item IV, como segundo argumento sobre o mérito, a Recorrente traz o seguinte: Outrossim, a permissão do uso da marca por outra empresa do grupo econômico não caracteriza de maneira nenhuma qualquer infringência à dispositivos legais aplicáveis, diferente do que pretende a fiscalização, eis que compreende atividade de utilização autorizada de marca por empresas do mesmo grupo econômico. Novamente, sobre a questão, transcrevo aqui trecho de meu voto no processo nº 15165.721050/2018-56, reflexo a este: Item IV.4 Neste item IV.4, fls. 2970 a 2975, as Recorrentes alegam a regularidade do uso da marca “EMPALUX” pelas sociedades MULTI SIM e MUTI MERCANTES, o que afastaria qualquer indício de importação por conta e ordem ou mesmo interposição fraudulenta nas operações da MULTI SIM. Fl. 2823DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 22 A Fiscalização em momento algum utilizou, como argumento ou prova, a questão da marca “EMPALUX” como fundamentação do auto de infração lavrado. Assim, apesar de eu conhecer desta argumentação, ela não encontra amparo no processo. Desta forma, rejeito os argumentos da Recorrente sobre o mérito da ocorrência da conduta capitulada no artigo 33 da Lei nº 11.488, de 2007: “cessão do nome”. Para mim, esta conduta ficou perfeitamente caracterizada nas operações de importação da Recorrente. IV — Da Efetiva Existência do Propósito Negocial nas Relações Comerciais Praticadas entre as Empresas Pertencentes ao Grupo Econômico Empal — Adequação do Modelo Utilizado Sobre este item, transcrevo aqui trecho de meu voto no processo nº 15165.721050/2018-56, reflexo a este: Para mim, estes três pontos estão suficientemente esclarecidos nos autos, pois não se discute a existência do grupo econômico, mas sim as condutas de seus participantes; a Fiscalização comprovou que as operações de importação da MULTI SIM foram efetuadas por conta e ordem das sociedades MULTI MERCANTES e EMPAL PARTICIPAÇÕES, mediante artifícios contábeis ilícitos; e que as operações entre as sociedades não tinham objetivo negocial, sendo elas realizadas de acordo com as vontades dos dirigentes do grupo econômico. Assim, sem razão a Recorrente. V — Da Fixação de Multa em Valor Exorbitante — Ofensa ao Princípio da Razoabilidade e da Proporcionalidade — Caráter Confiscatório — Ausência de Prejuízos ao Fisco Federal Sobre este item, transcrevo aqui trecho de meu voto no processo nº 15165.721050/2018-56, reflexo a este: Item V Neste item de seu Recurso, fls. 2995 a 3002, as Recorrentes entendem que houve ofensa aos princípios constitucionais da razoabilidade e da proporcionalidade em relação a multa lançada pela Fiscalização que, pelo seu valor, mais de 50 milhões de reais, teria caráter confiscatório. Sobre as questões constitucionais, é de amplo conhecimento que este Conselho não pode sobre elas emitir decisão, conforme Súmula Carf nº 2: O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. Se não cabe ao Carf se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária, muito menos caberá apreciar a aplicação da Constituição ao caso concreto. Desta forma, sem razão a Recorrente. Fl. 2824DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.365 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 15165.721051/2018-09 23 CONCLUSÃO Voto por conhecer do Recurso Voluntário, para rejeitar a preliminar de prescrição intercorrente e, no mérito, negar o seu provimento. É como voto. Assinado Digitalmente ANSELMO MESSIAS FERRAZ ALVES Fl. 2825DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10166.731027/2013-31
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Thu Jul 09 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Fri Sep 11 00:00:00 UTC 2026
Numero da decisão: 9101-000.132
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso administrativo contra a Resolução nº 1302-001.298, e negar-lhe provimento, confirmando a nulidade do Acórdão nº 1302-005.654. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido na Resolução nº 9101-000.131, de 9 de julho de 2026, prolatada no julgamento do processo 10166.731029/2013-21, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto - Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, Efigênio de Freitas Júnior (substituto integral), Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício).
Nome do relator: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO
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AUSÊNCIA DE COMPETÊNCIA. NULIDADE. São nulos os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente. REDUÇÃO DO IRPJ E ADICIONAIS. RECONHECIMENTO. RITO PRÓPRIO. O rito do Decreto nº 70.235, de 1972, ante a previsão de rito próprio no Decreto nº 4.213, de 2002 não se aplica aos pedidos de reconhecimento do direito à redução do IRPJ e adicionais não restituíveis, calculados com base no lucro da exploração, para os empreendimentos considerados prioritários para o desenvolvimento regional, nas áreas de atuação da extinta Superintendência do Desenvolvimento da Amazônia - SUDAM. RESOLUÇÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, conhecer do recurso administrativo contra a Resolução nº 1302-001.298, e negar-lhe provimento, confirmando a nulidade do Acórdão nº 1302-005.654. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido na Resolução nº 9101-000.131, de 9 de julho de 2026, prolatada no julgamento do processo 10166.731029/2013-21, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Luis Henrique Marotti Toselli, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Maria Carolina Maldonado Fl. 432DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 9101-000.132 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10166.731027/2013-31 2 Mendonça Kraljevic, Efigênio de Freitas Júnior (substituto integral), Heldo Jorge dos Santos Pereira Júnior, Jandir José Dalle Lucca e Fernando Brasil de Oliveira Pinto (Presidente em exercício). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado na resolução paradigma. Por muito bem descrever as características do presente feito e o trâmite processual que o trouxe à fase atual, de julgamento de recurso administrativo interposto contra resolução que declarou a nulidade da decisão proferida no âmbito de contencioso administrativo tributário, adoto o relatório da Resolução nº 1302-001.298, ora recorrida, complementando-o ao final: Trata-se de Representação de Nulidade formalizada pelo Presidente do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, em face do Acórdão nº 1302-005.654, proferido pela 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento do CARF, em 18 de agosto de 2021, nos autos do presente processo administrativo. A referida Representação foi formalizada em 18 de junho de 2024, em decorrência da arguição apresentada pelo Secretário Especial da Receita Federal do Brasil, embasada na Nota Cosit nº 103, de 2024, conforme excerto a seguir transcrito, que contém um resumo dos fatos apurados: [...] Os três processos em referência dizem respeito ao benefício fiscal de RECONHECIMENTO DO DIREITO À REDUÇÃO DO IRPJ para empresas que possuem empreendimento localizado na área estratégica da SUDAM. Os processos foram indeferidos por Despacho Decisório em 2017 e o contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade. Em 2019 a DRJ-Brasília proferiu o Acórdão declarando a manifestação de inconformidade Improcedente. Nos termos do art. 3º, §§ 3º e 4º, do Decreto nº 4.212/2002, que regulamenta esse benefício, o recurso contra a decisão que denegar o pedido deve ser julgado em instância única e de forma definitiva pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento. Incabível, portanto, a remessa dos autos ao CARF, vez que já foi verificado o trânsito em julgado administrativo na DRJ. Entretanto, o contribuinte apresentou Recurso Voluntário e os processos foram encaminhados indevidamente para o CARF. O CARF acabou por decidir sobre a matéria em favor do contribuinte, em 2021, aplicando a Súmula CARF nº 37. Contudo, a Súmula/CARF nº 37 trata sobre outro tipo de Benefício Fiscal, qual seja o Pedido de Revisão de Ordem de Incentivos Fiscais (PERC): Fl. 433DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 9101-000.132 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10166.731027/2013-31 3 Após a nacionalização do processo de trabalho de Benefícios Fiscais, proporcionada pela Portaria RFB nº 372, de 26 de outubro de 2023, o processo foi movimentado para a equipe responsável, que tomou conhecimento da decisão e peticionou ao CARF questionando: • se não deveria ter sido aplicado o art. 3º, §§ 3º e 4º, do Decreto nº 4.212/2002 (se a decisão da DRJ não seria irrecorrível); e • se a Súmula CARF nº 37, que trata de outro Benefício Fiscal, também se aplicaria a este. O embargo não foi admitido pelo CARF, que alegou não estar preenchido o requisito de legitimidade, pois os embargos deveriam ter sido apresentados pelo titular da unidade da administração tributária, e não por auditor lotado na equipe. Mas complementou que “[...] caso sanado o requisito de legitimidade, será necessária a análise de tempestividade do pleito, nos termos regimentais.” No caso concreto, a tempestividade não pode ser alegada. Afastada, portanto, a possibilidade de apreciação dos embargos pelo próprio CARF, requer-se desta DISIT manifestação sobre a validade e cumprimento do Acórdão do CARF, considerando o disposto no Decreto nº 4.212/2002, art. 3º, §§ 3º e 4º e Decreto 70.235/1972, art. 59, inciso I: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; Ou, ainda, se existe procedimento alternativo a ser adotado por esta Unidade Na referida Nota, argui-se, ainda: Diante de todo o exposto, comprovado que o Acórdão nº 1302-005.654 violou o art. 98 do RICARF, ao afrontar o art. 3º, § 4º, do Decreto nº 4.212, de 2002, e o art. 145, §4º, do Decreto nº 7.7574, de 2011, incorrendo no disposto no art. 59, II, do Decreto nº 70.235, de 1972, propõe-se o encaminhamento desta Nota ao Secretário Especial da Receita Federal do Brasil, com sugestão de remessa ao Presidente do Carf, para que este avalie a apresentação de representação de nulidade contra o Acórdão em foco, com fundamento no art. 59, II, do Decreto nº 70.235, de 1972, e no art. 131 do RICARF. Fl. 434DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 9101-000.132 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10166.731027/2013-31 4 Cientificada da Representação de Nulidade, a pessoa jurídica recorrente no processo cujo respectivo Acórdão tem a validade questionada apresentando Manifestação, na qual, em síntese, sustenta: (i) que, por meio de atos normativos infralegais, “o Governo Federal e a receita Federal pretenderam restringir o acesso dos contribuintes ao CARF e ao duplo grau de controle de legalidade dos atos administrativos”; (ii) “a previsão contida no art. 3º, § 4º, do Decreto nº 4.212/2002 e o art. 145, §4º, do Decreto nº 7.574/2011 e no art. 60, §4º da IN SRF 267/2002 é ilegal e jamais poderia se sobrepor ao que dispõe o Decreto nº 70.235/1975”, que prevê o direito ao duplo grau de cognição administrativa, por meio do Recurso Voluntário; (iii) apesar de o processo tratar de benefício fiscal, “não pode haver dúvidas de que se está diante de um processo administrativo fiscal que é regido pelo Decreto nº 70.235/1972”; (iv) o duplo grau de cognição administrativa gozaria do “status de direito fundamental dos contribuintes (ao lado do duplo grau de jurisdição) como decorrência dos Princípios da Ampla Defesa e do Contraditório, pilares de nosso ordenamento jurídico”; (v) “o art. 5º da Constituição assegura aos litigantes em processos administrativos o direito à interposição de recursos (no plural), o que pressupõe o duplo grau de revisão das decisões restritivas de direitos”; (vi) “a Lei 9.784/1999 (que regula o processo administrativo no âmbito federal) tutela a interposição de recursos (no plural) pelos particulares em até 03 (três) instâncias de julgamento, salvo disposição legal em contrário”, e “jamais houve previsão legal restritiva do recurso ao CARF, ou que permitisse recursos a apenas uma única instância administrativa”; (vii) “nunca houve delegação ao Poder Executivo para limitar, por via de decreto, o cabimento de recursos ao CARF”; (viii) a sua regularidade fiscal estava comprovada no momento em que apresentou o Pedido de Redução do IRPJ, de modo que deve haver a aplicação analógica da Súmula CARF nº 37; (ix) “ainda que assim não se entendesse, seria absolutamente ilegal condicionar o deferimento do benefício fiscal pleiteado pela empresa à inexistência de qualquer apontamento em nome da contribuinte no CADIN”; (x) “o momento em que deve ser verificada a regularidade fiscal, com vistas ao gozo do benefício, é o da formulação do pedido”. A Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional (PGFN), também, apresentou a sua Manifestação, alegando o preenchimento dos pressupostos subjetivo e objetivo Fl. 435DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 9101-000.132 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10166.731027/2013-31 5 para a apresentação da arguição de nulidade; e a existência de vício de competência quanto ao Acórdão proferido pelo CARF. Não houve pedido dos interessados para a realização de sessão reservada, conforme previsão contida no art. 131, §20, do Regimento Interno do CARF (RI/CARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023, de modo que incabíveis as cautelas previstas no mencionado dispositivo normativo e no subsequente §21. É o relatório. A Representação de Nulidade proveniente da arguição formulada pelo Sr. Secretário da Receita Federal do Brasil foi, portanto, formalizada pelo Sr. Presidente do CARF, procedendo-se na sequência a coleta das manifestações conforme determinado pelo § 7º do art. 131 do Anexo do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023 (RICARF/2023). Conforme previsto no § 1º do art. 131 do RICARF, a representação de nulidade deve ser submetida a julgamento pelo colegiado que proferiu a decisão a ser anulada. Em sessão extraordinária realizada em 15/04/2025, a Representação de Nulidade foi julgada, sob a relatoria do então Presidente da 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento, o que resultou na prolação da Resolução nº 1302-001.298, decisão que foi formalizada nos seguintes termos: Assunto: DESCUMPRIMENTO DOS ARTIGOS 98 A 100 DO RICARF DECISÃO. AUSÊNCIA DE COMPETÊNCIA. NULIDADE. São nulos os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente. REDUÇÃO DO IRPJ E ADICIONAIS. RECONHECIMENTO. RITO PRÓPRIO. Não se aplica aos pedidos de reconhecimento do direito à redução do IRPJ e adicionais não restituíveis, calculados com base no lucro da exploração, para os empreendimentos considerados prioritários para o desenvolvimento regional, nas áreas de atuação da extinta Superintendência do Desenvolvimento da Amazônia - SUDAM, o rito do Decreto nº 70.235, de 1972, ante a previsão de rito próprio no Decreto nº 4.213, de 2002. RESOLUÇÃO Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, acolher a Representação de Nulidade para declarar nulo o Acórdão proferido, nos presentes autos, por esta Turma Julgadora, em 18 de agosto de 2021, nos termos do relatório e voto. Em síntese, acolheu-se o entendimento defendido na arguição de nulidade de que os conselheiros integrantes da 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da Primeira Seção do CARF não detinham competência para julgar recurso referente a Pedido de Reconhecimento do Direito à Redução do IRPJ (que vem a ser a matéria em litígio no âmbito do processo). Fl. 436DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 9101-000.132 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10166.731027/2013-31 6 Isto porque, ante previsão de rito próprio nos Decretos nº 4.212 e nº 4.213, de 2002, estabelecendo ser “irrecorrível, na esfera administrativa, a decisão da Delegacia da Receita Federal de Julgamento que denegar o pedido”, o rito do Decreto nº 70.235, de 1972 não é aplicável, de modo que se configuraria nulo, por ausência de competência, o Acórdão nº 1302- 005.654. O processo foi encaminhado à Unidade de Origem, para ciência ao contribuinte acerca da resolução da 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara, tendo a sua ciência ocorrido em 07/05/2025. Em 16/05/2025, respeitando o prazo de 10 (dez) dias estabelecido pelo § 12 do art. 131 do RICARF/2023, o contribuinte apresentou seu recurso administrativo contra a Resolução nº 1302-001.298, no qual reprisa, em linhas gerais, os mesmos argumentos manejados na manifestação inaugural, no sentido do “cabimento do recurso voluntário [e da] legitimidade da revisão do ato administrativo em ao menos duas instâncias recursais”, e da “regularidade fiscal comprovada no momento do Pedido de Redução do IRPJ [e da] aplicação analógica e plenamente legítima das razões da Súmula CARF nº 37”, requerendo, ao final, a “reforma da resolução nº 1302-001.298, mantendo-se o acórdão nº 1302-005.654”. Na sequência, em 29/05/2025, os autos foram remetidos à PGFN para ciência e manifestação a respeito do recurso administrativo apresentado. Em resposta, a PGFN se manifestou em 02/06/2025, requerendo, em síntese, a manutenção da Resolução nº 1302- 001.298, e a consequente anulação do Acórdão nº 1302-005.654, por seus próprios fundamentos. Finalmente, os autos seguiram então para esta 1ª Turma da CSRF com distribuição, nos termos do § 13 do art. 131 do RICARF, para o julgamento do recurso interposto pelo contribuinte. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado na resolução paradigma como razões de decidir: CONHECIMENTO Conforme relatado, o presente julgamento diz respeito ao recurso administrativo apresentado pelo interessado OI MOVEL S.A. – EM RECUPERAÇÃO JUDICIAL contra a Resolução nº 1302-001.296, por meio da qual a 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento do CARF declarou a nulidade da decisão administrativa proferida no processo nº 10166.731029/2013-21 (Acórdão nº 1302-005.652). Fl. 437DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 9101-000.132 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10166.731027/2013-31 7 A Administração Pública em geral tem o poder-dever de autotutela, não podendo permitir que seus próprios atos subsistam se for constatado que estão eivados de algum tipo de ilegalidade. É o que dispõe expressamente o art. 53 da Lei nº 9.784/1999, que regula o processo administrativo no âmbito da Administração Pública Federal: Art. 53. A Administração deve anular seus próprios atos, quando eivados de vício de legalidade, e pode revogá-los por motivo de conveniência ou oportunidade, respeitados os direitos adquiridos. Tratando especificamente do processo administrativo fiscal, o Decreto nº 70.235/1972 estabelece as hipóteses de nulidade de atos, termos, despachos e decisões administrativos: Art. 59. São nulos: I - os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II - os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. § 1º A nulidade de qualquer ato só prejudica os posteriores que dele diretamente dependam ou sejam conseqüência. § 2º Na declaração de nulidade, a autoridade dirá os atos alcançados, e determinará as providências necessárias ao prosseguimento ou solução do processo. § 3º Quando puder decidir do mérito a favor do sujeito passivo a quem aproveitaria a declaração de nulidade, a autoridade julgadora não a pronunciará nem mandará repetir o ato ou suprir-lhe a falta O Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023 (RICARF/2023), estabelece, no art. 131, o rito aplicável à operacionalização da declaração de nulidade das decisões administrativas proferidas pelo CARF. Observa-se que o rito processual estabelecido no referido artigo foi seguido e que o recurso foi apresentado dentro do prazo de 10 (dez) dias estabelecido pelo § 12 do art. 131 do RICARF/2023, pois a ciência do contribuinte acerca da Resolução nº 1302-001.296 deu-se em 07/05/2025, e o recurso foi apresentado em 16/05/2025. Conheço, portanto, do recurso. MÉRITO A resolução recorrida acolheu as alegações contidas na arguição de nulidade apresentada e encaminhada ao CARF pelo Secretário da Receita Federal do Brasil. A referida arguição foi recebida pelo Presidente do CARF por meio da formalização da Representação de Nulidade nº 01/2024, objeto formal do Fl. 438DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 9101-000.132 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10166.731027/2013-31 8 julgamento consubstanciado na Resolução nº 1302-001.296, contra a qual foi interposto o recurso ora em julgamento. Entendeu a 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento que os conselheiros integrantes daquele colegiado não detinham competência para julgar recurso referente a Pedido de Reconhecimento do Direito à Redução do IRPJ (matéria em litígio no processo nº 10166.731029/2013-21), razão pela qual seria nula a decisão anteriormente proferida pelo próprio colegiado, e consubstanciada no Acórdão nº 1302-005.652. Contra a Resolução nº 1302-001.296. o contribuinte apresentou recurso administrativo previsto no § 11 do art. 131 do RICARF, no qual reprisa seus argumentos manejados na manifestação inaugural, para requerer a reforma da decisão, e a manutenção do Acórdão nº 1302-005.652. A recorrente alega o cabimento de recurso voluntário ao CARF relativo à matéria em litígio mencionada, em razão do direito de acesso dos contribuintes ao duplo grau de jurisdição, previsto no art. 33 do Decreto nº 70.235/1972. E que, nesta conformidade, a previsão contida no art. 3º do Decreto nº 4.212, de 2002, ou no art. 145 do Decreto nº 7.574, de 2011, estabelecendo ser irrecorrível, na esfera administrativa, a decisão da Delegacia da Receita Federal de Julgamento que denegar o pedido, seria ilegal, não podendo sobrepor-se ao Decreto nº 70.235/1972, que tem força de lei. Correto estaria, portanto, o Acórdão nº 1302-005.652, inexistindo nele qualquer vício de competência. Contudo, consoante tem reiteradamente decidido o CARF, tanto por meio de suas turmas ordinárias, quanto por meio desta 1ª Turma da CSRF, a legislação citada pela recorrente não confere ao CARF competência para julgar recurso referente a Pedido de Reconhecimento do Direito à Redução do IRPJ. Isto porque o processo relativo a tal pedido, nada obstante trate de matéria tributária, não se constitui em processo de determinação e exigência de créditos tributários da União, de que trata o Decreto nº 70.235/1972. O rito processual aplicável ao Pedido de Reconhecimento do Direito à Redução do IRPJ é aquele previsto no Decreto nº 4.2121, de 2002, cujo art. 3º expressamente prevê ser irrecorrível, na esfera administrativa, a decisão da Delegacia da Receita Federal de Julgamento que denegar o pedido. Veja-se que os §§ 5º e 6º desse artigo estabelecem que o sujeito passivo que não tiver seu direito ao benefício reconhecido fica sujeito ao eventual lançamento de ofício das importâncias indevidamente reduzidas do imposto devido. É nesta circunstância (eventual lançamento de ofício para cobrança de tributo) que se estará diante de um processo de determinação e exigência de créditos tributários da União, contra o qual se fazem cabíveis os recursos previstos no Decreto nº 70.235/1972. 1 O art. 145 do Decreto nº 7.574, de 2011, reproduz os mesmos termos do art. 3º do Decreto nº 4.212, de 2002. Fl. 439DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 9101-000.132 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10166.731027/2013-31 9 Não há, portanto, incompatibilidade entre o Decreto nº 70.235/1972, que tem força de lei, e o Decreto nº 4.212, de 2002, que estabelece rito próprio para o julgamento dos processos que tratam de Pedido de Reconhecimento do Direito à Redução do IRPJ. Uma vez estabelecido que o rito aplicável ao processo é o do Decreto nº 4.212, de 2002, o qual não confere ao CARF competência para julgar recurso contra a decisão da DRJ, resta patente a incompetência do CARF para proferir decisão outra que não apenas o não conhecimento de recurso eventualmente apresentado. A essa conclusão chegou também, por exemplo, a 2ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento, por unanimidade de votos, em outro processo da mesma recorrente (Acórdão nº 1402-005.524), conforme ementa a seguir: LUCRO DA EXPLORAÇÃO. PEDIDO DE REDUÇÃO DO IMPOSTO. AUSÊNCIA DE COMPETÊNCIA DO CARF PARA ANALISAR RECURSO VOLUNTÁRIO. De acordo com determinação contida no parágrafo quarto, do artigo 144, do Decreto 7.574 de setembro de 2011, não cabe recurso na esfera administrativa sobre a decisão da DRJ que denegar o Pedido de redução de IRPJ. Assim, não pode ser conhecido o Recurso Voluntário interposto nos autos do processo administrativo que trata sobre Pedido de Redução do Imposto [...] Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, não conhecer do Recurso Voluntário. (destaques acrescidos) Importante consignar que não se está, no presente julgamento, pretendendo a reforma do Acórdão nº 1302-005.652, proferido pela 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento, e que deu provimento ao recurso voluntário da recorrente, mas sim a sua nulidade, por vício de incompetência. Cabe esclarecer que a razão pela qual houve um julgamento de recurso voluntário pelo CARF, no presente processo, prende-se ao fato de a matéria em litígio ter sido incorretamente identificada pelo relator do acórdão, como se o processo tratasse de um Pedido de Revisão de Ordem de Incentivos Fiscais (PERC), e não de um Pedido de Reconhecimento do Direito à Redução do IRPJ. Ora, enquanto o Decreto nº 7.574, de 2011, expressamente estabelece, no seu art. 126, que o processo relativo ao PERC “obedecerá ao rito processual do Decreto nº 70.235, de 1972”, o mesmo decreto, no seu art. 145, estabelece que a decisão da DRJ, no processo de Pedido de Reconhecimento do Direito à Redução do IRPJ, é irrecorrível na esfera administrativa, deixando patente, uma vez mais, a Fl. 440DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 9101-000.132 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10166.731027/2013-31 10 inaplicabilidade do rito processual do Decreto nº 70.235/1972 aos processos tratando desta matéria. O manifesto equívoco do Acórdão nº 1302-005.652, que considerou que o processo tratava de matéria diversa daquela que realmente era a matéria controversa, resta estampado já no primeiro parágrafo de seu relatório, verbis: Cuidam os autos de Pedido de Revisão de Ordem de Incentivos Fiscais (PERC), relativo ao benefício fiscal tratado pela Medida Provisória n° 2.199- 14/2001, no Decreto n° 4.212/2002 e na Instrução Normativa SRF n° 267/2002. (destaques acrescidos) E também na sua própria ementa, que igualmente faz referência ao PERC e à Sumula CARF nº 37, a qual trata, também, especificamente do PERC: PERC. DATA EM QUE DEVE SER VERIFICADA A REGULARIDADE FISCAL. SUMULA/CARF 37. Atestado que, à data da formalização da opção pelo benefício fiscal a empresa se encontrava regular quanto ao cumprimento de suas obrigações tributárias federais, impõe-se o reconhecimento do direito ao gozo do aludido benefício, na esteira do que dispôs a Sumula/CARF de nº 37. Uma vez, contudo, que o processo em referência não trata de PERC, mas sim de Pedido de Reconhecimento do Direito à Redução do IRPJ, a incompetência do CARF para analisá-lo é absoluta. Conforme excertos ao norte transcritos da Nota Cosit nº 103, de 2024, na qual se embasou a arguição apresentada pelo Secretário Especial da Receita Federal do Brasil, incabível seria, nessas circunstâncias, “a remessa dos autos ao CARF, vez que já foi verificado o trânsito em julgado administrativo na DRJ”, contudo, “os processos foram encaminhados indevidamente para o CARF”, que acabou por proferir decisão em favor do contribuinte. Em que pese o já citado equívoco cometido pelo relator do Acórdão nº 1302- 005.652 no que diz respeito à identificação da matéria objeto do recurso voluntário apresentado pelo contribuinte, fato é que o processo administrativo nº 10166.731029/2013-21 discute indeferimento de Pedido de Reconhecimento do Direito à Redução do IRPJ e foi sobre essa matéria que versou o acórdão proferido pela DRJ no contencioso em questão. Dessa forma, a decisão proferida pela 2º Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento do CARF, ao conhecer do recurso interposto contra o acórdão da DRJ, se apresenta manifestamente nula, por incompetência do CARF para decidir acerca de Pedido de Reconhecimento do Direito à Redução do IRPJ. A incompetência do CARF para proferir decisão em Pedido de Reconhecimento do Direito à Redução do IRPJ já foi também reconhecida por esta 1ª Turma, no Fl. 441DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 9101-000.132 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10166.731027/2013-31 11 Acórdão nº 9101-005.655 (10/08/2021)2, decidido à época por maioria, vencida apenas a conselheira Livia De Carli Germano: LUCRO DA EXPLORAÇÃO. PEDIDO DE REDUÇÃO DO IMPOSTO. AUSÊNCIA DE COMPETÊNCIA DO CARF PARA ANALISAR RECURSO VOLUNTÁRIO. Não cabe recurso contra decisão proferida por autoridade de Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em processo de reconhecimento do direito à redução de tributo incidentes sobre o lucro da exploração na área da extinta Superintendência do Desenvolvimento do Nordeste - SUDENE. (destaques acrescidos) Conforme já observado, não se está, no presente julgamento, efetuando a reforma do Acórdão nº 1302-005.652, proferido pela 2ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento, e que deu provimento ao recurso voluntário da recorrente, mas sim a sua declaração de nulidade, por incompetência do CARF. Os argumentos da recorrente, relativos à suposta violação ao duplo grau de cognição administrativo não podem ser acolhidos, pois, nos termos do art. 98 do RICARF, é vedado aos conselheiros do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar decreto. E o Decreto nº 4.212, de 2002, expressamente estabelece a definitividade da decisão de primeira instância proferida em Pedido de Reconhecimento do Direito à Redução do IRPJ, sendo incabível cogitar-se de, administrativamente, reconhecer a sua alegada ilegalidade, como pretende a recorrente. Os demais argumentos recursais apresentados dizem respeito à alegada comprovação da regularidade fiscal do contribuinte e ao alegado preenchimento dos requisitos para o gozo do referido benefício, questões as quais compõe o próprio mérito do Pedido de Reconhecimento de Redução do IRPJ, e sobre as quais não cabe qualquer pronunciamento, pois, conforme dito, falece competência ao CARF para o conhecimento do recurso relativo a esta matéria. Pelo exposto, conheço do recurso administrativo contra a Resolução nº 1302- 001.296, e nego-lhe provimento, confirmando a nulidade do Acórdão nº 1302- 005.652. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. 2 Participaram do julgamento os Conselheiros: Edeli Pereira Bessa, Livia De Carli Germano, Fernando Brasil de Oliveira Pinto, Luis Henrique Marotti Toselli, Luiz Tadeu Matosinho Machado, Junia Roberta Gouveia Sampaio, Caio Cesar Nader Quintella, Andrea Duek Simantob (Presidente em Exercício). Fl. 442DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 9101-000.132 – CSRF/1ª TURMA PROCESSO 10166.731027/2013-31 12 Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido na resolução paradigma, no sentido de conhecer do recurso administrativo contra a Resolução nº 1302-001.298, e negar-lhe provimento, confirmando a nulidade do Acórdão nº 1302-005.654. Assinado Digitalmente Fernando Brasil de Oliveira Pinto – Presidente Redator(a) Fl. 443DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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11499193 #
Numero do processo: 10980.723408/2011-81
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Mar 25 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Mon Sep 14 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2009 PROVISÃO CONSTITUÍDA COM BASE NAS INSTRUÇÕES CVM Nº 319/99 E 349/01. ADIÇÃO NO LALUR DA SUCEDIDA. REVERSÃO NA SUCESSORA. EXCLUSÃO DO LUCRO REAL E DA BASE DE CÁLCULO DA CSL. TRIBUTAÇÃO EM DUPLICIDADE. Comprovada a adição da despesa com a constituição da provisão ao lucro real e à base de cálculo da CSL na sucedida, a receita de reversão dessa mesma provisão deve ser excluída na apuração dos tributos da sucessora, sob pena de tributação em duplicidade. A glosa da exclusão, mantida pelo acórdão da DRJ, confunde dois institutos juridicamente distintos - amortização do ágio e reversão da provisão indedutível - e não pode ser utilizada como via indireta para questionar a dedutibilidade da amortização. CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA SÚMULA CARF Nº 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA CONSUNÇÃO. Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais, quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício. É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF nº 105 foi precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação tributária. O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim, ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e vencimento. AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO NA BASE DE CÁLCULO DA CSLL. AUSÊNCIA DE VEDAÇÃO EXPRESSA PRÉ-LEI Nº 12.973/2014. DEDUTIBILIDADE. Pré-vigência da Lei nº 12.973/2014, inexistia proibição legal à dedutibilidade de amortização de ágio interno na CSLL (arts. 2º e 3º da Lei nº 7.689/1988 e arts. 247/250 do RIR/1999). O art. 57 da Lei nº 8.981/1995 equipara normas de apuração do IRPJ, não autorizando glosa por analogia.
Numero da decisão: 1401-007.861
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos em conhecer do recurso voluntário e, no mérito, por maioria de votos, dar-lhe provimento, vencido o conselheiro Matheus Ferreira Azevedo que votou por dar provimento parcial, apenas quanto à matéria exclusão da reversão de provisão. Manifestou interesse em apresentar declaração de voto o conselheiro Alberto Pinto de Souza Júnior. Assinado Digitalmente Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin - Relatora Assinado Digitalmente Luiz Eduardo de Oliveira Santos - Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Alberto PintoSouza Junior, Daniel Ribeiro Silva, Matheus Ferreira Azevedo, Andressa Paula SennaLisias, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Luiz Eduardo de Oliveira Santos(Presidente).
Nome do relator: LUCIANA YOSHIHARA ARCANGELO ZANIN
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conteudo_txt : Metadados => date: 2026-08-27T17:02:32Z; pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.5; xmp:CreatorTool: Microsoft® Word 2010; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; language: pt-BR; dcterms:created: 2026-08-27T17:02:32Z; Last-Modified: 2026-08-27T17:02:32Z; dcterms:modified: 2026-08-27T17:02:32Z; dc:format: application/pdf; version=1.5; Last-Save-Date: 2026-08-27T17:02:32Z; pdf:docinfo:creator_tool: Microsoft® Word 2010; access_permission:fill_in_form: true; pdf:docinfo:modified: 2026-08-27T17:02:32Z; meta:save-date: 2026-08-27T17:02:32Z; pdf:encrypted: false; modified: 2026-08-27T17:02:32Z; Content-Type: application/pdf; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; dc:language: pt-BR; meta:creation-date: 2026-08-27T17:02:32Z; created: 2026-08-27T17:02:32Z; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 39; Creation-Date: 2026-08-27T17:02:32Z; pdf:charsPerPage: 2095; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: SERVIÇO FEDERAL DE PROCESSAMENTO DE DADOS (SERPRO) using ABCpdf; pdf:docinfo:created: 2026-08-27T17:02:32Z | Conteúdo => D O C U M E N T O V A L ID A D O MINISTÉRIO DA FAZENDA Conselho Administrativo de Recursos Fiscais PROCESSO 10980.723408/2011-81 ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA SESSÃO DE 25 de março de 2026 RECURSO VOLUNTÁRIO RECORRENTE MOOZ SOLUÇÕES FINANCEIRAS LTDA INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2009 PROVISÃO CONSTITUÍDA COM BASE NAS INSTRUÇÕES CVM Nº 319/99 E 349/01. ADIÇÃO NO LALUR DA SUCEDIDA. REVERSÃO NA SUCESSORA. EXCLUSÃO DO LUCRO REAL E DA BASE DE CÁLCULO DA CSL. TRIBUTAÇÃO EM DUPLICIDADE. Comprovada a adição da despesa com a constituição da provisão ao lucro real e à base de cálculo da CSL na sucedida, a receita de reversão dessa mesma provisão deve ser excluída na apuração dos tributos da sucessora, sob pena de tributação em duplicidade. A glosa da exclusão, mantida pelo acórdão da DRJ, confunde dois institutos juridicamente distintos — amortização do ágio e reversão da provisão indedutível — e não pode ser utilizada como via indireta para questionar a dedutibilidade da amortização. CONCOMITÂNCIA DE MULTA ISOLADA COM MULTA DE OFÍCIO. DUPLA PENALIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. ALTERAÇÃO LEGISLATIVA. SUBSISTÊNCIA DO EXCESSO SANCIONATÓRIO. MATÉRIA TRATADA NOS PRECEDENTES DA SÚMULA CARF Nº 105. ADOÇÃO E APLICAÇÃO DO COROLÁRIO DA CONSUNÇÃO. Não é cabível a imposição de multa isolada, referente a estimativas mensais, quando, no mesmo lançamento de ofício, já é aplicada a multa de ofício. É certo que o cerne decisório dos Acórdãos que erigiram a Súmula CARF nº 105 foi precisamente o reconhecimento da ilegitimidade da dinâmica da saturação punitiva percebida pela coexistência de duas penalidades sobre a mesma exação tributária. O instituto da consunção (ou da absorção) deve ser observado, não podendo, assim, ser aplicada penalidade pela violação do dever de antecipar o valor de um determinado tributo concomitantemente com outra pena, imposta pela falta ou insuficiência de recolhimento desse mesmo tributo, verificada após a sua apuração definitiva e vencimento. Fl. 3773DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 2 AMORTIZAÇÃO DE ÁGIO INTERNO NA BASE DE CÁLCULO DA CSLL. AUSÊNCIA DE VEDAÇÃO EXPRESSA PRÉ-LEI Nº 12.973/2014. DEDUTIBILIDADE. Pré-vigência da Lei nº 12.973/2014, inexistia proibição legal à dedutibilidade de amortização de ágio interno na CSLL (arts. 2º e 3º da Lei nº 7.689/1988 e arts. 247/250 do RIR/1999). O art. 57 da Lei nº 8.981/1995 equipara normas de apuração do IRPJ, não autorizando glosa por analogia. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos em conhecer do recurso voluntário e, no mérito, por maioria de votos, dar-lhe provimento, vencido o conselheiro Matheus Ferreira Azevedo que votou por dar provimento parcial, apenas quanto à matéria “exclusão da reversão de provisão”. Manifestou interesse em apresentar declaração de voto o conselheiro Alberto Pinto de Souza Júnior. Assinado Digitalmente Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin – Relatora Assinado Digitalmente Luiz Eduardo de Oliveira Santos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores Alberto PintoSouza Junior, Daniel Ribeiro Silva, Matheus Ferreira Azevedo, Andressa Paula SennaLisias, Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Luiz Eduardo de Oliveira Santos(Presidente). RELATÓRIO Trata-se de processo administrativo decorrente de autos de infração lavrados contra Mooz Soluções Financeiras Ltda. (“Mooz” - atual denominação de Embralog – Empresa Brasileira De Logística Ltda.) para a cobrança do Imposto sobre a Renda da Pessoa Jurídica (“IRPJ”) Fl. 3774DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 3 e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (“CSLL”), relativos aos anos-calendário de 2008 e 2009, cumulados com juros de mora, multa de ofício no percentual de 75% e multa isolada, no valor total de R$ 1.086.585,74. Em resumo, os lançamentos decorrem da glosa de despesa de amortização de ágio intragrupo apurado no contexto de reorganização societária envolvendo as empresas do grupo Boticário, mais precisamente na operação pela qual a Embralog – Empresa Brasileira de Logística Ltda. teve a totalidade das ações representativas do seu capital social incorporada, em 18/12/2006, pela sociedade G&K Holding S.A., sociedade esta que posteriormente (em 3/11/2008) foi objeto de cisão parcial seguida de incorporação do patrimônio cindido pela Recorrida, que passou a deduzir o referido ágio. Conforme bem relatado no acórdão de origem: No presente processo a autoridade fiscal realizou procedimento de fiscalização da empresa RECORRENTE, do período de janeiro/2008 a dezembro/2009, tendo constado irregularidades referentes às exclusões na apuração do IRPJ e da CSLL, conforme infrações a seguir discriminadas: Auto de infração de IRPJ 2. O auto de infração de Imposto de Renda Pessoa Jurídica – IRPJ (fls. 757-768) exige o recolhimento de R$ 316.392,53 de imposto, R$ 237.294,40 a título de multa de lançamento de ofício de 75%, prevista no art. 44, I, da Lei nº 9.430, de 27 de dezembro de 1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007, e R$ 47.620,25 de juros de mora, além de R$ 174.354,69 de multa de ofício exigida isoladamente. 3. O lançamento fiscal, com base no lucro real anual, nos termos dos arts. 904 e 926 do Regulamento do Imposto de Renda de 1999 (Decreto nº 3000, de 26 de março de 1999), decorre das infrações a seguir elencadas, conforme descrito no Termo de Verificação e Encerramento de Ação Fiscal (fls. 784-813): 3.1. despesa com amortização de ágio interno excluído indevidamente na apuração do lucro real, com infração ao disposto no art. 3º da Lei nº 9.249, de 26 de dezembro de 1995, e arts. 247 e 250 do RIR de 1999: 31/12/2008................................................................. R$ 206.298,50 . 31/12/2009................................................................. R$ 1.237.790,98 3.2. multa de ofício isolada exigida em decorrência da falta ou insuficiência de pagamento do IRPJ devido por estimativa, com infração ao disposto nos arts. 222 e 843 do RIR de 1999 e art. 44, II, “b”, da Lei nº 9.430, de 1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488, de 2007: 30/11/2008................................................................. R$ 12.893,65 . 31/12/2008................................................................. R$ 6.737,19 . 31/01/2009................................................................. R$ 12.893,65 . 28/02/2009................................................................. R$ 12.893,65 . 30/04/2009................................................................. R$ 20.393,11 . Fl. 3775DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 4 31/05/2009................................................................. R$ 18.287,86 . 30/06/2009................................................................. R$ 12.893,65 . 31/07/2009................................................................. R$ 12.893,65 30/09/2009................................................................. R$ 12.893,65 . 31/10/2009................................................................. R$ 12.893,65 . 30/11/2009................................................................. R$ 12.893,65 . 31/12/2009................................................................. R$ 12.893,65 Auto de infração de CSLL 4. O auto de infração de CSLL de fls. 769-776 exige o recolhimento de R$ 129.968,06 de contribuição e R$ 97.476,04 a título de multa de lançamento de ofício de 75%, além de R$ 20.094,92 de juros de mora. 5. O lançamento decorre da exclusão indevida na apuração da base de cálculo da contribuição da amortização de ágio interno, com infração ao disposto nos arts. 2º e §§, e 3º da Lei nº 7.689, de 15 de dezembro de 1988 (com as alterações introduzidas pelo art. 2º da Lei nº 8.034, de 12 de abril de 1990, e art. 17 da Lei nº 11.727, de 2008), art. 57 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995 (com as alterações introduzidas pelo art. 1º da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995), art. 2º da Lei nº 9.249, de 1995, art. 1º da Lei nº 9.316, de 22 de novembro de 1996, art. 28 da Lei nº 9.430, de 1996, e art. 37 da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002. 6. O auto de infração de CSLL de fls. 778-782 exige o recolhimento de R$ 63.384,85 de multa exigida isoladamente sobre as estimativas de CSLL não recolhidas dos meses de novembro/2008 a fevereiro/2009 e de abril a dezembro/2009. Após o início do procedimento fiscal, a autoridade fiscal intimou (Termo de Intimação nº 2) a contribuinte a apresentar as seguintes informações e documentos: - Esclarecer os lançamentos contábeis constantes do anexo “Lançamentos Contábeis a Esclarecer”, apresentando os documentos e suportes fáticos necessários e hábeis para as justificativas dos lançamentos, bem como a origem e aplicação dos recursos envolvidos; - Apresentar o “Protocolo e Justificação de Incorporação de Ações para Conversão de Embralog – Empresa Brasileira de Logística S.A. em Subsidiária Integral da G&K Holding S.A.”, documento este integrante da Ata de Assembleia Geral Extraordinária de 18/12/2006, na forma do Anexo IV; - Apresentar o “Laudo de Avaliação” da Embralog, que compõe o Anexo V da Ata de Assembleia Geral Extraordinária de 18/12/2006, elaborado pela empresa KPMG. Em atendimento ao referido Termo, a contribuinte forneceu os documentos, e esclareceu que: “Os lançamentos decorrem da cisão parcial da empresa G&K Holding S.A. (“G&K Holding”), seguida de incorporação da parcela de seu patrimônio cindido pela Embralog – Empresa Brasileira de Logística Ltda (“Embralog”). Assim, parte dos Fl. 3776DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 5 lançamentos abaixo detalhados diz respeito a tal movimentação societária, sendo que os demais resultam de atendimento à legislação. Lançamentos em 03/11/2008 Todos os lançamentos desta data referem-se ao ágio existente no investimento da G&K Holding na Embralog, cujo fundamento econômico era o valor de rentabilidade futura desta última, e decorrem do processo de incorporação de parcela cindida do patrimônio da G&K Holding – na qual o referido investimento estava integrado – pela Embralog. Estes lançamentos refletem as exatas mutações patrimoniais ocorridas no referido processo de cisão seguida de incorporação, tendo sido a provisão para preservação de dividendos futuros efetuada em atendimento às melhores práticas contábeis vigentes à época (Instrução CVM nº 319/99, art. 6º, § 1º, alterada pela Instrução CVM nº 349/01). Estes lançamentos estão ainda apontados no Protocolo e Justificação de Cisão Parcial seguida de Versão do Patrimônio Cindido a Sociedades já Existentes e também no laudo Pericial-Contábil realizado por auditoria externa independente, documentos que integram a Ata de Assembleia Geral Extraordinária de 3/11/2008 da Embralog, protocolizados neste Sefis em 15/09/2010. Lançamentos em 30/11/2008 Todos os lançamentos desta data referem-se à amortização do ágio acima mencionado, conforme o Decreto 3.000/99, artigo nº 386, inciso III, com a correspondente reversão da provisão para preservação de dividendos futuros. Lançamentos em 31/12/2008 Os lançamentos ocorridos nesta data referem-se a: (i) número 3000000253, no valor de R$ 96.422,05: amortização do ágio acima mencionado, com a correspondente reversão da provisão para preservação de dividendos futuros, conforme o Decreto 3.000/99, art. 386, inciso III; (ii) número 3000000268, nos valores de R$ 5.785.322,85 e R$ 96.422,05: transferência do grupo de contas do ativo diferido para o grupo de contas do ativo intangível, em cumprimento ao determinado pela Medida Provisória nº 449/2008, art. 36; e (III) números 9000000115 e 9000000117, ambos no valor de R$192.844,10: transferência para a conta lucros/prejuízos acumulados, referente ao encerramento das contas de resultado realizado ao final de cada exercício, conforme melhores práticas contábeis. Lançamentos em 30/01/2009, 26/02/2009 e 31/03/2009 Os lançamentos 3000000006, 3000000023, 3000000056, 6200000010, 6200000011 e 6200000012, ocorridos nestas datas referem-se a: amortização do ágio acima mencionado, conforme o Decreto 3.000/99, artigo nº 386, inciso III, com a correspondente reversão da provisão para preservação de dividendos futuros, todos estornados após constatação de amortização indevida.” Após diversas intimações expedidas para a recorrente apresentar documentos e esclarecimentos, a autoridade fiscal emitiu para a G & K Holding S.A. uma intimação para apresentar as seguintes informações: Fl. 3777DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 6 16.1. Apresentar Contrato/Estatuto Social e suas alterações, inclusive todos os anexos aos mesmos, tais como laudos e protocolos de intenções; 16.2. Apresentar os arquivos digitais de registros contábeis validados pelo aplicativo “Zinco – Arquivos Contábeis” referentes aos anos-calendário de 2006 e 2007, elaborados conforme estabelece o Ato Declaratório Executivo – ADE COFIS nº 15, de 23/10/2001 (DOU de 26/10/2001), contendo as informações do subitem 4.1 e acompanhados da Tabela de Plano de Contas (4.9.2) e da Tabela de Centro de Custo/Despesa (4.9.3); 16.3. Deixar disponível para consulta os Livros Diário e Razão referentes aos anos calendário de 2006 e 2007; 16.4. Esclarecer se houve algum pagamento ou recebimento (transferência de recursos financeiros) na operação de “Incorporação de Ações para Conversão de Embralog – Empresa Brasileira de Logística S.A. em Subsidiária Integral da G&K Holding S.A.”, conforme consta na Ata da Assembleia Geral Extraordinária de 18/12/2006 da empresa EMBRALOG – EMPRESA BRASILEIRA DE LOGÍSTICA S.A. 16.5. Esclarecer se houve algum pagamento ou recebimento (transferência de recursos financeiros) na operação de incorporação, pela EMBRALOG – EMPRESA BRASILEIRA DE LOGÍSTICA S.A. de parcela cindida do patrimônio da G&K HOLDING S.A., conforme Ata da Assembleia Geral Extraordinária de 03/11/2008 da EMBRALOG. 16.6. Cientificar que, considerando estar o contribuinte obrigado a apresentar a Escrituração Contábil Digital – ECD por meio do Sistema Público de Escrituração Digital (SPED), a escrituração referente ao ano de 2008 será obtida conforme dispõe o art. 7º da IN RFB nº 787, de 19 de novembro de 2007. Em atendimento à intimação, a G & K forneceu os documentos, e esclareceu que: 17.1. Quanto aos atos societários, a empresa informou que “devido ao grande volume que representam, sua apresentação completa foi feita na resposta ao Termo de Intimação Fiscal nº 01 relativo ao MPF-Diligência nº 0910100-2010- 02181”, que tem por diligenciada a companhia Botica Comercial Farmacêutica Ltda. 17.2. Os Livros Diário e Razão referentes aos anos-calendário 2006 e 2007 encontram se disponíveis para consulta no endereço da G&K Holding S.A. 1 7.3. Com relação ao esclarecimento solicitado no item 5 (transcrito em 16.4), disse que “no ano de 2006, as ações representativas do capital social da empresa Embralog – Empresa Brasileira de Logística S.A., foram incorporadas pela G&K Holding S.A., com base no que dispõe o artigo 252 da Lei nº 6.404/76. Com esta operação a Embralog tornou-se subsidiária integral da G&K.” 17.4. Afirmou ainda que “não é compatível com o instituto da incorporação de ações qualquer transferência de recursos financeiros entre as sociedades envolvidas, visto que, nos termos do § 1º do referido artigo 252, o aumento de capital da companhia incorporadora (no caso a G&K) é realizado com as ações a serem incorporadas, de acordo com o valor que lhes atribuir os peritos Fl. 3778DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 7 avaliadores, e não mediante aporte de recursos financeiros. Para fins de incorporação, pela G&K, a avaliação das ações da Embralog foi feita com base em seu valor econômico-financeiro, apurado pela metodologia de fluxos de caixa descontados, conforme Laudo de Avaliação emitido por peritos avaliadores independentes, que apuraram como referido valor das ações o montante de R$ 7.693.000,00.” 17.5. No que diz respeito ao item 6 (transcrito em 16.5) da intimação, alegou que “não é compatível com o instituto da incorporação de acervo líquido patrimonial qualquer transferência de recursos financeiros (pagamento ou recebimento) entre as sociedades envolvidas na operação, a menos que tais recursos financeiros façam parte do acervo líquido da sociedade incorporada a ser vertido para a sociedade incorporadora, que sucede a primeira em relação aos direitos e obrigações inerentes a tal acervo.” 17.6. Por fim, consideraram-se cientificados de que obteríamos a ECD de 2008 da empresa no SPED. Na continuidade, foi emitido o Termo de Intimação Fiscal nº 02, onde foi solicitado, dentre outras demandas, o esclarecimento dos lançamentos contábeis do anexo “Lançamentos Contábeis a Esclarecer”, tendo a G & K apresentado as seguintes informações: 19.1. “Lançamentos com histórico ‘Amortização ágio’ e ‘Ágio s/ investimentos’ Os lançamentos nas contas 180020 e 371006 referem-se à amortização exclusivamente contábil de ágios sobre investimentos em controladas, conforme as melhores práticas contábeis, portanto sem quaisquer efeitos fiscais. Os referidos ágios foram apurados na G&K Holding em 18/12/2006, em decorrência dos processos de incorporação das ações das empresas Botica Comercial Farmacêutica S.A. (‘Botica’), O Boticário Franchising S.A. (‘Franchising’), Aclamo Distribuidora de Produtos de Beleza S.A. (‘Cálamo’) e Embralog – Empresa Brasileira de Logística S.A. (‘Embralog’), com fundamento econômico na perspectiva de rentabilidade futura das referidas empresas, conforme laudo de avaliação emitido por empresa especializada em 15/12/2006. Os lançamentos na conta 364003 referem-se à reversão de provisão para preservação de dividendos futuros no mesmo montante da referida amortização exclusivamente contábil dos ágios, sem que os lançamentos tenham gerado quaisquer efeitos fiscais. Lançamentos com histórico ‘Reclas TM e conta’ Todos os lançamentos referem-se aos ágios existentes no grupo ‘investimentos’ da G&K Holding, cujo fundamento econômico era o valor de rentabilidade futura das investidas, e decorrem do processo de cisão parcial do patrimônio da G&K Holding, seguida de incorporação das parcelas cindidas pelas empresas Botica, Franchising, Cálamo e Embralog, refletindo as exatas mutações patrimoniais ocorridas no referido processo de cisão seguida de incorporação. Lançamentos com os históricos ‘Ágio OBF cfe laudo avaliação’, ‘Ágio Botica cfe laudo avaliação’, ‘Ágio Cálamo cfe laudo avaliação’ e ‘Ágio Embralog cfe laudo Fl. 3779DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 8 avaliação’ Todos os lançamentos referem-se à apuração de ágios devido à diferença entre o valor de aquisição das ações das empresas Botica, Franchising, Cálamo e Embralog e o valor contábil do patrimônio líquido das referidas empresas. Conforme mencionado acima, a aquisição das ações se deu nos processos de incorporação das ações destas empresas e os respectivos ágios foram devidamente fundamentados com base na perspectiva de rentabilidade futura das empresas, conforme laudo de avaliação emitido por empresa especializada em 15/12/2006. Lançamentos na conta 262005 ‘Reserva Especial de Ágio’ Os lançamentos nos montantes de R$ 585.600.000,00, R$ 195.442.568,00, R$ 1.050.602.918,40 e R$ 7.683.000,00 referem-se à constituição de reserva de capital com base na diferença entre o valor de aquisição das ações representativas do capital das empresas Botica, Franchising, Cálamo e Embralog, conforme descrito no item anterior, e o valor do capital social das referidas empresas. Os lançamentos nos montantes de R$ 45.386.033,69 e R$ 348,31 referem-se a aporte de recursos realizado pelo novo acionista IGP Fundo de Investimento em Participações na G&K Holding em 18/12/2006, com destinação a reserva de capital, no contexto da operação de incorporação de ações já mencionada. O lançamento no montante de R$ 5.258.236,11 refere-se ao reconhecimento da reserva de reavaliação reflexa da investida Botica. A seguir alguns trechos do Termo de Verificação e Encerramento de Ação Fiscal (e-Fls. 784 e ss), onde constam apurações e conclusões da autoridade administrativa: DAS REESTRUTURAÇÕES SOCIETÁRIAS DA EMBRALOG 20. Fazendo um breve histórico, a Embralog, foi constituída como sociedade por quotas de responsabilidade limitada em 24/05/2004, e seu capital, no montante de R$ 10.000,00, estava assim distribuído: 21. Verificamos que foram aprovadas diversas alterações contratuais, dentre as quais destacamos as mais relevantes para o caso aqui tratado. Na primeira Alteração do Contrato Social, em 21/08/2006, foi aprovada a transformação da sociedade empresária limitada "EMBRALOG - EMPRESA BRASILEIRA DE LOGÍSTICA LTDA" em sociedade anônima, com a denominação de "EMBRALOG - EMPRESA BRASILEIRA DE LOGÍSTICA S.A.", e alterada sua composição societária, sendo seu capital distribuído conforme a seguir: Fl. 3780DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 9 22. Na Assembleia Geral Extraordinária de 18/12/2006, foram aprovados o "Protocolo e Justificação de Incorporação de Ações para Conversão de Embralog - Empresa Brasileira de Logística S.A. em Subsidiária Integral da G&K Holding S.A.”, o “Laudo de Avaliação da Companhia” - o qual concluiu que o valor de mercado da Companhia em 31/08/2006 era de R$ 7.693.000,00 (R$ 769,30 por ação), baseado no critério de valor econômico-financeiro, uma vez adotada a metodologia de rentabilidade futura a fluxo de caixa descontado - e, também, a nova redação do Estatuto Social da Companhia, onde consta o novo quadro societário, com a saída dos acionistas Miguel Gellert Krigsner e Artur Noemio Grynbaum e o ingresso da G&K: 23. Na Assembleia Geral Extraordinária de 28/11/2007, foi deliberado um aumento de R$ 3.417.000,0 do capital social e do número de ações ordinárias nominativas da Companhia, que permaneceram com o valor unitário de R$1,00, conforme segue: 24. A Assembleia Geral Extraordinária de 03/11/2008 deliberou sobre a proposta de incorporação, pela Embralog, de uma parcela cindida do patrimônio líquido da companhia G&K, sendo aprovados os termos constantes no "Protocolo e Justificação de Cisão Parcial Seguida de Versão do Patrimônio Cindido a Sociedades já Existentes", o "Laudo Pericial-Contábil para Efeito de Cisão Parcial Seguida de Versão do Patrimônio Cindido a Sociedades já Existentes", elaborado pela empresa América Auditores Independentes S/S, e, ainda, a consequente reversão e redistribuição das ações da Companhia, em função da incorporação da parcela cindida do patrimônio da G&K. A seguir é apresentado o novo quadro societário, onde retornam à sociedade os acionistas Miguel Gellert Krigsner e Artur Noemio Grynbaum, permanecendo o acionista G&K Holding S.A., agora com 1% das ações da empresa: Fl. 3781DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 10 25. Mais recentemente, na Assembleia Geral Extraordinária de Transformação Societária, realizada em 10/11/2010, foi aprovada a transformação da empresa de sociedade anônima para sociedade empresarial limitada, passando a sua denominação para EMBRALOG - EMPRESA BRASILEIRA DE LOGÍSTICA LTDA, com a manutenção de obrigações e direitos e a consequente conversão das atuais ações em quotas, ficando as mesmas assim distribuídas: 26. Observe-se que, conforme descrito nos itens anteriores, em todas as reestruturações os entes envolvidos foram somente os mesmos sócios, além de empresas do próprio Grupo. DAS REESTRUTURAÇÕES SOCIETÁRIAS DA G&K 27. A G&K foi constituída em 18/09/2006 pelo Grupo O Boticário, como sociedade por ações de capital fechado, através de Ata de Assembleia Geral de Acionistas, onde foi aprovado o Estatuto Social apresentando o seguinte quadro societário: 28. Logo depois, em 18/12/2006, ocorreu a reestruturação citada no item 22, na qual a G&K incorporou 100% das ações das companhias Botica Comercial Farmacêutica S.A. (doravante denominada simplesmente Botica), O Boticário Franchising S.A. (doravante simplesmente OBF), Cálamo Distribuidora de Produtos de Beleza S.A. (doravante simplesmente Cálamo) e Embralog, tornando-as, assim, suas subsidiárias integrais. A Assembleia Geral Extraordinária, realizada na mesma data, aprovou os laudos de avaliação das quatro companhias, todos eles elaborados pela empresa KPMG Corporate Finance Ltda, cujos valores foram utilizados pela G&K para registrar tais investimentos em seu Ativo. A propósito, o registro de cada investimento foi segregado em 2 contas distintas - uma com o valor do Patrimônio Líquido de cada investida e a outra com a diferença entre o valor da avaliação e o do respectivo PL, diferença esta que chamou de “ágio” – assunto a ser oportunamente abordado. 29. De acordo com a ata da Assembleia supracitada, foi aprovado também o aumento do capital social da G&K mediante a subscrição de 4.613.618 novas ações ordinárias nominativas, todas com valor nominal de R$ 1,00 cada, integralizadas em moeda corrente nacional pelo acionista IGP Fundo de Investimento em Participações, com sede em São Paulo-SP, cujo preço total de emissão foi fixado em R$ 50.000.000,00, dos quais R$ 4.613.618,00 sendo destinados ao capital da Companhia e R$ 45.386.382,00 à constituição de reserva Fl. 3782DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 11 de capital (reserva especial de ágio), conforme o Boletim de Subscrição que consta no Anexo X da referida ata. Desta forma, as ações da G&K ficaram assim distribuídas: Assembleia Geral Extraordinária de 03/11/2008, cuja ata e seus Anexos I e II foram juntados ao presente processo, os acionistas da G&K aprovaram, dentre outros: 30.1. o aumento de R$ 304.049.679,00 no Capital Social (passou de R$ 191.585.098,00 para R$ 495.634.777,00), mediante a conversão de parte das reservas de capital, de parte das reservas de reavaliação e de parte das reservas de lucro, com a emissão de 304.049.679 ações ordinárias nominativas subscritas pelos acionistas da seguinte forma: Assembleia Geral Extraordinária de 03/11/2008, cuja ata e seus Anexos I e II foram juntados ao presente processo, os acionistas da G&K aprovaram, dentre outros: 30.1. o aumento de R$ 304.049.679,00 no Capital Social (passou de R$ 191.585.098,00 para R$ 495.634.777,00), mediante a conversão de parte das reservas de capital, de parte das reservas de reavaliação e de parte das reservas de lucro, com a emissão de 304.049.679 ações ordinárias nominativas subscritas pelos acionistas da seguinte forma: 31. O Patrimônio Líquido cindido da G&K, incorporado pelas companhias mencionadas no parágrafo anterior, era representado pelos seguintes bens e direitos: Fl. 3783DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 12 32. Após tais alterações o quadro societário ficou assim delineado: 33. Como resultado das retrocitadas incorporações, houve a reversão e a redistribuição das ações (das quatro companhias) contidas na parcela cindida do patrimônio da G&K, aos acionistas Miguel Gellert Krigsner e Artur Noemio Grynbaum, e, no caso da Cálamo e da OBF, também para a acionista Votorantim. DO ÁGIO GERADO NAS REESTRUTURAÇÕES SOCIETÁRIAS 34. De acordo com o exposto no item 28, na Assembleia Geral Extraordinária de 18/12/2006 foi aprovado o laudo de avaliação elaborado pela KPMG Corporate Finance Ltda, juntado no Anexo V da Ata que registra o evento, sob a denominação de “Relatório de Avaliação Econômico-Financeira da Embralog”, quando a Embralog tornou-se subsidiária integral da G&K. No item 11 deste laudo, a seguir reproduzido, é mostrado o valor de mercado atribuído à Embralog: “11 - Conclusão A seguir apresentamos o sumário do cálculo do Valor da Embralog (em R$ mil): Fl. 3784DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 13 Com base na aplicação da metodologia do fluxo de caixa descontado, concluímos que o valor de mercado da Embralog, em 31 de agosto de 2006, é de R$ 7.693 mil. Esse valor, dividido por 10.000 ações, resulta no valor arredondado de R$ 769,30 (setecentos e sessenta e nove reais e trinta centavos) por ação.” 35. Conforme esclarecido no item 15.4, a partir da supracitada avaliação e uma vez detentora de 100% da Embralog, a G&K registrou em seu Ativo Permanente, em dezembro e 2006, o investimento na referida controlada no valor de R$ 1.445.607,50, equivalente ao Patrimônio Líquido dela, além de um ágio no montante de R$ 6.247.392,50, igual à diferença entre o valor de mercado e o PL da investida, sem ter dispendido nenhum recurso por este “acréscimo”. 36. Importante observar que os R$ 6.247.392,50 correspondem à menor parcela lançada pela G&K a título de ágio, haja vista que, se considerarmos também as outras três controladas, este valor alcançou a fabulosa monta de R$ 1.776.161.561,96, como consta na Linha 27 da Ficha 36A – Ativo, da DIPJ 2007, ou seja, esta cifra representa nada mais, nada menos que 87,17% do ativo da G&K em 31/12/2006. 37. Pouco menos de 2 anos após, em novembro de 2008, como relatado no item 24, eis que os acionistas da G&K decidiram na Assembleia Geral Extraordinária realizada em 03/11, promover a cisão dela, aprovando o "Protocolo e Justificação de Cisão Parcial Seguida de Versão do Patrimônio Cindido a Sociedades já Existentes” (que consta no anexo I da ata da assembleia em pauta). No item 4.2.4 do referido protocolo, transcrito em seguida, encontramos detalhes acerca dos ativos da G&K vertidos para a Embralog: “4.2.4 Da incorporação na EMBRALOG A incorporação efetivar-se-á pela transferência de parte do Patrimônio Líquido da companhia G&K, no valor de R$ 4.727.072,00 (quatro milhões, setecentos e vinte e sete mil e setenta e dois reais), acervo líquido este que será absorvido através de incorporação pela companhia EMBRALOG, na forma pactuada neste protocolo e observados os valores encontrados na avaliação procedida pela empresa ora indicada, como segue: Considerando-se que o acervo líquido acima, de R$ 4.727.072,00 (quatro milhões, setecentos e vinte e sete mil e setenta e dois reais), corresponde ao valor do investimento que a G&K detém na EMBRALOG e que deverá ser eliminado no patrimônio desta última com a incorporação, nesta operação não haverá aumento do capital social da EMBRALOG. Parte das ações que a G&K detém no capital da EMBRALOG, e que será objeto da Cisão, totalizando 3.392.730 (três milhões, trezentas e noventa e duas mil, setecentas e trinta) ações ordinárias nominativas, Fl. 3785DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 14 serão revertidas e redistribuídas seletivamente aos acionistas da G&K, da seguinte forma: Ainda em decorrência do presente evento de cisão parcial seguida de incorporação, o ágio apontado no acervo líquido acima discriminado, no montante de R$ 5.785.322,85 (cinco milhões, setecentos e oitenta e cinco mil, trezentos e vinte dois reais e oitenta e cinco centavos), apurado sobre o investimento detido pela G&K na EMBRALOG, por estar fundamentado na expectativa de resultados futuros da EMBRALOG, será registrado nas demonstrações contábeis da EMBRALOG em conta de ativo, estando sujeito a amortização nos termos da legislação fiscal aplicável à matéria. O registro do ágio será feito em contrapartida da conta de reserva especial de ágio na incorporação, constante do patrimônio líquido da EMBRALOG, pelo seu valor líquido (ágio menos provisão), nos termos do art. 6°, § 1°, “b” da Instrução CVM n° 319/99." (grifos nossos) 38. Para deixar bem claro, na cisão da G&K foi vertido para a Embralog o acervo líquido de R$ 4.727.072,00 (equivalente ao PL da Embralog), e foram redistribuídas aos sócios citados 3.392.730 ações ordinárias nominativas, no montante de R$ 3.392.730,00, que correspondem a 99% do capital social da ex- controlada, cujo valor total era de R$ 3.427.000,00. 39. No que diz respeito ao ágio de R$ 5.785.322,85, transferido da G&K para a Embralog, verifica-se que ele é R$ 462.069,65 menor que o valor inicialmente lançado (de R$ 6.247.392,50) na controladora. Segundo a fiscalizada, esta diferença consiste no somatório: a) das amortizações efetuadas pela G&K em dezembro de 2007, relativamente aos 12 meses do respectivo AC - R$ 216.473,05; b) das amortizações efetuadas pela G&K de janeiro a outubro de 2008 (10 meses), ou seja, até o mês anterior à cisão parcial, ocorrida em 03/11/2008 - R$ 187.159,00; c) do ágio mantido na G&K pela participação de 1% que manteve na Embralog - R$ 58.437,60. 40. A propósito do exposto nas alíneas “a” e “b” do parágrafo antecedente, as amortizações pela G&K realizadas em 2007 e 2008 foram por ela corretamente consideradas indedutíveis e devidamente adicionadas nos respectivos LALUR, de forma agregada em relação aos seus investimentos na Embralog, Botica, Cálamo e OBF, como dito anteriormente, empresas do mesmo grupo. 41. Além do ágio de R$ 5.785.322,85 retrocitado, constatamos nos LALUR que a Embralog registrou também, em novembro e dezembro de 2008 e de janeiro a dezembro de 2009, uma exclusão mensal de R$ 6.727,20, tendo por histórico “Ágio Incorporação G&K”. Não encontramos tal valor na sua contabilidade em nenhum desses períodos; de acordo com informação do sujeito passivo (ver item Fl. 3786DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 15 15.4), ele é o resultado do ágio relativo ao investimento na Embralog, amortizado e não deduzido pela G&K no período de janeiro de 2007 a outubro de 2008 (alíneas “a” e “b” do item 39), no montante de R$ 403.632,05, dividido em 60 parcelas. 42. Assim sendo, o total do ágio que a Embralog começou a amortizar em novembro de 2008 e o valor das parcelas mensais são: DA CONTABILIZAÇÃO DO ÁGIO NA EMBRALOG 43. Relativamente ao ágio originado na versão de parcela cindida do PL da G&K para a Embralog, encontramos no laudo pericial-contábil mencionado no item 24, elaborado pela América Auditores Independentes, a seguinte orientação: “Abrir uma conta denominada de incorporação junto ao ativo circulante, procedendo aos lançamentos abaixo na data de 3/11/2008, utilizando-se do seguinte histórico: ‘cisão Parcial da companhia G&K na EMBRALOG, em 3/11/2008’. 44. Verificamos na ECD que a Embralog agiu aproximadamente da forma sugerida pela auditoria, usando as seguintes contas (Razões em anexo): 45. Inicialmente, em 03/11/2008, lançou o montante de R$ 5.785.322,85 na conta 180020 e na sua redutora 180098 para, na mesma data, transferir o referido valor para as contas correspondentes do Ativo Diferido (192080 e 192081). Daí passou a amortizar mensalmente 1/60 do ágio, em parcelas no valor de R$ 96.422,05, apropriando como outras despesas operacionais (conta 371006 - Ágio sobre Fl. 3787DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 16 Investimentos) em contrapartida à conta 192080 – Ágio sobre Investimentos (Diferido). Em dezembro, transferiu o saldo desta para a conta de ágio do Ativo Intangível (190040 – Ágio sobre Investimentos). Cumpre observar que a fiscalizada procedeu assim somente em novembro e dezembro de 2008, haja vista que de janeiro a março de 2009, os lançamentos não mais transitaram pelo Ativo Diferido, sendo usada como contrapartida diretamente a citada conta do Ativo Intangível. 46. Analogamente, as provisões de R$ 96.422,05 registradas na conta 192081 (Diferido) em novembro e dezembro de 2008, foram revertidas tendo por contrapartida a conta 364003 – Reversão Provisão Ágio sobre Incorporação (receita). Em 31/12/2008 a Embralog transferiu da conta de provisão do Diferido (192081) para a do Intangível (190041), tanto o valor de R$ 5.785.322,85, quanto as parcelas provisionadas em novembro e dezembro. De janeiro a março de 2009, a empresa igualmente não mais usou o Ativo Diferido para o registro das provisões, e repetiu a correspondente reversão da provisão com o intuito da preservação de dividendos futuros, segundo informou na resposta ao Termo de Intimação nº 02 reproduzida no item 5, onde acrescentou que os lançamentos dos 3 primeiros meses de 2009 foram estornados após a constatação da amortização ser indevida. 47. Indagado quanto à mudança de tratamento adotada após março de 2009, o sujeito passivo afirmou (item 13.7 da resposta ao Termo de Intimação nº 06) que “a apropriação do ágio referente ao período de abril a dezembro de 2009 não foi contabilizada em observância ao CPC nº 04, emitido em decorrência da Lei nº 11.638, de 2007”. 48. No Pronunciamento 04, o Comitê assim se manifesta em relação a ágios como o do caso ora apreciado: “47. O ágio derivado da expectativa de rentabilidade futura (goodwill) gerado internamente não deve ser reconhecido como ativo. (...) 49. As diferenças entre o valor de mercado da entidade e o valor contábil de seu patrimônio líquido, a qualquer momento, podem incluir uma série de fatores que afetam o valor da entidade. No entanto, essas diferenças não representam o custo dos ativos intangíveis controlados pela entidade.” (grifos nossos) 49. Sendo assim, diferentemente da interpretação dada pela fiscalizada, o CPC 04 reforça o entendimento de que, se ele tiver por base a expectativa de rentabilidade futura e for gerado internamente, não deve ser reconhecido sequer como ativo. 50. Cabe ressaltar que ao longo do período de novembro de 2008 a dezembro de 2009, a fiscalizada promoveu a exclusão do valor das parcelas mensais de R$ 96.422,05 de amortização do ágio sobre a incorporação, nos respectivos LALUR, registrando-as como “Provisão p/ Realização de Ágio – Incorp G&K”. Com isto, tornou sem efeito fiscal a receita proveniente da reversão mencionada no item Fl. 3788DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 17 46. Entretanto, ao não adicionar no LALUR os mesmos R$ 96.422,05 apropriados como despesa, acabou reduzindo o lucro líquido e, indevidamente, o lucro real e a base de cálculo da CSLL. 51. No que tange ao ágio de R$ 403.632,05, como explicitado no item 41, sua amortização em parcelas mensais de R$ 6.727,20, de novembro de 2008 a dezembro de 2009, embora não tenha sido lançada como despesa e, portanto, não tenha influenciado o lucro líquido (resultado) dos exercícios, por ter sido usada como exclusão diretamente no LALUR, igualmente reduziu de forma indevida o lucro real e a base de cálculo da CSLL. A propósito, tais exclusões foram registradas como “Ágio Incorporação G&K”. DA IRREGULARIDADE APURADA 52. Analisando os lançamentos efetuados na conta 180020 – Ágio s/ Investimentos (ver quadro a seguir), percebe-se claramente que a Embralog seguiu o preconizado pela América Auditores Independentes (item 43), que pautou sua orientação em uma interpretação equivocada das Instruções CVM nº 319, de 1999, e 349, de 2001: 53. O tratamento contábil determinado pela CVM nos casos de ágio interno é de que ele seja totalmente baixado do ativo da incorporadora em respeito à doutrina contábil, a qual rejeita o reconhecimento de um ágio formado internamente. As Instruções CVM nº 319/1999 e 349/2001 foram editadas antes da alteração das regras contábeis internacionais, e tinham como objetivo justamente impedir que o lucro líquido fosse diminuído por uma “despesa” que não existia (não tinha sido paga) como é o caso do ágio interno, prejudicando, desta maneira, os acionistas minoritários. 54. Vem de encontro a este entendimento o parecer dos professores Eliseu Martins e Jorge Vieira da Costa Junior (“A Incorporação Reversa com ágio gerado internamente: Consequências da Elisão Fiscal sobre a Contabilidade”), conforme se depreende da transcrição a seguir: “2. Contabilização do Ágio: Como fazê-la à luz da Teoria Contábil? (...) Em síntese, o ágio (ou, por vezes, o deságio) surge do confronto entre o valor justo (fair value) de uma dada entidade (valor de saída), precificado por intermédio de uma transação envolvendo terceiros independentes, e o valor contábil (valor de entrada) do patrimônio líquido dessa mesma entidade (considerando, é claro, a participação acionária adquirida). (...) Fl. 3789DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 18 Logo, em termos de Teoria da Contabilidade, a rigor, em uma transação admite-se tão só a figura do ágio, que vem a ser um resultado econômico obtido em um processo de compra e venda de ativos líquidos (net assets), quando estiverem envolvidas partes independentes não relacionadas. Enfim, quando o ágio for resultado de um processo de barganha negocial não viciado, que concorra para a formação de um preço justo dos ativos líquidos em apreço. (...) Resta justificado, dessa forma, pelo exposto, que definitivamente, à luz da Teoria da Contabilidade, é inadmissível o surgimento de ágio em uma operação realizada dentro de um mesmo grupo econômico. Não é permitido contabilmente o reconhecimento de ágio gerado internamente, tampouco o lucro resultante. (...)” (grifos nossos) 55. Para melhor analisar a situação da Embralog, temos que retroagir a 2006 quando, em 18/09, o Grupo O Boticário iniciou uma reestruturação societária, criando uma empresa-mãe - a G&K Holding, já mencionada neste Termo -, com um capital simbólico de R$ 1.000,00, na modalidade de sociedade por ações, 80% das quais pertencentes ao acionista Miguel Gellert Krigsner e as demais 20% de propriedade de Artur Noemio Grynbaum. Esta mudança fez parte de um planejamento mais amplo, de forma que, 3 meses depois (18/12/2006), passaram a ser integralmente controladas pela G&K, além da Embralog, também a Botica, a Cálamo e a OBF, todas do mesmo grupo e tendo como principais sócios Miguel e Artur. 56. Antes, porém, de se concretizar a referida reestruturação, foi contratada a empresa de auditoria KPMG Corporate Finance Ltda, que elaborou o laudo de avaliação das companhias que teriam suas ações incorporadas pela holding, chegando aos valores (em reais) a seguir mostrados, extraídos dos referidos Laudos, contidos nos Anexos II, V, VII e IX da Ata de Assembleia Geral Extraordinária de 18/12/2006 da G&K, a este juntados: 57. A diferença entre os valores do Patrimônio Líquido e da avaliação das companhias, apontadas no quadro acima, foram registradas pela G&K em seu Ativo, na conta 192080 – Ágio sobre Investimentos (Razão em anexo), sem que para isto tivesse feito qualquer pagamento. 58. Convém lembrar que o ágio se origina de uma contraposição de receita para quem vende e de um desembolso (custo) para quem compra. Os pressupostos do ágio são a aquisição de participação societária e o fundamento econômico. No presente caso não estão presentes os pressupostos da figura do ágio, pois em nenhum momento houve custo. Fl. 3790DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 19 59. Há de se salientar que, se por um lado, a G&K lançou contabilmente em 18/12/2006 a diferença supracitada como ágio (separando por controlada) e passou a amortizá-lo mensalmente, também é verdade que considerou tal amortização corretamente indedutível e efetuou a devida adição no LALUR de 2007 e de 2008, nos montantes respectivos de R$ 20.094.111,31 (referente ao período de janeiro a dezembro) e R$ 25.850.240,10 (referente ao período de janeiro a outubro), conforme declarados na linha 11 da Ficha 09A – Demonstração do Lucro Real das DIPJ 2008 e 2008 (Cisão). 60. No que diz respeito à Embralog, de janeiro de 2007 a outubro de 2008 a G&K amortizou R$ 403.632,05 sem deduzir tal despesa das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL, segundo confirmou a fiscalizada (item 15.4), restando um saldo de R$ 5.785.322,85 dos R$ 6.247.392,50 lançados inicialmente como “ágio”. Quando da cisão parcial da G&K, em 03/11/2008, este saldo foi simplesmente incorporado à própria Embralog (o mesmo ocorreu com as outras controladas), passando a ser por esta amortizado como despesa, em parcelas mensais de R$ 96.422,05, que correspondem a 1/60 (um sessenta avos) de R$ 5.785.322,85. 61. De acordo com o explicado no item 46, nos meses de novembro de 2008 a março de 2009 o sujeito passivo fez a reversão da provisão de R$ 96.422,05, mas simultaneamente excluiu os respectivos valores no LALUR, alcançando, com isto, uma redução no lucro real (base do IRPJ) e na base de cálculo da CSLL, nos seguintes montantes: a) em 2008 – R$ 192.844,10; b) em 2009 – R$ 1.157.064,57. 62. Não bastasse isso, a partir de novembro de 2008, a Embralog começou a excluir diretamente no LALUR, em 60 parcelas de R$ 6.727,20, também o montante de R$ 403.632,05 não usado pela G&K para fins fiscais, reduzindo, deste modo, as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL nos totais de: a) em 2008 – R$ 13.454,40; b) em 2009 – R$ 80.726,41. 63. O ponto relevante a ser destacado é que a G&K funcionou como uma sociedade veículo e que cada uma das quatro investidas acima citadas recebeu de volta da investidora seu próprio patrimônio (na verdade, 99% dele, uma vez que 1% de seus respectivos PL permaneceu na G&K), devidamente acrescido do “ágio” produzido na operação anterior de incorporação de ações. 64. Nenhuma alteração ocorreu, portanto, com relação à efetiva titularidade patrimonial das ações. ÁGIO - DOUTRINA x LEGISLAÇÃO VIGENTE 65. Ante o exposto, restou caracterizado que o resultado das citadas reestruturações foi inócuo sob qualquer ponto de vista, exceto o tributário, ou seja, o único intuito foi a economia fiscal. O que houve na Embralog foi a contabilização do “ágio de si mesma”. 66. Marco Aurélio Greco, na obra “Planejamento Tributário” (Editora Dialética), cujo “Capítulo XVI – Operações Preocupantes” enumera algumas modalidades de Fl. 3791DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 20 planejamentos tributários com escassas chances de oposição contra o Fisco, dentre as quais a figura do ágio sobre si mesmo. Eis a síntese dos pontos mais relevantes: “XVI.10. Ágio de si mesmo Por vezes, quando uma pessoa adquire determinada participação societária o faz com ágio, pois o valor da aquisição é superior ao respectivo valor do patrimônio líquido. Ocorre que, num momento posterior à aquisição, por vezes sucede de ser feita uma incorporação às avessas que gera uma situação curiosa em relação ao ágio na aquisição da participação societária. Com efeito, o ágio tem por objeto uma participação societária de titularidade da controladora, que representa fração do capital da pessoa jurídica controlada à qual ele se reporta. Na medida em que a controlada incorpora a controladora, desaparece o sujeito jurídico titular da participação societária. Assim, caso preservado, o montante do ágio passaria a estar dentro da incorporadora (antiga controlada), possuindo como origem um elemento que agora integra a própria incorporadora. Seria um ‘ágio de si mesmo’, o que sugere uma preocupação quando se analisa caso concreto que apresente este feitio.” (grifo nosso) 67. Devido à grande pertinência que guarda com a situação encontrada por esta fiscalização, vale ressaltar o contido no Ofício-Circular/CVM/SNC/SEP nº 01/2007, de 14/02/2007, da Comissão de Valores Mobiliários, verbis: “20.1.7. “Ágio” gerado em operações internas A CVM tem observado que determinadas operações de reestruturação societária de grupos econômicos (incorporação de empresas ou incorporação de ações) resultam na geração artificial de “ágio”. Uma das formas que essas operações vêm sendo realizadas, inicia-se com a avaliação econômica dos investimentos em controladas ou coligadas e, ato contínuo, utiliza-se do resultado constante do laudo oriundo desse processo como referência para subscrever o capital numa nova empresa. Essas operações podem, ainda, ser seguidas de uma incorporação. Outra forma observada de realizar tal operação é a incorporação de ações a valor de mercado de empresa pertencente ao mesmo grupo econômico. Em nosso entendimento, ainda que essas operações atendam integralmente os requisitos societários, do ponto de vista econômico-contábil é preciso esclarecer que o ágio surge, única e exclusivamente, quando o preço (custo) pago pela aquisição ou subscrição de um investimento a ser avaliado pelo método da equivalência patrimonial, supera o valor patrimonial desse investimento. E mais, preço ou custo de aquisição somente surge quando há o dispêndio para se obter algo de terceiros. Assim, não há, do ponto de vista econômico, geração de riqueza decorrente de transação consigo mesmo. Qualquer argumento que não se fundamente nessas assertivas econômicas configura sofisma formal e, portanto, inadmissível. Fl. 3792DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 21 Não é concebível, econômica e contabilmente, o reconhecimento de acréscimo de riqueza em decorrência de uma transação dos acionistas com eles próprios. Ainda que, do ponto de vista formal, os atos societários tenham atendido à legislação aplicável (não se questiona aqui esse aspecto), do ponto de vista econômico, o registro de ágio, em transações como essas, somente seria concebível se realizada entre partes independentes, conhecedoras do negócio, livres de pressões ou outros interesses que não a essência da transação, condições essas denominadas na literatura internacional como ‘arm’s length’. Portanto, é nosso entendimento que essas transações não se revestem de substância econômica e da indispensável independência entre as partes, para que seja passível de registro, mensuração e evidenciação pela contabilidade.” 68. Importante salientar, ainda, o teor da introdução do aludido Ofício-Circular/ CVM/SNC/SEP nº 01/2007, verbis: “A CVM vem, ao longo dos anos da sua atuação, buscando aperfeiçoar e manter atualizado o seu arcabouço normativo contábil, sempre com a participação de segmentos interessados do mercado ou da profissão contábil. Cumpre destacar a importante colaboração recebida da Comissão Consultiva de Normas Contábeis da CVM, que conta com representantes da ABRASCA, APIMEC, CFC, IBRACON, FIPECAFI/USP e colaboradores especialmente nomeados pela CVM, além dos professores Ariovaldo dos Santos (USP), José Augusto Marques (UFRJ) e Natan Szuster (UFRJ) e, agora, do Comitê de Pronunciamentos Contábeis - CPC, recentemente instalado.” Como podemos verificar, ao emitir tal juízo de valor, a Comissão de Valores Mobiliários contou com o respaldo de todas as entidades representativas da classe contábil. 69. Acrescentamos que a circunstância de o Ofício-Circular ter sido emitido somente no ano de 2007 não significa que os fatos ocorridos antes de sua edição sejam legais ou que possuam substância econômica. O procedimento não passou a ser mais escandaloso e/ou antiético do que era antes da edição do Ofício- Circular. A única alteração foi que a CVM, respaldada pelas entidades encarregadas de “pensar” as normas contábeis, proferiu uma condenação pública acerca do abuso que antes já era digno de reprovação. 70. O ágio admitido pela Contabilidade é aquele resultante de uma transação de compra e venda entre partes independentes e não relacionadas. Quando a operação societária da qual resulta o ágio é realizada intragrupo, a Contabilidade não admite o seu reconhecimento; nunca admitiu, nem mesmo após as profundas alterações introduzidas pela Lei nº 11.638/2007, que visou a harmonização das normas contábeis brasileiras com as normas internacionais. 71. Se contabilmente o ágio interno não é aceito, não deve ser aceito também para efeitos tributários, pois se o intangível gerado internamente não é Ativo para a Contabilidade, o lucro líquido, do qual se parte para se chegar ao lucro real, não pode estar reduzido por um encargo que nada mais é do que a alocação, pro rata Fl. 3793DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 22 temporis, de um “ativo” inexistente. O lucro real, portanto, não poderia estar reduzido de uma despesa inexistente. 72. Considerando que os sócios/acionistas que assinaram o "Protocolo e Justificação de Cisão Parcial Seguida de Versão do Patrimônio Cindido a Sociedades já Existentes" tanto pela G&K quanto pelas quatro controladas, dentre elas a Embralog, são os mesmos, estabeleceu-se, neste caso, confusão jurídica, ao menos que parcial, prevista nos artigos 381 e 382 do Código Civil (Lei nº 10.406, de 2002), pois que na qualidade de credores e devedores desta relação jurídica, reuniram-se as mesmas pessoas e, o encontro dessa dupla qualidade na mesma pessoa, extingue qualquer obrigação, por confusão. E também por conta dessa confusão, o ágio, que não foi pago em 2006, da mesma forma não foi em 2008, quando da incorporação da parcela cindida da G&K. 73. Despesas, pela legislação tributária, são dispêndios necessários às atividades e à manutenção da empresa. São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa. Estas despesas devem ser usuais ou normais nos tipos de transações operações ou atividades da empresa. Aliás, são exatamente estes os termos que encontramos no art. 299 do RIR/99: “Art. 299. São operacionais as despesas não computadas nos custos, necessárias à atividade da empresa e à manutenção da respectiva fonte produtora (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47). § 1º São necessárias as despesas pagas ou incorridas para a realização das transações ou operações exigidas pela atividade da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 1º). § 2º As despesas operacionais admitidas são as usuais ou normais no tipo de transações, operações ou atividades da empresa (Lei nº 4.506, de 1964, art. 47, § 2º). (...)” 74. A despesa com o “ágio” que a Embralog contabilizou de novembro de 2008 a março de 2009, não era necessária e, portanto, não dedutível, sendo indevida e inadmissível a exclusão desses valores na apuração do lucro real (LALUR) realizada pela empresa. O montante que o contribuinte denominou de “ágio” não poderia ter reduzido o valor do IRPJ e CSLL a pagar, já que não houve despesas pagas nem incorridas. Ressalte-se que a expressão “despesas pagas” refere-se a regime de caixa (desembolso imediato) enquanto a expressão “despesas incorridas” refere-se a regime de competência (desembolso futuro). 75. Com o intuito de corrigirmos a irregularidade tributária encontrada, procedemos às glosas dos valores excluídos do LALUR a título de ágio, abordados nos itens 61 e 62, no montante de R$ 206.298,50, relativamente a 2008, e R$ 1.237.790,98, em relação a 2009, uma vez que, tal como amplamente mostrado, a transação de onde adveio o referido “ágio” carece de substância econômica e da Fl. 3794DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 23 indispensável independência entre as partes, para serem excluídos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL. 76. Temos que reconhecer que a legislação permite a amortização do ágio. Contudo, evidentemente, a legislação se refere a ágio constituído com substância econômica, em decorrência de transações efetivas entre partes negociantes autônomas e não relacionadas, o que não foi o caso da Embralog, pois o que houve foi uma reestruturação intragrupo. 77. Nenhuma dúvida, portanto, de que se tratou de estratégia de planejamento tributário, com a agravante de que, na abordagem de Marco Aurélio Greco, existe de fato o ágio, pago por alguém que adquiriu de outrem determinada participação societária, o que não aconteceu na situação da Embralog, onde o ágio foi simplesmente estipulado pelos proprietários do empreendimento, com base em laudo pericial-contábil, não gerando custo ou despesa atinente à atividade operacional da empresa. MULTA ISOLADA SOBRE A INSUFICIÊNCIA DAS ESTIMATIVAS 78. Em vista das glosas retrocitadas, as bases de cálculo das estimativas mensais do IRPJ e da CSLL sofreram um acréscimo, de modo que os valores calculados e recolhidos pelo sujeito passivo à época tornaram-se inferiores aos devidos. Como consequência disto, está sendo cobrada sobre as diferenças a multa isolada prevista no art. 44, inciso I, da Lei nº 9.430, de 1996, com a redação dada pela Lei nº 11.488, de 15 de julho de 2007: “Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 15 de junho de 2007) (...)” CONCLUSÃO 79. A ação fiscal, ora encerrada, resultou na lavratura de autos de infração do IRPJ, da CSLL e da Multa Isolada para os meses em que ocorreu insuficiência no recolhimento das respectivas estimativas mensais, de acordo com os demonstrativos “Multa Isolada sobre a Insuficiência de Estimativas AC 2008 e 2009”, a este anexados. 80. Da referida ação fiscal foi apurado o Crédito Tributário a seguir descrito. 81. Os valores correspondentes aos juros de mora sobre os referidos tributos encontram- Fl. 3795DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 24 se atualizados apenas até 31/05/2011. 82. O Auto de Infração foi protocolizado no Processo Administrativo Fiscal nº 10980.723408/2011-81. 83. Devolvemos nesta data, os livros e documentos apresentados e utilizados na presente fiscalização relativamente aos anos-calendário de 2008 e 2009, no estado em que foram recebidos. 84. E, para constar e surtir seus efeitos legais, lavramos o presente Termo, em 02 (duas) vias de igual teor e forma, assinado pelos Auditores-Fiscais da Receita Federal do Brasil e pelo representante legal da fiscalizada, que neste ato declara ter recebido uma das vias originais, bem como todos os anexos que o integram. Referidas autuações foram seguidas, ainda, da lavratura de auto de infração complementar, para exigir multa de ofício qualificada no percentual de 150% e atribuir responsabilidade tributária solidária aos acionistas pessoas físicas da Mooz. Submetidos os autos a julgamento, foi proferido o Acórdão nº 06-37.939 pela 1ª Turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento em Curitiba/PR (“DRJ”), a qual julgou improcedente a Impugnação, mantendo o crédito tributário exigido e a responsabilidade solidária dos acionistas. Interposto Recurso Voluntário pela Mooz e pelos responsáveis solidários, foi proferido o Acórdão nº 1401-006.713 série C. 1ª Turma Ordinária da 4ª Câmara da 1ª Seção de Julgamento do E. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (“CARF”), o qual (i) acolheu a preliminar de nulidade do auto de infração complementar, relativo à qualificação da multa de ofício e à responsabilização solidária dos acionistas; e, (ii) no mérito, cancelou integralmente a exigência fiscal. Diante dessa decisão, a Procuradoria Geral da Fazenda Nacional (“PGFN”) interpôs Recurso Especial apenas quanto à “possibilidade de aproveitamento tributário da amortização de ágio interno” (fls. 3.311 a 3.366 dos autos). Nota-se, então, que tão somente o item “ii” do Acórdão nº 1401-006.713, acima referido, foi objeto do Recurso Especial da PGFN, restando, portanto, definitiva a declaração de nulidade do auto de infração complementar por vício material e, por consequência, exonerada a responsabilização solidária dos acionistas, conforme item “i” do Acórdão nº 1401-006.713. Ato contínuo, foi proferido o Acórdão nº 9101-007.314 pela C. 1ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais (“CSRF”), o qual, por voto de qualidade, deu provimento ao Recurso Especial da PGFN e determinou o retorno dos autos à Turma Julgadora a quo, para exame de mérito das matérias autônomas, não analisadas, quais sejam: “reversão da provisão”, “amortização de ágio na base de cálculo da CSLL” e “multas isoladas concomitantes”. Fl. 3796DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 25 Por entender que o referido acórdão padecia de vícios, foram opostos Embargos de Declaração pela Mooz, o qual restou inadmitido pelo Despacho nº 9101-000.001. Desta forma, o presente processo retornou autos à Turma Julgadora a quo, para exame de mérito das matérias autônomas, não analisadas. Os responsáveis solidários MIGUEL GELLERT KRIGSNER e ARTUR NOEMIO GRYNBAUM, após intimados do julgamento dos embargos de declaração, compareceram no processo requerendo que não devem mais figurar no polo passivo do presente processo, em razão de ter sido exonerada definitivamente a sua responsabilização solidária quanto aos créditos tributários objetos deste processo, considerando que se formou trânsito em julgado formal em relação a esta matéria, diante da não interposição de recurso na parte em que o Acórdão nº 1401- 006.713 afasta a responsabilidade solidária dos acionistas. O processo foi encaminhado a este Conselho para julgamento. É o Relatório. VOTO Conselheira Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Relatora. Conforme relatado, dista-se que são objeto de julgamento apenas as matérias autônomas abaixo não foram exauridas e merecem análise específica quando do julgamento Acórdão nº 1401-006.713, reformado pelo Acórdão 9101-007.314 – CSRF/1ª TURMA, cuja deliberação foi para: “No mérito, por voto de qualidade, acordam em dar provimento ao recurso com retorno dos autos ao colegiado para exame de mérito das matérias “reversão da provisão”, “amortização de ágio na base de cálculo da CSLL” e “multas isoladas concomitantes””. DA ANÁLISE DAS MATÉRIAS AUTÔNOMAS Da Reversão da Provisão (Instrução CVM nº 319/99 e 349/01). A controvérsia central pode ser assim delimitada: a receita contábil decorrente da reversão da provisão constituída com base nas Instruções CVM nº 319/99 e 349/01 deve ser excluída do lucro real e da base de cálculo da CSL, quando a despesa correspondente à sua constituição foi anteriormente adicionada? Respondo afirmativamente, pelos fundamentos a seguir. 1 — Da comprovada adição da despesa com a provisão e da necessidade de exclusão da reversão para evitar tributação em duplicidade. Fl. 3797DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 26 A Recorrente demonstrou, por meio das cópias do LALUR — Parte A e Parte B — da G&K Holding S/A (Docs. 16 e seguintes da Impugnação), que o valor da despesa com a constituição da provisão CVM 319/349 foi expressamente adicionado ao lucro líquido para fins de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSL, nos termos do art. 335 do RIR/99. Os registos comprovam adições nos montantes de R$ 20.094.111,31 em 31/12/2007 e de R$ 26.126.406,00 em 03/11/2008, este último no mês da cisão parcial da G&K. O saldo da provisão, controlado na Parte B do LALUR, foi transferido para a Recorrente por força da sucessão universal decorrente da cisão parcial seguida de incorporação. O acórdão da DRJ, ao afirmar que "não teria havido qualquer adição relativa ao ágio constituído pela G&K Holding S/A", ignorou a prova documental constante dos autos. A adição existe e está comprovada. Uma vez adicionada a despesa com a constituição da provisão, a receita contábil decorrente de sua reversão deve ser excluída do lucro real e da base de cálculo da CSL. Manter a tributação sobre a reversão sem considerar a adição prévia importa em bis in idem — exatamente a situação que o art. 391 do RIR/99 e a jurisprudência pacífica deste CARF buscam evitar. Nesse ponto, merece reparo o acórdão da DRJ também por outro motivo. Ao afirmar que a reversão não poderia ser excluída, a DRJ confundiu dois institutos juridicamente distintos: a amortização do ágio (despesa dedutível, nos termos do art. 386, III do RIR/99) e a reversão da provisão indedutível (receita que apenas neutraliza o resultado, sem acréscimo patrimonial real). A glosa da exclusão da reversão não pode ser utilizada como via indireta para questionar a dedutibilidade da amortização do ágio, sob pena de violação ao art. 149 do CTN, que exige que o lançamento de ofício aponte com clareza o dispositivo legal violado e o procedimento efetivamente capitulado. Dou provimento no ponto. 2- Da inexistência de previsão legal para a adição, na base de cálculo da CSL, da amortização de ágio considerada indedutível pela fiscalização. Aqui reside outro equívoco do acórdão recorrido. A fiscalização e a DRJ, para manter a autuação, deslocaram o fundamento do lançamento: em vez de sustentar a tributação da reversão da provisão (que foi o procedimento efetivamente glosado), passaram a questionar a própria amortização do ágio, como se esta fosse indedutível. Ocorre que não há previsão legal para que a amortização do ágio, apurada com fundamento em rentabilidade futura nos termos do art. 386, III do RIR/99, seja adicionada ao lucro real ou à base de cálculo da CSL, quando:  o ágio foi apurado em operação de incorporação de ações com base em laudo de avaliação independente (KPMG), pelo critério de fluxo de caixa descontado; Fl. 3798DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 27  a operação envolveu terceiro independente (Fundo IGP), que efetivamente pagou pela participação societária;  o custo de aquisição foi o valor das ações conferidas, conforme registrado nos instrumentos jurídicos societários;  a amortização foi procedida nos termos do art. 386, III c/c art. 391 do RIR/99. A legislação tributária — e não a contabilidade societária — é quem define os critérios de apuração do lucro real. Nesse sentido, o art. 7º da Lei nº 9.532/97 expressamente prevê a amortização do ágio fundado em rentabilidade futura, com total autonomia em relação ao tratamento contábil. O art. 177, § 2º da Lei nº 6.404/76, por sua vez, determina que, na apuração tributária, prevalecem as disposições da lei fiscal, ainda que diversas das regras societárias. Portanto, não há amparo legal para a adição pretendida pela fiscalização. O acórdão da DRJ, ao validar o lançamento com base em normas contábeis infralegais e supervenientes — Resolução CFC nº 1.110/2007, Ofício-Circular CVM nº 01/2007 e CPC 04/10 —, violou o princípio da legalidade tributária (art. 150, I da CF) e a hierarquia das normas.II.3 — Dos efeitos da neutralidade tributária. Impõe-se destacar, por fim, os efeitos da neutralidade tributária que acompanhou as alterações contábeis introduzidas pela Lei nº 11.638/07 e regulamentadas pelo Regime Tributário de Transição — RTT (Lei nº 11.941/10).O art. 1º da Lei nº 11.638/07, ao dar nova redação aos §§ 2º e 7º do art. 177 da Lei nº 6.404/76, e o art. 15, § 1º da Lei nº 11.941/10, estabeleceram que as alterações nas práticas contábeis não produziriam efeitos fiscais, devendo a apuração do lucro real e da base de cálculo da CSL observar os critérios contábeis vigentes em 31/12/2007.Isso significa que o CPC 04/10, a Resolução CFC nº 1.110/2007 e o Ofício-Circular CVM nº 01/2007, independentemente de seu conteúdo, não podem ser invocados para modificar o tratamento tributário de operações realizadas anteriormente à sua vigência e sob a égide de legislação diversa. No caso concreto, a operação de incorporação de ações ocorreu em 18/12/2006, antes mesmo da edição do Ofício-Circular CVM nº 01/2007 (14/02/2007), da Resolução CFC nº 1.110/2007 (2007) e do CPC 04/10 (05/11/2010). Todos esses normativos são, portanto, inaplicáveis à hipótese, tanto do ponto de vista temporal quanto material. neutralidade tributária aqui opera em uma dupla dimensão: Temporal: normas posteriores não retroagem para atingir atos jurídicos perfeitos (art. 5º, XXXVI, CF); Material: a legislação tributária especial (RIR/99, Lei 9.532/97) prevalece sobre normas contábeis infralegais, por força do art. 177, § 2º da Lei 6.404/76 e do próprio RTT. Fl. 3799DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 28 Assim, o direito da Recorrente à amortização do ágio e à exclusão da receita de reversão da provisão já adicionada encontra-se integralmente preservado pela neutralidade tributária que o próprio ordenamento jurídico estabeleceu. Pelo exposto e considerada a decisão da CSRF, quando por voto de qualidade reconheceu a indetudibiidade das despesas com o ágio em questão, entendo que assiste razão à Interessada, uma vez que se os lançamentos relativos à glosa de despesas de amortização do ágio e à reversão de provisão relacionada ao mesmo ágio somente provocam efeitos contábeis, não é possível à Fiscalização determinar, nos autos de infração, a glosa de despesas consideradas indedutíveis. Pré-vigência da Lei nº 12.973/2014, inexistia proibição expressa à amortização de ágio em operações intragrupo (arts. 2º e 3º da Lei 7.689/1988, com alterações; arts. 247 e 250 do RIR/1999). O ágio (R$ 1.237.790,98 em 2009) decorre de cisão da G&K (18/12/2006, laudo KPMG), fundado em expectativa de rentabilidade futura comprovada por protocolo de incorporação e razões empresariais (governança no Grupo O Boticário). Não se trata de "ágio de si mesmo" fraudulento. Conforme cronologia fática delineada no relatório, o ágio surgiu em 18/12/2006, com a cisão parcial da G&K Holding S.A. e incorporação da parcela pela recorrente (protocolo e laudo KPMG juntados), refletindo expectativa de rentabilidade futura comprovada por razões empresariais (governança no Grupo O Boticário). Os lançamentos contábeis ocorreram em 03/11/2008, com amortização no lucro real anual de 2008 (R$ 206.298,50) e 2009 (R$ 1.237.790,98), glosados nos autos de infração lavrados em 2011 (fls. 757-782), gerando exigência de R$ 129.968,06 de CSLL. A DRJ manteve a glosa (ementa item 143), confundindo "inexistência" do ágio com inedutibilidade, invocando art. 57 da Lei nº 8.981/1995 para equiparação automática à glosa do IRPJ (art. 299 do RIR/1999). Tal entendimento não prospera. Pré-vigência da Lei nº 12.973/2014, inexistia vedação expressa à dedutibilidade de amortização de ágio interno na CSLL (arts. 2º e 3º da Lei nº 7.689/1988, com alterações pelas Leis nºs 8.034/1990, 9.249/1995 e 11.727/2008). O art. 57 da Lei nº 8.981/1995 limita-se às "normas de apuração" do IRPJ, não autorizando adição por analogia de despesas consideradas "não necessárias" (princípio da legalidade, art. 150, I, CF/1988). Os arts. 247 e 250 do RIR/1999 (Decreto nº 3.000/1999) admitem amortização quando comprovada expectativa de rentabilidade futura, sem exigência de partes independentes – distinção posterior à Lei 12.973/2014.A fiscalização (TVF, item 73, fls. 784-813) admite a existência do ágio (laudo idôneo), questionando apenas sua usualidade, o que não autoriza glosa na CSLL por ausência de norma específica. Fl. 3800DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 29 Extrai-se do recurso voluntário que a recorrente argumenta que não há que se falar na adição da despesa de ágio na base de cálculo da CSLL, por ausência de previsão legal. Argumenta que o legislador não arrolou, como hipótese de adição ao lucro líquido, o valor correspondente à amortização do ágio na aquisição de investimentos avaliados pelo método da equivalência patrimonial. Trata-se de matéria de direito bastante conhecida no âmbito do CARF, cujas decisões são bastante divididas. Nesta matéria, alinho-me ao posicionamento do Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto que, de forma brilhante e bem fundamentada, concluiu não haver base legal para a indedutibilidade de despesas com amortização contábil de ágio na base de cálculo da CSLL. Portanto, adoto as suas razões de decidir que constam na Declaração de Voto do Acórdão nº 9101-006.164, da 1ª Turma da CSRF: A Contribuição Social sobre o Lucro (CSLL) foi instituída pela Lei n. 7.689/88, havendo previsão expressa na referida lei de que o resultado do período-base, apurado com observância da legislação comercial, sofrerá alguns ajustes para se chegar à base de cálculo da CSLL. Art. 2º A base de cálculo da contribuição é o valor do resultado do exercício, antes da provisão para o imposto de renda. § 1º Para efeito do disposto neste artigo: a) será considerado o resultado do período-base encerrado em 31 de dezembro de cada ano; b) no caso de incorporação, fusão, cisão ou encerramento de atividades, a base de cálculo é o resultado apurado no respectivo balanço; c ) o resultado do período-base, apurado com observância da legislação comercial, será ajustado pela: (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 1 - adição do resultado negativo da avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 2 - adição do valor de reserva de reavaliação, baixada durante o período-base, cuja contrapartida não tenha sido computada no resultado do período-base; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 3 - adição do valor das provisões não dedutíveis da determinação do lucro real, exceto a provisão para o Imposto de Renda; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 4 - exclusão do resultado positivo da avaliação de investimentos pelo valor de patrimônio líquido; (Redação dada pela Lei nº 8.034, de 1990) 5 - exclusão dos lucros e dividendos derivados de participações societárias em pessoas jurídicas domiciliadas no Brasil que tenham sido computados como receita; (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (Vigência) Fl. 3801DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 30 6 - exclusão do valor, corrigido monetariamente, das provisões adicionadas na forma do item 3, que tenham sido baixadas no curso de período-base. (Incluído pela Lei nº 8.034, de 1990) Como se observa, não há qualquer menção nos referidos ajustes às despesas de amortização de ágio. Muitas vezes o artigo 57 da Lei 8.981/95 é utilizado como fundamento para que uma determinada disposição de indedutibilidade na base de cálculo do IRPJ também seja aplicável para a CSLL. Nessa linha, é importante analisar o referido dispositivo: Art. 57. Aplicam-se à Contribuição Social sobre o Lucro (Lei nº 7.689, de 1988) as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas, inclusive no que se refere ao disposto no art. 38, mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor, com as alterações introduzidas por esta Lei. Todavia, a partir da leitura do referido artigo só é possível inferir que as normas de apuração e de pagamento devem ser as mesmas. Em outras palavras, se o contribuinte está no Lucro Presumido para fins de IRPJ, também estará no Lucro Presumido para fins de CSLL. Por sua vez, se o contribuinte está no Lucro Real para fins de IRPJ, também apurará pela mesma metodologia para fins de CSLL. Não há nenhuma identidade de bases de cálculo por conta do referido dispositivo tanto que há o seguinte excerto: “mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação em vigor”, o que denota que as bases de cálculo não estão sendo reguladas pelo mencionado artigo. O disposto no artigo 57 da Lei 8.981/95 também foi repetido em atos infralegais, ainda que com pequenas distinções, conforme abaixo: Instrução Normativa SRF n. 93/97 Art. 49. Aplicam-se à contribuição social sobre o lucro líquido as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas jurídicas, observadas as alterações previstas na Lei No 9.430, de 1996. Instrução Normativa SRF n. 390/04 Art. 3º Ressalvadas as normas específicas, aplicam-se à CSLL as normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o IRPJ e, no que couber, as referentes à administração, ao lançamento, à consulta, à cobrança, às penalidades, às garantias e ao processo administrativo, mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação da CSLL. Instrução Normativa RFB n. 1700/17 Art. 3º Ressalvadas as normas específicas, aplicam-se à CSLL as normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o IRPJ e, no que couber, as referentes à administração, ao lançamento, à consulta, à cobrança, às penalidades, às garantias e ao processo administrativo, mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação da CSLL. Fl. 3802DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 31 Com exceção da Instrução Normativa n. 93/97, as demais instruções normativas estabelecem expressamente que ainda que haja igualdade nas normas de apuração e pagamento do IRPJ e da CSLL, são mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas ne legislação da CSLL. Hiromi Higuchi assinala que a falta da expressão “mantidas a base de cálculo e as alíquotas previstas na legislação da CSLL” na redação da Instrução Normativa SRF 93/97 fez com que vários autos de infração fossem indevidamente lavrados, conforme segue: Aquela omissão levou o fisco a lavrar, indevidamente, inúmeros autos de infração, ao considerar como indedutíveis na determinação da base de cálculo da CSLL os custos e as despesas indedutíveis, exclusivamente na apuração do lucro real. O 1º Conselho de Contribuintes vem decidindo que somente a lei pode fixar a base de cálculo de tributo, não se admitindo que valores indedutíveis para efeito do IRPJ sejam adicionados às bases de cálculo de outros tributos sem expressa determinação legal (ac. nº 101-92.553/99 no DOU 26-05-99, 101-94.286/2003 no DOU de 22-09-03 e 107 07.315/2003 no DOU de 10-03-03) (HIGUCHI, Hiromi. Imposto de Renda das Empresas. 37ª ed. São Paulo: IR Publicações, 2012. p. 818). Felizmente, tal ponto foi corrigido nas instruções normativas anteriores que foram mais fiéis ao texto do artigo 57 da Lei 8.981/95, sem que com isso tenham acabado as autuações fiscais relativas ao tema. Um outro dispositivo legal comumente utilizado como fundamento para que as despesas não necessárias venham a ser considerada como indedutíveis na base de cálculo da CSLL é o artigo 13 da Lei n. 9.249/95, cujo teor é o seguinte: Art. 13. Para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964: I - de qualquer provisão, exceto as constituídas para o pagamento de férias de empregados e de décimo-terceiro salário, a de que trata o art. 43 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, com as alterações da Lei nº 9.065, de 20 de junho de 1995, e as provisões técnicas das companhias de seguro e de capitalização, bem como das entidades de previdência privada, cuja constituição é exigida pela legislação especial a elas aplicável; (Vide Lei 9.430, de 1996) II - das contraprestações de arrendamento mercantil e do aluguel de bens móveis ou imóveis, exceto quando relacionados intrinsecamente com a produção ou comercialização dos bens e serviços; III - de despesas de depreciação, amortização, manutenção, reparo, conservação, impostos, taxas, seguros e quaisquer outros gastos com bens móveis ou imóveis, exceto se intrinsecamente relacionados com a produção ou comercialização dos bens e serviços; IV - das Fl. 3803DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 32 despesas com alimentação de sócios, acionistas e administradores; V - das contribuições não compulsórias, exceto as destinadas a custear seguros e planos de saúde, e benefícios complementares assemelhados aos da previdência social, instituídos em favor dos empregados e dirigentes da pessoa jurídica; VI - das doações, exceto as referidas no § 2º; VII - das despesas com brindes. VIII - de despesas de depreciação, amortização e exaustão geradas por bem objeto de arrendamento mercantil pela arrendatária, na hipótese em que esta reconheça contabilmente o encargo. É interessante notar que o referido artigo se refere às bases de cálculo do IRPJ e da CSLL visto que expressamente assinala que: “para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da contribuição social sobre o lucro líquido, são vedadas as seguintes deduções”. Aqui sim temos um dispositivo que não é exclusivo do IRPJ e se aplica também à CSLL. Cumpre notar que não há indedutibilidade das despesas de amortização de ágio ao longo dos incisos do artigo 13 da Lei n. 9.249/95, de forma que a base legal para a indedutibilidade de tais despesas para fins de IRPJ continua sendo o artigo 47 da Lei n. 4.506/64. Há quem intérprete que o caput do artigo 13 da Lei n. 9.249/95 implica a aplicação das indedutibilidade previstas no artigo 47 da Lei n. 4.506/64, uma vez que o artigo 13 da Lei n. 9.249/95 menciona que “são vedadas as seguintes deduções, independentemente do disposto no art. 47 da Lei nº 4.506, de 30 de novembro de 1964”. Não me parece que essa menção de que as indedutibilidade previstas no artigo 13 da Lei n. 9.249/95 sejam independentes daquelas previstas no artigo 47 da Lei n. 4.506/64 tenha o intuito e muito menos a consequência de tornar indedutíveis para a CSLL as despesas não necessárias. Assim, me parece forçoso interpretar que essa menção que as indedutibilidade são independentes tenha o condão de igualar a indedutibilidade das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL no que tange às despesas não necessárias. Ao se debruçar sobre o tema, Edmar Andrade Oliveira Filho assevera que não é possível fazer uma interpretação extensiva do artigo 13 da Lei n. 9.249/95 para igualar as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL e tampouco tirar tais conclusões do já citado artigo 57 da Lei n. 8.981/95, conforme segue: O fato é que o art. 13 da Lei nº 9.249/95 não chegou ao extremo de dizer que toda e qualquer parcela que a lei considera dedutível na determinação do lucro real também o será para fins de CSLL. (...) E nem se diga que a extensão está autorizada pelo art. 57 da Lei nº 8.981/95, segundo o qual “aplica-se à contribuição social sobre o lucro as mesmas normas de apuração e de pagamento estabelecidas para o imposto de renda das pessoas Fl. 3804DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 33 jurídicas, mantida a base de cálculo e alíquotas previstas na legislação em vigor, com as alterações introduzidas por esta lei”. Este preceito normativo tem duas finalidades. Em primeiro lugar, prescreve as mesmas normas sob a apuração e pagamento e, em segundo lugar, exclui da equiparação a determinação da base de cálculo; desse modo, essa regra exclui a equiparação suscitada. (ANDRADE FILHO, Edmar Oliveira. Imposto de Renda das Empresas. 8ª ed. São Paulo: Atlas, 2011. p. 649) Dessa forma, as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL podem ter uma série de diferenças a depender da vontade do legislador. Nos casos de indedutibilidade previstas para o IRPJ em leis anteriores à própria instituição da CSLL, é fundamental que o legislador tributário faça a análise do que ele considerará indedutível para fins de cálculo da CSLL e deixe isso de forma explícita na lei. Foi exatamente essa análise feita quando da elaboração de Lei n. 7.689/88, que trouxe uma série de ajustes expressos ao lucro contábil para fins de apuração da CSLL. Nas leis posteriores à instituição da CSLL, quando o legislador tributário desejava que uma determinada despesa fosse indedutível tanto para o IRPJ quanto para a CSLL, ele deve deixar isso transcrito na lei de modo explícito, sob pena de a indedutibilidade ser aplicável tão somente ao tributo que ela específica. É importante ressaltar que a própria Receita Federal do Brasil manifesta o entendimento de que as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL são distintas. Nesse sentido, é possível observar os Anexos I (adições) e II (exclusões) da Instrução Normativa RFB n. 1.700/17, onde há inclusive colunas especificando se um determinado ajuste é aplicável somente ao IRPJ ou a ambos (IRPJ e CSLL). A título de ilustração, trago aqui inclusive trecho no Anexo I da Instrução Normativa RFB n. 1.700/17, para fins de demonstrar que não há identidade de bases e isso é admitido pela própria Administração Tributária, conforme abaixo: Fl. 3805DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 34 Nota-se que há uma coluna denominada “aplica-se ao IRPJ?”, assim como uma coluna “aplica-se à CSLL?”. O fato de constar em uma Instrução Normativa como ajuste no IRPJ ou tanto no IRPJ quanto na CSLL não é garantia de que tal posicionamento esteja correto, é apenas um indicativo do posicionamento da Administração Tributária. A título exemplificativo, consta na Instrução Normativa SRF 390/04 (que trata exclusivamente de CSLL) que o ágio fundamentado em rentabilidade futura deve ser amortizado à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, nos balanços levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão: Instrução Normativa SRF 390/04 Art. 75. A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-lei nº 1.598, de 1977, deverá registrar o valor do ágio ou deságio cujo fundamento econômico seja: I - valor de mercado de bens ou direitos do ativo da coligada ou controlada superior ou inferior ao custo registrado na sua contabilidade, em contrapartida à conta que registre o bem ou direito que lhe deu causa; II - valor de rentabilidade da coligada ou controlada, com base em previsão dos resultados nos períodos de apuração futuros, em contrapartida a conta do ativo diferido, se ágio, ou do passivo, como receita diferida, se deságio; III - fundo de comércio, intangíveis e outras razões econômicas, em contrapartida a conta do ativo diferido, se ágio, ou do passivo, como receita diferida, se deságio. § 3º O valor registrado com base no fundamento de que trata: (...) II - o inciso II do caput: Fl. 3806DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 35 a) poderá ser amortizado nos balanços correspondentes à apuração do resultado ajustado levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no máximo, para cada mês do período a que corresponder o balanço, no caso de ágio; b) deverá ser amortizado nos balanços correspondentes à apuração do resultado ajustado levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período a que corresponder o balanço, no caso de deságio; Embora não haja indicação de qual o fundamento legal que embasa o artigo da referida instrução normativa, o fato é que tal comando normativo somente existe na Lei n. 9.532/97, em seu artigo 7º, conforme segue: Art. 7º A pessoa jurídica que absorver patrimônio de outra, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, apurado segundo o disposto no art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 26 de dezembro de 1977: (...) III - poderá amortizar o valor do ágio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2° do art. 20 do Decreto-lei n° 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados posteriormente à incorporação, fusão ou cisão, à razão de um sessenta avos, no máximo, para cada mês do período de apuração; (Redação dada pela Lei nº 9.718, de 1998) IV - deverá amortizar o valor do deságio cujo fundamento seja o de que trata a alínea "b" do § 2º do art. 20 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977, nos balanços correspondentes à apuração de lucro real, levantados durante os cinco anos- calendários subsequentes à incorporação, fusão ou cisão, à razão de 1/60 (um sessenta avos), no mínimo, para cada mês do período de apuração. Como se observa, o dispositivo legal se refere tão somente à apuração do lucro real, nada trazendo sobre a base de cálculo da CSLL. Isso faz com que possa ser dito até que antes da vigência da Lei n. 12.973/14, que trouxe especificamente tratamento tributário para o IRPJ e para a CSLL, continuava vigente para a CSLL o regime original de dedutibilidade que vigia para o IRPJ antes da Lei n. 9.532/97, isto é, o ágio podia ser integralmente deduzido quando da união patrimonial da investidora e da investida, uma vez que haveria necessidade de baixa daquele ágio diante da inexistência do investimento dali para frente, sendo a despesa relativa a tal baixa dedutível. Cumpre notar que diferentemente do que é comumente apregoado, a Lei n. 9.532/97 não instituiu um benefício fiscal por meio da dedutibilidade da amortização contábil do ágio por expectativa por rentabilidade futura, mas tão somente limitou que a dedutibilidade que antes era integral por conta da baixa total do ágio fosse diferida em prazo não superior a 5 anos, ou seja, à razão de no máximo 1/60. Fl. 3807DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 36 Em conclusão, não me parece haver base legal para a indedutibilidade de despesas com amortização contábil de ágio na base de cálculo da CSLL. Os dispositivos legais normalmente citados como fundamento para tal indedutibilidade apenas informam que os regimes de apuração devem ser o mesmo, mas também preveem que devem ser mantidas as bases de cálculo previstas na legislação específica de cada um dos tributos. (...) A DRJ viola a legalidade ao estender glosa do IRPJ à CSLL sem previsão normativa, desconsiderando sucessão patrimonial (art. 41, Lei 6.404/1976) e provas acostadas. Dou provimento ao recurso voluntário no ponto, reconhecendo a dedutibilidade da amortização de ágio interno na base de cálculo da CSLL. 3. Das Multas Isoladas Concomitantes. Conforme relatado, os autos de infração em discussão exigem multa de ofício qualificada (art. 44, inciso I, e §1º, da Lei nº 9.430/1996) e multa isolada por falta de recolhimento das estimativas (art. 44, inciso II, alínea "b", da Lei nº 9.430/1996, com redação do art. 14 da Lei nº 11.488/2007). A Recorrente defende a compatibilidade entre ambas, por fatos geradores distintos (insuficiência mensal vs. glosa anual no lucro real). A Súmula CARF nº 105 (aprovada em 08/12/2014) veda concomitância entre multa isolada por falta de estimativas (redação original do art. 44, §1º, IV, Lei 9.430/1996) e multa de ofício anual, com base em: (i) consunção (estimativa como etapa preparatória do ajuste anual); (ii) extinção da base mensal ao fim do exercício; e (III) vedação a dupla penalidade sobre mesmo fato. Contudo, a Súmula aplica-se à redação anterior à Lei nº 11.488/2007. A multa em exame fundamenta-se no art. 44, II, "b", pós-alteração, que prescreve penalidade "exigida isoladamente sobre o valor do pagamento mensal" (referência expressa ao art. 2º da Lei 9.430/1996, estimativas). Não houve alteração substancial além da redução percentual, conforme Exposição de Motivos da MP 351/2007 (convertida na Lei 11.488/2007): "reduzir o percentual da multa de ofício, lançada isoladamente, nas hipóteses de falta de pagamento mensal [...] a título de estimativa". No acórdão de origem, restaram mantidas a multa isolada sobre estimativas mensais (art. 44, II, "b", Lei 9.430/1996 c/c arts. 222/843 do RIR/1999 – R$ 174.354,69 IRPJ; R$ 63.384,85 CSLL) e de ofício anual (75%, art. 44, I), por fatos geradores distintos (mensal vs. anual), considerado ausente bis in idem. Entendo, que neste ponto é de se dar provimento ao Recuso Voluntário para afastar a concomitância. Como bem esclarecido pela D. Conselheira Maria Carolina Maldonado Mendonça Kraljevic, ao proferir declaração de voto no acórdão 1301-006.697: Concomitância entre multa isolada e multa de ofício. Fl. 3808DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 37 Conforme relatado, exige-se, nos autos de infração em discussão, multa de ofício qualificada, com arrimo no art. 44, inciso I, e § 1°, da Lei n° 9.430/1996, bem como multa isolada por falta de recolhimento das estimativas, com base no art. 44, inciso II, alínea b, da Lei nº 9.430/1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488/2007. Acerca da possibilidade de exigência concomitante de multa isolada por falta de recolhimento de estimativas e multa de ofício é a Súmula CARF 105, aprovada em 08.12.2014: “A multa isolada por falta de recolhimento de estimativas, lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996, não pode ser exigida ao mesmo tempo da multa de ofício por falta de pagamento de IRPJ e CSLL apurado no ajuste anual, devendo subsistir a multa de ofício”. Os precedentes que ensejaram a aprovação da Súmula CARF 105, concluíram pela impossibilidade de concomitância entre multa isolada por falta de recolhimento de estimativa e multa de ofício por falta de recolhimento de tributo com base nos seguintes fundamentos: (i) aplicação do critério da consunção, segundo o qual a primeira conduta (falta de recolhimento da estimativa mensal) é meio de execução, é etapa preparatória da segunda (falta de recolhimento do tributo ao final do ano-calendário); (ii) a multa isolada por falta de recolhimento de estimativa somente pode ser exigida no curso do ano-calendário, tendo em vista que, ao final do exercício, desaparece a base imponível da multa isolada, surgindo uma nova base, que corresponde ao tributo efetivamente apurado, única que pode ser objeto de penalização; e (iii) não é legítima a exigência de duas penalidades (multa isolada e multa de ofício) com base no mesmo fato apurado em procedimento fiscal. Cumpre ressaltar, entretanto, que a referida súmula versa sobre a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas com base na redação original do art. 44 §1º, IV da Lei nº 9.430/1996, enquanto a multa ora em discussão foi lançada com fundamento no art. 44, II, “b”, da Lei nº 9.430/1996, com a redação que lhe foi atribuída pelo art. 14 da Lei nº 11.488/2007. Fl. 3809DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 38 Da análise do quadro acima, pode-se concluir que não houve alteração substancial na penalidade aplicada por falta de recolhimento de estimativas mensais – exceto com relação à redução no seu percentual. Embora a redação atribuída ao dispositivo pelo art. 14 da Lei nº 11.488/2007 utilize a expressão “exigida isoladamente sobre o valor do pagamento mensal”, isso não a diferencia da multa isolada versada na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430/1996, tendo em vista que ambas as redações fazem referência expressa ao art. 2º da Lei nº 9.430/1996, que trata do pagamento mensal por estimativa. Portanto, a multa isolada por falta de recolhimento de estimativas com fundamento no art. 44 da Lei nº 9.430/1996, com redação do art. 14 da Lei nº 11.488/2007, é a mesma daquela versada na redação original do art. 44 da Lei nº 9.430/1996, exceto com relação ao seu percentual. Tanto é assim que, de acordo com a exposição de motivos da Medida Provisória nº 351/2007, convertida na Lei nº 11.488/2007, a alteração do art. 44 da Lei nº 9.430/1996 teve por objetivo "reduzir o percentual da multa de ofício, lançada isoladamente, nas hipóteses de falta de pagamento mensal devido pela pessoa física a título de carnê-leão ou pela pessoa jurídica a título de estimativa"12. Diante disso, apesar de a aplicação da Súmula CARF 105 ser restrita à multa isolada “lançada com fundamento no art. 44 § 1º, inciso IV da Lei nº 9.430, de 1996”, entendo que os argumentos que ensejaram a aprovação da referida súmula são totalmente aplicáveis à multa isolada lançada com base no art. 44, inciso II, alínea b, da Lei nº 9.430/1996, com a redação dada pelo art. 14 da Lei nº 11.488/2007, ora em exigência. Assim, voto por afastar a exigência de multa isolada no presente caso. Fl. 3810DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1401-007.861 – 1ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10980.723408/2011-81 39 Conclusão: Conheço do recurso voluntário e, no mérito das matérias autônomas, dou-lhe provimento. É como voto. Assinado Digitalmente Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin Fl. 3811DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13558.902109/2016-02
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue May 26 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Sep 10 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011 REGIME DA NÃO CUMULATIVIDADE. CONCEITO DE INSUMOS. No regime da não cumulatividade, o termo insumo não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que sejam essenciais ou relevantes para produção de bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ICMS - SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. ENERGIA ELÉTRICA. O ICMS cobrado do fornecedor/geradora de energia elétrica na condição de responsável (substituto tributário) referente à operação de venda interestadual a consumidor final não integra o custo da energia adquirida para fins de cálculo de crédito da Cofins no regime de apuração não cumulativa. CRÉDITOS. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. POSSIBILIDADE. DISTINÇÃO DO CONCEITO DE VEÍCULO. ATIVIDADE PRODUTIVA. A classificação de um bem móvel como máquina e equipamento, para fins de creditamento de PIS/COFINS, deve se pautar pela sua função econômica e essencialidade no processo produtivo, em detrimento de sua mera capacidade de locomoção. Bens como escavadeiras e caminhões especiais utilizados diretamente na extração mineral ou em etapas indispensáveis da produção não se confundem com veículos de transporte de carga. CRÉDITOS. LOCAÇÃO DE CONTAINERS E EQUIPAMENTOS. POSSIBILIDADE. A análise do direito ao crédito de PIS/COFINS sobre despesas de locação não deve se prender a uma distinção formal e restritiva entre locação (obrigação de dar) e serviço (obrigação de fazer). A interpretação deve ser finalística, pautando-se pela função econômica da despesa na cadeia produtiva do contribuinte. FRETE DE INSUMO DESONERADO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.SÚMULA CARF N° 188. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para a COFINS não cumulativa, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CUSTO DE AQUISIÇÃO. VEÍCULOS. A apropriação de créditos com base no valor de aquisição restringe-se a máquinas e equipamentos na legislação de regência, nela não se enquadrando despesas com veículos. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011 PEDIDO DE DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO. A diligência objetiva subsidiar a convicção do julgador e se restringe à elucidação de pontos duvidosos para o deslinde de questão controversa, mas não se justifica quando o fato possa ser demonstrado pela juntada de documentos. ÔNUS DA PROVA. DIREITO CREDITÓRIO. É atribuição do contribuinte a demonstração da efetiva existência do direito creditório pleiteado.
Numero da decisão: 3301-015.289
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso voluntário e, na parte conhecida, por maioria de votos, em dar-lhe provimento parcial para reconhecer o crédito sobre as notas fiscais da SEMEP referente a kit de reparo cilindro da caçamba para aplicação na escavadeira, das IRMÃOS BAIÃO & CIA LTDA referente a mão de obra aplicada na máquina de solda e ARC AR COMPRIMIDO LTDA referente a talha catraca, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento; para reconhecer o crédito sobre as notas fiscais 2011/12 e 2011/39 (unanimidade); para reconhecer o crédito sobre as notas fiscais 3503;3516 de emissão da SEMEP (unanimidade); para reconhecer o crédito sobre serviços topográficos, análises químicas, serviços de projetos e consultoria (unanimidade); para reconhecer o crédito sobre o item demais serviços; para reconhecer o crédito de aluguel de máquinas e equipamentos na área produtiva (caminhões e escavadeiras), vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento; para reconhecer o crédito sobre fretes de aquisição de insumos no mercado externo não onerados; para reconhecer o crédito sobre despesas de armazenagem na operação de venda; para reconhecer o crédito sobre serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra para abertura da mina, sobre créditos de depreciação nos termos da IN SRF 162/98 dos equipamentos auxiliares para construção e limpeza das vias de acesso; sobre o crédito de depreciação de bens utilizados no processo de implantação do sistema operacional da mina - serviços de TI, para reconhecer o crédito sobre locação de containers e equipamentos, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento. Vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro quanto à impossibilidade de realocação dos créditos de depreciação ordinária em contraposição à negativa do crédito de depreciação acelerada e as Conselheiras Rachel Freixo Chaves e Louise Lerina Fialho quanto à conversão em diligência. Designada a Conselheira Keli Campos de Lima para redigir o voto vencedor quanto ao crédito sobre as notas fiscais da SEMEP referente a kit de reparo cilindro da caçamba para aplicação na escavadeira, das IRMÃOS BAIÃO & CIA LTDA referente a mão de obra aplicada na máquina de solda e ARC AR COMPRIMIDO LTDA referente a talha catraca; sobre o crédito de aluguel de máquinas e equipamentos na área produtiva (caminhões e escavadeiras), para reconhecer o crédito sobre locação de containers e equipamentos, quanto à impossibilidade de realocação dos créditos de depreciação ordinária em contraposição à negativa do crédito de depreciação acelerada. . Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro - Relator Assinado Digitalmente Keli Campos de Lima - Redatora designada Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede - Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Keli Campos de Lima, Rachel Freixo Chaves, Louise LerinaFialho (substituto[a] integral), Rodrigo Kendi Hiramuki, Paulo Guilherme Deroulede(Presidente)
Nome do relator: MARCIO JOSE PINTO RIBEIRO
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CONCEITO DE INSUMOS. No regime da não cumulatividade, o termo “insumo” não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que sejam essenciais ou relevantes para produção de bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade. NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. ICMS - SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. ENERGIA ELÉTRICA. O ICMS cobrado do fornecedor/geradora de energia elétrica na condição de responsável (substituto tributário) referente à operação de venda interestadual a consumidor final não integra o custo da energia adquirida para fins de cálculo de crédito da Cofins no regime de apuração não cumulativa. CRÉDITOS. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. POSSIBILIDADE. DISTINÇÃO DO CONCEITO DE VEÍCULO. ATIVIDADE PRODUTIVA. A classificação de um bem móvel como "máquina e equipamento", para fins de creditamento de PIS/COFINS, deve se pautar pela sua função econômica e essencialidade no processo produtivo, em detrimento de sua mera capacidade de locomoção. Bens como escavadeiras e caminhões especiais utilizados diretamente na extração mineral ou em etapas indispensáveis da produção não se confundem com veículos de transporte de carga. CRÉDITOS. LOCAÇÃO DE CONTAINERS E EQUIPAMENTOS. POSSIBILIDADE. Fl. 1202DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 2 A análise do direito ao crédito de PIS/COFINS sobre despesas de locação não deve se prender a uma distinção formal e restritiva entre "locação" (obrigação de dar) e "serviço" (obrigação de fazer). A interpretação deve ser finalística, pautando-se pela função econômica da despesa na cadeia produtiva do contribuinte. FRETE DE INSUMO DESONERADO. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE.SÚMULA CARF N° 188. É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para a COFINS não cumulativa, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO. CUSTO DE AQUISIÇÃO. VEÍCULOS. A apropriação de créditos com base no valor de aquisição restringe-se a máquinas e equipamentos na legislação de regência, nela não se enquadrando despesas com veículos. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/01/2011 a 31/03/2011 PEDIDO DE DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO. A diligência objetiva subsidiar a convicção do julgador e se restringe à elucidação de pontos duvidosos para o deslinde de questão controversa, mas não se justifica quando o fato possa ser demonstrado pela juntada de documentos. ÔNUS DA PROVA. DIREITO CREDITÓRIO. É atribuição do contribuinte a demonstração da efetiva existência do direito creditório pleiteado. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do recurso voluntário e, na parte conhecida, por maioria de votos, em dar-lhe provimento parcial para reconhecer o crédito sobre as notas fiscais da SEMEP referente a kit de reparo cilindro da caçamba para aplicação na escavadeira, das IRMÃOS BAIÃO & CIA LTDA referente a mão de obra aplicada na máquina de solda e ARC AR COMPRIMIDO LTDA referente a Fl. 1203DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 3 talha catraca, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento; para reconhecer o crédito sobre as notas fiscais 2011/12 e 2011/39 (unanimidade); para reconhecer o crédito sobre as notas fiscais 3503;3516 de emissão da SEMEP (unanimidade); para reconhecer o crédito sobre serviços topográficos, análises químicas, serviços de projetos e consultoria (unanimidade); para reconhecer o crédito sobre o item “demais serviços”; para reconhecer o crédito de aluguel de máquinas e equipamentos na área produtiva (caminhões e escavadeiras), vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento; para reconhecer o crédito sobre fretes de aquisição de insumos no mercado externo não onerados; para reconhecer o crédito sobre despesas de armazenagem na operação de venda; para reconhecer o crédito sobre serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra para abertura da mina, sobre créditos de depreciação nos termos da IN SRF 162/98 dos equipamentos auxiliares para construção e limpeza das vias de acesso; sobre o crédito de depreciação de bens utilizados no processo de implantação do sistema operacional da mina – serviços de TI, para reconhecer o crédito sobre locação de containers e equipamentos, vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro que negava provimento. Vencido o Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro quanto à impossibilidade de realocação dos créditos de depreciação ordinária em contraposição à negativa do crédito de depreciação acelerada e as Conselheiras Rachel Freixo Chaves e Louise Lerina Fialho quanto à conversão em diligência. Designada a Conselheira Keli Campos de Lima para redigir o voto vencedor quanto ao crédito sobre as notas fiscais da SEMEP referente a kit de reparo cilindro da caçamba para aplicação na escavadeira, das IRMÃOS BAIÃO & CIA LTDA referente a mão de obra aplicada na máquina de solda e ARC AR COMPRIMIDO LTDA referente a talha catraca; sobre o crédito de aluguel de máquinas e equipamentos na área produtiva (caminhões e escavadeiras), para reconhecer o crédito sobre locação de containers e equipamentos, quanto à impossibilidade de realocação dos créditos de depreciação ordinária em contraposição à negativa do crédito de depreciação acelerada. . Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro – Relator Assinado Digitalmente Keli Campos de Lima – Redatora designada Assinado Digitalmente Paulo Guilherme Deroulede – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Marcio Jose Pinto Ribeiro, Keli Campos de Lima, Rachel Freixo Chaves, Louise LerinaFialho (substituto[a] integral), Rodrigo Kendi Hiramuki, Paulo Guilherme Deroulede(Presidente) Fl. 1204DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 4 RELATÓRIO Por bem descrever os fatos, adoto o relatório do acórdão recorrido, cujos excerto(s) a seguir transcrevo: Inicialmente, esclareça-se que, durante o procedimento fiscal instaurado a partir do Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal nº 05.1.05.00-2016-00078-6, foram analisados 32 Pedidos de Ressarcimento/Compensação decorrentes de supostos pagamentos a maior e/ou indevidos relativos à Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social – Cofins e Contribuição para o Programa de Integração Social - PIS, compreendidos no período do 2º trimestre de 2010 ao 3º trimestre de 2012. 2. A autoridade fiscal decidiu pela glosa de parte dos créditos e consequente reconhecimento parcial do direito creditório pretendido na maioria dos processos, ensejando a emissão de despachos decisórios, constantes de 32 processos administrativos, relacionados em anexo. 3. O presente processo trata da manifestação de inconformidade contra o despacho decisório emitido em face do PER/DCOMP nº 30060.96344.201213.1.5.10-5164, onde pleiteia o direito creditório relativo à Contribuição para o PIS Mercado Interno, referente ao 1º trimestre de 2011. 4. No Termo de Verificação Fiscal - TVF, a autoridade fiscal descreve os procedimentos adotados no curso da auditoria e os fatos que deram origem às glosas de créditos de PIS e Cofins, relatando que: Fundamentação I.O art. 3º das Leis n° 10.637/2002 e n° 10.833/2003 listou os custos, despesas e encargos que geram créditos de PIS e Cofins, respectivamente. Ressalte-se que essa lista de custos, despesas e encargos que geram créditos de PIS/Pasep e Cofins é taxativa. Depreende-se dos dispositivos mencionados acima que não basta que uma despesa seja necessária ou imprescindível à atividade. É necessário que ela esteja expressamente prevista na legislação de regência. Bens Utilizados como Insumos II. Note-se que a despeito de as citadas leis não pormenorizarem o conceito de insumos aplicável ao PIS/Pasep e à COFINS, tal definição foi dada pela Receita Federal, no uso do poder regulamentar que lhe foi conferido pelo art. 66 da Lei n° 10.637/2002, e pelo art. 92 da Lei 10.833/2003, por meio da Instrução Normativa SRF n° 358, de 09/09/2003, que modificou a redação da Instrução Normativa SRF n° 247, de 21/11/2002, e da Instrução Normativa SRF 404, de 12/03/2004, respectivamente. III.Segundo as legislações em comento, somente conferem créditos de PIS/Pasep e Cofins as matérias-primas, produtos intermediários, materiais de embalagem e Fl. 1205DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 5 quaisquer bens que se desgastem, danifiquem ou percam suas propriedades físicas ou químicas, em função da ação exercida sobre o produto em fabricação (exceto ativo imobilizado) e serviços prestados por pessoa jurídica brasileira, aplicados e/ou consumidos na produção/fabricação do bem. IV. Da análise das memórias de cálculos e planilhas apresentadas pela fiscalizada, apontamos, a seguir, os itens que ensejaram a glosa dos créditos de PIS/Pasep e da Cofins, por não se enquadrarem no conceito de insumos e/ou nem estarem previstos expressamente na legislação de regência. Os itens que ensejaram a glosa dos créditos de PIS/pasep e da COFINS estão relacionados em planilha e constam do ANEXO III ao presente Termo. 1. Combustíveis e Lubrificantes 2. Materiais, Partes e Peças de Reposição 3. Materiais de reposição relacionados à tubulação e materiais utilizados na estrutura contra incêndios da mina 4. Materiais genéricos 5. Materiais para análises químicas 6. Bens adquiridos de Pessoa Jurídica domiciliada no exterior vinculada a receita de exportação Serviços Utilizados como Insumos V. A legislação de regência somente considera insumos, para fins de creditamento de PlS/Cofins, os serviços prestados por pessoas jurídicas, aplicados ou consumidos diretamente na produção ou fabricação de bens destinados à venda. Portanto, não se enquadram no conceito de insumos, os custos, despesas ou encargos que se reflitam indiretamente na fabricação ou produção de bens destinados à venda (minério de níquel). VI. Nesse contexto, compulsando-se a planilha de serviços utilizados como insumos apresentada pela fiscalizada, a partir da análise minuciosa das descrições da aplicação no processo produtivo dos serviços adquiridos, bem como dos contratos com fornecedores apresentados, identificamos diversos serviços que entendemos não serem passíveis de aproveitamento de créditos de PIS e Cofins, por não se enquadrarem no conceito de insumo nem constarem expressamente previstos na legislação de regência. VII. Os itens aqui relatados dizem respeito aos códigos da análise detalhada constante também no ANEXO III do TVF. Vejamos a seguir os dispêndios não considerados pela fiscalização como geradores de direito aos créditos das contribuições não cumulativas. 1.Serviço de Manutenção relacionados a equipamentos de transporte e carregamento, Manutenção/recauchutagem de Pneu de transporte e Fl. 1206DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 6 carregamento, Serviços de reforma de Pneu fora de Estrada, Sistema de Operação de Transportes e Carregamento 2. Serviço de Manutenção em Equipamentos de Laboratório de Amostragem e Equipamentos de Combate a Incêndio na Mina 3. Serviço de Consultoria Técnica Industrial 4. Serviço de Limpeza e Manutenção, Analise e Monitoramento 5. Serviços Topográficos, Análises Químicas, Serviços de projetos e Consultoria 6. Demais Serviços Energia Elétrica VIII. Cotejando-se as notas fiscais eletrônicas com os documentos fiscais de entrada constantes dos arquivos transmitidos, constatamos que a fiscalizada apurou crédito de PIS e Cofins sobre ICMS - Substituição. Em outras palavras, a fiscalizada, no momento da escrituração das notas fiscais relativas às aquisições de energia elétrica da fornecedora Tradener LTDA, bem como da fornecedora NC Energia S.A, desta última localizamos uma nota fiscal na amostra apresentada, inseriu o valor total da Nota Fiscal como sendo valor total dos produtos, por conseqüência, apropriou-se indevidamente do crédito sobre a parcela do ICMS - Substituição. IX. Impende ressaltar que o valor do ICMS cobrado no regime de substituição tributária não compõe o valor da receita bruta na operação, portanto, não integra a base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins. Nesse diapasão, em obediência ao princípio da não-cumulatividade, o qual pressupõe o pagamento do tributo na etapa econômica anterior, a parcela do ICMS -ST não deve ser considerada para o cálculo dos créditos das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins. X.Na tabela constante no ANEXO V estão relacionados os documentos fiscais representativos das aquisições de energia elétrica pela fiscalizada junto aos seus principais fornecedores: Tradener LTDA e NC Energia S.A. A base de cálculo dos créditos de PIS e Cofins relativa a essas aquisições foi recalculada para excluir a parcela correspondente ao ICMS-SUBSTITUIÇÃO. Créditos sobre Aluguéis de Prédios, Máquinas e Equipamentos, Pagos a Pessoa Jurídica, Utilizados na Atividade da Empresa XI. Informa-se que para alguns períodos de apuração os valores de aluguéis de máquinas e equipamentos foram apresentados incorretamente na planilha com a rubrica de serviços, porém na DACON/EFD, em alguns casos, a segregação não foi mantida. Nestes casos, os valores reconhecidos com base nas informações apresentadas foram computados no demonstrativo de crédito juntamente com os gastos de "Aquisição de serviços utilizados como insumo" tendo em vista que foram assim apresentados pelo contribuinte na resposta ao Termo de Início de Procedimento Fiscal. Tais dados encontram-se detalhados no ANEXO III. Houve glosa relativa aos seguintes itens: Fl. 1207DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 7 1.Aluguel de Veículos 2.Aluguel de Prédios Locados de Pessoas Jurídicas Armazenagem de Mercadoria e Frete na Operação de Venda XII. De início pondera-se que as informações foram apresentadas de maneira incorreta sem a devida segregação de fretes na compra de insumos - que compõem o valor do bem adquirido e fretes nas operações de venda, que possuem rubrica própria na DACON e EFD Contribuições. XIII. Na análise das planilhas, quando foi possível identificar que os fretes referiam-se a insumos, o valor requerido foi considerado na planilha de demonstrativo de credito juntamente com bens utilizados como insumos. Os resultados encontram-se detalhados na planilha ANEXO VI do TVF. Houve glosa relativa aos seguintes itens: 1. Despesas de Frete 2. Frete de Produtos Não Identificados 3. Frete de matéria-prima adquirida de Pessoa Jurídica domiciliada no exterior vinculado à receita de exportação 4. Despesas com Armazenagem na Operação de Venda Encargos de Depreciação sobre Bens do Ativo Imobilizado XIV. O direito à apuração de créditos sobre bens do Ativo Imobilizado está previsto no artigo 3º incisos VI e VII das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002. XV. É importante ressaltar que no caso de Edificações e Benfeitorias o aproveitamento do crédito não está restrito à área produtiva, sendo possível o aproveitamento do crédito em relação a áreas não relacionadas ao processo produtivo, desde que integrem as atividades da empresa. Nestes casos o crédito não poderá ser aproveitado de imediato e sim deverá ser realizado de acordo com a depreciação (construção em imóvel próprio ou em imóvel de terceiro com concessão por tempo indeterminado) ou amortização (construção em imóvel de terceiro com concessão por tempo determinado). XVI. Os Itens aqui analisados encontram-se detalhados nas planilhas apresentadas nos ANEXOS VII.a - para os créditos apurados com base nos encargos de depreciação; VII.b -para os créditos apurados com base no custo de aquisição com apropriação em 48 meses e; VII.c - para os créditos apurados com base no custo de aquisição com apropriação em 24 meses do TVF. 1. Sobre créditos apurados com base nos Encargos de Depreciação – “serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra para abertura da mina”, “processo de demolição e adequação do terreno para instalação da planta de beneficiamento de minério” e o “Serviço de mão-de-obra aplicada na obra” 2. Sobre créditos apurados com base no Custo de Aquisição ou Construção Fl. 1208DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 8 3. Equipamentos auxiliares para construção e limpeza das vias de acesso e o frete correspondente 4. Utilizados no processo de implantação do sistema operacional de mina 5. Serviços de consultoria, assessoria, mão de obra, reembolso e comissionamento e supervisão e controle 6. Utilizado no processo de construção/adequação do almoxarifado de peças para planta de beneficiamento e mina 7. Bens do ativo imobilizado adquiridos de Pessoa Jurídica domiciliada no exterior vinculados à receita de exportação 8. Serviços de frete de bens do ativo imobilizado 9. Edificações 10. NCM Incompatível 11-. Serviço Incompatível 5. Registre-se que as razões de glosa de cada item serão melhor detalhadas no voto quando serão analisadas as alegações da impugnante. 6. Por sua vez, irresignada, a contribuinte alega, em síntese, que: Conceito de Insumos (...) Indissociabilidade do Gastos com Transporte e Movimentação do Estéril em Relação ao Processo Produtivo (...) 11. Registre-se que foi concedida liminar no Mandado de Segurança nº 1016993- 66.2019.4.01.3300 nos seguintes termos:Diante do exposto, CONCEDO A LIMINAR, determinando que o impetrado: 1)conclua a análise, no prazo de trinta dias, as defesas protocoladas pela empresa em 24/07/2017, 26/07/2017, 11/08/2017, 15/09/2017, 01/10/2017, 02/10/2017, 10/10/2017, 19/11/2017, 19/12/2017, 20/12/2017 e 17/01/2018; 2) por ocasião da análise das respectivas defesas, aplique as determinações veiculadas pela PGFN e pela própria RFB por meio da Nota SEI n° 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MFe e do Parecer Normativo Cosit/RFB n° 05, de 2018, que refletem, nos termos do art. 19, inciso IV, da Lei n° 10.522/02, o entendimento firmado pelo STJ por ocasião do julgamento do Recurso Repetitivo n° 1.221.170/PR.. A 4ª Turma da DRJ/SDR, mediante o Acórdão 15-049.784 , deu parcial provimento à manifestação de inconformidade conforme o dispositivo: Acordam os membros da 4ª Turma de Julgamento, por unanimidade de votos, considerar procedente em parte a manifestação de inconformidade, reconhecer em parte o direito creditório e determinar a homologação até o limite do crédito Fl. 1209DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 9 reconhecido, nos termos do relatório e voto, que passam a integrar o presente julgado. Cientificada do acórdão recorrido de fls. 548/603 em 08/05/2020 conforme termo de ciência de fls. 629 a recorrente interpôs Recurso Voluntário de fls. 633/709 em 30/06/2020 conforme termo de análise de solicitação de juntada de fls. 631/632, reiterando argumentos da manifestação de inconformidade e aduzindo em síntese, que: (...) I - TEMPESTIVIDADE A ciência do Acórdão ocorreu através da abertura de mensagem disponível na Caixa Postal de seu DTE, no dia 08/05/2020 (sexta-feira). Considerando a regra de contagem em dias corridos, prevista no § 2º, do art. 66 da Lei n. 9.874/19993, bem como a suspensão dos prazos administrativos do dia 23 de março até o dia 29 de maio de 2020, estabelecida pela Portaria RFB nº 543, de 20 de março (publicada em 23 de março de 2020) e pelas Portarias CARF nº 8.112, de 20 de março de 2020 e nº 10.199, de 20 de abril de 2020, devido à pandemia relativa ao Coronavírus - Covid-19, tem-se que o prazo de 30 dias (trinta) dias para interposição do presente recurso iniciou-se em 01/06/2020, findando-se no dia 30/06/2020 (terça feira). II – CONTEXTUALIZAÇÃO FÁTICA A Recorrente é uma empresa sediada no Município de Itagibá/BA, que tem como objeto social a exploração do minério de níquel, envolvendo a sua extração, beneficiamento e comercialização. A empresa sujeita-se ao recolhimento das contribuições ao PIS e à COFINS, as quais são apuradas pela Recorrente sob a sistemática não-cumulativa, o que lhe garante a apropriação de créditos sobre aquisições de insumos e demais bens e serviços necessários à consecução de suas atividades. (...) III – DAS GLOSAS A SEREM CANCELADAS PELO CARF III.1 – AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS EM MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS DA PRODUÇÃO CUJA DESCRIÇÃO FOI CONSIDERADA GENÉRICA (...) Dessa forma, tendo em vista que o acórdão recorrido manteve integralmente a referida glosa, em razão de a Recorrente não ter comprovado a utilização dos serviços e bens adquiridos, a Recorrente anexa ao presente recurso todas as NF’s de aquisição (Doc. 01), nas quais consta expressamente os produtos adquiridos e serviços contratados, de forma a comprovar que todas as aquisições são essenciais e relacionadas a bens e serviços que efetivamente são empregados em Fl. 1210DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 10 seu processo produtivo, motivo pelo qual é devido o direito a crédito em favor da Recorrente. (...) III.2 – SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DO SISTEMA DE COMBATE A INCÊNDIO DA MINA - CARACTERIZADOS EQUIVOCADAMENTE COMO “DE CONSULTORIA TÉCNICA INDUSTRIAL" A DRF/Itabuna glosou os créditos apurados pela Recorrente sobre a contratação de serviços de inspeção e manutenção do sistema de combate a incêndio da mina, prestados pela empresa Semon Manutenção e Montagens Ltda. (CNPJ nº 00.674.324/0001-05), sob o entendimento de que os serviços seriam relacionados à consultoria técnica industrial, motivo pelo qual tais despesas não poderiam ser enquadradas no conceito de insumos. (...) Diante disso, visando à comprovação do seu direito aos créditos de PIS e COFINS respectivos, a Recorrente anexa ao presente recurso todas as NF’s relacionadas aos serviços contratados (Doc. 02), comprovando, de forma inequívoca, que todos os serviços prestados pela Semon Ltda. efetivamente são relacionados à inspeção, manutenção e correção de sistemas de combate a incêndio, motivo pelo qual deve ser reconhecido o direito a crédito da Recorrente. III.3 – MATERIAIS E SERVIÇOS DE LIMPEZA, MANUTENÇÃO, ANÁLISE E MONITORAMENTO DO PROCESSO PRODUTIVO A DRJ/SDR manteve a glosa do crédito apurado pela Recorrente sobre a contratação de alguns serviços de limpeza, análise e monitoramento prestados pelas seguintes empresas: (i) Technoblast Serviços de Detonação e Sismografia Ltda.; (ii)Fluid Indústria e Comércio Hidráulico Ltda.; (iii) Hidropig Indústria Comércio e Prest.Serv. Ltda. e (iv) Serviços Especializados em Máquinas, Equipamentos e peças Ltda. -SEMEP. Com relação aos serviços prestados pela empresa Technoblast Serviços de Detonação e Sismografia Ltda., o acórdão recorrido manteve a glosa, sob o argumento de que “a nota fiscal da TECHNOBLAST anexada pela contribuinte não faz parte da relação de três notas fiscais glosadas no período de 2010 a 2012”. A este respeito, a Recorrente confirma que pelo grande volume de documentos juntados ao processo quando da apresentação de sua defesa, por um equívoco, acabou anexando nota fiscal do referido prestador, porém relacionada a período diverso. (...) Sem razão o acórdão recorrido neste ponto. Isso porque, conforme pode-se verificar de todas as NF’s relacionadas aos serviços prestados pela SEMEP (Doc. 03), os serviços referem-se à locação de Fl. 1211DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 11 caminhões pipa e equipamentos com tanques de lubrificantes, os quais são utilizados no serviço de limpeza realizado pela prestadora através do método de aspersão (procedimento de limpeza através do borrifamento de água e produtos com o aspersório) em máquinas, equipamentos e áreas da produção da Recorrente, conforme notas fiscais que seguem abaixo, apenas a título de exemplo: (...) III.4 – SERVIÇOS TOPOGRÁFICOS, ANÁLISES QUÍMICAS, SERVIÇOS DE PROJETOS E CONSULTORIA (...) A DRJ, por sua vez, manteve a glosa dos referidos créditos por entender, de forma diversa do Despacho Decisório originalmente emitido, que “é considerado insumo o gasto com pesquisa que resulte em empreendimento que venha a produzir bens destinados a venda” e que “as notas fiscais se referem a serviços distintos de pesquisa. São notas de serviços de projeto, de consultoria técnica, topografia etc, para os quais a interessada deixou de comprovar que podem ser considerados como insumo ”. Pois bem. Conforme se verifica, o r. acórdão recorrido manteve as glosas por fundamento completamente diverso daquele que as ensejou, constante do Despacho Decisório outrora emitido, o que caracteriza flagrante alteração do critério jurídico adotado pela Fiscalização, o que não se pode permitir em respeito ao disposto nos arts. 146 e 149 do CTN. (...) Com efeito, em momento algum foi questionado no Relatório Fiscal anexo ao despacho decisório se “o gasto com pesquisa teria resultado em empreendimento que venha a produzir bens destinados a venda”. Até mesmo porque é óbvio, no presente caso, que os gastos da Recorrente com esses serviços topográficos, de pesquisa, projetos, estudos de viabilidade e análises químicas e geológicas, são justamente o que torna possível o exercício da atividade da Recorrente de exploração do minério de níquel, até mesmo por se tratar de exigências legais prévias à autorização para o aproveitamento das jazidas minerais. Esse fato foi devidamente comprovado ao longo do procedimento de fiscalização (tanto que não foi questionado pelo Despacho Decisório), bem como por meio da Manifestação de Inconformidade apresentada. III.4.1 - SERVIÇO DE MONTAGEM DE EQUIPAMENTOS – BRASTORNO - NOTA 2011/93 (...) Nesse ponto, importante esclarecer que, ao contrário do entendimento esposado pelo r. acórdão recorrido, essa despesa gera direito ao crédito de PIS e COFINS por se caracterizar como verdadeiro insumo da atividade da Recorrente. Isso porque Fl. 1212DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 12 trata-se de serviço relacionado à montagem de máquinas da Mirabela, utilizadas em seu processo produtivo, sendo evidente o direito da Recorrente aos créditos de PIS/COFINS correlatos. Apenas subsidiariamente, caso não fosse entendido que essa despesa se enquadraria no conceito de insumo, o que se admite apenas por argumentar, é que a Recorrente requereu que fosse reconhecido, o referido serviço de montagem, como integrante do ativo imobilizado da área produtiva, posto que o serviço de montagem integra o custo de aquisição do bem, o que inclusive, foi expressamente reconhecido pelo acordão recorrido. Diante disso é autorizada a tomada do crédito em 07 (sete)meses, nos termos da Lei nº 11.744/2008 (e sua modificação pela Lei nº 12.546/2011): (...) III.5 – DEMAIS SERVIÇOS (...) Diante disso, visando à comprovação de que esses itens efetivamente referem-se a serviços de manutenção de máquinas e equipamentos que estão diretamente relacionados ao seu processo produtivo, a Recorrente junta ao presente recurso as Notas Ficais relativas a esses serviços (DOC. 04) e requer sejam devidamente considerados os créditos respectivos, em respeito ao princípio da verdade material. (...) III.6 – ENERGIA ELÉTRICA – APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO SOBRE VALOR CHEIO DA NOTA, INCLUINDO ICMS SUBSTITUIÇÃO (...) No caso, o valor do ICMS-ST recolhido pelo fornecedor de energia elétrica é embutido no preço cobrado da Recorrente, revelando-se verdadeiro custo de aquisição deste produto. Isto é, para adquirir a energia elétrica consumida em seu processo produtivo, a empresa necessita arcar com o custo do imposto. Esse entendimento já foi, inclusive, reconhecido pelo Superior Tribunal de Justiça. Confira-se: (...) III.7 – ALUGUEL DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS (...) As glosas mantidas, contudo, não merecem prosperar, pois os itens glosados são relacionados à locação de: (a) caminhão Munk, para coleta de resíduos; (b) caminhão comboio e lubrificante para abastecimento e lubrificação dos equipamentos pesados no interior da mina; (c) caminhão pipa para contenção de poeira e resíduos na operação de lavra; (d) caminhão truck para manutenção Fl. 1213DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 13 industrial na planta de beneficiamento e (e) caminhões e escavadeiras utilizadas na etapa da mina. Portanto, diferentemente do entendimento adotado pelo acórdão recorrido, os itens glosados não se referem a meros veículos utilizados pela empresa, mas, em verdade, referem-se a máquinas e equipamentos essenciais, os quais são utilizados no processo produtivo da Recorrente, razão pela qual não guardam nenhuma relação com a simples locação de veículos automotores, em razão do seu emprego e da utilização. (...) III. 8 – DIREITO AO CRÉDITO SOBRE DESPESAS COM FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS NO MERCADO INTERNO (...) As glosas mantidas são relacionadas a fretes incorridos na aquisição de insumos que não são passíveis de creditamento e, ainda, em alguns casos, em razão de não ter sido possível identificar o insumo adquirido. No entanto, em que pese a argumentação utilizada pela DRJ/SDR, essa glosa não merece ser mantida. Isso porque, ao contrário do que afirmado no acórdão ora recorrido, a despesa com frete pago na aquisição de insumos possui natureza diversa, formalizada por meio de nota fiscal própria, cuja operação suporta a incidência integral do PIS e da COFINS. Ou seja, o frete é contratado de pessoa jurídica distinta daquela que vendeu o insumo, sendo que o valor recebido em contrapartida pela prestação do serviço será incluído na base de cálculo do PIS e da COFINS devido pelo transportador e, portanto, tributado. (...) III. 9 – DIREITO AO CRÉDITO SOBRE DESPESAS COM FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS NO MERCADO EXTERNO (...) Cabe esclarecer que a fundamentação utilizada para a manutenção da glosa sobre o frete interno de produto importado é a mesma do frete de produto adquirido no mercado interno, razão pela qual se aplicam a esta glosa todos os mesmos argumentos de defesa já aduzidos e devidamente expostos no tópico anterior (Tópico III.8) do presente recurso. (...) Caso se entenda, contudo, que seria necessária a apresentação de mais algum documento/esclarecimento específico, que eventualmente não tenha sido juntado, para comprovação dos créditos relativos a determinado item, a Recorrente requer seja o feito baixado em diligência, de forma a possibilitar a comprovação do direito ao creditamento respectivo. Fl. 1214DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 14 III. 10 – DESPESAS COM ARMAZENAGEM NA OPERAÇÃO DE VENDA – ALEGAÇÃO DE IMPOSSIBILIDADE DE IDENTIFICAÇÃO DO PRODUTO (...) Contudo, o erro de interpretação é ainda mais nítido quando se aplica o mesmo raciocínio (vinculação ao insumo) para a armazenagem de produtos destinados à venda. Nessa hipótese, naturalmente, não se aplica o argumento invocado pela Fiscalização de “custo de aquisição” dos produtos. A armazenagem ora tratada, quando assumida pela Mirabela, corresponde a uma despesa de venda, cujo direito ao crédito é assegurado expressamente pelos art. 3º, IX e 15, II da Lei nº 10.833/2003, não havendo quaisquer ressalvas ou condicionantes atinentes ao tipo de produto armazenado. Ademais, não há qualquer sentido ou propósito em se investigar qual o produto armazenado para a venda, na medida em que a Mirabela somente produz um único bem: o minério de Níquel. (...) III. 11 – ATIVO IMOBILIZADO III.11.1. – CRÉDITOS APURADOS COM BASE NOS ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO III.11.1.1 – SERVIÇOS GEOLÓGICOS, GEOTÉCNICOS E PLANEJAMENTO DE LAVRA PARA ABERTURA DA MINA (...) Isso porque, conforme já referido pela Recorrente quando da apresentação de sua defesa, os gastos incorridos pela Mirabela com serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra para abertura da mina são passíveis, em determinadas hipóteses, de classificação na rubrica de “Edificações e/ou Benfeitorias” e, portanto, sujeitos à ativação como imobilizado e tomada de crédito por encargos de depreciação. A este respeito, cabe citar o CPC nº 27, que trata de Ativo Imobilizado, em relação aos Custos Iniciais: (...) De todo modo, ainda que seja superada a caracterização como “Edificações e Benfeitorias”, os gastos em questão necessariamente seriam qualificáveis como insumos da Recorrente, ensejando o creditamento imediato de PIS/COFINS pela empresa, pelo custo de aquisição. III.11.2. – CRÉDITOS APURADOS COM BASE NO CUSTO DE AQUISIÇÃO III.11.2.1 – EQUIPAMENTOS AUXILIARES PARA CONSTRUÇÃO E LIMPEZA DAS VIAS DE ACESSO (...) Fl. 1215DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 15 As glosas mantidas, contudo, não merecem prosperar, pois referem-se à aquisição de carregadeiras, tratores de esteiras, buldôzeres, niveladores de estrada, caminhões e suas respectivas partes e peças de manutenção, além do seu respectivo frete de aquisição. Portanto, primeiramente, cumpre esclarecer que, conforme restou demonstrado anteriormente (Tópico III. 7), não é possível equiparar tais máquinas a meros veículos, em razão do emprego e aplicação de tais máquinas e equipamentos no processo produtivo da Recorrente. Além disso, caso sejam considerados veículos, ainda assim o direito ao crédito existiria, em razão da comprovação da utilização e essencialidade dos bens na cadeia produtiva do minério de níquel. (...) III.11.2.2 – BENS UTILIZADOS NO PROCESSO DE IMPLANTAÇÃO DO SISTEMA OPERACIONAL DA MINA – SERVIÇOS DE TI (...) No entanto, não assiste razão o acórdão recorrido neste ponto. Isso porque os gastos com tecnologia da informação que estão associadas a uma indústria (ou a uma mina e planta de beneficiamento de minério, como no caso) podem ser classificados como ativo intangível ou imobilizado, dependendo das circunstâncias, como esclarece o Pronunciamento CPC nº 04: (...) Dessa forma, em qualquer caso, ainda que se entenda que os custos incorridos com softwares e demais serviços de TI não estejam sujeitos à ativação como imobilizado e tomada de crédito pelo custo de aquisição, é de todo evidente que os custos incorridos pela Recorrente com o pagamento dos referidos serviços correspondem a verdadeiros insumos do seu processo produtivo, sendo necessários e indispensáveis para a operacionalização das máquinas e equipamentos empregados em sua produção, sem os quais seria inviável a operação da empresa, razão pela qual as glosas merecem ser revertidas. III.11.2.3 – SERVIÇOS DE CONSULTORIA, ASSESSORIA, MÃO DE OBRA, REEMBOLSO, COMISSIONAMENTO, SUPERVISÃO E CONTROLE Diante disso, visando à comprovação de que esses itens efetivamente referem-se a insumos que estão diretamente relacionados ao seu processo produtivo, a Recorrente junta ao presente recurso as Notas Ficais relativas a esses serviços/itens (DOC. 05) e requer sejam devidamente considerados os créditos respectivos, em respeito ao princípio da verdade material. Conforme se verifica pelas Notas Fiscais anexas, para as fornecedoras/prestadoras OUTOTEC Tecnologia do Brasil e ORTENG Equipamentos Industriais, os gastos correspondem a serviços de inspeção e manutenção preventiva em máquinas e equipamentos industriais, bem como serviços de engenharia, serviços de Fl. 1216DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 16 planejamento, serviços de montagem de equipamentos utilizados no processo produtivo e serviços de comissionamento. (...) Para os demais itens, a Manifestante esclarece que correspondem a i)uma aquisição de prensa de montagem de pneu (fornecedor Work Machine) e ii)Contratação de serviço de recuperação de pneus (Regigant Recuperadora de Pneus), cuja rubrica correta para apropriação de créditos deveria ser “serviços utilizados como insumos”. Os referidos pneus são utilizados nos equipamentos de transporte (caminhões, tratores, etc.) utilizados pela Recorrente no transporte do minério, sendo evidente a sua essencialidade/relevância no processo produtivo da Mirabela. Esses itens, por óbvio, também são essenciais à atividade produtiva da Recorrente, devendo ser reconhecido o seu direito aos créditos respectivos. (...) III.11.2.4 – BENS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO/ADEQUAÇÃO DO ALMOXARIFADO DE PEÇAS PARA PLANTA DE BENEFICIAMENTO E MINA (EDIFICAÇÃO) (...) Portanto, tendo em vista que tanto o almoxarifado quanto a oficina são edificações construídas para “utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços”, não restam dúvidas de que é possível a apropriação de créditos por cotas de 1/24 nos termos do art. 6º da Lei nº 11.488/2007, nos termos que seguem: (...) De todo modo, eventualmente, na hipótese de esse não ser o entendimento deste e. CARF, o crédito deve ser recomposto para apuração na regra ordinária de depreciação (25 anos ou 300 meses – Edificações). III.11.2.5 – FRETE NA AQUISIÇÃO DE IMOBILIZADO (...) É evidente, portanto, que o frete pago pela Recorrente na aquisição do ativo imobilizado trata-se de operação que suporta a incidência integral do PIS e da COFINS, haja vista que os valores referentes à prestação do serviço serão incluídos na base de cálculo do PIS e da COFINS devido pelo transportador. Por todos esses motivos e, tendo em vista que o encargo com o frete revela-se como uma despesa necessária e essencial para a Recorrente, o crédito correlato haverá de ser reconhecido à Mirabela, devendo ser revertidas as glosas mantidas pela DRJ/SDR com relação ao frete de aquisição de bens do ativo imobilizado. III.11.2.6 – NCM INCOMPATÍVEL Fl. 1217DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 17 (...) Nesse ponto, merece reforma o r. acórdão para que seja devidamente reconhecido o crédito em relação à todas as Notas Fiscais glosadas, posto que todos os lançamentos referem-se a máquinas e equipamentos, ferramental e outros itens correlatos que efetivamente são utilizados no processo produtivo. Tendo em vista que a glosa dos créditos foi mantida pela DRJ apenas em razão de não terem sido apresentadas todas as Notas Fiscais, a Recorrente junta ao presente processo as demais notas cujos créditos foram glosados (DOC. 06) e requer sejam devidamente considerados esses documentos para que sejam reconhecidos os créditos de PIS e COFINS respectivos, em respeito ao princípio da verdade material, que será melhor detalhado em tópico adiante. Diante do exposto, toda a glosa efetuada sob a rubrica “NCM Incompatível” pelo Fisco (item 8.10 do Relatório Fiscal) deve ser anulada, sendo reconhecido o direito a crédito da Recorrente. III.11.2.7 – SERVIÇO INCOMPATÍVEL (...) A Fiscalização restringiu-se a afirmar que i) foram apropriados créditos sobre alguns serviços que não eram condizentes com o conceito de imobilização; ii)foram apurados créditos sobre britagem de minério; iii) que foi glosado crédito sobre Imobilizado de Ferramental. Em sua Manifestação de Inconformidade, a Recorrente demonstrou a improcedência das glosas, consignando em sua defesa que, no que toca aos serviços de “Locação de Containers” e “Locação de Equipamento”, caso seja desconsiderado o registo no imobilizado, devem ser reconhecidos os créditos na categoria de “serviços utilizados como insumos”, consoante todos os esclarecimentos já prestados ao longo da defesa. (...) Ademais, o mesmo se dá em relação à britagem de minério. Embora não esteja claro se o Fisco alude a bens ou serviços utilizados na britagem do minério, ou mesmo a itens de imobilizado relacionados a essa atividade, em qualquer das hipóteses haverá crédito em favor da Mirabela, haja vista que a britagem é fase do seu processo produtivo. Chama a atenção, por outro lado, a última justificativa para a glosa ora tratada: Por qual razão não seria admitido o Crédito de Imobilizado sobre ferramentais (componentes de máquinas)? Ora, não há qualquer controvérsia no âmbito da Receita Federal acerca do direito de crédito sobre ferramentais, que nada mais são do que componentes de máquinas industriais. Logo, o crédito corresponde deve ser reconhecido em favor da Mirabela. Diante do exposto, também não merecem prosperar as glosas em relação a esses itens, mantidas pelo r. acórdão recorrido. Fl. 1218DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 18 III.8.3 – ATIVO IMOBILIZADO - SUCESSIVAMENTE: RECOMPOSIÇÃO DA APURAÇÃO DA EMPRESA PARA ADEQUAÇÃO DOS CRITÉRIOS DE TOMADA DE CRÉDITO Entretanto, tanto no procedimento fiscalizatório como no r. acórdão recorrido, a DRF/Itabuna e a DRJ limitaram-se a excluir/manter as glosas dos itens da base de créditos quando discordou do critério de apuração, sem realizar a respectiva reclassificação para o método que entendeu como devido. Assim, houve claro prejuízo ao contribuinte. Inclusive, como demonstrado, houve situações em que o Fisco discordou do critério de creditamento à razão de 1/48 (máquinas e equipamentos da área produtiva) por conferir aos bens tratamento que permitiria o creditamento por cotas mensais de 1/24 (Edificações da Área Produtiva). Houve ainda situações em que, caso desclassificados os bens como imobilizados, eles seriam reenquadrados como insumos do processo produtivo, ensejando a tomada de créditos imediata. Desse modo, em caráter sucessivo, em relação às glosas sobre os itens de ativo imobilizado, naquilo em que eventualmente for mantido o entendimento da DRF/Itabuna e da DRJ/SDR, deve ser determinado o recálculo dos créditos, realocando os itens para os critérios de apuração aceitos. IV - NECESSIDADE DE REALIZAÇÃO DE DILIGÊNCIA – VERDADE MATERIAL Caso esse Eg. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais entenda que as planilhas e demais documentos apresentados ao presente processo administrativo (ao longo do procedimento fiscalizatório e na defesa) não são suficientes à comprovação do direito postulado pela Recorrente, deve ser reconhecida a necessidade de realização de diligência nesse sentido, haja vista que cabe ao Fisco fiscalizar e verificar as alegações do contribuinte. É dever do contribuinte apresentar as provas que entende necessárias à comprovação do seu direito e, caso a Fiscalização não se dê por convencida, os autos devem ser baixados para realização de diligências in loco, ou solicitação de juntada de documentos. (...) Ao final a recorrente pugna que: Por todo o exposto, a ATLANTIC NICKEL MINERAÇÃO LTDA. requer o conhecimento e provimento do seu Recurso Voluntário, reformando-se parcialmente o Acórdão da DRJ/SDR, para que seja integralmente reconhecido o seu direito ao crédito. Caso se entenda não estarem devidamente comprovadas todas as alegações da Recorrente, requer seja determinada a baixa dos autos em diligência, oportunizando à Empresa a apresentação de outros esclarecimentos e/ou documentos que se entender necessários, em respeito ao princípio da verdade material. Fl. 1219DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 19 A Turma mediante Resolução Carf baixou o processo à unidade de origem para juntada de 13558.720771/2017-19 e as telas de análise anexas ao Despacho Decisório Eletrônico. O processo 13558.720771/2017-19 foi juntado ao processo 13558.902110.2016.29 e retornado para julgamento. É o Relatório, VOTO VENCIDO Conselheiro Márcio José Pinto Ribeiro, Relator 1 ADMISSIBILIDADE O presente recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de admissibilidade previstos no Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972 que regula o processo administrativo fiscal (PAF) portanto dele se toma conhecimento. 2 MÉRITO As glosas delineadas no TVF estão detalhadas nos Anexos de fls. 4467/4466 do processo 13558.720771/2017-19: • ANEXO III – Glosas efetuadas relativas a bens, serviços e alugueis utilizados como insumo ao processo produtivo com os respectivos itens de glosa • ANEXO IV – Cálculo do rateio efetuado para fins de apuração dos gastos com transporte do minério e estéril, bem como os itens que se submeteram ao rateio com os valores glosados • ANEXO V – Glosas efetuadas nas Notas Fiscais Eletrônicas de energia • ANEXO VI – Glosas efetuadas nas despesas de Armazenagem e Frete • ANEXO VII.a – Glosas efetuadas nos créditos apurados sobre o ativo imobilizado apurados com base nos encargos de depreciação • ANEXO VII.b - Glosas efetuadas nos créditos apurados sobre o ativo imobilizado apurados com base no custo de aquisição para máquinas e equipamentos apropriados em 48 meses • ANEXO VII.c - Glosas efetuadas nos créditos apurados sobre o ativo imobilizado apurados com base no custo de aquisição/construção apropriados em 24 meses. Fl. 1220DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 20 O detalhamento item a item em planilhas eletrônicas encontra-se no processo de guarda dos documentos n 13558.720771/2017-19. As glosas constantes dos itens do TVF foram detalhadas nos anexos do processo 13558.720771/2017-19: ANEXO III (itens 3.3;3.4;3.5;3.6;4.1;4.2;4.3;4.4;4.4 e 6.1) ANEXOIV (cálculo rateio). ANEXO V (Tradener, light , justificativa a.27.) ANEXO VI (7.2;7.2 e 7.3; 7.3; 7.3 e 7.4; 7.4) ANEXO VIIa (8.1) ANEXO VIIb (8.1; 8.1 e 8.11; 8.3; 8.4; 8.4 e 8.7; 8.5; 8.6; 8.7; 8.8; 8.9.). ANEXO VIIc (8.10;8.10 e 8.11; 8.1 e 8.9; 8.11; 8.3; 8.5; 8.5 e 8.9 ; 8.6 e 8.9). 2.1 AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS EM MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS DA PRODUÇÃO CUJA DESCRIÇÃO FOI CONSIDERADA GENÉRICA Alega a recorrente: (...) Dessa forma, tendo em vista que o acórdão recorrido manteve integralmente a referida glosa, em razão de a Recorrente não ter comprovado a utilização dos serviços e bens adquiridos, a Recorrente anexa ao presente recurso todas as NF’s de aquisição (Doc. 01), nas quais consta expressamente os produtos adquiridos e serviços contratados, de forma a comprovar que todas as aquisições são essenciais e relacionadas a bens e serviços que efetivamente são empregados em seu processo produtivo, motivo pelo qual é devido o direito a crédito em favor da Recorrente. Destaca-se que as glosas são relacionadas aos seguintes fornecedores/prestadores: (i) Alfa Refrigeração de Serviços Elétricos Ltda.; (ii) Arc. Ar Comprimido Ltda.; (iii) Cestari Industrial Comercial S.A., (iv) Franzen Importação Exportação e Comércio Ltda., (v) Irmaos Baiao & Cia Ltda. e (vi) Semep Serviços Especializados em Maq. Equip. e Peças Ltda. Apenas a título de exemplo, seguem, abaixo, algumas NF’s que demonstram que os serviços/produtos adquiridos das referidas empresas são efetivamente empregados em máquinas e equipamentos que são essenciais ao processo produtivo da Recorrente, conforme segue: (...) A glosa contestada neste tópico foi tratada no ítem 3.4 do TVF: 3.4 - Materiais genéricos Fl. 1221DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 21 Na resposta à intimação observou-se a descrição genérica de diversos itens, cuja utilização no processo produtivo não se pode precisar, a exemplo das descrições “MATERIAIS PARA EQUIPAMENTOS MOVEIS GENERICO”. Tendo em vista que o contribuinte utilizou descrição semelhante para bens cujo creditamento não se mostrou possível, a exemplo da descrição “Materiais de manutenção mecânica em equipamentos móveis da mina” relacionado a serviços de limpeza, conforme contrato apresentado pela empresa SEMEP SERVICOS ESPECIALIZADOS EM MAQUINA, não foram considerados para fins de apuração de créditos de PIS / COFINS os bens com descrições genéricas onde não é possível identificar o seu uso. Consta do acórdão recorrido que: 77. Há que se destacar, que a aferição à luz dos critérios da essencialidade e da relevância do bem ou do serviço passa pelos elementos de prova acostados aos autos pela contribuinte, visto que a demonstração de que o insumo constitui elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou de que sua falta lhe prive de qualidade, quantidade ou suficiência, é de responsabilidade exclusiva da interessada. 78. No mesmo sentido, somente a contribuinte pode demonstrar, por meio de comprovação hábil e idônea, que determinado item, embora não indispensável à elaboração do produto final, integra seu processo de produção em razão das singularidades da cadeia produtiva ou por imposição legal. 79. Como já determinado neste voto, é regra geral no direito que o ônus da prova cabe a quem alega. 80. No que concerne aos créditos de PIS e Cofins, o ônus da prova é sempre do autor, pois é a contribuinte que deve trazer aos autos as provas quanto aos fatos constitutivos do alegado direito creditório, cabendo ao Fisco verificar se o crédito está ou não comprovado nesses autos. 81. Esse também é o entendimento expresso pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais: RESTITUIÇÃO. PROVA DO CRÉDITO. OBRIGATORIEDADE. ÔNUS DO CONTRIBUINTE. Para fazer jus ao ressarcimento pleiteado, incumbe ao contribuinte a demonstração, acompanhada das provas hábeis, da composição e da existência do crédito que alega possuir, para que sejam aferidas sua liquidez e certeza pela autoridade administrativa, sob pena de indeferimento de seu pedido. (Acórdão nº 3301-005.214, de 26/09/2018). CRÉDITOS.CONTRIBUIÇÃO.RESSARCIMENTO/COMPENSAÇÃO.CERTEZA/LIQ UIDEZ. PROVAS.A certeza e liquidez de crédito financeiro decorrente de ressarcimento de créditos de contribuição tributária devem ser provadas pelo requerente, mediante a apresentação de documentos fiscais e contábeis que deram origem ao valor pleiteado/compensado. (Acórdão nº 9303 007.285, de 15/08/2018). Fl. 1222DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 22 82. Na questão dos materiais com descrição genérica, a interessada resume-se a afirmar que os lançamentos indicam a sua regularidade, por dizerem respeito a materiais para equipamentos, sem trazer provas de seu uso, para demonstrar adequar-se aos critérios de essencialidade e relevância do processo produtivo. 83. Desse modo, mantém-se a glosa efetuada pela fiscalização. Observa-se que a manutenção da glosa se deu por carência probatória. A recorrente indica que as descrições podem ser obtidas no DOC 1 e colaciona exemplos ao recurso. A nota fiscal de venda nº.3 da SEMEP data de entrada/saída 25/03/2011 refere-se a kit de reparo cilindro da caçamba para aplicação na escavadeira. A nota fiscal de serviços nº2012/44 da IRMÃOS BAIÃO & CIA LTDA datada de 09/02/2012 refere-se a mão de obra aplicada na máquina de solda A nota fiscal de vendas nº 3600 da ARC AR COMPRIMIDO LTDA datada de saída 17/01/2012 refere-se aos produtos talha catraca. Este processo trata de créditos de PIS relativo ao período do 1º trimestre de 2011. Assim somente a nota fiscal 3 da SEMEP de 25/03/2011 seria referente ao período de apuração tratado neste processo, porém esta nota fiscal não consta da relação de glosas desse período de apuração mas sim do período do arquivo 04/2011. Consta da planilha de glosas ANEXO III motivo da glosa TVF ITEM 3.4 período de apuração 1º trimestre 2011 que foi glosada a nota fiscal 78 de 02/2011 ALFA REFRIGERACAO E SERVICOS ELETRICOS Consta no Doc 1, e-fls. 760ss, a nota fiscal de venda 78 acima referida que se trata- se de aquisição de compressor, filtro secador e mangueira 6mm Observa-se que a recorrente embora avance ao juntar notas fiscais em relação a descrição genérica fornecida à fiscalização não faz a demonstração/correlação em que área da empresa é empregado bem como a sua utilização no processo produtivo de forma a demonstrar a essencialidade e/ou relevância para a atividade de produção da empresa. Assim entende-se acertado o acórdão recorrido pelo que se adotam seus fundamentos como razão de decidir. Aprecio. Não assiste razão à recorrente 2.2 SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DO SISTEMA DE COMBATE A INCÊNDIO DA MINA - CARACTERIZADOS EQUIVOCADAMENTE COMO “DE CONSULTORIA TÉCNICA INDUSTRIAL" Alega a recorrente: (...) Fl. 1223DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 23 Em sua Manifestação de Inconformidade, a Recorrente demonstrou que os serviços cujos créditos foram glosados, na realidade, referem-se a “inspeção, manutenção preventiva e corretiva de sistemas (...), manual e automático, de supressão de incêndio por pó químico seco ABC, em equipamentos móveis e semimóveis da mina”. Tratam-se, portanto, de serviços de manutenção do sistema de supressão de incêndios da mina da Mirabela, cuja essencialidade às atividades da empresa foi devidamente demonstrada pela Recorrente em sua defesa. (...) Diante disso, visando à comprovação do seu direito aos créditos de PIS e COFINS respectivos, a Recorrente anexa ao presente recurso todas as NF’s relacionadas aos serviços contratados (Doc. 02), comprovando, de forma inequívoca, que todos os serviços prestados pela Semon Ltda. efetivamente são relacionados à inspeção, manutenção e correção de sistemas de combate a incêndio, motivo pelo qual deve ser reconhecido o direito a crédito da Recorrente. (...) Com efeito, cabe mencionar que o sistema de combate a incêndio decorre de uma exigência legal, pelo disposto na NR nº 224 (aprovada pela Portaria 3.214, de 1978 do TEM – Ministério do Trabalho), que regulamenta o art. 200, III da Consolidação das Leis do Trabalho - CLT, e, diante dessa imposição, atende ao critério de relevância necessário para a caracterização do conceito de insumo. Desse modo, os materiais utilizados contra incêndio na mina efetivamente geram direito ao crédito de PIS e COFINS respectivos. (...) Pelo exposto, restando devidamente comprovado, através das NF’s ora juntadas ao processo, que os serviços contratados relacionam-se à inspeção, manutenção e correção de sistemas de combate a incêndio, os quais são relevantes ao processo produtivo da Recorrente e decorrentes de imposição legal, deve ser reconhecido o direito ao crédito das contribuições sobre a contratação dos referidos serviços, até mesmo em respeito ao princípio da verdade material, que será melhor detalhado adiante. Consta do ítem 4.3 do TVF: 4.3 – Serviços de Consultoria Técnica Industrial Embora a fiscalizada tenha justificado na planilha de notas ficais que os serviços contratados com a fornecedora SEMON MANUTENCAO E MONTAGENS LTDA correspondiam a “serviços de manutenção em equipamentos aplicados na planta de processamento de minério”, a descrição dos serviços na aludida planilha revela que os tais serviços de manutenção tratavam-se, na verdade, de serviços de consultoria técnica industrial. Fl. 1224DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 24 Como é cediço, serviços de consultoria não se enquadram no conceito de insumos para fins do disposto no art. 3º, II, da Lei nº 10.833, de 2003, e da Lei n º 10.637, de 2002, porquanto não são aplicados diretamente no processo de produção do minério de níquel. Consta do acórdão recorrido: Serviço de Consultoria Técnica Industrial 119.Relata a fiscalização que, embora a fiscalizada tenha justificado na planilha de notas ficais que os serviços contratados com a fornecedora SEMON MANUTENÇÃO E MONTAGENS LTDA correspondiam a "serviços de manutenção em equipamentos aplicados na planta de processamento de minério", a descrição dos serviços na aludida planilha revela que os tais serviços de manutenção tratavam-se, na verdade, de serviços de consultoria técnica industrial. 120.Como serviços de consultoria não se enquadram no conceito de insumos para fins do disposto no art. 3º, II, da Lei n° 10.833, de 2003, e da Lei nº 10.637, de 2002, foram glosados os respectivos créditos. 121.A requerente afirma que, na verdade, os valores glosados referem-se a "inspeção, manutenção preventiva e corretiva de sistemas (...), manual e automático, de supressão de incêndio por pó químico seco ABC, em equipamentos móveis e semimóveis da mina". conforme comprova o contrato e uma nota fiscal exemplificativa anexados ao processo. 122.Alega a interessada, tratar-se, portanto, de serviços de manutenção do sistema de supressão de incêndios da mina da Mirabela e cuja essencialidade às atividades da empresa já foi abordada em tópicos anteriores. A recorrente faz remissão ao DOC 2 sem fazer a correlação entre os documentos juntados e as glosas referentes a esse período. 123.Compulsando os autos, verifica-se que o contrato anexado pela contribuinte foi firmado com a empresa EQUIPEX SEMON TECNOLOGIA CONTRA INCÊNDIO S.A., CNPJ nº 18.214.387/0001-44, enquanto foram glosadas as notas fiscais da SEMON MANUTENÇÃO E MONTAGENS LTDA, CNPJ nº 00.674.324/0001-05. por ter sido indicado tratar de serviço de consultoria técnica. 124.Por outro lado, a interessada anexou a nota fiscal da SEMON MANUTENÇÃO E MONTAGENS LTDA nº 338, de 06/2011, onde se verifica que se refere a uma operação de venda de um item relativo a sistema de incêndio, mas tal nota não consta da relação de notas glosadas. 125.Desse modo, a contribuinte não conseguiu comprovar o alegado e devem ser mantidas as glosas relativas a este item. Realmente a nota fiscal da SEMON MANUTENÇÃO E MONTAGENS LTDA nº 338, de 06/2011 mencionada e colada no recurso voluntário não consta como glosada no período desse processo Fl. 1225DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 25 Entretanto observa-se das notas fiscais apresentadas no DOC 2 que algumas referem-se ao período tratado nesse processo qual sejam as de nºs 2011/12 e 2011/39 da SEMON MANUTENCAO SEMON. Essas notas fiscais apresentadas da SEMON (CNPJ: 00.674.324/0001-05) trazem a seguinte descrição: “SERVICOS ESPECIALIZADOS DE INSPECAO, MANUTENCAO PREVENTIVA, CORRETIVA E PREDITIVA DOS SISTEMAS AFEX E ANSUL MANUAIS E AUTOMÁTICOS DE SUPRESSÃO DE INCENDIO EM 42 EQUIPAMENTOS MOVEIS E SEMI-MOVEIS DA CONTRATANTE. Entende-se que tais serviços não se caracterizam como consultoria mas sim de prestação de serviços de prevenção a incêndio que se mostra essencial para a atividade produtiva da empresa porquanto necessárias para atender exigências de segurança do trabalho e para viabilizar as licenças operacionais padrões para o estabelecimento. Aprecio. Assiste razão à recorrente para reversão das glosas referentes as notas fiscais 2011/12 E 2011/39 2.3 MATERIAIS E SERVIÇOS DE LIMPEZA, MANUTENÇÃO, ANÁLISE E MONITORAMENTO DO PROCESSO PRODUTIVO Alega a recorrente que: (...) No entanto, sem prejuízo, a Recorrente anexa ao presente recurso, a título de exemplo, a NF nº 0760 (Doc. 03), emitida no presente período, a qual relaciona- se à contratação de serviço de calibração de sismógrafo, aparelho essencial na operação da mina da Recorrente, pois detecta, amplia e registra as vibrações da terra, sejam elas provocadas por processos naturais ou pelas máquinas de extração, de forma que resta claro que tal serviço é essencial e diretamente empregado na produção da Mirabela, motivo pelo qual é devido o direito a crédito em favor da Recorrente. (...) No que diz respeito aos serviços prestados pela empresa Fluid Indústria e Comércio Hidráulico Ltda., o acórdão recorrido manteve a glosa, sob o mesmo argumento de que “a contribuinte apresentou uma nota fiscal que não corresponde às glosas”. De qualquer forma, apesar do equívoco, a Recorrente anexa ao presente recurso, a título de exemplo, a NF nº 599 (Doc. 03), emitida no presente período, a qual relaciona-se à contratação de serviço de locação de equipamento para tratamento de óleo lubrificante utilizado nas máquinas e equipamentos da planta de beneficiamento de minério, os quais são essenciais para eliminar partículas sólidas prejudiciais à lubrificação, de forma a garantir que as máquinas utilizadas na produção não sejam degradadas prematuramente e, consequentemente, o Fl. 1226DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 26 óleo lubrificante possa ser recuperado, motivo pelo qual é devido o direito a crédito em favor da Recorrente. (...) No que diz respeito aos serviços prestados pela empresa Hidropig Indústria Comércio e Prest. Serv. Ltda., o acórdão recorrido manteve a glosa sob o argumento de que “a empresa HIDROPIG não vende peças de reposição de tubulação e sim peças para o sistema de limpeza e inspeção de tubulações; nesse contexto, não se admitem suas notas fiscais como insumos, uma vez que não fazem parte do processo produtivo”. De fato, conforme verifica-se pela NF nº 233 (Doc. 03), o serviço prestado pela Hidropig foi de “limpeza interna em tubulação de aço de carbono”, a qual é necessária para garantir a qualidade da operação, pois os tubos industriais transportam grandes quantidades de óleos, lubrificantes, líquidos, gases e produtos corrosivos, os quais, com o passar do tempo, vão se acumulando no interior dos tubos, o que demanda uma higienização frequente por parte da Recorrente: (...) De igual forma, o acórdão recorrido manteve a glosa sobre os serviços prestados pela SEMEP, sob o argumento de que “não há referência à limpeza de máquinas e equipamentos e sim diversas áreas da unidade (...) os diversos serviços de limpeza (...) não se adequam aos critérios definidos pelo Parecer Normativo COSIT nº 5, de 2018”. Sem razão o acórdão recorrido neste ponto. Isso porque, conforme pode-se verificar de todas as NF’s relacionadas aos serviços prestados pela SEMEP (Doc. 03), os serviços referem-se à locação de caminhões pipa e equipamentos com tanques de lubrificantes, os quais são utilizados no serviço de limpeza realizado pela prestadora através do método de aspersão (procedimento de limpeza através do borrifamento de água e produtos com o aspersório) em máquinas, equipamentos e áreas da produção da Recorrente, conforme notas fiscais que seguem abaixo, apenas a título de exemplo: (...) Portanto, sem razão o acórdão recorrido quando afirma que os serviços de limpeza não são realizados em máquinas e equipamentos. Antes pelo contrário, pela descrição dos serviços das referidas notas ficais, verifica-se que o serviço de limpeza é realizado em todas as dependências da produção, o que, por óbvio, inclui as máquinas e equipamentos que compõem a planta industrial da Recorrente. (...) Fl. 1227DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 27 Há que se ressaltar, ainda, que os gastos com limpeza também são incorridos por imposição da legislação trabalhista, o que evidencia ainda mais a essencialidade dos custos incorridos para o regular desenvolvimento das atividades da empresa. A obrigação decorre do art. 200, III da Consolidação das Leis do Trabalho CLT, regulamentado pela RN nº225, Itens 22.17.3 e 22.17.5 (aprovada pela Portaria 3.214/78 do MTE - Ministério do Trabalho), como segue: (...) Consta do acórdão recorrido: Serviços de Limpeza e Manutenção, Analise e Monitoramento 126.Segundo relato da fiscalização, foi constatado, conforme descrição do serviço em determinada planilha, que a fiscalizada apropriou-se de crédito de PIS e Cofins sobre serviços de limpeza, análise e monitoramento contratados com as pessoas jurídicas: TECHNOBLAST SERVIÇOS DE DETONAÇÃO E SISM; FLUID INDUSTRIA E COMERCIO HIDRÁULICO LT; HIDROPIG INDUSTRIA COMERCIO E PRESTAÇÃO e SEMEP SERVIÇOS ESPECIALIZADOS EM MAQUINA. 127.Foi verificado que o objeto do contrato celebrado com a SEMEP SERVIÇOS ESPECIALIZADOS EM MAQUINA era a prestação de serviço de limpeza industrial na Planta de Beneficiamento e nas instalações da Mirabela, conforme Anexo(s) do contrato. No mencionado anexo estão descritos diversos serviços de limpeza como "Limpeza da área de chute de descarga; Limpeza da área do espessador de Rejeito; Limpeza da área das células de Flotação" etc. 128.Nesse contexto, por entender que não se subsumiam ao conceito de insumos para fins do disposto no art. 3º, II, da Lei n° 10.833, de 2003, e da Lei nº 10.637, de 2002, a fiscalização efetuou a glosa dos créditos de PIS e Cofins decorrentes dos dispêndios relativos aos serviços cuja descrição compreendia "serviço limpeza e manutenção industrial' e os bens utilizados como insumos da mesma empresa. 129.A manifestante alega que parte dos itens glosados envolvendo as empresas acima citadas, apesar de terem sido indicados no controle de "serviços utilizados como insumos", correspondem, efetivamente, a partes e peças de reposição de máquinas e, portanto, a "bens utilizados como insumos", apresentando as notas e indicando sua respectiva descrição. 130.De fato, resta comprovado que as notas fiscais das empresas TECHNOBLAST SERVIÇOS DE DETONAÇÃO E SISMOGRAFIA e FLUID INDUSTRIA E COMERCIO HIDRÁULICO LTDA são relacionadas a equipamento do processo produtivo. 131.Entretanto, a nota fiscal da TECHNOBLAST anexada pela contribuinte não faz parte da relação de três notas fiscais glosadas no período de 2010 a 2012. 132.Além disso, como informado na manifestação de inconformidade, refere-se a Gravadores de velocidade de detonação utillizados para “para verificação do rendimento dos explosivos e de tempos de retardo entre furos e "decks” ou como registradores portáteis de alta velocidade para registro de vibrações, pressão, Fl. 1228DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 28 temperatura, etc.”. Ou seja, são equipamentos que fazem parte do processo e não peça de reposição de um equipamento.Assim sendo, o creditamento possível seria da despesa de depreciação eventualmente contabilizada pela contribuinte sobre o valor da imobilização do equipamento. 133.Destaque-se que, na planilha de memória de cálculo do Dacon apresentada pela contribuinte, está registrado como aplicação do equipamento: “monitoramento de detonação”. A interessada afirma haver equívoco na descrição do serviço como “serviço análise e monitoramento” e “serviço limpeza e manutenção industrial” 134.Em relação à nota da FLUID, a manifestante traz a descrição da nota como “Filtro para Moinho de Bola (equipamento utilizado na moagem do minério)”, em consonância com a descrição na planilha do Dacon que registra sua aplicação em “manutenção do britador”. Aqui também foi registrada a descrição do serviço como “serviço limpeza e manutenção industrial” reputada como equívoco pela contribuinte. 135.Entretanto, foram glosadas apenas duas notas fiscais da FLUID no período de 2010 a 2012 e a contribuinte apresentou uma nota fiscal que não corresponde às glosadas. 136.Quanto à nota fiscal da empresa HIDROPIG INDUSTRIA COMERCIO E PRESTAÇÃO, sua descrição indica “Peças de reposição do sistema de tubulação”, e sua aplicação registrada na planilha do Dacon é em “serviço de captação de água para o processo”, enquanto a descrição do serviço dita equivocada pela interessada é “serviço limpeza e manutenção industrial”. 137.Entretanto, verifica-se que, no sitio da empresa HIDROPIG na internet, ela é descrita como “a principal fabricante de Pigs de Limpeza da América do Sul.Possuímos a mais moderna fábrica do país, onde fabricamos 100% dos pigs e acessórios de poliuretano No segmento de prestação de serviços, atendemos as mais diversas demandas do segmento, desde limpeza de dutos e tubulações até a inspeção de dutos com Pigs Instrumentados”. Analisando sua listagem de produtos, observa-se que são PIGS - elementos para limpeza ou inspeção de tubulações. 138.Constata-se, assim, que a empresa HIDROPIG não vende peças de reposição de tubulação e sim peças para o sistema de limpeza e inspeção de tubulações; nesse contexto, não se admitem suas notas fiscais como insumos, uma vez que não fazem parte do processo produtivo. 139.Em relação ao fornecedor SEMEP SERVIÇOS ESPECIALIZADOS EM MAQUINA, a requerente admite tratar-se de serviços de locação de caminhões equipados com tanques de lubrificantes, água e graxas, utilizados na limpeza e lubrificação de máquinas e equipamentos da Mirabela. 140.Alega que o crédito, nesse caso, é igualmente legítimo, porque os custos em referência seriam indispensáveis para o regular funcionamento das máquinas e Fl. 1229DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 29 equipamentos da manifestante, os quais geram resíduos naturais no curso do processo produtivo e poderiam ser comprometidos caso não saneados de maneira própria. 141.DRJ/SDR Fls. 1.265 Conforme relatado pela fiscalização, os diversos serviços de limpeza são descritos como "Limpeza da área de chute de descarga; Limpeza da área do espessador de Rejeito; Limpeza da área das células de Flotação”. 142.diversas áreas da unidade. 143.Não há referência a limpeza de máquinas e equipamentos e sim a Depreende- se do exposto que o serviço da SEMEP não se adequa aos critérios definidos pelo Parecer Normativo COSIT nº 5, de 2018: a) essencialidade (item do qual o produto dependa intrínseca e fundamentalmente); b) relevância (item que, embora não indispensável à elaboração do produto, integre seu processo de produção por imposição legal ou pelas suas singularidades). 144.Assim, os serviços não podem ser considerados como insumo e devem ser mantidas as respectivas glosas deste item. As notas fiscais trazidas como exemplo a nº 760 da TECHNOBLAST emitida em 10/07/2011 refere-se a calibração de sismógrafo porém não se refere ao período tratado neste processo razão porque permanece a razão da glosa. A nota fiscal 599 da Fluid Indústria e Comércio Hidráulico Ltda emitida em25/04/2011 refere-se a serviço de locação de equipamento para tratamento de óleos lubrificantes. A nota fiscal 233 da HIDROPIG emitida em 08/11/2011 refere-se a serviços de limpeza interna com pigs em tubulação de aço carbono. Apresenta também a Nota fiscal 0002 da SEMEP de 17/08/2011 e 24 de 15/12/2011 Como visto as notas trazidas como exemplo não se referem ao período de apuração desse processo. A recorrente indica que as notas fiscais que comprovam as glosas desse tópico foram apresentadas no DOC 3. Consultando o ANEXO III como motivo da glosa para esse período de apuração encontra-se as glosa das notas fiscais da SEMEP nºs 3503/ 3476 /3516. Observa-se que as notas fiscais glosadas foram apresentadas no DOC3 para comprovar supostas glosas delineadas no TVF ítem 4.4. A NF 3503 refere-se a serviços prestados de reforma do cilindro da caçamba. A NF 3516 serviço de reforma do cilindro do stick. Não foi localizada no DOC 3 a NF 3476. Aprecio. Fl. 1230DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 30 Assiste razão à recorrente para reversão das glosas referentes as notas fiscais 3503;3516 de emissão da SEMEP constantes no DOC3. 2.4 SERVIÇOS TOPOGRÁFICOS, ANÁLISES QUÍMICAS, SERVIÇOS DE PROJETOS E CONSULTORIA Alega a recorrente: (...) A DRJ, por sua vez, manteve a glosa dos referidos créditos por entender, de forma diversa do Despacho Decisório originalmente emitido, que “é considerado insumo o gasto com pesquisa que resulte em empreendimento que venha a produzir bens destinados a venda” e que “as notas fiscais se referem a serviços distintos de pesquisa. São notas de serviços de projeto, de consultoria técnica, topografia etc, para os quais a interessada deixou de comprovar que podem ser considerados como insumo ”. Pois bem. Conforme se verifica, o r. acórdão recorrido manteve as glosas por fundamento completamente diverso daquele que as ensejou, constante do Despacho Decisório outrora emitido, o que caracteriza flagrante alteração do critério jurídico adotado pela Fiscalização, o que não se pode permitir em respeito ao disposto nos arts. 146 e 149 do CTN. (...) Com efeito, em momento algum foi questionado no Relatório Fiscal anexo ao despacho decisório se “o gasto com pesquisa teria resultado em empreendimento que venha a produzir bens destinados a venda”. Até mesmo porque é óbvio, no presente caso, que os gastos da Recorrente com esses serviços topográficos, de pesquisa, projetos, estudos de viabilidade e análises químicas e geológicas, são justamente o que torna possível o exercício da atividade da Recorrente de exploração do minério de níquel, até mesmo por se tratar de exigências legais prévias à autorização para o aproveitamento das jazidas minerais. Esse fato foi devidamente comprovado ao longo do procedimento de fiscalização (tanto que não foi questionado pelo Despacho Decisório), bem como por meio da Manifestação de Inconformidade apresentada. (...) Com efeito, a fase de pesquisa, projetos, estudos de viabilidade e análises químicas e geológicas corresponde à atividade inerente e indispensável ao processo produtivo da Recorrente. São, inclusive, exigências legais prévias à autorização para efetivo aproveitamento das jazidas minerais. (...) Além disso, cabe destacar que a pesquisa é um requisito indispensável e necessário ao aproveitamento das jazidas minerais, tanto por questões técnicas Fl. 1231DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 31 com por exigência legal. É o que confirma pelo Código de Mineração (Decreto nº 62.934/68): (...) No mesmo sentido, veja-se o Código de Minas (Decreto-Lei nº 227, de 28/02/1967): (...) Consta do acórdão recorrido: Serviços Topográficos, Análises Químicas, Serviços de projetos e Consultoria Serviços Topográficos, Análises Químicas, Serviços de projetos e Consultoria 145.Para a fiscalização, os serviços em epígrafe são aplicados em etapas anteriores e/ou posteriores do processo produtivo, logo, não são aplicados durante o processo de produção do minério de níquel. Nesse contexto, se não são aplicados no processo produtivo, conforme determina a legislação de regência, não poderiam ser caracterizados como insumos para efeito de apuração de créditos das contribuições. 146.A interessada explana que a fase de pesquisa, projetos, estudos de viabilidade e análises químicas e geológicas corresponde a atividade inerente e indispensável ao processo produtivo, sendo, inclusive, exigências legais prévias à autorização para efetivo aproveitamento das jazidas minerais. 147.Aduz que as Normas Reguladoras de Mineração - NRM, editadas pelo Departamento Nacional de Produção Mineral - DNPM afirmam claramente que se entende "por indústria de produção mineral aquela que abrange a pesquisa mineral, lavra, beneficiamento de minérios, distribuição e comercialização de bens minerais". 148.Segundo a manifestante, é certo também que a pesquisa é um requisito indispensável e necessário ao aproveitamento das jazidas minerais, tanto por questões técnicas como por exigência legal, conforme disposto no Código de Mineração (Decreto n° 62.934/68). 149.Conclui afirmando que está devidamente demonstrado que os serviços ou bens relacionados a pesquisa, projetos, estudos de viabilidade e análises químicas e geológicas estão inseridos no processo produtivo e são indispensáveis, técnica e legalmente, para o aproveitamento de jazidas minerais. 150.Neste item, foram glosadas notas fiscais relativas a diferentes serviços não considerados como insumo pela fiscalização. 151.A interessada, apesar de se inconformar com a glosa de todos os serviços, expende seus argumentos apenas acerca da pesquisa mineral, alegando que a pesquisa é um requisito indispensável e necessário ao aproveitamento das jazidas minerais, tanto por questões técnicas como por exigência legal. 152. Por certo, há ocasiões em que a pesquisa possui o caráter de insumo, conforme delimitado pelo Parecer Normativo nº 5, de 2018, in verbis: Fl. 1232DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 32 8.2. PESQUISA E PROSPECÇÃO DE RECURSOS MINERAIS E ENERGÉTICOS (...) 119. Diante disso, de plano conclui-se que não são considerados insumos para fins de apuração de créditos das contribuições os dispêndios da pessoa jurídica com pesquisa e prospecção de minas, jazidas, poços, etc., de recursos minerais ou energéticos que não chegam efetivamente a produzir bens destinados à venda ou insumos para a produção de tais bens. 153.Assim, é considerado insumo o gasto com pesquisa que resulte em empreendimento que venha a produzir bens destinados a venda. 154.Entretanto, as notas fiscais se referem a serviços distintos de pesquisa. São notas de serviços de projeto, de consultoria técnica, topografia etc, para os quaiss a interessada deixou de comprovar que podem ser considerados como insumo. 155.Como já mencionado anteriormente, cabe à requerente provar o seu direito diante da necessidade de certeza e liquidez do crédito. No sentido dos argumentos trazido pela recorrente o acórdão 3803-02.777 – 3ª Turma Especial que guarda alguma semelhança ao presente caso no que se refere aos serviços topográficos e o processo de lavra assim ementado: NÃO CUMULATIVIDADE. CRÉDITOS. INSUMOS. CONCEITO. Insumos, para fins de creditamento da Contribuição Social não cumulativa, são todos aqueles bens e serviços pertinentes ao, ou que viabilizam o processo produtivo e a prestação de serviços, que neles possam ser direta ou indiretamente empregados e cuja subtração importa na impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção, isto é, cuja subtração obsta a atividade empresária, ou implica em substancial perda de qualidade do produto ou serviço daí resultantes. Os serviços de terraplanagem, sondagem, levantamento topográfico e bombeamento guardam relação de pertinência e essencialidade com o processo de lavra, beneficiamento e embarque do caulim e ensejam o creditamento com base nos gastos efetivamente comprovados. No mesmo sentido o voto da i. conselheira Fernanda Vieira Kotzias – Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária em outro processo da mesma recorrente: Quanto ao item iii, a recorrente busca indicar que os serviços topográficos, análises químicas, serviços de projetos e consultoria foram originalmente glosados pela fiscalização por entender que os mesmos seriam “aplicados em etapas anteriores e/ou posteriores do processo produtivo, logo, não são aplicados durante o processo de produção do minério de níquel”, ao passo que a DRJ manteve a glosa, mas pautou-se em justificativa diversa, referente ao Fl. 1233DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 33 entendimento de que “é considerado insumo o gasto com pesquisa que resulte em empreendimento que venha a produzir bens destinados a venda” e que “as notas fiscais se referem a serviços distintos de pesquisa. São notas de serviços de projeto, de consultoria técnica, topografia etc, para os quais a interessada deixou de comprovar que podem ser considerados como insumo ”. Com vistas a refutar ambas as conclusões, a recorrente argumenta que “a fase de pesquisa, projetos, estudos de viabilidade e análises químicas e geológicas corresponde a atividade inerente e indispensável ao processo produtivo. São, inclusive, exigências legais prévias à autorização para efetivo aproveitamento das jazidas minerais, razão pela qual deve ser reconhecido o direito ao crédito respectivo”. E que, tais gastos “são justamente o que torna possível o exercício da atividade da Recorrente de exploração do minério de níquel, até mesmo por se tratar de exigências legais prévias à autorização para o aproveitamento das jazidas minerais. Esse fato foi devidamente comprovado ao longo do procedimento de fiscalização (tanto que não foi questionado pelo Despacho Decisório), bem como por meio da Manifestação de Inconformidade apresentada”. Cabe indicar aqui que a recorrente, em suas defesas, não só descreve a que os serviços em questão se referem, como indica os dispositivos legais que os exigem como condição para concessão de lavra, a exemplo do art. 45 do Código de Mineração (Decreto nº 62.934/68), os arts. 3º e 14 do Código de Minas (Decreto- Lei nº 227/67). Diante das explicações e documentos trazidos aos autos, entendo que assiste razão à recorrente, principalmente por se tratar de exigência legal e relacionada a viabilização de atividade altamente regulada pelo Estado. Assim, voto pela reversão das glosas sobre os serviços topográficos, análises químicas, serviços de projetos e consultoria correlata. No anexo III consta para este período no ítem 4.5 do TVF (Serviços Topográficos, Análises Químicas, Serviços de projetos e Consultoria) a glosa da nota fiscal 184 da ERG ENGENHARIA LTDA: 03/2011ERG ENGENHARIA LTDA 184 SERVICO TOPOGRAFIA Serviços Utilizados como InsumosTVF ITEM 4.5 R$ 11.776,00 R$ 11.776,00 Entende-se que os itens tratados nesse tópico como projetos, estudos de viabilidade e análises químicas e geológicas fazem parte da atividade minerária exercida pela recorrente pois correspondem a atividade inerente e indispensável ao processo produtivo que no caso é dependente de exigências legais prévias à autorização para efetivo aproveitamento das jazidas minerais. Assim como um requisito indispensável e necessário ao aproveitamento das jazidas minerais, tanto por questões técnicas como por exigência legal, entende-se que são passiveis de Fl. 1234DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 34 creditamento como insumos os serviços objeto de glosa nesse tópico por sua essencialidade e relevância ao processo produtivo. Aprecio. Assiste razão à recorrente. 2.4.1 SERVIÇO DE MONTAGEM DE EQUIPAMENTOS – BRASTORNO - NOTA 2011/93 Alega a recorrente: (...) Apenas subsidiariamente, caso não fosse entendido que essa despesa se enquadraria no conceito de insumo, o que se admite apenas por argumentar, é que a Recorrente requereu que fosse reconhecido, o referido serviço de montagem, como integrante do ativo imobilizado da área produtiva, posto que o serviço de montagem integra o custo de aquisição do bem, o que inclusive, foi expressamente reconhecido pelo acordão recorrido. Diante disso é autorizada a tomada do crédito em 07 (sete)meses, nos termos da Lei nº 11.744/2008 (e sua modificação pela Lei nº 12.546/2011): (...) Ante o exposto, evidente que deve ser reformado o r. acórdão em relação a esse ponto, para que seja devidamente revertida a glosa relativa ao serviço de montagem de equipamentos da Mirabela, prestados pela Brastorno Ltda. (NF nº 2011/93), quer seja para reconhecer o direito ao crédito das contribuições em razão do referido serviço tratar-se de verdadeiro insumo de sua atividade produtiva, ou, ainda, pelo fato do referido serviço ser reconhecido como integrante do ativo imobilizado da área produtiva. (...) Consta do acórdão recorrido: 91. Acrescenta que a fiscalização também glosou indevidamente a aquisição de partes e peças de reposição das máquinas da Mirabela, mais especificamente, de Panelas de Pulverização adquiridas da BRASTORNO LTDA, anexando, como exemplo, 3 (três) notas fiscais de aquisição das peças em questão. (...) 156.Em relação especificamente à nota fiscal 2011/93, da empresa BRASTORNO LTDA, a manifestante alega que o serviço não se enquadra na qualificação atribuída pelo Fisco e, por estar relacionado à montagem de máquinas da Mirabela, permite a tomada de créditos de PIS e Cofins. 157.Alternativamente requer que, quando menos, deve-se admitir que o gasto seja reconhecido como integrante do ativo imobilizado da área produtiva, o que Fl. 1235DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 35 permitiria a tomada do crédito em 07 (sete) meses, nos termos da Lei n° 11.744, de 2008 (e sua modificação pela Lei n° 12.546, de 2011). 158.Em relação à nota fiscal em questão, observa-se na planilha do Dacon, a descrição do serviço da BRASTORNO como de montagem mecânica e a indicação de aplicação na montagem de planta piloto. 159.De fato, serviço de montagem integra o custo de aquisição de um determinado bem, que neste caso faz parte do ativo imobilizado da empresa e assim sendo, o creditamento possível seria da despesa de depreciação eventualmente contabilizada pela contribuinte sobre o valor da imobilização do bem. 160. A contribuinte pleiteia a aplicação do disposto abaixo transcrito: Lei n° 11.744, de 2008 Art. 1º -As pessoas jurídicas, nas hipóteses de aquisição no mercado interno ou de importação de máquinas e equipamentos destinados à produção de bens e prestação de serviços, poderão optar pelo desconto dos créditos da Contribuição para o Programa de Integração Social/Programa de Formação do Patrimônio do Servidor Público (PIS/Pasep) e da Contribuição para Financiamento da Seguridade Social (Cofins) de que tratam o inciso III do § 1º do art. 3º da Lei n° 10.637, de 30 de dezembro de 2002, o inciso III do § 1º do art. 3º da Lei n° 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e o § 4º do art. 15 da Lei n° 10.865, de 30 de abril de 2004, da seguinte forma: (...) V - no prazo de 7 (sete) meses, no caso de aquisições ocorridas em dezembro de 2011; 161.Entretanto, da simples leitura do artigo, observa-se que sua aplicação é voltada para aquisição de máquinas e equipamentos enquanto o gasto ora em análise se refere a serviço de montagem, não sendo portanto, aplicável no presente caso. 162.Do exposto, mantêm-se as glosas deste item. Nesse sentido o voto da i. conselheira Fernanda Vieira Kotzias – Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária em outro processo da mesma recorrente: Quanto ao item iv, serviço de montagem de equipamento prestados pela Brastorno Ltda. (NF n. 2011/93), a DRJ manteve a glosa por entender que, apesar de ser passível de creditamento, o mesmo se referiria ao ativo imobilizado, não sendo possível sua classificação como insumo, apenas como despesa de depreciação. Opondo-se a esse entendimento, a recorrente defende que se trata de verdadeiro insumo à sua atividade, visto que o serviço se relaciona “à montagem de Fl. 1236DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 36 máquinas da Mirabela, utilizadas em seu processo produtivo, sendo evidente o direito da Recorrente aos créditos de PIS/COFINS correlatos”. Todavia, a título de argumentação, a recorrente faz pedido alternativo para que o referido serviço seja reconhecido como integrante do ativo imobilizado da área produtiva, de modo a permitir, ao menos, a tomada do crédito em 07 (sete) meses, nos termos da Lei nº 11.744/2008. Ora, tratando-se de montagem de equipamento que faz parte do ativo imobilizado, correto o entendimento da fiscalização para a realização da glosa. Ademais, entendo que processos relativos a PER/DCOMP não se prestam a realizar eventuais alocações de crédito. O que ocorre é a declaração do crédito e sua classificação pelo contribuinte para que a autoridade realize ou não a sua validação/homologação. Desta feita, não há que se falar em pedido alternativo. Verifica-se que a glosa em discussão neste tópico refere-se a glosa de serviço de montagem e consta no ANEXO III com motivo 4.5 do TVF mas referente a outro período de apuração(corresponde ao período de apuração 12/2011). Embora entenda-se acertado os fundamentos adotados pelo acórdão recorrido por não se referir a glosa desse período cabe seu não conhecimento. Aprecio. Não se conhece da alegação desse tópico. 2.5 DEMAIS SERVIÇOS Alega a recorrente: (...) A DRJ/SDR, contudo, manteve as referidas glosas por entender que “cabe à interessada provar o seu direito ao crédito demonstrando que os serviços podem se enquadrar no conceito de insumo, e ela nada trouxe nesse sentido, não bastando indicar que são relativos à manutenção”. Consignou, ainda, no r. acórdão recorrido que “não são todos os serviços de manutenção que são enquadrados como insumo, mas apenas aqueles que se refiram a ativos produtivos (máquinas e equipamentos do processo produtivo)”. Diante disso, visando à comprovação de que esses itens efetivamente referem-se a serviços de manutenção de máquinas e equipamentos que estão diretamente relacionados ao seu processo produtivo, a Recorrente junta ao presente recurso as Notas Ficais relativas a esses serviços (DOC. 04) e requer sejam devidamente considerados os créditos respectivos, em respeito ao princípio da verdade material. (...) Consta do acórdão recorrido: Fl. 1237DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 37 Demais Serviços 163.A fiscalização identificou diversos serviços que reputou não serem passíveis de aproveitamento de créditos de PIS e Cofins, dado que não são aplicados no processo produtivo do minério de níquel, portanto, não se enquadrariam no conceito de insumos para fins do disposto no art. 3º, II, da Lei n° 10.833, de 2003, e da Lei n° 10.637, de 2002. São estes: serviço de calibração da balança; serviços de calibração em chave de fluxo; Serviço de Manutenção do Sistema de Incêndio, Manutenção em equipamentos auxiliares (sem qualquer outra especificação). Foram glosados também os serviços prestados por Pessoa Física. 164.A manifestante alega que dentre a lista dos itens cujo crédito foi indeferido, é possível identificar alguns lançamentos de serviços de manutenção em equipamentos, os quais permitem a tomada de crédito e que a glosa seria indevida por insuficiência de motivação, porque a fiscalização não cuidou de fundamentar os motivos que impediriam o direito creditório. 165.Contrariamente ao que afirma a requerente, a fiscalização fundamentou muito bem as glosas, ao avaliar que os serviços não se enquadrariam no conceito de insumos para fins do disposto no art. 3º, II, da Lei n° 10.833, de 2003, e da Lei n° 10.637, de 2002. 166.Cabe à interessada provar o seu direito ao crédito demonstrando que os serviços podem se enquadrar no conceito de insumo, e ela nada trouxe nesse sentido, não bastando indicar que são relativos à manutenção. 167.Observe-se outro excerto do Parecer Normativo nº 5, de 2018: 7.1. MANUTENÇÃO PERIÓDICA E SUBSTITUIÇÃO DE PARTES DE ATIVOS IMOBILIZADOS 81. Questão importantíssima a ser analisada, dada a grandeza dos valores envolvidos, versa sobre o tratamento conferido aos dispêndios com manutenção periódica dos ativos produtivos da pessoa jurídica, entendendo-se esta como esforços para que se mantenha o ativo em funcionamento, o que abrange, entre outras: a) aquisição e instalação no ativo produtivo de peças de reposição de itens consumíveis (ordinariamente se desgastam com o funcionamento do ativo); b) contratação de serviços de reparo do ativo produtivo (conserto, restauração, recondicionamento, etc.) perante outras pessoas jurídicas, com ou sem fornecimento de bens. (...) 89. Assim, impende reconhecer que são considerados insumos geradores de créditos das contribuições os bens e serviços adquiridos e utilizados na manutenção de bens do ativo imobilizado da pessoa jurídica responsáveis por qualquer etapa do processo de produção de bens destinados à venda e de prestação de serviço. Portanto, também são insumos os bens e serviços utilizados Fl. 1238DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 38 na manutenção de ativos responsáveis pela produção do insumo utilizado na produção dos bens e serviços finais destinados à venda (insumo do insumo). 168.Ressalte-se que não são todos os serviços de manutenção que são enquadrados como insumo, mas apenas aqueles que se refiram a ativos produtivos (máquinas e equipamentos do processo produtivo), conforme se destacou no trecho transcrito acima. 169.Acrescente-se que serviços prestados por pessoas físicas também não dão direito ao creditamento. 170. Assim, mantêm-se as glosas relativas a este item. Observa-se que nesse tópico a recorrente contesta glosas do ítem 4.6 do TVF. Porém consultando as glosas constantes do ANEXO III referente ao ítem 4.6 do TVF verifica-se que foi glosado o serviço da nota fiscal 5920: 03/2011 SO BALANCAS COM REPRESENTACOES E SERVICO5920SERVICO DIVERSOS Serviços Utilizados como InsumosTVF ITEM 4.6 R$ 875,00 R$ 875,00 A nota fiscal de venda 5920 emitida por SO BALANÇAS consta do DOC 4 conforme afirma a recorrente refere-se a serviço de manutenção preventiva em balanças. Entende-se assim que as balanças sendo equipamentos do processo produtivo a sua manutenção se mostra essencial ao processo produtivo. Aprecio. Assiste razão à recorrente. 2.6 ENERGIA ELÉTRICA – APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO SOBRE VALOR CHEIO DA NOTA, INCLUINDO ICMS SUBSTITUIÇÃO (...) Assim, no Método Subtrativo Indireto adotado pelas Leis n’ºs 10.637/2002 e 10.833/2003, não há qualquer vinculação com o montante recolhido na etapa anterior com o valor do crédito fiscal do adquirente, sendo que a vedação ao crédito (no todo) ocorre apenas se os bens adquiridos não estiverem sujeitos ao pagamento de PIS/COFINS. Enfim, o que importa é que a operação seja tributada. E, sendo o caso, o adquirente deve aplicar a sua alíquota de PIS/COFINS sobre o valor da entrada do bem, ou seja, o seu custo de aquisição. No caso, o valor do ICMS-ST recolhido pelo fornecedor de energia elétrica é embutido no preço cobrado da Recorrente, revelando-se verdadeiro custo de aquisição deste produto. Isto é, para adquirir a energia elétrica consumida em seu processo produtivo, a empresa necessita arcar com o custo do imposto. Fl. 1239DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 39 Esse entendimento já foi, inclusive, reconhecido pelo Superior Tribunal de Justiça. Confira-se: (...) Consta do acórdão recorrido: 171.Assim, mantêm-se as glosas relativas a este item. A fiscalização relata que, cotejando as notas fiscais eletrônicas com os documentos fiscais de entrada constantes dos arquivos transmitidos, constatou que a fiscalizada apurou crédito de PIS e Cofins sobre ICMS - Substituição. Em outras palavras, a fiscalizada, no momento da escrituração das notas fiscais relativas às aquisições de energia elétrica da fornecedora Tradener LTDA, bem como da fornecedora NC Energia S.A, desta última localizou uma nota fiscal na amostra apresentada, inseriu o valor total da Nota Fiscal como sendo valor total dos produtos, por conseqüência, apropriou-se indevidamente do crédito sobre a parcela do ICMS - Substituição. 172.A fiscalização ressaltou que o valor do ICMS cobrado no regime de substituição tributária não compõe o valor da receita bruta na operação, portanto, não integra a base de cálculo do PIS/Pasep e da Cofins. Nesse diapasão, em obediência ao princípio da não-cumulatividade, o qual pressupõe o pagamento do tributo na etapa econômica anterior, a parcela do ICMS -ST não deve ser considerada para o cálculo dos créditos das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins. 173.A contribuinte alega que o entendimento da fiscalização desconsidera o sistema e o método de creditamento adotado em relação ao PIS e a Cofins, que é diverso daquele aplicável ao IPI e ICMS. 174.Continua explanando que, quanto às referidas contribuições, dentre as técnicas de cobrança não-cumulativa de tributos, foi adotado, pelo legislador ordinário, o Método Subtrativo Indireto. Nele, a não-cumulatividade é alcançada por meio da concessão de crédito fiscal sobre as compras (custos e despesas) definidas em lei, na mesma proporção da alíquota que grava as vendas (receitas). 175.Conclui, afirmando que, de maneira distinta da não cumulatividade relativa ao IPI e ao ICMS, há tempos conhecida pelo sistema brasileiro e para os quais se aplica o Método de Imposto contra Imposto (compensa-se o montante devido na saída/vendas com o valor efetivamente recolhido por ocasião da entrada/compras), no caso da Contribuição para o PIS e da Cofins é o próprio contribuinte quem apura o valor do seu crédito, os termos da lei, independentemente do montante cobrado na etapa anterior, desde que haja tributação. Assim, no Método Subtrativo Indireto adotado pelas Leis n'°s 10.637/2002 e 10.833/2003, não há qualquer vinculação com o montante recolhido na etapa anterior com o valor do crédito fiscal do adquirente, sendo que a vedação ao crédito (no todo) ocorre apenas se os bens adquiridos não estiverem sujeitos ao pagamento de PIS/COFINS. Fl. 1240DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 40 176.A contribuinte tem razão ao afirmar que a não cumulatividade do PIS e da Cofins seguem um regramento próprio, diferente dos regimes do ICMS e do IPI, estabelecido pelas Leis n'°s 10.637, de 2002 e 10.833, de 2003 e também quando diz que há vedação ao crédito se o bem adquirido não houver sofrido tributação. 177.Entretanto, a questão que impende analisar é se o ICMS-ST integra o custo de aquisição da energia elétrica. 178.Para melhor compreensão do tema, transcreve-se trecho da Solução de Consulta COSIT n° 106, de 2014, a qual, nos termos do art. 9º da Instrução Normativa RFB nº 1.396, de 16 de setembro de 2013, tem efeito vinculante no âmbito da RFB em relação à interpretação a ser dada à matéria: 20.Fica evidente que o ICMS substituição tributária, instituído quer através de convênio entre os estados, quer pela legislação interna de cada ente federado, tem caráter de um imposto pago antecipadamente, cujo fato gerador deva ocorrer posteriormente. Por esta forma, o ICMS-ST, no caso de haver sido recolhido pela substituída na condição de responsável tributária, compõe a base de cálculo da contribuição devida no momento em que ocorrer a operação de venda. Frise-se, o imposto recolhido nesta modalidade não compõe o custo de aquisição da mercadoria. 21.No tocante à apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins no regime de apuração não cumulativa, nos termos da legislação de regência, não existe a possibilidade de se calcular créditos sobre a parcela de ICMS substituição tributária, recolhido pela consulente por força do Decreto do Estado do Ceará nº 27.667, de 2004, com as alterações dadas pelo Decreto nº 30.519, de 2011, haja vista que o ICMS-ST não constitui tributo devido na aquisição da mercadoria para revenda, mas de um imposto que o adquirente deveria recolher quando da saída da mercadoria e não o faz, porque foi substituído na operação. 179.Observe-se ainda excerto da Solução do Consulta COSIT nº 99050, de 24/03/2017, igualmente vinculante: 13.Assim, verifica-se que, no caso em questão, o remetente da energia recolhe o ICMS-ST, o qual não está inserido na base de cálculo da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins incidentes sobre suas receitas. Por sua vez, o adquirente não pode incluir no seu custo de aquisição da energia o valor do ICMS-ST para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. Esse é o entendimento que extrai-se do inciso II do § 2º do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003: “§ 2ºNão dará direito a crédito o valor: (...) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 Fl. 1241DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 41 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.(Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)” 14.Colaciona-se também aresto do Superior Tribunal de Justiça que decidiu pela impossibilidade de creditamento: REsp 1456648 / RS RECURSO ESPECIAL 2014/0126247-4 Relator(a) Ministro MAURO CAMPBELL MARQUES (1141) Órgão Julgador T2 - SEGUNDA TURMA Data do Julgamento 02/06/2016 Data da Publicação/Fonte DJe 28/06/2016 RT vol. 971 p. 435 Ementa RECURSO INTERPOSTO NA VIGÊNCIA DO CPC/1973. CONTRIBUIÇÕES AO PIS/PASEP E COFINS NÃO CUMULATIVAS. CREDITAMENTO. VALORES REFERENTES A ICMS SUBSTITUIÇÃO (ICMS- ST). IMPOSSIBILIDADE. 1. Não tem direito o contribuinte ao creditamento, no âmbito do regime não- cumulativo do PIS e COFINS, dos valores que, na condição de substituído tributário, paga ao contribuinte substituto a título de reembolso pelo recolhimento do ICMS-substituição. 2. Quando ocorre a retenção e recolhimento do ICMS pela empresa a título de substituição tributária (ICMS-ST), a empresa substituta não é a contribuinte, o contribuinte é o próximo na cadeia, o substituído. Nessa situação, a própria legislação tributária prevê que tais valores são meros ingressos na contabilidade da empresa substituta que se torna apenas depositária de tributo (responsável tributário por substituição ou agente arrecadador) que será entregue ao Fisco. Então não ocorre a incidência das contribuições ao PIS/PASEP, COFINS, já que não há receita da empresa prestadora substituta. É o que estabelece o art. 279 do RIR/99 e o art. 3º, §2º, da Lei n. 9.718/98. 3. Desse modo, não sendo receita bruta, o ICMS-ST não está na base de cálculo das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS não cumulativas devidas pelo substituto e definida nos arts. 1º e §2º, da Lei n. 10.637/2002 e 10.833/2003. 4. Sendo assim, o valor do ICMS-ST não pode compor o conceito de valor de bens e serviços adquiridos para efeito de creditamento das referidas contribuições para o substituído, exigido pelos arts. 3, §1º, das Leis n n. 10.637/2002 e 10.833/2003, já que o princípio da não cumulatividade pressupõe o pagamento do tributo na etapa econômica anterior, ou seja, pressupõe a cumulatividade (ou a incidência em "cascata") das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS. 5. Recurso especial não provido. Conclusão 15.Diante do exposto, soluciona-se a consulta respondendo ao consulente que o ICMS cobrado do fornecedor/geradora de energia elétrica na Fl. 1242DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 42 condição de responsável (substituto tributário) referente à operação de venda interestadual a consumidor final não integra o custo da energia adquirida para fins de cálculo de crédito da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins no regime de apuração não cumulativa. 180.Assim, considerando que o remetente da energia recolhe o ICMS ST, o qual não está inserido na base de cálculo da Contribuição para o PIS e da Cofins incidentes sobre suas receitas. Por sua vez, a manifestante não pode incluir no seu custo de aquisição da energia o valor do ICMS-ST para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins. 181.Desse modo, mantém-se a glosa efetuada. Nesse sentido o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária com o qual concordo. No que se refere à energia elétrica, a fiscalização constatou que a empresa teria apurado créditos de PIS/COFINS sobre o valor total das NFs de aquisição, incluindo, de forma equivocada, os montantes recolhidos a título de ICMS-ST. Da análise realizada pela DRJ, admitiu-se os argumentos da empresa de que o creditamento de PIS/COFINS segue regramento próprio, diverso do aplicável ao IPI e ao ICMS, o chamado método substrativo indireto. De acordo com este método, a não-cumulatividade do PIS e da COFINS é garantida por meio da concessão de crédito fiscal sobre compras (custos e despesas) definidas em lei, na mesma proporção da alíquota que grava as vendas (receitas). Todavia, por haver entendimento vinculante dentro da RFB por meio da Solução de Consulta COSIT n. 106/2014, entende que a glosa deve ser mantida. Em sede de recurso voluntário, a recorrente volta a tratar da questão, repisando que o sistema incidente sobre o PIS e a COFINS difere dos demais tributos indiretos, e que a não-cumulatividade do tributo segue o que foi determinado pelo legislador por meio das Leis n.10.637/02 e 10.833/03, cuja única exceção ao creditamento se dá nos casos de bens adquiridos não estiverem sujeitos ao pagamento das referidas contribuições, senão vejamos: Lei nº 10.637/2002 Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) § 1º O crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: (...) I - dos itens mencionados nos incisos I e II do caput, adquiridos no mês; II - dos itens mencionados nos incisos IV, V e IX do caput, incorridos no mês; § 2º Não dará direito a crédito o valor: (...) Fl. 1243DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 43 II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição.” (g.n.) Diante disso, a conclusão da recorrente é que, para o legislador o “que importa é que a operação seja tributada. E, sendo o caso, o adquirente deve aplicar a sua alíquota de PIS/COFINS sobre o valor da entrada do bem, ou seja, o seu custo de aquisição”. E que, “tendo a Recorrente suportado o ônus da parcela referente ao imposto, é inequívoca a sua inclusão na base de crédito das contribuições, sob pena de violação ao disposto no art. 3º, III, das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03”. Nesse sentido, juntou precedente do Superior Tribunal de Justiça, relativo ao REsp 1428247/RS de 15/10/2019, em que a 1ª Turma concluiu da seguinte forma: TRIBUTÁRIO. RECURSO ESPECIAL. CÓDIGO DE PROCESSO CIVIL DE 1973.APLICABILIDADE.CONTRIBUIÇÃO AO PIS E COFINS. NÃO CUMULATIVIDADE. ICMS – SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA PROGRESSIVA (ICMS-ST). AQUISIÇÃO DE BENS PARA REVENDA POR EMPRESA SUBSTITUÍDA. BASE DE CÁLCULO DO CRÉDITO. INCLUSÃO DO VALOR DO IMPOSTO ESTADUAL. LEGALIDADE. CREDITAMENTO QUE INDEPENDE DA TRIBUTAÇÃO NA ETAPA ANTERIOR. CUSTO DE AQUISIÇÃO CONFIGURADO. I - Consoante o decidido pelo Plenário desta Corte na sessão realizada em 09.03.2016, o regime recursal será determinado pela data da publicação do provimento jurisdicional impugnado. Aplica-se, in casu, o Código de Processo Civil de 1973. II - A 1ª Turma desta Corte assentou que a disposição do art. 17 da Lei n. 11.033/2004, a qual assegura a manutenção dos créditos existentes de contribuição ao PIS e da COFINS, ainda que a revenda não seja tributada, não se aplica apenas às operações realizadas com os destinatários do benefício fiscal do REPORTO. Por conseguinte, o direito ao creditamento independe da ocorrência de tributação na etapa anterior, vale dizer, não está vinculado à eventual incidência da contribuição ao PIS e da COFINS sobre a parcela correspondente ao ICMS-ST na operação de venda do substituto ao substituído. III - Sendo o fato gerador da substituição tributária prévio e definitivo, o direito ao crédito do substituído decorre, a rigor, da repercussão econômica do ônus gerado pelo recolhimento antecipado do ICMS-ST atribuído ao substituto, compondo, desse modo, o custo de aquisição da mercadoria adquirida pelo revendedor. IV - A repercussão econômica onerosa do recolhimento antecipado do ICMS-ST, pelo substituto, é assimilada pelo substituído imediato na cadeia quando da aquisição do bem, a quem, todavia, não será facultado gerar crédito na saída da mercadoria (venda), devendo emitir a nota fiscal sem Fl. 1244DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 44 destaque do imposto estadual, tornando o tributo, nesse contexto, irrecuperável na escrita fiscal, critério definidor adotado pela legislação de regência. V - Recurso especial provido. (REsp 1428247/RS, Rel. Ministro GURGEL DE FARIA, Rel. p/ Acórdão Ministra REGINA HELENA COSTA, PRIMEIRA TURMA, julgado em 15/10/2019, DJe 29/10/2019) (g.n.) Diante das posições acima indicadas, cabe agora tecer algumas observações. A primeira é de que este Conselho não está vinculado nem à Soluções de Consulta COSIT, nem a precedentes do STJ que não tenham sido julgados com repercussão geral. Assim, tanto os fundamentos trazidos pela DRJ, quanto pelo contribuinte precisam ser refletidos. A segunda é de que este Conselho já vem consolidando jurisprudência específica, que precisa ser levada em consideração. Indico abaixo alguns julgados recentes sobre a matéria: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 31/05/2013 a 31/12/2014 ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. CRÉDITOS. NÃO CUMULATIVIDADE.IMPOSSIBILIDADE. É incabível a apuração de créditos da não cumulatividade das contribuições em relação ao valor do ICMS Substituição Tributária (ICMS- ST). (CARF. Acórdão n. 3301-007.009 no Processo n. 10480.723937/2018- 92. Cons. Rel. Salvador Cândido Brandão Junior. Dj 23/10/2019) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Ano-calendário: 2010 BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO. ICMS SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA (ICMS-ST). O valor do ICMS, devidamente destacado nas notas fiscais, auferido pelo contribuinte na condição de substituto tributário pode ser excluído da base de cálculo da Cofins, tanto no regime de apuração cumulativa quanto no regime de apuração não cumulativa. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Ano-calendário: 2010 BASE DE CÁLCULO. EXCLUSÃO. ICMS SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA (ICMS-ST). O valor do ICMS, devidamente destacado nas notas fiscais, auferido pelo contribuinte na condição de substituto tributário pode ser excluído da Fl. 1245DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 45 base de cálculo da contribuição para o PIS, tanto no regime de apuração cumulativa quanto no regime de apuração não cumulativa. (CARF. Acórdão n. 3201-009.334 no Processo n. 10314.727093/2014-47. Rel. Cons.Hélcio Lafetá Reis. Dj 25/10/2021) ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL (COFINS) Período de apuração: 01/04/2007 a 30/06/2007 ICMS. SUBSTITUIÇÃO TRIBUTÁRIA. CRÉDITO. NÃO CUMULATIVIDADE. IMPOSSIBILIDADE. É incabível a apuração de crédito da Cofins não-cumulativa, pelo substituído, em relação ao valor do ICMS-ST recolhido pelo substituto tributário. (CARF. Acórdão n. 3201-009.386 no Processo n. 10280.721284/2012-78. Rel. Cons. Arnaldo Diefenthaeler Dornelles. Dj 26/11/2021) Avaliando o conteúdo das referidas decisões, verifica-se que a negativa de provimento, na maior parte dos casos, decorre do Convênio ICMS n. 83/00, que autoriza os Estados e o DF a atribuir ao estabelecimento gerador ou distribuidor, inclusive o agente comercializador de energia elétrica, situados em outras unidades federadas a condição de substitutos tributários no que se refere ao ICMS incidente sobre a entrada, em seus territórios, de energia elétrica não destinada à comercialização ou à industrialização. Como reflexo do Convênio, verifica-se que o fornecedor de energia elétrica localizado em outra unidade da federação não é contribuinte, já que o fato gerador do ICMS-ST é a entrada no Estado de destino quando o adquirente for consumidor final. Consequentemente, na origem, as contribuições incidiram apenas sobre a receita de venda, mas não sobre a parcela do ICMS-ST destacado em NF, já que este seria tributo devido apenas pela recorrente/consumidora. Neste contexto, entendo que não houve qualquer prejuízo à não-cumulatividade, tendo sido correta a glosa realizada pela fiscalização, motivo pela qual deve ser mantida. Observa-se ainda que o STJ assentou no Tema Repetitivo 1231 a tese: 1ª) Os tributos recolhidos em substituição tributária não integram o conceito de custo de aquisição previsto no art. 13, do Decreto-Lei n. 1.598/77; 2ª) Os valores pagos pelo contribuinte substituto a título de ICMS-ST não geram, no regime não cumulativo, créditos para fins de incidência das contribuições ao PIS/PASEP e COFINS devidas pelo contribuinte substituído. Entende-se acertado o acórdão recorrido pelo que se adota seus fundamentos como razão de decidir e de forma complementar aplica-se o Tema 1231 STJ. Fl. 1246DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 46 Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 2.7 ALUGUEL DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS Alega a recorrente: (...) No entanto, em que pese a argumentação utilizada pela DRJ/SDR, essa glosa não merece ser mantida. Isso porque, apesar de a Recorrente ter esclarecido a utilização de cada um dos itens glosados, tendo, inclusive, juntado fotos de cada item, a DRJ/SDR manteve parcialmente a referida glosa apenas por entender que os itens seriam enquadrados na categoria de “veículos”. Veja-se trechos do Acórdão Recorrido: (...) As glosas mantidas, contudo, não merecem prosperar, pois os itens glosados são relacionados à locação de: (a) caminhão Munk, para coleta de resíduos; (b) caminhão comboio e lubrificante para abastecimento e lubrificação dos equipamentos pesados no interior da mina; (c) caminhão pipa para contenção de poeira e resíduos na operação de lavra; (d) caminhão truck para manutenção industrial na planta de beneficiamento e (e) caminhões e escavadeiras utilizadas na etapa da mina. Portanto, diferentemente do entendimento adotado pelo acórdão recorrido, os itens glosados não se referem a meros veículos utilizados pela empresa, mas, em verdade, referem-se a máquinas e equipamentos essenciais, os quais são utilizados no processo produtivo da Recorrente, razão pela qual não guardam nenhuma relação com a simples locação de veículos automotores, em razão do seu emprego e da utilização. (...) Ainda que se entenda que as máquinas e equipamentos alugados pela Recorrente se referem a veículos, cabe referir que este e. Conselho vem se posicionando no sentido de reconhecer o direito a crédito em razão do mesmo critério utilizado no acórdão supracitado, qual seja, em razão da essencialidade do veículo e o seu emprego no processo produtivo dos contribuintes. Neste sentido, segue ementa: (...) Consta do acórdão recorrido: Aluguel de Veículos (...) 185.Na visão da interessada, em nenhuma hipótese seria correto denominar tratores, escavadeiras e máquina perfuratriz utilizados no âmbito industrial da Fl. 1247DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 47 mineração como meros "veículos", devendo tais bens ser compreendidos no contexto em que são utilizados pela Mirabela, pelo qual se qualificam como máquinas e equipamentos do processo produtivo. 186.Segundo ela, em qualquer caso, ainda que superada a qualificação de caminhões, escavadeiras e perfuratrizes como veículos, é de todo evidente que os pagamentos feitos pela Mirabela aos locadores, inclusive a título de serviços de operação das máquinas, correspondem a insumos da empresa, sendo necessários, indispensáveis e ligados ao processo produtivo. 187.Não cabe razão à interessada quando pretende modificar o conceito de veículos para adequá-lo ao contexto em que são utilizados. 188.A legislação de regência da matéria (inciso IV do art. 3º das Leis nº 10.637, de 2002, e nº 10.833, de 2003, de conteúdos idênticos), que instituíram a não cumulatividade das contribuições do PIS e da Cofins garante o direito ao crédito relativamente às despesas com “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa.” 189.De imediato, percebe-se a inexistência taxativa no dispositivo legal de aluguel de veículos que lhe permitisse garantir o crédito no sistema não cumulativo.Resta verificar, contudo, qual a extensão do termo trazido na legislação: “máquinas e equipamentos” e se pode abarcar também esse tipo de veículo. Sobre o assunto, cabe citar o entendimento da administração tributária trazido, por exemplo, na Solução de Consulta Interna COSIT nº 5, de 27/03/2017, que ao fazer a interpretação da expressão “veículo automotor”, utiliza-se do conceito contido no Anexo I do Código de Trânsito Brasileiro (Lei nº 9.503, de 23/09/1997), ressaltando que “como ‘veículos automotores’ estão compreendidos os veículos que circulem por seus próprios meios, transportando pessoas ou coisa, e os veículos que tracionem tais veículos, incluídos os tratores, e estão excluídos os veículos que circulam sobre trilhos.”. Continua a referida SCI, citando a classificação na Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI) dos produtos incluídos e excluídos da expressão “veículos automotores”, em particular os Capítulos 84 e 87 que classificam os produtos que poderiam, em tese, ser enquadrados como veículos: (...) 191.Assim, não há previsão na legislação para o aproveitamento de crédito sobre os valores pagos à pessoa jurídica a título de aluguéis de veículos. 192.Em outro enfoque, a interessada pleiteia que se reconheça os gastos realizados como insumos ao processo produtivo. (...) 197.Reitere-se que, em se tratando de locação de veículos, não há previsão legal para o creditamento. (...) Fl. 1248DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 48 204.Mantêm-se, portanto, as glosas deste item , excetuando-se aquelas referentes Às notas fiscais das empresas U&M MINERAÇÃO E CONSTRUÇÃO S.A. e VAS EXPRESS CARGO TRANSPORTES LTDA, que deverão ser revertidas. No mesmo sentido o voto da i. conselheira Liziane Angelotti Meira – Presidente e Relatora no acórdão 9303-014.415 – CSRF / 3ª Turma assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/01/2008 a 31/03/2008 ALUGUEL DE VEÍCULOS. CREDITAMENTO. AUSÊNCIA DE PREVISÃO LEGAL. Somente são admitidas as despesas com aluguéis de máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa, não estando contempladas na legislação (inciso IV do art. 3º da Lei nº 10.637/2002) aquelas com aluguéis de veículos, inclusive os de carga (Solução de Consulta Cosit nº 1/2014 e NBM/SH-TIPI) Não se tratando de prestação de serviços, mas sim de locação de veículos não se vislumbra a possibilidade de enquadramento na previsão do Inciso II do art. 3º das Leis 10833/2003 e 10637/2002 como insumos. Entende-se que não há amparo legal para a reversão da glosa pois não está contemplado o aproveitamento de crédito com base no inciso IV do art. 3º das Leis 10.833/03 e 10.637/02 no caso de locação de veículos de transporte de carga ou de passageiros qualquer que seja a atividade econômica da interessada nesse sentido a Súmula Carf n. 190, a seguir transcrita: Súmula CARF nº 190 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em 27/06/2024 Para fins do disposto no art. 3º, IV, da Lei nº 10.637/2002 e no art. 3º, IV, da Lei nº 10.833/2003, os dispêndios com locação de veículos de transporte de carga ou de passageiros não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins não cumulativas. Acórdãos Precedentes: 9303-014.415; 9303-014.369; 9303-013.956 Assim acertado o acórdão recorrido nesse ponto pelo que se adotam seus fundamentos como razão de decidir. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 2.8 DIREITO AO CRÉDITO SOBRE DESPESAS COM FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS NO MERCADO INTERNO (...) Fl. 1249DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 49 As glosas mantidas são relacionadas a fretes incorridos na aquisição de insumos que não são passíveis de creditamento e, ainda, em alguns casos, em razão de não ter sido possível identificar o insumo adquirido. No entanto, em que pese a argumentação utilizada pela DRJ/SDR, essa glosa não merece ser mantida. Isso porque, ao contrário do que afirmado no acórdão ora recorrido, a despesa com frete pago na aquisição de insumos possui natureza diversa, formalizada por meio de nota fiscal própria, cuja operação suporta a incidência integral do PIS e da COFINS. Ou seja, o frete é contratado de pessoa jurídica distinta daquela que vendeu o insumo, sendo que o valor recebido em contrapartida pela prestação do serviço será incluído na base de cálculo do PIS e da COFINS devido pelo transportador e, portanto, tributado. (...) Por todos esses motivos e, tendo em vista que o encargo com o frete revela-se como uma despesa necessária e essencial para processo produtivo da empresa, o crédito correlato – básico – haverá de ser reconhecido à Recorrente, devendo ser revertidas as glosas mantidas pela DRJ/SDR com relação ao frete. (...)a individual, sendo inequívoco o direito ao crédito de PIS e COFINS respectivo. (...) Consta do acórdão recorrido: Despesas de Frete e Fretes não Identificados 207.Relata a fiscalização que a fiscalizada classificou na rubrica "Armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda" despesas com fretes incorridos nas operações de compras de insumos, no entanto, de acordo com a legislação de regência, o direito ao crédito analisado no presente tópico está adstrito a uma operação de venda. 208. A fiscalização relata ainda que considerando-se ainda que o contribuinte apresentou duas planilhas com informações de frete e que alguns itens encontravam-se duplicados, foram glosadas as despesas de frete em que não foram possíveis a identificação dos bens transportados e as que estavam identificadas porém duplicadas (...) 212.Equivoca-se a manifestante. O frete integra o custo de aquisição das mercadorias adquiridas, quando pago pela pessoa jurídica adquirente, e tem a mesma natureza do insumo adquirido. 213.Nesse contexto, é fundamental identificar o bem transportado para determinar se o frete dará ou não direito ao crédito, uma vez que o frete será tributado quando o insumo assim o for. Fl. 1250DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 50 214.Este é o entendimento adotado pelo Parecer Normativo Cosit nº 05, de 2018, ao tratat sobre qual o valor a ser considerado no cálculo do montante do crédito das contribuições referente à aquisição de insumos a ser apurado pela pessoa jurídica beneficiária: (...) 215.Conforme acima destacado, se for permitido o creditamento em relação ao bem adquirido, os itens integrantes de seu custo de aquisição (entre eles o frete suportado pelo adquirente) poderão ser incluídos no valor-base para cálculo do montante do creditamento em relação ao bem adquirido, os itens integrantes de seu custo de aquisição também não permitirão a apuração de créditos, sequer indiretamente. 216.Devem, portanto, ser mantidas as glosas relativas a estes dois Entende-se que a necessidade de comprovação da oneração de PIS/COFINS dos produtos (insumos) transportados está superada pela edição da Súmula CARF 188 a seguir transcrita: Súmula CARF nº 188 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em 27/06/2024 É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348 Tratam-se de glosas referente ao motivo item 7.2 TVF e embora não se desconheça que a recorrente juntou documentos com o recurso voluntário é de se observar que a qualificação dos produtos transportados como insumos não foi superada. A recorrente não faz a comprovação indicando/relacionando quais os documentos relativos à aquisição dos produtos referem-se aos documentos de transporte e correlacionando os produtos transportados com o processo produtivo de forma a caracterizar os produtos transportados como insumo. Nem mesmo a recorrente faz a correlação dos documentos apresentados (alguns ilegíveis/apagados) com os documentos fiscais objeto de glosa Entende-se que a simples juntada de documentos sem que seja feita a correlação deles com o processo produtivo não se constituem em prova. Nesse sentido o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária com o qual concordo e a seguir transcrevo excerto: Fl. 1251DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 51 2.5 Fretes na aquisição de insumos a) Frete de insumos no mercado interno Conforme se verifica nos autos, a glosa sobre frete na aquisição de insumos no mercado interno se deu apenas sobre os produtos transportados que não foram passíveis de identificação, o que levou à fiscalização a considerar que os mesmos não se enquadrariam nas hipóteses legais de creditamento. Por sua vez, a recorrente argumenta que a identificação dos insumos não é pré requisito para fruição do crédito, na medida que a aquisição do insumo e a contratação do frete são despesas diversas e que não se confundem para fins de creditamento. Ora, ainda que meu entendimento se alinhe ao da recorrente no que se refere a possibilidade de creditamento dos valores de frete quando o ônus for da empresa e este seja devidamente tributado de PIS/COFINS independente do tratamento tributário imputado à aquisição do insumo, entendo que tal raciocínio não produz nenhum efeito no presente caso. Isto se deve ao fato de que para que nasça o direito ao crédito sobre os valores de frete, deve-se confirmar que o bem transportado é insumo à produção da recorrente. Todavia, se tratando de produto não identificado, não é possível verificar se o frete em questão refere-se a insumos produtivos ou outros bens que a empresa possa vir a consumir e que não se enquadrem nas hipóteses do art. 3º da Lei n. 10.833/2013, como materiais de escritório, plantas para o jardim da sede da empresa, entre outros. Assim, não tendo a recorrente demonstrado que a liquidez e certeza das despesas e existindo dúvidas sobre a natureza dos bens transportados, entendo que a glosa deva ser mantida. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 2.9 DIREITO AO CRÉDITO SOBRE DESPESAS COM FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS NO MERCADO EXTERNO (...) Cabe esclarecer que a fundamentação utilizada para a manutenção da glosa sobre o frete interno de produto importado é a mesma do frete de produto adquirido no mercado interno, razão pela qual se aplicam a esta glosa todos os mesmos argumentos de defesa já aduzidos e devidamente expostos no tópico anterior (Tópico III.8) do presente recurso. (...) Fl. 1252DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 52 Caso se entenda, contudo, que seria necessária a apresentação de mais algum documento/esclarecimento específico, que eventualmente não tenha sido juntado, para comprovação dos créditos relativos a determinado item, a Recorrente requer seja o feito baixado em diligência, de forma a possibilitar a comprovação do direito ao creditamento respectivo. (...) Consta do acórdão recorrido: Frete de matéria-prima adquirida de Pessoa Jurídica domiciliada no exterior vinculado à receita de exportação 217.Segundo a fiscalização, conforme descrito em item anterior, somente foi apurado o crédito, para fins de ressarcimento, referente aos bens adquiridos do exterior relacionados às vendas no mercado interno não tributado. Desta forma, o frete relativo a tais bens só pode ser apropriado na mesma proporção. 218.A fiscalização relata que foram glosados os bens adquiridos no exterior para produção de bens exportados. 219.Para a requerente, cabem, em relação a este item, dois argumentos já apresentados na manifestação de inconformidade subjacente: 1) É plenamente legítimo o ressarcimento de créditos de PIS e Cofins decorrentes de importações do contribuinte e que estejam vinculados à receita de exportação, consoante autorizado pelos arts. 17 da Lei n° 11.033, de 2004 c/c art. 16 da Lei n° 11.116, de 2005 e art. 15 da Lei n° 10.865, de 2004. 2) Para efeitos fiscais e de apropriação de créditos de PIS e Cofins, o frete da compra é autônomo em relação ao bem adquirido. Logo, não é possível equiparar a sistemática de tributação que envolve a aquisição do insumo àquela referente ao encargo do frete incorrido no seu respectivo transporte, visto tratar-se de situações diversas, com elementos distintos e carga tributária própria. 220.De fato, é permitido o ressarcimento de créditos de PIS e Cofins decorrentes de importações e que estejam vinculados à exportação. Entretanto, é necessário observar o disposto no art. 15 da Lei n° 10.865, de 2004 a respeito do valor desse crédito, in verbis: (...) 221.Verifica-se que o crédito a ser aproveitado está definido pelo cálculo da aplicação da alíquota sobre o valor aduaneiro do bem importado. De acordo com os arts. 4º e 5º da Instrução Normativa SRF nº 327, de 9 de maio de 2003, abaixo transcritos, não estão incluídos no valor aduaneiro os custos de transporte e seguro do porto ou aeroporto alfandegado de descarga ou ponto de fronteira alfandegado até o destino final do transporte dentro do território nacional. Fl. 1253DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 53 (...) 222.Assim, os gastos com frete após o despacho aduaneiro não dão direito ao crédito, pois tais gastos não fizeram parte do valor aduaneiro do bem importado. 223.Tendo, portanto, o legislador previsto diversas hipóteses para que se pudesse descontar créditos em relação aos gastos com transporte, seja de insumos, como nas operações de vendas, não cabe, a pretexto da importância desses gastos - em qualquer que seja a atividade desenvolvida -, estender tal benefício a todo e qualquer dispêndio com transporte suportado pela pessoa jurídica. 224.Desse modo, mantêm-se as glosas relativas a este item. Em sentido favorável à recorrente o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária em processo da mesma empresa: Ainda no que se refere às despesas com frete de insumos, requer a recorrente a reversão das glosas sobre os fatos de frete dos produtos importados (já nacionalizados) entre o local de desembaraço e o seu estabelecimento. Em seu acórdão, a DRJ negou tal possibilidade sob o argumento de que tal frete estaria incluído nos dispêndios incorridos com a aquisição do insumo importado. Além disso, justifica sua decisão no fato de que, como tais valores não foram inseridos no valor aduaneiro dos bens importados, não haveria que se falar em direito à apuração de créditos de PIS e COFINS. Há que se discordar da DRJ quanto a tais argumentos, visto que não são coerentes sob o prisma prático, sequer sob o ponto de vista legal. Primeiramente, independente dos termos de compra e venda pactuados com o fornecedor estrangeiro, é sabido que, nas importações por conta própria, todos os encargos e trâmites de nacionalização correm por conta do importador, o que significa que todas as operações posteriores ao despacho serão necessariamente realizadas e pagas por ele. Portanto, não há dúvidas de que os valores de frete entre o porto e o estabelecimento para deslocamento dos insumos importados foram realizados e suportados pela recorrente. Não obstante, em circunstância nenhuma tal frete, que já se dá em território nacional, poderia compor o valor aduaneiro da mercadoria, visto que este se relaciona apenas com os dispêndios e operações de compra e venda, transporte, seguro e despesas de carregamento e descarregamento até o porto, por expressa determinação do GATT. Assim, o que ocorrer após a chegada da mercadoria no país de destino poderá ser tributado, mas não mais sob a perspectiva do comércio exterior e sim dentro das regras de operação no mercado interno – o que de fato acontece. Feitos os esclarecimentos e sendo o frete em questão tributado à título de PIS/COFINS, devida a reversão das glosas para fins de autorizar seu creditamento. Fl. 1254DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 54 Esta matéria foi tratada no ítem 7.3 do TVF: 7.3 – Frete de matéria-prima adquirida de Pessoa Jurídica domiciliada no exterior vinculado à receita de exportação Conforme descrito no item 3.6, somente foi apurado o crédito, para fins de ressarcimento, referente aos bens adquiridos do exterior relacionados às vendas no mercado interno não tributado. Desta forma, o frete relativo a tais bens só pode ser apropriado na mesma proporção. Foram glosados os bens adquiridos no exterior para produção de bens exportados. Com a edição da Súmula CARF 188 restou “permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições”. Aprecio. Assiste razão à recorrente. Aplica-se a Súmula CARF 188. 2.10 DESPESAS COM ARMAZENAGEM NA OPERAÇÃO DE VENDA – ALEGAÇÃO DE IMPOSSIBILIDADE DE IDENTIFICAÇÃO DO PRODUTO Alega a recorrente: (...) No entanto, o acórdão recorrido desconsidera que a Lei nº 10.833/2003 possui previsão expressa para tomada de créditos sobre a armazenagem e frete na operação de venda: (...) Contudo, o erro de interpretação é ainda mais nítido quando se aplica o mesmo raciocínio (vinculação ao insumo) para a armazenagem de produtos destinados à venda. Nessa hipótese, naturalmente, não se aplica o argumento invocado pela Fiscalização de “custo de aquisição” dos produtos. A armazenagem ora tratada, quando assumida pela Mirabela, corresponde a uma despesa de venda, cujo direito ao crédito é assegurado expressamente pelos art. 3º, IX e 15, II da Lei nº 10.833/2003, não havendo quaisquer ressalvas ou condicionantes atinentes ao tipo de produto armazenado. Ademais, não há qualquer sentido ou propósito em se investigar qual o produto armazenado para a venda, na medida em que a Mirabela somente produz um único bem: o minério de Níquel. Pelo exposto, devem ser reconhecidos os créditos glosados pelo Fisco relativos a armazenagem de produtos na operação de venda. Fl. 1255DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 55 (...) Consta do acórdão recorrido: 225.A fiscalização observou em relação às despesas com armazenagem para alguns itens a situação em que não foi possível identificar a que produto se referem os gastos, não sendo possível apurar credito sobre tais operações, ou identificados em duplicidade. 226.Para a manifestante a lógica adotada pela fiscalização em relação ao frete compra é equivocada, em razão da autonomia dos custos (frete x insumo). 227.Segundo ela, o erro de interpretação é ainda mais nítido quando se aplica o mesmo raciocínio (vinculação ao insumo) para a armazenagem de produtos destinados a venda. Nessa hipótese, naturalmente, não se aplica o argumento invocado pela Fiscalização de "custo de aquisição" dos produtos. 228.A armazenagem ora tratada, quando assumida pela Mirabela, corresponde a uma despesa de venda, cujo direito ao crédito é assegurado expressamente pelos art. 3º, IX e 15, II da Lei n° 10.833/2003, não havendo quaisquer ressalvas ou condicionantes atinentes ao tipo de produto armazenado. 229.Aduz que não há qualquer sentido ou propósito em se investigar qual o produto armazenado para a venda, na medida em que a Mirabela somente produz um único bem: o minério de Níquel. 230.A legislação, de fato, prevê o creditamento em relação a armazenagem de mercadoria e frete sobre venda, entretanto, não basta a contribuinte indicar que a despesa é de armazenagem sem apresentar os documentos comprobatórios para que se identifique qual a mercadoria armazenada. A documentação deve permitir aferir que a mercadoria armazenada foi o produto de venda da empresa, o minério de níquel. 231.Por falta de comprovação que a despesa de armazenamento se refere ao minério de níquel, mantém-se a glosa efetuada.231. Por falta de comprovação que a despesa de armazenamento se refere ao minério de níquel, mantém-se a glosa efetuada. As glosas tratadas neste tópico referem-se ao ítem 7.4 do TVF. Em sentido favorável à recorrente o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária em processo da mesma empresa: 2.6 Despesas com armazenagem Outra glosa contestada pela contribuinte diz respeito aos créditos sobre gastos incorridos com armazenagem na operação de venda, cujo entendimento da DRJ foi no sentido de que face ao entendimento de que tais gastos apenas ensejariam o direito ao crédito, caso fosse identificado o produto armazenado. Fl. 1256DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 56 A recorrente busca contraditar tal decisão no fato de que a Lei nº 10.833/2003, conforme consta dos arts. 3º, IX e 15, II, traz previsão expressa para tomada de créditos sobre a armazenagem e frete na operação de venda, dispensando a necessidade de identificação de mercadoria. Ora, avaliando o relatório de fiscalização, percebe-se que a glosa sobre a armazenagem foi efetuada de forma conjunta com o frete, utilizando-se, portanto, as mesmas razões para negar o direito a crédito. Ocorre que, diferente do caso do frete, já avaliado no tópico anterior, entendo que aqui assiste razão a recorrente, visto que a empresa, de fato, produz apenas um único bem – o minério de Níquel – e que a mesma arcou com ônus probatório em relação aos valores dispendidos. Assim, voto por reverter as glosas relativas à armazenagem na operação de venda. Entende-se que seja possível o crédito sobre a armazenagem de insumos ou de mercadorias destinadas à venda. Nesse sentido o voto vencedor do i conselheiro Paulo Guilherme Deroulede – Presidente e Redator Designado no acordão 3301-014.315 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA que concordo nesse ponto e do qual transcrevo excertos: (...) Percebe-se que a fiscalização exigia que a armazenagem fosse vinculada à operação de venda, nos termos do inciso IX do artigo 3º da Lei nº 10.833/2003 e que armazenagem vinculada à importação não era passível de crédito. Por sua vez, a DRJ em sua decisão (e-fls 2903/2907), incluiu a análise da armazenagem dentro das operações portuárias vinculadas à importação. Entendo que a armazenagem de insumos ou de mercadorias destinadas à venda pode gerar crédito das contribuições, seja pelo inciso II do artigo 3º (conceito de insumos), seja pelo inciso IX do artigo 3º (como armazenagem de mercadorias), pelas razões a seguir aduzidas. Inicialmente, é necessário ressaltar que a RFB não interpreta o inciso IXi do artigo 3º nos termos defendidos no TVF, pois a expressão “operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor” somente se aplica ao frete, conforme restou consignado na IN RFB nº 2121/2022, art. 191, incisos IV e V, abaixo transcritos: Art. 191. Compõem a base de cálculo dos créditos a descontar da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, no regime de apuração não cumulativa, os valores dos custos e despesas incorridos no mês relativos a: [...] Fl. 1257DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 57 IV - armazenagem de mercadorias (Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso IX, § 1º, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004, art. 26); V - frete na operação de venda de bens ou serviços, nos casos dos arts. 173 e 175, quando o ônus for suportado pelo vendedor (Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, caput, inciso IX, § 1º, inciso II, e art. 15, inciso II, com redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004, art. 26); e A interpretação dada pela RFB é de que a armazenagem de que trata o inciso IX do artigo 3º da Lei nº 10.833/2003 se refere apenas a mercadorias, ou seja, bens para revenda e bens produzidos, independentemente de estarem vinculados a uma operação de venda. Assim, as despesas de armazenagem destes bens geram direito a crédito, mesmo antes da operação de venda efetivada, o que afasta a exigência feita pela fiscalização no TVF. Por outro lado, o conceito de insumo definido no REsp 1.221.170/PR trouxe os critérios de essencialidade e relevância e permitiu o creditamento, por exemplo, de despesas com pesquisa e desenvolvimento (consistentes em dispêndios anteriores ao processo produtivo propriamente dito) consideradas essenciais pelo PN Cosit 5/2018. Ainda, a Súmula CARF nº 188ii permitiu o creditamento de frete de aquisição de insumos, independentemente da condição de não oneração do insumo, reconhecendo que tal despesa compõe o custo de aquisição do insumo e, portanto, essencial ao processo produtivo, devendo gerar crédito, se for tributado. A mesma ratio decidendi da referida súmula pode ser aqui aplicada, reconhecendo o crédito da armazenagem como custo de aquisição, independentemente da não tributação do insumo ou de sua tributação pelo valor aduaneiro, afastando os óbices alegados pela DRJ. Já após a entrada de insumos nos estabelecimentos da recorrente, a armazenagem destes ou de produtos em elaboração consiste em serviços utilizados como insumos, por aplicação direta do inciso II do artigo 3º das Leis 10.833/2003 e 10.637/2002. Destarte, a armazenagem de insumos antes de sua tradição, importados ou adquiridos no mercado interno, por compor o custo de aquisição, se enquadra no conceito de insumo. Já a armazenagem de insumos, posterior à sua entrada nos estabelecimentos da recorrente, ou de produtos em elaboração, consiste em serviço utilizado como insumo. Neste sentido, cito: Acórdão nº 3102-002.467: FRETE E ARMAZENAMENTO. CUSTO DE AQUISIÇÃO DO ADQUIRENTE. CRÉDITO VÁLIDO INDEPENDENTEMENTE DO REGIME DE CRÉDITO DO BEM TRANSPORTADO/ARMAZENADO. Fl. 1258DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 58 A apuração do crédito de frete e de armazenamento não possui uma relação de acessoriedade com a forma de apuração do crédito do produto transportado/armazenado. Não há qualquer previsão legal em contrário. Uma vez provado que o dispêndio configura custo de aquisição para o adquirente, ele deve ser tratado como tal e, por conseguinte, gerar crédito em sua integralidade. Acórdão nº 9303-014.822: PIS/COFINS. INSUMOS. ARMAZENAGEM. PRIMEIRO PERÍODO. OBRIGAÇÃO LEGAL. POSSIBILIDADE. Por obrigação legal de operações portuárias na importação (art. 1° inciso I da Lei 12.815/2013) e armazenagem das mercadorias importadas (IN SRF 680/06 e art. 35, Parágrafo Único da IN RFB 800/2007), é possível conceder créditos para o pagamento das operações portuárias e das despesas com o primeiro período de armazenagem das mercadorias importadas como relevante ao processo produtivo. Aprecio. Assiste razão à recorrente 2.11 ATIVO IMOBILIZADO 2.11.1 CRÉDITOS APURADOS COM BASE NOS ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO 2.11.1.1 SERVIÇOS GEOLÓGICOS, GEOTÉCNICOS E PLANEJAMENTO DE LAVRA PARA ABERTURA DA MINA Alega a recorrente: (...) De acordo com a fundamentação do acórdão recorrido os referidos serviços “não se enquadram na definição contábil de custo do imobilizado, nem no conceito de insumo determinado neste voto”. No entanto, em que pese a argumentação utilizada pela DRJ/SDR, essa glosa não merece ser mantida. Isso porque, conforme já referido pela Recorrente quando da apresentação de sua defesa, os gastos incorridos pela Mirabela com serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra para abertura da mina são passíveis, em determinadas hipóteses, de classificação na rubrica de “Edificações e/ou Benfeitorias” e, portanto, sujeitos à ativação como imobilizado e tomada de crédito por encargos de depreciação. A este respeito, cabe citar o CPC nº 27, que trata de Ativo Imobilizado, em relação aos Custos Iniciais: Fl. 1259DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 59 (...) De todo modo, ainda que seja superada a caracterização como “Edificações e Benfeitorias”, os gastos em questão necessariamente seriam qualificáveis como insumos da Recorrente, ensejando o creditamento imediato de PIS/COFINS pela empresa, pelo custo de aquisição. Nesse sentido, a fase de pesquisa, projetos, estudos de viabilidade e análises químicas e geológicas corresponde à atividade inerente e indispensável ao processo produtivo. São, inclusive, exigências legais prévias à autorização para efetivo aproveitamento das jazidas minerais. (...) De todo modo, ainda que seja superada a caracterização como “Edificações e Benfeitorias”, os gastos em questão necessariamente seriam qualificáveis como insumos da Recorrente, ensejando o creditamento imediato de PIS/COFINS pela empresa, pelo custo de aquisição. Nesse sentido, a fase de pesquisa, projetos, estudos de viabilidade e análises químicas e geológicas corresponde à atividade inerente e indispensável ao processo produtivo. São, inclusive, exigências legais prévias à autorização para efetivo aproveitamento das jazidas minerais. Confira-se, sobre o assunto, o que dispõem as Normas Reguladoras de Mineração – NRM, editadas pelo Departamento Nacional de Produção Mineral – DNPM (autarquia federal vinculada ao Ministério de Minas e Energia)9: (...) Além disso, cabe destacar que a pesquisa é um requisito indispensável e necessário ao aproveitamento das jazidas minerais, tanto por questões técnicas como por exigência legal. É o que confirma pelo Código de Mineração (Decreto nº 62.934/68): (...)No mesmo sentido, veja-se o Código de Minas (Decreto-Lei nº 227, de 28/02/1967): (...) Dessa forma, em qualquer caso, ainda que se entenda que os custos incorridos com serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra não estejam sujeitos à ativação como imobilizado e tomada de crédito por encargos de depreciação, é de todo evidente que os custos incorridos pela Recorrente com o pagamento dos referidos serviços correspondem a insumos da empresa, sendo indispensáveis, técnica e legalmente, para o cumprimento de exigências ambientais impostas pelo Poder Público e aproveitamento das jazidas minerais e sem os quais seria inviável o processo produtivo da empresa, razão pela qual as glosas merecem ser revertidas. (...) Consta do acórdão recorrido: Fl. 1260DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 60 (...) 232.A fiscalização observou que a contribuinte apropriou créditos sobre serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra para abertura da mina e ainda gastos com demolição e adequação do terreno para instalação da planta de beneficiamento do minério, portanto atividades prévias à edificação. 233.Relatou que, de acordo com a melhor técnica contábil, estabelecida pelo International Accounting Standard (IAS 16) e pelas Normas Brasileiras de Contabilidade (NBC TG 27), há algumas situações que merecem especial atenção para se evitar o incorreto reconhecimento de um imobilizado: todos os custos e valores a serem atribuídos a determinado item do Ativo têm, por essência, o curso normal das atividades da empresa. Assim, gastos pré-operacionais ou com a realocação de uma planta fabril, por exemplo, são gastos não ativáveis não gerando, portanto, direito a crédito de PIS e Cofins.Tais gastos não poderiam tão pouco serem computados em bens e serviços, tendo em vista pertencerem a etapa anterior ao processo produtivo. 234.A manifestante entende que os gastos elencados pelo Fisco -serviços geológicos, geotécnicos, planejamento de lavra para abertura da mina e gastos com adequação do terreno para instalação da planta de beneficiamento - são passíveis, em determinadas hipóteses, de classificação na rubrica de "Edificações e/ou Benfeitorias" e, portanto, sujeitos à ativação como imobilizado e tomada de crédito por encargos de depreciação. 235.Acrescenta que, ainda que seja superada a caracterização como "Edificações e Benfeitorias", os gastos em questão necessariamente seriam qualificáveis como insumos da Mirabela, ensejando o creditamento imediato de PIS e Cofins pela empresa, em razão da aquisição, tendo em vista o disposto no Pronunciamento Contábil CPC nº 27 (atual NBC TG 27). 236.Volta a enfatizar que a fase de pesquisa, projetos, estudos de viabilidade e análises químicas e geológicas corresponde a atividade inerente e indispensável ao processo produtivo. São, inclusive, exigências legais prévias à autorização para efetivo aproveitamento das jazidas minerais. 237.Inicialmente, deve-se destacar a composição do custo do imobilizado definido na NBC TG 27: (...) 238.Os itens não aceitos pela fiscalização para incorporação ao imobilizado foram serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra para abertura da mina e ainda gastos com demolição e adequação do terreno para instalação da planta de beneficiamento do minério, portanto atividades prévias à edificação. 239.Conforme o disposto na NBC TG 27, custos com a preparação do local, como, por exemplo, gastos com demolição e adequação do terreno são ativáveis como Fl. 1261DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 61 custo do bem, ainda que prévias à edificação, devendo ser revertida a respectiva glosa. 240.Entretanto não se enquadram na definição contábil de custo do imobilizado, nem no conceito de insumo determinado neste voto, os demais serviços elencados e, em relação a eles, mantêm-se as glosas. Trata este tópico de glosa do ítem 8.1 do TVF detalhada nos ANEXOS VII a,c. Em sentido favorável a recorrente o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária em processo da mesma empresa com o qual concordo e adoto seus fundamentos como razão de decidir: 2.7 Ativo Imobilizado a) Encargos de depreciação Segundo a empresa, faz-se necessário reconhecer a possibilidade de creditamento dos dispêndios com serviços geológicos, geotécnicos e planejamento de lavra, com base nos encargos de depreciação, os quais tiveram sua glosa mantida pela DRJ sob a conclusão de que seriam gastos prévios às edificações e não incorporáveis ao ativo imobilizado. A recorrente defende a necessidade de permissão de creditamento com base nos conceitos trazidos pelo CPC n. 27 a respeito do tema, senão vejamos: “Custos iniciais 11. Itens do ativo imobilizado podem ser adquiridos por razões de segurança ou ambientais. A aquisição de tal ativo imobilizado, embora não aumentando diretamente os futuros benefícios econômicos de qualquer item específico já existente do ativo imobilizado, pode ser necessária para que a entidade obtenha os benefícios econômicos futuros dos seus outros ativos. Esses itens do ativo imobilizado qualificam-se para o reconhecimento como ativo porque permitem à entidade obter benefícios econômicos futuros dos ativos relacionados acima dos benefícios que obteria caso não tivesse adquirido esses itens. Por exemplo, uma indústria química pode instalar novos processos químicos de manuseamento a fim de atender às exigências ambientais para a produção e armazenamento de produtos químicos perigosos; os melhoramentos e as benfeitorias nas instalações são reconhecidos como ativo porque, sem eles, a entidade não estaria em condições de fabricar e vender tais produtos químicos. Entretanto, o valor contábil resultante desse ativo e dos ativos relacionados deve ter a redução ao valor recuperável revisada de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 01 – Redução ao Valor Recuperável de Ativos. Fl. 1262DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 62 Em adição, argumenta ainda que tais estudos e planejamentos seriam exigências legais à autorização para exploração de jazidas minerais, conforme determinam as Normas Reguladoras de Mineração (NRM) editadas pelo Departamento Nacional de Produção Mineral (DNPM), o Decreto n. 62.934/68 e Decreto-Lei n. 227/67. Portanto, diante de tais requisitos, trata-se de etapa essencial à atividade da recorrente, sem a qual sua operação não poderia ocorrer. Ora, considerando o posicionamento que vem sendo adotado no CARF e, principalmente, nesta Turma, em que vem se reconhecendo o direito a crédito em situações cujas despesas são legalmente vinculantes, entendo que assiste razão à recorrente, motivo pelo qual a glosa deve ser revertida. Aprecio. Assiste razão à recorrente. 2.12 CRÉDITOS APURADOS COM BASE NO CUSTO DE AQUISIÇÃO 2.12.1 EQUIPAMENTOS AUXILIARES PARA CONSTRUÇÃO E LIMPEZA DAS VIAS DE ACESSO Alega a recorrente que: De acordo com o entendimento, com todo respeito, equivocado do acórdão recorrido, as máquinas adquiridas pela Recorrente não ensejariam o direito ao crédito em razão de terem sido consideradas (i) ativos utilizados fora do processo produtivo da empresa ou, ainda, (ii) que se tratam de meros veículos de construção, os quais não são passíveis de gerar crédito das contribuições com base no valor de aquisição. As glosas mantidas, contudo, não merecem prosperar, pois referem-se à aquisição de carregadeiras, tratores de esteiras, buldôzeres, niveladores de estrada, caminhões e suas respectivas partes e peças de manutenção, além do seu respectivo frete de aquisição. Portanto, primeiramente, cumpre esclarecer que, conforme restou demonstrado anteriormente (Tópico III. 7), não é possível equiparar tais máquinas a meros veículos, em razão do emprego e aplicação de tais máquinas e equipamentos no processo produtivo da Recorrente. Além disso, caso sejam considerados veículos, ainda assim o direito ao crédito existiria, em razão da comprovação da utilização e essencialidade dos bens na cadeia produtiva do minério de níquel. Conforme também visto no (Tópico III. 7) esse entendimento já foi proferido pela 3ª Turma da CSRF no acórdão nº 9303-008.575. Ademais, também conforme visto anteriormente no (Tópico III.7), tais equipamentos são utilizados diretamente no processo produtivo da Recorrente, na medida em que, além de serem empregados na abertura e limpeza de vias de acesso à mina, também são utilizados para realizar a movimentação e o Fl. 1263DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 63 transporte de minério e demais equipamentos e máquinas pesadas utilizados na produção da Recorrente. A este respeito, cabe novamente mencionar que a Recorrente juntou ao presente processo um memorial detalhado de todo seu processo produtivo, o qual possui fotos e a descrição de todos os equipamentos que foram glosados, de forma a evidenciar que todas as máquinas e equipamentos glosados são essenciais para sua produção. A este respeito, cabe novamente mencionar que a Recorrente juntou ao presente processo um memorial detalhado de todo seu processo produtivo, o qual possui fotos e a descrição de todos os equipamentos que foram glosados, de forma a evidenciar que todas as máquinas e equipamentos glosados são essenciais para sua produção. (...) Portanto, resta devidamente demonstrado que a glosa merece ser revertida, neste ponto, em razão da legitimidade do direito à tomada de crédito pelo custo de aquisição das máquinas e equipamentos em questão, por força do inc. VI, do art. 3º da Lei n. 10.833, de 2003 e n. art. 1º da Lei n. 11.744, de 2008, face à comprovação de que todos os bens adquiridos são utilizados no processo produtivo da Recorrente. (...) Consta do acórdão recorrido: Sobre Equipamentos auxiliares para construção e limpeza das vias de acesso e o frete correspondente 241.A fiscalização observou que a contribuinte apropriou-se de créditos referentes a equipamentos auxiliares para construção e limpeza das vias de acesso e o frete correspondente. No caso de apuração de crédito com base no valor de aquisição, os bens sujeitos são aqueles utilizados especificamente em razão da produção, não abrangendo ativos utilizados antes de iniciado o processo produtivo ou depois que ele tenha acabado e excluindo se ainda veículos e obras de construção. Desta forma, o gasto tão pouco poderia ser reenquadrado como edificação e benfeitoria para depreciação em 300 meses, tendo em vista que não houve segregação dos serviços de limpeza e construção, alguns gastos referem-se a serviço de locação, compra de veículos e compra de materiais com descrição completamente genérica. 242.Segundo a interessada, os caminhões, tratores de esteiras, carregadeiras, buldôzeres e demais máquinas e equipamentos foram utilizados na construção e abertura das vias para ligação da mina à planta de beneficiamento. 243.Aduz que o processo de produção do minério de níquel, no âmbito do complexo industrial da Mirabela, pressupõe o carregamento e transporte do minério do local de extração (mina) até a planta de beneficiamento. Fl. 1264DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 64 244.Partindo-se da premissa de que o processo produtivo compreende todas as fases mencionadas (da extração até o beneficiamento), a contribuinte afirma que as vias que ligam o local de extração à área de beneficiamento estão inseridas no contexto da atividade produtiva da Mirabela e, assim, as máquinas e equipamento utilizados na construção e manutenção dos acessos são passíveis de imobilização e tomada de créditos de PIS e COFINS. 245.E conclui dizendo que o critério de reconhecimento do ativo adotada pela manifestante, inclusive, está em consonância com o CPC n° 27, o qual define Ativo Imobilizado como "o item tangível que: (a) é mantido para uso na produção ou fornecimento de mercadorias ou serviços, para aluguel a outros, ou para fins administrativos; e (b) se espera utilizar por mais de um período". 246.A glosa da fiscalização deveu-se ao método de depreciação adotado pela contribuinte, adotando o crédito com base no valor de aquisição, enquanto esta forma exclui veículos e obras de construção. 247.De acordo com a Instrução Normativa SRF n° 457, de 17 de outubro de 2004: "Art. 1º As pessoas jurídicas sujeitas à incidência não-cumulativa da Contribuição para o PIS/Pasep e da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins), em relação aos serviços e bens adquiridos no País ou no exterior a partir de 1º de maio de 2004, observado, no que couber, o disposto no art. 69 da Lei ns 3.470, de 1958, e no art. 57 da Lei nº 4.506, de 1964, podem descontar créditos calculados sobre os encargos de depreciação de: - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços; e - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa. § 1º Os encargos de depreciação de que trata o caput e seus incisos devem ser determinados mediante a aplicação da taxa de depreciação fixada pela Secretaria da Receita Federal (SRF) em função do prazo de vida útil do bem, nos termos das Instruções Normativas SRF nº 162, de 31 de dezembro de 1998, e nº 130, de 10 de novembro de 1999. § 2º Opcionalmente ao disposto no § 12, para fins de apuração da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, o contribuinte pode calcular créditos sobre o valor de aquisição de bens referidos no caput deste artigo no prazo de: I - 4 (quatro) anos, no caso de máquinas e equipamentos destinados ao ativo imobilizado; ou 11-2 (dois) anos, no caso de máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos, novos, relacionados nos Decretos nº 4.955, de 15 de janeiro de 2004, e nº 5.173, de 6 de agosto de 2004, conforme disposição constante do Decreto nº 5.222, de 30 de setembro de 2004, Fl. 1265DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 65 adquiridos a partir de 1º de outubro de 2004, destinados ao ativo imobilizado e empregados em processo industrial do adquirente. § 32 Fica vedada a utilização de créditos: - sobre encargos de depreciação acelerada incentivada, apurados na forma do art. 313 do Decreto nº 3.000, de 26 de março de 1999, Regulamento do Imposto de Renda (RIR de 1999); e - na hipótese de aquisição de bens usados." 248.Assim, foram corretamente glosados os créditos de depreciação pelo custo de aquisição de veículos. Trata-se neste tópico glosas do ítem 8.3 TVF detalhadas nos ANEXOS VII b,c. Em sentido favorável a recorrente o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária em processo da mesma empresa: 2.7 Ativo Imobilizado b) Bens ativados pelo custo de aquisição Por fim, a empresa argumenta seu direito a crédito dos seguintes bens ativados com base em seu custo de aquisição: (i) equipamentos auxiliares para construção e limpeza das vias de acesso; (ii) bens utilizados na implantação do sistema operacional da mina; (iii) serviços de consultoria, assessoria, mão de obra, reembolso, comissionamento, supervisão e controle; (iv)bens utilizados na construção/adequação do almoxarifado e oficina; (v) frete de aquisição de ativos imobilizados; (vi) NCM incompatível; e (vii) serviço incompatível. O item i, referente a equipamentos auxiliares, foi glosado e mantido pela DRJ sob fundamento de que seriam ativos utilizados fora do processo produtivo da empresa e/ou se tratariam de meros veículos de construção. Todavia, conforme demonstrado pela recorrente, as glosas referem-se à aquisição das seguintes máquinas e equipamentos: carregadeiras, tratores de esteiras, bulldozeres, niveladores de estrada, caminhões e suas respectivas partes e peças de manutenção, além do seu respectivo frete de aquisição. Entende-se que não assiste razão à recorrente quanto a equiparar os veículos carregadeiras, tratores de esteiras, buldôzeres, niveladores de estrada, caminhões e suas respectivas partes e peças de manutenção mesmo que utilizados na atividade de produção do minério ao conceito de máquinas e equipamentos visto que a classificação fiscal dos mesmos não ampara esta equiparação. Entretanto o enquadramento dos referidos bens como outros bens do imobilizado no Inciso VI do art. 3º das Lei 10.833/2003 e 10637/2002: VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção Fl. 1266DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 66 de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) Assim a defesa da Recorrente se mostra plausível no ponto em que aponta que na atividade de mineração que vai da extração ao beneficiamento as carregadeiras, tratores de esteiras, buldôzeres, niveladores de estrada, caminhões viabilizam a extração e movimentação dos minérios entre os diferentes pontos do processo produtivo o que se mostra imprescindível à concretização da produção. Embora não faça jus a depreciação acelerada entende-se que como outros bens do imobilizado seja possível o creditamento sobre a depreciação normal sobre a vida útil conforme § 1º, Inciso III do art. 3º das Leis 10833/2003 e 10637/2002. Nesse sentido o voto do i. conselheiro Hélcio Lafetá Reis – Presidente e Relator no acórdão 3201-011.872 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária assim ementado: CRÉDITO. ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO DE BENS DO ATIVO IMOBILIZADO. VEÍCULOS. POSSIBILIDADE. Geram direito a crédito os encargos de depreciação de bens do Ativo Imobilizado utilizados no ambiente de produção, situação em que se enquadram os veículos utilizados no cultivo, colheita e transporte interno de frutas, observados os demais requisitos da lei. Aprecio. Assiste parcialmente razão à recorrente para que os créditos sejam calculados sobre a depreciação normal dos referidos bens nos termos da IN SRF 162/1998. 2.12.2 BENS UTILIZADOS NO PROCESSO DE IMPLANTAÇÃO DO SISTEMA OPERACIONAL DA MINA – SERVIÇOS DE TI Alega a recorrente (...) No entanto, não assiste razão o acórdão recorrido neste ponto. Isso porque os gastos com tecnologia da informação que estão associadas a uma indústria (ou a uma mina e planta de beneficiamento de minério, como no caso) podem ser classificados como ativo intangível ou imobilizado, dependendo das circunstâncias, como esclarece o Pronunciamento CPC nº 04: Para saber se um ativo que contém elementos intangíveis e tangíveis deve ser tratado como ativo imobilizado de acordo com o Pronunciamento Técnico CPC 27 – Ativo Imobilizado ou como ativo intangível, nos termos do presente Pronunciamento, a entidade avalia qual elemento é mais significativo. Fl. 1267DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 67 Por exemplo, um software de uma máquina-ferramenta controlada por computador que não funciona sem esse software específico é parte integrante do referido equipamento, devendo ser tratado como ativo imobilizado. De acordo com a regra contábil, os gastos com softwares e tecnologia da informação somente seriam classificados como Ativo Intangível se os direitos incorpóreos prevalecerem e sobressaírem sobre os bens materiais a eles associados. Inversamente, no caso de máquinas (ou complexo de máquinas) gerenciadas por softwares, e quando as primeiras são mais significativas para a entidade, os gastos incorridos com tecnologia da informação são classificados como imobilizado, pois são acessórios e estão vinculados, por uso e destinação, aos ativos corpóreos de maior relevância. (...) Dessa forma, em qualquer caso, ainda que se entenda que os custos incorridos com softwares e demais serviços de TI não estejam sujeitos à ativação como imobilizado e tomada de crédito pelo custo de aquisição, é de todo evidente que os custos incorridos pela Recorrente com o pagamento dos referidos serviços correspondem a verdadeiros insumos do seu processo produtivo, sendo necessários e indispensáveis para a operacionalização das máquinas e equipamentos empregados em sua produção, sem os quais seria inviável a operação da empresa, razão pela qual as glosas merecem ser revertidas. Consta do acórdão recorrido: Utilizados no processo de implantação do sistema operacional de mina 249.Segundo a fiscalização, os gastos informados se referem a serviços de Tecnologia da Informação, aluguel de equipamentos, materiais de construção e sistemas hidráulicos. Como a interpretação da legislação não abre margem para interpretações extensivas, a "implantação de um sistema operacional" não é tangível, os gastos não estão sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência, somente podendo ser computado créditos em 48 meses sobre máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos que dele compõem, sistemas e construções não estão aí abarcados. (...) 255.Quanto aos demais itens glosados sob a rubrica tratada neste tópico -serviços de TI e equipamentos e acessórios para implantação de sistemas operacionais das minas, equipamentos geo-tecnológicos –a contribuinte informa que as razões para cancelamento das glosas também já foram abordadas na manifestação de inconformidade subjacente (tópico IV.17.1): Fl. 1268DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 68 256.Alega que correspondem a custos iniciais que são imobilizados porque permitem à entidade obter benefícios econômicos futuros em relação aos demais ativos da empresa que não seriam percebidos sem o referido incremento 257.Ainda que seja superada a caracterização como imobilizado, os gastos em questão necessariamente seriam qualificáveis como insumos da Mirabela, ensejando o creditamento imediato de PIS e Cofins pela empresa, em razão da aquisição. 258.Conforme descrito pela fiscalização, tais despesas não se encaixam no conceito de ativo imobilizado, não têm por objeto bens corpóreos, não estão sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência. 259.Portanto, claramente, tais itens não se caracterizam como imobilizado e não podem ser ativados, por se tratarem de serviços diversos e, neste caso, sem atender aos critérios de essencialidade e relevância para serem utilizados como insumos. 260.Não são essenciais, pois não constituem elemento estrutural e inseparável do processo produtivo nem a sua falta lhes priva de qualidade, quantidade e/ou suficiência. Por outro lado, não representam singularidades do processo produtivo ou decorrem de imposição legal para atender ao critério de relevância. 261.Desse modo, mantêm-se as glosas efetuadas, excetuando as notas fiscais da SIDRASUL. Trata-se neste tópico glosas do ítem 8.4 do TVF detalhadas nos ANEXOS VII b. Em sentido favorável à recorrente o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária em processo da mesma empresa: O item ii, referente ao sistema operacional da mina, nada mais é do que a parte ativável dos serviços de TI (software) que garantem a informatização e automação de todo o processo produtivo. Interessante verificar que a DRJ negou direito ao crédito dos serviços de TI por entender que a RFB apenas deferiria os bens de TI ativáveis, mas, ao se deparar com tais rubricas, igualmente manteve a glosa, desta vez sob o argumento de que o sistema em questão não ser um ativo “tangível”. Ora, este tema já é pacificado tanto no CARF quanto no Judiciário, sendo devido o creditamento sobre os sistemas informatizados da recorrente, cuja existência foi reconhecida pela DRJ em momento anterior. Entende-se que se os gastos com software (intangível) ao fim não opera sem a máquina (tangível) possível considerar que vem a se tornar parte integrante do equipamento, sendo ativado como Imobilizado pois o elemento tangível seria mais relevante em seu funcionamento conjunto. Aprecio. Fl. 1269DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 69 Assiste razão à recorrente. 2.12.3 SERVIÇOS DE CONSULTORIA, ASSESSORIA, MÃO DE OBRA, REEMBOLSO, COMISSIONAMENTO, SUPERVISÃO E CONTROLE Alega a recorrente: Diante disso, visando à comprovação de que esses itens efetivamente referem-se a insumos que estão diretamente relacionados ao seu processo produtivo, a Recorrente junta ao presente recurso as Notas Ficais relativas a esses serviços/itens (DOC. 05) e requer sejam devidamente considerados os créditos respectivos, em respeito ao princípio da verdade material. Conforme se verifica pelas Notas Fiscais anexas, para as fornecedoras/prestadoras OUTOTEC Tecnologia do Brasil e ORTENG Equipamentos Industriais, os gastos correspondem a serviços de inspeção e manutenção preventiva em máquinas e equipamentos industriais, bem como serviços de engenharia, serviços de planejamento, serviços de montagem de equipamentos utilizados no processo produtivo e serviços de comissionamento. Há, portanto, em relação a todos esses serviços, o direito ao aproveitamento de crédito de PIS e COFINS respectivos, haja vista que são essenciais à atividade produtiva da Recorrente. Caso se subtraia qualquer um desses serviços, a atividade produtiva da Recorrente ficaria comprometida, razão pela qual resta demonstrada a sua essencialidade, para fins de caracterização como verdadeiro insumo do processo produtivo da Recorrente. Para os demais itens, a Manifestante esclarece que correspondem a i)uma aquisição de prensa de montagem de pneu (fornecedor Work Machine) e ii)Contratação de serviço de recuperação de pneus (Regigant Recuperadora de Pneus), cuja rubrica correta para apropriação de créditos deveria ser “serviços utilizados como insumos”. Os referidos pneus são utilizados nos equipamentos de transporte (caminhões, tratores, etc.) utilizados pela Recorrente no transporte do minério, sendo evidente a sua essencialidade/relevância no processo produtivo da Mirabela. Esses itens, por óbvio, também são essenciais à atividade produtiva da Recorrente, devendo ser reconhecido o seu direito aos créditos respectivos. A este respeito, cabe citar a recente Solução de Consulta COSIT n. 18, de 25.03.2020, que autoriza a tomada de crédito sobre os gastos com combustíveis e manutenção de veículos próprios e alugados utilizados na prestação dos serviços, conforme segue: (...) O que se verificou, no presente caso, é que tanto a Fiscalização (DRF/Itabuna), como a DRJ/SDR, não se deram ao trabalho de analisar efetivamente os dispêndios incorridos pela Recorrente ou, tampouco, de intimar a Recorrente para Fl. 1270DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 70 apresentar eventuais documentos que entendessem necessários à comprovação do direito a crédito, limitando-se a glosar o referido crédito sem qualquer fundamento que efetivamente motivasse o seu indeferimento. Por essas razões, deve ser revertida a glosa em questão. (...) Consta do acórdão recorrido: Serviços de consultoria, assessoria, mão de obra, reembolso e comissionamento e supervisão e controle 262.De acordo com a fiscalização, a contribuinte apropriou-se de créditos referentes a consultoria industrial, assessoria, serviços de treinamento mão de obra para construção, consultoria técnica, mão de obra para gerenciamento, equipamentos de segurança, "reembolso de despesas", reembolso de "despesas de funcionários" e ainda gastos com comissionamento e supervisão e controle e planejamento. 263.Quando questionado sobre o que seriam gastos de comissionamento o contribuinte respondeu que tratava-se do processo de assegurar que os sistemas e componentes de uma edificação ou unidade industrial estejam projetados, instalados, testados, operados e mantidos de acordo com as necessidades e requisitos operacionais". 264.Porém, a fiscalização observou que as despesas acima descritas não se encaixam no conceito de ativo imobilizado, não têm por objeto bens corpóreos, não estão sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência, tão pouco constam no Anexo do Decreto 6.909 de 22 de julho de 2009 como máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos passíveis de apropriação de créditos em 24 meses. 265.A requerente afirma que, para as fornecedoras/prestadoras OUTOTEC Tecnologia do Brasil e ORTENG Equipamentos Industriais, os gastos correspondem a serviços de inspeção e manutenção preventiva em máquinas e equipamentos industriais, embora tenha constado uma descrição mais ampla, como "Consultoria Técnica Industrial". 266.Para os demais itens, a manifestante esclarece que correspondem a: uma aquisição de prensa de montagem de pneu (fornecedor Work Machine) e contratação de serviço de recuperação de pneus (Regigant Recuperadora de Pneus), cuja rubrica correta para apropriação de créditos deveria ser "serviços utilizados como insumos". 267.Da explanação apresentada pela contribuinte, verifica-se que, de fato, os gastos efetuados não são ativáveis como imobilizado, uma vez que correspondem a serviços diversos e consequentemente, não há direito ao crédito correspondente. Fl. 1271DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 71 268.Caberia à interessada provar o seu direito ao crédito demonstrando que os serviços podem se enquadrar no conceito de insumo, e ela nada trouxe nesse sentido, não bastando indicar que são relativos à manutenção, uma vez que estavam descritos como serviços de consultoria. 269.No caso da prensa de montagem de pneus como não faz parte do processo produtivo, também esse item não gera direito ao creditamento. 270.Assim, deverão ser mantidas as glosas relativas a este item. As glosas referidas nesse tópico foram tratadas no ítem 8.5 do TVF detalhadas nos ANEXOS VIIb,c. 8.5 – Serviços de consultoria, assessoria, mão de obra, reembolso e comissionamento e supervisão e controle (...) Porém, observa-se que as despesas acima descritas não se encaixam no conceito de ativo imobilizado, não têm por objeto bens corpóreos, não estão sujeitos a desgaste ou perda de utilidade por uso, ação da natureza ou obsolescência, tão pouco constam no Anexo do Decreto 6.909 de 22 de julho de 2009 como máquinas, aparelhos, instrumentos e equipamentos passíveis de apropriação de créditos em 24 meses. Observa-se que as glosas deste ítem 8.5 do TVF constam das planilhas de glosas ANEXO VIIb e VIIc. Entretanto não se verificam glosas para o período de apuração desse processo. Em sentido favorável à recorrente o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária em processo da mesma empresa: Sobre o item iii, serviços de consultoria, assessoria, mão de obra, reembolso, comissionamento, supervisão e controle, a manutenção da glosa pela DRJ se deu pela conclusão de carência probatória, visto que “caberia à interessada provar o seu direito ao crédito demonstrando que os serviços podem se enquadrar no conceito de insumo, e ela nada trouxe nesse sentido, não bastando indicar que são relativos à manutenção, uma vez que estavam descritos como serviços de consultoria”. Já a recorrente afirma que já em sede de manifestação de inconformidade demonstrou que dentre a lista dos itens cujos créditos foram indeferidos, é possível identificar lançamentos de dispêndios que efetivamente permitem a tomada de crédito, fornecendo NFs e detalhes sobre os serviços em questão, tendo a manutenção da glosa se dado pela falta de cuidado na análise dos documentos pela fiscalização e pela DRJ. De forma resumida, indica que os prestadores e os serviços prestados são: (a)OUTOTEC Tecnologia do Brasil e ORTENG Equipamentos Industriais - serviços de inspeção e manutenção preventiva em máquinas e equipamentos industriais, Fl. 1272DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 72 bem como serviços de engenharia, serviços de planejamento, serviços de montagem de equipamentos utilizados no processo produtivo e serviços de comissionamento; (b) Work Machin - aquisição de prensa de montagem de pneu; e (c) Regigant Recuperadora de Pneus - serviço de recuperação de pneus utilizados nos equipamentos de transporte (caminhões, tratores, etc.) utilizados pela Recorrente no transporte do minério. Restando devidamente demonstrada a essencialidade/relevância desses itens, os quais estão amparados por NFs juntadas aos autos, entendo que deve-se atender ao pedido de reversão das glosas realizado pela recorrente. Observa-se que as glosas deste ítem 8.5 do TVF constam das planilhas de glosas ANEXO VIIb e VIIc onde apresenta as seguintes glosas: 51923REGIGANT RECUPERADORA DE PNEUS GIGANTES 2011116OUTOTEC TECNOLOGIA BRASIL LTDA 201177OUTOTEC TECNOLOGIA BRASIL LTDA 16823ORTENG EQUIPAMENTOS E SISTEMAS LTDA 16378ORTENG EQUIPAMENTOS E SISTEMAS LTDA 16321ORTENG EQUIPAMENTOS E SISTEMAS LTDA 1111WORK MACHINE COMERCIAL LTDA Os documentos apresentados no doc 5 não se referem ao período de apuração desse processo o que implica que mesmo que fosse possível considerá-los como insumos seriam créditos extemporâneos. Entende-se acertado o acórdão recorrido pelo que se adota seus fundamentos como razão de decidir. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 2.12.4 BENS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO/ADEQUAÇÃO DO ALMOXARIFADO DE PEÇAS PARA PLANTA DE BENEFICIAMENTO E MINA (EDIFICAÇÃO) Alega a recorrente: (...) Sem razão, contudo, a r. decisão recorrida. Inicialmente, cumpre esclarecer que tanto o almoxarifado, que é o local utilizado para armazenar peças e produtos utilizados na produção da Recorrente, quanto a oficina para reparos de peças e máquinas utilizados no processo produtivo da Mirabela são, efetivamente, construções utilizadas no bojo da sua produção. Neste sentido, cabe reconhecer que é essencial para o processo produtivo da Recorrente a existência de um local adequado para a estocagem de produtos para uso interno (almoxarifado), bem como se faz necessária a existência de local apropriado para que as máquinas e equipamentos utilizados pela Mirabela possam ser consertados corretamente (oficina). Fl. 1273DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 73 Portanto, tendo em vista que tanto o almoxarifado quanto a oficina são edificações construídas para “utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços”, não restam dúvidas de que é possível a apropriação de créditos por cotas de 1/24 nos termos do art. 6º da Lei nº 11.488/2007, nos termos que seguem: (...) De todo modo, eventualmente, na hipótese de esse não ser o entendimento deste e. CARF, o crédito deve ser recomposto para apuração na regra ordinária de depreciação (25 anos ou 300 meses – Edificações). Consta do acórdão recorrido: Utilizado no processo de construção/adequação do almoxarifado de peças para planta de beneficiamento e mina; 271.Segundo a fiscalização, a despeito da possibilidade de desconto no prazo de 24 meses, de créditos do PIS e Cofins na hipótese de edificações incorporadas ao ativo imobilizado, constata-se que o contribuinte equivocou-se na aplicação deste prazo nos itens aqui relacionados, tendo em vista que este benefício é somente para construções utilizadas na produção de bens destinados à venda ou prestação dos serviços. Sendo o almoxarifado um local para armazenagem de peças, é notório que tal construção não é utilizada na produção dos bens destinados a venda. 272.De acordo com a manifestante, nesse ponto, a fiscalização discorda apenas da possibilidade de apropriação de crédito em 24 meses (depreciação acelerada), alegando que, "sendo o almoxarifado um local para armazenagem de peças, é notório que tal construção não é utilizada na produção dos bens destinados a venda". 273.Requer, para este item, que o crédito seja recomposto para apuração na regra ordinária de depreciação (25 anos ou 300 meses - Edificações). 274.Não há discordância, portanto, quanto à procedência da glosa efetuada, uma vez que a manifestante admite a inadequação do procedimento por ela adotado. 275.A contribuinte requer que se aproprie a despesa no prazo de 300 meses, mas não cabe a este órgão julgador refazer os lançamentos contábeis efetuados por ela. Para adotar tal procedimento, cabe à interessada refazer seus lançamentos de depreciação e fazer a respectiva apuração de créditos correspondentes. 276.Dessa forma, resta mantida a glosa efetuada referente a este item. Em sentido favorável à recorrente o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária em processo da mesma empresa: No que tange o item iv, referente aos bens utilizados na construção/adequação do almoxarifado e oficina, a DRJ entende que a glosa deve ser mantida por não se Fl. 1274DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 74 tratarem se edificações vinculadas ao processo produtivo, ao passo que a recorrente defende que o almoxarifado armazena peças e produtos utilizados na produção, ao passo que a oficina é utilizada para reparos de peças e máquinas. Neste ponto, entendo que a glosa deve ser revertida, visto que a redação do inciso VII do art. 3º da Lei 10.833/2003 não vincula o crédito à função específica que a edificação exerce, ressalvando apenas que os imóveis objeto de edificação ou benfeitorias, sejam eles próprios ou de terceiros, devem ser utilizados nas atividades da empresa- o que, no caso em tela, resta comprovado. Embora seja possível crédito de PIS/COFINS sobre a depreciação de edificações no regime não cumulativo é essencial a contabilização com a aplicação correta da legislação. Assim entende-se que não restou comprovado que os gastos se referiam a edificações utilizadas no processo produtivo e ademais não logrou a recorrente demonstrar a contabilização como apontado pelo acórdão recorrido: 275.A contribuinte requer que se aproprie a despesa no prazo de 300 meses, mas não cabe a este órgão julgador refazer os lançamentos contábeis efetuados por ela. Para adotar tal procedimento, cabe à interessada refazer seus lançamentos de depreciação e fazer a respectiva apuração de créditos correspondentes. Nesse sentido o voto do i. conselheiro Mateus Soares de Oliveira - Relator no acórdão 3002-002.604 – 3ª Seção de Julgamento / 2ª Turma Extraordinária cujo excerto transcrevo: (...) No caso em apreço, a decisão de primeira instancia encontra-se com uma impecável riqueza de detalhes ao apreciar a documentação apresentada, a forma de cálculo adotada pelo recorrente, seus pleitos formulados, assim como o próprio relatório fiscal de fls. 1916-1921 que, de forma minuciosa, opinou pela não homologação dos respectivos créditos, apontando e identificando, nas respectivas tabelas de débitos (tabela I) e créditos (tabela II), toda a apuração correta, concluindo pela existência de débitos e não créditos em prol do contribuinte. A propósito, necessário colacionar trecho da r. decisão recorrida que, com clareza impar, assim se fundamentou: (...) FLS. 2037-2038- Constata-se, então, que no período em análise a interessada utilizou saldo de créditos decorrentes de ativo imobilizado – edificações e benfeitorias, regime não-cumulativo, calculando-os sobre o valor integral de aquisição ainda no período pré operacional, para deduzir o valor a pagar de PIS/Cofins apurado a partir de dezembro de 2006, quando entrou em operação. Isto não encontra amparo na legislação que rege a matéria.... Se fosse seguido o raciocínio da interessada a realização de edificações e benfeitorias em imóveis Fl. 1275DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 75 próprios ou de terceiros geraria o crédito duas vezes: a primeira quando da aquisição dos bens e serviços utilizados nas obras; e a segunda quando da depreciação/amortização dos imóveis/benfeitorias. Neste caso, o que a lei permite é a apropriação do crédito decorrente de depreciação/amortização das despesas com o bem edificado ou com a benfeitoria realizada, após a imobilização do bem, procedimento que encontra respaldo nas normas contábeis e no CPC 27 – Ativo Imobilizado, emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis. Pelas informações contidas nos autos, não é possível evidenciar se o momento da imobilização dos bens coincidiu com o início de atividade da empresa ou se os bens já estavam disponíveis para utilização em momento anterior. Dessa forma, neste caso, não se vislumbra a possibilidade de apuração de créditos do PIS e da Cofins – regime não cumulativo – decorrente de depreciações do ativo imobilizado (edificações e benfeitorias) no período em que a empresa ainda não estava em operação. Ponto significativo aqui tratado é que os créditos são da contribuinte, e cabe a ela comprová-los, e não ao Fisco, já que se referem a valores que a beneficiam. Entende-se acertado o acordão recorrido neste ponto pelo que se adota seus fundamentos como razão de decidir. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 2.12.5 FRETE NA AQUISIÇÃO DE IMOBILIZADO Consta do acórdão recorrido: (...) Primeiramente, cumpre esclarecer que, conforme restou demonstrado anteriormente (Tópico III.8), não é possível equiparar a sistemática de tributação que envolve a aquisição do bem àquela referente ao encargo do frete incorrido no seu respectivo transporte, visto tratar-se de situações diversas, com elementos distintos e carga tributária própria. Não há que se cogitar, portanto, que seja negado o direito da Recorrente ao crédito de PIS e COFINS referente ao frete relacionado à aquisição de bens do ativo imobilizado, sob o argumento de que não foi possível identificar o bem adquirido. Isso porque, mesmo que a aquisição do bem de ativo imobilizado não tenha gerado direito a crédito de PIS e COFINS, ainda assim estaria equivocada a manutenção da glosa referente ao crédito sobre os valores de frete na aquisição desses bens. (...) Fl. 1276DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 76 Conforme visto anteriormente no (Tópico III.8) esse entendimento já foi proferido pela 3ª Turma da CSRF nos acórdãos nº 9303-009.845, nº 9303-009.846 e nº 9303-009.847 (...) É evidente, portanto, que o frete pago pela Recorrente na aquisição do ativo imobilizado trata-se de operação que suporta a incidência integral do PIS e da COFINS, haja vista que os valores referentes à prestação do serviço serão incluídos na base de cálculo do PIS e da COFINS devido pelo transportador. Por todos esses motivos e, tendo em vista que o encargo com o frete revela-se como uma despesa necessária e essencial para a Recorrente, o crédito correlato haverá de ser reconhecido à Mirabela, devendo ser revertidas as glosas mantidas pela DRJ/SDR com relação ao frete de aquisição de bens do ativo imobilizado. Consta do acórdão recorrido: Serviços de frete de bens do ativo imobilizado 283.Segundo a fiscalização, em que pese o frete pago na aquisição das mercadorias possa compor a base de cálculo dos créditos não cumulativos, uma vez que consoante a boa técnica contábil e a legislação fiscal (art. 289, § 1°, do RIR, de 1999) integra o custo de aquisição das mercadorias adquiridas, quando pago pela pessoa jurídica adquirente, somente é possível reconhecer o direito creditório sobre os fretes contratados com as aludidas pessoas jurídicas quando identificada qual a mercadoria transportada. É indispensável a identificação dos bens adquiridos, já que o direito ao crédito sobre fretes nas operações de compras está vinculado ao direito do crédito da própria mercadoria. Caso a mercadoria adquirida não permita o aproveitamento de créditos, o crédito sobre o frete também não será admitido. 284.Assim, foram glosados os itens cuja identificação era somente "Prestação de serviços - frete" e sem NCM, tendo em vista que o a descrição do processo produtivo também foi genérica "construção da planta de processamento de minério". 285.A manifestante se insurge, mais uma vez, contra a glosa da fiscalização de créditos de fretes na aquisição de bens (no caso, ativo imobilizado) com base no entendimento de que o tratamento fiscal do produto adquirido define a existência (ou não) ao direito de crédito sobre o gasto com o transporte. 286.Sobre essa controvérsia, ela ratifica seus argumentos trazidos no tópico IV. 14 de sua manifestação, no sentido de que, para efeitos fiscais e de apropriação de créditos de PIS e Cofins, o frete da compra é autônomo em relação ao bem adquirido. Logo, não é possível equiparar a sistemática de tributação que envolve a aquisição do ativo imobilizado àquele referente ao encargo do frete incorrido no seu respectivo transporte, visto tratar-se de situações diversas, com elementos distintos e carga tributária própria. Fl. 1277DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 77 287.Para a requerente, sendo incontroverso que os dispêndios se referem a pagamentos de fretes para aquisição de ativo imobilizado da planta de processamento de minério, não há que se cogitar sobre a tributação ou não dos componentes adquiridos. 288.Neste voto, já foi tratado o tema de frete na operação de aquisição de insumos onde restou assentado que se for permitido o creditamento em relação ao bem adquirido, os itens integrantes de seu custo de aquisição (entre eles o frete suportado pelo adquirente) poderão ser incluídos no valor-base para cálculo do montante do crédito, salvo se houver alguma vedação à inclusão. Por outro lado, se não for permitido o creditamento em relação ao bem adquirido, os itens integrantes de seu custo de aquisição também não permitirão a apuração de créditos, sequer indiretamente. 289.A validade da aplicação deste raciocínio às despesas de depreciação se justifica, pois nem todo item do ativo imobilizado gera direito ao creditamento. 290.Observe-se a Lei nº 10.833, de 2003, valendo as mesmas disposições legais para o PIS, na Lei nº 10.637, de 2002: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2ºa pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a:(Regulamento) (...) VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços;(Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa; (...) XI - bens incorporados ao ativo intangível, adquiridos para utilização na produção de bens destinados a venda ou na prestação de serviços.(Incluído pela Lei nº 12.973, de 2014)(Vigência) §1º Observado o disposto no §15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2ºdesta Lei sobre o valor:(Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008)(Produção de efeitos) (...) III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI, VII e XI do caput, incorridos no mês;(Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) (...). 291.Verifica-se, a partir da leitura do dispositivo acima transcrito, que nem todas máquinas e equipamentos incorporados ao ativo imobilizado geram direito ao Fl. 1278DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 78 crédito correspondente à despesa de depreciação. É necessário que sejam adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços. Nesse contexto, por exemplo, as máquinas e equipamentos da área administrativa não dão direito ao crédito. 292.Nesse sentido, é imprescindível que se identifique o bem incorporado ao ativo imobilizado, para definir se o seu frete dará ou não direito ao crédito, tendo em vista que o frete integra o custo do bem. 293.Desse modo, não há reparo a fazer no procedimento fiscal quanto a este item. No mesmo sentido do acórdão recorrido o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária em processo da mesma empresa: No item v, frete na aquisição de ativo imobilizado, a DRJ manteve as glosas pelas mesmas razões dos fretes apurados por encargo de depreciação: a não identificação dos bens transportados. Diante disso, entendo que o mesmo entendimento já explicitado deve ser aplicado a este caso, mantendo-se a glosa. Entende-se acertado o acórdão recorrido pelo que se adota seus fundamentos como razão de decidir. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 2.12.6 NCM INCOMPATÍVEL Alega a recorrente: (...) A DRJ/SDR, ao analisar a Manifestação de Inconformidade da Recorrente, expressamente reconheceu que, “em relação às notas apresentadas, cabe razão à contribuinte, pois como se referem a máquinas e equipamentos do processo produtivo, geram direito ao creditamento”. O r. acórdão consignou, contudo, que “diante do fato que a interessada dispõe das notas fiscais em questão, a ela cabia a apresentação das demais 156 notas para demonstração de seu direito ao crédito”. Nesse ponto, merece reforma o r. acórdão para que seja devidamente reconhecido o crédito em relação à todas as Notas Fiscais glosadas, posto que todos os lançamentos referem-se a máquinas e equipamentos, ferramental e outros itens correlatos que efetivamente são utilizados no processo produtivo. Tendo em vista que a glosa dos créditos foi mantida pela DRJ apenas em razão de não terem sido apresentadas todas as Notas Fiscais, a Recorrente junta ao presente processo as demais notas cujos créditos foram glosados (DOC. 06) e Fl. 1279DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 79 requer sejam devidamente considerados esses documentos para que sejam reconhecidos os créditos de PIS e COFINS respectivos, em respeito ao princípio da verdade material, que será melhor detalhado em tópico adiante. Diante do exposto, toda a glosa efetuada sob a rubrica “NCM Incompatível” pelo Fisco (item 8.10 do Relatório Fiscal) deve ser anulada, sendo reconhecido o direito a crédito da Recorrente. Consta do acórdão recorrido: NCM Incompatível 302.A fiscalização relata que observou pelas Nomenclaturas Comum do Mercosul informadas como ativo imobilizado códigos incompatíveis com as descrições apresentadas e/ou com o conceito de ativo imobilizado como seguintes: 06029090 e 52115900.Tais NCMs correspondem, respectivamente, aos capítulos de plantas vivas e algodão, mas as descrições na planilha apresentada pela fiscalizada apresentam descrições genéricas como -"máquinas e equipamentos", "ferramental", "item padrão do sistema -não utilizar", "locação de equipamentos" além de serviços diversos. 303.Em consulta à EFD Contribuições, observou-se que não há detalhamento dos itens contabilizados no ativo imobilizado. 304.A contribuinte afirma que a glosa em apreço, porém, com o devido respeito, se deu de maneira manifestamente ilegal e arbitrária, na medida em que não houve a devida análise dos itens apontados pela Fiscalização, que optou por indeferir os créditos sumariamente. 305.Considerando as atividades da Mirabela e todo o contexto que permeia a fiscalização, considera evidente que a NCM de "plantas vivas e algodão" está equivocada (sendo, de fato, notas de máquinas, equipamentos e ferramental), havendo um mero erro de preenchimento, insuficiente para embasar a glosa dos créditos, ainda mais nos montantes substanciais objeto de exame. 306.Ao surgir alguma dúvida quanto à natureza das operações, entende que caberia à Fiscalização ter questionado o contribuinte, via intimação, para obter os esclarecimentos pertinentes. 307.Desse modo, o fato de o Fisco ter indeferido a apropriação sobre vários itens classificados em categorias que permitem o crédito (tais como "ATIVO IMOBILIZADO - FERRAMENTAL" e "ATIVO IMOBILIZADO - MAQUINAS E EQUIPAMENTOS"), sem efetiva análise de divergência quanto ao que foi declarado, torna a glosa nula, por carência de fundamentação. 308.Acrescenta que, de fato, os lançamentos referem-se a máquinas e equipamentos, ferramental e outros itens correlatos. 309.Para demonstrar o equívoco do Fisco, a contribuinte apresenta três notas fiscais dentre as 159 notas glosadas, a título de exemplo. Fl. 1280DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 80 310.Requer, sucessivamente, que os autos sejam baixados em diligência para que a DRF/Itabuna possa promover a aferição da regularidade dos créditos em questão. 311.Inicialmente, indefere-se o pedido de diligência, uma vez que esta não se presta a trazer provas ao processo que poderiam ser apresentadas pela contribuinte e sim dirimir eventuais dúvidas para formação da convicção do julgador. 312.Diante do fato que a interessada dispõe das notas fiscais em questão, a ela cabia a apresentação das demais 156 notas para demonstração de seu direito ao crédito. Reiteradas vezes já foi dito neste voto, que o ônus da prova em caso de direito creditório é da requerente. 313.Não há que se falar, portanto, em nulidade da glosa por falta de fundamentação. Ressalte-se que a fiscalização deixou bastante claros os motivos da glosa. 314.Assim, mantém-se a glosa efetuada em relação a este item. Em relação às notas apresentadas, cabe razão à contribuinte, pois como se referem a máquinas e equipamentos do processo produtivo, geram direito ao creditamento. No mesmo sentido do acórdão recorrido o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária: b) Bens ativados pelo custo de aquisição No que se refere aos itens vi e vii, a recorrente busca reverter a glosa sobre bens e serviços que não puderam ser identificados e aos serviços/materiais considerados pela fiscalização como aplicados a ativos não condizentes com o conceito de máquinas e equipamentos. (...) A título de esclarecimento, a recorrente juntou todas as NFs indicadas ao recurso voluntário, requerendo a reversão das glosas – o que entendo ser cabível de deferimento. Sobre os serviços considerados incompatíveis ao conceito de imobilização pela fiscalização, referentes a aluguéis de containers e equipamentos, a recorrente esclarece que “os containers locados pela Recorrente são utilizados na armazenagem de insumos”, sendo ambos considerados essenciais às atividades da empresa, “não havendo qualquer razão ou lógica para desqualificar tal natureza” e que que “tais gastos se enquadram perfeitamente na hipótese legal do art. 3º, inc. IV das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003”, requerendo, alternativamente que os créditos sejam deferidos sob a categoria de serviços utilizados como insumos. Fl. 1281DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 81 Neste ponto, enfrenta-se situação idêntica já enfrentada no item 2.2, em que, ainda que se concorde com a recorrente de que a despesa seja passível de creditamento, a sua contabilização de forma equivocada em PER/DCOMP impede o reconhecimento do crédito por este Conselho, tendo em vista se tratar de mera análise para fins de homologação. Não se vislumbra a alegada nulidade por cerceamento de defesa visto que a fiscalização se baseou em planilhas e declarações da própria recorrente que a princípio devem estar corretamente preenchidos e o acórdão recorrido indicou que a recorrente não se desincumbiu do ônus da prova que lhe cabia. Observa-se que as glosas do ítem 8.10 do TVF foram detalhadas no ANEXOS VIIc e a recorrente aponta para as notas fiscais apresentadas no DOC 6. Na Planilha de glosas ANEXO VIIc referente aos itens com motivo 8.10 TVF constam por exemplo os seguintes fornecedores METALURGICA CRONNE LTDA/ P H DANIEL HIDROGEOLOGIA E GEOTECNIA HIDROGEOLOGIA E GEOTECNIA/ PAVISA PAVIMENTACAO E OBRAS DE SANEAMENT/ OPCIONAL LOCACAO E SERVICOS LTDA ME/ A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS AS/ GMR SERVICOS DE MANUTENCAO INDUSTRIAL LT DRA ENGENHARIA INDUSTRIAL LTDA A nota fiscal da PAVISA nº00003736 com a descrição: SEQÜENCIA DE MEDIÇÃO 16 DO CONTRATO MMB 550/2011. Serviço do Projeto 7.2 e Deslamagem, com Fornecimento de Material. (EXCETO CONCRETO USINADO EAÇO),do contrato MMB-550/2011, conforme medição 16. Os documentos de A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS S.A. se referem a Nota de locação de bens móveis. Como exemplo a NOTA DE LOCAÇÃO 002635 com a seguinte descrição: GERADOR DE ENERGIA 0150 KVA-SILENCIADO Tendo 220V. Outro exemplo constante no arquivo 9 temos a nota fiscal nº 2011/28 da D R A ENGENHARIA INDUSTRIAL LTDA traz a seguinte descrição: Item 4.3 do contrato MM6062/10 - Relatorio Técnico e Memórias de Cálculo Obs: 155 recolhido como profissionais Liberais Entende-se que as notas de locação e prestação de serviços não se prestam a comprovar as glosas de crédito do imobilizado sujeito a depreciação. Outrossim a recorrente não aponta bens imobilizados passíveis de depreciação nem sua função na atividade produtiva. Ademais entende-se que a mera juntada de documentos não se constitui em prova dos fatos alegados e não se identifica glosa referente ao item 8.10 do TVF para esse período. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. Fl. 1282DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 82 2.12.7 SERVIÇO INCOMPATÍVEL Alega a recorrente (...) Assim como se deu em relação ao tópico anterior (NCM Incompatível), a glosa denominada pelo Fisco como “Serviço Incompatível” foi realizada sem maiores explicações ou justificativas, sendo que o Relatório se limitou a trazer a seguinte observação: Observou-se que o contribuinte apurou créditos sobre alguns serviços que não eram condizentes com o conceito de imobilização como “Locação de Containers” e “locação de equipamento”. Além destes o contribuinte apurou créditos para britagem do minério. Glosou-se ainda a aquisição de Ativo Imobilizado Ferramental. (...) A Fiscalização restringiu-se a afirmar que i) foram apropriados créditos sobre alguns serviços que não eram condizentes com o conceito de imobilização; ii)foram apurados créditos sobre britagem de minério; iii) que foi glosado crédito sobre Imobilizado de Ferramental. Em sua Manifestação de Inconformidade, a Recorrente demonstrou a improcedência das glosas, consignando em sua defesa que, no que toca aos serviços de “Locação de Containers” e “Locação de Equipamento”, caso seja desconsiderado o registo no imobilizado, devem ser reconhecidos os créditos na categoria de “serviços utilizados como insumos”, consoante todos os esclarecimentos já prestados ao longo da defesa. (...) Ademais, o mesmo se dá em relação à britagem de minério. Embora não esteja claro se o Fisco alude a bens ou serviços utilizados na britagem do minério, ou mesmo a itens de imobilizado relacionados a essa atividade, em qualquer das hipóteses haverá crédito em favor da Mirabela, haja vista que a britagem é fase do seu processo produtivo. Chama a atenção, por outro lado, a última justificativa para a glosa ora tratada: Por qual razão não seria admitido o Crédito de Imobilizado sobre ferramentais (componentes de máquinas)? Ora, não há qualquer controvérsia no âmbito da Receita Federal acerca do direito de crédito sobre ferramentais, que nada mais são do que componentes de máquinas industriais. Logo, o crédito corresponde deve ser reconhecido em favor da Mirabela. Diante do exposto, também não merecem prosperar as glosas em relação a esses itens, mantidas pelo r. acórdão recorrido. Fl. 1283DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 83 Consta do acórdão recorrido: Serviço Incompatível 315.Segundo a fiscalização, observou-se que a contribuinte apurou créditos sobre alguns serviços que não eram condizentes com o conceito de imobilização como "Locação de Containers" e "locação de equipamento". Além destes o contribuinte apurou créditos para britagem do minério. Glosou-se ainda a aquisição de Ativo Imobilizado Ferramental. 316.A requerente alega que a glosa denominada pelo Fisco como "Serviço Incompatível" foi realizada sem maiores explicações ou justificativas. 317.No que toca aos serviços de "Locação de Containers" e "Locação de Equipamento", a contribuinte requer que, caso seja desconsiderado o registro no imobilizado, devem ser reconhecidos os créditos na categoria de "serviços utilizados como insumos", consoante todos os esclarecimentos já prestados ao longo da sua defesa. 318.Acrescenta que o mesmo se dá em relação à britagem de minério. Embora não esteja claro se o Fisco alude a bens ou serviços utilizados na britagem do minério, ou mesmo a itens de imobilizado relacionados a essa atividade, em qualquer das hipóteses haverá crédito em favor da Mirabela, haja vista que a britagem é fase do seu processo produtivo. 319.A manifestante ressalta que não há controvérsia no âmbito da Receita Federal acerca do direito de crédito sobre ferramentais, que nada mais são do que componentes de máquinas industriais. Logo, o crédito corresponde deve ser reconhecido em favor da Mirabela. 320.Em relação aos lançamentos referentes à locação de equipamentos, não se pode admitir a imobilização do dispêndio por não atender às características de ativo imobilizado. 321.A contribuinte requer que seja admitido o crédito como serviço utilizado como insumo, entretanto, cabe destacar que a locação de equipamentos, por si só, não se caracteriza como serviço, salvo se ocorrer sob o manto de um contrato de prestação de serviços. 322.No presente caso, não houve, por parte da interessada qualquer comprovação que se tratasse efetivamente de uma prestação de serviços que se caracterizasse como insumo ao processo produtivo. 323.Quanto à incorporação ao imobilizado de ferramentas e de bens destinados à britagem do minério, a manifestante também deixou de identificar quais notas fiscais seriam relativas a bens ativáveis e que poderiam sofrer depreciação. 324.Desse modo, as glosas relativa a este item serão mantidas. Trata-se das glosas promovidas pela fiscalização delineadas no ítem 8.11 do TVF e detalhadas nos anexos VIIb e VIIc. Transcrevo a seguir excerto TVF Fl. 1284DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 84 8.11 – Serviço Incompatível Observou-se que o contribuinte apurou créditos sobre alguns serviços que não eram condizentes com o conceito de imobilização como “Locação de Containers” e “locação de equipamento”. Além destes o contribuinte apurou créditos para britagem do minério. Glosou-se ainda a aquisição de Ativo Imobilizado Ferramental. De forma convergente ao acórdão recorrido na conclusão ao acórdão recorrido o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária: b) Bens ativados pelo custo de aquisição (...) No que se refere aos itens vi e vii, a recorrente busca reverter a glosa sobre bens e serviços que não puderam ser identificados e aos serviços/materiais considerados pela fiscalização como aplicados a ativos não condizentes com o conceito de máquinas e equipamentos. (...) A título de esclarecimento, a recorrente juntou todas as NFs indicadas ao recurso voluntário, requerendo a reversão das glosas – o que entendo ser cabível de deferimento. Sobre os serviços considerados incompatíveis ao conceito de imobilização pela fiscalização, referentes a aluguéis de containers e equipamentos, a recorrente esclarece que “os containers locados pela Recorrente são utilizados na armazenagem de insumos”, sendo ambos considerados essenciais às atividades da empresa, “não havendo qualquer razão ou lógica para desqualificar tal natureza” e que que “tais gastos se enquadram perfeitamente na hipótese legal do art. 3º, inc. IV das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003”, requerendo, alternativamente que os créditos sejam deferidos sob a categoria de serviços utilizados como insumos. Neste ponto, enfrenta-se situação idêntica já enfrentada no item 2.2, em que, ainda que se concorde com a recorrente de que a despesa seja passível de creditamento, a sua contabilização de forma equivocada em PER/DCOMP impede o reconhecimento do crédito por este Conselho, tendo em vista se tratar de mera análise para fins de homologação. Por outro lado, cabe reverter as glosas sobre os serviços de construção/adequação de britagem do minério, glosados sob o entendimento de que tais bens e serviços não foram empregados em máquinas ou equipamentos utilizados na produção de bens destinados à venda, motivo pelo qual não poderiam ser depreciados em 24 ou 48 meses, visto que, em momento anterior, já se discorreu sobre a planta de processamento de minério e o processo de britagem como partes essenciais/relevantes ao processo produtivo da recorrente. Fl. 1285DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 85 Na planilha Anexo VIIb constam as seguintes glosas transcritas a seguir no formato nº da nf seguida do emitente: 1MEGATORC COMERCIO E REPRESENTACOES LTDA 1MEGATORC COMERCIO E REPRESENTACOES LTDA 267UEM MINERACAO E CONSTRUCAO SA 11777EMBRATOP GEO TECNOLOGIAS LTDA 12177EMBRATOP GEO TECNOLOGIAS LTDA 12230EMBRATOP GEO TECNOLOGIAS LTDA 12286EMBRATOP GEO TECNOLOGIAS LTDA 12332EMBRATOP GEO TECNOLOGIAS LTDA 13600SANTIAGO E CINTRA IMPORTACAO E EXPORTACA 2012137GEOMATICA COMERCIO DE APARELHOS TOPOGRAF 2012255GEOMATICA COMERCIO DE APARELHOS TOPOGRAF 2012256GEOMATICA COMERCIO DE APARELHOS TOPOGRAF 2012257GEOMATICA COMERCIO DE APARELHOS TOPOGRAF 2012284GEOMATICA COMERCIO DE APARELHOS TOPOGRAF 2012337GEOMATICA COMERCIO DE APARELHOS TOPOGRAF 2012379GEOMATICA COMERCIO DE APARELHOS TOPOGRAF 2012466GEOMATICA COMERCIO DE APARELHOS TOPOGRAF 18179SANTIAGO E CINTRA IMPORTACAO E EXPORTACA 18734SANTIAGO E CINTRA IMPORTACAO E EXPORTACA 19465SANTIAGO E CINTRA IMPORTACAO E EXPORTACA 20930SANTIAGO E CINTRA IMPORTACAO E EXPORTACA 20204SANTIAGO E CINTRA IMPORTACAO E EXPORTACA 21655SANTIAGO E CINTRA IMPORTACAO E EXPORTACA 23597SANTIAGO E CINTRA IMPORTACAO E EXPORTACA 23790SANTIAGO E CINTRA IMPORTACAO E EXPORTACA 23760SANTIAGO E CINTRA IMPORTACAO E EXPORTACA 25186SANTIAGO E CINTRA IMPORTACAO E EXPORTACA 2012420GEOMATICA COMERCIO DE APARELHOS TOPOGRAF 249HYTORC DO BRASIL IMPORT & EXPORT LTDA 240HYTORC DO BRASIL IMPORT & EXPORT LTDA 227HYTORC DO BRASIL IMPORT & EXPORT LTDA 241HYTORC DO BRASIL IMPORT & EXPORT LTDA 228HYTORC DO BRASIL IMPORT & EXPORT LTDA 242HYTORC DO BRASIL IMPORT & EXPORT LTDA 229HYTORC DO BRASIL IMPORT & EXPORT LTDA 2360A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS SA 2564A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS SA 2517A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS SA 2635A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS SA 2250A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS SA 2359A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS SA 3804SILAS SOUZA FEITOSA 3805SILAS SOUZA FEITOSA 3811SILAS SOUZA FEITOSA 914BARRETO ESTRUTURA E EQUIPAMENTOS PARA EVENTOS LTDA 135MARCELO BERALDI CORDIER ME 135MARCELO BERALDI CORDIER ME Na planilha Anexo VIIc constam as seguintes glosas transcritas a seguir no formato nº da nf seguida do emitente: 1097CORDIER MARCELO B CORDIER 1050CORDIER MARCELO B CORDIER 1056CORDIER MARCELO B CORDIER 1010CORDIER MARCELO B CORDIER 305458MILLS ESTRUTURAS E SERVICOS DE ENGENHARI 305457MILLS ESTRUTURAS E SERVICOS DE ENGENHARI 201227TRANSVASFER GUINDASTES E EQUIPAMENTOS LT 6OPCIONAL LOCACAO E SERVICOS LTDA ME 77OPCIONAL LOCACAO E SERVICOS LTDA ME 2781A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS SA 2385A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS SA 16OPCIONAL LOCACAO E Fl. 1286DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 86 SERVICOS LTDA ME 2781A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS SA 2213A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS SA 2214A GERADORA ALUGUEL DE MAQUINAS SA 23OPCIONAL LOCACAO E SERVICOS LTDA ME 16OPCIONAL LOCACAO E SERVICOS LTDA ME Entende-se acertado o acórdão recorrido pelo que se adota seus fundamentos como razão de decidir. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 2.12.8 ATIVO IMOBILIZADO - SUCESSIVAMENTE: RECOMPOSIÇÃO DA APURAÇÃO DA EMPRESA PARA ADEQUAÇÃO DOS CRITÉRIOS DE TOMADA DE CRÉDITO Alega a recorrente: Entretanto, tanto no procedimento fiscalizatório como no r. acórdão recorrido, a DRF/Itabuna e a DRJ limitaram-se a excluir/manter as glosas dos itens da base de créditos quando discordou do critério de apuração, sem realizar a respectiva reclassificação para o método que entendeu como devido. Assim, houve claro prejuízo ao contribuinte. Inclusive, como demonstrado, houve situações em que o Fisco discordou do critério de creditamento à razão de 1/48 (máquinas e equipamentos da área produtiva) por conferir aos bens tratamento que permitiria o creditamento por cotas mensais de 1/24 (Edificações da Área Produtiva). Houve ainda situações em que, caso desclassificados os bens como imobilizados, eles seriam reenquadrados como insumos do processo produtivo, ensejando a tomada de créditos imediata. Desse modo, em caráter sucessivo, em relação às glosas sobre os itens de ativo imobilizado, naquilo em que eventualmente for mantido o entendimento da DRF/Itabuna e da DRJ/SDR, deve ser determinado o recálculo dos créditos, realocando os itens para os critérios de apuração aceitos. Consta do acórdão recorrido: Edificações 294.No caso de edificações, a legislação só permite benefício de apropriação em 24 meses para edificações utilizadas na produção do bem destinado à venda. Na descrição dos processos de trabalho, observaram-se processos como materiais de construção civil para construção de reservatório de água, armazenagem de explosivo, subestação de energia, oficina para reparo de equipamentos, cobertura da planta, portaria, balança, posto de abastecimento, além de descrições genéricas como "Processo de construção da planta de processamento de minério". Fl. 1287DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 87 295.Ocorre que com base nas informações prestadas, a contribuinte optou pela adoção de créditos acelerados (24 meses) e créditos apurados com base nos encargos de depreciação. Opção esta que não é válida. O contribuinte deve optar por somente uma das formas de apuração do crédito. Existem descrições genéricas e idênticas para os dois tipos de apuração. 296. Assim, glosou-se todo o crédito apurado com base na depreciação acelerada de 24 meses. 297.A interessada afirma que apurou regularmente os créditos sobre as suas Edificações, conforme planilhas em anexo, sendo que, quando relacionadas à área produtiva, foram tomados créditos em 24 meses e, nas demais hipóteses, pelos encargos de depreciação no prazo ordinário. 298.Complementa, dizendo que, diversamente do que alegado pelo Fisco, não existe nenhuma determinação legal de que impeça a adoção dos 2 (dois) métodos, até mesmo porque apenas determinados tipos de edificações estão sujeitas ao prazo acelerado de 24 meses, citando em seu favor a IN n° 457, de 2004. 299.Neste ponto, cabe razão à manifestante. 300.Os dois métodos podem ser adotados simultaneamente, para serem aplicados em ativos distintos, uma vez que não há vedação legal. Enquanto determinada edificação pode ser submetida à depreciação acelerada de 24 meses, outras podem estar sujeitas ao prazo comum. 301.Tendo sido a simultaneidade de métodos de depreciação o fundamento para as glosas, e chegando-se à conclusão de sua possibilidade, devem ser revertidas as glosas efetuadas. Esta matéria foi tratada no voto da o voto da i. Conselheira Fernanda Vieira Kotzias - Relatora no acórdão 3401-011.007 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária: Por fim, deve-se ressaltar que a recorrente apresenta um último tópico em seu recurso voluntário requerendo que, naquilo que eventualmente for mantido o entendimento da DRF/Itabuna e da DRJ/SDR, deve ser determinado o recálculo dos créditos, realocando os itens para os critérios de apuração aceitos. Todavia, entendo que tal pedido não mereça prosperar, visto que os PAFs que tratam de PER/DCOMP tem como finalidade a homologação ou não de créditos e apurações realizadas pela empresa interessada, não sendo possível a realocação e recálculo de eventuais créditos a luz de fundamentos e critérios não trazidos pelo próprio contribuinte durante o processo. Entende-se acertado o acórdão recorrido que ao apreciar as rubricas se posicionou pela impossibilidade de realocação pelo que adoto seus fundamentos como razão de decidir. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. Fl. 1288DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 88 3 NECESSIDADE DE REALIZAÇÃO DE DILIGÊNCIA – VERDADE MATERIAL Caso esse Eg. Conselho Administrativo de Recursos Fiscais entenda que as planilhas e demais documentos apresentados ao presente processo administrativo (ao longo do procedimento fiscalizatório e na defesa) não são suficientes à comprovação do direito postulado pela Recorrente, deve ser reconhecida a necessidade de realização de diligência nesse sentido, haja vista que cabe ao Fisco fiscalizar e verificar as alegações do contribuinte. É dever do contribuinte apresentar as provas que entende necessárias à comprovação do seu direito e, caso a Fiscalização não se dê por convencida, os autos devem ser baixados para realização de diligências in loco, ou solicitação de juntada de documentos. O art. 28 do Decreto nº 7.574/2011 prevê que cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do DEVER atribuído ao órgão competente para a instrução do processo administrativo: Art. 28. Cabe ao interessado a prova dos fatos que tenha alegado, sem prejuízo do dever atribuído ao órgão competente para a instrução e sem prejuízo do disposto no art. 29” O citado artigo 28 deixa evidente que o dever de instruir o processo administrativo também cabe à autoridade competente, quando entender não estarem devidamente comprovados todos os fatos pertinentes à causa. Isso, até mesmo em respeito ao princípio da verdade material. (...) Importando estas premissas ao caso em apreço, dúvidas não remanescem de que a Recorrente é detentora do direito creditório pleiteado, o qual teve parte indeferida, indevidamente, pela Fiscalização. Assim, caso se entenda não estarem devidamente comprovadas todas as alegações da Recorrente, deve ser determinada a baixa dos autos em diligência, oportunizando à Empresa a apresentação de outros esclarecimentos e/ou documentos que se entender necessários. (...) Consta do acórdão recorrido 17. Já nos casos de utilização de direito creditório pela contribuinte, entretanto, o quadro resta modificado. Quando a situação posta se refere a desconto, restituição, compensação ou ressarcimento de créditos, é atribuição da requerente a demonstração da efetiva existência deste. O Código de Processo Fl. 1289DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 89 Civil, Lei n° 13.105, de 2015, aqui aplicável subsidiariamente ao Decreto nº 70.235, de 1972, estabelece, em seu art. 373, que o ônus da prova incumbe ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito. 18. Portanto, em entendendo a autoridade fiscal que os documentos e informações produzidas pelo contribuinte durante o procedimento fiscal não se mostram bastantes e suficientes para demonstrar de forma inequívoca o crédito pretendido, ou entendendo que o crédito inexiste, em razão de as operações demonstradas pela contribuinte não se enquadrarem nas hipóteses de creditamento legalmente previstas, cabe a este negar o direito, total ou parcialmente, explicitando claramente sua motivação. 19. Neste caso, cabe ao contribuinte, em sua defesa ao crédito, provar o teor das alegações que contrapõe aos argumentos postos pela autoridade fiscal para não acatar, ou acatar apenas parcialmente o crédito pretendido. Decerto, não basta ao contribuinte apenas alegar sem provar; não basta, simplesmente vir aos autos discordando do entendimento da autoridade fiscal e afirmando que entende possuir o direito ao crédito em relação a um ou outro tipo de despesa ou gasto; a contribuinte deve ser capaz de comprovar cabalmente o direito ao crédito que alega, identificando, dentre as operações glosadas, aquelas que entende que lhe dariam origem e demonstrando sua conformidade com os dispositivos legais de regência. Conforme abordado ao longo do voto mostrou-se desnecessária a diligência para formar o convencimento desse julgador. Aprecio. Não assiste razão à recorrente. 4 CONCLUSÃO Por todo o exposto, voto por conhecer parcialmente do recurso voluntário e na parte conhecida DAR PARCIAL PROVIMENTO para reverter as glosas : item 2.2 (reversão das glosas referentes as notas fiscais 2011/12 e 2011/39); item 2.3 (reversão das glosas referentes as notas fiscais 3503;3516 de emissão da SEMEP constantes no DOC3); ítem 2.4; ítem 2.5; ítem 2.9 (aplica- se a Súmula CARF 188); item 2.10 ;item 2.11.1.1; item 2.12.1 (para que os créditos sejam calculados sobre a depreciação normal dos referidos bens); .item 2.12.2. Assinado Digitalmente Márcio José Pinto Ribeiro VOTO VENCEDOR Fl. 1290DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 90 Conselheiro Keli Campos de Lima, redator designado Em que pese o entendimento da i. Relator, ouso dele divergir em relação a alguns pontos da decisão, conforme razoes a seguir. Serviços utilizados em máquinas e equipamentos da produção (item 2.4) Neste item, o i. Relator manteve a glosa sobre notas da SEMEP; IRMÃOS BAIÃO & CIA LTDA e da ARC AR COMPRIMIDO LTDA que se referem a despesas com manutenção de máquinas e equipamentos empregados na produção, mantendo o entendimento da DRJ que a Recorrente não teria comprovado a utilização dos bens e serviços em seu processo produtivo, limitando-se a afirmações genéricas. Contudo, em sede de recurso, a Recorrente supriu a lacuna probatória apresentando as notas fiscais de aquisição e detalhando a aplicação dos serviços o que demonstra que são gatos gastos se enquadram no conceito de insumo, à luz do critério da essencialidade e relevância fixado pelo STJ no Tema Repetitivo 779. No caso dos autos, as glosas recaíram sobre despesas intrinsecamente ligadas à manutenção da capacidade produtiva, não se tratando de gastos genéricos. O kit de reparo para o cilindro da caçamba (NF da SEMEP) destina-se à manutenção direta de uma escavadeira. Para viabilizar esse tipo de reparo, a talha catraca (NF da ARC AR COMPRIMIDO LTDA) funciona como ferramenta essencial no manuseio de peças pesadas, enquanto a mão de obra aplicada na máquina de solda (NF de IRMÃOS BAIÃO & CIA LTDA) garante a funcionalidade de um equipamento-chave para a realização de consertos em toda a planta industrial, demonstrando a conexão direta de todos os itens com a continuidade operacional. Assim, por se tratar de gastos que atendem os critérios de essencialidade e relevância as glosas devem ser revestidas. Glosa dos créditos sobre aluguel de máquinas e equipamentos. Neste ponto, a controvérsia reside em definir se os equipamentos alugados pela Recorrente tais como caminhões Munk, comboio, pipa, truck e escavadeiras devem ser classificados como meros "veículos", cuja locação não gera crédito de PIS/COFINS, ou como "máquinas e equipamentos", despesa creditável nos termos do art. 3º, inciso IV, das Leis 10.637/02 e 10.833/03. O voto do Relator adota uma interpretação restritiva a partir da nomenclatura "caminhão" com a consequente aplicação da Súmula CARF nº 190 para negar o direito ao crédito. Tal abordagem, a meu ver, ignora a realidade operacional da atividade de mineração e a própria finalidade da não cumulatividade. É crucial realizar a devida distinção (distinguishing) quanto à Súmula CARF nº 190. O enunciado veda o crédito sobre "locação de veículos de transporte de carga ou de passageiros". A sua correta aplicação visa atingir despesas logísticas, administrativas ou de transporte como Fl. 1291DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 91 atividade-meio. O caso dos autos é distinto, pois não se trata de transporte de carga como um fim em si mesmo, mas do uso de equipamentos que são, em sua essência, ferramentas de produção. Conforme demonstrado por meio de relatórios técnicos, fotos e descrições funcionais, os bens em questão, embora montados sobre chassis de caminhões, não se destinam ao simples transporte de cargas ou pessoas. Sua função é intrinsecamente ligada ao processo produtivo. As escavadeiras, por exemplo, não são veículos de carga; mas sim instrumento de extração do minério, o ato produtivo em sua forma primária. Da mesma forma, o caminhão pipa não "transporta" água, ele executa um processo de controle ambiental indispensável à operação. Já o caminhão comboio funciona como uma estação móvel de abastecimento e lubrificação, garantindo a operacionalidade dos equipamentos pesados no interior da mina. Por fim, O caminhão Munk e o caminhão truck são essenciais para a coleta de resíduos e a manutenção industrial. Nesse sentido, a análise não pode se esgotar na definição formal do Código de Trânsito. É imperativo invocar o conceito econômico e a substância sobre a forma, tal como fez o Supremo Tribunal Federal no julgamento do Tema 581 (RE 651.703/PR)1. Naquela ocasião, a 1 Vide trecho do Voto do Ministro Luiz Fux fls. 18 e seguintes: "Porquanto, a Suprema Corte, no julgamento dos RREE 547.245 e 592.905, ao permitir a incidência do ISSQN nas operações de leasing financeiro e leaseback sinalizou que a interpretação do conceito de “serviços” no texto constitucional tem um sentido mais amplo do que tão somente vinculado ao conceito de “obrigação de fazer”, vindo a superar seu precedente no RE 116.121, em que decidira pela adoção do conceito de serviço sinteticamente eclipsada numa obrigação de fazer. [...] A finalidade dessa classificação (obrigação de dar e obrigação de fazer) escapa totalmente àquela que o legislador constitucional pretendeu alcançar, ao elencar os serviços no texto constitucional tributáveis pelos impostos (por exemplo, serviços de comunicação – tributáveis pelo ICMS; serviços financeiros e securitários – tributáveis pelo IOF; e, residualmente, os demais serviços de qualquer natureza – tributáveis pelo ISS), qual seja, a de captar todas as atividades empresariais cujos produtos fossem serviços, bens imateriais em contraposição aos bens materiais, sujeitos a remuneração no mercado. A doutrina também sufraga esta tese: Essa adjetivacao “de qualquer natureza”, alias, faz muito mais sentido quando se entende que o constituinte incorporou o conceito economico de servicos. Isso porque, diferentemente do conceito de servicos no Direito Civil (e nao no Direito Privado como um todo) que nao demanda maiores exercicios interpretativos, por ser facilmente apreensivel (embora dificilmente aplicavel numa serie de atividades economicas) –, o conceito de servicos na Economia, de maneira distinta, ja apresenta, de pronto, uma vagueza semantica caracterizada pelo conjunto de atividades economicas que nao consubstanciam, como produtos, bens materiais. Tal vagueza, ao ser acompanhada da expressao “de qualquer natureza”, denota que e tributavel pelo ISS toda a residualidade desse conceito no universo da atividade economica, depois de afastados os servicos de comunicacao e de transporte interestadual ou intermunicipal, tributaveis pelo ICMS; os servicos financeiros, tributaveis pelo IOF. (MACEDO, Alberto. ISS - O Conceito Econômico de Serviços Já Foi Juridicizado Há Tempos Também pelo Direito Privado. In: XII Congresso Nacional de Estudos Tributários - Direito Tributário e os Novos Horizontes do Processo. MACEDO, Alberto [et all]. - São Paulo: Editora Noeses, 2015, p. 71/79). Assim, embora seja possível verificar a existência de corrente doutrinária a identificar o conceito de serviços com obrigação de fazer, há também categorização no sentido de que o conceito econômico de prestação de serviço não se confunde com o conceito de prestação de serviço de Direito Civil, verbis: Servico, portanto, vem a ser o resultado da atividade humana na criacao de um bem que nao se apresenta sob a forma de bem material, v.g., a atividade do transportador, do locador de bens imoveis, do medico, etc. O conceito economico de “prestacao de servico” (fornecimento de bem imaterial) nao se confunde nem se equipara ao conceito de “prestacao de servicos” do direito civil, que e conceituado como fornecimento apenas de trabalho (prestacao de servicos e o fornecimento Fl. 1292DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 92 Suprema Corte adotou uma compreensão ampla de "serviço", focando na utilidade econômica oferecida. De modo análogo, o conceito de "máquinas e equipamentos" deve ser interpretado à luz de sua função econômica real no processo produtivo da empresa. Economicamente, os bens em questão não são meros veículos, mas fatores de produção, cujo custo de aluguel representa um custo de produção direto, e não uma despesa de logística. Assim, adoto o entendimento já consolidado por turmas deste Conselho2 de que a mera capacidade de movimentação de máquinas e equipamentos não os descaracteriza nem os torna veículos comuns. Adicionalmente, o direito ao crédito se impõe também pela análise do conceito de insumo previsto no inciso II do art. 3º das Lei 10.637/02 e 10.833/03, conforme a tese de essencialidade e relevância firmada pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp nº 1.221.170/PR (Tema Repetitivo 779). A aplicação do "teste da subtração" não deixa dúvidas que a remoção desses equipamentos paralisaria etapas críticas da produção, comprovando sua essencialidade. Pelo exposto, por entender que os equipamentos se qualificam como máquinas e equipamentos (inciso IV) e, de toda forma, constituem insumos essenciais (inciso II) do art. 3º das Lei 10.637/02 e 10.833/03, e realizando a devida distinção da Súmula CARF nº 190 ante a natureza da atividade da empresa , as glosas devem ser revertidas. Locação de Container e Equipamentos (serviço incompatível). O acórdão recorrido, cujos fundamentos foram adotados pela Relator, manteve a glosa sob o argumento de que "a locação de equipamentos, por si só, não se caracteriza como serviço", apegando-se a uma distinção formal entre obrigações de dar e de fazer. Conforme já fundamentado no item anterior, tal distinção não pode ser o critério para definir o direito ao crédito no regime não cumulativo. A análise deve se pautar pela função econômica da despesa e sua essencialidade para o processo produtivo, superando a mera nomenclatura. No presente caso, a Recorrente esclarece que os containers são utilizados para a armazenagem de insumos, uma função indispensável para a logística e organização da produção. O serviço prestado, em sua substância econômica, é a disponibilização de uma estrutura de armazenagem segura e adequada, sem a qual a gestão de materiais seria impraticável. mediante remuneracao, do trabalho a terceiro). O conceito economico nao se apresenta acanhado, abrange tanto o simples fornecimento de trabalho (prestacao de servicos de direito civil) como outras atividades: v.g.: locacao de bens moveis, transporte, publicidade, hospedagem, diversoes publicas, cessao de direitos, deposito, execucao de obrigacoes de nao fazer, etc. (venda de bens imateriais). (MORAES, Bernardo Ribeiro de. Doutrina e Prática do Imposto sobre Serviços. 1ª Ed, 3ª tiragem. São Paulo: Editora Revista dos Tribunais, 1984, p. 42/43). Sob este ângulo, o conceito de prestação de serviços não tem por premissa a configuração dada pelo Direito Civil, mas relacionado ao oferecimento de uma utilidade para outrem, a partir de um conjunto de atividades imateriais, prestados com habitualidade e intuito de lucro, podendo estar conjugada ou não com a entrega de bens ao tomador." (grifamos) 2 Vide acórdão paradigma 3401-011.007 de 22/10/2022. Fl. 1293DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3301-015.289 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13558.902109/2016-02 93 Assim, por serem equipamentos que desempenham um papel ativo e essencial na cadeia produtiva, a despesa com sua locação passa, portanto, pelo teste de essencialidade e relevância do Tema Repetitivo 779 do STJ, qualificando-se como insumo para fins de creditamento (inciso II do art. 3º). Dessa forma, a glosa sobre a locação de containers e equipamentos, baseada em uma interpretação restritiva e formalista de "serviço", também deve ser revertida. Pedido subsidiário de recomposição da apuração da empresa para adequação dos critérios de tomada de crédito. Argumenta a Recorrente, em síntese, que a fiscalização, ao glosar os créditos por discordar do critério de apuração acelerada, deveria ter, de ofício, aplicado o critério que julgava correto em vez de simplesmente zerar o crédito, o que lhe gerou prejuízo. O voto condutor adota o entendimento de que, em processos de ressarcimento, a função deste Conselho se limita a homologar ou não os créditos tais como apurados pelo contribuinte, sem a possibilidade de determinar recálculos ou reclassificações. Ocorre que o processo administrativo é regido pelo princípio da verdade material e o objetivo não é um mero juízo formal sobre a correção dos preenchimentos em uma declaração, mas sim a determinação do crédito tributário efetivamente devido. Quando a autoridade fiscal constata que o Recorrente utilizou um critério de creditamento equivocado (ex: 1/48 em vez de 1/24), mas não contesta a natureza do bem como ativo imobilizado gerador de crédito, a controvérsia deixa de ser sobre a existência do direito e passa a ser sobre a metodologia de apuração que leva ao quanto de crédito pode ser apurado. Neste sentido, uma vez que o direito ao crédito é incontroverso, a autoridade fiscal, ao constatar um erro de enquadramento no pedido, deve ajustar o valor ao método correto. Essa providência não representa prejuízo, mas sim a efetivação do controle de legalidade sobre o mérito do pedido, garantindo que o ressarcimento corresponda ao valor exato a que o contribuinte faz jus. Assim, o pedido sucessivo da Recorrente deve ser atendido de forma a reconhecer o creditamento sobre depreciação ordinária dos itens do imobilizados que foram objeto de glosa por aplicação indevida da depreciação acelerada. Assinado Digitalmente Keli Campos de Lima Fl. 1294DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido 1 ADMISSIBILIDADE 2 MÉRITO 2.1 AQUISIÇÃO DE BENS E SERVIÇOS UTILIZADOS EM MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS DA PRODUÇÃO CUJA DESCRIÇÃO FOI CONSIDERADA GENÉRICA 2.2 SERVIÇOS DE MANUTENÇÃO DO SISTEMA DE COMBATE A INCÊNDIO DA MINA - CARACTERIZADOS EQUIVOCADAMENTE COMO “DE CONSULTORIA TÉCNICA INDUSTRIAL" 2.3 MATERIAIS E SERVIÇOS DE LIMPEZA, MANUTENÇÃO, ANÁLISE E MONITORAMENTO DO PROCESSO PRODUTIVO 2.4 SERVIÇOS TOPOGRÁFICOS, ANÁLISES QUÍMICAS, SERVIÇOS DE PROJETOS E CONSULTORIA 2.4.1 SERVIÇO DE MONTAGEM DE EQUIPAMENTOS – BRASTORNO - NOTA 2011/93 2.5 DEMAIS SERVIÇOS 2.6 ENERGIA ELÉTRICA – APROPRIAÇÃO DE CRÉDITO SOBRE VALOR CHEIO DA NOTA, INCLUINDO ICMS SUBSTITUIÇÃO 2.7 ALUGUEL DE MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS 2.8 DIREITO AO CRÉDITO SOBRE DESPESAS COM FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS NO MERCADO INTERNO 2.9 DIREITO AO CRÉDITO SOBRE DESPESAS COM FRETE NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS NO MERCADO EXTERNO 2.10 DESPESAS COM ARMAZENAGEM NA OPERAÇÃO DE VENDA – ALEGAÇÃO DE IMPOSSIBILIDADE DE IDENTIFICAÇÃO DO PRODUTO 2.11 ATIVO IMOBILIZADO 2.11.1 CRÉDITOS APURADOS COM BASE NOS ENCARGOS DE DEPRECIAÇÃO 2.11.1.1 SERVIÇOS GEOLÓGICOS, GEOTÉCNICOS E PLANEJAMENTO DE LAVRA PARA ABERTURA DA MINA 2.12 CRÉDITOS APURADOS COM BASE NO CUSTO DE AQUISIÇÃO 2.12.1 EQUIPAMENTOS AUXILIARES PARA CONSTRUÇÃO E LIMPEZA DAS VIAS DE ACESSO 2.12.2 BENS UTILIZADOS NO PROCESSO DE IMPLANTAÇÃO DO SISTEMA OPERACIONAL DA MINA – SERVIÇOS DE TI 2.12.3 SERVIÇOS DE CONSULTORIA, ASSESSORIA, MÃO DE OBRA, REEMBOLSO, COMISSIONAMENTO, SUPERVISÃO E CONTROLE 2.12.4 BENS UTILIZADOS NA CONSTRUÇÃO/ADEQUAÇÃO DO ALMOXARIFADO DE PEÇAS PARA PLANTA DE BENEFICIAMENTO E MINA (EDIFICAÇÃO) 2.12.5 FRETE NA AQUISIÇÃO DE IMOBILIZADO 2.12.6 NCM INCOMPATÍVEL 2.12.7 SERVIÇO INCOMPATÍVEL 2.12.8 ATIVO IMOBILIZADO - SUCESSIVAMENTE: RECOMPOSIÇÃO DA APURAÇÃO DA EMPRESA PARA ADEQUAÇÃO DOS CRITÉRIOS DE TOMADA DE CRÉDITO 3 NECESSIDADE DE REALIZAÇÃO DE DILIGÊNCIA – VERDADE MATERIAL 4 CONCLUSÃO Voto Vencedor

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Numero do processo: 10183.904996/2017-33
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jun 15 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Sep 10 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170 - PR, pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. RESTITUIÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO DO CONTRIBUINTE. Pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito para o qual pleiteia ressarcimento, restituição ou compensação. Não há como reconhecer crédito cuja natureza, certeza e liquidez não restaram comprovadas por meio de escrituração contábil-fiscal e documentos que a suportem. RECURSO VOLUNTÁRIO. MESMAS RAZÕES DE DEFESA ARGUIDAS NA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. ACÓRDÃO RECORRIDO. ADOÇÃO DAS RAZÕES E FUNDAMENTOS PERFILHADOS NO ACÓRDÃO RECORRIDO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 114, §12, I, DO RICARF. Nas hipóteses em que o sujeito passivo não apresenta novéis razões de defesa em sede recursal, o artigo 114, §12, I, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF) autoriza o relator a transcrever integralmente a decisão proferida pela Autoridade julgadora de primeira instância, caso concorde com as razões de decidir e com os fundamentos ali perfilhados.
Numero da decisão: 3202-004.095
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em rejeitar a preliminar de nulidade do TDPF e da informação fiscal e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas relativas aos seguintes itens: (i) pallet liso fechado branco; e (ii) absorventes de alimentos, fitas aderentes e etiquetas utilizadas na composição e no acondicionamento das embalagens dos produtos. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3202-004.057, de 19 de junho de 2026, prolatado no julgamento do processo 10183.904994/2017-44, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe - Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Aline Cardoso de Faria, Joana Maria de Oliveira Guimaraes (substituto[a] integral), Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
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CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170 - PR, pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. RESTITUIÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO DO CONTRIBUINTE. Pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito para o qual pleiteia ressarcimento, restituição ou compensação. Não há como reconhecer crédito cuja natureza, certeza e liquidez não restaram comprovadas por meio de escrituração contábil-fiscal e documentos que a suportem. RECURSO VOLUNTÁRIO. MESMAS RAZÕES DE DEFESA ARGUIDAS NA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. ACÓRDÃO RECORRIDO. ADOÇÃO DAS RAZÕES E FUNDAMENTOS PERFILHADOS NO ACÓRDÃO RECORRIDO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 114, §12, I, DO RICARF. Nas hipóteses em que o sujeito passivo não apresenta novéis razões de defesa em sede recursal, o artigo 114, §12, I, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (“RICARF”) autoriza o relator a transcrever integralmente a decisão proferida pela Autoridade julgadora de primeira instância, caso concorde com as razões de decidir e com os fundamentos ali perfilhados. Fl. 336DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 2 ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em rejeitar a preliminar de nulidade do TDPF e da informação fiscal e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas relativas aos seguintes itens: (i) “pallet liso fechado branco”; e (ii) absorventes de alimentos, fitas aderentes e etiquetas utilizadas na composição e no acondicionamento das embalagens dos produtos. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3202-004.057, de 19 de junho de 2026, prolatado no julgamento do processo 10183.904994/2017-44, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Aline Cardoso de Faria, Joana Maria de Oliveira Guimaraes (substituto[a] integral), Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que julgou o Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao suposto crédito de COFINS. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, em síntese abaixo, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Fl. 337DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 3 Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 REGIME NÃO-CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMOS. No regime não cumulativo, o termo “insumo” não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente sejam essenciais ou relevantes para a produção de bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade, e atendidos os requisitos legais. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. AQUISIÇÕES NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÃO. A aquisição de insumos poderá dar direito a créditos, desde que a aquisição desse insumo esteja sujeita ao pagamento da contribuição, observados os demais requisitos legais relativos ao desconto de crédito. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. FRETE. AQUISIÇÃO. A apuração de crédito em relação aos dispêndios com frete ocorridos na aquisição de bens requer que tais dispêndios sejam apropriados ao custo de aquisição dos bens e a possibilidade de creditamento, quando cabível, deve ser aferida em relação aos correspondentes bens adquiridos. Assim, somente existirá direito a crédito se o serviço de frete for relativo à aquisição de bens ou serviços que geram crédito das contribuições. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. INCIDÊCIA MONOFÁSICA Os produtos cujas receitas se submetem à incidência monofásica não podem ser considerados como “não sujeitos ao pagamento das contribuições”, circunstância que vedaria a apuração dos créditos. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/04/2013 a 30/06/2013 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. ÔNUS DA PROVA No âmbito específico dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento, é ônus da Manifestante a comprovação precisa e minuciosa do direito alegado. A referida decisão foi objeto de Recurso Voluntário, no qual a Recorrente solicita, em síntese: 1. Seja recebido e processado o presente recurso, com os documentos que a instruem; Fl. 338DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 4 2. Seja declarada a nulidade do Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal nº 01.3.01.00-2017-00273-5 e, por conseguinte, a Informação Fiscal nº 0383/2017, na parte em que extrapolou seus limites e adentrou na análise do Crédito Presumido das Agroindústrias, instituído pelas Leis nº 10.925/2004, nº 12.058/2009 e nº 12.350/2010; 3. Seja a presente manifestação de inconformidade julgada totalmente procedente para o fim de que, reformando totalmente o Despacho Decisório ora Recorrido: 3.1. Em caso de não ser decretada nulidade com relação a decisão que analisou o Crédito Presumido da Agroindústria, seja a mesma revista, no sentido de ser considerado como legal o crédito efetuado proporcional as saídas que o direito se mantém, nos termos da fundamentação do tópico III do presente Recurso; 3.2. Seja reformada a decisão no que se refere à glosa dos créditos básicos de PIS e COFINS; 3.3. Seja reformada a decisão no que se refere à ilegal majoração das saídas efetuadas pelo Fiscal, bem como, inobservância de demais aspectos conforme fundamentação do tópico IV.3 e respectivos subtópicos do presente recurso; 3.4. Como consequência, seja deferido, integralmente, o crédito postulado através de PER/DCOMP apresentado. 4. Por fim, seja suspenso o lançamento e a cobrança de todo e qualquer débito decorrente deste processo até o deslinde final da questão. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Da admissibilidade O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria. DA NULIDADE DO TDPF E DA RESPECTIVA INFORMAÇÃO FISCAL E DA MATÉRIA ESTRANHA AO PER/DCOMP: DO CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA – LEIS Nº 10.925/2004, Nº 12.058/2009 E Nº 12.350/2010 A recorrente sustenta a nulidade do TDPF e da Informação Fiscal por extrapolar os limites do que determinou a decisão judicial, qual seja, analisar e emitir os despachos decisórios relativos aos pedidos de ressarcimento apresentados pela interessada. Alega que a autoridade fiscal acabou por realizar uma auditoria fiscal, Fl. 339DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 5 adentrando inclusive em objeto estranho aos pedidos de ressarcimento, a análise do Crédito Presumido da Agroindústria. Não obstante, ao invés de analisar os pedidos de ressarcimento respectivos, o I. Fiscal acabou por fazer uma auditoria fiscal e adentrou na análise do Crédito Presumido da Agroindústria, o qual é totalmente estranho aos pedidos de ressarcimento ora em questão, até porque o referido Crédito Presumido nem é passível de restituição, sendo que a lei determina que o mesmo seja utilizado tão somente via dedução do próprio PIS e COFINS, justamente como procedeu, inclusive, o ora Recorrente. Ademais, a dedução do crédito presumido realizada pelo Recorrente sequer foi feita baseada nos dispositivos legais levantados pelo Fiscal, os quais se referem a empresas de exportação, o que também não é o caso, ou seja, a referida decisão no que tange ao crédito presumido em nada tem relação com o objeto dos pedidos de ressarcimento ora em questão, ou seja, não fazem parte dos pedidos de ressarcimento de PIS e COFINS não cumulativos os quais deveriam ser analisados. Assim, entende a Recorrente que a decisão que indeferiu o pedido de ressarcimento em comento extrapolou seus limites de interpretação, e não poderia ter sido INDEFERIDO, quando, na verdade, o crédito respectivo foi, se não todo, quase integralmente deferido, conforme pode se verificar da própria Informação Fiscal utilizada como razões/motivação de decidir do referido Despacho Decisório. No entanto, conforme detalhado pela DRJ, verifica-se que houve ciência da decisão e oportunidade para o contraditório e a ampla defesa, tendo sido os despachos proferidos por autoridade competente. Além disso, a informação fiscal contém a descrição dos fatos e os documentos juntados ao processo permitem esclarecer a causa das glosas e, por sua vez, a argumentação desenvolvida pela interessada na peça de defesa comprova que o motivo do indeferimento/deferimento parcial foi compreendido, tanto que contestado. Acerca do Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal (TDPF), cabe esclarecer que se trata de instrumento administrativo de controle interno da atividade fiscal, por conseguinte documento sem qualquer feição atribuidora de poderes à autoridade fiscal para a realização da análise do pleito, prerrogativa funcional, esta, decorrente do art. 142 do CTN. Portanto, eventuais inconsistências observadas no referido termo não caracterizam hipótese de nulidade das decisões administrativas. No que se refere aos limites da análise dos pedidos de ressarcimento apresentados, é possível que a autoridade fiscal da RFB competente para proferir decisões em relação à consulta, restituição ou compensação de tributos administrados pela RFB, conforme determina o inciso I do art. 6º da Lei nº 10.593/2002, condicione o reconhecimento do direito creditório pleiteado à apresentação de documentos comprobatórios, bem como ao Fl. 340DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 6 exame da escrituração contábil e fiscal do contribuinte com o fim de verificar a exatidão das informações prestadas ao fisco, de modo a formar sua convicção, dentro dos ditames legais, sobre a certeza e liquidez do crédito alegado. Dessa forma, não procede a alegação da recorrente de que “ao invés de analisar os pedidos de ressarcimento respectivos, o I. Fiscal acabou por fazer uma auditoria fiscal e adentrou na análise do Crédito Presumido da Agroindústria”. Conforme consignado nos itens 119 a 125 da Informação Fiscal, a análise dos pedidos de ressarcimento exigia, necessariamente, a prévia verificação da correta apuração dos créditos invocados pela contribuinte. Nesse contexto, após a realização das glosas e dos ajustes considerados cabíveis, constatou-se que os créditos efetivamente apurados eram inferiores aos montantes informados pela recorrente, revelando-se insuficientes para absorver integralmente os débitos de PIS e Cofins. Com efeito, a sistemática legal aplicável estabelece uma sequência lógica e obrigatória de procedimentos: inicialmente, os créditos apurados devem ser descontados das contribuições devidas; somente após essa etapa, e desde que remanesça saldo credor disponível, é que se admite a sua utilização mediante compensação ou ressarcimento. Assim, a verificação da legitimidade e da extensão dos créditos não constitui procedimento estranho à análise dos pedidos formulados, mas etapa indispensável para a aferição da própria liquidez e certeza do crédito pleiteado. Nesse sentido, o Decreto nº 70.235/1972, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal, em seu art. 59, in verbis, restringe as hipóteses de nulidade aos atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa, sendo que eventuais irregularidades ou omissões distintas dessas elencadas não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, o que não ocorreu no caso em tela. Art. 59 – São nulos: I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. No presente caso, a análise efetuada pela fiscalização demonstrou a inexistência de saldo credor passível de ressarcimento. Isso porque os créditos apurados, tanto aqueles vinculados às receitas tributadas quanto os relacionados às receitas não tributadas, foram integralmente apropriados para a quitação das contribuições devidas no respectivo período de apuração. Assim, após a realização dos ajustes cabíveis e da imputação de ofício dos créditos reconhecidos aos débitos existentes, não apenas deixou de subsistir saldo disponível para ressarcimento, como também se constatou a permanência de Fl. 341DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 7 contribuições a recolher. Nesses termos, mostra-se inviável o acolhimento da pretensão ressarcitória, por ausência do pressuposto essencial consistente na existência de saldo credor remanescente. Ademais, também não merece acolhida a alegação da recorrente de que lhe teria sido cerceado o direito de prestar esclarecimentos acerca dos créditos presumidos objeto de análise. Pois bem, como se vê, o TDPF instaurado, se tratava, tão somente, para analisar os “SUPOSTOS CRÉDITOS DE PIS/PASEP E COFINS NÃO CUMULATIVOS – MERCADO INTERNO, do período referente ao 1º Trimestre/2013 e ao 4º Trimestre/2016”. Não bastasse, a decisão atacada violou os princípios administrativos da Legalidade, Finalidade, da Razoabilidade e Proporcionalidade, nos termos do art. 2º da Lei nº 9.784/1999, que regula o processo administrativo fiscal, no âmbito da Administração Pública Federal. Ou seja, diante de todo o exposto, resta clarividente que o ato administrativo que ensejou na fiscalização referente ao CRÉDITO PRESUMIDO DAS AGROINDÚSTRIAS, instituído pelas Leis nº 10.925/2004, nº 12.058/2009 e nº 12.350/2010, contem vício em sua formalização, pois o TDPF que o analisou foi distribuído para analisar CRÉDITOS DE PIS E COFINS NÃO-CUMULATIVOS – MERCADO INTERNO. Assim, diante do exposto, o mínimo que se espera, é seja declarada a nulidade parcial do TDPF nº 01.3.01.00-2017-00273-5 e, por conseguinte, da Informação Fiscal nº 0383/2017 na parte em que adentra/analisa o Crédito Presumido da Agroindústria. Conforme registrado nos itens 14 e 15 da Informação Fiscal, a contribuinte foi regularmente intimada a apresentar demonstrativos e planilhas relativos aos créditos decorrentes da “aquisição de bens utilizados como insumo – Presumido da Agroindústria”, abrangendo o período compreendido entre o 1º trimestre de 2013 e o 4º trimestre de 2016. Em atendimento à intimação, a própria recorrente apresentou as planilhas contendo a relação das notas fiscais correspondentes (fls. 1.676/1.705), documentação que serviu de base para a análise fiscal subsequente. Desse modo, verifica-se que foi oportunizado à contribuinte apresentar os elementos e informações necessários à comprovação dos créditos pleiteados, inexistindo qualquer restrição ao exercício do contraditório ou da ampla defesa. A circunstância de a autoridade fiscal ter concluído pela realização de glosas ou ajustes nos valores informados não se confunde com suposta ausência de oportunidade para manifestação da interessada, mas decorre do exercício regular da atividade de fiscalização e da verificação da adequação dos créditos à legislação de regência. Fl. 342DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 8 No que se refere às alegações de afronta aos princípios administrativos previstos na Lei nº 9.784/1999, cumpre observar que não compete aos órgãos de julgamento administrativo afastar a aplicação de normas legais regularmente editadas e vigentes, sob o fundamento de suposta incompatibilidade com princípios invocados pela parte interessada. Com efeito, a atuação dos órgãos julgadores administrativos está submetida ao princípio da legalidade, razão pela qual lhes incumbe aplicar as disposições normativas que regem a matéria, desde que válidas e eficazes no ordenamento jurídico. Não lhes cabe, portanto, negar vigência a preceitos legais ou regulamentares, tampouco emitir juízo acerca de sua conveniência, oportunidade ou compatibilidade abstrata com princípios gerais do Direito, quando tal providência implique afastar sua incidência ao caso concreto. Assim, estando a autoridade administrativa vinculada às normas de regência da matéria, eventual insurgência quanto à validade, constitucionalidade ou legitimidade dos critérios legalmente estabelecidos extrapola os limites de competência da esfera administrativa de julgamento, devendo ser submetida às instâncias competentes para sua apreciação. Quanto aos argumentos atinentes aos créditos presumidos, verifica-se que a discussão travada pela recorrente se refere à correção das conclusões adotadas pela fiscalização e aos critérios utilizados na apuração dos créditos, matéria que se confunde com o mérito da demanda e não com eventual vício de legalidade do procedimento. Como já averbado alhures, os créditos postulados pela Recorrente, através do PER/DCOMP nº 25426.56374.030816.1.1.11-4206, restaram indeferidos pela Autoridade Fazendária. Com efeito, inobstante o entendimento perfilhado, fato é que, o crédito presumido da agroindústria não é objeto do pedido de ressarcimento em comento, da Recorrente. Tanto é que, ao exarar seu entendimento, através da Informação Fiscal, lavrada em 26/10/2017, nos autos do Termo de Distribuição do Procedimento Fiscal – TDPF nº 01.3.01.00-2017-00273-5, o nobre fiscal ao iniciar a análise dos pedidos de ressarcimento, conforme ítem 12 do referido documento, iniciou o mesmo discorrendo sobre o Crédito Presumido da Agroindústria, tendo inclusive, no ítem 16 do referido relatório que serviu como base para este despacho decisório, assim explanado: “Conforme EFD Contribuições e planilhas entregues, que demonstram as aquisições de bens utilizados como insumos – Presumido Agroindústria, os créditos presumidos objeto do pedido de ressarcimento, sub examine, foram apurados (...)” No entanto, ausente demonstração de prejuízo ao exercício do contraditório e da ampla defesa, bem como de qualquer defeito capaz de macular a validade do procedimento administrativo, impõe-se a rejeição da preliminar de nulidade. Fl. 343DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 9 Ademais, verifica-se que os argumentos deduzidos pela recorrente em relação aos créditos presumidos não se relacionam com eventual vício do procedimento, mas com o próprio mérito da demanda, motivo pelo qual serão apreciados em tópico próprio, quando do exame das questões meritórias. Por essas razões, rejeito a preliminar. DO MÉRITO DAS GLOSAS DE BENS QUE NÃO SE ENQUADRARIAM NO CONCEITO DE INSUMO: DOS COMBUSTÍVEIS, LUBRIFICANTES E DA AQUISIÇÃO DE MATÉRIA PRIMA OU INSUMOS MONOFÁSICOS A recorrente argumenta que os gastos com combustíveis e lubrificantes/graxas, glosados são utilizados para transportar insumos utilizados no processo produtivo e produtos já acabados, bem como, são utilizados em motores estacionários e geradores de energia, que são utilizados para a refrigeração de insumos e de produtos acabados e equipamentos e maquinários utilizados no processo produtivo. Como se vê, os combustíveis e lubrificantes foram mencionados em referidas leis como exemplos de insumos ("inclusive combustíveis e lubrificantes") e a sua ausência impede mesmo o próprio processo produtivo. Tratam-se de bens essenciais ao processo produtivo, muito embora nem sempre sejam nele diretamente empregados. Acrescenta que, ainda que assim não fosse, não há que se falar em impossibilidade de direito de manutenção ao crédito básico de PIS e Cofins não cumulativos, em relação aos insumos utilizados no processo produtivo que estejam sujeitos à tributação monofásica (apuração concentrada), eis que, a vedação constante das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 somente diz respeito a produtos adquiridos para revenda, o que não é o caso. Como se vê, por qualquer ângulo que se analise, verifica-se que os combustíveis e lubrificantes utilizados pela Recorrente, devem ser considerados como insumos para fins de créditamento do crédito básico do PIS e da COFINS, visto que utilizados em seu processo produtivo, conforme determina a legislação, bem como entendimento da Receita Federal, daí merece reforma a decisão ora recorrida, o que se requer. Conforme planilha de glosas, verificou-se que foram glosados combustíveis e lubrificantes tai como “DIESEL COMUM”; “LUBRAX TOP TURBO 15W40 3LT”; “GRAXA LUBRIFICACAO TOCO”; “DIESEL B S10”; “GASOLINA COMUM”; “BR OLEO DIESEL B S 1800”, dentre outros. Entretanto, conforme destacado pela DRJ, “de acordo com o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 5/2018 não podem ser considerados insumos os combustíveis e lubrificantes utilizados pela recorrente para transportar produtos já acabados, ou em etapa posterior ao processo de produção, mas somente aqueles utilizados nas Fl. 344DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 10 máquinas e equipamentos utilizados nas etapas de produção ou para o transporte de insumos”. Ocorre que, no presente caso, a recorrente não apresentou elementos aptos a segregar os itens efetivamente consumidos no processo produtivo daqueles utilizados em etapa posterior à produção, distinção indispensável para a aferição da extensão do direito creditório alegado. Diante da insuficiência probatória verificada, a fiscalização reconheceu apenas os créditos relativos aos itens expressamente identificados nas planilhas de glosas como combustíveis empregados em motores estacionários vinculados à área de produção, por serem os únicos cuja destinação produtiva restou adequadamente demonstrada nos autos. Cumpre ressaltar que, nas hipóteses em que o contribuinte pretende utilizar créditos para fins de desconto, compensação, restituição ou ressarcimento, incumbe-lhe comprovar a efetiva existência e a correta apuração do direito creditório invocado. Trata-se de ônus probatório que lhe é atribuído pelo art. 373, inciso I, do Código de Processo Civil (Lei nº 13.105/2015), aplicável supletiva e subsidiariamente ao processo administrativo fiscal por força do art. 15 do referido diploma legal. Assim, não tendo a recorrente produzido documentação suficiente para demonstrar quais itens foram efetivamente empregados no processo produtivo e, consequentemente, aptos a gerar os créditos pleiteados, não há como reconhecer o direito creditório em extensão superior àquela admitida pela fiscalização com base nos elementos constantes dos autos. No entanto, a DRJ manteve a glosa relativa ao item “PALLET LISO FECHADO BRANCO”, sob o fundamento de que se trataria de embalagem de transporte, não enquadrável, portanto, no conceito de insumo para fins de creditamento. Verificou-se também a glosa do item “PALLET LISO FECHADO BRANCO”. Uma vez que se refere a embalagem de transporte, conclui-se pela manutenção da glosa sob o fundamento de não ser enquadrada como insumo por não se adequar ao conceito de embalagem de apresentação já tratado nesta decisão. Entretanto, assiste razão à recorrente quanto a esse ponto. No caso dos autos, os pallets utilizados no processo produtivo não se destinam unicamente ao transporte de mercadorias, mas desempenham função indispensável à preservação, proteção e manutenção da integridade física e sanitária das matérias-primas e dos produtos acabados. Especificamente em relação ao item “PALLET LISO FECHADO BRANCO”, sua utilização mostra-se necessária para o atendimento das exigências sanitárias e de qualidade aplicáveis ao setor, contribuindo para a adequada conservação dos produtos ao longo das etapas de armazenagem e movimentação. Fl. 345DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 11 Além disso, a jurisprudência administrativa encontra-se consolidada no sentido de admitir o creditamento em relação a materiais de embalagem de transporte quando demonstrado que sua utilização se destina à manutenção, preservação ou garantia da qualidade do produto. Nesse sentido, dispõe a Súmula CARF nº 235: “Geram direito à apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins os dispêndios com materiais utilizados em embalagem de transporte, quando destinados à manutenção, preservação, conservação ou qualidade dos produtos.” Diante dessas circunstâncias, entendo que o item “PALLET LISO FECHADO BRANCO” se enquadra no conceito de insumo adotado para fins da sistemática não cumulativa das contribuições, razão pela qual deve ser revertida a glosa correspondente, com o consequente reconhecimento do direito creditório pleiteado. EMBALAGENS A recorrente se insurge contra as glosas por entender que as embalagens são consideradas insumos utilizados no processo produtivo. Conforme planilha no Anexo III contendo os itens glosados, verificou-se que se referem a aquisições que não foram tributadas pela contribuição, e itens não considerados pelo autuante como insumos utilizados no processo produtivo, tais como isopor, material de embalagem meia malha, saco, bobina, filme, grampo, barbante, etiqueta e garrafa pet. No entanto, a fiscalização glosou as embalagens de transporte, sob fundamente de que apenas as embalagens de apresentação se incorporariam ao produto durante o processo produtivo e que a IN 1.911/2019 dispõe que apenas as embalagens de apresentação são passíveis de creditamento. Portanto, com base no entendimento acima, conclui-se pela manutenção das glosas sob o fundamento de não serem enquadrados como insumos (fitas aderentes, etiquetas e absorvente de alimentos), uma vez que não se amoldam ao conceito de embalagem de apresentação acima tratado. No entanto, a recorrente reitera que estes são itens essenciais para apresentação dos produtos ao consumidor. O absorvente de alimentos tem como objetivo a absorção de líquidos, melhorando a higiene. As fitas aderentes e etiquetas compõe a embalagem apresentada ao consumidor. Nesse ponto, aplica-se o entendimento firmado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp nº 1.221.170, submetido ao rito dos recursos repetitivos, segundo o qual o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade e da relevância, considerados em função da atividade econômica desenvolvida pelo contribuinte. Nessa perspectiva, qualificam-se como insumos os bens e serviços cuja subtração inviabilize o processo produtivo ou comprometa significativamente a qualidade, a integridade ou a conformidade do produto final. Fl. 346DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 12 No caso dos autos, os absorventes de alimentos desempenham função indispensável à conservação e à higiene dos produtos, evitando o acúmulo de líquidos e contribuindo para a preservação de suas condições sanitárias e de qualidade. Sua ausência comprometeria a adequada apresentação e conservação dos alimentos comercializados. Da mesma forma, as etiquetas utilizadas nos produtos transcendem a mera função identificadora, constituindo elemento essencial do processo de industrialização, especialmente na etapa de rotulagem. Além disso, atendem a exigências legais e regulatórias relacionadas à identificação, rastreabilidade e informação ao consumidor, revelando-se indispensáveis à comercialização regular dos produtos. Quanto às embalagens e fitas aderentes, verifica-se que sua utilização não se restringe ao transporte das mercadorias. Tais materiais exercem papel relevante na proteção dos produtos contra contaminações externas, assegurando sua conservação, integridade e adequação aos padrões sanitários exigidos para sua comercialização. Diante dessas circunstâncias, resta evidenciado que os referidos itens atendem aos critérios de essencialidade e relevância estabelecidos pela jurisprudência do STJ para caracterização de insumo. Assim, assiste razão à recorrente, devendo ser revertidas as glosas incidentes sobre os absorventes de alimentos, as fitas aderentes e as etiquetas utilizadas na composição e acondicionamento das embalagens dos produtos. DOS INSUMOS QUE APRESENTAM AS CSTS 04, 06, 07, 08, 09, 49, 70 E 99: OPERAÇÕES NÃO TRIBUTADAS OU SUJEITAS À ALÍQUOTA ZERO A recorrente aduz que “apenas nos casos de isenção é que a destinação do bem ou serviço adquirido se tornaria relevante para fins de apuração do crédito, sendo feita a reanálise dos itens com CST 07. No que diz respeito aos insumos adquiridos e utilizados no processo produtivo da Recorrente e sujeitos à alíquota zero e “NT” – não tributados – de fato, se o insumo realmente é NT ou tributado à alíquota zero de PIS e COFINS, não geram direito aos créditos básicos de PIS e COFINS não cumulativos”. Ocorre que a Autoridade Fiscal, há época anterior a manifestação de inconformidade, cometeu vários equívocos ao realizar essa classificação, e em suas planilhas, visto que possuem produtos que SÃO TRIBUTADOS, como se NÃO FOSSEM, não bastasse, para o mesmo produto, ele colocou situações diferentes no motivo da glosa, como por exemplo, ora o motivo é que “não se enquadra no conceito de insumo”, ora é produto “isento”, ora é produto “NT”. Cite-se como exemplo o caso do produto “Fita vedarosca 18MM x 50MT – BRASFITA – 50”, num primeiro momento classificação CST é 7 e depois 1, ou seja, primeiro é um produto isento, depois é tributado. Fl. 347DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 13 Ao verificar a classificação diversa em inúmeros insumos, verifica-se também o prejuízo causado a Recorrente, principalmente no fato de que apenas os produtos classificados com CST 07 foram revistos. E os produtos classificados de forma errônea ? Ora, o mesmo produto, a mesma NCM, não pode ser ISENTO e TRIBUTADO ao mesmo tempo! Verifica-se que I. Fiscal manteve a glosa dos seguintes insumos “EAD BOPP PEROLA 61X40MM SELO FORTEZA” E “ETIQ. 50X120X1 CX120MX4COR T3 PPA FORTEZA SALSIC”, “GRAMPO”, “FIBRA LT USO GERAL 102X260 H0001629981” E “BARBANTE CRU TRADICIONAL 1 KG FIAL”, o que não concorda a Recorrente, visto que tais itens fazem parte da embalagem dos produtos da Recorrente, e que, por sinal, são essenciais, enquadrando-se nos termos do Parecer COSIT. Logo, a glosa deve ser reanalisada e consequentemente revertida. Conforme já citado por diversas vezes neste Recurso, o conceito de insumo deve ser analisado conforme sua essencialidade e relevância. Ora, certos produtos são apresentados ao consumidor em suas devidas embalagens. Em resumo, o produto depende fundamentalmente de sua embalagem. De outro vértice, ao regular a possibilidade de tomada de créditos, os parágrafos 2º dos artigos 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, com a redação que lhes deu a Lei nº 10.865/04, dispõem que “não dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição”. Ou seja, no que diz respeito a insumo adquirido e aplicado no processo produtivo e que seja isento das contribuições ao PIS e à COFINS, a vedação ao crédito só se faz quando referido insumo for utilizado em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. Por outro lado, de acordo com a DRJ “cabe esclarecer que devido a vedação legal expressa no § 2º, inciso II, do artigo 3º das Leis nº 10.833/2003 e nº 10.637/2022, in verbis, não há direito ao crédito nos casos de aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição”. Conforme de depreende do dispositivo acima, nas aquisições de bens ou serviços que não foram tributados não haverá direito ao crédito independente da destinação do bem/serviço. Quando a aquisição for de bens/serviços isentos da contribuição (CST 07), somente não haverá direito ao crédito quando o bem/serviço adquirido for destinado à revenda ou utilizado como insumo em produtos ou serviços sujeitos a alíquota zero (CST 06), isentos (CST 07) ou não alcançados pela contribuição, tais como CST 08 - Operação sem Incidência da Contribuição, Fl. 348DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 14 CST 09 - Operação com Suspensão da Contribuição e CST 70 - Operação de Aquisição sem Direito a Crédito. O entendimento acima exposto encontra-se formalizado na Solução de Consulta COSIT nº 227, de 12 de maio de 2017, vinculante no âmbito da Administração Tributária, nos termos da IN RFB nº 1.396/2013 Além disso, conforme demonstrado pela DRJ, em relação às devoluções de itens que foram tributados quando vendidos, o TVF ressaltou que a existência de crédito não permite que este seja objeto de ressarcimento ou compensação. Como se sabe, as previsões legais para ressarcimento de créditos apenas se aplicam aos créditos vinculados à receita não tributada no mercado interno. Os créditos vinculados à receita tributada no mercado interno apenas podem ser deduzidos das contribuições apuradas no mês ou em períodos posteriores, conforme expresso no art. 3º, § 4º, das Leis nº 10.833/2003 e 10.637/2002. Portanto, também neste particular, não há reparo a ser feito no procedimento fiscal. Portanto, as devoluções de venda não configuram despesa ou custo “comum”, e assim, não há motivo para se efetuar rateio entre as receitas do mercado interno tributada e as receitas do mercado interno não tributadas. As devoluções de bens só geram créditos quando se referem a uma venda que tenha sido tributada, conforme o art. 3º, VIII, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003. Em que pese o esforço da recorrente, alinho-me ao entendimento da DRJ, uma vez que os créditos relacionados a tais devoluções permanecem vinculados à receita tributada e, por essa razão, somente podem ser utilizados para desconto da própria contribuição devida, não sendo admitida sua utilização para fins de ressarcimento ou compensação com outros tributos. Ressalte-se, ainda, que é vedada a apropriação de créditos relativos a bens e serviços adquiridos em operações beneficiadas com isenção e posteriormente utilizados como insumo na elaboração de produtos comercializados em operações não sujeitas ao pagamento da contribuição, conforme já esclarecido. Isso porque tais créditos serão utilizados para desconto das contribuições apuradas, uma vez que não podem ser objeto de ressarcimento/compensação. Conforme legislação de regência já abordada, apenas os créditos vinculados a receita não tributada no mercado interno são ressarcíveis. Diante das considerações, deve ser mantida a decisão proferida pela DRJ em relação ao tópico supracitado. DAS GLOSAS DOS SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS: FRETES Os motivos das glosas, constantes do despacho foram os seguintes: Frete de mercadoria não considerada como insumo; Frete de mercadoria/insumo não tributado; Fl. 349DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 15 Frete de mercadoria não considerada como insumo/NT. A recorrente se insurge contra as glosas por entender que o crédito nesta modalidade diz respeito ao serviço de frete utilizado como insumo no processo produtivo, até mesmo do produto acabado, e não, da mercadoria transportada. Acrescenta que os créditos se referem aos fretes, em sua grande maioria, de insumos e de matérias primas utilizadas em seu processo produtivo, conforme planilhas que seguem em anexo, constantes do Anexo III, como é o caso das embalagens e das etiquetas utilizadas para tornar o produto pronto para ser vendido, do frete remetido pela empresa Gráfica e Editora Sanches Ltda., de matérias primas (Centerfrio Refrigeração) e de produtos acabados, (Gio Supermercado Ltda.) Primeiro, porque sua interpretação ao Art. 3º, inciso II das Leis nº 10.637 e 10.833 extrapola o texto de lei, sim, pois aduziu a Autoridade Fiscal que o crédito de PIS e COFINS relativo aos fretes, somente será possível quando o bem adquirido de direito ao crédito e, o ônus do frete seja suportado pelo adquirente Quanto à parte final, de que o ônus do frete seja suportado pelo comprador é uma questão óbvia, de fato, que assim o seja. No entanto, se equivoca quando alega que o bem/insumo que vai ser transportado dê direito ao crédito, eis que, o “insumo” aqui, é o serviço de frete, daí ser irrelevante se naquele frete específico, que compôs o custo da mercadoria da Recorrente – custo qualificado como “serviço utilizado como insumo” – se tratava de frete de mercadoria considerada ou não como insumo, tampouco se é ou não tributada pelo PIS e COFINS. Eis que, repita-se, o crédito nesta modalidade diz respeito ao serviço FRETE, utilizado como insumo no processo produtivo, até mesmo do produto acabado, e não, da mercadoria transportada. Assim, o direito ao crédito dos custos relativos aos fretes, seja de insumos, seja de mercadorias acabadas e, ainda e até mesmo que o frete seja realizado entre estabelecimentos da própria empresa, é direito da Recorrente, pois, levando-se em consideração a essencialidade deste serviço, critério utilizado para caracterizar referido bem ou serviço como insumo que gera direito ao crédito. Convém salientar que os créditos realizados pela Recorrente relativamente aos fretes, em sua grande maioria se tratam de insumos e de matérias primas utilizadas em seu processo produtivo, conforme planilhas constantes do ANEXO III da manifestação de inconformidade. Como se vê a Autoridade Fiscal glosou os fretes relativos às mercadorias que sim, devem ser consideradas insumos, como é o caso das embalagens e das etiquetas utilizadas nas embalagens para tornar o produto pronto para ser vendido, como é o caso, por exemplo, do frete remetido pela empresa Gráfica e Editora Sanches Ltda., de matérias primas e de produtos acabados, (Gio Supermercado Ltda.), enfim, das planilhas já anexas pode se Fl. 350DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 16 verificar que foram glosados os fretes de mercadorias que devem ser consideradas como insumos, tais como: matéria prima, embalagens e etiquetas, produtos de higiene pessoal, peças utilizadas na manutenção e conserto de equipamentos e máquinas industriais, uniformes (botas por exemplo) e equipamentos de proteção individual (EPI’s), entre outros. No entanto, com relação ao assunto, o entendimento da DRJ é que a despesa com frete na aquisição de insumos não gera crédito por si só, mas sim porque integra o custo do bem utilizado como insumo. Assim, somente existirá direito a crédito se o serviço de frete for relativo à aquisição de bens ou serviços sujeitos ao pagamento das contribuições. Isto porque o frete compõe o custo de aquisição dos insumos quando suportado pelo adquirente e deve seguir o regime de crédito desses insumos. Ademais, devem ser mantidas as demais glosas uma vez que não há informação sobre o item transportado, se matéria prima ou se produto acabado, sendo que neste último caso não há possibilidade de creditamento por ser etapa posterior ao processo produtivo. Ou seja, a recorrente não trouxe detalhes dos variados itens transportados, o que impede a análise por parte deste órgão julgador sobre a adequação aos critérios vinculantes no Parecer Normativo Cosit nº 5/2018. Neste sentido, cabe registrar que nos casos de utilização de direito creditório pelo contribuinte, ou seja, na situação de desconto, restituição, compensação ou ressarcimento de créditos, é atribuição do contribuinte/pleiteante a demonstração da efetiva existência deste, nos termos do art. 373 do Código de Processo Civil - CPC (Lei nº 13.105/2015), aplicável supletiva e subsidiariamente ao Decreto nº 70.235/1972 por força do art. 15 do mesmo Código. Assim, em qualquer dos tipos de repetição é exigida a apresentação dos documentos comprobatórios da existência do direito creditório como pré- requisito ao conhecimento do direito pretendido pelo contribuinte. Ausentes os documentos que atestem, de forma inequívoca a certeza e liquidez do crédito, o pleito repetitório fica inarredavelmente prejudicado. Assim, em que pese o esforço da recorrente, alinho-me ao entendimento da DRJ, considerando que a recorrente não trouxe provas suficientes para comprovar o direito alegado. Como é sabido, nos casos de compensação ou restituição, o ônus da prova incumbe ao contribuinte, a quem compete demonstrar, de forma inequívoca, a existência, a liquidez e a certeza do crédito pleiteado. Como se sabe, o documento intitulado Declaração de Compensação (Dcomp) se presta, assim, a formalizar o encontro de contas entre o contribuinte e a Fazenda Pública, sendo uma das modalidades de extinção do crédito tributário, prevista no art. 156, II, do CTN, e para isso pressupõe a existência de créditos e débitos tributários em nome do sujeito passivo. Fl. 351DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 17 Além do mais, o regime jurídico da compensação tem fundamento no art. 170 do Código Tributário Nacional (CTN) dispondo que “a lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à Autoridade Administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública”. De outro norte, a retificação da DCTF, “quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que se funde” (art. 147, §1º do CTN). Para tanto, porém, é indispensável que as alegações venham documentalmente ilustradas com livros e documentação contábil, capaz de assegurar a liquidez e certeza do pretendido crédito. Nesse contexto, por iniciativa do contribuinte, a quem cabe, portanto, a responsabilidade pelas informações sobre os créditos e os débitos, cabendo à autoridade tributária a sua necessária verificação e validação. Em que pese os argumentos explicitados pelo Recorrente, impende destacar, que nos processos que versam a respeito de compensação, a comprovação do direito creditório recai sobre aquele a quem aproveita o reconhecimento do fato, que deve apresentar elementos probatórios aptos a comprovar as suas alegações é o que dispõe o artigo 36 da Lei 9.784/99, no mesmo sentido prevê o art. 373 do CPC. Não sendo produzido nos autos provas capazes de comprovar seu pretenso direito, o indeferindo do crédito é medida que se impõe. Dessa forma, devem ser mantidas as glosas, diante da ausência de comprovação, pelo contribuinte, do direito alegado. DO RESULTDO DAS SAÍDAS EFETUADAS PELO CONTRIBUITE – VENDAS COM ALÍQUOTA ZERO E RATEIO DA RECEIA BRUTA: ALEGAÇÃO DE MAJORAÇÃO DAS SAÍDAS PELA RECORRENTE Consta do TVF, que a relação das vendas não tributadas foi informada por meio das planilhas entregues pela interessada para o período analisado. Por meio da análise das notas fiscais eletrônicas obtidas na base SPED foram encontradas divergências em relação às vendas com alíquota zero e as vendas tributadas constantes nas planilhas entregues. Dessa forma, o autuante considerou no cálculo da receita as notas fiscais emitidas pela interessada que constam na base SPED, por entender que estas reproduzirem fielmente sua escrita fiscal, e, portanto, foram refeitas as apurações das contribuições. A recorrente argumenta que os valores das contribuições devidas apresentadas pelo fiscal à folha 3211 do TVF estão totalmente desconectados da realidade e devem ser revistas, uma vez que o total das receitas submetidas a alíquota zero foi calculado erroneamente pelo autuante, e, consequentemente, o rateio da receita bruta também estaria incorreto. Alega, ainda, que o autuante diz ter se baseado nos valores computados na base EFD-Contribuições, porém, simplesmente as desconsiderou, e tomou como base dados de origem desconhecida. Fl. 352DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 18 Isso se deve pelo fato de que as vendas totais no período foram de R$ 68.190.349,50 (sessenta e oito milhões cento e nove mil trezentos e quarenta e nove reais e cinquenta centavos) e que primeiramente o fisco majora as saídas do contribuinte em R$ 898.320,88 (oitocentos e noventa e oito mil trezentos e vinte reias e oitenta e oito centavos), ou seja, de acordo com os dados inserido no Quadro XXVI da primeira decisão emitida pelo I. Fiscal somando-se a coluna “total” dos quatro anos em questão seria R$ 69.088.670,38 (sessenta e nove mil oitenta e oito reais e trinta e oito centavos), sem nem ao menos mencionar o motivo da diferença, se para chegar a tal valor somou valores de remessas, notas canceladas, etc. Cabe mencionar que para fins de apuração dos créditos o fiscal aceitou os valores computados na base do EFD Contribuições para fins de conferência e para fins de apuração das saídas, simplesmente as desconsiderou e tomou como base os dados de origem desconhecida que não condizem com os valores reais de vendas do contribuinte, necessitando, ser revistas todas as saídas por vendas de produtos incorridas no período. A recorrente alega que, conforme planilha as folhas 1816/3181 do e-dossiê, o autuante considerou como sendo tributado à alíquota básica os produtos iniciados com os NCM 0203, 0206.30.00, 0207, 0209, 0210.1, quando estão submetidos à alíquota zero, prevista na Lei nº 10.925/2004. Denota-se da decisão recorrida que o I. Fiscal alega que existiriam incoerências entre as informações fiscais e as planilhas apresentadas na manifestação de inconformidade, logo, teria considerado aqueles documentos encaminhados via SPED, o que discorda a Recorrente. Nobre Julgadores, as planilhas apresentadas são reflexo da tributação real da empresa, ainda que o SPED Contribuições não tenha sido objeto de retificação, pois quando se notou o erro meramente escritural de suas demonstrações já tinha se iniciado o periodo de fiscalização impossibilitando a reversão dos dados ou retificação, desta forma, a Recorrente não pode ser prejudicada, como está sendo. Desta forma, se faz necessária a aplicação do princípio da verdade material, visto que apresentada pelo contribuinte com provas, através da manifestação de inconformidade. O que se busca no processo administrativo é a verdade material e serão consideradas todas as provas e fatos novos, ainda que desfavoráveis à Fazenda Pública. Ora, Nobres Julgadores, se imputa-se ao Recorrente a tributação de diversas insumos com alíquota 0, certo é que o crédito também aumentaria, o que não ocorreu in casu. Como se vê, por todos os ângulos que se analise, não há como subsistir a decisão proferida através do Despacho Decisório ora Recorrido na parte em que indeferem os créditos da Recorrente ora impugnados e mantêm Fl. 353DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 19 diversas glosas. Daí porque, a Recorrente vem requerer, mui respeitosamente, sejam analisados os argumentos, fundamentos e documentos ora apresentados, juntamente com os documentos constantes do E-dossiê nº 10010.004078/0917-51 e, por conseguinte, seja deferido/reconhecido o crédito integral postulado a título de COFINS, 1º Trimestre de 25426.56374.030816.1.1.11-4206. 2013, VI – DA PROVA EMPRESTADA objeto do PER/DCOMP nº Em que pese ser uma questão de decorrência lógica, por cautela, e em consonância com o art. 372 do CPC, requer-se sejam utilizadas as provas constantes do E- dossiê digital nº 10010.004078/0917-51 utilizado pela Autoridade Fazendária para solicitar documentos da Recorrente quando da análise do direito creditório em comento, tendo esta juntado todos os documentos solicitados e que corroboram para provar o direito ao crédito aqui discutido, onde, inclusive, foi exarada a Informação Fiscal e anexadas planilhas pelo i. Auditor Fiscal da Receita Federal, constante em anexo ao Despacho Decisório ora impugnado. No entanto, conforme detalhado DRJ, verifica-se que: Com base na planilha de saídas revisadas, anexada pela recorrente, foi realizada consulta no sítio eletrônico de algumas notas fiscais eletrônicas de vendas, a título de exemplo, com intuito de corroborar as alegações da defesa: NF eletrônica, chave de acesso 51150105147458000191550010000578811000604225, referente aos produtos CALABREZA PACOTE 300G e TOSCANA PACOTINHO – NCM 16010000; e CARCACA SUINO C/ PELE – NCM 02031100 e PALETA C/ PELE – NCM 02031200. Ou seja, na mesma nota constam produtos tributados à alíquota zero e produtos tributados à alíquota normal. Na planilha entregue pela recorrente consta que os itens “CARCA CA SUINO C/ PELE” - NCM 02031900 e “PALETA C/ PELE” - NCM 02031200, submetidos a alíquota zero, estariam divergentes da informação do autuante, que considerou os itens tributáveis. Verificou-se na nota fiscal eletrônica que apesar de constar no campo do NCM o 02031200 e 2031900, que são submetidos a alíquota zero, em outro campo da nota fiscal consta o CST- 01 – Operação Tributável. NF eletrônica, chave de acesso 51150105147458000191550010000579471000605349, referente aos produtos CARRE S/ PELE - NCM 02031900; PERNIL C/ PELE - 02031200; MORTADELA CELOFANE PEQUENA e BOLINHA VACUO e– NCM 16010000. Do mesmo modo, constam na mesma nota produtos tributados à alíquota zero e outros tributados à alíquota normal. Fl. 354DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 20 Na planilha entregue pela recorrente consta que o item CARRE S/ PELE - NCM 02031900, submetido a alíquota zero, estaria divergente da informação do autuante, que considerou o item tributável. Verificou-se na nota fiscal eletrônica que apesar de constar no campo do NCM o 02031900, que é submetido a alíquota zero, em outro campo da nota fiscal consta o CST- 01 – Operação Tributável. O que não aconteceu, por exemplo, com o outro item da nota que também possui NCM submetido a alíquota zero (PERNIL C/ PELE – NCM 02031200), para o qual consta corretamente o CST – 06 - Operação Tributável (alíquota zero). Dessa forma, conforme se verifica, há, de fato, inconsistências entre planilha apresentada pela interessada durante a ação fiscal, a mesma apresentada em sede de manifestação de inconformidade, e as informações transmitidas ao SPED, como foi pontuado pelo autuante. Ademais, as informações verificadas por meio das notas fiscais eletrônicas consultadas acima convergem com o que foi considerado pelo autuante, ou seja, as informações extraídas da base SEPD. Conforme relatado, em razão das inconsistências identificadas, a autoridade fiscal valeu-se das informações extraídas do Sistema Público de Escrituração Digital – SPED, notadamente da Escrituração Fiscal Digital e dos documentos fiscais eletrônicos relativos às operações de saída da recorrente. Registre-se que, apesar das divergências apontadas, a recorrente não apresentou, em sua manifestação de inconformidade, quaisquer justificativas ou elementos probatórios capazes de demonstrar que as planilhas de controle interno utilizadas para apuração das contribuições refletiam, de forma fidedigna, as informações constantes de sua escrituração fiscal digital. As informações contábeis e fiscais transmitidas ao ambiente do SPED, tais como ECD, EFD-Contribuições e NF-e, devem espelhar a realidade das operações efetivamente realizadas, devendo os documentos que lhes dão suporte permanecer sob a guarda do contribuinte, à disposição da fiscalização, quando exigidos. Nesse contexto, tendo sido os dados utilizados pelo autuante extraídos da própria escrituração fiscal digital apresentada pela recorrente, não subsistem razões para desconsideração dos cálculos realizados na instância de origem, especialmente diante da ausência de prova em sentido contrário. No entanto, uma vez instaurada a fase litigiosa com o oferecimento da Manifestação de Inconformidade contra o despacho decisório eletrônico, é dada a oportunidade ao contribuinte de instruir o processo com todos os documentos comprobatórios a evidenciar a certeza e liquidez do crédito pleiteado. Como expresso no inciso III do artigo 16 do Decreto nº 70.235, de 1972, a impugnação conterá "os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir", precluindo o direito de fazê-lo posteriormente, salvo se demonstrada alguma das exceções previstas no art. 16, §§ 4º e 5º do Decreto nº 70.235/72. Fl. 355DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.095 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.904996/2017-33 21 Assim, a Recorrente não logrou êxito em demonstrar, mediante elementos consistentes, que as informações constantes de suas planilhas internas estariam devidamente refletidas em sua escrituração contábil e fiscal. Dessa forma, mantidos os valores relativos às receitas tributadas e não tributadas apurados com base na escrituração fiscal digital da recorrente, impõe-se a manutenção do critério de rateio aplicado sobre a receita bruta, nos termos consignados no lançamento. Portanto, à luz da decisão recorrida e do que mais consta dos autos, caberia à Recorrente o esclarecimento das divergências apontadas, bem como a comprovação efetiva do seu direito, o que de fato não fez. No entanto, no presente caso a Recorrente não se desincumbiu de trazer aos autos elementos suficientes para comprovar a origem do seu crédito. Diante das considerações, deve ser mantida a decisão proferida pela DRJ em relação ao tópico supracitado. Diante do exposto, voto por afastar a preliminar de nulidade e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para reverter as glosas relativas aos seguintes itens: (i) “pallet liso fechado branco”; e (ii) absorventes de alimentos, fitas aderentes e etiquetas utilizadas na composição e no acondicionamento das embalagens dos produtos. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar de nulidade do TDPF e da informação fiscal e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas relativas aos seguintes itens: (i) “pallet liso fechado branco”; e (ii) absorventes de alimentos, fitas aderentes e etiquetas utilizadas na composição e no acondicionamento das embalagens dos produtos. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Fl. 356DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10540.721685/2013-09
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Primeira Seção
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Aug 04 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Mon Sep 14 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2010 ARBITRAMENTO DO LUCRO.AUSÊNCIA DE INTIMAÇÃO PRÉVIA PARA REGULARIZAÇÃO DA ESCRITA. IMPOSSIBILIDADE. O contribuinte deve ser intimado para providenciar a regularização da escrita, quando a desclassificação da contabilidade é o motivo ensejador do arbitramento, na medida em que não existe arbitramento de lucro condicional, devendo ser oportunizado prazo razoável para que o contribuinte apresente ou regularize sua escrita contábil e fiscal de modo a permitir a apuração do lucro da forma em que optou o contribuinte.
Numero da decisão: 1002-004.452
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para declarar a insubsistência do lançamento. Assinado Digitalmente Andréa Viana Arrais Egypto – Relator Assinado Digitalmente Ailton Neves da Silva – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Luís Angel Carneiro Baptista (substituto integral), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Rafael Taranto Malheiros (substituto integral), Maria Angelica Echer Ferreira Feijó, Andréa Viana Arrais Egypto, Ailton Neves da Silva (Presidente).
Nome do relator: ANDREA VIANA ARRAIS EGYPTO
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IMPOSSIBILIDADE. O contribuinte deve ser intimado para providenciar a regularização da escrita, quando a desclassificação da contabilidade é o motivo ensejador do arbitramento, na medida em que não existe arbitramento de lucro condicional, devendo ser oportunizado prazo razoável para que o contribuinte apresente ou regularize sua escrita contábil e fiscal de modo a permitir a apuração do lucro da forma em que optou o contribuinte. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar provimento ao Recurso Voluntário para declarar a insubsistência do lançamento. Assinado Digitalmente Andréa Viana Arrais Egypto – Relator Assinado Digitalmente Ailton Neves da Silva – Presidente Fl. 964DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.452 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10540.721685/2013-09 2 Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Luís Angel Carneiro Baptista (substituto integral), Rita Eliza Reis da Costa Bacchieri, Rafael Taranto Malheiros (substituto integral), Maria Angelica Echer Ferreira Feijó, Andréa Viana Arrais Egypto, Ailton Neves da Silva (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário contra decisão proferida pela DRJ, que julgou a impugnação improcedente e manteve os créditos tributários exigidos no lançamento. O presente processo decorre de lançamento de IRPJ, lavrado em 26/12/2013, em face de omissão de receitas da revenda de mercadorias, referente ao fato gerador de 2010, além dos tributos reflexos PIS, COFINS e CSLL. De acordo com o Termo de Verificação Fiscal – TVF (fls. 30/36), constatou-se que o contribuinte não mantinha escrituração na forma das leis comerciais e fiscais; deixou de apresentar à autoridade tributária alguns livros e documentos da escrituração comercial e fiscal solicitados reiteradamente em diversos termos e intimações, inclusive não apresentou a Escrituração Contábil digital — ECD no ambiente SPED, apesar da obrigatoriedade; claramente não mantinha, em boa ordem e segundo as normas contábeis recomendadas, os Livros e documentos contábeis; efetuou a escrituração do Livro de Registo de Apuração de ICMS à lápis no período de 2010; constatou-se também uma omissão da receita do período fiscalizado. Dessa forma, devido à incerteza na averiguação do correto resultado líquido do período e à impossibilidade de segregação trimestral dos valores para se determinar o lucro real da empresa, não restou outra opção além da utilização dos procedimentos de determinação do imposto com base nos critérios do lucro arbitrado, com os elementos que a RFB dispunha para obtenção da receita bruta da Coceal, utilizando-se da receita escriturada Livro de Registo de Apuração de ICMS, único livro referente ao ano calendário 2010 apresentado, Cientificada do lançamento, a empresa apresentou impugnação (fls. 192/203), onde afirma que a utilização do arbitramento como meio de lançamento de ofício dos tributos, no caso em tela, não pode prosperar, em face da sua excepcionalidade, tendo em vista que o Fisco poderia obter os dados para apuração do lucro real por outros meios, tais como o SINTEGRA, GPS, GFIP, DIPJ. Requer o abatimento dos tributos pagos, com apropriação do crédito decorrente dos recolhimentos do PIS e da COFINS. Pleiteia diligência fiscal para a conferência de dados sem a necessidade de arbitramento. A 1ª Turma da DRJ/CTA, por unanimidade de votos, julgou improcedente a Impugnação apresentada, conforme ementa do Acórdão nº 06-67.894 (fls. 921/931) assim ementado: Fl. 965DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.452 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10540.721685/2013-09 3 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2010 DIPJ RETIFICADORA. CONSTITUIÇÃO DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. A DIPJ tem caráter meramente informativo e não configura instrumento de confissão de dívida capaz de constituir o crédito tributário nela informado. É cabível o lançamento de ofício do Imposto de Renda Pessoa Jurídica - IRPJ e tributos reflexos se não houve informação em DCTF e não se comprova o correspondente recolhimento. ARBITRAMENTO DO LUCRO. REQUISITOS LEGAIS. O imposto, devido trimestralmente, no decorrer do ano-calendário, será determinado com base nos critérios do lucro arbitrado, quando o contribuinte, obrigado à tributação com base no lucro real, não mantiver escrituração na forma das leis comerciais e fiscais. LANÇAMENTO DE OFÍCIO. OMISSÃO DE RECEITAS. BASE DE CÁLCULO. FATURAMENTO INFORMADO NO LIVRO DE APURAÇÃO DO ICMS. Os valores registrados no livro Registro de Apuração, Entradas e Saídas do ICMS, sob códigos fiscais que representam vendas de mercadorias e respectivas devoluções, amoldam-se ao conceito de receita bruta previsto na legislação de regência do IRPJ, CSLL, PIS e COFINS. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Ano-calendário: 2010 DENÚNCIA ESPONTÂNEA. RETIFICAÇÃO DA DIPJ DA PESSOA JURÍDICA. IMPOSSIBILIDADE. O início do procedimento fiscal exclui a espontaneidade da pessoa jurídica em relação a atos anteriores e, independentemente de intimação, a dos demais envolvidos nas infrações verificadas. Por esse motivo, não pode ser aceita a retificação da Declaração de Informações Econômico-Fiscais da Pessoa Jurídica após o início do procedimento fiscal. A empresa tomou ciência do Acórdão da DRJ em 29/11/2019 (fls. 935) e, inconformada com a decisão prolatada, em 17/12/2019 apresentou RECURSO VOLUNTÁRIO (fls. 938/ 953), onde assevera acerca das seguintes questões:  Vício do arbitramento por ausência de intimação da contribuinte para que regularizasse sua escrita;  A documentação fiscal apresentada pela Recorrente, dentro do prazo de retomada da espontaneidade, deveria ter sido reconhecida pelo Fisco como meio de elidir o arbitramento; Fl. 966DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.452 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10540.721685/2013-09 4  Invalidade do argumento do lançamento de que a empresa não apresentou documentação capaz de afastar o arbitramento e ausência de intimação da fiscalizada do Termo de Constatação Fiscal 02;  Impossibilidade do uso do arbitramento quando presentes os elementos capazes de permitir a correta apuração do tributo;  Necessidade de exclusão do ICMS da base de cálculo do PIS e da COFINS;  Necessidade de abatimento do que a recorrente pagou a título de PIS E COFINS. É o Relatório. VOTO Conselheiro Andréa Viana Arrais Egypto, Relator Juízo de admissibilidade O Recurso Voluntário foi apresentado dentro do prazo legal e atende aos requisitos de admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento. Arbitramento do Lucro Segundo a Recorrente, não houve o preenchimento dos requisitos objetivos e subjetivos para o uso do arbitramento, dado que a contribuinte jamais fora intimada a regularizar sua escrita fiscal; a empresa se valeu de denúncia espontânea para fins de cumprimento de suas obrigações acessórias; jamais fora notificada a apresentar a documentação indicada no “Termo de Constatação n° 02”; e porque a Fiscalização possuía documentação idônea que tornava desnecessário o arbitramento. De acordo com o Relatório Fiscal (fls. 30 e seguintes), a partir do Termo de Início da Fiscalização, com cientificação em 07/05/2013, foi solicitado à contribuinte a apresentação dos elementos necessários a verificação do cumprimento das suas obrigações tributárias, referentes ao período de janeiro de 2010 a dezembro de 2010. Sem resposta, a contribuinte foi reintimada, ocasião em que apresentou alguns elementos, porém, deixou de apresentar os Livros de Registro de Entradas, de Registro de Saídas, de Registro de Apuração de ICMS e o LALUR. Assevera que os CD's apresentados não continham o arquivo de registros contábeis dos Livros Diário e Razão, não sendo assim considerados como apresentado. Fl. 967DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.452 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10540.721685/2013-09 5 Posteriormente, a empresa apresentou novos CD's contendo os arquivos solicitados e o Livro de Registro de Apuração de ICMS, entretanto os arquivos não puderam ser acessados pela plataforma do SPED. A Fiscalização conseguiu acessá-los mediante utilização do sistema Contábil da RFB, porém, alguns dados não foram lidos pelo sistema, comprometendo assim a confiabilidade dos registros. O Relatório Fiscal dispõe que em 16/08/2013 a empresa tomou Ciência do Termo de Continuação de Procedimento Fiscal n° 0001. Lavrou-se ainda o Termo de Constatação e de Continuidade de Fiscalização, com intimação da contribuinte em 02/12/2013, a partir do qual a empresa encaminhou documentos, porém, não comprovou as informações apresentadas. Dessa forma, o Relatório Fiscal esclarece que “emitiu-se o Termo de Constatação fiscal n° 0002, datado de 18/12/2013, solicitando a apresentação dos registros escriturados nos Livros Diário, Razão, de Registros de Entrada e de Registras de Saída, de Inventário e no LALUR, em meio físico, para análise das informações e para apuração do lucro real da empresa”. Findo o prazo, a contribuinte não apresentou os elementos solicitados, assim, foi emitido em 26/12/2013, o Auto de Infração. O Relatório Fiscal traz as seguintes constatações: 1. inexistência de escrituração contábil sujeita a pessoa jurídica ao arbitramento do lucro tributável; 2. Não houve a apresentação dos registos escriturados em arquivos digitais no ambiente SPED, nem em meio físico. Apenas foi apresentado o Livro de Registro de Apuração de ICMS, que por sua vez, a partir de março de 2010 a dezembro de 2012, foi escrito à lápis, sem assinatura no termo de abertura e com o termo de encerramento em branco, conforme cópia autenticada anexa ao processo; 3. Constatou-se que o valor da receita bruta utilizado na determinação do lucro real pelo contribuinte, foi menor que o escriturado no Livro de Registro de Apuração de ICMS, evidenciando uma omissão de receita por parte do contribuinte fiscalizado; 4. Constatou-se que o contribuinte não mantinha escrituração na forma das leis comerciais e fiscais; deixou de apresentar alguns livros e documentos da escrituração comercial e fiscal; não apresentou a Escrituração Contábil digital — ECD no ambiente SPED; não mantinha, em boa ordem e segundo as normas contábeis recomendadas, os Livros e documentos contábeis; efetuou a escrituração do Livro de Registo de Apuração de ICMS à lápis no período de 2010; constatou-se também uma omissão da receita do período fiscalizado; Fl. 968DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.452 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10540.721685/2013-09 6 5. No intuito de se apurar o resultado líquido do exercício para determinar o lucro real da Coceal, constatou-se a impossibilidade de determinar os valores essenciais ao cálculo para se chegar ao valor do lucro real em 2010, já que a receita bruta informada pelo contribuinte, a declarada em DMA e a escriturada em Livro de Apuração de ICMS eram distintas; os custos de mercadorias e as despesas operacionais, tributárias e financeiras não puderam ser devidamente averiguadas; e as informações nos arquivos magnéticos não puderam ser devidamente acessados nem foram apresentados em ambiente SPED. Dessa forma, devido à incerteza na averiguação do correto resultado líquido do período e à impossibilidade de segregação trimestral dos valores para se determinar o lucro real da empresa, não restou outra opção além da utilização dos procedimentos de determinação do imposto com base nos critérios do lucro arbitrado, com os elementos que a RFB dispunha para obtenção da receita bruta da Coceal, utilizando-se da receita escriturada Livro de Registo de Apuração de ICMS, único livro referente ao ano calendário 2010 apresentado. Pois bem. A contribuinte reclama que jamais foi intimada para regularizar sua escrita e não lhe deram prazo razoável para tanto. Afirma que houve a efetiva entrega à Fiscalização dos livros de Registros de Entradas e Saídas do ano de 2010, bem como dos livros diário e razão, do livro de registros de ICMS (apuração) e do LALUR e a entrega se deu através de meio digital, devidamente validada pelo sistema SVA 3.1 e novamente foi apresentado na Impugnação. Conforme se verifica dos autos, foi emitido o TERMO DE CONSTATAÇÃO n°2 (fl. 77), no qual solicita à contribuinte a apresentação de vários documentos, ressalta que “a falta de atendimento ensejará o lançamento com as informações que se dispuser (artigo 845 do RIR/99)”. Segundo o referido Termo 02, os elementos apresentados não foram suficientes para esclarecer a apuração, já que não puderam ser comprovados com a Escrituração Contábil Digital (EDC), que por sua vez não foi apresentada no ambiente SPED (Sistema Público de Escrituração Digital) e o arquivo apresentado em pen drive não pôde ser acessado pelos sistemas da RFB. Dessa forma, obedecendo a forma do art. 23 do Decreto nº 70.235/72, com redação alterada pelo art. 67 da Lei nº 9.532/97, fica o sujeito passivo acima identificado INTIMADO a apresentar em meio físico os registros dos livros fiscais solicitados no termo de início e ainda não apresentados à fiscalização: registro de entradas, registro de saídas e LALUR; bem como, apresentar, também em meio físico, os registros do livro Diário, do livro Razão e do Livro de Inventário, todos referentes ao ano calendário de 2010. Ocorre que não consta a intimação da contribuinte da lavratura do Termo de Constatação 02 informando que os documentos apresentados não são suficientes, determinando Fl. 969DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.452 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10540.721685/2013-09 7 a apresentação de documentos em meio físico e ressaltando que o não atendimento ensejará o lançamento com as informações que dispuser. Conforme se depreende dos autos, o lançamento combatido no Recurso Voluntário foi realizado com base no artigo 530 e incisos, do Decreto 3.000/99 (RIR/1999), vigente à época dos fatos e, por ser uma medida excepcional determinada por lei, necessário se faz a verificação de sua adequação ao caso concreto. Nesse contexto, o arbitramento somente é possível quando não for viável a apuração dos tributos de acordo com a opção realizada pelo contribuinte. Assim, uma vez que não existe arbitramento de lucros condicional, tendo em vista que após realizado não há como a contribuinte apresentar documentos para a realização da apuração do lucro real, deve ser oportunizado prazo razoável, com a intimação necessária, para que o contribuinte apresente os documentos pertinentes e se verifique então o requisito de aplicação residual do arbitramento, ou seja, para verificar se seria viável a apuração do lucro real. A Súmula CARF nº 59 assevera que “a tributação do lucro na sistemática do lucro arbitrado não é invalidada pela apresentação, posterior ao lançamento, de livros e documentos imprescindíveis para a apuração do crédito tributário que, após regular intimação, deixaram de ser exibidos durante o procedimento fiscal”, razão da necessidade de intimação anterior com indicação de forma clara dos documentos necessários à regularização da escrita para a devida apuração. Nesse sentido, este Conselho já proferiu inúmeras decisões que levam em conta a necessidade de a empresa ser previamente intimada para a regularização da escrita para que se adote a via do arbitramento do lucro: Número do processo: 10945.000324/2011-01 Data da sessão: Wed Mar 12 00:00:00 UTC 2014 Data da publicação: Thu Apr 24 00:00:00 UTC 2014 Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Data do fato gerador: 31/03/2007, 30/06/2007, 30/09/2007, 31/12/2007 IRPJ. ARBITRAMENTO DE LUCROS. DESCLASSIFICAÇÃO DA ESCRITA. AUSÊNCIA DE INTIMAÇÃO PRÉVIA PARA REGULARIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. O arbitramento de lucros, por desclassificação da escrita contábil, é procedimento extremo. Tal medida deve ser aplicada quando o contribuinte, intimado de forma clara e objetiva para providenciar a regularização da escrita, concedendo-se prazo razoável para seu atendimento, deixar de atender à fiscalização. Precedente da CSRF no acórdão CSRF/01-04.557. CESSÃO DE MÃO DE OBRA. A pessoa jurídica cuja atividade envolve cessão de mão de obra é impedida de manter-se no Simples Nacional por expressa vedação contida no art. 17, XII, da Lei Complementar nº 123. Número da decisão: 1402-001.606 Fl. 970DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.452 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10540.721685/2013-09 8 Nome do relator: FERNANDO BRASIL DE OLIVEIRA PINTO Número do processo: 15540.720216/2016-21 Data da publicação: Mon Aug 13 00:00:00 UTC 2018 Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Ano-calendário: 2011 MATÉRIAS NÃO PROPOSTAS EM MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. APRESENTAÇÃO EM RECURSO AO CARF. IMPOSSIBILIDADE. PRECLUSÃO. As matérias não propostas em sede de manifestação de inconformidade não podem ser deduzidas em recurso ao CARF em razão da perda da faculdade processual de seu exercício, configurando- se a preclusão consumativa, a par de representar, se admitida, indevida supressão de instância. Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano- calendário: 2011 LUCRO ARBITRADO. DESCLASSIFICAÇÃO DA ESCRITA. AUSÊNCIA DE INTIMAÇÃO PRÉVIA PARA REGULARIZAÇÃO. IMPOSSIBILIDADE. O arbitramento de lucros, por desclassificação da escrita contábil, é procedimento extremo. Tal medida deve ser aplicada quando o contribuinte, intimado de forma clara e objetiva para providenciar a regularização da escrita, concedendo- se prazo razoável para seu atendimento, deixar de atender à fiscalização. Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2011 CSLL. LANÇAMENTO REFLEXO. Aplica-se ao lançamento reflexo o mesmo tratamento dispensado ao lançamento matriz, em razão da relação de causa e de efeito que os vincula. Número da decisão: 1302-002.915 Nome do relator: PAULO HENRIQUE SILVA FIGUEIREDO O TVF em sua fl. 31 traz o seguinte: • Assim, já que os arquivos apresentados não puderam ser acessados devidamente e a Caceai não apresentou os arquivos no ambiente SPED, emitiu- se o Termo de Constatação fiscal n° 0002, datado de 18/12/2013, solicitando a apresentação dos registros escriturados nos Livros Diário, Razão, de Registros de Entrada e de Registras de Saída, de Inventário e no [ALUA, em meio físico, para análise das informações e para apuração do lucro real da empresa; • Findo o prazo de 5 dias úteis determinados no Termo de Constatação fiscal n° 0002, a Caceai ainda não havia apresentado os elementos solicitados; Dessa forma, foi emitido em 26/12/2013, o Auto de Infração acima referido, do qual faz parte este Relatório Fiscal. Notoriamente, a fiscalização intimou a contribuinte para completar a documentação, e a empresa não recebeu referida intimação. O fiscal lavrou o auto de infração afirmando que a contribuinte não apresentou os documentos físicos, o que efetivamente não se Fl. 971DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1002-004.452 – 1ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10540.721685/2013-09 9 configurou da forma disposta no lançamento. Portanto, com base nos fatos constatados nos autos, não resta validade jurídica para a motivação disposta no lançamento fiscal. Com efeito, a motivação do lançamento não persiste no presente caso, em que a empresa contribuinte não recebeu essa intimação conforme disposta no TVF acima mencionado. Consoante já visto, no caso em tela, embora a Recorrente tenha atendido as intimações da Fiscalização para a apresentação de documentos visando a comprovação da sua escrita contábil e fiscal, não se perfectibilizou a intimação relativa ao Termo de Constatação 02 através do qual a fiscalização afirma, de forma clara, que os documentos apresentados não são suficientes, solicita os documentos em meio físico e esclarece que, apenas no caso de não cumprimento da intimação será realizado o lançamento com os documentos disponíveis. Dessa forma, restou incompleto o pressuposto de validade do lançamento para a realização do arbitramento, o que indica a sua total insubsistência. Conclusão Ante o exposto, voto por CONHECER do Recurso Voluntário e DAR-LHE PROVIMENTO para declarar insubsistente o lançamento. Assinado Digitalmente Andréa Viana Arrais Egypto Fl. 972DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13819.905567/2015-96
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Feb 12 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Sep 10 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 CRÉDITO PRESUMIDO. ART. 11-A DA LEI Nº 9.440/1997. BASE DE CÁLCULO. VENDAS NO MERCADO INTERNO. RECEITAS DE REVENDA DE VEÍCULOS IMPORTADOS. IMPOSSIBILIDADE DE INCLUSÃO. O crédito presumido de IPI instituído pelo art. 11-A da Lei nº 9.440/1997 tem por finalidade estimular a atividade industrial própria das empresas habilitadas, vinculando-se às vendas no mercado interno decorrentes da produção incentivada. Inexiste previsão legal que autorize a inclusão, na base de cálculo do benefício, das receitas provenientes da mera revenda de veículos importados, atividade dissociada do processo produtivo incentivado. Benefícios fiscais submetem-se ao princípio da legalidade estrita. APURAÇÃO CENTRALIZADA DO PIS/PASEP E DA COFINS. VINCULAÇÃO METODOLÓGICA DO ESTABELECIMENTO INCENTIVADO. Na hipótese de apuração centralizada das contribuições ao PIS/PASEP e à COFINS, o estabelecimento incentivado integra a mesma pessoa jurídica, submetendo-se ao regime jurídico único adotado para a apuração das contribuições. Inexiste previsão normativa que autorize a adoção de metodologia diversa exclusivamente para fins de cálculo do crédito presumido de IPI.
Numero da decisão: 3402-013.118
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos - Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles - Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores conselheiros Anselmo Messias FerrazAlves, Adriano Monte Pessoa, Jose de Assis Ferraz Neto, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente).
Nome do relator: CYNTHIA ELENA DE CAMPOS
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ART. 11-A DA LEI Nº 9.440/1997. BASE DE CÁLCULO. VENDAS NO MERCADO INTERNO. RECEITAS DE REVENDA DE VEÍCULOS IMPORTADOS. IMPOSSIBILIDADE DE INCLUSÃO. O crédito presumido de IPI instituído pelo art. 11-A da Lei nº 9.440/1997 tem por finalidade estimular a atividade industrial própria das empresas habilitadas, vinculando-se às vendas no mercado interno decorrentes da produção incentivada. Inexiste previsão legal que autorize a inclusão, na base de cálculo do benefício, das receitas provenientes da mera revenda de veículos importados, atividade dissociada do processo produtivo incentivado. Benefícios fiscais submetem-se ao princípio da legalidade estrita. APURAÇÃO CENTRALIZADA DO PIS/PASEP E DA COFINS. VINCULAÇÃO METODOLÓGICA DO ESTABELECIMENTO INCENTIVADO. Na hipótese de apuração centralizada das contribuições ao PIS/PASEP e à COFINS, o estabelecimento incentivado integra a mesma pessoa jurídica, submetendo-se ao regime jurídico único adotado para a apuração das contribuições. Inexiste previsão normativa que autorize a adoção de metodologia diversa exclusivamente para fins de cálculo do crédito presumido de IPI. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Fl. 2156DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.118 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13819.905567/2015-96 2 Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente Participaram da sessão de julgamento os julgadores conselheiros Anselmo Messias FerrazAlves, Adriano Monte Pessoa, Jose de Assis Ferraz Neto, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 104-014.256, proferido pela 2ª Turma da Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil 04 que, por unanimidade de votos, julgou procedente em parte a manifestação de inconformidade, conforme Ementa abaixo: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI PREVISTO NO ART. 11-A, DA LEI Nº 9.440/97. APURAÇÃO SOBRE O FATURAMENTO DA REVENDA DE BENS IMPORTADOS. DESCABIMENTO. É descabida a apuração do crédito-presumido de IPI de que trata o art. 11-A, da Lei nº 9.440/97, em relação à contribuição para o PIS/PASEP e à COFINS incidentes sobre ao faturamento auferido com a revenda de veículos importados. ART. 11-A, DA LEI Nº 9.440/97. CRÉDITO PRESUMIDO DE IPI. MÉTODO DE DETERMINAÇÃO DOS CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE DA CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP E DA COFINS. VINCULAÇÃO AO MÉTODO ADOTADO PELA MATRIZ. O método utilizado pelo estabelecimento beneficiado com o crédito presumido de IPI previsto no art. 11-A, da Lei nº 9.440/97, para determinar, no cálculo do incentivo, os créditos da não-cumulatividade de contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS referentes aos insumos aplicados na industrialização dos bens incentivados é vinculado àquele adotado pela matriz para calcular os créditos destes mesmos insumos na apuração centralizada das contribuições devidas na forma das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003, respectivamente. ZONA FRANCA DE MANAUS. VENDAS A PESSOAS JURÍDICAS ALI SITUADAS. EQUIPARAÇÃO A EXPORTAÇÃO. CÁLCULO DA CONTRIBUIÇÕES PARA O PIS/PASEP E COFINS PARA APURAÇÃO DO CRÉDITO PRESUMIDO PREVISTO NO ART. 11-A, DA LEI Nº 9.440/97. CRÉDITOS DA NÃO-CUMULATIVIDADE DAS CONTRIBUIÇÕES. DESCONSIDERAÇÃO. Fl. 2157DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.118 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13819.905567/2015-96 3 No cálculo da contribuição para o PIS/PASEP e da COFINS devidas para fins de apuração do crédito presumido de IPI previsto no art. 11-A, da Lei nº 9.440/97, o qual é cabível em relação às vendas de veículo efetuadas no mercado interno, devem ser desconsiderados os créditos da não-cumulatividade de referidas contribuições sobre as operações de vendas a pessoas jurídicas revendedores localizadas na Zona Franca de Manaus, pois equiparadas a operações de exportação, nos termos da Solução de Consulta COSIT nº 112, DE 28/09/2020. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 LEI. FUNDAMENTO DE INCONSTITUCIONALIDADE. AFASTAMENTO DA APLICAÇÃO OU INOBSERVÂNCIA. VEDAÇÃO AOS ÓRGÃOS DE JULGAMENTO ADMINISTRATIVO. Ressalvadas as hipóteses, não configuradas nos autos, previstas do art. 26-A, §6º, do Decreto nº 70.235/72, c/c o art. 19, §5º, da Lei nº 10.522/2002, é vedado aos órgãos de julgamento administrativo de primeira instância, sob fundamento de inconstitucionalidade, afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte O litígio decorre de Pedido de Ressarcimento de crédito presumido de IPI, formalizado por meio do PER/DCOMP nº 12106.40129.230115.1.1.01-9850, relativo ao 4º trimestre de 2014, no valor de R$ 364.825.048,48. O Despacho Decisório original deferiu parcialmente o pedido, reconhecendo direito creditório no montante de R$ 277.372.950,06. Conforme registrado no Termo de Verificação Fiscal, foram considerados corretos os valores relativos ao crédito básico de IPI, ao crédito previsto no art. 56 da Medida Provisória nº 2.158-35/2001 e ao crédito presumido previsto no art. 11-B da Lei nº 9.440/1997. As divergências identificadas pela Fiscalização concentraram-se na apuração do crédito presumido previsto no art. 11-A da mesma Lei, especialmente quanto à inclusão das receitas decorrentes da revenda de veículos importados e à metodologia de determinação dos créditos de PIS/Pasep e Cofins. Contra o Despacho Decisório, a contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade. No curso do processo foi proferido Despacho Decisório Revisor, posteriormente declarado nulo pela 3ª Turma da Câmara Superior de Recursos Fiscais – CSRF, que determinou o retorno dos autos à DRJ para apreciação da manifestação apresentada contra o Despacho Decisório original. Em novo julgamento, a DRJ manteve, no que interessa ao presente recurso, o entendimento de que o crédito presumido do art. 11-A da Lei nº 9.440/1997 não alcança as receitas decorrentes da revenda de veículos importados e de que o estabelecimento incentivado, para determinação dos créditos da não cumulatividade considerados no cálculo do incentivo, deve observar o método adotado pela matriz na apuração centralizada do PIS/Pasep e da Cofins. Fl. 2158DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.118 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13819.905567/2015-96 4 Quanto às vendas destinadas à Zona Franca de Manaus, a DRJ reconheceu sua equiparação a exportações. No período em exame, contudo, esse ajuste não resultou em direito creditório adicional, pois o saldo credor apurado permaneceu no mesmo montante já reconhecido no Despacho Decisório original, de R$ 277.372.950,06. A Contribuinte foi intimada da decisão em 12/01/2024 e interpôs Recurso Voluntário em 09/02/2024, sustentando, em síntese: (i) Que a Lei nº 9.440/1997 não estabelece distinção quanto à origem dos veículos vendidos no mercado interno, sendo indevida a exclusão das receitas decorrentes da revenda de veículos importados, especialmente mediante restrições introduzidas por atos infralegais; (ii) Que inexiste previsão normativa que imponha ao estabelecimento incentivado a adoção do mesmo método utilizado pela matriz na apuração centralizada dos créditos de PIS/Pasep e Cofins, defendendo a legitimidade da metodologia por ele adotada; (iii) Ao final, requer o provimento do Recurso Voluntário para reconhecimento integral do direito creditório e homologação das compensações declaradas ou, subsidiariamente, a conversão do julgamento em diligência para apuração do crédito. Após, o processo foi encaminhado para inclusão em lote de sorteio. É o relatório. VOTO Conselheira Cynthia Elena de Campos, Relatora 1. Pressupostos legais de admissibilidade O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, motivo pelo qual deve ser conhecido. 2. Mérito Conforme relatado, versa o presente litígio sobre pedido de ressarcimento de crédito presumido de IPI previsto no art. 11-A da Lei nº 9.440/1997, formulado pelo estabelecimento industrial incentivado relativamente ao 4º trimestre de 2014. O pedido foi parcialmente deferido pela autoridade fiscal. Após a declaração de nulidade do Despacho Decisório Revisor pela Câmara Superior de Recursos Fiscais, os autos Fl. 2159DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.118 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13819.905567/2015-96 5 retornaram à DRJ para novo julgamento da Manifestação de Inconformidade apresentada contra o Despacho Decisório original. No que permanece controvertido nesta instância, a decisão recorrida manteve dois fundamentos: (i) a exclusão das receitas decorrentes da revenda de veículos importados da apuração do crédito presumido previsto no art. 11-A da Lei nº 9.440/1997, por entender que o benefício se vincula às vendas relacionadas à produção desenvolvida pelo estabelecimento incentivado; e (ii) a vinculação do método de determinação dos créditos de PIS/Pasep e Cofins considerados no cálculo do incentivo ao método adotado pela matriz na apuração centralizada das contribuições. Em seu Recurso Voluntário, a contribuinte impugna esses fundamentos, sustentando, em síntese:  Que a Lei nº 9.440/1997 não estabelece distinção quanto à origem dos produtos vendidos no mercado interno e que atos infralegais não poderiam restringir o alcance do benefício fiscal; e  Que inexiste previsão normativa que imponha ao estabelecimento incentivado a adoção do mesmo método utilizado pela matriz na apuração dos créditos de PIS/Pasep e Cofins. Diante disso, a controvérsia remanescente submetida a este Colegiado restringe-se a definir: (i) Se as receitas decorrentes da revenda de veículos importados podem integrar a apuração do crédito presumido de IPI previsto no art. 11-A da Lei nº 9.440/1997; e (ii) Se, para determinação dos créditos de PIS/Pasep e Cofins considerados no cálculo desse incentivo, o estabelecimento beneficiado encontra-se vinculado ao método adotado pela matriz na apuração centralizada das contribuições. Passo à análise dos argumentos da defesa. 2.1. Da composição da base de cálculo do benefício – receitas de revenda de veículos importados No tocante à inclusão, na apuração do crédito presumido previsto no art. 11-A da Lei nº 9.440/1997, das receitas decorrentes da revenda de veículos importados, entendo que não assiste razão à Recorrente. A controvérsia decorre do entendimento adotado pela Fiscalização, posteriormente mantido pela DRJ, no sentido de que o incentivo previsto no art. 11-A da Lei nº 9.440/1997 não Fl. 2160DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.118 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13819.905567/2015-96 6 alcança o PIS/Pasep e a Cofins incidentes sobre o faturamento obtido com a mera revenda de veículos importados. Segundo consta no Termo de Verificação Fiscal, o benefício está inserido no regime de incentivos destinado às empresas montadoras e fabricantes instaladas nas regiões incentivadas, tendo sido identificada irregularidade justamente na inclusão, no cálculo do incentivo, das receitas provenientes da revenda de produtos importados. A Recorrente sustenta, em sentido contrário, que a Lei nº 9.440/1997 não estabeleceu qualquer distinção quanto à origem dos veículos comercializados. Defende que a expressão “vendas no mercado interno” abrangeria a totalidade das receitas obtidas com a comercialização dos veículos, nacionais ou importados, e que eventual limitação introduzida por decreto ou pela Solução de Consulta Interna nº 17/2012 representaria restrição indevida ao alcance do benefício fiscal. A defesa também argumenta que o próprio Decreto nº 7.422/2010 não teria distinguido a origem dos veículos vendidos e invoca, em particular, o parágrafo único de seu art. 3º, no qual há referência a produtos nacionais ou importados diretamente pelo beneficiário, para sustentar que as receitas decorrentes da comercialização de veículos importados deveriam integrar a apuração do incentivo. Sem razão. Ocorre que o art. 11-A da Lei nº 9.440/1997 não pode ser examinado isoladamente a partir da expressão “vendas no mercado interno”. O dispositivo integra um regime jurídico de incentivo ao desenvolvimento regional e remete expressamente às empresas referidas no § 1º do art. 1º da própria Lei, ou seja, às empresas instaladas nas regiões Norte, Nordeste e Centro-Oeste e que desenvolvam as atividades industriais ali enumeradas, entre elas a montagem e a fabricação de veículos automotores. Essa vinculação é relevante para a correta compreensão do benefício, uma vez que o crédito presumido não foi instituído de forma genérica em favor de toda e qualquer atividade comercial desenvolvida pela pessoa jurídica habilitada. Ao contrário, insere-se em um regime destinado a estimular a implantação e o desenvolvimento da atividade industrial nas regiões incentivadas, razão pela qual sua interpretação deve guardar coerência com a atividade produtiva que justifica a concessão do incentivo. No caso concreto, a unidade beneficiária de Camaçari está estruturada como estabelecimento industrial voltado à produção e à montagem de veículos. A mera revenda de veículo importado, sem submissão ao processo de fabricação ou montagem realizado pela unidade incentivada, constitui operação comercial distinta da atividade produtiva cuja instalação e desenvolvimento regional constituem o fundamento do benefício. A expressão “vendas no mercado interno”, portanto, não pode ser compreendida como autorização para que toda e qualquer receita comercial auferida pelo estabelecimento integre automaticamente a base de cálculo do crédito presumido. Ela deve ser interpretada no Fl. 2161DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.118 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13819.905567/2015-96 7 contexto do regime estabelecido pela Lei nº 9.440/1997, em correlação com os produtos e com a atividade industrial que justificaram a habilitação da empresa. Admitir interpretação diversa levaria a que uma atividade de simples comercialização de mercadorias importadas, desvinculada da produção regional incentivada, produzisse o mesmo efeito fiscal atribuído à fabricação ou montagem de veículos realizada pelo estabelecimento localizado na região beneficiada. Tal resultado não se mostra compatível com a estrutura do incentivo. Não procede, igualmente, a alegação de que essa conclusão decorreria de restrição criada exclusivamente por ato infralegal. A exclusão das receitas provenientes da mera revenda de veículos importados não se fundamenta, neste julgamento, na criação de requisito autônomo pela Solução de Consulta Interna nº 17/2012, mas na interpretação sistemática do próprio regime jurídico instituído pela Lei nº 9.440/1997. A Recorrente argumenta pela ilegalidade de tal ato administrativo, sustentando que ele teria restringido o benefício sem respaldo legal e questionando, inclusive, sua eficácia temporal. Todavia, ainda que se afastasse a SCI nº 17/2012 como fundamento normativo autônomo, permaneceria a mesma conclusão, considerando que a exclusão decorre da leitura conjugada do art. 11-A com o § 1º do art. 1º da Lei nº 9.440/1997 e com a própria finalidade do regime de incentivos destinado às empresas montadoras e fabricantes instaladas nas regiões beneficiadas. Não se trata, portanto, de atribuir efeito constitutivo ao ato administrativo, mas de reconhecer que ele exterioriza determinada interpretação de regime jurídico previamente estabelecido em lei. Também não afasta esse entendimento a referência, no art. 3º do Decreto nº 7.422/2010, a produtos nacionais ou importados diretamente pelo beneficiário. A previsão regulamentar deve ser compreendida no contexto específico da matéria por ela disciplinada e não autoriza concluir, por si só, que as receitas provenientes da mera revenda de veículos importados integrem a base de cálculo do crédito presumido previsto no art. 11-A da Lei nº 9.440/1997. Cumpre observar que, uma coisa é a disciplina regulamentar conferida aos produtos importados; outra, distinta, é definir quais receitas podem compor a apuração de benefício fiscal legalmente vinculado à atividade industrial desenvolvida pela empresa habilitada. A interpretação defendida pela Recorrente acabaria, inclusive, por atribuir ao regulamento efeito ampliativo que ela própria sustenta não ser admissível em relação à lei. Se o ato infralegal não pode restringir benefício instituído pelo legislador, tampouco pode servir de fundamento para ampliar o seu campo material para alcançar operações que, interpretado sistematicamente o regime da Lei nº 9.440/1997, não se vinculam à atividade industrial incentivada. Fl. 2162DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.118 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13819.905567/2015-96 8 Nesse contexto, o fato de a comercialização de veículos importados integrar o faturamento da pessoa jurídica não é suficiente para que as respectivas receitas sejam automaticamente consideradas na apuração do incentivo. A controvérsia não está em definir se tais valores constituem faturamento empresarial em sentido amplo, mas se integram a grandeza considerada pelo legislador para a determinação do crédito presumido instituído como instrumento de incentivo à atividade industrial desenvolvida nas regiões beneficiadas. Por tais razões, entendo correta a conclusão da DRJ de que a apuração do crédito presumido previsto no art. 11-A da Lei nº 9.440/1997 não comporta a inclusão das receitas decorrentes da mera revenda de veículos importados, razão pela qual deve ser mantida a decisão recorrida neste ponto. 2.2. Da vinculação do estabelecimento incentivado ao método de apuração adotado pela matriz A Recorrente sustenta que o estabelecimento incentivado não estaria juridicamente vinculado ao método de apuração dos créditos de PIS/Pasep e Cofins adotado pela matriz na sistemática de apuração centralizada das contribuições, defendendo a possibilidade de adoção de metodologia própria para fins de cálculo do crédito presumido do art. 11-A da Lei nº 9.440/1997. Sem razão à defesa. O art. 11-A da Lei nº 9.440/1997 estabelece que o crédito presumido corresponde ao “valor das contribuições devidas, em cada mês, decorrente das vendas no mercado interno”, multiplicado pelos fatores ali previstos. O núcleo normativo do dispositivo está, portanto, na expressão “contribuições devidas”. Essa premissa é reforçada pelo § 1º do próprio art. 11-A, segundo o qual, no caso de empresa submetida ao regime de apuração não cumulativa do PIS/Pasep e da Cofins, o montante do crédito presumido deve ser calculado com base no valor das contribuições efetivamente devidas, em cada mês, decorrentes das vendas no mercado interno, considerando-se os débitos e os créditos referentes a essas operações. A legislação de regência do PIS/Pasep e da Cofins prevê a apuração centralizada dessas contribuições pela pessoa jurídica, considerando-se o conjunto de seus estabelecimentos. É essa apuração que determina o montante efetivamente devido e que, por consequência, constitui o parâmetro para a determinação do crédito presumido previsto no art. 11-A. Não há, na legislação que disciplina o benefício, autorização para que o estabelecimento incentivado realize, exclusivamente para fins de cálculo do crédito presumido, uma apuração paralela das contribuições mediante metodologia distinta daquela efetivamente utilizada pela pessoa jurídica. Por sua vez, o § 2º do art. 11-A não conduz a conclusão diversa. Ao determinar que o contribuinte apure separadamente os créditos decorrentes dos custos, despesas e encargos vinculados às receitas auferidas com vendas no mercado interno e aqueles vinculados às receitas Fl. 2163DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3402-013.118 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13819.905567/2015-96 9 de exportação, remetendo aos métodos de apropriação previstos nos §§ 8º e 9º do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, o dispositivo disciplina a identificação dos créditos que devem ser considerados no cálculo do incentivo, mas não institui sistemática autônoma de apuração das contribuições para o estabelecimento beneficiado. O cálculo do incentivo deve, assim, partir da apuração efetivamente realizada pela pessoa jurídica, e não de uma reconstrução paralela do PIS/Pasep e da Cofins destinada exclusivamente à determinação do benefício. Admitir metodologia própria para o estabelecimento incentivado significaria utilizar, como parâmetro do crédito presumido, montante de contribuições distinto daquele resultante da sistemática regularmente adotada pela contribuinte. Observo que não se trata de afirmar que o estabelecimento incentivado esteja subordinado à matriz para toda e qualquer finalidade, mas de reconhecer que, sendo o crédito presumido calculado com base nas contribuições efetivamente devidas, os critérios empregados na determinação dos créditos que interferem nessa apuração devem guardar correspondência com aqueles efetivamente utilizados pela pessoa jurídica. A possibilidade de utilização dos métodos de apropriação direta ou de rateio proporcional não autoriza, portanto, que o estabelecimento incentivado adote, exclusivamente para fins do benefício, critério diverso daquele empregado na apuração das contribuições que lhe servem de referência. Não havendo previsão legal para essa dissociação, não se mostra possível reconfigurar a base de cálculo do crédito presumido mediante metodologia própria destinada exclusivamente à sua determinação. Correta, portanto, a decisão da DRJ ao reconhecer que, para determinação dos créditos de PIS/Pasep e Cofins considerados no cálculo do crédito presumido previsto no art. 11-A da Lei nº 9.440/1997, o estabelecimento incentivado deve observar o método efetivamente adotado pela pessoa jurídica na apuração centralizada das contribuições. 3. Dispositivo Ante o exposto, conheço e nego provimento ao Recurso Voluntário. É como voto. Assinado Digitalmente Cynthia Elena de Campos Fl. 2164DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10530.737193/2023-18
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Segunda Seção
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 19 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Fri Sep 11 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2018 OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. SÚMULA CARF Nº 26. A presunção legal de omissão de rendimentos tributáveis, prevista no art. 42 da Lei nº 9.430/96, autoriza o lançamento com base em depósitos e créditos bancários para os quais o titular, regularmente intimado, não comprove a origem dos recursos utilizados nessas operações mediante documentação hábil e idônea. Ausente a demonstração da origem dos recursos depositados em instituições financeiras, correta é a presunção de omissão de rendimentos, restando lícita a caracterização dos depósitos bancários não comprovados como rendimentos. MULTA DE OFÍCIO. PREVISÃO LEGAL. APLICABILIDADE. A multa de ofício tem como base legal o art. 44, da Lei 9.430/96. Enquanto vigentes, os dispositivos legais devem ser cumpridos, principalmente em se tratando da administração pública, cuja atividade está atrelada ao princípio da estrita legalidade. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DO ESPÓLIO OU SUCESSORES. MULTA DE OFÍCIO. EXIGÊNCIA. Os créditos tributários, notificados ao de cujus antes da abertura da sucessão, ainda que neles incluídos encargos e penalidades, serão exigidos do espólio ou dos sucessores, ao teor da legislação de regência (art. 21, § 3º do RIR/2018). PAF. INTIMAÇÃO PESSOAL DO PATRONO DO RECORRENTE. DESCABIMENTO. SÚMULA Nº 110. No processo administrativo fiscal, é incabível a intimação dirigida ao endereço de advogado do sujeito passivo.
Numero da decisão: 2001-008.658
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, somente para excluir o valor de R$ 95.259,08, relativo ao cheque compensado em 21/12/2018, da base de cálculo do imposto de renda. (documento assinado digitalmente) Raimundo Cassio Goncalves Lima - Presidente (documento assinado digitalmente) Wilderson Botto - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Raimundo Cassio Goncalves Lima (Presidente), Cleber Ferreira Nunes Leite (substituto integral), Leonardo Nunez Campos (substituto integral) e Wilderson Botto. Ausente o conselheiro Filemon Augusto Assuncao de Oliveira, e o conselheiro Fabiano Murga da Silva foi substituído pelo conselheiro Leonardo Nunez Campos.
Nome do relator: WILDERSON BOTTO
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DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. SÚMULA CARF Nº 26. A presunção legal de omissão de rendimentos tributáveis, prevista no art. 42 da Lei nº 9.430/96, autoriza o lançamento com base em depósitos e créditos bancários para os quais o titular, regularmente intimado, não comprove a origem dos recursos utilizados nessas operações mediante documentação hábil e idônea. Ausente a demonstração da origem dos recursos depositados em instituições financeiras, correta é a presunção de omissão de rendimentos, restando lícita a caracterização dos depósitos bancários não comprovados como rendimentos. MULTA DE OFÍCIO. PREVISÃO LEGAL. APLICABILIDADE. A multa de ofício tem como base legal o art. 44, da Lei 9.430/96. Enquanto vigentes, os dispositivos legais devem ser cumpridos, principalmente em se tratando da administração pública, cuja atividade está atrelada ao princípio da estrita legalidade. RESPONSABILIDADE TRIBUTÁRIA DO ESPÓLIO OU SUCESSORES. MULTA DE OFÍCIO. EXIGÊNCIA. Os créditos tributários, notificados ao de cujus antes da abertura da sucessão, ainda que neles incluídos encargos e penalidades, serão exigidos do espólio ou dos sucessores, ao teor da legislação de regência (art. 21, § 3º do RIR/2018). PAF. INTIMAÇÃO PESSOAL DO PATRONO DO RECORRENTE. DESCABIMENTO. SÚMULA Nº 110. Fl. 2236DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 2 No processo administrativo fiscal, é incabível a intimação dirigida ao endereço de advogado do sujeito passivo. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em dar parcial provimento ao Recurso Voluntário, somente para excluir o valor de R$ 95.259,08, relativo ao cheque compensado em 21/12/2018, da base de cálculo do imposto de renda. (documento assinado digitalmente) Raimundo Cassio Goncalves Lima - Presidente (documento assinado digitalmente) Wilderson Botto - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros: Raimundo Cassio Goncalves Lima (Presidente), Cleber Ferreira Nunes Leite (substituto integral), Leonardo Nunez Campos (substituto integral) e Wilderson Botto. Ausente o conselheiro Filemon Augusto Assuncao de Oliveira, e o conselheiro Fabiano Murga da Silva foi substituído pelo conselheiro Leonardo Nunez Campos. RELATÓRIO Por bem retratar os fatos ocorridos desde a constituição do crédito tributário por meio do lançamento até sua impugnação, adoto e reproduzo o relatório da decisão ora recorrida (fls. 396/421): Contra o contribuinte acima identificado foi lavrado o Auto de Infração de fls. 402 a 408, através do qual é cobrado, relativamente ao ano-calendário de 2018, exercício de 2019, o Imposto de Renda Pessoa Física Suplementar no valor de R$ 2.667.222,32, sujeito à multa de ofício (R$ 2.000.416,74) e dos juros de mora (R$ 856.178,36, calculados até 09/2023), perfazendo um crédito tributário total de R$ 5.523.817,42. A autoridade tributária expôs na Descrição dos Fatos e Enquadramento Legal, fl. 3, os motivos que deram ensejo ao lançamento acima. Fl. 2237DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 3 Diante das irregularidades verificadas, foi consolidado o Relatório de Verificação Fiscal de fls. 7/15 e lavrado o já mencionado Auto de Infração com a descrição da infração de omissão de rendimentos caracterizados por depósitos bancários de origem não comprovada no ano de 2018. (...) 2 - DO PROCEDIMENTO FISCAL O Termo de Início do Procedimento Fiscal - TIPF datado de 12/11/2021 foi enviado pelos Correios, tendo sido recebido por AR - Aviso de Recebimento dos Correios em 19/11/2021. Nesse TIPF o contribuinte foi intimado a: 1) Apresentar demonstrativo, indicando o(s) nome(s) do(s) banco(s), nº de agência(s) e nº de conta(s)-corrente(s), conta(s)-investimento(s) e cadernetas de poupança de todas as instituições financeiras situadas no Brasil e/ou no exterior nas quais mantém ou manteve conta, como titular ou co-titular, no período de 01 de janeiro de 2018 a 31 de dezembro de 2018; 2) Fornecer em PDF ou papel e em meio digital (planilha em excel) os extratos bancários das contas-correntes, conta(s)-investimento(s), cadernetas de poupança e demais aplicações financeiras referentes a todas as contas informadas acima, referentes ao período de 01 de janeiro de 2018 a 31 de dezembro de 2018. Alternativamente, em substituição à solicitação dos Extratos bancários, diante da dificuldade e do custo de obter esses documentos junto às respectivas Instituições Financeiras, faculta-se ao fiscalizado apresentar uma declaração assinada com a relação de todas as contas bancárias em que foi titular no ANO-CALENDÁRIO 2018, contendo uma AUTORIZAÇÃO para que a RECEITA FEDERAL tenha acesso a todos os seus dados bancários e demais informações correlatas, desobrigando assim o contribuinte de apresentar os extratos bancários para o ANO-CALENDÁRIO 2018; 3) Informar sobre eventual co-titularidade das referidas contas bancárias no período fiscalizado, apresentando documentação comprobatória, tais como ficha cadastral contemporânea aos fatos (e alterações) ou declaração da instituição financeira; DOCUMENTO VALIDADO Fl. 2238DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 4 4) Apresentar a relação de todos os Bens em seu nome, discriminados por espécie e com os respectivos valores e cópia da matrícula no cartório competente quando se tratar de bens imóveis; 5) Apresentar eventual instrumento(s) de procuração que outorgue poderes a terceiros para movimentar as contas bancárias; 6) Informar telefone(s) e email para contato. 7) Apresentar a relação atual de bens móveis e imóveis sujeitos a registro com valores superiores a R$10.000,00, com especificação do órgão registro e número/código que possibilitem a identificação, e também a cópia dos registros dos bens indicados (RENAVAN, Certidões ou escrituras, etc.); 8) Apresentar a comprovação de todos os valores declarados como rendimentos tributáveis, isentos e tributados exclusivamente na fonte, acompanhados de planilha especificação de data, banco, agência, conta, valor e origem (denominação, CNPJ/CPF) para o anos-calendário de 2018, esclarecendo a natureza de cada rendimento recebido. 9) Apresentar os bens e direitos não declarados nas DIRPF do ano-calendário de 2018; 10) Em relação às empresas em relação às quais apresente participação societária, relação de bens móveis e imóveis sujeitos a registro com valores superiores a R$10.000,00, com especificação do órgão de registro e número/código que possibilitem a identificação e cópia dos registros dos bens indicados (RENAVAN, Certidões ou escrituras etc.); 11) Apresentar planilha detalhada mensalmente, bem como documentação contratual com registro em cartório e bancária comprobatória, referente as DÍVIDAS (Empréstimos/Contratos de Mútuo) contraídas, quitadas e mantidas no ano-calendário de 2018; 12) Apresentar planilha detalhada mensalmente, bem como documentação contratual com registro em cartório e bancária comprobatória, referente aos DIREITOS oriundos de Empréstimos concedidos /Contratos de Mútuo mantidos no ano-calendário de 2018; 13) Apresentar documentação comprobatória, incluindo a comprovação bancária dos pagamentos, referente à AQUISIÇÃO DE BENS (MÓVEIS E IMÓVEIS) E DIREITOS no Brasil e no exterior ano-calendário de 2018; Como o fiscalizado não atendeu tempestivamente ao TIPF, nem solicitou prorrogação de prazo, foi enviado o Termo de Intimação Fiscal - TIF 001, com o mesmo conteúdo do TIPF, foi enviado pelos Correios, tendo sido recebido por AR - Aviso de Recebimento dos Correios em 20/12/2021. Como o fiscalizado não atendeu tempestivamente ao TIPF e ao TIF 001, nem solicitou prorrogação de prazo, foi enviado o Termo de Intimação Fiscal - TIF 002, com o mesmo conteúdo do TIPF e do TIF 001, foi enviado pelos Correios, tendo sido recebido por AR - Aviso de Recebimento dos Correios em 05/02/2022. Como o fiscalizado não atendeu tempestivamente ao TIPF, ao TIF 001 e ao TIF 002, nem solicitou prorrogação de prazo, foi enviado o Termo de Intimação Fiscal - TIF Fl. 2239DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 5 003, com o mesmo conteúdo do Termos anteriores, foi enviado pelos Correios, tendo sido recebido por AR - Aviso de Recebimento dos Correios em 19/03/2022. Em atendimento ao TIF 003, o fiscalizado apenas entregou cópia em PDF do extrato bancário da sua conta no BRADESCO. Como o fiscalizado não atendeu plenamente ao que foi solicitado nos Termos anteriores, foi enviado o Termo de Intimação Fiscal - TIF 004, com o mesmo conteúdo do Termos anteriores, foi enviado pelos Correios em duas oportunidades, tendo sido recebido por AR - Aviso de Recebimento dos Correios em 05/04/2022 e 22/12/2022. O fiscalizado não atendeu ao TIF 004, mesmo sendo cientificado desse Termo em duas oportunidades. Por meio do TIF 005, com ciência por AR dos Correios em 03/04/2023, o fiscalizado foi intimado a: 1) Apresentar demonstrativo, indicando o(s) nome(s) do(s) banco(s), nº de agência(s) e nº de conta(s)-corrente(s), conta(s)-investimento(s) e cadernetas de poupança de todas as instituições financeiras situadas no Brasil e/ou no exterior nas quais mantém ou manteve conta, como titular ou co-titular, no período de 01 de janeiro de 2018 a 31 de dezembro de 2018; 2) Fornecer em meio digital (planilha em excel) os extratos bancários das contas- correntes, conta(s)-investimento(s), cadernetas de poupança e demais aplicações financeiras referentes a todas as contas informadas acima, referentes ao período de 01 de janeiro de 2018 a 31 de dezembro de 2018. Registre-se que em atendimento ao TIF 003, foram entregues apenas os extratos em papel (PDF). Alternativamente, em substituição à solicitação dos Extratos bancários em meio magnético (planilha em excel), diante da dificuldade e do custo de obter esses documentos junto às respectivas Instituições Financeiras OU de apresenta-los em em meio digital (planilha em excel), faculta-se ao fiscalizado apresentar uma declaração assinada com a relação de todas as contas bancárias em que foi titular no ANO-CALENDÁRIO 2018, contendo uma AUTORIZAÇÃO para que a RECEITA FEDERAL tenha acesso a todos os seus dados bancários e demais informações correlatas, desobrigando assim o contribuinte de apresentar os extratos bancários para o ANO-CALENDÁRIO 2018; 3) Informar telefone(s) e email para contato. 4) Comprovar os valores declarados como rendimentos, acompanhados de planilha especificação de data, banco, agência, conta, valor e origem (denominação, CNPJ/CPF) para o ano-calendário de 2018, esclarecendo a natureza de cada rendimento recebido. 5) Apresentar cópia do Livro-Caixa das atividades advocatícias do AC 2018. O fiscalizado não atendeu ao TIF 005. Diante deste quadro, por meio do TIF 006, com ciência por AR dos Correios em 05/04/2023, o fiscalizado foi intimado novamente a apresentar explicações e os elementos comprobatórios da origem dos recursos creditados/depositados na conta nº (...), agência 3593, junto ao BRADESCO, conforme os créditos bancários a seguir discriminados. Fl. 2240DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 6 O fiscalizado não atendeu ao TIF 006. Diante deste quadro, por meio do TIF 007, com ciência por AR dos Correios em 12/05/2023, o fiscalizado foi novamente intimado a apresentar explicações e os elementos comprobatórios da origem dos recursos creditados/depositados na conta nº (...), agência 3593, junto ao BRADESCO, conforme os créditos bancários anteriormente discriminados. O fiscalizado não atendeu ao TIF 007. Diante deste quadro, por meio do TIF 008, com ciência por AR dos Correios em 12/05/2023, o fiscalizado foi novamente intimado a apresentar explicações e os elementos comprobatórios da origem dos recursos creditados/depositados na conta nº (...), agência 3593, junto ao BRADESCO, conforme os créditos bancários anteriormente discriminados. O fiscalizado não atendeu ao TIF 008. Diante deste quadro, por meio do TIF 009, com ciência por AR dos Correios em 06/07/2023, o fiscalizado foi novamente intimado a apresentar explicações e os elementos comprobatórios da origem dos recursos creditados/depositados na conta nº (...), agência 3593, junto ao BRADESCO, conforme os créditos bancários anteriormente discriminados. O fiscalizado não atendeu ao TIF 009. Diante deste quadro, por meio do TIF 010, com ciência por AR dos Correios em 23/08/2023, o fiscalizado foi novamente intimado a apresentar explicações e os elementos comprobatórios da origem dos recursos creditados/depositados na conta nº (...), agência 3593, junto ao BRADESCO, conforme os créditos bancários anteriormente discriminados. O fiscalizado não atendeu ao TIF 010. Registre-se que, além dos Termos de Intimação Fiscal, foram enviados os seguintes Termos de Ciência e Continuidade do Procedimento Fiscal - TCAFS: TCAF 1 - com ciência por AR dos Correios em 17/05/2022. TCAF 2 - com ciência por AR dos Correios em 28/06/2022. TCAF 3 - com ciência por AR dos Correios em 05/08/2022. TCAF 4 - com ciência por AR dos Correios em 21/09/2022. Fl. 2241DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 7 TCAF 5 - com ciência por AR dos Correios em 05/11/2022. TCAF 6 - com ciência por AR dos Correios em 22/12/2022. TCAF 7 - com ciência por AR dos Correios em 06/02/2023. TCAF 8 - com ciência por AR dos Correios em 16/03/2023. 3 - DA CONCLUSÃO Considerando que o fiscalizado apresentou em sua DIRPF do AC 2018 rendimentos incompatíveis com os valores creditados em sua conta bancária e não apresentou justificativas da origem dos mesmos, podemos concluir que o fiscalizado omitiu rendimentos relativos a créditos bancários não identificados/justificados/comprovados em sua conta corrente de número (...), agência 3593, do banco BRADESCO, no AC 2018 a seguir relacionados e totalizados por mês e por ano. (...) 5 - DA MULTA DE OFÍCIO Registre-se que o percentual de 75% da Multa de Ofício relativa ao Inciso I da Lei 9.430/96, referente à diferença de imposto no caso de falta de declaração ou de declaração inexata. O contribuinte foi cientificado da exigência em 19/09/2023 (fl. 195) e, em 19/10/2023 (fl. 197), apresentou a impugnação de fls. 200 a 390, por intermédio de mandatário, com as alegações a seguir sumariadas. A procuração consta da fl. 391. (...) O Autuado é pessoa idosa e, ao longo de sua extensa caminhada laborativa, exerceu a atividade advocatícia como prioridade. Contando atualmente com 98 (noventa e oito) anos de idade e sofrendo de moléstia grave (Alzheimer), como prova, recepciona, com surpresa, o presente Auto de Infração, pelo que passa a defender-se. Durante o exercício da sua advocacia, e dentre os milhares de processos em que atuou, a casuística se revela, em essência, voltada aos fatos oriundos da ação judicial de nº 0039800-11.1987.5.05.0007 (íntegra em anexo) que patrocinou o autuado, demanda de natureza coletiva em face do Estado da Bahia, que, após Fl. 2242DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 8 prolongadas 03 (três) décadas passou a dar-lhe frutos, através dos pagamentos dos Precatórios destinados aos titulares da ação. Pois bem. Por ocasião da lavratura do Auto de Infração em destaque, a autoridade fiscal imputa ao sujeito passivo a prática de infração seguinte: “Omissão de rendimentos caracterizada por valores creditados em conta(s) de depósito ou de investimento, mantida(s) em instituição(ões) financeira(s), em relação aos quais o contribuinte, regularmente intimado, não comprovou, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações, conforme relatório fiscal em anexo”. Em decorrência da omissão de rendimentos relativos apontada no ano calendário de 2018, justificou assim sua conclusão: “Considerando que o fiscalizado apresentou em sua DIRPF do AC 2018 rendimentos incompatíveis com os valores creditados em sua conta bancária e não apresentou justificativas da origem dos mesmos, podemos concluir que o fiscalizado omitiu rendimentos relativos a créditos bancários não identificados/justificados/comprovados em sua conta corrente de número (...), agência 3593, do banco BRADESCO, no AC 2018 a seguir relacionados e totalizados por mês e por ano”. Em sequência, efetua o lançamento do IRPF que entende devido, referente ao Ano- Calendário de 2018, acrescido da multa de ofício e dos acréscimos legais, imputando multa de ofício no percentual de 75% do valor do imposto, na forma do inciso I da Lei 9.430/96, referente à diferença de imposto no caso de falta de declaração ou de declaração inexata, o que totaliza, à data de 12/09/2023, o valor de R$ 5.523.817,42 (oito milhões, quinhentos e vinte e três mil, oitocentos e dezessete reais e quarenta e dois centavos), abaixo demonstrado: (...) Ocorre, todavia, que a presunção havida pelo Ilustre Fiscal não guarda pertinência com a realidade fática, sendo merecedora de impugnação e reforma, pois deixa de observar questões sensíveis e aplicáveis à hipótese, como se verá. Sendo, então, inúmeros os argumentos que desafiam a manutenção da autuação capazes de impor-lhe especial reforma, outro caminho não haverá senão a improcedência da autuação - ou minimamente sua redução substancial, pelas razões de direito que expomos a seguir. 3. DO DIREITO. 3.1. PROFISSIONAL ADVOGADO. RENDIMENTOS ORIUNDOS DE PROCESSO JUDICIAL. BASE DE CÁLCULO INCORRETA. COMPROVAÇÃO DE REPASSE DE 75% DE TODOS OS RECEBÍVEIS AOS CREDORES/CLIENTES/AUTORES. RETENÇÃO DE RECEITA PRÓPRIA DE APENAS 25% AJUSTE CONTRATUAL. Antes mesmo de se adentrar ao mérito da questão, cumpre trazer à baila os dispositivos legais ao derredor da matéria e tema. (...) Fl. 2243DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 9 Se, de um lado, há possibilidade legal de dedução dos honorários advocatícios dos rendimentos tributáveis recebidos pelo contribuinte em consequência da ação judicial, quando devidamente comprovados documentalmente, há de se reconhecer o permissivo em favor, também, do Advogado, por consectário lógico. Neste sentido, Rayd Santana Ferreira, através do voto no Acórdão nº 2401006.142, da 4ª Câmara/1ª Turma Ordinária do Conselho Administrativo de Recursos Federais - CARF, assim exarou em 09/04/2019: “No entanto, a meu ver, o entendimento encimado, aplica-se a qualquer valor recebido mediante ação judicial. Caso não fosse assim, não faria menor sentido o inciso II do parágrafo primeiro do art. 718 do Decreto n° 3.000/1999”. É sabido que a base de cálculo do imposto de renda será o resultado positivo proveniente da apuração entre as receitas e das despesas do contribuinte, que deverá ser calculado e recolhido até o último dia útil do mês seguinte ao fato gerador. Tratando-se de caso em que, na condição de advogado autônomo, os recebimentos ocorriam pela conta de sua própria titularidade (CPF), a dinâmica de recebíveis envolvia as seguintes etapas: (1) ajuizamento de ações em favor de terceiros (autor da ação); (2) ajuste de honorários somente após o sucesso da ação em percentuais pré definidos; (3) com o êxito da ação, para conferir celeridade ao recebimento do crédito total da ação (incluindo seus honorários), busca o Advogado levantamento dos valores em seu próprio nome; (4) efetua o repasse dos valores devidos ao titular da ação (autor); (5) efetua o repasse dos valores devidos aos demais credores indiretos (advogados parceiros e calculistas, nesse caso); e (6) retém os seus honorários, na forma do percentual ajustado - sendo, este último, o seu verdadeiro crédito. Assim, tem-se que este e somente este crédito - percentual honorário ajustado (25%) - é que se encontra no campo de incidência do Imposto de Renda do Advogado e sobre o qual deva recair eventual tributação, sendo a base de cálculo adequada a ensejar a eventual cobrança. Na realidade presente, porém, ao revés da fidedigna averiguação, optou o autuante por presumir que a totalidade dos recebimentos havidos no Ano Calendário 2018 relativos à conta bancária indicada - na monta de R$ 9.736.925,99 - constitui-se como base de cálculo. Ledo engano. O numerário apontado nas movimentações bancárias da conta corrente indicada (CC nº (...), Ag. 3593, Banco BRADESCO) de titularidade do contribuinte autuado revela o ingresso de aproximadamente 10 milhões de reais em 2018. Tal evidência, pelo autuante, somente se fez possível após a regular apresentação do extrato bancário pelo Autuado, demonstrando sua boa-fé. Todavia, deixa de observar e considerar, para fins de apuração da base de cálculo, que todos os valores percebidos se sucederam de inúmeras operações de Fl. 2244DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 10 transferências a diversos (terceiros/autores/partícipes ação a judicial, destinatários diversos (terceiros/autores/partícipes ação judicial nº 0039800-11.1987.5.05.0007), devidamente amparadas pela via documental respectiva (recibos de transferência, cheques e depósitos bancários, etc.). Tais registros, de modo incontroverso, fazem frente à contestação da base de cálculo atribuída pelo autuante como suficiente a amparar a infração presumida, visto que guardam perfeita sintonia e alinhamento com a manutenção, em conta corrente do autuado, do valor remanescente equivalente a 25% do total - percentual este ajustado para o exercício da advocacia por mais de 30 anos no referido processo. Significa dizer, o rendimento regularmente auferido pelo contribuinte, na hipótese, corresponde a apenas 25% (vinte e cinco por cento) do valor total que ingressara em sua conta bancária. A corroborar esta assertiva, anexamos os inúmeros recibos/comprovantes/cheques (todos em cópia - dada a dificuldade de obtenção em modalidade diversa neste ato) que destacam que a operação e partilha dos valores se deu na seguinte formatação exemplificada: A exemplificação acima descrita é igualmente amparada e evidenciada através das movimentações bancárias já anexada aos autos. Em complemento, merece ser identificada a operação, apenas para exemplificação cristalina e que se servirá, certamente, a apoiar as diligências por este órgão em busca da verdade real, em relação ao RECIBO DE QUITAÇÃO ASSINADO PELA SRA MARIA TEREZA CARNEIRO LOPES MACIEL (À fl. 28 do documento “Recibos de Pagamentos – Cientes”), veja- se: (...) Tem-se, com este recibo, a verdadeira demonstração da forma de cálculo e rateio dos valores oriundos da ação judicial, igualmente aplicável e extensível a toda a base de cálculo descrita na autuação. Em linhas gerais, depreende-se, portanto, que a base de cálculo atribuída pelo autuante, para além de incorreta, é imprecisa e não reflete a realidade, notadamente pois dever-se-ia, apenas com base nestas evidências, no mínimo, implicar em redução da base para o patamar de 25% do total de receita ingressada na conta bancária do autuado, de modo que impactaria, de imediato, na redução da base do patamar de R$ 9.736,925,99 para R$ 2.434.231,49. (...) Por fim, acrescente-se o caráter nitidamente confiscatório da multa de ofício imposta ao autuado, carecendo de reforma para sua exclusão e/ou minoração ao Fl. 2245DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 11 patamar não superior a 20%, ante a ausência de constatação de má-fé ou dolo pelo autuado. Pelo exposto, não há que se falar em possibilidade de manutenção da autuação nos moldes proposta, seja pela incorreção da base de cálculo que pauta a omissão de rendimentos presumida, seja pela aplicação de multa em desalinhamento ao princípio da legalidade e nítido caráter confiscatório. 4. DO PRINCÍPIO DA VERDADE MATERIAL. PEDIDO DE DILIGÊNCIAS. DOCUMENTO VALIDADO. A ação da autoridade fiscal, impulsionada pelo dever de ofício, tem de apurar o valor do tributo de acordo com os verdadeiros fatos praticados pelo contribuinte, investigando-os sem qualquer interesse no resultado final, já que o princípio da legalidade objetiva exige do Fisco uma atuação oficial e imparcial para obtenção da verdade dos fatos. Insta frisar que o princípio da verdade material exige que a Administração, ao invés de ficar limitada ao que as partes demonstrarem no procedimento, deve buscar aquilo que é realmente a verdade, independente do que os interessados hajam alegado e provado. Isto porque, esta busca da verdade material está escorada no dever administrativo de realizar o interesse público. Destarte, para assegurar os direitos do contribuinte plasmados na Constituição da República, é fundamental, neste caso, que esta DRJ observe a ausência de atenção aos princípios norteadores do processo administrativo fiscal pelo Autuante. Elucida-se, Ilustres Julgadores, que a exposição aqui realizada em relação a um recibo em específico é extensiva a todo o período da autuação e todos as relações indicadas, o que pode ser facilmente constatado a partir da detida análise dos documentos fiscais do contribuinte, ensejando a desconstituição da autuação fiscal, tampouco qualquer prejuízo à União. Assim, a metodologia aplicada pelo eminente autuante se mostra equivocada e altamente contrária à verdade material. O conjunto de documentos apresentados permite inferir que, do valor recebido, apenas 25% do total se refere a honorários advocatícios recebidos de pessoas físicas e vertidos em favor do Defendente, decorrentes do processo judicial supramencionado. De mais a mais, ante a moléstia grave que acomete o autuado, de modo a impossibilitar que o mesmo, espontaneamente, traga aos autos elementos comprobatórios adicionais que poderiam estar em sua posse, bem assim pelo decurso de lapso temporal superior a 05 anos, que exime sua responsabilidade na guarda destes - a exemplo de DARF’s e pagamentos correlatos, livro diário, extratos, entre outros - e para que se evite a eventual prática de bis in idem, bem assim por ser a entidade julgadora e seu órgão correlato competentes para tanto, pugna pela realização de DILIGÊNCIAS por esta DRJ, antes do julgamento, a fim de que sejam exibidas, verificadas e atestadas as razões defensivas, com submissão posterior a Perito da entidade, com especial destaque para que verifique a pertinência narrada e apresente demonstrativo detalhado após o pleito de exibição de: Fl. 2246DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 12 1. Declaração de Imposto de Renda referente ao AC 2018; 2. Demonstrativo de DARF’s emitidos e situação de pagamento referentes ao AC 2018; 3. Requerimento direto à Instituição Bancária (BRADESCO) para apresentação de todos as transferências/depósitos e microfilmagem dos cheques, todos com identificação do beneficiário, valor e CPF correspondente; Reserva-se, o autuado, no direito de pleitear medidas adicionais de diligência e instrução processual, após a recepção dos registros oriundos da diligência requerida, tão logo lhe seja aberto o contraditório. 5. DOS PEDIDOS. Por todo exposto e por tudo o mais que consta dos autos, o autuado REQUER que esta E. Delegacia de Julgamento decrete a IMPROCEDÊNCIA da autuação fiscal ou determine a sua redução substancial, com a readequação da base de cálculo adequada e encargos correlatos, tudo por ser de direito e da mais LÍDIMA JUSTIÇA. É o relatório. A decisão de primeira instância, por unanimidade, manteve parcialmente o crédito tributário exigido, encontrando-se assim ementada: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA - IRPF Exercício: 2019 DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. PRESUNÇÃO DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS. Para os fatos geradores ocorridos a partir de 01/01/1997, a Lei nº 9.430, de 1996, em seu art. 42, autoriza a presunção de omissão de rendimentos com base nos valores depositados em conta bancária para os quais o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. Tais elementos de prova devem coincidir em datas e valores com cada depósito que se pretenda comprovar. O ônus da prova da origem dos depósitos é do contribuinte e não da autoridade tributária por tratar-se de uma presunção legal de omissão de rendimentos passível de prova em contrário por parte do autuado. SÚMULA CARF Nº 61. DEPÓSITOS BANCÁRIOS ABAIXO DO LIMITE LEGAL. Conforme disposto na Súmula CARF nº 61, os depósitos bancários iguais ou inferiores a R$12.000,00 (doze mil reais), cujo somatório não ultrapasse R$80.000,00 (oitenta mil reais) no ano-calendário, não podem ser considerados na presunção da omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários de origem não comprovada, no caso de pessoa física. DEPÓSITOS BANCÁRIOS COM ORIGEM COMPROVADA. Não deve ser mantido o lançamento quanto aos depósitos de origem comprovada pelo contribuinte, que já tenham sido objeto de declaração para tributação ou que se provem rendimentos de terceiros. Fl. 2247DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 13 LANÇAMENTO DE OFÍCIO DE TRIBUTO FEDERAL. MULTA DE OFÍCIO. Nos casos de lançamento de ofício de tributo federal deve ser aplicada, em regra, a multa prevista no artigo 44, inciso I, da Lei nº 9.430/1996. MULTA DE OFÍCIO. PERCENTUAL. CONFISCO. O percentual de aplicação da multa encontra-se previsto em lei. O preceito do art. 150, IV, da Constituição Federal, não se destina ao aplicador administrativo da lei. Como norma programática, tal preceito se destina ao Poder Legislativo, que não pode desprezá-lo quando da elaboração das leis. Já como norma proibitiva, o mesmo preceito está afeto ao controle de constitucionalidade, cujo exercício é de competência exclusiva do Poder Judiciário. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Exercício: 2019 PEDIDO DE PERÍCIA E DILIGÊNCIA. INDEFERIMENTO. PROVAS. DOCUMENTO VALIDADO. A realização de perícia e/ou diligência dar-se-á quando a autoridade julgadora as entender necessárias, indeferindo as que considerar prescindível ou impraticável. É incabível a realização de perícia e/ou diligência que tenha por objetivo suprir lacunas de alegações e documentos trazidos ao processo pela Impugnante. DECISÕES ADMINISTRATIVAS. EFEITOS. As decisões administrativas, mesmo as proferidas pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquela objeto da decisão. CITAÇÕES DE DECISÕES JUDICIAIS. EFEITOS. As decisões judiciais, excetuando-se as proferidas pelo STF sobre a inconstitucionalidade das normas legais, não se constituem em normas gerais, razão pela qual seus julgados não se aproveitam em relação a qualquer outra ocorrência, senão àquela objeto da decisão. CITAÇÕES DOUTRINÁRIAS. As doutrinas, ainda que dos mais consagrados tributaristas, não podem ser opostas ao texto explícito do direito positivo, mormente em se tratando do direito tributário brasileiro, por sua estrita subordinação à legalidade. Cientificado da decisão, em 07/08/2024 (fls. 425), o contribuinte, mediante sua representante legal, por meio de procurador habilitado interpôs, em 28/08/2024, recurso voluntário (fls. 428/432), insurgindo-se contra a manutenção parcial da autuação, trazendo os argumentos, a seguir brevemente sintetizados por meio dos seguintes tópicos: 1 – Efeito suspensivo automático; 2 – Acórdão. Razões da Reforma: 2.1 – Advogado. Rendimentos oriundos de processo judicial. Base de cálculo incerta. Comprovação de repasse de 75% aos Credores/Clientes/Autores da ação. Retenção de receita própria limitada a 25%. Ajuste contratual; 2.2 – Multa de ofício. Redução. Requer, ao final, a improcedência da autuação fiscal com a readequação da base de cálculo ao patamar de 25% do total de receita ingressada na conta bancária do autuado, ajustando-a ao patamar de R$ 2.434,231,49 e não ao valor fixado de R$ Fl. 2248DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 14 3.025.199,10, merecendo a devida reforma, se reservando ainda no direito de pleitear medidas adicionais de diligência e instrução processual. Requer, outrossim, a habilitação exclusiva nos autos do patrono que subscreve a peça recursal, lhe sendo dirigidas doravante as intimações expedidas no presente feito. Instrui a peça recursal com os documentos de fls. 433/2223. Em 09/10/2025, o patrono constituído peticionou comunicando o falecimento do contribuinte e pugnando pela nulidade da autuação, cujo crédito tributário ainda não foi constituído definitivamente, uma vez que a obrigação constituída e fundamentada no art. 42 da Lei nº 9.430/96, possui natureza personalíssima, citando precedente jurisprudencial emitido pelo CARF neste sentido (fls. 2230/2231). É o relatório. VOTO Conselheiro Wilderson Botto, Relator. Admissibilidade O recurso é tempestivo e atende aos demais pressupostos de admissibilidade, razão por que dele conheço e passo à sua análise. Preliminares Não foram alegadas questões preliminares no presente recurso. Mérito Da omissão de rendimentos apurada - dos depósitos bancários de origem não comprovada: O litígio recai sobre a omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários de origem não comprovada, no valor total de R$ 3.025.199,10, apurada em sede de verificação das obrigações tributárias do ano-calendário de 2018, importando na apuração do imposto suplementar revisado de R$ 821.497,43, a ser acrescido dos encargos legais, buscando, por oportuno, nessa seara recursal, obter nova análise do processado, no sentido do afastamento da infração remanescente mantida. Inicialmente, sobre o pedido de nulidade do auto de infração em face do falecimento do contribuinte, por se constituir em obrigação de natureza personalíssima, entendo que tal pretensão não merece acolhida. Sobre o tema, dada a pertinência e por se amoldar ao caso vertente, vale transcrever excertos do voto-condutor do acórdão nº 2201-012.117 (sessão de 23/07/2025), onde Fl. 2249DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 15 o ilustre conselheiro presidente e relator, Marco Aurélio de Oliveira Barbosa, assim se manifestou sobre a matéria, cujas razões de decidir perfilho: Sustenta, ainda, o Recorrente a impossibilidade de impor ao espólio a obrigação de comprovar a origem dos valores depositados nas contas correntes de titularidade do sr. Gilberto Mottin quando ele ainda estava vivo. De fato, resta consolidado o entendimento de que a obrigação de comprovar a origem dos depósitos bancários é de natureza personalíssima, sendo inválida a intimação ao espólio, conforme Súmula CARF nº 120, que dispõe: Não é válida a intimação para comprovar a origem de depósitos bancários em cumprimento ao art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996, quando dirigida ao espólio, relativamente aos fatos geradores ocorridos antes do falecimento do titular da conta bancária. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). No entanto, a referida súmula não é aplicável ao caso presente, uma vez que a intimação para comprovação da origem dos depósitos bancários foi efetuada ao Contribuinte e não ao espólio. O falecimento do fiscalizado ocorreu em 15/12/2004 (Certidão de Óbito à fl. 156), após a lavratura do auto de infração, que se deu em 26/12/2003, com ciência em 27/12/2003 (fl. 86). Analisando-se os precedentes da referida súmula, constata-se que, naqueles casos, a intimação para comprovar a origem dos depósitos bancários foi dirigida ao espólio durante a ação fiscal, ou seja, os contribuintes fiscalizados já haviam falecido antes do encerramento da ação fiscal, razão pela qual se entendeu pela invalidade das intimações. Aqui, o falecimento ocorreu após o encerramento do procedimento fiscal, tendo o Contribuinte sido devidamente intimado durante a fiscalização, sem que ele tenha apresentado a comprovação exigida. Vê-se, ainda, que foi apresentada impugnação em nome do próprio Contribuinte (fls. 92/117), por meio de procurador legalmente habilitado (fl.89). Portanto, não tem razão o Recorrente neste ponto. Destarte, sendo certo que o óbito (fls. 2231) ocorreu após o encerramento da ação fiscal (fase oficiosa), e constando ter sido regularmente notificado do auto de infração lavrado, o contribuinte, mediante sua representante legal e por meio de procurador habilitado, apresentou impugnação e recurso voluntário tempestivos (fase contenciosa), não sendo aplicável ao caso vertente, o entendimento da súmula CARF nº 120. Assim, superada a questão da nulidade suscitada, passo ao cotejo dos documentos carreados, em relação aos fundamentos motivadores da manutenção parcial da autuação, traçados na decisão recorrida (fls. 412/421): Mérito Omissão de Rendimentos caracterizada por Depósitos Bancários de Origem Não Comprovada A presente autuação versa sobre apuração de omissão de rendimentos caracterizada por depósitos bancários de origem não comprovada realizados no ano de 2018, conforme Fl. 2250DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 16 descrição dos fatos do auto de infração, detalhada no Relatório de Verificação Fiscal. Tal infração fundamenta se no disposto no art. 42, da Lei nº 9.430, de 1996, com as alterações posteriores. Sobre esse tema, O art. 42 da Lei nº 9.430/1996, com incidência sobre os fatos geradores ocorridos a partir de 1º/01/1997, dispõe, in verbis: Art. 42. Caracterizam-se também omissão de receita ou de rendimento os valores creditados em conta de depósito ou de investimento mantida junto a instituição financeira, em relação aos quais o titular, pessoa física ou jurídica, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. § 1º O valor das receitas ou dos rendimentos omitidos será considerado auferido ou recebido no mês do crédito efetuado pela instituição financeira. § 2º Os valores cuja origem houver sido comprovada, que não houverem sido computados na base de cálculo dos impostos e contribuições a que estiverem sujeitos, submeter-se-ão às normas de tributação específicas, previstas na legislação vigente à época em que auferidos ou recebidos. § 3º Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos serão analisados individualizadamente, observado que não serão considerados: I - os decorrentes de transferências de outras contas da própria pessoa física ou jurídica; II - no caso de pessoa física, sem prejuízo do disposto no inciso anterior, os de valor individual igual ou inferior a R$ 1.000,00 (mil reais), desde que o seu somatório, dentro do ano-calendário, não ultrapasse o valor de R$ 12.000,00 (doze mil reais). (Valores alterados pela Lei nº 9.481/1997, art. 4º, para R$ 12.000,00 e R$ 80.000,00, respectivamente) (...) Por meio da Lei nº 9.430/1996, art. 42 supracitado, foi criada presunção relativa de omissão de receita ou rendimentos, devendo a autoridade fiscal intimar regularmente o contribuinte para comprovar a origem dos recursos em questão mediante documentação hábil e idônea. Uma vez efetuada essa intimação ‘ o fato presuntivo elegido pela lei resta evidenciado, devendo o fato presumido (omissão de receitas) ser certificado pela autoridade lançadora. No que tange ao disposto no referido dispositivo, a presunção favorável ao Fisco transfere para o contribuinte o ônus de rechaçar a imputação, mediante comprovação da origem dos recursos. Trata-se, pois, de uma presunção relativa, passível de prova em contrário. (...) (...) Para ilidir essa presunção legal relativa, deve o contribuinte comprovar inequivocamente que o fato realmente ocorrido é diverso do fato presumido, ou seja, demonstrar de forma contundente a origem dos recursos, certificando que já foram tributados e que não foram omitidos ou que não são tributáveis. Dessa forma, não é ônus do Fisco comprovar nexo causal entre cada depósito bancário e fato que pudesse caracterizar omissão de rendimento, pois o lançamento foi efetuado já sob a égide da Lei nº 9.430/1996, a qual criou presunção legal relativa, cujo efeito mais importante é a inversão do ônus da prova, que passa a ser do sujeito passivo (ou: uma vez provado o fato presuntivo, o ônus do contribuinte de provar que o fato presumido não ocorreu). Fl. 2251DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 17 Vale ressaltar que o Supremo Tribunal Federal - STF, em rito de Repercussão Geral, julgou o Recurso Extraordinário - RE nº 855.649/RS, fixando a seguinte tese (Tema 842): O artigo 42 da Lei nº 9.430/1996 é constitucional. Cabe esclarecer que a origem do crédito bancário corresponde à natureza da percepção do referido recurso por parte do contribuinte, não sendo suficiente, para devida comprovação, apenas o nome do depositante. É necessário que se comprove, portanto, a que título cada crédito foi efetuado nas contas do contribuinte. Em outras palavras, intimado a comprovar a origem dos valores creditados/depositados em sua conta, o contribuinte deve apresentar documentação hábil e idônea, tanto quanto à origem subjetiva (pessoa que efetuou o depósito), quanto à origem objetiva (causa jurídica do depósito ou sua natureza específica). Essa comprovação é preliminar, tendo como objetivo final o ônus probatório do contribuinte de: - demonstrar a natureza isenta ou não tributável do valor depositado em sua conta corrente; - ou demonstrar que tal quantia fora previamente tributada na Declaração de Imposto sobre a Renda da Pessoa Física - DIRPF. Não basta, portanto, o intimado apresentar uma narrativa geral para explicar os depósitos/créditos na sua conta bancária. Deve apresentar prova documental de cada transação bancária, idônea e suficiente para elucidar sua fonte e a natureza. Em resumo, os depósitos bancários de origem não comprovada efetuados a partir do ano- calendário de 1997, por presunção legal, caracterizam omissão de rendimentos, estando, por conseguinte, sujeitos à tributação pelo Imposto de Renda. Inicialmente cabe destacar que, da análise dos autos, verifica-se que o contribuinte foi regularmente intimado por meio de 10 (dez) Termos de Intimação, no decorrer da ação fiscal, a comprovar a origem dos depósitos lançados, e não o fez. Assim, restou plenamente atendido o comando do caput do artigo 42 da Lei nº 9.430, de 1996, transcrito neste Voto. Dessa forma, foram devidamente atendidos os pressupostos de validade do lançamento, cabendo ao contribuinte o ônus de afastar a presunção legal de omissão de rendimentos mediante comprovação da origem dos recursos depositados em suas contas bancárias. Ou seja, a autoridade fiscal seguiu estritamente o disciplinamento legal contido na Lei nº 9.430, de 1996, ao efetuar o presente lançamento. Renda recebida pelo contribuinte, ainda que por presunção legalmente estabelecida, representa fato gerador do imposto de renda, em estrita observância tanto do art. 43 do Código Tributário Nacional - CTN, como do art. 153, inciso III, da Constituição Federal, invocados pelo próprio interessado. De pronto, em obediência ao inciso II do § 3º do art. 42 da Lei nº 9.430/1996, alterado pelo art. 4º da Lei nº 9.481/1997, devem ser excluídos da base de cálculo todos os créditos de valor individual igual ou inferior a R$ 12.000,00 (mil reais), desde que o seu somatório, dentro do ano calendário, não ultrapasse o valor de R$ 80.000,00 (oitenta mil reais). Sendo assim, deve ser excluído da base de cálculo apurada o valor de R$ 14.300,00 referente aos créditos listados abaixo: Passaremos agora a analisar pormenorizadamente as alegações do impugnante. Em síntese o impugnante alega que a maior parte dos valores que ingressaram em sua conta bancária são “oriundos da ação judicial de nº 0039800-11.1987.5.05.0007 (íntegra em Fl. 2252DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 18 anexo) que patrocinou”, entretanto não fora anexada a íntegra da mesma como alegado. O Impugnante se limitou a anexar os extratos bancários já apresentados anteriormente (fls. 316/387) e uma série de supostos recibos (fls. 209/314) somente por ele assinados, e uma tela do sistema PJe do TRT5 (fl. 315) de outro processo sem qualquer relação com suas alegações. Todos os recibos apresentados fazem referência ao processo judicial n 0039800 11.1987.5.05.0007, mas, como já destacado, neles consta somente a assinatura do Impugnante, com exceção dos de fls. 214, 216, 218, 283 e 285 que também contêm a assinatura do recebedor. O Impugnante realmente é advogado, conforme consulta no sítio eletrônico da Ordem dos Advogados do Brasil - OAB, inscrito sob a matrícula (...) OAB/BA. Fazendo uma busca no sítio eletrônico do TRT5, de fato verifica-se que o impugnante é um dos patronos no processo judicial n° 0039800-11.1987.5.05.0007, e várias das pessoas elencadas nos recibos apresentados constam como RECLAMANTES no referido processo. (...) Ademais, nos extratos bancários, é possível identificar remessas (débitos) para essas pessoas que constam nos recibos e como partes no processo judicial n° 0039800- 11.1987.5.05.0007. Referidos débitos ocorreram imediatamente após os ingressos considerados como depósitos bancários de origem não comprovada. Portanto é verossímil a alegação do impugnante, de modo que este Relator entende que também devem ser excluídos da base de cálculo todos os valores que comprovadamente foram repassados aos contratantes beneficiários finais das quantias recebidas pelo impugnante relacionadas ao processo judicial n° 0039800-11.1987.5.05.0007, listados a seguir: (...) Por todo o exposto, deve ser excluída da base de cálculo apurada o montante de R$ 6.711.726,89, resultando numa nova base de cálculo no montante de R$ 3.025.199,10. A nova base de cálculo é bem próxima ao “patamar de 25% do total de receita ingressada na conta bancária” que o impugnante admite ser “o rendimento regularmente auferido pelo contribuinte”. Da multa de ofício O impugnante alega que a multa aplicada tem “caráter nitidamente confiscatório da multa de ofício imposta ao autuado, carecendo de reforma para sua exclusão e/ou minoração ao patamar não superior a 20%, ante a ausência de constatação de má-fé ou dolo pelo autuado”. Em relação à referida alegação, é imperativo salientar que a multa de ofício deve ser aplicada em razão do que determina o art. 44, da Lei nº 9.430/1996, que preceitua, in verbis: “Art. 44. Nos casos de lançamento de ofício, serão aplicadas as seguintes multas: (Vide Lei nº 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) I - de 75% (setenta e cinco por cento) sobre a totalidade ou diferença de imposto ou contribuição nos casos de falta de pagamento ou recolhimento, de falta de declaração e nos de declaração inexata; (Vide Lei nº 10.892, de 2004) (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007) Esclareça-se, ainda, que a autoridade administrativa, por força de sua vinculação ao texto da norma legal, deve limitar-se a aplicá-la, sem emitir qualquer juízo de valor acerca da sua constitucionalidade ou outros aspectos de sua validade. A respeito desse hipotético caráter de confisco, cumpre aduzir que o preceito do art. 150, inciso IV, da Constituição Federal, não se destina ao aplicador administrativo da Lei. Como Fl. 2253DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 19 norma programática, tal ordem se destina ao Poder Legislativo, que não pode desprezá-la quando da confecção das leis. Já como norma proibitiva, o mesmo preceito está afeito ao controle de constitucionalidade, cujo exercício é de competência exclusiva do Poder Judiciário, não cabendo a esta instância administrativa de julgamento se pronunciar sobre tal matéria. Portanto, a multa de ofício deve ser mantida. Pois bem. Feito o registro acima e após detida análise, entendo que a pretensão recursal merece parcialmente prosperar. No que tange à análise dos valores movimentados no período autuado, culminando com a apuração de depósitos/créditos cuja origem não foi comprovada, ao meu sentir, merece ser revisto somente em relação a quantia de R$ 95.259,08 (cheque compensado em 21/12/2018 - fls. 385), o qual, a exemplo dos demais valores já reconhecidos e decorrentes do processo judicial nº 0039800-11.1987.5.05.0007, cuja aludida quantia não foi excluída da base de cálculo, conforme se depreende da planilha integrante da decisão recorrida (fls. 417/420). Já sobre os demais valores apurados, restando constatada omissão de rendimentos caraterizada por depósitos bancários sem a efetiva comprovação individualizada capaz de demonstrar de forma inequívoca a proveniência dos depósitos e/ou créditos realizados em conta bancária – sobre os quais não houve a comprovação de sua origem, cujo indício autoriza a presunção de obtenção de renda, sobretudo à mingua de comprovação efetiva da origem dos aludidos créditos na conta bancária mantida junto ao Banco Bradesco, por suporte documental hábil e idôneo, conforme aliás bem fundamentado da decisão recorrida – urge a manutenção da autuação remanescente, ao teor da legislação de regência (art. 42 da Lei nº 9.430/96 e 849 do RIR/99), razão pela qual, reconhecendo a correção da decisão recorrida, mantenho subsistente o crédito tributário no particular. Ademais, tal matéria já se encontra sumulada neste CARF, culminando com a edição da súmula vinculante nº 26: Súmula nº 26: A presunção estabelecida no art. 42 da Lei nº 9.430/96 dispensa o Fisco de comprovar o consumo da renda representada pelos depósitos bancários sem origem comprovada. (Vinculante, conforme Portaria MF nº 277, de 07/06/2018, DOU de 08/06/2018). Vale relembrar, por oportuno, que o lançamento rege-se por expressa determinação legal, sendo a atividade fiscal vinculada e obrigatória, na exata dicção do art. 142 do CTN, competindo ao Fisco revisar a declaração de ajuste anual, calcular a exigência e constituir o crédito tributário, sob pena de responsabilidade funcional. No que tange à aplicação da multa de ofício diante da omissão de rendimentos apurada, melhor sorte também não lhe socorre. De fato, sua incidência decorre de expressa previsão legal (art. 44 da Lei nº 9.430/96), não podendo ser reduzida e nem dispensada, cabendo ao Fisco aplicá-la na apuração e cálculo do imposto devido, por força do dever funcional. Enquanto vigentes os dispositivos legais devem ser cumpridos, principalmente em se tratando da administração pública, cuja atividade está atrelada ao princípio da estrita legalidade. Fl. 2254DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2001-008.658 – 2ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10530.737193/2023-18 20 Ademais, levando-se em conta que o lançamento fiscal ocorreu antes da abertura da sucessão (fls. 2231), tendo o contribuinte sido regularmente notificado, inclusive apresentando impugnação e recurso voluntário tempestivos, por meio de procurador habilitado, urge na espécie a incidência do art. 21, § 3º do RIR/2018, observado o disposto no inciso I do caput mesmo artigo. Quanto ao pedido de intimação exclusiva do patrono sobre os andamentos processuais que se realizarem, não há como acolhê-lo, porquanto tal pleito não encontra amparo no Regimento Interno (RICARF), cujo assunto já se encontra sumulado neste CARF: Súmula nº 110: No processo administrativo fiscal, é incabível a intimação dirigida ao endereço de advogado do sujeito passivo. (Vinculante, conforme Portaria ME nº 129, de 01/04/2019, DOU de 02/04/2019). Entretanto, é garantido às partes a publicação da Pauta de Julgamento, com antecedência mínima de 10 dias, tanto no Diário Oficial da União/D.O.U, como no sítio do CARF na internet, aliás, conforme determina o art. 102, § 1º, da Portaria MF nº 1.634, de 21/12/2023 (Novo RICARF), cabendo aos interessados acompanhar as respectivas publicações, podendo inclusive mediante apresentação de requerimento próprio e observado o prazo regulamentar contido no art. 132, § 1º do Novo RICARF, efetuar sustentação oral, se assim entender. Por fim, quanto ao pedido de suspensão da cobrança do crédito tributário em litígio, cabe salientar que, durante o curso processual, o crédito tributário ficará com a exigibilidade suspensa, na exata dicção do art. 151, III do CTN, sendo despiciendo o pedido formulado nesse sentido, sobretudo levando-se em conta que a suspensão requerida já foi aplicada por força de lei. Conclusão Ante o exposto, voto por DAR PARCIAL PROVIMENTO ao presente recurso, somente para excluir o valor de R$ 95.259,08, relativo ao cheque compensado em 21/12/2018, da base de cálculo do imposto de renda. É como voto. (documento assinado digitalmente) Wilderson Botto Fl. 2255DF CARF MF Original http://idg.carf.fazenda.gov.br/noticias/2019/arquivos-e-imagens/portaria-me-129-sumulas_efeito-vinculante.pdf Acórdão Relatório Voto

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11496302 #
Numero do processo: 10183.905001/2017-51
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jun 15 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Sep 10 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 REGIME NÃO CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170 - PR, pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. RESTITUIÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO DO CONTRIBUINTE. Pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito para o qual pleiteia ressarcimento, restituição ou compensação. Não há como reconhecer crédito cuja natureza, certeza e liquidez não restaram comprovadas por meio de escrituração contábil-fiscal e documentos que a suportem. RECURSO VOLUNTÁRIO. MESMAS RAZÕES DE DEFESA ARGUIDAS NA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. ACÓRDÃO RECORRIDO. ADOÇÃO DAS RAZÕES E FUNDAMENTOS PERFILHADOS NO ACÓRDÃO RECORRIDO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 114, §12, I, DO RICARF. Nas hipóteses em que o sujeito passivo não apresenta novéis razões de defesa em sede recursal, o artigo 114, §12, I, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (RICARF) autoriza o relator a transcrever integralmente a decisão proferida pela Autoridade julgadora de primeira instância, caso concorde com as razões de decidir e com os fundamentos ali perfilhados.
Numero da decisão: 3202-004.100
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em rejeitar a preliminar de nulidade do TDPF e da informação fiscal e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas relativas aos seguintes itens: (i) pallet liso fechado branco; e (ii) absorventes de alimentos, fitas aderentes e etiquetas utilizadas na composição e no acondicionamento das embalagens dos produtos. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3202-004.057, de 19 de junho de 2026, prolatado no julgamento do processo 10183.904994/2017-44, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe - Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Aline Cardoso de Faria, Joana Maria de Oliveira Guimaraes (substituto[a] integral), Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente).
Nome do relator: RODRIGO LORENZON YUNAN GASSIBE
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CONCEITO DE INSUMO. CRITÉRIO DA ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O Superior Tribunal de Justiça (STJ), no julgamento do REsp nº 1.221.170 - PR, pelo rito dos Recursos Repetitivos, decidiu que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. RESTITUIÇÃO. ÔNUS PROBATÓRIO DO CONTRIBUINTE. Pertence ao contribuinte o ônus de comprovar a certeza e liquidez do crédito para o qual pleiteia ressarcimento, restituição ou compensação. Não há como reconhecer crédito cuja natureza, certeza e liquidez não restaram comprovadas por meio de escrituração contábil-fiscal e documentos que a suportem. RECURSO VOLUNTÁRIO. MESMAS RAZÕES DE DEFESA ARGUIDAS NA MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE. ACÓRDÃO RECORRIDO. ADOÇÃO DAS RAZÕES E FUNDAMENTOS PERFILHADOS NO ACÓRDÃO RECORRIDO. APLICAÇÃO DO ARTIGO 114, §12, I, DO RICARF. Nas hipóteses em que o sujeito passivo não apresenta novéis razões de defesa em sede recursal, o artigo 114, §12, I, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (“RICARF”) autoriza o relator a transcrever integralmente a decisão proferida pela Autoridade julgadora de primeira instância, caso concorde com as razões de decidir e com os fundamentos ali perfilhados. Fl. 324DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 2 ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade, em rejeitar a preliminar de nulidade do TDPF e da informação fiscal e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas relativas aos seguintes itens: (i) “pallet liso fechado branco”; e (ii) absorventes de alimentos, fitas aderentes e etiquetas utilizadas na composição e no acondicionamento das embalagens dos produtos. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3202-004.057, de 19 de junho de 2026, prolatado no julgamento do processo 10183.904994/2017-44, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Aline Cardoso de Faria, Joana Maria de Oliveira Guimaraes (substituto[a] integral), Onizia de Miranda Aguiar Pignataro, Rafael Luiz Bueno da Cunha, Wagner Mota Momesso de Oliveira, Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou procedente em parte Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que julgou o Pedido de Ressarcimento apresentado pelo Contribuinte. O pedido é referente ao suposto crédito de COFINS. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, em síntese abaixo, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Fl. 325DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 3 Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 REGIME NÃO-CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMOS. No regime não cumulativo, o termo “insumo” não pode ser interpretado como todo e qualquer bem ou serviço que gera despesa necessária para a atividade da empresa, mas, sim, tão somente aqueles, adquiridos de pessoa jurídica, que efetivamente sejam essenciais ou relevantes para a produção de bens destinados à venda ou na prestação do serviço da atividade, e atendidos os requisitos legais. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. AQUISIÇÕES NÃO SUJEITAS AO PAGAMENTO DA CONTRIBUIÇÃO. VEDAÇÃO. A aquisição de insumos poderá dar direito a créditos, desde que a aquisição desse insumo esteja sujeita ao pagamento da contribuição, observados os demais requisitos legais relativos ao desconto de crédito. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. FRETE. AQUISIÇÃO. A apuração de crédito em relação aos dispêndios com frete ocorridos na aquisição de bens requer que tais dispêndios sejam apropriados ao custo de aquisição dos bens e a possibilidade de creditamento, quando cabível, deve ser aferida em relação aos correspondentes bens adquiridos. Assim, somente existirá direito a crédito se o serviço de frete for relativo à aquisição de bens ou serviços que geram crédito das contribuições. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CRÉDITOS. INSUMOS. INCIDÊCIA MONOFÁSICA Os produtos cujas receitas se submetem à incidência monofásica não podem ser considerados como “não sujeitos ao pagamento das contribuições”, circunstância que vedaria a apuração dos créditos. Assunto: Processo Administrativo Fiscal Período de apuração: 01/10/2014 a 31/12/2014 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. ÔNUS DA PROVA No âmbito específico dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento, é ônus da Manifestante a comprovação precisa e minuciosa do direito alegado. A referida decisão foi objeto de Recurso Voluntário, no qual a Recorrente solicita, em síntese: 1. Seja recebido e processado o presente recurso, com os documentos que a instruem; Fl. 326DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 4 2. Seja declarada a nulidade do Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal nº 01.3.01.00-2017-00273-5 e, por conseguinte, a Informação Fiscal nº 0383/2017, na parte em que extrapolou seus limites e adentrou na análise do Crédito Presumido das Agroindústrias, instituído pelas Leis nº 10.925/2004, nº 12.058/2009 e nº 12.350/2010; 3. Seja a presente manifestação de inconformidade julgada totalmente procedente para o fim de que, reformando totalmente o Despacho Decisório ora Recorrido: 3.1. Em caso de não ser decretada nulidade com relação a decisão que analisou o Crédito Presumido da Agroindústria, seja a mesma revista, no sentido de ser considerado como legal o crédito efetuado proporcional as saídas que o direito se mantém, nos termos da fundamentação do tópico III do presente Recurso; 3.2. Seja reformada a decisão no que se refere à glosa dos créditos básicos de PIS e COFINS; 3.3. Seja reformada a decisão no que se refere à ilegal majoração das saídas efetuadas pelo Fiscal, bem como, inobservância de demais aspectos conforme fundamentação do tópico IV.3 e respectivos subtópicos do presente recurso; 3.4. Como consequência, seja deferido, integralmente, o crédito postulado através de PER/DCOMP apresentado. 4. Por fim, seja suspenso o lançamento e a cobrança de todo e qualquer débito decorrente deste processo até o deslinde final da questão. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Da admissibilidade O recurso voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade. Assim, dele conheço e passo à análise da matéria. DA NULIDADE DO TDPF E DA RESPECTIVA INFORMAÇÃO FISCAL E DA MATÉRIA ESTRANHA AO PER/DCOMP: DO CRÉDITO PRESUMIDO DA AGROINDÚSTRIA – LEIS Nº 10.925/2004, Nº 12.058/2009 E Nº 12.350/2010 A recorrente sustenta a nulidade do TDPF e da Informação Fiscal por extrapolar os limites do que determinou a decisão judicial, qual seja, analisar e emitir os despachos decisórios relativos aos pedidos de ressarcimento apresentados pela interessada. Alega que a autoridade fiscal acabou por realizar uma auditoria fiscal, Fl. 327DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 5 adentrando inclusive em objeto estranho aos pedidos de ressarcimento, a análise do Crédito Presumido da Agroindústria. Não obstante, ao invés de analisar os pedidos de ressarcimento respectivos, o I. Fiscal acabou por fazer uma auditoria fiscal e adentrou na análise do Crédito Presumido da Agroindústria, o qual é totalmente estranho aos pedidos de ressarcimento ora em questão, até porque o referido Crédito Presumido nem é passível de restituição, sendo que a lei determina que o mesmo seja utilizado tão somente via dedução do próprio PIS e COFINS, justamente como procedeu, inclusive, o ora Recorrente. Ademais, a dedução do crédito presumido realizada pelo Recorrente sequer foi feita baseada nos dispositivos legais levantados pelo Fiscal, os quais se referem a empresas de exportação, o que também não é o caso, ou seja, a referida decisão no que tange ao crédito presumido em nada tem relação com o objeto dos pedidos de ressarcimento ora em questão, ou seja, não fazem parte dos pedidos de ressarcimento de PIS e COFINS não cumulativos os quais deveriam ser analisados. Assim, entende a Recorrente que a decisão que indeferiu o pedido de ressarcimento em comento extrapolou seus limites de interpretação, e não poderia ter sido INDEFERIDO, quando, na verdade, o crédito respectivo foi, se não todo, quase integralmente deferido, conforme pode se verificar da própria Informação Fiscal utilizada como razões/motivação de decidir do referido Despacho Decisório. No entanto, conforme detalhado pela DRJ, verifica-se que houve ciência da decisão e oportunidade para o contraditório e a ampla defesa, tendo sido os despachos proferidos por autoridade competente. Além disso, a informação fiscal contém a descrição dos fatos e os documentos juntados ao processo permitem esclarecer a causa das glosas e, por sua vez, a argumentação desenvolvida pela interessada na peça de defesa comprova que o motivo do indeferimento/deferimento parcial foi compreendido, tanto que contestado. Acerca do Termo de Distribuição de Procedimento Fiscal (TDPF), cabe esclarecer que se trata de instrumento administrativo de controle interno da atividade fiscal, por conseguinte documento sem qualquer feição atribuidora de poderes à autoridade fiscal para a realização da análise do pleito, prerrogativa funcional, esta, decorrente do art. 142 do CTN. Portanto, eventuais inconsistências observadas no referido termo não caracterizam hipótese de nulidade das decisões administrativas. No que se refere aos limites da análise dos pedidos de ressarcimento apresentados, é possível que a autoridade fiscal da RFB competente para proferir decisões em relação à consulta, restituição ou compensação de tributos administrados pela RFB, conforme determina o inciso I do art. 6º da Lei nº 10.593/2002, condicione o reconhecimento do direito creditório pleiteado à apresentação de documentos comprobatórios, bem como ao Fl. 328DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 6 exame da escrituração contábil e fiscal do contribuinte com o fim de verificar a exatidão das informações prestadas ao fisco, de modo a formar sua convicção, dentro dos ditames legais, sobre a certeza e liquidez do crédito alegado. Dessa forma, não procede a alegação da recorrente de que “ao invés de analisar os pedidos de ressarcimento respectivos, o I. Fiscal acabou por fazer uma auditoria fiscal e adentrou na análise do Crédito Presumido da Agroindústria”. Conforme consignado nos itens 119 a 125 da Informação Fiscal, a análise dos pedidos de ressarcimento exigia, necessariamente, a prévia verificação da correta apuração dos créditos invocados pela contribuinte. Nesse contexto, após a realização das glosas e dos ajustes considerados cabíveis, constatou-se que os créditos efetivamente apurados eram inferiores aos montantes informados pela recorrente, revelando-se insuficientes para absorver integralmente os débitos de PIS e Cofins. Com efeito, a sistemática legal aplicável estabelece uma sequência lógica e obrigatória de procedimentos: inicialmente, os créditos apurados devem ser descontados das contribuições devidas; somente após essa etapa, e desde que remanesça saldo credor disponível, é que se admite a sua utilização mediante compensação ou ressarcimento. Assim, a verificação da legitimidade e da extensão dos créditos não constitui procedimento estranho à análise dos pedidos formulados, mas etapa indispensável para a aferição da própria liquidez e certeza do crédito pleiteado. Nesse sentido, o Decreto nº 70.235/1972, que dispõe sobre o processo administrativo fiscal, em seu art. 59, in verbis, restringe as hipóteses de nulidade aos atos e termos lavrados por pessoa incompetente e os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa, sendo que eventuais irregularidades ou omissões distintas dessas elencadas não importarão em nulidade e serão sanadas quando resultarem em prejuízo para o sujeito passivo, o que não ocorreu no caso em tela. Art. 59 – São nulos: I – os atos e termos lavrados por pessoa incompetente; II – os despachos e decisões proferidos por autoridade incompetente ou com preterição do direito de defesa. No presente caso, a análise efetuada pela fiscalização demonstrou a inexistência de saldo credor passível de ressarcimento. Isso porque os créditos apurados, tanto aqueles vinculados às receitas tributadas quanto os relacionados às receitas não tributadas, foram integralmente apropriados para a quitação das contribuições devidas no respectivo período de apuração. Assim, após a realização dos ajustes cabíveis e da imputação de ofício dos créditos reconhecidos aos débitos existentes, não apenas deixou de subsistir saldo disponível para ressarcimento, como também se constatou a permanência de Fl. 329DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 7 contribuições a recolher. Nesses termos, mostra-se inviável o acolhimento da pretensão ressarcitória, por ausência do pressuposto essencial consistente na existência de saldo credor remanescente. Ademais, também não merece acolhida a alegação da recorrente de que lhe teria sido cerceado o direito de prestar esclarecimentos acerca dos créditos presumidos objeto de análise. Pois bem, como se vê, o TDPF instaurado, se tratava, tão somente, para analisar os “SUPOSTOS CRÉDITOS DE PIS/PASEP E COFINS NÃO CUMULATIVOS – MERCADO INTERNO, do período referente ao 1º Trimestre/2013 e ao 4º Trimestre/2016”. Não bastasse, a decisão atacada violou os princípios administrativos da Legalidade, Finalidade, da Razoabilidade e Proporcionalidade, nos termos do art. 2º da Lei nº 9.784/1999, que regula o processo administrativo fiscal, no âmbito da Administração Pública Federal. Ou seja, diante de todo o exposto, resta clarividente que o ato administrativo que ensejou na fiscalização referente ao CRÉDITO PRESUMIDO DAS AGROINDÚSTRIAS, instituído pelas Leis nº 10.925/2004, nº 12.058/2009 e nº 12.350/2010, contem vício em sua formalização, pois o TDPF que o analisou foi distribuído para analisar CRÉDITOS DE PIS E COFINS NÃO-CUMULATIVOS – MERCADO INTERNO. Assim, diante do exposto, o mínimo que se espera, é seja declarada a nulidade parcial do TDPF nº 01.3.01.00-2017-00273-5 e, por conseguinte, da Informação Fiscal nº 0383/2017 na parte em que adentra/analisa o Crédito Presumido da Agroindústria. Conforme registrado nos itens 14 e 15 da Informação Fiscal, a contribuinte foi regularmente intimada a apresentar demonstrativos e planilhas relativos aos créditos decorrentes da “aquisição de bens utilizados como insumo – Presumido da Agroindústria”, abrangendo o período compreendido entre o 1º trimestre de 2013 e o 4º trimestre de 2016. Em atendimento à intimação, a própria recorrente apresentou as planilhas contendo a relação das notas fiscais correspondentes (fls. 1.676/1.705), documentação que serviu de base para a análise fiscal subsequente. Desse modo, verifica-se que foi oportunizado à contribuinte apresentar os elementos e informações necessários à comprovação dos créditos pleiteados, inexistindo qualquer restrição ao exercício do contraditório ou da ampla defesa. A circunstância de a autoridade fiscal ter concluído pela realização de glosas ou ajustes nos valores informados não se confunde com suposta ausência de oportunidade para manifestação da interessada, mas decorre do exercício regular da atividade de fiscalização e da verificação da adequação dos créditos à legislação de regência. Fl. 330DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 8 No que se refere às alegações de afronta aos princípios administrativos previstos na Lei nº 9.784/1999, cumpre observar que não compete aos órgãos de julgamento administrativo afastar a aplicação de normas legais regularmente editadas e vigentes, sob o fundamento de suposta incompatibilidade com princípios invocados pela parte interessada. Com efeito, a atuação dos órgãos julgadores administrativos está submetida ao princípio da legalidade, razão pela qual lhes incumbe aplicar as disposições normativas que regem a matéria, desde que válidas e eficazes no ordenamento jurídico. Não lhes cabe, portanto, negar vigência a preceitos legais ou regulamentares, tampouco emitir juízo acerca de sua conveniência, oportunidade ou compatibilidade abstrata com princípios gerais do Direito, quando tal providência implique afastar sua incidência ao caso concreto. Assim, estando a autoridade administrativa vinculada às normas de regência da matéria, eventual insurgência quanto à validade, constitucionalidade ou legitimidade dos critérios legalmente estabelecidos extrapola os limites de competência da esfera administrativa de julgamento, devendo ser submetida às instâncias competentes para sua apreciação. Quanto aos argumentos atinentes aos créditos presumidos, verifica-se que a discussão travada pela recorrente se refere à correção das conclusões adotadas pela fiscalização e aos critérios utilizados na apuração dos créditos, matéria que se confunde com o mérito da demanda e não com eventual vício de legalidade do procedimento. Como já averbado alhures, os créditos postulados pela Recorrente, através do PER/DCOMP nº 25426.56374.030816.1.1.11-4206, restaram indeferidos pela Autoridade Fazendária. Com efeito, inobstante o entendimento perfilhado, fato é que, o crédito presumido da agroindústria não é objeto do pedido de ressarcimento em comento, da Recorrente. Tanto é que, ao exarar seu entendimento, através da Informação Fiscal, lavrada em 26/10/2017, nos autos do Termo de Distribuição do Procedimento Fiscal – TDPF nº 01.3.01.00-2017-00273-5, o nobre fiscal ao iniciar a análise dos pedidos de ressarcimento, conforme ítem 12 do referido documento, iniciou o mesmo discorrendo sobre o Crédito Presumido da Agroindústria, tendo inclusive, no ítem 16 do referido relatório que serviu como base para este despacho decisório, assim explanado: “Conforme EFD Contribuições e planilhas entregues, que demonstram as aquisições de bens utilizados como insumos – Presumido Agroindústria, os créditos presumidos objeto do pedido de ressarcimento, sub examine, foram apurados (...)” No entanto, ausente demonstração de prejuízo ao exercício do contraditório e da ampla defesa, bem como de qualquer defeito capaz de macular a validade do procedimento administrativo, impõe-se a rejeição da preliminar de nulidade. Fl. 331DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 9 Ademais, verifica-se que os argumentos deduzidos pela recorrente em relação aos créditos presumidos não se relacionam com eventual vício do procedimento, mas com o próprio mérito da demanda, motivo pelo qual serão apreciados em tópico próprio, quando do exame das questões meritórias. Por essas razões, rejeito a preliminar. DO MÉRITO DAS GLOSAS DE BENS QUE NÃO SE ENQUADRARIAM NO CONCEITO DE INSUMO: DOS COMBUSTÍVEIS, LUBRIFICANTES E DA AQUISIÇÃO DE MATÉRIA PRIMA OU INSUMOS MONOFÁSICOS A recorrente argumenta que os gastos com combustíveis e lubrificantes/graxas, glosados são utilizados para transportar insumos utilizados no processo produtivo e produtos já acabados, bem como, são utilizados em motores estacionários e geradores de energia, que são utilizados para a refrigeração de insumos e de produtos acabados e equipamentos e maquinários utilizados no processo produtivo. Como se vê, os combustíveis e lubrificantes foram mencionados em referidas leis como exemplos de insumos ("inclusive combustíveis e lubrificantes") e a sua ausência impede mesmo o próprio processo produtivo. Tratam-se de bens essenciais ao processo produtivo, muito embora nem sempre sejam nele diretamente empregados. Acrescenta que, ainda que assim não fosse, não há que se falar em impossibilidade de direito de manutenção ao crédito básico de PIS e Cofins não cumulativos, em relação aos insumos utilizados no processo produtivo que estejam sujeitos à tributação monofásica (apuração concentrada), eis que, a vedação constante das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 somente diz respeito a produtos adquiridos para revenda, o que não é o caso. Como se vê, por qualquer ângulo que se analise, verifica-se que os combustíveis e lubrificantes utilizados pela Recorrente, devem ser considerados como insumos para fins de créditamento do crédito básico do PIS e da COFINS, visto que utilizados em seu processo produtivo, conforme determina a legislação, bem como entendimento da Receita Federal, daí merece reforma a decisão ora recorrida, o que se requer. Conforme planilha de glosas, verificou-se que foram glosados combustíveis e lubrificantes tai como “DIESEL COMUM”; “LUBRAX TOP TURBO 15W40 3LT”; “GRAXA LUBRIFICACAO TOCO”; “DIESEL B S10”; “GASOLINA COMUM”; “BR OLEO DIESEL B S 1800”, dentre outros. Entretanto, conforme destacado pela DRJ, “de acordo com o Parecer Normativo Cosit/RFB nº 5/2018 não podem ser considerados insumos os combustíveis e lubrificantes utilizados pela recorrente para transportar produtos já acabados, ou em etapa posterior ao processo de produção, mas somente aqueles utilizados nas Fl. 332DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 10 máquinas e equipamentos utilizados nas etapas de produção ou para o transporte de insumos”. Ocorre que, no presente caso, a recorrente não apresentou elementos aptos a segregar os itens efetivamente consumidos no processo produtivo daqueles utilizados em etapa posterior à produção, distinção indispensável para a aferição da extensão do direito creditório alegado. Diante da insuficiência probatória verificada, a fiscalização reconheceu apenas os créditos relativos aos itens expressamente identificados nas planilhas de glosas como combustíveis empregados em motores estacionários vinculados à área de produção, por serem os únicos cuja destinação produtiva restou adequadamente demonstrada nos autos. Cumpre ressaltar que, nas hipóteses em que o contribuinte pretende utilizar créditos para fins de desconto, compensação, restituição ou ressarcimento, incumbe-lhe comprovar a efetiva existência e a correta apuração do direito creditório invocado. Trata-se de ônus probatório que lhe é atribuído pelo art. 373, inciso I, do Código de Processo Civil (Lei nº 13.105/2015), aplicável supletiva e subsidiariamente ao processo administrativo fiscal por força do art. 15 do referido diploma legal. Assim, não tendo a recorrente produzido documentação suficiente para demonstrar quais itens foram efetivamente empregados no processo produtivo e, consequentemente, aptos a gerar os créditos pleiteados, não há como reconhecer o direito creditório em extensão superior àquela admitida pela fiscalização com base nos elementos constantes dos autos. No entanto, a DRJ manteve a glosa relativa ao item “PALLET LISO FECHADO BRANCO”, sob o fundamento de que se trataria de embalagem de transporte, não enquadrável, portanto, no conceito de insumo para fins de creditamento. Verificou-se também a glosa do item “PALLET LISO FECHADO BRANCO”. Uma vez que se refere a embalagem de transporte, conclui-se pela manutenção da glosa sob o fundamento de não ser enquadrada como insumo por não se adequar ao conceito de embalagem de apresentação já tratado nesta decisão. Entretanto, assiste razão à recorrente quanto a esse ponto. No caso dos autos, os pallets utilizados no processo produtivo não se destinam unicamente ao transporte de mercadorias, mas desempenham função indispensável à preservação, proteção e manutenção da integridade física e sanitária das matérias-primas e dos produtos acabados. Especificamente em relação ao item “PALLET LISO FECHADO BRANCO”, sua utilização mostra-se necessária para o atendimento das exigências sanitárias e de qualidade aplicáveis ao setor, contribuindo para a adequada conservação dos produtos ao longo das etapas de armazenagem e movimentação. Fl. 333DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 11 Além disso, a jurisprudência administrativa encontra-se consolidada no sentido de admitir o creditamento em relação a materiais de embalagem de transporte quando demonstrado que sua utilização se destina à manutenção, preservação ou garantia da qualidade do produto. Nesse sentido, dispõe a Súmula CARF nº 235: “Geram direito à apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins os dispêndios com materiais utilizados em embalagem de transporte, quando destinados à manutenção, preservação, conservação ou qualidade dos produtos.” Diante dessas circunstâncias, entendo que o item “PALLET LISO FECHADO BRANCO” se enquadra no conceito de insumo adotado para fins da sistemática não cumulativa das contribuições, razão pela qual deve ser revertida a glosa correspondente, com o consequente reconhecimento do direito creditório pleiteado. EMBALAGENS A recorrente se insurge contra as glosas por entender que as embalagens são consideradas insumos utilizados no processo produtivo. Conforme planilha no Anexo III contendo os itens glosados, verificou-se que se referem a aquisições que não foram tributadas pela contribuição, e itens não considerados pelo autuante como insumos utilizados no processo produtivo, tais como isopor, material de embalagem meia malha, saco, bobina, filme, grampo, barbante, etiqueta e garrafa pet. No entanto, a fiscalização glosou as embalagens de transporte, sob fundamente de que apenas as embalagens de apresentação se incorporariam ao produto durante o processo produtivo e que a IN 1.911/2019 dispõe que apenas as embalagens de apresentação são passíveis de creditamento. Portanto, com base no entendimento acima, conclui-se pela manutenção das glosas sob o fundamento de não serem enquadrados como insumos (fitas aderentes, etiquetas e absorvente de alimentos), uma vez que não se amoldam ao conceito de embalagem de apresentação acima tratado. No entanto, a recorrente reitera que estes são itens essenciais para apresentação dos produtos ao consumidor. O absorvente de alimentos tem como objetivo a absorção de líquidos, melhorando a higiene. As fitas aderentes e etiquetas compõe a embalagem apresentada ao consumidor. Nesse ponto, aplica-se o entendimento firmado pelo Superior Tribunal de Justiça no julgamento do REsp nº 1.221.170, submetido ao rito dos recursos repetitivos, segundo o qual o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade e da relevância, considerados em função da atividade econômica desenvolvida pelo contribuinte. Nessa perspectiva, qualificam-se como insumos os bens e serviços cuja subtração inviabilize o processo produtivo ou comprometa significativamente a qualidade, a integridade ou a conformidade do produto final. Fl. 334DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 12 No caso dos autos, os absorventes de alimentos desempenham função indispensável à conservação e à higiene dos produtos, evitando o acúmulo de líquidos e contribuindo para a preservação de suas condições sanitárias e de qualidade. Sua ausência comprometeria a adequada apresentação e conservação dos alimentos comercializados. Da mesma forma, as etiquetas utilizadas nos produtos transcendem a mera função identificadora, constituindo elemento essencial do processo de industrialização, especialmente na etapa de rotulagem. Além disso, atendem a exigências legais e regulatórias relacionadas à identificação, rastreabilidade e informação ao consumidor, revelando-se indispensáveis à comercialização regular dos produtos. Quanto às embalagens e fitas aderentes, verifica-se que sua utilização não se restringe ao transporte das mercadorias. Tais materiais exercem papel relevante na proteção dos produtos contra contaminações externas, assegurando sua conservação, integridade e adequação aos padrões sanitários exigidos para sua comercialização. Diante dessas circunstâncias, resta evidenciado que os referidos itens atendem aos critérios de essencialidade e relevância estabelecidos pela jurisprudência do STJ para caracterização de insumo. Assim, assiste razão à recorrente, devendo ser revertidas as glosas incidentes sobre os absorventes de alimentos, as fitas aderentes e as etiquetas utilizadas na composição e acondicionamento das embalagens dos produtos. DOS INSUMOS QUE APRESENTAM AS CSTS 04, 06, 07, 08, 09, 49, 70 E 99: OPERAÇÕES NÃO TRIBUTADAS OU SUJEITAS À ALÍQUOTA ZERO A recorrente aduz que “apenas nos casos de isenção é que a destinação do bem ou serviço adquirido se tornaria relevante para fins de apuração do crédito, sendo feita a reanálise dos itens com CST 07. No que diz respeito aos insumos adquiridos e utilizados no processo produtivo da Recorrente e sujeitos à alíquota zero e “NT” – não tributados – de fato, se o insumo realmente é NT ou tributado à alíquota zero de PIS e COFINS, não geram direito aos créditos básicos de PIS e COFINS não cumulativos”. Ocorre que a Autoridade Fiscal, há época anterior a manifestação de inconformidade, cometeu vários equívocos ao realizar essa classificação, e em suas planilhas, visto que possuem produtos que SÃO TRIBUTADOS, como se NÃO FOSSEM, não bastasse, para o mesmo produto, ele colocou situações diferentes no motivo da glosa, como por exemplo, ora o motivo é que “não se enquadra no conceito de insumo”, ora é produto “isento”, ora é produto “NT”. Cite-se como exemplo o caso do produto “Fita vedarosca 18MM x 50MT – BRASFITA – 50”, num primeiro momento classificação CST é 7 e depois 1, ou seja, primeiro é um produto isento, depois é tributado. Fl. 335DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 13 Ao verificar a classificação diversa em inúmeros insumos, verifica-se também o prejuízo causado a Recorrente, principalmente no fato de que apenas os produtos classificados com CST 07 foram revistos. E os produtos classificados de forma errônea ? Ora, o mesmo produto, a mesma NCM, não pode ser ISENTO e TRIBUTADO ao mesmo tempo! Verifica-se que I. Fiscal manteve a glosa dos seguintes insumos “EAD BOPP PEROLA 61X40MM SELO FORTEZA” E “ETIQ. 50X120X1 CX120MX4COR T3 PPA FORTEZA SALSIC”, “GRAMPO”, “FIBRA LT USO GERAL 102X260 H0001629981” E “BARBANTE CRU TRADICIONAL 1 KG FIAL”, o que não concorda a Recorrente, visto que tais itens fazem parte da embalagem dos produtos da Recorrente, e que, por sinal, são essenciais, enquadrando-se nos termos do Parecer COSIT. Logo, a glosa deve ser reanalisada e consequentemente revertida. Conforme já citado por diversas vezes neste Recurso, o conceito de insumo deve ser analisado conforme sua essencialidade e relevância. Ora, certos produtos são apresentados ao consumidor em suas devidas embalagens. Em resumo, o produto depende fundamentalmente de sua embalagem. De outro vértice, ao regular a possibilidade de tomada de créditos, os parágrafos 2º dos artigos 3º das Leis nº 10.637/02 e 10.833/03, com a redação que lhes deu a Lei nº 10.865/04, dispõem que “não dará direito a crédito o valor da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição”. Ou seja, no que diz respeito a insumo adquirido e aplicado no processo produtivo e que seja isento das contribuições ao PIS e à COFINS, a vedação ao crédito só se faz quando referido insumo for utilizado em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição. Por outro lado, de acordo com a DRJ “cabe esclarecer que devido a vedação legal expressa no § 2º, inciso II, do artigo 3º das Leis nº 10.833/2003 e nº 10.637/2022, in verbis, não há direito ao crédito nos casos de aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição”. Conforme de depreende do dispositivo acima, nas aquisições de bens ou serviços que não foram tributados não haverá direito ao crédito independente da destinação do bem/serviço. Quando a aquisição for de bens/serviços isentos da contribuição (CST 07), somente não haverá direito ao crédito quando o bem/serviço adquirido for destinado à revenda ou utilizado como insumo em produtos ou serviços sujeitos a alíquota zero (CST 06), isentos (CST 07) ou não alcançados pela contribuição, tais como CST 08 - Operação sem Incidência da Contribuição, Fl. 336DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 14 CST 09 - Operação com Suspensão da Contribuição e CST 70 - Operação de Aquisição sem Direito a Crédito. O entendimento acima exposto encontra-se formalizado na Solução de Consulta COSIT nº 227, de 12 de maio de 2017, vinculante no âmbito da Administração Tributária, nos termos da IN RFB nº 1.396/2013 Além disso, conforme demonstrado pela DRJ, em relação às devoluções de itens que foram tributados quando vendidos, o TVF ressaltou que a existência de crédito não permite que este seja objeto de ressarcimento ou compensação. Como se sabe, as previsões legais para ressarcimento de créditos apenas se aplicam aos créditos vinculados à receita não tributada no mercado interno. Os créditos vinculados à receita tributada no mercado interno apenas podem ser deduzidos das contribuições apuradas no mês ou em períodos posteriores, conforme expresso no art. 3º, § 4º, das Leis nº 10.833/2003 e 10.637/2002. Portanto, também neste particular, não há reparo a ser feito no procedimento fiscal. Portanto, as devoluções de venda não configuram despesa ou custo “comum”, e assim, não há motivo para se efetuar rateio entre as receitas do mercado interno tributada e as receitas do mercado interno não tributadas. As devoluções de bens só geram créditos quando se referem a uma venda que tenha sido tributada, conforme o art. 3º, VIII, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003. Em que pese o esforço da recorrente, alinho-me ao entendimento da DRJ, uma vez que os créditos relacionados a tais devoluções permanecem vinculados à receita tributada e, por essa razão, somente podem ser utilizados para desconto da própria contribuição devida, não sendo admitida sua utilização para fins de ressarcimento ou compensação com outros tributos. Ressalte-se, ainda, que é vedada a apropriação de créditos relativos a bens e serviços adquiridos em operações beneficiadas com isenção e posteriormente utilizados como insumo na elaboração de produtos comercializados em operações não sujeitas ao pagamento da contribuição, conforme já esclarecido. Isso porque tais créditos serão utilizados para desconto das contribuições apuradas, uma vez que não podem ser objeto de ressarcimento/compensação. Conforme legislação de regência já abordada, apenas os créditos vinculados a receita não tributada no mercado interno são ressarcíveis. Diante das considerações, deve ser mantida a decisão proferida pela DRJ em relação ao tópico supracitado. DAS GLOSAS DOS SERVIÇOS UTILIZADOS COMO INSUMOS: FRETES Os motivos das glosas, constantes do despacho foram os seguintes: Frete de mercadoria não considerada como insumo; Frete de mercadoria/insumo não tributado; Fl. 337DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 15 Frete de mercadoria não considerada como insumo/NT. A recorrente se insurge contra as glosas por entender que o crédito nesta modalidade diz respeito ao serviço de frete utilizado como insumo no processo produtivo, até mesmo do produto acabado, e não, da mercadoria transportada. Acrescenta que os créditos se referem aos fretes, em sua grande maioria, de insumos e de matérias primas utilizadas em seu processo produtivo, conforme planilhas que seguem em anexo, constantes do Anexo III, como é o caso das embalagens e das etiquetas utilizadas para tornar o produto pronto para ser vendido, do frete remetido pela empresa Gráfica e Editora Sanches Ltda., de matérias primas (Centerfrio Refrigeração) e de produtos acabados, (Gio Supermercado Ltda.) Primeiro, porque sua interpretação ao Art. 3º, inciso II das Leis nº 10.637 e 10.833 extrapola o texto de lei, sim, pois aduziu a Autoridade Fiscal que o crédito de PIS e COFINS relativo aos fretes, somente será possível quando o bem adquirido de direito ao crédito e, o ônus do frete seja suportado pelo adquirente Quanto à parte final, de que o ônus do frete seja suportado pelo comprador é uma questão óbvia, de fato, que assim o seja. No entanto, se equivoca quando alega que o bem/insumo que vai ser transportado dê direito ao crédito, eis que, o “insumo” aqui, é o serviço de frete, daí ser irrelevante se naquele frete específico, que compôs o custo da mercadoria da Recorrente – custo qualificado como “serviço utilizado como insumo” – se tratava de frete de mercadoria considerada ou não como insumo, tampouco se é ou não tributada pelo PIS e COFINS. Eis que, repita-se, o crédito nesta modalidade diz respeito ao serviço FRETE, utilizado como insumo no processo produtivo, até mesmo do produto acabado, e não, da mercadoria transportada. Assim, o direito ao crédito dos custos relativos aos fretes, seja de insumos, seja de mercadorias acabadas e, ainda e até mesmo que o frete seja realizado entre estabelecimentos da própria empresa, é direito da Recorrente, pois, levando-se em consideração a essencialidade deste serviço, critério utilizado para caracterizar referido bem ou serviço como insumo que gera direito ao crédito. Convém salientar que os créditos realizados pela Recorrente relativamente aos fretes, em sua grande maioria se tratam de insumos e de matérias primas utilizadas em seu processo produtivo, conforme planilhas constantes do ANEXO III da manifestação de inconformidade. Como se vê a Autoridade Fiscal glosou os fretes relativos às mercadorias que sim, devem ser consideradas insumos, como é o caso das embalagens e das etiquetas utilizadas nas embalagens para tornar o produto pronto para ser vendido, como é o caso, por exemplo, do frete remetido pela empresa Gráfica e Editora Sanches Ltda., de matérias primas e de produtos acabados, (Gio Supermercado Ltda.), enfim, das planilhas já anexas pode se Fl. 338DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 16 verificar que foram glosados os fretes de mercadorias que devem ser consideradas como insumos, tais como: matéria prima, embalagens e etiquetas, produtos de higiene pessoal, peças utilizadas na manutenção e conserto de equipamentos e máquinas industriais, uniformes (botas por exemplo) e equipamentos de proteção individual (EPI’s), entre outros. No entanto, com relação ao assunto, o entendimento da DRJ é que a despesa com frete na aquisição de insumos não gera crédito por si só, mas sim porque integra o custo do bem utilizado como insumo. Assim, somente existirá direito a crédito se o serviço de frete for relativo à aquisição de bens ou serviços sujeitos ao pagamento das contribuições. Isto porque o frete compõe o custo de aquisição dos insumos quando suportado pelo adquirente e deve seguir o regime de crédito desses insumos. Ademais, devem ser mantidas as demais glosas uma vez que não há informação sobre o item transportado, se matéria prima ou se produto acabado, sendo que neste último caso não há possibilidade de creditamento por ser etapa posterior ao processo produtivo. Ou seja, a recorrente não trouxe detalhes dos variados itens transportados, o que impede a análise por parte deste órgão julgador sobre a adequação aos critérios vinculantes no Parecer Normativo Cosit nº 5/2018. Neste sentido, cabe registrar que nos casos de utilização de direito creditório pelo contribuinte, ou seja, na situação de desconto, restituição, compensação ou ressarcimento de créditos, é atribuição do contribuinte/pleiteante a demonstração da efetiva existência deste, nos termos do art. 373 do Código de Processo Civil - CPC (Lei nº 13.105/2015), aplicável supletiva e subsidiariamente ao Decreto nº 70.235/1972 por força do art. 15 do mesmo Código. Assim, em qualquer dos tipos de repetição é exigida a apresentação dos documentos comprobatórios da existência do direito creditório como pré- requisito ao conhecimento do direito pretendido pelo contribuinte. Ausentes os documentos que atestem, de forma inequívoca a certeza e liquidez do crédito, o pleito repetitório fica inarredavelmente prejudicado. Assim, em que pese o esforço da recorrente, alinho-me ao entendimento da DRJ, considerando que a recorrente não trouxe provas suficientes para comprovar o direito alegado. Como é sabido, nos casos de compensação ou restituição, o ônus da prova incumbe ao contribuinte, a quem compete demonstrar, de forma inequívoca, a existência, a liquidez e a certeza do crédito pleiteado. Como se sabe, o documento intitulado Declaração de Compensação (Dcomp) se presta, assim, a formalizar o encontro de contas entre o contribuinte e a Fazenda Pública, sendo uma das modalidades de extinção do crédito tributário, prevista no art. 156, II, do CTN, e para isso pressupõe a existência de créditos e débitos tributários em nome do sujeito passivo. Fl. 339DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 17 Além do mais, o regime jurídico da compensação tem fundamento no art. 170 do Código Tributário Nacional (CTN) dispondo que “a lei pode, nas condições e sob as garantias que estipular, ou cuja estipulação em cada caso atribuir à Autoridade Administrativa, autorizar a compensação de créditos tributários com créditos líquidos e certos, vencidos ou vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda Pública”. De outro norte, a retificação da DCTF, “quando vise a reduzir ou a excluir tributo, só é admissível mediante comprovação do erro em que se funde” (art. 147, §1º do CTN). Para tanto, porém, é indispensável que as alegações venham documentalmente ilustradas com livros e documentação contábil, capaz de assegurar a liquidez e certeza do pretendido crédito. Nesse contexto, por iniciativa do contribuinte, a quem cabe, portanto, a responsabilidade pelas informações sobre os créditos e os débitos, cabendo à autoridade tributária a sua necessária verificação e validação. Em que pese os argumentos explicitados pelo Recorrente, impende destacar, que nos processos que versam a respeito de compensação, a comprovação do direito creditório recai sobre aquele a quem aproveita o reconhecimento do fato, que deve apresentar elementos probatórios aptos a comprovar as suas alegações é o que dispõe o artigo 36 da Lei 9.784/99, no mesmo sentido prevê o art. 373 do CPC. Não sendo produzido nos autos provas capazes de comprovar seu pretenso direito, o indeferindo do crédito é medida que se impõe. Dessa forma, devem ser mantidas as glosas, diante da ausência de comprovação, pelo contribuinte, do direito alegado. DO RESULTDO DAS SAÍDAS EFETUADAS PELO CONTRIBUITE – VENDAS COM ALÍQUOTA ZERO E RATEIO DA RECEIA BRUTA: ALEGAÇÃO DE MAJORAÇÃO DAS SAÍDAS PELA RECORRENTE Consta do TVF, que a relação das vendas não tributadas foi informada por meio das planilhas entregues pela interessada para o período analisado. Por meio da análise das notas fiscais eletrônicas obtidas na base SPED foram encontradas divergências em relação às vendas com alíquota zero e as vendas tributadas constantes nas planilhas entregues. Dessa forma, o autuante considerou no cálculo da receita as notas fiscais emitidas pela interessada que constam na base SPED, por entender que estas reproduzirem fielmente sua escrita fiscal, e, portanto, foram refeitas as apurações das contribuições. A recorrente argumenta que os valores das contribuições devidas apresentadas pelo fiscal à folha 3211 do TVF estão totalmente desconectados da realidade e devem ser revistas, uma vez que o total das receitas submetidas a alíquota zero foi calculado erroneamente pelo autuante, e, consequentemente, o rateio da receita bruta também estaria incorreto. Alega, ainda, que o autuante diz ter se baseado nos valores computados na base EFD-Contribuições, porém, simplesmente as desconsiderou, e tomou como base dados de origem desconhecida. Fl. 340DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 18 Isso se deve pelo fato de que as vendas totais no período foram de R$ 68.190.349,50 (sessenta e oito milhões cento e nove mil trezentos e quarenta e nove reais e cinquenta centavos) e que primeiramente o fisco majora as saídas do contribuinte em R$ 898.320,88 (oitocentos e noventa e oito mil trezentos e vinte reias e oitenta e oito centavos), ou seja, de acordo com os dados inserido no Quadro XXVI da primeira decisão emitida pelo I. Fiscal somando-se a coluna “total” dos quatro anos em questão seria R$ 69.088.670,38 (sessenta e nove mil oitenta e oito reais e trinta e oito centavos), sem nem ao menos mencionar o motivo da diferença, se para chegar a tal valor somou valores de remessas, notas canceladas, etc. Cabe mencionar que para fins de apuração dos créditos o fiscal aceitou os valores computados na base do EFD Contribuições para fins de conferência e para fins de apuração das saídas, simplesmente as desconsiderou e tomou como base os dados de origem desconhecida que não condizem com os valores reais de vendas do contribuinte, necessitando, ser revistas todas as saídas por vendas de produtos incorridas no período. A recorrente alega que, conforme planilha as folhas 1816/3181 do e-dossiê, o autuante considerou como sendo tributado à alíquota básica os produtos iniciados com os NCM 0203, 0206.30.00, 0207, 0209, 0210.1, quando estão submetidos à alíquota zero, prevista na Lei nº 10.925/2004. Denota-se da decisão recorrida que o I. Fiscal alega que existiriam incoerências entre as informações fiscais e as planilhas apresentadas na manifestação de inconformidade, logo, teria considerado aqueles documentos encaminhados via SPED, o que discorda a Recorrente. Nobre Julgadores, as planilhas apresentadas são reflexo da tributação real da empresa, ainda que o SPED Contribuições não tenha sido objeto de retificação, pois quando se notou o erro meramente escritural de suas demonstrações já tinha se iniciado o periodo de fiscalização impossibilitando a reversão dos dados ou retificação, desta forma, a Recorrente não pode ser prejudicada, como está sendo. Desta forma, se faz necessária a aplicação do princípio da verdade material, visto que apresentada pelo contribuinte com provas, através da manifestação de inconformidade. O que se busca no processo administrativo é a verdade material e serão consideradas todas as provas e fatos novos, ainda que desfavoráveis à Fazenda Pública. Ora, Nobres Julgadores, se imputa-se ao Recorrente a tributação de diversas insumos com alíquota 0, certo é que o crédito também aumentaria, o que não ocorreu in casu. Como se vê, por todos os ângulos que se analise, não há como subsistir a decisão proferida através do Despacho Decisório ora Recorrido na parte em que indeferem os créditos da Recorrente ora impugnados e mantêm Fl. 341DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 19 diversas glosas. Daí porque, a Recorrente vem requerer, mui respeitosamente, sejam analisados os argumentos, fundamentos e documentos ora apresentados, juntamente com os documentos constantes do E-dossiê nº 10010.004078/0917-51 e, por conseguinte, seja deferido/reconhecido o crédito integral postulado a título de COFINS, 1º Trimestre de 25426.56374.030816.1.1.11-4206. 2013, VI – DA PROVA EMPRESTADA objeto do PER/DCOMP nº Em que pese ser uma questão de decorrência lógica, por cautela, e em consonância com o art. 372 do CPC, requer-se sejam utilizadas as provas constantes do E- dossiê digital nº 10010.004078/0917-51 utilizado pela Autoridade Fazendária para solicitar documentos da Recorrente quando da análise do direito creditório em comento, tendo esta juntado todos os documentos solicitados e que corroboram para provar o direito ao crédito aqui discutido, onde, inclusive, foi exarada a Informação Fiscal e anexadas planilhas pelo i. Auditor Fiscal da Receita Federal, constante em anexo ao Despacho Decisório ora impugnado. No entanto, conforme detalhado DRJ, verifica-se que: Com base na planilha de saídas revisadas, anexada pela recorrente, foi realizada consulta no sítio eletrônico de algumas notas fiscais eletrônicas de vendas, a título de exemplo, com intuito de corroborar as alegações da defesa: NF eletrônica, chave de acesso 51150105147458000191550010000578811000604225, referente aos produtos CALABREZA PACOTE 300G e TOSCANA PACOTINHO – NCM 16010000; e CARCACA SUINO C/ PELE – NCM 02031100 e PALETA C/ PELE – NCM 02031200. Ou seja, na mesma nota constam produtos tributados à alíquota zero e produtos tributados à alíquota normal. Na planilha entregue pela recorrente consta que os itens “CARCA CA SUINO C/ PELE” - NCM 02031900 e “PALETA C/ PELE” - NCM 02031200, submetidos a alíquota zero, estariam divergentes da informação do autuante, que considerou os itens tributáveis. Verificou-se na nota fiscal eletrônica que apesar de constar no campo do NCM o 02031200 e 2031900, que são submetidos a alíquota zero, em outro campo da nota fiscal consta o CST- 01 – Operação Tributável. NF eletrônica, chave de acesso 51150105147458000191550010000579471000605349, referente aos produtos CARRE S/ PELE - NCM 02031900; PERNIL C/ PELE - 02031200; MORTADELA CELOFANE PEQUENA e BOLINHA VACUO e– NCM 16010000. Do mesmo modo, constam na mesma nota produtos tributados à alíquota zero e outros tributados à alíquota normal. Fl. 342DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 20 Na planilha entregue pela recorrente consta que o item CARRE S/ PELE - NCM 02031900, submetido a alíquota zero, estaria divergente da informação do autuante, que considerou o item tributável. Verificou-se na nota fiscal eletrônica que apesar de constar no campo do NCM o 02031900, que é submetido a alíquota zero, em outro campo da nota fiscal consta o CST- 01 – Operação Tributável. O que não aconteceu, por exemplo, com o outro item da nota que também possui NCM submetido a alíquota zero (PERNIL C/ PELE – NCM 02031200), para o qual consta corretamente o CST – 06 - Operação Tributável (alíquota zero). Dessa forma, conforme se verifica, há, de fato, inconsistências entre planilha apresentada pela interessada durante a ação fiscal, a mesma apresentada em sede de manifestação de inconformidade, e as informações transmitidas ao SPED, como foi pontuado pelo autuante. Ademais, as informações verificadas por meio das notas fiscais eletrônicas consultadas acima convergem com o que foi considerado pelo autuante, ou seja, as informações extraídas da base SEPD. Conforme relatado, em razão das inconsistências identificadas, a autoridade fiscal valeu-se das informações extraídas do Sistema Público de Escrituração Digital – SPED, notadamente da Escrituração Fiscal Digital e dos documentos fiscais eletrônicos relativos às operações de saída da recorrente. Registre-se que, apesar das divergências apontadas, a recorrente não apresentou, em sua manifestação de inconformidade, quaisquer justificativas ou elementos probatórios capazes de demonstrar que as planilhas de controle interno utilizadas para apuração das contribuições refletiam, de forma fidedigna, as informações constantes de sua escrituração fiscal digital. As informações contábeis e fiscais transmitidas ao ambiente do SPED, tais como ECD, EFD-Contribuições e NF-e, devem espelhar a realidade das operações efetivamente realizadas, devendo os documentos que lhes dão suporte permanecer sob a guarda do contribuinte, à disposição da fiscalização, quando exigidos. Nesse contexto, tendo sido os dados utilizados pelo autuante extraídos da própria escrituração fiscal digital apresentada pela recorrente, não subsistem razões para desconsideração dos cálculos realizados na instância de origem, especialmente diante da ausência de prova em sentido contrário. No entanto, uma vez instaurada a fase litigiosa com o oferecimento da Manifestação de Inconformidade contra o despacho decisório eletrônico, é dada a oportunidade ao contribuinte de instruir o processo com todos os documentos comprobatórios a evidenciar a certeza e liquidez do crédito pleiteado. Como expresso no inciso III do artigo 16 do Decreto nº 70.235, de 1972, a impugnação conterá "os motivos de fato e de direito em que se fundamenta, os pontos de discordância e as razões e provas que possuir", precluindo o direito de fazê-lo posteriormente, salvo se demonstrada alguma das exceções previstas no art. 16, §§ 4º e 5º do Decreto nº 70.235/72. Fl. 343DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3202-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10183.905001/2017-51 21 Assim, a Recorrente não logrou êxito em demonstrar, mediante elementos consistentes, que as informações constantes de suas planilhas internas estariam devidamente refletidas em sua escrituração contábil e fiscal. Dessa forma, mantidos os valores relativos às receitas tributadas e não tributadas apurados com base na escrituração fiscal digital da recorrente, impõe-se a manutenção do critério de rateio aplicado sobre a receita bruta, nos termos consignados no lançamento. Portanto, à luz da decisão recorrida e do que mais consta dos autos, caberia à Recorrente o esclarecimento das divergências apontadas, bem como a comprovação efetiva do seu direito, o que de fato não fez. No entanto, no presente caso a Recorrente não se desincumbiu de trazer aos autos elementos suficientes para comprovar a origem do seu crédito. Diante das considerações, deve ser mantida a decisão proferida pela DRJ em relação ao tópico supracitado. Diante do exposto, voto por afastar a preliminar de nulidade e, no mérito, dar-lhe parcial provimento para reverter as glosas relativas aos seguintes itens: (i) “pallet liso fechado branco”; e (ii) absorventes de alimentos, fitas aderentes e etiquetas utilizadas na composição e no acondicionamento das embalagens dos produtos. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de rejeitar a preliminar de nulidade do TDPF e da informação fiscal e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário, para reverter as glosas relativas aos seguintes itens: (i) “pallet liso fechado branco”; e (ii) absorventes de alimentos, fitas aderentes e etiquetas utilizadas na composição e no acondicionamento das embalagens dos produtos. Assinado Digitalmente Rodrigo Lorenzon Yunan Gassibe – Presidente Redator Fl. 344DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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