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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
6923856 #
Numero do processo: 15771.725028/2015-94
Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Terceira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Thu Aug 31 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Sep 11 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 24/08/2004 DECADÊNCIA. CONVERSÃO PENA DE PERDIMENTO EM MULTA. MEDIDA LIMINAR. No presente caso, a pena de perdimento foi aplicada dentro do prazo legal com a apreensão das mercadorias. Aquele ato administrativo interrompeu o prazo de decadência, vez que implicou no exercício do direito potestativo do Estado de aplicar a penalidade (art. 78, §1º da Lei n.º 4.502/1964). Contudo, por determinação judicial, as mercadorias foram liberadas, em decisão posteriormente revista em sede de Apelação que considerou válida a pena de perdimento aplicada. Somente com esta última decisão, publicada em 14/10/2010, que voltou a correr, do início, o prazo de decadência de 5 (cinco) anos previsto na lei. Isso porque, com a reforma da sentença, deixou de existir o fato impeditivo que limitava o poder da fiscalização de impor a penalidade cabível, sendo aquela decisão o marco inicial para que o fisco desse cumprimento à pena de perdimento. TIPICIDADE. TEORIA DO FATO CONSUMADO. Uma vez que as mercadorias foram comercializadas, como confirmado pela Recorrente nos autos, tipificou-se a hipótese da conversão em multa da pena de perdimento, cuja possibilidade de aplicação foi confirmada pelo Poder Judiciário (art. 73, Lei n.º 10.833/2003). Não há que se falar em aplicação da teoria do fato consumado vez que a própria legislação afastou sua aplicação ao prever a penalidade pecuniária na exata situação de não localização da mercadoria sujeita a perdimento. Recurso Voluntário Negado
Numero da decisão: 3402-004.384
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por maioria de votos por negar provimento ao Recurso Voluntário. Vencida a Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula. (Assinado com certificado digital) Jorge Freire - Presidente. (Assinado com certificado digital) Maysa de Sá Pittondo Deligne - Relatora. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Jorge Freire, Waldir Navarro Bezerra, Diego Diniz Ribeiro, Maria Aparecida Martins de Paula, Thais De Laurentiis Galkowicz, Pedro Sousa Bispo, Maysa de Sá Pittondo Deligne e Carlos Augusto Daniel Neto.
Nome do relator: MAYSA DE SA PITTONDO DELIGNE
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3402­004.384  –  4ª Câmara / 2ª Turma Ordinária   Sessão de  31 de agosto de 2017  Matéria  MULTA CONVERSÃO PENA DE PERDIMENTO  Recorrente  MERCK S/A  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL  Data do fato gerador: 24/08/2004  DECADÊNCIA.  CONVERSÃO  PENA  DE  PERDIMENTO  EM MULTA.  MEDIDA LIMINAR.  No presente  caso,  a  pena  de  perdimento  foi  aplicada  dentro  do  prazo  legal  com a apreensão das mercadorias. Aquele  ato administrativo  interrompeu o  prazo de decadência, vez que implicou no exercício do direito potestativo do  Estado de aplicar a penalidade (art. 78, §1º da Lei n.º 4.502/1964).  Contudo,  por  determinação  judicial,  as  mercadorias  foram  liberadas,  em  decisão posteriormente revista em sede de Apelação que considerou válida a  pena de perdimento aplicada. Somente com esta última decisão, publicada em  14/10/2010, que voltou a correr, do início, o prazo de decadência de 5 (cinco)  anos  previsto  na  lei.  Isso  porque,  com  a  reforma  da  sentença,  deixou  de  existir  o  fato  impeditivo  que  limitava  o  poder  da  fiscalização  de  impor  a  penalidade  cabível,  sendo  aquela  decisão  o  marco  inicial  para  que  o  fisco  desse cumprimento à pena de perdimento.  TIPICIDADE. TEORIA DO FATO CONSUMADO.  Uma vez que as mercadorias  foram comercializadas, como confirmado pela  Recorrente nos autos, tipificou­se a hipótese da conversão em multa da pena  de  perdimento,  cuja  possibilidade  de  aplicação  foi  confirmada  pelo  Poder  Judiciário (art. 73, Lei n.º 10.833/2003). Não há que se falar em aplicação da  teoria do fato consumado vez que a própria legislação afastou sua aplicação  ao  prever  a  penalidade  pecuniária  na  exata  situação  de  não  localização  da  mercadoria sujeita a perdimento.  Recurso Voluntário Negado      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 15 77 1. 72 50 28 /2 01 5- 94 Fl. 260DF CARF MF     2 Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  maioria  de  votos  por  negar  provimento ao Recurso Voluntário. Vencida a Conselheira Maria Aparecida Martins de Paula.    (Assinado com certificado digital)  Jorge Freire ­ Presidente.     (Assinado com certificado digital)  Maysa de Sá Pittondo Deligne ­ Relatora.    Participaram da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Jorge Freire, Waldir  Navarro Bezerra, Diego Diniz Ribeiro, Maria Aparecida Martins de Paula, Thais De Laurentiis  Galkowicz, Pedro Sousa Bispo, Maysa de Sá Pittondo Deligne e Carlos Augusto Daniel Neto.    Relatório  Trata  o  presente  processo  de  auto  de  infração  para  a  cobrança  de  multa  decorrente da conversão da pena de perdimento de mercadorias, aplicada com fulcro no art. 73  da Lei 10.833/2003.  Segundo descrito na autuação fiscal, a ora Recorrente importou por meio da  Declaração  de  Importação  nº  04/0843559­8  de  24/08/2004  mercadoria  descrita  como  “NITRAGIN PROTREAT (FUNGICIDA PARA TRATAMENTO DE SEMENTES)”. Entretanto,  quando da conferência física da mercadoria a fiscalização verificou que, apesar da mercadoria  ser originária da Argentina, a  rotulagem dos produtos estava grafada em  língua portuguesa e  com a indicação “Indústria Brasileira”.  Diante  da  proibição  da  importação  de  mercadorias  com  a  rotulagem  em  língua portuguesa e a falsa declaração de procedência (art. 45, II e III da Lei n.º 4.502/1964), a  fiscalização  aplicou  em  18/10/2004  a  pena  de  perdimento  das  mercadorias  no  processo  n.º  10317.007295/2004­05, tendo sido apreendidas naquela oportunidade.  A decisão recorrida bem relatou os acontecimentos após a aplicação da pena  de perdimento naquele processo, cuja cópia foi acostada na íntegra aos presentes autos (e­fls.  8/186):    "Em 04/11/04 a importadora apresentou impugnação, fl. 41.  Em 03/12/04 a importadora apresentou aditamento à impugnação original, fl. 57.  Em  29/12/04  a  importadora  foi  cientificada  do  Parecer  Técnico  Conclusivo  n°  50/04, fl. 65, que manteve a aplicação da pena de perdimento.  A importadora impetrou o Mandado de Segurança n° 2005.61.00.006829­8 na 19°  Vara Cível Federal pleiteando a devolução da mercadoria ao exterior. A ação foi  julgada improcedente.  Fl. 261DF CARF MF Processo nº 15771.725028/2015­94  Acórdão n.º 3402­004.384  S3­C4T2  Fl. 261          3 A importadora impetrou outro Mandado de Segurança, n° 2005.61.00900688­5 na  6ª  Vara  da  Justiça  Federal  de  São  Paulo,  com  pedido  de  liminar  objetivando  afastar a pena de perdimento. A liminar foi indeferida.  Em 28/02/2005 a  importadora, em sede de Agravo ao TRF da 3ª Região, obteve  decisão favorável determinando a suspensão da pena de perdimento até o deslinde  judicial da questão, fl. 86.  Em 22/04/2005 a importadora obteve decisão favorável no Mandado de Segurança  n°  2005.61.00900688­5,  determinando  a  liberação  das mercadorias  apreendidas  após a realização de reetiquetagem.  A União apelou da referida decisão no Mandado de Segurança e obteve decisão  favorável à aplicação da pena de perdimento em 16/09/2010, fl. 136.  A  importadora  apresentou  ainda  Embargos  de  Declaração,  Recurso  Especial  e  Recurso  Extraordinário,  sendo  todos  rejeitados.  Ressalte­se  que  os  dois  últimos  recursos possuem apenas efeito devolutivo.  A  importadora  foi  intimada  então  a  apresentar  a  mercadoria  para  aplicação  da  pena de perdimento em 18/11/2013. Em 02/12/2014 informou que a mercadoria já  havia sido comercializada.  Dessa forma, pela impossibilidade de apreensão da mercadoria, em 24/09/2015 foi  lavrado o presente Auto de Infração para conversão do perdimento em multa nos  termos do art. 73 da Lei n° 10.833/03.  Intimada do Auto de Infração em 24/09/2015, a interessada apresentou impugnação  e documentos em 23/10/2015, juntados às fls. 193 e seguintes, alegando em síntese:  1. Alega a decadência do direito da Fazenda em  lançar a multa de conversão da  pena de perdimento. Alega que a decisão judicial que determinou a reetiquetagem e  a liberação das mercadorias não obstou a fiscalização a lançar a multa de 100% do  valor aduaneiro. Alega que a constituição do crédito é direito/dever da fiscalização  nos  termos do art. 142 do CTN. Alega que a multa aplicada não é substitutiva do  perdimento, mas alternativa do perdimento. Alega que pela natureza e validade do  produto a  fiscalização  já sabia de antemão que não seria possível a aplicação do  perdimento  das  mercadorias.  Alega  que  o  art.  63  da  Lei  n°  9.430/96  admite  a  constituição  do  crédito  tributário  para  a  prevenção  da  decadência.  Alega  que  transcorreram  mais  de  5  anos  entre  a  sentença  que  afastou  o  perdimento  em  22/04/2005 e a lavratura do presente Auto de Infração em 31/08/2015 (ciência em  24/09/2015).  2. Alega ausência de tipicidade para aplicação da multa de 100%. Alega que como  a  apreensão  foi  consumada,  não  seria  possível  a  aplicação  da  multa  de  100%.  Alega  que  tal  multa  só  se  aplicada  quando  não  ocorre  a  hipótese  de  apreensão.  Reafirma que a multa é pena alternativa e não substitutiva. Afirma que a norma não  prevê a aplicação da pena de 100% no caso de inexistência de mercadoria liberada  por ordem judicial.  3.  Alega  que  a  multa  de  100%  não  poderia  ser  aplicada  por  impossibilidade  do  Stato  Quo  Ante.  Afirma  que  após  a  revogação  da medida  judicial  que  afastou  o  perdimento,  a  mercadoria  deveria  retornar  ao  estado  anterior,  ou  seja,  de  perdimento. Como esse estado já não é mais possível, pelo consumo, nenhuma outra  penalidade poderia ser aplicada. Cita jurisprudência judicial e administrativa sobre  o tema.  4. Requer, por fim, que seja acolhida a preliminar de decadência ou, no mérito, que  seja julgada improcedente a autuação." (e­fls. 226/228 ­ grifei)    Assim,  uma  vez  não  localizadas  as  mercadorias  após  a  confirmação  da  validade da pena de perdimento no processo judicial instaurado, foi lavrado o presente Auto de  Infração. A Impugnação foi julgada integralmente improcedente no acórdão n.º 16­70.815 ­ 24ª  Turma da DRJ/SPO, ementado nos seguintes termos:  Fl. 262DF CARF MF     4   "ASSUNTO: OBRIGAÇÕES ACESSÓRIAS  Data do fato gerador: 24/08/2004  IMPORTAÇÃO PROIBIDA.  ROTULAGEM EM LINGUA PORTUGUESA.  FALSA  INDICAÇÃO DE ORIGEM. PERDIMENTO. MULTA.  É  proibida  a  importação  de  mercadoria  estrangeira  contendo  rótulo  escrito  em  língua portuguesa sem a indicação do país de origem bem como a falsa indicação  de procedência da mercadoria, nos termos do art. 222, II e III do RIPI (Decreto n°  4.544  de  2002).  Aplica­se  a  pena  de  perdimento  à  mercadoria  de  importação  proibida nos termos do art. 620 do RA (Decreto n° 4.543/02). Pela impossibilidade  de  apreensão  da  mercadoria  a  pena  de  perdimento  converte­se  em  multa  equivalente ao valor aduaneiro nos termos do art. 73 da Lei n° 10.833/03.  CONVERSÃO  DA  PENA  DE  PERDIMENTO  EM  MULTA.  AÇÃO  JUDICIAL.  DECADÊNCIA.  O  direito  de  impor  penalidade  extingue­se  em  cinco  anos,  a  contar  da  data  a  infração. Caracterizada a existência de obstáculo judicial que impossibilite o Fisco  de lançar, o termo inicial da decadência deve ser contado a partir do primeiro dia  do exercício seguinte àquele em que o lançamento poderia ter sido realizado.  Impugnação Improcedente  Crédito Tributário Mantido" (e­fl. 224)    Intimada  desta  decisão  em 18/02/2016,  foi  apresentado Recurso Voluntário  em 18/03/2016 (e­fls. 240/256) reiterando os argumentos aventados em sede de  impugnação,  alegando, em síntese:  (i) a decadência do direito de lançar o valor da penalidade, vez que a sentença  proferida em ação judicial somente teria autorizado o desembaraço aduaneiro  das mercadorias,  não  tendo  se manifestado  quanto  à  aplicação  da  pena  de  perdimento. Sustenta a Recorrente que o prazo de 5 (cinco) anos é contado da  data do fato gerador, incorrido em 24/08/2004;  (ii)  ausência  de  tipicidade  para  a  aplicação  da  penalidade,  vez  que  a  legislação não prevê expressamente a conversão da pena de perdimento em  multa "no caso de inexistência de mercadoria liberada por ordem judicial" (e­ fl. 252); e  (iii) descabimento da penalidade diante da impossibilidade de se restaurar o  status quo ante, invocando a teoria do fato consumado.  Em seguida, os autos foram remetidos a este Conselho.  É o relatório.    Voto             Conselheira Relatora Maysa de Sá Pittondo Deligne  Conheço do Recurso Voluntário, por tempestivo, adentrando em suas razões.  Fl. 263DF CARF MF Processo nº 15771.725028/2015­94  Acórdão n.º 3402­004.384  S3­C4T2  Fl. 262          5 Para  melhor  enfrentar  os  argumentos  trazidos  pela  Recorrente,  importante  trazer breve esclarecimento quanto à pena de perdimento e à possibilidade de sua conversão em  multa.  As  hipóteses  de  aplicação  da  pena  de  perdimento  da mercadoria  importada  são trazidas no art. 105 do Decreto­Lei nº 37/1966 e no art. 23, caput e §1º do Decreto­Lei nº  1.455/1976. Estes dispositivos indicam distintas  irregularidades passíveis de serem cometidas  quando da importação que implicam, de alguma forma, em prejuízo à atividade de fiscalização  ou dano ao Erário. Trata­se, portanto, de um poder/dever da Autoridade Fiscal de apreender as  mercadorias importadas irregularmente quando comprovadas as situações descritas na lei.  Sua  efetiva  aplicação  depende  da  instauração  de  processo  administrativo  próprio tendente a verificar a ocorrência da irregularidade. Caso comprovada e localizadas as  mercadorias  que  foram  indevidamente  importadas,  deve  ser  lavrado  o  Auto  de  Infração  de  aplicação da pena de perda e o correspondente Termo de Apreensão das mercadorias.  O  efeito  da  imposição  da  pena  de  perdimento  da  mercadoria  é  a  sua  destinação  pelo  Poder  Público,  na  forma  prevista  no  Regulamento  Aduaneiro,  por  meio  da  alienação, incorporação, destruição ou inutilização1.  Contudo,  quando  as  mercadorias  sujeitas  a  pena  de  perdimento  não  forem  localizadas,  surge  o  poder/dever  do  Poder  Público,  com  fulcro  no  art.  73,  da  Lei  n.º  10.833/2003,  de  impor  uma  penalidade  pecuniária  substitutiva  àquela  pena.  Como  indica  o  referido  dispositivo  legal2,  esta  penalidade  de  conversão  da  pena  de  perdimento  em  multa  correspondente ao valor aduaneiro da mercadoria deve ser aplicada em processo administrativo  específico, distinto do processo de aplicação da pena de perdimento, quando a mercadoria não  puder ser apreendida em razão de sua não­localização ou consumo:    "Art. 73. Verificada a impossibilidade de apreensão da mercadoria sujeita a pena  de  perdimento,  em  razão  de  sua  não­localização  ou  consumo,  extinguir­se­á  o  processo  administrativo  instaurado  para  apuração  da  infração  capitulada  como  dano ao Erário.  § 1o Na hipótese prevista no caput, será instaurado processo administrativo para  aplicação da multa  prevista no §  3o do  art.  23  do Decreto­Lei  no 1.455,  de 7  de  abril  de  1976,  com  a  redação  dada  pelo art.  59  da  Lei  no 10.637,  de  30  de  dezembro de 2002.                                                              1 As formas de destinação das mercadorias sujeitas ao perdimento estavam previstas à época da autuação no art.  713, do Regulamento Aduaneiro  aprovado pelo Decreto n.º  4.543/2002,  dispositivo  reproduzido no  art.  803  do  Regulamento Aduaneiro aprovado pelo Decreto n.º 6.759/2009 até as alterações pelo Decreto n.º 8.010/2013, que  manteve  estas  quatro  formas  de  destinação  (alienação,  incorporação,  destruição  ou  inutilização)  com  algumas  alterações quanto à forma de alienação e às pessoas autorizadas à incorporação.  2  A  conversão  da  pena  de  perdimento  em  multa  é  igualmente  indicada  no  art.  23,  §  3º,  do  Decreto­Lei  nº  1.455/1976, sendo exigida para a sua aplicação a prévia não localização das mercadorias, como indicado tanto na  redação vigente à época da autuação, dada pela Lei n.º 10.637/2002, como na atualmente vigente dada pela Lei n.º  12.350/2010:  "Art. 23 (...) § 3º A pena prevista no § 1ºconverte­se em multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria  que não seja localizada ou que tenha sido consumida.(Incluído pela Lei nº 10.637, de 30.12.2002)   § 3o As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, na  importação, ou ao preço constante da respectiva nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a  mercadoria  não  for  localizada,  ou  tiver  sido  consumida  ou  revendida,  observados  o  rito  e  as  competências  estabelecidos no Decreto no 70.235, de 6 de março de 1972. (Redação dada pela Lei nº 12.350, de 2010)"  Fl. 264DF CARF MF     6 § 2o A multa a que se refere o § 1o será exigida mediante lançamento de ofício, que  será  processado  e  julgado  nos  termos  da  legislação  que  rege  a  determinação  e  exigência dos demais créditos tributários da União." (grifei)    Vislumbra­se,  portanto,  dois  direitos  potestativos  da  Administração  Fazendária diante das situações de importação de mercadorias sujeitas à pena de perdimento:  (i) quando localizadas as mercadorias, aplicar a pena de perda da mercadoria por meio de sua  apreensão em processo administrativo próprio; ou (ii) quando não localizadas as mercadorias, a  instauração de processo administrativo próprio de aplicação de penalidade pecuniária  (multa)  correspondente ao valor aduaneiro das mercadorias.  Atentando­se para o presente caso, vislumbra­se que a Recorrente procedeu  com a importação de mercadoria cuja Declaração de importação foi registrada em 24/08/2004,  data em que as mercadorias foram desembaraçadas automaticamente pelo SISCOMEX (Canal  Verde de Conferência). Em posterior verificação física da mercadoria, a fiscalização verificou  erro  na  etiquetagem,  que  indicava  a  procedência  do  Brasil  ("Indústria  brasileira")  e  estava  grafada integralmente em português, não obstante a declaração de procedência da Argentina na  DI.  Diante desta irregularidade na importação punível com a pena de perdimento  da mercadoria, foi lavrado o Auto de Infração para aplicação desta pena e termo de apreensão  da  mercadoria  (e­fl.  11/13)  no  processo  n.º  10314.007295/2004­05,  da  qual  a  empresa  foi  cientificada em 18/10/2004 (e­fl. 44).  Após  o  encerramento  da  discussão  administrativa,  a  pena  de  perdimento  imposta  foi  discutida  na  Justiça Federal  de São  Paulo  no  processo  n.º  2005.61.00.900688­5.  Naquele processo judicial, a liminar foi concedida pelo acórdão do Tribunal Regional Federal  da  3ª  Região  no  Agravo  de  Instrumento  n.º  2005.03.00.006296­7  reformando  a  decisão  de  primeira instância, somente para suspender os efeitos da pena de perdimento aplicada:    "Em que pese o minucioso teor do parecer mencionado, no sentido de infringência  das normas vigentes, a pena de perdimento aplicada merece ser suspensa, a fim de  propiciar ao Juizo melhor análise.  Isso  porque,  embora  aparente  a  proibição  da  importação,  o  perdimento  da  mercadoria  esgotaria  o  objeto  da  impetração,  prejudicando  eventual  decisão  positiva posterior.  Por outro lado não é caso de se desconstituir liminarmente a pena aplicada, mas,  tão somente; suspendê­la até o deslinde judicial da controvérsia.  Finalmente,  pendem sérias  dúvidas  quanto  ao manejo  do mandado de  segurança,  como bem ponderado pelo MM. Juiz a quo, bem como quanto à matéria fática e a  existência de responsabilidade da recorrente.   Ante o exposto, defiro parcialmente . o pedido liminar, feito nos autos do agravo, a  ,fim  de  suspender  a  aplicação  da  pena  de  perdimento  referente  ao  processo  administrativo n° 10314.007295/2004­05." (e­fls. 92/93 ­ grifei)    Assim,  por  meio  daquela  decisão  liminar,  as  mercadorias  permaneceram  apreendidas, somente não podendo ser destinadas pelo Poder Público (alienação, incorporação,  destruição ou inutilização).  Contudo, em sede de sentença a pena de perdimento aplicada foi considerada  descabida  em  razão  da  ausência  de  efetivo  dano  ao  erário,  sendo  autorizada  a  liberação  das  mercadorias após sua reetiquetagem. Nos termos da sentença acostada ao presente processo (e­ fls. 122/127):  Fl. 265DF CARF MF Processo nº 15771.725028/2015­94  Acórdão n.º 3402­004.384  S3­C4T2  Fl. 263          7   "Embora a atuação dos agentes fazendários seja atividade vinculada à lei, não se  pode  deixar  de  reconhecer  ser  função  do  Poder  Judiciário  a  apreciação  dos  aspectos  de  razoabilidade  e  proporcionalidade  do  procedimento  em  face  do  disposto no art. 5º, LIV, da Constituição Federal, cabendo­lhe coibir excessos que  se apresentem incompatíveis com os princípios constitucionais.  É que os atos administrativos devem ser lavrados visando uma finalidade pública,  vinculada à lei e relacionada com os fins da atividade exercida. Os excessos, da lei  ou dos atos expedidos, ensejam revisão judicial.  (...)  No  presente  caso,  a  pena  de  perdimento  das  mercadorias  mostra­se  de  extrema  gravidade,  admitindo­se,  quando  muito,  multa  infracional,  sob  responsabilidade  objetiva da impetrante.  O  produto  objeto  da  importação  é  de  origem  argentina,  não  sendo,  na  prática,  devido o imposto de importação, uma vez que tributado à alíquota zero, diante da  procedência Mercosul.  Em  informações  não  se  demonstrou  qualquer  prejuízo  fiscal  à  União  federal,  cuidando­se a erronia de mero erro de rotulagem, cuja culpa subjetiva não pode ser  atribuída à impetrante, que declarou corretamente nos documentos de importação a  origem argentina do produto.  (...)  Em  que  valham  os  fundamentos  legais  contidos  nas  informações,  trata­se  de  importação  de  fungicida,  cuja  embalagem  erroneamente  fala  em  "indústria  brasileira", quando deveria estar impresso nos rótulos "indústria argentina".  Sem dano efetivo ao erário, que à evidência inexiste, a pena de perdimento releva­ se  desvestida  de  sustentação  ante  os  princípios  de meios  e  fins  que  presidem  a  ordem constitucional.  A  mercadoria  objeto  da  presente  importação  não  é  proibida,  não  tendo  a  Impetrante  se  validade  (sic.)  de  qualquer  artifício  ou  fraude  no  pagamento  de  tributos.  DISPOSITIVO  Em  face  do  exposto,  julgo  o  pedido  procedente  e CONCEDO a  segurança para  autorizar  à  impetrante  a  liberação  das  mercadorias  descritas  nos  autos,  após  reetiquetagem, o que se fará às suas expensas." (e­fls. 124/127 ­ grifei)    Interposta Apelação pela Fazenda Nacional,  ela  foi  recebida apenas  em seu  efeito devolutivo. Por conseguinte,  as mercadorias  foram  liberadas em 15/06/2005  (e­fl. 96),  em conformidade com a sentença.  Como  noticiado  no  processo  em  despacho  de  11/10/2010  (e­fl.  146),  a  apelação  foi  julgada  procedente  para  reformar  a  sentença  em  julgamento  realizado  em  16/09/2010, publicado em 14/10/2010 conforme extrato de andamentos do processo disponível  no endereço eletrônico do Tribunal Regional federal da 3ª Região3. Referida decisão entendeu  que a pena de perdimento aplicada seria válida:    "DIREITO  TRIBUTÁRIO  ­  IMPORTAÇÃO  ­  AUSÊNCIA  DE  INDICAÇÃO  DO  PAÍS  DE  ORIGEM  NO  RÓTULO  ESCRITO  EM  PORTUGUÊS  ­  PENA  DE  PERDIMENTO.  1.[Tab]A  falsa  indicação  do  país  de  origem  no  rótulo  ou  embalagem  de  bem  importado, redigido na  língua portuguesa, gera a pena de perdimento, em razão                                                              3  Disponível  em  <http://web.trf3.jus.br/consultas/Internet/ConsultaProcessual/Processo?NumeroProcesso=  200561009006885>. Acesso em 11/08/2017.  Fl. 266DF CARF MF     8 da  possibilidade  de  indução  a  erro  quanto  à  origem  e  da  utilização  de  artifício  doloso para burlar a fiscalização.  2.[Tab]Apelação e Remessa oficial providas." (e­fl. 177 ­ grifei)    Foram  interpostos  Embargos  de  Declaração  pela  empresa,  rejeitados  pelo  Tribunal, ensejando a interposição de Recursos Extraordinário e Especial. Uma vez que estes  Recursos não são dotados de efeito suspensivo, a pena de perdimento passou a ser passível de  ser aplicada a partir da publicação do acórdão do TRF que reformou a sentença para autorizar  sua  aplicação  (14/10/2010).  Nesse  sentido  que  o  procedimento  foi  reinstaurado  na  forma  determinada  pelo  despacho  exarado  nos  autos  do  processo  n.º  10314.007295/2004­05  (e­fl.  148):    "Os autos do processo em epígrafe foram remetidos a esta SACAT/ALF/SPO devido  ao  fato  de  a  autuação  ter  sido  realizada  no  âmbito  de  EADI  submetida  à  competência desta Alfândega."  Contudo,i  conforme  relatado  nos  despachos  de  fls.  115,  118  e  nos  autos  do  PAJ  10314.001628/2005­6, as mercadorias apreendidas haviam sido liberadas por força  de sentença prolatada no curso do Mandado de Segurança n° 2005.61.00.900688­5.  Posteriormente,  com  a  prolação  de  acórdão  em  apelação  favorável  à União,  os  bens desembaraçados tornaram a ser passíveis de apreensão, sendo esta a situação  em que o processo atualmente se encontra, havendo pendência de apreciação de  recursos especial e extraordinário interpostos pela interessada. Considerando que  estes recursos, via de regra, são dotados apenas de efeito devolutivo, não subsiste,  no  momento,  qualquer  óbice  retomada  do  procedimento  de  apreensão  e  perdimento dos bens.  Dessa forma, considerando a natureza do procedimento a ser adotado por parte da  Fiscalização,  qual  seja,  promover  a  reapreensão  dos  bens  e,  na  sua  impossibilidade, a conversão da pena de perdimento em multa, proponho a remessa  dos autos à Inspetoria da Receita Federal em São Paulo, para que sejam tomadas  as providências cabíveis." (e­fl. 148 ­ grifei)    Com  isso,  observa­se que no presente  caso  a  confirmação da ocorrência de  infração punível com a pena de perdimento, passível de ser convertida em multa, ocorreu com  o julgamento do TRF3 publicado em 14/10/2010. Uma vez que as mercadorias foram liberadas  após a sentença, a  fiscalização precisou confirmar a  sua disponibilidade para perdimento por  meio do Termo de Intimação SEPMA n.º 921/2013 (e­fl. 150), respondida pela empresa à e­fl.  154 informado a comercialização das mercadorias.  Uma  vez  não  localizadas  as mercadorias,  restou  configurada  a  hipótese  da  conversão  da  pena  de  perdimento  em  multa  na  forma  da  lei,  sendo  instaurado  o  presente  processo administrativo próprio para sua aplicação.  Diante  deste  panorama  fático  e  normativo,  não  vislumbro  quaisquer  irregularidades, devendo ser integralmente mantida a autuação.  Quanto à alegação de decadência da Recorrente, entendo que a ela não cabe  provimento, vez que o presente Auto de Infração foi lavrado dentro de 5 (cinco) anos contados  da  data  da  data  da  confirmação  da  infração,  pela  decisão  do  Poder  Judiciário  publicada  em  14/10/2010. Este prazo decadencial de 5 (cinco) anos contados da data da infração é indicado  no art. 78 da Lei n.º 4.502/1964 e no art. 139 do Decreto­lei n.º 37/1966, que expressam:    Lei n.º 4.502/1964    Fl. 267DF CARF MF Processo nº 15771.725028/2015­94  Acórdão n.º 3402­004.384  S3­C4T2  Fl. 264          9 "Art . 78. O direito de impôr penalidade extingue­se em cinco anos, contados da  data da infração.  § 1º O prazo estabelecido neste artigo interrompe­se por qualquer notificação ou  exigência  administrativa  feita  ao  sujeito  passivo,  com  referência  ao  impôsto  que  tenham deixado de pagar ou à infração que haja cometido, recomeçado a correr a  partir da data em que êste procedimento se tenha verificado.  §  2º  Não  corre  o  prazo  enquanto  o  processo  de  cobrança  estiver  pendente  de  decisão,  inclusive  nos  casos  de  processos  fiscais  instaurados,  ainda  em  fase  de  preparo ou de julgamento.  § 3º A interrupção do prazo mencionado no parágrafo primeiro só poderá ocorrer  uma vez." (grifei)    Decreto­lei n.º 37/1966    "Art.138 ­ O direito de exigir o tributo extingue­se em 5 (cinco) anos, a contar do  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  àquele  em  que  poderia  ter  sido  lançado. (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 2.472, de 01/09/1988)  Parágrafo  único.  Tratando­se  de  exigência  de  diferença  de  tributo,  contar­se­á  o  prazo a partir do pagamento efetuado. (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 2.472, de  01/09/1988)  Art.139  ­  No  mesmo  prazo  do  artigo  anterior  se  extingue  o  direito  de  impor  penalidade, a contar da data da infração." (grifei)    Com efeito, como indicado pela Conselheira Thais De Laurentiis Galkowicz  no voto proferido no Acórdão 3402­003.443, de 22/11/2016, à  luz dos ensinamentos de Luiz  Roberto Domingo4, o prazo de decadência de uma penalidade aduaneira, assim entendido como  o prazo para o exercício do direito potestativo do Estado ao lançamento da penalidade, observa  as disposições específicas da legislação aduaneira, e não os mandamentos do Código Tributário  Nacional. É o que igualmente firmou a Solução de Consulta Interna n.º 32 ­ Cosit:    "28. Com base no exposto, conclui­se:  28.1  O  prazo  para  efetuar  lançamento  de  multas  relacionadas  ao  controle  aduaneiro das importações é de 5 (cinco) anos, contado da data da infração, por  força do art.  78 da Lei nº 4.502, de 1964,  e do art. 139 do DecretoLei nº 37, de  1966.  28.2  A  natureza  administrativo­tributária  das  multas  relacionadas  ao  controle  aduaneiro  das  importações  permite  que  a  elas  se  apliquem  regras  tributárias  de  constituição  e  cobrança  do  respectivo  crédito,  inclusive  o  rito  estabelecido  pelo  Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972  (Processo Administrativo Fiscal), mas  não a regra de contagem do prazo decadencial prevista no inciso I do art. 173 do  CTN,  pois  a  norma  aplicável  à  espécie,  pelo  critério  da  especialidade,  é  o  Regulamento Aduaneiro." (grifei)    Como visto, no presente caso,  a pena de perdimento  foi aplicada dentro do  prazo  legal,  com  a  apreensão  das  mercadorias  no  Auto  de  Infração  do  qual  a  empresa  foi  cientificada em 18/10/2004. Aquele ato administrativo interrompeu o prazo de decadência, vez  que  efetivamente  implicou  no  exercício  do  direito  potestativo  do  Estado  de  aplicar  a                                                              4  Direito  Aduaneiro  e  Direito  Tributário  –  Regimes  Jurídicos  Distintos.  In:  Tributação  Aduaneira  à  luz  da  jurisprudência do CARF, São Paulo: MP Editora, 2013, pp. 196 e 197.  Fl. 268DF CARF MF     10 penalidade.  Esta  interrupção  do  prazo  está  indicada,  inclusive,  no  art.  78,  §1º  da  Lei  n.º  4.502/1964, acima transcrito5.  Contudo,  por  determinação  judicial,  as  mercadorias  foram  liberadas,  em  decisão  posteriormente  revista  em  sede  de  Apelação  que  considerou  válida  a  pena  de  perdimento aplicada. Somente com esta última decisão, publicada em 14/10/2010, que voltou a  correr, do início, o prazo de decadência de 5 (cinco) anos previsto na lei.  Isso porque, com a reforma da sentença, deixou de existir o fato impeditivo  que  limitava  o  poder  da  fiscalização  de  impor  a  penalidade  cabível,  sendo  aquela  decisão  o  marco inicial para que o fisco desse cumprimento à pena de perdimento na forma decidida pelo  E. Superior Tribunal de Justiça:    "TRIBUTÁRIO. REGIME ADUANEIRO. PERDIMENTO DE BEM. REVOGAÇÃO  DE  LIMINAR.  INÉRCIA  DA  FAZENDA  PÚBLICA.  SEGURANÇA  JURÍDICA.  DECADÊNCIA. CONFIGURAÇÃO.  1. Na origem, cuida­se de mandado de segurança em que se suscitou a ilegalidade e  abusividade no ato de apreensão e posterior aplicação da pena de perdimento de  veículo,  visto  que  o  Fisco  teria  decaído  do  direito  de  aplicar  a  sanção  administrativa.  2.  As  instâncias  ordinárias  reconheceram  os  efeitos  da  decadência  visto  que,  cassada a liminar que teria autorizado o ingresso em território nacional de veículo  importado usado, manteve­se inerte órgão administrativo por quase 10 (dez) anos.  3.  O  decurso  do  tempo  configura  pressuposto  jurídico  de  extrema  relevância,  porquanto conduz à segurança jurídica das relações travadas no âmbito social, do  qual não pode isentar­se o estado.  Doutrina e jurisprudência.  4.  "Nos  termos  dos  artigos  138 e  139 do Decreto­lei  nº  37/66,  é  de  cinco  anos  o  prazo  decadencial  para  a  imposição  das  penalidades  nele  previstas"  (REsp  643.185/SC,  Rel.  Ministro  TEORI  ALBINO  ZAVASCKI,  PRIMEIRA  TURMA,  julgado em 15/3/2007, DJ 29/3/2007, p. 218).  5. Com a revogação da liminar, desaparece o único fato impeditivo que limitava o  poder/dever  da  administração  de  impor  a  sanção  cabível,  estabelecendo,  consequentemente, marco  inicial para que o  fisco desse cumprimento à pena de  perdimento,  sendo que, conforme delineado, manteve­se inerte a Fazenda Pública  por aproximadamente 10 (dez) anos, o torna inafastável o instituto da decadência à  hipótese dos autos.  Recurso especial improvido." (STJ, REsp 1379708/CE, Rel. Ministro HUMBERTO  MARTINS, SEGUNDA TURMA, julgado em 05/02/2015, DJe 12/02/2015 ­ grifei)    De fato, com a concessão da medida liminar na ação judicial instaurada pelo  contribuinte  quanto  à  validade  da  aplicação  da  pena  de  perdimento,  seus  efeitos  foram                                                              5 Cumpre mencionar que, por definição no âmbito do Direito Privado, a decadência não é sujeita a interrupção ou  suspensão. Contudo, a legislação aduaneira não observou a disciplina orientada no âmbito privado, estabelecendo  previsões específicas de  interrupção e suspensão do prazo decadencial. É o que apontou a Solução de Consulta  Interna n.º 32 da Cosit: "12. O prazo decadencial, por definição, não é sujeito a interrupção ou suspensão, regra  geral.  Interrompê­lo  ou  suspendê­lo  corresponderia  a  “fazer  o  tempo  parar”,  pois  um  direito  potestativo  se  exaure no momento mesmo de seu exercício. Não se “inicia” o exercício de um direito potestativo: ou se exerce  esse direito dentro do prazo legal ou se não o exerce. A legislação, contudo, nem sempre observa os ensinamentos  de Chiovenda. O art. 78 da Lei 4.502, de 19647, trata, com efeito, de um direito potestativo do Fisco de impor  penalidade pelo descumprimento da lei.   13. Por  outro  lado,  a  interrupção ou a  suspensão  que  o  dispositivo  prevê  não  produz qualquer  efeito  sobre  o  direito potestativo do Fisco  de impor a penalidade. É certo que, se a penalidade for imposta dentro do prazo de  cinco anos que o art. 78  estabelece, exaure­se aí  o direito do Fisco e não se  fala mais em prazo decadencial.  Sendo necessária ação do Fisco para cobrar a penalidade imposta, há de ser proposta no prazo prescricional."  Fl. 269DF CARF MF Processo nº 15771.725028/2015­94  Acórdão n.º 3402­004.384  S3­C4T2  Fl. 265          11 suspensos,  inviabilizando  a  destinação  das  mercadorias  pela  Administração.  Com  o  reconhecimento em sentença da ilegalidade e inconstitucionalidade da pena de perdimento, as  mercadorias  foram  liberadas,  estando  a  Administração  ainda  impedida  de  tomar  qualquer  atitude quanto à pena aplicada anteriormente.  Essa situação somente se alterou com a publicação do acórdão da apelação na  ação  judicial  em  14/10/2010,  por  meio  do  qual  foi  reconhecida  a  validade  da  pena  de  perdimento  imposta.  Nesta  data,  passou  a  correr  novamente  o  prazo  de  decadência  para  a  verificação da possibilidade de apreensão das mercadorias e a conversão em multa, prazo este  anteriormente interrompido pela lavratura do Auto de Infração. E uma vez que a Recorrente foi  intimada  do  Auto  de  Infração  em  25/09/2015  (e­fl.  192),  observa­se  que  não  se  operou  a  decadência do direito de lançar.  Insta  ainda  frisar  que  ocorreu  na  hipótese  a  devida  subsunção  do  fato  (possibilidade  da  conversão  da  pena  de  perdimento  em  multa)  à  norma  (art.  73,  Lei  n.º  10.833/2003).  Uma  vez  que  as  mercadorias  foram  comercializadas,  como  confirmado  pela  Recorrente  nos  autos,  restou  tipificada  a  hipótese  de  conversão  da  pena  de  perdimento  em  multa,  com a devida  instauração do presente processo  administrativo  e  lavratura do Auto de  Infração sob análise.  O  que  ocorreu  na  hipótese  foi  a  confirmação  pelo  Poder  Judiciário  da  possibilidade de aplicação da pena de perdimento e, diante da não localização das mercadorias  (comercializadas  após  a  liberação  por  ordem  judicial),  a  subsunção  à  hipótese  normativa  de  conversão  daquela  pena  em  penalidade  pecuniária  correspondente  ao  valor  aduaneiro  das  mercadorias.  Descabida,  portanto,  a  alegação  de  ausência  de  tipicidade  sustentada  pela  Recorrente.  Além disso, não há que se falar na aplicação da teoria do fato consumado na  hipótese  vez  que  afastada  pela  própria  legislação  ao  prever  a  imposição  de  penalidade  pecuniária  na  exata  situação  de  não  localização  da  mercadoria  sujeita  a  perdimento.  Nas  palavras da Recorrente, a legislação previu consequência jurídica específica na hipótese de não  ser possível restaurar o status quo ante, pela impossibilidade de localizar a mercadoria sujeita  ao perdimento.  Assim,  a  autuação  foi  realizada  nos  exatos  moldes  da  lei,  devendo  ser  mantida tal como entendeu a decisão recorrida.  Diante do exposto, voto por negar provimento ao Recurso Voluntário.  É como voto.  Maysa de Sá Pittondo Deligne ­ Relatora                            Fl. 270DF CARF MF     12     Fl. 271DF CARF MF

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6903538 #
Numero do processo: 10880.945004/2013-37
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jul 26 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Aug 22 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011 DIREITO CREDITÓRIO NÃO ANALISADO. PEDIDO DE RESSARCIMENTO E DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. SUPERAÇÃO DO FUNDAMENTO JURÍDICO PARA ANÁLISE DE MÉRITO. NECESSIDADE DE REANÁLISE DA EXISTÊNCIA DO CRÉDITO. RETORNO DOS AUTOS COM DIREITO AO REEXAME DO DESPACHO DECISÓRIO. Superado fundamento jurídico para análise de mérito de pedido de ressarcimento e da declaração de compensação antes de decisão em processo administrativo deve os autos retornar à unidade de origem para que se proceda o reexame do despacho decisório, com a verificação da existência, suficiência e disponibilidade do crédito pleiteado, concedendo-se ao sujeito passivo direito a novo e regular contencioso administrativo, em caso de não homologação total. INTIMAÇÃO EM PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO ELEITO. DEFINIÇÃO LEGAL. Para fins de intimação em processo administrativo fiscal, o domicílio tributário eleito a que se refere o art. 23, II e § 4º, II do Decreto nº 70.235/1972, é, o endereço eletrônico a ele atribuído pela administração tributária, desde que autorizado. Impossibilidade de nulidade da ciência regular realizada nos termos do art. 23 do Decreto nº 70.235/72. Inteligência da Súmula CARF nº 9: "válida a ciência da notificação por via postal realizada no domicílio fiscal eleito pelo contribuinte, confirmada com a assinatura do recebedor da correspondência, ainda que este não seja o representante legal do destinatário". Recurso Voluntário Provido em Parte
Numero da decisão: 3201-003.041
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos dar parcial provimento ao recurso voluntário para determinar o retorno dos autos à unidade de origem para que reexamine o despacho decisório com a análise de mérito do pedido. Winderley Morais Pereira - Presidente Substituto. Paulo Roberto Duarte Moreira - Relator. Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Winderley Morais Pereira (Presidente), Marcelo Giovani Vieira, Tatiana Josefovicz Belisario, Paulo Roberto Duarte Moreira, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e Renato Vieira de Ávila.
Nome do relator: PAULO ROBERTO DUARTE MOREIRA
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3201­003.041  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  26 de julho de 2017  Matéria  PIS/PASEP_COFINS  Recorrente  SARAIVA SA LIVREIROS EDITORES  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE  SOCIAL ­ COFINS  Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011  DIREITO  CREDITÓRIO  NÃO  ANALISADO.  PEDIDO  DE  RESSARCIMENTO  E  DECLARAÇÃO  DE  COMPENSAÇÃO.  SUPERAÇÃO  DO  FUNDAMENTO  JURÍDICO  PARA  ANÁLISE  DE  MÉRITO.  NECESSIDADE  DE  REANÁLISE  DA  EXISTÊNCIA  DO  CRÉDITO. RETORNO DOS AUTOS COM DIREITO AO REEXAME DO  DESPACHO DECISÓRIO.  Superado  fundamento  jurídico  para  análise  de  mérito  de  pedido  de  ressarcimento e da declaração de compensação antes de decisão em processo  administrativo  deve  os  autos  retornar  à  unidade  de  origem  para  que  se  proceda o  reexame do despacho decisório,  com a verificação da existência,  suficiência  e  disponibilidade  do  crédito  pleiteado,  concedendo­se  ao  sujeito  passivo direito a novo e regular contencioso administrativo, em caso de não  homologação total.  INTIMAÇÃO  EM  PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  DOMICÍLIO TRIBUTÁRIO ELEITO. DEFINIÇÃO LEGAL.  Para  fins  de  intimação  em  processo  administrativo  fiscal,  o  domicílio  tributário  eleito  a  que  se  refere  o  art.  23,  II  e  §  4º,  II  do  Decreto  nº  70.235/1972,  é,  o  endereço  eletrônico  a  ele  atribuído  pela  administração  tributária, desde que autorizado.   Impossibilidade de nulidade da ciência regular realizada nos termos do art. 23  do  Decreto  nº  70.235/72.  Inteligência  da  Súmula  CARF  nº  9:  "válida  a  ciência da notificação por via postal realizada no domicílio fiscal eleito pelo  contribuinte, confirmada com a assinatura do recebedor da correspondência,  ainda que este não seja o representante legal do destinatário".  Recurso Voluntário Provido em Parte     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 88 0. 94 50 04 /2 01 3- 37 Fl. 298DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 3          2     Acordam os membros do  colegiado,    por unanimidade de votos dar parcial  provimento ao recurso voluntário para determinar o retorno dos autos à unidade de origem para  que reexamine o despacho decisório com a análise de mérito do pedido.  Winderley Morais Pereira ­ Presidente Substituto.   Paulo Roberto Duarte Moreira ­ Relator.  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Winderley  Morais  Pereira  (Presidente),  Marcelo  Giovani  Vieira,  Tatiana  Josefovicz  Belisario,  Paulo  Roberto  Duarte  Moreira,  Pedro  Rinaldi  de  Oliveira  Lima,  Leonardo  Vinicius  Toledo  de  Andrade  e  Renato Vieira de Ávila.  Relatório  O  interessado  acima  identificado  recorre  a  este  Conselho,  de  decisão  proferida pela Delegacia da Receita Federal de Julgamento em São Paulo/SP.  Por bem descrever os fatos ocorridos, até então, adoto o relatório da decisão  recorrida, que transcrevo, a seguir:  4. O processo em exame versa sobre pedido de ressarcimento de  crédito de Cofins concernente ao mercado interno, no montante  de R$ 2.415.553,00, apurado pelo regime não cumulativo no 2°  trimestre de 2011.  5. Ao referido pedido se acham vinculadas cinco declarações de  compensação, mencionadas na fl. 97.  6.  Em  despacho  decisório  exarado  nas  fls.  97/100,  a  DERAT/SPO  indeferiu  o  pedido  de  ressarcimento  e  considerou  não  declaradas  as  compensações  vinculadas  ao  crédito  pleiteado,  afirmando  em  síntese  que  o  valor  a  ressarcir  estava  sujeito aos desdobramentos de ação judicial pertinente à Cofins  intentada pela contribuinte.  7.  Tomando  ciência  do  despacho  em  16/01/2014  (fl.  102),  a  interessada  apresentou  em  24/01/2014  recurso  administrativo  (fls. 135/146) e em 31/01/2014 manifestação de inconformidade  (fls.  106/117)  —  ambos  portanto  tempestivos.  No  primeiro  contesta  a  decisão  de  considerar  não  declaradas  as  compensações  e,  na  segunda,  o  indeferimento  do  pedido  de  ressarcimento.  8. O primeiro  recurso,  em conformidade com o  rito processual  previsto  na  lei  n°  9.784/99,  deveria  ser  apreciado  pela  Superintendência Regional da 8ª Região Fiscal. No entanto, em  razão  de  liminar  obtida  pela  contribuinte  no MS  n°  0005698­ 10.2014.4.03.6100 (fls. 167/172), a qual ainda se acha em vigor  (fl.  174),  deverá  ser  recebido  como  manifestação  de  inconformidade, "sob o regime jurídico que lhes cabe" (fl. 172).  Fl. 299DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 4          3 9.  Por  essa  razão,  este  voto  versará  sobre  ambos  os  recursos,  cujo teor passo a resumir.  10.  A  defendente  começa  por  salientar  a  tempestividade  dos  recursos  em  exame,  afirmando  ter  tomado  conhecimento  do  despacho decisório em 14/01/2014. Quanto ao mérito, alega em  síntese que:  10.1 somente apura créditos vinculados à receita não  tributada  no  mercado  interno,  tendo  em  vista  que  a  Cofins  incide  à  alíquota  zero  sobre  a  venda  de  livros,  o  que  torna  patente  o  equívoco  da  autoridade  fiscal  no  tocante  à  classificação  do  crédito  pleiteado,  com  suposta  proporção  na  apuração  das  receitas em relação aos créditos;  10.2 a autoridade fiscal, ao citar no despacho o art. 17 da lei n°  11.033/2004,  admite  ser  legítima  a  manutenção  do  crédito  vinculado  a  receitas  de  vendas  realizadas  com  alíquota  zero,  caso em que se enquadra a venda de livros no mercado interno;  10.3 o tema da base de cálculo em nada influencia a formação  do  crédito  pleiteado,  de  modo  que  o  objeto  da  ação  judicial  (base de cálculo do débito) não se confunde com a origem do  crédito (vendas com alíquota zero no mercado interno);  10.4  não  há  que  falar,  portanto,  em  proporção  entre  créditos  vinculados à receita tributada no mercado interno, à receita não  tributada  no mercado  interno  e  à  receita  de  exportação,  como  tenta fazer crer, inclusive sem qualquer prova ou fundamentação  legal,  o  autor  do  despacho  decisório,  visto  que  a  origem  do  crédito  utilizado  são  apenas  as  receitas  tributadas  no mercado  interno,  fato  incontroverso,  consoante  se  verifica  na  própria  ementa da decisão em apreço;  10.5  são  distintos  o  objeto  da  ação  judicial  e  o  do  pedido  de  ressarcimento,  devendo­se  observar  que  o  objeto  da  primeira  (discussão  da  base  de  cálculo  da  Cofins)  não  se  enquadra  na  vedação expressa no § 12 do art. 74 da lei n° 9.430/96 e no art.  32, §§ 3° e 4°, da IN n° 1.300/2012 (proibição de ressarcimento  de crédito sujeito a alteração por decisão judicial);  10.6  como  o  debate  na  ação  declaratória  n°  0006782­ 95.2004.4.03.6100 diz respeito unicamente à amplitude da base  de cálculo da Cofins, seu resultado não tem como influenciar a  possibilidade  de  utilizar  créditos  oriundos  de  vendas  internas  sujeitas à alíquota zero, visto que estes não entram na apuração  da base de cálculo da Cofins não cumulativa;  10.7 estando claro que o objeto do processo judicial é diverso e  não  influencia  o  pedido  de  ressarcimento,  conclui­se  que  a  autoridade  tributária  violou  frontalmente  o  princípio  da  legalidade  ao  considerar  não  declaradas  as  compensações,  em  franco desacordo com o art. 74, § 12, da lei n° 9.430/96 e o art.  97  do  CTN,  uma  vez  que  o  crédito  pleiteado  não  decorre  de  decisão de judicial, mas de artigo expresso de lei;  Fl. 300DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 5          4 10.8  com  efeito,  se a discussão  judicial  da  base  de  cálculo  da  contribuição  em  apreço  não  se  encontra  dentre  as  hipóteses  arroladas  no  referido  §  12,  cujo  rol  é  taxativo  e  não  exemplificativo,  não  pode  a  autoridade  tributária  criar  nova  hipótese  sem  previsão  legal  e  aplicá­la  como  se  constasse  do  referido rol;  10.9  em  suma,  ao  aplicar  hipótese  não  prevista  em  lei  para  classificar  as  compensações  como  não  declaradas,  violou  o  princípio da legalidade;  10.10  além  disso,  ao  considerar  não  declaradas  as  compensações fora das hipóteses previstas no § 12 do art. 74 da  lei  n°  9.430/96,  excluiu  a  possibilidade  de  defesa  por  manifestação  de  inconformidade,  levando  à  cobrança  dos  débitos  compensados  antes  de  finda  a  discussão  administrativa  acerca do pedido de  ressarcimento,  o que  implica cerceamento  do direito de defesa da contribuinte;  10.11 por sinal, a jurisprudência dos tribunais vem confirmando  a  nulidade  do  ato  administrativo  quando  praticado  sem  observância do devido processo legal;  10.12  é  necessário  esclarecer  que  tanto  a  manifestação  de  inconformidade  prevista  na  lei  n°  9.430/96  quanto  o  recurso  administrativo a que alude a lei n° 9.784/99 possuem os efeitos  de suspensão do crédito tributário, nos termos do art. 151, II, do  CTN,  visto  que  ambos  são  recursos  interpostos  na  esfera  administrativa com o fito de discutir a exigência de débito fiscal;  10.13 a recente decisão proferida pelo TRF3 em caso semelhante  de empresa do mesmo grupo — em parte transcrita, assim como  a  sentença  de  1°  grau,  no  corpo  deste  recurso —  evidencia  o  equívoco  cometido  pela  autoridade  administrativa  ao  negar  efeito suspensivo ao recurso hierárquico;  10.14  tampouco  se  sustenta  a  justificativa  da  autoridade  administrativa,  fundada  no  art.  32,  §§  3°  e  4°,  da  IN  n°  1.300/2012, primeiro porque essa instrução administrativa inova  ao  prever  hipótese  de  compensação  não  declarada  inexistente  no § 12 do art. 74 da lei n° 9.430/96, em flagrante violação ao  princípio  da  legalidade,  e  segundo  em  razão  da  incompatibilidade entre o objeto da ação judicial e o do pedido  de ressarcimento;  10.15  em  suma, os  créditos  objeto  do  pedido  de  ressarcimento  — resultantes da venda de livros no mercado interno, operação  sobre a qual a Cofins incide à alíquota zero — não integram a  base de cálculo dessa contribuição, de modo que não guardam  nenhuma relação com a discussão judicial;   11. Ao final requer a reforma do despacho decisório para:  a) reconhecer o direito ao ressarcimento pleiteado e homologar  as compensações a ele vinculadas, com a conseqüente extinção  do crédito compensado;  Fl. 301DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 6          5 b)  conceder  o  efeito  suspensivo  ao  recurso  hierárquico  apresentado,  nos  termos  do  art.  151,  III,  do  CTN,  até  decisão  administrativa final da manifestação de inconformidade;  c) determinar o apensamento do recurso hierárquico aos autos  da manifestação de inconformidade.  12. Com o fim de complementar a instrução processual, juntei os  documentos anexos às fls. 174/182.  13. É o relatório.  A  Delegacia  da  Receita  Federal  do  Brasil  de  Julgamento,  julgou  improcedentes  a  manifestação  de  inconformidade  e  o  recurso  administrativo  apresentados, confirmando o  teor do despacho decisório proferido pela autoridade a quo. A  decisão foi assim ementada:  Assunto:  Contribuição  para  o  Financiamento  da  Seguridade  Social ­ Cofins  Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011  REGIME  NÃO­CUMULATIVO.  CRÉDITO.  PEDIDO  DE  RESSARCIMENTO  É  vedado  o  ressarcimento  do  crédito  do  trimestre­calendário  cujo valor possa ser alterado total ou parcialmente por decisão  definitiva em processo judicial.  DECLARAÇÃO  DE  COMPENSAÇÃO.  COMPENSAÇÃO  NÃO  DECLARADA  Considera­se não declarada a compensação quando vinculada  a  crédito  decorrente  de  decisão  judicial  não  transitada  em  julgado.  Assunto: Processo Administrativo Fiscal  Período de apuração: 01/04/2011 a 30/06/2011  DESPACHO  DECISÓRIO.  PRELIMINAR  DE  NULIDADE.  DESCABIMENTO  Não se justifica a alegação de nulidade quando se verifica que a  Administração  facultou  à  recorrente  o  exercício  do  direito  ao  contraditório  e  à  ampla  defesa,  recebendo  e  julgando  a  manifestação  de  inconformidade  e  o  recurso  hierárquico  apresentados.  Inconformada,  a  recorrente  apresenta  recurso  voluntário,  tempestivamente,  com argumentos que  repisam mesmo conteúdo da sua  impugnação e outros que combatem a  decisão recorrido. Em síntese suscita/aduz:  ­ Divergência  entre o objeto do processo  judicial  ­  relacionado às  receitas  levadas  à base de  cálculo  das  contribuições  ­  e  do  pedido  de  ressarcimento  cumulado  com  declaração  de  compensação  ­  que  se  limita  ao  direito  a  ressarcimento  do  saldo  credor  apurado  no  final  do  Fl. 302DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 7          6 trimestre e a consequente compensação, decorrente das vendas no mercado  interno de livros,  cujas alíquota da Contribuição é 0% (zero) e, portanto, não integra a base de cálculo do valor  devido (§ 3º, art. 1º das Leis nºs. 10.637/02 e 10.833/03);  ­ A impossibilidade do resultado da ação judicial influenciar no valor do crédito decorrente das  vendas  internas  sujeitas  à  alíquota  zero,  uma  vez  que  não  entram  na  apuração  da  base  de  cálculo da Contribuição;  ­ A fiscalização violou e a Delegacia manteve a afronta ao aplicar hipótese não prevista em lei  para classificar as compensações como não declaradas;  ­ O reconhecimento pelo Fisco de que sem a ação  judicial a compensação estaria  totalmente  regular;   ­  A  Ação  Declaratório  transitou  em  julgado,  confirmando­se  que  seu  resultado  não  implicou qualquer influência no pedido de compensação, não havendo descumprimento ao  disposto no art. 170­a do CTN;  ­ A perda do objeto que motivou  o Fisco  e a DRJ negar  o pleito  sob o  fundamento de  alteração dos valores dos créditos;  ­  Possui  sentença  proferida  no  Mandado  de  Segurança  nº  0005698­10.2014.403.6100  que  atribui  efeito  suspensivo  aos  recursos  do  presente  feito  ­  recurso  voluntário  e  recurso  administrativo (em face da decisão de considerar não declaradas as compensações);  ­  Pugna  pelo  reconhecimento  do  direito  ao  ressarcimento  integral  do  crédito  pleiteado  e  consequentemente homologada a compensação que implica a extinção do crédito compensado;  ­ Requer que as intimações sejam realizadas exclusivamente em nome do patrono indicado.   O  processo  foi  distribuído  e  encaminhado  a  este  Conselheiro  para  prosseguimento, de forma regimental.  É o Relatório. Voto             Conselheiro Paulo Roberto Duarte Moreira, Relator  O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos requisitos de admissibilidade  devendo, portanto, ser conhecido.  Antes  de  prosseguir  urge  ressaltar  os  eventos  nas  esferas  administrativa  e  judicial que interessam à lide:  a.  A  Unidade  de  origem  (Derat/SP)  não  analisou  o  mérito  do  pedido  de  ressarcimento e da compensação declarada, sob o fundamento da existência de ação judicial em  curso  cujo  resultado  influenciaria  a  base  de  cálculo  do  crédito  pleiteado.  A  DRJ  manteve  integralmente o despacho decisório.  Fl. 303DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 8          7 b. Nos autos não constam elementos que permitam aferir a higidez do crédito  pleiteado quanto à sua origem, qualidade e grandeza.  c.  As  Ações  Declaratórias  transitaram  em  julgado,  em  25/04/2014  (para  o  Cofins) e 24/06/2014 (para o PIS), no âmbito do STJ, em decorrência do pedido de desistência  de Recurso Especial  interposto pela  empresa, em data anterior à da  sessão de  julgamento na  DRJ (12/03/2015).  As situações enumeradas exigem o enfrentamento das seguintes questões:  1. Há concomitância entre os processos administrativo e judicial?  2. Na hipótese de  se afastar  a concomitância,  resta passível  a  alteração  dos  valores dos créditos pleiteados em razão do resultado da ação judicial?  3. O trânsito em julgado da ação judicial faz restabelecer a análise do mérito  do pedido de ressarcimento e da declaração de compensação?  Não se suscitou nos autos a concomitância pela autoridade fiscal,  tampouco  em sede de julgamento na DRJ. A recorrente nada menciona em suas peças, embora defende  argumentos quanto à inexistência de qualquer influência de resultado da ação judicial sobre os  créditos pleiteados administrativamente.  Compulsando  os  autos  as  partes  não  juntaram  as  peças  processuais,  em  especial petição inicial, sentença e acórdãos. Há tão somente extrato de consulta processual no  TRF/3ª Região e Certidão do STJ.  Pesquisa  realizada  na  página  da  internet  do  TRF/3ªRegião  extrai­se  do  relatório  e  ementa  da  Apelação  Cível  nº  1182842  AC­SP,  na  Ação  Declaratória  nº  2004.61.00.006782­4 o que segue:  RELATÓRIO  Trata­se  de  apelação  em  ação  declaratória  em  que  busca  assegurar o direito para não se submeter à majoração da base  de cálculo da COFINS sobre a  totalidade de  receitas, prevista  na MP 135/03,  convertida na Lei  10833/03, pois  violou norma  constitucional expressa no art. 195,  I “b” da CF e violação ao  art.  110  do CTN  e  na  forma  do  art.  151,  II  do CTN,  pretende  efetuar depósitos judiciais.  A  ação  foi  ajuizada  em  11/03/04.  O  valor  da  causa  é  de  R$  30.000,00.  O MM.  Juiz  “a  quo”  julgou  improcedente,  considerando  que  não houve ofensa à Constituição a alteração da base de cálculo  da COFINS,  sendo que pode ser utilizada medida provisória  e  que o texto constitucional também não exigia Lei Complementar  e  que  não  há  ofensa  ao  art.  246  da  Constituição  Federal  e  portanto, não há nenhum vício formal na Lei 10833/03.  Determinou  que  após  o  trânsito  em  julgado  da  sentença,  convertam­se em renda da União Federal os depósitos efetuados  durante a tramitação do processo.   Fl. 304DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 9          8 EMENTA  TRIBUTÁRIO.  AÇÃO  DECLARATÓRIA.  COFINS.  LEI  10833/2003.  NÃO­CUMULATIVIDADE. LEGITIMIDADE DA  TRIBUTAÇÃO.  ALTERAÇÕES.  PRINCÍPIOS  CONSTITUCIONAIS  NÃO  VIOLADOS.  INEXISTÊNCIA  DE  VÍCIO FORMAL POR DESCUMPRIMENTO DO ARTIGO 246  DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL.  I ­ A Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social  (COFINS) foi  instituída pela Lei Complementar nº 70, de 31 de  dezembro de 1991, com fundamento na Constituição Federal, em  seu  artigo  195,  inciso  I  e  tem  como  objetivo  o  custeio  das  atividades  da  área  de  saúde,  previdência  e  assistência  social,  conforme dispunham seus artigos 1º e 2º.  II ­ Com o advento da lei 10.833, de 29 de Dezembro de 2003, e  atualmente  pela  Lei  10.865,  de  30  de  abril  de  2004,  a  contribuição  à  COFINS  passou  a  ser  não­cumulativa.  Esse  princípio,  em  relação  às  contribuições,  foi  reforçado  pela  Emenda Constitucional n° 42/03.  III  ­  A Constituição Federal,  após  as Emendas Constitucionais  n°s 20, 33 e 42, consignou claramente o campo de incidência das  contribuições, inclusive com a possibilidade de serem instituídas  alíquotas  e/ou  bases  de  cálculos  distintas,  para  determinados  segmentos.  Portanto,  autorizou  tratamentos  não  isonômicos,  diante  de  um  discrímen  a  ser  ditado  por  lei,  consagrando  em  benefício,  nesta  última  emenda,  a  não­cumulatividade  para  as  contribuições.  IV ­ A não­cumulatividade é mera técnica de tributação que não  se confunde com a sistemática de cálculo do tributo, porquanto,  depois  de  efetuadas  as  compensações  devidas  (débito/crédito)  pelo contribuinte ter­se­á a base de cálculo, para a apuração do  quantum devido. Consigne­se, por fim, que, para as hipóteses de  IPI e ICMS, o legislador constituinte deixou traçados, fixando os  limites  objetivos  de  sua  ocorrência,  os  critérios  para  que  se  implementasse  a  não­cumulatividade,  dadas  as  características  desses  tributos,  enquanto  para  a  COFINS  a  lei  é  que  deve  se  incumbir dessa tarefa.  V  ­ Não  se  configurou  a  afronta  ao  disposto  no  artigo  246  da  Constituição Federal, pois não houve regulamentação de artigo,  nem inovação, criando­se nova figura tributária, haja vista que a  previsão expressa da contribuição à COFINS no corpo do Texto  Constitucional,  por  si  só  autoriza  eventuais  alterações  nos  critérios  de  suas  exigências,  feitas  por  lei  ordinária,  não  havendo óbices que suas iniciativas se dêem por meio de Medida  Provisória,  desde  que  observado  o  princípio  da  anterioridade  nonagesimal.   VI– Apelação da autora improvida.  Fl. 305DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 10          9 Quanto ao PIS, Apelação Cível nº 0002536­90.2003.4.03.6100/SP AC­SP, na  Ação Declaratória nº 2003.61.00.002536­9/SP,  relatório  e  ementa  se assemelham à  ação que  versa sobre a Cofins:  RELATÓRIO  Trata­se de ação de procedimento ordinário em que Saraiva S/A  Livreiros Editores pretende: a) a declaração de  inexistência de  relação jurídica no tocante ao recolhimento da contribuição ao  PIS,  sobre  a  totalidade  de  receitas,  nos  termos  da  Lei  nº  10.637/02; b)  assegurar  o  direito  de  recolher  a  referida  contribuição  sobre  o  faturamento  (receita  bruta  de  venda  de  mercadorias, mercadorias e serviços ou prestação de serviços).  A sentença julgou improcedente o pedido, condenando a autora  ao  pagamento  das  custas  processuais  e  dos  honorários  advocatícios, fixados em R$ 2.000,00 (dois mil reais).  Em apelação, a autora reiterou o pedido  formulado na petição  inicial.  Com contrarrazões, os autos foram remetidos a este e. Tribunal.  EMENTA  TRIBUTÁRIO  ­  PIS  ­  LEI  Nº  10.637/02  ­  CONSTITUCIONALIDADE.  1.  As  contribuições  sociais  encontram­se  regidas  pelos  princípios da solidariedade e universalidade, previstos nos arts.  194,  I,  II,  V,  e  195  da  Constituição  Federal  e  impõe  o  reconhecimento  de  que  o  seu  financiamento  deve  dar­se  por  todas as empresas.  2. As contribuições de seguridade social, previstas nos incisos I,  II  e  III  do caput do  art.  195  da  Constituição  Federal,  não  necessitam,  para  instituição  ou  modificação,  de  lei  complementar, bastando para tanto ato normativo com força de  lei ordinária.  3. Viabilidade da utilização de medida provisória para instituir  tributos  e  contribuições  sociais,  bem  assim  a  possibilidade  de  reedição para prorrogar os efeitos da anterior ou anteriores.  4. A  lei pode autorizar exclusões de determinados valores para  fins  de  apuração  da  base  de  cálculo  do  tributo,  e,  da  mesma  forma,  vedar  deduções  para  a  mesma  finalidade,  levando  em  conta o momento político e a política fiscal adotada.  5.  A  alteração  do  conceito  de  faturamento,  bem  como  a  majoração  da  alíquota  do  PIS  prevista  na  MP  66/02,  não  implicou na regulamentação do disposto no art. 195, inciso I, da  CF,  com  redação  dada  pela  EC  20/98,  razão  pela  qual  não  constituíram violação à regra do artigo 246 da CF.  Fl. 306DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 11          10 6.  Não  há  falar­se  em  violação  ao  princípio  da  anterioridade  nonagesimal, porquanto expressamente previsto na MP nº 66/02  o prazo de noventa dias para a produção de seus efeitos.  7. Apelação improvida.  Os  excertos  transcritos  permitem  constatar  que  os  objetos  das  ações  que  versaram  sobre  o  PIS  e  a  Cofins  foram  delimitados  pela  "majoração  da  base  de  cálculo  da  Contribuição sobre a totalidade das receitas".   Cumpre  também  apontar  que  a  recorrente  não  logrou  êxito  na  ação  declaratória na decisão de primeiro grau e na apelação, em sede de Tribunal Federal.  No  processo  administrativo  a  recorrente  pleiteou  ressarcimento  do  saldo  credor remanescente do desconto de débitos da Contribuição ao final do trimestre. Suscita que  o crédito  refere­se exclusivamente às vendas de  livros no mercado  interno, que por  força do  inciso II do art. 28, da Lei nº 10.865/2004, tem incidência à alíquota é zero.  Evidencia­se,  portanto,  que  as  ações  judicial  e  administrativa  têm  objeto  distintos, o que afasta a concomitância. Ademais, o entendimento doutrinário é no sentido de  que  se  caracteriza  a  identidade  de  ações  quando  se  verificam  as  mesmas  partes,  o  mesmo  pedido e a mesma causa de pedir, o que não se tem presente no caso dos autos, bastando para a  conclusão a existência de pedidos distintos.   Destarte, entendo inexistente a concomitância.  Pois  bem;  afastada  a  concomitância,  mister  verificar  se  de  algum modo  é  passível de alteração os valores dos créditos pleiteados em razão do resultado da ação judicial.   As  partes  divergem  quanto  ao  entendimento,  o  que  demanda  analisar  seus  argumentos.  O  despacho  decisório  está  assentado  no  fundamento  de  que  o  saldo  credor  passível de ressarcimento é resultado direto do tipo de receita a que estiver vinculado, no caso  à receita não tributada no mercado interno. Veja­se alguns excertos da decisão:  10.  Ademais,  referida  instrução  normativa  e  as  Leis  nº  10.637/2002  e  10.833/2003  dispõem  que  os  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  para  a  Cofins  passíveis  de  ressarcimento e/ou compensação, são aqueles remanescentes do  desconto  de  débitos  dessas  contribuições  em  um  mês  de  apuração.  11.  Assim,  o  crédito  passível  de  ressarcimento  depende  das  receitas  auferidas  que  servirão  de  base  de  cálculo  para  realização  do  referido  cotejamento  entre  créditos  e  débitos,  mais ainda, as receitas auferidas são necessárias para definir a  proporção  de  créditos  vinculados  a  Receita  Tributada  no  Mercado  Interno, Receita Não Tributada no Mercado  interno  e/ou Receita de Exportação.  12.  Não  é  demais  lembrar  que  somente  o  saldo  de  crédito  vinculado a Receita Não Tributada no Mercado interno (art. 17  da  Lei  nº  11.033/2004  c/c  art.  16,  inciso  II  da  Lei  nº  Fl. 307DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 12          11 11.116/2005) ou Receita de Exportação (art. 5º, §§2º e 3º da Lei  nº  10.637/2002;  art  6º,  §§2º  e  3º  da  Lei  nº  10.833/2003)  são  passíveis de ressarcimento.  13.  Logo,  a  apuração  dos  créditos  e,  em  especial,  sua  parcela  ressarcível  é  resultado  não  apenas  da  composição  de  várias  despesas/custos,  mas,  também,  da  receita  a  que  estiverem  vinculadas.  14.  Diante  do  exposto,  existindo  discussão  judicial  sobre  assuntos que poderão alterar o valor a ser ressarcido, deve ser  indeferido o Pedido de Ressarcimento eletrônico (...)  O  julgamento  na  DRJ  trilhou  no  mesmo  entendimento,  decidindo  ao  final  pela improcedência da manifestação de inconformidade. Alguns excertos:  30. Assinale­se inicialmente que, de acordo com o art. 28, caput  e  §  2°,  II,  da  IN  RFB  n°  900/2008,  em  vigor  à  época  da  transmissão  do  pedido  de  ressarcimento,  os  créditos  não  utilizados  acumulados  ao  final  de  cada  trimestre  poderiam  ser  objeto  de  pedido  de  ressarcimento,  cabendo  ao  sujeito  passivo  efetuá­lo  “pelo  saldo  credor  remanescente  no  trimestre­ calendário,  líquido  das  utilizações  por  desconto  ou  compensação”. O grifo é meu.   31.  No  caso  em  estudo,  verifica­se  que  o  valor  pleiteado  no  pedido de ressarcimento está em perfeita conformidade com essa  regra (...)  32. Como se pode observar, o valor solicitado (...) corresponde  ao saldo remanescente dos créditos apurados nos meses de (...),  já  descontada  parte  dos  débitos  de  Cofins  relativos  a  esse  período.  33. Donde se conclui, sem contestação possível, que o valor do  débito  afeta  o  do  crédito.  Isso  porque  o  crédito  suscetível  de  ressarcimento  é  apenas  o  saldo  remanescente  do  desconto  de  parte  dos  débitos  apurados  no  trimestre. É por  isso  que  a  IN  RFB n° 900/2008, no trecho já citado, se refere expressamente  ao  saldo  credor  remanescente  “líquido  das  utilizações  por  desconto ou compensação”.   34.  Trata­se,  portanto,  da  própria  lógica  do  regime  não  cumulativo  da  Cofins,  convindo  deixar  claro  que  em  nada  a  afeta  a  circunstância  de  a  empresa  apurar  ou  não  apenas  créditos vinculados à receita não tributada no mercado interno.   35.  Assim,  dada  a  natureza  da  matéria  discutida  na  ação  declaratória citada, então ainda em andamento, é evidente que  sua decisão final poderia alterar o valor dos débitos de Cofins  apurados no trimestre em exame e, conseqüentemente, o saldo  de crédito passível de ressarcimento.  A  recorrente,  de  sua  parte,  sustenta  que  os  créditos  objeto  do  pedido  de  ressarcimento  são  resultantes  da  venda  de  livros  no  mercado  interno,  operação  sobre  a  qual  a  Fl. 308DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 13          12 Contribuição  incide  à  alíquota  zero,  e,  portanto,  não  integram sua base de  cálculo,  de modo que não  guardam nenhuma relação com a discussão judicial. Excertos de suas peças:  Inicialmente  necessário  destacar  que  a  Requerente  somente  apura  seus  créditos  com  base  na  receita  não  tributada  no  mercado  interno  (Alíquota  Zero  ­  Cofins),  motivo  pelo  qual  patente  o  equívoco  da  autoridade  fiscal  no  tocante  à  classificação do crédito requerido pela contribuinte com suposta  proporção na apuração das receitas x créditos.  (..)  Assim  sendo,  a  manutenção  integral  do  crédito  relacionado  à  receita da venda de livros, a qual é tributada no mercado interno  a alíquota zero do PiS e da Cofins é um direito da empresa ora  manifestante amparado totalmente na legislação vigente.  Diante  deste  quadro,  é  patente  o  equivoco  levado  a  cabo  pela  autoridade  fiscal  no  tocante  a  classificação  do  tipo  de  crédito  utilizado pela contribuinte em seu pedido de ressarcimento e por  consequência  em  sua  declaração  de  compensação  considerada  indevidamente como não declarada.  Entendo que o crédito pleiteado é passível de alteração pela base de cálculo  do PIS e Cofins, ou em outras palavras, a dimensão da receita pode afetar o valor do crédito.  O valor do saldo credor da Contribuição para o PIS ou Cofins nos termos do  art. 17 da Lei nº 11.033/2004 c/c art. 16 da Lei nº 11.116/200 e art. 28, caput e § 2°, II, da IN  RFB n° 900/2008, atual inciso II, art. 27, da IN RFB 1.300/2012, somente pode ser ressarcido  ou compensado, no encerramento do trimestre­calendário, após a dedução do débito da própria  contribuição. Os dispositivos legais:  Lei 11.033/2004:  Art.  17.  As  vendas  efetuadas  com  suspensão,  isenção,  alíquota  0% (zero) ou não incidência da Contribuição para o PIS/PASEP  e  da COFINS  não  impedem  a manutenção,  pelo  vendedor,  dos  créditos vinculados a essas operações.  Lei nº 11.116/2005  Art. 16. O saldo credor da Contribuição para o PIS/Pasep e da  Cofins apurado na forma do art. 3o das Leis nos 10.637, de 30  de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, e do  art. 15 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004, acumulado ao  final de cada trimestre do ano­calendário em virtude do disposto  no art. 17 da Lei no 11.033, de 21 de dezembro de 2004, poderá  ser objeto de:  I  ­  compensação  com  débitos  próprios,  vencidos  ou  vincendos,  relativos  a  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria da Receita Federal, observada a legislação específica  aplicável à matéria; ou  Fl. 309DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 14          13 II ­ pedido de ressarcimento em dinheiro, observada a legislação  específica aplicável à matéria.  IN RFB nº 900/2008  Art.  27.  Os  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins apurados na forma do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de  dezembro  de  2002,  e  do  art.  3º  da  Lei  nº  10.833,  de  29  de  dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados no desconto  de débitos das respectivas contribuições, poderão ser objeto de  ressarcimento,  somente  após  o  encerramento  do  trimestre­ calendário,  se  decorrentes  de  custos,  despesas  e  encargos  vinculados:  (...)  II  ­  às  vendas  efetuadas  com  suspensão,  isenção,  alíquota  0%  (zero) ou não­incidência.  (...)  Art. 28. O pedido de ressarcimento a que se refere o art. 27 será  efetuado  pela  pessoa  jurídica  vendedora mediante  a  utilização  do  programa  PER/DCOMP  ou,  na  impossibilidade  de  sua  utilização,  mediante  petição/declaração  em  meio  papel  acompanhada  de  documentação  comprobatória  do  direito  creditório.  (...)  II  ­ ser efetuado pelo  saldo credor  remanescente no  trimestre­ calendário,  líquido  das  utilizações  por  desconto  ou  compensação.  IN RFB nº 1.300/2012:  Art.  27.  Os  créditos  da  Contribuição  para  o  PIS/Pasep  e  da  Cofins apurados na forma do art. 3º da Lei nº 10.637, de 30 de  dezembro  de  2002,  e  do  art.  3º  da  Lei  nº  10.833,  de  29  de  dezembro de 2003, que não puderem ser utilizados no desconto  de débitos das respectivas Contribuições, poderão ser objeto de  ressarcimento,  somente  depois  do  encerramento  do  trimestre­ calendário,  se  decorrentes  de  custos,  despesas  e  encargos  vinculados:  (...)  II  ­  às  vendas  efetuadas  com  suspensão,  isenção,  alíquota  0  (zero)  ou  não  incidência;  (Redação  dada  pelo(a)  Instrução  Normativa RFB nº 1557, de 31 de março de 2015)  Da interpretação dos dispositivos resulta que o procedimento passa primeiro  pela  etapa  de  deduzir  o  saldo  credor  do  débito  apurado  da  Contribuição  no  período,  o  que  implica afirmar que se o valor do débito estiver sob discussão judicial, em especial em relação  à dimensão/extensão de sua base de cálculo, é lógico deduzir que o valor saldo credor apurado  estará passível de alteração em razão do resultado da ação judicial.  Fl. 310DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 15          14 Relevante destacar que  a  alegação da  recorrente de que  a  totalidade de  seu  crédito  é  decorrente  de  vendas  de  livros,  cuja  alíquota  do  PIS  e  da  Cofins  é  zero,  o  que  significa  tratar­se,  exclusivamente,  de  receita  não  tributada  no mercado  interno,  o  que  a  faz  concluir  pela  total  desvinculação  entre  as  bases  de  cálculo  deste  crédito  e  do  débito  que  se  discutia judicialmente, não se encontra comprovado nos autos.  Inexistem  documentos  (notas  fiscais  e  registro  contábeis)  que  apontam  a  natureza do crédito a ponto de atestar a veracidade da alegação. Importa anotar também que a  autoridade fiscal encarregada do despacho decisório não analisou seu mérito.  Assim,  encontro  razões  para  afirmar  a  alterabilidade  dos  crédito  pleiteados  em razão do resultado da ação judicial, ainda que afastada anteriormente a concomitância.  Por fim, a análise do trânsito em julgado da ação judicial.  É inconteste o resultado da Ação Declaratória em que se buscava provimento  para afastar o alargamento da base de cálculo da Contribuição, qual seja, não houve êxito por  parte do contribuinte.  O trânsito em julgado ocorreu em 25/04/2014, portanto, antes do julgamento  da manifestação de  inconformidade  e do  recurso  administrativo na Delegacia de  Julgamento  que,  contudo, manteve  a decisão no despacho da Derat/SP  sob o  argumento que  à  época do  pedido de ressarcimento e declaração de compensação a Ação não gozava de tal efeito.  Cabe então enfrentar a seguinte matéria: acaso afastados os fundamentos da  Derat  e  DRJ  para  negar  o  pedido  de  ressarcimento  e  considerar  não  declarada  a  DCOMP,  sustentam­se os argumentos da recorrente?  Repisa­se  que  não  houve  enfrentamento  do  mérito  do  PER/DECOMP;  também, não constam dos autos conjunto probatório da certeza dos créditos alegados.  O direito ao ressarcimento e à compensação encontram­se disciplinados nas  legislações a seguir:  CTN:  Art.  170.  A  lei  pode,  nas  condições  e  sob  as  garantias  que  estipular,  ou  cuja  estipulação  em  cada  caso  atribuir  à  autoridade administrativa, autorizar a compensação de créditos  tributários  com  créditos  líquidos  e  certos,  vencidos  ou  vincendos, do sujeito passivo contra a Fazenda pública.   (...)   Art. 170­A. É vedada a compensação mediante o aproveitamento  de  tributo,  objeto  de  contestação  judicial  pelo  sujeito  passivo,  antes  do  trânsito  em  julgado  da  respectiva  decisão  judicial.  (Incluído pela Lcp nº 104, de 2001) (grifei)  41.  Ora,  no  caso  vertente,  como  ficou  visto,  havia  uma  ação  declaratória  em  andamento  cuja  decisão  final  poderia,  indiscutivelmente,  vir  a  alterar  o  valor  dos  débitos  de  Cofins  apurados no trimestre em exame e, conseqüentemente, o saldo de  Fl. 311DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 16          15 crédito  passível  de  ressarcimento.  Tal  saldo,  portanto,  precisamente  pela  falta  de  trânsito  em  julgado,  carecia  dos  requisitos de liquidez e certeza exigidos pelo art. 170 do CTN.   42. Assim, não há dúvida de que se  trata de crédito decorrente  de  decisão  judicial  não  transitada  em  julgado,  expressão  genérica  que  abrange  qualquer  crédito  cujo  valor  possa  ser  alterado  total  ou  parcialmente  por  decisão  definitiva  em  processo judicial.   43.  De  modo  que,  ao  considerar  não  declaradas  as  compensações vinculadas ao direito creditório objeto do pedido  de ressarcimento, a autoridade tributária apenas se ateve à letra  da lei, mais precisamente ao disposto no art. 74, § 12, da lei n°  9.430/96, acima transcrito.  Entendo que a vedação ao pedido de ressarcimento de que trata os §§ 3º e 4º  do  art.  32  da  IN  RFB  nº  1.300/2012,  cuja  vigência  é  posterior  à  data  do  protocolo  do  PER/DCOMP, fundamento legal do despacho decisório já não se sustentava no julgamento da  manifestação de inconformidade à vista da decisão transitado em julgado da ação declaratória.  Essa vedação ao ressarcimento deve ser interpretada à luz da mesma vedação  à compensação, que se encontra em disposição de Lei ­ art. 170­A do CTN ­ que ao meu sentir  diz tão­só que enquanto houver pendência de ação judicial discutindo tributo, não se concederá  ou  se  analisará  a  compensação  acerca  de  aproveitamento  de  crédito  desse  mesmo  tributo.  Mutatis mutandis, ocorrido o trânsito em julgado da ação que se discuti o tributo, para o qual se  pleiteia o aproveitamento de crédito, permitida estará a compensação. O mesmo se aplica ao  ressarcimento.  A  autoridade  julgadora  a  quo  fundamentou  a  manutenção  do  despacho  decisório para considerar não declarada a compensação na alínea "d", inciso II, do § 12, do art.  74 da Lei nº 9.430/96, in verbis:  Art.  74.  O  sujeito  passivo  que  apurar  crédito,  inclusive  os  judiciais  com  trânsito  em  julgado,  relativo  a  tributo  ou  contribuição  administrado  pela  Secretaria  da  Receita  Federal,  passível de restituição ou de ressarcimento, poderá utilizá­lo na  compensação de débitos próprios relativos a quaisquer tributos e  contribuições  administrados  por  aquele  Órgão.(Redação  dada  pela Lei nº 10.637, de 2002)   (...)   §  12.  Será  considerada  não  declarada  a  compensação  nas  hipóteses: (Redação dada pela Lei nº 11.051, de 2004 )   (...)   II ­ em que o crédito:   (...)   d)  seja  decorrente  de  decisão  judicial  não  transitada  em  julgado; ou (Incluída pela Lei nº 11.051, de 2004 )  Fl. 312DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 17          16 Inconteste  que  o  fundamento  para  tal  decisão  encontrava­se  superado  por  ocasião do acórdão da DRJ. Outra deveria ser a decisão recorrida.  De outra banda, a recorrente não colacionou documentos que apontam para a  natureza dos créditos que alega tratar­se de venda de livros no mercado interno, à alíquota zero  do PIS e da COFINS.  Assim,  conquanto  o  trânsito  em  julgado  implica  a  análise  do  mérito  ­  o  encontro de contas entre débitos e, no caso, o saldo credor apurado nos termos da legislação ­  processo não se encontra maduro para decisão por este Conselho.  Por  derradeiro,  a  recorrente  pede  que  "visando  a  facilitar  o  controle  das  intimações  dos  atos  processuais,  doravante,  requer  que  as  intimações  sejam  publicadas  EXCLUSIVAMENTE em nome de Júlio César Goulart Lanes, inscrito na OAB/SP n.° 285.224,  devidamente constituído nos autos, sob pena de nulidade."  Impende registrar que o disposto no art. 23 do Decreto no 70.235/1972, que  regula o processo de determinação e exigência de crédito tributário estabelece:  “Art. 23. Far­se­á a intimação:  (...)  II por via postal, telegráfica ou por qualquer outro meio ou via,  com  prova  de  recebimento  no  domicílio  tributário  eleito  pelo  sujeito passivo;  (...)  § 4o Para fins de intimação, considera­se domicílio tributário do  sujeito passivo: (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005)  I  o  endereço  postal  por  ele  fornecido,  para  fins  cadastrais,  à  administração  tributária;  e  (Incluído  pela  Lei  nº  11.196,  de  2005)  II  o  endereço  eletrônico  a  ele  atribuído  pela  administração  tributária,  desde  que  autorizado  pelo  sujeito  passivo.  (Incluído  pela Lei nº 11.196, de 2005)”  Para  fins  de  intimação  em  processo  administrativo  fiscal,  o  “domicílio  tributário eleito” a que se refere o art. 23, II do Decreto no 70.235/1972, não é aquele no qual o  contribuinte pede, em um dado processo, para ser cientificado (por exemplo, no escritório de  um  advogado),  mas,  como  esclarece  o  §  4º  do  mesmo  artigo,  “o  endereço  postal  por  ele  fornecido,  para  fins  cadastrais  ,  à  administração  tributária”,  e  “o  endereço  eletrônico  a  ele  atribuído pela administração tributária, desde que autorizado”.  De  ressaltar  que  a  intimação  realizada  nos  termos  acima  é  legítima  e  encontra­se pacificada com a Súmula CARF nº 9, cujo enunciado dispõe ser "válida a ciência  da notificação por via postal realizada no domicílio fiscal eleito pelo contribuinte, confirmada  com a assinatura do recebedor da correspondência, ainda que este não seja o representante  legal do destinatário"  Conclusão  Fl. 313DF CARF MF Processo nº 10880.945004/2013­37  Acórdão n.º 3201­003.041  S3­C2T1  Fl. 18          17 O atual estágio do processo indica a possibilidade de existência de um direito  creditório não analisado pela unidade de origem da DRF, fundada tão­só na alterabilidade do  valor do crédito pleiteado em razão de ação  judicial, não concomitante ao presente processo,  que se encontra definitivamente julgada.  Destarte,  por  não  restar  nenhum  óbice  à  análise  do  direito  creditório  pleiteado, não efetuado no âmbito do despacho decisório, entendo por determinar o retorno do  presente  processo  à  unidade  de  jurisdição  administrativa  da  recorrente  para  que  se  proceda  análise  do mérito  do  pedido  de  ressarcimento  e  da  declaração  de  compensação, mediante  a  apresentação pelo contribuinte dos documentos pertinentes. Após seja dado ciência para que o  interessado exerça, se assim o quiser, o contraditório.  Portanto,  VOTO  para  DAR  PARCIAL  PROVIMENTO  AO  RECURSO  VOLUNTÁRIO  para  determinar  o  retorno  dos  autos  à  unidade  de  origem  para  que  REEXAMINE O DESPACHO DECISÓRIO com a análise de mérito do pedido, a verificação  dos  documentos  acostados  e  outros  que  julgar  necessários,  mediante  regular  intimação  ao  contribuinte,  instaurando­se  novo  contencioso  administrativo,  na  hipótese  de  inconformidade  da recorrente.  Paulo Roberto Duarte Moreira.                              Fl. 314DF CARF MF

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Numero do processo: 10920.003115/2004-60
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Jul 25 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Wed Aug 30 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Período de apuração: 01/07/2003 a 31/03/2004 MULTA ISOLADA NO PATAMAR DE 75%. COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA. AUSÊNCIA DE FRAUDE E SONEGAÇÃO. IMPROCEDÊNCIA. RETROATIVIDADE BENIGNA. Nos termos do art. 18, caput § 2° da Lei n° 10.833/03, com a redação dada pelo art. 25 da Lei n° 11.051/04, a multa isolada sobre o valor de débito compensado indevidamente só se aplica na hipótese de infração com dolo, fraude, sonegação ou conluio, no percentual qualificado de 150% por cento. No caso as declarações foram entregues antes de 22/11/2005, não houve comprovação de dolo, aplica-se a retroatividade benigna e cancela-se a multa aplicada no patamar de 75% em razão das alterações normativas trazidas pela lei nº11.051/04.
Numero da decisão: 9303-005.405
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Demes Brito - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros:Rodrigo da Costa Pôssas, Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro Souza, Demes Brito, Luiz Augusto do Couto Chagas, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello.
Nome do relator: DEMES BRITO
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9303­005.405  –  3ª Turma   Sessão de  25 de julho de 2017  Matéria  MULTA ISOLADA ­ COMPENSAÇÃO NÃO HOMOLOGADA  Recorrente  FAZENDA NACIONAL   Interessado  CIA. INDUSTRIAL H. CARLOS SCHNEIDER    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Período de apuração: 01/07/2003 a 31/03/2004  MULTA  ISOLADA  NO  PATAMAR  DE  75%.  COMPENSAÇÃO  NÃO  HOMOLOGADA.  AUSÊNCIA  DE  FRAUDE  E  SONEGAÇÃO.  IMPROCEDÊNCIA. RETROATIVIDADE BENIGNA.   Nos termos do art. 18, caput § 2° da Lei n° 10.833/03, com a redação dada  pelo  art.  25  da  Lei  n°  11.051/04,  a  multa  isolada  sobre  o  valor  de  débito  compensado  indevidamente  só  se  aplica  na  hipótese  de  infração  com  dolo,  fraude, sonegação ou conluio, no percentual qualificado de 150% por cento.   No  caso  as  declarações  foram  entregues  antes  de  22/11/2005,  não  houve  comprovação de dolo, aplica­se a retroatividade benigna e cancela­se a multa  aplicada no patamar de 75% em razão das alterações normativas trazidas pela  lei nº11.051/04.       Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, em negar­lhe provimento.  (assinado digitalmente)   Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em Exercício   (assinado digitalmente)  Demes Brito ­ Relator      AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 92 0. 00 31 15 /2 00 4- 60 Fl. 690DF CARF MF Processo nº 10920.003115/2004­60  Acórdão n.º 9303­005.405  CSRF­T3  Fl. 691          2 Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:Rodrigo  da  Costa  Pôssas, Andrada Márcio Canuto Natal,  Tatiana Midori Migiyama,  Charles Mayer  de Castro  Souza, Demes Brito, Luiz Augusto do Couto Chagas, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa  Marini Cecconello.  Relatório  Trata­se  de  Recurso  Especial  de  divergência  interposto  pela  Fazenda  Nacional com fundamento no artigo 5º, do Regimento Interno da Câmara Superior de Recursos  Fiscais, a época sob o Regimento Interno do extinto Segundo Conselho de Contribuinte, contra  acórdão nº203­11.148, proferido pela Terceira Câmara, que decidiu em dar parcial provimento  ao  Recurso  Voluntário,  para  cancelar  sete  Autos  de  Infração  relativos  à  multa  isolada  no  percentual  de  75%,  objetos  dos  Processos  n°s  10920.003111/2004­81,  10920.003112/200426,10920.003113/2004­71,  10920.003114/2004­15,  10920.003115/2004­ 60,  10920.003116/2004­12  e  10920.003117/2004­59,  mantendo  o  indeferimento  das  compensações pleiteadas.   Transcrevo, inicialmente, excerto do relatório da decisão de primeiro grau:  "Trata­se das vinte nove Declarações de Compensação relacionadas às  fls.  186/187,  por  meio  das  quais  a  requerente  pretende  compensar  débitos  próprios  de  diversas  espécies  tributárias,  com  crédito­  prêmio  do  IPI  de  terceiro,  que  lhe  foi  cedido  pela  empresa  conforme  a  escritura  pública  de  cessão  de  créditos  datada  de  espécies  tributárias,  com  crédito  Fábrica  de  Artigos de Couro LTDA, conforme a escritura pública de cessão de créditos  datada de 25/09/2002 (cópia às fls. 135/138).  NORMAS  GERAIS  DE  DIREITO  TRIBUTÁRIO  COMPENSAÇÃO.  REGRAS  ESPECÍFICAS.  CESSÃO DE DIREITO.  IMPOSSIBILIDADE DE  UTILIZAÇÃO  NA  SEARA  TRIBUTÁRIA.  Consoante  o  art.  170  do  CTN  a  compensação  em  matéria  tributária  segue  regras  específicas,  pelo  que  a  cessão de direito,  por meio da qual o  titular  ­cede  créditos  tributários que  lhe foram reconhecidos na via judicial a terceiro, não permite a este utilizar  tais créditos para compensar seus débitos.   PROCESSO  ADMINISTRATIVO  FISCAL.  COMPENSAÇÃO  COM  CRÉDITOS  DE  TERCEIROS:  PEDIDOS  FORMULADOS  APÓS  07/04/2000. IMPOSSIBILIDADE. A possibilidade de utilização de créditos  oriundos de restituição ou ressarcimento para compensação com débitos de  terceiros foi autorizada pelo art. 15 da IN SRF n° 21/97, tendo permanecido  até 07/04/2000, data após a qual foi revogada pela IN SRF n° 41, publicada  em 10/04/2000.  COMPENSAÇÃO  NÃO  HOMOLOGADA.  MULTA  ISOLADA  NO  PERCENTUAL  DE  75%.  IMPROCEDÊNCIA.  CRÉDITOS  DE  TERCEIROS.  DOLO  NÃO  CARACTERIZADO.  LEI  N°  11.051,  DE  30/12/2004. RETROATIVIDADE BENIGNA.    Fl. 691DF CARF MF Processo nº 10920.003115/2004­60  Acórdão n.º 9303­005.405  CSRF­T3  Fl. 692          3 Nos  termos  do art.  18,  caput § 2° da Lei n° 10.833, de 29/12/2003,  com a  redação dada pelo art. 25 da Lei n° 11.051, de 29/12/2004, a multa isolada  sobre o valor de débito compensado indevidamente só se aplica na hipótese  de infração dolosa, no percentual qualificado de cento e cinqüenta por cento.  Na situação em que os  créditos empregados na  compensação são oriundos  de  insumos  de  terceiros,  têm  origem  em  ação  judicial  e  as  declarações  de  compensação  foram  entregues  antes  de  22/11/2005,  não  tendo  sido  demonstrada  pela  fiscalização  a  existência  de  dolo,  a multa  no  percentual  básico de setenta e cinco por cento é inaplicável.  Recurso provido em parte.  Inconformada  com  tal  decisão,  a  Fazenda  Nacional  interpôs  o  presente  Recurso,  sustentando  que  deve  prevalecer  a  interpretação  do  art.  18,  parágrafo  4º,  da  lei  10.833/2003,  com  redação  dada  pela  lei  nº  11.051/2004,  no  sentido  de  que  subsiste  a multa  isolada nos casos de fraude, conluio e sonegação ou na hipótese do inciso II do parágrafo 12 do  artigo 74 da lei nº 9.430/96, com alíquotas correspondentes do artigo 44 da lei 9.430/96.  Para  respaldar  a  dissonância  jurisprudencial,  a  Fazenda  Nacional  aponta  como  paradigmas  os  acórdãos  nº  202­17.360  e  nº  204­00.776.  Em  seguida,  por  ter  sido  comprovada a divergência jurisprudencial, foi dado seguimento ao recurso, fls. 614/616.  Contudo, a Contribuinte utilizando­se da prerrogativa concedida pelo art. 1º  da  lei  nº 11.941/2009,  e,  em atendimento  ás  condições  estabelecidas pelo  art.  13 da Portaria  Conjunta PGFN/RFB nº 06/2009, manifestou­se pela desistência  integral  do  recurso  especial  interposto, fls 671/672.   A desistência integral do recurso especial interposto em relação ao processo  principal  (10920.001575/2004­53)  para  inclusão  no  parcelamento  do  art.  1°  da  Lei  n°  11.941/2009,  encontra­se  parcelado  na  referida  lei,  contudo,  a  Contribuinte  manteve  o  seu  recurso  em  relação  às  multas  isoladas,  processos  apensados  nºs10920.003111/2004­81,  10920.003112/20047­26,10920.008113/2004­71, 10920.003114/2004­15, 10920.003115/2004­  60, 10920.003116/2004­12, 10920.003117/2004­59.  Apesar de estarem  apensos,  estão pendentes de decisão definitiva em  razão  de recurso especial interposto pela União perante a CSRF/CARF (fls.390 ­processo principal),  fls. 684.  É o relatório.               Fl. 692DF CARF MF Processo nº 10920.003115/2004­60  Acórdão n.º 9303­005.405  CSRF­T3  Fl. 693          4   Voto             Conselheiro Demes Brito ­ Relator   O Recurso foi tempestivamente apresentado e atende os demais requisitos de  admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento.   A matéria divergente posta a esta E.Câmara Superior, diz respeito a aplicação  ou não da multa isolada no patamar de 75% (setenta e cinco por cento) em compensações não  homologadas.   Com  efeito,  a  decisão  recorrida  decidiu  em  cancelar  a  multa  isolada  no  percentual de 75%, referente a compensações não homologadas, com fundamento de que o art.  18, caput e § 2° da Lei n° 10.833, de 29/12/2003, com a redação dada pelo art. 25 da Lei nº  11.051,  de  29/12/2004,  aplicando­se  somente  sobre  o  valor  do  débito  compensado  indevidamente e na hipótese de infração dolosa, no percentual qualificado de cento e cinqüenta  por  cento.  Considerando  que,  os  créditos  empregados  na  compensação  são  oriundos  de  insumos  de  terceiros,  de  origem  em  ação  judicial  e  as  declarações  de  compensação  foram  entregues  antes de 22/11/2005, não  tendo  sido demonstrada pela  fiscalização a  existência de  dolo, sendo a multa no percentual de setenta e cinco por cento inaplicável.  Compulsando  aos  autos,  verifico  que  a  Fiscalização  não  logrou  êxito  em  comprovar  a  existência  de  dolo  praticado  pela  Contribuinte,  ademais,  as  compensações  realizadas teve como origem créditos transferidos pela cedente Artigos de Couro LTDA, essa,  autora  de  Ação  Ordinária  Declaratória  nº  89.0013622­4,  transitada  em  julgada  (04/06/96)  a  qual, foi julgada procedente permitindo a litigante o direito ao Crédito­ Prêmio do IPI.  A multa contida no Auto de Infração, foi lançada com fundamento no art. 18  da Lei nº10.833/2003. Vejamos:  “Art.18.O lançamento de ofício de que trata o art. 90 da Medida Provisória  n 2.15835, de 24 de agosto de 2001, limitar­se­ à imposição de multa isolada  em  sobre  as  diferenças  apuradas  decorrentes  de  compensação  indevida  e  aplicar­se­á unicamente nas hipóteses de o crédito ou débito não ser passível  de compensação por expressa disposição legal, de o crédito ser de natureza  não  tributária,  ou  em  que  ficar  caracterizada  a  prática  das  infrações  previstas nos arts. 71 a 73 da lei nº 4.502, de 30 de novembro de 1964.  § 1º Nas hipóteses de que  trata o caput, aplica­se ao débito  indevidamente  compensado o disposto nos §§ 6o a 11 do art. 74 da Lei no 9.430, de 27 de  dezembro de 1996.   § 2º A multa isolada a que se refere o caput é a prevista nos incisos I e II ou  no § 2o do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, conforme o  caso.   § 3º Ocorrendo manifestação de inconformidade contra a não­homologação  da compensação e  impugnação quanto ao  lançamento das multas a que  se  Fl. 693DF CARF MF Processo nº 10920.003115/2004­60  Acórdão n.º 9303­005.405  CSRF­T3  Fl. 694          5 refere este artigo, as peças serão reunidas em um único processo para serem  decididas simultaneamente".  In  caso,  bem  decidiu  a  decisão  recorrida,  o  art.  18  da  Lei  nº  10.833/2003,  conversão oriunda da MP nº 135, publicada em 31/10/2003, foi introduzida em conjunto com o  artigo 17 da primeira, este último alterando o art. 74 da lei nº 9.430/96, de modo a determinar  que a declaração de compensação constitui  confissão de dívida é  instrumento suficiente para  exigência dos débitos indevidamente compensados. Contudo, a referia lei tem eficácia apenas  para as declarações de compensação entregues a partir de 31/10/2003, data de publicação da  MP  nº  135,  de  30/10/2003,  no  caso  em  tela,  a  primeira  declaração  de  compensação  foi  apresentada em 29/09/2003.  Com  efeito,  em  razão  de  alterações  na  legislação  tributária,  surge  a  lei  11.051/04, a qual em seu artigo 25, altera as disposições do art. 18 da Lei nº 10.833/2003, que  passou a determinar a aplicação da multa prevista por compensação não declarada somente nas  hipóteses de fraude, sonegação ou conluio. O mesmo artigo 25, incluiu o § 2º e o § 4º, em que  determinava  a  aplicação  da  penalidade  do  caput  às  situações  em  que  a  compensação  não  declarada  fosse  aplicada  multa  no  percentual  de  150%,  previsto  no  art.  44,  II  da  Lei  nº  9.430/96. Vejamos:   "Art. 25. Os arts. 10, 18, 51 e 58 da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de  2003, passam a vigorar com a seguinte redação:  Art. 18. O lançamento de ofício de que trata o art. 90 da Medida Provisória  no  2.15835,  de  24  de  agosto  de  2001,  limitar­se­á  à  imposição  de  multa  isolada  em  razão  da  não  homologação  de  compensação  declarada  pelo  sujeito  passivo  nas  hipóteses  em  que  ficar  caracterizada  a  prática  das  infrações previstas nos arts. 71 a 73 da Lei no 4.502, de 30 de novembro de  1964.  § 2o A multa  isolada a que se refere o caput deste artigo será aplicada no  percentual  previsto  no  inciso  II  do  caput  ou  no  §  2º  do  art.  44  da  Lei  no  9.430,  de  27  de dezembro  de 1996,  conforme o  caso,  e  terá  como base  de  cálculo o valor total do débito indevidamente compensado.  § 4o A multa prevista no caput deste artigo também será aplicada quando a  compensação for considerada não declarada nas hipóteses do inciso II do §  12 do art. 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996".  Neste sentido, não assiste razão ao apelo Fazendário, com a nova redação do  art. 18 da Lei nº 10.833/2003, restou confirmada que a penalidade somente seria aplicada nas  hipóteses do art. 71 a 73 da Lei nº 4.502/64 no percentual de 150%.  Nada  obstante,  o  artigo  18  da  lei  10.833/03,  foi  novamente  alterado  pelo  artigo  117,  da  lei  nº  11.196/051,  que  modificou  o  §  4º  do  art.  18  da  Lei  nº  10.833/2003,                                                              1  Art. 117. O art. 18 da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003,  passa a vigorar com a seguinte redação: (Vigência)  "Art. 18. ........................................................................................  §  4o  Será  também  exigida  multa  isolada  sobre  o  valor  total  do  débito  indevidamente  compensado,  quando  a  compensação for considerada não declarada nas hipóteses do inciso II do § 12 do art. 74 da Lei no 9.430, de 27 de  dezembro de 1996, aplicandose os percentuais previstos:  Fl. 694DF CARF MF Processo nº 10920.003115/2004­60  Acórdão n.º 9303­005.405  CSRF­T3  Fl. 695          6 passando a incluir as penalidades do inciso I do art. 44 da Lei nº 9.430/96, o qual permitiu o  lançamento da multa no patamar de 75% (setenta e cinco por cento), em síntese, nos pedidos de  compensação  considerados  não  declarados,  a  multa  seria  exigida,  mesmo  que  não  restasse  configurada as hipótese previstas no artigos. 71 a 73 da Lei nº 4.502/64.  Dessa  forma,  em  razão  das  alterações  normativas,  a  penalidade  por  declaração de compensação não declarada, quando não  restasse configurada as hipóteses dos  art. 71 a 73 da Lei nº 4.502//64, passou a ser novamente exigível a partir de 14/10/05, conforme  dispõe o artigo 132 da lei nº 11.196/052.   Portanto,  a  exigência  da multa  isolada  no  patamar  de 75%  (setenta  e  cinco  por cento) não deve prevalecer, se quer houve comprovação nos autos das hipóteses previstas  nos artigos 71 a 73 da Lei nº 4.502/64, ademais, não contém nenhum indício de dolo referente  as compensações efetuadas.   Sem embargo,  os  efeitos  de  aplicação  o  art.  18  da Lei  nº10.833/2003,  teve  eficácia  apenas  para  as  declarações  de  compensação  entregues  a  partir  de  31/10/2003,  no  presente  caso,  a  primeira  declaração  de  compensação  foi  apresentada  em  29/09/2003,  deste  modo, penso que as penalidades transmitidas antes da data de 14/10/05, devem ser canceladas,  em  razão  do  retroatividade  benigna,  nos  termos  do  artigo  106,  II3,  do  Código  Tributário  Nacional ­CTN.   Diante  de  tudo  que  foi  exposto,  voto  no  sentido  de  negar  provimento  ao  Recurso da Fazenda Nacional.   É como voto.   (assinado digitalmente)  Demes Brito                                                                                                                                                                                                      I no inciso I do caput do art. 44 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996; II no inciso II do caput do art. 44 da  Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, nos casos de evidente intuito de fraude, definidos nos arts. 71, 72 e 73  da  Lei  no  4.502,  de  30  de  novembro  de  1964,  independentemente  de  outras  penalidades  administrativas  ou  criminais cabíveis."   2 Art. 132. Esta Lei entra em vigor na data de sua publicação,  produzindo efeitos: II desde 14 de outubro de 2005, em relação ao disposto: a) no art. 33 desta Lei, relativamente  ao art. 15 da Lei no 9.317, de 5 de dezembro de 1996; b) no art. 43 desta Lei, relativamente ao inciso XXVI do art.  10 e ao art. 15, ambos da Lei no 10.833, de 29 de dezembro de 2003; c) no art. 44 desta Lei, relativamente ao art.  40 da Lei no 10.865, de 30 de abril de 2004;  d) nos arts. 38 a 40, 41, 111, 116 e 117 desta Lei;  3 Art. 106. A lei aplica­se a ato ou fato pretérito: II ­ tratando­se de ato não definitivamente julgado:  Fl. 695DF CARF MF Processo nº 10920.003115/2004­60  Acórdão n.º 9303­005.405  CSRF­T3  Fl. 696          7                                     Fl. 696DF CARF MF

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Numero do processo: 16327.001272/2008-40
Turma: Primeira Turma Ordinária da Quarta Câmara da Primeira Seção
Câmara: Quarta Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jul 27 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Aug 25 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2003, 2004, 2005 LANÇAMENTO.COMPETÊNCIA. A autoridade competente para efetuar o lançamento do crédito tributário é o Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil (art. 6o da Lei n° 10.593/2002). A distribuição espacial dos auditores pelo território nacional, nas diversas unidades administrativas Receita Federal, fixa os limites dentro dos quais será exercida a competência para efetuar o lançamento. Nos termos da Portaria RFB n° 10.166/2007, a competência territorial da Deinf e da Deain é a mesma: Estado de São Paulo. A diferença entre tais unidades é que a competência da Deinf baseia-se no critério da qualidade do contribuinte, enquanto a da Deain tem por base a matéria: tributação em bases universais. Todavia, no caso de um lançamento relativo à tributação em bases universais em que o sujeito passivo é uma instituição financeira, a competência das unidades é concorrente. LANÇAMENTO PARA EVITAR A DECADÊNCIA. Quando existe questionamento judicial com suspensão de exigibilidade do crédito tributário, o Fisco realiza o lançamento para evitar a decadência partindo do pressuposto de que o questionamento postulado pelo contribuinte perante o Poder Judiciário será julgado improcedente. Assim, o lançamento para evitar a decadência fixa a norma individual e concreta, levando em conta todos os aspectos de fato e de direito necessários à perfeita formalização da obrigação tributária. CONCOMITÂNCIA. INEXISTÊNCIA. Não há falar-se em concomitância quando o contribuinte questiona aspectos da relação tributária formalizada por meio do lançamento para evitar a decadência que não se referem às questões levadas a julgamento perante o Poder Judiciário, mas que influem diretamente na quantificação da obrigação tributária que, ao final do processo judicial, poderá consagrar-se como exigível. TRIBUTAÇÃO DA VARIAÇÃO CAMBIAL. Considerando que o resultado positivo de equivalência patrimonial compôs a base de cálculo dos tributos lançados (matéria em tese que não é analisada por estar sob discussão judicial), o valor das as variações cambiais negativas também deve compor o conceito de “prejuízos e perdas auferidos no exterior” e igualmente influir na determinação desta base de cálculo, no limite dos resultados positivos assim apurados. Recurso Voluntário provido em Parte
Numero da decisão: 1401-002.026
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, dar parcial provimento ao recurso nos termos do voto da relatora. (assinado digitalmente) Luiz Augusto de Souza Gonçalves - Presidente (assinado digitalmente) Livia De Carli Germano - Relatora Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Luiz Augusto de Souza Gonçalves (Presidente), Luciana Yoshihara Arcangelo Zanin, Guilherme Adolfo dos Santos Mendes, Jose Roberto Adelino da Silva, Abel Nunes de Oliveira Neto, Livia De Carli Germano, Daniel Ribeiro Silva e Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa.
Nome do relator: LIVIA DE CARLI GERMANO
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ementa_s : Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2003, 2004, 2005 LANÇAMENTO.COMPETÊNCIA. A autoridade competente para efetuar o lançamento do crédito tributário é o Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil (art. 6o da Lei n° 10.593/2002). A distribuição espacial dos auditores pelo território nacional, nas diversas unidades administrativas Receita Federal, fixa os limites dentro dos quais será exercida a competência para efetuar o lançamento. Nos termos da Portaria RFB n° 10.166/2007, a competência territorial da Deinf e da Deain é a mesma: Estado de São Paulo. A diferença entre tais unidades é que a competência da Deinf baseia-se no critério da qualidade do contribuinte, enquanto a da Deain tem por base a matéria: tributação em bases universais. Todavia, no caso de um lançamento relativo à tributação em bases universais em que o sujeito passivo é uma instituição financeira, a competência das unidades é concorrente. LANÇAMENTO PARA EVITAR A DECADÊNCIA. Quando existe questionamento judicial com suspensão de exigibilidade do crédito tributário, o Fisco realiza o lançamento para evitar a decadência partindo do pressuposto de que o questionamento postulado pelo contribuinte perante o Poder Judiciário será julgado improcedente. Assim, o lançamento para evitar a decadência fixa a norma individual e concreta, levando em conta todos os aspectos de fato e de direito necessários à perfeita formalização da obrigação tributária. CONCOMITÂNCIA. INEXISTÊNCIA. Não há falar-se em concomitância quando o contribuinte questiona aspectos da relação tributária formalizada por meio do lançamento para evitar a decadência que não se referem às questões levadas a julgamento perante o Poder Judiciário, mas que influem diretamente na quantificação da obrigação tributária que, ao final do processo judicial, poderá consagrar-se como exigível. TRIBUTAÇÃO DA VARIAÇÃO CAMBIAL. Considerando que o resultado positivo de equivalência patrimonial compôs a base de cálculo dos tributos lançados (matéria em tese que não é analisada por estar sob discussão judicial), o valor das as variações cambiais negativas também deve compor o conceito de “prejuízos e perdas auferidos no exterior” e igualmente influir na determinação desta base de cálculo, no limite dos resultados positivos assim apurados. Recurso Voluntário provido em Parte

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1401­002.026  –  4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  27 de julho de 2017  Matéria  COMPENSAÇÃO DE PREJUIZOS NO EXTERIOR  Recorrente  BANCO BOAVISTA INTERATLÂNTICO S.A.  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2003, 2004, 2005  LANÇAMENTO.COMPETÊNCIA. A autoridade competente para efetuar o  lançamento  do  crédito  tributário  é  o  Auditor­Fiscal  da  Receita  Federal  do  Brasil (art. 6o da Lei n° 10.593/2002). A distribuição espacial dos auditores  pelo  território  nacional,  nas  diversas  unidades  administrativas  Receita  Federal,  fixa  os  limites  dentro  dos  quais  será  exercida  a  competência  para  efetuar  o  lançamento.  Nos  termos  da  Portaria  RFB  n°  10.166/2007,  a  competência territorial da Deinf e da Deain é a mesma: Estado de São Paulo.  A diferença  entre  tais  unidades  é  que  a  competência  da Deinf  baseia­se  no  critério  da  qualidade  do  contribuinte,  enquanto  a  da Deain  tem  por  base  a  matéria: tributação em bases universais. Todavia, no caso de um lançamento  relativo  à  tributação  em  bases  universais  em  que  o  sujeito  passivo  é  uma  instituição financeira, a competência das unidades é concorrente.  LANÇAMENTO  PARA  EVITAR  A  DECADÊNCIA.  Quando  existe  questionamento judicial com suspensão de exigibilidade do crédito tributário,  o Fisco realiza o lançamento para evitar a decadência partindo do pressuposto  de  que  o  questionamento  postulado  pelo  contribuinte  perante  o  Poder  Judiciário  será  julgado  improcedente.  Assim,  o  lançamento  para  evitar  a  decadência  fixa  a  norma  individual  e  concreta,  levando  em  conta  todos  os  aspectos de fato e de direito necessários à perfeita formalização da obrigação  tributária.  CONCOMITÂNCIA.  INEXISTÊNCIA.  Não  há  falar­se  em  concomitância  quando  o  contribuinte  questiona  aspectos  da  relação  tributária  formalizada  por  meio  do  lançamento  para  evitar  a  decadência  que  não  se  referem  às  questões  levadas  a  julgamento perante o Poder  Judiciário, mas que  influem  diretamente na quantificação da obrigação tributária que, ao final do processo  judicial, poderá consagrar­se como exigível.   TRIBUTAÇÃO DA VARIAÇÃO CAMBIAL. Considerando que o resultado  positivo  de  equivalência  patrimonial  compôs  a  base de  cálculo  dos  tributos     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 32 7. 00 12 72 /2 00 8- 40 Fl. 738DF CARF MF     2 lançados  (matéria  em  tese  que  não  é  analisada  por  estar  sob  discussão  judicial), o valor das as variações cambiais negativas também deve compor o  conceito de “prejuízos e perdas auferidos no exterior” e igualmente influir na  determinação desta base de cálculo, no limite dos resultados positivos assim  apurados.  Recurso Voluntário provido em Parte      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  dar  parcial  provimento ao recurso nos termos do voto da relatora.     (assinado digitalmente)  Luiz Augusto de Souza Gonçalves ­ Presidente    (assinado digitalmente)  Livia De Carli Germano ­ Relatora    Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Luiz Augusto de Souza  Gonçalves  (Presidente),  Luciana  Yoshihara  Arcangelo  Zanin,  Guilherme  Adolfo  dos  Santos  Mendes,  Jose Roberto Adelino da Silva, Abel Nunes de Oliveira Neto, Livia De Carli Germano,  Daniel Ribeiro Silva e Luiz Rodrigo de Oliveira Barbosa.    Relatório  Trata­se de lançamento para evitar a decadência de imposto de renda pessoa  jurídica ­ IRPJ e contribuição social sobre o lucro líquido ­ CSLL relativo aos anos­calendário  2003,  2004  e  2005,  versando  sobre  aspectos  da  tributação  da  variação  cambial  de  investimentos no exterior.  Conforme se extrai do termo de verificação fiscal (fls. 135 do vol. 1):  O  contribuinte  apresentou,  relativamente  aos  anos­calendário  2003 a 2005, as Declarações de Informações Econômico­Fiscais  da Pessoa  Jurídica  (DIPJ)  tendo  como  forma de  tributação do  lucro o LUCRO REAL e apuração do IRPJ e da CSLL ­ ANUAL.  Em análise das Declarações de Informações Econômico­Fiscais  da  Pessoa  Jurídica  dos  anos­calendário  de  2003  a  2005  constatamos  que  o  contribuinte  possui  investimentos  em  empresas  nacionais  e  estrangeiras  avaliados  pelo  método  de  equivalência  patrimonial.  Verificamos  que  nas  apurações  dos  lucros reais e das bases de cálculo da Contribuição Social sobre  Fl. 739DF CARF MF Processo nº 16327.001272/2008­40  Acórdão n.º 1401­002.026  S1­C4T1  Fl. 739          3 o Lucro Liquido, correspondentes aos anos­calendário de 2003 a  2005, foram apurados sem as corretas observâncias das normas  legais  atribuídas  a  tributação  dos  resultados  positivos  decorrentes  das  avaliações  de  investimentos  no  exterior,  em  empresas  controladas  e/ou  coligadas,  pelo  método  de  equivalência patrimonial.  O contribuinte, contrariando normas  tributárias então vigentes,  excluiu do lucro liquido, para fins de determinação do lucro real  e  da  base  de  cálculo  da Contribuição  Social,  a  totalidade  dos  resultados  positivos  auferidos  nos  investimentos  no  exterior  avaliados  pelo  método  da  equivalência  patrimonial.  Foram  adicionadas  somente  as  parcelas  correspondentes  aos  lucros  disponibilizados, conforme abaixo demonstrado.  Dentre  os  investimentos  no  exterior,  acima  demonstrados,  as  participações  societárias  AGENCIA  GRAND  CAYMAN  e  AGENCIA  NASSAU  são  filiais  do  contribuinte,  enquanto,  a  empresa  BOAVISTA  BANKING  LIMITED  é  uma  sociedade  controlada. Esclarecemos, ainda, que houve aumento de capital  do Banco Boavista Grand Cayman pela incorporação, em março  de 2005, do Boavista Banking Ltd.  DA AÇÃO JUDICIAL Em relação a esta matéria, o contribuinte  impetrou, em 30 de janeiro de 2003 na 24° Vara eivai do Estado  de São Paulo, Mandado de Segurança com pedido de Liminar n°  2003.6100.003806­6  a  fim  de  suspender  a  exigibilidade  do  crédito tributário de IRPJ e CSL resultantes da não adição nas  bases  de  cálculo  destes  tributos  dos  resultados  positivos  de  equivalência  patrimonial  de  seus  investimentos  em  sociedades  coligadas e/ou controladas no exterior, afastando­se a aplicação  da IN SRF 213/02. A certidão de objeto e pé expedida em 10 de  janeiro  de  2008  informa  que  em  31  de  janeiro  de  2003  foi  proferida  decisão  que  DEFERIU  a  medida  liminar  requerida,  que foi interposto Agravo de Instrumento pela Fazenda Nacional  e  certifica  finalmente  que  os  autos  foram  conclusos  para  sentença.(fls. 133/134).  Inconformado,  o  Recorrente  apresentou  impugnação  ao  lançamento,  aduzindo, em suma, o seguinte:  a) Preliminar de incompetência da DEINF/SP para a lavratura do lançamento;  b) No mérito, entende que uma interpretação sistemática das normas aplicáveis ao caso  impede o lançamento da forma como efetuada;  c)  Ilegalidade da aplicação da SELIC como índice de atualização e  juros dos créditos  tributários.  A DRJ de São Paulo negou provimento à impugnação, tendo a decisão sido  assim ementada:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ.  Ano­calendário:  2003,  2004,  2005  LANÇAMENTO.  COMPETÊNCIA.  A  Fl. 740DF CARF MF     4 DEINF/SP  detém  a  competência  subjetiva  para  efetuar  a  fiscalização  e  o  lançamento  em  relação  aos  Bancos  Comerciais,  bem  como,  a  competência  territorial que abarca o domicílio fiscal da interessada.  LANÇAMENTO.  NULIDADE.  Não  procede  a  argüição  de  nulidade  do  lançamento  quando  não  se  vislumbra  nos  autos  qualquer  das  hipóteses  previstas no art. 59 do Decreto n° 70.235/72.  LEGISLAÇÃO TRIBUTÁRIA. APLICAÇÃO. Restando  clara  a disposição  contida  no  comando  normativo,  a  autoridade  administrativa  deve  aplicá­la  sem emitir juizo de valor acerca de aspectos de sua validade.  ASSUNTO:  CONTRIBUIÇÃO  SOCIAL  SOBRE  O  LUCRO  LIQUIDO  ­  CSLL.  Ano­calendário:  2003,  2004,2005  CSLL.  DECORRÊNCIA.  O  resultado do julgamento do Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica ­ IRPJ  espraia  seus  efeitos  sobre  o  lançamento  da  contribuição CSLL  lançada  em  decorrência da redução indevida do lucro liquido.  O Recorrente interpôs recurso voluntário, repisando as razões oferecidas em  sede de impugnação.  Em  11  de  novembro  de  2010,  esta  turma,  por  unanimidade,  deu  parcial  provimento ao recurso voluntário, tendo o acórdão nº 1401­00.357 recebido a seguinte ementa:  ASSUNTO:  Imposto  sobre  a  Renda  de  Pessoa  Jurídica  ­  IRPJ  Ano­ calendário:  2003,  2004,  2005  LANÇAMENTO  PARA  EVITAR  A  DECADÊNCIA.  Quando  existe  questionamento  judicial  com  suspensão  de  exigibilidade  do  crédito  tributário,  deve  o  Fisco  realizar  o  lançamento  para  evitar  a  decadência  partindo  do  pressuposto  de  que  o  questionamento  postulado  pelo  contribuinte  perante  o  Poder  Judiciário  será  julgado  improcedente. Assim, o  lançamento para evitar  a decadência deverá  fixar a  norma individual e concreta, levando em conta todos os aspectos de fato e de  direito necessários à perfeita formalização da obrigação tributária.  CONCOMITÂNCIA.  INEXISTÊNCIA.  Não  há  falar­se  em  concomitância  quando  o  contribuinte  questiona  aspectos  da  relação  tributária  formalizada  por  meio  do  lançamento  para  evitar  a  decadência  que  não  se  referem  às  questões  levadas  a  julgamento perante o Poder  Judiciário, mas que  influem  diretamente na quantificação da obrigação tributária que, ao final do processo  judicial, poderá consagrar­se como exigível.  Recurso voluntário provido em parte.  A  Procuradoria  da  Fazenda  Nacional  apresentou  então  Recurso  Especial  alegando, preliminarmente, a nulidade do acórdão recorrido, por ter condicionado seus efeitos  a fato futuro, a depender dos rumos do julgamento de lide que se desenvolvia no Judiciário.  Em  16  de  junho  de  2016,  por  meio  do  acórdão  9101­002.355,  a  Câmara  Superior de Recursos Fiscais acolheu a preliminar de nulidade do acórdão recorrido, tendo sido  proferida a seguinte ementa:   ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ ­  Ano­calendário: 2003, 2004, 2005   NORMAS PROCESSUAIS. ACÓRDÃO CONDICIONADO. NULIDADE.  O  acórdão  recorrido  condicionou  o  direito  que  reconheceu  ao  contribuinte,  relativamente  ao  aproveitamento  da  variação  cambial  negativa  na  Fl. 741DF CARF MF Processo nº 16327.001272/2008­40  Acórdão n.º 1401­002.026  S1­C4T1  Fl. 740          5 composição  da  base  de  cálculo  para  a  tributação  em  bases  universais.  Tal  direito  só  se  tornaria  efetivo  "caso  venha  a  ser  julgado  improcedente  o  seu  pedido  no Mandado  de  Segurança".  É  nula  a  decisão  cujo  provimento  está  condicionado a superveniência de fatos futuros e incertos.  Em seu voto, após transcrever trechos do voto condutor do acórdão recorrido  (acórdão  nº  1401­00.357),  o  relator  do  processo  na  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  observou:   As recorrentes expressões contidas no acórdão recorrido do tipo  "caso  venha  a  ser  julgado  improcedente  o  seu  pedido  no  Mandado de Segurança", "caso o Judiciário entenda ..." e "se o  Judiciário entender ...", não podem dizer outra coisa senão que o  acórdão recorrido condicionou sua decisão ao que será decidido  no processo judicial.  Há uma evidente relação de prejudicialidade entre os processos  judicial e administrativo, tanto o é que o lançamento se deu com  exigibilidade  suspensa,  sem  multa  de  ofício,  apenas  para  prevenir decadência, nos termos do art. 63 da Lei 9.430/1996.  A decisão  judicial poderá resultar no cancelamento  integral do  lançamento, e isso também não pode dizer outra coisa senão que  há relação de prejudicialidade entre os processos.   (...)  Mas  é  importante  perceber  que  a  caracterização  do  acórdão  recorrido  como  uma  decisão  condicional,  que  leva  à  sua  nulidade, não decorre de mera relação de prejudicialidade entre  uma questão principal e uma questão acessória/secundária.  Na verdade, estão em debate dois caminhos alternativos.  O  primeiro  deles,  no  sentido  de  que  o  resultado  da  variação  cambial (positiva ou negativa) sobre os investimentos no exterior  não deve influir no cálculo da tributação em bases universais.  O  outro,  no  sentido  de  que  se  for  considerada  a  variação  cambial  positiva,  que  se  considere  também a  variação  cambial  negativa.  O  acórdão  recorrido,  na  linha  da  jurisprudência  do  CARF,  e  também  do  entendimento  atual  da  própria  Receita  Federal  (conforme  as  Soluções  de  Consulta  transcritas),  dá  claras  indicações de que, em condições normais, adere à primeira das  alternativas.  Entretanto,  considerando  a  possibilidade  de  o  judiciário  não  afastar  a  tributação  da  variação  cambial  positiva,  o  acórdão  recorrido  acabou  aderindo  à  segunda  alternativa,  e  foi  exatamente  nesse  passo  que  ele  incorreu  em  nulidade,  por  condicionar  a  si mesmo a  evento  futuro  e  incerto,  ou  seja,  aos  rumos do julgamento da lide que se desenvolve no Judiciário.  Fl. 742DF CARF MF     6 O problema não é de o pronunciamento administrativo estar ao  final  condicionado  a  uma  decisão  judicial  que  será  posteriormente proferida. Isso é fato corriqueiro e, via de regra,  não impede o lançamento, e nem macula as decisões proferidas  no processo administrativo.  O  problema  é  a  decisão  administrativa  apontar  diferentes  soluções  (caminhos  alternativos)  dependendo  do  que  for  decidido  pelo  Judiciário,  e  isso  é  coisa  bem  diferente:  se  o  judiciário  não  computar  a  variação  cambial  positiva  na  tributação,  a  variação  cambial  negativa  não  é  computada  no  processo  administrativo.  Mas  se  o  judiciário  decidir  pelo  cômputo  da  variação  cambial  positiva,  a  variação  cambial  negativa passa a ser computada também.  O  contribuinte  apresentou  embargos  de  declaração  contra  o  acórdão  9101­ 002.355, os quais foram rejeitados em caráter definitivo pelo Presidente da 1a Turma da CSRF,  no âmbito de despacho de admissibilidade (art. 65, §3º,  do Anexo  II do Regimento  Interno do  CARF)  (fls.  716­719).  Intimadas,  as  partes  não  se  manifestaram  sobre  o  despacho  de  admissibilidade acima referido.   Recebi o processo em distribuição realizada em 11 de abril de 2017.  É o relatório.    Voto             Conselheira Livia De Carli Germano  Tendo  a  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais  acolhido  a  preliminar  de  nulidade do acórdão 1401­00.357, proferido por esta turma em 11 de novembro de 2010, passo  a reanalisar o recurso voluntário apresentado pelo contribuinte.  Preliminar ­ incompetência da DEINF   O  Recorrente  sustenta  que  o  auto  de  infração  seria  nulo  porquanto  a  competência  para  a  sua  lavratura  caberia  à Delegacia Especial  de Assuntos  Internacionais  –  DEAIN, e não à DEINF – Delegacia Especial de Instituições Financeiras.  Não  obstante,  conforme  decidido  pela  DRJ  em  São  Paulo  por  meio  do  acórdão 16­20.356, de 6 de fevereiro de 2009, não há qualquer  irregularidade pelo  fato de o  lançamento ter sido efetivado pela DEINF.  Isso  porque  a  autoridade  competente  para  efetuar  o  lançamento  do  crédito  tributário é o Auditor­Fiscal da Receita Federal do Brasil (art. 6o da Lei n° 10.593/2002).   A  distribuição  espacial  dos  auditores  pelo  território  nacional,  nas  diversas  unidades administrativas da Secretaria da Receita Federal do Brasil, fixa os limites dentro dos  quais será exercida a competência para efetuar o lançamento.   A análise do Anexo IV da Portaria RFB n° 10.166, de 11 de maio de 2007,  que dispunha sobre a competência territorial da Deinf e da Deain, revela que ambas possuem a  Fl. 743DF CARF MF Processo nº 16327.001272/2008­40  Acórdão n.º 1401­002.026  S1­C4T1  Fl. 741          7 mesma  competência  territorial,  qual  seja,  o  Estado  de  São  Paulo.  A  diferença  entre  tais  unidades é que a competência da Deinf baseia­se no critério da qualidade do contribuinte (cf.  Anexo V da Portaria RFB n° 10.166/2007), enquanto que a da Deain tem por base a matéria  (tributação em bases universais). Todavia, no caso de um lançamento relativo à tributação em  bases  universais  em  que  o  sujeito  passivo  é  uma  instituição  financeira,  a  competência  das  unidades é concorrente.  Não  por  outra  razão,  o mandado  de  segurança  nº  2003.61.00.003806­6  (fl.  220  e  236)  foi  impetrado  contra  os  titulares  das  duas  unidades  administrativas,  o  Delegado  Especial  das  Instituições  Financeiras  em  São  Paulo  e  o  Delegado  Especial  de  Assuntos  Internacionais em São Paulo.  Neste  sentido,  rejeito  a  preliminar  de  nulidade  suscitada  no  recurso  voluntário.  Mérito   Trata­se de lançamento para evitar decadência sobre questão que está sendo  apreciada  pelo  Poder  Judiciário.  Sobre  o  assunto,  vale  lembrar  o  que  dispõem  os  seguintes  enunciados emitidos por este CARF (grifamos):   Súmula  CARF  nº  1:  Importa  renúncia  às  instâncias  administrativas  a  propositura  pelo  sujeito  passivo  de  ação  judicial por qualquer modalidade processual, antes ou depois do  lançamento  de  ofício,  com  o  mesmo  objeto  do  processo  administrativo,  sendo  cabível  apenas  a  apreciação,  pelo  órgão  de  julgamento  administrativo,  de  matéria  distinta  da  constante  do processo judicial.  Súmula  CARF  nº  48:  A  suspensão  da  exigibilidade  do  crédito  tributário por  força de medida  judicial  não  impede a  lavratura  de auto de infração.  O Recorrente não se insurge contra o lançamento, mas contra aspectos deste  que,  embora  não  se  refiram  às  questões  levadas  a  julgamento  perante  o  Poder  Judiciário,  influem diretamente na quantificação da obrigação tributária que, ao final do processo judicial,  poderá (ou não) consagrar­se como exigível.  Especificamente, o objeto do mandado de segurança é o reconhecimento do  direito  do Recorrente  de  não  ser  compelido  ao  recolhimento  do  IRPJ  e  da CSLL  incidentes  sobre os resultados positivos (variação cambial) de equivalência patrimonial dos investimentos  em  filiais,  controladas  ou  coligadas  no  exterior,  declarando­se,  ainda,  a  ilegalidade  e  inconstitucionalidade do artigo 7°, § 1°, da IN SRF 213/02.  O andamento processual da ação judicial em questão dá conta que esta ainda  está em trâmite ­­ em 17 de fevereiro de 2016 o Tribunal Regional Federal da 3a Região negou  provimento à apelação e à remessa oficial, eximindo o impetrante da observância ao caput e §  1°  do  art.  7°,  da  IN  SRF  213/2002.  Contra  essa  decisão  a  Fazenda  opôs  embargos  de  declaração,  que  foram  rejeitados.  A  Fazenda  então  apresentou  recursos  especial  e  extraordinário, os quais se encontram pendentes de julgamento.  Fl. 744DF CARF MF     8 Por sua vez, no lançamento em questão no presente processo administrativo,  o Recorrente defende que a autoridade fiscalizadora teria, ao calcular os tributos devidos sobre  tal  variação  cambial,  desconsiderado  os  prejuízos  apurados  a  partir  de  1/01/2002  por  suas  filiais  e  controladas  no  exterior,  decorrentes  de  variação monetária  passiva,  os  quais  seriam  passíveis de compensação com as receitas de variação cambial positiva apuradas em períodos  subsequentes.  Considerando  que  a matéria  relativa  à  a  obrigatoriedade  de  oferecimento  à  tributação,  no  Brasil,  da  totalidade  dos  resultados  positivos  auferidos  no  exterior  dos  investimentos  avaliados  pelo método  de  equivalência  patrimonial  está  sob  análise  do  Poder  Judiciário, e  tendo em vista os enunciados das Súmulas CARF n. 1 e 48, falece a esta esfera  pronunciar­se em tese sobre esta questão.   Todavia,  isso não  impede que esta Turma se pronuncie  sobre o  lançamento  concretamente considerado ­­ obviamente partindo do pressuposto de que se deve, apenas, e se  for o caso, corrigir aspectos deste lançamento, sem abordar o tema de se em tese a tributação  (no caso, da variação cambial) é devida ou não.   Assim, a matéria do presente recurso está delimitada a conferir ao Recorrente  o direito de considerar, na base de calculo do lançamento ora discutido, as variações cambiais  negativas decorrentes de participações societárias detidas no exterior.  Nesse ponto, entendo que assiste razão ao Recorrente.  De  fato,  considerando que  o  resultado  positivo  de  equivalência  patrimonial  compôs a base de cálculo dos  tributos  lançados,  o valor das as variações cambiais negativas  também deve  compor  o  conceito  de  “prejuízos  e  perdas  auferidos  no  exterior”  e  igualmente  influir na determinação desta base de cálculo  ­­ desde que no  limite dos resultados positivos  assim apurados, já que é vedada a compensação dos prejuízos do exterior com lucros auferidos  no país.  Trata­se  de  interpretar  a  legislação  de  modo  sistemático,  reconhecendo­se  que  a  variação  cambial  negativa  apurada  a  partir  de  1°.1.2002  pelas  filiais  e  controladas  do  Recorrente no exterior é também passível de compensação com as receitas de variação cambial  positiva apuradas, inclusive em períodos subsequentes.  De  fato,  no  artigo  7°  da  IN  SRF  213/2002  o  termo  "resultados  negativos"  conceitua  a  variação  cambial  negativa  apurada  em  determinado  ano  como  sendo  prejuízo  apurado pelo contribuinte. Por seu  turno, o artigo 4o da IN SRF 213/2002, determina que os  prejuízos  apurados  em  dado  exercício  são  passíveis  de  compensação  com  os  lucros  futuros  apurados pelo contribuinte. Veja­se:  TRATAMENTO DO PREJUÍZO APURADO NO EXTERIOR  Art.  4º  É  vedada  a  compensação  de  prejuízos  de  filiais,  sucursais,  controladas ou coligadas, no exterior,  com os  lucros  auferidos pela pessoa jurídica no Brasil.  §  1º  Os  prejuízos  a  que  se  refere  este  artigo  são  aqueles  apurados com base na escrituração contábil da  filial,  sucursal,  controlada ou coligada, no exterior, efetuada segundo as normas  legais  do  país  de  seu  domicílio,  correspondentes  aos  períodos  iniciados a partir do ano­calendário de 1996.  Fl. 745DF CARF MF Processo nº 16327.001272/2008­40  Acórdão n.º 1401­002.026  S1­C4T1  Fl. 742          9 § 2º Os prejuízos apurados por uma controlada ou coligada, no  exterior,  somente  poderão  ser  compensados  com  lucros  dessa  mesma controlada ou coligada.  § 3º Na compensação dos prejuízos a que se refere o § 2º não se  aplica  a  restrição  de  que  trata  o  art.  15  da  Lei  nº  9.065,  de  1995.  §  4º  A  pessoa  jurídica  brasileira  que  absorver  patrimônio  de  filial,  sucursal,  controlada  ou  coligada,  no  exterior,  de  outra  pessoa  jurídica  brasileira,  e  continuar  a  exploração  das  atividades  no  exterior,  poderá  compensar  os  prejuízos  acumulados  pela  referida  filial,  sucursal,  controlada  ou  coligada,  correspondentes  aos  períodos  iniciados  a  partir  do  ano­calendário de 1996, observado o disposto neste artigo.  § 5º Tratando­se de filiais e sucursais, domiciliadas num mesmo  país,  quando  a  matriz  no  Brasil  indicar  uma  dessas  filiais  ou  sucursais  como  entidade  líder,  os  resultados  poderão  ser  consolidados  por  país  e  os  prejuízos  de  uma  poderão  ser  compensados com os lucros de outra.  (...)  EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL  Art.  7º  A  contrapartida  do  ajuste  do  valor  do  investimento  no  exterior  em  filial,  sucursal,  controlada  ou  coligada,  avaliado  pelo método da equivalência patrimonial, conforme estabelece a  legislação  comercial  e  fiscal  brasileira,  deverá  ser  registrada  para apuração do lucro contábil da pessoa jurídica no Brasil.  § 1º Os  valores  relativos ao  resultado positivo da  equivalência  patrimonial,  não  tributados  no  transcorrer  do  ano­calendário,  deverão  ser  considerados  no  balanço  levantado  em  31  de  dezembro do ano­calendário para fins de determinação do lucro  real e da base de cálculo da CSLL.  §  2º  Os  resultados  negativos  decorrentes  da  aplicação  do  método  da  equivalência  patrimonial  deverão  ser  adicionados  para  fins de determinação do  lucro real  trimestral ou anual e  da  base  de  cálculo  da  CSLL,  inclusive  no  levantamento  dos  balanços de suspensão e/ou redução do imposto de renda e da  CSLL.  §  3º  Observado  o  disposto  no  §  1º  deste  artigo,  a  pessoa  jurídica:  I ­ que estiver no regime de apuração trimestral, poderá excluir  o  valor  correspondente  ao  resultado  positivo  da  equivalência  patrimonial no 1º, 2º e 3º  trimestres para  fins de determinação  do lucro real e da base de cálculo da CSLL;  II  ­  que  optar  pelo  regime  de  tributação  anual  não  deverá  considerar o resultado positivo da equivalência patrimonial para  fins de determinação do imposto de renda e da CSLL apurados  sobre a base de cálculo estimada;  Fl. 746DF CARF MF     10 III  ­  optante  pelo  regime  de  tributação  anual  que  levantar  balanço  e/ou  balancete  de  suspensão  e/ou  redução  poderá  excluir  o  resultado  positivo  da  equivalência  patrimonial  para  fins de determinação do imposto de renda e da CSLL.  Dito  de  outra  forma,  considerando­se  tributável  a  variação  positiva  dos  investimentos (matéria em tese que não é analisada neste voto por estar sob discussão judicial),  a variação cambial negativa apurada a partir de 1.1.2002 é passível de compensação com esses  resultados.  Cumpre notar que a compensação de prejuízos é um direito do contribuinte  que tem por base legal o artigo 64 do Decreto­Lei 1.598/77. Não havendo, seja na lei seja em  normas  infralegais,  restrição  específica  quanto  à  compensação  de  resultados  negativos  apurados no exterior em períodos anteriores com os resultados positivos apurados também no  exterior em períodos subsequentes, não há porque se criar tal limite via interpretação.  Neste sentido, rejeito a preliminar suscitada e, no mérito, julgo parcialmente  procedente  o  recurso  voluntário,  reconhecendo  que  a  variação  cambial  negativa  apurada  a  partir  de  1°.1.2002  pelas  filiais  e  controladas  do  Recorrente  no  exterior  é  passível  de  compensação com as receitas de variação cambial positiva apuradas em períodos subseqüentes  (in casu, nos anos de 2003 a 2005), no limite dos resultados positivos assim apurados.  (assinado digitalmente)  Livia De Carli Germano                                  Fl. 747DF CARF MF

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Numero do processo: 13956.000549/2003-16
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Tue Aug 15 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Tue Sep 19 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados - IPI Data do fato gerador: 31/07/2003 COMPENSAÇÃO. SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE DO CRÉDITO TRIBUTÁRIO. ARTIGO 151, III DO CTN. POSSIBILIDADE. O art. 151, III, do CTN, redação anterior à Lei n. 10.833/2003, já previa que "as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras do processo tributário administrativo, suspendem a exigibilidade do crédito tributário". A lei nº10.833/2003, não traz hipóteses de suspensão da exigibilidade. Aplicação da interpretação autêntica. DECLARAÇÕES DE COMPENSAÇÃO DIVERSAS. PENDENTE DE DECISÃO FINAL EM PROCESSO DIVERSO. CONEXÃO. Nos termos do artigo 55,caput, do Código de Processo Civil, Reputam-se conexas 2 (duas) ou mais ações quando lhes for comum o pedido ou a causa de pedir.
Numero da decisão: 9303-005.549
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, em negar-lhe provimento. (assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício (assinado digitalmente) Demes Brito - Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Rodrigo da Costa Pôssas, Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro Souza, Demes Brito, Luiz Augusto do Couto Chagas, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello.
Nome do relator: DEMES BRITO
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9303­005.549  –  3ª Turma   Sessão de  16 de agosto de 2017  Matéria  IPI ­COMPENSAÇÃO   Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  CURTUME PANORAMA LTDA.    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE PRODUTOS INDUSTRIALIZADOS ­ IPI  Data do fato gerador: 31/07/2003  COMPENSAÇÃO.  SUSPENSÃO  DA  EXIGIBILIDADE  DO  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO. ARTIGO 151, III DO CTN. POSSIBILIDADE.   O art. 151, III, do CTN, redação anterior à Lei n. 10.833/2003, já previa que  "as  reclamações  e os  recursos,  nos  termos das  leis  reguladoras do processo  tributário administrativo, suspendem a exigibilidade do crédito tributário".  A  lei  nº10.833/2003,  não  traz  hipóteses  de  suspensão  da  exigibilidade.  Aplicação da interpretação autêntica.  DECLARAÇÕES  DE  COMPENSAÇÃO  DIVERSAS.  PENDENTE  DE  DECISÃO FINAL EM PROCESSO DIVERSO. CONEXÃO.  Nos  termos  do  artigo  55,caput,  do  Código  de  Processo  Civil,  Reputam­se  conexas 2 (duas) ou mais ações quando lhes for comum o pedido ou a causa  de pedir.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial e, no mérito, em negar­lhe provimento.   (assinado digitalmente)   Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em Exercício   (assinado digitalmente)     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 95 6. 00 05 49 /2 00 3- 16 Fl. 104DF CARF MF Processo nº 13956.000549/2003­16  Acórdão n.º 9303­005.549  CSRF­T3  Fl. 105          2 Demes Brito ­ Relator   Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  conselheiros:  Rodrigo  da  Costa  Pôssas, Andrada Márcio Canuto Natal,  Tatiana Midori Migiyama,  Charles Mayer  de Castro  Souza, Demes Brito, Luiz Augusto do Couto Chagas, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa  Marini Cecconello.  Relatório  Trata­se  de  Recurso  Especial  de  divergência  interposto  pela  Fazenda  Nacional com fundamento no art. 67 e §§ do Regimento Interno do Conselho Administrativo  de  Recursos  Fiscais  –  RICARF,  aprovado  pela  Portaria  MF  nº256/09,  contra  ao  acórdão  nº3802­00.290, proferido pela 2 Turma Especial do Conselho de Contribuintes, que decidiu dar  provimento ao Recurso Voluntário, para  reconhecer a suspensão da exigibilidade dos débitos  informados até o julgamento definitivo do processo administrativo nº 13956.000267/2002­20,  momento  em  que,  após  juntada  por  anexação,  deve  ser  realizada  eventual  compensação  dos  débitos  aqui  declarados  com  saldo  de  crédito  porventura  existente  após  decisão  final  do  processo nº 13956.000267/2002­20.  Transcrevo, inicialmente, excerto do relatório da decisão de primeiro grau:  "O  contribuinte  em  epígrafe  pediu  o  ressarcimento  do  crédito  presumido  apurado no período em epígrafe, no valor de R$ 606.461,13, a ser utilizado  na  compensação  dos  débitos  declarados  nesse  processo  e  no  de  nº  13956.000351/2002­ 43 apensado ao presente.  Consta  nos  autos  que  o  crédito  tributário  que  se  pretendeu  compensar  referese (sic) crédito presumido de IPI referente ao 4° trimestre de 2001.  A DRF em Maringá não homologou a compensação declarada no presente  processo sob o fundamento de que inexiste saldo credor para a compensação  pretendida,  dado  o  indeferimento  do  crédito  no  processo  administrativo  13956.000267/2002­20.  Regulamente  cientificada  da  não­homologação,  a  empresa  apresentou  manifestação de  inconformidade alegando em suma que a homologação da  compensação  está  sob  condição  resolutiva,  que  consiste  na  decisão  do  processo que deu origem ao crédito. A cobrança do crédito compensado não  está de acordo coma (sic) a legislação vigente e contraria o entendimento da  doutrina e também da jurisprudência.  Acrescentou  que a  decisão  que  indeferiu  o  pedido  de  ressarcimento  de  IPI  está  sujeita  à  reexame  pela  Delegacia  de  Julgamento,  conforme  manifestação  de  inconformidade  protocolada  naqueles  autos  e,  por  este  motivo,  ficaria  vedado  ao  Fisco  fazer  qualquer  exigência  em  relação  aos  tributos  compensados  com  o  crédito  objeto  do  referido  processo,  uma  vez  que o  litígio regularmente  instaurado suspende a exigibilidade dos créditos  tributários até decisão final irrecorrivel.   Por fim, solicitou a suspensão da exigibilidade dos débitos em questão.  Fl. 105DF CARF MF Processo nº 13956.000549/2003­16  Acórdão n.º 9303­005.549  CSRF­T3  Fl. 106          3 A DRJ não acolheu as alegações do contribuinte e indeferiu a solicitação.  O acórdão recorrido restou assim ementado:   Assunto: Imposto sobre Produtos Industrializados ­ IPI  Data do fato gerador: 14/02/2003  DECLARAÇÕES  DE  COMPENSAÇÃO  DIVERSAS.  MESMO  CRÉDITO.  REUNIÃO.  Os  Pedidos  de  Restituição  ou  de  Ressarcimento  e  as  Declarações  de  Compensação  (Dcomp)  que  tenham  por  base  o  mesmo  crédito,  ainda  que  apresentados em datas distintas, devem ser reunidos em um único processo  administrativo.  COMPENSAÇÃO. DÉBITO. SUSPENSÃO DA EXIGIBILIDADE.  A partir de 31/10/2003, com a edição da MP nº 135 ­ convertida na Lei nº  10.833/03  –,  a  manifestação  de  inconformidade  e  o  recurso  suspendem  a  exigibilidade do débito objeto de compensação não­homologada. Aplicação  do princípio tempus regit actum, tendo como referência a data da intimação  do despacho decisório.  RECURSO VOLUNTÁRIO PROVIDO".    Da  decisão  vergastada,  a  Fazenda Nacional  opôs  embargos  de  declaração  suscitando contradição. O Colegiado a quo  rejeitou os aclaratórios por  entender que  inexiste  qualquer contradição.   Não se conformando com tal decisão, a Fazenda Nacional interpõe o presente  Recurso, sustentando que não esta correto o acórdão recorrido, pois pelo principio do tempus  regit actum, a data a ser considerada seria a do encontro de contas (30/10/2002) e não a data da  intimação do despacho decisório.   Para  comprovar  a  divergência  jurisprudencial,  aponta  como  paradigmas  os  acórdão nº 2801­ 00.431, de 13/04/2010. Em seguida, por ter sido comprova a divergência, o  Presidente da 2ºCâmara da 3º Seção do CARF deu seguimento ao recurso.  A Contribuinte não apresentou contrarrazões.  É o relatório.           Fl. 106DF CARF MF Processo nº 13956.000549/2003­16  Acórdão n.º 9303­005.549  CSRF­T3  Fl. 107          4 Voto             Conselheiro Demes Brito ­ Relator   O Recurso foi tempestivamente apresentado e atende os demais requisitos de  admissibilidade, portanto, dele tomo conhecimento.   A matéria divergente posta a esta E.Câmara Superior, diz respeito se deve ser  mantido  ou  não  o  indeferimento  da  compensação  em  atenção  ao  princípio  do  tempus  regit  actum, cuja data a ser considerada seria ou não do encontro de contas (14/02/2003) ou a data da  intimação do despacho decisório.   Passo a decidir.   Trata­se de pedido de ressarcimento de crédito presumido de IPI referente ao  4º  Trimestre  de  2001.  A  DRF  em  Maringá  não  homologou  a  compensação  declarada  no  presente  processo  sob  o  fundamento  de  que  inexiste  saldo  credor  para  a  compensação  pretendida, dado o indeferimento do crédito no processo administrativo nº 13956.000267/2002­ 20.  Regularmente  cientificada  da  não­homologação,  a  Contribuinte  apresentou  manifestação de inconformidade alegando em suma que a homologação da compensação está  sob  condição  resolutiva,  que  consiste  na  decisão  do  processo  que  deu  origem  ao  crédito. A  cobrança do  crédito  compensado não  está de acordo coma a  legislação vigente  e  contraria o  entendimento da doutrina e também da jurisprudência.  Acrescentou ainda, que a decisão que indeferiu o pedido de ressarcimento de  IPI  está  sujeita  à  reexame  pela  Delegacia  de  Julgamento,  conforme  manifestação  de  inconformidade protocolada naqueles  autos  e,  por  este motivo,  ficaria vedado ao Fisco  fazer  qualquer  exigência  em  relação  aos  tributos  compensados  com  o  crédito  objeto  do  referido  processo, uma vez que o litígio regularmente instaurado suspende a exigibilidade dos créditos  tributários até decisão final irrecorrível.  Com efeito, a decisão recorrida deu provimento ao Recurso Voluntário para  suspender a exigibilidade do débito objeto de compensação não homologada com fundamento  na MP 135/03, posteriormente convertida na Lei n° 10.833/2003, data anterior a intimação do  despacho decisório. Dispôs ainda, que pelo principio do tempus regit actum, deve ser aplicada  a  referida  lei  ao  caso  concreto  tendo  como  referência  a  data  da  intimação  do  despacho  decisório.  Sem  embargo,  neste  processo  não  se  analisa  a  possibilidade  ou  não  da  compensação realizada, posto que tal matéria está sendo tratada no Processo Administrativo n°  13956.000267/2002­20,  já  objeto  de  decisão  deste  Conselho  em  sede  de  recurso  voluntário,  motivo  pelo  qual,  no  processo  ora  analisado,  questiona­se  tão­somente  a  possibilidade  de  manter­se o seu deslinde independente de ainda não haver decisão administrativa final naquele  processo administrativo.  Deste  modo,  questiona­se  a  possibilidade  de  manter  o  andamento  deste  processo, no sentido de cobrar­se um débito que ainda não está definitivamente constituído, já  Fl. 107DF CARF MF Processo nº 13956.000549/2003­16  Acórdão n.º 9303­005.549  CSRF­T3  Fl. 108          5 que ainda não há decisão definitiva no Processo Administrativo n° 13956.000267/2002­20. Ou  seja,  o  débito  que  aqui  está  sendo  cobrado  decorrerá  da  decisão  naquele  processo  administrativo.  Compulsando  aos  autos,  verifico  que  o  protocolo  da  Declaração  de  Compensação se deu em 14/02/2003 (fl. 01) e Contribuinte foi intimada do despacho decisório  de não homologação da declaração de compensação em 08/06/2005 (fl. 28).  A decisão  recorrida  entendeu que,  a partir de 31/10/2003,  com a  edição  da  MP  nº  135  ­  convertida  na  Lei  nº  10.833/03  ­  a  suspensão  da  exigibilidade  de  débito  compensado tornou­se possível uma vez que a declaração de compensação feita pelo contribuinte  passou a ter caráter de confissão de dívida e ser instrumento hábil e suficiente para a exigência dos  débitos indevidamente compensados.  Destarte,  em  que  pese  a  discussão  sobre  os  efeitos  da  suspensão  da  exigibilidade  do  crédito  tributário  vinculado  a  pedido  de  compensação  formulado  antes  da  vigência da Lei nº 10.833/2003, que alterou o artigo 74 da lei nº 9.430/96, penso que o pedido  de  compensação  deve  ser  analisado  sob  a  égide  da  legislação  então  vigente,  diametralmente  oposto do defende a Fazenda Nacional, a qual entende que o pedido de compensação realizado  antes da Lei nº 10.833/03, não constitui confissão de divida, razão pela qual o crédito deve ser  lançado, não sendo possível suspender a exigibilidade.  Neste passo, o artigo 151,  III, do Código Tributário Nacional­ CTN, norma  complementar, editada antes da lei nº 10.833/2003, dispõe que:"as reclamações e os recursos,  nos  termos  das  leis  reguladoras  do  processo  tributário  administrativo,  suspendem  a  exigibilidade do crédito tributário".   Quanto  a  tese  de  que  a  declaração  de  compensação  só  teria  o  condão  de  suspender  a  exigibilidade  do  crédito  tributário  antes  ou  partir  da Lei  n.  10.833/2003,  não  se  sustenta, considerando que os efeitos da suspensão da exigibilidade já estavam garantidas pelo  artigo 151, III, do CTN.   No  que  tange  a  leitura  da  lei  nº10.833/2003,  esta  ao  meu  sentir,  não  traz  hipóteses  de  suspensão,  com efeito,  da  leitura dos  dispositivos  para melhor  técnica deve  ser  empregada  a  interpretação  autêntica. Neste  caso,  entendo que não  se  aplica  regra do  tempus  regit actum,  tendo em vista, que à época dos fatos, havia dispositivo legal (artigo 151,  III do  CTN) que determinava o efeito de suspender à exigibilidade do crédito vinculado a declaração  de compensação.   Neste mesmo sentido, o STJ no julgamento do AgRg no Recurso Especial  nº  1.146.374  ­  PR  (2009/0121974­8)  decidiu  que  o  pedido  de  compensação  na  esfera  administrativa, mesmo  anteriormente  à nova  redação  do  art.  74  da Lei  9.430/96,  suspende  a  exigibilidade  do  crédito  tributário  porque  enquanto  pendente  discussão  administrativa.  In  verbis:       PROCESSUAL  CIVIL.  TRIBUTÁRIO.  AGRAVO  REGIMENTAL  EM  RECURSO  ESPECIAL.  COMPENSAÇÃO.  RECURSO  Fl. 108DF CARF MF Processo nº 13956.000549/2003­16  Acórdão n.º 9303­005.549  CSRF­T3  Fl. 109          6 ADMINISTRATIVO.  CAUSA  DE  SUSPENSÃO  DA  EXIGIBILIDADE  DO  CRÉDITO  TRIBUTÁRIO,  NOS  TERMOS  DO  ART.  151,  III,  DO  CTN.  NÃO  INFLUÊNCIA  DA  LEI  N.  10.833/2003,  QUE  ALTEROU O  ART. 74 DA LEI N. 9.430/1996.  1.  Caso  em  que  se  discute  a  atribuição  do  efeito  de  suspensão  da  exigibilidade  do  crédito  tributário  ao  pedido  de  compensação  formulado  antes  da  vigência  da  Lei  n.  10.833/2003,  que  alterou  o  art.  74  da  Lei  n.  9.430/1996.  2.  Agravo  regimental  no  qual  se  sustenta  que  "o  pedido  de  compensação,  bem  como  a  manifestação  contra  não  homologação  do  mesmo,  devem  ser  analisados à luz da legislação então vigente", razão pela qual defende­se que  o  pedido  de  compensação,  realizado  antes  da  Lei  n.  10.833/2003,  não  é  causa de suspensão da exigibilidade do crédito tributário.  3. O art. 151, III, do CTN, cuja redação é bem anterior à Lei n. 10.833/2003,  já previa que "as reclamações e os recursos, nos termos das leis reguladoras  do processo tributário administrativo, suspendem a exigibilidade do crédito  tributário".  4. Conquanto  não  se desconheça  as  controvérsias  jurisprudenciais  sobre a  matéria,  não  se  pode  entender  como  razoável  a  interpretação  dada  pela  Fazenda  Nacional  de  que  o  pedido  de  compensação  só  teria  o  condão  de  suspender  a  exigibilidade  do  crédito  tributário  a  partir  da  Lei  n.  10.833/2003, uma vez que esse efeito  já estava previsto no art. 151,  III, do  CTN.  5.  A  Lei  n.  10.833/2003  não  traz  nova  hipótese  de  suspensão,  mas  tão  somente  dita,  previamente,  a  interpretação  que  deve  ser  feita  da  lei.  É  a  chamada interpretação autêntica.  6. Assim, no caso, não se está diante da hipótese da regra do  tempus regit  actum, pois, à época, já havia disposição legal que respaldava a atribuição  do  efeito  de  suspender  à  exigibilidade  do  crédito  tributário  ao  pedido  de  compensação.  7. O STJ  já  enfrentou  o  tema  e  decidiu  que  "o  pedido  de  compensação na  esfera administrativa, mesmo anteriormente à nova redação do art. 74 da Lei  9.430/96,  suspende  a  exigibilidade  do  crédito  tributário  porque  enquanto  pendente discussão administrativa, a dívida carece de certeza (existência) e  exigibilidade"  (REsp  972.531/AL,  Rel.  Ministra  Eliana  Calmon,  Segunda  Turma, julgado em 6/10/2009, DJe 27/11/2009).  8. Agravo regimental não provido.      Fl. 109DF CARF MF Processo nº 13956.000549/2003­16  Acórdão n.º 9303­005.549  CSRF­T3  Fl. 110          7 Nestes termos, nego provimento ao Recurso da Fazenda Nacional, reconheço  a  suspensão da  exigibilidade dos débitos  informados  até o  julgamento definitivo do Recurso  Especial, processo nº 13956.000267/2002­20, por  se  tratar de matéria conexa, nos  termos do  artigo  55,  do  Código  de  Processo  Civil,  devendo  ser  compensado  os  débitos  declarados  do  presente  processo  com  saldo  de  crédito  existente  após  decisão  final  do  processo  nº  13956.000267/2002­20.  É como voto.  (assinado digitalmente)  Demes Brito                                                   Fl. 110DF CARF MF

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Numero do processo: 10840.001615/2005-38
Turma: 3ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 3ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Wed Aug 16 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Oct 06 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do fato gerador: 31/03/2005 PIS. REGIME NÃO-CUMULATIVO. CONCEITO DE INSUMOS. CRÉDITO. INSUMO DE INSUMO. IMPOSSIBILIDADE A legislação das Contribuições Sociais não cumulativas - PIS/COFINS - informa de maneira exaustiva todas as possibilidades de aproveitamento de créditos. Não há previsão legal para creditamento sobre despesas com serviços de transporte de funcionários, veículos, combustíveis e lubrificantes, todos vinculados ao custeio agrícola (produção de cana-de-açúcar).
Numero da decisão: 9303-005.538
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento, vencidos os conselheiros Tatiana Midori Migiyama (relatora), Demes Brito, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe negaram provimento. Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal. (Assinado digitalmente) Rodrigo da Costa Pôssas - Presidente em Exercício (Assinado digitalmente) Tatiana Midori Migiyama - Relatora (Assinado digitalmente) Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Rodrigo da Costa Pôssas, Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro Souza, Demes Brito, Luiz Augusto do Couto Chagas, Érika Costa Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello.
Nome do relator: TATIANA MIDORI MIGIYAMA
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9303­005.538  –  3ª Turma   Sessão de  16 de agosto de 2017  Matéria  PIS NÃO CUMULATIVO  Recorrente  FAZENDA NACIONAL  Interessado  USINA BAZAN S/A    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Data do fato gerador: 31/03/2005  PIS.  REGIME  NÃO­CUMULATIVO.  CONCEITO  DE  INSUMOS.  CRÉDITO. INSUMO DE INSUMO. IMPOSSIBILIDADE  A  legislação  das  Contribuições  Sociais  não  cumulativas  ­  PIS/COFINS  ­  informa de maneira  exaustiva  todas  as possibilidades de  aproveitamento de  créditos.  Não  há  previsão  legal  para  creditamento  sobre  despesas  com  serviços de transporte de funcionários, veículos, combustíveis e lubrificantes,  todos vinculados ao custeio agrícola (produção de cana­de­açúcar).      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam  os  membros  do  colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  conhecer do Recurso Especial e, no mérito, por voto de qualidade, em dar­lhe provimento,  vencidos  os  conselheiros Tatiana Midori Migiyama  (relatora), Demes Brito,  Érika Costa  Camargos Autran e Vanessa Marini Cecconello, que lhe negaram provimento. Designado  para redigir o voto vencedor o conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal.    (Assinado digitalmente)  Rodrigo da Costa Pôssas ­ Presidente em Exercício    (Assinado digitalmente)  Tatiana Midori Migiyama ­ Relatora    (Assinado digitalmente)  Andrada Márcio Canuto Natal – Redator designado       AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 10 84 0. 00 16 15 /2 00 5- 38 Fl. 240DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 3          2   Participaram da sessão de  julgamento os conselheiros Rodrigo da Costa  Pôssas, Andrada Márcio Canuto Natal, Tatiana Midori Migiyama, Charles Mayer de Castro  Souza,  Demes  Brito,  Luiz  Augusto  do  Couto  Chagas,  Érika  Costa  Camargos  Autran  e  Vanessa Marini Cecconello.      Relatório    Trata­se de Recurso Especial  interposto pela Fazenda Nacional contra o  Acórdão nº 3301­001.289, da 1ª Turma Ordinária da 3ª Câmara da 3ª Seção de Julgamento  do  Conselho  Administrativo  de  Recursos  Fiscais,  que,  por  unanimidade  de  votos,  deu  provimento parcial ao recurso, consignando a seguinte ementa:  “ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Data do fato gerador: 31/03/2005  PIS.  NÃOCUMULATIVIDADE.  CRÉDITOS.  AGROINDÚSTRIA.  PRODUÇÃO DE ÁLCOOL E AÇÚCAR. INSUMOS.   Geram  direito  a  crédito  do PIS  não  cumulativo  as  despesas  com  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  produção  da  empresa,  no  caso,  transporte de cana e  transporte de olhadura; Transporte,  pago a pessoa  jurídica, de trabalhadores rurais envolvidos na atividade de corte da cana  de  açúcar  e  as  aquisições  de  combustíveis  e  lubrificantes  utilizados  no  maquinário agrícola  ligado ao corte e carregamento da cana de açúcar,  assim  como,  nos  caminhões  que  transportam  a  cana  da  lavoura  até  a  unidade  industrial,  por  se  tratarem  de  bens  ou  serviços  utilizados  em  etapas da produção do açúcar e do álcool  PIS. CRÉDITO PRESUMIDO AGROINDÚSTRIA.  O  crédito  presumido  da  agroindústria,  previsto  no  artigo  8º,  da  Lei  10.925/04, somente poderá ser deduzido das contribuições para o PIS e a  COFINS, não prevendo a norma a compensação com outros débitos.  Recurso voluntário provido parcialmente”    Fl. 241DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 4          3 Irresignada,  a  Fazenda  Nacional  interpôs  Recurso  Especial  contra  o  r.  acórdão que deu provimento parcial ao recurso voluntário, entendendo que as despesas com  bens  e  serviços  utilizados  como  insumo  na  produção  da  empresa  ­  transporte  de  cana  e  transporte de olhadura, transporte pago a pessoa jurídica, de trabalhadores rurais envolvidos  na atividade e as aquisições de combustíveis e  lubrificantes usados no maquinário agrícola  ligado ao corte e carregamento da cana de açúcar, bem como nos caminhões que transportam  a cana da lavoura até a atividade industrial ­ geram crédito do PIS não cumulativo.    Traz que decisão ora recorrida, ao alargar o conceito de insumos dado pelo  art.  3º  da  Lei  10.833/2003  c/c  o  disposto  na  IN  SRF  247/2002,  em  razão  de  uma  interpretação equivocada, acabou por criar dispensa de pagamento de tributo não prevista em  lei. O que, requer, assim, que seja reformado o acórdão recorrido.    Em Despacho às fls. 195 a 199, foi dado seguimento ao recurso especial.    Contrarrazões ao recurso especial foram apresentadas pelo sujeito passivo,  que trouxe, entre outros, que:  · Os dispêndios incorridos ora em debate efetivamente estão atrelados ao  seu  processo  produtivo,  delimitando­se,  assim,  o  correto  alcance  do  conceito  de  "insumo"  para  fins  de  apropriação  dos  créditos  das  contribuições;  · Relacionados  ao  processo  produtivo  ­  combustíveis,  lubrificantes,  transportes dos  cortadores de cana de  cana­de­açúcar  ­  configuram­se  como  despesas  incorridas  nas  etapas  de  produção,  em  atenção  à  sua  linha de produção que se  inicia com o corte da cana e  finaliza com a  confecção do produto final.    Em 10.8.17, foi juntado aos autos os seguintes documentos:  · Memorando:  ü Solicitando  a  análise  de  pedido  de  desistência  parcial  de  julgamento apresentado pelo sujeito passivo em 25.9.2015, para  inclusão de saldo devedor na consolidação do parcelamento da  Lei 12.996/14;  Fl. 242DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 5          4 ü Ressaltando  que  o  sujeito  passivo  pretende  incluir  na  citada  consolidação somente o valor de R$ 18,69, referente a parte do  débito de PIS de código 8109 – vencido em 15.6.2005.  · Planilha com os dados da desistência.     É o relatório.  Voto Vencido    Conselheira Tatiana Midori Migiyama ­ Relatora    Depreendendo­se da análise do Recurso Especial interposto pela Fazenda  Nacional,  entendo  que  devo  conhecê­lo,  eis  que  atendidos  os  critérios  de  conhecimento  trazidos pelo art. 67 do RICARF/2015 – com alterações posteriores. O que concordo com o  despacho de exame de admissibilidade.    Contrarrazões devem ser consideradas, eis que tempestivas.    Recordo apenas que o recurso especial interposto pela Fazenda Nacional  traz  discussão  acerca  da  constituição  ou  não  de  crédito  sobre  gastos  com  transporte  de  funcionários e com combustíveis e lubrificantes,    Ventiladas tais considerações, passo a discorrer a priori sobre o conceito  de insumos.    Primeiramente, sobre os critérios a serem observados para a conceituação  de insumo para a constituição do crédito do PIS e da Cofins trazida pela Lei 10637/02 e Lei  10.833/03, não é demais enfatizar que se trata de matéria controvérsia.    Vê­se que a Constituição Federal não outorgou poderes para a autoridade  fazendária para se definir livremente o conteúdo da não cumulatividade.     Fl. 243DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 6          5 O que, por conseguinte, concluo que a devida observância da sistemática  da  não  cumulatividade  exige  que  se  avalie  a  natureza  das  despesas  incorridas  pelo  contribuinte – considerando a  legislação vigente, bem como a natureza da sistemática da  não cumulatividade.    Sempre que estas despesas/custos se mostrarem essenciais ao exercício de  sua  atividade,  devem  implicar,  a  rigor,  no  abatimento  de  tais  despesas  como  créditos  descontados junto à receita bruta auferida.     Importante  elucidar  que  no  IPI  se  tem  critérios  objetivos  (desgaste  durante o processo produtivo em contato direto com o bem produzido ou composição ao  produto final), enquanto, no PIS e na COFINS essa definição sofre contornos subjetivos.    Tenho que, para se  estabelecer o que é o  insumo gerador do crédito do  PIS e da COFINS, ao meu sentir, torna­se necessário analisar a essencialidade do bem ao  processo produtivo da recorrente, ainda que dele não participe diretamente.     Continuando, frise­se tal entendimento que vincula o bem e serviço para  fins  de  instituição  do  crédito  do  PIS  e  da  Cofins  com  a  essencialidade  no  processo  produtivo o Acórdão 3403­002.765 – que, por sua vez, traz em sua ementa:  "O  conceito  de  insumo,  que  confere  o  direito  de  crédito  de  PIS/Cofins  não­cumulativo,  não  se  restringe  aos  conceitos  de  matéria­ prima,  produto  intermediário  e  material  de  embalagem,  tal  como  traçados pela legislação do IPI. A configuração de insumo, para o efeito  das  Leis  nºs  10.637/2002  e  10.833/2003,  depende  da  demonstração  da  aplicação  do  bem  e  serviço  na  atividade  produtiva  concretamente  desenvolvida pelo contribuinte."    Vê­se  que  na  sistemática  não  cumulativa  do  PIS  e  da  COFINS  o  conteúdo semântico de insumo é mais amplo do que aquele da legislação do IPI, porém  mais restrito do que aquele da legislação do imposto de renda, abrangendo os “bens” e  serviços que integram o custo de produção.    Fl. 244DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 7          6 Ademais, vê­se que, dentre todas as decisões do CARF e do STJ, é de se  constatar  que  o  entendimento  predominante  considera  o  princípio  da  essencialidade  para  fins de conceituação de insumo.    Não  obstante  à  jurisprudência  dominante,  importante  discorrer  sobre  o  tema desde a instituição da sistemática não cumulativa das r. contribuições.    Em 30 de agosto de 2002, foi publicada a Medida Provisória 66/02, que  dispôs sobre a sistemática não cumulativa do PIS, o que foi reproduzido pela Lei 10.637/02  (lei de conversão da MP 66/02) que, em seu art. 3º,  inciso  II, autorizou a apropriação de  créditos calculados em relação a bens e serviços utilizados como insumos na fabricação de  produtos destinados à venda.     É a seguinte a redação do referido dispositivo:  “Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:   [...]  II  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto  em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485,  de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI;”    Em  relação  à  COFINS,  tem­se  que,  em  31  de  outubro  de  2003,  foi  publicada a MP 135/03, convertida na Lei 10.833/03, que dispôs  sobre a  sistemática não  cumulatividade dessa contribuição, destacando o aproveitamento de créditos decorrentes da  aquisição de insumos em seu art. 3º, inciso II, em redação idêntica àquela já existente para  o PIS/Pasep, in verbis (Grifos meus):  “Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:  [...]  Fl. 245DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 8          7 II  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto  em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº10.485,  de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  dos  veículos  classificados nas posições 87.03 e 87.04 da TIPI; (Redação dada  pela Lei nº 10.865, de 2004)”.    Posteriormente,  em  31  de  dezembro  de  2003,  foi  publicada  a  Emenda  Constitucional 42/2003, sendo inserida ao ordenamento jurídico o § 12 ao art. 195:  “Art.  195.  A  seguridade  social  será  financiada  por  toda  a  sociedade,  de  forma  direta  e  indireta,  nos  termos  da  lei,  mediante  recursos provenientes dos orçamentos da União, dos Estados, do Distrito  Federal e dos Municípios, e das seguintes contribuições:  [...]  §12 A lei definirá os setores de atividade econômica para os quais  as  contribuições  incidentes  na  forma  dos  incisos  I,  b;  e  IV  do  caput,  serão não cumulativas.”    Com o advento desse dispositivo,  restou claro que a  regulamentação da  sistemática da não cumulatividade aplicável ao PIS e à COFINS ficaria sob a competência  do legislador ordinário.    Vê­se,  portanto,  em  consonância  com  o  dispositivo  constitucional,  que  não  há  respaldo  legal  para  que  seja  adotado  conceito  excessivamente  restritivo  de  "utilização na produção" (terminologia legal), tomando­o por "aplicação ou consumo direto  na  produção"  e  para  que  seja  feito  uso,  na  sistemática  do  PIS/Pasep  e  Cofins  não  cumulativos, do mesmo conceito de "insumos" adotado pela legislação própria do IPI.    Nessa lei, há previsão para que sejam utilizados apenas subsidiariamente  os conceitos de produção, matéria prima, produtos intermediários e material de embalagem  previstos na legislação do IPI.  Fl. 246DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 9          8   Ademais, a sistemática da não cumulatividade das contribuições é diversa  daquela do IPI, visto que a previsão legal possibilita a dedução dos valores de determinados  bens  e  serviços  suportados  pela  pessoa  jurídica  dos  valores  a  serem  recolhidos  a  título  dessas  contribuições,  calculados  pela  aplicação  da  alíquota  correspondente  sobre  a  totalidade das receitas por ela auferidas.    Não menos importante, vê­se que, para fins de creditamento do PIS e da  COFINS, admite­ se também que a prestação de serviços seja considerada como insumo, o  que  já  leva à  conclusão de que as próprias Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 ampliaram a  definição  de  "insumos",  não  se  limitando  apenas  aos  elementos  físicos  que  compõem  o  produto.    Nesse  ponto,  Marco  Aurélio  Grego  (in  "Conceito  de  insumo  à  luz  da  legislação  de  PIS/COFINS",  Revista  Fórum  de  Direito  Tributário  RFDT,  ano1,  n.  1,  jan/fev.2003, Belo Horizonte: Fórum, 2003) diz que será efetivamente insumo ou serviço  com direito ao crédito sempre que a atividade ou a utilidade forem necessárias à existência  do  processo  ou  do  produto  ou  agregarem  (ao  processo  ou  ao  produto)  alguma qualidade  que faça com que um dos dois adquira determinado padrão desejado.     Sendo  assim,  seria  insumo  o  serviço  que  contribua  para  o  processo  de  produção  –  o  que,  pode­se  concluir  que  o  conceito  de  insumo  efetivamente  é  amplo,  alcançando  as  utilidades/necessidades  disponibilizadas  através  de  bens  e  serviços,  desde  que essencial para o processo ou para o produto finalizado, e não restritivo tal como traz a  legislação do IPI.    Frise­se  que  o  raciocínio  de  Marco  Aurélio  Greco  traz,  pra  tanto,  os  conceitos de essencialidade e necessidade ao processo produtivo.    O  que  seria  inexorável  se  concluir  também  pelo  entendimento  da  autoridade  fazendária  que,  por  sua  vez,  validam  o  creditamento  apenas  quando  houver  efetiva incorporação do insumo ao processo produtivo de fabricação e comercialização de  bens  ou  prestação  de  serviços,  adotando  o  conceito  de  insumos  de  forma  restrita,  em  Fl. 247DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 10          9 analogia  à  conceituação  adotada  pela  legislação  do  IPI,  ferindo  os  termos  trazidos  pelas  Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que, por sua vez, não tratou, tampouco conceituou dessa  forma.    Resta,  por  conseguinte,  indiscutível  a  ilegalidade  das  Instruções  Normativas SRF 247/02 e 404/04 quando adotam a definição de insumos semelhante à da  legislação do IPI.     As Instruções Normativas da Secretaria da Receita Federal do Brasil que  restringem  o  conceito  de  insumos,  não  podem  prevalecer,  pois  partem  da  premissa  equivocada de que os créditos de PIS e COFINS teriam semelhança com os créditos de IPI.    Isso, ao dispor:  ·  O art. 66, § 5º,  inciso I, da IN SRF 247/02 o que segue (Grifos  meus):  “Art.  66.  A  pessoa  jurídica  que  apura  o  PIS/Pasep  não­ cumulativo  com  a  alíquota  prevista  no  art.  60  pode  descontar  créditos, determinados mediante a aplicação da mesma alíquota,  sobre os valores:   [...]  § 5º Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende­ se como insumos: (Incluído)  I  ­  utilizados  na  fabricação  ou  produção  de  bens  destinados  à  venda: (Incluído)  a.  Matérias  primas,  os  produtos  intermediários,  o  material  de  embalagem  e  quaisquer  outros  bens  que  sofram  alterações,  tais  como  o  desgaste,  o  dano  ou  a  perda  de  propriedades  físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida  sobre  o  produto  em  fabricação,  desde  que  não  estejam  incluídas no ativo imobilizado; (Incluído)  b.  Os  serviços  prestados  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  País,  aplicados  ou  consumidos  na  prestação  do  serviço.  (Incluído)  Fl. 248DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 11          10 [...]”    · art. 8º, § 4ª, da IN SRF 404/04 (Grifos meus):  “Art.  8  º  Do  valor  apurado  na  forma  do  art.  7  º,  a  pessoa  jurídica  pode  descontar  créditos,  determinados  mediante  a  aplicação da mesma alíquota, sobre os valores:   [...]  § 4 º Para os efeitos da alínea "b" do inciso I do caput, entende­ se como insumos:   ­  utilizados  na  fabricação  ou  produção  de  bens  destinados  à  venda:   a)  a  matéria­prima,  o  produto  intermediário,  o  material  de  embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações,  tais  como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades  físicas ou  químicas,  em  função  da  ação  diretamente  exercida  sobre  o  produto  em  fabricação,  desde  que  não  estejam  incluídas  no  ativo imobilizado;   b) os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País,  aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto;   II ­ utilizados na prestação de serviços:   a)  os  bens  aplicados  ou  consumidos na  prestação  de  serviços,  desde que não estejam incluídos no ativo imobilizado; e   b)  os  serviços  prestados  por  pessoa  jurídica  domiciliada  no  país, aplicados ou consumidos na prestação do serviço.   [...]”    Tais  normas  infraconstitucionais  restringiram  o  conceito  de  insumo  para fins de geração de crédito de PIS e COFINS, aplicando­se os mesmos já trazidos pela  legislação do  IPI. O que entendo que a norma  infraconstitucional não poderia extrapolar  essa  conceituação  frente  a  intenção  da  instituição  da  sistemática  da  não  cumulatividade  das r. contribuições.    Fl. 249DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 12          11 Considerando que as Leis 10.637/02 e 10.833/03  trazem no conceito de  insumo:  a.  Serviços utilizados na prestação de serviços;  b.  Serviços  utilizados  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda;  c.  Bens utilizados na prestação de serviços;  d.  Bens  utilizados  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados à venda;  e.  Combustíveis e lubrificantes utilizados na prestação de serviços;  f.  Combustíveis e lubrificantes utilizados na produção ou fabricação de  bens ou produtos destinados à venda.    Vê­se  claro,  portanto,  que  não  poder­se­ia  considerar  para  fins  de  definição de insumo o trazido pela legislação do IPI, já que serviços não são efetivamente  insumos, se considerássemos os termos dessa norma.    Não obstante,  depreendendo­se  da  análise  da  legislação  e  seu  histórico,  bem como intenção do legislador, entendo também não ser cabível adotar de forma ampla o  conceito trazido pela legislação do IRPJ como arcabouço interpretativo, tendo em vista que  nem todas as despesas operacionais consideradas para fins de dedução de IRPJ e CSLL são  utilizadas no processo produtivo e simultaneamente tratados como essenciais à produção.    Ora,  o  termo  "insumo"  não  devem  necessariamente  estar  contidos  nos  custos  e  despesas  operacionais,  isso  porque  a  própria  legislação  previu  que  algumas  despesas  não  operacionais  fossem  passíveis  de  creditamento,  tais  como  Despesas  Financeiras, energia elétrica utilizada nos estabelecimentos da empresa, etc.     O que entendo que os itens trazidos pelas Leis 10.637/02 e 10.833/03 que  geram o creditamento, são taxativos, inclusive porque demonstram claramente as despesas,  e  não  somente  os  custos  que  deveriam  ser  objeto  na  geração  do  crédito  dessas  contribuições. Eis que, se fossem exemplificativos, nem poderiam estender a conceituação  de insumos as despesas operacionais que nem compõem o produto e serviços – o que até  Fl. 250DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 13          12 prejudicaria  a  inclusão  de  algumas  despesas  que  não  contribuem  de  forma  essencial  na  produção.    Com  efeito,  por  conseguinte,  pode­se  concluir  que  a  definição  de  “insumos”  para  efeito  de  geração  de  crédito  das  r.  contribuições,  deve  observar  o  que  segue:  · Se o bem e o serviço são considerados essenciais na prestação de  serviço ou produção;  · Se  a  produção  ou  prestação  de  serviço  são  dependentes  efetivamente  da  aquisição  dos  bens  e  serviços  –  ou  seja,  sejam  considerados essenciais.     Tanto  é  assim  que,  em  julgado  recente,  no REsp  1.246.317,  a  Segunda  Turma do STJ  reconheceu  o  direito  de  uma  empresa  do  setor  de  alimentos  a  compensar  créditos  de PIS  e Cofins  resultantes  da  compra  de produtos  de  limpeza  e de  serviços  de  dedetização, com base no critério da essencialidade.    Para melhor  transparecer esse entendimento,  trago a ementa do acórdão  (Grifos meus):  “PROCESSUAL  CIVIL.  TRIBUTÁRIO.  AUSÊNCIA  DE  VIOLAÇÃO  AO  ART.  535,  DO  CPC.  VIOLAÇÃO  AO  ART.  538,  PARÁGRAFO ÚNICO, DO CPC. INCIDÊNCIA DA SÚMULA N. 98/STJ.  CONTRIBUIÇÕES  AO  PIS/PASEP  E  COFINS  NÃO­CUMULATIVAS.  CREDITAMENTO. CONCEITO DE  INSUMOS. ART. 3º,  II, DA LEI N.  10.637/2002 E ART. 3º, II, DA LEI N. 10.833/2003. ILEGALIDADE DAS  INSTRUÇÕES NORMATIVAS SRF N. 247/2002 E 404/2004.  1. Não viola o art.  535, do CPC, o acórdão que decide de  forma  suficientemente  fundamentada  a  lide,  muito  embora  não  faça  considerações  sobre  todas  as  teses  jurídicas  e  artigos  de  lei  invocados  pelas partes.   2.  Agride  o  art.  538,  parágrafo  único,  do  CPC,  o  acórdão  que  aplica multa a embargos de declaração  interpostos notadamente com o  propósito  de  prequestionamento.  Súmula  n.  98/STJ:  "Embargos  de  Fl. 251DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 14          13 declaração  manifestados  com  notório  propósito  de  prequestionamento  não têm caráter protelatório ".  3. São  ilegais o art. 66, §5º,  I, "a" e "b", da Instrução Normativa  SRF n. 247/2002 ­ Pis/Pasep (alterada pela Instrução Normativa SRF n.  358/2003) e o art. 8º, §4º,  I,  "a" e "b", da  Instrução Normativa SRF n.  404/2004  ­  Cofins,  que  restringiram  indevidamente  o  conceito  de  "insumos"  previsto  no  art.  3º,  II,  das  Leis  n.  10.637/2002  e  n.  10.833/2003,  respectivamente,  para  efeitos  de  creditamento  na  sistemática de não­cumulatividade das ditas contribuições.  4.  Conforme  interpretação  teleológica  e  sistemática  do  ordenamento  jurídico  em  vigor,  a  conceituação  de  "insumos",  para  efeitos  do  art.  3º,  II,  da  Lei  n.  10.637/2002,  e  art.  3º,  II,  da  Lei  n.  10.833/2003, não se identifica com a conceituação adotada na legislação  do  Imposto  sobre  Produtos  Industrializados  ­  IPI,  posto  que  excessivamente restritiva. Do mesmo modo, não corresponde exatamente  aos  conceitos  de  "Custos  e  Despesas  Operacionais"  utilizados  na  legislação  do  Imposto  de  Renda  ­  IR,  por  que  demasiadamente  elastecidos.   5.  São  "insumos",  para  efeitos  do  art.  3º,  II,  da  Lei  n.  10.637/2002,  e art.  3º,  II,  da Lei n.  10.833/2003,  todos aqueles bens e  serviços  pertinentes  ao,  ou  que  viabilizam  o  processo  produtivo  e  a  prestação  de  serviços,  que  neles  possam  ser  direta  ou  indiretamente  empregados  e  cuja  subtração  importa  na  impossibilidade  mesma  da  prestação  do  serviço  ou  da  produção,  isto  é,  cuja  subtração  obsta  a  atividade da empresa, ou implica em substancial perda de qualidade do  produto ou serviço daí resultantes.  6. Hipótese em que a  recorrente é  empresa  fabricante de gêneros  alimentícios sujeita, portanto, a rígidas normas de higiene e limpeza. No  ramo  a  que  pertence,  as  exigências  de  condições  sanitárias  das  instalações  se  não  atendidas  implicam  na  própria  impossibilidade  da  produção e em substancial perda de qualidade do produto resultante. A  assepsia  é  essencial  e  imprescindível  ao  desenvolvimento  de  suas  atividades.  Não  houvessem  os  efeitos  desinfetantes,  haveria  a  Fl. 252DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 15          14 proliferação de microorganismos na maquinaria e no ambiente produtivo  que agiriam sobre os alimentos, tornando­os impróprios para o consumo.  Assim,  impõe­se  considerar  a  abrangência  do  termo  "insumo"  para  contemplar,  no  creditamento,  os  materiais  de  limpeza  e  desinfecção,  bem  como  os  serviços  de  dedetização  quando  aplicados  no  ambiente  produtivo de empresa fabricante de gêneros alimentícios.  7. Recurso especial provido.”    Aquele  colegiado  entendeu  que  a  assepsia  do  local,  embora  não  esteja  diretamente ligada ao processo produtivo, é medida imprescindível ao desenvolvimento das  atividades em uma empresa do ramo alimentício.    Em outro caso, o STJ reconheceu o direito aos créditos sobre embalagens  utilizadas  para  a  preservação  das  características  dos  produtos  durante  o  transporte,  condição  essencial  para  a manutenção  de  sua  qualidade  (REsp  1.125.253).  O  que,  peço  vênia, para transcrever a ementa do acórdão:  “COFINS  –  NÃO  CUMULATIVIDADE  –  INTERPRETAÇÃO  EXTENSIVA  –  POSSIBILIDADE  –  EMBALAGENS  DE  ACONDICIONAMENTO  DESTINADAS  A  PRESERVAR  AS  CARACTERÍSTICAS  DOS  BENS  DURANTE  O  TRANSPORTE,  QUANDO O  VENDEDOR  ARCAR  COM  ESTE  CUSTO  –  É  INSUMO  NOS TERMOS DO ART. 3º, II, DAS LEIS N. 10.637/2002 E 10.833/2003.  1. Hipótese de aplicação de interpretação extensiva de que resulta  a  simples  inclusão  de  situação  fática  em  hipótese  legalmente  prevista,  que não ofende a legalidade estrita.  Precedentes.  2.  As  embalagens  de  acondicionamento,  utilizadas  para  a  preservação das características dos bens durante o  transporte, deverão  ser  consideradas  como  insumos nos  termos definidos no art.  3º,  II,  das  Leis  n.  10.637/2002  e  10.833/2003  sempre  que  a  operação  de  venda  incluir  o  transporte  das  mercadorias  e  o  vendedor  arque  com  estes  custos.”    Fl. 253DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 16          15 Torna­se  necessário  se  observar  o  princípio  da  essencialidade  para  a  definição  do  conceito  de  insumos  com  a  finalidade  do  reconhecimento  do  direito  ao  creditamento ao PIS/Cofins não­cumulativos.    Sendo assim, entendo não ser aplicável o entendimento de que o consumo  de tais bens e serviços sejam utilizados DIRETAMENTE no processo produtivo, bastando  somente serem considerados como essencial à produção ou atividade da empresa.    Passadas  tais  considerações,  ressurgindo  ao  caso  vertente,  é  de  se  recordar que o sujeito passivo exerce atividade agroindustrial, tendo como objeto social a  fabricação  de  açúcar  e  o  álcool,  sendo  imprescindível  para o  exercício  dessa  atividade  a  observância de  todas  as  etapas  relativas  ao  processo  produtivo,  que  abrange  o  plantio,  o  corte,  o  carregamento,  o  transporte,  a  pesagem  e  amostragem,  a  produção  do  açúcar  e  álcool, a distribuição e a venda deste produto.    Nota­se que, para tanto, desde a colheita e recebimento da cana­de­açúcar  até  o  empacotamento  e  armazenamento  do  açúcar,  diversas  etapas  são  vislumbradas  no  processo  de  produção,  tornando  necessária  a  verificação  de  todos  os  dispêndios  efetivamente  incorridos  na  produção,  para  se  entender  tais  custos  serem  essenciais  à  atividade/produção do sujeito passivo.    Sendo  assim,  considerando  que  as  etapas  de  corte,  carregamento  e  transporte da cana até o estabelecimento industrial são representativas e envolvem grande  parte dos custos operacionais necessários para o exercício da atividade de produção, é de se  constatar que, nessa etapa, se faz essencial o transporte de trabalhadores rurais para o corte  de cana­de açúcar, eis o acesso restrito a essas áreas de produção. Diferentemente de mero  transporte de funcionários da residência para o “trabalho” – local da prestação de serviço.    Dessa  forma,  concordo com o acórdão  recorrido que considerou que na  atividade de usinagem de cana de açúcar, o transporte dos funcionários até o local do corte  da cana de açúcar é uma atividade integrante, porquanto necessária, do processo produtivo.  Situação em que o transporte do funcionário não configura pagamento de um benefício ao  Fl. 254DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 17          16 empregado,  mas  a  contratação  de  um  serviço  que  viabiliza  a  produção,  integrando  o  processo produtivo.    No  que  tange  aos  gastos  com  combustíveis,  lubrificantes  utilizados  nos  veículos  de  transporte  e  maquinário  do  sujeito  passivo,  sendo  por  vezes  constatado  nos  autos  pelo  Colegiado  do  acórdão  recorrido  serem  vinculados  à  atividade/produção  do  sujeito passivo, é de se manter o direito ao crédito das contribuições – em respeito ao art.  3º, inciso II, da Lei 10.637/02:  “Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa jurídica poderá  descontar créditos calculados em relação a:   [...]  II ­ bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento  de que  trata o art. 2o da Lei no 10.485, de 3 de  julho de 2002, devido  pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou  entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi;   [...]”     Não obstante, considerando memorando e planilha juntados aos autos do  processo em 10.8.17, informando sobre a desistência parcial, apenas atento que deve, após  esse  julgamento,  a  unidade  competente  analisar  se  há  crédito  tributário  passível  de  desistência parcial, tal como exposto pelo sujeito passivo. Ademais, importante trazer que  se deve aplicar o art. 78 do RICARF/2015:  “Art.  78.  Em qualquer  fase  processual  o  recorrente  poderá  desistir  do  recurso em tramitação.  § 1º A desistência será manifestada em petição ou a termo nos autos do  processo.  §  2º  O  pedido  de  parcelamento,  a  confissão  irretratável  de  dívida,  a  extinção sem ressalva do débito, por qualquer de suas modalidades, ou a  propositura  pelo  contribuinte,  contra  a  Fazenda  Nacional,  de  ação  judicial com o mesmo objeto, importa a desistência do recurso.  Fl. 255DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 18          17 §  3º  No  caso  de  desistência,  pedido  de  parcelamento,  confissão  irretratável  de  dívida  e  de  extinção  sem  ressalva  de  débito,  estará  configurada  renúncia  ao  direito  sobre  o  qual  se  funda  o  recurso  interposto pelo  sujeito passivo,  inclusive na hipótese de  já  ter ocorrido  decisão favorável ao recorrente.  § 4º Havendo desistência parcial do sujeito passivo e, ao mesmo tempo,  decisão  favorável  a  ele,  total  ou  parcial,  com  recurso  pendente  de  julgamento,  os  autos  deverão  ser  encaminhados  à  unidade  de  origem  para  que,  depois  de apartados,  se  for  o  caso,  retornem ao CARF para  seguimento dos trâmites processuais.  § 5º Se a desistência do sujeito passivo for total, ainda que haja decisão  favorável  a  ele  com  recurso  pendente  de  julgamento,  os  autos  deverão  ser encaminhados à unidade de origem para procedimentos de cobrança,  tornando­se insubsistentes todas as decisões que lhe forem favoráveis. ”    Em  vista  de  todo  o  exposto,  voto  por  negar  provimento  ao  Recurso  Especial interposto pela Fazenda Nacional.    É o meu voto.    (Assinado digitalmente)  Tatiana Midori Migiyama     Voto Vencedor  Conselheiro Andrada Márcio Canuto Natal, Redator designado.  Com  todo  respeito  ao  voto  da  ilustre  relatora,  mas  discordo  de  suas  conclusões.  A discussão gira em torno do conceito de insumos para fins do creditamento  da  contribuição  para  o  PIS  no  regime  da  não­cumulatividade  previsto  na  Lei  10.637/2002.  Como visto a  relatora aplicou o entendimento, bastante comum no âmbito do CARF, de que  para  dar  direito  ao  crédito  basta  que  o  bem  ou  o  serviço  adquirido  seja  essencial  para  o  exercício  da  atividade  produtiva  por  parte  do  contribuinte.  É  uma  interpretação  bastante  Fl. 256DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 19          18 tentadora do ponto de vista  lógico, porém, na minha opinião não  tem  respaldo na  legislação  que trata do assunto.  Confesso  que  já  compartilhei  em  parte  deste  entendimento,  adotando  uma  posição  intermediária  quanto  ao  conceito  de  insumos.  Porém,  refleti melhor,  e  hoje  entendo  que  a  legislação  do PIS/Cofins  traz  uma  espécie  de numerus  clausus  em  relação  aos  bens  e  serviços  considerados  como  insumos  para  fins  de  creditamento,  ou  seja,  fora  daqueles  itens  expressamente  admitidos  pela  lei,  não  há  possibilidade  de  aceitá­los  dentro  do  conceito  de  insumo.  O objeto de discussão no recurso do contribuinte é quanto a possibilidade de  manutenção de créditos da não cumulatividade do PIS e da Cofins sobre despesas com serviços  de transporte de funcionários, veículos, combustíveis e lubrificantes.  O  acórdão  recorrido  entendeu  pela  possibilidade  de  tal  creditamento,  afirmando  que  tais  itens  integram  o  conceito  de  insumos  utilizados  na  produção  dos  bens  produzidos e vendidos pelo produtor/vendedor.  A Fazenda Nacional  insurge­se  contra  esta  possibilidade  argumentando  em  apertada síntese pela falta de previsão legal para a concessão dos créditos nesta hipótese.  Porém, como já dito, adoto um conceito de insumos bem mais  restritivo do  que o conceito da essencialidade, adotados pelo acórdão recorrido e pelo voto vencido.  Nesse  sentido,  importante  transcrever  o  art.  3º  da  Lei  nº  10.637/2002,  que  trata das possibilidades de creditamento do PIS:  Art. 3o Do valor apurado na forma do art. 2o a pessoa  jurídica  poderá descontar créditos calculados em relação a:   I  ­  bens  adquiridos  para  revenda,  exceto  em  relação  às  mercadorias e aos produtos referidos: (Redação dada pela Lei nº  10.865, de 2004)  (...)  II  ­  bens  e  serviços,  utilizados  como  insumo  na  prestação  de  serviços  e  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda,  inclusive  combustíveis  e  lubrificantes,  exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2o da Lei no  10.485,  de  3  de  julho  de  2002,  devido  pelo  fabricante  ou  importador,  ao  concessionário,  pela  intermediação  ou  entrega  Fl. 257DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 20          19 dos  veículos  classificados  nas  posições  87.03  e  87.04  da  TIPI;  (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)  III ­ (VETADO)  IV  –  aluguéis  de  prédios,  máquinas  e  equipamentos,  pagos  a  pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa;  V  ­  valor  das  contraprestações  de  operações  de  arrendamento  mercantil  de  pessoa  jurídica,  exceto  de  optante  pelo  Sistema  Integrado  de  Pagamento  de  Impostos  e  Contribuições  das  Microempresas  e das Empresas  de Pequeno Porte  ­  SIMPLES;  (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004)  VI  ­  máquinas,  equipamentos  e  outros  bens  incorporados  ao  ativo  imobilizado,  adquiridos  ou  fabricados  para  locação  a  terceiros  ou  para  utilização  na  produção  de  bens  destinados  à  venda ou  na  prestação  de  serviços.  (Redação dada pela Lei  nº  11.196, de 2005)  VII ­ edificações e benfeitorias em imóveis de terceiros, quando  o  custo,  inclusive  de  mão­de­obra,  tenha  sido  suportado  pela  locatária;  VIII ­ bens recebidos em devolução, cuja receita de venda tenha  integrado  faturamento  do mês  ou  de  mês  anterior,  e  tributada  conforme o disposto nesta Lei.  IX ­ energia elétrica e energia térmica, inclusive sob a forma de  vapor,  consumidas  nos  estabelecimentos  da  pessoa  jurídica.  (Redação dada pela Lei nº 11.488, de 2007)  X  ­  vale­transporte,  vale­refeição  ou  vale­alimentação,  fardamento ou uniforme fornecidos aos empregados por pessoa  jurídica  que  explore  as  atividades  de  prestação  de  serviços  de  limpeza,  conservação  e  manutenção.  (Incluído  pela  Lei  nº  11.898, de 2009)  XI  ­  bens  incorporados  ao  ativo  intangível,  adquiridos  para  utilização  na  produção  de  bens  destinados  a  venda  ou  na  prestação  de  serviços.  (Incluído  pela  Lei  nº  12.973,  de  2014)  (Vigência)  (...)  § 2o Não dará direito a crédito o valor: (Redação dada pela Lei  nº 10.865, de 2004)  I ­ de mão­de­obra paga a pessoa física; e (Incluído pela Lei nº  10.865, de 2004)  II ­ da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento  da  contribuição,  inclusive  no  caso  de  isenção,  esse  último  quando  revendidos  ou  utilizados  como  insumo  em  produtos  ou  serviços sujeitos à alíquota 0 (zero),  isentos ou não alcançados  pela contribuição. (Incluído pela Lei nº 10.865, de 2004)  Fl. 258DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 21          20 § 3o O direito ao crédito aplica­se, exclusivamente, em relação:  I ­ aos bens e serviços adquiridos de pessoa jurídica domiciliada  no País;  II  ­  aos  custos  e  despesas  incorridos,  pagos  ou  creditados  a  pessoa jurídica domiciliada no País;  III  ­  aos  bens  e  serviços  adquiridos  e  aos  custos  e  despesas  incorridos  a  partir  do  mês  em  que  se  iniciar  a  aplicação  do  disposto nesta Lei.  (...)    Ora, segundo este dispositivo legal, somente geram créditos da contribuição  custos com bens e serviços utilizados como insumo na fabricação dos bens destinados a venda.  Note  que  o  dispositivo  legal  descreve  de  forma  exaustiva  todas  as  possibilidades  de  creditamento.  Fosse  para  atingir  todos  os  gastos  essenciais  à  obtenção  da  receita  não  necessitaria ter sido elaborado desta forma, bastava um único artigo ou inciso. Não necessitaria  ter descido a tantos detalhes.  No presente caso é incontroverso que as despesas com serviços de transporte  de  funcionários,  veículos,  combustíveis  e  lubrificantes  não  foram  utilizados  diretamente  na  produção dos bens produzidos/vendidos. Tais gastos  foram incorridos com o custeio agrícola  da  cana­de­açúcar  e  não  com  a  fabricação  do  bens  industrializados  e  vendidos  pelo  produtor/vendedor.  Não  discordo  da  conclusão  do  acórdão  recorrido  de  que  os  gastos  com  aqueles  bens  e  serviços  estão  vinculados  às  atividades  do  contribuinte.  Mas  o  legislador  restringiu  a  possibilidade  de  creditamento  do  PIS  e  da  Cofins  aos  insumos  utilizados  na  produção  ou  fabricação  de  bens  ou  produtos  destinados  à  venda  e  na  prestação  de  serviços.  Portanto considerando que  tais gastos não se enquadram no conceito de  insumos nem foram  utilizadas  diretamente  na  fabricação  dos  produtos  (açúcar  e  álcool)  não  é  possível  tal  creditamento.  Assim,  por  se  tratar  de  despesas  com  bens  e  serviços  que  não  foram  utilizados no processo de produção dos bens produzidos/vendidos, mas no custeio agrícola da  cana­de­açúcar,  as  glosas  dos  créditos  da  contribuição,  efetuadas  pela  autoridade  administrativa, devem ser mantidas.  Fl. 259DF CARF MF Processo nº 10840.001615/2005­38  Acórdão n.º 9303­005.538  CSRF­T3  Fl. 22          21 Diante do exposto, voto por dar provimento ao recurso especial da Fazenda  Nacional.    (assinado digitalmente)  Andrada Márcio Canuto Natal                Fl. 260DF CARF MF

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Numero do processo: 13116.901299/2012-16
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jun 28 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Mon Aug 14 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Data do fato gerador: 31/12/2005 PROUNI. ISENÇÃO FISCAL. INSTITUIÇÃO DE EDUCAÇÃO. TERMO DE ADESÃO. ALCANCE. A isenção prevista no art. 8º da Lei nº 11.096/2005 é comprovada com o Termo de Adesão da instituição ao ProUni - Programa Universidade para Todos. Quanto às contribuições, alcança tão somente o PIS e a COFINS sobre receitas, excluído o PIS sobre a folha de salário. COMPENSAÇÃO. LIQUIDEZ E CERTEZA DO CRÉDITO. ÔNUS DA PROVA. INSUFICIÊNCIA. O reconhecimento de direito creditório contra a Fazenda Nacional exige a averiguação da liquidez e certeza do suposto pagamento indevido ou a maior de tributo, fazendo-se necessário verificar a exatidão das informações a ele referentes. In casu, a recorrente não logrou êxito em se desincumbir do ônus de provar seu direito líquido e certo. Recurso Voluntário Negado
Numero da decisão: 3201-002.909
Decisão: Acordam os membros do Colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao recurso. (assinado digitalmente) Winderley Morais Pereira - Presidente e Relator Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Winderley Morais Pereira, Paulo Roberto Duarte Moreira, Tatiana Josefovicz Belisário, Marcelo Giovani Vieira, Pedro Rinaldi de Oliveira Lima, Orlando Rutigliani Berri (Suplente convocado), Leonardo Vinicius Toledo de Andrade e Renato Vieira de Ávila (Suplente convocado).
Nome do relator: WINDERLEY MORAIS PEREIRA
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3201­002.909  –  2ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  28 de junho de 2017  Matéria  RESTITUIÇÃO  Recorrente  UNIÃO BRASILIENSE DE EDUCAÇÃO E CULTURA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP  Data do fato gerador: 31/12/2005  PROUNI.  ISENÇÃO FISCAL.  INSTITUIÇÃO DE EDUCAÇÃO. TERMO  DE ADESÃO. ALCANCE.  A  isenção  prevista  no  art.  8º  da  Lei  nº  11.096/2005  é  comprovada  com  o  Termo  de  Adesão  da  instituição  ao  ProUni  ­  Programa  Universidade  para  Todos.  Quanto  às  contribuições,  alcança  tão  somente  o  PIS  e  a  COFINS  sobre receitas, excluído o PIS sobre a folha de salário.  COMPENSAÇÃO.  LIQUIDEZ  E  CERTEZA  DO  CRÉDITO.  ÔNUS  DA  PROVA. INSUFICIÊNCIA.  O  reconhecimento  de  direito  creditório  contra  a  Fazenda Nacional  exige  a  averiguação da liquidez e certeza do suposto pagamento indevido ou a maior  de  tributo,  fazendo­se necessário verificar  a  exatidão das  informações  a  ele  referentes. In casu, a recorrente não logrou êxito em se desincumbir do ônus  de provar seu direito líquido e certo.  Recurso Voluntário Negado      Acordam  os  membros  do  Colegiado,  por  unanimidade  de  votos,  em  negar  provimento ao recurso.  (assinado digitalmente)  Winderley Morais Pereira ­ Presidente e Relator  Participaram  da  sessão  de  julgamento  os  Conselheiros  Winderley  Morais  Pereira, Paulo Roberto Duarte Moreira, Tatiana Josefovicz Belisário, Marcelo Giovani Vieira,  Pedro  Rinaldi  de  Oliveira  Lima,  Orlando  Rutigliani  Berri  (Suplente  convocado),  Leonardo  Vinicius Toledo de Andrade e Renato Vieira de Ávila (Suplente convocado).     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 13 11 6. 90 12 99 /2 01 2- 16 Fl. 79DF CARF MF Processo nº 13116.901299/2012­16  Acórdão n.º 3201­002.909  S3­C2T1  Fl. 3          2 Relatório  UNIÃO  BRASILIENSE  DE  EDUCAÇÃO  E  CULTURA  transmitiu  PER/DCOMP alegando indébito da contribuição para o PIS.  A repartição de origem emitiu Despacho Decisório Eletrônico indeferindo o  Pedido de Restituição, em virtude de o pagamento informado ter sido integralmente utilizado  para quitação de débitos declarados pelo contribuinte, não  restando crédito disponível para a  restituição pleiteada.  Em Manifestação  de  Inconformidade,  o  declarante  informou  que  o  direito  creditório tinha por fundamento a isenção da contribuição para o PIS decorrente da adesão ao  Programa  Universidade  para  Todos  ­  ProUni,  nos  termos  da  Solução  de  Consulta  nº  86  –  SRRF/1ª RF/Disit, de 2 de junho de 2009, em que se reafirmou o direito à  isenção durante o  período de vigência do Termo de Adesão (art. 5º da Medida Provisória nº 213/2004).  Nos  termos  do Acórdão  nº  14­053.541,  a Manifestação  de  Inconformidade  foi  julgada  improcedente,  tendo  a  DRJ  fundamentado  sua  decisão  no  fato  de  inexistir  comprovação, por meio de documentação contábil e fiscal, do direito creditório pleiteado e por  não ter havido a comprovação da adesão da instituição ao ProUni, nos termos do art. 8º da Lei  nº 11.096/2005.  Em  seu  recurso  voluntário,  a  Recorrente  repisa  suas  razões  de  defesa,  destacando a existência a seu favor de solução de consulta da Receita Federal assegurando o  direito  à  isenção,  o  que,  segundo  ela,  tornava  "legalmente  desnecessária"  a  exigência  de  comprovação de sua adesão ao programa.  Argumenta,  ainda,  que,  nos  casos  da  espécie,  é  "faticamente  impossível"  a  apresentação de documentos, por se tratar o pedido de restituição de procedimento eletrônico.  Na  sequência,  sustenta  a  absoluta  desnecessidade  dos  elementos  de  prova  exigidos pela Delegacia de Julgamento, quais sejam, folhas de salário e contabilidade, por se  tratar  de  questão  aperfeiçoada  e  superada  ante  a  homologação  da  base  de  cálculo  da  contribuição por parte da Fiscalização, tendo em vista que constou do despacho decisório que o  valor declarado encontrava­se exato e perfeito.  Supletivamente, pugna, caso o CARF entenda necessário, pela realização de  diligência junto à repartição de origem, para que a autoridade administrativa oficie o Ministério  da Educação com vistas a elucidar os termos no quais se manteve a sua adesão ao ProUni no  período sob comento.  É o relatório.  Voto             Conselheiro Winderley Morais Pereira, Relator  Fl. 80DF CARF MF Processo nº 13116.901299/2012­16  Acórdão n.º 3201­002.909  S3­C2T1  Fl. 4          3 O  julgamento  deste  processo  segue  a  sistemática  dos  recursos  repetitivos,  regulamentada pelo art. 47, §§ 1º e 2º, do RICARF, aprovado pela Portaria MF 343, de 9 de  junho de 2015. Portanto, ao presente litígio aplica­se o decidido no Acórdão 3201­002.885, de  28/06/2017,  proferido  no  julgamento  do  processo  nº  13116.900001/2014­12,  paradigma  ao  qual o presente processo foi vinculado.  Transcreve­se,  como  solução  deste  litígio,  nos  termos  regimentais,  o  entendimento que prevaleceu naquela decisão (Acórdão 3201­002.885):  O  Recurso  Voluntário  é  tempestivo  e  atende  aos  requisitos  de  admissibilidade devendo, portanto, ser conhecido.  O  dispositivo  legal  que  trata  da  isenção  de  impostos  e  contribuições às instituições de ensino que aderirem ao Prouni é o art. 8º  da Lei nº 11.096/2005, reproduzido no que se aplica ao caso (grifei):  Art.  8o A  instituição que aderir  ao ProUni  ficará  isenta  dos  seguintes  impostos  e  contribuições no  período  de  vigência  do  termo de  adesão:  (Vide Lei nº 11.128, de 2005)  (...)  III  ­ Contribuição  Social  para  Financiamento  da  Seguridade  Social,  instituída pela Lei Complementar n° 70, de 30 de dezembro de 1991; e  IV  ­  Contribuição  para  o  Programa  de  Integração  Social,  instituída  pela Lei Complementar n° 7, de 7 de setembro de 1970.  § 1° A  isenção de que  trata o caput deste artigo recairá sobre o  lucro  nas hipóteses dos  incisos  I e  II do caput deste artigo, e sobre a receita  auferida,  nas  hipóteses  dos  incisos  III  e  IV  do  caput  deste  artigo,  decorrentes da realização de atividades de ensino superior, proveniente  de cursos de graduação ou cursos seqüenciais de formação específica.  §  2°  A  Secretaria  da  Receita  Federal  do  Ministério  da  Fazenda  disciplinará o disposto neste artigo no prazo de 30 (trinta) dias.  § 3° A isenção de que trata este artigo será calculada na proporção da  ocupação  efetiva  das  bolsas  devidas.  (Incluído  pela  Lei  nº  12.431,  de  2011).  A  Lei  foi  regulamentada  pelo  Decreto  nº  5.493,  de  18/07/2005,  com os dispositivos que se aplicam ao caso transcritos (grifei):  Art. 1o O Programa Universidade para Todos PROUNI, de que trata a  Lei  no  11.096,  de  13  de  janeiro  de  2005,  destina­se  à  concessão  de  bolsas de estudo integrais e bolsas de estudo parciais de cinqüenta por  cento  ou  de  vinte  e  cinco  por  cento,  para  estudantes  de  cursos  de  graduação  ou  seqüenciais  de  formação  específica,  em  instituições  privadas  de  ensino  superior,  com  ou  sem  fins  lucrativos,  que  tenham  aderido  ao PROUNI nos  termos  da  legislação aplicável  e do  disposto  neste Decreto.  Parágrafo único. O termo de adesão não poderá abranger, para fins de  gozo de benefícios  fiscais,  cursos que exijam  formação prévia em nível  superior como requisito para a matrícula.  Art. 2o O PROUNI será implementado por intermédio da Secretaria de  Educação Superior do Ministério da Educação.  Fl. 81DF CARF MF Processo nº 13116.901299/2012­16  Acórdão n.º 3201­002.909  S3­C2T1  Fl. 5          4 §  1o  A  instituição  de  ensino  superior  interessada  em  aderir  ao  PROUNI  firmará,  em ato de  sua mantenedora,  termo de adesão  junto  ao Ministério da Educação.  (...)  Art. 12. Havendo indícios de descumprimento das obrigações assumidas  no  termo de adesão,  será  instaurado procedimento administrativo para  aferir  a  responsabilidade  da  instituição  de  ensino  superior  envolvida,  aplicando­se, se for o caso, as penalidades previstas.  (...)  A Secretaria da Receita Federal em cumprimento ao disposto no §  2º  do  art.  8º  acima,  editou  a  Instrução  Normativa  SRF  nº  456/2004,  posteriormente revogada pela IN RFB nº 1.394/2013, que dispunha, no  que se aplica ao caso (grifei):  Art. 1º A instituição privada de ensino superior, com fins lucrativos ou  sem  fins  lucrativos  não  beneficente,  que  aderir  ao  Programa  Universidade para Todos  (ProUni)  nos  termos  dos  arts.  5º  da Medida  Provisória  nº  213,  de  2004,  ficará  isenta,  no  período  de  vigência  do  termo de adesão, das seguintes contribuições e imposto:  I ­ Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins);  II ­ Contribuição para o PIS/Pasep;  (...)  § 1º A isenção de que trata o caput recairá sobre o lucro na hipótese dos  incisos  III  e  IV,  e  sobre  o  valor  da  receita  auferida  na  hipótese  dos  incisos  I  e  II,  decorrentes  da  realização  de  atividades  de  ensino  superior, proveniente de cursos de graduação ou cursos seqüenciais de  formação específica.  § 2º Para fins do disposto nos incisos III e IV do caput a  instituição de  ensino  deverá  apurar  o  lucro  da  exploração  referente  às  atividades  sobre  as  quais  recaia  a  isenção,  observado  o  disposto  no  art.  2º  e  na  legislação do imposto de renda.  (...)  Art.  3º  Para  usufruir  da  isenção,  a  instituição  de  ensino  deverá  demonstrar em sua contabilidade, com clareza e exatidão, os elementos  que compõem as  receitas,  custos,  despesas  e  resultados  do período de  apuração,  referentes  às  atividades  sobre  as  quais  recaia  a  isenção  segregados das demais atividades.  (...)  O termo de adesão foi previsto no art. 5º da Lei nº 11.096/2005, in  verbis (grifei):  Art. 5o A instituição privada de ensino superior, com fins lucrativos ou  sem  fins  lucrativos não  beneficente,  poderá aderir ao Prouni mediante  assinatura de termo de adesão, cumprindo­lhe (...)  §  1o  O  termo  de  adesão  terá  prazo  de  vigência  de  10  (dez)  anos,  contado  da  data  de  sua  assinatura,  renovável  por  iguais  períodos  e  observado o disposto nesta Lei.  Fl. 82DF CARF MF Processo nº 13116.901299/2012­16  Acórdão n.º 3201­002.909  S3­C2T1  Fl. 6          5 (...)  Art.  7o As  obrigações  a  serem  cumpridas  pela  instituição  de  ensino  superior serão previstas no termo de adesão ao Prouni, no qual deverão  constar as seguintes cláusulas necessárias:   (...)  Art.  9o  O  descumprimento  das  obrigações  assumidas  no  termo  de  adesão sujeita a instituição às seguintes penalidades:  (...)  Art. 16. O processo de deferimento do termo de adesão pelo Ministério  da  Educação,  nos  termos  do  art.  5o  desta  Lei,  será  instruído  com  a  estimativa da renúncia fiscal, no exercício de deferimento e nos 2 (dois)  subseqüentes, a serusufruída pela respectiva instituição, na forma do art.  9o  desta  Lei,  bem  como  o  demonstrativo  da  compensação  da  referida  renúncia,  do  crescimento  da  arrecadação  de  impostos  e  contribuições  federais  no  mesmo  segmento  econômico  ou  da  prévia  redução  de  despesas de caráter continuado  A recorrente alega a desnecessidade de apresentação de qualquer  documento  que  comprove  sua  regular  adesão  ao  Prouni  sob  o  fundamento de que o documento é totalmente eletrônico e a própria Lei  nº  11.096/2005  em  seu  art.  11,  §  1º,  remete  a  competência  para  tais  verificações e exigências ao Ministério da Educação.  Não é o que se extrai da leitura dos dispositivos acima.   O termo de adesão é documento a ser firmado no qual se inserem  requisitos  de  participação  no  referido  Programa.  Os  diversos  dispositivos  transcritos  (Lei,  Decreto  e  Instrução  Normativa)  apontam  para vários elementos a serem inseridos no Termo que permitiram não  somente  a  adesão  da  instituição  de  ensino,  mas  o  controle  de  sua  permanência, enquanto regular e vigente, a aplicação de penalidade, e,  principalmente  ao  que  interessa  ao  presente  litígio,  a  isenção  de  contribuições.  Dessa  forma,  a  exibição  do  documento  "Termo  de  Adesão"  é  essencial ao gozo do benefício fiscal de isenção das contribuições para o  PIS/Pasep e Cofins  Ao contrário do que alega a recorrente, o termo de Adesão, ainda  que eletrônico, prevê o ato de  sua assinatura, para que se dê a devida  validade e autenticidade.  Realmente é emitido no âmbito do Ministério da Educação, o que  demonstra  não  estar  nos  sistemas  internos  (informatizados)  da  Secretaria  da  Receita  Federal;  e,  se  de  fato  materializado  apenas  em  formato eletrônico  em razão de  sua essencialidade, é de  se presumir a  possibilidade de sua impressão, típica das emitidas por órgãos públicos,  com chave de segurança para confirmação da autenticidade.   Ademais, documento oficial, que confere benefícios tributários de  outra  ordem,  e  firmado  entre  partes  ­  Ministério  da  Educação  e  instituição de ensino privada ­ há de ser mantido pela parte interessada  para o gozo dos benefícios previstos no Termo.  Fl. 83DF CARF MF Processo nº 13116.901299/2012­16  Acórdão n.º 3201­002.909  S3­C2T1  Fl. 7          6 Nada  obstante,  o  que  a  recorrente  argumenta  para  a  não  apresentação  do  Termo  de  adesão  ao  Prouni  outros  recorrentes  em  situação  idêntica  não  se  escusaram do  cumprimento  de  singelo mister.  Veja­se  exemplo  de  julgado  proferidos  neste  Conselho  em  que  se  demonstrou a possibilidade fática de apresentar e comprovar a adesão e  mantença no Programa (grifei):   Autoridade  Julgadora  de  1ª  Instância  bem  observou  ainda  que  o  contribuinte em questão comprovou nos autos (fls. 3.325) a adesão ao  Programa Universidade para Todos, trecho que merece ser reproduzido  por ser de extrema valia:  "60. Para comprovar a adesão ao PROUNI o contribuinte anexou aos  autos cópia do correio eletrônico do MEC (fls. 3.118) e cópia do Termo  de Adesão  (fls.  3.119  a 3.273).  (Acórdão  nº 3402­001.704, processo nº  19515.000260/2008­79,  relatoria  do  cons.  João  Carlos  Cassuli  Junior,  sessão de 22/03/2012)  Não  se  pode  concluir  de outra  forma,  senão  a  que  a  recorrente  não  se  dignou  a  comprovar  a  existência  e  aposição  de  assinatura  no  Termo de Adesão e a regular fruição do Programa que aderiu.  Tenho que este fundamento é suficiente para negar provimento ao  recurso voluntário; contudo, há de se tecer ainda argumentos pertinentes  ao ônus probatório a cargo a de quem pleiteia direito seu.  Antes,  porém,  analisa­se  as  demais  teses  suscitadas  no  recurso  voluntário que visam seu provimento  Sustenta  ainda  a  desnecessidade  de  apresentação  das  folhas  de  salário  e  respectivamente  contabilidade  pois  entende  que  no  despacho  decisório  há  o  reconhecimento  expresso  de  que  a  base  de  cálculo  encontra­se "exata e perfeita", além de "devidamente homologada".  Quanto  à  exigência  de  apresentação  de  documentos  fiscais  e  contábeis,  assentou  o  voto  condutor  do  acórdão  recorrido  que  deveria  também ter  juntado a  folha de salários, a  fim de demonstrar a base de  cálculo  do  PIS,  e  os  livros  fiscais  que  demonstrassem  os  lançamentos  relativos a ela.  Ora, em que pese a ressaltava da DRJ, com a qual concordo, que  a isenção do PIS prevista no art. 8º da Lei nº 11.096/2005 não alcança a  parcela que incide sobre a folha de salários, a Solução de Consulta nº 86  – SRRF/1ª RF/Disit, de 2 de  junho de 2009 proferiu entendimento cuja  interpretação errônea da contribuinte  ­  adiante  será enfrentado  ­  lhe é  favorável quanto à isenção do PIS­folha de salários.  Ad argumentandum  tantum,  justamente  firmada no entendimento  favorável  que  extraiu  do  ato  expedido  pela  autoridade,  a  recorrente  pleiteia a restituição do PIS­folha de salários, código de receita "8301".  Se há o entendimento de que faz jus à esta isenção deveras tem o ônus de  fazer  prova  documental  de  seu  pretenso  direito,  qual  seja,  a  apresentação  dos  documentos  e  livros  atinentes  à  rubrica  "salários"  para  que  se  comprove  qual  sua  dimensão  (quantificação)  na  base  de  cálculo.  Fl. 84DF CARF MF Processo nº 13116.901299/2012­16  Acórdão n.º 3201­002.909  S3­C2T1  Fl. 8          7 Por fim, assevera que a controvérsia quanto ao direito à isenção  está  superado  pela  conclusão  da  indigitada  Solução  de  Consulta,  que  entende ter­lhe assegurado a isenção do PIS sobre folha de salários.  Mais uma vez, sem razão a contribuinte.   A  Solução  de  Consulta  expressamente  consignou  que  a  isenção  alcança a Contribuição para o PIS, nada dispondo acerca do PIS­ folha  de  salários.  Diga­se  que  na  elaboração  da  peça  a  consulente,  ora  recorrente,  apenas  informou  ter  realizada  a  adesão  ao  Prouni,  sem  qualquer  comprovação  naquele  autos  de  consulta,  e  apresenta  seu  entendimento de que a isenção alcançaria o PIS ­ folha de salários, para  ao final requerer a manifestação do Órgão quanto ao seu entendimento.  Eis a carta­consulta:      Entendo que ao fundamentar a solução da consulta, a autoridade  que a proferiu fez constar em seus fundamentos a legislação que trata da  incidência do PIS sobre a folha de salários, à alíquota de 1%, deixando  assente a  tributação sobre esta rubrica, com a transcrição do art. 13 e  incisos III e IV, da Medida Provisória nº 2.158­35/2001.  Colacionou os dispositivos que tratam da isenção do PIS sobre a  receita  auferida  pela  instituição  de  educação  que  aderir  e  assim  se  mantém no Prouni. Transcreveu os arts. 8º caput e incisos, I a IV, §§ 1º e  2º da Lei nº 11.096/2005; arts. 1º caput e incisos, I a IV, §§ 1º e 2º, e 3º  caput  e  parágrafo  único  da  IN  SRF  nº  456/2004,  para  em  seguida  enunciar no mesmo tópico "fundamentos" que:  "  5.  Ante  os  dispositivos  acima  expostos,  verifica­se  que  a  instituição  privada  de  ensino  superior,  com  fins  lucrativos  ou  sem  fins  lucrativos  não  beneficente,  que  aderir  ao  Programa  Universidade  para  Todos  (Prouni) nos termos dos arts. 5º da Medida Provisória n° 213, de 2004,  Fl. 85DF CARF MF Processo nº 13116.901299/2012­16  Acórdão n.º 3201­002.909  S3­C2T1  Fl. 9          8 ficará  isenta,  no  período  de  vigência  do  termo  de  adesão,  da  Contribuição para o PIS."  Conclui a solução da consulta com o enunciado:  Conclusão  6.    Em face do exposto, conclui­se que a instituição privada  de  ensino  superior  com  fins  lucrativos  ou  sem  fins  lucrativos  não  beneficente, que aderir ao programa Universidade para Todos (prouni)  nos  termos  dos  arts.  5º  da Medida  Provisória  nº  213,  de  2004,  ficará  isenta, no período de vigência do termo de adesão, da Contribuição para  o PIS.  Completa­se os  fatos com a apresentação da ementa da Solução  de Consulta SRRF/1ªRF/Disit nº 86, de 2 de junho de 2009:  Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep   Ementa: PIS. PROUNI. INCIDÊNCIA.  A instituição privada de ensino superior, com fins lucrativos ou sem fins  lucrativos não beneficente, que aderir ao Programa Universidade para  Todos (Prouni) nos termos dos arts. 5o da Medida Provisória nº 213. de  2004,  ficará  isenta,  no  período  de  vigência  do  termo  de  adesão,  da  Contribuição para o PIS.  Dispositivos  Legais:  art.13  da  Medida  Provisória  n°  2.158­35/2001;  art.8°  da  Lei  n°  11.096/2005;  arts.  1º  e  3o  da  Instrução Normativa  nü  456/2004.  Não vislumbro imprecisão no Ato que poderia dar a interpretação  de que toda e qualquer incidência do PIS a que se sujeitam as entidades  aderentes ao Prouni estaria isenta.   A  uma,  os  dispositivos  legais  da  ementa  da  solução de  consulta  informam  a  legislação  aplicada,  primeiro,  a  que  dispõe  acerca  do  Pis  folha de salários tributado à alíquota de 1% e após, a que trata do PIS  alcançado pela isenção; a duas, porque nos fundamentos, a autoridade  trouxe  a  legislação  que  faz  distinção  entre  PIS­folha  de  salário­  tributada à alíquota de 1%, e o PIS sobre receitas ­ isentos nos termos e  requisitos das legislação; a três, a omissão do termo "PIS sobre folha de  salários" não tem o condão de fazê­lo incluir na isenção pelo motivo a  seguir;  a  quatro,  nos  termos  do  art.  111  caput  e  inciso  II  do  CTN,  "interpreta­se  literalmente  a  legislação  tributária  que  disponha  sobre  outorga  de  isenção";  a  cinco,  não  caberia  a  autoridade  fiscal  ou  administrativa contrariar preceito legal.  Por  fim,  sacramentando  o  entendimento  do  não  alcance  da  isenção ao PIS sobre folha de salários, o Órgão Central da Secretaria da  Receita  Federal  editou  a  Solução  de Divergência Cosit  nº  1,  de  2015,  publicada no D.O.U de 24/12/2015, com a ementa:  SOLUÇÃO DE DIVERGÊNCIA Nº 1, DE 10 DE FEVEREIRO DE 2015.   ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP   EMENTA:  INSTITUIÇÕES  DE  ENSINO  SUPERIOR.  PROUNI.  CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP INCIDENTE SOBRE A FOLHA  Fl. 86DF CARF MF Processo nº 13116.901299/2012­16  Acórdão n.º 3201­002.909  S3­C2T1  Fl. 10          9 DE  SALÁRIOS.  A  isenção  de  que  trata  o  art.  8º  da  Lei  nº  11.096,  de  2005, não se aplica à Contribuição para o PIS/Pasep incidente sobre a  folha de pagamentos da pessoa jurídica que adere ao Prouni.   DISPOSITIVOS  LEGAIS:  Lei  nº  9.532,  de  1997,  art.  12;  Decreto  nº  4.524, de 2002, arts. 9º e 46; Lei nº 11.096, de 2005, art. 8º; Decreto­Lei  nº 5.172 (CTN), de 1966, art. 111,II; Instrução Normativa RFB nº 1.394,  de 2013 e Medida Provisória (MP) nº 2.158­35, de 2001.  O último argumento da recorrente refere­se à eventual realização  de  diligência,  oficiando­se  ao  Ministério  da  Educação  acerca  da  sua  manutenção  no  Prouni,  acaso  não  seja  superada  os  fundamentos  ante  aduzidos  que  entende  suficiente  ao  direito  à  restituição  pleiteada  decorrente do pagamento indevido da Contribuição.  Primeiramente, desnecessária a providência pois como assentado  neste  voto  os  fundamentos  antecedentes  são  suficientes  para  negar  provimento  ao  recurso.  Não  há  dúvidas  intransponíveis  nos  autos  que  necessitam de serem completadas para decidir o litígio.  Nos  processos,  como  o  presente,  que  tratam  de  solicitação  de  restituição  e  compensação,  a  comprovação  do  direito  aos  créditos  incumbe  ao  postulante.  É  seu  dever  carrear  aos  autos  os  elementos  probatórios  correspondentes,  em  especial  quando  necessário  à  fruição  de benefício tributário de isenção. Caso essa comprovação houvesse sido  feita, e ainda restasse dúvida ao julgador quanto a permanência regular  e temporal no Programa, cabível seria a diligência.  Assim, incabível a solicitação de diligência dirigida ao Ministério  da  Educação  para  apresentação  do  Termo  de  Adesão,  documento  primário  e  essencial  ao  compromisso  assumido  e  firmado  pela  instituição educacional que requer o gozo dos benefícios do Prouni e que  não se dignou a apresentar aos autos.  Até esse ponto, restou assente que a recorrente não apresentou o  Termo de Adesão ao Prouni, folhas de salário e escrituração contábil; e  não  permaneceu  silente  quanto  às  exigências.  Em  todas  as  peças  recursais  ­  impugnação  e  recurso  voluntário  ­  sustentou  a  desnecessidade desse dever, pois entendeu que o despacho decisório e a  solução de  consulta  reconheceram expressamente  seu direito à  isenção  do PIS  relativo  ao Programa,  sem colacionar  qualquer  documento  seu  aos autos.  A ausência de elementos probantes viola a regra jurídica adotada  pelo  direito  pátrio  de  que a  prova compete  à  pessoa  que  alega  o  fato,  conforme  se  depreende  do  abaixo  transcrito  artigo  16,  caput,  III,  do  Decreto  n°  70.235,  de  1972  (PAF),  que  regulamenta  o  processo  administrativo  fiscal no  âmbito  federal,  e  do  artigo 373,  do Código  de  Processo Civil,verbis:  Decreto n° 70.235, de 1972:  Art. 16. A impugnação mencionará:  III os motivos de  fato e de direito  em que se  fundamenta, os pontos de  discordância e as razões e provas que possuir.  Lei nº 13.105/2015 ­ CPC  Fl. 87DF CARF MF Processo nº 13116.901299/2012­16  Acórdão n.º 3201­002.909  S3­C2T1  Fl. 11          10 "Art. 373. 0 ônus da prova incumbe:  I — ao autor, quanto ao fato constitutivo de seu direito;  II  —  ao  réu,  quanto  à  existência  de  fato  impeditivo,  modificativo  ou  extintivo do direito do autor."  Cabe assinalar que o reconhecimento de direito creditório contra  a Fazenda Nacional exige a averiguação da liquidez e certeza do suposto  pagamento  indevido  ou  a  maior  de  tributo,  fazendo­se  necessário  verificar  a  exatidão  das  informações  a  ele  referentes,  confrontando­as  com  os  registros  contábeis  e  fiscais  efetuados  com  base  na  documentação pertinente, com análise da situação fática, de modo a se  conhecer  qual  seria  o  tributo  devido  e  compará­lo  ao  pagamento  efetuado.  As Declarações  (DCTF, DCOMP  e DACON,  PER/DCOMP),  os  documentos  fiscais  e  contábeis  e  aqueles  pertinentes  a  benefícios  tributários,  celebrados  com  órgãos  públicos,  são  produzidos  e  celebrados pelo próprio contribuinte ou com sua participação, de sorte  que,  havendo  inconsistências  ou  omissões,  impõe  a  obrigação  da  recorrente  em  comprovar  os  fatos  mediante  a  escrituração  contábil  e  fiscal, sustentada em documentos, tendo em vista que, apenas os créditos  líquidos  e  certos  comprovados  inequivocamente  pelo  contribuinte  são  passíveis  de  compensação  tributária,  conforme  preceituado  no  artigo  170 da Lei nº 5.172/66 (Código Tributário Nacional/CTN).  Conclusão  Por  todo o  exposto a  recorrente não  se desincumbiu do ônus de  provar  o  alegado  direito  líquido  e  certo,  decorrente  de  suposto  pagamento a maior ou indevido de PIS.  Assim,  não  encontro  razão  para  modificar  a  decisão  a  quo  e  VOTO  no  sentido  de  NEGAR  PROVIMENTO  AO  RECURSO  VOLUNTÁRIO e NÃO RECONHECER O DIREITO CREDITÓRIO.  Aplicando­se  a  decisão  do  paradigma  ao  presente  processo,  em  razão  da  sistemática  prevista  nos  §§  1º  e  2º  do  art.  47  do  RICARF,  nega­se  provimento  ao  recurso  voluntário, para não reconhecer o direito creditório em litígio.  (assinado digitalmente)  Winderley Morais Pereira                            Fl. 88DF CARF MF

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Numero do processo: 12448.720993/2014-73
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Wed Aug 09 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Sep 08 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2010, 2011 IRPF. GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE DIREITOS. TERMO INICIAL DO PRAZO DECADENCIAL. Em se tratando de pessoas físicas, a qual se aplica o regime de caixa, antes do efetivo recebimento dos valores decorrentes de alienação com pagamento diferido (a prazo), não há falar em acréscimo patrimonial a justificar a apuração do ganho de capital. O imposto de renda das pessoas físicas será devido, mensalmente, à medida em que os rendimentos e ganhos de capital forem percebidos, sendo esse recebimento o marco para a contagem do prazo decadencial. OMISSÃO DE GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE AÇÕES. LUCROS SOCIETÁRIOS ORIGINÁRIOS DA APLICAÇÃO DO MÉTODO DE EQUIVALÊNCIA PATRIMONIAL EM HOLDINGS. INCORPORAÇÃO REVERSA. AUMENTO DO CUSTO DE AQUISIÇÃO EM DESCOMPASSO COM O PARÁGRAFO ÚNICO DO ART. 10 DA LEI 9.249, de 1995 (ART. 135 DO RIR 99). A capitalização de lucros societários, não tributados, sem substrato econômico e meros reflexos da aplicação do método de equivalência patrimonial em holdings puras, seguidas de correspondentes incorporações reversas, não se subsume ao parágrafo único do art. 10 da Lei 9.249, de 1995 (art. 135 do RIR 99), para fins de majoração do custo da aquisição de ações a serem alienadas e consequente apuração de ganho de capital. BENEFÍCIOS FISCAIS INSTITUÍDOS PELO ART. 10 DA LEI 9.249, de 1995. DISTRIBUIÇÃO OU CAPITALIZAÇÃO DOS LUCROS. O lucro que foi distribuído ao sócio/acionista, passando a integrar o patrimônio econômico deste como rendimento isento, não pode ser utilizado, concomitantemente, para a capitalização de lucros na sociedade que o distribuiu. DISTRIBUIÇÃO DE LUCROS EM SOCIEDADES QUE APURAM O LUCRO REAL. LIMITES AOS BENEFÍCIOS FISCAIS QUE VERSAM SOBRE O LUCRO. No caso de sociedades que apurem o lucro real, o montante do lucro que pode ser distribuído encontra limite no lucro real, somente o qual, por ser elemento da hipótese de incidência do imposto sobre a renda, pode ser objeto de benefícios fiscais, como isenção do imposto em caso de sua distribuição aos sócios/acionistas ou majoração do custo de aquisição de ações. MULTA DE OFÍCIO. QUALIFICAÇÃO. SUJEITO PASSIVO SEM CONTROLE DOS ATOS QUE DERAM ORIGEM À ATUAÇÃO. Não tendo o sujeito passivo poder para determinar ou impedir os atos que deram origem ao auto de infração, descabe a aplicação da multa qualificada. JUROS MORATÓRIOS INCIDENTES SOBRE A MULTA DE OFÍCIO. TAXA SELIC. A obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato gerador e tem por objeto tanto o pagamento do tributo como a penalidade pecuniária decorrente do seu não pagamento, incluindo a multa de oficio proporcional. O crédito tributário corresponde a toda a obrigação tributária principal, incluindo a multa de oficio proporcional, sobre a qual, assim,devem incidir os juros de mora à taxa Selic.
Numero da decisão: 2301-005.107
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, acordam os membros do colegiado: (a) por unanimidade de votos reduzir a multa qualificada ao percentual de 75%; (b) por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário em relação à matéria juros sobre a multa; vencidos os conselheiros Fábio Piovesan Bozza, Alexandre Evaristo Pinto e Wesley Rocha; (c) por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário nas demais questões; vencido o conselheiro Alexandre Evaristo Pinto, que votou por cancelar integralmente o lançamento; acompanhou pelas conclusões o conselheiro Fábio Piovesan Bozza. Solicitaram apresentar declaração de votos os conselheiros Fábio Piovesan Bozza e Alexandre Evaristo Pinto. Fez sustentação o Dr. Maurício Pereira Faro, OAB/RJ 112.417. JOÃO BELLINI JÚNIOR – Presidente e Relator. EDITADO EM: 25/08/2017 Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Andrea Brose Adolfo, Fabio Piovesan Bozza, João Maurício Vital, Alexandre Evaristo Pinto, Denny Medeiros Silveira, Wesley Rocha, Thiago Duca Amoni e João Bellini Júnior (Presidente).
Nome do relator: JOAO BELLINI JUNIOR
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2301­005.107  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  5 de julho de 2017  Matéria  IMPOSTO SOBRE A RENDA DA PESSOA FÍSICA  Recorrente  ALESSANDRO MONTEIRO MORGADO HORTA  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 2010, 2011  IRPF. GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE DIREITOS. TERMO  INICIAL DO PRAZO DECADENCIAL.  Em se tratando de pessoas físicas, a qual se aplica o regime de caixa, antes do  efetivo  recebimento  dos  valores  decorrentes  de  alienação  com  pagamento  diferido  (a  prazo),  não  há  falar  em  acréscimo  patrimonial  a  justificar  a  apuração  do  ganho de  capital. O  imposto  de  renda  das  pessoas  físicas  será  devido, mensalmente, à medida em que os  rendimentos e ganhos de capital  forem percebidos, sendo esse recebimento o marco para a contagem do prazo  decadencial.   OMISSÃO  DE  GANHO  DE  CAPITAL  NA  ALIENAÇÃO  DE  AÇÕES.  LUCROS  SOCIETÁRIOS  ORIGINÁRIOS  DA  APLICAÇÃO  DO  MÉTODO  DE  EQUIVALÊNCIA  PATRIMONIAL  EM  HOLDINGS.  INCORPORAÇÃO REVERSA. AUMENTO DO CUSTO DE AQUISIÇÃO  EM  DESCOMPASSO  COM  O  PARÁGRAFO  ÚNICO  DO  ART.  10  DA  LEI 9.249, de 1995 (ART. 135 DO RIR 99).   A  capitalização  de  lucros  societários,  não  tributados,  sem  substrato  econômico  e  meros  reflexos  da  aplicação  do  método  de  equivalência  patrimonial  em  holdings  puras,  seguidas  de  correspondentes  incorporações  reversas, não se subsume ao parágrafo único do art. 10 da Lei 9.249, de 1995  (art. 135 do RIR 99), para fins de majoração do custo da aquisição de ações a  serem alienadas e consequente apuração de ganho de capital.  BENEFÍCIOS FISCAIS  INSTITUÍDOS PELO ART. 10 DA LEI 9.249, de  1995. DISTRIBUIÇÃO OU CAPITALIZAÇÃO DOS LUCROS.  O  lucro  que  foi  distribuído  ao  sócio/acionista,  passando  a  integrar  o  patrimônio econômico deste como rendimento isento, não pode ser utilizado,  concomitantemente,  para  a  capitalização  de  lucros  na  sociedade  que  o  distribuiu.     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 12 44 8. 72 09 93 /2 01 4- 73 Fl. 1594DF CARF MF     2 DISTRIBUIÇÃO  DE  LUCROS  EM  SOCIEDADES  QUE  APURAM  O  LUCRO  REAL.  LIMITES  AOS  BENEFÍCIOS  FISCAIS  QUE  VERSAM  SOBRE O LUCRO.  No caso de sociedades que apurem o lucro real, o montante do lucro que pode  ser distribuído encontra limite no lucro real, somente o qual, por ser elemento  da  hipótese  de  incidência  do  imposto  sobre  a  renda,  pode  ser  objeto  de  benefícios fiscais, como isenção do imposto em caso de sua distribuição aos  sócios/acionistas ou majoração do custo de aquisição de ações.  MULTA  DE  OFÍCIO.  QUALIFICAÇÃO.  SUJEITO  PASSIVO  SEM  CONTROLE DOS ATOS QUE DERAM ORIGEM À ATUAÇÃO.  Não  tendo  o  sujeito  passivo  poder  para  determinar  ou  impedir  os  atos  que  deram origem ao auto de infração, descabe a aplicação da multa qualificada.  JUROS  MORATÓRIOS  INCIDENTES  SOBRE  A  MULTA  DE  OFÍCIO.  TAXA SELIC.   A obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato gerador e tem  por  objeto  tanto  o  pagamento  do  tributo  como  a  penalidade  pecuniária  decorrente do seu não pagamento,  incluindo a multa de oficio proporcional.  O  crédito  tributário  corresponde  a  toda  a  obrigação  tributária  principal,  incluindo a multa de oficio proporcional, sobre a qual, assim,devem incidir os  juros de mora à taxa Selic.        Vistos,  relatados  e  discutidos  os  presentes  autos,  acordam  os membros  do  colegiado: (a) por unanimidade de votos reduzir a multa qualificada ao percentual de 75%; (b)  por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário em relação à matéria juros sobre  a multa; vencidos os conselheiros Fábio Piovesan Bozza, Alexandre Evaristo Pinto e Wesley  Rocha; (c) por maioria de votos, negar provimento ao recurso voluntário nas demais questões;  vencido  o  conselheiro  Alexandre  Evaristo  Pinto,  que  votou  por  cancelar  integralmente  o  lançamento; acompanhou pelas conclusões o conselheiro Fábio Piovesan Bozza.  Solicitaram  apresentar  declaração  de  votos  os  conselheiros  Fábio  Piovesan  Bozza e Alexandre Evaristo Pinto.     Fez sustentação o Dr. Maurício Pereira Faro, OAB/RJ 112.417.  JOÃO BELLINI JÚNIOR – Presidente e Relator.  EDITADO EM: 25/08/2017  Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Andrea Brose Adolfo,  Fabio  Piovesan  Bozza,  João  Maurício  Vital,  Alexandre  Evaristo  Pinto,  Denny  Medeiros  Silveira, Wesley Rocha, Thiago Duca Amoni e João Bellini Júnior (Presidente).        Fl. 1595DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 3          3 Relatório  Trata­se de recurso voluntário em face do Acórdão 09­555.316, exarado pela  4ª Turma da DRJ em Juiz de Fora (e­fls. 1392 a 1425).   DO LANÇAMENTO   O auto de  infração  (e­fls.  1180 a 1185 e 329 a  366) é  referente  ao  imposto  sobre a renda da pessoa física (IRPF), e diz respeito à omissão de ganho de capital na alienação  de  ações/quotas  não  negociadas  em  Bolsa,  atinente  aos  anos  de  2010  e  2011,  pelo  qual  é  exigido  crédito  tributário  de  R$3.084.030,88,  sendo  R$1.107.928,88  de  imposto,  ao  qual  é  acrescido juros de mora e multa proporcional.  Os  fatos  geradores  se  referem  aos  períodos  de  apuração  março  de  2010,  setembro  de  2010,  março  de  2011  e  julho  de  2011,  referente  às  parcelas  remanescentes  da  alienação pelo contribuinte de suas ações no Banco Pactual S/A (doravante, Banco Pactual),  CNPJ 30.306.294/0001­45, ao grupo UBS Brasil (doravante, UBS), ocorrida no ano de 2006.  O custo de  aquisição das  ações  alienadas,  bem como o  ganho de  capital,  já  foram  apurados  no  procedimento  fiscal  consolidado  no  processo  12448.735988/2011­12,  no  qual  houve  o  lançamento  referente  às  parcelas  recebidas  em  2006  e  2009,  cujo  lançamento,  fundamentado na mesma  situação  fática,  teve  como objeto  a glosa do  custo de  aquisição das  ações  do  Banco  Pactual,  de  propriedade  do  contribuinte,  precedida  por  reorganização  societária  ocorrida  entre  sociedades  holdings,  as  quais  detinham  todas  as  ações  do  Banco  Pactual.  Nesse  processo,  o  recurso  voluntário  foi  julgado  pela  2ª  Turma  Ordinária  da  2ª  Câmara  (Acórdão  2202­002.258)  e  em  10/05/2016  a  CSRF  julgou  recursos  especiais  do  contribuinte  e  da  PGFN,  prolatando  o  Acórdão  9202­003.959,  que  recebeu  as  seguintes  ementas:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  FÍSICA IRPF   Ano­calendário: 2006, 2009   OMISSÃO  DE GANHO  DE  CAPITAL  NA  ALIENAÇÃO DE  AÇÕES. DUPLICIDADE DE CAPITALIZAÇÃO DE LUCROS  E RESERVAS.   Constatada  a  majoração  artificial  do  custo  de  aquisição  da  participação societária alienada, mediante a capitalização de  lucros  e  reservas  oriundos  de  ganhos  avaliados  por  equivalência patrimonial nas sociedades investidoras, seguida  de  incorporação  reversa  e  nova  capitalização,  em  inobservância à correta interpretação a ser dada ao art. 135  do  Decreto  no    3.000,  de  1999,  devem  ser  expurgados  os  acréscimos indevidos, com a conseqüente tributação do novo  ganho de capital apurado.   JUROS  DE  MORA  INCIDENTES  SOBRE  A  MULTA  DE  OFÍCIO.  TAXA  SELIC.  É  cabível  a  incidência  de  juros  de  mora sobre a multa de ofício, com base na Taxa Selic, tendo  Fl. 1596DF CARF MF     4 em  vista  que  o  crédito  tributário  compreende  o  tributo  e  a  multa de oficio proporcional.   Recurso Especial do Contribuinte negado   Recurso Especial do Procurador provido     Passo  a  descrever  a  ação  fiscal  empreendida  no  citado  processo  12448.735988/2011­12, conforme relatada às e­fls. 329 a 366.   A  ação  fiscal  teve  como  escopo  a  análise  da  operação  de  alienação  das  AÇÕES  DO  BANCO  PACTUAL  S/A  (Banco  Pactual),  CNPJ  n°  30.306.294/0001­45,  ocorrida no ano­calendário de 2006, das quais o sujeito passivo detinha parte minoritária.  A  operação  de  alienação  das  ações  do  Banco  Pactual  pelos  acionistas  pessoas físicas, ocorrida em dezembro de 2006, foi precedida por reorganização societária de  sociedades holdings, as quais detinham todas as ações do Banco Pactual. Essa reorganização  societária teve como finalidade transferir a propriedade das mencionadas ações diretamente às  pessoas físicas alienantes (que antes da reorganização detinham a propriedade indireta sobre as  ações  do Banco  Pactual,  em  atendimento  ao  Contrato  de  Compra  e  Venda  das  Ações  do  Banco  Pactual  S/A,  firmado  em  09/05/2006  com  a  adquirente UBS AG. As  informações  a  seguir  evidenciadas  foram  extraídas  das DIPJs  das  referidas  empresas  referentes  ao  período  mencionado, bem como das atas registradas na Junta Comercial do Estado do Rio de Janeiro.  GRUPO PACTUAL  O  Grupo  Pactual,  antes  da  reorganização  societária,  era  formado  pelas  seguintes pessoas jurídicas:   NOME EMPRESARIAL  CNPJ  BANCO PACTUAL S/A  30.306.294/0001­45 PACTUAL S/A  02.220.758/0001­60 PACTUAL HOLDINGS S/A  02,220.757/0001­16 NOVA PACTUAL PARTICIPAÇÕES LTDA (PACTUAL PARTICIPAÇÕES S/A)  02.220.756/0001­71 PACTUAL PARTICIPAÇÕES LTDA  02.244.808/0001­40 As pessoas jurídicas integrantes do Grupo Pactual apresentaram a seguinte evolução  patrimonial, no período de 2005/2006:  NOME EMPRESARIAL  Patrimônio Líquido 31/12/2005 Patrimônio Líquido 2006 BANCO PACTUAL S/A  625.223.115,04 1.200.480.531, PACTUAL S/A  535.103.542,23 1.149.597.660,18 PACTUAL HOLDING S/A  147.009.935,61 248.464.012,98 PACTUAL PARTICIPAÇÃO S/A / NOVA PACTUAL PART. LTDA.  471.521.906,90 817.026.864,44 A REORGANIZAÇÃO SOCIETÁRIA  A estrutura societária antes da reorganização societária era a seguinte:  Fl. 1597DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 4          5   De acordo com a fiscalização, a referida reorganização consistiu na extinção  das holdings que detinham participação societária no Banco Pactual, por meio de sucessivas  incorporações  às  avessas,  culminando  com  a  alienação  das  ações  do  Banco  Pactual  diretamente  pelos  acionistas  pessoas  físicas  da  instituição;  nessa  reorganização  societária  se  verificou  a majoração  ilícita  do  custo  das  ações  alienadas,  gerando,  como  consequência,  a  redução indevida do ganho de capital tributável obtido pelo acionista pessoa física.   Ao final da reorganização, a estrutura societária pode ser assim representada:    Mediante  contrato  celebrado  em  09/05/2006  entre  a  pessoa  jurídica  UBS  AG,  a  pessoa  jurídica  Pactual  S.A  (controladora  direta  do  Banco  Pactual,  doravante  nominada de PSA) e as pessoas físicas que possuíam participação indireta sobre o patrimônio  do Banco Pactual, ficou definido, entre outras cláusulas, que as holdings detentoras de todas  as ações do Banco Pactual seriam extintas por meio de reorganização societária, para que os  sócios pessoas físicas assumissem a condição de proprietários diretos das ações negociadas.  O  pagamento  pela  compra  das  ações  do  Banco  Pactual  foi  dividido  em  parcelas,  sendo  a  primeira  paga  na  data  de  “Fechamento”  da  compra  e  venda  das  ações,  ocorrido  em  dezembro  de  2006  e  a  segunda  em  data  posterior  denominada  de  “Pagamento  Diferido”. Além desses pagamentos, os alienantes das ações receberiam ainda outros valores  denominados “Pagamentos Especiais; Usufruto”.  DO PROCESSO DE INCORPORAÇÃO DAS HOLDINGS  Os atos de reorganização societária compreenderam:  Fl. 1598DF CARF MF     6 (a) Na Pactual Participações Ltda.  •  em  28/12/2004  –  aumento  do  capital  social  da  Pactual  Participações  Ltda.  (de  agora  em  diante  denominada Pactual  Participações)  de R$210.000.000,66  (de  R$125.000.321,05  para  R$335.000.321,71),  mediante  capitalização  de  parte  dos  lucros  retidos na conta lucros acumulados da sociedade;  • em 31/12/2005 – aumento do capital social da Pactual Participações de  R$130.000.000,00  (de  R$335.000.321,71  para  RS465.000.320,61),  mediante  capitalização  dos lucros detidos na reserva de lucros da sociedade;  •  na  mesma  data  houve  a  incorporação  da  Pactual  Participações  pela  investida  Pactual  Participações  S.A.  (que  em  13/01/2006  passou  a  denominar­se Nova  Pactual  Participações  Ltda.,  doravante  nominada  de  Nova  Pactual);  de  acordo  com  o  laudo  de  avaliação,  o  valor  contábil  do  patrimônio  líquido  da  incorporada  (Pactual  Participações)  em  31/12/2005  era  R$471.518.034,89  e  a  parcela  incorporada  estava  avaliada em R$53.828.392,27;   •  em 10/02/2006, o  capital  social  da  incorporadora,  já denominada Nova  Pactual,  foi  aumentado  em R$43.149.272,40  (de R$26.969.514,00  para R$70.118.786,40)  mediante  a  emissão  de  431.500.224  ações,  sem  valor  nominal;  R$10.679.119,87  foram  alocados  à  reserva  de  capital;  seu  capital  social  (R$  70.118.786,40)  foi  dividido  em  539.375.280 ações, sendo 179.795.097 quotas com direito a voto (quotas A) e 359.580.183  quotas sem direito a voto (quotas B), no valor de R$ 0,13 cada uma.   (b) Na Pactual Participações S.A.:  •  em 31/12/2005, como visto, a Pactual Participações S.A. incorporou  a Pactual Participações Ltda;   •  em 13/01/2006,  a Pactual Participações S.A.  transformou­se  na Nova  Pactual Participações;  •  em  10/02/2006,  o  capital  social  da  Nova  Pactual  foi  aumentado  em  R$43.149.272,40 (de R$26.969.514,00 para R$70.118.786,40);  •  em  13/10/2006,  a  Nova  Pactual  aumentou  seu  capital  social  (4ª  Alteração  do  Contrato  Social)  em  R$686.000.000,00  (de  R$70.118.786,40  para  R$756.118.786,40), mediante capitalização dos créditos detidos pelos sócios quotistas contra  a sociedade;  •  na  mesma  data,  a Nova  Pactual  foi  incorporada  por  Pactual  S.A.;  o  valor  contábil  do  patrimônio  líquido  da  incorporada  (Nova  Pactual)  a  ser  vertido  para  a  incorporadora  (PSA),  já  deduzido  do  investimento  da  incorporada  (Nova  Pactual)  na  incorporadora  (PSA),  foi  de R$33.593.148,46;  o  capital  social  da  PSA  foi  aumentado  em  R$33.593.148,46, com a emissão de 15.881.552 novas ações ordinárias e 91.992.505 novas  ações  preferenciais,  todas  nominativas  e  sem  valor  nominal,  com  preço  de  emissão  de  aproximadamente  R$0,31  por  ação,  a  serem  atribuídas  aos  quotistas  da  incorporada,  em  substituição das quotas por eles detidas de emissão da incorporada, que foram extintas (com  base  no  art.  226,  §  1º,  da  Lei  n°  6.404,  de  1976);  o  capital  social  da  incorporadora PSA  passou  de R$64.248.147,47  para  R$97.841.295,93,  o  qual  ficou  dividido  em  137.989.757  ações,  sendo  45.997.252  ações  ordinárias  e  91.992.505  ações  preferenciais,  todas  nominativas e sem valor nominal.  Fl. 1599DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 5          7 3­ na Pactual Holdings S.A.:  • em 13/10/2006, a Pactual Holdings S.A. (Pactual Holdings) aumentou  seu capital social em R$202.500.000,00 (R$ 31.299.033,50 para R$ 233.799.033,50), sendo  R$200.000.000,00, mediante  a  capitalização  de  créditos  detidos  contra  a  sociedade,  e  R$  2.000.000,00 mediante a  capitalização da  reserva  legal;  foram emitidas 202.500.000 ações  ordinárias,  todas  nominativas  e  sem  valor  nominal,  pelo  preço  de  emissão  de R$1,00  por  ação, todas subscritas pelos acionistas da companhia, na proporção de 50% para cada um;  • na mesma data, a Pactual Holdings foi incorporada por PSA; o montante  global  do  acervo  líquido  da  sociedade,  já  deduzido  de  seu  investimento  na  PSA  a  valor  contábil, em 31/08/2006 foi de R$29.749.957,22; seus acionistas receberam novas ações de  emissão da PSA em substituição às ações que detinham na Pactual Holdings, observada a  mesma proporção de suas respectivas participações no capital social desta última;  • o capital  social da  incorporadora PSA passou de R$34.498.190,25 para  R$64.248.147,47,  o  qual  ficou  dividido  em  137.989.757  ações,  sendo  45.997.252  ações  ordinárias e 91.992.505 ações preferenciais, todas nominativas e sem valor nominal.  4­ na PSA:  • em 13/10/2006, como já visto, a PSA incorporou a Pactual Holdings; o  capital  social  da  PSA,  aumentou  R$29.749.957,22,  (de  R$34.498.190,25  para  R$64.248.147,47),  o  qual  ficou  dividido  em  137.989.757  ações,  sendo  45.997.252  ações  ordinárias e 91.992.505 ações preferenciais, todas nominativas e sem valor nominal.  •  em  13/10/2006,  a  PSA  incorporou  a Nova  Pactual,  com  aumento  do  capital  social  em  R$33.593.148,46  (de  R$64.248.147,47  para  R$97.841.295,93),  o  qual  ficou dividido em 137.989.757 ações, sendo 45.997.252 ações ordinárias e 91.992.505 ações  preferenciais, todas nominativas e sem valor nominal.  •  em 1º/11/2006,  a PSA  aumentou  seu  capital  social  em R$3.862.542,92  (de R$97.841.295,93 para R$101.703.838,85),  com a emissão de duas ações preferenciais,  ambas nominativas e sem valor nominal, pelo preço de emissão de R$1.931.271,46 por ação,  subscritas pelos acionistas André Santos Esteves e Gilberto Sayão da Silva, na proporção de  uma  ação  para  cada  um,  e  integralizadas  mediante  a  capitalização  de  créditos  por  eles  detidos contra a sociedade. Com o aumento, o capital ficou dividido em 137.989.759 ações,  sendo 45.997.252 ações ordinárias e 91.992.507 ações preferenciais;  •  em  03/11/2006,  a  PSA  aumentou  seu  capital  social  em  R$996.087.876,00, passando este de (R$101.698.838,85 para R$ 1.097.786.714,85), com a  emissão  de  996.087.876  ações,  das  quais  332.034,116  ordinárias  e  664.053.760  preferenciais,  todas nominativas  sem valor nominal,  pelo preço de  emissão de R$1,00 por  ação,  totalmente  subscritas pelos  acionistas da  companhia e  integralizadas,  no mesmo ato,  mediante a capitalização de créditos detidos pelos acionistas contra esta, no mesmo valor do  aumento de capital ora deliberado;  • em 1º/12/2006, a PSA  foi  incorporada pelo Banco Pactual; o montante  global  do  patrimônio  líquido  da  PSA,  a  valor  contábil,  em  10/11/2006,  foi  de  R$1.149.597.660,18, não havendo modificação do capital social do Banco Pactual; restou  consignado em ata o cancelamento das ações de emissão do Banco Pactual de titularidade  Fl. 1600DF CARF MF     8 de  PSA,  sendo  atribuídas  novas  ações  ordinárias  do  Banco  Pactual  aos  acionistas  da  companhia,  pessoas  físicas  descritas  na  ata,  nas  exatas  proporções  de  suas  respectivas  participações no capital social de PSA, dentre as quais o acionista fiscalizado.  A partir do último evento societário, os acionistas pessoas físicas passaram  a  ter  participação  direta  no Banco  Pactual,  detendo  as  ações  que,  posteriormente,  foram  alienadas.  Observa­se um padrão nos eventos societários descritos: após o incremento  dos  respectivos  patrimônios  líquidos  das  companhias  em  decorrência  dos  ajustes  de  equivalência patrimonial originados pelo lucro do Banco Pactual (que em 2006 praticamente  dobrou  seu  patrimônio  líquido),  todas  as  companhias  investidoras  (Pactual  Participações  Ltda, Nova  Pactual  e  PSA)  tiveram  seus  lucros  e  reservas  capitalizados  e  posteriormente  foram incorporadas pelas suas investidas.  A  análise,  partindo  do  início  das  operações,  com  foco  nas  empresas  que  foram incorporadas, chega a mesma conclusão:  a)  a  Pactual  Participações  Ltda.,  com  capital  social,  em  31/12/2003,  de  R$125.000.321,05, aumentou seu capital social em R$210.000.000,00 e R$130.000.000,00,  respectivamente  nos  anos  de  2004  e  2005;  antes  de  ser  incorporada,  em  31/12/2005,  pela  Pactual  Participações  S.A.,  possuía  patrimônio  líquido  de  R$471.518.034,89,  sendo  composto  de  capital  social  de R$465.000.321,71  e  de  lucros  acumulados R$6.517.713,18;  assim, o que ainda poderia ser capitalizado seria o valor dos lucros acumulados.  Na  data  da  incorporação,  o  patrimônio  líquido  da  incorporadora  Pactual  Participações S/A era de R$416.693.514,93; todo esse valor referia­se ao investimento feito  pela Pactual Participações Ltda, que naquela data, era de R$417.689.642,62.  Com  o  patrimônio  da  incorporada  (Pactual  Participações  Ltda.)  vertido  para  a  incorporadora  (Pactual  Participações  S.A.),  no  valor  de  R$53.828.392,27,  o  patrimônio líquido desta passou a ser de R$471.521.034,89, praticamente o mesmo valor do  patrimônio da incorporada naquela data, de R$471.518.034,89.  Somente  a  parcela  de  R$6.517.713,18  poderia  ser  capitalizada  ou  distribuída a título de dividendos.  No ano­calendário de 2006,  já com a nova denominação, a Nova Pactual  Participações  Ltda.  teve  lucro  de  R$420.217.358,87,  que  somado  à  parcela  de  R$6.517.713,18,  chega­se  ao  valor  de  R$426.735.072,05,  que  poderia  ser  distribuído  ou  capitalizado.  Os  dividendos  distribuídos  no  período  totalizaram  R$760.712.401,33,  todavia  parte,  R$686.000.000,00,  foi  utilizada  para  o  aumento  de  capital,  e  a  outra  parte,  R$74.712.401,33, foi efetivamente distribuída aos quotistas.  Assim, a Nova Pactual Participações Ltda poderia  ter capitalizado apenas  R$352.022.670,72,  que  representa  a diferença  entre os  valores  de R$426.735.072,05  e R$  74.712.401,33.  Dessa  forma,  o  patrimônio  líquido  da  Nova  Pactual,  antes  de  ser  incorporado, corresponderia a R$817.026.864,44 (R$ 471.521.034,89 + R$ 352.022.670,72 ­  6.517.713,18), justamente o valor que consta em sua DIPJ.    Fl. 1601DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 6          9 b)  a  Pactual  Holdings  S/A  com  capital  social,  em  31/12/2005,  de  R$31.299.033,50, aumentou seu capital social, no ano de 2006, em R$202.500.000. Antes de  ser  incorporada,  em  13/10/2006,  pela  Pactual  S.A.,  possuía  patrimônio  líquido  de  R$248.464.012,98, sendo composto de capital social no valor de R$233.799.033,50, reserva  de capital no valor de R$9.034.410,30, reserva de lucros no valor de R$576.166,80, e lucros  acumulados no valor de R$5.054.402,38; assim, o que ainda poderia ser capitalizado seria o  valor total dos lucros acumulados e das reservas, no montante de R$14.664.979,48.    c) em 13/10/2006, Pactual S.A. incorporou suas investidoras Nova Pactual  Participações Ltda. e Pactual Holdings S.A. Nessa data, o patrimônio dessas duas sociedades  representa o patrimônio da incorporadora/investida. No evento, as investidoras são extintas.  Até ser incorporada pelo Banco Pactual, em 01/12/2006, a PSA continuou a auferir receitas  por conta de sua participação no Banco Pactual (resultado de equivalência patrimonial); no  ano de 2006, seu resultado de participação societária foi de R$618.152.606,54; isso significa  que  caso  as  investidoras  tivessem  operado  até  a  data  de  01/12/2006,  o  seu  resultado  de  participação  societária  seria  o  mesmo  da  investida.  todavia,  a  Nova  Pactual  e  a  Pactual  Holdings  operaram  até  13/10/2006  e  tiveram  como  resultado  de  participação  societária,  respectivamente,  R$420.241.324,40  e  R$117.326.018,02,  totalizando  R$537.567.342,42.  Assim,  a  diferença  de  R$80.585.264,12  (R$618.152.606,54  ­  R$537.567.342,42)  corresponde à parcela que poderia ser capitalizada pela PSA.  Dessa forma, o custo das ações alienadas, em 01/12/2006, eqüivaleria a R$  1.146.076.141,54, que representa a soma das seguintes parcelas:  •  O  Patrimônio  Líquido  da  Nova  Pactual  Participações  Ltda  em  13/10/2006, no valor de R$ 817.026.864,44, conforme item "a";  • O Patrimônio Líquido da Pactual Holdings S/A em 13/10/2006, no valor  de R$248.464.012,98, conforme item "b";  • O  valor  de R$80.585.264,12,  parcela  que  poderia  ser  incorporada  pela  PSA, conforme item "c".  Essas  três  parcelas,  que  totalizam  R$1.146.076.141,54,  mais  ajustes  no  resultado, representam o patrimônio líquido da PSA, que correspondeu, em 01/12/2006, ao  montante de R$1.149.610.206,41.  Portanto,  nos  processos  de  incorporação  houve  majoração  irregular  no  custo  das  ações  alienadas,  e  o  custo  total  dessas  ações  equivalem  ao  montante  de  R$1.149.610.206,41,  que  representa  o  patrimônio  líquido  da  Pactual  S/A  em  01/12/2006,  que detinha 100% das ações do Banco Pactual.  Os  fatos  apresentados  definem  o  princípio  de  que  as  ações/quotas  recebidas  pelo  sócio/acionista,  em  decorrência  do  aumento  de  capital  subscrito  pela  sociedade  fundida,  incorporada  ou  cindida,  continuam  sendo  basicamente  as  mesmas  de  antes, ainda que qualitativamente tenha sofrido alteração.  Pelo  o  exposto,  conclui­se  que  o  custo  da  ação  alienada  por  cada  acionista terá como base a participação de cada um deles no capital social da Pactual  S/A em 01/12/2006.  Fl. 1602DF CARF MF     10 Todavia, o contrato de compra e venda do Banco Pactual, na cláusula 6.13,  determinava  que  entre  a  data  da  celebração  do  negócio,  09/05/2006,  e  a  data  de  sua  efetivação, os lucros auferidos seriam objeto de distribuição aos antigos proprietários,  de  tal  forma  que  em  22/02/2007  os  acionistas  alienantes,  àquela  época  ex­acionistas,  receberam  de  dividendos  o  montante  de  R$290.754.000,06,  correspondente  aos  lucros  auferidos no período compreendido entre 09/05/2006 e 01/12/2006.  Porém,  para  que  pudessem  ser  distribuídos  estes  R$290.754.000,06:  (a)  deveriam  estar  incluídos  no  patrimônio  líquido  da  PSA  e  (b)  não  poderia  jamais  haver  a  capitalização desses mesmos recursos financeiros.   É  evidente,  portanto,  que  os  R$290.754.000,06,  que  foram  objeto  de  distribuição, não poderiam integrar o custo de aquisição das ações vendidas. Mesmo assim  tais  dividendos  (R$290.754.000,06)  foram  distribuídos  aos  alienantes  em  22/02/2007,  proporcionalmente  as  suas participações  individuais na PSA, conforme Ata da Reunião da  Diretoria  do  Banco  UBS  Pactual  S/A,  de  05/02/2007,  e  declarações  apresentadas  pela  empresa e pelas pessoas físicas alienantes.   Essa parcela deve ser deduzida do custo de aquisição apurado, com o que  se chega ao custo individualizado do alienante:  NOME  Nº AÇÕES  PERCENTUAL DO CAPITAL SOCIAL  CUSTO DAS AÇÕES  ALESSANDRO MONTEIRO  34.022.332  3,00%  25.650.412,21  TOTAL  1.134.077.635  100,00%  858.876.206,35  Assim,  em  decorrência  dessa  reorganização,  no  período  compreendido  dezembro  de  2005  a  dezembro  de  2006  (alienação  do  Banco  Pactual),  verificou­se  discrepância entre a evolução da riqueza da instituição financeira alienada, que aumentou 89%  (de  R$635.223.115,04  para  R$1.200.480.531,05),  e  o  acréscimo  patrimonial  do  custo  das  respectivas ações pertencentes ao recorrente, que cresceu 385%.  O aumento do custo de 89% está plenamente  justificado e  fundamentado  no  artigo  135  do  Decreto  3.000,  de  1999  (RIR  99).  O  que  se  contesta  é  o  acréscimo  excedente.  A explicação para o aumento excedente é que o custo das ações alienadas do  Banco Pactual na Declaração de Ajuste do contribuinte foi aumentado tanto na capitalização  dos lucros obtidos por ganho de equivalência patrimonial da holding Nova Pactual, no valor  de  R$31.492.296,00,  quanto  na  capitalização  dos  dividendos  da  sucessora  e  incorporadora  PSA, no montante de R$29.882.639,00.  O sujeito passivo (a) recebeu novas ações em troca das extintas, por ocasião  da  extinção  da Nova  Pactual,  mantendo  assim,  em  sua  propriedade  a  mesma  parcela  que  detinha  indiretamente  do Banco  Pactual,  entidade  que  concentrava  a  riqueza  econômica  e  financeira  do  grupo  empresarial,  como  também  (b)  aumentou  o  custo  de  aquisição  de  tais  ações por meio de dividendos não distribuídos.  Ocorre que os dividendos capitalizados são os mesmos, na medida em que as  reservas e lucros capitalizados por Nova Pactual e PSA nada mais são do que o resultado da  equivalência patrimonial do Banco Pactual.  INFORMAÇÕES PRESTADAS PELO CONTRIBUINTE  As  repostas  do  contribuinte  ao  termo  de  início  de  fiscalização  foram  consolidados na seguinte planilha:  Fl. 1603DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 7          11 Tabela 1  Valores em R$  1) Quantidade de ações alienadas  34.022.332  2) Data da alienação  01/12/2006  3) Valor recebido da alienação 2006  61.138.205,50  4) Valor recebido Total  157.308.613,84  5) Percentual recebido  38,8651%  6) Custo das ações alienadas  77.333.247,52  7) Custo das ações alienadas referentes à parcela recebida [77.333.247,52 x  38,8651%]  30.055.643,98  8) Ganho de capital 2006  31.082.561,52  9) IR sobre o ganho de capital [ 15% ] (Valor pago em 2006)  4.662.380,14  10) Custo das ações alienadas diferido [valor correspondente à parcela a ser  recebida em 2011 ­ a principio]  47.277.603,54  11) Valor Recebido em 2009  71.170.459,38  12) Ganho de Capital Apurado pelo fiscalizado  36.175.944,50  13) IR sobre o ganho de capital (15%) (Valor pago em 2009)  5.426.391,68  De  acordo  com  o  contribuinte,  o  custo  das  ações  alienadas  apresentou  a  seguinte composição:  SOCIEDADES  Custo das quotas/ações  em 31.12.2005 (R$)  Lucros/dividendos  capitalizados em 2006 (R$)  Custo das quotas/ações acumulado  em 1º.12.2006 (R$)  Nova Pactual   15.958.462,52  31.492.296,00  47.450.758,52  Pactual S/A  29.882.639,00  29.882.639,00  TOTAL  15.958.462,52  61.374.785,00  77.333.397,52  A DECLARAÇÃO DE AJUSTE ANUAL SIMPLIFICADA DA PESSOA FÍSICA  Na declaração de ajuste anual simplificada (DAA) de 2007, ano­calendário  2006, o  recorrente declarou a  tributação exclusiva na  fonte do ganho de  capital  apurado em  razão da venda de suas ações do Banco Pactual em 2006, bem como os dividendos recebidos  das pessoas jurídicas extintas na reorganização societária, utilizados na composição do custo  das referidas ações vendidas:    31.12.2006 ﴾em R$﴿  Rendimentos isentos e não tributáveis  64.162.983,57  Rendimentos sujeitos à tributação exclusiva definitiva  28.733.899,14  Lucros e dividendos recebidos   63.420.525,05  Consta  do  demonstrativo  da  apuração  dos  ganhos  de  capital  dessa DAA  a  venda  de  34.022.332  ações  do  Banco  Pactual,  ao  custo  médio  ponderado/unitário  de  R$1,0168834 por ação.  Assim, em 2006 o contribuinte, cumulativamente:  (a) aumentou o custo das ações do Banco Pactual, mediante capitalização  de  lucros  nas  holdings  a  serem  incorporadas,  montante  de  R$61.374.785,00,  sendo  R$31.492.296,00 na Nova Pactual e R$29.882.639,00 na PSA e   (b)  recebeu  rendimentos  isentos  decorrentes  do  recebimento  de  lucros/dividendos destas mesmas sociedades, no valor de R$64.162.983,57.  A GLOSA DE CUSTOS DAS AÇÕES DO BANCO PACTUAL  Como  referido,  foi  apurado custo  total  das  ações de R$858.876.206.35,  ao  qual se chegou diminuindo os R$290.734.000,06, distribuídos a título de dividendos, do valor  Fl. 1604DF CARF MF     12 do  patrimônio  líquido  da PSA,  R$1.149.610.206,41. Destes,  o  contribuinte  possuía  3%,  ou  seja, R$25.650.412,21, custo de aquisição de suas ações no Banco Pactual.  Com  base  no  exposto,  foi  considerado  indevido  o  acréscimo  no  custo  das  ações do Banco Pactual alienadas, no valor de R$51.682.835,31, sendo o valor do custo das  ações reduzido de R$77.333.247,52 para R$25.650.412,21.  Eis o demonstrativo do ganho de capital:  Tabela 3 ­ DEMONSTRATIVO DO GANHO DE CAPITAL  Data da alienação  01.12.06  Quantidade de ações ordinárias nominativas alienadas.  34.022.332  Valor da alienação  R$157.308.613,84  Custo de aquisição das ações do Banco Pactuai S/A.  R$25.650.412,21  Ganho de capital (total)  R$131.658.201,63  Valor recebido pela venda em 2006 (38,8651%)  R$61.138.205,50  Custo das ações correspondente à parcela recebida (38,8651% x RS 25.650.412,21)  R$9.969.058,35  Ganho de capital correspondente à parcela recebida em 2006  R$51.169.147,15  Valor do IR devido (15% x R$ 11.088,027,90)  R$7.675.372,07  Valor do I R  apurado pelo sujeito passivo de acordo com o programa de ganho de capital da Receita  Federal.  RS4.662.380,14  Diferença sobre o IR devido em 2006  R$ 3.012.991,03  Valor recebido pela venda em 2009 (45,2425%)  R$71.170.459,38   Custo das ações correspondente à parcela recebida em 2009 (45,2425% x R$ 25.650.412,21)  R$11.604.887,74  Ganho de capital correspondente à parcela recebida em 2009  R$ 59.565.571,64  Valor do IR devido (15% x R$ 59.565.571,64)  R$ 8.934.835,74  Valor do IR apurado pelo sujeito passivo de acordo com o programa de ganho de capital da Receita  Federal.  R$5.426.391,6"8  Diferença sobre o IR devido em 2009  R$ 3.508.444,06  Dessa  forma,  o  Ganho  de  Capital  total  correspondeu  ao  valor  de  R$131.658.201,63.  Calcula­se,  assim,  o  montante  do  Imposto  de  Renda  incidente  sobre  o  Ganho de Capital.    Tabela 4 ­ DIFERENÇA DO GANHO DE CAPITAL APURADO em 2006  Ganho de capital apurado pela fiscalização  R$51.169.147,15  Ganho apurado pelo contribuinte  ­R$31.082,534,27  Diferença  R$ 20.086.612,88  x Alíquota  15%  Imposto sobre a diferença  R$3.012.991,93    Tabela 4 ­ DIFERENÇA DO GANHO DE CAPITAL APURADO em 2009  Ganho de capital apurado pela fiscalização  R$59.565.571,64  Ganho apurado pelo contribuinte  ­R$36.175.944,53  Diferença  R$ 23.389.627,11  x Alíquota  15%  Imposto sobre a diferença  R$ 3.508.444,06      FINAL  DA  TRANSCRIÇÃO  DO  RELATÓRIO  DA  AÇÃO  FISCAL  PRECEDENTE, PROCESSO 12448.735988/2011­12.    INFRAÇÕES APURADAS NO PRESENTE PROCEDIMENTO FISCAL  OMISSÃO  DE GANHOS  DE CAPITAL  NA ALIENAÇÃO DE AÇÕES  Fl. 1605DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 8          13 Conforme reproduzido, apurou­se que o custo de aquisição da totalidade das  ações do Banco Pactual S/A. alienadas pelo contribuinte foi de R$25.650.412,21.  a) PARCELAS RECEBIDAS NO ANO CALENDÁRIO DE 2010;  Em  sua  declaração  de  ajuste  referente  ao  exercício  2011/ano­calendário  2010, o contribuinte declarou o ganho de capital correspondente às duas parcelas recebidas em  março/2010 e setembro /20I0, cujos cálculos estão reproduzidos a seguir:    Mês  Valor Recebido  Custo de aquisição  declarado  Ganho de capital  declarado  Imposto  Declarado e pago  Março  5.618.720,48  2.762.724,86  2.855.995,62  428.399,34  Setembro  5.618.720,48  2.762.724,86  2.855.995,62  428.399,34  Total  11.237.440,96  5.525.449,72  5.711.991,24  856.798,68    O  custo  de  aquisição  considerado  pelo  contribuinte  é  diferente  do  custo  de  aquisição apurado pela fiscalização. A diferença do ganho de capital apurada e do imposto decorrente  da aplicação da alíquota de 15% sobre o ganho de capital estão expostos na tabela a seguir:    Mês  Valor Recebido % do Valor de Venda total  (R$ 157.308.613,84) (A)  Custo de aquisição apurado  (B = A * R$ 25.650.412,21)  Ganho de Capital  apurado (C = A ­B )   Março  5.618.720,48  3,5718%  916.176,76  4.702.543,72  Setembro  5.618.720,48  3,5718%  916.176,76  4.702.543,72  Total  11.237.440,96  7,1436%  1.832.353,52  9.405.087,44    Mês  Ganho de capital (C)  Imposto apurado  (D=  15% xC )   Imposto Recolhido  (E)  Diferença a Recolher  (D ­ E)  Março  4.702.543,72  705.381,56  428.399,34  276.982,22  Setembro  4.702.543,72  705.381,56  428.399,34  276.982,22  Total  9.405.087,44  1.410.763,12  856.798,68  553.964,44    b) ANO CALENDÁRIO DE 2011;  Em  sua  declaração  de  ajuste  referente  ao  exercício  2012/ano­calendário  2011,  o  contribuinte declarou o ganho de capital correspondente às duas parcelas recebidas em março/2011 e  julho/2011 cujos cálculos estão reproduzidos a seguir:    Mês  Valor Recebido  Custo de aquisição  declarado  Ganho de capital  declarado  Imposto declarado e  pago  Março  5.618.720,48  2.762.724,86  2.855.995,62  428.399,34  Julho  5.618.720,48  2.762.724,86  2.855.995,62  428.399,34  Total  11.237.440,96  5.525.449,72  5.711.991,24  856.798,68    O  custo  de  aquisição  considerado  pelo  contribuinte  é  diferente  do  custo  de  aquisição  apurado  pela  fiscalização. A  diferença  do  ganho  de  capital  apurada  bem  como  o  imposto  decorrente da aplicação da alíquota de 15% estão expostos na tabela a seguir:    Mês  Valor Recebido  % do Valor de Venda total  (R$ 157.308.613,84) (A)  Custo de aquisição apurado  (B = A * R$ 25.650.412,21)  Ganho de Capital  apurado (C ­ A ­ B)  Março  5.618.720,48  3,5718%  916.176,76  4.702.543,72  Julho  5.618.720,48  3,5718%  916.176,76  4.702.543,72  Total  11.237.440,96  7,1436%  1.832.353,52  9.405.087,44    Mês  Ganho de capital (C)  Imposto apurado  Imposto  Diferença a  Fl. 1606DF CARF MF     14 (D=  15% xC )   Recolhido (E)  Recolher (D ­ E )   Março  4.702.543,72  705.381,56  428.399,34  276.982,22  Julho  4.702.543,72  705.381,56  428.399,34  276.982,22  Total  9.405.087,44  1.410.763,12  856.798,68  553.964,44    Em resumo, a fiscalização, apurou diferenças entre os valores de IR declarados e os  efetivamente  devidos  sobre  o  ganho de  capital  correspondentes  às  parcelas  remanescentes  recebidas  pelo contribuinte nos anos calendários de 2010 e 201, como demonstrado a seguir:    Ano  Mês  Valor a Recolher Valor Recolhido Diferença a Recolher 2010  Março  705.381,56  428.399,34  276.982,22  2010  Setembro  705.381,56  428.399,34  276.982,22  2011  Março  705.381,56  428.399,34  276.982,22  2011  Julho  705.381,56  428.399,34  276.982,22  Total    2.821.526,24  1.713.597,36  1.107.928,88  Esses valores foram objeto de lançamento em Auto de infração.  QUALIFICAÇÃO DA MULTA  A multa  foi qualificada por entender  a  fiscalização que os  fatos narrados  demonstraram o intuito de reduzir o imposto devido através da majoração do custo de suas  ações.    CONCLUSÃO  O crédito tributário apurado foi de R$3.084.030,83, sendo R$1.107.928,88  de  imposto,  R$314.208,63  de  juros  e  R$1.661.893,32  de  multa  proporcional  passível  de  redução.    IMPUGNAÇÃO  Na impugnação, foram alegadas, em síntese (e­fls. 1200 a 1254) as razões  a seguir descritas (assumo como meu, neste tópico, o relatório do acórdão recorrido):   Em  relação  à  decadência  do  direito  de  lançar,  discorre  o  impugnante que:  No  caso  do  IMPUGNANTE,  a  alienação  das  ações  do  BANCO ocorreu em 01.12.2006; logo, como decorridos mais  de  7  anos  entre  esta  data  e  a  data  da  ciência  do AUTO,  em  11.02.2014,  o  crédito  tributário  nele  lançado  está  extinto  por  decadência.  É irrelevante, para fins de contagem do prazo decadencial, que  o  pagamento  do  preço  de  venda  tenha  sido  feito  de  forma  parcelada ou à vista. O fato gerador do IRPF sobre ganho de  capital,  reitere­se,  é  a  operação  que  importa  na  alienação  de  bens e direitos; no caso, a celebração do contrato de compra e  venda  ocorrida  em  01.12.2006,  e  não  o  recebimento  de  parcelas do preço pelo IMPUGNANTE.  Tal conclusão é confirmada pelo art. 140 do RIR e pelo art. 31  da Instrução Normativa SRF ("IN") n° 84, de 11.10.2001, que  expressamente dispõem que, nas alienações a prazo, o ganho  Fl. 1607DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 9          15 de  capital  é  apurado  como  se  a  venda  fosse  à  vista.  Os  dispositivos acima mencionados são do seguinte teor:  "Art. 140. Nas alienações a prazo, o ganho de capital deverá  ser apurado como venda à vista e tributado na proporção das  parcelas recebidas em cada mês, considerando­se a respectiva  atualização monetária, se houver (Lei n° 7.713, de 1988, art.  21).  § 1° Para efeito do disposto no caput, deverá ser calculada a  relação  percentual  do  ganho  de  capital  sobre  o  valor  de  alienação que será aplicada sobre cada parcela recebida.  § 2° O valor pago a titulo de corretagem poderá ser deduzido  do valor da parcela recebida no mês do seu pagamento. (...)"  "Art.  31.  Nas  alienações  a  prazo,  o  ganho  de  capital  é  apurado como se a venda fosse efetuada à vista e o imposto é  pago  periodicamente,  na  proporção  da  parcela  do  preço  recebida,  até  Oúltimo  dia  útil  do  mês  subseqüente  ao  do  recebimento.  Parágrafo  único. O  imposto  devido,  relativo  a  cada  parcela  recebida, é apurado aplicando­se:  1­ o percentual resultante da relação entre o ganho de capital  total  e  valor  total  da  alienação  sobre  o  valor  da  parcela  recebida;  II ­ a alíquota de quinze por cento sobre o valor apurado na  forma do inciso I."  Trata­se de fato gerador instantâneo, no qual o tributo é devido  no momento em que o sujeito passivo pratica a conduta típica  (alienação do bem ou direito); no caso, a venda das ações do  BANCO, através do contrato de 2006.  Por  fim,  no  momento  da  lavratura  do  AUTO/2011  (26.10.2011),  o  IMPUGNANTE  já  havia  recebido  todas  as  parcelas  a  que  tinha  direito  pela  alienação  dos  seus  investimentos no BANCO; portanto, o IRPF incidente sobre o  ganho decorrente da operação já poderia ter sido integralmente  exigido pela fiscalização no AUTO/2011.  A lavratura do AUTO para exigir o IRPF que poderia ter sido  exigido  já  no  AUTO/2011  configura  verdadeira  revisão  de  lançamento tributário, o que, nos termos do parágrafo único do  art.  149  do  CTN,  só  pode  ser  feita  enquanto  não  extinto  o  direito do fisco de constituir o crédito tributário.  Como o AUTO só foi lavrado em 07/02/2013, mais de 7 anos  após  a  ocorrência  do  fato  gerador,  ainda  que  se  considere  legitimo o AUTO/2011, já caducou o direito de a fiscalização  revisar  o  lançamento  e,  consequentemente,  de  exigir  o  IRPF  com  relação  às  parcelas  residuais  recebidas  pelo  IMPUGNANTE em 2010 e 2011.  Fl. 1608DF CARF MF     16 Em  relação  ao  Auto  de  Infração,  aduz  o  impugnante,  em  síntese que:  Antes  da  reestruturação,  o  impugnante  era  titular  de  investimentos  representativos  de  2,18%  da  Nova  Pactual  Participações  Ltda  (NPP),  sociedade  holding  titular  de  investimentos  representativos  de  78,18%  do  capital  de  Pactual S.A.  (PSA),  também uma  sociedade holding e  titular  de investimentos representativos de 100% do capital do Banco  Pactual. Os demais 21,82% do capital social da NPP eram de  propriedade  de Pactual Holdings S.A.,  sociedade  holding  na  qual o Impugnante não tinha qualquer participação.  Após  a  implementação  da  reestruturação,  o  Impugnante  considerou  que  o  custo  de  seus  investimentos  no  Banco  Pactual passou a  ser de R$ 77.333.247,52 e esse  foi  o  valor  utilizado  como  base  para  a  quantificação  de  seu  ganho  de  capital.  O Auto  de  Infração  indica,  como  enquadramento  legal,  uma  série  de  dispositivos  que  apenas  contêm  regras  gerais  relativas  à  apuração  e  à  tributação  dos  ganhos  de  capital  auferidos por pessoas  físicas, entretanto, não há a  indicação  do  dispositivo  legal  que  teria  sido  infringido,  o  que  nem  poderia ser feito, pois os efeitos da reestruturação decorreram  justamente da aplicação dos dispositivos legais em vigor.  Em relação às operações que precederam a venda do Banco  Pactual e do propósito das mesmas, afirma o impugnante, em  síntese, que:  O Grupo Pactual  era  composto  por  três  holdings,  existentes  há mais de 10 anos  e constituídas em uma época em que os  acionistas  sequer  cogitavam  alienar  seus  investimentos  no  Banco  Pactual.  Os  objetivos  das  holdings  eram  exclusivamente  os  de  organizar  o  exercício  do  controle  do  Banco Pactual e propiciar uma distribuição adequada de seus  resultados.  Dessa  forma,  a  alienação  do  Banco  Pactual  a  terceiros  faria  com  que  as  holdings  se  tornassem  totalmente  desnecessárias.  O  caminho  trilhado  pelos  acionistas  para  se  tornarem  vendedores  do  Banco  Pactual  foi  o  mais  lógico,  rápido  e  econômico  dentre  todos  disponíveis,  sendo  o  acréscimo  do  custo de  seus  investimentos mera consequência de aplicação  das normas em vigor.  Havia  algumas  opções  para  a  realização  do  negócio  diretamente  pelos  acionistas,  tendo  sido  a  opção  pela  incorporação reversa das holdings pelo Banco Pactual a mais  conveniente do ponto de vista prático, operacional, negocial e  fiscal.  Desde  que  o  art.  8°  da  Lei  n°  9.532/1997  definiu  os  efeitos  fiscais  das  incorporações  inversas,  as  incorporações  de holdings  têm sido a primeira opção para a eliminação de  empresas  cuja  existência  se  torna  desnecessária.  A  rapidez  com  que  as  holdings  foram  eliminadas  bem  demonstra  a  eficiência da opção adotada pelos acionistas.  Fl. 1609DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 10          17 Assim,  não  procede  a  assertiva  constante  do  TVF  de  que  a  Reestruturação  foi  realizada  com o  objetivo  de  ser  utilizada  pelos  acionistas  para  aumentar  indevidamente  o  custo  de  aquisição de seus investimentos no Banco Pactual.  Em relação aos efeitos das incorporações inversas, assevera o  impugnante, em resumo, que:  A  Lei  n°  6.404/1976  (LSA)  define,  em  seu  art.  227,  a  incorporação  como  a  operação  pela  qual  uma  ou  mais  sociedades  são  absorvidas  por  outra,  que  lhes  sucede  em  todos  os  direitos  e  obrigações.  Como  regra,  cabe  à  incorporadora aumentar seu capital social, sendo o aumento  realizado  pelo  patrimônio  líquido  da  incorporada  e  tocando  aos  acionistas  desta  última  as  ações  representativas  desse  aumento de capital (art. 224, inciso I).  A  incorporadora recebe um conjunto patrimonial e paga aos  acionistas  da  incorporada  pelo  mesmo,  em  ações  representativas  do  aumento  de  seu  capital.  Não  se  apuram  resultados na substituição de ações da incorporada por ações  da  incorporadora  e,  por  essa  razão,  as  ações  da  incorporadora recebidas pelos acionistas da incorporada tem  o  mesmo  custo  de  seus  investimentos  na  incorporada,  declarados extintos na incorporação.  O conjunto patrimonial destinado à realização do aumento de  capital corresponde à diferença entre o valor dos ativos e das  obrigações da incorporada, isto é, ao seu patrimônio líquido.  A parcela do patrimônio líquido da incorporada representada  por  lucros ou  reservas  de  lucro,  por  exemplo,  transforma­se  em  capital  da  incorporadora  no  processo  de  incorporação.  Por  essa razão,  é  indiferente que, antes da  incorporação, os  lucros da incorporada sejam ou não capitalizados.  Nas  incorporações  inversas,  a  capitalização  de  lucros  das  incorporadas nos processos de incorporação por vezes não é  perceptível  de  imediato,  pois  pode  ocorrer  de  o  capital  da  incorporadora  permanecer  o  mesmo  antes  e  depois  da  operação.  Com  efeito,  tome­We,  por  exemplo,  situação  em  que: (i) a incorporadora/controlada tenha sido constituída no  ano I, com o capital de RS 100.000,00; (ii) sua única acionista  seja  a  incorporada/controladora,  uma  empresa  sem  nenhum  passivo  cujo  único  ativo  sejam  os  investimentos  na  incorporadora/controlada  (R$  100.000,00);  (iii)  a  incorporadora/controlada  tenha  auferido  lucros  de  R$  50.000,00 e promovido a capitalização dos mesmos.  Na  incorporação,  caberia  à  incorporadora/controlada  aumentar seu capital em R$ 150.000,00 (valor de patrimônio  líquido  da  incorporada/controladora),  atribuindo  as  ações  representativas  desse  aumento  aos  acionistas  da  incorporada/controladora;  em  contrapartida  desse  aumento,  os  ativos  da  incorporada/controladora  seriam  transferidos  à  incorporadora/controlada mas,  como  a  legislação  brasileira  Fl. 1610DF CARF MF     18 não  confere  às  ações  representativas  do  capital  da  própria  emitente  a  natureza  de  um  ativo,  as  referidas  ações  seriam  declaradas  extintas  e  o  capital  social  da  incorporadora/controlada  permaneceria  inalterado. Assim,  a  situação  patrimonial  da  incorporadora/controlada  seria  exatamente a mesma, antes e depois da incorporação.  Mesmo  quando  o  capital  da  incorporadora/controlada  permanece  inalterado  após  a  incorporação,  ocorre  aumento  de seu capital e desaparecem as contas que refletem os lucros  e  reservas  da  controladora/incorporada,  cuja  capitalização  seria apta a gerar acréscimo de custo para seus acionistas.  Antes  da  incorporação,  os  acionistas  da  investidora/incorporada seriam titulares de ações de empresa  apta a distribuir dividendos no valor de R$ 50.000,00, quando  tivesse  disponibilidades  de  caixa,  e  em  condições  de  capitalizar seus lucros, elevando para RS 150.000,00 o custo  dos investimentos.  Com  a  incorporação  da  investidora/incorporada,  seus  acionistas  passariam  a  participar  de  empresa  (a  investida/incorporadora) sem lucros disponíveis e com capital  social de RS 150.000,00. Assim, se o custo dos  investimentos  dos  acionistas  da  investidora/incorporada  não  fosse  elevado  para R$  150.000,00,  eles  perderiam,  com  a  incorporação,  a  oportunidade  de  receber  dividendos  ou  mesmo  bonificações  que possibilitassem o aumento do custo de  seus  investimento  até  o  montante  do  patrimônio  líquido  da  invertida/incorporadora;  ou  seja,  se  o  custo  não  fosse  ajustado, o acionista passaria a registrar um deságio nos seus  investimentos. Esse fato evidencia, por si só, a ocorrência da  capitalização  dos  lucros  das  incorporadas  nos  processos  de  incorporação  e  justifica  o  ajuste  do  custo  dos  investimentos  dos  acionistas  da  incorporada,  com  base  no  §  único  do  art.  130 ou no art. 135 do RIR.  Não  fosse  a  distribuição  e  capitalização  prévia  de  lucros,  a  incorporação  faria  com  que  as  quotas  da  incorporadora  (Pactual  S.A.),  destinadas  aos  quotistas  da  Nova  Pactual  Participações Ltda  em  substituição  de  suas  participações  na  mesma, fossem­lhes atribuídas na proporção do capital social,  fazendo  com  que  os  lucros  acumulados  até  então  fossem  distribuídos também nesta proporção.  Os  lucros  de  Nova  Pactual  foram  distribuídos  em  bases  desproporcionais  e  reaplicados  na  empresa,  acertando  as  participações  dos  acionistas  no  patrimônio  líquido  antes  da  incorporação.  O  capital  de  Participações  foi  aumentado  em  R$  686.000.000,00, mediante a conversão de créditos detidos por  seus  quotistas,  créditos  estes  decorrentes  do  direito  ao  recebimento  de  lucros  e,  como  nela  se  observa,  a  capitalização  dos  referidos  lucros  gerou  significativa  alteração nos percentuais de participações dos acionistas no  capital da referida empresa.  Fl. 1611DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 11          19 As  capitalizações  de  lucros  verificadas  antes  das  incorporações  não  representaram  mero  artifício  para  elevação  do  custo  dos  investimentos  dos  acionistas,  pois  (i)  essa  elevação  ocorreria  independentemente  da  capitalização  prévia  dos  lucros  e,  no  caso  concreto,  (ii)  era  essencial  à  adequada distribuição dos lucros de Participações.  Em  relação  aos  efeitos  ao  aumento  do  custo  resultante  da  reestruturação, discorre o impugnante, em abreviação, que:  Nas  incorporações  inversas,  os  acionistas  da  incorporada  recebem  ações  da  incorporadora  por  custo  idêntico  ao  das  ações da incorporada por eles detidas. Por outro lado, ocorre  capitalização  de  lucros  ou  reservas  eventualmente  existentes  na  incorporada,  passando  o  novo  custo  de  aquisição  das  ações dos acionistas da incorporada a corresponder ao valor  original  de  seu  investimento,  acrescido  do  montante  dos  lucros e reservas de  lucros da  incorporada, capitalizados no  processo de incorporação.  O  aumento  do  custo  de  aquisição  dos  investimentos  do  Impugnante  no  Banco  Pactual  se  verificaria,  quer  houvesse  deliberação expressa e específica no sentido da capitalização  dos lucros das holdings ­ como houve ­ quer não.  Em se tratando da alienação de quotas ou ações e em sendo o  alienante uma pessoa física, o custo de aquisição corresponde  ao custo original do  investimento acrescido do montante dos  lucros e reservas de lucros capitalizados, nos termos do § 1°  do art. 130 e do art. 135 do RIR.  A  legislação  em  vigor  prevê  que  a  capitalização  de  lucros  gera  acréscimo  de  custo  para  os  acionistas  pessoas  físicas,  sem  cogitar  da  natureza  do  lucro.  O  ajuste  do  custo  dos  investimentos  do  Impugnante  decorre  da  aplicação  da  lei  e  não há como rejeitá­lo.  A  Fiscalização  limita­se  a  alegar  que  houve  uma  interpretação  incorreta  do  art.  135  do  RIR,  por  parte  do  Impugnante. Isso evidencia que, na verdade, o Auto baseia­se  no  inconformismo  da  Fiscalização  quanto  às  consequências  que a aplicação da lei trouxe no caso concreto.  As  distorções  apresentadas  através  dos  quadros  demonstrativos  do  TVF  decorrem  do  texto  da  lei.  De  certa  forma,  a  própria  fiscalização  reconhece  esse  fato,  quando,  para demonstrar a distorção, apresenta exemplos elaborados  rigorosamente a partir da aplicação da lei.  Os ganhos de equivalência patrimonial  integram o resultado  do exercício da  investidora, e,  conforme estabelece o §6° do  art.  202  da  LSA,  os  lucros  do  exercício  devem  ser  integralmente  distribuídos,  ressalvada  a  possibilidade  de  serem retidos, nos termos dos arts. 193 a 197 da mesma lei.  Fl. 1612DF CARF MF     20 A  opção  de  eliminarem­se  holdings  mediante  incorporações  reversas era o caminho lógico, natural e admitido por lei para  viabilizar a venda das ações do BANCO pelos ACIONISTAS e  o  aumento  do  custo  das  ações  do  IMPUGNANTE  foi  mera  conseqüência  da  adoção dessa opção,  legítima  e  essencial  à  realização do negócio, diga­se de passagem.  O  art.  22  da  Lei  n°  9.249/95,  admite  que,  nas  extinções  de  pessoas  jurídicas,  os  bens  de  sua  propriedade  sejam  restituídos a  seus  sócios ou acionistas pelos correspondentes  valores contábeis.  Não cabe à fiscalização deixar de aplicar a lei por considerar  que  ela  gera  distorções  injustificáveis.  O  1°  Conselho  de  Contribuintes  já  decidiu  que  "a  existência  de  falhas  na  legislação" não pode ser suprimida pelo julgador, ou, ainda,  que  "não  cabe  à  autoridade  fiscal  ignorar  o  preceito  representativo da vontade do legislador".  Os  efeitos  da  aplicação  do  art.  135  do  RIR/99  ao  caso  concreto não podem ser neutralizados por meio de sua mera  interpretação; uma alteração legislativa se impõe.  Em relação aos efeitos à nulidade do auto por ter arbitrado o  ganho de capital, afirma o impugnante, em síntese, que:  O  custo  original  dos  investimentos  do  IMPUGNANTE  em  PARTICIPAÇÕES  era  de  R$  15.958.462,52,  tendo  sido  por  ele  ajustado  em  duas  oportunidades:  (a)  na  primeira  delas,  quando  ocorreu  a  capitalização  de  lucros  de  PARTICIPAÇÕES,  empresa  na  qual  o  IMPUGNANTE  tinha  investimentos  diretos  mesmo  antes  da  REESTRUTURAÇÃO;  essa  capitalização  de  lucros  gerou  um  acréscimo  de  custo  para o IMPUGNANTE no valor de R$ 31.492.296,00; e (b) na  segunda,  quando  ocorreu  a  capitalização  de  lucros  da  PACTUAL,  ou  seja,  da  empresa  que  veio  a  incorporar  PARTICIPAÇÕES;  esse  aumento  de  capital  gerou  novo  acréscimo  de  custo  para  o  IMPUGNANTE,  desta  feita  no  valor de R$ 29.882,639,00.  Como  já  demonstrado,  para  efeitos  de  quantificação  de  ganhos  e  perdas  de  capital,  o  montante  dos  lucros  capitalizados  soma­se  ao  custo  dos  investimentos  a  que  correspondem,  ainda  que  tais  lucros  tenham  decorrido  do  reconhecimento de ganhos decorrentes da aplicação do MEP.  Assim,  após  a  capitalização  dos  lucros  existentes  em  PARTICIPAÇÕES,  o  custo  dos  investimentos  do  IMPUGNANTE  atingiu  R$  47.450.758,52  (custo  original  do  investimento  acrescido  das  bonificações  provenientes  de  PARTICIPAÇÕES).  Esse  é,  pois,  o  valor  que  deveria  ter  servido de ponto de partida para quantificação do ganho de  capital  auferido  na  venda  das  ações  do  BANCO,  caso  os  efeitos da REESTRUTURAÇÃO fossem negados.  Note­se  que,  mesmo  que  tivesse  ocorrido  um  processo  de  "incorporações  tradicionais",  e  não  reversa,  ou  mesmo  que  PARTICIPAÇÕES houvesse  sido  vendida  a UBS BRASIL,  os  R$ 47.450,758,52  acima  referidos  corresponderiam ao  custo  mínimo dos investimentos do IMPUGNANTE; mas não é isso  Fl. 1613DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 12          21 que  ocorre  no  AUTO.  Os  lucros  capitalizados  por  PARTICIPAÇÕES,  empresa  na  qual  o  IMPUGNANTE  tinha  investimentos  diretos,  assim  como  o  custo  original  de  seus  investimentos  foram  simplesmente  desconsiderados  na  determinação de seu ganho de capital.  Assim,  autonomamente  aos  argumentos  já  apresentados  ­  os  quais  demonstram  claramente  que  a  autuação  não  pode  prosperar ­ o AUTO também não pode ser mantido em razão  do  método  utilizado  pela  autoridade  fiscal  para  apurar  o  custo  dos  investimentos  do  IMPUGNANTE  no  BANCO,  que  configurou verdadeiro arbitramento na apuração do ganho de  capital.  Os  ganhos  de  capital  resultam  do  confronto  do  preço  de  alienação  do  bem  com  o  seu  respectivo  custo  de  aquisição.  Em  se  tratando  de  participações  societárias,  as  quotas  ou  ações  recebidas  em  razão  da  capitalização  de  lucros  têm  custo  específico,  qual  seja,  o montante do  lucro capitalizado  que corresponder ao sócio ou ao acionista, conforme disposto  no art. 135 do RIR.  A  metodologia  adotada  pela  autoridade  fiscal  inovou  ao  arbitrar  o  custo  de  aquisição  do  IMPUGNANTE  ignorando  completamente  o  art.  135  do  RIR/99.  Como  visto,  em  total  desacordo  com  o  texto  normativo,  a  fiscalização  desconsiderou tanto o custo inicial do IMPUGNANTE quanto  as  capitalizações  de  lucros  em  PARTICIPAÇÕES  e  PACTUAL,  tratando  como  custo  do  investimento  o  valor  decorrente  da  aplicação  do  percentual  da  participação  indireta do IMPUGNANTE no BANCO no patrimônio liquido  ajustado de PACTUAL.  Com efeito, a  fiscalização sustenta, no TVF, que o custo das  ações  do  BANCO  vendidas  pelos  ACIONISTAS  deveria  ser  definido  com  base  no  valor  do  capital  de  PACTUAL  (praticamente  idêntico  ao  valor  de  seu  patrimônio  líquido),  dele expurgada uma parcela dos  lucros do BANCO que, por  força do contrato de venda de suas ações seria distribuída aos  ACIONISTAS,  em  razão  de  usufruto  então  constituído.  Vale  dizer,  a  fiscalização  arbitra  o  custo  de  aquisição  dos  investimentos  do  IMPUGNANTE,  observando­se  um  critério  sem qualquer base legal.  Note­se,  em  especial,  que  a  participação  indireta  do  IMPUGNANTE  no  BANCO  antes  da  REESTRUTURAÇÃO  era de 2,15%. Assim, para atingir a participação de 3,00% do  capital  do  BANCO,  existente  à  época  da  alienação,  foi  destinada  ao  IMPUGNANTE  uma  participação  correspondente a praticamente 4,59%. Assim, autonomamente  aos  argumentos  já  apresentados  ­  os  quais  demonstram  claramente  que  a  autuação  não  pode  prosperar  ­  o  AUTO  também não pode ser mantido em razão do método utilizado  pela autoridade fiscal para apurar o custo dos investimentos  Fl. 1614DF CARF MF     22 do  IMPUGNANTE  no  BANCO,  que  configurou  verdadeiro  arbitramento na apuração do ganho de capital.  Isto é, essa parcela dos lucros que o RECORRENTE recebeu e  capitalizou  em PARTICIPAÇÕES,  incontestavelmente  apta  a  gerar  acréscimo  de  custo  para  o  IMPUGNANTE,  foi  desconsiderada.  E,  como  os  resultados  eram  distribuídos  desproporcionalmente, ao arbitrar o custo do IMPUGNANTE,  a  fiscalização não poderia,  simplesmente, eliminar os efeitos  desta distribuição desproporcional de lucros.  Vê­se, então, que a fiscalização simplesmente (i) desprezou o  custo  de  aquisição  original  do  investimento  do  IMPUGNANTE; (ii) ignorou os valores dos lucros legal, como  se o custo de aquisição, na alienação das ações por parte do  IMPUGNANTE, fosse o valor resultante da aplicação do seu  percentual  de  participação  na  empresa  vendida  sobre  o  patrimônio  liquido  contábil  ajustado  da  sua  controladora  direta  ­  sequer  existente  à  época,  tendo  em  vista  a  incorporação  de  PACTUAL  pelo  BANCO,  reduzido  dos  valores pagos ao IMPUGNANTE no ano seguinte à alienação,  a titulo de usufruto.  Ironicamente, o fiscal autuante sustenta que capitalização de  lucros derivados da aplicação do MEP não é uma operação  apta a gerar acréscimo de custo para a pessoa física, mas, ao  final, na hora de quantificar o imposto que supostamente seria  devido pelo IMPUGNANTE, criou ­ sem qualquer base legal ­  uma  sistemática  até  certo  ponto  equivalente  ao  MEP,  mas  para pessoas físicas.  Ora, pessoas físicas não têm contabilidade, e em muito menos  a  obrigação  de  registrar  os  seus  investimentos  com  base  no  MEP; elas sequer têm conhecimento, na maioria dos casos, do  valor de patrimônio liquido de seus  investimentos. O critério  para a apuração do custo a ser adotado pelas pessoas físicas  é aquele previsto no art. 135 do RIR/99, qual seja, somar os  valores  de  todo  e  qualquer  lucro  (gerado  a  partir  de  1996)  que seja capitalizado.  A  lavratura  do  auto  de  infração  não  se  coaduna  com  o  referido art. 135, e mais: não se coaduna com nenhum outro  dispositivo  legal.  É  mera  tentativa  de  se  corrigir  distorção  econômica que a lei não considerou relevante. Assim, mesmo  que fosse dado aos tribunais administrativos deixar de aplicar  a  lei  em  razão  de  distorções  econômicas  que  ele  poderia  gerar, o AUTO é improcedente.  Em  relação  à  inexistência  de  fraude  de  abuso  de  direito,  afiança o impugnante, em resumo, que:  Depreende­se do Auto  que a  fraude  não  estaria  presente  em  ato  específico,  mas  sim  no  resultado  que,  com  a  Reestruturação,  o  impugnante  procurou  atingir,  qual  seja,  uma injustificada redução do montante do imposto a pagar.  A  Reestruturação  não  foi  realizada  com  esse  propósito  específico  e  seria  levada  a  efeito,  independentemente  da  economia fiscal que dela decorreu. O Auto não nega efeitos à  Fl. 1615DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 13          23 Reestruturação,  apenas  rejeita  um  dos  efeitos  fiscais,  qual  seja,  o  cômputo  no  custo  dos  investimentos  dos  lucros  capitalizados por Participações.  Assim, não há que se falar em fraude à lei, abuso de forma ou  ilícito  semelhante,  mas  sim  em  aplicação  inadequada  das  normas  legais que versam sobre a determinação do custo de  investimentos,  para  efeitos  de  determinação  de  ganhos  de  capital.  Mesmo que  os  atos  fossem  praticados  com abuso  de  direito,  não  poderiam  ser  classificados  como  fraudulentos  e  qualificados  como  ilícitos  de  natureza  penal,  pois  para  que  haja  abuso  de  direito  os  atos  que  sejam  assim  classificados  devem observar a legislação em vigor. Se não observaram, o  ilícito será de outra natureza.  Em  2001,  a  RFB  reconheceu  publicamente  que  a  legislação  em  vigor  não  lhe  oferecia  armas  para  combater  o  planejamento fiscal, o que levou o Congresso a publicar a Lei  Complementar 104/2001 que  introduziu no CTN o parágrafo  único do art. 116, que depende ainda de regulamentação.  O  escopo das  referidas  normas  foi  atingir  atos  que,  embora  lícitos,  fossem praticados com abuso de  forma ou de direito.  Aqueles praticados com observância da lei, mas com abuso de  forma não podem ser rejeitados pela fiscalização, na medida  em que  a  norma que  lhe atribui  esse  poder  ainda  carece  de  regulamentação  ou  pelo  menos  não  representam  fraude  ou  simulação.  Não  há  no  TVF,  elemento  que  possa  caracterizar  a  alegada  fraude. Questiona o impugnante: onde está a informação falsa  oferecida à  fiscalização? Onde está a omissão quanto a  fato  que  deveria  ser  obrigatoriamente  declarado  à  fiscalização?  Também não á ui i única indicação de que os atos praticados  foram  ilógicos  ou menos  convenientes,  em  termos  negociais,  do que outros.  O  único  ponto  suscetível  de  comportar  discussão  está  na  aplicação das regras do art. 130 e 135 do RIR. Se permanecer  o  entendimento  de  que  o  referido  dispositivo  legal  não  engloba a capitalização de  lucros derivados da aplicação da  MEP,  o  custo  dos  investimentos  do  impugnante  no  Banco  foram  superdimensionados,  mas  apenas  por  equívoco  na  interpretação  da  lei.  Mas  alegar  que  a  Reestruturação  foi  concebida com evidente intuito de fraude é um absurdo.  Jamais  se  poderia  ver  fraude  em  procedimentos  com  as  características  da  Reestruturação.  Transcreve  o  Impugnante  doutrina  a  respeito  da  matéria  e  destaca,  por  fim,  que  a  participação do  impugnante  era  extremamente  reduzida, não  tendo  ele  votos  suficientes  para  fazer  com  que  a  Reestruturação ocorresse dessa ou daquela forma.  Fl. 1616DF CARF MF     24 Não se alegue que a mera intenção do sujeito passivo de obter  economia tributária caracterizaria "dolo" capaz de deflagrar  a multa qualificada.  A  participação  do  impugnante  era  extremamente  reduzida,  não  tendo  ele  votos  suficientes  para  fazer  com  que  a  Reestruturação ocorresse dessa ou daquela forma.    Em relação à inaplicabilidade da multa qualificada, assevera  o impugnante, em síntese, que:  A  aplicação  da  multa  de  150%  só  justifica­se  quando  há  evidente intuito de fraude, ou seja, quando o contribuinte age  de má­fé  e  com  claro  propósito  de  violar  conscientemente a  lei.  A  jurisprudência  administrativa  reserva  a  multa  majorada  apenas  para  casos  em  que  haja  tentativas  de  enganar,  esconder,  iludir  a  fiscalização.  (Apresenta  uma  série  de  exemplos de acórdãos)  Por  outro  lado,  jurisprudência  administrativa  é  uníssona em  rejeitar a qualificação da multa quando não for demonstrada  pela autoridade fiscal, com precisão, a existência de falsidade  ou omissões que a justifiquem. São citadas a Súmula n° 14 do  Carf e diversas decisões proferidas pelo órgão administrativo.  Assim,  tendo  em  vista  que  a  fiscalização  não  comprovou  e  sequer apontou um único ato praticado pelo impugnante que  pudesse  configurar  a  fraude,  fica  evidente  que  não  se  verificaram no caso concreto os pressupostos para aplicação  da multa qualificada.    Se  o  impugnante  acreditava  e  acredita  que  a  lei  permitia  a  elevação  do  custo  de  seus  investimentos,  seu  procedimento,  ainda  que  equivocado,  não  denota  consciente  intuito  de  fraude.  Em relação aos  juros sobre a multa, aduz o  impugnante, em  abreviação, que:  É descabida a incidência de juros sobre a multa porque  isso  implicaria numa indireta majoração da própria penalidade e  não se pode falar em mora na exigência de multa.  O  pedido  consistiu  em  julgar  improcedente  o  auto  de  infração,  com  a  extinção do crédito tributário dele decorrente.  DECISÃO RECORRIDA  A  DRJ  julgou  a  impugnação  improcedente  em  acórdão  que  recebeu  as  seguintes ementas:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  FÍSICA ­ IRPF Exercício: 2011, 2012  ENQUADRAMENTO LEGAL GENÉRICO.  Fl. 1617DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 14          25 O  fato  de  constarem  do  auto  de  infração  vários  dispositivos  legais  concernentes  a  aspectos  gerais  relativos  à  tributação  dos  rendimentos  de  ganho  de  capital  não  macula  o  lançamento,  quando  restar  caracterizado  que  não  houve  prejuízo ao contribuinte, seja porque a descrição da infração  lhe  possibilita  ampla  defesa,  seja  porque  a  impugnação  apresentada revela pleno conhecimento da infração imputada.  GANHO  DE  CAPITAL.  FATO  GERADOR.  ALIENAÇÃO  A  PRAZO. DECADÊNCIA.  O  fato gerador do  IRPF  incidente  sobre o ganho de  capital,  no caso de alienação a prazo, somente se completa quando do  efetivo  recebimento  do  valor  referente  à  venda  do  bem  ou  direito,  momento  a  partir  do  qual  se  inicia  a  contagem  do  prazo  decadencial  para  o  lançamento  do  crédito  tributário,  exceto  no  caso  de  dolo,  fraude  ou  simulação,  em  que  a  contagem do prazo decadencial tem início no primeiro dia do  exercício subsequente àquele em que o lançamento poderia ter  sido efetuado.  CAPITALIZAÇÃO DE LUCROS E RESERVAS. MÉTODO DE  EQUIVALÊNCIA  PATRIMONIAL.  IMPOSSIBILIDADE  DE  MÚLTIPLO PROVEITO DO MESMO LUCRO. OMISSÃO DE  GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE AÇÕES.  É  indevida  a  capitalização  de  lucros  apurados  na  empresa  investidora  através  do Método  de  Equivalência  Patrimonial,  quando  este mesmo  lucro  permanece  inalterado  na  empresa  investida,  disponível  nesta  como  lucros  e/ou  reservas  de  lucros  tanto  para  que  se  efetuem  capitalizações  como  para  retiradas pelos sócios.  Constatada  a  majoração  artificial  do  custo  de  aquisição  da  participação  societária  alienada,  mediante  a  capitalização  indevida  de  lucros  e  reservas  oriundos  de  ganhos  avaliados  por  equivalência  patrimonial  nas  sociedades  investidoras,  devem  ser  expurgados  os  acréscimos  indevidos  com  a  consequente tributação do novo ganho de capital apurado.    MULTA  QUALIFICADA.  EVIDENTE  INTUITO  DE  FRAUDE.  É aplicável a multa qualificada quando restar caracterizado o  evidente  intuito  de  fraude  do  Contribuinte  no  sentido  de  impedir  ou  retardar,  total  ou  parcialmente  a  ocorrência  do  fato gerador do Imposto de Renda, ou a excluir ou modificar  as suas características essenciais.  JUROS  MORATÓRIOS  INCIDENTES  SOBRE  MULTA  DE  OFÍCIO.  Considerando  que  a  multa  de  ofício  é  classificada  como  débito  para  com  a  União,  decorrente  de  tributos  e  contribuições  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Fl. 1618DF CARF MF     26 Federal  do Brasil,  é  correta  a  incidência  dos  juros de mora  sobre os valores da multa de ofício não pagos, a partir de seu  vencimento.  Impugnação Improcedente   Crédito Tributário Mantido  A  ciência  dessa  decisão  ocorreu  em  07/11/2014  (termo  de  vista  de  processo, e­fl. 1427).  RECURSO VOLUNTÁRIO  Em  05/12/2014,  foi  apresentado  recurso  voluntário  (e­fls.  1434  a  1482),  sendo reiterados, em síntese, os termos da impugnação, e, ainda, que:   (a) a venda das ações do Banco Pactual ao UBS acarretou a lavratura de  auto  de  infração  contra  mais  de  60  acionistas,  sob  a  mesma  alegação  de  que  o  custo  de  aquisição de seus investimentos havia sido quantificado a maior; entretanto, não há a menor  convergência da Receita Federal do Brasil (RFB) quanto ao critério para apuração correta do  custo de aquisição dos investimentos;  (b)  assim,  (i)  no  auto  de  infração,  a RFB  afirma que o  custo  deveria  ser  equivalente  ao  valor  da  participação  indireta  dos  acionistas  no  capital  de  PSA  em  01.12.2006, após deduzido o montante dos dividendos distribuídos pelo Banco Pactual com  base em instrumento de usufruto; (ii) em outros autos de infração, a RFB afirma que caberia  ao recorrente reduzir o custo de seus investimentos quando ocorresse a incorporação da NPP  pela  PSA  e,  com  base  nesse  entendimento,  desconsiderou  o  aumento  de  custo  dos  investimentos do recorrente resultante da capitalização de lucros de Pactual Participações;  (iii)  nos  processos  1448.735961/2011­20;  12448.735957/2011­61;  12448.735950/201140;  12448735952/2011­39; e 12448735954/2011­28, a RFB afirma que o custo de aquisição dos  investimentos dos acionistas corresponderia ao custo médio ponderado das ações (art. 16, §  5º da IN SRF n° 84, de 11.10.2001), multiplicado pelo número de ações alienadas ao UBS,  sem levar em consideração os efeitos das capitalizações de lucros ocorridas em 31.12.2005 e  em 2006; e, finalmente, (iv) no processo 15504.724125/2011­96, a RFB considera legítimo  apenas o acréscimo de custo decorrente da capitalização de lucros da NPP; essa diversidade  de critérios na quantificação do ganho de capital dos acionistas evidencia que o lançamento  baseou­se exclusivamente no efeito econômico gerado pela reestruturação e não na lei, o que  é inaceitável.  O  pedido  consiste  em  que  seja  reformada  a  decisão  para  que  o  auto  de  infração seja julgado improcedente e seja extinto ao crédito tributário.   É o relatório.   Voto             Conselheiro Relator João Bellini Júnior  O  recurso  voluntário  é  tempestivo  e  aborda  matéria  de  competência  desta  Turma. Portanto, dele tomo conhecimento.  Da decadência  Fl. 1619DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 15          27 O recorrente afirma ter ocorrido a decadência do poder­dever de lançar, uma  vez que, no  caso de  tributos  sujeitos  a  lançamento por homologação, o  prazo para  efetuar o  lançamento  é  de  5  anos  contados  do  fato  gerador.  O  fato  gerador  do  ganho  de  capital  é  a  alienação  do  bem  ou  direito.  A  alienação  ocorreu  em  01/12/2006,  logo,  em  12/02/2014,  o  crédito  lançado estaria extinto por decadência, uma vez que a data do pagamento do preço é  irrelevante  para  fins  de  contagem  de  decadência.  Fiscalizar  o  ganho  de  capital  ocorrido  em  2010 e 2011 corresponde a revisão de lançamento, o que é vedado no direito tributário.  Não lhe assiste razão.  O caso em questão trata de alienação com data de pagamento diferida (a  prazo), com pagamento parcial.  Quanto  à  regra decadencial  a  ser  aplicada ao  caso  concreto,  o  art.  62­A do  Ricarf obriga a utilização da regra do REsp nº 973.733 – SC, decidido na sistemática do art.  543­C do Código de Processo Civil de 1973, o que faz com que as regras estabelecidas no art.  150,  §4º,  do  CTN,  somente  devam  ser  adotadas:  (a)  nos  casos  em  que  o  sujeito  passivo  antecipar  o  pagamento  e,  cumulativamente,  (b)  não  for  comprovada  a  existência  de  dolo,  fraude ou simulação; nas demais situações prevalece os ditames do art. 173.  Os rendimentos que compõem o ganho de capital estão sujeitos à tributação  exclusiva/definitiva  (art.  117  do  Decreto  3.000,  de  1999  –  RIR  99)  e  não  integram  os  rendimentos  sujeitos  ao  ajuste  anual.  Decorrentemente,  os  pagamentos  vinculados  a  rendimentos  a  serem  computados  no  ajuste  anual  (como  carnê­leão,  IRRF  etc)  não  são  antecipação  do  pagamento  do  ganho  de  capital  e,  portanto,  não  atraem  a  aplicação  da  regra  decadencial  prevista  no  art.  150,  §4º,  do  CTN.  Somente  se  subsumem  ao  art.  150,  §  4º,  pagamentos  respeitantes  ao  pagamento  do  próprio  ganho  de  capital,  considerado  individualmente, pois a sua tributação, como já ressaltado, é exclusiva e definitiva.  Assim,  em  regra,  na  tributação  do  ganho  de  capital  não  há  falar  em  ocorrência de pagamento antecipado. Nesse mesmo sentido:  IRPF.  DECADÊNCIA.  TRIBUTOS  LANÇADOS  POR  HOMOLOGAÇÃO.  MATÉRIA  DECIDIDA  NO  STJ  NA  SISTEMÁTICA  DO  ART.  543­C  DO  CPC.  GANHO  DE  CAPITAL.  REGRA  DO  ART.  150,  §4o,  DO  CTN,  APENAS  QUANDO EXISTIR PAGAMENTO PARCIAL.  O art. 62­A do RICARF obriga a utilização da regra do REsp nº  973.733 ­ SC, decidido na sistemática do art. 543­C do Código  de Processo Civil,  o que  faz  com a  ordem do  art.  150,  §4º,  do  CTN,  só  deva  ser  adotada  nos  casos  em  que  o  sujeito  passivo  antecipar  o  pagamento  e  não  for  comprovada  a  existência  de  dolo, fraude ou simulação, prevalecendo os ditames do art. 173,  nas demais situações.  Em  regra,  no  ganho  de  capital,  não  há  que  se  falar  em  ocorrência de pagamento antecipado, pois sua tributação se dá  em  separado,  não  integrando  o  ajuste  anual,  sendo  que  os  pagamentos que podem ser computados no ajuste anual não se  aproveitam para  trazer a regra de decadência para o art. 150,  §4o, do CTN.  Fl. 1620DF CARF MF     28 (...)  Recurso  especial  provido.  (Ac.  9202­003.003,  Relator  Luiz  Eduardo de Oliveira Santos.) (Grifou­se.)  Porém,  neste  processo  houve  pagamento  parcial  do  imposto  referente  ao  ganho de capital  apurado pela  fiscalização em 2010 e 2011. Assim,  aplicável  a  regra do  art.  150, §4º, do CTN.  Quanto ao  termo inicial para a contagem do prazo decadencial, como visto,  trata­se  de  alienação  com  data  de  pagamento  diferida  (a  prazo);  em  tais  casos,  a  jurisprudência  deste  CARF  se  assentou  no  sentido  de  o  fato  gerador  do  imposto  sobre  a  renda de pessoa  física  (IRPF)  se  realiza  com o  efetivo pagamento da parcela  acordada  pelas partes, devendo este ser o momento para contagem do prazo decadencial.   Isso porque ao  imposto sobre a  renda  (inclusive o ganho de capital) devido  pela  pessoa  física  é  aplicável  o  regime  de  caixa;  o  imposto  é  devido  à medida  em  que  os  rendimentos  e  ganhos  foram  percebidos,  pelo  que,  antes  do  efetivo  recebimento  dos  valores  não  há  falar  em  acréscimo  patrimonial  a  justificar  a  incidência  do  imposto  de  renda  ou  do  ganho  de  capital;  por  estrita  decorrência  lógica,  não  há  fato  gerador  do  ganho  de  capital  enquanto não auferido o efetivo valor da parcela prometida, uma vez que a promessa de  receber valores, que é evento futuro e incerto, não é fato gerador do IRPF.   São  claras  as  disposições  dos  arts.  2º  e  21  da  Lei  7.713,  de  1988  nesse  sentido:  Art.  2º. O  imposto  de  renda  das  pessoas  físicas  será  devido,  mensalmente,  à  medida  em  que  os  rendimentos  e  ganhos  de  capital forem percebidos. (Grifou­se.)  Art.  21.  Nas  alienações  a  prazo,  o  ganho  de  capital  será  tributado  na  proporção  das  parcelas  recebidas  em  cada  mês,  considerando­se a  respectiva atualização monetária, se houver.  (Grifou­se.)  Como o fato gerador do ganho de capital ocorre com o efetivo recebimento  do rendimento (regime de caixa), o fisco não possui o poder de constituir o crédito tributário  antes  disso,  motivo  pelo  qual  a  fluência  do  prazo  decadencial  somente  se  inicia  com  o  recebimento dos valores pela pessoa física. Nesse sentido, os seguintes acórdãos da CSRF:  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA  IRPF  Exercício: 2005, 2006, 2007, 2008  IRPF  GANHO  DE  CAPITAL  ALIENAÇÃO  DE  AÇÕES  A  PRAZO. FATO GERADOR APURAÇÃO DA DECADÊNCIA  Nas  vendas  a  prazo  o  fato  gerador  do  Imposto  de  Renda  se  realiza  com  o  efetivo  pagamento  da  parcela  acordada  pelas  partes,  devendo  este  ser  o  momento  para  contagem  do  prazo  decadencial. (Ac. 9202­003.820, 08 de março de 2016) (Grifou­ se.)  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA  IRPF  Fl. 1621DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 16          29 Exercício: 2007, 2008, 2009, 2010  IRPF GANHO DE CAPITAL VENDA DE  IMÓVEL A  PRAZO.  COMPROVANTE  DE  PAGAMENTO  DE  PARTE  DO  IMPOSTO. APLICAÇÃO DO ART. 150, §4º DO CTN.  Nas  vendas  a  prazo  o  fato  gerador  do  Imposto  de  Renda  se  realiza  com  o  efetivo  pagamento  da  parcela  acordada  pelas  partes,  devendo  este  ser  o  momento  para  contagem  do  prazo  decadencial. Havendo comprovação nos autos da ocorrência do  pagamento do imposto, ainda que parcial, deve­se aplicar o art.  150, §4º do CTN,  tomando­se como  termo  inicial para o prazo  decadencial  a  data  da  ocorrência  dos  fatos  geradores.  (Ac.  9202­003.771, de 16/02/2016, relatora Rita Eliza Reis da Costa  Bacchieri) (Grifou­se.)  A consequência de se considerar ocorrido o fato gerador do ganho de capital  no momento da efetivação do negócio e não no recebimento dos valores, atenta contra o texto  expresso dos arts. 2º e 21 da Lei 7.713, de 1988 e implicaria na perversa situação de a pessoa  física ser obrigada a pagar imposto sobre o ganho de capital antecipadamente ao recebimento  dos pagamentos, e mesmo que não os recebesse jamais.   Por outro lado, não configura a revisão do lançamento o procedimento fiscal  destinado a apurar o ganho de capital ocorrido em 2010 e 2011, uma vez que o procedimento  anterior destinou­se a apurar o ganho de capital em anos anteriores, 2006 e 2009.  Assim, como o primeiro pagamento objeto do auto de infração foi realizado  em março de 2010 e tendo a ciência ocorrido em 12/02/2014, não há falar em decadência do  poder­dever de lançar o crédito tributário.    DO LANÇAMENTO   A matéria não é nova neste CARF. Vários foram os julgados que analisaram  as  operações  que  culminaram  na  alienação  de  participações  societárias  do Banco  Pactual  à  UBS.  Cito,  como  exemplo,  os  acórdãos  2102­01.938,  2202­002.164,  2202­002.165,  2202­ 002.166,  2202­002.167,  2202­002.258,  2202­002.260,  2202­002.262,  2202­002.263,  2202­ 002.428  e  2802­003.285.  Desses,  apenas  o  primeiro  dos  acórdãos  citados  (referido  pelo  recorrente  em  seu  recurso)  considerou  totalmente  indevido  o  lançamento;  os  demais  deram  parcial provimento ao recurso voluntário apenas para cancelar a qualificadora da multa.  Em  10/05/2016,  como  visto,  a  CSRF manteve,  no  julgamento  do Acórdão  9202­003.959,  o  valor  do  custo  de  aquisição  das  ações  do  contribuinte,  estabelecido  no  12448.735988/2011­12.  A jurisprudência da CSRF foi reafirmada em outros acórdãos, quais sejam:  ACÓRDÃO  DATA  RELATOR/REDATOR  9202­003.698  16/02/2016  LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS  9202­003.699  16/02/2016  LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS  9202­003.700  16/02/2016  LUIZ EDUARDO DE OLIVEIRA SANTOS  9202­003.767   12/04/2016  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA  9202­003.768  12/04/2016  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA  Fl. 1622DF CARF MF     30 9202­003.764  13/04/2016  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA   9202­003.766  13/04/2016  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA  9202­003.765  13/04/2016  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA  9202­003.821  13/04/2016  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA   9202­003.960  04/08/2016  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado.   9202­003.961  04/08/2016  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado.  9202­005.239  22/02/2017  RITA ELIZA REIS DA COSTA BACCHIERI  9202­005.237  22/02/2017  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado  9202­005.236  22/02/2017  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado  9202­005.235  22/02/2017  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado  9202­005.235  22/02/2017  HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR ­ Redator­designado  9202­005.240  22/02/2017  ELAINE CRISTINA MONTEIRO E SILVA VIEIRA    Esta 1ª Turma da 3ª Câmara também já analisou a questão diversas vezes, nos  acórdãos  2301­004.475,  2301­004.476,  2301­004.477,  2301­004.478,  2301­004.479,  2301­ 004.480,  2301­004.481,  2301­004.482  e  2301­004.483,  decidindo,  por  unanimidade,  tão  somente cancelar a qualificadora da multa. Cito como exemplo:  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física ­ IRPF  Ano­calendário: 2006, 2009  OMISSÃO  DE  GANHO  DE  CAPITAL  NA  ALIENAÇÃO  DE  AÇÕES.  LUCROS  SOCIETÁRIOS  ORIGINÁRIOS  DA  APLICAÇÃO  DO  MÉTODO  DE  EQUIVALÊNCIA  PATRIMONIAL EM HOLDINGS. INCORPORAÇÃO REVERSA.  AUMENTO DO CUSTO DE AQUISIÇÃO EM DESCOMPASSO  COM O PARÁGRAFO ÚNICO DO ART.  10 DA LEI  9.249,  de  1995 (ART. 135 DO RIR 99).   A  capitalização  de  lucros  societários,  não  tributados,  sem  substrato econômico e meros reflexos da aplicação do método de  equivalência  patrimonial  em  holdings  puras,  seguidas  de  correspondentes  incorporações  reversas,  não  ampara  a  aplicação do parágrafo único do art. 10 da Lei 9.249, de 1995  (art.  135  do  RIR  99),  para  fins  de  majoração  do  custo  da  aquisição  de  ações  a  serem  alienadas  e  consequente  apuração  de ganho de capital. O lucro que é tributado, e, por decorrência,  pode ser objeto de benefícios fiscais, como isenção ou majoração  do  custo  de  aquisição  de  ações  é  o  lucro  fiscal,  e  não  o  lucro  societário.   MULTA  DE  OFÍCIO.  QUALIFICAÇÃO.  SUJEITO  PASSIVO  SEM  CONTROLE  DOS  ATOS  QUE  DERAM  ORIGEM  À  ATUAÇÃO.  Não tendo o sujeito passivo poder para determinar ou impedir os  atos que deram origem ao auto de infração, descabe a aplicação  da multa qualificada.  JUROS  MORATÓRIOS  INCIDENTES  SOBRE  A  MULTA  DE  OFÍCIO.TAXA SELIC.   A obrigação tributária principal surge com a ocorrência do fato  gerador e  tem por objeto  tanto o pagamento do  tributo como a  penalidade  pecuniária  decorrente  do  seu  não  pagamento,  incluindo  a  multa  de  oficio  proporcional.  O  crédito  tributário  corresponde a toda a obrigação tributária principal, incluindo a  multa de oficio proporcional, sobre a qual, assim,devem incidir  Fl. 1623DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 17          31 os  juros de mora à  taxa Selic.  (Ac. 2301­004.476,  relator  João  Bellini Júnior)  Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física ­ IRPF  Ano­calendário: 2006, 2009  GANHO DE CAPITAL NA ALIENAÇÃO DE AÇÕES. LUCROS  ORIGINÁRIOS  DA  APLICAÇÃO  DO  MÉTODO  DE  EQUIVALÊNCIA  PATRIMONIAL  EM  HOLDINGS.  INCORPORAÇÃO  REVERSA.  AUMENTO  DO  CUSTO  DE  AQUISIÇÃO.  O fato de cada uma das transações dentro do grupo societário,  isoladamente  e  do  ponto  de  vista  formal,  ostentar  legalidade,  não  garante  a  legitimidade  do  conjunto  de  operações,  quando  restar  comprovada  que  o  aumento  do  custo  das  ações  de  acionistas  pessoas  físicas  se  deu  através  de  planejamento  tributário  que  capitalizou  dividendos  em  duplicidade,  pois  são  meros  reflexos  da  aplicação  do  método  de  equivalência  patrimonial  nas  holdings,  seguidas  de  correspondentes  incorporações  reversas,  com  o  fim  de  majoração  do  custo  da  aquisição  de  ações  a  serem  alienadas  e  consequente  apuração  de  ganho  de  capital,  por  configurar  conduta  abusiva  e  dissociada dos fins visados pela legislação pertinente.  PLANEJAMENTO  TRIBUTÁRIO.  MULTA  QUALIFICADA.  AUSÊNCIA DE DOLO ESPECÍFICO.  No planejamento tributário, quando identificada a convicção do  contribuinte  de  estar  agindo  segundo  o  permissivo  legal,  sem  ocultação da prática e da intenção final dos seus negócios, não  há  como  ser  reconhecido  o  dolo  necessário  à  qualificação  da  multa, elemento este constante do caput dos arts. 71 a 73 da Lei  nº 4.502/64.  JUROS  DE  MORA  COM  BASE  NA  TAXA  SELIC  SOBRE  A  MULTA DE OFÍCIO APLICABILIDADE  O  art.  161  do  Código  Tributário  Nacional  CTN  autoriza  a  exigência de juros de mora sobre a multa de ofício, isto porque a  multa  de  ofício  integra  o  "crédito"  a  que  se  refere  o  caput  do  artigo. É legitima a incidência de juros sobre a multa de ofício,  sendo  que  tais  juros  devem  ser  calculados  pela  variação  da  SELIC. (Ac. 2301­004.480, relatora Alice Grecchi)   Feitas essas breves considerações, passo à análise do caso concreto.  DO TRIBUTO LANÇADO    Quanto  às  demais  questões  de  mérito,  o  recurso  voluntário  deve  ser  provido parcialmente, apenas para afastar a qualificadora da multa, pelos mesmos fundamentos  já colacionados por ocasião do julgamento já realizado pela CSRF a respeito dos pagamentos  recebidos pelo recorrente nos anos de 2006 e 2009, complementados pelas razões que passo a  expor.  Fl. 1624DF CARF MF     32 ENTENDIMENTO DA CSRF  Transcrevo, assumindo como razões de decidir, as razões do conselheiro Luiz  Eduardo de Oliveira Santos, relator, na CSRF, do Processo 12448.736152/2011 5, julgado em  27/01/2016:  a.I ­ Delimitação do Problema  Vejamos  aqui  o  dispositivo  central  da  discussão:  o  parágrafo  único do art. 10 da Lei n° 9.249, de 26 de dezembro 1995, base  legal do art.  135 do Decreto n° 3.000, de 1999,  expressamente  referido no auto de infração, in verbis:  Art. 10. ...  Parágrafo  único.  No  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  por  incorporação  de  lucros  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro  de  1996,  ou  de  reservas  constituídas com esses  lucros,  o  custo de  aquisição será  igual  à  parcela  do  lucro  ou  reserva  capitalizado,  que  corresponder  ao  sócio ou acionista.  Com base nesse dispositivo, o aumento de capital, realizado por  uma  pessoa  jurídica,  por  incorporação  de  lucros,  implica  o  aumento  proporcional  do  custo  de  aquisição  da  participação  societária de seus proprietários.  Para  exemplificar  essa  determinação,  considere  uma  participação  societária  correspondente  a  100%  do  capital  de  uma  pessoa  jurídica  (detida  por  dois  sócios,  pessoas  físicas),  adquirida por R$ 1.000,00. Considere, também, que essa pessoa  jurídica, em seguida, tenha auferido um lucro de R$ 100,00 e o  tenha  capitalizado.  Considere,  por  fim,  que  os  sócios  tenham  alienado  essa  participação  societária  a  terceiros  por  R$  1.500,00.  Nesse  caso,  em  que  pese  os  sócios  terem  adquirido  a  participação  societária  por  R$  1.000,00  e,  posteriormente,  a  alienado por R$ 1.500,00, o ganho de capital apurado não seria  de R$ 500,00, mas apenas de R$ 400,00.  Isso porque os  lucros  de R$ 100,00, capitalizados, têm o condão de aumentar o custo  de aquisição da participação societária e, consequentemente, de  diminuir o ganho de capital.  Dessa  forma, de uma maneira simples e apressada, poder­se­ia  concluir  que  qualquer  capitalização  de  lucros  implicaria  um  aumento  do  custo  da  correspondente  participação  societária.  Ocorre que essa interpretação, no entender deste conselheiro, é  literal e, considerando exclusivamente o parágrafo único do art.  10  da  Lei  n°  9.249,  de  1995,  gera  incoerências  no  sistema  jurídico e disfuncionalidades na tributação de operações.  Para  ilustrar  a  questão,  vejamos  uma  situação,  em  tudo  semelhante à anterior, porém em que os sócios tenham decidido  criar uma holding controladora da pessoa jurídica operacional,  que por sua vez, passaria a ser subsidiária integral da holding.  Nesse caso:  Fl. 1625DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 18          33 ­  inicialmente,  teríamos  os  sócios,  como  proprietários  da  Holding,  e  esta  reconhecendo  em  seu  ativo  uma  participação  societária  na  pessoa  jurídica  operacional,  avaliada  em  R$  1.000,00 por equivalência patrimonial;  ­  em  seguida,  com  a  pessoa  jurídica  operacional  auferindo  lucros  de R$ 100,00,  a Holding  (por  equivalência  patrimonial)  iria refletir esse lucro no valor de sua participação societária, o  que resultaria no reconhecimento de lucros, também no valor de  R$ 100,00;  ­  prosseguindo,  a  holding  capitalizaria  o  lucro  por  ela  reconhecido por  equivalência patrimonial  e,  consequentemente,  os proprietários atualizariam o valor da participação societária,  para R$ 1.100,00;  ­  em  momento  posterior,  a  pessoa  jurídica  operacional  incorporaria  a  holding,  mantendo  porém  os  lucros,  de  R$  100,00,  em  seu  patrimônio  líquido  e,  somente  então,  capitalizaria  esses  lucros,  permitindo  que  os  proprietários  atualizassem, mais uma vez, o valor da participação societária,  agora para R$ 1.200,00;  ­  por  fim,  com  os  proprietários  alienando  sua  participação  societária por R$ 1.500,00,  seria apurado um ganho de capital  de apenas R$ 300,00.  Repare  que,  em  que  pese  os  sócios  terem  adquirido  a  participação  societária  por  R$  1.000,00  e,  posteriormente,  alienado essa participação societária por R$ 1.500,00, o ganho  de capital apurado não foi de R$ 500,00, nem de R$ 400,00, mas  de  apenas  R$  300,00.  Isso  ocorreu  porque  os  lucros  de  R$  100,00,  reconhecidos  na Holding  por  equivalência  patrimonial  foram  capitalizados,  aumentando  o  custo  de  aquisição  da  participação  societária  e,  posteriormente,  os mesmos  lucros  de  R$  100,00,  auferidos  pela  pessoa  jurídica  operacional,  em  função  de  suas  atividades,  também  foram  capitalizados,  aumentando mais uma vez o custo de aquisição da participação  societária.  Consequentemente, vemos aqui o ganho de capital reduzido duas  vezes.  Ora,  essa  situação  é  ­  em  essência  ­  igual  à  anterior:  (a)  uma  participação  societária  adquirida  por  mil  reais,  (b)  a  correspondente empresa ­ operacional ­ que aufere 100 de lucro  e (c) a venda dessa participação societária por mil e 500 reais.  Mas  apenas  pela  interposição  de  uma  holding  na  estrutura  societária  do  grupo  econômico,  o  ganho  de  capital  ficaria  reduzido. E o pior, se ­ ao invés de uma holding ­ existissem duas  ou mais, o ganho de capital seria mais reduzido ainda.  Portanto,  essa  aplicação direta  do parágrafo  único a  qualquer  incorporação de lucros leva à inerente conclusão de que, em se  existindo  várias  holdings  interpostas  entre  os  proprietários  e  a  Fl. 1626DF CARF MF     34 pessoa  jurídica,  o  ganho  de  capital  pode  ficar  artificialmente  reduzido, até a zero ou ainda a valores negativos.  E  adicionalmente,  com  essa  interpretação,  a  capitalização  de  lucros  apenas  nas  Holdings,  além  de  permitir  que  o  ganho  de  capital  fosse  reduzido,  permitiria  que  o  lucro  registrado  na  pessoa  jurídica  fosse,  posteriormente,  distribuído  isento,  aos  proprietários ou então aos futuros adquirentes.  O  que  se  discute  aqui  é  o  efeito  da  aplicação  da  legislação  tributária em situações como essa, de capitalização de lucros em  uma pessoa jurídica que detenha participação em outras pessoas  jurídicas, para fins de cálculo do custo das ações ou cotas dessa  primeira pessoa jurídica.  Delimitados  os  problemas  a  serem  enfrentados,  passo  agora  à  análise da legislação de regência.    a.II ­ Interpretação da Legislação  Com efeito,  a  capitalização de  lucros nada mais  é do que uma  operação  que  substitui  o  seguinte  procedimento:  (i)  a  distribuição do lucro, pela pessoa jurídica a seus proprietários,  (ii) o  imediato aumento de capital da pessoa  jurídica, no valor  do  lucro  distribuído  e  (iii)  a  subscrição  e  integralização  do  aumento  de  capital,  por  esses  mesmos  proprietários,  com  os  recursos antes recebidos a título de distribuição de lucro.  Por  outro  lado,  o método da  equivalência  patrimonial  tem  por  objetivo  refletir  no  patrimônio  de  uma  pessoa  jurídica  controladora  (ou  coligada)  de  outra,  o  patrimônio  e  consequentemente o resultado da investida. Com efeito, ele serve  para  refletir  a  situação  da  investida  no  patrimônio  da  investidora.  Esclarecendo a questão, Modesto Carvalhosa, em Comentário à  Lei de Sociedades Anônimas (Saraiva ­ São Paulo, 1998) ensina  que:  ­  de  início  todos  os  investimentos  (inclusive  de  empresas  controladas) eram registrados pelo custo e os respectivos lucros  somente eram reconhecidos quando da distribuição de lucros ou  dividendos,  já  no  caso  de  prejuízos,  no  máximo  era  aceito  o  reconhecimento de uma provisão para perdas no investimento;  ­ com influência anglo­saxã, surgiu a figura da consolidação de  balanços  e,  consequentemente,  de  reconhecimento  do  lucro  de  pessoas jurídicas controladas no patrimônio da controladora;  ­  estendendo­se  esse  raciocínio  a  todos  os  investimentos  relevantes, surgiu a equivalência patrimonial, para dar o mesmo  efeito da consolidação,  trazendo­se para uma linha do ativo da  investidora,  uma  parte  do  patrimônio  (e  do  resultado)  da  investida.  Nesse mesmo sentido, no dizer de Eliseu Martins, em Iniciação à  Equivalência Patrimonial Considerando Algumas Regras Novas  da  CVM  (IOB  ­  São  Paulo  ­1997)  o  Método  da  Equivalência  Fl. 1627DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 19          35 Patrimonial  é  a  consolidação  de  patrimônios  em  uma  linha.  A  propósito,  lembramos  que,  no  procedimento  de  consolidação,  para  apresentação  da  efetiva  situação  patrimonial,  os  lucros  refletidos  por  equivalência  patrimonial  no  patrimônio  das  investidoras devem ser eliminados.  Realizaremos,  agora,  a  análise  jurídica  da  legislação,  sem  perder de vista essas características ontológicas (a) da operação  de  capitalização  de  lucros  e  (b)  do  método  da  equivalência  patrimonial.  Para  fins  de  contextualização  histórica  da  questão,  cumpre  referir  que,  nos  termos  da  legislação  anteriormente  vigente,  a  capitalização  de  lucros,  assim  como  a  distribuição  de  ações  bonificadas, não tinha qualquer efeito na determinação do custo  de  aquisição  da  participação  societária  dos  proprietários  da  pessoa jurídica. Com efeito, naquele período:  ­  o lucro distribuído era passível de tributação; e  ­  consequentemente,  o  custo  de  aquisição  das  participações  societárias não era alterado quando da capitalização de  lucros  pela pessoa jurídica, inclusive no caso de distribuição de ações  bonificadas, cujo valor de aquisição devia ser considerado como  igual a zero.  Nesse  sentido,  cabe  referência  aos  arts.  727  e  810  do Decreto  1.041, de 1994.  (a) Art. 727 ­ lucros distribuídos até 1988 eram tributados:  Art.  727.  Os  dividendos,  bonificações  em  dinheiro,  lucros  e  outros  interesses,  apurados  em  balanço  de  período­base  encerrado  até  31  de  dezembro  de  1988,  pagos  por  pessoa  jurídica,  inclusive sociedade em conta de participação, a pessoa  física  residente  ou  domiciliada  no  País,  estão  sujeitos  à  incidência  de  imposto  exclusivamente  na  fonte,  à  alíquota  de  (Decretos­Leis  n°s  1.790/80,  art.  1°,  2.065/83,  art.  1°,  I,  a,  e  2.303/86, art. 7° parágrafo único):  (b) Art. 810 ­ o custo de participações societárias resultantes de  aumento de capital por incorporação de lucro era igual a zero:  Art. 810. O custo de aquisição de títulos e valores mobiliários, de  quotas de capital ...  § 2° O custo é considerado igual a zero (Lei n° 7.713/88, art. 16,  § 4°):  a) no caso de participações societárias resultantes de aumento de  capital  por  incorporação de  lucros ou  reservas,  apurados  até 31  de dezembro de 1988;    Repara­se  aqui  a  coerência  dos  dispositivos  acima  referidos.  Como,  na  época,  a  distribuição  de  lucros  era  tributada,  a  Fl. 1628DF CARF MF     36 capitalização  do  lucro  não  alterava  o  custo  de  aquisição  da  participação societária. Assim, quando a participação societária  fosse  alienada,  o  valor  do  lucro  capitalizado  seria  alcançado  pelo ganho de capital.  Ora, a partir de 1996, temos uma clara mudança de tratamento  na distribuição de lucro, que passou a não ser tributada, nem na  fonte,  nem na  declaração de  ajuste,  nos  termos  do  disposto  no  art. 10, da Lei n° 9.249, de 1995. Assim:  ­ o lucro distribuído deixou de ser tributado; e  ­  consequentemente,  o  custo  de  aquisição  das  participações  societárias  passou  a  ser  alterado  quando  da  capitalização  de  lucros  distribuíveis  pela  pessoa  jurídica,  inclusive  no  caso  de  distribuição de ações bonificadas, cujo valor de aquisição devia  ser considerado igual ao desse lucro capitalizado.  A seguir,  encontra­se  reproduzido o caput do art. 10 da Lei n°  9.249, de 1995, e seu respectivo parágrafo.  Art.  10.  Os  lucros  ou  dividendos  calculados  com  base  nos  resultados apurados a partir do mês de janeiro de 1996, pagos ou  creditados  pelas  pessoas  jurídicas  tributadas  com  base  no  lucro  real, presumido ou arbitrado, não ficarão sujeitos à incidência do  imposto de renda na fonte, nem integrarão a base de cálculo do  imposto  de  renda  do  beneficiário,  pessoa  física  ou  jurídica,  domiciliado no País ou no exterior.  Parágrafo  único.  No  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  por  incorporação  de  lucros  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro  de  1996,  ou  de  reservas  constituídas com esses  lucros,  o  custo de  aquisição será  igual  à  parcela  do  lucro  ou  reserva  capitalizado,  que  corresponder  ao  sócio ou acionista.  Repara­se,  da  mesma  forma  que  no  sistema  vigente  anteriormente,  a  coerência  dos  dispositivos  acima  referidos.  Como  a  distribuição  de  lucros  deixou  de  ser  tributada,  a  capitalização  do  lucro  distribuível  passou  a  alterar  o  custo  de  aquisição  da  participação  societária.  Assim,  quando  a  participação  societária  fosse  alienada,  o  valor  do  lucro  (distribuível  isento  e  capitalizado)  não  seria  alcançado  pelo  ganho de capital.  Portanto,  conhecendo  a  razão  histórica  do  surgimento  da  legislação,  (que  foi  a  alteração  de  tributação  para  não­ tributação  da  distribuição  de  lucros),  para  compreensão  da  legislação,  (a) afastamos a aplicação da  interpretação  literal  e  (b)  entendemos  como mandatória  a  aplicação da  interpretação  histórico/teleológica  (acima  discutida)  e,  sobretudo,  da  interpretação sistemática dos dispositivos relativos ao método da  equivalência  patrimonial,  à  distribuição  e  à  capitalização  de  lucros.  Ressalte­se  aqui  que  todos  esses  métodos  de  interpretação convergem.  Especificamente quanto à interpretação sistemática é muito fácil  perceber  que  não  se  deve  considerar  somente  a  leitura  do  parágrafo,  mas  também  (e  sobretudo)  a  leitura  do  caput  do  Fl. 1629DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 20          37 próprio  artigo  10  da  Lei  n°  9.249,  de  1995.  Aliás,  essa  é  uma  regra hermenêutica  básica,  o  parágrafo  deve  sempre  se  referir  ao  caput,  sendo  que  sua  consideração  em  separado  gera  problemas de contexto e, o que é pior, gera a famosa falácia de  ênfase em que, se acentuando um aspecto da realidade, acaba­se  por negar a própria realidade. Ora, no caput, é referido que os  lucros  ou  dividendos  pagos  ou  creditados  é  que  não  estarão  sujeitos  à  incidência  do  imposto  de  renda.  Portanto,  interpretando  o  parágrafo  nos  limites  do  que  dispõe  o  caput,  concluímos  facilmente  que  a  capitalização de  lucros  que  tem o  condão  de  alterar  o  custo  de  aquisição  de  participações  societárias  é  aquela  referente  a  lucros  passíveis  de  efetiva  distribuição aos sócios ou acionistas sem tributação.  Por seu turno, conforme já colocado no início desse voto, temos  que  o  método  da  equivalência  patrimonial  teve  por  objetivo  o  reconhecimento  de  lucros  de  investidas,  mesmo  antes  de  sua  distribuição.  Não se está aqui negando a existência de um lucro decorrente do  ajuste de equivalência patrimonial, mas não podemos deixar de  levar em conta o  fato de o  lucro não é efetivamente distribuído  mais de uma vez. Com efeito, o  lucro decorrente do ajuste por  equivalência patrimonial, é somente o reflexo do lucro auferido  pela  pessoa  jurídica  operacional  (investida),  esse  último  sim,  passível de efetiva distribuição.  Comprovando a conclusão acima, sabemos que a distribuição de  lucro,  registrado  em  decorrência  do  ajuste  de  equivalência  patrimonial  implica  a  necessidade  de  contratação  de  empréstimos  ou  distribuição  de  recursos  aportados  a  título  de  capital.  Pois  bem,  devemos  nos  lembrar  de  que  a  própria  operação  de  capitalização  de  lucros  foi  concebida  como  um  atalho  para  substituição do complexo procedimento de (i) a distribuição do  lucro, pela pessoa  jurídica a  seus proprietários,  (ii) o  imediato  aumento  de  capital  da  pessoa  jurídica,  no  valor  do  lucro  distribuído  e  (iii)  a  subscrição  e  integralização do  aumento  de  capital,  por esses mesmos proprietários,  com os  recursos antes  recebidos a título de distribuição de lucro.  Agora,  a  partir  do  que  se  encontra  acima  colocado,  é  possível  chegarmos  a  uma  conclusão  quanto  ao  procedimento  de  aplicação  da  legislação,  no  tocante  à  atualização  do  custo  da  participação  societária,  em  função  da  capitalização  de  lucros  pela pessoa jurídica.  Considerando que a efetiva distribuição de lucros deve se dar a  partir da pessoa jurídica operacional, essa distribuição, seguida  de subscrição de aumento de capital nas empresas componentes  de um grupo econômico (a pessoa  jurídica operacional e suas  holdings) deve  ter por efeito patrimonial o aumento de capital  em  toda  a  cadeia  de  entidades  relacionadas  societariamente.  Por óbvio não é possível  distribuir mais de uma vez o mesmo  lucro  (o  lucro  e  seus  reflexos  por  equivalência  patrimonial),  Fl. 1630DF CARF MF     38 portanto também não deve ser aceitável, pelo menos para  fins  fiscais, capitalizá­lo mais de uma vez.  A conclusão acima é inevitável, porque:  ­  as  disponibilidades  passíveis  de  distribuição  estão  no  patrimônio  da  pessoa  jurídica  operacional,  que  somente  pode  distribuir o lucro para sua proprietária direta, a holding;  ­  já,  a holding,  somente  pode  distribuir  o  lucro  aos acionistas,  pessoas  físicas,  após  o  recebimento  dos  recursos  da  pessoa  jurídica operacional;  ­ os acionistas, por sua vez, somente podem aumentar capital na  holding, em que possuem participação direta; e  ­  por  fim,  a  holding,  com  os  recursos  recebidos,  poderá  aumentar capital da pessoa jurídica operacional.  Ora, consequentemente, somente haverá capitalização de lucros  efetivamente  distribuíveis  caso  todas  as  pessoas  jurídicas  da  cadeia  societária  (holdings  e  empresa  operacional)  realizem  a  capitalização. Ao contrário, caso ocorra apenas a capitalização  dos  lucros de holdings,  o parágrafo único do art.  10 da Lei n°  9.249,  de  1995,  não  incide,  devendo  ser  mantido  o  valor  da  participação societária pelos proprietários, até mesmo porque os  efetivos lucros da pessoa jurídica operacional ainda poderão ser  distribuídos  sem  tributação  (para  os  próprios  sócios)  ou  para  futuros adquirentes.  E,  ainda,  quando  houver  holdings  mistas,  com  operações  próprias, a capitalização de seus lucros, sem que tenha ocorrido  a  correspondente  capitalização  dos  lucros  das  investidas,  somente  poderá  ter  efeito  parcial  na  atualização  do  custo  da  participação  societária  de  seus  sócios.  Isso  é  facilmente  calculado com base na memória de cálculo abaixo:  ( ) Lucro Existente no Patrimônio Líquido da Holding  (­) Lucro/Reservas Existentes na Investida (*) % de participação  (=) Lucro passível de distribuição pela Holding  (/) Lucro Existente no Patrimônio Líquido da Holding  (=) Percentual aceitável para aumento do custo da participação  (*) Valor do aumento de custo considerando o total do lucro capitalizado pela Holding  (=) Valor aceitável para aumento do custo    Repara­se que a memória de cálculo acima é simples, utilizando  somente as quatro operações matemáticas e os dados constantes  dos balancetes da holding e da correspondente investida, na data  da  capitalização de  lucros. Ela atende a aplicação do disposto  no Art. 10 da Lei n° 9.249, de 1995,  tanto no caso de holdings  mistas  (com operações próprias), como no caso de distribuição  diferenciada  de  lucros  (em  percentual  diferente  daquele  da  participação societária do acionista).  Fl. 1631DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 21          39 a.III ­ Aplicação da Legislação ao Caso dos Autos  Verifico que, no caso dos autos, somente houve capitalização de  lucros nas holdings, tendo sido mantido sem capitalização todo o  lucro da pessoa jurídica operacional.  Com efeito, no caso dos autos:  ­  ocorreram  duas  capitalizações  seguidas  de  lucros,  ambos  reconhecidos  em  decorrência  da  aplicação  do  método  de  equivalência  patrimonial  às  participações  societárias  de  duas  holdings  (a  NOVA  PACTUAL  e  a  PACTUAL)  e  não  houve  a  capitalização  dos  lucros  auferidos  pela  pessoa  jurídica  operacional (o BANCO PACTUAL);  ­  somente houve glosa da atualização do custo de participação  societária,  para  uma  das  capitalizações  de  lucro,  mais  especificamente,  para  a  capitalização  ocorrida  em  NOVA  PACTUAL em 13.10.2006, no valor de R$ 30.233.762,00.  Portanto,  a  autoridade  autuante  entendeu  indevida  apenas  a  atualização de custo da participação em decorrência de uma das  capitalizações  de  lucro,  em  razão  da  aplicação  a  ela,  pelo  autuado, do disposto no art. 135 do Decreto no 3.000, de 26 de  março de 1999.  Porém, de acordo com a  interpretação  já apresentada por  este  conselheiro,  entende­se  que  ambas  deveriam  ter  sido  glosadas.  Isso  porque  o  lucro  da pessoa  jurídica  operacional  (ou  seja,  o  lucro efetivamente auferido pelo BANCO PACTUAL) continuou  mantido  em  seu  patrimônio  líquido,  após  as  incorporações  reversas,  e  consequentemente  permaneceu  passível  de  distribuição isenta aos adquirentes, ou terceiros (até mesmos os  próprios alienantes), conforme acordo entre as partes.  De  fato,  os  alienantes  venderam  aos  adquirentes  do  Banco  o  direito de receber os lucros isentos de tributação ou de repasse  desse valor a terceiros.  Ora, como, (a) em primeiro lugar, a capitalização de lucros que  tem  o  condão  de  alterar  o  custo  da  participação  societária  é  somente  aquela  relativa  aos  lucros  efetivamente  distribuíveis  isentos  de  tributação  e  como,  (b)  em  segundo  lugar,  a  distribuição  de  lucros  com  isenção de  tributação  foi,  no  caso,  efetivamente  transferida  (aos  adquirentes  do  banco,  ou  terceiros  por  eles  determinados),  (c)  podemos  concluir  que  as  capitalizações  de  lucros  realizadas  não  podem  ter  qualquer  efeito no custo da participação alienada.  Portanto, como não  foram glosados os dois aumentos de custo,  que  ­  no  entender  deste  conselheiro  ­  seria  indevidos,  resta  desnecessária a aplicação da memória de cálculo de segregação  de  eventuais operações  próprias  das Holdings,  que  são  apenas  residuais, conforme afirmado por ambas as partes e assim, não  teriam o condão de reduzir o valor lançado. Pelo contrário, caso  fosse  aplicado  o  procedimento  de  cálculo  defendido  por  este  Fl. 1632DF CARF MF     40 conselheiro,  o  valor  do  tributo  devido  seria  maior  do  que  o  originalmente lançado.  Por  conta  das  discussões  travadas  em  plenário  sobre  o  tema,  penso  ser  necessário  aqui  fazer  um  esclarecimento  quanto  à  dúvidas  sobre  a  eventual  ocorrência  de  alteração  do  critério  jurídico do lançamento por esta decisão.  Tenho plena convicção de que não se está aqui alterando critério  jurídico,  porque  no  lançamento  e  na  respectiva  impugnação  encontram­se claramente fixados os limites da lide e não foram  alterados.  Com  efeito,  o  fato  e  a  acusação  em  debate  estão  perfeitamente  descritos  no  termo  de  verificação  fiscal  e,  na  decisão, é precisamente esse fato que se analisa:  i.  o fato é a alienação de participações societárias,  ii.  a  acusação  é  de  insuficiência  do  recolhimento  do  tributo  por erro na apuração do ganho de capital, por se entender que a  capitalização  de  lucros  refletidos  em  sociedades  investidoras,  pelo método da equivalência patrimonial, não teria o condão de  alterar o custo da participação societária alienada.  iii.  o que se apresenta aqui, sem qualquer inovação quanto ao  fato analisado e a acusação originalmente feita, é o fundamento  que  este  conselheiro  entende  ser  suficiente  para  julgamento  da  acusação, em face das alegações do sujeito passivo.  Diferente  seria  o  caso  em  que  há  uma  acusação  verificada  insubsistente mas, por conta de outra infração,  fosse mantido o  tributo lançado, situação que não ocorre aqui.  Cumpre  lembrar  que  o  julgador  não  está  vinculado  ao  fundamento  das  partes,  somente  não  pode  exarar  uma  decisão  extra­petita, o que, conforme acima esclarecido, não ocorreu.  Finalmente, quanto ao pedido subsidiário da recorrente de não  aplicação de penalidade e juros de mora, a partir do disposto no  parágrafo único do art. 100 do Código Tributário Nacional e da  observância à Instrução Normativa SRF no 84, de 11 de outubro  de  2001,  é  de  se  ressaltar  que,  em  nenhum  momento,  tal  normativo  dá  suporte  à  interpretação  do  art.  135  do  RIR/99  defendida  pela  autuada,  a  qual,  na  forma  acima  disposta,  se  entende aqui como totalmente equivocada. Assim, é de se manter  a multa de ofício aplicada pela autoridade lançadora, bem como  os juros de mora incidentes sobre o principal e sobre a multa de  ofício,  neste  último  caso  em  linha  com  o  explicitado  seguir,  quando da análise do recurso especial de iniciativa da Fazenda  Nacional.  a.i ­ Conclusão  Como a exigência original foi apenas de parte do valor que este  conselheiro,  nos  termos  da  fundamentação  deste  voto,  entende  devido, e considerando a impossibilidade de reformatio in pejus  voto por NEGAR provimento ao recurso especial de iniciativa do  contribuinte, para manter o crédito tributário reconhecido como  devido  pela  decisão  a  quo,  inclusive  a  multa  de  ofício  no  patamar  mantido  pelo  acórdão  recorrido,  bem  como  a  Fl. 1633DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 22          41 incidência  de  juros  de  mora  sobre  o  principal  e  sobre  a  mencionada multa.    EVOLUÇÃO HISTÓRICA DA NORMA ISENTIVA DE LUCROS DA PESSOA FISICA  Embora  já  abordada  no  Acórdão  nº  9202­003.698,  retrotranscrito,  convém  resgatar, em maiores detalhes, a evolução histórica da norma isentiva de lucros, para que fique  clara  a  interpretação  finalística  e  histórico­sistemática que  fundamenta meu voto. Utilizo­me  das palavras do conselheiro Ronnie Soares Anderson, relator do acórdão 2802­003.285:  Previamente  à  edição  desse  diploma  (art.  10  da  Lei  9.249,  de  1995),  a  regra  era  tributar  os  lucros  e  os  dividendos  exclusivamente  na  fonte  ou  oferecer  tais  rendimentos  à  incidência do imposto de renda na declaração de ajuste.  Com  vistas  a  evitar  que  houvesse  dupla  tributação  sobre  os  mesmos  rendimentos,  ou  seja,  para  que  os  lucros  fossem  tributados  tão  somente  quando  de  sua  apuração  pela  pessoa  jurídica, e não quando de sua distribuição para os beneficiários  dos dividendos, adveio no ordenamento o dispositivo legal acima  transcrito.  O  Ministro  da  Fazenda  apresentou  no  item  12  do  Projeto  de  Lei  n°  913/05,  que  resultou  na  edição  da  Lei  n°  9.249/95, a seguinte justificativa no que concerne ao art.10:  12.  Com  relação  à  tributação  dos  lucros  e  dividendos,  estabelece­se  a  completa  integração  entre  a  pessoa  física  e  a  pessoa  jurídica,  tributando­se  esses  rendimentos  exclusivamente  na  empresa  e  isentando­os  quando  do  recebimento pelos beneficiários. Além de simplificar os controles  e  inibir  a  evasão,  esse  procedimento  estimula,  em  razão  da  equiparação  de  tratamento  e  das  alíquotas  aplicáveis,  o  investimento nas atividades produtivas.   A  partir  de  então  os  dividendos  passaram  a  ser  isentos,  o  que  poderia ensejar a preferência pela sua distribuição frente à sua  retenção  e  reinvestimento,  dando  azo  à  descapitalização  das  empresas.  Para  evitar  tal  situação,  e  estimular  a  retenção  dos  lucros  de  modo  a  possibilitar  a  realização  de  investimentos  e  formação bruta de capital sem endividamento perante terceiros,  com  o  consequente  crescimento  da  economia  e  geração  de  empregos, o regramento do parágrafo único do art. 10 da Lei n°  9.249/95  previu  uma  “compensação”  para  que  os  sócios  não  decidissem priorizar a distribuição de lucros.  Com  efeito,  para  que  os  lucros  não  fossem  distribuídos  como  dividendos aos sócios mas sim incorporados mediante aumento  de  capital  da  empresa,  foi  possibilitado  o  ajuste  no  custo  de  aquisição  das  participações  societárias  dos  acionistas,  na  proporção  em  que  fossem  aqueles  capitalizados,  balizando­se  assim o alcance do benefício  legal  da  isenção dos  dividendos.  (Grifou­se.)      Fl. 1634DF CARF MF     42 DESTINAÇÃO DOS LUCROS: ISENÇÃO NA DISTRIBUIÇÃO E AUMENTO DO CUSTO DE AQUISIÇÃO NA  CAPITALIZAÇÃO  A  regra  questionada,  o  art.  135  do  RIR  99,  tem  seu  fundamento  legal  no  parágrafo único do art. 10 da Lei 9.249, de 1995, o qual deve ser lido em conjunto com o seu  caput (art. 654 do RIR 99), para a adequada compreensão do contexto no qual  tal disposição  veio à baila. Reproduzo os artigos:  Lei 9.249, de 1995  RIR 99  Art.  10. Os  lucros  ou dividendos  calculados  com  base  nos  resultados  apurados  a  partir  do mês  de  janeiro  de  1996,  pagos  ou  creditados  pelas  pessoas  jurídicas  tributadas  com  base  no  lucro  real, presumido ou arbitrado, não ficarão sujeitos  à  incidência  do  imposto  de  renda  na  fonte,  nem  integrarão a base de cálculo do imposto de renda  do  beneficiário,  pessoa  física  ou  jurídica,  domiciliado no País ou no exterior. (Grifou­se.)  Art.  654.  Os  lucros  ou  dividendos  calculados  com  base  nos  resultados  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro  de  1996,  pagos  ou  creditados  pelas  pessoas  jurídicas  tributadas  com base no  lucro  real,  não  estão  sujeitos  à  incidência  do  imposto na fonte, nem integram a base de cálculo  do  imposto  do  beneficiário,  pessoa  física  ou  jurídica, domiciliado no País ou no exterior (Lei  nº 9.249, de 1995, art. 10). (Grifou­se.)  Parágrafo  único.  No  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  por  incorporação  de  lucros  apurados  a  partir  do mês  de  janeiro  de  1996,  ou  de  reservas  constituídas com esses lucros, o custo de aquisição  será  igual  à  parcela  do  lucro  ou  reserva  capitalizado,  que  corresponder  ao  sócio  ou  acionista. (Grifou­se.)  Art.  135.  No  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  ou  incorporação  de  lucros  apurados  a  partir do mês de janeiro de 1996, ou de reservas  constituídas  com  esses  lucros,  o  custo  de  aquisição  será  igual  à  parcela  do  lucro  ou  reserva capitalizado, que corresponder ao sócio  ou  acionista  (Lei  nº  9.249,  de  1995,  art.10,  parágrafo único). (Grifou­se.)    Verifica­se a simetria entre os textos, sendo suas únicas diferenças:  (a) o art. 654 do RIR 99 não cita as pessoas jurídicas tributadas com base no  lucro presumido ou arbitrado e   (b) para o RIR 99, a regra do art. 135 se aplica a qualquer aumento de capital,  e não somente ao aumento de capital por incorporação de lucros, como previsto no parágrafo  único do art. 10 da Lei 9.249, de 1995.  Tais  diferenças  são  irrelevantes  no  caso  concreto,  pois  trata­se  de  caso  envolvendo distribuição e capitalização de lucros de pessoas jurídicas tributadas pelo lucro real  e  os  aumentos  de  capital  ocorreram  por  incorporação  de  lucros;  ambas  as  hipóteses  estão  previstas tanto no art. 10 da Lei 9.249, de 1995 quanto nos arts. 654 e 135 do RIR 99.  Passando à análise da norma, friso ser evidente que não se pode interpretar a  regulação da norma isentiva, procedida pelo RIR 99, arts. 654 e 135, em descompasso com a  própria norma legal que lhe deu origem, carreada pelo art. 10 da Lei 9.249, de 1995.   O  texto normativo versa sobre o  tratamento  tributário a ser dado aos  lucros  (ou dividendos), em razão de sua destinação; assim, os lucros podem, alternativamente:  (a) ou  serão distribuídos;  nesse  caso,  incide  a  regra  isencional  (art.  10  da  Lei 9.249, de 1995 e art. 654 do RIR 99); da distribuição dos lucros decorre, necessariamente,  a  proporcional  redução  no  patrimônio  líquido  da  sociedade,  o  que  irá  gerar,  por  ocasião  da  alienação das ações, um maior ganho de capital;  Fl. 1635DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 23          43 (b)  ou  serão  incorporados  ao  capital  social  (capitalizados);  nesse  caso,  incide  a  regra  pela  qual  o  custo  de  aquisição  das  quotas  ou  ações  que  couberem  ao  sócio/acionista será igual à parcela do lucros ou reserva capitalizado (art. 10, parágrafo único  da Lei 9.249, de 1995 e art.  135 do RIR 99);  do  acréscimo no custo de  aquisição das  ações  decorre, necessariamente, a redução do ganho de capital, por ocasião da alienação das ações. A  redução  no  ganho  de  capital  é  conseqüência  lógica  do  não  exercício  do  direito  de  receber  dividendos isentos de imposto de renda.  Se  por  um  lado  uma  sociedade  não  pode  distribuir  lucros  em  montantes  superiores  à  sua  efetiva  riqueza,  também  o  sócio/acionista  não  pode  aumentar  o  custo  de  aquisição  de  suas  ações  em  valores  superiores  aos  relativos  ao  incremento  do  patrimônio  líquido  da  sociedade. E  de modo  algum pode,  com  base  nos mesmos  lucros  efetivos  (o  que  exclui,  em  sua  conceituação,  lucros  sem  representação  econômica,  reflexos,  fictícios)  cumulativamente,  (a)  capitalizar os  lucros  e  (b)  recebê­los,  de modo a  justificar  rendimentos  isentos.  EVOLUÇÃO PATROMONIAL  Durante o procedimento de fiscalização, essa registrou:  (Pergunta  da  fiscalização)  10.  Todos  os  valores  recebidos  a  título de  distribuição  de  lucros,  dividendos  e  juros  sobre  o  capital  próprio  auferidos  durante  o  ano­calendário  de  2006,  especificando  as  respectivas sociedades que efetuaram as distribuições com a indicação  dos  percentuais  de  participação  correspondentes,  segregando  os  valores  que  foram  efetivamente  recebidos  dos  que  representaram  créditos contra as sociedades que tenham sido capitalizados.  Resposta: O quadro a seguir resume os eventos corridos no ano­calendário de 2006.  Empresa Pagadora  %d e   participação  Valor  pago  ou  distribuído em RS  Natureza  Destinação dos  recursos  Nova Pactual  Participações Ltda  1,2675%  R$ 33.537.868,05  Lucros  crédito capitalizado na NPP  de R$31.492,296,00  Pactuai S/A (PSA)  3,0000%  R$ 29.882.639,00 Dividendos  crédito capiitaüzado na PSA  Banco Pactuai S/A  3,0000% R$ 1.024.980,09  JCP (valor bruto)  efetivo recebimento  Porém,  como  visto  o  recorrente  ao  menos  em  duas  ocasiões,  cumulativamente, recebeu rendimentos isentos a título de lucros/dividendos e capitalizou tais  lucros (ou parte destes), fato este que motivou o presente lançamento:    31.12.2006 (em RS)  Rendimentos isentos e não tributáveis  64.162.983,57  Rendimentos sujeitos à tributação exclusiva definitiva  28.733.899,14  Lucros e dividendos recebidos    63.420.525,05  Como decorrência sua evolução patrimonial expressa a dupla utilização dos  lucros:    Fl. 1636DF CARF MF     44   Vejamos  em  detalhes  os  lucros  e  dividendos  que  foram  recebidos  e  capitalizados:  1.  INCORPORAÇÃO  DA  NOVA  PACTUAL  PELA  PSA,  em  13/10/2006, com o recebimento de ações na mesma proporção que detinha na holding extinta;  essa  operação  foi  precedida,  na  mesma  data,  pela  distribuição  desproporcional  dos  lucros  apurados  pela  Nova  Pactual  e  pela  capitalização  desses  mesmos  lucros  com  a  integralização de novas quotas da Nova Pactual – primeira majoração do custo de aquisição  de sua participação societária, baseada no art. 135 do RIR 99:  RECEBIMENTO  DOS  LUCROS  ­  ASSEMBLÉIA  DOS  SÓCIOS  QUOTISTAS DA NPP, EM 13/06/2006      Fl. 1637DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 24          45 CAPITALIZAÇÃO DOS  LUCROS  ­  4ª ALTERAÇÃO DO CONTRATO  SOCIAL DA NPP,  EM 13/10/2006                  2. DISTRIBUIÇÃO E CAPITALIZAÇÃO DOS LUCROS PELA PSA,  em  03/11/2006  –  segunda  majoração  do  custo  de  aquisição  de  sua  participação  societária,  baseada  no  art.  135  do  RIR  99,  evento  preparatório  da  incorporação  da  PSA  pelo  Banco  Pactual,  em  1º/12/2006,  com  o  recebimento,  nesta  ocasião,  pelas  pessoas  físicas,  de  participação na mesma proporção que detinham na holding extinta:  Fl. 1638DF CARF MF     46 REUNIÃO DE DIRETORIA DA PSA, EM 03/11/2006        ASSEMBLEIA GERAL EXTRAORDINÁRIA DA PSA, EM 03/11/2006    Fl. 1639DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 25          47       INFORMAÇÕES PRESTADAS À FISCALIZAÇÃO:  A evolução do custo das ações do Banco Pactual, obtida a partir das informações prestadas na  DAAS e nas respostas às intimações fiscais é a seguinte:    Ora,  como  visto,  não  é  possível  distribuir  e  capitalizar  os  mesmos  lucros.  Uma  vez  distribuídos  os  lucros  e  utilizados  para  justificar  acréscimo  patrimonial  pelo  recebimento do  rendimentos  isentos, devem ser estornados os efeitos de  sua incorporação ao  capital social das respectivas sociedades.   No caso concreto, esse dupla utilização dos  lucros serviu para  fomentar um  acréscimo  no  custo  das  ações  alienadas  pertencentes  ao  recorrente  o  da  ordem  de  385%,  enquanto que o aumento do patrimônio  líquido do Banco Pactual, entidade que concentrava  toda  a  riqueza  efetiva  do  grupo,  foi  de  89%.  Ou  seja,  tal  procedimento  levou  a  uma  total  discrepância  entre  a  evolução  da  riqueza  da  instituição  financeira  alienada  com  o  acréscimo  patrimonial do custo das respectivas ações pertencentes aos seus acionistas.  Tal dúplice utilização dos lucros não encontra suporte legal.  Fl. 1640DF CARF MF     48 Tais  razões,  por  si  só,  são  suficientes  para  o  desprovimento  do  recurso  voluntário;  porém,  a  seguir  passo  a  analisar  as  operações  do  ponto  de  vista  do  grupo  empresarial, demonstrando que os lucros e reservas só podem ter impacto no custo das ações e,  portanto,  na  tributação  da  operação  de  alienação,  quando  corresponderem  à  efetiva  riqueza  gerada  e  acumulada  pelo  grupo  societário.  No  caso  em  tela,  tal  riqueza  encontrava­se  concentrada no Banco Pactual.  DAS REGRAS CONTÁBEIS APLICÁVEIS A GRUPOS DE SOCIEDADES  Estabelecido  o  contexto  no  qual  o  art.  10  da  Lei  9.249,  de  1995,  deve  ser  entendido e aplicado, passo a demonstrar que a interpretação do recorrente não se ampara  sequer  nas  regras  contábeis  que  estabelecem  a  apuração  dos  resultados  societários  de  grupo  econômico,  pois  está  em  desacordo  com  os  pronunciamentos  técnicos­contábeis  emitidos  pelo  Comitê  de  Pronunciamentos  Contábeis,  bem  como  com  os  Princípios  de  Contabilidade, aprovados pelo Conselho Federal de Contabilidade.  Como  já  referido,  o  Banco  Pactual  era  controlado  por  uma  holding,  a  Pactual S.A (PSA), que, por sua vez, era controlada por ouras duas holdings, a Nova Pactual  e a Pactual Holdings..   Na  definição  de  Houaiss,  holding  é  uma  “empresa  que  detém  a  posse  majoritária  de  ações  de  outras  empresas,  ger.  denominadas  subsidiárias,  centralizando  o  controle sobre elas. De modo geral a holding não produz bens e serviços, destinando­se apenas  ao controle de suas subsidiárias.” (Dicionário Houaiss Eletrônico, versão monousuário 2009.3).   Essa  definição  é  condizente  com  a  afirmação  do  recorrente  de  que  “Os  objetivos das holdings eram exclusivamente os de organizar o exercício do controle do Banco  (Pactual)  e  propiciar  uma  distribuição  adequada  de  seus  resultados”  (item  3.3  do  recurso  voluntário) e de que “As holdings não  tinham outra função que não as acima mencionadas e  sua existência esteve sempre vinculada à participação do Grupo Pactual no BANCO” (item 3.4  do recurso voluntário).  O  esclarecimento  de  que  as  holdings  não  produzem  bens  e  serviços  demonstra  a  impossibilidade  dessas,  por  si  só,  gerarem  lucro  econômico,  material,  distribuível e/ou capitalizável, passível de aumentar o custo de aquisição das cotas/ações  de seus sócios/acionistas.  Quanto  ao método da equivalência patrimonial,  esse nada mais  é do que  modo de avaliação do  investimento de determinada  sociedade. De acordo com Sérgio de  Iudícibus, “o conceito básico do método da equivalência patrimonial é fundamentado no fato  de que os resultados e quaisquer outras variações patrimoniais da investida sejam reconhecidos  (contabilizados) na investidora no momento de sua geração na investida, independentemente de  serem ou não distribuídos por esta” (Manual de contabilidade societária. Sérgio de Iudícibus et.  al. São Paulo: Atlas, 2010, p. 170) (Grifou­se.)  Por  esse  critério,  “as  empresas  reconhecem  os  seus  resultados  de  seus  investimentos  nessas  entidades  no  momento  em  que  tais  resultados  são  gerados  naquelas  empresas,  e  não  somente  quando  são  distribuídos  na  forma  de  dividendos,  como  ocorre  no  método de custo”. (Idem, p. 170.)  Como já referido, o MEP é de uso obrigatório na avaliação de investimentos  de  controladas  (art.  248  da  Lei  6.404,  de  1976).  Desse  modo,  os  resultados  auferidos  pelo  Banco Pactual se refletiam em suas controladoras pela aplicação do método de equivalência  Fl. 1641DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 26          49 patrimonial  (MEP)  (e  não  pelo método  do  custo),  por  força  do  disposto  no  art.  248  da  Lei  6.404, de 1976, que possuía, à época dos fatos (2006), a seguinte redação:  Art.  248.  No  balanço  patrimonial  da  companhia,  os  investimentos  relevantes  (artigo  247,  parágrafo  único)  em  sociedades coligadas sobre cuja administração tenha influência,  ou  de  que  participe  com  20%  (vinte  por  cento)  ou  mais  do  capital social, e em sociedades controladas, serão avaliados pelo  valor de patrimônio líquido, de acordo com as seguintes normas:  I ­ o valor do patrimônio líquido da coligada ou da controlada  será determinado com base em balanço patrimonial ou balancete  de verificação levantado, com observância das normas desta Lei,  na mesma data, ou até 60 (sessenta) dias, no máximo, antes da  data do balanço da companhia; no valor de patrimônio  líquido  não serão computados os resultados não realizados decorrentes  de  negócios  com  a  companhia,  ou  com  outras  sociedades  coligadas à companhia, ou por ela controladas;  II  ­  o  valor  do  investimento  será  determinado  mediante  a  aplicação,  sobre  o  valor  de  patrimônio  líquido  referido  no  número anterior, da porcentagem de participação no capital da  coligada ou controlada;  III ­ a diferença entre o valor do investimento, de acordo com o  número  II,  e  o  custo  de  aquisição  corrigido monetariamente,  somente será registrada como resultado do exercício:  a)  se  decorrer  de  lucro  ou  prejuízo  apurado  na  coligada  ou  controlada;  b)  se  corresponder,  comprovadamente,  a  ganhos  ou  perdas  efetivos;  c)  no  caso  de  companhia  aberta,  com  observância  das  normas  expedidas pela Comissão de Valores Mobiliários. (Grifou­se.)  Perceba­se  que  a  regra  societária  é  cristalina:  o  resultado  em  controladas  somente  será  registrado  como  resultado  do  exercício  (na  controladora)  se  corresponder,  comprovadamente, a ganhos ou perdas efetivos. Ora, no grupo Pactual o “ganho efetivo” era  proporcionado  somente  pelo  Banco  Pactual;  portanto,  havia  vedação  legal  para  que  seu  resultado fosse refletido em toda a cadeia societária.  Isso porque as normas contáveis prestigiam o Primazia da essência sobre a  forma.  O  que  não  observa  a  realidade  é  fictício,  e  deve  ter  seus  efeitos  expurgados  da  contabilidade, que deve refletir a realidade econômica das sociedades, e não deve refletir ficção  econômica (lucros ou prejuízos fictícios). Passo a discorrer sobre o assunto.  As  normas  contábeis,  outrora  regidos  pela  Deliberação  29,  de  1986,  da  Comissão de Valores Mobiliários (CVM), conjuntamente com os Princípios da Contabilidade,  aprovados pelas Resoluções nº 750, de 1993, nº 774, de 1994 e nº 785, de 1995, do Conselho  Federal de Contabilidade (CFC), atualmente são elaboradas pelo Comitê de Pronunciamentos  Contábeis (CPC).   Fl. 1642DF CARF MF     50 O  CPC  adotou  integralmente  o  documento  do  International  Accouting  Standards  Board  (IASB),  denominado Framework  for  the  Preparation  and  Presentation  of  Financial Statements  e emitiu  seu Pronunciamento Conceitual Básico – Estrutura Conceitual  para a Elaboração e Apresentação das Demonstrações Contábeis (CPC 00).   De acordo com  Iudícibus  (idem, p.  31)  esse pronunciamento possui  “maior  aderência  ao  conceito  da  Primazia  da  Essência  Sobre  a  Forma”,  “bandeira  essa  levada  praticamente ao extremo pelo IASB (...) representado no Brasil pelo Pronunciamento Técnico  CPC 26 – Apresentação das Demonstrações Contábeis”. (Grifou­se.)  Convém  ressaltar  que,  mesmo  antes  da  entrada  em  vigor  dos  pronunciamentos  técnicos  do  CPC,  a  Resolução  nº  750,  de  1993  do  Conselho  Federal  de  Contabilidade já previa a prevalência da essência sobre a forma (art. 1º, § 2º):  Art.  1º  Constituem  PRINCÍPIOS  FUNDAMENTAIS  DE  CONTABILIDADE (PFC) os enunciados por esta Resolução.  §1º  A  observância  dos  Princípios  Fundamentais  de  Contabilidade é obrigatória no exercício da profissão e constitui  condição  de  legitimidade  das  Normas  Brasileiras  de  Contabilidade (NBC).  §2º Na aplicação dos Princípios Fundamentais de Contabilidade  há  situações  concretas  e  a  essência  das  transações  deve  prevalecer sobre seus aspectos formais. (Grifou­se.)  É  disso  que  se  trata.  Primazia  da  essência  sobre  a  forma.  O  lucro  distribuível e capitalizável é o lucro já tributado, portanto econômico, com poder de compra, e  não  o  lucro  escritural,  que  existe  somente  em  face  da  existência  de  holdings  controladas  e  controladoras, mas que não produzem riqueza. Pretender que lucro escritural, sem substrato  econômico,  não  tributado  previamente,  seja  distribuível  e/ou  capitalizável  fere  não  somente o sentido finalístico e histórico­sistemático do art. 10 da Lei 9.249, de 1995, mas  também as normas técnicas contábeis do CPC.  No  presente  caso,  é  fato  incontroverso,  estamos  diante  de  um  grupo  econômico:  o  próprio  recorrente  se  refere  ao  “Grupo  Pactual”.  Os  grupos  econômicos  são  definidos pelo CPC 36 como constituído pela “controladora e todas as suas controladas” e isso,  de  acordo  com  Iudícibus  (idem,  p.  649)  “independe  de  o  grupo  estar  ou  não  constituído  formalmente, nos termos do Capítulo XXI da Lei 6.404, de 1976”.  Em  grupos  econômicos,  como  no  caso  em  apreço,  a  particularidade  da  situação de uma sociedade exercer controle sobre outra(s) faz com que o balanço consolidado  seja considerado mais  fidedigno que cada balanço  individual. Em razão disso, há “países  que exigem, e o  IASB (International Accouting Standards Board), exige assim  também, que  quando há investimento em controlada, o balanço individual nem seja apresentado, e sim  diretamente o balanço consolidado, e a equivalência vai aparecer no consolidado apenas  para os investimentos em não controladas”. (Idem, p. 171.) (Grifou­se.)  Mais uma vez a busca pela primazia da realidade. Se uma sociedade produz  lucro,  como  no  caso  em  questão,  as  holdings  controladoras  serão  lucrativas,  mas  o  lucro  é  somente  um,  gerado  pela  sociedade  geradora  de  riqueza. A  questão  é  elementar:  se  o  lucro  escritural  pudesse  gerar  efeitos  de  aumentar  riqueza,  bastaria  criar  mais  e  mais  holdings  controladoras, e viver da pujança do lucro infinito.   Fl. 1643DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 27          51 Como  lembra  Iudícibus,  “efetivamente,  a  análise  individual  das  diversas  demonstrações contábeis faz perder a visão do conjunto, do desempenho global do grupo. As  inúmeras  transações  realizadas  entre  empresas  pertencentes  a  um  mesmo  grupo  econômico necessitam ser eliminadas nas demonstrações consolidadas, obtendo­se, assim,  apenas  os  valores  apurados  em  função de  operações  efetuadas  com  terceiros  alheios  ao  grupo”.  (Idem, p. 649.) Os  investimentos em controladas devem ser consolidados.  (Idem, p.  650). (Grifou­se.)  Ainda de acordo com o Professo Emérito da FEA/USP, mesmo nos casos em  que  a  legislação  brasileira  ainda  não  obrigue  a  apresentação  da  consolidação  das  demonstrações  contábeis  em  grupos  econômicos,  tais  “demonstrações  contábeis  consolidadas  são  as  únicas  que  refletem  a  real  posição  financeira,  a  formação  de  seu  resultado operacional e a origem e aplicações de seus recursos financeiros”. (Idem, p. 651.)  (Grifou­se.)  No  entender  de  Iudícibus,  as  demonstrações  contábeis  individuais  da  controladora,  mais  do  que  limitadas,  “são  muitas  vezes  enganosas,  e  não  atendem  ao  objetivo  primordial  de  bem  informar  da  contabilidade  nem  atendem  aos  princípios  fundamentais as contabilidade”. (Idem, p. 652.) (Grifou­se.)  Por isso, “com a emissão do CPC 36, há um enorme avanço, porque todas as  sociedades  por  ações,  mesmo  as  fechadas,  agora  estão  obrigadas  à  publicação  das  demonstrações  consolidadas  (...)  quando  tiverem  investimentos  em  controladas.  Até  as  limitadas,  se  divulgarem  informações,  terão  que  fazê­lo,  já  que  esse  Pronunciamento  foi  aprovado  pelo  Conselho  Federal  de  Contabilidade,  que  tem  poderes  sobre  os  profissionais  contábeis brasileiros”. (Idem, p. 652.)   Nesse  sentido,  o  CPC  36  exige  que  os  seguintes  procedimentos  sejam  adotados:  B86. Demonstrações consolidadas devem:   (a)  combinar  itens  similares  de  ativos,  passivos,  patrimônio  líquido, receitas, despesas e fluxos de caixa da controladora com  os de suas controladas;   (b)  compensar  (eliminar)  o  valor  contábil  do  investimento  da  controladora em  cada controlada e  a  parcela  da  controladora  no  patrimônio  líquido  de  cada  controlada  (o  Pronunciamento  Técnico  CPC  15  explica  como  contabilizar  qualquer  ágio  correspondente);   (c) eliminar integralmente ativos e passivos, patrimônio líquido,  receitas,  despesas  e  fluxos de caixa  intragrupo  relacionados a  transações entre entidades do grupo (resultados decorrentes de  transações  intragrupo  que  sejam  reconhecidos  em  ativos,  tais  como estoques e ativos fixos, são eliminados integralmente). Os  prejuízos  intragrupo  podem  indicar  uma  redução  no  valor  recuperável  de  ativos,  que  exige  o  seu  reconhecimento  nas  demonstrações  consolidadas.  O  Pronunciamento  Técnico  CPC  32 – Tributos sobre o Lucro se aplica a diferenças temporárias,  que  surgem  da  eliminação  de  lucros  e  prejuízos  resultantes  de  transações intragrupo. (Grifou­se.)  Fl. 1644DF CARF MF     52 É de se registrar que os lucros ou dividendos recebidos pela controladora  não constituem receita, mas sim redução do da conta do investimento:  Como o investimento em controlada é avaliado pelo método da  equivalência  patrimonial,  os  dividendos  recebidos  não  estarão  contabilizados em receita, mas sim como redução da conta do  investimento,  e,  portanto,  não  haverá  eliminação  a  fazer  na  Demonstração  do  Resultado  do  Exercício.  (Idem,  p.  659.)  (Grifou­se.)  Do  mesmo  modo,  o  Pronunciamento  Técnico  CPC  18  (R2),  o  qual  regulamenta “Investimento em Coligada, em Controlada e em Empreendimento Controlado em  Conjunto Correlação às Normas Internacionais de Contabilidade – IAS 28 (IASB – BV 2012)”,  determina  que,  avaliados  pelo MEP,  o  investimento  em  controlada  (neste  caso,  no  balanço  individual) deve ser inicialmente reconhecido pelo custo e o seu valor contábil será aumentado  ou  diminuído  pelo  reconhecimento  da  participação  do  investidor  nos  lucros  ou  prejuízos  do  período,  gerados  pela  investida  após  a  aquisição.  A  participação  do  investidor  no  lucro  ou  prejuízo do período da  investida deve ser  reconhecida no resultado do período do  investidor.  As  distribuições  recebidas  da  investida  reduzem  o  valor  contábil  do  investimento  (item  10).  (Grifou­se.)  A  participação  de  grupo  econômico  em  empreendimento  controlado  em  conjunto  é  dada  pela  soma  das  participações  mantidas  pela  controladora  e  suas  outras  controladas no investimento, sendo que “quando empreendimento controlado em conjunto tiver  investimentos  em  controladas,  o  lucro,  deve  ser  aqueles  reconhecidos  nas  demonstrações  contábeis  do  empreendimento  controlado  em  conjunto  (incluindo  a  participação  detida  pelo  empreendimento  controlado  em  conjunto  no  lucro,  após  a  realização  dos  ajustes  necessários  para uniformizar as práticas contábeis”, e que “esse mesmo procedimento deve ser aplicado à  figura da controlada no caso das demonstrações contábeis individuais” (item 27).  É  reafirmado o  princípio  da primazia  da  realidade,  cuja  observância  leva  à  eliminação  dos  resultados  entre  sociedades  controladoras  e  controladas  (item  27)  e  que  a  participação  do  investidor  nos  resultados  resultantes  das  transações  intragrupo  deve  ser  eliminada (item 28).  Convém  notar  que,  embora  com  as  resoluções  CPC  as  demonstrações  contábeis consolidadas tenham alcançado estado ímpar de importância, essas já eram previstas  pela Resolução CFC nº 784, de 1995, a seguir transcrita:   2.1.2 ­ Da soma ou da agregação de patrimônios  O  Patrimônio  da  Entidade  corolário  de  notável  importância,  notadamente  pelas  suas  repercussões  de  natureza  prática:  as  somas e agregações de patrimônios de diferentes Entidades não  resultam em nova Entidade. Tal fato assume especial relevo por  abranger as demonstrações contábeis consolidadas de Entidades  pertencentes  a  um  mesmo  grupo  econômico,  isto  é,  de  um  conjunto de Entidades sob controle único.  A  razão  básica  é  a  de  que  as  Entidades  cujas  demonstrações  contábeis são consolidadas mantém sua autonomia patrimonial,  pois  seus  Patrimônios  permanecem  de  sua  propriedade. Como  não há transferência de propriedade, não pode haver formação  de  novo  patrimônio,  condição  primeira  da  existência  jurídica  de uma Entidade. O segundo ponto a ser considerado é o de que  a consolidação se refere às demonstrações contábeis, mantendo­ Fl. 1645DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 28          53 se a observância dos Princípios Fundamentais de Contabilidade  no  âmbito  das  Entidades  consolidadas,  resultando  em  uma  unidade  de  natureza  econômico­contábil,  em  que  os  qualificativos  ressaltam  os  dois  aspectos  de  maior  relevo:  o  atributo  de  controle  econômico  e  a  fundamentação contábil  da  sua estruturação. (Grifou­se.)  Quanto  à  afirmação  do  recorrente  de  que  capitalização  dos  lucros  (societários) em bases desproporcionais, promovida pela Nova Pactual, era necessária para a  distribuição  dos  resultados,  volto  a  lembrar  que  para  distribuir  ou  capitalizar  lucros  (societários),  proporcionalmente  ou  não,  é  necessário  que  tais  lucros  sejam  efetivos,  tenham  substrato  econômico,  não  sejam  meramente  escriturais/fictícios  (Princípio  da  Primazia  da  Realidade).   Isso posto, entendo que houve aumento  indevido do custo de aquisição das  ações do Banco Pactual,  por meio de prática de  reconhecimentos de  lucros  escriturais,  sem  substrato  econômico,  advindos  de  contabilização  manifestamente  abusiva  e  contrária  aos  princípios  da  contabilidade  e  aos  pronunciamentos  técnicos  do  Comitê  de  Pronunciamentos  Contábeis, e utilizando­se de interpretação do art. 10 da Lei 9.249, de 1995 (art. 135 do RIR  99), que desborda de sua interpretação finalística e histórico­sistemática.     DETERMINAÇÃO DO LUCRO REAL   No caso de pessoas jurídicas, “a determinação do lucro real será precedida da  apuração do  lucro  líquido de cada período de apuração com observância das disposições das  leis comerciais que apuram lucro real” (art. 247, § 1º, do RIR) (Grifou­se.). Assim, há intensa  comunicação entre o lucro real (fiscal) e o lucro líquido (societário); porém, lucro real e lucro  societário são institutos diversos.   O  lucro  real  é o  lucro  líquido  (societário)  do  período  de  apuração  ajustado  pelas adições, exclusões ou compensações prescritas ou autorizadas (art. 247 do RIR). Quando  se  trata  de  tributação  ou  de  sua  exclusão,  no  caso,  a  isenção  (art.  176  do  CTN),  as  regras  aplicáveis são as fiscais, de apuração ou exclusão de tributos, e não as regras societárias.  Já vimos que a legislação societária é contundente, no sentido de expurgar do  lucros societário os investimentos apurados pelo método da equivalência patrimonial que não  correspondam a ganhos (ou perdas) efetivos (art. 248, III, “b”, da Lei 6.404, de 1976).  Vimos  também  que,  de  acordo  com  as  regras  societárias,  “os  lucros  ou  dividendos  recebidos pela  controladora não  constituem receita, mas  sim  redução do da  conta do investimento”. A legislação fiscal também é específica neste sentido, determinando  que  os  lucros  ou  dividendos  distribuídos  pela  controlada  deverão  ser  registrados  pelo  contribuinte  como  diminuição  do  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento,  e  não  influenciarão as contas de resultado (receitas e despesas) (RIR 99, art. 388, §1º).  Ademais, de acordo com o art. 399 do RIR 99, a contrapartida do ajuste do  valor  do  investimento  (de  que  trata  o  art.  388),  por  aumento  ou  redução  no  valor  de  patrimônio líquido do investimento, não será computada na determinação do lucro real.  RIR 99:  Fl. 1646DF CARF MF     54 Ajuste do Valor Contábil do Investimento  Art. 388. O valor do investimento na data do balanço (art. 387,  I),  deverá  ser  ajustado  ao  valor  de  patrimônio  líquido  determinado  de  acordo  com  o  disposto  no  artigo  anterior,  mediante lançamento da diferença a débito ou a crédito da conta  de investimento (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 22). (Grifou­ se.)  §  1º  Os  lucros  ou  dividendos  distribuídos  pela  coligada  ou  controlada  deverão  ser  registrados  pelo  contribuinte  como  diminuição  do  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento,  e  não influenciarão as contas de resultado (Decreto­Lei nº 1.598,  de 1977, art. 22, parágrafo único). (Grifou­se.)  (...)  Contrapartida do Ajuste do Valor do Patrimônio Líquido  Art. 389. A contrapartida do ajuste de que trata o art. 388, por  aumento  ou  redução  no  valor  de  patrimônio  líquido  do  investimento, não será computada na determinação do lucro real  (Decreto­Lei nº 1.598, de 1977, art. 23, e Decreto­Lei nº 1.648,  de 1978, art. 1º, inciso IV). (Grifou­se.)  §  1º  Não  serão  computadas  na  determinação  do  lucro  real  as  contrapartidas  de  ajuste  do  valor  do  investimento  ou  da  amortização  do  ágio  ou  deságio  na  aquisição  de  investimentos  em  sociedades  estrangeiras  coligadas  ou  controladas  que  não  funcionem  no  País  (Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977,  art.  23,  parágrafo único, e Decreto­Lei 1.648, de 1978, art. 1º, IV).   Ou  seja,  caso  se  optasse  por  distribuir  os  lucros  da  sociedade  operacional  (Banco  Pactual),  os  lucros  ou  dividendos  distribuídos  por  este  seriam  registrados  como  diminuição do valor de patrimônio  líquido do  investimento na PSA,  e  não  influenciariam as  contas  de  resultado  (receitas  e  despesas)  nem  seriam  computados  na  determinação  do  lucro  real.    DO LUCRO REAL COMO LIMITE À ISENÇÃO AOS LUCROS DISTRIBUÍDOS OU CAPITALIZADOS  É princípio basilar no direito tributário que o poder de isentar, que é modo de  exclusão do crédito tributário (CTN, art. 175, I) deriva do poder de tributar; somente que pode  constituir legitimamente o crédito tributário pode prever as hipóteses de isenção.  Como meio de exclusão do crédito tributário, a isenção somente pode incidir,  por óbvio, nas situações em que o crédito tributário poderia ser constituído (se não incidissem  as  regras  isencionais);  assim,  presentes  os  aspectos  do  fato  gerador  (material,  temporal,  espacial, pessoal), o crédito tributário não será constituído em razão e por incidência das regras  de  isenção; por conseguinte, as  regras de  isenção não  incidem se ausentes um ou alguns dos  aspectos  do  fato  gerador,  uma  vez  que,  se  o  tributo  não  pode  ser  constituído  por  não  se  encontrarem presentes elementos essenciais do fato gerador, o caso é simplesmente de ausência  de incidência tributária, e não de isenção.  No  caso  das  pessoas  jurídicas  tributadas  com  base  no  lucro  real,  o  lucro  societário  (também  chamado  de  lucro  líquido  do  exercício)  não  é  elemento material  do  fato  Fl. 1647DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 29          55 gerador, mas, tão somente, apenas um antecedente lógico do lucro real (Lei nº 8.981, de 1995,  art. 37, § 1º). Assim, não existe regra isencional que incida sobre o lucro líquido, mas somente  sobre o lucro real.  Se muitos não se apercebem da relevância jurídica dessa questão é porque, de  regra, em termos práticos, o lucro real é maior, em termos quantitativos, do que o lucro líquido.  Tal realidade se deve a que, no cálculo do lucro real, são adicionados ao lucro líquido diversos  custos, despesas, encargos, perdas, provisões, participações (RIR 99, art. 249,  I) e resultados,  rendimentos,  receitas  e  quaisquer  outros  valores  não  incluídos  na  apuração  do  lucro  líquido  (RIR 99, art. 249, II). As exclusões do lucro líquido permitidas pela legislação fiscal (art. 250  do RIR 99), de regra são inferiores do que as adições.   Tal  fato  foi  demonstrado  pelo Auditor  Fiscal  da Receita Federal  do Brasil,  Antonio  Jose  Praga  de  Souza,  ex  conselheiro  deste  CARF,  em  sua  dissertação  de mestrado  intitulada  “Imposto  de  Renda  no  Brasil:  estudo  de  distorções,  em  especial  algumas  relacionadas  à  distribuição  de  lucros  das  empresas  (http://www.mestradoprofissional.gov.br/  sites/images/mestrado/turma2/antonio­jose­praga­de­souza.pdf,  p.  23),  o  qual,  ao  analisar  a  questão  da  Isenção  do  Imposto  de  Renda  na  distribuição  de  lucro  contábil  (não  tributado)  concluiu:  O resultado obtido em relação ao Lucro Real  foi um  indicador  negativo,  revelando  que  os  lucros  distribuídos  [contabilmente]  são  sempre  inferiores  aos  efetivamente  tributados.  Isso  já  era  esperado,  pois,  a  legislação  do  IRPJ  estabelece  uma  série  de  adições  a  serem  feitas  do  lucro  líquido  contábil  da  empresa  para determinação do lucro real. (Grifou­se.)  Pois  bem,  ser  o  lucro  societário,  utilizado  para  a  distribuição,  de  regra,  inferior ao lucro real, não o torna passível de sofrer a incidência da regra isencional, pois, como  visto, tal lucro não é aspecto material da hipótese de incidência do imposto sobre a renda.  Também  nesse  sentido,  o  Parecer/PGFN/CAT/Nº  202/2013  (disponível  em  http://dados.pgfn.fazenda.gov.br/dataset/pareceres/resource/2022013):  (...)  29. A Lei nº 11.638, de 2007, em conjunto com a Lei nº 11.941,  de 2009, provocam impacto no art. 10 da Lei nº 9.245, de 1995,  porque cindiram o conceito, até então coincidente, entre lucro  tributável e lucro distribuível. (...)  (...)  30.  É  verdade  que  antes  dessa  dicotomia  de  escriturações,  poderia  haver  caso  de  distribuição  de  parcela  que  não  foi  considerada na tributação e que, portanto, não estava ao abrigo  da isenção do art. 10, porém apenas no caso de distribuição de  valor não escriturado. Tanto assim o é que a IN SRF nº 93, de 24  de dezembro de 1997, prescreve:(...) (Grifou­se.)  Como que  (a)  tanto  o  lucro  líquido  quanto  o  lucro  real  possuem expressão  econômica,  e  (b)  é  passível  de  isenção  apenas  o  lucro  real,  pode­se  afirmar  que,  em  termos  monetários a “isenção aos lucros societários” distribuídos se limita ao montante do lucro real.  Fl. 1648DF CARF MF     56 No cálculo do lucro real, mesmo que tenham sido desobedecidas as diversas  regras  societárias  que  determinam,  em  grupos  societários,  o  expurgo,  nas  demonstrações  financeiras,  dos  efeitos  enganosos  decorrentes  do  cálculo  do  valor  do  investimento  pelo  método  da  equivalência  patrimonial,  a  legislação  fiscal  art.  389  do  RIR  99  determina  a  exclusão  do  resultado  positivo  da  investida  (no  caso, Banco  Pactual)  na  apuração  do  lucro  real, o que anula, por completo, o efeito que essas receitas poderiam ter.   Decorrentemente,  não  há:  (a)  lucro  real  derivado  de  tais  resultados  positivos  a  ser  distribuído  ou  capitalizado  pelos  sócios,  nem,  decorrentemente,  (b)  elevação do custo de aquisição das ações derivada desse resultado positivo. Não há falar,  portanto, de subsunção à regra isentiva carreada pelo art. 10 da Lei 9.249, de 1995.  Verifique­se,  nesse  prisma,  a  exposição  de motivos  da Lei  9.249,  de 1995,  item 12:  12.  Com  relação  à  tributação  dos  lucros  e  dividendos,  estabelece­se  a  completa  integração  entre  a  pessoa  física  e  a  pessoa  jurídica,  tributando­se  esses  rendimentos  exclusivamente  na  empresa  e  isentando­os  quando  do  recebimento  pelos  beneficiários.  Além  de  simplificar  os  controles  e  inibir  a  evasão,  esse  procedimento  estimula,  em  razão da equiparação de tratamento e das alíquotas aplicáveis, o  investimento nas atividades produtivas. (Grifou­se.)  Assim, também sob o ângulo da distribuição de lucros é procedente a glosa  no aumento do custo de aquisição das ações.  Esse entendimento está de acordo com a jurisprudência firmada pelo STF na  ADI 2588 (referida indiretamente pelo recorrente), que trata da tributação de lucros no exterior  (art.  74  da  MP  2158­35,  de  2001,  referida  diretamente  pelo  recorrente):  caso  o  lucro  real  auferido no exterior por uma controlada seja oferecido à tributação na controladora sediada no  Brasil (caso, por exemplo, de lucros auferidos por sociedades sediadas em paraísos fiscais), ele  é apto a se subsumir à isenção do art. 10 da Lei 9249, de 1995; caso o lucro real auferido no  exterior não seja oferecido à  tributação no Brasil  (caso, por exemplo, de  lucros auferidos no  exterior por coligadas não sediadas em paraísos fiscais), o montante deste lucro não é apto a se  subsumir à isenção do art. 10 da Lei 9249, de 1995.    DA ALEGAÇÃO DE ARBITRAMENTO DO CUSTO DAS AÇÕES  O recorrente afirma que foram utilizados diferentes critérios nos lançamentos  dos diversos acionistas do Banco Pactual. Tais critérios seriam os adotados:  (1) expurgo dos efeitos da capitalização na Nova Pactual ou PSA;  (2) expurgo dos efeitos da capitalização na Nova Pactual e na PSA;  (3) o cálculo do custo médio ponderado das ações.   Como  amplamente  exposto  no meu  voto,  considero  correto  o  expurgo  dos  efeitos  da  capitalização  na  Nova  Pactual  e  na  PSA  no  custo  de  aquisição  das  ações  do  contribuinte, como realizado no presente caso.  Fl. 1649DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 30          57 Nos  casos  (1)  e  (2),  citados  pelo  recorrente  como  exemplos  de  critérios  diversos, houve sim, e, a meu juízo, por equívoco, a utilização de critérios mais benéficos para  os respectivos contribuintes, uma vez que apenas foram expurgados os efeitos da capitalização  na Nova Pactual  ou na PSA. A utilização de expurgos  em montante  insuficiente  em alguns  processos, estranhos à presente lide, em nada favorece o contribuinte, já que, no presente caso,  foi utilizado o critério correto.  Quanto ao critério (3), cálculo do custo médio ponderado das ações, nada tem  a  ver  com  critério  de  fiscalização  no  lançamento, mas  diz  respeito  ao  cálculo  do  custo  das  ações, determinado pela legislação tributária (art. 16 da Lei 7713, de 1988 e do art. 16 da IN  SRF 84, de 2001) em toda e qualquer aquisição de ações.   De  acordo  com  tais  textos,  “O  custo  de  aquisição  de  títulos  e  valores  mobiliários,  de  quotas  de  capital  e  dos  bens  fungíveis  será  a  média  ponderada  dos  custos  unitários, por espécie, desses bens” (§ 2º do art. 16 da Lei 7.713, de 1988).   Ademais,  a  necessidade  de  os  lucros  serem  tributados  (bancos  devem  obrigatoriamente  apurar  o  lucro  real,  por  disposição  do  art.  14,  II,  da  Lei  9718,  de  1998)  emerge mais uma vez do texto do § 3º do art. 16 da Lei 7.713, de 1988, que refere “No caso de  participação societária resultantes de aumento de capital por incorporação de lucros e reservas,  que  tenham  sido  tributados na  forma  do  art.  36  desta  Lei,  o  custo  de  aquisição  é  igual  à  parcela do lucro ou reserva capitalizado, que corresponder ao sócio ou acionista beneficiário”.  (Grifou­se.)  Vejamos o texto de tais normas.  Lei 7.713, de 1988  Art. 16. O custo de aquisição dos bens e direitos será o preço ou  valor pago, e, na ausência deste, conforme o caso:  I  ­  o  valor  atribuído  para  efeito  de  pagamento  do  imposto  de  transmissão;  II ­ o valor que tenha servido de base para o cálculo do Imposto  de Importação acrescido do valor dos tributos e das despesas de  desembaraço aduaneiro;  III ­ o valor da avaliação do inventário ou arrolamento;  IV ­ o valor de transmissão, utilizado na aquisição, para cálculo  do ganho de capital do alienante;  V ­ seu valor corrente, na data da aquisição.  §  1º  O  valor  da  contribuição  de  melhoria  integra  o  custo  do  imóvel.  §  2º  O  custo  de  aquisição  de  títulos  e  valores  mobiliários,  de  quotas de capital e dos bens  fungíveis  será a média ponderada  dos custos unitários, por espécie, desses bens.  § 3º No caso de participação societária resultantes de aumento  de  capital  por  incorporação  de  lucros  e  reservas,  que  tenham  Fl. 1650DF CARF MF     58 sido  tributados  na  forma  do  art.  36  desta  Lei,  o  custo  de  aquisição é igual à parcela do lucro ou reserva capitalizado, que  corresponder ao sócio ou acionista beneficiário.  §  4º  O  custo  é  considerado  igual  a  zero  no  caso  das  participações  societárias  resultantes de aumento de capital  por  incorporação  de  lucros  e  reservas,  no  caso  de  partes  beneficiárias adquiridas gratuitamente, assim como de qualquer  bem  cujo  valor  não  possa  ser  determinado nos  termos  previsto  neste artigo. (Grifou­se.)  IN SRF 84, de 2001  Participações societárias  Art.  16.  Na  hipótese  de  integralização  de  capital  mediante  a  entrega de bens ou direitos, considera­se custo de aquisição da  participação adquirida o valor dos bens ou direitos transferidos,  constante  na  Declaração  de  Ajuste  Anual  ou  o  seu  valor  de  mercado.  §  1o  Se  a  transferência  não  se  fizer  pelo  valor  constante  na  Declaração  de  Ajuste  Anual,  a  diferença  a  maior  é  tributável  como ganho de capital.  § 2o No caso de ações ou quotas recebidas em bonificação, em  virtude de incorporação de lucros ou reservas ao capital social  da  pessoa  jurídica,  considera­se  custo  de  aquisição  da  participação  o  valor  do  lucro  ou  reserva  capitalizado  que  corresponder ao acionista ou sócio, independentemente da forma  de tributação adotada pela empresa.  § 3o Para efeito de apuração de ganho de capital na alienação  de participações societárias, o custo de aquisição das ações ou  quotas  é  apurado  pela  média  ponderada  dos  custos  unitários,  por espécie, desses títulos.  § 4o O custo médio ponderado de cada ação ou quota:  I ­ é igual ao resultado da divisão do valor total de aquisição das  ações  ou  quotas  em  estoque  pela  quantidade  total  de  ações  ou  quotas em estoque, inclusive bonificadas;  II ­ multiplicado pela quantidade de ações ou quotas alienadas,  constitui o custo de aquisição para efeito da apuração do ganho  de capital;  III ­ multiplicado pelo número de ações ou quotas remanescente,  constitui o valor do estoque desses títulos.  §  5o  A  cada  aquisição  ou  baixa  devem  ser  ajustadas  as  quantidades em estoque e os custos total e médio ponderado, por  espécie, das ações ou quotas. (Grifou­se.)  Sublinho que a  apuração do custo médio das  ações  com base  em seu valor  corrente, na data de apuração, na forma dos dispositivos citados (art. 16 da Lei 7.713, de 1988  e art. 16 da IN SRF 84, de 2001) é determinação legal e constante no Decreto 3.000, de 1999  (RIR  99),  arts.  129  e  130  (citado  no  auto  de  infração),  e,  decorrentemente,  utilizado  pelo  Fl. 1651DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 31          59 programa da Declaração de Ajuste Anual para o cálculo do ganho de capital (ver, por exemplo,  e­fl. 08).   Gizo que, na forma do art. 16, § 4º, da Lei 7713, de 1988, é imprescindível  quantificar o valor das ações recebidas pelos contribuintes, sob pena de ser igual a zero o valor  do custo de aquisição a ser considerado.  DEMAIS ALEGAÇÕES DO RECORRENTE  Por  sua  vez,  o Acórdão CARF  101­96.570,  citado  pelo  recorrente,  trata  de  uma  situação  específica  e  diferente,  no  qual  não  foi  obedecida  a  regra  do  art.  388,  §  1º  (já  transcrita),  que  determina,  em  caso  de  reavaliação  de  bens  do  ativo,  a  baixa  da  reserva  mediante redução do investimento, como se verifica à leitura de sua ementa:  RESERVA  DE  REAVALIAÇÃO  DE  INVESTIMENTO  EM  CONTROLADA  —  ALIENAÇÃO  DE  INVESTIMENTO  —  NECESSIDADE DE REALIZAÇÃO DA RESERVA —   A  reavaliação  de  bens  do  ativo  gera  o  aumento  de  seu  valor  contábil e, por conseguinte, diminui o ganho de capital apurado  na  sua  alienação.  Com  o  intuito  de  que  haja  a  compensação  contábil  e  fiscal,  o  valor  da  reserva  deverá  ser  computado  na  determinação  do  lucro  real  do  período­base  em  que  o  contribuinte  alienar  ou  liquidar  o  investimento.  Se  o  Contribuinte,  na  alienação  de  seu  investimento,  computou  em  seu  custo  de  aquisição  o  valor  da  reavaliação,  o  fato  da  investida  ter  realizado  sua  reserva  no  mesmo  ano­calendário  não afasta a tributação no Contribuinte. A realização da reserva  pela investida apenas autorizaria a baixa da reserva, mediante a  redução do valor do investimento. Se o investimento foi alienado  sem o ajuste e redução em seu valor, a reserva, no Contribuinte,  deve de fato ser realizada, considerando os efeitos no resultado  fiscal da alienação do investimento, com o aumento da perda ou  redução do ganho.    Ademais,  em  se  tratando  de  isenção  ou  redução  de  base  de  cálculo,  a  Constituição Federal, art. 150, § 6º, exige que a matéria seja regulada por lei específica,  que não existe no caso de capitalização de lucros societários:  Art.  150.  Sem  prejuízo  de  outras  garantias  asseguradas  ao  contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal  e aos Municípios:   (...)  § 6º Qualquer subsídio ou isenção, redução de base de cálculo,  concessão de crédito presumido, anistia ou remissão, relativos a  impostos,  taxas  ou  contribuições,  só  poderá  ser  concedido  mediante  lei  específica,  federal,  estadual  ou  municipal,  que  regule  exclusivamente  as  matérias  acima  enumeradas  ou  o  correspondente tributo ou contribuição, sem prejuízo do disposto  Fl. 1652DF CARF MF     60 no  art.  155,  §  2.º,  XII,  g.  (Redação  dada  pela  Emenda  Constitucional nº 3, de 1993).  Em  resumo,  a  prática  do  recorrente  não  encontra  amparo  em  qualquer  ato  legal ou infralegal por ele citado.  Passo a analisar a legislação citada pelo recorrente.  O  art.  8º  da  Lei  9.532,  de  1997,  trata  de  situação  diversa,  ou  seja,  a  incorporação,  fusão  ou  cisão,  na  qual  haja  participação  societária  adquirida  com  ágio  ou  deságio.  Inaplicável ao presente caso também a Instrução Normativa 77, de 1986, que  “expede  normas  para  efeitos  de  adaptação  de  legislação  do  imposto  de  renda  em  vigor  ao  regime de tributação das pessoas jurídicas estabelecido na Lei nº 7.450/85”. O seu subitem 5.9,  citado pelo recorrente, refere que “ao aumento do capital da sucessora com a incorporação de  lucros e reservas da sucedida, aplicam­se as normas dos artigos 376 e 377 do RIR/80”; tais arts.  376 e 377 do RIR/80 regulamentavam, por sua vez, o art. 63, §§ 3º e 4º, do Decreto­Lei 1598,  de 1977, dispondo, nas palavras do recorrente, que “se a pessoa jurídica restituísse capital aos  sócios nos cinco anos subsequentes à capitalização de lucros, o montante do capital restituído  seria  tratado como dividendo”. O  item 5 da  IN 77, de 1986 (no qual se  insere o  já analisado  subitem 5.9) trata das normas a serem observadas nos “casos de incorporação, fusão e cisão de  que trata o artigo 33 da Lei nº 7.450/85”. É matéria estranha ao caso em análise.  Igualmente inaplicável ao presente caso é o art. 33 da Lei 7.450, de 1985, que  trata do balanço a ser  levantado pela pessoa jurídica a ser incorporada, fusionada ou cindida,  para determinar o  lucro real na data da  incorporação,  fusão ou cisão; porém, perceba­se  que (re)afirma­se a regra de que é o lucro real (e não o societário) que deve ser levado em  conta  para  fins  dos  efeitos  tributários  da  distribuição  ou  da  capitalização  de  lucros,  inclusive no caso de uma incorporação:   Art.  33.  A  pessoa  jurídica  incorporada,  fusionada  ou  cindida  deve  levantar  balanço  e  demonstração  de  resultados  e  determinar o lucro real na data da incorporação, fusão ou cisão,  observado o seguinte: (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 2.323,  de 1987) (Grifou­se.)   I  ­  o  lucro  real  apurado  será  convertido  em  número  de  OTN  pelo  valor  desta  na  data  da  incorporação,  fusão  ou  cisão;  (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 2.323, de 1987)   II  ­ a declaração de  rendimentos deverá ser apresentada até o  último  dia  útil  do  mês  subseqüente  à  ocorrência  do  evento;  (Redação dada pelo Decreto­Lei nº 2.323, de 1987)  Também desbordam do caso concreto o art. 22 da Lei n° 9.249/95 e o art. 29,  III, da Instrução Normativa SRF 84, de 2001. O primeiro, ao referir que “os bens e direitos do  ativo  da  pessoa  jurídica,  que  forem  entregues  ao  titular  ou  a  sócio  ou  acionista  a  título  de  devolução de sua participação no capital social, poderão ser avaliados pelo valor contábil ou de  mercado”; o segundo, que determina a exclusão, para fins da determinação do ganho de capital  da  pessoa  física  dos  ganhos  de  capital  decorrentes  de  “restituição  de  participação  no  capital  social mediante a entrega à pessoa física, pela pessoa jurídica, de bens e direitos de seu ativo,  avaliados pelo valor contábil ou de mercado”.   Fl. 1653DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 32          61 No caso em exame, não houve “restituição de participação no capital social  mediante a entrega à pessoa física, pela pessoa jurídica, de bens e direitos de seu ativo”, mas  recebimento de participação no capital social da incorporadora (controlada) em substituição à  participação  que  o  recorrente  detinha  na  incorporada  (controladora)  e  posterior  ganho  de  capital na alienação das ações.   É  evidente  a  diferença  entre  os  institutos  jurídicos  da  “restituição  de  participação no capital  social” e do  recebimento de participação no capital  em substituição a  outro, que deixa de existir em face de incorporação; ademais, no respeitante à isenção (matéria  tratada  neste  processo),  o  art.  111,  “II”,  da  Lei  5.172,  de  1966  (CTN),  exige  o  uso  da  interpretação literal:  Art.  111.  Interpreta­se  literalmente  a  legislação  tributária  que  disponha sobre:  (...)  II ­ outorga de isenção;  O  entendimento  professado  até  este  momento  está  em  consonância  com  o  vem reiteradamente decidindo a CSRF.  O capítulo seguinte trata de razões outras pelas quais o lançamento deve ser  mantido, ressaltando que: (a) as razões até aqui expostas são suficientes para negar provimento  ao recurso voluntário na questão do ganho de capital; (b) as razões a seguir expostas, por si só,  são suficientes para se chegar à mesma conclusão.    CONCLUSÕES  Com base nas considerações retro, considero correto o procedimento adotado  de  se  expurgar  os  efeitos  da  capitalização  nas  sociedades  do  Grupo  Pactual  no  custo  de  aquisição das ações do contribuinte.    DA MULTA QUALIFICADA  No tangente à multa qualificada, sua  imposição é dependente da existência,  por parte do contribuinte, do dolo de praticar a sonegação ou a fraude, nos termos dos arts. 71 a  73 da Lei 4.502, de 1964, em face da remissão efetuada pelo art. 44 da Lei 9.430, de 1996:  Lei 9.430, de 1996  Art. 44. Nos casos de  lançamento de ofício,  serão aplicadas as  seguintes multas: (Vide Lei nº 10.892, de 2004)  (...)   II ­ cento e cinqüenta por cento, nos casos de evidente intuito de  fraude, definido nos arts. 71, 72 e 73 da Lei nº 4.502, de 30 de  novembro  de  1964,  independentemente  de  outras  penalidades  administrativas ou criminais cabíveis.  Fl. 1654DF CARF MF     62 Lei 4.502, de 1964  Art.  71.  Sonegação  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir ou retardar,  total ou parcialmente, o conhecimento por  parte da autoridade fazendária:  I  ­  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal, sua natureza ou circunstâncias materiais;  II ­ das condições pessoais de contribuinte, suscetíveis de afetar  a  obrigação  tributária  principal  ou  o  crédito  tributário  correspondente.  Art.  72.  Fraude  é  toda  ação  ou  omissão  dolosa  tendente  a  impedir ou retardar, total ou parcialmente, a ocorrência do fato  gerador  da  obrigação  tributária  principal,  ou  a  excluir  ou  modificar as suas características essenciais, de modo a reduzir o  montante do imposto devido a evitar ou diferir o seu pagamento.  Art  . 73. Conluio é o ajuste doloso entre duas ou mais pessoas  naturais ou jurídicas, visando qualquer dos efeitos referidos nos  arts. 71 e 72.  Ora, independentemente da configuração, ou não, de simulação na cadeia de  operações  de  compra  e  venda  do  Banco  Pactual  à  UBS  AG,  o  contribuinte,  detendo  tão  somente  3,00%  das  ações  do  Banco  Pactual  (termo  de  verificação  fiscal,  e­fl.  341),  não  poderia  influenciar  o  modo  como  foi  procedido  o  negócio.  Se  dolo  houve,  a  justificar  a  imposição de multa qualificada, foi por parte de quem detinha o controle do Banco Pactual, e  não por parte dos acionistas minoritários, que não podem decidir como se fará o negócio.  Da  mesmo  forma,  não  é  razoável  a  alegação  da  tentativa  de  impedir  ou  retardar,  total  ou  parcialmente,  o  conhecimento  por  parte  da  autoridade  fazendária  da  ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  tributária  se  as  operações  que  deram  origem  às  parcelas lançadas ­ especialmente o contrato no qual eram previstos os pagamentos – já eram  de conhecimento da fiscalização, em razão de procedimento fiscal anterior.  Por esses motivos, entendo que a multa deve ser desqualificada, reduzida ao  percentual de 75%.  DA INCIDÊNCIA DOS JUROS SOBRE A MULTA  O recorrente alega que é descabida a incidência de juros sobre a multa porque  isso implicaria numa indireta majoração da própria penalidade e não se pode falar em mora na  exigência de multa.  Não assiste razão ao recorrente.   Para  o  deslinde  da  questão,  deve­se  discernir  os  conceitos  de  tributo  e  de  crédito tributário veiculados no Código Tributário Nacional (CTN). Tributo é definido em seu  art. 3°:  Art.  3°.  Tributo  é  toda  prestação  pecuniária  compulsória,  em  moeda ou cujo  valor nela  se possa  exprimir,  que não constitua  sanção  de  ato  ilícito,  instituída  em  lei  e  cobrada  mediante  atividade administrativa plenamente vinculada.  Fl. 1655DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 33          63 Por sua vez, os artigos 113, § 1°, 139 e 142 do CTN dispõem sobre o crédito  tributário:  Art. 113. A obrigação tributária é principal ou acessória.  §  1°  A  obrigação  principal  surge  com  a  ocorrência  do  fato  gerador,  tem por objeto o pagamento de  tributo ou penalidade  pecuniária  e  extingue­se  juntamente  com  o  crédito  dela  decorrente.  Art. 139. O crédito  tributário decorre da obrigação principal e  tem a mesma natureza desta.  Art.  142.  Compete  privativamente  à  autoridade  administrativa  constituir o crédito tributário pelo lançamento, assim entendido  o procedimento administrativo tendente a verificar a ocorrência  do  fato  gerador  da  obrigação  correspondente,  determinar  a  matéria  tributável,  calcular  o  montante  do  tributo  devido,  identificar o sujeito passivo e, sendo caso, propor a aplicação da  penalidade cabível. (Grifou­se.)  Assim, a multa,  apesar de não ser  tributo,  integra o crédito  tributário e,  em  vista desse fato, se subsume ao tratamento dispensado ao crédito tributário pelo CTN.  O  art.  161  do  CTN  estabelece  que,  ao  crédito  tributário  não  pago  no  vencimento, devem ser acrescidos os juros moratórios à taxa disposta em lei ou, em sua falta, à  taxa de um por cento ao mês:  Art.  161. O  crédito  não  integralmente  pago  no  vencimento  é  acrescido de juros de mora, seja qual for o motivo determinante  da  falta,  sem prejuízo da  imposição das penalidades cabíveis  e  da aplicação de quaisquer medidas de garantia previstas nesta  Lei ou em lei tributária.  § 1º Se a lei não dispuser de modo diverso, os juros de mora são  calculados à taxa de um por cento ao mês. (Grifou­se.)  Assim,  ao  contrário  do  que  alega  o  interessado,  o  CTN  determina  a  incidência  de  juros  de mora  sobre  a multa  lançada  de  ofício. A  expressão  “sem  prejuízo  da  imposição  das  penalidades  cabíveis”  esclarece que  a  imposição  de  juros  e de multa  não  são  excludentes entre si.  A previsão legal da incidência de juros sobre as multas de ofício constou nas  Leis 9.430, de 1996 e 10.522, de 2002, que disciplinaram o assunto de maneira diversa ao que  acontecia até então. Vejamos, inicialmente, o que diz o § 3° do art. 61 da Lei 9.430, de 1996:  Art. 61. Os débitos para com a União, decorrentes de tributos e  contribuições administrados pela Secretaria da Receita Federal,  cujos  fatos  geradores  ocorrerem  a  partir  de  1°  de  janeiro  de  1997,  não  pagos  nos  prazos  previstos  na  legislação  específica,  serão acrescidos de multa de mora, calculada à taxa de trinta e  três centésimos por cento, por dia de atraso.  (...)  Fl. 1656DF CARF MF     64 §3° Sobre os débitos a que se refere este artigo incidirão  juros  de mora calculados à  taxa a que  se  refere o § 3° do art.  5°, a  partir  do  primeiro  dia  do  mês  subseqüente  ao  vencimento  do  prazo até o mês anterior ao do pagamento e de um por cento no  mês de pagamento.  Por sua vez, os arts. 29 e 30 da Lei 10.522, de 2002, resultante da conversão  da Medida  Provisória  1621­31,  de  1998  (reedição  da Medida  Provisória  1542­17,  de  18  de  dezembro de 1996, arts. 25 e 26), dispõem:  Art.  29. Os  débitos  de  qualquer  natureza  para  com  a Fazenda  Nacional  e  os  decorrentes  de  contribuições  arrecadadas  pela  União,  constituídos  ou  não,  cujos  fatos  geradores  tenham  ocorrido até 31 de dezembro de 1994, que não hajam sido objeto  de parcelamento requerido até 31 de agosto de 1995, expressos  em quantidade de Ufir, serão reconvertidos para real, com base  no valor daquela fixado para 1° de janeiro de 1997.  (...)  Art. 30. Em relação aos débitos referidos no art. 29, bem como  aos  inscritos  em  Dívida  Ativa  da  União,  passam  a  incidir,  a  partir  de  1°  de  janeiro  de  1997,  juros  de mora  equivalentes  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação  e  de  Custódia  ­  Selic para  títulos  federais,  acumulada mensalmente,  até o último dia do mês anterior ao do pagamento, e de 1% (um  por cento) no mês de pagamento.  A multa de ofício proporcional,  lançada em função de  infração à  legislação  tributária  de  que  resulta  falta  de  pagamento  de  tributo,  é  débito  decorrente  de  tributos  e  contribuições, estando a eles vinculada. Logo, as expressões “débitos decorrentes de tributos e  contribuições”  e  “débitos  de  qualquer  natureza”,  utilizadas,  respectivamente,  nas  Leis  9.430/1996 e 10.522/2002, incluem a multa de ofício.  Também  tratam especificadamente do  assunto,  determinando a  cobrança de  juros  sobre  a  multa,  os  pareceres  MF/SRF/COSIT/COOPE/SENOG  n°  28,  de  1998  e  PGFN/CAT nº 1834, de 2013:  Parecer MF/SRF/COSIT/COOPE/SENOG n° 28  3. (...). Assim, desde 01.01.97, as multas de ofício que não forem  recolhidas  dentro  dos  prazos  legais  previstos  estão  sujeitas  à  incidência  de  juros  de mora  equivalentes  à  taxa  referencial  do  Sistema Especial de Liquidação e Custódia ­ SELIC para títulos  federais,  acumulada  mensalmente,  até  o  último  dia  do  mês  anterior  ao  do  pagamento,  e  de  um  por  cento  no  mês  de  pagamento, desde que estejam associadas a:  a) fatos geradores ocorridos a partir de 01.01.97;  b)  fatos  geradores  que  tenham  ocorrido  até  31.12.94,  se  não  tiverem sido objeto de pedido de parcelamento até 31.08.95.  Parecer PGFN/CAT nº 1834, de 2013  21.Por todo o exposto, respondendo à consulta apresentada pela  Procuradoria­Regional da Fazenda Nacional da 3ª Região, por  meio  da  Consulta  Interna  identificada  pelo  nº.  Fl. 1657DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 34          65 20138000CI00002,  que  veicula  questionamentos  a  respeito  da  incidência  de  juros  de  mora  sobre  créditos  tributários  resultantes  de multa  de  ofício  aplicada  pela  RFB,  referentes  a  fatos  geradores  ocorridos  em  1995  e  1996,  entendemos,  salvo  melhor juízo, que há incidência dos mencionados juros de mora  sobre as multas de ofício, seja por aplicação do § 1º do artigo  161 do CTN, seja por determinação de norma legal específica, o  que se resume nas seguintes situações:  a)  para  a  hipótese  de  haver  créditos  ainda  não  inscritos  em  dívida  ativa  (sob  administração  da  RFB),  decorrentes  de  fatos  geradores ocorridos em 1995 e 1996, em razão da ausência de  lei específica, incidirá a norma geral prevista no § 1º do artigo  161 do CTN, aplicando­se o índice de 1% ao mês;  b)  para  os  créditos  inscritos  em  dívida  ativa  da  União  (sob  administração da PGFN), aplica­se a taxa SELIC a partir de 31  de agosto de 1995, data de início da vigência do § 8º, inserido no  artigo 84 da Lei nº. 8.981, de 1995, por determinação do artigo  16  da MP nº.  1.110,  de  1995,  objeto  de  sucessivas  reedições  e  confirmado pelo artigo 17 da Lei nº. 10.522, de 2002; e  c) para os créditos inscritos em dívida ativa da União, referentes  a fatos geradores ocorridos entre 1 de janeiro e 30 de agosto de  1995, por ausência de norma legal específica, aplica­se o índice  de 1% ao mês, com base no § 1º do artigo 161 do CTN.  Também  nesse  sentido  a  jurisprudência  da  Câmara  Superior  de  Recursos  Fiscais (CSRF):  JUROS  MORATÓRIOS  INCIDENTES  SOBRE  A  MULTA  DE  OFÍCIO. TAXA  SELIC.  A  obrigação  tributária  principal  surge  com  a  ocorrência  do fato  gerador  e  tem  por  objeto  tanto  o  pagamento do tributo como a penalidade pecuniária decorrente  do seu não pagamento, incluindo a multa de oficio proporcional.  O  crédito  tributário  corresponde  a  toda  a  obrigação  tributária principal,  incluindo  a  multa  de  oficio  proporcional,  sobre a qual, assim, devem incidir os juros de mora à taxa Selic.  (Acórdão 9202­003.700)  JUROS DE MORA SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A  obrigação  tributária  principal  compreende  tributo  e  multa  de  oficio  proporcional. Sobre o crédito tributário constituído, incluindo a  multa  de  oficio,  incidem  juros  de  mora,  devidos  à  taxa  Selic.  Recurso da Fazenda Nacional Provido. Recurso da Contribuinte  Improvido. (Nº Acórdão 9101­000.539)    Conclusão  Voto, portanto, por (a) considerar não ocorrida a decadência do poder­dever  de  lançar o  crédito  tributário  e  (b) DAR PARCIAL PROVIMENTO ao  recurso,  reduzindo a  multa qualificada ao percentual de 75% e mantendo o lançamento nas demais questões.     Fl. 1658DF CARF MF     66 (assinado digitalmente)  João Bellini Júnior  Relator                  Declaração de Voto  Conselheiro Fábio Piovesan Bozza  Peço  vênia  para  apresentar  algumas  breves  considerações  sobre  a  fundamentação  de  alguns  tópicos,  em  razão  do  caráter  controvertido  da  matéria  e  da  recorrência desses casos no colegiado.  Destaco  que  a  presente  declaração  de  voto  foi  preparada  tendo  em  vista  processo com o maior número de intercorrências, a exemplo das alegações de decadência e de  insubsistência  da  multa  qualificada.  Portanto,  a  declaração  de  voto  deverá  ser  ajustada,  “mutatis mutandis”, à matéria controvertida nos presentes autos.  Decadência  A verificação do eventual transcurso do prazo decadencial para a constituição  do  crédito  tributário  por  parte  da  fiscalização  depende  de  alguns  fatores,  a  saber:  (i)  a  determinação do momento em que ocorre o  fato gerador do  IR sobre o ganho de capital das  pessoas físicas nas alienações a prazo; (ii) a existência ou não de dolo, fraude ou simulação nas  operações realizadas pelo Recorrente; e (iii) a existência ou não de pagamento antecipado.  Aspecto temporal da hipótese de incidência do IRPF sobre o ganho de capital  nas alienações a prazo  Trata­se  de  questão  controvertida,  com  escassa  manifestação  doutrinária  e  com divergência jurisprudencial. De um lado, advoga­se que o fato gerador do imposto nessas  circunstâncias ocorre por ocasião da alienação do bem, havendo somente um diferimento do  pagamento do tributo para o momento do recebimento da parcela do preço pelo alienante. De  outro lado, defende­se que o fato gerador do IRPF continua a seguir a regra geral do regime de  caixa, o qual somente ocorre com o efetivo recebimento de cada parcela do preço.  A  diferença  entre  uma  e  outra  posição  é  significativa  e  não  se  restringe  à  decadência, podendo afetar também a determinação da lei tributária vigente no tempo (art. 144  do CTN). No caso ora analisado, contudo, a questão limita­se à decadência.  As principais normas relacionadas com o tema são as seguintes (grifamos):  Lei nº 7.713/88  Fl. 1659DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 35          67 Art.  2º  O  imposto  de  renda  das  pessoas  físicas  será  devido,  mensalmente,  à  medida  em  que  os  rendimentos  e  ganhos  de  capital forem percebidos.  (...)  Art.  21.  Nas  alienações  a  prazo,  o  ganho  de  capital  será  tributado  na  proporção  das  parcelas  recebidas  em  cada  mês,  considerando­se a respectiva atualização monetária, se houver.    Lei nº 8.981/95  Art.  21.  O  ganho  de  capital  percebido  por  pessoa  física  em  decorrência  da  alienação  de  bens  e  direitos  de  qualquer  natureza sujeita­se à incidência do Imposto de Renda, à alíquota  de quinze por cento.  §  1º O  imposto  de  que  trata  este  artigo  deverá  ser  pago  até  o  último dia útil do mês subseqüente ao da percepção dos ganhos.  §  2º  Os  ganhos  a  que  se  refere  este  artigo  serão  apurados  e  tributados  em  separado  e não  integrarão  a  base  de  cálculo  do  Imposto  de  Renda  na  declaração  de  ajuste  anual,  e  o  imposto  pago não poderá ser deduzido do devido na declaração.    RIR/99  Art. 140. Nas alienações a prazo, o ganho de capital deverá ser  apurado  como  venda  à  vista  e  tributado  na  proporção  das  parcelas  recebidas  em  cada mês,  considerando­se  a  respectiva  atualização monetária, se houver (Lei nº 7.713, de 1988, art. 21).   §  1º  Para  efeito  do  disposto  no  caput,  deverá  ser  calculada  a  relação  percentual  do  ganho  de  capital  sobre  o  valor  de  alienação que será aplicada sobre cada parcela recebida.  § 2º O valor pago a título de corretagem poderá ser deduzido do  valor da parcela recebida no mês do seu pagamento.    Instrução Normativa SRF nº 84/2001  Art.  31. Nas alienações a prazo, o ganho de capital é apurado  como  se  a  venda  fosse  efetuada  à  vista  e  o  imposto  é  pago  periodicamente, na proporção da parcela do preço recebida, até  o último dia útil do mês subseqüente ao do recebimento.  Parágrafo  único.  O  imposto  devido,  relativo  a  cada  parcela  recebida, é apurado aplicando­se:  Fl. 1660DF CARF MF     68 I – o percentual resultante da relação entre o ganho de capital  total  e  valor  total  da  alienação  sobre  o  valor  da  parcela  recebida;  II  –  a  alíquota  de  quinze  por  cento  sobre  o  valor  apurado  na  forma do inciso I.  A  aquisição  de  disponibilidade  jurídica  ou  econômica  da  renda  ou  dos  proventos  de  qualquer  natureza,  aludida  pelo  art.  43  do  CTN,  não  representa  um  instante  unívoco. Ao contrário, ela encontra­se inserida em um espectro de possibilidades, demandando  definição por parte do legislador ordinário.  A  realização  dessa  riqueza  pode  ocorrer  em  diversos  momentos,  como  a  celebração  do  negócio  jurídico,  a  tradição  do  bem,  o  recebimento  do  preço  etc.  Compete,  assim,  ao  legislador  ordinário  definir  tal  instante,  observados  os  limites  estabelecidas  pela  Constituição Federal e pelo CTN.  E  assim  o  fez  o  legislador  ordinário  ao  editar  a  Lei  nº  7.713/88,  conformando­se com tais balizas.  O art. 21 da Lei nº 7.713/88, ao tratar da tributação do ganho de capital sobre  alienações  a  prazo,  afirma  que  a  tributação  ocorre  “na  proporção  das  parcelas  recebidas”.  Considero que tal prescrição não excepciona a regra geral do regime de caixa, consagrada pelo  art. 2º da Lei nº 7.713/88 e ratificada pelo art. 21 da Lei nº 8.981/95.  A regulamentação infralegal (art. 140 do RIR/99 e art. 31 da IN 84/2004) não  destoa da lei – e nem poderia – ao estabelecer, respectivamente, a forma de apuração da base  de cálculo e o momento da ocorrência do fato gerador do imposto: “o ganho de capital deverá  ser  apurado  como  venda  à  vista  e  tributado  na  proporção  das  parcelas  recebidas  em  cada  mês”.  O  fato  de  a  base  de  cálculo  reportar­se  a  evento  (alienação)  ocorrido  em  momento distinto do aspecto temporal da obrigação tributária (recebimento da parcela) não é  um impedimento, sequer uma novidade na  legislação brasileira. Dois  exemplos  ilustram esse  fato. Primeiro, a contribuição ao PIS, cujo fato gerador ocorria no momento em que auferido o  faturamento do mês, mas a base de cálculo reportava­se ao faturamento do sexto mês anterior  (art. 6º, parágrafo único da Lei Complementar nº 7/70). Segundo, o IRPF no ajuste anual, cujo  fato  gerador  ocorre  em  31  de  dezembro,  mas  a  base  de  cálculo  abarca  os  rendimentos  percebidos e as despesas dedutíveis pagas durante todo o ano­calendário (art. 7º, 8º e 25 da Lei  nº 9.250/95)  Na  verdade,  a  técnica  empregada  pelo  art.  21  da  Lei  nº  7.713/88  busca  delimitar a composição do ganho de capital ao valor de venda do bem, ao respectivo custo de  aquisição e à eventual correção monetária existente no momento da alienação, não abarcando  outras verbas porventura acordadas, como eventuais juros incidentes sobre a parcela, que ficam  sujeitos à tributação específica.  Por outro lado, a tese do diferimento (ocorrência do fato gerador no momento  da  alienação)  não  se  afigura  adequada,  justamente  porque  deriva  de  uma  interpretação  do  conteúdo da  lei  feita  às  avessas,  a  partir  das  disposições  do  seu  decreto  regulamentador  (“o  ganho de capital deverá ser apurado como venda à vista”) 1.                                                              1 Além disso, a tese do diferimento cria situações, no mínimo, inusitadas. Se o fato gerador do IR sobre o ganho  de capital nas alienações de bens a prazo ocorre no momento da alienação (de modo simplificado, na celebração  Fl. 1661DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 36          69 Em  suma,  o  aspecto  temporal  da  hipótese  de  incidência  do  IRPF  sobre  o  ganho de capital nas alienações a prazo continua a ser o recebimento do preço (percepção da  renda), e não o negócio jurídico da alienação (celebração do contrato de compra e venda).  A existência ou não de dolo, fraude ou simulação nas operações  Tal como o conselheiro relator, não vislumbro a existência de dolo, fraude ou  simulação nas operações de reorganização societária promovidas.   E diversas são as razões:  (a) a estrutura societária com as empresas “holdings” já era preexistente, não  havendo interposição fraudulenta de pessoas;  (b)  a  extinção  dessas  empresas  “holdings”,  por  meio  de  sucessivas  incorporações  reversas,  refletiu  o  poder  de  escolha  assegurada  constitucionalmente  aos  particulares pela autonomia privada, observou o ordenamento jurídico e atendeu com eficiência  ao compromisso assumido pelos vendedores com o comprador, demonstrando a existência de  propósito negocial, quer na sua vertente de causa jurídica (a qual adoto2), quer na acepção de  motivação extratributária;  (c)  todas  as  operações  foram  devidamente  escrituradas  e  arquivadas  no  registro público, não havendo ocultação de atos;   (d)  o  tempo  na  realização  da  reorganização  societária  foi  adequado  para  alcançar  a  estrutura  requerida pelo  comprador no  fechamento do negócio  (“closing”),  com a  observância das autorizações governamentais necessárias à validade e à eficácia da operação;  (e)  não  houve  desfazimento  de  nenhuma  etapa  do  procedimento  de  reorganização  societária,  nem  neutralização  dos  respectivos  efeitos,  circunstância  que  afasta  alegações de existência de pacto simulatório prévio entre as partes;  (f)  a conduta do Recorrente, mesmo diante de uma  interpretação a meu ver  equivocada sobre o alcance do art. 135 do RIR/99, pode ser qualificada como erro de direito,  mas não como ato doloso, fraudulento ou simulado.  Afasto, portanto, a acusação de simulação.  A existência ou não de pagamento antecipado  Não  houve  propriamente  antecipação  do  pagamento  do  tributo  (porque  o  IRPF incidente sobre o ganho de capital não está sujeito ao ajuste anual), mas sim pagamento a  menor.  Em  conclusão,  aplicando­se  a  regra  disposta  no  art.  150,  §  4º  do  CTN,  constata­se  que  o  lançamento  do  IRPF  sobre  a  parcela  do  preço  recebida  em  01/12/2006                                                                                                                                                                                           do contrato), então restaria ao “recebimento do preço” o papel de mero vencimento da obrigação tributária, o qual  poderia  nunca  ocorrer,  frustrando  a  participação  do  Estado  sobre  riqueza  já  auferida  pelo  contribuinte.  Isso  porque,  diferentes  de  outros  tributos,  a  Lei  nº  7.713/89  não  indicou  momento  em  que  o  diferimento  estaria  automaticamente interrompido.  2 BOZZA, Fábio Piovesan. Planejamento tributário e autonomia privada. São Paulo: Quartier Latin. 2015.  Fl. 1662DF CARF MF     70 encontra­se  extinto  pelos  efeitos  da  decadência,  uma  vez  que  a  ciência  do  auto  de  infração  aconteceu  em  14/12/2011.  O  lançamento  sobre  a  outra  parcela  do  preço,  recebida  em  dezembro/2009, não se encontra decaída.  Art. 135 do RIR/99  O  mérito  da  autuação  envolve  a  atualização  do  custo  de  aquisição  de  participações societárias detida por pessoa física, em decorrência da capitalização de lucros e  reservas  na  pessoa  jurídica  investida,  conforme  o  disposto  no  art.  135  do  Regulamento  do  Imposto de Renda (RIR/99):  Art.  135.  No  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  ou  incorporação  de  lucros  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro  de  1996,  ou  de  reservas  constituídas com esses lucros, o custo de aquisição será igual à  parcela  do  lucro  ou  reserva  capitalizado,  que  corresponder  ao  sócio  ou  acionista  (Lei  nº  9.249,  de  1995,  art.10,  parágrafo  único)  O  Recorrente  defende  que  a  capitalização  de  lucros  reconhecidos  pelas  empresas  “holdings”  de  acordo  com  o  método  de  equivalência  patrimonial  (MEP)  é  mera  consequência das operações de reestruturação societária realizadas. E a legislação fiscal prevê  que a capitalização de lucros e reservas gera acréscimo de custo para o acionista pessoa física,  sem cogitar da natureza do lucro.  Realmente, pelo MEP, os lucros (ou prejuízos) deverão ser registrados como  receita  (ou despesa) da empresa  investidora no momento da  sua geração,  independentemente  da formalização do ato de distribuição, afetando o valor contábil do investimento constante do  ativo,  na  subconta  de  equivalência  patrimonial;  posteriormente,  o  registro  contábil  dos  dividendos distribuídos não deverá transitar pelas contas de resultado da investidora, havendo  mero lançamento permutativo entre contas do balanço patrimonial (geralmente debitando­se a  conta caixa ou bancos e creditando­se a subconta de equivalência patrimonial).  Referida  sistemática  de  mensuração,  portanto,  não  se  esgota  no  fluxo  financeiro de recursos, nem se limita aos efeitos dos atos jurídicos da pessoa jurídica investida.  Busca,  ademais,  controlar  e  monitorar  a  performance  das  diversas  entidades  envolvidas,  antecipando fluxos de caixa futuros ou oportunidades de negócio.  O viés econômico do resultado de equivalência patrimonial, todavia, não lhe  retira o efeito de interferir no resultado contábil da investidora, de forma positiva (receita) ou  negativa  (despesa). Consequentemente,  o  lucro  contábil  oriundo da aplicação do MEP não é  meramente gráfico, nem se reduzia a uma informação econômica para os interessados, podendo  ser objeto de distribuição de dividendos pela sociedade investidora.  Os  resultados positivos  de equivalência  integram o  lucro da pessoa  jurídica  investidora e são passíveis de distribuição. Tanto assim que a Lei das S/A criou um mecanismo  para  evitar  a  incompatibilidade  entre  a  distribuição  do  dividendo  obrigatório  e  o  reconhecimento  do  lucro  pelo MEP.  Por meio  da  reserva  de  lucros  a  realizar  (art.  197)3,  é  possível excluir da base dos dividendos a parcela do lucro ainda não realizada financeiramente.                                                              3 Art. 197. No exercício em que o montante do dividendo obrigatório, calculado nos termos do estatuto ou do art.  202, ultrapassar a parcela realizada do lucro líquido do exercício, a assembléia­geral poderá, por proposta dos  órgãos de administração, destinar o excesso à constituição de reserva de lucros a realizar. (Redação dada pela  Lei nº 10.303, de 2001)  Fl. 1663DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 37          71 Para  fins  fiscais,  todavia,  os  efeitos  do  MEP  deveriam  ser  diferentes,  conforme já tive oportunidade de manifestar opinião a respeito4:  Para  ser  considerada  constitucionalmente  válida  e  eficaz,  a  incidência tributária deve recair sobre um fato­signo presuntivo  de  riqueza,  de  natureza  econômica  ou  jurídica,  que  traduza  a  manifestação de capacidade contributiva, com razoável margem  de segurança e não configure confisco.  Em  sua  essência,  o  resultado  de  equivalência  patrimonial,  embora  evidencie  um  fato  econômico,  não  representa  a  aquisição  de  um  direito  ou  a  assunção  de  uma  obrigação  por  parte  da  sociedade  investidora,  de  maneira  definitiva  e  incondicional.  Não  revela  a  aquisição  de  disponibilidade  econômica  ou  jurídica  de  renda,  exigida  pelo  art.  43  do  CTN  para permitir a incidência do imposto de renda. Traduz, isto sim,  mero  ajuste  contábil,  provisório  e  aproximado  de  potencial  renda, ainda não realizada. Aliás,  é  importante enfatizar que o  MEP  revela  exatamente  os  lucros  não  distribuídos  pela  investida.  O  resultado  de  equivalência  patrimonial,  portanto,  não  reúne  os  requisitos  suficientes  e  necessários  à  tributação  (resultado positivo) ou à dedução fiscal (resultado negativo).  Por  essa  razão,  o  legislador  brasileiro  conferiu,  corretamente,  tratamento  fiscal  neutro  aos  resultados  de  equivalência  patrimonial  pelos  tributos  incidentes  sobre  a  renda  e  sobre  a  receita. Há quem defenda que estas previsões legislativas apenas  declaram ou reconhecem hipóteses de não­incidência tributária,  e não introduzem propriamente normas de isenção.  Contudo, o artigo doutrinário denunciava que a desejada neutralidade fiscal já  não era integral no âmbito legal, justamente no tema ora em debate:  Em eventual alienação ou  baixa  do  investimento,  as  oscilações  patrimoniais  da  sociedade  investida,  desde  o  momento  da  aquisição,  estarão  refletidas  no  valor  contábil  do  investimento  em  decorrência  da  aplicação  do  MEP,  o  qual  constitui  referência para apuração de ganho ou perda de capital (art. 33  do Decreto­lei  n.  1.598/77). Quer  dizer,  no momento  em que a  sociedade  investidora  efetuar  a  alienação  ou  a  liquidação  das  participações  societárias,  o montante  que  servirá de  base  para  se definir a existência de ganho ou perda de capital será o valor  contábil  do  investimento atualizado pelas  variações do MEP,  e                                                                                                                                                                                           § 1º Para os efeitos deste artigo, considera­se realizada a parcela do lucro líquido do exercício que exceder da  soma dos seguintes valores:  I – o resultado líquido positivo da equivalência patrimonial (art. 248); e  II  –  o  lucro,  rendimento  ou  ganho  líquidos  em  operações  ou  contabilização  de  ativo  e  passivo  pelo  valor  de  mercado, cujo prazo de realização financeira ocorra após o término do exercício social seguinte. (Redação dada  pela Lei nº 11.638,de 2007)  § 2º A reserva de lucros a realizar somente poderá ser utilizada para pagamento do dividendo obrigatório e, para  efeito  do  inciso  III  do  art.  202,  serão  considerados  como  integrantes  da  reserva  os  lucros  a  realizar  de  cada  exercício que forem os primeiros a serem realizados em dinheiro.  4 BOZZA, Fábio Piovesan. “Tratamento fiscal do ágio na aquisição de investimento”. Revista Dialética de Direito  Tributário nº 178. São Paulo: Dialética. 2010.  Fl. 1664DF CARF MF     72 não  o  custo  de  aquisição  incorrido  na  data  da  aquisição  das  ações ou quotas.  Posteriormente,  a  desejada  neutralidade  fiscal  do  MEP  sofreu  novo  revés,  agora no âmbito judicial. Por ocasião do julgamento da ADI nº 2.588, o plenário do Supremo  Tribunal  Federal  decidiu,  por  maioria  apertada,  que  o  resultado  positivo  da  avaliação  dos  investimentos brasileiros no exterior pelo MEP corresponde ao acréscimo patrimonial exigido  pelo  art.  43 do CTN e que  sua disponibilidade  seria  econômica,  resultante da contabilização  pelo regime de competência.  De qualquer modo,  considero  que  a  questão  envolvendo  a  interpretação  do  art. 135 do RIR/99 não está limitada à determinação da natureza do resultado positivo de  equivalência patrimonial. A sistemática do MEP não justifica como o custo de aquisição das  ações do Recorrente, depois de algumas operações de reestruturação societária, possa superar o  montante dos próprios lucros gerados pelo banco. Não justifica, porque não pode. Se pudesse,  seria um benefício fiscal, redutor do ganho de capital na eventual alienação. Mas esse não é o  caso.  O fato é que o art. 135 do RIR/99 encontra­se na confluência de dois regimes  distintos  de  reconhecimento  de  resultados:  o  regime  de  competência,  no  caso  das  pessoas  jurídicas,  e o  regime de  caixa,  no  caso das pessoas  físicas. Cada um deles  exerce  influência  sobre o alcance do dispositivo. A mera literalidade não basta. É preciso também compreender a  sua finalidade.   E a finalidade do art. 135 do RIR/99, a meu ver, foi possibilitar o aumento do  custo  de  aquisição  das  participações  societárias  sem  o  necessário  fluxo  financeiro  entre  a  pessoa  jurídica  investida  e  a  pessoa  física  investidora,  representado  pelo  pagamento  de  dividendos  e  pelo  subsequente  aumento  de  capital  social. Ausente  o  art.  135,  o  aumento  do  referido custo de aquisição estaria condicionado a tal périplo. E esse parece­me ser o parâmetro  adequado para se elucidar a função do dispositivo.  Por isso, ao se interpretar o art. 135 do RIR/99 não apenas literalmente, mas  também  sistemática  e  finalisticamente,  concluo  que  o  aumento  do  custo  de  aquisição  das  participações societárias dependeria da capitalização dos lucros em toda a cadeia de empresas,  desde o banco até as empresas “holdings”, de modo equivalente ao que aconteceria se tivesse  havido  o  mencionado  périplo  financeiro  entre  as  empresas  investidas  e  a  pessoa  física  investidora.  Adicionalmente,  vale  enfatizar  que  os  lucros  sequer  foram  capitalizados  no  banco, o que justificaria, a meu ver,  toda e qualquer glosa de aumento do custo de aquisição  das  participações  da  pessoa  física  investidora  vinculado  ao  MEP  (respeitado  os  limites  do  lançamento fiscal).  No  caso  concreto,  o  dispositivo  parece  ter  sido  interpretado  apenas  em  sua  literalidade, sem considerar os aspectos sistemático e finalístico acima elencados, redundando  em uma diminuição indevida do ganho de capital tributável.  Em  vista  do  exposto,  acompanho  o  voto  do  eminente  conselheiro  relator,  pelas suas conclusões.  Multa de Ofício Qualificada  Fl. 1665DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 38          73 Por não vislumbrar a ocorrência de dolo, fraude ou simulação nas operações  conduzidas  pelo  Recorrente,  nos  termos  já  antecipados  no  tópico  relativo  à  decadência,  acompanho o voto do conselheiro relator também nessa parte.  Juros de Mora sobre Multa de Ofício  A  regra  veiculada pelo  art.  61  da Lei  nº  9.430/96  refere­se  à  incidência  de  acréscimos moratórios sobre débitos decorrentes de tributos e contribuições. A multa de ofício  não decorre de tributo ou contribuição, mas do descumprimento do dever legal de declará­lo e  de  pagá­lo.  Consequentemente,  afigura­se  inaplicável  a  cobrança  de  juros  de  mora  sobre  a  multa de ofício lançada.   Nesse ponto, divirjo do voto do conselheiro relator.  Fábio Piovesan Bozza  Fl. 1666DF CARF MF     74 Declaração de Voto  Conselheiro Alexandre Evaristo Pinto  Com  o  devido  respeito,  divirjo  do  voto  do  ilustre  relator,  uma  vez  que  entendo  que  inexiste  proibição  legal  ao  aumento  do  custo  de  aquisição  das  ações  da  pessoa  física objeto do presente processo.  O imposto sobre a renda e proventos de qualquer natureza é de competência  da União Federal conforme artigo 153, III, da Constituição Federal, sendo que as normas gerais  do referido imposto foram estabelecidas pelos artigos 43 a 45 do Código Tributário Nacional.  Segundo  o  artigo  45  do  Código  Tributário  Nacional,  o  contribuinte  do  imposto  sobre  a  renda  e  proventos  de  qualquer  natureza  é  o  titular  da  disponibilidade  econômica  ou  jurídica  da  renda  ou  proventos  adquiridos,  sem  prejuízo  de  atribuir  a  lei  essa  condição  ao  possuidor,  a  qualquer  título,  dos  bens  produtores  de  renda  ou  dos  proventos  tributáveis.  Nessa linha, há diversas leis federais que determinam casos de titularidade de  renda  ou  proventos  por  pessoas  físicas  residentes  no  Brasil  ou  não,  configurando­as  como  contribuintes do imposto de renda, assim como há diversas outras leis federais que determinam  casos  de  titularidade  renda  ou  proventos  por  pessoas  jurídicas  domiciliadas  no  Brasil  não,  também as configurando como contribuintes do imposto de renda.  Diante  de  tal  cenário,  o  imposto  sobre  a  renda  e  proventos  de  qualquer  natureza irá abranger tanto contribuintes pessoas físicas quanto contribuintes pessoas jurídicas.  Em estudo pioneiro no Direito Brasileiro sobre as implicações tributárias da  tributação pelo imposto de renda tanto das pessoas jurídicas quanto das pessoas físicas, Henry  Tilbery destacava a importância de que os governos instituíssem mecanismos para extirpar ou  mitigar  os  efeitos  do  “bis  in  idem”  decorrente  da  possibilidade  teórica  da  tributação  pelo  mesmo  ente  tributante  de  uma  mesma  renda  tanto  no  âmbito  da  pessoa  jurídica  quanto  no  âmbito da pessoa física, conforme pode ser observado no trecho abaixo:  “Independentemente  da  questão  da  justificativa  teórica  da  tributação  dos  lucros em nível das pessoas jurídicas, surge o problema crucial de que esses  lucros,  quando  já  tributados  na  pessoa  jurídica,  sofrem  novamente  a  incidência  do  imposto  de  renda  nas  pessoas  físicas  dos  sócios,  quando  distribuídos.  Não se trata de bitributação, no sentido jurídico correto da palavra, mas de  “bis  in  idem”,  isto  é,  o mesmo poder  tributante,  dentro  dos  limites  de  sua  competência,  grava  duas  vezes  a  mesma  matéria”.  (TILBERY,  Henry.  Imposto  de  Renda  –  Pessoas  Jurídicas  –  Integração  entre  Sociedade  e  Sócios. São Paulo: Atlas, 1985. p. 40)  Nessa  linha,  Henry  Tilbery  irá  analisar  à  luz  das  finanças  públicas  e  do  direito comparado diferentes métodos de  integração entre a renda das pessoas  jurídicas e das  pessoas  físicas,  sendo  que  destacamos  que  os  dois  principais  métodos  são  os  seguintes:  (i)  método  de  integração  parcial  de  exclusão  dos  dividendos  recebidos  (“dividend  received  exclusion”),  pelo  qual  os  dividendos  recebidos  na  pessoa  física  não  seriam  incluídos  nos  rendimentos  tributáveis  da  pessoa  física  sócia  ou  acionista  da  pessoa  jurídica  que  distribuiu  aqueles dividendos; e (ii) método da integração parcial pelo método da retenção (“withholding  Fl. 1667DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 39          75 method”),  pelo  qual  o  imposto  pago  na  pessoa  jurídica  seria  considerado  uma  retenção  que  seria feita pela pessoa jurídica em nome das pessoas físicas sócias ou acionistas, que incluiriam  os dividendos brutos  como  rendimentos  tributáveis,  podendo descontar  o montante  retido na  fonte do imposto por elas devidos.  A  Lei  nº  9.249/95  adotou  claramente  o  método  de  integração  parcial  de  exclusão dos dividendos recebidos, isto é, o método de isenção na distribuição e recebimento  dos dividendos, conforme pode ser observado em seu artigo 10:  “Art.  10.  Os  lucros  ou  dividendos  calculados  com  base  nos  resultados  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro  de  1996,  pagos  ou  creditados  pelas  pessoas jurídicas tributadas com base no lucro real, presumido ou arbitrado,  não  ficarão  sujeitos  à  incidência  do  imposto  de  renda  na  fonte,  nem  integrarão  a  base  de  cálculo  do  imposto  de  renda  do  beneficiário,  pessoa  física ou jurídica, domiciliado no País ou no exterior.  Parágrafo único. No caso de quotas ou ações distribuídas em decorrência de  aumento de capital por incorporação de lucros apurados a partir do mês de  janeiro  de  1996,  ou  de  reservas  constituídas  com  esses  lucros,  o  custo  de  aquisição  será  igual  à  parcela  do  lucro  ou  reserva  capitalizado,  que  corresponder ao sócio ou acionista”.  Vale ressaltar que a Lei nº 12.973/14 revogou o parágrafo único do artigo 10  da  Lei  nº  9.249/95,  acrescentando  os  parágrafos  1º  a  3º  ao  referido  artigo,  no  entanto,  considerando  que  o  período  do  referido  processo  abrange  os  exercícios  2010  e  2011,  o  parágrafo único era o dispositivo normativo válido para o momento.  Com  relação  ao  caput  do  artigo  10  da Lei  nº  9.249/95,  é possível  observar  que (i) os lucros ou dividendos calculados com base nos resultados apurados a partir do mês de  janeiro de 1996,  (ii)  pagos ou  creditados pelas pessoas  jurídicas  (iii)  tributadas  com base no  lucro real, presumido ou arbitrado, (iv) não ficarão sujeitos à incidência do imposto de renda na  fonte, (v) nem integrarão a base de cálculo do imposto de renda do beneficiário, pessoa física  ou jurídica, domiciliado no País ou no exterior.  Ao  dispor  sobre  lucros  ou  dividendos  calculados  com  base  nos  resultados  apurados a partir do mês de janeiro de 1996, verifica­se que a isenção pretendida irá abranger  os  resultados  apurados  a  partir  de  janeiro  de  1996.  Inexiste  qualquer  vinculação  de  que  os  referidos lucros ou dividendos tenham sido efetivamente tributados, bastando que eles tenham  sido apurados de acordo com a legislação comercial e contábil.  Não poderia ser diferente, uma vez que a determinação e apuração do lucro  contábil  é  matéria  de  direito  privado  e  não  de  direito  tributário,  sendo  que  a  legislação  tributária pode sim determinar ajuste ao lucro contábil para determinação da base de cálculo do  imposto  de  renda  e  da  contribuição  social  sobre  o  lucro  líquido,  nos  termos  do  artigo  6º  do  Decreto­Lei nº 1.598/77.  Nesse sentido,  já  lecionava Bulhões Pedreira à  luz de legislação anterior do  imposto de renda, conforme pode ser observado abaixo:  “Lucro distribuído pressupõe, por conseguinte,  lucro realizado pela pessoa  jurídica que o distribui. Ou, como diz o DL 5.844, art. 8º, lucro distribuído é  Fl. 1668DF CARF MF     76 rendimento que, antes de pertencer a essa categoria já constitui lucro sujeito  a tributação proporcional em poder da pessoa jurídica que o distribui. Não é  necessário  que  tenha  sido  efetivamente  tributado.  Basta  que,  por  sua  natureza, se caracteriza como tributável na pessoa jurídica. Por exemplo: se  a  pessoa  jurídica  goza  de  isenção  de  imposto  proporcional  e  esta  isenção  não  aproveita  aos  seus  sócios,  os  seus  lucros  embora  não  tenham  sido  efetivamente  tributados,  quando  distribuídos  integram  a  categoria  comentada”.  (BULHÕES PEDREIRA, José Luiz.  Imposto de Renda. Rio de  Janeiro: APEC Editora, 1969. Seção 7 – 2)  Embora o  referido  comentário  tenha  sido  feito  à  luz  de  legislação  anterior,  concordamos  com  o  referido  entendimento  para  a  legislação  vigente,  uma  vez  que  não  há  disposição  determinando  que  somente  o  lucro  tributado  será  distribuído  com  isenção  do  imposto de renda e será considerado rendimento isento pelo beneficiário.  Aliás, se tal dispositivo fosse assim interpretado, teríamos a situação de que  todos os lucros distribuídos por uma sociedade “holding” pura seriam tributados quando da sua  distribuição  e  recebimento  pelos  sócios,  uma  vez  que  uma  “holding”  pura  somente  teria  rendimentos  de  dividendos  ou  de  equivalência  patrimonial,  que  não  são,  a  princípio,  tributáveis.  O  artigo  10  da  Lei  nº  9.249/95  também  dispõe  que  a  isenção  alcança  os  lucros ou dividendos pagos ou creditados por pessoas jurídicas. Em outras palavras, a isenção  alcança não só o pagamento, mas também o crédito do lucro ou dividendo, na situação em que  a  distribuição  do  lucro  ou  dividendo  é  deliberada  e  aprovada  em  reunião  de  sócios  ou  assembleia de acionistas.  A  isenção  também  alcança  os  lucros  e  dividendos  pagos  ou  creditados  por  pessoa  jurídica,  independentemente do  regime  tributário de  imposto de  renda,  alcançando os  regimes do lucro real, presumido ou arbitrado.  Por fim, a isenção alcança tanto a distribuição dos lucros ou dividendos, isto  é,  não haverá  recolhimento de  imposto de  renda na  fonte  sobre  tal  distribuição,  assim  como  alcança o recebimento de tais lucros ou dividendos pelo beneficiário, pessoa física ou jurídica,  domiciliado no País ou no exterior.  Passando ao então vigente parágrafo único do artigo 10 da Lei nº 9.249/95,  cumpre  destacar  que  ele  determinada  que  “no  caso  de  quotas  ou  ações  distribuídas  em  decorrência  de  aumento  de  capital  por  incorporação  de  lucros  apurados  a  partir  do  mês  de  janeiro de 1996, ou de reservas constituídas com esses lucros, o custo de aquisição será igual à  parcela do lucro ou reserva capitalizado, que corresponder ao sócio ou acionista”.  Em outras palavras, o referido dispositivo permite que haja aumento do custo  de aquisição de quotas ou ações detidas pela pessoa físicas mediante aumento de capital por  incorporação de lucros apurados a partir de janeiro de 1996.  Tal dispositivo vem a facilitar o aumento do custo de aquisição das quotas ou  ações por incorporação de lucros, sem que haja necessidade de pagamento dos dividendos para  que as pessoas físicas integralizem o montante relativo aos dividendos recebidos em aumento  de capital da pessoa jurídica que lhes pagou os referidos dividendos.  Ocorre que no caso concreto não houve aumento de capital por incorporação  dos lucros apurados a partir do mês de janeiro de 1996, tal qual previsto no parágrafo único do  Fl. 1669DF CARF MF Processo nº 12448.720993/2014­73  Acórdão n.º 2301­005.107  S2­C3T1  Fl. 40          77 artigo 10 da Lei nº 9.249/95, mas houve crédito do lucro ou dividendo nos termos do caput do  parágrafo único do artigo 10 da Lei nº 9.249/95, que prevê a isenção dos lucros ou dividendos  “pagos ou creditados”.   Assim,  houve  deliberação  e  aprovação  da  distribuição  dos  lucros  ou  dividendos, ainda que eles não tenham sido efetivamente pagos, mas eles foram creditados aos  acionistas.  Logo,  não  há  que  se  falar  em  cumulativo  (i)  recebimento  dos  dividendos  lucros nos termos do artigo 10 da Lei nº 9.249/95e (ii) capitalização dos lucros nos termos do  parágrafo único do artigo 10 da Lei nº 9.249/95.  A deliberação e aprovação dos lucros ou dividendos pelos sócios fazem com  que aqueles lucros apurados sejam realocados do Patrimônio Líquido para o Passivo, uma vez  que se constituem em Obrigações líquidas e certas a serem pagas aos sócios.  Nessa  linha,  como  passo  subsequente,  os  sócios  e  acionistas  das  empresas  envolvidas decidem converter o Ativo (Dividendos a Receber, que integram os Bens e Direitos  daquelas  pessoas  físicas  em  contrapartida  aos  Rendimentos  Isentos  de  tais  dividendos  creditados)  que  eles  detêm  contra  a  sociedade,  integralizando­o  ao  capital  social  de  tais  empresas.  Sob  a  ótica  das  pessoas  jurídicas,  elas  tiveram  a  conversão  de  um  Passivo  (Dividendos a Pagar, já deliberados e aprovados, portanto, uma obrigação líquida e certa) em  Capital Social.  Nesse  sentido,  houve  para  as  pessoas  físicas  tanto  rendimentos  isentos  decorrentes  do  crédito  de  Dividendos  a  Receber  quanto  uma  subsequente  integralização  de  capital  mediante  entrega  do  Ativo  “Dividendos  a  Receber”  ao  capital  social  das  pessoas  jurídicas que anteriormente haviam creditado tais dividendos, sendo que a entrega de tal Ativo  “líquido e certo” configura causa sim de aumento do custo de aquisição das ações e quotas.  A título ilustrativo, ninguém duvidaria de que a conversão de um empréstimo  bancário  ao  capital  social  de uma pessoa  jurídica não configuraria  custo  de  aquisição para  a  instituição  financeira  que  decidiu  realizar  tal  conversão  e  trocou  o  Ativo  “Empréstimo  a  Receber” pelo Ativo “Investimento na Pessoa Jurídica”.  Vale lembrar ainda que toda a capitalização de tais créditos de Dividendos a  Receber  (sob  a  ótica  dos  sócios  e  acionistas  pessoas  física)  está  fartamente  documentada  conforme  pode  ser  observada  nas  próprias  atas  de Assembleias  e Reuniões  apresentadas  no  próprio vencedor.  Também entendo não ser relevante analisar o caso à luz das regras contábeis  aplicáveis  a  grupos  de  sociedades.  Em  que  pese  haja  um  farto  regramento  contábil  para  as  demonstrações consolidadas, nas quais  inclusive são retirados os efeitos de muitas  transações  efetivas  realizadas  entre  partes  relacionadas,  não  há  dúvida  de  que  as  normas  tributárias  relativas ao imposto de renda adotaram a tributação com base nas demonstrações individuais.  Houve até tentativa de tributação em conjunto das sociedades de um grupo no  artigo  30  do  Decreto­Lei  nº  1.598/77,  no  entanto,  o  referido  dispositivo  foi  revogado  expressamente pelo Decreto­Lei nº 1.648/77 sem que tivesse entrado sequer em vigência.  Fl. 1670DF CARF MF     78 Diante de  tal cenário, entendo que o contribuinte não  infringiu nenhuma lei  tributária  ao  praticar  os  atos  que  foram  objeto  do  presente  auto  de  infração, mas  apenas  se  valeu de lacunas existentes nas normas brasileiras que tratam da integração entre a tributação  do imposto de renda da pessoa jurídica e o imposto de renda da pessoa física.   Voto, portanto, por (a) considerar não ocorrida a decadência do poder­dever  de lançar o crédito tributário e (b) dar provimento ao recurso.     (assinado digitalmente)  Alexandre Evaristo Pinto    Fl. 1671DF CARF MF

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Numero do processo: 16561.000047/2008-13
Turma: 1ª TURMA/CÂMARA SUPERIOR REC. FISCAIS
Câmara: 1ª SEÇÃO
Seção: Câmara Superior de Recursos Fiscais
Data da sessão: Mon Jul 03 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Aug 04 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ Ano-calendário: 2003 PROCESSO DE EMBALAGEM. AGREGAÇÃO DE VALOR. BEM APLICADO À PRODUÇÃO. Não comporta relativização a agregação de valor de bem importado para fins de subsunção à hipótese prevista para adoção do método PRL-60 na apuração de preços de transferência. Demonstrado nos autos de maneira incontroversa que o insumo importado passou por processo de embalagem para ser colocado à disposição do consumidor final, incontestável a agregação de valor do produto. IN/SRF 243/2002. ILEGALIDADE. INEXISTÊNCIA. Não há que se falar em ilegalidade na IN SRF nº 243/2002, cujo modelo matemático é uma evolução das instruções normativas anteriores. A metodologia leva em conta a participação do valor agregado no custo total do produto revendido. Adotando-se a proporção do bem importado no custo total, e aplicando-se a margem de lucro presumida pela legislação para a definição do preço de revenda, encontra-se um valor do preço parâmetro compatível com a finalidade do método PRL 60 e dos preços de transferência. PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL. LEI 9.430 DE 1996. MECANISMO DE COMPARABILIDADE. PREÇOS PRATICADO E PARÂMETRO. INCLUSÃO. FRETE, SEGURO E TRIBUTOS INCIDENTES NA IMPORTAÇÃO. Operação entre pessoas vinculadas (no qual se verifica o preço praticado) e a operação entre pessoas não vinculadas, na revenda (no qual se apura o preço parâmetro) devem preservar parâmetros equivalentes. Analisando-se o método do PRL, a comparabilidade entre preços praticado e parâmetro, sob a ótica do § 6º do art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996, opera-se segundo mecanismo no qual se incluem na apuração de ambos os preços os valores de frete, seguros e tributos incidentes na importação. PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL. LEI 12.715, DE 2012. MECANISMO DE COMPARABILIDADE. PREÇOS PRATICADO E PARÂMETRO. EXCLUSÃO. FRETE, SEGURO E TRIBUTOS INCIDENTES NA IMPORTAÇÃO. Com a Lei nº 12.715, de 2012 (conversão da MP nº 563, de 2012) o mecanismo de comparabilidade passou por alteração em relação à Lei nº 9.430, de 1996, no sentido de se excluir da apuração dos preços praticado e parâmetro os valores de frete, seguros (mediante atendimento de determinadas condições) e tributos incidentes na importação.
Numero da decisão: 9101-002.952
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, em negar-lhe provimento (i) em relação à ilegalidade da IN 243/2002, por maioria de votos, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento e (ii) em relação ao frete e seguros, por voto de qualidade, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento. Acordam ainda, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial da Fazenda Nacional, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que não conheceram do recurso e, no mérito, por voto de qualidade, em dar-lhe provimento parcial, para restabelecer a apuração do método PRL-60 para todos os produtos, com exceção do "DPRIVAN PFS 10 MG/ML 50MLCX1 SER VD", para o qual se aplica o método PRL-20, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe negaram provimento. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Cristiane Silva Costa e Luís Flávio Neto. (assinado digitalmente) Marcos Aurélio Pereira Valadão – Presidente em exercício (assinado digitalmente) André Mendes de Moura - Relator Participaram do presente julgamento os Conselheiros Adriana Gomes Rego, Cristiane Silva Costa, André Mendes de Moura, Luis Flávio Neto, Rafael Vidal de Araújo, Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Marcos Aurélio Pereira Valadão (Presidente em exercício).
Nome do relator: ANDRE MENDES DE MOURA
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   Especial do Procurador e do Contribuinte  Acórdão nº  9101­002.952  –  1ª Turma   Sessão de  03 de julho de 2017  Matéria  IRPJ ­ PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA ­ ILEGALIDADE DA IN SRF  243/02  Recorrentes  ASTRAZENECA DO BRASIL LTDA.              FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2003  PROCESSO  DE  EMBALAGEM.  AGREGAÇÃO  DE  VALOR.  BEM  APLICADO À PRODUÇÃO.   Não comporta relativização a agregação de valor de bem importado para fins  de subsunção à hipótese prevista para adoção do método PRL­60 na apuração  de preços de transferência. Demonstrado nos autos de maneira incontroversa  que  o  insumo  importado  passou  por  processo  de  embalagem  para  ser  colocado  à  disposição  do  consumidor  final,  incontestável  a  agregação  de  valor do produto.   IN/SRF 243/2002. ILEGALIDADE. INEXISTÊNCIA.  Não  há  que  se  falar  em  ilegalidade  na  IN  SRF  nº  243/2002,  cujo  modelo  matemático  é  uma  evolução  das  instruções  normativas  anteriores.  A  metodologia leva em conta a participação do valor agregado no custo total do  produto  revendido.  Adotando­se  a  proporção  do  bem  importado  no  custo  total,  e  aplicando­se  a  margem  de  lucro  presumida  pela  legislação  para  a  definição  do  preço  de  revenda,  encontra­se  um  valor  do  preço  parâmetro  compatível  com  a  finalidade  do  método  PRL  60  e  dos  preços  de  transferência.  PREÇOS  DE  TRANSFERÊNCIA.  MÉTODO  PRL.  LEI  9.430  DE  1996.  MECANISMO  DE  COMPARABILIDADE.  PREÇOS  PRATICADO  E  PARÂMETRO.  INCLUSÃO.  FRETE,  SEGURO  E  TRIBUTOS  INCIDENTES NA IMPORTAÇÃO.   Operação entre pessoas vinculadas (no qual se verifica o preço praticado) e a  operação entre pessoas não vinculadas, na revenda (no qual se apura o preço  parâmetro)  devem  preservar  parâmetros  equivalentes.  Analisando­se  o  método do PRL, a comparabilidade entre preços praticado e parâmetro, sob a  ótica  do  §  6º  do  art.  18  da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  opera­se  segundo     AC ÓR Dà O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 16 56 1. 00 00 47 /2 00 8- 13 Fl. 2998DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 2.999          2 mecanismo no qual se incluem na apuração de ambos os preços os valores de  frete, seguros e tributos incidentes na importação.  PREÇOS DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL.  LEI  12.715, DE  2012.  MECANISMO  DE  COMPARABILIDADE.  PREÇOS  PRATICADO  E  PARÂMETRO.  EXCLUSÃO.  FRETE,  SEGURO  E  TRIBUTOS  INCIDENTES NA IMPORTAÇÃO.   Com  a  Lei  nº  12.715,  de  2012  (conversão  da  MP  nº  563,  de  2012)  o  mecanismo  de  comparabilidade  passou  por  alteração  em  relação  à  Lei  nº  9.430, de 1996, no sentido de se excluir da apuração dos preços praticado e  parâmetro  os  valores  de  frete,  seguros  (mediante  atendimento  de  determinadas condições) e tributos incidentes na importação.      Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer  do Recurso Especial do Contribuinte e, no mérito, em negar­lhe provimento (i) em relação à  ilegalidade da IN 243/2002, por maioria de votos, vencidos os conselheiros Luís Flávio Neto,  Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe deram provimento e (ii)  em relação ao frete e seguros, por voto de qualidade, vencidos os conselheiros Cristiane Silva  Costa, Luís Flávio Neto, Daniele Souto Rodrigues Amadio e Gerson Macedo Guerra, que lhe  deram provimento. Acordam ainda, por maioria de votos, em conhecer do Recurso Especial da  Fazenda  Nacional,  vencidos  os  conselheiros  Luís  Flávio  Neto,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio e Gerson Macedo Guerra, que não conheceram do recurso e, no mérito, por voto de  qualidade, em dar­lhe provimento parcial, para restabelecer a apuração do método PRL­60 para  todos os produtos, com exceção do "DPRIVAN PFS 10 MG/ML 50MLCX1 SER VD", para o  qual se aplica o método PRL­20, vencidos os conselheiros Cristiane Silva Costa, Luís Flávio  Neto,  Daniele  Souto  Rodrigues  Amadio  e  Gerson  Macedo  Guerra,  que  lhe  negaram  provimento. Manifestaram intenção de apresentar declaração de voto os conselheiros Cristiane  Silva Costa e Luís Flávio Neto.    (assinado digitalmente)  Marcos Aurélio Pereira Valadão – Presidente em exercício    (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura ­ Relator    Participaram do presente julgamento os Conselheiros Adriana Gomes Rego,  Cristiane  Silva Costa, André Mendes  de Moura,  Luis  Flávio Neto,  Rafael Vidal  de Araújo,  Daniele Souto Rodrigues Amadio, Gerson Macedo Guerra e Marcos Aurélio Pereira Valadão  (Presidente em exercício).    Fl. 2999DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.000          3 Relatório  São  Recursos  Especiais  interpostos  pela  ASTRAZENECA  DO  BRASIL  LTDA.  (e­fls.  2642  e  segs)  e  pela  Procuradoria  Geral  da  Fazenda  Nacional  ­  PGFN  (e­fls.  2550/2562) em face da decisão proferida no Acórdão nº 1402­001.467 (e­fls. 2529/2545), pela  2ª  Turma Ordinária  da  4ª  Câmara  da  Primeira  Seção,  na  sessão  de  08/10/2013,  no  qual  foi  negado provimento ao recurso de ofício e dado provimento parcial ao recurso voluntário.  Resumo das matérias  A autuação  fiscal  (e­fls.  581/605  e 636/647)  tratou  de verificar  os  cálculos  efetuados pelo Contribuinte, no ano­calendário de 2003, de preços de transferência, conforme  previsto nos arts. 18 a 24 da Lei n° 9.430, de 1996, com a alteração da Lei n° 9.959, de 27 de  janeiro de 2000  e pela  IN SRF n° 243, 2002. A autoridade  autuante decidiu desclassificar  a  adoção do método PRL­20 efetuada pela Contribuinte, por entender que o produto importado  não  estaria  sendo  revendido  diretamente,  mas  submetido  a  processo  de  produção  com  colocação de embalagem para comercialização, razão pela qual apurou o preço de transferência  mediante aplicação do PRL­60, além de promover no cálculo a inclusão dos valores de frete,  seguros  e  tributos  incidentes  na  importação.  Por  consequência,  foram  também  realizados  ajustes em razão de compensação indevida de prejuízos fiscais para os anos­calendário de 2004  e 2005. Foram lavrados autos de infração de IRPJ e CSLL.  A Contribuinte apresentou impugnação (e­fls. 750/797). O lançamento fiscal  foi julgado procedente em parte (e­fls. 1082/1108) pela primeira instância (DRJ), apenas para  efetuar  ajustes  na  apuração  do  preço  praticado.  Tendo  o  crédito  tributário  exonerado  ultrapassado o limite de alçada, foi efetuada remessa necessária (recurso de ofício).  Foi  interposto  pela  contribuinte  recurso  voluntário  (e­fls.  1113/1164).  A  turma ordinária do CARF decidiu (e­fls. 2529/2545) negar provimento ao recurso de ofício e  dar  provimento  parcial  ao  recurso  voluntário,  para  cancelar  a  exigência  relativa  ao  PRL­60,  com exceção da apuração realizada para o produto LISINOPRIL.  A PGFN interpôs recurso especial (e­fls. 2550/2562), para devolver a matéria  (1) bens importados aplicados ou não à produção e consequente desclassificação do PRL­20 e  adoção  do  PRL­60.  O  despacho  de  exame  de  admissibilidade  (e­fls.  2621/2626)  deu  seguimento ao recurso. Cientificada (e­fl. 2640) a Contribuinte apresentou contrarrazões (e­fls.  2978/2996).  A Contribuinte interpôs recurso especial (e­fls. 2642/2672), para devolver as  matérias  (2)  Ilegalidade  da  IN  SRF  nº  243,  de  2002  e  (3)  Inclusão  de  Fretes,  Seguros  e  Impostos  na Apuração  do  Preço  Praticado.  O  despacho  de  exame  de  admissibilidade  (e­fls.  2921/2935) deu seguimento ao recurso. A PGFN apresentou contrarrazões (e­fls. 2937/2956).  A seguir, maiores detalhes sobre a fase contenciosa.  Da Fase Contenciosa  A  contribuinte  apresentou  impugnação  (e­fls.  750/797).  ).  O  lançamento  fiscal  foi  julgado procedente em parte  (e­fls. 1082/1108) pela 5ª Turma da DRJ/São Paulo  I,  Fl. 3000DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.001          4 apenas para efetuar ajustes na apuração do preço praticado em razão de valores e quantidades  relativos  ao  estoque  inicial,  e  por  decorrência  parte  de  glosa  de  compensação  de  prejuízos  fiscais, nos termos do Acórdão nº 16­20.588 (e­fls. 1082/1108), conforme ementa a seguir.  ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA  JURÍDICA ­ IRPJ  Ano­calendário: 2003, 2004, 2005  PREÇO DE TRANSFERÊNCIA. MÉTODO PRL. AGREGAÇÃO  DE VALOR.  O  método  do  Preço  de  Revenda  menos  Lucro  mediante  a  utilização da margem de  lucro de vinte por cento não pode ser  aplicado nas hipóteses em que haja, no País, agregação de valor  ao custo dos bens, não configurando, assim, simples processo de  revenda dos mesmos.  MÉTODO  PRL60.  CÁLCULOS  SEGUNDO  INSTRUÇÃO  NORMATIVA.  ALEGAÇÃO  DE  ILEGALIDADE  E  INCONSTITUCIONALIDADE.  À  esfera  administrativa  não  cabe  apreciar  questões  relativas  à  legalidade  ou  inconstitucionalidade  de  normas  jurídicas,  competência  esta  exclusiva  do  Poder  Judiciário.  Por  força  de  sua vinculação ao texto da norma legal e ao entendimento que a  ele dá o Poder Executivo, deve limitar­se a aplicá­la, sem emitir  qualquer juízo de valor acerca da sua legalidade, constitucional  idade ou outros aspectos de sua validade.  MÉTODO PRL.  PREÇOS  PRATICADOS.  FRETE,  SEGURO E  TRIBUTOS.  Na  apuração  dos  preços  praticados  segundo  o  método  PRL,  deve­se incluir o valor do frete e do seguro, cujo ônus tenha sido  do importador, e os tributos incidentes na importação.  MÉTODO PRL. PREÇO­PARÂMETRO.  Para efeito de apuração do preço­parâmetro segundo o método  PRL, somente devem ser considerados os preços praticados pela  empresa com compradores não vinculados.  CÁLCULO DO PREÇO PRATICADO. ESTOQUE INICIAL.  Na determinação do preço praticado (média ponderada) devem  ser  computados  os  valores  e  as  quantidades  relativos  aos  estoques existentes no início do período de apuração. Esse preço  praticado deve ser utilizado para o cálculo dos ajustes relativos  a  todas  as  unidades  consumidas  no  ano,  ­­­  ­­­  independentemente de haverem sido importadas nesse ano ou em  anos anteriores. Desconsiderando­se, dessa forma, a segregação  efetuada  pela  fiscalização  ­  em  "ajuste  do  estoque  inicial'  e  "ajuste  das  importações  do  ano"  ­  recalcula­se  o  ajuste  total  e  exonera­se parcialmente a exigência.  Fl. 3001DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.002          5 COMPENSAÇÃO INDEVIDA DE PREJUÍZOS. EXONERAÇÃO  PARCIAL.  Exonerando­se  parcialmente  a  tributação a  título  de  preços  de  transferência,  exonera­se  parcialmente  a  exigência  a  título  de  compensação indevida de prejuízos.  CSLL. DECORRÊNCIA.  O decidido quanto ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica aplica­ se à tributação dele decorrente.   Em razão do crédito tributário exonerado, foi efetuada remessa necessária.  Foi interposto recurso voluntário (e­fls. 1113 e segs) pela Contribuinte. A 2ª  Turma Ordinária  da  4ª  Câmara  da  Primeira  Seção,  na  sessão  de  08/10/2013,  decidiu  negar  provimento do recurso de ofício e dar provimento parcial ao recurso voluntário, para cancelar a  exigência  relativa  ao  PRL­60,  com  exceção  da  apuração  realizada  para  o  produto  LISINOPRIL. Entendeu a decisão recorrida que a autoridade fiscal não teria trazido aos autos  elementos de prova suficientes para desclassificar a utilização do método PRL­20 efetuada pela  Contribuinte e,  apesar de os produtos  terem passado por processo de embalagem, não  restou  demonstrado  que  tal  procedimento  implicaria  em  transformação  do  produto  a  ponto  de  descaracterizar  a  operação  de  revenda. Nesse  sentido,  foi  afastada  a  autuação  para  todos  os  produtos,  exceto  para  o  LISINOPRIL,  do  qual  a  própria  Contribuinte  admitiu  que  estava  submetido a processo de produção. Segue a ementa transcrita:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA IRPJ  Ano­calendário: 2003, 2004, 2005  PREÇOS  DE  TRANSFERÊNCIA.  MÉTODO  PRL60.  AJUSTE,  IN/SRF 243/2002. ILEGALIDADE. INEXISTÊNCIA.  Descabe a argüição de ilegalidade na IN SRF nº 243/2002 cuja  metodologia busca proporcionalizar o preço parâmetro ao bem  importado aplicado na produção. Assim, a margem de lucro não  é calculada sobre a diferença entre o preço líquido de venda do  produto  final  e  o  valor  agregado  no  País,  mas  sobre  a  participação do insumo importado no preço de venda do produto  final,  o  que  viabiliza  a  apuração  do  preço  parâmetro  do  bem  importado com maior exatidão, em consonância ao objetivo do  método  PRL  60  e  à  finalidade  do  controle  dos  preços  de  transferência.  PREÇO  PARÂMETRO.  EXCLUSÃO  DO  VALOR  CORRESPONDENTE A  FRETES,  SEGUROS E  IMPOSTO DE  IMPORTAÇÃO. IMPROCEDÊNCIA.  Como  decorrência  de  disposição  legal  e  da  necessidade  de  se  comparar  grandezas  semelhantes,  na  apuração  do  preço  parâmetro  devem  ser  incluídos  os  valores  correspondentes  a  frete,  seguro e  imposto  sobre  importação,  cujo ônus  tenha sido  do importador   Fl. 3002DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.003          6 Vistos, relatados e discutidos os presentes autos.  Acordam os membros do  colegiado, por  unanimidade de  votos,  negar provimento ao recurso de ofício. Por maioria de votos, da  provimento  parcial  ao  recurso  voluntário  para  cancelar  a  exigência  referente  aos  ajustes  efetuados  pelo  método  PRL60,  exceto  em  relação  ao  produto  Lisinopril.  Vencidos  os  Conselheiros  Carlos  Pelá  e  Paulo  Roberto  Cortez  que  davam  provimento integral.  A  PGFN  interpôs  recurso  especial  (e­fls.  2550/2562),  protestando  sobre  o  entendimento  de  decisão  recorrida  de  ter  afastado  a  (1)  bens  importados  aplicados  ou  não  à  produção e consequente desclassificação do PRL­20 e adoção do PRL­60. Discorre que os bens  importados  não  foram  objeto  de  simples  revenda,  na  medida  em  que  houve  colocação  de  embalagem,  ou  seja,  teria  havido  agregação  de  valor  ao  produto.  Por  consequência,  como  a  legislação  de  preços  de  transferência  não  faz  referência  à  submissão  das  mercadorias  importadas  a  um  processo  de  industrialização,  mas  apenas  a  uma  aplicação  a  uma  fase  de  produção local, a colocação de embalagem já seria suficiente para descaracterizar a operação  direta de revenda.  O despacho de exame de admissibilidade (e­fls. 2621/2626) deu seguimento  ao recurso.   Na  sessão  de  maio  de  2017,  quando  o  processo  foi  pautado  e  iniciado  o  julgamento,  não  constava  nos  autos  digitais  a  apresentação  de  contrarrazões  por  parte  da  Contribuinte. Contudo, na sustentação oral realizada durante a sessão, informou o patrono que  havia  sido  apresentada  a  peça  processual,  tendo  trazido  ao  Colegiado  comprovante  do  protocolo.  Diante  de  tal  fato,  o  processo  foi  retirado  de  pauta,  para  apreciação  das  contrarrazões, e a peça processual foi devidamente incluída nos autos digitais do e­processo.  Nas  contrarrazões  (e­fls.  2978/2996),  protesta  a  Contribuinte,  inicialmente,  pelo não cabimento do recurso especial interposto pela PGFN. Primeiro, porque entende que se  trata de reanálise de matéria de fato, que não seria possível por parte do Colegiado da CSRF.  Isso  porque  o  cerne  da  discussão  durante  todo  o  processo  teve  por  objeto  verificar  que  a  embalagem dos produtos importados não teria implicado na modificação do estado original do  insumo, ou seja, não haveria que se falar em novo produto e por consequência se justificaria a  adoção do PRL­20. Na realidade, a decisão recorrida entendeu que caberia à autoridade fiscal  ter aprofundado a  investigação para concluir se os efeitos da embalagem colocada  implicaria  de fato em uma modificação do bem importado. Portanto, se o próprio CARF reconhece que a  matéria objeto do recurso especial é de fato, e não de direito, não cabe uma análise por parte da  CSRF. Segundo, porque o acórdão paradigma nº 1302­00.915  trata de situação fática diversa  da  Contribuinte,  vez  que  trata  da  desconsideração  da  aplicação  do  método  do  PRL­20  decorrente  do  acondicionamento  de  produtos  importados  a  granel  para  posterior  venda  no  mercado  interno,  enquanto  que  no  presente  caso  o  acondicionamento  e  reacondicionamento  versa sobre produtos importados prontos e acabados em vários estágios de acondicionamento.  Quanto ao mérito,  entende a Contribuinte pela  legitimidade da  aplicação do método PRL­20  para  produtos  que  passam  por  processo  de  acondicionamento. Discorre  que  os  processos  de  embalagem no Brasil são realizados em atendimento das normas sanitárias estabelecidas pela  ANVISA e para atendimento de normas de relação de consumo e não tem por objetivo alterar a  Fl. 3003DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.004          7 natureza dos produtos. Entende que a mera agregação de valor não é produção, e que o art. 18  da Lei  nº  9.430,  de  1996,  não  autoriza  a  aplicação  da  legislação  do  IPI. Ademais,  a própria  Receita  Federal  reconhece  a  aplicação  do  PRL­20  para  produtos  que  passam  por  acondicionamento, conforme o Guia de Perguntas e Respostas da DIPJ do exercício de 2004.  Ao final, cita jurisprudência do CARF que confirma seu entendimento.   A  Contribuinte  também  interpôs  recurso  especial  (e­fls.  2642/2672),  para  devolver  as  matérias  (2)  Ilegalidade  da  IN  SRF  nº  243,  de  2002  e  (3)  Inclusão  de  Fretes,  Seguros e Impostos na Apuração do Preço Praticado. Discorre que a sistemática de cálculo do  PRL­60  com  base  na  IN  SRF  nº  243,  de  2002,  é  ilegal  e  gera  uma  série  de  problemas  e  discrepâncias, e que o Congresso Nacional e a Receita Federal já reconheceram tal ilegalidade,  com a edição da MP 563 posteriormente convertida na Lei nº 12.715, de 2012. Entende que o  método  da  IN  SRF  nº  243,  de  202,  exige  margem  de  lucro  de  150%  sobre  os  custos  não  sujeitos  ao  controle  de  transferência,  e  que  pela  sistemática  da  instrução  normativa  é  economicamente mais racional  importar produto acabado do que produzir no Brasil. Registra  que  as  instruções  normativas  não  tem  força  de  lei  e  não  podem  criar  obrigação  diversa  da  prevista em diploma legal. Protesta sobre a  ilegitimidade da adoção do método de preço CIF  para o cálculo do preço praticado, e que a Fazenda confirmou tal assertiva com a edição da MP  563 (convertida na Lei nº 12.715, de 2012) ao modificar a redação do § 6º e incluir o § 6º­A no  art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996, que estabelece que não integram o custo os tributos incidentes  na importação e os gastos incorrido no desembaraço aduaneiro. Entende que a Fiscalização não  poderia ter incluído os valores de frete, seguros e tributos incidentes na importação no cálculo  do  preço  praticado  vez  que  as  regras  do  preço  de  transferência  visam  regular  operações  realizadas entre partes relacionadas, o que não ocorre no caso concreto, no qual as operações se  deram entre partes não relacionadas.   O despacho de exame de admissibilidade (e­fls. 2921/2935) deu seguimento  ao recurso. A PGFN apresentou contrarrazões (e­fls. 2937/2956), discorrendo que a IN SRF nº  243, de 2002, apresenta método em consonância com o art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996, e que a  inclusão  dos  valores  de  frete,  seguro  e  imposto  de  importação  encontram­se  previstas  no  diploma legal.  É o relatório.    Voto             Conselheiro André Mendes de Moura, Relator.  Sobre a admissibilidade do recurso especial da PGFN, protesta a Contribuinte  pelo seu não conhecimento em contrarrazões.  Entendo que não lhe assiste razão.  Primeiro,  porque,  ao  contrário  do  que  aduz  a  Contribuinte,  a matéria  é  de  direito,  e não de  fato. O que discute  é  se,  a partir  do momento  em que o  insumo  importado  passa  por  um  procedimento  de  embalagem,  independente  da  natureza  ou  complexidade  do  processo,  pode­se  concluir  que  se  consumou  uma  modificação  do  estado  do  produto,  nos  Fl. 3004DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.005          8 termos  da  legislação  tributária,  suficiente  para  afastar  a  aplicação  do  método  PRL­20  e  adoção do PRL­60, utilizado, na hipótese de bens importados aplicados à produção.  A  apreciação  do  direito  implica,  necessariamente,  em  exercício  de  interpretação  que  o  julgador  deve  realizar  em  face  dos  fatos  narrados  nos  autos,  buscando  a  subsunção à norma. O fato de o Colegiado da decisão recorrida entender que, para firmar sua  convicção,  caberia  uma  diligência  por  parte  da  autoridade  autuante  para  demonstrar  que  o  produto  importado  teria  sofrido  a  alteração  prevista  no  art.  18  da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  consiste em operação hermenêutica própria do julgador, e insere­se na aplicação do direito, e  não vincula a Câmara Superior de Recursos Fiscais.  Assim, caso o presente Colegiado entenda que a diligência complementar nos  termos da decisão recorrida é prescindível, e que os elementos nos autos já são suficientes para  apreciar  a matéria,  não  há  nenhum  óbice  para  que,  diante  dos  documentos  já  constantes  no  processo,  efetue  a  apreciação  devida  para  cada  item  e  se  verifique,  diante  do  processo  de  embalamento submetido, se os produtos importados foram aplicados à produção. Aqui se trata  de caso em que, para se viabilizar a operação de subsunção à norma, é inevitável que se realize  exame preliminar, qual seja, se de fato ocorreu o processo de embalagem. Não se rediscute os  fatos, mas sim sua aplicação à norma tributária. Obviamente, na operação de cognição, caso se  verifique  que  determinado  produto  não  foi  submetido  a  processo  de  embalagem,  automaticamente torna­se fora do escopo da apreciação.  Portanto, o presente Colegiado, diante dos mesmos fatos, tem a competência  para interpretar a norma sob uma outra perspectiva, desde que a matéria seja devolvida nos  termos do art. 67, Anexo II, do Regimento Interno do CARF ­ RICARF.   E, precisamente nesse contexto, verifica­se que o acórdão paradigma nº 1302­ 000.915, mostra suficiente para demonstrar a divergência necessária com a decisão recorrida:  PREÇO  DE  TRANSFERÊNCIA  MÉTODO  DE  PREÇO  DE  REVENDA MENOS  LUCRO PRL  PRODUTOS  IMPORTADOS  A GRANEL ACONDICIONAMENTO E EMBALAGEM.  O acondicionamento dos medicamentos importados a granel em  embalagens  para  venda  no  mercado  interno  altera  a  apresentação  do  produto  e  caracteriza  processo  de  industrialização que agrega valor ao produto final,  impondo­se  o  ajuste  no  preço  de  transferência  utilizando­se  a  margem  de  lucro  de  60%,  quando  for  adotado  o  método  de  Preço  de  Revenda Menos Lucro (PRL­60%).  E não  há que  se  falar que  os  presentes  autos  tratam de  situação  distinta da  tratada pelo paradigma. Vale transcrever excerto do relatório:  2.1.  A  autoridade  discordou  da  aplicação  do  método  de  PRL  20%  a  determinados  produtos  importados  a  granel  pela  contribuinte.  Nos  termos  do  artigo  12  da  IN  SRF  243/02,  entendeu  que:  “  a  importação  de  comprimidos  e  cápsulas  a  granel, cujo acabamento em produto final foi feito no Brasil, são  produtos  semiacabados,  pois,  no Brasil,  sofreram  complemento  de produção como o processo de "blisterização" e embalagens,  em  diversas  formas  de  apresentação,  para  colocação  em  condições de venda do produto".  Fl. 3005DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.006          9 Ora, a matéria discutida no paradigma é a mesma dos presentes autos. Para  sepultar a questão, transcrevo comentário do voto vencedor:  A  premissa  adotada  pelo  voto  vencido,  ao  acolher  as  razões  recursais,  é  a  de  que  a  importação  de  produtos  a  granel  para  acondicionamento,  embalagem  e  venda  no  Brasil  não  se  confunde com industrialização. Embora reconheça que o  termo  produção, empregado na lei, “equivale à fabricação que por sua  vez equivale à  industrialização”,  sustenta que “somente  seriam  considerados  industrializados  os  produtos  substancialmente  modificados  com  a  criação  de  um  novo  produto  para  revenda,  diferente  daquele  que  foi  importado.  Industrializar  é  transformar, no caso dos produtos farmacêuticos, adicionar um  princípio  ativo  que  modifica  o  ‘remédio’”.  Assim,  o  “mero”  acondicionamento  e  embalagem  não  representariam  qualquer  tipo de transformação do “remédio”.  Atendido, portanto, requisito de admissibilidade previsto no art. 67, Anexo II  do RICARF.   Nesse sentido, conheço do recurso especial interposto pela PGFN.  Em  relação  ao  recurso  especial  da  Contribuinte,  adoto  as  razões  dos  Despachos de Exame de Admissibilidade de e­fls. 2921/2935, com fulcro no art. 50, § 1º da  Lei  nº  9.784,  de  1999  1,  que  regula  o  processo  administrativo  no  âmbito  da Administração  Pública Federal, para conhecê­lo.  Foram  devolvidas  as  matérias  (1)  bens  importados  aplicados  ou  não  à  produção e consequente desclassificação do PRL­20 e adoção do PRL­60, objeto do recurso da  PGFN,  e  (2)  Ilegalidade  da  IN  SRF  nº  243,  de  2002  e  (3)  Inclusão  de  Fretes,  Seguros  e  Impostos na Apuração do Preço Praticado, itens (2) e (3) objeto do recurso da Contribuinte.  Passo ao exame do mérito, iniciando pelo recurso especial da PGFN.  I.  Bens  importados  aplicados  ou  não  à  produção.  Desclassificação  do  PRL­20 e adoção do PRL­60  A matéria devolvida pretende apreciar se os produtos importados analisados  na  autuação  fiscal,  com exceção do LISINOPRIL,  encontram­se  enquadrados  na hipótese de  bens aplicados à produção, que ensejaria a adoção do método PRL­60, ou não, devendo se  submeter ao método PRL­20.  Vale transcrever o art.18 da Lei nº 9.430, de 1996 (redação vigente à época  da autuação), na parte que interessa à lide:                                                              1 Art. 50. Os atos administrativos deverão ser motivados, com indicação dos fatos e dos fundamentos  jurídicos,  quando:  (...)  V ­ decidam recursos administrativos;  (...)  § 1º  A motivação deve ser explícita, clara e congruente, podendo consistir em declaração de concordância com  fundamentos de anteriores pareceres,  informações, decisões ou propostas, que, neste caso, serão parte  integrante  do ato.  Fl. 3006DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.007          10 Art. 18. Os custos, despesas e encargos relativos a bens, serviços  e  direitos,  constantes  dos  documentos  de  importação  ou  de  aquisição,  nas  operações  efetuadas  com  pessoa  vinculada,  somente  serão  dedutíveis  na  determinação  do  lucro  real  até  o  valor  que  não  exceda  ao  preço  determinado  por  um  dos  seguintes métodos:  (...)  II ­ Método do Preço de Revenda menos Lucro ­ PRL: definido  como  a  média  aritmética  dos  preços  de  revenda  dos  bens  ou  direitos, diminuídos:  (...)  d) da margem de lucro de:   1. sessenta por cento, calculada sobre o preço de revenda após  deduzidos os valores referidos nas alíneas anteriores e do valor  agregado no País, na hipótese de bens  importados aplicados à  produção;   2.  vinte  por  cento,  calculada  sobre  o  preço  de  revenda,  nas  demais hipóteses.   Fato incontroverso é que os produtos em análise submeteram­se a processo  de colocação de embalagem.  Transcrevo excerto da decisão recorrida sobre o assunto (e­fl. 2536).  Nesse  ponto,  concordo  com  a  recorrente  quando  afirma  que  generalizar  o  alcance  da  agregação  de  valor  para  definir  o  método  de  ajuste  adequado  tornaria  quase  impraticável  a  utilização  do  PRL20.  Cabe  então  avaliar  se  o  processo  de  colocação  de  embalagem,  pois  é  essa  a  atividade  sob  exame,  caracterizaria a utilização do bem no processo produtivo.  Em primeiro  lugar,  convém  esclarecer  que  entender  ou  não  o  processo  de  embalagem  como  industrialização  mostra­se  irrelevante no presente caso. Não está em discussão a definição  legal  para  efeito  de  incidência  do  IPI,  mas  sim  os  efeitos  da  colocação  de  embalagem  como  modificadora  do  estágio  original  do  bem  e  o  impacto  na  margem  de  lucro  daí  decorrente.  No  análise  feita  pela  Fiscalização  no  procedimento  fiscal  e  corroborada  na  diligência,  a  autoridade  lançadora  enfatiza  a  agregação de valor para justificar a desqualificação do método  PRL20. Com  já  esclarecido  acima,  tal  hipótese,  por  si  só,  não  daria ensejo à utilização do método PRL60.  Quanto  à  utilização  do  bem  no  processo  produtivo,  o  Fisco  baseou­se nos  registros  contábeis onde haveria uma mudança  de codificação do bem após o embalamento o que implicaria na  assunção, pelo sujeito passivo, de que o produto original teria se  transformado em outro com características distintas.   Fl. 3007DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.008          11 Com  todo  respeito  que  merece  a  autoridade  lançadora  pelo  exaustivo  trabalho  de  levantamento  e  verificação  de  dados,  penso  que  tal  entendimento  está  na  esfera  da  hipótese.  Até  porque  poder­se­ia  supor  que  a  forma  de  registro  do  sujeito  passivo envolve questões de controle interno.  Em função da matéria sob exame, caberia um aprofundamento  da  diligência  com  verificações  que  permitissem  em  primeiro  lugar a descrição do processo de embalagem para cada um dos  produtos avaliados e como conseqüência uma avaliação precisa  quanto  à  caracterização  ou  não  desse  procedimento  como  modificador do estado original do bem.   Ratifica­se: a questão aqui tratada não é de direito mas fática. A  colocação de embalagem pode ou não implicar na alteração do  estado  original  do  bem  de  forma  a  justificar  a  utilização  do  método  PRL60  para  ajuste  dos  preços  de  transferência.  No  presente  caso,  tratando­se  de  indústria  farmacêutica  essa  possibilidade  é  até  mais  significativa.  Entretanto,  nem  a  ação  fiscal  nem  o  procedimento  de  diligência  lograram  trazer  elementos  de  prova  suficientes  a  demonstrarem  essa  circunstância,  que  representava  a  questão  primordial  a  ser  dirimida nos autos. (grifei)  Com a devida vênia à  interpretação dada pela decisão recorrida, o processo  de embalagem do produto é fundamental para a apreciação do presente caso. Na realidade, é o  cerne da autuação fiscal.  O fato de os registros contábeis registrarem uma alteração na codificação do  nome  do  produto  original  após  o  processo  de  embalagem,  apresenta­se  como  mais  uma  evidência de que o produto importado passou, sim, por um processo de transformação.   Deve­se observar também que a primeira instância promoveu diligência para  solicitar  à  autoridade  fiscal  esclarecimentos  complementares  sobre  a  desclassificação  do  método PRL­20. O resultado da diligência fiscal não deixa dúvidas (e­fls. 1042/1046):  Os  itens  importados  em  questão  não  foram  vendidos  diretamente.  Os  mesmos  foram  requisitados,  via  ordem  de  produção  (de  acordo  com  os  dados  constantes  do  arquivo  eletrônico  "7  ­  f  ­  Ordens  de  Produção.xls",  entregue  em  resposta  ao  Termo  de  Início  de  Fiscalização),  para  gerar  um  item fabricado, com código de estoque distinto, o qual, este sim,  foi  posteriormente  vendido.  Ademais,  esses  itens  são  separadamente controlados no Livro de Registro de  Inventário,  de acordo com os dados constantes do arquivo eletrônico "7 (b) ­  Livro  de  Inventário.xls",  entregue  em  resposta  ao  Termo  de  Início  de  Fiscalização.  Aqui,  pois,  não  há  que  se  falar  em  revenda  pura,  pois,  além  de  tudo,  são  produtos  com  códigos  distintos e sujeitos a controle de estoques distintos.  Desde  o  início  da  fiscalização  em  comento;ficou  evidenciado  que  a  própria  impugnante  distingue  a  revenda  direta,  discriminando  os  itens  diretamente  revendidos  (estes  são  mantidos  com  a mesma  codificação  de  origem,  como  aqueles  referidos no  tópico anterior), em relação aos demais  itens que  Fl. 3008DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.009          12 passam  pelo  processo  produtivo  para  se  transformarem  em  produtos  com  características  distintas  do  item  importado  e  passíveis  de  serem  colocados  à  venda,  seja  em  razão  de  necessidades do mercado, seja em cumprimento à legislação que  rege a área farmacêutica. (...)  Observa­se  que os  itens  15021,  15022,  15033,  15035,  15036  e  15055 deram origem a 2 produtos distintos,  cada. Aqui, muito  menos, há que se falar em revenda direta.  Ademais,  vê­se  que  a  agregação  de  valor  em  alguns  itens  importados, como o NEXIUM 20MG BULK (código 15035) e o  LOSEC  MUPS  20MG  BULK  (código  15055),  por  exemplo,  chega  a  aproximadamente  20%  em  relação  aos  respectivos  custos dos produtos efetivamente vendidos.  Ora! A legislação refere­se a custo — e o custo de R$ 0,01 de um  rótulo  em  um  produto  de  R$  10,00  é  agregação!  A  legislação  não discrimina a agregação grande da agregação pequena, ou a  agregação  proporcionalmente  relevante  da  agregação  não  relevante.  Dúvida  não  há  de  que  não  se  trata  do  mesmo  bem.  Além  do  incremento no custo, as diferenças entre os itens importados de  vinculadas e os produtos finais objeto de venda pela impugnante  ficam  ainda  mais  evidenciadas  a  partir  da  descrição  da  apresentação  dos  produtos  finais,  conforme  tabela  abaixo,  elaborada  de  acordo  com  as  respectivas  bulas  (fls.802  a  852):  (...) (grifei)  Na realidade, a colocação das embalagens para os produtos é confirmada pela  Contribuinte.  Nas  contrarrazões  apresentadas,  vale  transcrever  quadro  no  qual  se  relata  os  procedimentos  a  que  os  produtos  se  submeteram  após  a  importação  (e­fls.  2988),  elaborado  com  base  em  documentos  apresentados  ainda  na  primeira  instância,  por  ocasião  da  apresentação da impugnação:    Produto Importado  pela Recorrida  Descrição do Procedimento da Embalagem  ZOLADEX 3,6MG  DEPOT CXC/1  O produto é  recebido em embalagem primária. A Recorrida  realiza testes de controle de qualidade e coloca o produto em  embalagens  que  serão  remetidas  ao  consumidor.  Tais  embalagens  consistem  em  blisters,  pouchs,  frascos  envasados entre outras.  ARIMIDEX  BLISTER 14COMP  O produto é  recebido em embalagem primária. A Recorrida  realiza testes de controle de qualidade e coloca o produto em  embalagens  que  serão  remetidas  ao  consumidor.  Tais  embalagens  consistem  em  blisters,  pouclis,  frascos  envasados entre outras.  ZOLADEX LA  O produto é  recebido em embalagem primária. A Recorrida  Fl. 3009DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.010          13 Produto Importado  pela Recorrida  Descrição do Procedimento da Embalagem  DEPOT CX C/l  realiza testes de controle de qualidade e coloca o produto em  embalagens  que  serão  remetidas  ao  consumidor.  Tais  embalagens  consistem  em  blisters,  pouchs,  frascos  envasados entre outras.  LOSEC 40MG INJ  A Recorrida realiza teste de controle de qualidade e coloca o  produto em embalagens que serão remetidas ao consumidor  final.  BUDECORT AQUA  32 MCG SPRAY  O produto  é  recebido  em  embalagem primária. A Recomda  realiza  testes  de  controle  de  qualidade  e  coloca  o  produto  em embalagens que serão remetidas ao consumidor. Taís  embalagens  consistem  em  blisters,  pouchs,  frascos  envasados entre outras.  DPRIVAN PFS 10  MG/ML 50MLCX1  SER VD  O  produto  é  importado  em  condições  finais  de  comercialização.  A  Recorrida  apenas  realiza  testes  de  controle  de  qualidade,  distribuição  e  armazenamento  do  produto.  TOMUDEX 2MG  Nossa atividade consiste em realizar testes/análises e colocar  o produto em embalagens individuais de isopor e fita para  a proteção contra quebras. Produto tóxico.  BUDECORT AQUA  64 MCG  O produto é  recebido em embalagem primária. A Recorrida  realiza  testes  de  controle  de  qualidade  e  coloca  o  produto  em embalagens que serão remetidas ao consumidor. Tais  embalagens  consistem  em  blisters,  pouchs,  frascos  envasados entre outras.  CASODEX 50MG  BULK  O  produto  é  importado  em  graneis.  A  Recorrida  apenas  realiza  testes  de  controle  de  qualidade  e  coloca  o  produto  em  embalagens  primárias  (blisters)  e  na  embalagem  secundária  (cartucho)  na  forma  a  qual  será  a  será  apresentado ao consumidor.  ZOLADEX 3,6MG  DEPOT CX C/l  O produto é  recebido em embalagem primária, A Recorrida  realiza  testes  de  controle  de  qualidade  e  coloca  o  produto  em embalagens que serão remetidas ao consumidor. Tais  embalagens  consistem  em  blisters,  pouchs,  frascos  envasados entre outras.  SPLENDIL 5MG­ BULK  O  produto  é  importado  em  graneis.  A  Recorrida  apenas  realiza  testes  de  controle  de  qualidade  e  coloca  o  produto  em  embalagens  primárias  (blisters)  e  na  embalagem  secundária  (cartucho)  na  forma  a  qual  será  a  será  apresentado ao consumidor.  Fl. 3010DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.011          14 Produto Importado  pela Recorrida  Descrição do Procedimento da Embalagem  ATACAND 8MG ­  BULK  O  produto  é  importado  em  graneis.  A  Recorrida  apenas  realiza  testes  de  controle  de  qualidade  e  coloca  o  produto  em  embalagens  primárias  (blisters)  e  na  embalagem  secundária  (cartucho)  na  forma  a  qual  será  a  será  apresentado ao consumidor.  ATACAND 16MG ­  BULK  O  produto  é  importado  em  graneis.  A  Recorrida  apenas  realiza  testes  de  controle  de  qualidade  e  coloca  o  produto  em  embalagens  primárias  (blisters)  e  na  embalagem  secundária  (cartucho)  na  forma  a  qual  será  a  será  apresentado ao consumidor.  ATACAND HCT 16  MG BULK  O  produto  é  importado  em  graneis.  A  Recorrida  apenas  realiza  testes  de  controle  de  qualidade  e  coloca  o  produto  em  embalagens  primárias  (blisters)  e  na  embalagem  secundária  (cartucho)  na  forma  a  qual  será  a  será  apresentado ao consumidor.  NEXIUM 20MG  BULK  O  produto  é  importado  em  graneis.  A  Recorrida  apenas  realiza  testes  de  controle  de  qualidade  e  coloca  o  produto  em  embalagens  primárias  (blisters)  e  na  embalagem  secundária  (cartucho)  na  fonna  a  qual  será  a  será  apresentado ao consumidor.  NEXIUM40MG  BULK  O  produto  é  importado  em  graneis.  A  Recorrida  apenas  realiza  testes  de  controle  de  qualidade  e  coloca  o  produto  em  embalagens  primárias  (blisters)  e  na  embalagem  secundária  (cartucho)  na  forma  a  qual  será  a  será  apresentado ao consumidor.  (Grifei)  Quanto  ao  produto  "DPRIVAN PFS  10 MG/ML  50MLCX1  SER VD",  no  qual  aduz  a  Contribuinte  que  é  importado  em  condições  finais  de  comercialização,  vale  transcrever declaração da farmacêutica responsável (e­fl. 845):  Declaramos  para  os  devidos  fins  que  o  produto Diprivan  PFS  10mg/ml é importado e sofre, nas instalações da AstraZeneca do  Brasil,  situada  na  Rod  Raposo  Tavares  km26,9,  Cotia­  SP,  processo de colocação de selo de segurança no cartucho e testes  de controle de qualidade, sem qualquer alteração na natureza do  produto importado. (Grifei)  De fato, não se fala em colocação de embalagem, razão pela qual se trata de  produto sobre o qual não se aplica o PRL­60.   Fl. 3011DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.012          15 Por  outro  lado,  para  os  demais  produtos,  as  declarações  da  mesma  farmacêutica  são  claras  ao  atestar  que  os  bens  importados  passaram  por  um  processo  de  embalagem. Trata­se de fato incontroverso.  Por  sua  vez,  também  é  incontroversa  a  agregação  de  valor.  E  a  autoridade  julgadora  administrativa  não  dispõe  de  margem  de  discricionariedade  para  dizer  que,  a  depender  do  "peso"  da  agregação  do  valor,  poder­se­ia  entender  que  o  bem  não  teria  sido  aplicado à produção nos termos do art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996.  A matéria em debate já  foi  tratada pelo presente Colegiado, pelos Acórdãos  nº 9101­002.198 (sessão de 1º/2/2016, "NOVARTIS"), nº 9101­002.316 (sessão de 3/05/2016,  "NOVARTIS"),  e 9101­002.416  e  9101­002.417  (sessão  de 17/08/2016,  "  PFIZER").  Foram  precisamente situações no qual se discutiu se o processo de embalagem do insumo importado é  suficiente para caracterizar a agregação do valor e a aplicação do bem à produção.  Vale reproduzir excerto do voto do Acórdão nº 9101­002.198, da Conselheira  Adriana Gomes Rego, que com clareza notável discorre sobre o assunto.  Evidente  que  após  esta  última  etapa de  produção  foi  agregado  valor  ao  produto  inicialmente  importado.  A  embalagem  foi  totalmente  realizada  em  suas  unidades  no  Brasil,  utilizando  mão de obra local, maquinário específico, imobilizado em suas  indústrias,  com  aposição  de  sua marca  ao  produto.  Tudo  isso  tem  valor  e  pode  ser  estimado;  se  representa  10%,  15%  ou  qualquer outro percentual do produto final, não  importa para  efeitos  legais,  porque  ao  tempo  dos  fatos,  a  legislação  só  apresentava dois percentuais: ou  se  tratava de  revenda, ou de  produção. Não há meio­termo. E, como dito, de revenda não se  trata.  A embalagem do produto poderia ter sido feita ainda no exterior,  mas  não  o  foi  até  por  questões  óbvias:  sai  muito  mais  barato  para  a  empresa  transportar  os  comprimidos  a  granel  para  localmente  embalá­los  do  que  importá­los  definitivamente  prontos.  Isso  é  fato,  eis  que  em  termos  de  volume,  a  mesma  quantidade de comprimidos a granel representa muito menos do  que se  já estivesse acondicionado em caixas, gerando um custo  de transporte muito maior. A própria mão de obra utilizada no  Brasil  sabe­se  ser  muito  mais  barata  do  que  nos  países  de  primeiro mundo de onde se origina o produto importado.  Convém registrar, ainda, que não se  trata de mera embalagem  para transporte, mas de apresentação comercial do produto, da  qual  resulta  agregação  de  valor  em  relação  ao  produto  importado  à  granel.  A  aposição  da  marca  SANDOZ  na  embalagem  (caso  dos  comprimidos  importados  pela  interessada),  com  sua  exposição  à  venda,  por  si  só  também  agrega valor ao mesmo, eis que se traduz em marca conhecida  globalmente pela gama e qualidade dos produtos ofertados. Por  conseguinte,  não  se  trata  de  mera  revenda  dos  produtos  na  forma  como  foram  importados,  sendo  inaplicável  o  método  PRL20 (...) (grifei)  Fl. 3012DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.013          16 O  didático  voto  destaca  aspectos  relevantes  na  agregação  do  valor:  não  há  "meio­termo",  ou  se  fala  em  agregação  ou  não;  e  não  há  que  se  falar  que  o  processo  de  embalagem  teria  um  custo mínimo,  porque  é  fundamental  para  a  apresentação  comercial  do  produto,  trazendo  ao  conhecimento  do  consumidor  a  empresa  que  é  a  responsável  pela  fabricação do produto e se constituindo em fator relevante na composição do preço final.  Na mesma medida,  o voto do Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão  (Acórdão  nº  9101­002.316)  expõe  que  a  agregação  de  valor  ao  produto  não  comporta  relativização:  Acondicionar bens importados para revenda significa viabilizar  a  sua comercialização na  forma das normas pertinentes,  como,  no  caso,  alocando­os  em  embalagens  primárias,  secundárias,  blísteres e caixas de papelão, e adicionando­lhes bulas e lacres,  tudo  segundo  especificações  técnicas  do  órgão  fiscalizador  competente. Há um  inegável  valor agregado ao custo dos bens  importados não vem ao caso se muito ou pouco , que, mesmo que  não os transforme em espécie nova, não pode ser desconsiderado  para  efeito  de  definição  da  adequada  margem  de  lucro  a  ser  aplicada nos procedimentos dos preços de transferência.  Por  outro  lado,  é  inadmissível  que  seja  dado  o  mesmo  tratamento  fiscal  a  situações  distintas,  em  que  os  bens  importados  são  meramente  revendidos,  nas  exatas  condições  em  que  recebidos  (PRL  20),  e  em  que  esses  mesmos  bens  importados são manipulados antes de ser postos à venda (PRL  60),  com  a  consequente  agregação  de  valor  ao  custo  dos  bens  importados,  inexistente  naquele  primeiro  caso.  A  adoção  de  entendimento diverso provocaria, em última análise, no caso do  Preço de Revenda menos Lucro,  sérias distorções na apuração  do preço praticado e, consequentemente, do preço parâmetro, ao  simplesmente  se  olvidar  da  existência  daquela  agregação  de  valor efetivamente ocorrida.   Ao afirmar, a recorrente, que não é toda e qualquer agregação  de  valor  ao  custo  dos  bens  importados  que  implicaria  a  aplicação  do  método  PRL  60,  está,  ela,  inadvertidamente,  pretendendo distinguir onde a lei não distinguiu. A questão não  é o tipo de agregação de valor, mas a sua existência ou não. E,  no presente caso, é inequívoca a sua existência.  A  agregação  de  valor  ao  custo  dos  bens  importados,  assim  existente,  ocasiona,  naturalmente,  a  majoração  do  preço  de  revenda, em relação à hipótese em que não haja essa agregação,  o  que,  evidentemente,  denota  a  clara  impossibilidade  de  aplicação do PRL­20, nessas circunstâncias,  sob pena de como  já se disse deturpar­se o cálculo do preço praticado e do preço  parâmetro.  Dessa  forma, ao  contrário do que  entende a  recorrente,  toda e  qualquer  agregação  de  valor  ao  custo  dos  bens  importados  implica, necessariamente, a aplicação do método PRL 60, posto  que, do contrário,  ocorreriam  inevitáveis  inconsistências  em se  aplicar um método que, em sua formulação original, não admite  qualquer valor agregado (PRL 20). (grifei)  Fl. 3013DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.014          17 Nesse sentido, diante do fato incontroverso de que os produtos passaram por  processo de embalagem, evento devidamente assentado nos registros contábeis da empresa, e  que  demonstra  a  agregação  do  valor  de  maneira  incontestável,  cabe  ser  restabelecida  a  autuação fiscal.   Assim, voto no sentido de dar provimento ao recurso especial da PGFN.  Passo à apreciação do recurso especial da Contribuinte.  II. IN SRF nº 243, de 2002 x Art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996  Sobre a ilegalidade da IN SRF nº 243, de 2002, em face do art. 18 da Lei nº  9.430,  de  1996,  trata­se  de matéria  já  bastante  debatido,  sendo  objeto  de  profundas  análises  pela jurisprudência e pela doutrina.  A normatização dos preços de  transferência no Brasil  insere­se no contexto  do  fenômeno  da  globalização,  em  que  a  competição  se  desenvolve  em  escala  global,  e  por  consequência as empresas vem empreendendo esforços no sentido de reduzir a tributação das  operações  internacionais.  Nesse  contexto,  vem  sendo  desenvolvidos  mecanismos  de  planejamento, nem sempre adequados, dentre os quais o conhecido como  transfer pricing, no  qual  são  realizadas  operações  de  compra  e  venda  entre  empresas  vinculadas  com  sítio  em  países diferentes, no qual as fiscalizações tributárias tem verificado, em determinadas ocasiões,  a  utilização  de  preços  artificiais,  de  modo  a  deslocar  a  tributação  para  países  com  carga  tributária menor.  Para monitorar tal sistemática, controles tem sido desenvolvidos pelos países,  no  sentido  de  comparar  as  operações  transnacionais  entre  empresas  e  suas  vinculadas,  com  operações  no  qual  as  mesmas  empresas  transacionam  com  outras  sem  qualquer  espécie  de  vínculo.  Verifica­se,  assim,  se  o  preço  praticado  nas  operações  entre  a  empresa  e  suas  vinculadas  tem similitude com o preço de mercado negociado entre empresas  independentes,  adotando­se o princípio do arm's lenght.  Não  por  acaso,  a  OCDE  (Organização  para  a  Cooperação  e  o  Desenvolvimento Econômico) editou convenção­modelo sobre os preços de  transferência, no  sentido  de  que,  uma vez  não  observado o  preço  arm’s  length nas  transações  entre  empresas  vinculadas em diferentes países,  tem o Fisco a prerrogativa de  tributar o  lucro que  teria sido  obtido pela empresa em condições regulares de negociação, a preço de mercado.   O  assunto  também  foi  tratado  pela  Organização  das  Nações  Unidas,  no  Conselho  Econômico  e  Social,  resultando  na  elaboração  do  UN  Practical  Manual  for  Developing Countries 2.  No Brasil, a matéria referente aos preços de transferência foi introduzida pelo  legislador por meio dos  artigos 18  a 24 da Lei nº 9.430, de 1996, dispondo sobre operações  relativas à importação e exportação de bens, serviços e direitos.   Certamente  que  o  legislador  brasileiro,  ao  positivar  a  matéria,  levou  em  consideração a  realidade e as particularidades do país, mas não se pode deixar de verificar a                                                              2    United  Nations  Practical  Manual  on  Transfer  Pricing  for  Developing  Countries,  http://www.un.org/esa/ffd/documents/UN_Manual_TransferPricing.pdf. Acesso em 15/03/2016.  Fl. 3014DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.015          18 adoção das diretrizes das organizações internacionais, principalmente sob a égide do princípio  do arm's length.  E,  delimitando  a  discussão  do  presente  voto  às  operações  de  importação,  tratadas no caso concreto, observa­se que foram adotados pelo legislador brasileiro os métodos  PIC (Preços Independentes Comparados), PRL (Preço de Revenda Menos Lucro) e CPL (Custo  de Produção mais Lucro), inspirados, respectivamente, nos métodos internacionais Comparable  Uncontrolled Price (CUP), Resale Price Method e o Cost Plus Method.   Especificamente em relação ao método PRL, vale  transcrever a  redação em  vigor à época dos fatos objeto da autuação:  Art. 18. Os custos, despesas e encargos relativos a bens, serviços  e  direitos,  constantes  dos  documentos  de  importação  ou  de  aquisição,  nas  operações  efetuadas  com  pessoa  vinculada,  somente  serão  dedutíveis  na  determinação  do  lucro  real  até  o  valor  que  não  exceda  ao  preço  determinado  por  um  dos  seguintes métodos:  (...)  II ­ Método do Preço de Revenda menos Lucro ­ PRL: definido  como  a  média  aritmética  dos  preços  de  revenda  dos  bens  ou  direitos, diminuídos:  a) dos descontos incondicionais concedidos;  b) dos impostos e contribuições incidentes sobre as vendas;  c) das comissões e corretagens pagas;  d) da margem de lucro de: (Redação dada pela Lei nº 9.959, de  2000)  1. sessenta por cento, calculada sobre o preço de revenda após  deduzidos os valores referidos nas alíneas anteriores e do valor  agregado no País,  na hipótese de bens  importados aplicados à  produção; (Redação dada pela Lei nº 9.959, de 2000)  2.  vinte  por  cento,  calculada  sobre  o  preço  de  revenda,  nas  demais hipóteses. (Redação dada pela Lei nº 9.959, de 2000)  Foram  empreendidas  grandes  discussões  em  torno  dos  limites  que  a  administração tributária teria que obedecer para encontrar um modelo matemático compatível  com as diretrizes estabelecidas pela lei.  E de fato, em razão da complexidade da matéria, foram editados vários atos  administrativos,  buscando  encontrar  um modelo  adequado  para  a  devida  apuração  do  preço  parâmetro.  Debates  intensos  se  sucederam  analisando  se  os  atos  administrativos,  editados com base no art. 100, inciso I do CTN 3, extrapolaram os limites da lei.                                                              3 Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:  I ­ os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; (...)  Fl. 3015DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.016          19 Assunto tratado pela jurisprudência e doutrina, pelo vênia para transcrever as  valiosas lições de Luís Eduardo Schoueri 4 :  3.11 Em certas circunstâncias, a regulamentação dos preços de  transferência  pode,  sim,  exigir  a  edição  de  ato  administrativo  para que se torne viável sua aplicação.  (...)  3.12.2  Com  efeito,  a mera  leitura  dos  dispositivos  que  tratam  dos preços de  transferência na Lei nº 9.430/96 revela que sua  disciplina foi bastante enxuta. O legislador limitou­se a definir  os  métodos  aplicáveis  e  as  consequências  de  os  preços  praticados superarem os limites legais.  (...)  3.12.2.2 Obviamente, se a Instrução Normativa extrapolar a lei,  será esta, e nunca aquela, que prevalecerá. Mas como saber se a  Instrução Normativa ultrapassou a lei?  3.12.3 Surge, aqui, a importância do princípio do arm's lenght.  Como  já  ficou  esclarecido,  é  este  princípio  o  bastião  de  constitucionalidade da Lei nº 9.430/96 5 Os ajustes impostos por  esta  lei  se  consideram  constitucionais  porque  concretizam  aquela princípio.  3.12.4 Nesse passo, surge a seguinte regra: a regulamentação da  Lei  nº  9.430/96  estará  conforma  a  própria  lei  se  estiver  concretizando o princípio arm's length.  3.12.5  Quando,  por  outro  lado,  a  regulamentação  da  Lei  nº  9.430/96  emprestar­lhe  interpretação  que  se  afaste  do  referido  princípio,  então  há  que  se  investigar  a  existência  de  outro  princípio  que  justifique  tal  construção  normativa.  O  desvio  poderá  indicar  a  concretização  de  outro  valor  constitucional,  igualmente prestigiado pelo Ordenamento. Tal será o caso, por  exemplo,  quando  a  norma,  desviando­se  do  princípio  arm's  length, tiver sua justificativa em sua função indutora, ao buscar  fomentar o desenvolvimento da economia nacional.  3.12.6  Não  se  encontrando  a  norma  assim  construída  apoiada  nem  no  princípio  arm's  length  nem  em  outro  fundamento  constitucional,  então  tal  interpretação  será  repudiada,  denunciando­se a ilegalidade da Instrução Normativa. Exemplos  de tal afastamento não faltam. (grifei)  Não obstante o autor, no decorrer de sua obra, entender pela ilegalidade da IN  SRF  nº  243,  de  2002,  entendo  que  a  premissa  colocada,  no  sentido  de  se  verificar  se  o  ato  normativo  concretizou  o  princípio  do  arm's  length,  mostra­se  como  uma  referência  a  ser  prestigiada.                                                              4   SCHOUERI, Luís Eduardo. Preços de Transferência no Direito Tributário Brasileiro ­ 3. ed. rev. a atual. São  Paulo : Dialética, 2013, p. 57­59  5 Cf. Ricardo Lobo Torres, "O Princípio Arm's Length, os Preços de Transferência e a Teoria de Interpretação do  Direito Tributário", Revista Dialética de Direito Tributário nº 48, setembro de 1999, pp. 122­135 (123)  Fl. 3016DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.017          20 A redação do artigo em debate foi construída de maneira a amparar diferentes  modelos matemáticos, desde que estejam em consonância com o princípio arm's length.   E  é  precisamente  o  que  se  verifica  no  decorrer  das  instruções  normativas  editadas visando regulamentar o previsto no art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996. De fato, optou o  legislador,  ao  positivar  a  matéria,  dispor  sobre  diretriz  a  ser  seguida  pelo  método,  e  não  adentrar na fórmula matemática, que, por consequência, foi tarefa delegada a tarefa para o ato  administrativo complementar.  Natural, portanto, movimento no sentido de se buscar um modelo matemático  adequado à realidade e ao espírito da norma. Tanto que a lei primeiro foi regulamentada pela  IN SRF nº 113, de 2000, depois pela IN SRF nº 32, de 2001, e, sem seguida, pela IN SRF nº  243, de 2002.  Discussões  foram  empreendidas  no  sentido  de  compreender  com  quem  a  expressão do valor agregado no País, na hipótese de bens importados aplicados à produção  estaria fazendo referência, se à redação dada pelo art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996 (1) do caput  do  inciso  II,  PRL:  definido  como  a  média  aritmética  dos  preços  de  revenda  dos  bens  ou  direitos, diminuídos:, ou (2) da alínea "d", "1", sessenta por cento, calculada sobre o preço de  revenda após deduzidos os valores referidos nas alíneas anteriores e (...).  No  primeiro  caso,  discorreu­se  que  se  trataria  de  erro  técnica  legislativa  inapropriada, ou seja, a expressão do valor agregado estaria correta, mas deveria estar inserida  como uma nova alínea. Na segunda situação,  falou­se em erro gramatical, no sentido de que  não se quis dizer do valor agregado, e sim o valor agregado, que estaria concordando com a  expressão deduzidos os valores referidos nas alíneas anteriores e (...) 6.  Aplicando­se as orientações do modelo matemático proposto pela IN SRF nº  32, de 2001, quaisquer das  interpretações  conduziram a uma distorção na apuração do preço  parâmetro, principalmente em razão do tratamento conferido ao valor agregado, considerado de  maneira isolada, completamente desconectado do processo produtivo.  Admitindo­se a técnica legislativa inapropriada, a fórmula teria os seguintes  contornos:  PP = PL ­ 0,6xPL ­ VA  Desenvolvendo a equação, ter­se­ia:  PP = 0,4xPL ­ VA  onde PP: preço parâmetro, PL: preço líquido de revenda, VA: valor agregado  no país.  Percebe­se PP e VA na  condição de grandezas  inversamente proporcionais.  Com um VA elevado, o preço parâmetro poderia atingir um valor negativo. Ao ser tratado de  maneira isolada, descontextualizada do processo produtivo, conferiu­se ao valor agregado um  peso desproporcional na equação. Ou seja, o modelo matemático não se prestaria a  refletir  a  realidade da situação em análise.                                                              6  GREGÓRIO,  Ricardo  Marozzi.  Preços  de  Transferência:  uma  avaliação  da  sistemática  do  método  PRL.  In:  Tributos e Preços de Transferência. 3º vol. São Paulo: Dialética, 2009. p. 170­195.  Fl. 3017DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.018          21 Por outro lado, admitindo­se um erro gramatical, ter­se­ia a fórmula:  PP = PL ­ 0,6x(PL ­ VA)  Desenvolvendo a equação:  PP = 0,4xPL + 0,6xVA  onde PP: preço parâmetro, PL: preço líquido de revenda, VA: valor agregado  no país.  Neste caso a distorção seria tão evidente quanto a anterior, mas para um outro  extremo.  O  PP  e  o  VA  estariam  na  condição  de  grandezas  diretamente  proporcionais.  Da  mesma  maneira  que  na  equação  anterior,  foi  conferido  ao  valor  agregado  um  peso  desproporcional na equação. Percebe­se que, agregando­se valor ao produto produzido no país,  eventual  distorção  no  preço  do  produto  importado  seria  completamente  neutralizada.  O  resultado  implicaria  em  ausência  de  ajuste  do  preço  do  preço  parâmetro  mesmo  diante  da  manipulação  dos  preços  de  produtos  importados,  quando  o  valor  agregado  respondesse  por  uma proporção significativa do produto.  Várias demonstrações foram elaboradas, visando credenciar ou descredenciar  a validade das fórmulas diante de vários casos concretos. Fato é que, com a IN SRF nº 243, de  2002, a nova fórmula desenhada mostrou­se, indiscutivelmente, mais adequada e apta a refletir  com maior  realidade  a metodologia  do  PRL,  levando  em  consideração  que  a  diminuição  do  valor agregado, a ser aplicada sobre o preço de revenda do bem ou direito, dar­se­á de maneira  proporcional, na medida da participação do custo do bem  importado em relação ao preço do  custo total do bem.  Define  com  clareza  que  o  valor  agregado  é  parte  da  composição  do  custo  total do bem, e não uma grandeza isolada, como na equação da IN SRF nº 32, de 2001. Não  poderia ser diferente. O custo total é resultado da soma do custo do bem importado e do valor  agregado no país. O valor agregado integra o custo, vez que agrega ao produto uma qualidade,  um diferencial, que, por consequência, irá compor o custo total7. Assim, construiu­se a fórmula  no  sentido  de  encontrar  a  proporção  do  custo  do  bem  importado  em  relação  ao  custo  total,  dividindo­se o custo do bem importado pela soma do custo bem importado e o valor agregado:  (custo  do  bem  importado)  /  (custo  do  bem  importado  +  valor  agregado).  A  proporção  encontrada foi aplicada para o cômputo do preço de transferência.  Vale transcrever o § 11, do art. 12, da IN SRF nº 243, de 2002:  § 11. Na hipótese do § 10, o preço parâmetro dos bens, serviços  ou  direitos  importados  será  apurado  excluindo­se  o  valor  agregado  no País  e  a margem  de  lucro  de  sessenta  por  cento,  conforme metodologia a seguir:  I  ­ preço  líquido  de  venda:  a média  aritmética  ponderada  dos  preços  de  venda  do  bem  produzido,  diminuídos  dos  descontos  incondicionais  concedidos,  dos  impostos  e  contribuições  sobre  as vendas e das comissões e corretagens pagas;                                                              7  Ver Acórdão nº 9101­002.175 (p. 22), do Conselheiro Marcos Aurélio Pereira Valadão.  Fl. 3018DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.019          22 II  ­  percentual  de  participação  dos  bens,  serviços  ou  direitos  importados  no  custo  total  do  bem  produzido:  a  relação  percentual entre o valor do bem, serviço ou direito importado e o  custo total do bem produzido, calculada em conformidade com a  planilha de custos da empresa;  III  ­ participação dos bens, serviços ou direitos  importados no  preço de venda do bem produzido: a aplicação do percentual de  participação do bem, serviço ou direito importado no custo total,  apurado  conforme  o  inciso  II,  sobre  o  preço  líquido  de  venda  calculado de acordo com o inciso I;  IV ­ margem de lucro: a aplicação do percentual de sessenta por  cento  sobre  a  "  participação  do  bem,  serviço  ou  direito  importado no preço de venda do bem produzido" , calculado de  acordo com o inciso III;  V ­ preço parâmetro: a diferença entre o valor da " participação  do bem, serviço ou direito importado no preço de venda do bem  produzido"  ,  calculado  conforme  o  inciso  III,  e  a  margem  de  lucro de  sessenta  por  cento,  calculada  de  acordo com o  inciso  IV. (grifei)  O modelo matemático proposto pode ser apresentado na seguinte equação:  PP = PLxPPart ­ 0,6xPLxPPart  Considerando PLxPPart = PBProd, então a fórmula seria:  PP = PBProd ­ 0,6xPBProd, ou PP = 0,4 x PBProd  onde PP: preço parâmetro; PL: preço líquido de venda, PPart: percentual de  participação dos bens, serviços ou direitos importados no preço de venda do bem produzido e  PBProd:  participação  dos  bens,  serviços  ou  direitos  importados  no  preço  de  venda  do  bem  produzido.  Destrinchando  os  elementos  da  equação,  o  PL  (preço  líquido  de  venda)  é  definido nos seguintes termos:  PL =   média aritmética ponderada de PV ­ D ­ I ­ C  onde  PV:  preços  de  venda  do  bem  produzido, D:  descontos  incondicionais  concedidos,  I:  impostos e contribuições sobre as vendas, C: comissões e corretagens pagas, e  N: quantidade de produtos importados  Por sua vez, o PPart (percentual de participação dos bens, serviços ou direitos  importados no preço de venda do bem produzido), é definido por:    CII  PPart =  CTBP  Fl. 3019DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.020          23 ou, ainda, por:  CII  PPart =  CII + valor agregado  onde CII:  custo  do  valor  do  bem,  serviço  ou  direito  importado  e  CTBP:  o  custo total do bem produzido, resultado da soma entre o CII e o valor agregado.   A  diminuição  do  valor  agregado,  pretendida  pela  lei,  foi  modelada  na  equação  pela  introdução  do  valor  agregado  no  denominador  da  divisão.  Quanto  maior  a  participação  no  valor  agregado,  obviamente,  menor  a  participação  do  preço  do  produto  importado na composição do custo total e, por isso, menor a sua colaboração na composição do  preço de transferência.  Observa­se que, numa situação  limite, se não houvesse valor agregado (que  receberia o valor zero), o percentual de participação do produto importado seria CII dividido  por CII, resultando em 1, ou seja, 100%. Registre­se que se trata de situação hipotética, que se  presta a mostrar a validade do modelo proposto, isso porque a legislação trata da situação em  que não há agregação de valor no art. 18, inciso II, alínea "d", item 2 da Lei nº 9.430, de 1996.  Retomando à equação, de acordo com a definição da instrução normativa, a  PBProd  (participação  dos  bens,  serviços  ou  direitos  importados  no  preço  de  venda  do  bem  produzido) é assim definida:  CII  PBProd =  (média aritmética ponderada de PV ­ D ­ I ­ C) x  CTBP  Enfim, o Preço Parâmetro, definido no inciso V, § 11, do art. 12, da IN SRF  nº  243,  de  2002,  é  a  diferença  entre  a  PBProd  e  o  percentual  de margem  de  lucro  aplicado  sobre o PBProd.  Ou seja: PP = PBProd ­ margem de lucro x PBProd  Desenvolvendo a fórmula, tem­se:  PP = PBProd x (1 ­ margem de lucro)  Observa­se  que  o PBProd  é  o  preço  de  revenda do  produto  importado,  calculado  a  partir  de  sua  participação  no  preço  de  revenda  do  produto  produzido  que  teve  agregação de valor no país.  E, aplicando­se o percentual de presunção de margem de lucro de 60%:  PP = PBProd x (1 ­ 0,6)  PP = 0,4 x PBProd  Fl. 3020DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.021          24 No  mencionado  UN  Practical  Manual  for  Developing  Countries  8,  ao  discorrer sobre o Resale Price Method (que se trata do PRL), a fórmula empregada é a mesma.  Vale transcrever o item 6.2.6.3 do documento:  6.2.6.3.  . Consequently, under the RPM the starting point of  the  analysis  for using  the method  is  the  sales  company. Under  this  method  the  transfer  price  for  the  sale  of  products  between  the  sales  company  (i.e.  Associated  Enterprise  2)  and  a  related  company  (i.e. Associated Enterprise  1)  can  be  described  in  the  following formula:  TP = RSP x (1 ­ GPM), where:  TP  =  the  Transfer  Price  of  a  product  sold  between  a  sales  company and a related company;  RSP =  the  Resale  Price  at  which  a  product  is  sold  by  a  sales  company to unrelated customers; and  GPM =  the Gross Profit Margin  that  a  specific  sales  company  should  earn,  defined  as  the  ratio  of  gross  profit  to  net  sales.  Gross profit is defined as Net Sales minus Cost of Goods Sold.  Na equação TP = RSP x (1 ­ GPM), TP é o preço praticado, RSP é o preço  de revenda do produto importado, e o GPM o percentual de presunção de lucro aplicado sobre  o preço de revenda.  Vale  transcrever, novamente, a  fórmula empregada pela  IN SRF nº 243, de  2002: PP = PBProd x (1 ­ margem de lucro), onde PP é o preço praticado, PBProd é o preço  de  revenda  do  insumo  importado  levando­se  em  consideração  sua  participação  no  preço  de  revenda total do produto, e a margem de lucro é o percentual de presunção do lucro aplicado  sobre o preço de revenda.  Aplicando­se  nas  fórmulas  o  percentual  de  presunção  de  lucro  de  60%,  temos:    UN Practical Manual for  Developing Countries  IN SRF 243, de 2002  TP = RSP x (1 ­ 0,6)  TP = 0,4 x RSP,  onde RSP é o preço de revenda do  produto importado e o TP é o preço  de transferência.  PP = PBProd x (1 ­ 0,6)  PP = 0,4 x PBProd,  onde PBProd é o preço de revenda  do produto importado e PP é o preço  de transferência.                                                                8  United  Nations  Practical  Manual  on  Transfer  Pricing  for  Developing  Countries,  http:www.un.org/esa/ffd/documents/UN_Manual_TransferPricing.pdf. Acesso em 15/03/2016.  Fl. 3021DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.022          25 Percebe­se que o modelo matemático adotado pela IN SRF nº 243, de 2002,  guarda consonância com os padrões internacionais, e não foge das diretrizes estabelecidas pelo  art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996.  Na realidade, a normatização empreendida pela instrução normativa foi uma  evolução  do  modelo  matemático  perseguido  pela  lei.  Primeiro,  porque  considerou,  acertadamente, que a apuração do custo total do produto revendido consiste na soma do preço  produto  importado  e  mais  o  valor  agregado  no  país,  tornado  possível  calcular  a  efetiva  participação  do  preço  do  produto  importado  na  composição  do  custo  total  do  produto  revendido,  base  sobre  a  qual  se  aplica  o  preço  de  revenda  e  a margem  de  lucro  presumida.  Segundo, trata­se de modelo em harmonia com as diretrizes internacionais, estabelecidas com  sob a égide do princípio do arm's length.  Tampouco há que se falar que os preços de transferência, no Brasil, tiveram  como outro objetivo, além do princípio do arm's length, ser instrumento de fomento à indústria  nacional,  razão  pela  qual  se  poderia  recepcionar  entendimento  de  que  teria  havido  o  erro  gramatical na redação da lei, o que conduziria o preço parâmetro à fórmula "PP = PL ­ 0,6x(PL  ­ VA)".  A  exposição  de  motivos  da  Lei  nº  9.430,  de  1996,  ao  discorrer  sobre  os  artigos 18 a 24, esclarece que a norma é instrumento de combate à elisão internacional:  As  normas  contidas  nos  artigos  18  a  24  representam  significativo  avanço  da  legislação  nacional  face  ao  ingente  processo  de  globalização  experimentado  pelas  economias  contemporâneas.  No  caso  específico,  em  conformidade  com  as  regras  adotadas  da  OCDE.  São  propostas  normas  que  possibilitem  o  controle  dos  denominados  “Preços  de  Transferência”,  de  forma  a  evitar  a  prática,  lesiva  aos  interesses  nacionais,  de  transferências  de  recursos  para  o  Exterior,  mediante  a  manipulação  dos  preços  pactuados  nas  importações  ou  exportações  de  bens,  serviços  ou  direitos,  em  operações  com  pessoas  vinculadas,  residentes  ou domiciliadas  no Exterior. De qualquer maneira, há que se considerar que o  modelo  preconizado  pela  OCDE  trata  de  diretrizes,  sem  o  condão  de  retirar  a  autonomia  que  cada  país  tem  para  dispor  sobre a matéria em seu ordenamento jurídico. (grifei)  Trata­se  de  norma  com  objetivo  primordial  de  corrigir  distorções  entre  o  preço praticado nas operações de uma empresa e suas vinculadas, adotando­se como parâmetro  o preço de mercado negociado entre empresas independentes, em referência clara ao princípio  do arm's length.  Não há, portanto, que se falar em ilegalidade da IN SRF nº 243, de 2002, em  face do disposto no art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996.  A jurisprudência vem ratificando tal entendimento. Recentemente, na sessão  de janeiro de 2016, o presente Colegiado julgou, por maioria de votos, pela  legalidade da IN  SRF nº 243, de 2002, tendo o Acórdão nº 9101­002.175 apresentado a seguinte ementa:  ASSUNTO:  IMPOSTO  SOBRE  A  RENDA  DE  PESSOA  JURÍDICA IRPJ  Fl. 3022DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.023          26 Ano­calendário: 2003  PREÇOS  DE  TRANSFERÊNCIA.  MÉTODO  PRL60.  AJUSTE,  IN/SRF 243/2002. ILEGALIDADE. INEXISTÊNCIA.  Descabe a argüição de ilegalidade na IN SRF nº 243/2002 cuja  metodologia busca proporcionalizar o preço parâmetro ao bem  importado aplicado na produção. Assim, a margem de lucro não  é calculada sobre a diferença entre o preço líquido de venda do  produto  final  e  o  valor  agregado  no  País,  mas  sobre  a  participação do insumo importado no preço de venda do produto  final,  o  que  viabiliza  a  apuração  do  preço  parâmetro  do  bem  importado com maior exatidão, em consonância ao objetivo do  método  PRL  60  e  à  finalidade  do  controle  dos  preços  de  transferência.  O  voto  faz  referência  a  jurisprudência  judicial,  como,  por  exemplo,  da  Terceira Turma Tribunal Regional Federal da 3ª Região, que decidiu rever seu entendimento  anterior  e  decidir  pela  legalidade  da  sistemática  do  PRL  60  estabelecida  na  IN  SRF  nº  243/2002, por unanimidade de votos, no julgamento do processo nº 2003.61.00.017381­4/SP:  APELAÇÃO EM MANDADO DE SEGURANÇA. MÉTODO DE  PREÇO  DE  REVENDA  MENOS  LUCRO  ­  PRL.  LEI  Nº  9.430/96.  INSTRUÇÃO  NORMATIVA  SRF  243/02.  APLICABILIDADE.  1. Caso em que a impetrante pretende apurar o Método de Preço  de  Revenda  menos  Lucro  ­  PRL,  estabelecido  na  Lei  n.º  9.430/96, sem se submeter às disposições da IN/SRF n.º 243/02.  2.  Em  que  pese  sejam menos  vantajosos  para  a  impetrante,  os  critérios da Instrução Normativa n. 243/2002 para aplicação do  método do Preço de Revenda Menos Lucro (PRL) não subvertem  os paradigmas do art. 18 da Lei n. 9.430/1996.  3. Ao considerar o percentual de participação dos bens, serviços  ou  direitos  importados  no  custo  total  do  bem  produzido,  a  IN  243/2002 nada mais está fazendo do que levar em conta o efetivo  custo daqueles bens, serviços e direitos na produção do bem, que  justificariam a dedução para fins de recolhimento do IRPJ e da  CSLL.  4. Apelação improvida.   (Divulgado  no  Diário  Eletrônico  da  Justiça  Federal  da  3ª  Região,  em 18/2/2011. A Terceira Turma  rejeitou  os  embargos  opostos  contra  o  acórdão,  e  manteve  a  orientação  pela  legalidade da IN nº 243/2002, em 5/5/2011.)  Vale  também  transcrever  ementa  de  decisão  do  processo  nº  2003.61.00.006125­8/SP, da Sexta Turma do TRF3:  TRIBUTÁRIO  ­  TRANSAÇÕES  INTERNACIONAIS  ENTRE  PESSOAS  VINCULADAS  ­  MÉTODO  DO  PREÇO  DE  REVENDA  MENOS  LUCRO  PRL­  60  ­  APURAÇÃO  DAS  BASES DE CÁLCULO DO IRPJ E DA CSLL ­ EXERCÍCIO DE  Fl. 3023DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.024          27 2002  ­  LEIS  NºS.  9.430/96  E  9.959/00  E  INSTRUÇÕES  NORMATIVAS/SRF  NºS.  32/2001  E  243/2002  ­  PREÇO  PARÂMETRO ­ MARGEM DE LUCRO ­ VALOR AGREGADO ­  LEGALIDADE ­ INOCORRÊNCIA DE OFENSA A PRINCÍPIOS  CONSTITUCIONAIS ­  DEPÓSITOS JUDICIAIS.  1. Constitui o preço de transferência o controle, pela autoridade  fiscal,  do  preço  praticado  nas  operações  comerciais  ou  financeiras  realizadas  entre  pessoas  jurídicas  vinculadas,  sediadas  em  diferentes  jurisdições  tributárias,  com  vista  a  afastar  a  indevida  manipulação  dos  preços  praticados  pelas  empresas com o objetivo de diminuir sua carga tributária.  2. A apuração do lucro real, base de cálculo do IRPJ, e da base  de  cálculo  da  CSLL,  segundo  o Método  do  Preço  de  Revenda  menos  Lucro  ­  PRL,  era  disciplinada  pelo  art.  18,  II  e  suas  alíneas,  da  Lei  nº  9.430/96,  com  a  redação  dada  pela  Lei  nº  9.959/00  e  regulamentada pela  IN/SRF nº  32/2001,  sistemática  pretendida  pela  contribuinte  para  o  ajuste  de  suas  contas,  no  exercício  de  2002,  afastando­se  os  critérios  previstos  pela  IN/SRF nº 243/2002.  3.  Contudo,  ante  à  imprecisão metodológica  de  que  padecia  a  IN/SRF  nº  32/2001,  ao  dispor  sobre  o  art.  18,  II,  da  Lei  nº  9.430/96, com a redação que  lhe deu a Lei nº 9.959/00, a qual  não espelhava com fidelidade a exegese do preceito legal por ela  regulamentado,  baixou  a  Secretaria  da  Receita  Federal  a  IN/SRF nº 243/2002, com a finalidade de refletir a mens legis da  regra­matriz, voltada para coibir a evasão fiscal nas transações  comerciais  com  empresas  vinculadas  sediadas  no  exterior,  envolvendo a aquisição de bens, serviços ou direitos importados  aplicados na produção.  4. Destarte, a IN/SRF nº 243/2002, sem romper os contornos da  regra­matriz,  estabeleceu  critérios  e  mecanismos  que  mais  fielmente vieram  traduzir o dizer da  lei  regulamentada. Deixou  de  referir­se  ao preço  líquido  de  venda, optando por  utilizar  o  preço parâmetro daqueles bens, serviços ou direitos importados  da coligada sediada no exterior, na composição do preço do bem  aqui  produzido.  Tal  sistemática  passou  a  considerar  a  participação  percentual  do  bem  importado  na  composição  inicial do custo do produto acabado. Quanto à margem de lucro,  estabeleceu dever ser apurada com a aplicação do percentual de  60%  sobre  a  participação  dos  bens  importados  no  preço  de  venda do bem produzido, a  ser utilizada na apuração do preço  parâmetro. Assim, enquanto a IN/SRF nº 32/2001 considerava o  preço líquido de venda do bem produzido, a IN/SRF nº 243/2002,  considera  o  preço  parâmetro,  apurado  segundo  a  metodologia  prevista  no  seu  art.  12,  §§  10,  e  11  e  seus  incisos,  consubstanciado  na  diferença  entre  o  valor  da participação do  bem,  serviço  ou  direito  importado  no  preço  de  venda  do  bem  produzido, e a margem de lucro de sessenta por cento.  Fl. 3024DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.025          28 5. O aperfeiçoamento fez­se necessário porque o preço  final do  produto aqui industrializado não se compõe somente da soma do  preço individuado de cada bem, serviço ou direito importado. À  parcela  atinente  ao  lucro  empresarial,  são  acrescidos,  entre  outros,  os  custos  de  produção,  da mão  de  obra  empregada  no  processo produtivo, os tributos, tudo passando a compor o valor  agregado,  o  qual,  juntamente  com  a  margem  de  lucro  de  sessenta por cento, mandou a lei expungir. Daí, a necessidade da  efetiva  apuração  do  custo  desses  bens,  serviços  ou  direitos  importados  da  empresa  vinculada,  pena  de  a  distorção,  consubstanciada  no  aumento  abusivo  dos  custos  de  produção,  com  a  consequente  redução  artificial  do  lucro  real,  base  de  cálculo  do  IRPJ  e  da  base  de  cálculo  da  CSLL  a  patamares  inferiores  aos  que  efetivamente  seriam  apurados,  redundar  em  evasão fiscal.  6.  Assim,  contrariamente  ao  defendido  pela  contribuinte,  a  IN/SRF  nº  243/2002,  cuidou  de  aperfeiçoar  os  procedimentos  para dar operacionalidade aos comandos emergentes da regra­ matriz, com o fito de determinar­se, com maior exatidão, o preço  parâmetro, pelo método PRL­60, na hipótese da  importação de  bens,  serviços  ou  direitos  de  coligada  sediada  no  exterior,  destinados  à  produção  e,  a  partir  daí,  comparando­se  o  com  preços de produtos idênticos ou similares praticados no mercado  por empresas  independentes  (princípio arm's  length), apurar­se  o lucro real e as bases de cálculo do IRPJ e da CSLL.  7. Em que pese a incipiente jurisprudência nos Tribunais pátrios  sobre  a  matéria,  ainda  relativamente  recente  em  nosso  meio,  tem­na decidido o Conselho Administrativo de Recursos Fiscais ­  CARF, do Ministério da Fazenda, não avistando o Colegiado em  seus  julgados  administrativos  qualquer  eiva  na  IN/SRF  nº  243/2002. Confira­se a respeito o Recurso Voluntário nº 153.600  ­  processo  nº  16327.000590/2004­60,  julgado  na  sessão  de  17/10/2007,  pela  5ª  Turma/DRJ  em  São  Paulo,  relator  o  conselheiro  José  Clovis  Alves.  No  mesmo  sentido,  decidiu  a  r.  Terceira  Turma  desta  Corte  Regional,  no  julgamento  da  apelação  cível  nº  0017381­30.2003.4.03.6100/SP,  Relator  o  e.  Juiz Federal Convocado RUBENS CALIXTO.  8. Outrossim,  impõe­se destacar não ter a IN/SRF nº 243/2002,  criado, instituído ou aumentado os tributos, apenas aperfeiçoou  a sistemática de apuração do  lucro real e das bases de cálculo  do  IRPJ  e  da  CSLL,  pelo  Método  PRL­60,  nas  transações  comerciais efetuadas entre a contribuinte e sua coligada sediada  no  exterior,  reproduzindo  com  maior  exatidão,  o  alcance  previsto  pelo  legislador,  ao  editar  a  Lei  nº  9.430/96,  com  a  redação  dada  pela  Lei  nº  9.959/2000,  visando  coibir  a  elisão  fiscal. [...]  (Divulgado no Diário Eletrônico da Justiça Federal  da 3ª Região, em 1/9/2011. Grifos nossos)  Portanto,  não  há  que  se  falar  em  ilegalidade  na  IN SRF  nº  243/2002,  cujo  modelo matemático é uma evolução das instruções normativas anteriores. A metodologia leva  em conta a participação do valor agregado no custo total do produto revendido.   Fl. 3025DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.026          29 Adotando­se  a  proporção  do  bem  importado  no  custo  total,  e  aplicando  a  margem de lucro presumida pela legislação para a definição do preço de revenda, encontra­se  um valor do preço parâmetro compatível com a finalidade do método PRL 60 e dos preços de  transferência.  E não há que falar que a Lei nº 12.715, de 2012 (convertida pela MP nº 563,  de  2012),  ao  reproduzir  dispositivos  da  IN SRF nº  243,  de 2002,  em  tese  teria  o  condão  de  "confirmar" a ilegalidade da instrução normativa. Tal assertiva não resiste a uma análise mais  precisa da exposição de motivos da medida provisória:  62. Entre essas alterações, merecem destaque as seguintes:  a) substituição dos atuais métodos do Preço de Revenda menos  Lucro  ­  PRL20  e  PRL60,  aplicáveis,  respectivamente,  a  hipóteses  nas  quais  os  bens  importados  sejam  exclusivamente  revendidos  ou  sejam  submetidos  a  processos  produtivos  no  Brasil, a um único método de cálculo de preço parâmetro, o que  fará com que os controles em questão não mais sejam relevantes  na tomada de decisões quanto à forma de atuação das entidades  sujeitas aos controles de preços de transferência no Brasil, bem  como eliminará inúmeros litígios concernentes à conceituação  do que venha a ser “submissão a processo produtivo no País”,  fator este de enorme insegurança jurídica no que toca à matéria;  b) aplicação, para fins de cálculo do PRL, de margens de lucro  diferenciadas por setores da atividade econômica;(grifei)  c)  não  consideração  de  montantes  pagos  a  entidades  não  vinculadas ou a pessoas não residentes em países de tributação  favorecida ou ainda a agentes que não gozem de regimes fiscais  privilegiados  ­  a  título  de  fretes,  seguros,  gastos  com  desembaraço  e  impostos  incidentes  sobre  as  operações  de  importação  ­  para  fins  de  cálculo  do  preço  parâmetro  pelo  método  PRL,  vez  que  tais  montantes  não  são  suscetíveis  de  eventuais manipulações empreendidas com o intuito de esvaziar  a base tributária brasileira;  No que concerne ao PRL 20 e PRL 60, deixa clara a exposição de motivos  que o cerne da alteração em relação à lei anterior é o estabelecimento de um único método de  cálculo de preço parâmetro, entendendo ser uma melhoria em relação à situação pretérita, no  qual havia diferença de  tratamento entre (i) os bens  importados exclusivamente revendidos e  (ii) aqueles submetidos a processos produtivos no Brasil. Discorre, de maneira expressa, sobre  a  preocupação  com  litígio  que  provocava  a  "conceituação"  da  expressão  “submissão  a  processo produtivo no País”, o que, de acordo com o legislador, tratava­se de "fator este de  enorme  insegurança  jurídica".  Ora,  não  se  fala,  em  nenhum  momento,  em  se  dissipar  qualquer eventual dúvida sobre a legalidade do art. 18 da IN SRF nº 243, de 2002. Tanto que,  na  sequência,  discorre  a  exposição  de  motivos  sobre  a  aplicação  de  margens  de  lucro  diferenciadas  por  setores  de  atividade  econômica,  e  sobre  nova  sistemática  na  apuração  do  preço  de  transferência  para  os  valores  a  título  de  fretes,  seguros,  gastos  com desembaraço  e  impostos incidentes sobre as operações de importação.  Observa­se que a exposição de motivos expressamente se manifestou quando  entendeu que a  lei alterou a norma  tributária  relativa aos preços de  transferência, ou seja, na  Fl. 3026DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.027          30 adoção  de  um  único  método  de  cálculo  de  preço  parâmetro  para  o  PRL,  na  definição  de  margens  de  lucro  diferenciadas  por  setores  de  atividade  econômica  e  na  sistemática  para  a  inclusão de fretes, seguros, gastos com desembaraço e impostos incidentes sobre as operações  de  importação  no  preço  praticado.  Por  outro  lado,  na medida  em  que  não  discorreu  sobre  o  método  adotado  pelo  18  da  IN  SRF  nº  243,  de  2002,  confirmou  a  interpretação  dada  pela  norma complementar, tanto que positivou o entendimento na nova redação da lei.  E  se  o  legislador  aproveitou  a  oportunidade  para  positivar,  em  texto  legal,  interpretação dada pela IN SRF nº 243, de 2002, trata­se de procedimento que em nada altera a  norma  tributária em análise  (método de cálculo do preço parâmetro pelo PRL 60),  sob uma  perspectiva substancial (material). A alteração é apenas no campo formal, tomando­se como  referência a data de vigência da Lei nº 12.715, de 2012: antes, a norma tinha previsão em lei e  em  norma  complementar  (instrução  normativa  autorizada  pelo  art.  100  do  CTN  9);  após,  a  previsão apenas em lei.  Portanto,  entendo  não  haver  reparos  ao  procedimento  da  Fiscalização  na  utilização da IN SRF nº 243, de 2002.  III. Inclusão de Fretes, Seguros e Tributos no Preço Praticado.  Para  discorrer  sobre  a  matéria  "indevida  inclusão  de  fretes,  seguros  e  impostos  no  preço  praticado  para  fins  de  comparação  com  o  preço  parâmetro",  cabe  transcrever a redação do art. 18, da Lei nº 9.430, de 1996, caput e § 6º, dada antes da alteração  promovida pela Lei nº 12.715, de 2012, transcrito na sequência:  Art. 18. Os custos, despesas e encargos relativos a bens, serviços  e  direitos,  constantes  dos  documentos  de  importação  ou  de  aquisição,  nas  operações  efetuadas  com  pessoa  vinculada,  somente  serão  dedutíveis  na  determinação  do  lucro  real  até  o  valor  que  não  exceda  ao  preço  determinado  por  um  dos  seguintes métodos:  I ­ Método dos Preços Independentes Comparados ­ PIC: [...]  II ­ Método do Preço de Revenda menos Lucro ­ PRL: [...]  III ­ Método do Custo de Produção mais Lucro ­ CPL: [...]  (...)  § 6º Integram o custo, para efeito de dedutibilidade, o valor do  frete  e  do  seguro,  cujo  ônus  tenha  sido  do  importador  e  os  tributos incidentes na importação.  Primeira  constatação  é  que  a  comparabilidade  é  o  valor  principal  a  ser  tutelado na matéria atinente aos preços de transferência.   E, recusar a aplicação da comparabilidade é o mesmo que ignorar o princípio  do arm's length. A operação entre pessoas vinculadas (no qual se verifica o preço praticado) e a  operação entre pessoas não vinculadas, na revenda (no qual se apura o preço parâmetro) devem  preservar parâmetros  equivalentes. E, quanto ao caso em análise,  concernente aos valores de                                                              9 Art. 100. São normas complementares das leis, dos tratados e das convenções internacionais e dos decretos:  I ­ os atos normativos expedidos pelas autoridades administrativas; (...)  Fl. 3027DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.028          31 frete, seguros e  tributos  incidentes na importação, só dois mecanismos podem ser seguidos:  (1)  incluindo­se na apuração dos preços praticado e parâmetro os valores de frete, seguros e  tributos  incidentes  na  importação,  ou  (2)  excluindo­se  na  apuração  dos  preços  praticado  e  parâmetro os valores de frete, seguros e tributos incidentes na importação.  Precisamente nesse contexto se justifica a existência do § 6º do art. 18, da Lei  nº 9.430, de 1996, porque  apresenta um  tratamento diferente daquele previsto na  regra geral  para a apuração do custo contábil pelo art. 13 do Decreto­Lei nº 1.598, de 1977:  Art  13  ­  O  custo  de  aquisição  de  mercadorias  destinadas  à  revenda  compreenderá  os  de  transporte  e  seguro  até  o  estabelecimento  do  contribuinte  e  os  tributos  devidos  na  aquisição ou importação.  §  1°  O  custo  de  produção  dos  bens  ou  serviços  vendidos  compreenderá obrigatoriamente:  a) o  custo  de  aquisição  de matérias­primas  e  quaisquer  outros  bens  ou  serviços  aplicados  ou  consumidos  na  produção,  observado o disposto neste artigo.  Não há coincidência na construção do sistema de tributação.   Como  regra  geral  de dedutibilidade,  incluem­se  os de  transporte  e  seguro  até o estabelecimento do contribuinte e os tributos devidos na aquisição ou importação.  Por isso, a legislação de preços de transferência, para buscar um parâmetro de  comparação  adequado  entre  preço  praticado  e  preço  parâmetro,  teve  que  expressamente  se  manifestar, por meio do § 6º do art. 18, da Lei nº 9.430, de 1996, para esclarecer que a regra  geral  de  dedutibilidade  não  seria  aplicável.  Ou  seja,  para  fins  de  apuração  do  preço  de  transferência,  os  valores  de  frete,  seguro  e  tributos  incidentes  na  importação  não  são  dedutíveis, devendo integrar o custo.  Portanto,  como  se  pode  observar,  a  redação  do  §  6º  do  art.  18,  da  Lei  nº  9.430,  de  1996  consagra  o  mecanismo  de  inclusão,  na  apuração  dos  preços  praticado  e  parâmetro, dos valores de frete, seguros e tributos incidentes na importação.  Inclusive, a IN SRF nº 243, de 2002, não vacila sobre o entendimento:  Art. 4º (...)  §  4º  Para  efeito  de  apuração  do  preço  a  ser  utilizado  como  parâmetro, calculado com base no método de que trata o art. 12,  serão  integrados  ao  preço  praticado  na  importação  os  valores  de  transporte  e  seguro,  cujo  ônus  tenha  sido  da  empresa  importadora,  e  os  de  tributos  não  recuperáveis,  devidos  na  importação.  Em suma, sob a égide do art. 18 da Lei nº 9.430, de 1996, não restam dúvidas  sobre o assunto: integram o custo (apuração do preço praticado), para efeito de dedutibilidade  (registra­se  a exceção  à  regra geral  disposta no  art.  13 do Decreto­Lei nº 1.598, de 1977),  o  valor  do  frete  e  do  seguro,  cujo  ônus  tenha  sido  do  importador  e  os  tributos  incidentes  na  importação.  Fl. 3028DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.029          32 E não há que se falar que a nova redação dada pela Lei nº 12.715, de 2012,  teria alterado tal entendimento.  Pelo  contrário,  confirmou  que  a  comparabilidade  sempre  foi  o  valor  principal a ser tutelado. Basta observar nova redação dada ao § 6º em debate, e ao novel § 6º­ A:  §  6º  Não  integram  o  custo,  para  efeito  do  cálculo  disposto  na  alínea b do inciso II do caput, o valor do frete e do seguro, cujo  ônus  tenha  sido  do  importador,  desde  que  tenham  sido  contratados com pessoas: (Redação dada pela Lei nº 12.715, de  2012)  I ­ não vinculadas; e (Incluído pela Lei nº 12.715, de 2012)  II  ­  que  não  sejam  residentes  ou  domiciliadas  em  países  ou  dependências  de  tributação  favorecida,  ou  que  não  estejam  amparados por  regimes  fiscais privilegiados.  (Incluído pela Lei  nº 12.715, de 2012)   § 6º­A. Não integram o custo, para efeito do cálculo disposto na  alínea  b  do  inciso  II  do  caput,  os  tributos  incidentes  na  importação  e  os  gastos  no  desembaraço  aduaneiro.  (Incluído  pela Lei nº 12.715, de 2012)   Primeiro,  ao  se  revogar  a  redação  antiga  do  §  6º,  elimina­se  a  restrição  colocada  ao  preço  praticado  aplicável  sobre  a  regra  de  dedutibilidade  geral  do  art.  13  do  Decreto­Lei nº 1.598, de 1977. Ou  seja,  passa­se  a permitir  a  exclusão  dos valores de  frete,  seguro e tributos na importação na apuração do preço praticado. Ou seja, os dispêndios voltam  a seguir a regra geral e passam a ser dedutíveis.  E,  na  mesma  medida,  com  a  nova  redação  do  §  6º  e  o  novo  §  6º­A,  determina­se  que  na  apuração  do  preço  parâmetro  pelo  método  PRL,  não  serão  mais  considerados os valores de frete, seguro (mediante atendimento de determinadas condições) e  tributos na importação na apuração do preço praticado.  Ora,  no  ordenamento  anterior  à  redação  da Lei  nº  12.715,  de  2012,  o  §  6º  dirigia­se  ao  preço  praticado,  e  estabelecia  exceção  à  regra  geral  de  dedutibilidade,  determinando pela inclusão dos valores de frete, seguro e tributos na importação, vez que, na  determinação  do  preço  parâmetro,  tais  dispêndios  eram  considerados.  Como  já  dito,  a  comparabilidade  se  operava  mediante  o  mecanismo  de  inclusão  dos  valores  de  frete,  seguro  e  tributos  na  importação  na  determinação  dos  preços  praticado  e  preço  parâmetro.  Por  sua  vez,  com  a  redação  da  Lei  nº  12.715,  de  2012,  operacionalizou­se  caminho  inverso. O  §  6º  e  §  6º­A  dirigem­se  ao preço  parâmetro. Revoga­se  a  restrição  à  regra  de  dedutibilidade  geral  (art.  13  do  Decreto­Lei  nº  1.598,  de  1977),  ou  seja,  na  determinação do preço praticado passa a ser permitida a exclusão dos valores de frete, seguro e  tributos na  importação. E, precisamente por  isso, a nova redação do § 6º e § 6º­A determina  que passam a não integrar a apuração do preço parâmetro os valores de frete, seguro e tributos  na  importação. A  comparabilidade passa  a  ser  operada mediante  o  outro mecanismo:  a  exclusão  dos  valores  de  frete,  seguro  e  tributos  na  importação  na  determinação  dos  preços praticado e preço parâmetro.  Fl. 3029DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.030          33 Preservada,  portanto,  a  comparabilidade  entre  os  preços  parâmetro  e  praticado.  Portanto, voto no sentido de negar provimento ao recurso da Contribuinte em  relação à matéria "indevida inclusão de fretes, seguros e impostos no preço praticado para  fins de comparação com o preço parâmetro".  IV. Conclusão  Diante do exposto, voto no sentido de conhecer dos recursos da Contribuinte  e  da  PGFN.  No  mérito,  voto  no  sentido  de  negar  provimento  ao  recurso  especial  da  Contribuinte,  e  dar  provimento  parcial  ao  recurso  especial  da  PGFN,  restabelecendo­se  o  método  PRL­60  para  todos  os  produtos,  com  exceção  do  "DPRIVAN  PFS  10  MG/ML  50MLCX1 SER VD", para o qual se aplica o método PRL­20.    (assinado digitalmente)  André Mendes de Moura  Fl. 3030DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.031          34                 Declaração de Voto  Conselheira Cristiane Silva Costa.  Não  tendo  sido  apresentada  no  prazo  regimental10,  considera­se  não  formulada a declaração de voto.                                                                10 RICARF, Anexo II:  Art.  63.  As  decisões  dos  colegiados,  em  forma  de  acórdão  ou  resolução,  serão assinadas pelo presidente,  pelo  relator, pelo  redator designado ou por  conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o  nome dos conselheiros presentes e dos ausentes, especificando­se, se houver, os conselheiros vencidos e a matéria  em que o foram, e os impedidos.  (...)  §  6º  As  declarações  de  voto  somente  integrarão  o  acórdão  ou  resolução  quando  formalizadas  no  prazo  de  15  (quinze) dias do julgamento.   §  7º  Descumprido  o  prazo  previsto  no  §  6º,  considera­se  não  formulada  a declaração de voto.  Fl. 3031DF CARF MF Processo nº 16561.000047/2008­13  Acórdão n.º 9101­002.952  CSRF­T1  Fl. 3.032          35       Declaração de Voto  Conselheiro Luís Flávio Neto.  Não  tendo  sido  apresentada  no  prazo  regimental11,  considera­se  não  formulada a declaração de voto.                                                                  11 RICARF, Anexo II:  Art.  63.  As  decisões  dos  colegiados,  em  forma  de  acórdão  ou  resolução,  serão assinadas pelo presidente,  pelo  relator, pelo  redator designado ou por  conselheiro que fizer declaração de voto, devendo constar, ainda, o  nome dos conselheiros presentes e dos ausentes, especificando­se, se houver, os conselheiros vencidos e a matéria  em que o foram, e os impedidos.  (...)  §  6º  As  declarações  de  voto  somente  integrarão  o  acórdão  ou  resolução  quando  formalizadas  no  prazo  de  15  (quinze) dias do julgamento.   §  7º  Descumprido  o  prazo  previsto  no  §  6º,  considera­se  não  formulada  a declaração de voto.  Fl. 3032DF CARF MF

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Numero do processo: 19515.003690/2007-61
Turma: Primeira Turma Ordinária da Terceira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Sep 14 00:00:00 UTC 2017
Data da publicação: Fri Sep 22 00:00:00 UTC 2017
Ementa: Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Física - IRPF Ano-calendário: 2001, 2002, 2003 IRPF. PRAZO DECADENCIAL E FIXAÇÃO DO TERMO INICIAL DE CONTAGEM. PRESUNÇÃO LEGAL DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITO BANCÁRIO DE ORIGEM NÃO COMPROVADA. Nos termos da Súmula CARF nº 38, o fato gerador do Imposto sobre a Renda da Pessoa Física, relativo à omissão de rendimentos apurada a partir de depósitos bancários de origem não comprovada, ocorre no dia 31 de dezembro do ano-calendário. ART. 6º DA LEI COMPLEMENTAR Nº 105/2001. POSSIBILIDADE DE O FISCO REQUISITAR INFORMAÇÕES BANCÁRIAS DO CONTRIBUINTE DIRETAMENTE ÀS INSTITUIÇÕES FINANCEIRAS. DESNECESSIDADE DE PRÉVIA AUTORIZAÇÃO JUDICIAL. Consoante consagrado no julgamento do Recurso Extraordinário nº 601.134/SP, com repercussão geral, pelo plenário do STF, ocorrido em 24/02/2016, afigura-se constitucional o disposto no art. 6º da Lei Complementar nº 105/2001, que permite aos Fiscos da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, quando houver processo administrativo instaurado ou procedimento fiscal em curso e tais exames forem considerados indispensáveis pela autoridade administrativa competente, requisitar informações bancárias do contribuinte diretamente às instituições financeiras, sem necessidade de prévia autorização judicial. PROVA INDIRETA. FORÇA PROBANTE DOS INDÍCIOS. A prova direta representa, de forma imediata, a ocorrência do fato com implicações jurídicas. Já a prova indireta baseia-se na existência de outros fatos secundários (indícios) que, por indução lógica, levam à conclusão sobre a ocorrência ou não do fato principal de relevância jurídica. E para que ocorra a referida indução lógica, o quadro de indícios deve ser preciso, grave e harmônico entre si. IRPF. PRESUNÇÃO LEGAL DE OMISSÃO DE RENDIMENTOS. LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS. O art. 42 da Lei nº 9.430/1996 autoriza a presunção de omissão de rendimentos tributáveis com base nos valores depositados em conta bancária para os quais o titular, regularmente intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea, a origem dos recursos utilizados nessas operações. Se o ônus da prova, por presunção legal, é do contribuinte, cabe a ele a demonstração da origem dos recursos utilizados para acobertar seus depósitos bancários, a qual não pode ser substituída por meras alegações.
Numero da decisão: 2301-005.140
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos, acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos: (a) não conhecer o recurso voluntário quanto à arguição de inconstitucionalidade, (b) rejeitar as preliminares, e, (c) no mérito, quanto às demais alegações, por conhecê-lo e dar parcial provimento ao recurso voluntário, para acolher a alegação de decadência relativamente ao ano-calendário 2001, rejeitando todos os demais argumentos. Fez sustentação oral o Dr. Fernando L. Lobo d'Eça, OAB/SP 66.899. Após a leitura do voto do relator, o patrono solicitou a palavra para fazer esclarecimentos de fatos, o que lhe foi negado; demandado pelo conselheiro relator, foi concedida a palavra ao patrono, que fez os esclarecimentos pretendidos. (assinado digitalmente) João Bellini Junior – Presidente (assinado digitalmente) Fábio Piovesan Bozza – Relator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Andrea Brose Adolfo, Fabio Piovesan Bozza, João Mauricio Vital, Alexandre Evaristo Pinto, Denny Medeiros da Silveira (suplente), Wesley Rocha, Thiago Duca Amoni (suplente), João Bellini Junior (presidente).
Nome do relator: FABIO PIOVESAN BOZZA
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conteudo_txt : Metadados => pdf:unmappedUnicodeCharsPerPage: 0; pdf:PDFVersion: 1.4; X-Parsed-By: org.apache.tika.parser.DefaultParser; access_permission:modify_annotations: true; access_permission:can_print_degraded: true; access_permission:extract_for_accessibility: true; access_permission:assemble_document: true; xmpTPg:NPages: 15; dc:format: application/pdf; version=1.4; pdf:charsPerPage: 2087; access_permission:extract_content: true; access_permission:can_print: true; access_permission:fill_in_form: true; pdf:encrypted: true; producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; access_permission:can_modify: true; pdf:docinfo:producer: Serviço Federal de Processamento de Dados via ABCpdf; Content-Type: application/pdf | Conteúdo => S2­C3T1  Fl. 2          1 1  S2­C3T1  MINISTÉRIO DA FAZENDA  CONSELHO ADMINISTRATIVO DE RECURSOS FISCAIS  SEGUNDA SEÇÃO DE JULGAMENTO    Processo nº  19515.003690/2007­61  Recurso nº               Voluntário  Acórdão nº  2301­005.140  –  3ª Câmara / 1ª Turma Ordinária   Sessão de  14 de setembro de 2017  Matéria  IRPF  Recorrente  FERNANDO JANINE RIBEIRO  Recorrida  FAZENDA NACIONAL    ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA FÍSICA ­ IRPF  Ano­calendário: 2001, 2002, 2003  IRPF.  PRAZO DECADENCIAL  E  FIXAÇÃO  DO  TERMO  INICIAL  DE  CONTAGEM.  PRESUNÇÃO  LEGAL  DE  OMISSÃO  DE  RENDIMENTOS.  DEPÓSITO  BANCÁRIO  DE  ORIGEM  NÃO  COMPROVADA.  Nos termos da Súmula CARF nº 38, o fato gerador do Imposto sobre a Renda  da  Pessoa  Física,  relativo  à  omissão  de  rendimentos  apurada  a  partir  de  depósitos  bancários  de  origem  não  comprovada,  ocorre  no  dia  31  de  dezembro do ano­calendário.  ART. 6º DA LEI COMPLEMENTAR Nº 105/2001. POSSIBILIDADE DE O  FISCO  REQUISITAR  INFORMAÇÕES  BANCÁRIAS  DO  CONTRIBUINTE  DIRETAMENTE  ÀS  INSTITUIÇÕES  FINANCEIRAS.  DESNECESSIDADE DE PRÉVIA AUTORIZAÇÃO JUDICIAL.   Consoante  consagrado  no  julgamento  do  Recurso  Extraordinário  nº  601.134/SP,  com  repercussão  geral,  pelo  plenário  do  STF,  ocorrido  em  24/02/2016,  afigura­se  constitucional  o  disposto  no  art.  6º  da  Lei  Complementar nº 105/2001, que permite aos Fiscos da União, dos Estados,  do Distrito Federal e dos Municípios, quando houver processo administrativo  instaurado ou procedimento fiscal em curso e tais exames forem considerados  indispensáveis  pela  autoridade  administrativa  competente,  requisitar  informações bancárias do contribuinte diretamente às instituições financeiras,  sem necessidade de prévia autorização judicial.  PROVA INDIRETA. FORÇA PROBANTE DOS INDÍCIOS.  A  prova  direta  representa,  de  forma  imediata,  a  ocorrência  do  fato  com  implicações  jurídicas.  Já  a  prova  indireta  baseia­se  na  existência  de  outros  fatos secundários (indícios) que, por indução lógica, levam à conclusão sobre  a ocorrência ou não do fato principal de relevância jurídica. E para que ocorra     AC ÓR DÃ O GE RA DO N O PG D- CA RF P RO CE SS O 19 51 5. 00 36 90 /2 00 7- 61 Fl. 1164DF CARF MF     2 a  referida  indução  lógica,  o  quadro  de  indícios  deve  ser  preciso,  grave  e  harmônico entre si.  IRPF.  PRESUNÇÃO  LEGAL  DE  OMISSÃO  DE  RENDIMENTOS.  LANÇAMENTO COM BASE EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS.  O  art.  42  da  Lei  nº  9.430/1996  autoriza  a  presunção  de  omissão  de  rendimentos tributáveis com base nos valores depositados em conta bancária  para  os  quais  o  titular,  regularmente  intimado,  não  comprove,  mediante  documentação  hábil  e  idônea,  a  origem  dos  recursos  utilizados  nessas  operações.   Se  o  ônus  da  prova,  por  presunção  legal,  é  do  contribuinte,  cabe  a  ele  a  demonstração da origem dos recursos utilizados para acobertar seus depósitos  bancários, a qual não pode ser substituída por meras alegações.      Vistos,  relatados  e  discutidos  os  presentes  autos,  acordam  os  membros  do  colegiado, por unanimidade de votos: (a) não conhecer o recurso voluntário quanto à arguição  de  inconstitucionalidade,  (b)  rejeitar  as  preliminares,  e,  (c)  no  mérito,  quanto  às  demais  alegações,  por  conhecê­lo  e  dar  parcial  provimento  ao  recurso  voluntário,  para  acolher  a  alegação  de  decadência  relativamente  ao  ano­calendário  2001,  rejeitando  todos  os  demais  argumentos.  Fez  sustentação  oral  o  Dr.  Fernando  L.  Lobo  d'Eça,  OAB/SP  66.899.  Após  a  leitura do voto do relator, o patrono solicitou a palavra para fazer esclarecimentos de fatos, o  que  lhe  foi negado; demandado pelo conselheiro  relator,  foi  concedida a palavra ao patrono,  que fez os esclarecimentos pretendidos.    (assinado digitalmente)  João Bellini Junior – Presidente    (assinado digitalmente)  Fábio Piovesan Bozza – Relator    Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Andrea Brose Adolfo,  Fabio  Piovesan  Bozza,  João Mauricio  Vital,  Alexandre  Evaristo  Pinto,  Denny Medeiros  da  Silveira  (suplente),  Wesley  Rocha,  Thiago  Duca  Amoni  (suplente),  João  Bellini  Junior  (presidente).  Relatório  Conselheiro Relator Fábio Piovesan Bozza  Em  julgamento  o  recurso  voluntário  interposto  por  Fernando  Janine  Ribeiro  contra  o  acórdão  de  primeira  instância,  proferido  pela  Delegacia  da  Receita  Federal  de  Julgamento em São Paulo/SP (DRJ/São Paulo).  Fl. 1165DF CARF MF Processo nº 19515.003690/2007­61  Acórdão n.º 2301­005.140  S2­C3T1  Fl. 3          3 A fiscalização lavrou auto de infração contra o ora Recorrente com o intuito de  exigir o  recolhimento de  Imposto de Renda Pessoa Física –  IRPF e consectários  legais sobre  depósitos  bancários  de  origem  não  comprovada  em  contas  de  depósito  ou  de  investimento,  mantida  em  instituições  financeiras  no  Brasil  e  no  exterior,  relativos  aos  anos­calendários  2001, 2002 e 2003.  Por bem descrever os fatos, transcrevo o relatório do acórdão recorrido:  Contra  o  contribuinte  acima  qualificado  foi  lavrado,  em  06/12/2007, o Auto de Infração de fls. 932 a 937 e anexos de fls.  928  a  937,  relativo  ao  Imposto  de  Renda  Pessoa  Física,  exercícios  2002,  2003  e  2004  (anos­calendário  2001  a  2003),  por  intermédio  do  qual  lhe  é  exigido  crédito  tributário  no  montante  de  R$  20.098.954,52,  dos  quais  R$  8.109.245,48  correspondem a imposto, R$ 6.081.934,10, à multa proporcional,  e R$ 5.907.774,94, a juros de mora, calculados até 30/11/2.007.  Conforme  Termo  de  Verificação  Fiscal  (fls.  912  a  927)  e  Descrição  dos  Fatos  e  Enquadramento  Legal  (fl.  934),  o  procedimento fiscal resultou na apuração da seguinte infração:  DEPÓSITOS BANCÁRIOS DE ORIGEM NÃO COMPROVADA  OMISSÃO  DE  RENDIMENTOS  CARACTERIZADA  POR  DEPÓSITOS  BANCÁRIOS  COM  ORIGEM  NÃO  COMPROVADA  Omissão  de  rendimentos  caracterizada  por  valores  creditados  em  conta  de  depósito  ou  de  investimento,  mantidas  em  instituições  financeiras,  em  relação  aos  quais  o  contribuinte,  regularmente intimado, não comprovou, mediante documentação  hábil  e  idônea,  a  origem  dos  recursos  utilizados  nessas  operações, conforme demonstrado no Termo Verificação.  Fato Gerador    Valor Tributável (R$)  Multa (%)  31/12/2.001       3.337.637,67       75,00  31/12/2.002      25.685.789,72       75,00  31/12/2.003        492.738,81       75,00  Enquadramento legal:  Art. 849 do RIR/99;  Art. 42 da Lei n° 9.430/96;  Art.4° da Lei n° 9.481/97;  Art. 1° da Lei n° 9.887/1.999;  Art.  1°  da Medida Provisória  n°  22/2002  convertida  na  Lei  n°  10.451/2002.  Cientificado  do  Auto  de  Infração  em  08/12/2007  (fl.  941),  o  contribuinte  apresentou,  em  27/12/2007,  a  impugnação  de  fls.  942 a 961 alegando, em síntese, que:  Fl. 1166DF CARF MF     4 • Preliminarmente,  houve  cerceamento  de  seu  direito  de  defesa  em  função de que as  informações  e documentos  fornecidos por  autoridades externas e internas, que supostamente embasaram a  presente  autuação,  não  foram  oferecidas  ao  conhecimento  do  contribuinte, juntamente com o Auto de Infração.  •  Assim,  ignorando  totalmente  a  existência,  a  origem,  a  autenticidade  e  o  conteúdo  de  tais  informações,  não  é  possível  examinar,  conferir  e  contestar  sua  existência,  prejudicando  sua  defesa.  • Assim, a ação fiscal ora impugnada se mostra ilegal e nula de  pleno direito, por ter sido instaurada com preterição aos direitos  de defesa e ao princípio do contraditório.  • Ainda como preliminar alega que teria ocorrido a decadência  quanto  à  tributação  de  operações  ocorridas  entre  janeiro  de  2001 a dezembro de 2002.  •  Sendo  o  lançamento  do  imposto  de  renda  por  homologação,  isso  significa  dizer  que  tendo  sido  notificado  em  10/12/2007,  somente  poderia  o  lançamento  abranger  operações  realizadas  até 10/12/2002.  •  Cita  inúmeras  ementas  de  acórdãos  do  Conselho  de  Contribuintes com o intuito de embasar suas alegações.  • Quanto ao mérito, aduz que, mesmo relativamente às operações  não abrangidas pela decadência, houve ilegalidade por parte da  fiscalização ao não respeitar os limites legais estabelecidos pela  Lei n° 9.430/96 (R$ 12.000,00 mensal e R$ 80.000,00 anual).  • Acrescenta  ainda  que  seria  ilegal  o  lançamento  lastreado  em  extratos de movimentação bancária,  violando o sigilo bancário  do  requerente  e  contrariando  flagrantemente  a  Jurisprudência  Judicial  cristalizada  na  Súmula  182  do  Tribunal  Federal  de  Recursos e ainda a Jurisprudência Administrativa.  • Quanto ao lançamento relativo às movimentações de recursos  no  exterior,  alega  que  os  supostos  elementos  recebidos  do  Ministério da Justiça, além de nada provarem contra ele, sequer  poderiam  ser  utilizados  como  prova  no  presente  processo,  conforme  artigo  7.1  do  Acordo  Internacional  de  Cooperação  firmado com os Estados Unidos.   •  Como  se  não  bastasse  a  sua  prevalência  sobre  a  legislação  interna  à  qual  necessariamente  se  submete  o  lançamento,  ao  aceitar a assistência fornecida, o estado brasileiro obrigou­se a  respeitar a reserva de especialidade  feita pelos Estados Unidos  quanto  à  utilização  e  compartilhamento  de  documentos,  sendo  ilícita as provas obtidas desta forma.  •  Se  pudesse  se  emprestar  qualquer  efeito  probatório  aos  aludidos  elementos,  estes  somente  comprovam  que  os  recursos  financeiros  movimentados  no  exterior  eram  da  empresa  "Chettiar Business" e não de sua pessoa natural.  •  Ante  à  impossibilidade  fática  e  legal  de  se  imputar  ao  contribuinte  o  suposto  acréscimo  patrimonial,  desde  logo  se  Fl. 1167DF CARF MF Processo nº 19515.003690/2007­61  Acórdão n.º 2301­005.140  S2­C3T1  Fl. 4          5 evidencia  a  total  ilegitimidade  passiva  do  requerente,  o  que  nulifica o presente auto de infração.  • Finalmente alega  ser  ilegal a aplicação cumulativa dos  juros  moratórios de 1% ao mês e da taxa SELIC, todos sobre o valor  corrigido  do  suposto  débito,  sendo  tal  cobrança  confiscatória  (bis in idem).  A ciência do auto de infração ocorreu em 08/12/2007.  Irresignado,  o  Recorrente  apresentou  impugnação,  a  qual  foi  julgada  parcialmente procedente pela DRJ/São Paulo. A ementa do  julgado encontra­se  redigida nos  seguintes termos:  ASSUNTO:  IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSO FÍSICA  ­  IRPF  Ano­calendário: 2001, 2002, 2003  PRELIMINAR.CERCEAMENTO  DO  DIREITO  DE  DEFESA.  PRINCÍPIO INQUISITÓRIO.  Os trabalhos de fiscalização não se submetem aos princípios do  contraditório  e  da  ampla  defesa  uma  vez  que  ainda  não  formalizado  processo  administrativo  tributário.  Formalizado  o  Auto de Infração e instaurada a fase litigiosa com a impugnação  válida, devem ser observados tais princípios, situação verificada  in  concreto.  Ademais,  o  contribuinte  tomou  conhecimento  do  inteiro teor das infrações que lhe são imputadas, possibilitando o  pleno exercício do  contraditório  e da ampla defesa. Preliminar  rejeitada.  PRELIMINAR DE DECADÊNCIA  A instauração de procedimento de oficio pelo Fisco, no prazo de  5  (cinco)  anos  contados  da  ocorrência  do  fato  gerador,  consistente  na  intimação  do  contribuinte  para  apresentar  esclarecimentos e/ou comprovações acerca das matérias objetos  do  futuro  lançamento,  afasta a  inércia da Fazenda Pública  e a  possibilidade  da  homologação  ­  tácita  do  lançamento,  consubstanciando a  figura do  lançamento de ofício, cujo  termo  inicial para a contagem do prazo decadencial de 5 (cinco) anos  é  o  primeiro  dia  do  exercício  seguinte  àquele  em  que  o  lançamento poderia ter sido realizado. Preliminar rejeitada.  PRELIMINAR. QUEBRA DO SIGILO BANCÁRIO.  Havendo procedimento administrativo regularmente  instaurado,  não constitui quebra do sigilo bancário a obtenção, pelos órgãos  fiscais  tributários  do Ministério  da  Fazenda  e  dos Estados,  de  dados  sobre  a  movimentação  bancária  dos  contribuintes  com  base em valores da CPMF. Preliminar rejeitada.  PRELIMINAR. ILEGITIMIDADE PASSIVA.  Fl. 1168DF CARF MF     6 Na  presença  de  comprovação  de  que  o  contribuinte  foi  o  beneficiário dos depósitos efetuados em contas­correntes de sua  titularidade e que foram objeto da presente autuação, há que se  refutar  a  argumentação  de  ilegitimidade  passiva.  Preliminar  rejeitada.  OMISSÃO DE RENDIMENTOS. DEPÓSITOS BANCÁRIOS  A  não­comprovação  da  origem  dos  recursos  financeiros  creditados  em  contas  correntes  no  Brasil  e  no  exterior,  não  informados  nas  respectivas  declarações  de  ajuste  anuais,  autoriza  a  autuação  lastreada  na  apuração  de  omissão  de  rendimentos.  LIMITES PARA TRIBUTAÇÃO DE DEPÓSITOS BANCÁRIOS  Não  serão  tributados  os  valores  de  créditos  inferiores  a  R$ 12.000,00, desde que seu somatório, no ano­calendário, seja  inferior a R$ 80.000,00, considerando­se a totalidade das contas  de depósito, cuja titularidade seja do contribuinte.  JUROS DE MORA. TAXA REFERENCIAL SELIC.  Havendo  previsão  legal  para  a  aplicação  da  taxa  SELIC,  não  cabe à Autoridade Julgadora exonerar a cobrança dos juros de  mora legalmente estabelecida.  Lançamento Procedente em Parte  Ainda irresignado, o Recorrente interpôs recurso voluntário, reafirmando, em  essência, os argumentos da impugnação, a saber:  (i)  nulidade do acórdão recorrido por não ter analisado as questões postas  em debate;  (ii)  cerceamento ao direito de defesa;  (iii)  ilegalidade do lançamento “ex officio” por abranger período em que já  se operou a decadência nos termos do art. 150, §4º do CTN;  (iv)  ilegalidade do  lançamento “ex officio” por abranger  "informações" de  valor mensal inferior ao admitido pela Lei n° 9.430/96;  (v)  ilegalidade  do  lançamento  de  IRPF  com  base  exclusivamente  em  extratos  de  movimentos  bancários  já  proclamada  pela  jurisprudência  judicial e administrativa;  (vi)  erro de fato e a ilegalidade do lançamento de IRPF sobre rendimentos  de terceiro beneficiário das supostas contas externas;  (vii)  ilegalidade  da  exigência  cumulada  de  juros  moratórios  e  taxa  Selic  sobre o suposto débito.  É o relatório.    Fl. 1169DF CARF MF Processo nº 19515.003690/2007­61  Acórdão n.º 2301­005.140  S2­C3T1  Fl. 5          7 Voto             Conselheiro Relator Fábio Piovesan Bozza  A  intimação  do  acórdão  de  primeira  instância  ocorreu  em  21/11/2008  e  o  recurso  voluntário  foi  interposto  em  12/12/2008.  Por  ser  tempestivo  e  por  cumprir  com  as  formalidades legais, dele tomo conhecimento.  Preliminar de Nulidade do Acórdão Recorrido  O Recorrente alega nulidade do acórdão recorrido por supostamente não ter  analisado e decidido sobre as seguintes questões trazidas na impugnação:  a)  a  nulidade  "ab  initio"  do  procedimento  fiscal  e  das  requisições  de  informações  sobre  movimentação  financeira  (RMF),  pela  supressão  de  "informações"  fornecidas à fiscalização ao conhecimento do contribuinte;  b) a ilegalidade do lançamento “ex officio” por abranger período em que já se  operou a decadência nos termos do art. 150, §4º do CTN;  c)  a  ilegalidade  do  lançamento  “ex  officio”  por  abranger  "informações"  de  valor mensal inferior ao admitido pela Lei n° 9.430/96;  d) a ilegalidade do lançamento de IRPF com base exclusivamente em extratos  de movimentos bancários já proclamada pela jurisprudência judicial e administrativa;  e) a ilegitimidade passiva do Recorrente, o erro de fato, a ilicitude da "prova"  e a ilegalidade do lançamento de IRPF sobre rendimentos de terceiro beneficiário das supostas  contas externas;  f)  a  ilegalidade  da  exigência  cumulada  de  juros  moratórios  e  "taxa  Selic"  sobre o suposto débito.  Ao  compulsar  o  acórdão  recorrido,  verifico  que  todas  essas  questões,  ao  contrário  do  alegado  no  recurso  voluntário,  foram  sim  apreciadas  pela  DRJ/São  Paulo.  A  questão (c) supra foi, inclusive, acolhida.  Por essa razão, rejeito a preliminar de nulidade do acórdão recorrido.  Preliminar de Nulidade do Lançamento por  Cerceamento do Direito de Defesa   Alega  o  Recorrente  ter  sido  surpreendido  pela  auditoria,  sem  que  a  fiscalização  lhe  desse  conhecimento  sobre  os  elementos  que  embasaram  a  autuação,  prejudicando sua defesa.  Todavia,  trata­se  de  questão  já  suscitada  na  impugnação,  analisada  e  devidamente esclarecida pelo acórdão recorrido.  Fl. 1170DF CARF MF     8 De  acordo  os  seguintes  trechos  do  relatório  fiscal,  diversos  elementos  disponibilizados pelas autoridades norte­americanas e pela Polícia Federal brasileira à Receita  Federal foram encaminhados ao Recorrente, juntamente com os diversos termos de intimação:  Considerando  a  alegação  de  que  desconhece  totalmente  a  existência  da  conta  "Crescent  City  Ltd",  foi  lavrado  em  08/02/2007, o Termo de Intimação Fiscal n° 03 (lis. 706 a 729),  por  meio  do  qual  foram  encaminhadas  documentações  cadastrais  e  cartão  de  assinatura  identificando  o  fiscalizado  e  Joacyr  Revnaldo  como  diretores  da  citada  empresa.  Foram,  também,  encaminhados  os  extratos  de  movimentações  financeiras, que serviram de base para a elaboração da relação  contida  no Termo de  Intimação Fiscal  n°  02,  sendo novamente  intimado  a  comprovar  a  origem  dos  recursos  financeiros  movimentados naquela conta.  (...)  Foram,  também,  encaminhadas  cópias  de  documentos  disponibilizados  pelo  Departamento  da  Polícia  Federal,  relativos a empresa "Chettiar Business Inc."  (...)  Os  elementos  que  embasaram  a  ação  fiscal  acompanharam  as  intimações  e Termo de Continuidade,  enviados  ao  contribuinte,  porém,  não  houve  qualquer  manifestação  posterior  ao  encaminhamento da documentação.  Por essa razão, rejeito a preliminar de nulidade da autuação fiscal.  Decadência  O Recorrente  alega  o  transcurso  do  prazo  decadencial  para os  lançamentos  ocorridos  até  dezembro/2002.  A  seu  ver,  o  prazo  iniciou­se  a  partir  da  ocorrência  do  fato  gerador mensal, nos termos do art. 150, § 4º do CTN.  Contudo, a matéria já se encontra pacificada no âmbito deste CARF, devendo  a  contagem  da  decadência  de  lançamentos  sobre  omissões  de  rendimentos  com  base  em  depósitos  de  origem  não  comprovada  iniciar  no  final  do  ano­calendário,  consoante  dispõe  a  Súmula CARF nº 38, de observância obrigatória pelos conselheiros deste órgão administrativo:  Súmula CARF nº 38: O fato gerador do Imposto sobre a Renda  da Pessoa Física, relativo à omissão de rendimentos apurada a  partir de depósitos bancários de origem não comprovada, ocorre  no dia 31 de dezembro do ano­calendário.  Considerando  que  não  houve  imputação  de  fraude,  dolo  ou  simulação  por  parte  da  fiscalização  (tanto  que  a  multa  de  ofício  lançada  foi  de  75%)  e  que  há  notícia  de  antecipação  de  pagamentos  do  IRPF  (antecipações  sofridas  na  fonte  ­  efls.  9),  aplicável  à  espécie o disposto no art. 150, §4º do CTN.  Assim,  fixado  o  termo  inicial,  percebe­se  que  o  transcurso  do  prazo  decadencial  de  cinco  anos  para  lançamento  de  omissões  ocorridas  no  ano­calendário  2001  (iniciado  em  31/12/2001  e  findo  em  31/12/2006)  já  havia  se  completado  no  momento  da  ciência do auto de infração, ocorrida em 12/12/2007.  Fl. 1171DF CARF MF Processo nº 19515.003690/2007­61  Acórdão n.º 2301­005.140  S2­C3T1  Fl. 6          9 Nesse  sentido,  considero  que  os  lançamentos  tributários  realizados  pela  fiscalização apenas com relação ao ano­calendário de 2001 encontram­se decaídos.  Acolho, portanto, parcialmente a arguição de decadência.  Depósitos Bancários de Origem não Comprovada  O  principal  dispositivo  legal  que  embasa  a  autuação  é  o  art.  42  da  Lei  nº  9.430/96, o qual possui a seguinte redação:  Art.  42.  Caracterizam­se  também  omissão  de  receita  ou  de  rendimento  os  valores  creditados  em  conta  de  depósito  ou  de  investimento mantida  junto a  instituição  financeira,  em  relação  aos  quais  o  titular,  pessoa  física  ou  jurídica,  regularmente  intimado, não comprove, mediante documentação hábil e idônea,  a origem dos recursos utilizados nessas operações.  § 1º  O  valor  das  receitas  ou  dos  rendimentos  omitido  será  considerado  auferido  ou  recebido  no  mês  do  crédito  efetuado  pela instituição financeira.  § 2º Os  valores  cuja  origem houver  sido  comprovada,  que  não  houverem  sido  computados  na  base  de  cálculo  dos  impostos  e  contribuições  a  que  estiverem  sujeitos,  submeter­se­ão  às  normas de tributação específicas, previstas na legislação vigente  à época em que auferidos ou recebidos.  § 3º Para efeito de determinação da receita omitida, os créditos  serão analisados individualizadamente, observado que não serão  considerados:  I – os decorrentes de transferências de outras contas da própria  pessoa física ou jurídica;  II – no caso de pessoa física, sem prejuízo do disposto no inciso  anterior, os de valor  individual  igual ou  inferior a R$ 1.000,00  (mil  reais),  desde  que  o  seu  somatório,  dentro  do  ano­ calendário,  não  ultrapasse  o  valor  de  R$  12.000,00  (doze  mil  reais). (Vide Medida Provisória nº 1.563­7, de 1997) (Vide Lei nº  9.481, de 1997)  § 4º Tratando­se de pessoa física, os rendimentos omitidos serão  tributados no mês em que considerados recebidos, com base na  tabela progressiva vigente à época em que tenha sido efetuado o  crédito pela instituição financeira.  §  5º  Quando  provado  que  os  valores  creditados  na  conta  de  depósito ou de investimento pertencem a  terceiro, evidenciando  interposição  de  pessoa,  a  determinação  dos  rendimentos  ou  receitas  será  efetuada  em  relação  ao  terceiro,  na  condição  de  efetivo titular da conta de depósito ou de investimento. (Redação  dada pela Lei nº 10.637, de 2002)  §  6º  Na  hipótese  de  contas  de  depósito  ou  de  investimento  mantidas  em  conjunto,  cuja  declaração  de  rendimentos  ou  de  informações  dos  titulares  tenham  sido  apresentadas  em  Fl. 1172DF CARF MF     10 separado, e não havendo comprovação da origem dos  recursos  nos termos deste artigo, o valor dos rendimentos ou receitas será  imputado  a  cada  titular  mediante  divisão  entre  o  total  dos  rendimentos  ou  receitas  pela  quantidade  de  titulares.(Redação  dada pela Lei nº 10.637, de 2002)  O Recorrente apresente diversas objeções sobre o mérito do lançamento.  Primeiro. Contesta a validade do auto de infração fazendo menção a súmulas  e  precedentes  judiciais  e  administrativos.  Acontece  que  a  jurisprudência  mencionada  no  recurso voluntário, como a Súmula TFR nº 182 (“é ilegítimo o lançamento do imposto de renda  arbitrado com base apenas em extratos ou depósitos bancários”), fundamenta­se em legislação  já revogada e anterior à edição do art. 42 da Lei nº 9.430/96, não sendo, destarte, aplicável ao  presente caso.  A  seguinte  súmula  CARF,  vigente  e  de  observância  obrigatória  pelos  julgadores do CARF, assevera o seguinte:  Súmula  CARF nº  26: A  presunção  estabelecida  no  art.  42  da  Lei  nº  9.430/96  dispensa  o  Fisco  de  comprovar  o  consumo  da  renda  representada  pelos  depósitos  bancários  sem  origem  comprovada.  Segundo. Contesta a validade do auto de  infração ao alegar desrespeito aos  limites legais estabelecidos pela Lei n° 9.430/96 (R$ 12.000,00 mensal e R$ 80.000,00 anual).  Todavia,  trata­se de questão  já analisada – e corretamente acolhida – pelo acórdão recorrido,  nos seguintes termos:  Após  tal  procedimento,  há que  se  verificar  se o  valor  total  dos  créditos  ocorridos  no  mês  (valor  recomposto  como  explicado  acima)  é  maior  ou  menor  que  R$  12.000,00.  Se  for  maior,  o  valor será tributado normalmente.  Entretanto, se ainda houver valores abaixo de R$ 12.000,00, eles  serão somados dentro do ano­calendário e só serão excluídos se  o  total  for  inferior  a  R$  80.000,00.  Caso  ultrapasse  este  montante,  todos os depósitos, mesmo que sejam inferiores a R$  12.000,00 serão mantidos na tributação.  Esclareça­se que, nos depósitos relacionados acima, não houve  valores  inferiores  a  R$  12.000,00  que,  totalizados,  ultrapassaram o limite anual de R$ 80.000,00.  (...)  Assim,  quanto  à  tributação  de  valores  inferiores  ao  limite  estipulado na legislação de regência, cabe razão ao requerente,  e deverão ser excluídos da tributação os seguintes valores, sendo  que  entre  parênteses  foram  destacados  os  depósitos  que,  agrupados, formaram o total a ser excluído, conforme tabelas de  fl. 895 e 924: (...)  Referido  posicionamento  do  acórdão  recorrido  encontra­se  em  linha  com  o  entendimento sumulado por este órgão:  Súmula  CARF  nº  61:  Os  depósitos  bancários  iguais  ou  inferiores  a R$  12.000,00  (doze mil  reais),  cujo  somatório  não  Fl. 1173DF CARF MF Processo nº 19515.003690/2007­61  Acórdão n.º 2301­005.140  S2­C3T1  Fl. 7          11 ultrapasse  R$  80.000,00  (oitenta  mil  reais)  no  ano­calendário,  não  podem  ser  considerados  na  presunção  da  omissão  de  rendimentos  caracterizada  por  depósitos  bancários  de  origem  não comprovada, no caso de pessoa física.  Não  havendo  outro  ponto  a  ser  analisado,  considero  a  irresignação  prejudicada, posto que já acolhida, em seus termos, pelo acórdão recorrido.  Terceiro.  Com  relação  aos  depósitos  de  origem  não  comprovada  em  instituições financeiras norte­americanas, o Recorrente alega desrespeito ao art. 7.1 do Acordo  Internacional  de  Assistência  Judiciária  em  Matéria  Penal,  firmado  entre  Brasil  e  Estados  Unidos da América.  De acordo com o Recorrente, a referida cláusula teria a seguinte redação: "o  estado requerente não poderá usar qualquer informação ou prova obtida por força do presente  acordo  em  investigação,  inquérito,  ação  penal  ou  procedimentos  outros  que  não  aqueles  descritos na solicitação sem o prévio consentimento da autoridade central do estado requerido."  No entanto, a redação constante do Decreto nº 3.810/01 é um pouco diferente  e com sentido diverso daquele sustentado pelo Recorrente. Trata­se do decreto que “promulga  o Acordo de Assistência Judiciária em Matéria Penal entre o Governo da República Federativa  do  Brasil  e  o  Governo  dos  Estados  Unidos  da  América,  celebrado  em  Brasília,  em  14  de  outubro de 1997, corrigido em sua versão em português, por troca de Notas, em 15 de fevereiro  de 2001” (grifos nossos):  Artigo VII  Restrições ao Uso  1. A Autoridade Central do Estado Requerido pode solicitar que  o  Estado  Requerente  deixe  de  usar  qualquer  informação  ou  prova obtida por força deste Acordo em investigação, inquérito,  ação  penal  ou  procedimentos  outros  que  não  aqueles  descritos  na  solicitação,  sem  o  prévio  consentimento  da  Autoridade  Central do Estado Requerido. Nesses casos, o Estado Requerente  deverá respeitar as condições estabelecidas.  No  presente  caso,  o  Estado  Requerido  (Estados  Unidos  da  América)  não  requereu ao Estado Requerente (Brasil) que deixasse de usar qualquer informação ou prova que  tenha conexão com o presente processo administrativo.  Além disso, as  informações  tanto da conta Chettiar Business  Inc. quanto da  conta Crescent City  Ltd.  foram  devidamente  encaminhadas  às  autoridades  fiscais  pelo MM.  Juízo da 2ª Vara Federal Criminal de Curitiba (efls. 53­59; 345­351).  Quarto. O Recorrente  afirma  não  ser  o  efetivo  titular  nem  beneficiário  das  contas  bancárias  nas  instituições  norte­americanas,  mas  mero  procurador  e/ou  executivo  contratado para administrá­las. Alega que os verdadeiros titulares das contas bancárias eram as  empresas “offshore” Chettiar Business Inc. e Crescent City Ltd., constituídas nas Ilhas Virgens  Britânicas.  Para fortalecer sua argumentação, o Recorrente  faz referência ao acórdão nº  2201­002.581,  proferido  por  este  CARF  em  04/11/2014,  no  processo  administrativo  que  Fl. 1174DF CARF MF     12 veicula a autuação contra o outro diretor dessas empresas, Sr. Joacyr Reinaldo. De acordo com  o entendimento majoritário daquela turma, a acusação de omissão de rendimentos por depósito  de  origem  não  comprovada  no  exterior  foi  considerada  insubsistente,  em  virtude  de  a  fiscalização não ter provado que as contas bancárias eram de efetiva titularidade do autuado. O  julgado possui a seguinte ementa:  OMISSÃO  DE  RENDIMENTOS.  LANÇAMENTO  COM  BASE  EM DEPÓSITOS BANCÁRIOS.  INTERPOSIÇÃO DE PESSOA.  CONDIÇÃO DE PROCURADOR.  A  determinação  dos  rendimentos  omitidos,  tomando  por  base  depósitos  bancários  de  origem não  comprovada,  somente  pode  ser efetuada em relação a  terceiro não  titular da conta quando  restar comprovado por indícios veementes e convincentes que os  valores  creditados  na  conta  de  depósito  ou  de  investimento  pertencem efetivamente a tal terceiro e não ao titular da conta.  Pois  bem.  A  presunção  do  art.  42  aplica­se  em  relação  ao  titular  da  conta  bancária. Inicialmente, é considerado titular aquela pessoa indicada nos dados cadastrais. Mas  pode ocorrer que o efetivo titular, isto é, aquele que se beneficia dos atributos de correntista de  instituição  financeira,  seja  pessoa  diversa  daquela  constante  dos  registros  bancários.  Nesse  caso,  a  prova  da  efetiva  titularidade  caberá  ou  ao  correntista  formalmente  indicado  se,  por  iniciativa  própria,  pretender  se  desvencilhar  dos  efeitos  da  presunção  legal;  ou  ao  Fisco,  se  pretender lançar tributo contra outrem.  Tal entendimento encontra­se plasmado em súmula deste CARF:  Súmula  CARF  nº  32:  A  titularidade  dos  depósitos  bancários  pertence  às  pessoas  indicadas  nos  dados  cadastrais,  salvo  quando comprovado com documentação hábil e idônea o uso da  conta por terceiros.  Também é importante distinguir o efetivo titular da conta bancária (condição  necessária à aplicação do art. 42 da Lei nº 9.430/96) do efeito beneficiário dos recursos nela  creditados  (circunstância  atinente  à  natureza  jurídica  dos  valores  depositados  e  sobre  o  qual  recai a presunção legal). Uma vez provada a titularidade da conta, compete ao respectivo titular  regulamente  intimado  provar,  mediante  documentação  hábil  e  idônea,  que  os  recursos  creditados não são rendimentos tributáveis omitidos.  Pode  ocorrer  de  a  comprovação  da  titularidade  da  conta  não  ser  feita  por  meio  de  prova  direta,  mas  sim  por  prova  indireta.  A  produção  de  prova  indireta  deve  ser  baseada  na  existência  de  outros  fatos  (indícios)  que,  por  indução  lógica,  levam  à  conclusão  sobre  a  ocorrência  do  fato  principal.  A  natureza  da  prova  indireta,  entretanto,  sujeita­a  a  diferentes graus de crença. Por isso, o quadro de indícios deve ser preciso, grave e harmônico,  isto é:  (a)  preciso:  o  fato  controvertido  deve  ter  ligação  direta  com  o  fato  conhecido,  podendo  dele  extrair  consequências  claras  e  efetivamente  possíveis, a ponto de rechaçar outras possíveis soluções;  (b)  grave: resultante de uma forte probabilidade e capacidade de induzir à  persuasão; e  Fl. 1175DF CARF MF Processo nº 19515.003690/2007­61  Acórdão n.º 2301­005.140  S2­C3T1  Fl. 8          13 (c)  harmônico: com os indícios concordantes entre si e não contraditórios,  os quais convergem para a mesma solução, de modo a aumentar o grau  de confirmação lógica sobre uma dada ilação.  No  presente  caso,  não  obstante  o  Recorrente  fundamente  a  sua  defesa  na  ilegitimidade passiva – uma vez que a documentação acostada comprovaria a sua condição de  mero procurador/administrador das contas bancárias no exterior – afigura­me que, primeiro, a  titularidade  do Recorrente  sobre  as  duas  contas  bancárias  no  exterior  restou  suficientemente  provada  pela  fiscalização  nos  presentes  autos,  de  acordo  com  os  fatos  arrolados  a  seguir,  quando conjuntamente considerados; e, segundo, o Recorrente não conseguiu se desvencilhar  da presunção do art. 42 da Lei nº 9.430/96, segundo a qual os valores creditados em tais contas  possuem a natureza jurídica de rendimentos tributáveis omitidos:  (i)  a  constituição  de  sociedades  em  jurisdição  de  tributação  favorecida  (“paraíso fiscal”), cuja  titularidade é apenas comprovada por ações ao  portador (efls. 382);  (ii)  o  Recorrente  e  seu  sócio  Joacyr  Reinaldo  eram  as  únicas  pessoas  naturais  a  encabeçar  as  transações  das  duas  empresas  “offshore”,  não  havendo participação comprovada de qualquer outra pessoa;  (iii)  o  Recorrente  efetuava  o  controle  da  movimentação  financeira,  com  ordem  para  remessa  de  cópia  dos  extratos  para  o  seu  escritório  (efls. 78);  (iv)  contradição  das  informações  prestadas  pelo Recorrente  (1)  na  petição  endereçada  à  Justiça  norte­americana  com  o  objetivo  de  desbloquear  valores  retidos,  em  que  declara  ser  conhecedor  das  transações  da  Chettiar  Business  Inc.  (efls.  148­149);  e  (2)  no  depoimento  à  Justiça  Federal brasileira, em que declara desconhecer as operações da empresa  (efls. 884);  (v)  existência  de  movimentação  de  valores  de  ou  para  contas  de  outros  investigados  na  operação  policial  (Informação  do  MPF  às  efls.  139­ 140, Laudo de Exame Econômico­Financeiro do Instituto Nacional de  Criminalística às efls. 160);  (vi)  contradição  das  informações  prestadas  pelo  Recorrente  (1)  às  autoridades  fiscais  brasileiras,  quando  declara  desconhecimento  completo  sobre  a  conta  bancária  em  nome  da  Crescent  City  Ltd.  (efls. 713) e (2) cópia dos seguintes documentos constantes dos autos e  enviados  ao  Recorrente:  documentos  cadastrais  do  banco,  com  assinatura (efls. 362­364; 392; 394; 396; 404), deliberações societárias,  com assinatura (efls. 378; 386), declaração ao governo norte­americano  indicando  como  beneficiário  efetivo  tanto  a  empresa  como  o  próprio  Recorrente (efls. 398);  (vii)  depoimento do Recorrente perante a Justiça Federal em Curitiba/PR, no  qual  o  depoente  é  qualificado  como  experiente  operador  do mercado  financeiro, supostamente contratado por um advogado norte­americano  para  administrar  as  transações  financeiras  de  clientes  estrangeiros  Fl. 1176DF CARF MF     14 interessados  em  investir  no  Brasil,  por  meio  das  contas  bancárias  Chettiar Business e Crescent City, mas que (1) possuía contato apenas  telefônico  com  o  referido  advogado;  (2)  não  possuía  qualquer  documento  que  comprovasse  a  sua  condição  de  executivo  ou  procurador  das  empresas  “offshore”;  (3)  não  possuía  qualquer  documento  de  controle  das  transações  bancárias;  (4)  desconhecia  a  origem dos recursos desses clientes (efls. 884).  Por essas razões, rejeito a alegação do Recorrente, nessa parte.  Cobrança Simultânea de Juros Moratórios  Reclama o Recorrente quanto à legalidade da aplicação simultaneamente dos  juros moratórios  de  1% ao mês  e  da  taxa SELIC. Considera  tal  cobrança  arbitrária,  ilegal  e  inconstitucional, por exigir concomitantemente duas verbas de caráter moratório.  No entanto, considero que a irresignação do Recorrente não deve prosperar,  por dois motivos, ambos apoiados  em entendimentos  sumulados pelo CARF, de observância  obrigatório pelos seus conselheiros:  Súmula  CARF  nº  2:  O  CARF  não  é  competente  para  se  pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária.  Súmula CARF nº  4: A  partir  de  1º  de  abril  de  1995,  os  juros  moratórios  incidentes  sobre  débitos  tributários  administrados  pela  Secretaria  da  Receita  Federal  são  devidos,  no  período  de  inadimplência,  à  taxa  referencial  do  Sistema  Especial  de  Liquidação e Custódia – SELIC para títulos federais.  Além disso, a cobrança dos  juros não é  simultânea, mas sucessiva. No mês  em que incide SELIC não incide os juros de 1% ao mês, e vice­versa.  Por isso, rejeito a alegação do Recorrente.  Conclusão  Em  face  do  exposto,  voto  por  não  conhecer  o  recurso  voluntário  quanto  à  arguição  de  inconstitucionalidade  e,  quanto  às  demais  alegações,  por  conhecê­lo,  acolher  a  preliminar  de  decadência  relativamente  ao  ano­calendário  2001,  rejeitando  as  demais  preliminares e, no mérito, rejeitar todos argumentos.  É como voto.    (assinado digitalmente)  Fábio Piovesan Bozza – Relator                Fl. 1177DF CARF MF Processo nº 19515.003690/2007­61  Acórdão n.º 2301­005.140  S2­C3T1  Fl. 9          15               Fl. 1178DF CARF MF

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