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Turma Camara Seção Matéria Nome Relator Ano Sessão Ano Publicação Decisão
11262011 #
Numero do processo: 10380.720058/2008-65
Turma: Primeira Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jan 26 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Fri Mar 13 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006 FRAUDE. DISSIMULAÇÃO. DESCONSIDERAÇÃO. NEGÓCIO Comprovada a existência de simulação/dissimulação por meio de interposta pessoa, com o fim exclusivo de afastar o pagamento da contribuição devida, é de se glosar os créditos decorrentes dos expedientes ilícitos, desconsiderando os negócios fraudulentos.
Numero da decisão: 3001-004.024
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Relator e Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Daniel Moreno Castillo, Fabiana Francisco (substituto[a] integral), Larissa Cassia Favaro Boldrin, Marco Unaian Neves de Miranda, Sergio Roberto Pereira Araujo, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente).
Nome do relator: LUIZ CARLOS DE BARROS PEREIRA
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INTERESSADO FAZENDA NACIONAL Assunto: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006 FRAUDE. DISSIMULAÇÃO. DESCONSIDERAÇÃO. NEGÓCIO Comprovada a existência de simulação/dissimulação por meio de interposta pessoa, com o fim exclusivo de afastar o pagamento da contribuição devida, é de se glosar os créditos decorrentes dos expedientes ilícitos, desconsiderando os negócios fraudulentos. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em negar provimento ao Recurso Voluntário. Assinado Digitalmente Luiz Carlos de Barros Pereira – Relator e Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Daniel Moreno Castillo, Fabiana Francisco (substituto[a] integral), Larissa Cassia Favaro Boldrin, Marco Unaian Neves de Miranda, Sergio Roberto Pereira Araujo, Luiz Carlos de Barros Pereira (Presidente). RELATÓRIO Fl. 37603DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 2 Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra o Acórdão nº 08-31.878 (fl 3742-3769), proferido pela 4ª Turma da DRJ/FOR, que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pela contribuinte, mantendo a glosa de créditos da Contribuição da Cofins-Exportação apurados no regime não cumulativo referente ao 2º trimestre de 2006. Para fins de economia processual, adoto o relatório da decisão recorrida a fim de elucidar os fatos que motivaram a autuação, vejamos: Trata-se de Manifestação de Inconformidade interposta contra Despacho Decisório que não reconheceu o crédito de ressarcimento formulado no PER nº 04986.00752.181207.1.1.09-7712, no valor de R$ 841.588,47, relativo a crédito da contribuição da Cofins Não-Cumulativa, oriundo da aquisição de bens e serviços utilizados na fabricação de bens exportados para o mercado externo, referente ao 2º trimestre de 2006 (art. 6º, caput, I, e §§1º e 2º da Lei nº 10.833, de 2003). Por conseguinte, não foram homologadas as compensações declaradas na DCOMP nº 22179.84672.181207.1.3.09-5490. 2. De acordo com o Despacho Decisório (fls 34943/34948), lastreado pela Informação Fiscal (fls 34797/34941), o não reconhecimento do crédito está assim fundamentado: “Para verificar a regularidade e integridade do crédito pleiteado nos autos a Empresa Interessada foi submetida ao procedimento fiscal autorizado pelo MPF n° 03.0.01.00-2012-00006-0, pelo qual foram averiguadas as operações geradoras de créditos de PIS/Pasep e Cofins pela sistemática da não-cumulatividade no ano- calendário de 2006. Da leitura da Informação Fiscal produzida pelo Serviço de Fiscalização desta DRF/Fortaleza, às fls. 34.797/34.941, verificou-se que no período auditado a empresa utilizou-se de práticas fraudulentas na obtenção de créditos relativos à Contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins. Por meio de transações com empresas fictícias, que simulavam a venda de insumos (café não torrado - NCM 0901.1), a Empresa Interessada burlava as operações com pessoas físicas, produtores rurais, reais fornecedoras do insumo. Neste caso, ficou comprovado o beneficiamento de créditos apurados com alíquotas máximas das referidas contribuições, quando deveria ter obedecido a previsão legal relativa ao crédito presumido, oriunda da Lei n° 10.925/2004, que estabelece alíquotas reduzidas. Consta da referida Informação Fiscal que o esquema fraudulento foi desvendado pela operação "Tempo de Colheita", efetivada pela DRF/Vitória, e pela "Operação Robusta", deflagrada pela DRF/São José do Rio Preto. Em tais operações especiais de fiscalização a Receita Federal do Brasil constatou que o esquema de emissão de notas fiscais inidôneas por pseudo-atacadistas de café era generalizado e persistente, tendo beneficiado indústrias e exportadores de café situados de norte a sul do Brasil. Fl. 37604DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 3 Na Informação Fiscal supradita há a referência ao Termo de Descrição dos Fatos, resultante da "Operação Robusta", que consta dos autos do processo administrativo fiscal n° 16004.720665/2011-02, onde são apresentadas as provas levantadas pela RFB na operação "Tempo de Colheita", relativamente às empresas fornecedoras de notas fiscais inidôneas à Santa Clara Indústria e Comércio de Alimentos S/A (atual Três Corações Alimentos S/A). Ao longo da referida Informação há um exaustivo relato sobre como funcionava o esquema de fraudes de notas fiscais que envolvia as maiores indústrias e exportadoras de café no país, ficando evidente a participação da Empresa Interessada nas transações investigadas (vide fls. 34.849/34.850). Do exame das notas fiscais referentes à aquisição de café cru pela Santa Clara a Fiscalização constatou que inúmeras delas foram emitidas por pessoas jurídicas em situação cadastral "Inapta" ou "Baixada" por serem Inexistentes de Fato, sendo diversas destas empresas referidas nas investigações comandadas pelas operações já citadas. Consta às fls. 34.798/34.799 a relação dos CNPJ que mantiveram transações comerciais com a Santa Clara (venda de café), ao longo de 2006. Consta ainda dos autos que a Empresa computou no cálculo de créditos de PIS e Cofins diversas aquisições de combustíveis e lubrificantes (CFOP 1653 e 2653), referentes a gás natural, nitrogênio e óleo diesel, que no entanto, não integraram efetivamente o processo produtivo no período auditado. Tal constatação partiu da análise das informações técnicas sobre o processo produtivo e do demonstrativo de notas fiscais que constituíram insumos -lubrificantes e combustíveis, apresentados pela Empresa, às fls. 16.179/16.207. Na Planilha de Cálculo, constante dos autos às fls. 137/180, o Serviço de Fiscalização demonstrou, mensalmente, a apuração dos créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e para a Cofins no ano-calendário 2006, partindo dos valores apurados pela Empresa nos Dacon do período. O ajuste dos créditos de PIS e Cofins efetivado pela Fiscalização tomou por base a exclusão das notas fiscais emitidas pelas empresas "noteiras" (às fls. 94/136), a exclusão das notas fiscais de combustíveis e lubrificantes não utilizados no processo produtivo (às fls. 77/93), ambas constantes da Linha 02 das Fichas 06A e 16A, e ainda, a reclassificação dos créditos oriundos das compras guiadas por notas fiscais emitidas por pseudo-atacadistas como créditos presumidos, posto que originados de aquisições de pessoas físicas, conforme valores constantes da Linha 26 das mesmas Fichas 06A e 16A, "Créditos Presumidos - Atividades Agroindustriais". 3. Como conseqüência, o crédito da contribuição corresponde ao demonstrado nº quadro abaixo: Fl. 37605DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 4 4. Por sua vez, o crédito apurado foi imediatamente utilizado na dedução da contribuição devida no mês de julho de 2006, dando azo ao que o próprio contribuinte fizera na ficha 24 do Dacon (fl 179). Dessa forma, nada restou para ser ressarcido ou compensado. 5. Cientificado do decisório em 14.12.2012 (fl 34958), o contribuinte manifestou inconformidade em 07.01.2013 (fls 34981/35040), instruída com arquivos digitais de sua escrituração (validados pelo SVA), documentos fiscais etc (fls 35041/37468), na qual pede o crédito de ressarcimento incidente sobre a aquisição de café em grão e, sucessivamente, o reconhecimento da decadência do direito de contestação do tributo, apurado no ano calendário 2006. Para tanto, aduz em síntese os seguintes argumentos: (i) O conteúdo probatório trazido aos autos para sustentar a glosa de créditos não possui qualquer sustentação fática ou de direito, por se tratar de prova emprestada de processo instaurado perante empresas atacadistas de café do qual o manifestante não participou, e cujo conteúdo não foi aprofundado pela autoridade fiscal, o que resultou, por conseqüência, na ausência de qualquer prova concreta da prática de ilícito; é possível o empréstimo da prova e não das conclusões obtidas em outro processo fiscal, o que corrobora o fato de o Termo de Descrição dos Fatos não poder ser adotado pela autoridade fiscal como prova (Acórdão n° 103-07.388, do Primeiro Conselho de Contribuintes, julgado em 13 de maio de 1986); (ii) Os depoimentos de terceiros (corretores e atacadistas) coletados pela fiscalização são extremamente genéricos e, na imensa maioria das vezes, citam-se genericamente as grandes empresas industriais e exportadoras cafeeiras; com base neles, a fiscalização concluiu pela existência de um grande e generalizado esquema de fraude envolvendo produtores rurais pessoas físicas, empresas atacadistas e indústrias/exportadoras de café, para, a partir de oito referências do contribuinte feitas nos depoimentos, arrematar, em sofisma, que o manifestante valeu-se também do ardil; (iii) É absolutamente inverídica a esparsa alegação de não aceitação pelo manifestante de compra de grãos de produtores, pois que sempre comprou e continua comprando, seja antes da entrada em vigor da sistemática nãocumulativa de apuração da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins (2,94% é a Fl. 37606DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 5 média dos anos 2000, 2001 e 2003), seja após esse momento (0,46% em 2006), café em grão de pessoas físicas e de pessoas jurídicas, o que derruba a presunção de fraude baseada em indícios apontados pela fiscalização; os relatórios contêm a relação de todas as notas referentes à aquisição de café em grão nos anos de 2000 a 2006, a demonstração dos percentuais de aquisição do café em grão respectivamente de pessoas físicas e jurídicas entre 2000 e 2006 e a relação de todos os fornecedores de grão nos anos de 2000 a 2006, com a demonstração do percentual de fornecedores declarados inaptos; com efeito, apenas 21 dos fornecedores no ano de 2006, de um total de 206, foram declarados inaptos, revelando-se o procedimento praticado pelos fornecedores como estando à margem do conhecimento do manifestante; todos os relatórios são validados por intermédio da cópia dos livros de registro de apuração de ICMS dos estabelecimentos Manhuaçu-MG, Varginha-MG, Vitória da Conquista-BA, Eusébio-CE e Natal-RN dos anos de 2000 a 2006, bem como dos livros de registro de entrada do estabelecimento Manhuaçu de “2002 a 2002”; (iv) As operações realizadas pelas grandes empresas cafeeiras com os fornecedores tidos por inidôneos não ocorreram; tanto assim, que os créditos de aquisição de café não foram integralmente glosados, mantendo-se o creditamento do percentual de 2,66% em face da Cofins e de 0,58% com relação à contribuição ao PIS/Pasep sobre as aquisições, nos termos da Lei nº 10.925, de 2004, art. 8º, §§l° e 3°, III; (v) Em nenhum momento a fiscalização declara que os pagamentos realizados pelo manifestante e pelas grandes empresas cafeeiras foram feitos para pessoas jurídicas distintas daquelas com as quais celebraram o negócio e que lhes entregaram o café; ao contrário, afirma que os depósitos para pagamento do café foram feitos nas contas correntes de referidas empresas; (vi) Todas as empresas declaradas inaptas pelo fisco o foram muito tempo após as aquisições realizadas pelo manifestante, conforme quadro que elabora, não lhe alcançando os efeitos das referidas declarações (REsp 1.148.444/MG); (vii) A fiscalização revela total desconhecimento do procedimento de aquisição de café pela indústria, na medida em que afirma, sem base, que o contribuinte sabia da condição de “noteira” das empresas fornecedoras de café, pois que, ao contrário, apenas com o fechamento da negociação pelo corretor se tem a identificação do vendedor, quando então verifica a sua existência nº cadastro interno e, em seguida, a sua habilitação fiscal e cadastral no âmbito da RFB (CNPJ e CPF) e do Fisco Estadual (Sintegra); além disso, no caso de o fornecedor ser uma pessoa jurídica, o manifestante não fica sabendo quem é o produtor rural, pessoa física, informação essa que só diz respeito ao atacadista, não sendo possível ter conhecimento da existência da mencionada fraude; (viii) Ora, no momento em que as aquisições foram feitas, os fornecedores, pessoas físicas e jurídicas, encontravam-se plenamente regulares perante os órgãos públicos federais e estaduais, validando-se, assim, as operações realizadas Fl. 37607DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 6 e resguardando o manifestante de questionamentos futuros; nesse sentido, documentos comprovam a regularidade fiscal na aquisição de produtos das 21 (vinte e uma) fornecedoras tidas por inidôneas, documentos esses emitidos nos 2º e 3º trimestres de 2006; a título exemplificativo, exibem-se comprovantes de regularidade emitidos no mesmo período em face de 10 (dez)outros fornecedores; (ix) Quanto à alegação da fiscalização de que o café adquirido documentalmente de atacadista provinha diretamente de produtores rurais pessoas físicas, sendo que, para tanto, “no meio do caminho”, em “postos de gasolina”, era feita a troca de notas fiscais, informa o manifestante que, na maior parte de suas aquisições, o frete é “posto”, ou seja, ele é de responsabilidade dos fornecedores atacadistas/exportadores, de tal forma que não pode ter controle sobre os procedimentos por eles adotados; por outro lado, quanto aos transportes que estão sob sua responsabilidade, seus documentos fiscais demonstram que a saída do café em grão se deu dos armazéns gerais dos fornecedores atacadistas, diretamente para suas unidades, conforme se demonstra, exemplificativamente, por intermédio dos documentos anexos, quais sejam, os conhecimentos de transportes de mais de 70 operações realizadas justamente pelas empresas tidas por inidôneas; (x) Mais do que verificar a regularidade da fornecedora de café, é obvio que o pagamento da mercadoria teria que ser feito - e de fato o foi - em conta identificada da fornecedora do café efetivamente entregue; quando a manifestante teve conhecimento de que parte de seus fornecedores estaria sendo acusada de ser empresa inidônea e vinculada a algum esquema de venda de café, contratou a BDO Auditores Independentes para efetuar auditoria especial do processo de aquisição de café in natura, tendo-se concluído “pela razoabilidade dos itens da amostra referentes ao processo de aquisição de café in natura das empresas do Grupo 3 Corações para o período de janeiro de 2006 a junho de 2010”; (xi) Assim, resta cabalmente demonstrado que o manifestante, quando da aquisição de café em grão, sempre agiu de boa-fé; por outro lado, a autoridade fiscal não demonstrou o dolo específico, não havendo que se falar, portanto, na existência de fraude ou conluio; (xii) Com relação à apuração da Cofins relativa ao ano calendário de 2006, e a conseqüente verificação de saldo credor em todas as competências do referido período, devidamente declaradas em Dacon e DCTF, é incontestável o fato de que tais declarações foram tacitamente homologadas, nos termos do artigo 150, §4° do CTN, tendo em vista o decurso do prazo de 5 anos, a contar da ocorrência do fato gerador, de modo que é defeso à autoridade fiscal revisitar as declarações do PIS/Pasep e da Cofins. 6. A fim de se evitarem decisões contraditórias, pede o julgamento simultâneo do presente processo, que cuida de pedido de ressarcimento e declaração de Fl. 37608DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 7 compensação, e do processo 10380.732479/2012-15, referente a auto de infração de multa isolada por compensação indevida. Em 26/11/2014 através do Acórdão 08-31.878 - a DRJ por unanimidade julgou a Manifestação de Inconformidade improcedente e não reconheceu o Direito Creditório solicitado pelo contribuinte nos termos sintetizados na ementa a seguir descrita: ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006 CONTRADITÓRIO E AMPLA DEFESA. NULIDADE. É cediço o entendimento de que o contraditório e a ampla defesa, como princípios norteadores da atuação administrativa, somente se fazem imprescindíveis, sob pena de nulidade dessa atuação, na fase litigiosa do procedimento fiscal, que tem início com a regular impugnação do lançamento pelo contribuinte. MATÉRIA NÃO IMPUGNADA. Considera-se não impugnada a matéria que não tenha sido expressamente contestada pelo sujeito passivo. ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O FINANCIAMENTO DA SEGURIDADE SOCIAL - COFINS Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006 FRAUDE. DISSIMULAÇÃO. DESCONSIDERAÇÃO. NEGÓCIO ILÍCITO. Comprovada a existência de simulação/dissimulação por meio de interposta pessoa, com o fim exclusivo de afastar o pagamento da contribuição devida, é de se glosar os créditos decorrentes dos expedientes ilícitos, desconsiderando os negócios fraudulentos. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/04/2006 a 30/06/2006 DECADÊNCIA. ANÁLISE DE PEDIDO DE RESSARCIMENTO. FALTA DE PREVISÃO LEGAL. Por falta de previsão legal, os prazos decadenciais estabelecidos nos arts. 150 e 173 do Código Tributário Nacional ou aquele estabelecido no §5º do art. 74 da Lei nº 9.430/96 para a homologação tácita da declaração de compensação, não são aplicáveis aos pedidos de ressarcimento ou restituição. Não existe previsão legal que obrigue a autoridade administrativa a conceder créditos por decurso de prazo, sem averiguar o real direito do interessado. Em seguida, devidamente notificada, a empresa interpôs o presente Recurso Voluntário pleiteando a reforma do Acordão 08-31.878. Resumidamente manteve os mesmos questionamentos constantes da Manifestação de Inconformidade . É o relatório. Fl. 37609DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 8 VOTO Conselheiro Luiz Carlos de Barros Pereira, Relator O Recurso Voluntário é tempestivo e atende aos demais pressupostos recursais, inclusive quanto à competência das Turmas Extraordinárias, portanto dele toma-se conhecimento. Passamos à análise. A matéria posta em análise nos autos é exclusiva do direito de créditos de COFINS, decorrentes do café adquirido de determinadas pessoas jurídicas, especificamente das que integraram esquema de fraude para gerar indebitamente crédito da contribuição no âmbito da apuração não-cumulativa - Operações Tempo de Colheita e Robusta. As demais glosas descritas no Despacho Decisório a recorrente expressamente declarou que não as impugnou devido ao valor reduzido consignando apenas a ressalva de discordância teórica. Referidas operações geraram diversas autuações, inclusive, em relação à própria Recorrente nos autos do processo 10380.903810/2012-98, cujo acórdão nº 3302-011.881, de 22 de setembro de 2021, reproduzo como razões de decidir. Voto Vencido Conselheiro José Renato Pereira de Deus, Relator. I -Admissibilidade O recurso voluntário apresentado pela empresa é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade. II – Mérito No mérito, o cerne do litigio visa auferir o direito da Recorrente reverter as glosas dos créditos apurados em relação em operações consideradas fraudulentas, desvendado pelas operações Tempo de Colheita e Robusta, bem como manter a glosa - estas não relacionadas as operações fraudulentas – em relação (i) ao frete na transferência entre produtos acabados para estabelecimentos do mesmo contribuinte; (ii) combustíveis utilizados em veículos destinados à comercialização das mercadorias industrializadas; (iii) manutenção desses mesmos veículos, pneus e recauchutagem. Feitas estas considerações passa-se a análise dos pontos controvertidos. II.1 – Créditos oriundos de operações fraudulentas – Operações Tempo de Colheita e Robusta Previamente, cabe esclarecer que a demonstração da fraude em referência foi feita com base nos fartos elementos probatórios colhidos no âmbito das denominadas operações “ Tempo de Colheita” e “Robusta”. Tais provas, que comprovam a participação proativa da recorrente no referido esquema de fraude, constam dos autos do processo nº 16004.720665/201102. Fl. 37610DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 9 Todo o modus operandi envolvendo a operação já foi devidamente analisado por este relator nos autos do PA 16007.000063/2010-16, acórdão 3302-007.254, sendo mantido a glosa em relações as operações tidas por fraudulenta, considerando, para tanto, o robusto acervo probatório carreado naquele processo. Outro processo de relatoria da Conselheira Denise Madalena Green (acórdão 3302-007.736) seguiu o mesmo destino. Neste cenário, analisando minunciosamente a decisão recorrida e as razões recursais, entendo que a decisão proferida pela instância a quo seguiu o rumo correto. Assim, utilizo sua ratio decidendi como se minha fosse para fundamentar a decisão, nos termos do § 1º do art. 50 da Lei nº 9.784, de 29 de janeiro de 1999 e do art. 2º, § 3º do Decreto nº 9.830, de 10 de junho de 2019 e do § 3º do art. 57 do RICARF, in verbis: 11. O requerente adquire café em grão de produtores rurais e de comerciantes atacadistas, industrializa-o e exporta-o. 12. Como as exportações que realiza são imunes às contribuições sociais, nos termos art. 149, §2º, I, da Constituição, o interessado, no âmbito do regime de apuração não-cumulativo (art. 195, §12, da Constituição), acumula crédito sobre as aquisições de bens e serviços consumidos ou aplicados na produção ou fabricação dos produtos exportados, sendo tais passíveis de compensação ou ressarcimento, por força do art. 5º, caput, I, e §§1º e 2º da Lei nº 10.637, de 2002(PIS/Pasep), e do art. 6º, caput, I, e §§1º e 2º da Lei nº 10.833, de 2003 (Cofins). 13. Estão em discussão os créditos decorrentes do café adquirido de determinadas pessoas jurídicas, especificamente das que integraram esquema de fraude para gerar indebitamente crédito da contribuição no âmbito da apuração não-cumulativa. 14. O esquema consistia na utilização de uma interposta pessoa jurídica(inexistente de fato) quando da aquisição de café em grão direto do produtor rural, a fim de burlar a regra prevista no art. 8º, §3°, III, da Lei n° 10.925, de 2004, tomando-se, assim, o crédito “cheio” de 7,6% na apuração da Cofins, em vez do crédito presumido correspondente a 2,66% (35%x7,6%). Da mesma forma quanto ao PIS/Pasep, utilizou-se 1,65% em vez de 0,58% (35%x1,65%). 15. Isso porque, na compra de café em grão (NCM 0901.1) diretamente de pessoa física (produtor rural), o valor a ser creditado se reduz a 35% (trinta e cinco por cento) daquele apropriável no caso de aquisição feita de pessoa jurídica, tal como disciplinado pela Lei n° 10.925, de 2004: Art. 8° As pessoas jurídicas, inclusive cooperativas, que produzam mercadorias de origem animal ou vegetal, classificadas nos capítulos 2, 3, exceto os produtos vivos desse capítulo, e 4, 8 a 12, 15, 16 e 23, e nos códigos 03.02, 03.03, 03.04, 03.05, 0504.00, 0701.90.00, 0702.00.00, 0706.10.00, 07.08, 0709.90, 07.10, 07.12 a 07.14, exceto os códigos 0713.33.19, 0713.33.29 e 0713.33.99, 1701.11.00, Fl. 37611DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 10 1701.99.00, 1702.90.00, 18.01, 18.03, 1804.00.00, 1805.00.00, 20.09, 2101.11.10 e 2209.00.00, todos da NCM, destinadas à alimentação humana ou animal, poderão deduzir da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins, devidas em cada período de apuração, crédito presumido, calculado sobre o valor dos bens referidos no inciso II do caput do art. 3° das Leis n°s 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, adquiridos de pessoa física ou recebidos de cooperado pessoa física. (Redação dada pela Lei n° 11.051, de 2004)§ 1° O disposto no caput deste artigo aplica-se também às aquisições efetuadas de: I - cerealista que exerça cumulativamente as atividades de limpar, padronizar, armazenar e comercializar os produtos in natura de origem vegetal, classificados nos códigos 09.01, 10.01 a 10.08, exceto os dos códigos 1006.20 e 1006.30, 12.01 e 18.01, todos da NCM; (Redação dada pela Lei n° 11.196, de 2005)(...)§ 3° O montante do crédito a que se referem o caput e o § 1° deste artigo será determinado mediante aplicação, sobre o valor das mencionadas aquisições, de alíquota correspondente a: (...)II - 35% (trinta e cinco por cento) daquela prevista no art. 2° das Leis nos 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e 10.833, de 29 de dezembro de 2003, para os demais produtos. (... )§ 6° Para os efeitos do caput deste artigo, considera-se produção, em relação aos produtos classificados no código 09.01 da NCM, o exercício cumulativo das atividades de padronizar, beneficiar, preparar e misturar tipos de café para definição de aroma e sabor (blend) ou separar por densidade dos grãos, com redução dos tipos determinados pela classificação oficial. (... ) (grifo nosso)16. De forma gráfica, eis o esquema fraudulento descrito pela fiscalização: 17. De outra parte, o manifestante sustenta, em síntese, a ilegitimidade da prova trazida aos autos e a inexistência da prova da ocorrência de simulação relativa na aquisição do café. Eis, portanto, o objeto litigioso. 18. Quanto à ilegitimidade da prova, anota-se que as provas e documentos vieram aos autos como decorrência das operações Tempo de Colheita e Robusta, que, uma vez deflagradas em face de comerciantes atacadistas de café em grão, jamais figurara como investigado, não tendo, por conseguinte, participado do contraditório no âmbito do processo administrativo instaurado(16004.720665/2011-02). Nessas condições, sustenta ser ilegítimo o Fl. 37612DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 11 empréstimo da prova então obtida, utilizada para fundamentar o indeferimento do pedido de ressarcimento, muito menos da conclusão do Termo de Descrição dos Fatos produzido naquele processo. 19. Em verdade, empréstimo de prova não existiu, não se tendo, pois, a necessidade de debater ou examinar os requisitos doutrinários e jurisprudenciais para a importação de determinada prova de um processo para outro, que se sabe admitida juridicamente. 20. É que as provas foram coletadas dentro de um mesmo iter tributário, instaurado com o propósito de investigar a existência de empresas que funcionavam como interposta pessoa entre o produtor rural e o industrial/exportador de café. Numa primeira fase, a investigação, instaurada e presidida pelas DRFs de Vitória (ES) e São José do Rio Preto (SP), assumiu a amplitude própria de operações que visam desmantelar e apurar esquemas fraudulentos envolvendo os muitos contribuintes que integram a cadeia de produção, comercialização, industrialização e exportação de café. Essa primeira etapa, como procedimento fiscal investigativo pautado pelo princípio inquisitório, foi encerrada com um relatório denominado Termo de Descrição dos Fatos, que examina preambularmente os muitos depoimentos e documentos coletados, com o objetivo de estabelecer em quais contribuintes seriam aprofundadas as investigações, segundo o direcionamento encetado pelo referido termo. 21. Nesse mister, foram instauradas diversas ações fiscais individuais, nas quais cada contribuinte foi chamado a prestar os esclarecimentos solicitados pela Fiscalização, à medida que a prova então obtida implicava-o. Por situar-se ainda no âmbito de um procedimento fiscal, o contraditório não era requerido. Como decorrência, em face de várias dezenas das pessoas jurídicas envolvidas, comerciantes e indústrias, foram lavrados autos de infração, formalizados lançamentos tributários e indeferidos pedidos de ressarcimento da contribuição não-cumulativa. 22. Na espécie, os vários pedidos de ressarcimento da contribuição, vinculados a declarações de compensação, demandaram, sob o respaldo do Mandado de Procedimento Fiscal nº 03.0.01.002012000060, a realização de diligência fiscal, a fim de se apurar a legitimidade dos créditos informados no Dacon pelo contribuinte. Esta etapa foi concluída com a Informação Fiscal, que está instruída com depoimentos, livros e documentos fiscais, extratos bancários etc, ou seja, os elementos pertinentes coletados nas operações fiscais e outros obtidos durante a ação fiscal individualizada. 23. Por fim, cientificados os diversos contribuintes, seja do lançamento tributário ou do auto de infração, seja do despacho decisório denegatório do crédito de ressarcimento, abriu-se ensancha aos contribuintes do devido processo legal, tal como consagrado pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais: DIREITO AO CONTRADITÓRIO NO PROCEDIMENTO FISCALIZATÓRIO. Fl. 37613DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 12 Não há se confundir procedimento administrativo fiscal com processo administrativo fiscal. O primeiro tem caráter apuratório e inquisitorial e precede a formalização do lançamento, enquanto o segundo somente se inicia com a impugnação do lançamento pelo contribuinte. As garantias do devido processo legal, em sentido estrito, do contraditório e da ampla defesa são próprias do processo administrativo fiscal. (Acórdão nº 17-29398, de 7 de janeiro de 2009)24. Assim, não se sustenta a afirmação de cerceamento do direito de defesa nº âmbito da ação fiscal, pois os princípios do contraditório e da ampla defesa sequer têm incidência nessa fase de atuação da norma jurídica tributária. A esse respeito, é cediço que os princípios inerentes ao devido processo legal administrativo (art. 5.º, inc. LV, da Constituição Federal) norteiam à atuação administrativa somente a partir da instauração da fase litigiosa do procedimento fiscal, que tem início com a regular impugnação do lançamento pelo contribuinte, conforme prevê o art. 14 do Decreto 70.235/72. Vai daí que o atuar da fiscalização durante o procedimento preparatório se rege pelo princípio da inquisitoriedade, o qual viabiliza o exercício do dever de investigação por parte da autoridade fiscal, com vistas à verificação do cumprimento das obrigações tributárias a cargo do sujeito passivo. De ver-se, então, a inexistência do vício invocado. 25. No caso concreto, o manifestante ora esgrima, e decerto lhe estão sendo asseguradas, as garantias do devido processo administrativo, desde o momento em que se insurgiu contra decisórios de indeferimento do crédito de ressarcimento e denegatórios de homologação da compensação (art. 74, §11, da Lei nº 9.430, de 1996). 26. Do exposto, é incabível a alegação de empréstimo ilegítimo da prova. 27. Quanto à inexistência de prova da prática simulatória, sustenta-se que a fiscalização coletou apenas elementos indiciários, insuficientes e temerários, para se concluir pela existência da fraude e pelo envolvimento do reclamante, tendo em vista a generalidade dos depoimentos, as poucas e imprecisas referências feitas ao seu nome nos depoimentos, a boa-fé no procedimento de aquisição do café e a frágil presunção erigida com base na generalização da prática fraudatória. 28. A fim de examinar o grau de convicção de provas e indícios coletados pela fiscalização, cabe desmistificar a alegação do defendente de que a prova indireta ou o indício não serve de prova. Serve sim. Para tanto, ele há de ser valorado à luz de uma lei de inferência e da convergência com outros elementos de prova. 29. Não se perca de vista o entendimento da doutrina: (...) há um procedimento na doutrina e, principalmente, na prática, de que o indício é uma fonte imperfeita, a menos atendível de certeza que a prova direta. Isso não é exato. A eficácia do indício não é menor do que o da prova direta, tal como não é inferior a certeza racional à história e física. O indício é somente subordinado à prova, porque não pode subsistir sem uma premissa, que é a circunstância provada; e o valor crítico do indício está em relação direta com o Fl. 37614DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 13 valor intrínseco da circunstância indiciante. Quando esteja bem esclarecido, pode o indício adquirir uma importância predominante e decisiva no Juízo. (Eduardo Espínola Filho. Código de Processo Penal Brasileiro Anotado. 6ª ed, v. 3, Borsoi, p. 176)30. Igualmente o ordenamento pátrio não consagra hierarquia entre os meios de prova. 31. Não se pode deixar de reconhecer na investigação realizada pela fiscalização, e por outras equipes que a assistiram nessa tarefa, um cuidadoso e alentado trabalho, incansavelmente voltado para a colheita de provas da prática simulatória acima descrita. Nesse sentido, vários elementos indiciários e provas diretas foram relacionados, como se constata na informação fiscal: depoimentos, documentos fiscais, movimentação financeira com extratos bancários, diligências nos locais indicados como domicílio tributário e funcionamento das pseudo- empresas chamadas “noteiras” e tudo reportado com os documentos juntados aos autos. 32. Para conferir um tratamento intersubjetivamente controlável ao procedimento de valoração dessa gama de elementos indiciários, é preciso apanhá-los sob determinadas categorias, que se formula a seguir. 33. Pois bem, o indício consiste num fato conhecido e provado (fato indício), que, tendo relação com outro fato (fato indiciário), por meio de uma lei de inferência, autoriza a concluir-se a ocorrência deste. 34. O indício tem valor probatório se se relacionar com o fato indiciário de forma bastante provável, não se exigindo a absoluta certeza. Em verdade, a representatividade do indício depende não só do fato indício, mas também da qualidade da lei de inferência, que pode decorrer do direito positivo (presunção legal), da ciência (lei científica) ou da experiência comum (presunções simples). 35. Focando o valor probatório do indício, dois são os elementos que balizam a sua conexão com o fato indiciário: (i) a extensão fática, a significar o conjunto, mais ou menos amplo, dos fatos passíveis de ser relacionados com determinado indício, segundo diferentes leis de inferência; (ii) a proximidade lógico-causal, a traduzir vínculo lógico-causal, mais ou menos estreito, com o fato probando, em função do grau de acuidade da lei de inferência. 36. Partindo dessa classificação, é possível encontrar indício com dois atributos fundamentais: (i) a contundência (na relação com o próprio fato); (ii) a dispersão (na relação com outros fatos). Diz-se disperso o indício que apresentar alta extensão fática, ou seja, que pode ser associado a fatos diversos, não necessariamente relacionados entre si, segundo diferentes leis de inferência. Por exemplo, um indício evidente revela baixa dispersão, mas, no indício depósito bancário de origem não comprovada, quando relacionado ao fato omissão de receita, nota-se alguma dispersão, que é contida por uma lei de inferência normativa (art. 42 da Lei nº 9.430, de 1996). Como se nota, o modo de reduzir a dispersão de um dado indício é através da escolha de uma boa lei de inferência. Fl. 37615DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 14 37. A seu turno, diz-se contundente o indício que exibir alta proximidade lógico causal, segundo determinada lei de inferência. Por exemplo, a relação entre fumaça e fogo tem alta contundência na experiência comum. A forma de se elevar o nível de contundência de um indício é mediante aprofundamento investigativo, voltado para colheita, na cadeia lógico-causal, de outros elementos indiciários vinculados mais proximamente ao fato alegado. Por exemplo, o fato de uma indústria/exportadora adquirir café, num regime tributário em que lhe é mais vantajoso fazê-lo de uma pessoa jurídica, em vez do produtor rural pessoa física, é indício de baixa contundência, se se pretende concluir que elas integram um esquema de fraude fiscal de crédito das contribuições não-cumulativas. 38. De acordo com a proximidade na cadeia lógico-causal, o indício pode ainda ser classificado em imediato ou mediato. O primeiro se conecta diretamente com o fato probando (fato indiciário de primeira ordem), enquanto o segundo se relaciona primeiramente com um fato intermediário, que, por sua vez, guarda vinculação direta com o fato probando (fato indiciário de segunda ordem). Nesse contexto, diz-se pertinente o indício imediato. O valor probatório do indício mediato vai depender do reforço de outros elementos indiciários, em função da convergência entre eles. Todavia, a convergência entre vários indícios fragmentários dificilmente permite o salto qualitativo de uma inferência segura. A não ser que venham somar-se, no contexto probatório, a indícios com certa contundência ou restrita dispersão. 39. Nesse quadro, reconhece-se ainda o indício fragmentário, como sendo aquele que apresenta alta extensão fática e baixa proximidade lógico-causal em relação ao fato probando, enquanto o indício representativo é o seu oposto. Ao contrário daquele, este tem eficácia probatória capaz de respaldar, por exemplo, a existência da interposição fictícia de pessoas. 40. Para melhor compreender o indício fragmentário, valho-me da metáfora do corpo de um elefante. Indago: é possível identificar o animal a partir de um fragmento de pele que lhe foi retirado? Depende: se esse fragmento consiste de um centímetro quadrado de pele, certamente a percepção visual, fundada na experiência comum, não autoriza uma inferência segura. Bem diferente se se contar com um trecho de pele que revele ter sido extraído da tromba de um elefante, tendo por base a mesma lei de inferência. No primeiro caso, tem-se um indício fragmentário, ao passo que, no segundo, o indício é representativo. Entretanto, modificando-se a lei de inferência (p.ex., para uma lei científica), um indício inicialmente fragmentário pode tornar-se representativo, se, no exemplo, for feito o exame de DNA no tecido coletado. 41. Prosseguindo a comparação, há também uma corporeidade fenomênica, norteada por uma finalidade, com a qual determinado indício guarda maior ou menor extensão fática ou proximidade lógico-causal. A corporeidade de uma dada situação é definida por um conjunto de elementos fáticos que a caracterizam, segundo a experiência comum. Cada um desses elementos é demarcado por cinco Fl. 37616DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 15 aspectos: (i) subjetivo (o sujeito da ação ou omissão); (ii)material (a ação ou omissão em si); (iii) temporal (o momento da ação ou omissão); (iv) espacial (o lugar da ação ou omissão); (v) teleológico (a finalidade almejada). 42. Como se apresenta a corporeidade fenomênica que pretende burlar a regra prevista no art. 8º, §3°, III, da Lei n° 10.925, de 2004, em que se configura situação mais vantajosa para a indústria exportadora adquirir café em grão de pessoas jurídicas atacadistas, em vez de fazê-lo diretamente do produtor rural. 43. No quadro legal de regime não-cumulativo, que então se instituía, passou a ser tributariamente interessante adquirir bens e serviços de pessoa jurídica, e não diretamente de pessoa física/produtor rural. Assim, optar por uma pessoa jurídica, no caso atacadista de café, em detrimento de uma produtor rural -pessoa física, pode situar-se de fato no domínio do assim chamado planejamento tributário do adquirente. Embora, claro, a introdução de um elo a mais na cadeia produtiva eleve os custos desse adquirente, pois aquele atacadista intermediário, além de seus custos operacionais normais, deverá recolher as contribuições incidentes sobre as receitas auferidas nas suas alíquotas normais (1,65% e 7,6%), podendo se creditar no percentual de apenas 35% do crédito, calculado com as mesmas alíquotas. 44. Evidencia-se, então, que a aquisição da mercadoria da pessoa jurídica, ao invés da aquisição direta do produtor rural, embora resulte para o adquirente creditamento integral, o seu custo de aquisição necessariamente será maior. De qualquer forma, a escolha por uma forma, ou outra, poderá fazer parte de um planejamento tributário, sem qualquer óbice legal. 45. Situação bem diferente é aquela em que a pessoa jurídica atacadista introduz- se nesta cadeia sob os auspícios do adquirente, sob uma aparência de regularidade formal, apenas para gerar crédito para o comprador; porque, neste caso, o procedimento só gera uma vantagem global apreciável, para ambos, se este atacadista não cumprir com ônus tributário que lhe será próprio. Tal situação nada tem de planejamento tributário, tratando-se de simulação subjetiva, em que a atacadista figura como interposta pessoa entre o produtor rural e a indústria/exportadora. 46. A interposição fraudulenta é todo ato em que uma pessoa, física ou jurídica, aparenta ser o responsável por uma operação ou empreendimento que não realizou, interpondo-se entre uma parte (o Fisco) e outra (o real beneficiário – responsável pela operação ou pelo empreendimento), para ocultar o sujeito passivo ou a materialidade do fato gerador. 47. Nesse passo, pode ser mais ou menos delineada, no quadro das relações negociais que se apresenta no caso concreto, a situação que constitui uma interposição fictícia de pessoas, a saber: a indústria/exportadora (“I/E”) guia o café que adquire de um produtor rural (“PR”) por intermédio de uma empresa atacadista (“A”) inexistente de fato. O sujeito do verbo “guiar” é a “I/E”; o objeto é o café; a “A” é o objeto indireto. Fl. 37617DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 16 48. Essa hipótese exsurge na medida em que os corretores que trabalham para o reclamante buscam café nas condições que favoreçam a concretização do creditamento em valor cheio. Mais adiante veremos esse papel sendo executado pelo corretor da Santa Clara de nome Francisco de Jesus Carvalho. Outra situação pode ser aqui enquadrada, quando se constata que o sócio ou titular da atacadista não possuem capacidade patrimonial e financeira compatível com o capital social e o movimento financeiro dela, como se sucedeu, por exemplo, com os sócios de direito das sociedades Do Grão (Alexandre Pancieri e Ricardo Vieira dos Anjos) e Nova Brasília (Nivaldo Josias Couto e Reginaldo Cordeiro de Souza) e do titular da firma individual V Munaldi – ME (Vilson Munaldi). 49. Uma outra possibilidade de interposição de pessoas está assim configurada: “A” guia o café adquirido de “PR” para “I/E”. O sujeito do verbo inverte-se, passando ser “A”. O objeto permanece o café. Mas o objeto indireto torna-se “I/E”. 50. Essa situação se manifesta quando a venda de notas fiscais passa a ser o negócio de empresas pseudo-atacadistas, oferecendo amplamente no mercado a sua “mercadoria” (a nota fiscal). Na espécie, registra-se que o defendente adquiriu café de 7 (sete) das 40 (quarenta) empresas apanhadas na condição de “noteiras”, todas figurando, à época dos fatos, como ativas e habilitadas nos cadastros da RFB e da Fazenda Estadual, até serem apanhadas nas operações fiscais. Por certo, as consultas cadastrais relativas às empresas atacadistas trazidas pelo contribuinte aos autos é elemento indiciário de sua boa-fé nas operações de aquisição do café, que se revelará, no entanto, fragmentário no contexto fáctico- probatório formado pelos multifários indícios trazidos aos autos pela fiscalização. 51. Em uma e outra possibilidade, há pactum simulationis da indústria/exportadora com os atacadistas, ao contrário do que sugere, com outras palavras, o manifestante. O certo é que o verbo guiar tornou-se um verdadeiro jargão para os atores do mercado cafeeiro, como revelam, à sobeja, os depoimentos. 52. A interposição fraudulenta dá-se em função da integração dos seguintes elementos: (i) a pessoa jurídica “A” sonega tributos (é pressuposto mesmo do esquema, pois, do contrário, a simulação deixa de ser vantajosa, faltando o animus nocendi); (ii) a pessoa jurídica “A” existe apenas no papel, sem uma estrutura gerencial, operacional, patrimonial e financeira típicas; (iii) a pessoa “I/E”, para todos os efeitos, adquire, documental e financeiramente, café de “A”, valendo-se de corretores que se empenham em realizar o melhor negócio para o seu representado. 53. Dentre esses elementos, os mais contundentes e convergentes são o (i) e (ii) e o mais disperso é o (iii). 54. Pois bem, o esquema veio à tona nas operações fiscais Tempo de Colheita e Robusta, deflagradas pelas Delegacias da Receita Federal do Brasil em Vitória(ES) Fl. 37618DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 17 e em São José do Rio Preto (SP), respectivamente. A primeira operação apontou indícios veementes da existência de uma epidemia no mercado de café, consistente na proliferação, de norte a sul do país, de pessoas jurídicas existentes apenas formalmente, destinadas a “servirem de guia” do insumo café para que empresas compradoras pudessem se apropriar integralmente do crédito das contribuições sobre o valor indicado na nota fiscal. 55. Essa conclusão foi extraída de uníssonos depoimentos prestados pelos seguintes produtores rurais e corretores: Paulo Alvim Dalla Maestri, Antônio Marcos Zamprogno, Idelsino Lima Viana, Nilson Alves, Gilmar Casagrande, Anaízio João Zanotti, Antônio Luiz Camata, Idídio Cerqueira Filho, Moysés Alvino Covre, Domingos Perim, Jarbas Alexandre Nícoli, Luiz Mazolini, José Carlos Vassuler, Ailton Nóia de Oliveira, Marcelo Fausto Tamanini, Walmir Bolsanello, Renato Mielke, Antônio Colombo, João Raasch júnior, Demar Raasch, Mateus Merlin Lourenço e Jones José Colombo Pinto. Os produtores (e/ou maquinistas) expuseram, em detalhes, acerca do transporte do café até as grandes exportadoras, a troca no caminho da nota do produtor pela pseudoatacadista e o pagamento a esta pelo fornecimento da nota. Os corretores, por sua vez, corroboraram as afirmações dos produtores e/ou maquinistas. Reconheceram que o café adquirido pelas empresas exportadoras e indústrias proveio de vendas de produtores e/ou maquinistas. Do mesmo modo, reconheceram que os adquirentes são informados de como se dão as operações: café de pessoa física, produtor e/ou maquinista, guiado em nome de uma pseudoempresa atacadista e desta para a compradora. 56. Na espécie, foram identificadas dezenas de pessoas jurídicas que atuaram como pseudo-atacadista no Estado do Espírito Santo, entre as quais estariam aquelas que foram utilizadas pelo reclamante como guia na aquisição do café do produtor rural, a saber: Colúmbia Comércio de Café Ltda, L & L Com. Exp. De Café Ltda, Do Grão Com. E Exp. E Imp. Ltda, Nova Brasília Com. De Café Ltda, J. C. Bins, G. H. Moschem, V. Munaldi – ME, bem como outras pessoas jurídicas localizadas na região de Manhuaçu (MG). 57. As pessoas jurídicas Colúmbia, Acádia, Do Grão e L & L descortinaram todo o esquema engendrado. Por exemplo, o representante da Colúmbia Antônio Gava asseverou que “a Columbia funciona como recebedora da nota fiscal do produtor e emissora da nota fiscal de saída”. Nas declarações prestadas por Altair Braz Alves, titular de fato da firma V. MUNALDI - ME, revelou que a sua empresa “nunca foi atacadista de café” e que “sequer atuou no seguimento de compra e venda de café”, sendo “criada unicamente com o objetivo de fornecer notas fiscais para os verdadeiros compradores (destinatários finais) de café”. 58. Em contrapartida, o manifestante descreve todo o procedimento de aquisição de café de fornecedores pessoas físicas e jurídicas, posicionando os corretores como intermediário na negociação. Para ele, o fornecedor é geralmente anunciado ao comprador apenas com o fechamento da negociação, quando então Fl. 37619DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 18 este verifica a existência do fornecedor no seu cadastro interno e, em seguida, a habilitação fiscal e cadastral do vendedor no âmbito da RFB (CNPJ e CPF) e do Fisco Estadual (Sintegra). 59. Nada obstante a consistência interna do procedimento descrito, ele é algo puramente idealizado e não encontra respaldo na prática, conforme generalizada afirmação daqueles que atuam ao longo da cadeia negocial do café, da qual não se pode furtar o manifestante, ainda que isso não se tenha sucedido com 100% dos fornecedores pessoas jurídicas, conforme documentos que anexa (em 2007, afirma o contribuinte, apenas 26 de 388 dos fornecedores foram declarados inaptos). 60. A título ilustrativo, os esclarecimentos prestados pelos seus fornecedores Colúmbia, L & L e Do Grão conduzem à conclusão de que o procedimento descrito e supostamente adotado pelo contribuinte para a aquisição de café não tem aderência à realidade: O Torrador, Grande Atacadista ou Exportador, quando recebem o café em seu depósito/armazém tem total ciência da origem do Café, ou seja, em que região foi produzido e de que produtor veio. As amostras retiradas quando da pesagem do caminhão no depósito do Comprador, indicam a origem, assim como as amostras que os motoristas levam consigo para fazer contraprova de qualidade e classificação. Vale esclarecer que, na maioria das vezes, o Comprador e Destinatário final do café é quem negocia com o produtor e, quando isto não ocorre, é o Corretor quem negocia. Assim, quando o Corretor vende para uma Indústria, Atacadista ou Exportador ele informa a origem do café. Importante observar ainda, que o saco que carrega a amostra que é levada pelo motorista do caminhão, também indica o nome do produtor ou de quem está vendendo. Assim, é afirmativo o fato de que o Comprador sabe a origem do café. Após o início da fiscalização, os Compradores orientaram a não vincular o produtor ao destino final da mercadoria, mas isto é praticamente impossível de ocorrer, porque os compradores exigem saber de quem é o café e, as amostras tiradas para a negociação, indicam quem é o dono do café. De se esclarecer que algumas empresas compradoras e alguns corretores, possuem cadastro de produtores, onde vinculam o nome do produtor a um certo código, (...) para indicar na Nota Fiscal que guia o café, o nome do produtor ou o nome do corretor que intermediou. Quando é identificado por código na Nota Fiscal o nome do corretor, este por sua vez, tem em cada confirmação de negócio o nome do vendedor, ou seja, o nome do produtor. (grifo nosso) 61. Em vista da convergência, contundência e extensão dos elementos coletados, a objeção quanto à generalidade das declarações prestadas não se sustenta, pois que, ao contrário, elas são sumamente detalhadas, indicando pessoas, lugares, circunstâncias, modus operandi etc. A uniformidade das declarações, mais do que indícios apenas indiretamente reportados ao reclamante, estampa a práxis fiscal deletéria de pessoas jurídicas e físicas, à luz da qual se assoma em significação (funcionando como reforço) qualquer elemento de prova mais diretamente Fl. 37620DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 19 conectado ao manifestante, conquanto não conflitante no quadro geral. Assim procedendo, não se incorre em sofisma ou manejo indevido da prova indireta, como inclinadamente apregoa o defendente. 62. Por sua vez, a Operação Robusta, de posse dos elementos coletados na primeira operação, aprofundou as investigações com vistas a precisar a figura do terceiro de boa fé adquirente de insumo das pseudo-atacadistas (emissora de notas fiscais inidôneas e inexistentes de fato). Nesse mister, avançou-se na busca da movimentação bancária da empresas atacadistas, mediante quebra do sigilo bancário, a fim de identificar os verdadeiros beneficiários dos recursos provenientes das empresas industriais/exportadores, e na determinação das capacidades gerencial, operacional, patrimonial das empresas atacadistas, por meio inclusive de verificação in loco, a fim de testificar a sua existência de fato, relativamente aos anos-calendário de 2005 a 2009. 63. Assim, foram objeto de exame as empresas apontadas pela operação anterior como tendo fornecido café ao manifestante, a saber: 64. Deve-se notar, em primeiro lugar, que as pessoas jurídicas atacadistas, fornecedoras do contribuinte autuado, constituídas quase todas já em pleno regime da não-cumulatividade e mediante “sócios laranjas”, estiveram em situação irregular no período em que foram fiscalizadas, seja por omissão em relação as suas obrigações acessórias, seja em relação ao pagamento de tributos, sendo que algumas já haviam sido declaradas inaptas; tudo em flagrante incompatibilidade com a vultuosa movimentação bancária. 65. O quadro abaixo, conforme dados extraídos dos sistemas informatizados da RFB, resume tais informações, em relação aos fornecedores do contribuinte: Fl. 37621DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 20 66. A maioria das empresas foi constituída após o advento da MP nº 66, de 29.08.2002, que passou a dispor sobre a apuração não-cumulativa do PIS/Pasep, e que, posteriormente, foi convertida na Lei nº 10.637, de 30.12.2002. Segundo o relato fiscal, de 2002 em diante passou a se verificar uma explosão na formação de empresas atacadistas de café, e, coincidência ou não, justamente no início do período da virada da legislação de regência das contribuições para o PIS/Pasep e da Cofins, que passou, de modo geral, do regime cumulativo para o regime não cumulativo. 67. Ocorre que no regime não-cumulativo, as empresas adquirentes de mercadorias passaram a gozar do direito de crédito sobre o valor das compras, utilizando-se da mesma alíquota válida para o cálculo das próprias contribuições. 68. Em que pese o observado, a data de constituição das empresas fornecedoras passa a ser até um dado de menor relevância, se comparado com os elevados valores financeiros que ditas empresas, mesmo quando constituídas anteriormente à data de início da vigência da apuração não-cumulativa das contribuições, passaram a movimentar, a partir de então. Transcreve-se parte do Termo de Descrição dos Fatos: Com efeito, a movimentação financeira dessas “fornecedoras” somou, nos anos calendário de 2005 a 2009, o valor de R$ 4.149.855.263,18 (QUATRO BILHÕES, CENTO E QUARENTA E NOVE MILHÕES, OITOCENTOS E CINQUENTA E CINCO MIL, DUZENTOS E SESSENTA E TRÊS REAIS E DEZOITO CENTAVOS). Fl. 37622DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 21 69. No caso aqui tratado, uma outra particularidade deve ser mencionada, perfeitamente apta a oferecer, no mínimo, plausibilidade à tese da fiscalização: se a empresa adquirente de café em grão compra diretamente do produtor rural – pessoa física –, o valor de crédito (presumido) do PIS/Pasep e da Cofins passível de apropriação, segundo as normas que atualmente dispõem sobre a apuração não-cumulativa daquelas contribuições, reduz-se, drasticamente, a 35% daquele referente à mesma compra de um atacadista/pessoa jurídica, regra que passou a valer após 01.08.2004, vigorando até o advento da Lei nº 12.599, de 2012, conversão da MP 545, de 2011. 70. Ao quadro de incompatibilidade entre volume financeiro movimentado e total de tributos recolhidos, acrescentado de situação de omissão e inatividade declarada – inapta, baixada ou suspensa –, junta-se mais um fato, constatado em diligências realizadas nas empresas para instruir processos de inaptidão, nenhuma possui armazéns ou depósitos, funcionário contratado e estrutura logística. 71. Ora, tudo que se espera de uma empresa atacadista de café é a existência de uma estrutura que a capacite movimentar grandes volumes de café. Ofende, portanto, a qualquer limite de razoabilidade a inexistência de depósitos, funcionários e logística, encontrando, ao invés disso, escritórios estabelecidos em pequenas salas comerciais de acomodações acanhadas. 72. Tudo indica até aqui que as autodenominadas “atacadistas” são empresas de fachadas, que se prestaram a uma simulação/dissimulação de uma operação de compra e venda de café, pois financeiramente movimentavam grandes somas, mas não tinham como operar com as mercadorias. Além do fato de ter, como se viu, uma existência fantasmagórica do ponto de vista da tributação, descumprindo obrigações acessórias e também a principal, consistente em pagar tributo. 73. Na seqüência dos fatos levantados no processo de declaração de inaptidão, encontram-se depoimentos esclarecedores da situação fornecidos pelos próprios sócios das empresas atacadistas. 74. O senhor Luiz Fernandes Alvarenga, corretor que possui uma carteira de clientes com cerca de 60 pessoas, explicou minuciosamente seu trabalho, dando a conhecer todo o ciclo de produção e comercialização de café, a partir do que a fiscalização aprofundou sua investigação. 75. Antônio Gava, inicialmente sócio e depois administrador da Colúmbia, corrobora, em seu depoimento, a tese da auditoria de modo expresso, e, sem meias palavras, esclarece o modus operandi das empresas envolvidas: Que a Colúmbia funciona como recebedora da nota fiscal do produtor e emissora da nota fiscal de saída, que vai para o real proprietário do café, ou melhor, o verdadeiro comprador de café; Fl. 37623DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 22 O real comprador de café adquire o produto do produtor rural por intermédio de corretores de café; Que os compradores de café efetuam depósitos nas contas correntes da Colúmbia, e esta efetiva o pagamento aos produtores rurais. (grifo nosso) 76. Em outro depoimento, agora de Alexandre Pancieri, sócio da Do Grão, encontra-se apoio para a hipótese de uma ação coordenada no sentido de fraudar a Fazenda Nacional. Todavia, o apoio desta vez vem no sentido de esclarecer outro aspecto da situação sob suspeita: a de que as empresas (ou pelo menos algumas delas) eram previamente montadas, não nasciam de um acordo livre das vontades dos sócios para atuar no mercado, mas eram engendradas por terceiros interessados: Que a Do Grão foi constituída tendo como sócios o declarante e o Sr. Ricardo Vieira dos Anjos; que o declarante não sabe informar quem é o Sr. Ricardo Vieira dos Anjos; que a constituição da Do Grão foi feita a pedido de Sr. Luiz Fernando Mattede, sendo que não houve por parte do declarante qualquer aporte de capital na Do Grão; (grifo nosso)77. Destacamos aqui duas afirmações do sócio da pessoa jurídica Do Grão, cujo quadro societário compunha-se de apenas dois sócios: (i) O senhor Alexandre não conhecia o outro sócio; (ii) a empresa fora criada “a pedido” do senhor Luiz Fernando Mattede. A “sociedade”, dessa forma constituída, movimentou milhões, entre 2003/2007, mas não recolheu absolutamente nada aos cofres públicos a título de tributo, no período de 2003/2009. 78. Em declaração prestada, por escrito à Receita Federal, Do Grão admite “que, na verdade, não é e nunca foi uma COMERCIALIZADORA ou ATACADISTA de café e sim, sempre foi uma simples agente de comércio, ou seja, um corretor pessoa física, transformado por imposição dos compradores (que são poucos e poderosos) em pessoa jurídica”. 79. Vale notar que o senhor Luiz Fernando Mattede Tomazi, aí citado, era um dos administradores da Do Grão, exercendo a função mediante procuração. Foi também um dos sócios fundadores da Acádia Comércio e Exportação Ltda, o outro era Flávio Tardin Faria, que, aliás, era o outro administrador da Do Grão. A Acádia Comércio e Exportação Ltda movimentou milhões entre 2003 e 2006, e apresentou recolhimento irrisório entre 2003/2009. Luiz Fernando Mattede Tomazi é ainda um dos sócios fundadores da L&L Comércio e Exportação de Café Ltda, empresa que movimentou milhões entre 2003 e 2006, e apresentou recolhimento ZERO entre 2003/2009. 80. Fato notável é que as empresas Do Grão, Acádia e L&L funcionam nº mesmo prédio, e ainda têm a companhia de mais quatro empresas fiscalizadas na mesma operação: Colúmbia, JC Bins, Stange’s Corretagem e a V Munaldi – ME. Fato apenas curioso não se tratasse de “atacadistas de café”, atividade que por sua própria natureza exige espaço, funcionários e logística sofisticada. Fl. 37624DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 23 81. Em resposta à intimação da autoridade fiscal, as empresas Colúmbia, Acádia, Do Grão e L&L confirmam que não exerciam qualquer papel comercial na transação real envolvendo produtor rural/pessoa física e o verdadeiro adquirente do café, mas apenas na simulação de um negócio inexistente: Vale ressaltar que em alguns casos, a Fiscalizada nem mesmo procurava o vendedor/produtor, pois o comprador (seja indústria, exportador ou corretora), depois de fazer a negociação direta com o produtor ou com a corretora de mercado futuro, apenas informava a Fiscalizada que iria precisar de seus serviços, quais sejam receber a Nota do Produtor, receber o dinheiro, pagar o produtor e emitir Nota Fiscal de Venda/Viagem. Os recursos transitados pela conta da Fiscalizada são dos compradores do café, sejam estes corretores futuros, especuladores de mercado, indústrias torrefadoras, cerealistas, atacadistas ou exportadores. Os sócios e/ou gestores da fiscalizada, na realidade e em verdade, são e sempre foram agentes de comércio (corretores de café), sendo por imposição do mercado(empresas que atuam do mesmo modo que a fiscalizada) transformada em pessoas jurídicas, para continuar ganhando pelo serviço prestado e sujeitando-se a situações como a presente fiscalização por exigência e imposição dos compradores, posto que esta seja as únicas formas de sobreviver em sua atividade comercial (grifo nosso). 82. O depoimento denuncia a fraude, confirma seu modus operandi, e, ainda, demonstra a participação efetiva dos compradores, entre os quais está o contribuinte, ora reclamante. Não se trata de depoimento qualquer, mas dos próprios fornecedores do contribuinte. 83. Os indícios se acumulam no sentido de comprovar que algumas empresas Exportadoras/Indústrias do Espírito Santo, pelo que foi registrado até agora, efetivamente participaram da montagem e do uso do esquema fraudulento. Os depoimentos convergem perfeitamente para este ponto. Por exemplo, nº depoimento do corretor de café (Arylson Storck de Oliveira), textualmente se declara: “a maioria dos sócios ou titulares das empresas constituídas para guiar café para as exportadoras e Indústrias são ex-funcionários das próprias exportadoras do Estado do Espírito Santo”. O corretor ratificou a existência de um ‘mercado de notas fiscais’: “pela emissão da nota fiscal para guiar o café para as exportadoras as interpostas empresas recebem um determinado valor por saca de café, que o ‘mercado de nota fiscal’ chegou a tal ponto que há uma disputa para ver quem vende a sua nota fiscal por um menor preço por saca de café”. 84. Noutro depoimento, agora de outro corretor (Luciano Arpini Gobbi), o declarante afirma que houve uma fase em que o produtor rural guiava diretamente o café para as exportadoras e indústrias e recebia diretamente o pagamento, mas depois estas empresas (exportadoras e indústrias) passaram a exigir que o café fosse descarregado nelas com nota fiscal de pessoa jurídica. Fl. 37625DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 24 85. No depoimento do corretor João Carlos de Abreu Zampier, identificam-se os intermediários como empresas laranjas, cuja finalidade é vender nota fiscal: Que o declarante afirmou que o mercado de café se “prostituiu” porque alguns corretores começaram a negociar café dispensando a cobrança da comissão de corretagem, e devido ao aparecimento de empresas laranjas que entraram nº mercado de café vendendo nota fiscal para ganhar um percentual sobre as vendas de café; (grifo nosso) 86. Há, nos autos, outros depoimentos de corretores e produtores rurais todos convergindo para os pontos acima destacados. 87. Como se verifica, as empresas fornecedoras do reclamante, tais como Do Grão e Colúmbia e outras arroladas nestes autos, não operam no mercado de compra- venda de café, mas atuam em outro ‘mercado’, a saber, ‘mercado de compra- venda de nota fiscal’. Esta conclusão sobejamente demonstrada por farto suporte documental presente nos autos, é constantemente ratificada nos depoimentos dos próprios envolvidos na fraude. Empresas como Nova Brasília, Colúmbia, Do Grão e V. Munaldi e outras funcionam como ‘laranjas’, termo, aliás, empregado no meio, como se registra no depoimento dos corretores. Por exemplo, em seu depoimento, o corretor Devanir Fernandes dos Santos “afirmou que as empresas exportadoras e Indústrias, compradoras de café, para as quais o declarante atua como corretor de café, tem pleno conhecimento de que as empresas que constam nas notas fiscais como vendedoras de café são laranjas” (grifo nosso). 88. Quanto ao preço da nota fiscal vendida, ao que parece há uma variação nº mercado, mas os depoimentos apontam sempre para um valor fixo por saca. Por exemplo: declara o sócio de fato da Colúmbia, Antônio Gava, que “recebendo a nota fiscal do produtor, liberava para este o valor da venda e emitindo em seguida uma nota fiscal de venda da Fiscalizada para a Compradora, retendo em favor da fiscalizada apenas sua parte do negócio, ou seja, de R$ 0,15 a R$ 0,30 por saca. Este valor poderia chegar a R$ 0,50 por saca, caso a fiscalizada fosse também contratada para acompanhar a contratação de caminhão para fazer o frete, etc”. 89. Nesse contexto, a envolver fornecedores do reclamante, ressumam referências diretas de que ele negociara, por meio de corretores, café com as pseudo-atacadistas. 90. Domingos Perim é produtor rural do “café conilon no município de Marilândia (ES)”, negociando o café com “os corretores Paulo Pancieri Junior e Milton Nolasco de Carvalho (Roxinho) da Corretora Fonte Rica, que possui escritório no Ed. Silver Center – São Silvano/Colatina/ES, mesmo prédio onde funcionam outras corretoras e estão localizadas COLÚMBIA, DO GRÃO, L & L, ACÁDIA e V. MUNALDI”. Ele descreve o trânsito da mercadoria desde o produtor rural até a indústria compradora, a documentação fiscal circulante, o papel exercido pelo corretor como efetivo intermediário na cadeia de circulação do café, a relação de empresas noteiras de que dispõe para guiar o café, o anódino papel por elas exercido. Fl. 37626DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 25 91. Domingos Perim declara também que “o corretor recebe a comissão da empresa compradora, geralmente 0,5% do valor da operação” e que esta “desconta o valor de R$ 0,30 por saca, a título de despesa de descarga nos armazéns gerais, e R$ 1,00 por saca pela troca de nota, ou seja, pela troca da nota fiscal do produtor pela nota fiscal de venda no local pré-estabelecido em Colatina/ES”. 92. O depoente observa que as notas fiscais de saída da Do Grão são geralmente preenchidas com o mesmo valor da nota fiscal do produtor, fato também comum nas notas fiscais das outras “empresas” criadas com a mesma finalidade da Do Grão. 93. Uma venda realizada por Domingos Perim foi feita à torrefadora Santa Clara(hoje, Três Corações Alimentos) do município de Eusébio (CE), por meio de Waldir Lauret de São Gabriel da Palha (ES). Nesta operação “foi usada a nota fiscal emitida por DO GRÃO. O primeiro ponto a ser destacado é que nas operações interestaduais há a incidência do ICMS à alíquota de 12%, conforme destacado na nota fiscal de saída”. Considerando-se apenas o ICMS, sem levar em conta o frete e outras despesas, na saca de café vendida para a Santa Clara por R$ 156,81 está incluído no preço o ICMS de R$ 18,82. Conseqüentemente, adicionando-se o valor do ICMS ao valor pago a Domingos Perim, apura-se o valor de R$ 155,82 (137,00 + 18,82). Logo, dos R$ 156,81 pago pela Santa Clara restam a mínima diferença de R$ 0,99. Dessa forma, conclui a Fiscalização nº sentido de que não há que falar de venda de café da Do Grão para a Santa Clara. 94. Os depoimentos de Waldir Lauret e de sua filha Wânia Lauret, citados por Domingos Perim, foram esclarecedores acerca dos pagamentos recebidos da Santa Clara nas vendas de café, já que operadores das contas-correntes das empresas Do Grão e Acádia. Nesses termos, declaram que “os recursos depositados nas referidas contas eram provenientes em sua maioria das empresas SANTA CLARA INDÚSTRIA E COMÉRCIO DE ALIMENTOS, NOSSA SENHORA DA GUIA EXP CAFÉ LTDA e TRÊS MARIAS EXPORTADORA E IMPORTADORA”. Perscrutando as circunstâncias do fato, identificam o representante da Santa Clara em São Gabriel da Palha, senhor Francisco de Jesus Carvalho (vulgo Chico), com o qual negociavam a venda do café para o reclamante. Asseveram, por fim, que “ o café adquirido pelas citadas empresas dos produtores rurais era guiado com notas fiscais dos produtores rurais e tinham como destinatários as empresas Do Grão ou Acádia”; 95. Esse é o mesmo Francisco citado por Luizmar José Pretti Júnior, sócio da RP Comissária de Café, ante a identidade de prenome, representação, papel e local de atuação. Imprime, pois, convicção acerca do grau de enfronhamento do reclamante nos fatos a seguinte afirmação feita pelo depoente: “Que o FRANCISCO, de São Gabriel da Palha, da empresa Santa Clara, compra café diretamente de produtores rurais/maquinistas, mas que é guiado em nome de uma determinada pessoa jurídica” (grifo nosso). Fl. 37627DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 26 96. A esse respeito, o manifestante suscita que os depoimentos são genéricos, nada obstante reconheça que a função de Francisco na Santa Clara é a de “comprador de café”, recebendo ordem da unidade de compras de Manhuaçu. Apesar de confirmar a premissa, não aceita a conclusão a que chegou a fiscalização, tergiversando ao dizer que “pouco importa de quem o café comercializado pela fornecedora/atacadista ou se esta paga o produtor rural”. Acrescenta também, em argumentação evasiva e em desconexão do contexto fáctico-probatório, que “o café era entregue à Manifestante pela DO GRÃO, razão pela qual não pode afirmar se o produto se encontrava no estoque da atacadista ou se ela buscava o produto diretamente do produtor pessoa física”. 97. Ora, é irrelevante a questão fáctica levantada, quando já demonstrado que as empresas como Do Grão e Colúmbia e outras arroladas nestes autos, existiam apenas no papel, pois que sem estrutura operacional e patrimonial. 98. Acerca da movimentação e transporte do café, Waldir e Vânia Lauret, afirmam que o “café adquirido pelas citadas empresas (SANTA CLARA e outras) dos produtores rurais era guiado com notas fiscais dos produtores rurais e tinham como destinatários as empresas DO GRÃO ou ACÁDIA; (…) apesar das operações de compra de café serem efetuadas pela SANTA CLARA, contando com a intermediação do mesmo, o café era guiado para a ACÁDIA ou DO GRÃO”. 99. A esse respeito, alega o impugnante que sendo o frete, na maioria das vezes, responsabilidade dos fornecedores atacadistas/exportadores, não pode ter controle sobre os procedimentos por eles adotados. Por outro lado, quanto aos transportes que estão sob sua responsabilidade, seus documentos fiscais demonstrariam que a saída do café em grão se deu dos armazéns gerais dos fornecedores atacadistas, diretamente para suas unidades, conforme se demonstra, exemplificativamente, por intermédio dos documentos anexos, quais sejam, os conhecimentos de transportes de mais de 30 operações realizadas justamente pelas empresas tidas por inidôneas. 100. Aqui também o registro documental da operação de compra e do transporte da mercadoria constitui indício fragmentário quando se está diante de um quadro mais de fundo, que é a simulação subjetiva. Afinal de contas, é exatamente a documentação adequada e expedita aquela apta a ocultar o negócio jurídico dissimulado. 101. Por sua vez, o maquinista Ronaldo Modenesi Cuzzuol, que faz a ligação entre o produtor rural e o comprador do café, atuando através de uma pessoa jurídica da qual é titular (CUZZUOL & PIMENTEL LTDA ME) vendeu café à Colúmbia, por meio da qual foi guiado para a Santa Clara, conforme planilha elaborada pela Colúmbia e declaração do maquinista. 102. Mais uma vez, o defendente reconhece que comprou e recebeu café da Colúmbia, mas não concorda com a conclusão da fiscalização de que tenha participado do acordo simulatório. 103. Essa conclusão, de fato, é apanhada de Fl. 37628DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 27 um somatório de indícios convergentes, contundentes e com baixo grau de dispersão, que compõem um cenário de mercado em que os atores certamente conheciam, à luz da experiência comum, as práticas adotadas como forma de minimizar ou afastar a incidência. 103. Essa conclusão, de fato, é apanhada de um somatório de indícios convergentes, contundentes e com baixo grau de dispersão, que compõem um cenário de mercado em que os atores certamente conheciam, à luz da experiência comum, as práticas adotadas como forma de minimizar ou afastar a incidência tributária das contribuições não-cumulativas ou de lograr obter indebitamente o crédito de ressarcimento. 104. A fiscalização deixa claro esse aspecto ao expor nuança inescapável de quem trabalha no ramo de café. Algumas empresas foram então indagadas se, em algum momento, e, em caso afirmativo, quais compradores de café passaram a exigir dos próprios maquinistas a constituição de empresas em seus nomes: Resposta da COLÚMBIA, ACÁDIA, L & L e DO GRÃO: 6 – Quando iniciou a fiscalização em 2007, logo depois que nossa empresa e outras foram obrigadas a fornecer vários documentos para a Receita, todas as Torradoras de fora do Estado, como também as internas, passaram a exigir que Maquinistas que antigamente faziam uso da nossa empresa para guiar o café, constituíssem empresas suas para guiar o café. Assim, surgiram empresas como Valani Café, Fracarolli Café, Império Café, Lauretti Café, Trevisanni Café, Zanotti, etc.., que na verdade são a personificação jurídica dos antigos maquinistas. Parte Final da Resposta da COLÚMBIA: Dentre estas empresas Torradoras, pode-se dizer que as principais foram Santa Clara, Nestlé, Sara Lee, Cia. Cacique, Meridiano, Maratá, Melita dentre outras. Parte Final da Resposta da ACÁDIA e da DO GRÃO: Dentre estas empresas Torradoras, pode-se dizer que as principais foram Santa Clara, Nestlé, Sara Lee, Cia. Cacique, Real Café, Meridiano, dentre outras. Parte Final da Resposta da L & L: Dentre estas empresas Torradoras, pode-se dizer que as principais foram Santa Clara, Nestlé, Sara Lee, Cia. Cacique, Real Café, Meridiano, Indústrias Alimentícias MARATÁ, CAFÉ DAMASCO, CIA IGUAÇU, CAFÉ TRÊS CORAÇÕES, NOSSA SENHORA DA GUIA, SOLÚVEL BRASÍLIA. (grifo nosso)105. O senhor Geraldo Herino Moschem, interposta pessoa figurando como titular da G. H .MOSCHEM, declarou que a empresa foi “aberta com o propósito de guiar café adquirido de produtor e maquinista para as indústrias e exportadoras” e que ela tinha como “maiores compradores de café as empresas Santa Clara, Nestlé, Maratá, Forzza, Nicchio Café e Nicchio Sobrinho” (grifo nosso). 106. Cada indústria tinha o seu modo de fazer consignar na nota fiscal do vendedor atacadista os termos que lhe selariam o direito ao creditamento integral Fl. 37629DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 28 sobre o valor do insumo adquirido. Para tanto, era preciso comunicar que a venda da atacadista se sujeitou à incidência da contribuição. No caso do reclamante, o texto era este: “CAFÉ TRABALHADO CONFORME ARTIGO 8, PARÁGRAFO 6 LEI N. 10.925/04”. 107. Por outro lado, o contribuinte retira qualquer valor probatório desse elemento indiciário, porquanto, sendo ele o beneficiário do crédito da contribuição, nada mais óbvio que ele mesmo definir a informação a constar dos documentos fiscais, a fim de precatar-se contra “problemas fiscais futuros”. De fato, isoladamente é apenas indício de relativa dispersão, mas no contexto delineado adquire certa contundência em relação à imputação de simulação, enquanto providência utilizada para dar o verniz de regularidade à aquisição do café. Ademais, foi identificado um padrão de texto exigido por cada comprador, ao contrário do afirmado pelo manifestante. 108. Por sua vez, a documentação fiscal relativa à aquisição, pagamento e transporte do café, juntada pelo impugnante em meio digital, confere apenas a aparência de veracidade às operações entre atacadista e indústria. Com efeito, trata-se, como visto acima, de elemento de alta dispersão na comprovação do pacto de simulação, na medida em que pode ser associado a fatos diversos, inclusive contraditórios entre si, segundo diferentes leis de inferência, não igualmente aceitas. 109. Por todos os elementos trazidos, provas diretas e indiciárias, cumpre assentar a prática simulatória nos termos em que descrita pela fiscalização, não restando dúvida que as indústrias e exportadoras utilizaram-se de pseudo-pessoas jurídicas (“noteiras”) com o objetivo de obter vantagem indevida nº ressarcimento das contribuições. 110. Com vista a descaracterizar o dolo, o contribuinte reitera a sua boa fé nas operações realizadas com as empresas atacadistas, ao evidenciar determinadas questões. Em primeiro lugar, afirma que todas as empresas declaradas inaptas pelo fisco o foram no ano de 2010, muito tempo após as aquisições realizadas pelo manifestante, não lhe alcançando os efeitos das referidas declarações. 111. Num primeiro momento, cumpre observar o disposto no art. 9º, §1º do Decreto-lei nº 1.598 de 1977, consolidado no §1º, do art. 923, do RIR/1999: “a escrituração mantida com observância das disposições legais faz prova a favor do contribuinte dos fatos nela registrados e comprovados por documentos hábeis, segundo sua natureza, ou assim definidos em preceitos legais.” (grifo nosso). No caso em análise, os registros contábeis da empresa interessada relativos às aquisições de bens para revenda estão amparados por notas fiscais emitidas por pessoas jurídicas domiciliadas no País. As notas fiscais de venda, juntamente com o comprovante do pagamento dos valores a elas correspondentes comprovam, em princípio, a aquisição das mercadorias pela empresa interessada, de seus fornecedores, pessoas jurídicas emitentes das notas fiscais. Fl. 37630DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 29 112. É verdade, por outro lado, que a empresa declarada inapta pode ter, em conseqüência, seus documentos considerados inidôneos, não produzindo efeitos tributários, inclusive para terceiros, como se depreende dos arts. 80, 81 e 82 da Lei nº 9.430, de 1996, regulamentados pela Instrução Normativa SRF nº 200, de 13 de setembro de 2002. 113. Uma das hipóteses para se declarar inapta uma pessoa jurídica é a sua inexistência de fato. Na espécie, vários fornecedores do contribuinte foram, por esse motivo, considerados inaptos em 2010, como decorrência das operações fiscais. A partir desse momento, não produz efeitos tributários em seu favor o documento emitido pela pessoa jurídica, salvo se comprovado o pagamento do preço da mercadoria e o seu real ingresso no estabelecimento industrial. Como as operações com os fornecedores se deram em anos anteriores, elas seriam consideradas eficazes com base nesse regramento. 114. Nada obstante a regular declaração de inaptidão, a documentação fiscal deve ser considerada como tributariamente ineficaz, quando comprovado – direta ou indiretamente - não ter havido a transação a que se refere, na medida em que os documentos apresentados mascaram uma aquisição fictícia de mercadorias. Como restou comprovado, parte dos créditos reivindicados nos pedidos de ressarcimento foram gerados através de simulação de aquisições de pessoas jurídicas, quando realmente o foram de produtores rurais pessoas físicas. 115. Um segundo elemento que poderia elidir o dolo seria o fato alegado de que o contribuinte sempre comprou e continua comprando café em grão de pessoas físicas e de pessoas jurídicas, seja antes da entrada em vigor da sistemática não cumulativa de apuração da contribuição (2,94% é a média dos anos 2000, 2001 e 2003), seja após esse momento (0,46% em 2006). 116. Ora, o fato alegado não infirma o dolo, pois que a aquisição de pessoa física se dá em percentual considerado progressivamente vestigial, inferior a 0,5%, ao contrário da significativa representação das pseudo-atacadistas no quadro dos fornecedores do reclamante, como por ele mesmo evidenciado mediante relação das notas fiscais de compra juntada aos autos. 117. O terceiro dado que poderia caracterizar a boa-fé do contribuinte é o de que nem todos os fornecedores foram reputados inaptos (segundo ele, 26 dos 388 fornecedores em 2007), a induzir que a prática das empresas atacadistas se dera “à margem do conhecimento do manifestante”. 118. Conforme já exaustivamente explanado e documentado, concluiu a fiscalização: a movimentação bancária das empresas fornecedoras fora milionária, elas apresentaram no período declarações de inatividade ou zerada, seus sócios não tinham patrimônio ou capacidade financeira para integralizar o capital social delas, a sua movimentação financeira fora somente de passagem e com procuração, os recolhimentos tributários efetuados foram pífios ou inexistentes, alguns estabelecimentos sequer existem, conforme verificações “in loco” da fiscalização. Fl. 37631DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 30 119. Diante de tais evidências, não é comum imaginar que uma empresa exportadora, com contratos internacionais, responsabilidade com os compradores, tanto na qualidade de sua mercadoria quanto ao cumprimento do prazo, não soubesse que tais empresas emitentes das notas fiscais não fossem devidamente constituídas. 120. Esta é a pergunta que se poderia fazer: a Santa Clara não conhecia os seus fornecedores? Ou melhor, ela nada sabia sobre a origem do café ou a solidez dos fornecedores? Ainda na mesma esteira, ela colocaria o seu negócio sólido, com contratos internacionais em risco, sem investigar sobre suas compras, deixando a situação frágil e totalmente despida de possíveis reparações civis, indenizações por conta de quebra de contrato? 121. Pelos documentos, depoimentos, resultados das investigações infere-se que o reclamante, como já assentado, tinha consciência da irregularidade praticada, mas, mesmo assim prosseguiu nas transações, configurando o dolo. 122. Não descaracteriza a prática dissimulatória o fato de o TRF haver trancado, pela via estreita e sumaríssima do Habeas Corpus, a ação penal proposta contra vários representantes de empresas cafeeiras implicadas na fraude apontada pela fiscalização. Primeiro, porque o trancamento da ação penal, realizado com fundamento na Súmula Vinculante nº 24 do STF, se deu exatamente para se aguardarem a conclusão do processo administrativo fiscal e a constituição definitiva do crédito tributário, enquanto justa causa da pretensão punitiva do ministério público. Segundo, o direito brasileiro consagra o princípio da independência das instâncias administrativa e judicial, sendo que a comunicabilidade entre elas ocorre apenas nas hipóteses de inexistência do fato e de negativa de autoria – o que não é o caso. 123. Portanto, mantém-se a glosa do crédito decorrente da requalificação das aquisições de fornecedores pseudo-atacadistas de café. II.2 – Demais glosas A decisão recorrida manteve as glosas em relação (i) ao frete na transferência entre produtos acabados para estabelecimentos do mesmo contribuinte; (ii) combustíveis utilizados em veículos destinados à comercialização das mercadorias industrializadas; (iii) manutenção desses mesmos veículos, pneus e recauchutagem. Em relação ao frete na transferência de produto acabado entre filiais da Recorrente, a DRJ manteve a glosa por entender que o frete passível de creditamento é aquele vinculado a operação de venda, nos casos dos incisos I e II do artigo 3º, quando o ônus for suportado pelo vendedor. Já em relação ao demais itens glosados, a fiscalização assim se pronunciou: Fl. 37632DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 31 140. A segunda glosa recaiu sobre despesa com combustíveis utilizados pelos veículos do contribuinte que vendem ou entregam os produtos acabados, tendo em vista não se caracterizarem insumo. 141. De outra parte, o contribuinte argumenta a essencialidade da despesa para a obtenção da receita ou faturamento. 142. Em face das razões já enunciadas, a essencialidade do gasto para a empresa não é requisito do conceito de insumo utilizado para fins de creditamento. A Lei nº 10.637, de 2002, bem como a Lei nº 10.833, de 2003, autorizam a dedução de gastos com combustíveis e lubrificantes, desde que “utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda” (art. 3º, II). Dessa forma, podem ser deduzidos, por exemplo, os créditos sobre gastos com combustíveis e lubrificantes utilizados em máquinas e equipamentos do processo produtivo; jamais, por outro lado, o combustível utilizado no transporte do produto, igualmente deslocado espaço-temporalmente do processo produtivo. 143. Dessa forma, é procedente a glosa dos créditos em questão. 144. A terceira e última glosa focou a despesa com a manutenção dos mesmos veículos e com a aquisição e recauchutagem de pneus neles empregados. 145. Em contraposição, o contribuinte esgrime argumento repisando o mesmo fundamento. 146. Pelas mesmas razões, verifica-se que o serviço de manutenção teve por objeto veículos, cuja utilidade certamente não integra o processo produtivo na condição de insumo utilizado na fabricação de bens destinados à venda. Em relação do frete de produto acabado, entendo que as normas de regência permitem o creditamento das contribuições não cumulativas i) sobre o frete pago quando o serviço de transporte quando utilizado como insumo na prestação de serviço ou na produção de um bem destinado à venda, com base no inciso II do art. 3° das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03; e ii) sobre o frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor, conforme os arts. 3º, IX e 15, II da Lei n° 10.833/03. Há também direito ao crédito sobre despesas com fretes pagos a pessoas jurídicas quando o custo do serviço, suportado pelo adquirente, é apropriado ao custo de aquisição de um bem utilizado como insumo ou de um bem para revenda; bem como de fretes pagos a pessoa jurídica para transporte de insumos ou produtos inacabados entre estabelecimentos, dentro do contexto do processo produtivo da pessoa jurídica. Referida despesa, qual seja, transferência do produto acabado para o centro de distribuição se equipara a operação de venda, posto que sua remessa ao centro de distribuição é para comercialização do produto produzido. Assim, reverte-se a glosa em relação ao frete de produtos acabados. Fl. 37633DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 32 Já em relação já citado gasto com manutenção de veículos e combustíveis, que foi trazido com ênfase pelo recurso voluntário, entendo que assiste razão a recorrente. Isto porque, o gasto com a manutenção e o gasto com combustíveis dos veículos utilizados na realização da atividade da empresa estão incluídos no conceito de insumos para creditamento de PIS e da COFINS. Com efeito, nos termos do REsp 1.221.170/PR, julgado na sistemática de repetitivos, assim como a interpretação dada a este pela Administração Tributária, veiculada nº Parecer COSIT 05/2018, assente que: a) o “ critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço”: a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço”; a.2)“ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência”; b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”: b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva”; b.2) “por imposição legal”. Assim, entendo que os gastos com combustíveis e lubrificantes para seus veículos próprios utilizados para transporte na operação de venda do produto produzido são relevantes e essenciais ao seu processo produtivo. DESPESAS COM FRETE (AÍ ABRANGIDAS A MANUTENÇÃO E OS COMBUSTÍVEIS, NO CASO DE FROTA PRÓPRIA), NA OPERAÇÃO DE VENDA, SUPORTADAS PELO VENDEDOR. DIREITO AO CREDITAMENTO. Seja a empresa industrial ou comerciante, há direito ao creditamento, na venda a clientes finais (art. 3º, IX, da Lei nº 10.833/2003), do frete, quando suportado pelo vendedor. Utilizando-se este de frota própria, estão aí abrangidas as despesas com manutenção dos veículos e do combustível utilizado. (acórdão 9303-005.902) IV – Conclusão Diante do exposto, voto por dar parcial provimento ao recurso voluntário para reverter as glosas i) ao frete na transferência entre produtos acabados para estabelecimentos do mesmo contribuinte; (ii) combustíveis utilizados em veículos destinados à comercialização das mercadorias industrializadas; (iii) manutenção desses mesmos veículos, pneus e recauchutagem. É como voto. (documento assinado digitalmente) José Renato Pereira de Deus Voto Vencedor Conselheiro Denise Madalena Green, Relator. Fl. 37634DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 33 Com a devida vênia ao voto do Ilustre Relator, prevaleceu no Colegiado o entendimento pela impossibilidade de aproveitamento do crédito de PIS e COFINS não-cumulativos decorrentes das seguintes despesas: i) ao frete na transferência entre produtos acabados para estabelecimentos do mesmo contribuinte; (ii) combustíveis utilizados em veículos destinados à comercialização das mercadorias industrializadas; (iii) manutenção desses mesmos veículos, pneus e recauchutagem. Na hipótese vertente, pretende a recorrente creditar-se dos valores do PIS e da Cofins incidentes sobre o frete pago quando da transferência de seus produtos acabados para seus centros de distribuição, sob o fundamento de que está inserido no conceito de insumo, previsto nos arts. 3°, II, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, que cuidam, respectivamente, da não cumulatividade do PIS e da Cofins. Com efeito, ficou assentado na decisão de piso consonância com a orientação firmada pelo STJ (REsp n º 1.246.317/MG), de que "as despesas de frete somente geram crédito quando relacionadas à operação de venda e, ainda assim, desde que sejam suportadas pelo contribuinte vendedor". No que tange aos dispêndios com fretes, diga-se que a legislação previu a possibilidade de apuração de créditos tão somente quando relativos a operações de venda, conforme inciso IX, art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, extensível ao PIS nos termos do art. 15 da mesma lei: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: I - bens adquiridos para revenda, exceto em relação às mercadorias e aos produtos referidos: (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei no 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) IX - armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor. (grifou-se) Da leitura do texto transcrito, conclui-se que para admitir o crédito sobre o serviço de frete, só existem duas hipóteses: 1) como insumo do bem ou serviço em produção, inc.II, ou 2) como decorrente da operação de venda, inc. IX. Fl. 37635DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 34 Portanto antes de conceder ou reconhecer o direito ao crédito, devemos nos indagar se o serviço de frete é insumo, ou se está inserido na operação de venda. De fato, já há muito a Administração Tributária na Solução de Divergência Cosit nº 2, de 2011, fixou o entendimento de que os fretes de produtos acabados entre estabelecimentos, porquanto relativos a momento posterior ao processo produtivo em si, não podem ser considerados como insumos do processo produtivo. Esse entendimento foi recentemente reiterado no novo contexto jurídico do conceito de insumos pelo citado Parecer Normativo Cosit nº 5, de 2018. Citem-se as ementas/excertos: Solução de Divergência nº 2, de 2011: ASSUNTO: Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social - Cofins EMENTA: Apuração não cumulativa. Créditos de despesas com fretes. Por não integrarem o conceito de insumo utilizado na produção de bens destinados à venda e nem se referirem à operação de venda de mercadorias, as despesas efetuadas com fretes contratados para o transporte de produtos acabados ou em elaboração entre estabelecimentos industriais e destes para os estabelecimentos comerciais da mesma pessoa jurídica, não geram direito à apuração de créditos a serem descontados da Cofins. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei Nº 10.833, de 2003, arts. 3º, II e IX, e art. 15. ASSUNTO: Contribuição para o PIS/Pasep EMENTA: Contribuição para o PIS/Pasep - Apuração não cumulativa. Créditos de despesas com fretes. Por não integrarem o conceito de insumo utilizado na produção de bens destinados à venda e nem se referirem à operação de venda de mercadorias, as despesas efetuadas com fretes contratados para o transporte de produtos acabados ou em elaboração entre estabelecimentos industriais e destes para os estabelecimentos comerciais da mesma pessoa jurídica, não geram direito à apuração de créditos a serem descontados da Contribuição para o PIS/Pasep. DISPOSITIVOS LEGAIS: Lei Nº 10.637, de 2002, art. 3º, II e Lei Nº 10.833, de 2003, e art.15. Parecer Normativo Cosit nº 5, de 2018 5. 5.GASTOS POSTERIORES À FINALIZAÇÃO DO PROCESSO DE PRODUÇÃO OU DE PRESTAÇÃO 55. Conforme salientado acima, em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.637, de 2002, e da Lei nº 10.833, de 2003, e nos termos decididos pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito os Fl. 37636DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 35 dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas. 56. Destarte, exemplificativamente não podem ser considerados insumos gastos com transporte (frete) de produtos acabados (mercadorias) de produção própria entre estabelecimentos da pessoa jurídica, para centros de distribuição ou para entrega direta ao adquirente 6, como: a) combustíveis utilizados em frota própria de veículos; b) embalagens para transporte de mercadorias acabadas; c) contratação de transportadoras Com relação ao que seria frete em operação de venda, enquadrando-se no inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/2003, destaco os fundamentos da Ilustre Conselheira Larissa Girard no Acórdão nº 3002-001.217: Há uma linha que defende que este dispêndio seria frete em operação de venda, enquadrando-se no inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/2003. Nessa tese, a expressão “operação de venda”, que consta do texto legal, seria entendida como um evento complexo, que abrange serviços intermediários para a efetivação da venda, propriamente dita, dentre esses serviços, o frete que se discute. Me parece que tal abordagem vem contaminada desses anos recentes de discussão sobre o conceito de insumo, que culminou com uma definição pelo Tribunal Superior de contornos imprecisos, com uma dose considerável de subjetividade. O aspecto fundamental a se ressaltar é que este conceito de insumo, de aspectos sutis, não pode desvirtuar os demais incisos, em especial aqueles em que a redação não contém lacuna, obscuridade ou qualquer dubiedade, como é o caso do inciso IX – armazenagem e frete na operação de venda. Despesa de armazenagem é o valor pago ao depositário para armazenar mercadoria. Frete em operação de venda é o valor pago a um transportador para levar a mercadoria vendida, do vendedor para o local indicado pelo comprador. Por certo que a transferência de mercadoria acabada entre filiais ou remetida para centro de distribuição não se enquadra na definição acima. E esta definição não pode ser alargada, subjetivada ou corrompida pelos aspectos da essencialidade ou da relevância. Concluir que o frete do texto legal compõe-se das etapas intermediárias de uma operação de venda é transpor a discussão de “insumo do insumo” para os demais incisos, o que é inaceitável. Em se tratando de reconhecimento de crédito contra a Fazenda Nacional, que tem por consequência a exclusão do crédito tributário, deve ser aplicada a interpretação literal de que trata o art. 111 do CTN. É de se frisar, não falamos de interpretação restritiva, mas literal. Fl. 37637DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 36 A literalidade das palavras contidas no inciso IX não nos permite acrescer atividades preparatórias, paralelas ou similares ao que consta na Lei – frete em operação de venda.Somos julgadores da esfera administrativa, não legisladores. Aqui, indubitável que o serviço de frete não pode ser considerado insumo nos termos do inc. II do art. 3º acima transcrito, pois aqui não temos mais processo produtivo. O processo produtivo já se concluiu e o produto acabado não está mais em processo de industrialização. Observe também que esta operação também não se encaixa no inc. IX do art. 3º, pois não se trata de frete na operação de venda, conquanto o produto ainda não foi vendido. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça não reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Neste sentido, as seguintes decisões do Superior Tribunal de Justiça (STJ): TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. LEIS NºS 10.637/02 E 10.833/03. REGIME DA NÃOCUMULATIVIDADE. DESPESAS DE FRETE RELACIONADAS A TRANSFERÊNCIAS INTERNAS DE MERCADORIAS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. 1. O direito ao creditamento na apuração da base de cálculo do PIS e da COFINS, nos termos das Leis nºs 10.637/2002 e 10.833/2003, decorre da utilização de insumo que se incorpora ao produto final, e desde que vinculado ao desempenho da atividade empresarial. 2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Precedentes. 3. "A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei específica, devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN, não se admitindo sua concessão por interpretação extensiva, tampouco analógica" (AgRg no REsp nº 1.335.014, CE, relator Ministro Castro Meira, DJe de 08.02.2013) . 4. Agravo regimental desprovido. (AgRg no RECURSO ESPECIAL Nº 1.386.141 – AL (2013/0170725-4), Rel. Ministro Olindo Menezes, DJe de 14/12/2015). (grifou-se) ii) Embargos de Divergência em Resp nº 1.710.700-RJ. Relator: Ministro Benedito Gonçalves. Data da Publicação: 28/10/2019. Fl. 37638DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 37 O caso dos autos trata de despesa de frete em relação ao deslocamento entre estabelecimentos de uma mesma empresa - ou seja, não há uma operação de venda ou revenda. Por sua vez, o acórdão apontado como paradigma tem por pressuposto uma operação de venda, realizada entre duas empresas distintas. Do voto condutor proferido no RESP 1.215.773 (fls. 211/216 daqueles autos) transcrevo(com grifos) os seguintes trechos: (...) Assim, o paradigma não trata da despesa de frete referente ao deslocamento entre estabelecimento de uma mesma empresa, mas sim da aquisição efetiva de veículos novos para posterior revenda. Nesse sentido, o voto vencedor proferido no RESP 1.215.773 cuidou de distinguir os dois contextos, nos seguintes termos (grifado): Para afastar qualquer dúvida, devo ressaltar, por outro lado, que o acórdão proferido nos autos do RESP 1.147.902/RS, da Segunda Turma, Ministro Herman Benjamin, DJe de 6.4.2010, não tem pertinência com o caso em debate, não dizendo respeito a transporte de bens para revenda. O referido precedente envolve simples "transferência interna das mercadorias entre estabelecimentos de uma única sociedade empresarial". Eis a ementa do julgado: (...) Como se vê, o próprio voto condutor do acórdão apontado como paradigma cuidou de apartar os contextos fáticos. Inclusive, o precedente RESP 1.147.902/RS (Segunda Turma, Ministro Herman Benjamin, DJe de 6.4.2010)permanece sendo colacionado nos julgados mais recentes sobre o tema, como é o caso do AgInt no AREsp 1237892/SP (Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 10/09/2019, DJe 16/09/2019), abaixo transcrito. Por outro lado, como se depreende de precedente da Primeira Turma, de dezembro de 2015, há sintonia de entendimentos entre ambos órgãos colegiados fracionários da Primeira Seção do STJ (grifado): (...) 2. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Precedentes. 3. "A norma que concede benefício fiscal somente pode ser prevista em lei específica, devendo ser interpretada literalmente, nos termos do art. 111 do CTN, não se admitindo sua concessão por interpretação extensiva, Fl. 37639DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 38 tampouco analógica" (AgRg no REsp nº 1.335.014, CE, relator Ministro Castro Meira, DJe de 08.02.2013). 4. Agravo regimental desprovido. (AgRg no REsp 1386141/AL, Rel. Ministro OLINDO MENEZES (DESEMBARGADOR CONVOCADO DO TRF 1ª REGIÃO), PRIMEIRA TURMA, julgado em 03/12/2015) O precedente acima continua sendo referido nos julgados mais recentes sobre o tema: (...) III. Na forma da jurisprudência dominante e atual do STJ, "as despesas de frete (nas operações de transporte de produtos acabados, entre estabelecimentos da mesma empresa) não configuram operação de venda, razão pela qual não geram direito ao creditamento do PIS e da Cofins no regime da não cumulatividade" (STJ, REsp 1.710.700/RJ, Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de 13/11/2018). (...) IV. A controvérsia decidida pela Primeira Seção do STJ, por ocasião do julgamento, sob o rito dos recursos repetitivos, do REsp 1.221.170/PR, é distinta da questão objeto dos presentes autos, consoante admitido pela própria agravante, por petição protocolada perante o Tribunal de origem, e reconhecido também por esta Corte, nos EDcl no AgRg no REsp 1.448.644/RS (Rel. Ministro HERMAN BENJAMIN, SEGUNDA TURMA, DJe de 18/04/2017). V. Não se aplica ao caso, por ausência de similitude fática, a orientação firmada pela Primeira Seção do STJ, por ocasião do julgamento do REsp 1.215.773/RS (Rel. p/ acórdão Ministro CESAR ASFOR ROCHA, DJe de 18/09/2012), pois, além de esse precedente não ter abordado a questão objeto dos presentes autos, o inciso IX do art. 3º da Lei 10.833/2003 permite o creditamento das despesas de "armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, nos casos dos incisos I e II, quando o ônus for suportado pelo vendedor", diferentemente do caso concreto, em que não se verifica operação de venda. (AgInt no AREsp 1237892/SP, Rel. Ministra ASSUSETE MAGALHÃES, SEGUNDA TURMA, julgado em 10/09/2019, DJe 16/09/2019) Igualmente neste sentido, as seguintes decisões do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF): ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2007 a 30/09/2007 CRÉDITO. FRETE NA TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA EMPRESA. DESCABIMENTO. A sistemática de tributação não-cumulativa do PIS e da Cofins, prevista na legislação de regência Lei nº 10.637, de 2002 e Lei nº 10.833, de 2003, não Fl. 37640DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 39 contempla os dispêndios com frete decorrentes da transferência de produtos acabados entre estabelecimentos ou centros de distribuição da mesma pessoa jurídica, posto que o ciclo de produção já se encerrou e a operação de venda ainda não se concretizou, não obstante o fato de tais movimentações de mercadorias atenderem a necessidades logísticas ou comerciais. Logo, inadmissível a tomada de tais créditos. (Acórdão nº 3401- 007.724 – 3ª Seção de Julgamento / 4ª Câmara / 1ª Turma Ordinária, Processo nº 10665.723006/2011-50, Rel. Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, Sessão de 28 de julho de 2020). CRÉDITO SOBRE FRETES. TRANSFERÊNCIA DE PRODUTOS ACABADOS ENTRE ESTABELECIMENTOS DA MESMA EMPRESA. IMPOSSIBILIDADE. Em consonância com a literalidade do inciso II do caput do art. 3º da Lei nº 10.833, de 2003, e nos termos decididos pelo STJ e do Parecer Cosit nº 5, de 2018, em regra somente podem ser considerados insumos para fins de apuração de créditos das contribuições não-cumulativas, bens e serviços utilizados pela pessoa jurídica no processo de produção de bens e de prestação de serviços, excluindo-se do conceito de insumos os dispêndios realizados após a finalização do aludido processo, salvo exceções justificadas. As despesas de frete somente geram crédito quando suportadas pelo vendedor nas hipóteses de venda ou revenda. Não se reconhece o direito de creditamento de despesas de frete relacionadas às transferências internas das mercadorias para estabelecimentos da mesma empresa, por não estarem intrinsecamente ligadas às operações de venda ou revenda. Não há, no caso das transferências internas, mudança de titularidade dos produtos transportados, não havendo que se falar em operação de venda e, consequentemente, em “frete na operação de venda”. (Acórdão nº 3302-010.922 – 3ª Seção de Julgamento / 3ª Câmara / 2ª Turma Ordinária, Processo nº 11020.001536/2009-77, Rel. Conselheiro Vinicius Guimarães, Sessão de 25 de maio de 2021). Assim, nos fretes de produtos acabados entre estabelecimentos do contribuinte, uma vez que os serviços de transporte foram realizadas após o término do ciclo de produção ou fabricação do bem transportado, os mesmos não se enquadram como serviço de transporte utilizado como insumo de produção ou fabricação de bens destinados à venda; Por outro lado, não existe previsão legal para créditos da não cumulatividade sobre fretes, salvo nas operações de venda, as quais não restam caracterizadas pela simples movimentação dos produtos acabados entre estabelecimentos, com intuito de facilitar a futura comercialização e a logística de entrega dos bens aos futuros compradores. Fl. 37641DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3001-004.024 – 3ª SEÇÃO/1ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 10380.720058/2008-65 40 Da mesma forma os dispêndios com combustível e manutenção dos veículos utilizados para este fim, por abarcar as despesas despendidas no transporte interno de mercadorias entre os estabelecimentos da mesma empresa de produto já acabado, não há como tratar este serviço como insumo do processo produtivo, tendo em vista que este já se encontra encerrado, bem como tais despesas não estão diretamente ligadas em operações de venda, não fazendo jus ao desconto de créditos postulados. Diante dos fundamentos acima expostos, voto por negar provimento ao recurso voluntário. (documento assinado digitalmente) Denise Madalena Green Dispositivo. Diante do exposto voto no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. (assinado digitalmente) Luiz Carlos de Barros Pereira - Relator Fl. 37642DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 13603.902333/2020-80
Turma: Primeira Turma Ordinária da Segunda Câmara da Terceira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jan 26 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Tue Mar 10 00:00:00 UTC 2026
Numero da decisão: 3201-003.824
Decisão: Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à unidade de origem, para que a autoridade administrativa proceda ao seguinte: (i) intime o Recorrente para apresentar, no prazo de 60 dias, toda a documentação fiscal e contábil necessária à comprovação integral das apurações realizadas, (ii) proceda à análise técnica da documentação apresentada, bem como das informações já presentes nos autos, manifestando-se de forma expressa e fundamentada, em relatório fiscal específico, acerca de sua idoneidade, regularidade e dos efeitos produzidos sobre o direito creditório pleiteado, inclusive quanto a eventual glosa total ou parcial dos valores compensados, e, (iii) concluída a diligência, conceda prazo ao Recorrente para se manifestar sobre o teor do relatório fiscal, em observância aos princípios do contraditório e da ampla defesa. Cumpridas as providências indicadas, deve o processo retornar a este colegiado para prosseguimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido na Resolução nº 3201-003.789, de 30 de janeiro de 2026, prolatada no julgamento do processo 10680.901523/2018-54, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk de Aguiar, Flavia Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco, Helcio Lafeta Reis (Presidente).
Nome do relator: HELCIO LAFETA REIS
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Cumpridas as providências indicadas, deve o processo retornar a este colegiado para prosseguimento. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido na Resolução nº 3201-003.789, de 30 de janeiro de 2026, prolatada no julgamento do processo 10680.901523/2018-54, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Marcelo Enk de Aguiar, Flavia Sales Campos Vale, Barbara Cristina de Oliveira Pialarissi, Rodrigo Pinheiro Lucas Ristow, Fabiana Francisco, Helcio Lafeta Reis (Presidente). Fl. 242DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3201-003.824 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902333/2020-80 2 RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista no art. 87, §§ 1º, 2º e 3º, do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado na resolução paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pela Recorrente não reconheceu o direito creditório. Por retratar com fidelidade os fatos, adoto, com os devidos acréscimos, o relatório produzido em primeira instância, o qual está consignado nos seguintes termos: Trata o presente processo de manifestação de inconformidade apresentada em face da não homologação da compensação declarada na Dcomp de nº [...], nos termos do Despacho Decisório emitido em [...] pela DRF de [...] (rastreamento de nº [...]). Na referida Dcomp, a contribuinte indicou um crédito de R$ [...], referente ao pagamento efetuado em [...], de Pis-Pasep/Cofins, 5856, do período de apuração de [...], no valor total de R$ [...]. Segundo o despacho decisório recorrido, a compensação não foi homologada porque o DARF indicado como crédito estava assim utilizado: parcela de R$ [...] para extinção de débito de mesmo tributo e período de apuração, de acordo com as informações da DCTF; e parcela de R$ [...] na Dcomp de nº [...]. Como decorrência, não se homologou a compensação declarada com base nos artigos 165 e 170 da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (CTN) e artigo 74 da Lei nº 9.430/96. Cientificada em [...], a contribuinte interpôs manifestação de inconformidade em [...]. Alega que o indeferimento do crédito ocorreu porque a RFB não levou em consideração os valores declarados na última DCTF retificadora, a qual indica que o valor do débito de Pis-Pasep/Cofins, 5856, do período de apuração encerrado em [...], é de R$ [...]. Demonstra a utilização do pagamento, concluindo que a Dcomp em questão deve ser totalmente homologada. A decisão recorrida não reconheceu o direito creditório e, conforme ementa abaixo, apresenta o seguinte resultado: DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. COMPROVAÇÃO DO DIREITO CREDITÓRIO. ÔNUS DA PROVA. No âmbito específico dos pedidos de restituição, compensação ou ressarcimento, é ônus dos sujeitos passivos requerentes a comprovação da existência do direito creditório. Fl. 243DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3201-003.824 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902333/2020-80 3 PROVAS. INSUFICIÊNCIA. As provas trazidas aos autos não foram suficientes para comprovar a ocorrência de pagamento indevido ou a maior. Manifestação de Inconformidade Improcedente Direito Creditório Não Reconhecido Foi interposto de forma tempestiva Recurso Voluntário reproduzindo em síntese os mesmos argumentos apresentados na Manifestação de Inconformidade. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado na resolução paradigma como razões de decidir: Presentes os pressupostos de admissibilidade, conheço do Recurso Voluntário. Conforme relatado, trata-se de Recurso Voluntário interposto contra decisão proferida pela Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento que julgou improcedente a Manifestação de Inconformidade apresentada pela Recorrente e não reconheceu o direito creditório. Por meio do despacho decisório a compensação não foi homologada porque o DARF estava totalmente utilizado para extinção de débito de mesmo tributo e período de apuração, de acordo com as informações apresentadas em DCTF. A decisão proferida pela Delegacia de Julgamento concluiu pela insuficiência da documentação apresentada pela Recorrente, ao fundamento de que a comprovação dos créditos de PIS e COFINS não se satisfaz apenas com as informações constantes das últimas DACON e DCTF retificadoras. Para o Fisco somente poderiam ser aceitas se a empresa apresentasse os correlatos documentos fiscais e contábeis. Conforme expressamente consignado na decisão recorrida, a aferição da legitimidade dos valores compensados exige o exame integral das apurações realizadas no período, abrangendo não apenas os créditos objeto de aproveitamento extemporâneo, mas também aqueles tempestivamente apropriados, com a correspondente documentação fiscal e escrituração contábil que lhes deu suporte. Fl. 244DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3201-003.824 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902333/2020-80 4 Verifica-se dos autos que somente a DRJ constatou que o conjunto probatório atualmente constante dos autos não permite a formação de convicção segura quanto à correção das apurações efetuadas pela Recorrente, na medida em que inviabiliza a verificação global da não cumulatividade e da efetiva correspondência entre os créditos declarados e os documentos que os lastreiam. A exigência formulada pela DRJ, portanto, não se restringe a aspectos formais, mas decorre da necessidade de reconstrução completa da escrita fiscal e contábil que fundamentou os valores compensados. Nesse sentido, a fim de contrapor os fundamentos da DRJ, o Recorrente trouxe aos autos junto ao Recurso Voluntário informações sobre notas fiscais e de fichas específicas do Dacon, nos termos da alínea c do § 4º do art. 16 do Decreto nº 70.235/72. Ante aos fatos apresentados, dispõe o art. 18 do Decreto nº 70.235/72 que a autoridade julgadora poderá converter o julgamento em diligência sempre que entender indispensável a realização de atos ou a produção de provas para o esclarecimento da matéria. Diante disso, revela-se imprescindível oportunizar à Recorrente a apresentação de documentação complementar, compreendendo: (i) as notas fiscais e demais documentos fiscais que embasaram os créditos tempestivamente apropriados nos períodos de apuração correspondentes; e (ii) as notas fiscais e registros contábeis relativos aos créditos extemporaneamente apropriados por meio das declarações retificadoras, bem como os demonstrativos de apuração que evidenciem a composição global dos créditos e débitos das contribuições. Assim, ante o exposto, com fundamento na alínea c do § 4º do art. 16 c/c o art. 18 do Decreto nº 70.235/72 e em observância ao princípio da verdade material, voto por converter o julgamento em diligência, para: I. que a Recorrente seja intimada a apresentar, no prazo 60 dias, toda a documentação fiscal e contábil necessária à comprovação integral das apurações realizadas, nos termos acima delineados; II. após a juntada dos referidos documentos, deverá a unidade de origem proceder à sua análise técnica, manifestando-se de forma expressa e fundamentada acerca de sua idoneidade, regularidade e dos efeitos produzidos sobre o direito creditório pleiteado pela Recorrente, inclusive quanto à eventual glosa total ou parcial dos valores compensados; III. concluída a manifestação fiscal, deverá ser assegurada à Recorrente a reabertura de prazo para ciência e apresentação de considerações que Fl. 245DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3201-003.824 – 3ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 13603.902333/2020-80 5 entender pertinentes sobre o teor da análise efetuada pela autoridade fiscal, em observância aos princípios do contraditório e da ampla defesa. Cumpridas as providências indicadas, deve o processo retornar ao Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - CARF para prosseguimento do julgamento. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido na resolução paradigma, no sentido de converter o julgamento do Recurso Voluntário em diligência à unidade de origem, para que a autoridade administrativa proceda ao seguinte: (i) intime o Recorrente para apresentar, no prazo de 60 dias, toda a documentação fiscal e contábil necessária à comprovação integral das apurações realizadas, (ii) proceda à análise técnica da documentação apresentada, bem como das informações já presentes nos autos, manifestando-se de forma expressa e fundamentada, em relatório fiscal específico, acerca de sua idoneidade, regularidade e dos efeitos produzidos sobre o direito creditório pleiteado, inclusive quanto a eventual glosa total ou parcial dos valores compensados, e, (iii) concluída a diligência, conceda prazo ao Recorrente para se manifestar sobre o teor do relatório fiscal, em observância aos princípios do contraditório e da ampla defesa. Cumpridas as providências indicadas, deve o processo retornar a este colegiado para prosseguimento. Assinado Digitalmente Hélcio Lafetá Reis – Presidente Redator Fl. 246DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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Numero do processo: 14098.720198/2014-28
Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Mon Feb 02 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Mar 12 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/05/2011 a 31/12/2012 SÙMULA CARF nº 2 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária. HORAS EXTRAS E RESPECTIVO ADICIONAL. NATUREZA REMUNERATÓRIA. INCIDÊNCIA. As horas extras e seu respectivo adicional constituem verbas de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária. Tese Repetitiva do STJ 687. SALÁRIO MATERNIDADE. NÃO INCIDÊNCIA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL.O Supremo Tribunal Federal, por maioria, apreciando o Tema 72 da repercussão geral (inclusão do salário-maternidade na base de cálculo da Contribuição Previdenciária incidente sobre a remuneração), deu provimento ao recurso extraordinário, para declarar, incidentalmente, a inconstitucionalidade da incidência de contribuição previdenciária sobre o salário maternidade, prevista no art. 28, § 2º, da Lei nº 8.212/91, e a parte final do seu § 9º, alínea a, em que se lê salvo o salário-maternidade”. Foi fixada a seguinte tese: É inconstitucional a incidência da contribuição previdenciária a cargo do empregador sobre o salário maternidade. INCIDÊNCIA. TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÈRIAS. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. RE 1.072.485/PR. É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias, a contar de 15.09.2010, ressalvadas as contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente até essa mesma data, que não serão devolvidas pela União
Numero da decisão: 2101-003.542
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por conhecer parcialmente do recurso voluntário, com exceção das alegações acerca de inconstitucionalidade da Lei no. 8.212, de 1991, e das relacionadas ao tema de prequestionamento do feito para fins de recurso à CSRF; na parte conhecida, dar-lhe provimento parcial, para reconhecer o direito creditório referente aos recolhimentos efetuados sob a rubrica de salário-maternidade. Assinado Digitalmente Heitor de Souza Lima Junior – Relator Assinado Digitalmente Mário Hermes Soares Campos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Ana Carolina Silva Barbosa, Débora Fófano dos Santos, Heitor de Souza Lima Junior, Mário Hermes Soares Campos (Presidente), Roberto Junqueira de Alvarenga Neto e Silvio Lúcio de Oliveira Junior.
Nome do relator: HEITOR DE SOUZA LIMA JUNIOR
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HORAS EXTRAS E RESPECTIVO ADICIONAL. NATUREZA REMUNERATÓRIA. INCIDÊNCIA. As horas extras e seu respectivo adicional constituem verbas de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária. Tese Repetitiva do STJ 687. SALÁRIO MATERNIDADE. NÃO INCIDÊNCIA. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. O Supremo Tribunal Federal, por maioria, apreciando o Tema 72 da repercussão geral (inclusão do salário-maternidade na base de cálculo da Contribuição Previdenciária incidente sobre a remuneração), deu provimento ao recurso extraordinário, para declarar, incidentalmente, a inconstitucionalidade da incidência de contribuição previdenciária sobre o salário maternidade, prevista no art. 28, § 2º, da Lei nº 8.212/91, e a parte final do seu § 9º, alínea a, em que se lê "salvo o salário-maternidade”. Foi fixada a seguinte tese: "É inconstitucional a incidência da contribuição previdenciária a cargo do empregador sobre o salário maternidade". INCIDÊNCIA. TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÈRIAS. SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL. RE 1.072.485/PR. É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias, a contar de 15.09.2010, ressalvadas as contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente até essa mesma data, que não serão devolvidas pela União Fl. 2588DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 2 ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, por conhecer parcialmente do recurso voluntário, com exceção das alegações acerca de inconstitucionalidade da Lei no. 8.212, de 1991, e das relacionadas ao tema de prequestionamento do feito para fins de recurso à CSRF; na parte conhecida, dar-lhe provimento parcial, para reconhecer o direito creditório referente aos recolhimentos efetuados sob a rubrica de salário-maternidade. Assinado Digitalmente Heitor de Souza Lima Junior – Relator Assinado Digitalmente Mário Hermes Soares Campos – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros: Ana Carolina Silva Barbosa, Débora Fófano dos Santos, Heitor de Souza Lima Junior, Mário Hermes Soares Campos (Presidente), Roberto Junqueira de Alvarenga Neto e Silvio Lúcio de Oliveira Junior. RELATÓRIO Trata-se de exigência fiscal formalizada em auto-de-infração de e-fls. 02 a 14, com relatório fiscal às e-fls. 15 a 35 e anexos de e-fls. 36 a 1906, abrangendo: a) Auto de Infração (Al) DEBCAD n°. 51.072.983-5: Auto de Infração (Al) referente ao lançamento decorrente de glosa de compensação indevida de contribuições previdenciárias, nos termos do Art. 89, § 9o., da Lei 8.212/91, c/c os arts. 247 a 249, 251 caput, §§ 2º ao 5 º, 253 e art. 219, §§ 4º. e 9º. do RPS - Regulamento da Previdência Social - Decreto 3.048/99. b) Auto de Infração (Al) DEBCAD n°. 51.065.480-0: Auto de Infração (Al) referente ao lançamento de multa por descumprimento de obrigações acessórias por apresentar a empresa a declaração a que se refere a Lei nº 8.212, de 24.07.91, art. 32, inciso IV, acrescentado pela Lei nº. 9.528, de 10.12.97 e redação da MP n° 449, de 03.12.2008, convertida na Lei n° 11.941, de 27.05.2009, com informações incorretas ou omissas. Fl. 2589DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 3 2. Cientificado dos autos de infração em 30.01.2015 (e-fl. 2.381), o contribuinte apresentou, em 27.02.2015 (e-fl. 2.392), impugnação de e-fls. 2.392 a 2.438 e anexos. A síntese do feito até a fase recursal já foi competentemente formalizada pela decisão de piso (anexada às e- fls. 2.483 a 2.497), cujo relatório transcreve-se a seguir, já ali contidos, no entender deste Relator, todos os elementos relevantes até o julgamento realizado, verbis: “(...) O presente processo tem por objeto os Autos de Infração Debcad nºs 51.072.983- 5 e 51.065.480-0, lavrados contra o Município de Primavera do Leste (CNPJ nº 01.974.088/0001-05). O conteúdo e os fundamentos desses autos de infração são resumidos a seguir: • Auto de Infração Debcad nº 51.072.983-5, lavrado para exigência de contribuições previdenciárias compensadas indevidamente pelo sujeito passivo nas competências compreendidas nos períodos de 05/2011 a 12/2011 e 05/2012 a 12/2012. O valor total desse Auto de Infração, consolidado em 28/01/2015, incluindo as compensações glosadas, os juros e a multa de mora, é de R$ 1.920.202,22 (um milhão e novecentos e vinte mil e duzentos e dois reais e vinte e dois centavos). • Auto de Infração Debcad nº 51.065.480-0, lavrado para exigência de multa pela apresentação de Guia de Recolhimento do FGTS e Informações à Previdência Social – GFIP com informações incorretas ou omissas, relativas às competências do período de 05/2011 a 12/2012. A multa foi aplicada no montante de R$ 9.500,00 (nove mil e quinhentos reais), com fundamento no artigo 32-A, caput, inciso I e §§ 2º e 3º, da Lei 8.212/91, incluído pela MP nº 449/2008, posteriormente convertida na Lei 11.941/2009. Segundo consta no Relatório Fiscal, o sujeito passivo foi intimado para apresentar documentos e informações relativos às compensações constantes de suas GFIPs do período de 05/2011 a 12/2012 e informou à fiscalização que essas compensações foram feitas mediante aproveitamento de créditos decorrentes de: i) recolhimento a maior da contribuição relativa ao RAT (Risco de Acidente do Trabalho) do período de 02/2008 a 06/2012; ii) recolhimentos indevidos relativos ao período de 07/2007 a 06/2012, calculados sobre as rubricas “salário maternidade”, “terço constitucional de férias” e “horas extras”; iii) contribuições relativas a segurados contribuintes individuais, recolhidas no período de 05/2011 a 12/2012 com códigos de pagamento equivocados. Após analisar os documentos e esclarecimentos prestados pelo sujeito passivo, a fiscalização concluiu pela aceitação parcial das compensações envolvendo créditos decorrentes de recolhimento indevido da contribuição relativa ao RAT (Risco de Acidente de Trabalho). Reconheceu-se que o enquadramento correto do sujeito passivo no período de 02/2008 a 06/2012 se dá na alíquota de 1% (e não 2%, como havia sido recolhido no período), mas foi constatado que esse fato só gerou créditos nas competências de 11 a 13/2008, 05/2009, 13/2009 e 13/2010. Fl. 2590DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 4 Verificou-se que nas demais competências foram apresentadas GFIPs retificadoras com inclusão de novos fatos geradores (pagamentos efetuados a contribuintes individuais), o que fez com que os valores que inicialmente haviam sido pagos a maior a título de RAT fossem absorvidos pelos débitos declarados. Assim, a fiscalização acatou apenas a compensação dos valores recolhidos a maior pelo sujeito passivo a título de RAT nas competências 11 a 13/2008, 05/2009, 13/2009 e 13/2010 (compensação efetuada na competência 07/2012), e glosou inteiramente os demais valores compensados a esse título. As compensações que envolviam aproveitamento de recolhimentos efetuados a título de contribuições incidentes sobre “salário maternidade”, “horas extras” e “terço constitucional de férias” foram glosadas integralmente, pois a fiscalização entendeu que a legislação em vigor determina a incidência de contribuições previdenciárias sobre tais verbas, inexistindo qualquer comando normativo que dispense a Receita Federal do Brasil de constituir e arrecadar as contribuições incidentes sobre as referidas rubricas. As compensações efetuadas mediante aproveitamento de valores recolhidos com códigos de receita equivocados também foram totalmente glosadas, tendo a fiscalização considerado que o procedimento correto a ser adotado pelo sujeito passivo não seria a realização de compensação, mas sim a retificação dos códigos das guias de recolhimento. Quanto a esse ponto, a fiscalização destacou que o sujeito passivo foi intimado a reapresentar suas GFIPs e a providenciar a correção dos códigos de recolhimento, mas não atendeu a essa intimação. O sujeito passivo tomou ciência dos Autos de Infração no dia 30/01/2015 e apresentou impugnação tempestiva no dia 27/02/2015, com as alegações a seguir sintetizadas: - Inicialmente, invoca os incisos IV e V do artigo 19 da Lei nº 10.522/2002, com a redação dada pela Lei nº 12.844/2013, afirmando que esses dispositivos estabeleceram a vinculação da fiscalização tributária federal às decisões proferidas pelo Superior Tribunal de Justiça e pelo Supremo Tribunal Federal nas sistemáticas dos recursos repetitivos e da repercussão geral. Nesse sentido, menciona as conclusões contidas no Parecer nº 396/2013, da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional, e conclui que no presente caso se mostra imprescindível a aplicação dessas novas determinações, uma vez que as compensações efetuadas estão fundamentadas em decisões pacificadas pelos Tribunais Superiores. - Prossegue afirmando que o Supremo Tribunal Federal e o Superior Tribunal de Justiça vêm pacificando entendimento no sentido de que não deve incidir contribuição previdenciária sobre verbas que tenham caráter indenizatório. Destaca o reconhecimento da repercussão geral pelo Supremo Tribunal Federal no RE 593.068/SC, relativo à incidência de contribuição previdenciária sobre “terço constitucional de férias”, “décimo terceiro salário”, “horas extras” e “outros pagamentos de caráter transitório”. Cita alguns precedentes do Supremo Fl. 2591DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 5 Tribunal Federal sobre a matéria (AI 727958 AgR e RE 545317) e do Superior Tribunal de Justiça (Petição nº 7.196/PE). - Afirma que o § 11 do artigo 201 da Constituição Federal prevê que a contribuição previdenciária pode incidir apenas sobre os ganhos habituais do empregado que sejam incorporados no salário e tenham repercussão em benefícios, restando assim consagrada a equivalência entre a contribuição paga pelo servidor e o benefício que ele vai receber futuramente. Entende que a incidência de contribuição sobre verba que não representa benefício previdenciário futuro viola o equilíbrio e a proporcionalidade consagrados no texto constitucional, não fazendo sentido calcular a contribuição sobre parcelas que não integrarão os proventos de aposentadoria do servidor. - Alega que nos termos do art. 195, I, “a”, da Constituição Federal, e do art. 22, I, da Lei 8.212/91, a regra matriz de incidência da contribuição previdenciária patronal deve corresponder a remunerações “destinadas a retribuir o trabalho”, restando assim excluídas da base de cálculo as verbas de caráter indenizatório. Relembra que a redação original do art. 195, I, “a”, da Constituição Federal autorizava a incidência de contribuições apenas sobre salários, sendo que a Lei 8.212/91 alargou o conceito de salário e estabeleceu a incidência de contribuição sobre o total das remunerações pagas ao segurado. Assevera que os termos “salário” e “remuneração” não são equivalentes, pois cada palavra tem seu significado, sendo que a própria Constituição trata esses termos de forma distinta, no art. 7º, incisos VII e VIII. Destaca a necessidade de que sejam observados os sentidos vernacular e técnico das palavras constantes do texto constitucional e conclui pela inconstitucionalidade do art. 22, I, da Lei 8.212/91, que alargou a definição de salário. - Cita as definições de “salário” e “remuneração” encontradas no direito trabalhista e afirma que isso também representa óbice ao alargamento do conceito pela norma tributária, tendo em vista o disposto no art. 110 do Código Tributário Nacional (segundo o qual a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado utilizados pela Constituição). Enfatiza também a ocorrência de desrespeito ao § 4º do art. 195 da Constituição Federal, o qual estabelece a necessidade de edição de lei complementar para criação de fato gerador de contribuição previdenciária estranho àqueles definidos no art. 195, I. - Menciona a alteração promovida pela Emenda Constitucional nº 20/98, a qual deu nova redação ao inciso I do artigo 195 da Constituição Federal, prevendo a incidência de contribuições previdenciárias não apenas sobre a “folha de salários”, mas também sobre os “demais rendimentos do trabalho”. Assevera que essa alteração foi uma vã tentativa de constitucionalizar o art. 22, I, da Lei 8.212/91, que não teve êxito em função da rigidez do sistema constitucional brasileiro, segundo o qual as normas infraconstitucionais devem guardar compatibilidade com a Constituição (e não o oposto). Fl. 2592DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 6 - Discorre sobre as parcelas em relação às quais entende que deve ser excluída a incidência de contribuições previdenciárias. Quanto ao adicional de um terço de férias, afirma que o Supremo Tribunal Federal e o Superior Tribunal de Justiça pacificaram o entendimento de que não há incidência, tendo em vista o caráter indenizatório dessa verba e a impossibilidade de incorporação da mesma à aposentadoria do servidor (AgR no AI 727.958-7, RE 587941 e Petição nº 7.296- PE). No que tange ao adicional de horas extras, afirma que a incidência de contribuição restou afastada pelos mesmos motivos, conforme decisões proferidas pelo Supremo Tribunal Federal (AgR no AI 727.958-7/MG) e pelo Superior Tribunal de Justiça (RMS 14346). Já em relação ao salário-maternidade, invoca a decisão proferida pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.322.945/DF, na qual restou afastada a incidência da contribuição. - Aborda a questão da contribuição relativa ao Risco de Acidente de Trabalho – RAT, afirmando que vinha contribuindo com a alíquota de 2% quando na verdade deveria pagar apenas 1%, pois trata de pessoa jurídica de direito público interno cuja atividade preponderante é burocrática. Destaca que o maior volume de funcionários encontra-se no setor administrativo e nas salas de aula (professores), atividade sujeitas a risco leve, o que impõe a aplicação do percentual de 1%, afastando-se a classificação do Município no código CNAE 8411-6/00 (relativo à Administração Pública em Geral – graude risco médio – alíquota de 2%). Nesse sentido, menciona alguns precedentes do Superior Tribunal de Justiça (REsp nº 1042413/RS e REsp nº 492.704/RS). - Afirma que o direito à compensação de créditos perante a Receita Federal está prevista expressamente nos artigos 73 e 74 da Lei 9.430/96. Destaca que com a redação dada a esses dispositivos pela Medida Provisória nº 66/2002, o sujeito passivo que apura crédito relativo a tributo ou contribuição administrado pela Receita Federal ficou autorizado a compensá-lo com débitos próprios relativos a quaisquer tributos e contribuições, sem necessidade de prévia audiência fiscal. Com base nesse dispositivo legal, conclui que não existem obstáculos para que o impugnante se credite dos valores referentes a contribuições previdenciárias recolhidas com base em verbas sobre as quais não deveria haver incidência. - Alega que a vedação constante do artigo 170-A do Código Tributário Nacional (referente às compensações que envolvem tributo objeto de contestação judicial) não se aplica em determinados casos. Cita como exemplo: i) casos em que a ilegalidade de tributo tenha sido declarada judicialmente e o Senado tenha editado resolução, nos termos do art. 52, X, da Constituição Federal; ii) quando há decisão expedida pelo Supremo Tribunal Federal em sede de controle concentrado de constitucionalidade ou em recurso extraordinário julgado no regime previsto no artigo 543-B do Código de Processo Civil; iii) quando há decisão proferida pelo Superior Tribunal de Justiça em regime de recursos repetitivos, nos termos do artigo 543-C do Código de Processo Civil. Arremata afirmando que no presente caso não há que se falar em aplicação do art. 170-A do Fl. 2593DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 7 CTN, pois o direito do sujeito passivo ao crédito de contribuições previdenciárias encontra-se pacificado pelo Supremo Tribunal Federal. Ao final, o sujeito passivou concluiu que suas compensações foram realizadas com base em jurisprudência pacificada do Superior Tribunal de Justiça e do Supremo Tribunal Federal e, com base nisso, solicitou a anulação integral do Auto de Infração (...)” 3. A partir do relatório supra, foi prolatado, pela 5ª. Turma da DRJ/CTA, o Acórdão DRJ/CTA no. 06-54.284, de 30 de março de 2016 (e-fls. 2.483 a 2.497), julgando improcedente a impugnação apresentada e cujas ementa e decisão são a seguir reproduzidas: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/05/2011 a 31/12/2012 COMPENSAÇÃO INDEVIDA. GLOSA. Os valores referentes a contribuições sociais previdenciárias compensadas indevidamente devem ser exigidos do sujeito passivo, com os acréscimos moratórios de que trata o artigo 35 da Lei nº 8.212/1991. HORAS EXTRAS. SALÁRIO MATERNIDADE. TERÇO CONSTITUCIONAL DE FÉRIAS. INCIDÊNCIA DE CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. Os valores recebidos pelos segurados empregados a título de horas extras, salário-maternidade e terço constitucional de férias possuem natureza remuneratória e integram a base de cálculo das contribuições sociais previdenciárias (art. 22, I, e art. 28, I, ambos da Lei 8.212/91). Impugnação Improcedente 4. Cientificada do resultado do julgamento em 30.05.2016 (e-fl. 2.507), a autuada protocolizou, em 21.06.2016 (e-fl. 2.508), recurso de e-fls. 2.509 a 2.568 e anexos, onde, após breve resumo do auto de infração: 4.1) Retoma os argumentos anteriores de sua impugnação, quanto à necessidade de observância, pela Receita, ao disposto na Lei no. 10.522/2002, com a redação dada pela Lei no. 12.844, de 2013 e do Parecer PFGN no. 396, de 2013. Consigna que as compensações operadas se justificam pela existência de decisões pacificadas pelos Tribunais Superiores, bem como jurisprudências proferidas em sede de recurso repetitivo ou com status de repercussão geral, especialmente no que se refere à impossibilidade de inclusão na base de cálculo das contribuições previdenciárias de verbas que tenham pagamento de caráter transitório e indenizatório. 4.2) Acrescenta que a Portaria no. 502 de 12 de maio de 2016, da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional é contundente ao autorizar a PGFN a deixar de contestar e recorrer em ações judiciais também em 1a. instância, bem como a desistir de recursos no CARF, quando as respectivas questões já possuírem "jurisprudência consolidada" nos tribunais superiores. Fl. 2594DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 8 4.3) Cita que este Conselho proferiu inúmeros acórdãos favoráveis a seu pleito, colacionando jurisprudência administrativa a seguir, e que, também, o Supremo Tribunal Federal e Superior Tribunal de Justiça vêm pacificando entendimento no sentido de que não deve incidir contribuição previdenciária sobre verbas que tenham caráter indenizatório, citando a repercussão geral atribuída ao tema no âmbito do RE 593.068 RG/SC. 4.4) Defende como inafastável, portanto, a aplicação da Lei no. 12.844/13 e, assim, da declaração de nulidade do auto de infração lavrado, por ter a matéria status de repercussão geral reconhecido pelo STF, com uniformização de entendimento consolidado pelo STJ, e, enfim, pelo reconhecimento de que não compõem a base de cálculo da contribuição previdenciária verbas de caráter indenizatório ou que não se incorporem ao salário do servidor, tal como ocorre com as Horas Extras, Férias Indenizadas e Terço Constitucional de Férias. Logo, possível, desde já, tornar nulo os autos de infração lavrados contra o Município recorrente. 4.5) Reproduz, na forma a seguir, ipsis litteris, os seguintes argumentos, já constantes de sua impugnação na forma que relatados pela decisão de piso e novamente reproduzidos para fins de maior clareza do objeto do pleito recursal, colacionando agora, quanto a alguns dos temas, julgados oriundos do STF e do STJ. 4.5.1) Argumentos referentes à inconstitucionalidade da Lei no. 8.212, de 1991 e à insuficiência da Emenda Constitucional no. 20, de 1998. “(...) - Afirma que o § 11 do artigo 201 da Constituição Federal prevê que a contribuição previdenciária pode incidir apenas sobre os ganhos habituais do empregado que sejam incorporados no salário e tenham repercussão em benefícios, restando assim consagrada a equivalência entre a contribuição paga pelo servidor e o benefício que ele vai receber futuramente. Entende que a incidência de contribuição sobre verba que não representa benefício previdenciário futuro viola o equilíbrio e a proporcionalidade consagrados no texto constitucional, não fazendo sentido calcular a contribuição sobre parcelas que não integrarão os proventos de aposentadoria do servidor. - Alega que nos termos do art. 195, I, “a”, da Constituição Federal, e do art. 22, I, da Lei 8.212/91, a regra matriz de incidência da contribuição previdenciária patronal deve corresponder a remunerações “destinadas a retribuir o trabalho”, restando assim excluídas da base de cálculo as verbas de caráter indenizatório. Relembra que a redação original do art. 195, I, “a”, da Constituição Federal autorizava a incidência de contribuições apenas sobre salários, sendo que a Lei 8.212/91 alargou o conceito de salário e estabeleceu a incidência de contribuição sobre o total das remunerações pagas ao segurado. Assevera que os termos “salário” e “remuneração” não são equivalentes, pois cada palavra tem seu significado, sendo que a própria Constituição trata esses termos de forma distinta, no art. 7º, incisos VII e VIII. Destaca a necessidade de que sejam observados os sentidos vernacular e técnico das palavras constantes do texto constitucional e Fl. 2595DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 9 conclui pela inconstitucionalidade do art. 22, I, da Lei 8.212/91, que alargou a definição de salário. - Menciona a alteração promovida pela Emenda Constitucional nº 20/98, a qual deu nova redação ao inciso I do artigo 195 da Constituição Federal, prevendo a incidência de contribuições previdenciárias não apenas sobre a “folha de salários”, mas também sobre os “demais rendimentos do trabalho”. Assevera que essa alteração foi uma vã tentativa de constitucionalizar o art. 22, I, da Lei 8.212/91, que não teve êxito em função da rigidez do sistema constitucional brasileiro, segundo o qual as normas infraconstitucionais devem guardar compatibilidade com a Constituição (e não o oposto). - Cita as definições de “salário” e “remuneração” encontradas no direito trabalhista e afirma que isso também representa óbice ao alargamento do conceito pela norma tributária, tendo em vista o disposto no art. 110 do Código Tributário Nacional (segundo o qual a lei tributária não pode alterar a definição, o conteúdo e o alcance de institutos, conceitos e formas de direito privado utilizados pela Constituição). Enfatiza também a ocorrência de desrespeito ao § 4º do art. 195 da Constituição Federal, o qual estabelece a necessidade de edição de lei complementar para criação de fato gerador de contribuição previdenciária estranho àqueles definidos no art. 195, I. (...)” 4.5.2) Argumentos referentes às parcelas em espécie discutidas nos presentes autos: “(...) - Discorre sobre as parcelas em relação às quais entende que deve ser excluída a incidência de contribuições previdenciárias. Quanto ao adicional de um terço de férias, afirma que o Supremo Tribunal Federal e o Superior Tribunal de Justiça pacificaram o entendimento de que não há incidência, tendo em vista o caráter indenizatório dessa verba e a impossibilidade de incorporação da mesma à aposentadoria do servidor (AgR no AI 727.958-7, RE 587941 e Petição nº 7.296- PE). No que tange ao adicional de horas extras, afirma que a incidência de contribuição restou afastada pelos mesmos motivos, conforme decisões proferidas pelo Supremo Tribunal Federal (AgR no AI 727.958-7/MG) e pelo Superior Tribunal de Justiça (RMS 14346). Já em relação ao salário-maternidade, invoca a decisão proferida pelo Superior Tribunal de Justiça no REsp 1.322.945/DF, na qual restou afastada a incidência da contribuição. (...)” 4.6) Passa a defender, ainda, a possibilidade de compensação através de GFIP (como realizada pelo município recorrente), a partir do teor do art. 66 da Lei no. 8.383, de 1991, argumentando que que a compensação feita no regime de tal dispositivo se assemelha ao pagamento antecipado feito pelo contribuinte no lançamento por homologação. E assim, como o Fl. 2596DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 10 pagamento antecipado que fica submetido ao posterior exame e homologação do Fisco, o mesmo ocorre com a compensação efetuada direta na GFIP. Logo, se o Fisco, por qualquer razão, entender ser irregular a compensação efetuada nos termos do artigo 66 da Lei no. 8.383/1991, cabe a ele o dever de apurar de ofício o tributo que entender devido. 4.7) Rejeita, assim, haver preenchimento incorreto ou omisso das GFIPs citadas no Al DEBCAD no. 51.065.480-0, uma vez que o Município Recorrente apenas utilizou o sistema para informar as compensações efetuadas; não agiu com dolo, simulação ou má fé. Por isso a multa é indevida. 4.8) Retoma o argumento constante de impugnação, relacionado à permissão legal de compensação, estabelecida pelo art. 170 do CTN e pelo art. 74 da Lei no. 9.430, de 1996. Alega que, no presente caso, a recorrente, se valendo da legislação acima, apresentou o resumo da folha de pagamento dos funcionários celetistas, onde se demonstra os valores pagos a título de horas extras, salário maternidade e o terço constitucional de férias, bem como a respectiva planilha de crédito, detalhando, pormenorizadamente, a sua respectiva origem. 4.9) Argumenta se tratar, no caso, de documentos contábeis oficiais, confeccionados nos termos da legislação vigente, de forma que não pode prevalecer o argumento de que a Recorrente não fez prova dos pagamentos indevidos, por não ter anexado a folha de pagamento detalhada, registros contábeis, GPS, GFIP etc. Todos esses documentos citados são, em seu entender, facilmente supridos, pelo resumo da folha de pagamento, o qual foi anexada na petição inicial do processo administrativo. 4.10) Defende que, com base em aplicação analógica dos artigos 417 e 418 do CPC/2002, os livros comerciais/documentos contábeis regulares sempre constituem prova contra ou a favor da empresa, dependendo do caso e que os livros empresariais irregulares sempre constituem prova contrária ao empresário. 4.11) Assim, reiterando que trouxe para os autos o resumo da folha de pagamento, onde informa, sem irregularidades, todos os valores pagos aos seus funcionários, a título de horas extras, salário maternidade e terço constitucional de férias, entende que tal regularidade deve fazer prova a favor da recorrente, motivo pelo qual os valores indicados na planilha, apurados nos termos do resumo da folha de pagamento, devem ser considerados líquidos e certos. 4.12) Argumenta a observância ao pressuposto de cabimento de Recurso a Câmara Superior de Recursos Fiscais (prequestionamento), por ter o Acórdão recorrido alegadamente afrontado a Constituição Federal, especialmente os artigos 40, §3o., 195 e 201, §11 (princípio da equivalência). 4.13) Assim, requer que seja julgado insubsistente o auto de infração lavrado pela União (Fazenda Nacional) e, ao final, que sejam homologadas as compensações efetuadas, originadas do pagamento indevido da contribuição previdenciária patronal incidente sobre horas extras, salário maternidade e terço constitucional de férias por caracterizar as referidas verbas Fl. 2597DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 11 como de natureza indenizatória, não refletindo na futura aposentadoria dos servidores/funcionários. 5. É o relatório. VOTO Conselheiro Heitor de Souza Lima Junior, Relator 1. Do conhecimento (admissibilidade) do Recurso Voluntário 6. Cientificada da decisão de 1ª. instância em em 30.05.2016 (e-fl. 2.507), a autuada protocolizou, em 21.06.2016 (e-fl. 2.508), recurso de e-fls. 2.509 a 2.568 Assim, o pleito é tempestivo. 7. Todavia, preliminarmente à análise das alegações relacionadas à jurisprudência oriunda do STF quanto às rubricas em litígio, à compensação objeto de glosa (DEBCAD n°. 51.072.983-5) e à multa aplicada (DEBCAD n°. 51.065.480-0), esclareça-se à recorrente a incompetência deste Conselho para apreciação das alegações relacionadas à inconstitucionalidade da Lei no. 8.212, de 1.991, aqui inclusa a alegada violação aos arts. 195 e 201, §11, todos da CRFB, bem assim a argumentada ineficácia da Emenda Constitucional no. 20, de 1998, para fins de afastamento da aventada inconstitucionalidade, com fulcro no teor da Súmula CARF no. 02, verbis: Súmula CARF nº 2 O CARF não é competente para se pronunciar sobre a inconstitucionalidade de lei tributária 8. Assim, voto por deixar de conhecer das alegações relativas à inconstitucionalidade da Lei no. 8.212, de 1991 (constantes do item 4.5.1 do Relatório supra), com exceção da alegada violação ao disposto no art. 110, caput do CTN pelo referido dispositivo, a ser abordada a seguir, conjuntamente com as demais alegações constantes em recurso, na ordem em que apresentadas no pleito e das quais assim se conhece. 9. Ainda, quanto ao tema de prequestionamento para fins de admissibilidade de posterior eventual Recurso à CSRF, noto que se trata de matéria estranha à competência do presente Colegiado, e que, assim, também não deve ser conhecido. 10. Dessarte, conheço do recurso parcialmente, com exceção das alegações acerca de inconstitucionalidade da Lei no. 8.212, de 1991, e das relacionadas ao tema de prequestionamento. 2. Premissa: da jurisprudência oriunda do STJ e STF quanto às verbas objeto de compensação Fl. 2598DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 12 11. Reconhece-se aqui, inicialmente, a necessidade de observância, por este Conselho: a) de decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária, bem como b) de dispensa legal de constituição, Ato Declaratório do Procurador-Geral da Fazenda Nacional ou parecer, vigente e aprovado pelo Procurador-Geral da Fazenda Nacional, que conclua no mesmo sentido do pleito do particular, nos termos dos arts. 18 e 19 da Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002. Deflui tal necessidade do estabelecido nos arts. 98, parágrafo único, II, “b” e “c” e 99 do RICARF vigente (Portaria MF no. 1.634, de 21 de dezembro de 2023), verbis: RICARF (Portaria MF no. 1.634, de 21 de dezembro de 2023) Art. 98. Fica vedado aos membros das Turmas de julgamento do CARF afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica aos casos de tratado, acordo internacional, lei ou decreto que: I - já tenha sido declarado inconstitucional por decisão plenária transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal, em sede de controle concentrado, ou em controle difuso, com execução suspensa por Resolução do Senado Federal; ou II - fundamente crédito tributário objeto de: a) Súmula Vinculante do Supremo Tribunal Federal, nos termos do art. 103-A da Constituição Federal; b) Decisão transitada em julgado do Supremo Tribunal Federal ou do Superior Tribunal de Justiça, proferida na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, na forma disciplinada pela Administração Tributária; c) dispensa legal de constituição, Ato Declaratório do Procurador-Geral da Fazenda Nacional ou parecer, vigente e aprovado pelo Procurador-Geral da Fazenda Nacional, que conclua no mesmo sentido do pleito do particular, nos termos dos arts. 18 e 19 da Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002; (grifo nosso) d) Parecer do Advogado-Geral da União aprovado pelo Presidente da República, nos termos dos arts. 40 e 41 da Lei Complementar nº 73, de 10 de fevereiro de 1993; e e) Súmula da Advocacia-Geral da União, nos termos do art. 43 da Lei Complementar nº 73, de 1993 Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros nº julgamento dos recursos no âmbito do CARF. Fl. 2599DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 13 Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica nos casos em que houver recurso extraordinário, com repercussão geral reconhecida, pendente de julgamento pelo Supremo Tribunal Federal, sobre o mesmo tema decidido pelo Superior Tribunal de Justiça, na sistemática dos recursos repetitivos. 2.1 Quanto à rubrica de horas extras 12. A partir da premissa supra, concentrando-se inicialmente especificamente na rubrica de horas extras, constata-se que contrariam o afirmado pela recorrente as disposições expressas dos arts. 22, I e 28, §§2º. e 9º., ambos da Lei no. 8.212, de 1991 (dispositivos que, em linha com o recorrido, também entendo caracterizarem a natureza remuneratória da rubrica), consoante posicionamento amplamente respaldado pela jurisprudência oriunda do Superior Tribunal de Justiça e do Supremo Tribunal Federal, que se firmou em sentido contrário ao defendido em sede recursal, em especial em casos em que, como o presente, se está a tratar (incontroversamente), de contribuições devidas ao Regime Geral de Previdência Social (e não de Regime Próprio de Previdência Social). 13. Em maiores detalhes, sem reparos, a propósito, a excelente fundamentação trazida pelo recorrido acerca da rubrica, com a qual concordo e também ora adoto ipsis litteris, a partir do permissivo legal contido no art. 114, §12, I do já citado RICARF vigente: “(...) Quanto a incidência sobre valores pagos a título de “horas extras”, cumpre assinalar que se trata de verba cujo caráter contraprestativo e salarial resta consagrado há muito tempo pelo Direito do Trabalho, tendo inegável caráter de remuneração destinada a retribuir o trabalho, amoldando-se perfeitamente à hipótese de incidência prevista no artigo 22, I, da Lei 8.212/91: Art. 22. A contribuição a cargo da empresa, destinada à Seguridade Social, além do disposto no art. 23, é de: I - vinte por cento sobre o total das remunerações pagas, devidas ou creditadas a qualquer título, durante o mês, aos segurados empregados que lhe prestem serviços, destinados a retribuir o trabalho, qualquer que seja a sua forma, inclusive as gorjetas, os ganhos habituais sob a forma de utilidades e os adiantamentos decorrentes de reajuste salarial, quer pelos serviços efetivamente prestados, quer pelo tempo à disposição do empregador ou tomador de serviços, nos termos da lei ou do contrato ou, ainda, de convenção ou acordo coletivo de trabalho ou sentença normativa. (Redação dada pela Lei nº 9.528/97) (....) § 2º Não integram a remuneração as parcelas de que trata o § 9º do art. 28. A leitura atenta do § 9º do art. 28 da Lei nº 8.212, de 1991 – o qual traz uma lista exaustiva de parcelas que não integram a remuneração do trabalhador – revela que os pagamentos relativos a horas extras não se encontram albergados em Fl. 2600DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 14 nenhuma das hipóteses ali previstas, donde se conclui ser inafastável a incidência e a exigência da contribuição previdenciária sobre tal verba. (...) Em relação à alegação de que a verba em questão não integra a remuneração devida ao servidor por ocasião da aposentadoria, entendo que tal argumento poderia até fazer sentido se se tratasse de contribuições destinadas a regime próprio de previdência social dos servidores do município autuado, pois nos regimes próprios via de regra o adicional de horas extras não se incorpora à aposentadoria do servidor. Entretanto, não é esse o caso dos autos, pois as contribuições recolhidas pelo sujeito passivo são relativas a remunerações de servidores submetidos ao Regime Geral de Previdência Social disciplinado pelas Lei 8.212/91 e 8.213/91. Em tal regime, o adicional de horas extras tem inegável influência na composição do valor do benefício a ser concedido, conforme dispõem expressamente os artigos 28 e 29 da Lei nº 8.213/91: (grifo nosso) Art. 28. O valor do benefício de prestação continuada, inclusive o regido por norma especial e o decorrente de acidente do trabalho, exceto o salário-família e o salário-maternidade, será calculado com base no salário-de-benefício. (Redação dada pela Lei nº 9.032, de 1995) Art. 29. O salário-de-benefício consiste: (Redação dada pela Lei nº 9.876, de 26.11.99) I - para os benefícios de que tratam as alíneas b e c do inciso I do art. 18, na média aritmética simples dos maiores salários-de-contribuição correspondentes a oitenta por cento de todo o período contributivo, multiplicada pelo fator previdenciário; (Incluído pela Lei nº 9.876, de 26.11.99) II - para os benefícios de que tratam as alíneas a, d, e e h do inciso I do art. 18, na média aritmética simples dos maiores salários-de-contribuição correspondentes a oitenta por cento de todo o período contributivo. (Incluído pela Lei nº 9.876, de 26.11.99) Esses dispositivos deixam claro que todos os valores que compõem os salários-de- contribuição percebidos pelo segurado no decorrer de sua vida laboral servem de base para a definição do seu salário-de-benefício. É certo, portanto, que os valores recebidos pelos servidores a título de horas extras no período contributivo – por integrarem o salário-de-contribuição – influem de maneira direta e positiva no cálculo dos futuros benefícios, sendo então lógico e natural que haja incidência de contribuição sobre essa verba, com plena observância do caráter contributivo e atuarial do sistema previdenciário. No tocante à jurisprudência sobre o tema, observo que o Superior Tribunal de Justiça há tempos vem decidindo pela incidência de contribuições previdenciárias sobre as horas extras. Inclusive, em 23/04/2014, no julgamento do Recurso Fl. 2601DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 15 Especial nº 1.358.281/SP, feito na forma do artigo 543-C do Código de Processo Civil (sistemática dos recursos repetitivos), foi proferida decisão favorável à Fazenda Nacional, restando assentado que “os adicionais noturno e de periculosidade, as horas extras e seu respectivo adicional constituem verbas de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária”. Isso deixa evidente o total equívoco da impugnação no ponto em que afirma que a jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça e do Supremo Tribunal Federal estaria pacificada no sentido da não incidência de contribuição previdenciária sobre as horas extras. Aliás, analisando os julgados invocados pelo sujeito passivo (Supremo Tribunal Federal: AI 727.958-7/MG; e Superior Tribunal de Justiça: RMS 14346), nota-se que foram proferidos em processos nos quais eram discutidas contribuições destinadas a regimes próprios de previdência social, ou seja, trata- se de decisões que não servem como parâmetro para a análise do presente caso, no qual estão em jogo contribuições devidas ao Regime Geral de Previdência Social (RGPS). (...)” 14. Cabíveis ainda as seguintes observações adicionais, em pleno suporte à manutenção da fundamentação supra quanto à incidência de tributação sobre a rubrica de horas extras: a) O RE 593.068, citado pela Recorrente e adotado como leading case quando do estabelecimento do Tema 163 pelo Supremo Tribunal Federal, revela, de forma expressa, se estar, ali, a tratar de proventos de aposentadoria de servidores públicos sujeitos a Regime Próprio de Previdência Social, assim, não se tratando de servidores sujeitos ao RGPS (ressaltando-se que a característica específica de não incorporação das verbas aos proventos de aposentadoria é aplicável somente ao caso de servidores públicos), daí restando sua inaplicabilidade ao presente caso, veja-se: Tema 163 - Contribuição previdenciária sobre o terço constitucional de férias, a gratificação natalina, os serviços extraordinários, o adicional noturno e o adicional de insalubridade. Relator(a): MIN. LUÍS ROBERTO BARROSO Leading Case: RE 593068 Descrição: Recurso extraordinário em que se discute, à luz dos artigos 40, §§ 2º e 12; 150, IV; 195, § 5º; e 201, § 11, da Constituição Federal, a constitucionalidade, ou não, da exigibilidade de contribuição previdenciária sobre o terço constitucional de férias, a gratificação natalina, os serviços extraordinários, o adicional noturno e o adicional de insalubridade, tendo em vista a natureza jurídica de tais verbas. Tese: Não incide contribuição previdenciária sobre verba não incorporável aos proventos de aposentadoria do servidor público, tais como terço de férias, Fl. 2602DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 16 serviços extraordinários, adicional noturno e adicional de insalubridade. (grifo nosso). b) A mesma conclusão (no sentido de que ali se está a se tratar de Regime Próprio de Servidores Públicos e não de contribuições devidas ao RGPS, como no presente caso) se aplica, agora no âmbito do STF, ao teor do RE 545.317 e 389.903, onde se está a tratar, também, de servidores públicos. O mesmo ocorre no caso do citado REsp 1.322.945/DF, no âmbito do STJ. c) Ainda, o Acórdão CARF no. 2.301-003.389, citado pela recorrente, além de não vinculante a este Colegiado, também restringe o caráter indenizatório da verba de horas extras aos casos em que se trata de Regime Próprio de Previdência, o que não é o caso nem daqueles autos nem do presente processo. d) O posicionamento atual deste Colegiado quanto à incidência de tributação sobre as rubricas de horas extras, no caso de contribuições previdenciárias devidas ao RGPS, encontra-se competentemente formalizado no âmbito do Acórdão CARF no. 2101-003.340, no qual acompanhei o Relator Conselheiro Mário Hermes Soares Campos, que assim discorreu, sempre em pleno alinhamento ao estabelecido nos já citados arts. 98 e 99 do RICARF vigente, verbis: “(...) Conforme apontado no acordão recorrido, a remuneração das horas extras, embora em valor superior à hora normal, está sujeito ao comando dos arts. 22, inc. I, e 28, inc., da Lei nº 8.212, de 1991, vez que, indubitavelmente, voltada à retribuição pela prestação do trabalho pelo empregado. Também com relação a tal rubrica, já há posicionamento do STJ, mais uma vez sob o rito dos recursos repetitivos, na apreciação do REsp 1.358.281, trânsito em julgado em 10/02/2016, sendo assentado o Tema Repetitivo 687, nos seguintes termos: “As horas extras e seu respectivo adicional constituem verbas de natureza remuneratória, razão pela qual se sujeitam à incidência de contribuição previdenciária. (...)” 15. Assim, diante do acima exposto, nego provimento ao Recurso Voluntário quanto ao tema de horas extras, restando escorreito o auto de infração quanto à compensação indevida utilizando créditos alegadamente oriundos de recolhimentos vinculados à rubrica de horas extras (créditos inexistentes). Quanto ao salário maternidade 16. Aqui, reconhece-se ter havido alteração do posicionamento emanado do STJ no qual se baseou o Acórdão recorrido (RE 1.230.957/RS), através de apreciação pelo STF do RE 576.967, leading case do tema 72 de repercussão geral no âmbito do Pretório Excelso, restando tal alteração também vinculante a este Colegiado. 17. Tal alteração encontra-se bastante didaticamente exposta pelo Conselheiro Luís Henrique Dias Lima, no âmbito do Acórdão CARF no. 2.402-009.526, de 08 de março de 2021, Fl. 2603DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 17 com este Relator já ora reproduzindo também os excertos úteis para a análise da rubrica do terço constitucional de férias, a ser realizada a seguir no âmbito do presente voto “(...) O REsp 1.230.957/RS, submetido à sistemática dos recursos repetitivos, na forma do então vigente art. 543-C do CPC/1973 (atual art. 1.036 do CPC/2015), consolidou a tese de que as verbas indenizatórias e não habituais não sofrem incidência de contribuição previdenciária, e trata da incidência da contribuição previdenciária, a cargo da empresa, no contexto do Regime Geral da Previdência Social, sobre as seguintes verbas: i) terço constitucional de férias; ii) salário maternidade; iii) salário paternidade; iv) aviso prévio indenizado; e v) importância paga nos quinze dias que antecedem o auxílio-doença. (grifo nosso) Ao apreciar o REsp 1.230.957/RS, o Exmo. Ministro Mauro Campbell Marques pugnou pela i) não incidência da contribuição previdenciária sobre o terço constitucional de férias; ii) incidência de contribuição previdenciária sobre salário maternidade e sobre o salário paternidade; iii) não incidência da contribuição previdenciária sobre o aviso prévio indenizado; e iv) não incidência da contribuição previdenciária sobre a importância paga nos quinze dias que antecedem o auxílio-doença. (negrito nosso) Todavia, a discussão sobre a não incidência da contribuição previdenciária sobre tais verbas não se esgotou no REsp 1.230.957/RS, vez que estas matérias foram objeto do RE n. 1.072.485 (Leading Case) – Tema 985 de repercussão geral – terço constitucional de férias (indenizadas ou gozadas); do RE n. 611.505 (Leading Case) – Tema 482 sem repercussão geral reconhecida – importância paga nos quinze dias que antecedem o auxílio-doença; do RE 576.967 (Leading Case) – Tema 72 de repercussão geral – sobre a incidência contribuição previdenciária sobre o salário-maternidade; e do ARE n. 745.901 – Tema 759 sem repercussão geral reconhecida – aviso prévio indenizado. (grifo nosso) Em relação ao terço constitucional de férias, o STF, no âmbito do RE n. 1.072.485 (com repercussão geral reconhecida), fixou a tese no sentido de que é legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias. (...) Quanto à incidência de contribuição previdenciária sobre o salário-maternidade, embora não seja objeto deste litígio, é oportuno informar que o STF, pugnou, nº âmbito do RE 576.967, que é inconstitucional a incidência de contribuição previdenciária a cargo do empregador sobre o salário-maternidade. (grifo nosso) 18. Vencida, assim, na forma da jurisprudência acima, a óbice jurídica motivadora da glosa quanto à rubrica (alegação de inexistência de direito creditório, de forma a Fl. 2604DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 18 que se devesse aplicar o § 9º. do art. 89 da Lei no. 8.212, de 19911), dou provimento ao recurso quanto ao tema, reconhecendo-se o direito creditório referente aos recolhimentos efetuados sob a rubrica de salário-maternidade (vide, a propósito, mais especificamente. colunas identificadas como “Dedução – Sal. Maternidade e SD Compensado-G1, de Anexo A, de e-fl. 36, Anexo 4 de e- fls. 2.113 a 2.115 e levantamento G1 às e-fls. 07 e 08 do Debcad 51.072.983-5), rejeitando-se a glosa de compensação respectiva. Quanto à rubrica do terço constitucional de férias 19. Já quanto ao terço constitucional de férias, acrescente-se ao já relatado no item 17 supra, para fins de entendimento do histórico da jurisprudência emanada do STF e do STJ vinculantes a este Conselho, o excerto extremamente esclarecedor de lavra do Conselheiro Gregório Rechmann Junior, no âmbito do Acórdão CARF no. 2402-009.982, de 10 de junho de 2021, verbis: “(...) Neste sentido, sabe-se que o STJ possui jurisprudência consolidada no sentido da não incidência de contribuição previdenciária sobre a remuneração do terço constitucional de férias gozadas, dada a sua natureza indenizatória/compensatória, conforme restou decidido quando do julgamento do Recurso Especial nº 1.230.957/RS, apreciado sob a sistemática dos recursos repetitivos (art. 543-C do antigo CPC). A decisão gerou o Tema/Repetitivo nº 479 e originou a seguinte tese: A importância paga a título de terço constitucional de férias possui natureza indenizatória/compensatória, e não constitui ganho habitual do empregado, razão pela qual sobre ela não é possível a incidência de contribuição previdenciária (a cargo da empresa). Todavia, houve o sobrestamento dos efeitos da referida decisão do STJ em razão do reconhecimento de repercussão geral do tema pelo Supremo Tribunal Federal – STF, conforme decisão da Vice-Presidência do STJ de 25/07/2015. Inicialmente, os efeitos da decisão do STJ foram suspensos em razão do Recurso Extraordinário nº 593.068/SC, o qual trata da contribuição previdenciária sobre o terço constitucional de férias, os serviços extraordinários, o adicional noturno e o adicional de insalubridade (Tema de Repercussão Geral 163/STF), cuja tese fixada foi a seguinte: 1 Novamente, acertada e didática a decisão de piso, ao estabelecer: “De fato, a legislação possibilita ao contribuinte a realização de compensação de contribuições previdenciárias sem necessidade de autorização da Receita Federal do Brasil (conforme art. 89 da Lei 8.212/91 e art. 56 da Instrução Normativa RFB nº 1.300, de 20/11/2012). É necessário destacar, no entanto, que esse direito nunca foi negado ao contribuinte. Não se cogitou, em nenhum momento, a necessidade de anuência prévia da autoridade fiscal. As compensações foram glosadas tão-somente em razão da constatação da inexistência dos direitos creditórios alegados pelo interessado, fato que deu ensejo à aplicação do § 9º do art. 89 da Lei 8.212/91 (§ 9o Os valores compensados indevidamente serão exigidos com os acréscimos moratórios de que trata o art. 35 desta Lei)” (grifo nosso) Fl. 2605DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 19 Não incide contribuição previdenciária sobre verba não incorporável aos proventos de aposentadoria do servidor público, tais como ‘terço de férias’, ‘serviços extraordinários’, ‘adicional noturno’ e ‘adicional de insalubridade. Referida decisão transitou em julgado em 16/04/2019. Posteriormente, após o julgamento do RE nº 593.068/SC (mas antes do seu trânsito em julgado), o STJ informou que os efeitos da decisão proferida no REsp nº 1.230.957/RS estavam suspensos em razão do Recurso Extraordinário nº 1.072.485/PR, cuja repercussão geral foi reconhecida pelo STF (Tema de Repercussão Geral 985/STF) e no qual se discute a natureza jurídica do terço de férias, indenizadas ou gozadas, para fins de incidência de contribuição social, sem fazer distinção sobre se tratar de remuneração de servidor público ou não. (grifo nosso) Em agosto de 2020, o STF julgou o RE nº 1.072.485/PR e fixou a seguinte tese para o Tema de Repercussão Geral 985/STF: É legítima a incidência de contribuição social sobre o valor satisfeito a título de terço constitucional de férias. Contudo, foram opostos diversos embargos de declaração em face da decisão do STF, os quais estão pendentes de apreciação. Sendo assim, referida decisão não é definitiva, razão pela qual permanecem sobrestados os efeitos da decisão do STJ proferida no REsp nº 1.230.957/RS. Portanto, o que se tem hoje é a não imposição da vinculação dos conselheiros do CARF ao decidido no REsp nº 1.230.957/RS pelo STJ, pois os efeitos desta foram suspensos pelo próprio STJ já que a questão envolvendo a incidência de contribuição social sobre o terço constitucional de férias foi elevada ao nível constitucional (Tema de Repercussão Geral 985/STF), já tendo se manifestado o Egrégio STF, como visto, pela incidência da contribuição previdenciária sobre as verbas pagas a título de terço constitucional de férias. (...)” 20. Assim, a partir do acima exposto, em que se ressalte não se referir o RE nº 593.068/SC (conforme já aqui citado) ao regime de interesse ao presente caso (por se tratar, ali, reitere-se, de contribuições devidas no âmbito de Regime Próprio de Previdência Social, conforme já delineado no âmbito do presente voto), permaneceu o tema referente à incidência de contribuições previdenciárias sobre o terço constitucional de férias inicialmente sobrestado no âmbito deste Conselho, até recentemente, aguardando-se a conclusão dos embargos ao decidido no âmbito do RE 1.072.485/PR. 21. Todavia, na data do presente julgamento, já é de se afastar tal sobrestamento, uma vez que já apreciados todos os embargos declaratórios no âmbito do referido RE 1.072.485/PR, com a seguinte decisão final alcançada pelo Pretório Excelso, inclusive já objeto de trânsito em julgado, em 24 de setembro de 2025: Fl. 2606DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 20 Ementa: DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO EM RECURSO EXTRAORDINÁRIO COM REPERCUSSÃO GERAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA DO EMPREGADOR. TERÇO DE FÉRIAS. MODULAÇÃO DE EFEITOS. ALTERAÇÃO DE JURISPRUDÊNCIA. PARCIAL PROVIMENTO. I. CASO EM EXAME 1. Embargos de declaração que objetivam a modulação dos efeitos do acórdão que reconheceu a constitucionalidade da incidência da contribuição previdenciária do empregador sobre o terço constitucional de férias. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 2. Discute-se a presença dos requisitos necessários à modulação temporal dos efeitos da decisão. III. RAZÕES DE DECIDIR 3. Em 2014, o Superior Tribunal de Justiça, sob a sistemática dos recursos repetitivos, assentou que o adicional de férias teria natureza compensatória, e, assim, não constituiria ganho habitual do empregado, razão pela qual sobre ele não incidiria contribuição previdenciária patronal. Havia, ainda, diversos precedentes desta Corte no sentido de que a discussão acerca da natureza jurídica e da habitualidade do pagamento das verbas para fins de incidência da contribuição previdenciária seria de índole infraconstitucional. 4. Com o reconhecimento da repercussão geral e o julgamento de mérito deste recurso, há uma alteração no entendimento dominante, tanto no âmbito do próprio Supremo Tribunal Federal quanto em relação ao que decidiu o Superior Tribunal de Justiça em recurso repetitivo. 5. A mudança da jurisprudência é motivo ensejador de modulação dos efeitos, em respeito à segurança jurídica e ao sistema integrado de precedentes. CPC/2015 e decisões desta Corte. IV. DISPOSITIVO 6. Embargos de declaração parcialmente providos, para atribuir efeitos ex nunc ao acórdão de mérito, a contar da publicação de sua ata de julgamento, ressalvadas as contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente até essa mesma data, que não serão devolvidas pela União. (grifo nosso) 22. Acerca da modulação de efeitos assim constante de tal decisão em sede de Embargos, esclarecedores os seguintes excertos do posterior Acórdão em Embargos Declaratórios aos Embargos Declaratórios supra (assim, quanto à modulação da decisão atingida no âmbito daquele RE 1.072.485/PR), verbis: “(...) Fl. 2607DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 21 Ementa: DIREITO CONSTITUCIONAL E TRIBUTÁRIO. EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NOS EMBARGOS DE DECLARAÇÃO NO RECURSO EXTRAORDINÁRIO. REPERCUSSÃO GERAL. CONTRIBUIÇÃO PREVIDENCIÁRIA. TERÇO DE FÉRIAS. REJEIÇÃO. (...) 2. O acórdão embargado atribuiu efeitos ex nunc ao reconhecimento da constitucionalidade da incidência de contribuição previdenciária patronal sobre o terço constitucional de férias, a contar da publicação da ata do julgamento de mérito. Foram ressalvadas as contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente até essa mesma data, que não serão restituídas pela União. (grifo nosso) (...) 6. Por fim, no que se refere à não inclusão entre as ressalvas das contribuições pagas, porém impugnadas judicialmente, o Plenário se manifestou expressamente no sentido de manter, para este caso, a aplicação da jurisprudência tradicional. Assim, ficam resguardadas as ações ajuizadas até a publicação da ata do julgamento de mérito. Essa solução não impede que, em futuros julgamentos, a Corte reflita sobre a conveniência de adotar marco temporal diverso, conforme as especificidades do caso. (...)” 23. Assim, legítima a incidência da contribuição sobre a rubrica do terço constitucional de férias, a partir da publicação da ata de julgamento de mérito, que se deu em 15.09.20202, ressalvadas as contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente até essa mesma data, que não serão restituídas pela União. 24. Acerca da decisão acima, esclareça-se que visava a União, através dos Embargos Declaratórios aos Embargos Declaratórios anteriores, incluir na ressalva de não restituição, pela União, também as contribuições anteriores pagas e impugnadas judicialmente, a partir do grande aumento de litigiosidade surgida a partir do reconhecimento da Repercussão Geral do tema pelo STF. A propósito, em que pese, na forma acima, não se ter acedido ao pleito da PGFN, entendo ter resultado do julgado a necessidade de ajuizamento da ação judicial até a publicação da ata do julgamento de mérito para fins de restituição (a partir da ressalva, reitere- se, de que as contribuições pagas e não impugnadas judicialmente não serão restituídas). 25. Ao aplicar tal decisão (vinculante a este Conselheiro) ao caso sob análise, constato que as compensações efetuadas pelo sujeito passivo em litígio não envolvem tributos por ele discutidos judicialmente, fato esse que ficou claro nos itens 4.5/4.5.1 do Relatório Fiscal (e-fls. 29/30 do presente processo). 2 A Ata do Julgamento ocorrido no dia 31/08/2020 foi publicada no DJE em 15/09/2020 (ATA nº 24, de 31/08/2020. DJE nº 228, divulgado em 14/09/2020). Fl. 2608DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 22 26. Ou seja, no que concerne ao terço constitucional de férias, trata-se aqui de contribuições já pagas e não impugnadas judicialmente e, dessa forma, expressamente ressalvadas na modulação oriunda da Suprema Corte, no sentido de impossibilidade de repetição (e, no entender deste relator, também de consequente compensação). 27. Tal extensão ao caso de compensação deflui, em meu entender, do tratamento idêntico dado às hipóteses de restituição e compensação dado pelo art. 89 da Lei no. 8.212, de 1991, dispositivo que regra os institutos no caso de contribuições previdenciárias e, assim, a presente autuação, ressaltando-se, ainda, inexistir, na decisão vinculante do STF, qualquer indício de tratamento diferenciado entre restituição e compensação, no que diz respeito às contribuições pagas e não impugnadas judicialmente. 28. Ainda, alinhando-se plenamente à extensão também para o caso de compensação, é bastante claro o teor do Parecer PGFN/SEI no. 4.366, de 13 de novembro de 2025, aprovado pela Procuradora-Geral da Fazenda Nacional em 05.12.2025, que assim dispõe nas alíneas “i” e “j” de sua conclusão de item 112: “(...) 112. Feitas as considerações acima, extraem-se as seguintes conclusões: (...) i) excepcionalmente, por força da ressalva contida a modulação, o precedente repercutirá seus efeitos para o passado, com vistas a impedir o direito à restituição ou compensação das contribuições recolhidas até 15/09/2020 (incluindo essa data), que não foram impugnadas judicialmente até 15/09/2020 (incluindo essa data); j) por sua vez, farão jus à restituição/compensação os contribuintes que recolheram contribuições até 15/09/2020 (incluindo essa data) e impugnaram-na judicialmente até 15/09/2020 (incluindo essa data); (...)” 29. Assim, firme na Decisão final vinculante atingida no âmbito do RE 1.072.485/PR e na interpretação ora propugnada, respaldada pelo Parecer PGFN SEI no. 4.366, de 2025, nego provimento ao Recurso Voluntário quanto à matéria. Quanto à violação ao art. 110 do CTN pela Lei no. 8.212, de 1991. 30. Esclareça-se à contribuinte que os dispositivos da Lei no. 8.212, de 1991, atacados em sede de recurso, em nenhum momento tiveram sua vigência ou aplicabilidade afastada por quaisquer dos atos constantes do art. 98 do RICARF vigente, permanecendo assim a obrigatoriedade de sua aplicação por estes Conselheiros. 31. No mesmo sentido do citado art. 98, também o art. 26-A, caput, do Decreto no. 70.235, de 1972, com redação dada pela Lei no. 11.941, de 2009, verbis: Fl. 2609DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 23 Art. 26-A. No âmbito do processo administrativo fiscal, fica vedado aos órgãos de julgamento afastar a aplicação ou deixar de observar tratado, acordo internacional, lei ou decreto, sob fundamento de inconstitucionalidade. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009) 32. A bem do debate, também é de se entender que toda a discussão travada no âmbito da jurisprudência vinculante ora adotada (oriunda do STF e do STJ) já abrange a manutenção de eficácia dos dispositivos da Lei no. 8.212, de 1991, na forma que ali decidido pelos Tribunais Superiores, inclusive à luz do art. 110 do CTN, por vezes até expressamente citado (tal como em voto da Ministra Diva Malerbi no âmbito do REsp 1.615.727/RS). 33. Assim, diante do exposto, não há que se cogitar de violação ao art.110 do CTN a ser contemplada à luz do posicionamento ora adotado e, assim, também nego provimento ao Recurso Voluntário quanto ao tema. Quanto às alegações de possibilidade de compensação com fulcro no arts. 66 da Lei no. 8.383, de 1991, no art. 170 do CTN e no art. 74 da Lei no. 9.430, de 1996 34. Esclareça-se, acerca do tema, que: a) A compensação prevista no art. 66 da Lei no. 8.383, de 1991, depende da existência de pagamento indevido ou a maior; b) A compensação prevista no art. 170 do CTN depende da apuração de crédito líquido e certo passível de restituição ou de ressarcimento; c) Porém, no caso da presente autuação, excetuados os montantes reconhecidos como direito creditório no âmbito do presente voto, se está diante de direitos creditórios inexistentes, assim passíveis de serem exigidos com acréscimos moratórios, consoante art. 28, §9º, da Lei no. 8.212, de 1991, ou seja, rechaçando-se estar diante de hipótese de pagamento indevido, a maior ou crédito passível de restituição ou ressarcimento.; d) Respaldadas, assim, as seguintes conclusões do Acórdão Recorrido3, quanto aos direitos creditórios inexistentes supracitados, aqui ratificando-se, assim, a inexistência dos direitos creditórios também relacionados ao RAT: “(...) Compensação envolvendo a contribuição do Risco de Acidente de Trabalho - RAT Os argumentos apresentados pelo sujeito passivo para contestar a incidência da contribuição relativa ao Risco de Acidente de Trabalho (RAT) vão no mesmo sentido do entendimento adotado pela fiscalização. Tanto o impugnante como a autoridade fiscal concluíram que a alíquota aplicável ao município fiscalizado, no período de 02/2008 a 06/2012, é de 1%, e não de 2%. Veja-se, a propósito, o contido nos itens 5.1.1 e 5.1.2 do Relatório Fiscal: 3 Já citada em prévia nota de rodapé. Fl. 2610DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 24 “5.1.1 Deveras impende reconhecer que para fins de determinação do grau de risco e, por conseguinte, da alíquota a ser utilizada no cálculo da contribuição do SAT/GILRAT, cada órgão da Administração Pública Direta, com inscrição própria no Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica (CNPJ), deve verificar a atividade preponderante exercida, assim considerada a que ocupa o maior número de segurados empregados em seu âmbito. Não há necessária vinculação entre a atividade principal do órgão público, que define o código CNAE para fins de inscrição no CNPJ, e a atividade preponderante do órgão público, que define o enquadramento no grau de risco para fins de apuração da alíquota a ser utilizada no cálculo da contribuição do SAT/GILRAT. Neste sentido, não deixa dúvidas a SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT N° 49, DE 19 DE FEVEREIRO DE 2014, (Publicado(a) no DOU de 24/02/2014, seção 1, pág. 51). 5.1.2 De fato, conforme demonstrativos (integrantes do presente relatório fiscal) denominados Anexos D e E (Demonstrativos de apuração da atividade preponderante consolidado e analítico, respectivamente), no período de 02/2008 a 06/2012, procede a alegação do sujeito passivo sobre o seu enquadramento na alíquota de 1% em relação ao RAT, em função da prevalência da educação e saúde como atividades preponderantes. É importante consignar que a atividade econômica preponderante do sujeito passivo foi constatada a partir das informações por ele prestadas em GFIP (Guia de Recolhimento do FGTS e da Previdência Social), de onde se extraiu a relação de todos os empregados, em cada competência, e a sua respectiva CBO (Classificação Brasileira de Ocupações). Para tanto, foram excluídos os servidores cujo código CBO enquadra-se como atividade meio uma vez que esta não deve ser considerada para fins de determinação da atividade preponderante.” Assim, é forçoso concluir que o argumento apresentado pelo sujeito passivo, embora esteja correto, não tem o condão de alterar o lançamento, pois tem por objeto uma premissa que já foi contemplada pela fiscalização por ocasião da lavratura do Auto de Infração. Com efeito, o problema apontado pela fiscalização nas compensações envolvendo o RAT não tem relação com a alíquota aplicável. O item 5.1.2.1 do Relatório Fiscal deixou claro que grande parte dos valores que haviam sido recolhidos a maior a título de RAT acabaram sendo absorvidos pelos débitos decorrentes da inclusão de novos fatos geradores por meio de GFIPs retificadoras: “5.1.2.1 Ocorre, porém, que, conforme demonstrativos (integrantes do presente relatório fiscal) denominados Anexo B (Demonstrativo de apuração de crédito decorrente de diferença de alíquota de RAT) e Anexo C (Demonstrativo de apuração de créditos do sujeito passivo), foi constatado que, no período de 02/2008 a 06/2012, o sujeito passivo possui o referido crédito somente nas competências 11 a 13/2008, 05/2009, 13/2009 e 13/2010. Nas demais competências, não possui o crédito pleiteado em razão dessa diferença de alíquota de 2% para 1% porque reapresentou as GFIP relativas ao período em Fl. 2611DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 25 questão, incluindo novos fatos geradores, no caso, pagamentos efetuados a contribuintes individuais (vide Anexo VIII apresentado pelo sujeito passivo), bem como fez as retificações das alíquotas RAT (de 2% para 1%) através de GFIP substitutivas. Com essas alterações, os créditos ora existentes, decorrentes desses pagamentos a maior de RAT, tornaram-se insuficientes para absorver a totalidade dos débitos declarados (incluindo os novos fatos geradores), o que culminou na inclusão dos saldos devedores (inclusive de RAT) no parcelamento disciplinado pela Lei n° 12.810/2013, relativo ao processo n° 13154.720491/2013-20, conforme bem mencionou o próprio sujeito passivo em seu Anexo VIII.” O sujeito passivo não apresentou nenhum questionamento específico em relação ao fato destacado pela autoridade fiscal (absorção dos créditos pelos débitos acrescentados por GFIPs retificadoras). Nesse contexto, entendendo que o raciocínio da fiscalização está correto e não vejo alternativa a não ser manter inteiramente a glosa da compensação. (...) De fato, a legislação possibilita ao contribuinte a realização de compensação de contribuições previdenciárias sem necessidade de autorização da Receita Federal do Brasil (conforme art. 89 da Lei 8.212/91 e art. 56 da Instrução Normativa RFB nº 1.300, de 20/11/2012). É necessário destacar, no entanto, que esse direito nunca foi negado ao contribuinte. Não se cogitou, em nenhum momento, a necessidade de anuência prévia da autoridade fiscal. As compensações foram glosadas tão-somente em razão da constatação da inexistência dos direitos creditórios alegados pelo interessado, fato que deu ensejo à aplicação do § 9º do art. 89 da Lei 8.212/91 (§ 9º Os valores compensados indevidamente serão exigidos com os acréscimos moratórios de que trata o art. 35 desta Lei). (...)” e) Também, inaplicável o art. 74 da Lei no. 9.430, de 1996 à hipótese de compensação de contribuições previdenciárias, por expressa disposição legal do art. 26, parágrafo único da Lei no. 11.457, de 2007, na redação vigente à época dos fatos geradores e compensação ora analisadas, verbis: Lei 11.457/2007 Art. 26. O valor correspondente à compensação de débitos relativos às contribuições de que trata o art. 2º desta Lei será repassado ao Fundo do Regime Geral de Previdência Social no máximo 2 (dois) dias úteis após a data em que ela for promovida de ofício ou em que for deferido o respectivo requerimento. Parágrafo único. O disposto no art. 74 da Lei no 9.430, de 27 de dezembro de 1996, não se aplica às contribuições sociais a que se refere o art. 2º desta Lei (grifo nosso) f) Por fim, note-se, não há que se falar em valor probante de montantes constantes dos livros contábeis do sujeito passivo, na hipótese em que tais montantes se revelam Fl. 2612DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L I D A D O ACÓRDÃO 2101-003.542 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/1ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 14098.720198/2014-28 26 indevidamente utilizados como direitos creditórios (legalmente inexistentes), mais especificamente em sede de procedimento fiscalizatório que culmina com auto de infração devidamente instruído e formalizado como é o caso; g) Em tal cenário, como o que se configura nos autos ora analisados, há infrações constatadas a partir da utilização indevida dos montantes constantes dos livros e documentação-suporte da contribuinte como direito creditório, para fins de compensação. Daí, sem reparos a lavratura dos autos que ora são discutidos. 35. Assim, também afasto as alegações constantes do recurso ora relatadas nos itens 4.6 a 4.10, ressaltando-se também que, ainda que se reconheça como direito creditório parte dos valores/rubricas utilizados (as) para fins de compensação, a infração de apresentação de GFIP com informações incorretas permanece caracterizada para as demais rubricas(montantes) objeto de autuação, restando escorreito o AI lavrado sob o DEBCAD 51.068.480-0. 36. Por fim, constatadas como devidamente caracterizadas as infrações constantes dos autos de infração objeto de lançamento, escorreita a aplicação das multas em ambos os lançamentos, a qual, note-se, independe4 da intenção (dolo ou má-fé) do agente, consoante art. 136 do CTN, verbis: Art. 136. Salvo disposição de lei em contrário, a responsabilidade por infrações da legislação tributária independe da intenção do agente ou do responsável e da efetividade, natureza e extensão dos efeitos do ato. Conclusão 37. Assim, diante do exposto, voto por conhecer do recurso parcialmente, com exceção das alegações acerca de inconstitucionalidade da Lei no. 8.212, de 1991, e das relacionadas ao tema de prequestionamento do feito para fins de recurso à CSRF, para, quanto à parte conhecida, dar-lhe provimento parcial, para reconhecer o direito creditório referente aos recolhimentos efetuados sob a rubrica de salário-maternidade. É como voto. Assinado Digitalmente Heitor de Souza Lima Junior 4 Acrescente-se que não se trata de aplicação de multa qualificada no âmbito do presente processo. Fl. 2613DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 10111.720074/2021-03
Data da sessão: Wed Sep 17 00:00:00 UTC 2025
Numero da decisão: 3402-004.259
Decisão: Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, sobrestar a apreciação do presente Recurso Voluntário, até a ocorrência do trânsito em julgado dos Recursos Especiais 2147578/SP e 2147583/SP, afetos ao Tema Repetitivo 1293 (STJ), nos termos do disposto no artigo 100, do RICARF/2023. Após retornem-se os autos, para julgamento do Recurso Voluntário interposto. Os conselheiros José Assis Ferraz Neto e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles acompanharam a relatora pelas conclusões. Designado o Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles para, nos termos do art. 114, § 9º, do RICARF, apresentar voto vencedor em que faça consignar os fundamentos adotados pela maioria.
Nome do relator: MARIEL ORSI GAMEIRO
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Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, sobrestar a apreciação do presente Recurso Voluntário, até a ocorrência do trânsito em julgado dos Recursos Especiais 2147578/SP e 2147583/SP, afetos ao Tema Repetitivo 1293 (STJ), nos termos do disposto no artigo 100, do RICARF/2023. Após retornem-se os autos, para julgamento do Recurso Voluntário interposto. Os conselheiros José Assis Ferraz Neto e Arnaldo Diefenthaeler Dornelles acompanharam a relatora pelas conclusões. Designado o Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles para, nos termos do art. 114, § 9º, do RICARF, apresentar voto vencedor em que faça consignar os fundamentos adotados pela maioria. Assinado Digitalmente Mariel Orsi Gameiro – Relatora Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles – Presidente e Redator designado Participaram da sessão de julgamento os julgadores José de Assis Ferraz Neto, Mariel Orsi Gameiro, Cynthia Elena de Campos, Arnaldo Diefenthaeler Dornelles (Presidente). Ausentes o conselheiro Anselmo Messias Ferraz Alves e a conselheira Anna Dolores Barros de Oliveira Sá Malta. D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 2 RELATÓRIO Por bem descrever os fatos e direitos debatidos no presente processo administrativo, peço vênia para me utilizar do relatório constante à decisão de primeira instância: O presente auto de infração trata de procedimento de fiscalização que concluiu pela prática de interposição fraudulenta na importação. Conforme TERMO DE VERIFICAÇÃO FISCAL, fls. 10 a 106, a fiscalização aponta que a empresa CLICKEVOLUÇÃO CONSTRUTORA, IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA, CNPJ 11.642.823/0001-37, operou como importadora interposta em operações realizadas nos anos de 2016 e 2017. Indica ainda a fiscalização que a empresa BONA FIDE DISTRIBUIDORA, IMPORTADORA E EXPORTADORA DE PVC LTDA, CNPJ: 07.354.920/0001-57 participou de fato das práticas fraudulentas perpetradas pela CLICKEVOLUÇÃO, sendo autuada como responsável solidária. Por fim, foram também autuados como responsáveis solidários os sócios administradores SEBASTIANA BANDEIRA BARRA, CPF: 887.259.521-53, WELLINGTON ELIAS SANTOS, CPF: 560.560.521-68 e MARCOS RODRIGUES DO NASCIMENTO, CPF: 013.603.088-22. Nesses termos a fiscalização aplicou à empresa CLICKEVOLUÇÃO e às autuadas solidárias, a pena de perdimento prevista no art. 23, V, § 1° do Decreto-lei n°1.455/76. Pelo consumo da mercadoria o perdimento foi convertido em multa nos termos do art. 23, V, § 2° do Decreto-lei n°1.455/76. A autuação totalizou o valor de R$ 53.498.538,74. Intimada do Auto de Infração em 24/03/21, fl. 618, a empresa BONA FIDE não apresentou impugnação, sendo lavrado o Termo de Revelia de fl. 694. Intimado do Auto de Infração em 09/03/21, fl. 605, o autuado MARCOS RODRIGUES DO NASCIMENTO não apresentou impugnação, sendo lavrado o Termo de Revelia de fl. 695. Intimada do Auto de Infração em 23/03/2021, fl. 696, a autuada CLICKEVOLUÇÃO apresentou impugnação e documentos em 22/04/21, juntados às fls. 671 e seguintes, alegando em síntese: 1. Alega preliminarmente irregularidade no demonstrativo de apuração do montante devido. Afirma que a fiscalização não demonstrou o cálculo do montante e a conversão do valor na moeda nacional. Cita arts. 139 e seguintes do CTN e arts. 10 e 11 do PAF. Alega prejuízo à regular defesa. Cita o art. 142 do CTN. Cita jurisprudência administrativa sobre o tema. 2. Alega que a infração de interposição foi tipificada unicamente por dúvidas em relação à titularidade das mercadorias, em virtude de transferências bancárias entre CLICK e BONAFIDE. Alega que deve estar presente o intuito de fraude por meio de laranjas ou fantasmas. Afirma que os recursos D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 3 utilizados nas operações provinham do capital de giro próprio da importadora e de empréstimos tomados junto a outra empresa dos mesmos sócios, no caso a BONAFIDE. Cita doutrina sobre o tema e jurisprudência sobre o tema. Alega que não se pode conceber que uma unidade empresarial crie um laranja de si próprio. Alega que a suspeita da fiscalização tipificaria no máximo o art. 33 da Lei n° 11.488/07. Alega que a simples cessão de nome sem o escopo de fraude não caracteriza interposição fraudulenta. Cita jurisprudência sobre o tema. 3. Requer, por fim, que seja acolhida a preliminar ou, no mérito, seja julgado improcedente o presente auto de infração. Intimada do Auto de Infração em 23/02/2021, fl. 696, a autuada SEBASTIANA BANDEIRA BARRA apresentou impugnação e documentos em 22/04/2021, juntados às fls. 654 e seguintes, alegando em síntese: 1. Alega preliminarmente a ausência de solidariedade em relação à impugnante. Cita o art. 135, III do CTN. Afirma que só entrou na sociedade em junho de 2019. Afirma que as 54 importações autuadas ocorreram entre março de 2016 a junho de 2017. Afirma que não praticou nenhum ato com excesso de poder ou infração de lei, contrato social e estatuto. Afirma que não praticou atos que pudessem gerar lesão ao Erário. Afirma que não se comprovou o dolo da impugnante em fraudar. Cita o art. 128 do CTN. Cita doutrina sobre o tema. Afirma que a comprovação da responsabilidade do art. 135 do CTN depende apenas da comprovação das condutas ali descritas. Afirma que não foram comprovadas as condições do art. 95, I do Decreto-lei n° 37/66. Cita jurisprudência administrativa sobre o tema. 2. Afirma que a penalidade aplicada não tem natureza tributária, mas sim administrativa. Cita jurisprudência judicial sobre o tema. Afirma que, dessa forma, afasta-se a incidência do CTN e, por consequência, afasta-se também a responsabilidade tributária. Cita o art. 137 do CTN. 3. Requer, por fim, que seja acolhida a preliminar ou, no mérito, seja julgado improcedente o presente auto de infração. Intimada do Auto de Infração em 24/02/2021, fl. 696, o autuado WELLINGTON ELIAS SANTOS apresentou impugnação e documentos em 26/03/2021, juntados às fls. 628 e seguintes, alegando em síntese: 1. Alega a tempestividade da impugnação. 2. Afirma que a fiscalização não comprovou que o impugnante agiu com excesso de poderes ou infração de lei, contrato social ou estatuto, nos termos do art. 135 do CTN. Cita o art. 121 do CTN. Cita jurisprudência judicial sobre responsabilidade de administradores. Alega que a fiscalização imputou a responsabilidade nos arts. 124, I e 135 do CTN. Tece D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 4 comentários sobre o art. 124 do CTN em seus incisos I e II. Afirma que a fiscalização não indicou o inciso aplicado. Cita doutrina e jurisprudência sobre o tema. Alega violação do art. 10, IV do PAF. Afirma que a empresa CLICK é uma importadora e que toda a sua atividade está devidamente contabilizada, o que comprova sua idoneidade. Afirma agora que a fiscalização utilizou o art. 124, I e o art. 135, I e II do CTN. Cita mais doutrina sobre o art. 124 do CTN. Repete argumentos já citados sobre os artigos 124 e 135 do CTN. 3. Afirma que algumas das importações citadas pela fiscalização possuem adquirente declarado, não se podendo presumir a interposição. 4. Afirma que as intimações realizadas foram feitas no endereço da pessoa jurídica na pessoa da sócia Sebastiana. Afirma que até o momento não havia sido intimado. Afirma que a autuação é nula por falta de regular processo administrativo fiscal. Alega que não ocorreu a indicação precisa da conduta fraudulenta. Afirma que não há correlação entre os fatos motivadores e o enquadramento legal da irregularidade. Cita os artigos 10 e 11 do PAF. Cita jurisprudência sobre o tema. Cita os artigos 2 e 50 da Lei n° 9.784/99. 5. Afirma que não houve acobertamento pois grande parte das operações ocorreu por conta e ordem. Afirma que havia contrato de prestação de serviços de importação por conta e ordem. Afirma que tal contrato estava vinculado no SISCOMEX nos termos do art. 37 da Lei n° 9.784/99. Alega que o importador de fato é a empresa adquirente. Alega que estes adquirentes possuem capacidade financeira para realizar a operação. Afirma que não houve dolo nas operações entre CLICK e essas adquirentes. Afirma que o contrato entre CLICK e adquirente era válido pelo art. 104 do Código Civil. 6. 6. Requer, por fim, que seja acolhida a preliminar, que sejam reconhecidas as nulidades indicadas ou, no mérito, seja julgado improcedente o presente auto de infração. É o relatório. A 16ª Turma da DRJ08, em 27 de agosto de 2021, mediante Acórdão nº 108- 019.433, julgou improcedente a impugnação, sob os termos da seguinte ementa: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A IMPORTAÇÃO - II Ano-calendário: 2016, 2017 INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA NA IMPORTAÇÃO. A interposição fraudulenta na importação caracteriza a penalidade prevista no art. 23, V, § 1° do Decreto-lei n°1.455/76. Impugnação Improcedente Crédito Tributário Mantido D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 5 Foram apresentados recursos voluntários tempestivos, os quais repisam os argumentos postos em sede de impugnação. É o relatório. VOTO VENCIDO Conselheira Mariel Orsi Gameiro, Relatora Os recursos são tempestivos e atendem aos requisitos de admissibilidade, portanto, deles tomo integral conhecimento. Cinge-se a controvérsia na suposta ocorrência de interposição fraudulenta na importação, considerando que a empresa CLICKEVOLUÇÃO CONSTRUTORA, IMPORTAÇÃO E EXPORTAÇÃO LTDA, CNPJ 11.642.823/0001-37, operou como importadora interposta em operações realizadas nos anos de 2016 e 2017. De início, destaco que não analisarei o mérito dos argumentos, tão menos as provas acostadas pela fiscalização e pelo recorrente, sem adentrar na configuração ou não da infração apontada pelo auto de infração, porque entendo que a multa substitutiva da pena de perdimento, pelo revestimento de natureza aduaneira, atrai a prescrição intercorrente e o sobrestamento do feito, sob os termos dos artigos 99 e 1001, do Regimento Interno deste Conselho. Contudo, as considerações que entendo melhor serem exploradas neste voto, referem-se às curiosas investidas quanto à tese firmada pelo Superior Tribunal de Justiça, no Tema 1293, especificamente quanto i) marco da contagem do prazo de três anos da prescrição intercorrente, e ii) debate sobre a natureza das multas aduaneiras. Para conduzir o presente voto, vale, antes, mencionar qual a tese fixada pelo Superior Tribunal de Justiça, no Tema 1293: 1. Incide a prescrição intercorrente prevista no art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/1999 quando paralisado o processo administrativo de apuração de infrações aduaneiras, de natureza não tributária, por mais de 3 anos. 1 Art. 99. As decisões de mérito transitadas em julgado, proferidas pelo Supremo Tribunal Federal, ou pelo Superior Tribunal de Justiça em matéria infraconstitucional, na sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos, deverão ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito do CARF. Parágrafo único. O disposto no caput não se aplica nos casos em que houver recurso extraordinário, com repercussão geral reconhecida, pendente de julgamento pelo Supremo Tribunal Federal, sobre o mesmo tema decidido pelo Superior Tribunal de Justiça, na sistemática dos recursos repetitivos. Art. 100. A decisão pela afetação de tema submetido a julgamento segundo a sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos não permite o sobrestamento de julgamento de processo administrativo fiscal no âmbito do CARF, contudo o sobrestamento do julgamento será obrigatório nos casos em que houver acórdão de mérito ainda não transitado em julgado, proferido pelo Supremo Tribunal Federal e que declare a norma inconstitucional ou, no caso de matéria exclusivamente infraconstitucional, proferido pelo Superior Tribunal de Justiça e que declare ilegalidade da norma. Parágrafo único. O sobrestamento do julgamento previsto no caput não se aplica na hipótese em que o julgamento do recurso puder ser concluído independentemente de manifestação quanto ao tema afetado. D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 6 2. A natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração à legislação aduaneira é de direito administrativo (não tributário) se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. 3. Não incidirá o art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. O acórdão publicado – Recurso Especial nº 2147578, tem como ementa: ADMINISTRATIVO. ADUANEIRO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. PROCESSO ADMINISTRATIVO. INFRAÇÃO À LEGISLAÇÃO ADUANEIRA. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. ART. 1º, § 1º, DA LEI 9.873/99. INCIDÊNCIA DO COMANDO LEGAL NOS PROCESSOS DE APURAÇÃO DE INFRAÇÕES DE NATUREZA ADMINISTRATIVA (NÃO TRIBUTÁRIA). DEFINIÇÃO DA NATUREZA JURÍDICA DO CRÉDITO CORRESPONDENTE À SANÇÃO PELA INFRAÇÃO À LEGISLAÇÃO ADUANEIRA QUE SE FAZ A PARTIR DO EXAME DA FINALIDADE PRECÍPUA DA NORMA INFRINGIDA. FIXAÇÃO DE TESES JURÍDICAS VINCULANTES. SOLUÇÃO DO CASO CONCRETO: PROVIMENTO DO RECURSO ESPECIAL. 1. A aplicação da prescrição intercorrente prevista no art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 encontra limitações de natureza espacial (relações jurídicas havidas entre particulares e os entes sancionadores que componham a administração federal direta ou indireta, excluindo-se estados e municípios) e material (inaplicabilidade da regra às infrações de natureza funcional e aos processos e procedimentos de natureza tributária, conforme disposto no art. 5º da Lei 9.873/99). 2. O processo de constituição definitiva do crédito correspondente à sanção por infração à legislação aduaneira segue o procedimento do Decreto 70.235/72, ou seja, faz-se conforme "os processos e procedimentos de natureza tributária" mencionados no art. 5º da Lei 9.873/99. Todavia, o rito estabelecido para a apuração ou constituição definitiva do crédito correspondente à sanção pelo descumprimento de uma norma de conduta é desimportante para a definição da natureza jurídica da norma descumprida. 3. É a natureza jurídica da norma de conduta violada o critério legal que deve ser observado para dizer se tal ou qual infração à lei deve ou não D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 7 obediência aos ditames da Lei 9.873/99, e não o procedimento que tenha sido escolhido pelo legislador para se promover a apuração ou constituição definitiva do crédito correspondente à sanção pela infração praticada. O procedimento, seja ele qual for, não tem aptidão para alterar a natureza das coisas, de modo que as infrações de normas de natureza administrativa não se convertem em infrações tributárias apenas pelo fato de o legislador ter estabelecido, por opção política, que aquelas serão apuradas segundo processo ou procedimento ordinariamente aplicado para estas. 4. Este Tribunal Superior possui sedimentada jurisprudência a reconhecer que nos processos administrativos fiscais instaurados para a constituição definitiva de créditos tributários, é a ausência de previsão normativa específica acerca da prescrição intercorrente a razão determinante para se impedir o reconhecimento da extinção do crédito por eventual demora no encerramento do contencioso fiscal, valendo a regra de suspensão da exigibilidade do art. 151, III, do CTN para inibir a fluência do prazo de prescrição da pretensão executória do art. 174 do mesmo diploma Nesse particular aspecto, o regime jurídico dos créditos "não tributários" é absolutamente distinto, haja vista que, para tais créditos, temos justamente a previsão normativa específica do art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 a instituir prazo para o desfecho do processo administrativo, sob pena de extinção do crédito controvertido por prescrição intercorrente. 5. Em se tratando de infração à legislação aduaneira, a natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela violação da norma será de direito administrativo se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. Não incidirá o art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. Precedente sobre a matéria: REsp n. 1.999.532/RJ, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 9/5/2023, DJe de 15/5/2023. 6. Teses jurídicas de eficácia vinculante, sintetizadoras da ratio decidendi do julgado paradigmático: 1. Incide a prescrição intercorrente prevista no art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/1999 quando paralisado o processo administrativo de apuração de infrações aduaneiras, de natureza não tributária, por mais de 3 anos. 2. A natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração à legislação aduaneira é de direito D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 8 administrativo (não tributário) se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. 3. Não incidirá o art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. concreto, o acórdão recorrido negou vigência a esse dispositivo legal, divergindo da tese jurídica vinculante ora proposta, bem como do entendimento estabelecido sobre a matéria em precedentes específicos do STJ (REsp 1.999.532/RJ; AgInt no REsp 2.101.253/SP; AgInt no REsp 2.119.096/SP e AgInt no REsp 2.148.053/RJ). 8. Recurso especial provido. Pois bem. Do marco da contagem do prazo de três anos para configurar a prescrição da pretensão punitiva da Administração Pública – art. 1, par. 1º, da Lei 9.783/1999 A controvérsia e dúvida que se instaura neste Conselho a partir da tese firmada pelo Superior Tribunal de Justiça, no Tema 1.293, diz respeito ao marco inicial e final da contagem do prazo de três anos para configurar a prescrição intercorrente e a perda da pretensão punitiva da Administração Pública, conforme dispõe o artigo 1º, parágrafo 1º, da Lei 9.873/1999: Art. 1o Prescreve em cinco anos a ação punitiva da Administração Pública Federal, direta e indireta, no exercício do poder de polícia, objetivando apurar infração à legislação em vigor, contados da data da prática do ato ou, no caso de infração permanente ou continuada, do dia em que tiver cessado. § 1o Incide a prescrição no procedimento administrativo paralisado por mais de três anos, pendente de julgamento ou despacho, cujos autos serão arquivados de ofício ou mediante requerimento da parte interessada, sem prejuízo da apuração da responsabilidade funcional decorrente da paralisação, se for o caso. Me parece haver uma confusão conceitual para delimitar a natureza do despacho hábil á interrupção da prescrição intercorrente, tendo sido abordado, em determinados posicionamentos, que basta para tanto, o mero despacho de encaminhamento, ou qualquer despacho de mero expediente organizacional para que se interrompa o aludido prazo. Contudo, entendo que o despacho ou julgamento posto pela legislação deve carregar a força de um despacho interlocutório, não só porque caminha ao lado e complementa o termo normativo “julgamento”, mas principalmente porque os despachos de mero expediente se relacionam à questões administrativas simples e não essenciais ao processo, com objetivo de D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 9 manutenção do iter que deve seguir, sem solucionar a lide, ou sem qualquer interferência de questões de direito material ou processual (saneamento, por exemplo), que surgem durante o processo. O mero despacho é vazio de cunho decisório e não pode ensejar, portanto, a interrupção do prazo prescricional descrito no parágrafo 1, artigo 1°, da Lei 9.873/1999. Nesse sentido, o Superior Tribunal de Justiça, em 2025: AGRAVO EM RECURSO ESPECIAL Nº 2669321 - DF (2024/0217697-0) DECISÃO Trata-se de agravo manejado pelo Conselho Administrativo de Defesa Econômica - CADE contra decisão que não admitiu recurso especial, este interposto com fundamento no art. 105, III, a e c, da CF, desafiando acórdão proferido pelo Tribunal Regional Federal da 1ª Região, assim ementado (fl. 627): ADMINISTRATIVO. PROCESSUAL CIVIL. PROCESSO ADMINISTRATIVO. CONSELHO ADMINISTRATIVO DE DEFESA ECONÔMICA (CADE). MULTA. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE E PUNITIVA. AUSÊNCIA DE CAUSA INTERRUPTIVA. LEI 9.873/99. SENTENÇA MANTIDA. 1. Nos termos do art. 1º da Lei 9.873/99, "prescreve em cinco anos a ação punitiva da Administração Pública Federal, direta ou indireta, no exercício do poder de polícia, objetivando apurar infração à legislação em vigor (...)". Continua o parágrafo primeiro que "incide a prescrição no procedimento administrativo paralisado por mais de três anos, pendente de julgamento ou despacho (...)". 2. Simples despacho com solicitação de informações ao Ministério Público Federal sobre ao andamento processual de Ação Civil Pública, com objeto semelhante ao do processo administrativo, invocado como marco interruptivo do prazo prescricional, não configura ato com força de movimentação processual ou ato inequívoco que importe apuração do fato, de forma a afastar a inércia administrativa no caso concreto, notadamente em um contexto no qual o CADE atuava na ação civil pública na condição de amicus curiae. 3. Apelação do CADE a que se nega provimento. Opostos embargos declaratórios, foram rejeitados (fls. 669/681). D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 10 Nas razões do recurso especial, a parte agravante aponta, além de divergência jurisprudencial, violação aos arts. 489, § 1º, e 1.022, II, do CPC; 1º e 2º da Lei n. 9.873/99. Sustenta que: (I) o acórdão proferido pelo Tribunal de origem é omisso "o quanto a todos os atos que efetivamente deram impulso ao processo administrativo, ainda que se considerem atos de mero expediente." (fl. 706); e (II) não se verifica, na espécie, a ocorrência da prescrição intercorrente tendo em vista que a prática, pela autarquia ora agravante, de atos de impulso do procedimento administrativo. Ressalta que "a lei não exige, no âmbito da prescrição intercorrente, a prática de atos qualificados como aqueles que são exigidos para a interrupção da prescrição direta." (fl. 714). Aduz, em acréscimo, que "é notória a confusão perpetrada pelas Instâncias e origem acerca das causas de interrupção das diferentes modalidades de prescrição, assim como restou incontroversa nos autos a prática de atos de impulso do processo administrativo e, portanto, a ausência de sua paralisação por mais de 3 (três) anos após sua instauração." (fl. 717). É O RELATÓRIO. SEGUE A FUNDAMENTAÇÃO. A irresignação não prospera. Verifica-se, inicialmente, não ter ocorrido ofensa aos arts. 489, § 1º, e 1.022, II, do CPC, na medida em que o Tribunal de origem dirimiu, fundamentadamente, as questões que lhe foram submetidas e apreciou integralmente a controvérsia posta nos autos; não se pode, ademais, confundir julgamento desfavorável ao interesse da parte com negativa ou ausência de prestação jurisdicional. Com efeito, sobre o tema tido como olvidado, a Corte Regional consignou (fls. 628/632): A controvérsia trazida a esta Corte gira em torno da interpretação e alcance do instituto da prescrição no âmbito dos processos administrativos federais. No caso, trata-se de instauração do Processo Administrativo nº 08000.009354/97-82 pela Secretaria de Direito Econômico - SDE, na data de 19/07/01, visando à apuração de existência de cartel entre as companhias distribuidoras de Gás Liquefeito de Petróleo (GLP) nos D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 11 municípios de Porto Alegre e Canoas, no Estado do Rio Grande do Sul. Busca o processo administrativo apurar a existência da prática de infrações contra a ordem econômica previstas na Lei nº 8.884/94, conhecida como Lei Antitruste, almejando a aplicação de sanção de natureza administrativa. Paralelamente ao processo administrativo, consta nos autos que foi proposta Ação Civil Pública nº 97.00.21424-9/RS, distribuída para a 2ª Vara Federal de Porto Alegre/RS, com objeto semelhante ao do processo administrativo, buscando indenização civil em razão do ilícito antitruste, sentenciada na data de 13/01/2010, julgando parcialmente procedentes os pedidos. Pelo extrato processual apresentado nos autos (fl. 464/465), o ponto discutido refere-se ao período compreendido entre 26/08/2004 e 31/03/2010 em que a autoridade administrativa praticou apenas dois atos no processo: o envio de Ofício ao MPF solicitando informações sobre o andamento da Ação Civil Pública, feitos em 27/09/2005 e em 26/09/2008. A Lei nº 9.873/99, que estabelece o prazo de prescrição para o exercício da ação punitiva da Administração Pública Federal, sobre o assunto, assim dispõe: [...] A leitura do dispositivo acima transcrito revela a existência de dois tipos de prescrição, aquela relativa ao jus puniendi do Estado, ou seja, o prazo quinquenal para a Administração Pública iniciar o processo administrativo de apuração e sanção do ilícito na esfera administrativa, descrita no artigo primeira da citada lei, e a denominada prescrição intercorrente, trienal, que ocorre após a instauração do processo, por inércia administrativa na sua condução. Quanto à prescrição punitiva, o artigo segundo prevê as hipóteses de sua interrupção, elencando-as nos incisos I a IV. Já o parágrafo primeiro, do artigo primeiro, trata, de forma inconfundível, da prescrição incidente sobre a desídia administrativa, após a instauração do processo. Veja que a redação do artigo revela que a intenção do legislador é evitar a eternização do D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 12 processo, estabelecendo um prazo prescricional para o caso de imobilismo da autoridade administrativa em praticar os atos necessários que conduzam o processo ao seu desfecho final. É indiscutível que ambas acabam por alijar o poder punitivo do Estado, pelo decurso do tempo, contudo, as causas de interrupção são distintas. Nos termos literais do parágrafo primeiro, do artigo primeiro, ocorre a prescrição intercorrente caso o processo administrativo fique paralisado, por mais de três anos, aguardando julgamento ou despacho, o que violaria o princípio da eficiência que deve orientar toda a atuação administrativa. Neste caso, os atos que seriam hábeis a interromper a prescrição intercorrente seriam aqueles necessários a conduzir o processo administrativo ao seu julgamento. Neste ponto, de fato, a sentença atacada fundamenta a ocorrência da prescrição intercorrente no inciso II, do artigo 2º, da lei em comento, em razão da comprovação de que não foi praticado, no período compreendido entre 26/08/2004 e 31/03/2010, nenhum ato que importe inequivocamente em apuração do fato. Contudo, apesar de entender que o juízo de primeira instância fez confusão entre as causas de interrupção da prescrição para fundamentação da sentença, a análise dos autos demonstra que os atos praticados no interstício de mais de cinco anos não foram considerados causas de interrupção da prescrição intercorrente prevista no artigo primeiro, parágrafo primeiro, da Lei nº 9.873/99, nem da prescrição punitiva prevista no artigo segundo. Na medida em que a lei estabelece como causa de interrupção da prescrição intercorrente o julgamento da causa processual ou um despacho, este tendente a impulsionar o processo ao seu encerramento, ao seu objetivo final, tem-se que a expedição de ofício solicitando informações sobre andamento processual não se traduz como um ato com esse objetivo. Interessante pontuar que o objeto dos ofícios é apenas a solicitação de informações sobre andamento processual, informações, inclusive, públicas e disponíveis para consulta pela internet, não D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 13 havendo promoção de nenhuma movimentação, impulso ou inovação processual. Apenas em 31/03/2010 é que houve nova movimentação, com a determinação de intimação das representadas para especificação de provas (fl. 465), revelando que o processo ficou mesmo paralisado durante lapso temporal de mais de cinco anos. Neste contexto, mesmo que se trate de despacho de mero expediente, ele deve servir para impulsionar o processo, para fins de afastar a incidência dos efeitos da prescrição, o que leva à conclusão de inércia administrativa da condução processual. Também não foi verificada a interrupção da prescrição punitiva, pois não restou caracterizada a prática de nenhum dos atos previstos nos incisos do artigo segundo, especificamente o inciso III, qualquer ato inequívoco que importe a apuração do fato. A solicitação de informações sobre andamento processual não pode ser considerado ato inequívoco de apuração dos fatos. Caso a intenção fosse, realmente, de instrução processual, o pedido seria dirigido pontualmente ao envio de cópia de documentação específica destinada à comprovação ou apuração de autoria ou materialidade dos fatos investigados no processo administrativo, o que não ocorreu. Ademais, o próprio CADE participou da ACP, na condição de amicus curiae, cujo objetivo é justamente auxiliar o julgador oferecendo esclarecimentos sobre as questões discutidas no processo, o que demonstra que tinha conhecimento do conteúdo probatório daquela ação judicial e do que poderia ser útil para a instrução do processo administrativo. [...] Dessa forma, entendo que restou caracterizada a ocorrência da prescrição intercorrente, bem como a ocorrência da prescrição punitiva estatal, em razão da paralisação dos autos, pendente de julgamento ou despacho de movimentação processual ou da prática de ato inequívoco de instrução processual, no período de 26/08/2004 a 31/03/2010, portanto, por mais de cinco anos. Não ficou configurada, pois, a alegada omissão. D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 14 (...) (AREsp n. 2.669.321, Ministro Sérgio Kukina, DJEN de 21/05/2025.) Ainda, no Tribunal Regional Federal da 1ª Região: DIREITO ADMINISTRATIVO E PROCESSUAL CIVIL. AGRAVO DE INSTRUMENTO. EXECUÇÃO FISCAL. MULTA ADMINISTRATIVA. INFRAÇÃO AMBIENTAL. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE NO PROCESSO ADMINISTRATIVO. INÉRCIA DA ADMINISTRAÇÃO POR MAIS DE TRÊS ANOS. ARTIGO 1º, § 1º, DA LEI Nº 9.873/1999. NULIDADE DA CDA. RECURSO PROVIDO. I. CASO EM EXAME 1. Agravo de instrumento interposto contra decisão do Juízo da 2ª Vara Federal da Subseção Judiciária de Ji-Paraná/RO, que rejeitou a exceção de pré- executividade e afastou a ocorrência da prescrição intercorrente no processo administrativo, bem como a prescrição da pretensão punitiva. 2. O agravante sustenta que houve prescrição intercorrente devido à paralisação do processo administrativo por mais de três anos sem despacho ou julgamento, conforme previsto no artigo 1º, § 1º, da Lei nº 9.873/1999. 3. Afirma, ainda, que transcorreu prazo superior a cinco anos entre o descumprimento do pagamento da multa e a inscrição do débito em dívida ativa, sem que tenha havido citação válida. 4. Em contrarrazões, o Instituto Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis (IBAMA) argumenta que a multa tem natureza não tributária, não sendo aplicáveis as disposições do Código Tributário Nacional, e que não houve paralisação superior a três anos no processo administrativo. II. QUESTÃO EM DISCUSSÃO 1. Verificar se houve a prescrição intercorrente no processo administrativo que resultou na constituição do crédito executado, nos termos do artigo 1º, § 1º, da Lei nº 9.873/1999, bem como analisar a prescrição da pretensão punitiva da Administração para a cobrança da multa. III. RAZÕES DE DECIDIR 1. O artigo 1º, § 1º, da Lei nº 9.873/1999 estabelece que ocorre a prescrição intercorrente nos processos administrativos que permanecerem paralisados por mais de três anos, sem julgamento ou despacho, impondo o arquivamento dos autos. D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 15 2. O exame do processo administrativo demonstra que houve a lavratura do auto de infração em 04/11/2009 e notificação inicial em 16/11/2009, sem apresentação de defesa administrativa pelo autuado. 3. Após essa data, a única medida instrutória relevante ocorreu em 25/02/2013, quando foi realizada consulta ao SICAFI para averiguação de antecedentes ambientais do agravante. Considerando que essa movimentação se deu após mais de três anos da notificação inicial, configura-se a prescrição intercorrente. 4. A jurisprudência do Superior Tribunal de Justiça e deste Tribunal Regional Federal reconhece que simples movimentações processuais de caráter burocrático ou despachos de mero expediente não têm o condão de interromper a prescrição intercorrente administrativa. 5. Além disso, quanto à prescrição da cobrança da multa administrativa, o STJ, no julgamento do REsp 1.115.078/RS (Tema 329), consolidou o entendimento de que a Administração Pública tem o prazo de cinco anos, contado do término do processo administrativo, para promover a execução da penalidade imposta. 6. No caso concreto, o processo administrativo encerrou-se com a notificação da decisão homologatória em 01/06/2015, e a execução fiscal foi ajuizada em 29/08/2016, dentro do prazo prescricional de cinco anos. No entanto, a prescrição intercorrente já havia sido consumada, tornando nula a Certidão de Dívida Ativa que embasa a execução fiscal. IV. DISPOSITIVO 1. Agravo de instrumento provido. -- ---------------------------------------------------------------------- Legislação relevante citada: Lei nº 9.873/1999, artigo 1º, § 1º. Jurisprudência relevante citada: STJ, REsp 1.115.078/RS, relator Ministro Castro Meira, Primeira Seção, julgado em 24/03/2010, DJe 06/04/2010; TRF1, AC 1005412-07.2017.4.01.3500, relator Desembargador Federal Roberto Carvalho Veloso, PJe 04/02/2025. (AG 0034352-23.2017.4.01.0000, JUIZ FEDERAL WAGNER MOTA ALVES DE SOUZA, TRF1 - DÉCIMA-TERCEIRA TURMA, PJe 27/02/2025 PAG.) D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 16 DIREITO AMBIENTAL E ADMINISTRATIVO. AGRAVO DE INSTRUMENTO. AUTO DE INFRAÇÃO AMBIENTAL. PRESCRIÇÃO PUNITIVA E INTERCORRENTE. INSUFICIÊNCIA DS ATOS ADMINISTRATIVOS PARA INTERRUPÇÃO DO PRAZO PRESCRICIONAL. SUSPENSÃO DOS PRAZOS DURANTE A PANDEMIA. INAPLICABILIDADE NO CASO CONCRETO. DECISÃO LIMINAR MANTIDA. 1. Trata-se de Agravo de Instrumento interposto pelo Instituto Brasileiro do Meio Ambiente e dos Recursos Naturais Renováveis (IBAMA) contra decisão proferida pelo Juízo da ação anulatória nº 1001664-93.2024.4.01.3605. A referida decisão liminar concedeu tutela de urgência para suspender os efeitos do Auto de Infração nº 457591-D, acolhendo a tese de prescrição punitiva administrativa. 2. Nos termos da Lei n. 9.873/1999, o prazo prescricional para apuração de infrações administrativas e aplicação de sanções é de cinco anos, salvo a ocorrência de atos interruptivos, os quais devem ser inequívocos e direcionados à apuração dos fatos, nos termos do art. 2º da norma. 3. Não se configuram como marcos interruptivos atos administrativos genéricos, despachos de mero expediente ou movimentações processuais que não impliquem apuração efetiva da infração. 4. A prescrição intercorrente, prevista no art. 1º, §1º, da Lei n. 9.873/1999, incide quando o procedimento administrativo permanece paralisado por mais de três anos, pendente de julgamento ou despacho, não sendo qualquer movimentação apta a interrompê-la. 5. A suspensão dos prazos prescricionais estabelecida pelo parágrafo único do art. 6º-C da Lei n. 13.979/2020, em razão da pandemia da COVID-19, não exime a Administração de demonstrar a continuidade dos atos de apuração no período anterior ou subsequente à suspensão. 6. A decisão agravada encontra-se devidamente fundamentada, considerando a ausência de atos interruptivos válidos que impeçam a consumação da prescrição punitiva e intercorrente. 7. Agravo de Instrumento desprovidO. D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 17 (AG 1032929-64.2024.4.01.0000, DESEMBARGADOR FEDERAL CARLOS AUGUSTO PIRES BRANDÃO) Isto posto, entendo que o presente processo, sem despachos considerados hábeis à interrupção da prescrição intercorrente, decorridos mais de três anos entre o auto de infração e o acórdão de impugnação, está sujeito à prescrição intercorrente. Natureza da multa aduaneira Como dito, o segundo ponto a ser tratado é a dúvida que tem sido levantada em relação à natureza das multas aduaneiras, posto que a tese esposada pelo Superior Tribunal de Justiça, sob o Tema 1293, afirma de forma categórica que aquelas com caráter híbrido – postuladas com caráter aduaneiro e com nítidos reflexos tributários, além das eminentemente aduaneiras, estão sob a guarida da prescrição intercorrente. Excluiu, de forma expressa, o que possui natureza tributária. A verdade é que há muito tempo as decisões do CARF, pelo menos em parte, têm sido endereçadas a segregar o direito aduaneiro do direito tributário, tal como é visto também na doutrina e na construção da jurisprudência judicial sobre diversos temas aduaneiros, especialmente quando se trata de natureza da temática envolta no processo administrativo em debate. A controvérsia relativa à natureza das penalidades aduaneiras não foge da respectiva perspectiva e, me parece ter sido reacendida pela decisão proferida quanto à aplicabilidade da prescrição intercorrente às multas aduaneiras, no Tema 1293, julgado recentemente pelo Superior Tribunal de Justiça, sob a guarida dos Recursos Repetitivos. No presente processo, discute-se a multa substitutiva da pena de perdimento, tendo em vista suposta interposição fraudulenta verifica nas operações internacionais da recorrente, portanto, o recorte, neste processo, será respectiva multa. A expressão interposição fraudulenta foi positivada no nosso ordenamento por meio da Medida Provisória 66, de 29 de agosto de 2002, posteriormente convertida na Lei 10.637, de 27 de dezembro de 2002. A referida norma deu nova redação ao artigo 23 do Decreto-Lei 1.455, de 07 de abril de 1976, estabelecendo no seu inciso “v” o seguinte (os destaques são nossos): “Art. 23. Consideram-se dano ao Erário as infrações relativas às mercadorias: [...] V – estrangeiras ou nacionais, na importação ou na exportação, na hipótese de ocultação do sujeito passivo, do real vendedor, D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 18 comprador ou de responsável pela operação, mediante fraude ou simulação, inclusive a interposição fraudulenta de terceiros. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 30.12.2002) § 1º. O dano ao erário decorrente das infrações previstas no caput deste artigo será punido com a pena de perdimento das mercadorias. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 30.12.2002) § 2º. Presume-se interposição fraudulenta na operação de comércio exterior a não- comprovação da origem, disponibilidade e transferência dos recursos empregados. (Incluído pela Lei nº 10.637, de 30.12.2002) § 3º. As infrações previstas no caput serão punidas com multa equivalente ao valor aduaneiro da mercadoria, na importação, ou ao preço constante da respectiva nota fiscal ou documento equivalente, na exportação, quando a mercadoria não for localizada, ou tiver sido consumida ou revendida, observados o rito e as competências estabelecidos no Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972. (Redação dada pela Lei nº 12.350, de 2010) Em que pese gritante a natureza jurídica posta pela norma, que é aduaneira, é importante demonstrar que o marco que deve ser utilizado como pressuposto básico para análise da predominância de natureza aduaneira ou tributária, é a Constituição Federal. Nota-se que, dentre a doutrina e jurisprudência, parte-se da análise de qual é o objeto tutelado pela norma constitucional e infraconstitucional, ainda que carregue, de forma equivocada – segundo a própria jurisprudência do CARF, equivocados resquícios tributários. O controle aduaneiro, disposto pelo artigo 237, da Constituição Federal, zela em normas de conduta e em normas de controle sistêmico, não só – aliás, essa é a menor das preocupações, a arrecadação tributária, mas sim, a entrada e saída de mercadorias, em combate direto a infrações que induzem prejuízo a esse controle, que prejudicam a saudável operacionalização entre todos os intervenientes do comércio exterior. E esse é o bem tutelado pelo direito aduaneiro, esse é o marco que me utilizo para afirmar categoricamente que as normas vigentes que carregam natureza aduaneira são aquelas que, primordialmente, ensejam o controle aduaneiro. A arrecadação tributária, além de estar escalada em outro capítulo da Constituição Federal (artigo 145 a 162), embora se apresente como reflexo de alguma D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 19 dinâmica das operações internacionais – como a cobrança da diferença de tributos nos casos de revisão aduaneira e classificação incorreta de mercadorias, não tem qualquer predominância, e, sequer, pode ser considerada como a fonte do reconhecimento do litígio quando se trata de direito aduaneiro. Esse posicionamento não é só meu, conforme podemos verificar em diversos acórdãos proferidos pelo Conselheiro Rosaldo Trevisan: Acórdão nº 3403-002.865 – Relatoria do Conselheiro Rosaldo Trevisan “(...) A leitura do histórico da legislação sobre importações efetuadas por terceiros no Brasil (conta e ordem e encomenda), efetuada pela empresa, é substancialmente equivocada. A uma, porque imagina que as alterações legislativas tiveram por escopo principal a disciplina do IPI. A duas, porque entende que só existe fraude ou simulação se o ocultado for equiparado a importador. A questão referente ao IPI é uma, mas não a motivação de todo arcabouço legislativo disciplinando as importações por conta e ordem e encomenda, prática que pode ser prestar a propiciar subfaturamento, sonegação na tributação interna, burla a controles administrativos e à habilitação, e fuga à parâmetros de seletividade aduaneiros (canais de conferência mais rigorosos). Assim, a construção jurídica desenvolvida a pena com perdimento, v.g., uma empresa que recolhe todos os tributos devidos (inclusive o IPI), mas ainda assim oculta terceiro de forma fraudulenta em operação de comércio exterior. A visão exclusivamente tributária do comércio exterior é míope, e ignora os contornos aduaneiros das operações. Veja-se que o fisco aponta, na autuação, possíveis benefícios obtidos com a fraude, sendo a “quebra da cadeia do IPI” um deles. (...) A empresa afirma ainda não ter existido dano ao Erário, pois não houve “quebra da cadeia do IPI”. A alegação revela dois entendimentos equivocados em relação à interposição fraudulenta. O primeiro de que toda a construção legislativa que rege a matéria teve preocupação exclusivamente tributária, quando a temática afeta à interposição fraudulenta é predominantemente aduaneira, ligada à gestão de risco nas operações de comércio exterior. (...) D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 20 Acórdão nº 3401-004.383 – Relatoria do Conselheiro Rosaldo Trevisan “(...) E, na aplicação da multa aduaneira prevista em tal enquadramento (na presente autuação sequer se questiona a premissa fiscal de impossibilidade de apreensão), é absolutamente irrelevante haver falta de pagamento de tributos. Ainda que a fiscalização tenha destacado que as notas fiscais sequer destacavam IPI, cabe recordar que a penalidade aplicada tem fundamento no artigo 23 do Decreto-Lei no 1.455/1976. O “dano ao Erário” referido na legislação tem pouca relação com “sonegação fiscal”, pois a infração não é de natureza tributária. É cristalino que o texto do artigo 23 do Decreto-Lei no 1.455/1976 (essencialmente no caput e no § 1o) não está a dizer que só quando ocasionarem dano ao Erário as infrações ali referidas serão punidas com o perdimento. Ele está, sim, trazendo claramente duas afirmações: (a) as infrações ali relacionadas consideram-se dano ao Erário; e (b) o dano ao Erário é punido com o perdimento. Disso, silogisticamente, pode-se afirmar que as infrações ali relacionadas são punidas com o perdimento. Não há margem para discussão se houve ou não “dano ao Erário”, no caso concreto. Seria improdutivo discutir, v.g., o dano ao Erário no caso de abandono de mercadorias pelos importadores (conduta tipificada no inciso II do referido artigo 23). Acórdão nº 3402-002.255 – Relatoria do Conselheiro Rosaldo Trevisan “(...) A recorrente alega, em seu recurso voluntário, que a nova redação lhe é mais favorável, permitindo a configuração da denúncia espontânea no caso em apreço. E que restaria então afastada sua responsabilidade, tendo em vista a retroatividade benigna, prevista no art. 106, II, “b” do CTN, pois com a substituição da pena de perdimento por uma multa, houve uma transformação da natureza da infração, que agora admite o pagamento em pecúnia. Em relação D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 21 ao alegado, convém inicialmente destacar que foram duas as alterações promovidas no § 2o. A primeira delas foi no sentido de alargar a aplicação do instituto também às penalidades de natureza administrativa. Nisso andou mal o legislador, porque ao não conceituar o que entende como “infrações de natureza administrativa” fez com que persistisse o problema de indeterminação da redação original, que não conceituava o que se entende por “infrações de natureza tributária”. A rigor, as penalidades tributárias são espécies do gênero penalidades administrativas (toda penalidade tributária é exigida pela Administração e, nesse sentido, é administrativa). Mas se o legislador usasse a expressão “administrativa” nesse sentido lato, a expressão “tributária” seria absolutamente desnecessária. Uma outra leitura do comando seria no sentido de que com “infrações de natureza administrativa” o legislador quis tratar daquilo que a legislação aduaneira (art. 169 do Decreto-Lei no 37/1966) denomina de “infrações administrativas ao controle das importações”. Não nos alongaremos na discussão dessa primeira alteração, porque ela não é tão significativa para o deslinde do presente feito. Basta que tenhamos em mente que a multa em discussão (resultante da impossibilidade de aplicação da pena de perdimento) definitivamente não possui natureza tributária. Acórdão nº 3403-002.865 – Relatoria do Conselheiro Rosaldo Trevisan Assunto: Regimes Aduaneiros Período de apuração: 04/03/2004 a 09/11/2006 MANDADO DE PROCEDIMENTO FISCAL. PRORROGAÇÕES. ALTERAÇÕES. CIÊNCIA. A prorrogação ou alteração do Mandado de Procedimento Fiscal (MPF) poderá ser efetuada por meio de registro eletrônico efetuado pela autoridade outorgante, divulgando a informação na internet, para ciência/acompanhamento do sujeito passivo. RESPONSABILIDADE. INFRAÇÕES. IMPORTAÇÃO. SOLIDARIEDADE. AUTUAÇÃO ISOLADA DO IMPORTADOR DE FATO. NULIDADE. INEXISTÊNCIA. A ausência do importador de direito na autuação (ocultante) não exclui a responsabilidade do autuado D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 22 (importador de fato / ocultado). PENALIDADE ADUANEIRA. DECADÊNCIA. Em matéria aduaneira, o direito de impor penalidade se extingue no prazo de cinco anos a contar da data da infração, conforme estabelece o art. 139 do Decreto-Lei no 37/1966. INTERPOSIÇÃO FRAUDULENTA. PRESUMIDA E COMPROVADA. A interposição, em uma operação de comércio exterior, pode ser comprovada ou presumida. A interposição presumida é aquela na qual se identifica que a empresa que está importando não o faz para ela própria, pois não consegue comprovar a origem, a disponibilidade e a transferência dos recursos empregados na operação. Assim, com base em presunção legalmente estabelecida (art. 23, § 2o do Decreto-Lei no 1.455/1976), configura-se a interposição e aplica-se o perdimento. Segue-se, então, a declaração de inaptidão da empresa, com base no art. 81, § 1o da Lei no 9.430/1996, com a redação dada pela Lei no 10.637/2002. A interposição comprovada é caracterizada por um acobertamento no qual se sabe quem é o acobertante e quem é o acobertado. A penalidade de perdimento afeta materialmente o acobertado (em que pese possa a responsabilidade ser conjunta, conforme o art. 95 do Decreto-Lei no 37/1966), embora a multa por acobertamento (Lei no 11.488/2007) afete somente o acobertante, e justamente pelo fato de “acobertar”. IMPORTAÇÃO POR CONTA E ORDEM. PRESUNÇÃO. RECURSOS. TERCEIROS. Conforme art. 27 da Lei no 10.637/2002, a operação de comércio exterior realizada mediante utilização de recursos de terceiro presume-se por conta e ordem deste. DANO AO ERÁRIO. PERDIMENTO. DISPOSIÇÃO LEGAL. No art. 23 do Decreto-Lei no 1.455/1976 enumeram-se as infrações que, por constituírem dano ao Erário, são punidas com a pena de perdimento das mercadorias. É inócua, assim, a discussão sobre a existência de dano ao Erário no dispositivo citado, visto que o dano ao Erário decorre do texto da própria norma legal. No mesmo sentido, entende Rodrigo Mineiro2, conforme se verifica: “(...) Entendemos que o ponto de partida para a análise das infrações aduaneiras é a violação do bem jurídico tutelado: o controle aduaneiro. Na análise do tipo infracional aduaneiro e sua 2 D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 23 correspondente penalidade administrativa/aduaneira, a ação ou omissão definida pela legislação aduaneira como infração deve ser verificada independentemente de sua finalidade arrecadatória e considerando seu bem jurídico tutelado. (...) Toda a normativa de combate à interposição fraudulenta de terceiros no comércio exterior brasileiro se fundamento no artigo 237 da Constituição Federal, no qual consta a expressa referência ao controle aduaneiro pela constituinte: (...)” Acórdão nº 3101-001.813 - Relatoria do ex-Conselheiro Rodrigo Mineiro: (...) O dispositivo constitucional reproduz a principal função aduaneira: o controle exercido sobre o comércio exterior. Trata-se da adoção pelo constituinte brasileiro do princípio do controle aduaneiro1, sem o qual não haveria função aduaneira, retratando também o princípio da soberania nacional2. Pode-se considerar o Controle Aduaneiro como o bem jurídico tutelado pelo Direito Aduaneiro, representando o poder soberano do Estado e seu poder de polícia, atuando na proteção da sociedade, através do combate à importação de mercadorias de importação restrita ou proibidas, como instrumento de combate ao tráfico de drogas, de armas e lavagem de dinheiro, como proteção à sociedade no que diz respeito à saúde pública e proteção do meio ambiente, além da proteção da economia nacional. Reflete também outra característica do Direito Aduaneiro: a formalidade requerida nos atos praticados junto à administração aduaneira, não como mera obrigação acessória e burocrática, mas como medida de controle e segurança dos atos aduaneiros praticados. Portanto, toda a análise das normas infraconstitucionais aduaneiras e operações de comércio exterior devem ter como referência a obediência ao controle aduaneiro, por expressa determinação constitucional. A ocultação do sujeito passivo mediante fraude ou simulação, inclusive interposição fraudulenta de terceiros consiste em uma infração tipificada como dano ao Erário, conforme previsto no art. 23, inciso V, do Decreto-Lei 1.455/1976, independentemente de se D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 24 identificar qual a vantagem (financeira ou não) efetivamente obtida com as operações. Marco Antônio Abdo, em brilhante explanação sobre o tema, apontou a diferença entre o conceito de dano ao Erário do conceito de dano que é utilizado no Direito Civil: não está relacionado à ocorrência de lesão patrimonial ou moral; não requer, necessariamente, considerações sobre questão do pagamento de tributos, salvo nos casos em que tal fato é previsto no tipo aduaneiro; e alcança somente as situações elencadas pelo art. 23 do Decreto-lei nº 1.455/1976, c/c art. 105 do Decreto-lei nº 37/1966, de forma taxativa, sendo inclusive aplicável a bens imunes ou isentos. Tal interpretação decorre da identificação do bem tutelado pelo Direito Aduaneiro, o controle, ao invés do caráter meramente arrecadatório do Direito Tributário. Importa-se, na análise da infração, a violação do controle aduaneiro mediante fraude ou simulação, e que o dano ao Erário decorreu dessa conduta ilícita tendente a burlar a Administração Aduaneira.(...)” E, no mesmo sentido, em relação à mesma penalidade aqui aplicada, entende o Presidente desta turma, no Acórdão nº 3402-012.145, julgado em 21 de agosto de 2024: No presente processo, todas as infrações identificadas pela Fiscalização estão desvinculadas do pagamento de tributos e todas elas estão relacionadas com o registro das declarações de importação, de tal sorte que a decadência se operaria, para elas, com o decurso do prazo de cinco anos do registro das declarações de importação. Como as datas de registro das declarações de importação contavam com mais de cinco anos no momento da ciência do Auto de Infração, conforme demonstra a Tabela 4 do Acórdão 109-002.146 - 10ª Turma da DRJ09, a DRJ concluiu que o fato decadencial já havia atingido todas as declarações de importação que haviam sido objeto de lançamento, e por isso decidiu pela procedência das impugnações e pela exoneração do crédito lançado. E tem razão a DRJ. A multa por cessão de nome (art. 33 da Lei nº 11.488, de 2007), a multa por omissão de informação quanto à vinculação entre o D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 25 importador e o exportador (art. 69, §§ 1º e 2º, da Lei nº 10.833, de 2003, c/c art. 86 da MP nº 2.158-35, de 2001) e a multa sobre a diferença entre o preço declarado e o preço praticado ou arbitrado (art. 70, inciso II, alínea “b”, item 2, da Lei nº 10.833, de 2003) são multas eminentemente aduaneiras, que contam com um tratamento específico dado à decadência pelo Decreto-Lei nº 37, de 1966, mais especificamente em seu art. 139 (combinado com o art. 138), sendo inaplicáveis, para elas, as disposições do CTN. Por isso não há que se falar, aqui, na aplicação do inciso II do art. 173 do CTN, que permitiria à Fiscalização constituir o crédito tributário em até cinco anos após a data em que se tornasse definitiva a decisão que houvesse anulado, por vício formal, o lançamento anteriormente efetuado. Penso que, não ando sozinha quanto ao posicionamento de que a pena de perdimento ou a multa substitutiva da pena de perdimento definitivamente não são revestidas de natureza predominantemente tributária, mas sim, são penalidades de natureza aduaneira, considerando o objetivo do controle aduaneiro, sem prejuízo da arrecadação ser um dos objetos a ser protegido nessa sistemática. E, dentro dessa perspectiva, ainda que tenhamos alterações nos posicionamentos quanto à intensidade e carga de quanto uma norma A ou B endereça para o controle aduaneiro ou tributário, de todo e qualquer modo é possível afirmar que qualquer norma híbrida, que tenha o condão de controle aduaneiro, com reflexos tributários, se enquadra na Tese delineada pelo Superior Tribunal de Justiça, sob o Tema 1293, atraindo a prescrição intercorrente disposta no parágrafo 1º, artigo 1, da Lei 9.873/1999. Nesse sentido, e encaminhado para o final do voto, entendo que deturpar a construção tão sólida e técnica da perspectiva aduaneira, para entender que mutas predominantemente aduaneiras são tributárias porque possuem resquícios e reflexos tributários, que, inclusive, alimenta a existência de turmas especializadas no assunto neste Tribunal Administrativo, seria condenar a estrutura já levantada e submeter à absurda e equivocada premissa de aplicação do Código Tributário Nacional às penalidades aduaneiras. Voto, portanto, pelo sobrestamento do presente processo, considerando que a multa substitutiva da pena de perdimento é predominantemente aduaneira, e está sujeita à prescrição intercorrente disposta no parágrafo 1º, artigo 1º, da Lei 9.873/1999, D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 26 bem como porque já decorridos os três anos do prazo do instituto, porque a decisão da DRJ foi proferida em 27 de agosto de 2021. Assinado Digitalmente Mariel Orsi Gameiro VOTO VENCEDOR Conselheiro Arnaldo Diefenthaeler Dornelles, redator designado Em que pese o colegiado tenha resolvido, por unanimidade de votos, sobrestar o julgamento até a ocorrência do trânsito em julgado dos Recursos Especiais 2147578/SP e 2147583/SP, afetos ao Tema Repetitivo 1293 (STJ), nos termos do disposto no artigo 100, do RICARF/2023, dois dos quatros conselheiros que participaram da votação acompanharam o voto da i. Relatora pelas conclusões, o que caracterizou a qualidade em relação às razões de decidir. Dessa forma, coube a mim a elaboração do presente voto para, nos termos do art. 114, § 9º, do RICARF, apresentar os fundamentos adotados pela maioria. O acompanhamento do voto da i. Relatora pelas conclusões se deu em razão do fato de ela ter deixado consignado, de forma expressa, “que a multa substitutiva da pena de perdimento, pelo revestimento de natureza aduaneira, atrai a prescrição intercorrente”, o que, para mim, não se revela de forma tão evidente. Sobre as razões para o sobrestamento, é preciso destacar que, em 27 de março de 2025, foi publicado o Acórdão relativo ao julgamento do Tema Repetitivo 1.293, proferido pela 1ª Seção do Superior Tribunal de Justiça, que, de fato, pode, potencialmente, influir no resultado do presente processo, e que deixou assim consignado em sua ementa: ADMINISTRATIVO. ADUANEIRO. RECURSO ESPECIAL REPETITIVO. PROCESSO ADMINISTRATIVO. INFRAÇÃO À LEGISLAÇÃO ADUANEIRA. PRESCRIÇÃO INTERCORRENTE. ART. 1º, § 1º, DA LEI 9.873/99. INCIDÊNCIA DO COMANDO LEGAL NOS PROCESSOS DE APURAÇÃO DE INFRAÇÕES DE NATUREZA ADMINISTRATIVA (NÃO TRIBUTÁRIA). DEFINIÇÃO DA NATUREZA JURÍDICA DO CRÉDITO CORRESPONDENTE À SANÇÃO PELA INFRAÇÃO À LEGISLAÇÃO ADUANEIRA QUE SE FAZ A PARTIR DO EXAME DA FINALIDADE PRECÍPUA DA NORMA INFRINGIDA. FIXAÇÃO DE TESES JURÍDICAS VINCULANTES. SOLUÇÃO DO CASO CONCRETO: PROVIMENTO DO RECURSO ESPECIAL. 1. A aplicação da prescrição intercorrente prevista no art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 encontra limitações de natureza espacial (relações jurídicas havidas entre particulares e os entes sancionadores que componham a administração federal direta ou indireta, excluindo-se estados e municípios) e material (inaplicabilidade D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 27 da regra às infrações de natureza funcional e aos processos e procedimentos de natureza tributária, conforme disposto no art. 5º da Lei 9.873/99). 2. O processo de constituição definitiva do crédito correspondente à sanção por infração à legislação aduaneira segue o procedimento do Decreto 70.235/72, ou seja, faz-se conforme "os processos e procedimentos de natureza tributária" mencionados no art. 5º da Lei 9.873/99. Todavia, o rito estabelecido para a apuração ou constituição definitiva do crédito correspondente à sanção pelo descumprimento de uma norma de conduta é desimportante para a definição da natureza jurídica da norma descumprida. 3. É a natureza jurídica da norma de conduta violada o critério legal que deve ser observado para dizer se tal ou qual infração à lei deve ou não obediência aos ditames da Lei 9.873/99, e não o procedimento que tenha sido escolhido pelo legislador para se promover a apuração ou constituição definitiva do crédito correspondente à sanção pela infração praticada. O procedimento, seja ele qual for, não tem aptidão para alterar a natureza das coisas, de modo que as infrações de normas de natureza administrativa não se convertem em infrações tributárias apenas pelo fato de o legislador ter estabelecido, por opção política, que aquelas serão apuradas segundo processo ou procedimento ordinariamente aplicado para estas. 4. Este Tribunal Superior possui sedimentada jurisprudência a reconhecer que nos processos administrativos fiscais instaurados para a constituição definitiva de créditos tributários, é a ausência de previsão normativa específica acerca da prescrição intercorrente a razão determinante para se impedir o reconhecimento da extinção do crédito por eventual demora no encerramento do contencioso fiscal, valendo a regra de suspensão da exigibilidade do art. 151, III, do CTN para inibir a fluência do prazo de prescrição da pretensão executória do art. 174 do mesmo diploma Nesse particular aspecto, o regime jurídico dos créditos "não tributários" é absolutamente distinto, haja vista que, para tais créditos, temos justamente a previsão normativa específica do art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 a instituir prazo para o desfecho do processo administrativo, sob pena de extinção do crédito controvertido por prescrição intercorrente. 5. Em se tratando de infração à legislação aduaneira, a natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela violação da norma será de direito administrativo se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. Não incidirá o art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava- se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. Precedente sobre a matéria: REsp n. 1.999.532/RJ, relatora Ministra Regina Helena Costa, Primeira Turma, julgado em 9/5/2023, DJe de 15/5/2023. D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 28 6. Teses jurídicas de eficácia vinculante, sintetizadoras da ratio decidendi do julgado paradigmático: 1. Incide a prescrição intercorrente prevista no art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/1999 quando paralisado o processo administrativo de apuração de infrações aduaneiras, de natureza não tributária, por mais de 3 anos. 2. A natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração à legislação aduaneira é de direito administrativo (não tributário) se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. 3. Não incidirá o art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 apenas se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. 7. Solução do caso concreto: ao conferir natureza jurídica tributária à multa prevista no art. 107, IV, e, do DL 37/66, e, por consequência, afastar a aplicação do art. 1º, § 1º, da Lei 9.873/99 ao procedimento administrativo apuratório objeto do caso concreto, o acórdão recorrido negou vigência a esse dispositivo legal, divergindo da tese jurídica vinculante ora proposta, bem como do entendimento estabelecido sobre a matéria em precedentes específicos do STJ (REsp 1.999.532/RJ; AgInt no REsp 2.101.253/SP; AgInt no REsp 2.119.096/SP e AgInt no REsp 2.148.053/RJ). 8. Recurso especial provido. Como se percebe das teses firmadas pelo STJ sob esse Tema 1.293, a prescrição intercorrente prevista no § 1º do art. 1º da Lei nº 9.873, de 1999, incide quando paralisado o processo administrativo de apuração de infrações aduaneiras, de natureza não tributária, por mais de 3 anos, sendo que, para o STJ, a natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração à legislação aduaneira é de direito administrativo (não tributário) se a norma infringida visa primordialmente ao controle do trânsito internacional de mercadorias ou à regularidade do serviço aduaneiro, ainda que, reflexamente, possa colaborar para a fiscalização do recolhimento dos tributos incidentes sobre a operação. Nos termos do que decidido pelo STJ, só não incide o § 1º do art. 1º da Lei nº 9.873, de 1999, se a obrigação descumprida, conquanto inserida em ambiente aduaneiro, destinava-se direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre o negócio jurídico realizado. Então, dois são os aspectos que devem ser considerados para a aplicação do que foi decidido pelo STJ na sistemática dos recursos repetitivos: 1) o prazo de paralisação do processo; e 2) a natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração cometida. Em relação ao primeiro aspecto, é de se notar que o processo se encontra neste Conselho Administrativo de Recursos Fiscais (CARF), pendente de julgamento ou de despacho, há D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 29 quase quatro anos, o que ultrapassa o prazo previsto no § 1º do art. 1º da Lei nº 9.873, de 1999, para que reste caracterizada a prescrição intercorrente. Quanto à natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração cometida, em que pese a decisão do STJ tenha estabelecido alguns parâmetros definidores, a aplicação e elucidação desses parâmetros envolvem um grau de subjetividade bastante significativo. Não há dúvidas de que a prescrição intercorrente pode se operar em relação à multa prevista no art. 107, inciso IV, alínea “e” do Decreto-Lei nº 37, de 1966, aplicada, em uma operação de exportação, em razão do descumprimento de obrigação de prestar informação sobre veículo ou carga nele transportada, afinal de contas essa foi a multa especificamente analisada pelo STJ no Tema 1.293. Mas parece não haver certeza de quais são as outras multas que podem estar sujeitas à prescrição intercorrente de que trata o § 1º do art. 1º da Lei nº 9.873, de 1999. A i. Relatora, já vimos, defende que “a multa substitutiva da pena de perdimento é predominantemente aduaneira”, como se o olhar, a partir da decisão proferida pelo STJ, devesse recair unicamente sobre a sanção aplicada, sendo desimportante a infração cometida. E não me parece que isso esteja evidente na decisão proferida pelo STJ. Observe-se que, dentre as hipóteses de aplicação da penalidade de perdimento, que podem ensejar a aplicação da multa substitutiva caso a mercadoria não venha a ser alcançada, aquelas previstas nos incisos IX, XI e XIII do art. 105 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, ocorrem expressamente em razão de uma infração que, s.m.j., tem caráter tributário: Art.105 - Aplica-se a pena de perda da mercadoria: ... IX - estrangeira, encontrada ao abandono, desacompanhada de prova de pagamento dos tributos aduaneiros, salvo as do art.58; ... XI - estrangeira, já desembaraçada e cujos tributos aduaneiros tenham sido pagos apenas em parte, mediante artifício doloso; ... XIII - transferida a terceiro, sem o pagamento dos tributos aduaneiros e outros gravames, quando desembaraçada nos termos do inciso III do art.13; A i. Relatora busca no art. 237 da CF o argumento para concluir “que as normas vigentes que carregam natureza aduaneira são aquelas que, primordialmente, ensejam o controle aduaneiro”: Nota-se que, dentre a doutrina e jurisprudência, parte-se da análise de qual é o objeto tutelado pela norma constitucional e infraconstitucional, ainda que D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 30 carregue, de forma equivocada – segundo a própria jurisprudência do CARF, equivocados resquícios tributários. O controle aduaneiro, disposto pelo artigo 237, da Constituição Federal, zela em normas de conduta e em normas de controle sistêmico, não só – aliás, essa é a menor das preocupações, a arrecadação tributária, mas sim, a entrada e saída de mercadorias, em combate direto a infrações que induzem prejuízo a esse controle, que prejudicam a saudável operacionalização entre todos os intervenientes do comércio exterior. E esse é o bem tutelado pelo direito aduaneiro, esse é o marco que me utilizo para afirmar categoricamente que as normas vigentes que carregam natureza aduaneira são aquelas que, primordialmente, ensejam o controle aduaneiro. O que não explora a i. Relatora é o fato de que os controles aduaneiros são exercidos pela RFB também para garantir que os tributos incidentes sobre o comércio exterior (dentre eles o imposto de importação, o IPI vinculado à importação, a Contribuição do PIS/Pasep- Importação e a COFINS-Importação) tenham sido corretamente recolhidos. Isso não diminui o caráter aduaneiro da norma e nem afasta o seu caráter tributário. Conforme já tive a oportunidade de me manifestar no Acórdão nº 3402-012.145, tenho a convicção de que “a multa por cessão de nome (art. 33 da Lei nº 11.488, de 2007), a multa por omissão de informação quanto à vinculação entre o importador e o exportador (art. 69, §§ 1º e 2º, da Lei nº 10.833, de 2003, c/c art. 86 da MP nº 2.158-35, de 2001) e a multa sobre a diferença entre o preço declarado e o preço praticado ou arbitrado (art. 70, inciso II, alínea “b”, item 2, da Lei nº 10.833, de 2003) são multas eminentemente aduaneiras”, afinal de contas elas estão inseridas dentro do legislação aduaneira e se prestam, substancialmente, à preservação do controle aduaneiro. Mas isso não autoriza à conclusão imediata de que essas multas não possuem caráter tributário e nem que, inapelavelmente, atraem a aplicação das disposições da Lei nº 9.873, de 1999. É preciso que se repita, mais uma vez, que o controle aduaneiro também se presta a garantir que todos os tributos incidentes sobre as operações de importação tenham sido recolhidos. Observe-se que, segundo o STJ, a natureza tributária da infração se revela caso a obrigação descumprida se destine direta e imediatamente à arrecadação ou à fiscalização dos tributos incidentes sobre a operação de comércio exterior. O problema é que, muitas vezes, não é possível analisar as obrigações aduaneiras de forma isolada, como se elas existissem para um só propósito. É inegável que as informações prestadas na declaração de importação, que incluem a identificação do sujeito passivo, têm por objetivo propiciar à Fiscalização a apuração da regularidade dos tributos devidos, mas não só isso. Essas informações se prestam também a garantir que a Aduana brasileira possa proteger a D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3402-004.259 – 3ª SEÇÃO/4ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10111.720074/2021-03 31 diversos outros bens que foram eleitos pelo Estado para serem tutelados, como, entre outros, a saúde, o meio ambiente e a sociedade em geral. Por isso, não me parece razoável pensar que as ações de fiscalização aduaneira possam ser vistas, de forma segmentada, apenas em relação aos seus aspectos tributários ou apenas em relação aos seus aspectos aduaneiros. Mas, aparentemente, essa discussão foi ignorada na decisão prolatada pelo STJ no âmbito do Tema 1.293, talvez porque a multa lá analisada dizia respeito ao descumprimento, em uma operação de exportação, de obrigação de prestar informação sobre veículo ou carga nele transportada. Diante disso, devo reconhecer que, a depender do entendimento que possamos ter a respeito da natureza da infração que ensejou a aplicação da multa discutida no presente processo, a decisão prolatada pelo STJ no Tema 1.293 pode ter aqui aplicação no que diz respeito à prescrição intercorrente. Não obstante, é de se observar que o STJ ainda não decidiu de forma definitiva sobre a matéria, de tal sorte que o caminho a ser seguido no presente processo é aquele que foi apontado pela i. Relatora e que está expresso no art. 100 da Portaria MF nº 1.634, de 2003 (RICARF), que diz que o processo deve ser sobrestado até que ocorra o trânsito em julgado: Art. 100. A decisão pela afetação de tema submetido a julgamento segundo a sistemática da repercussão geral ou dos recursos repetitivos não permite o sobrestamento de julgamento de processo administrativo fiscal no âmbito do CARF, contudo o sobrestamento do julgamento será obrigatório nos casos em que houver acórdão de mérito ainda não transitado em julgado, proferido pelo Supremo Tribunal Federal e que declare a norma inconstitucional ou, no caso de matéria exclusivamente infraconstitucional, proferido pelo Superior Tribunal de Justiça e que declare ilegalidade da norma. Por isso acompanho o voto da i. Relatora, pelas conclusões, para sobrestar o feito na 4ª Câmara da 3ª Seção do CARF, até que haja o trânsito em julgado do Tema Repetitivo 1.293 do STJ. Acrescento que, havendo o trânsito em julgado da matéria no STJ, o presente processo deverá retornar para o colegiado, com a devolução de todas as matérias, inclusive no que diz respeito à natureza jurídica do crédito correspondente à sanção pela infração cometida, para que o julgamento possa ser concluído. Assinado Digitalmente Arnaldo Diefenthaeler Dornelles Resolução Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 12585.720246/2011-18
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Tue Nov 11 00:00:00 UTC 2025
Data da publicação: Tue Mar 10 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição para o PIS/Pasep Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010 CONCEITO INSUMO. ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O conceito de insumo, para fins de creditamento no regime não cumulativo do PIS e da Cofins, deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade e relevância, conforme fixado pelo STJ no Tema 779 (REsp nº 1.221.170/PR). São considerados insumos os bens e serviços cuja utilização seja imprescindível ou relevante para o desenvolvimento da atividade produtiva, inclusive quando decorrente de imposição legal ou técnica. LOCAÇÃO DE PALLETS. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. As operações de locação enquadram-se no art. 3º, IV, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, devendo o termo “utilizados nas atividades da empresa” ser interpretado de forma ampla, alcançando todas as etapas do processo produtivo. O frete vinculado à locação não integra o custo de aquisição e não gera crédito. FRETES DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO VERSUS PRODUTOS ACABADOS. Os produtos transportados já com a embalagem com a qual serão vendidos para o consumidor final e que não sofrerão mais qualquer processo de industrialização pelo fabricante, não podem ser considerados produtos em elaboração pelo simples fato de ainda não terem sido obtidos os resultados de testes microbiológicos. Nesse contexto, tais produtos devem ser considerados “produtos acabados”, sendo vedado o creditamento sobre as respectivas despesas com fretes entre estabelecimentos (fretes “intercompany”). FERRAMENTAS. CREDITAMENTO COMO INSUMOS. IMPOSSIBILIDADE. O STJ, no julgamento do REsp 1.221.170/PR, sob o rito previsto para os recursos repetitivos, já decidiu expressamente pela impossibilidade de creditamento sobre os gastos com a aquisição de ferramentas. Bens acima de R$ 1.200,00 devem ser obrigatoriamente imobilizados se a vida útil for superior a 1 ano. A tomada de créditos sobre encargos de depreciação, contudo, depende da comprovação de que os bens foram ativados, data de aquisição e valor, elementos sem os quais não é possível reconhecer o direito creditório. FRETES NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS À ALÍQUOTA ZERO OU REGIME DA LEI Nº 10.925/2004. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Admissível o crédito decorrente de frete de insumos não tributados, quando o serviço de transporte for efetivamente tributado e registrado de forma autônoma, nos termos da Súmula CARF nº 188. MÃO DE OBRA TERCEIRIZADA. SERVIÇOS DE LIMPEZA E HIGIENIZAÇÃO INDUSTRIAL. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Existindo comprovação de aplicação da mão de obra terceirizada contratada de pessoa jurídica diretamente na produção ou prestação de serviço, deve ser reconhecido o direito ao creditamento. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RETIFICAÇÃO DACON/DCTF. NECESSIDADE. O creditamento extemporâneo deve ser comprovado por meio de DCTF e DACON retificadores, nos termos da Súmula CARF nº 231.
Numero da decisão: 3302-015.288
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, para rejeitar as preliminares de nulidade e decadência e, no mérito, para reverter as glosas relativas a: (i.1) equipamentos de proteção individual, materiais de teste e de laboratório e materiais de limpeza e higiene; (i.2) uniformes; (i.3) serviços de montagem industrial, manutenção e conservação de máquinas e equipamentos diretamente vinculados ao processo produtivo; (i.4) fretes nas aquisições de insumos sujeitos à alíquota zero e ao regime da Lei nº 10.925/2004, desde que o serviço de transporte tenha sido efetivamente tributado e registrado de forma autônoma (Súmula CARF nº 188); e (i.5) aluguéis de máquinas industriais, equipamentos de monitoramento, telecomunicações e içamento de tanques utilizados nas atividades da empresa; (ii) por maioria de votos, para reverter a glosa dos créditos referentes a aluguel de pallets, vencidos os conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares e Sérgio Roberto Pereira Araújo; e (iii) por voto de qualidade, para negar provimento ao pedido de reversão das glosas com (iii.1) fretes de produtos entre estabelecimentos e (iii.2) ferramentas, vencidas as conselheiras Francisca das Chagas Lemos, Louise Lerina Fialho e Marina Righi Rodrigues Lara (relatora). Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares. Assinado Digitalmente Marina Righi Rodrigues Lara – Relatora Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente e redator do voto vencedor Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez Piccini, Francisca das Chagas Lemos, Sérgio Roberto Pereira Araujo (substituto integral), Louise Lerina Fialho, Marina Righi Rodrigues Lara e Lázaro Antônio Souza Soares.
Nome do relator: MARINA RIGHI RODRIGUES LARA
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ESSENCIALIDADE E RELEVÂNCIA. O conceito de insumo, para fins de creditamento no regime não cumulativo do PIS e da Cofins, deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade e relevância, conforme fixado pelo STJ no Tema 779 (REsp nº 1.221.170/PR). São considerados insumos os bens e serviços cuja utilização seja imprescindível ou relevante para o desenvolvimento da atividade produtiva, inclusive quando decorrente de imposição legal ou técnica. LOCAÇÃO DE PALLETS. MÁQUINAS E EQUIPAMENTOS. As operações de locação enquadram-se no art. 3º, IV, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, devendo o termo “utilizados nas atividades da empresa” ser interpretado de forma ampla, alcançando todas as etapas do processo produtivo. O frete vinculado à locação não integra o custo de aquisição e não gera crédito. FRETES DE PRODUTOS EM ELABORAÇÃO VERSUS PRODUTOS ACABADOS. Os produtos transportados já com a embalagem com a qual serão vendidos para o consumidor final e que não sofrerão mais qualquer processo de industrialização pelo fabricante, não podem ser considerados produtos em elaboração pelo simples fato de ainda não terem sido obtidos os resultados de testes microbiológicos. Nesse contexto, tais produtos devem ser considerados “produtos acabados”, sendo vedado o creditamento sobre as respectivas despesas com fretes entre estabelecimentos (fretes “intercompany”). FERRAMENTAS. CREDITAMENTO COMO INSUMOS. IMPOSSIBILIDADE. Fl. 12306DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 2 O STJ, no julgamento do REsp 1.221.170/PR, sob o rito previsto para os recursos repetitivos, já decidiu expressamente pela impossibilidade de creditamento sobre os gastos com a aquisição de ferramentas. Bens acima de R$ 1.200,00 devem ser obrigatoriamente imobilizados se a vida útil for superior a 1 ano. A tomada de créditos sobre encargos de depreciação, contudo, depende da comprovação de que os bens foram ativados, data de aquisição e valor, elementos sem os quais não é possível reconhecer o direito creditório. FRETES NA AQUISIÇÃO DE INSUMOS À ALÍQUOTA ZERO OU REGIME DA LEI Nº 10.925/2004. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Admissível o crédito decorrente de frete de insumos não tributados, quando o serviço de transporte for efetivamente tributado e registrado de forma autônoma, nos termos da Súmula CARF nº 188. MÃO DE OBRA TERCEIRIZADA. SERVIÇOS DE LIMPEZA E HIGIENIZAÇÃO INDUSTRIAL. CREDITAMENTO. POSSIBILIDADE. Existindo comprovação de aplicação da mão de obra terceirizada contratada de pessoa jurídica diretamente na produção ou prestação de serviço, deve ser reconhecido o direito ao creditamento. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RETIFICAÇÃO DACON/DCTF. NECESSIDADE. O creditamento extemporâneo deve ser comprovado por meio de DCTF e DACON retificadores, nos termos da Súmula CARF nº 231. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado em dar provimento parcial ao Recurso Voluntário da seguinte forma: (i) por unanimidade de votos, para rejeitar as preliminares de nulidade e decadência e, no mérito, para reverter as glosas relativas a: (i.1) equipamentos de proteção individual, materiais de teste e de laboratório e materiais de limpeza e higiene; (i.2) uniformes; (i.3) serviços de montagem industrial, manutenção e conservação de máquinas e equipamentos diretamente vinculados ao processo produtivo; (i.4) fretes nas aquisições de insumos sujeitos à alíquota zero e ao regime da Lei nº 10.925/2004, desde que o serviço de transporte tenha sido efetivamente tributado e registrado de forma autônoma (Súmula CARF nº 188); e (i.5) aluguéis de máquinas industriais, equipamentos de monitoramento, telecomunicações e içamento de tanques utilizados nas atividades da empresa; (ii) por maioria de votos, para reverter a glosa dos créditos referentes a aluguel de pallets, vencidos os conselheiros Lázaro Antônio Souza Soares e Sérgio Roberto Pereira Araújo; e (iii) por voto de qualidade, para negar Fl. 12307DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 3 provimento ao pedido de reversão das glosas com (iii.1) fretes de produtos entre estabelecimentos e (iii.2) ferramentas, vencidas as conselheiras Francisca das Chagas Lemos, Louise Lerina Fialho e Marina Righi Rodrigues Lara (relatora). Designado para redigir o voto vencedor o conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares. Assinado Digitalmente Marina Righi Rodrigues Lara – Relatora Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares – Presidente e redator do voto vencedor Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Mário Sérgio Martinez Piccini, Francisca das Chagas Lemos, Sérgio Roberto Pereira Araujo (substituto integral), Louise Lerina Fialho, Marina Righi Rodrigues Lara e Lázaro Antônio Souza Soares. RELATÓRIO Trata-se de pedidos de ressarcimento e compensação de créditos de PIS, no regime não cumulativo, relativos ao terceiro trimestre de 2010. Conforme consignado no Termo de Verificação Fiscal, a fiscalização procedeu à glosa de créditos com fundamento na interpretação restritiva do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, tendo concluído que diversas rubricas apropriadas pela contribuinte não preenchiam os requisitos legais necessários. Foram glosadas, em síntese, as seguintes parcelas: (i) Aquisições com alíquota zero (tais como leite UHT, leite em pó e iogurtes), por ausência de direito a crédito, conforme o art. 3º, §2º, II das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003 e o art. 1º da Lei nº 10.925/2004, na redação da Lei nº 11.488/2007; (ii) Fretes relacionados a aquisições com alíquota zero, sob o mesmo fundamento legal; (iii) Fretes entre estabelecimentos (inclusive centros de distribuição), por não integrarem o custo de aquisição nem configurarem insumo; (iv) Despesas com serviços de pessoa física e terceirização de mão de obra, por se equipararem a gastos com pessoal; (v) Insumos e materiais de apoio (EPIs, produtos de limpeza, higiene, testes laboratoriais, ferramentas e itens de marketing), por não se enquadrarem Fl. 12308DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 4 no conceito de insumo segundo os critérios de desgaste, contato direto ou integração ao produto final; (vi) Aluguéis e locações de pessoa física, de flats, de vagas em estacionamentos e de clubes de lazer, bem como comodatos e outras locações acessórias (cafés, água, PABX, TI, eventos e hospedagem), por não serem bens diretamente relacionados à produção ou prestação de serviços; (vii) Devoluções de vendas referentes ao ano de 2008, por ausência de segregação entre produtos tributados e sujeitos à alíquota zero; (viii) “Outros créditos a descontar” (linha 21 do DACON), por ausência de documentação comprobatória e impropriedade procedimental na forma de apropriação; (ix) Créditos presumidos – leite in natura, aceitos apenas em parte, após reclassificação e ajuste de valores e alíquotas; (x) Créditos relativos ao ativo imobilizado, reconhecidos parcialmente, conforme memórias de cálculo e comprovação documental. Em complemento, a fiscalização promoveu reclassificações de rubricas entre categorias de crédito, notadamente transferindo determinadas aquisições de mercadorias para “aluguéis”, “fretes” ou “armazenagem”, conforme a natureza verificada. Os fretes relativos à aquisição de leite in natura foram reclassificados como crédito presumido, com aplicação das alíquotas correspondentes. Inconformada, a Contribuinte apresentou Manifestação de Inconformidade, alegando: (i) Preliminarmente, a nulidade do despacho decisório, por considerar o ato administrativo precário e desprovido de liquidez, baseado essencialmente em planilhas de apoio, o que afrontaria o art. 142 do CTN e inverteria o ônus da prova; (ii) alteração de critério jurídico e ocorrência de revisão de ofício, uma vez que a diligência fiscal teria modificado os fundamentos da decisão original, violando os arts. 146 e 149 do CTN; (iii) decadência do direito de a Fazenda Nacional revisar créditos referentes ao ano-calendário de 2010, tendo em vista que a ciência do contribuinte ocorreu apenas em 2015; (iv) No mérito, o direito ao crédito nas aquisições com alíquota zero, sustentando que tal hipótese não se confunde com não incidência e não suprime o direito de crédito previsto no regime não cumulativo; Fl. 12309DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 5 (v) A adoção do critério da essencialidade e relevância para caracterização de insumo, conforme jurisprudência do STJ e precedentes do CARF, abrangendo EPIs, materiais de limpeza, manutenção, testes laboratoriais e outros itens indispensáveis à atividade produtiva; (vi) A possibilidade de crédito sobre serviços de terceirização, desde que prestados por pessoa jurídica, pois a vedação legal se limita aos pagamentos a pessoas físicas; (vii) A manutenção do crédito sobre fretes: a. na aquisição, quando compõem o custo do insumo, ainda que o produto adquirido tenha alíquota zero, se o serviço de transporte foi tributado; b. entre estabelecimentos, por integrarem o processo produtivo, considerando que o transporte e o resfriamento em trânsito fazem parte da cadeia de industrialização; c. na venda, quando o ônus do frete é suportado pelo vendedor, nos termos do art. 3º, IX das Leis nº 10.637/2002 e 10.833/2003; (viii) A manutenção do crédito presumido sobre leite in natura, discordando apenas da limitação das alíquotas aplicadas aos fretes; (ix) A validade da apropriação extemporânea de créditos dentro do prazo de cinco anos, sem atualização monetária, e sem necessidade de retificação de DACON ou DCTF, distinguindo-se da repetição de indébito. Inicialmente, a 2ª Turma da DRJ/REC, converteu o julgamento em diligência, a qual resultou no reconhecimento de parte adicional dos créditos inicialmente glosados, mediante saneamento de dados cadastrais e correção de CFOPs. Foram realizadas reclassificações de créditos, principalmente para a rubrica de crédito presumido – leite in natura, bem como ajustes pontuais em algumas rubricas mantidas em glosa. Posteriormente, foi realizada nova diligência, por meio da qual a fiscalização confirmou a necessidade de glosa parcial das devoluções de vendas (por falta de segregação entre produtos tributados e sujeitos à alíquota zero), mantendo ainda glosas residuais sobre fretes, armazenagem, serviços de PF e “outros créditos a descontar”. Concluídas as diligências, a 2ª Turma da DRJ/REC, por meio do Acórdão de nº 11- 056.058, julgou procedente em parte a manifestação de inconformidade para reconhecer o crédito adicional apurado na diligência. O referido Acórdão restou assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010 Fl. 12310DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 6 REGIME NÃO CUMULATIVO. AQUISIÇÕES SUJEITAS À ALÍQUOTA ZERO. INEXISTÊNCIA DE DIREITO A CRÉDITO. Aquisições de bens submetidos à alíquota zero do PIS e Cofins não dão direito a crédito, consoante o art. 3º, § 2°, II, das Leis n° 10.637, de 2002, e n° 10.833, de 2003. REGIME NÃO CUMULATIVO. DESPESAS DE MÃO DE OBRA TERCEIRIZADA. CREDITAMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Dispêndios com mão de obra terceirizada, ainda que contratada junto a pessoa jurídica, não dão direito a crédito do PIS e Cofins, em face da vedação contida no art. 3º, §2º, I, das Leis nº 10.637, de 2002 e nº10.833, de 2003. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. INSUMOS. NECESSIDADE DE VINCULAÇÃO AOS BENS E SERVIÇOS PRODUZIDOS. 1. Nos termos do art. 8º, § 4º, I, da Instrução Normativa SRF nº 404, para fins da não cumulatividade do PIS e Cofins são insumos a matéria-prima, o produto intermediário, o material de embalagem e quaisquer outros bens que sofram alterações, tais como o desgaste, o dano ou a perda de propriedades físicas ou químicas, em função da ação diretamente exercida sobre o produto em fabricação, e os serviços prestados por pessoa jurídica domiciliada no País, aplicados ou consumidos na produção ou fabricação do produto. 2. Não dão direito a créditos do PIS e Cofins não cumulativos as despesas com aquisição de equipamentos de proteção individual, de ferramentas, de materiais para testes, para laboratórios, para limpeza e higiene, e com assistência técnica, transporte e uniformes de funcionários. 3. Não dão direito a créditos do PIS e Cofins não cumulativos os dispêndios com os serviços relacionados ao reparo de maquinários e instalações do contribuinte. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. FRETES NAS VENDAS. DIREITO AO CRÉDITO. Nos termos do art. 3º, IX, da Lei nº 10.833, de 2003, combinado com o seu art. 15, armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda, quando o ônus for suportado pelo vendedor, dá direito aos créditos de PIS e Cofins não cumulativos. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. FRETE NAS TRANSFERÊNCIA ENTRE ESTABELECIMENTOS. INEXISTÊNCIA DE DIREITO AO CRÉDITO. O frete do transporte de insumos, produtos intermediários e mercadorias entre os estabelecimentos da empresa não dão direito a créditos do PIS e Cofins. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. FRETE NAS AQUISIÇÕES DE INSUMOS. CUSTO INTEGRADO AO BEM ADQUIRIDO. DIREITO AO CRÉDITO NA PROPORÇÃO DO CRÉDITO DO INSUMO. Quando permitido o crédito em relação ao insumo adquirido, o custo do seu transporte, incluído no valor de aquisição, a ele se incorpora, de modo a servir de base de cálculo da apuração dos créditos, seja pelas alíquotas básicas do PIS e Fl. 12311DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 7 Cofins não cumulativos, seja pelas alíquotas do crédito presumido na hipótese do art. 8º da Lei nº 10.925, de 2004. INCIDÊNCIA NÃO CUMULATIVA. FRETE NAS AQUISIÇÕES DE INSUMOS SOB ALÍQUOTA ZERO. INEXISTÊNCIA DE CRÉDITO. O valor do frete na aquisição de insumo sujeito à alíquota zero não dá direito a créditos do PIS e Cofins não cumulativos porque, embora seja incorporado ao custo do insumo transportado, a aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento das Contribuições não admite crédito, conforme o art. 3º, § 2º, II, das Leis nºs 10.637, de 2002, e 10.833, de 2003. ASSUNTO: PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010 PEDIDO DE RESSARCIMENTO. DESPACHO DECISÓRIO CONTENDO IDENTIFICAÇÃO DA MATÉRIA DECIDIDA E ENQUADRAMENTO LEGAL CORRELATO. ANÁLISE DA DOCUMENTAÇÃO POR AMOSTRAGEM. LEGALIDADE. NULIDADE NÃO CARACTERIZADA. Não resta caracterizado qualquer vício a suscitar a nulidade da decisão administrativa contestada, quando esta contém motivação regular, sem qualquer omissão ou contradição, sendo admissível a análise da documentação apresentada pelo contribuinte por amostragem. DESPACHO DECISÓRIO SEGUIDO DE INCONFORMIDADE E DILIGÊNCIA. MODIFICAÇÃO DOS VALORES DO PEDIDO DE RESSARCIMENTO INICIALMENTE DEFERIDOS. INEXISTÊNCIA DE ALTERAÇÃO NO CRITÉRIO JURÍDICO. NULIDADE NÃO CARACTERIZADA. Não é nula diligência determinada pela Delegacia da Receita de Julgamento tendo em vista os documentos e alegações apresentados com a manifestação de inconformidade, cujo resultado incrementa, sem alteração nos critérios jurídicos, os valores inicialmente deferidos em face da análise de novas informações e documentação apresentadas pelo contribuinte. RESSARCIMENTO. COMPENSAÇÃO. AUSÊNCIA DE PROVAS. IMPROCEDÊNCIA DAS ALEGAÇÕES. Tratando-se de ressarcimento ou restituição o ônus de provar a existência do direito creditório é do contribuinte, pelo que se mantém indeferimento parcial contra o qual o contribuinte alega, de forma genérica, crédito da não cumulatividade do PIS e Cofins relativo a serviços de reparo em máquinas e equipamentos, sem especificar os serviços e os bens reparados. ALEGAÇÃO GENÉRICA. AUSÊNCIA DE PROVAS. IMPROCEDÊNCIA. Fl. 12312DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 8 Tratando-se de supostos erros cometidos pela fiscalização ou de documentos que teriam sido desprezados, o ônus de apontá-los com clareza é do contribuinte, pelo que não se acolhe a alegação genérica, desacompanhada de provas, de que o trabalho fiscal seria superficial e por isso glosas em créditos da não cumulatividade do PIS e Cofins deviam ser revertidas. REGIME NÃO CUMULATIVO. CRÉDITOS EXTEMPORÂNEOS. RESSARCIMENTO. NECESSIDADE DE PER/DCOMP CORRESPONDENTE AO TRIMESTRE-CALENDÁRIO DE APURAÇÃO DOS CRÉDITOS. Cada pedido de ressarcimento do saldo credor do PIS e Cofins não cumulativos deve se referir a único trimestre, correspondente ao de apuração dos créditos, nos termos da Instrução Normativa SRF 600, de 2005, e seguintes, de modo que para ressarcimento e compensação de créditos extemporâneos deve ser retificado o Demonstrativo de Apuração de Contribuições Sociais (Dacon) do trimestre de apuração. ASSUNTO: NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO Período de apuração: 01/07/2010 a 30/09/2010 DECADÊNCIA. PEDIDO DE RESSARCIMENTO E DECLARAÇÃO DE COMPENSAÇÃO. INAPLICABILIDADE. HOMOLOGAÇÃO TÁCITA. INEXISTÊNCIA QUANDO DESPACHO DECISÓRIO É PROLATADO NO PRAZO DE CINCO ANOS. Descabe cogitar de decadência na hipótese de pedido de ressarcimento e declaração de compensação, por ser instituto aplicável a lançamento de ofício, e não ocorre homologação tácita quando o despacho decisório é prolatado antes de cinco anos contados do protocolo da declaração de compensação, podendo depois desse prazo o resultado de diligência incrementar os valores inicialmente deferidos no despacho decisório. Manifestação de Inconformidade Procedente em Parte Direito Creditório Reconhecido em Parte Devidamente intimada da referida decisão, a Contribuinte apresentou Recurso Voluntário, suscitando, preliminarmente, a nulidade do acórdão recorrido, e reiterando as alegações já trazidas em sua Manifestação de Inconformidade. Com a finalidade de promover a vinculação dos 24 processos administrativos relativos aos Despachos Decisórios que indeferiram parcialmente os pedidos de compensação formulados pela Contribuinte, foi realizada a vinculação dos processos correlatos, nos termos do art. 47, §§ 2º e 3º, do RICARF. É o relatório. Fl. 12313DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 9 VOTO VENCIDO Conselheira Marina Righi Rodrigues Lara, Relatora O Recurso Voluntário é tempestivo e preenche os demais requisitos de admissibilidade, razão pela qual deve ser conhecido. 1. Das preliminares a. Da nulidade da decisão recorrida A Recorrente sustenta a nulidade parcial do acórdão recorrido, sob o argumento de que a diligência determinada pela DRJ teria extrapolado os limites da mera complementação probatória, resultando, na prática, em novo lançamento, com alteração de critério jurídico e revisão de ofício fora das hipóteses legais previstas nos arts. 145, 146 e 149 do CTN. Alega, ainda, que a homologação do resultado da diligência teria evidenciado a precariedade e iliquidez do despacho decisório original, o que importaria na nulidade do ato e do acórdão que o confirmou. Não assiste razão à Recorrente. Conforme consignado pela DRJ, a diligência teve por objetivo reanalisar o feito à luz dos novos documentos apresentados pela própria contribuinte, buscando sanear inconsistências formais (como a ausência de CNPJ, CFOP ou NCM) e confirmar a validade de créditos anteriormente glosados. Não houve, portanto, alteração de critério jurídico, tampouco novo lançamento, mas apenas aprofundamento da análise probatória, dentro dos limites legais do processo administrativo fiscal. A diligência é instrumento expressamente previsto para complementar a instrução processual e esclarecer pontos controvertidos, não se confundindo com revisão de ofício ou constituição de novo crédito. Ressalte-se, ademais, que não houve qualquer cerceamento do direito de defesa. O conjunto dos autos evidencia que a contribuinte entendeu perfeitamente os pontos controvertidos e pôde se manifestar de forma detalhada sobre cada um deles, inclusive requerendo diligência e apresentando novas provas, o que afasta qualquer alegação de prejuízo ou limitação ao contraditório. Pelo exposto, deve ser rejeitada a preliminar de nulidade da decisão recorrida. b. Da nulidade do despacho decisório A Recorrente renova a alegação de que o Despacho Decisório seria nulo, por ausência dos elementos exigidos pelo art. 142 do CTN, afirmando tratar-se de ato precário, Fl. 12314DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 10 baseado apenas em planilhas e filtros eletrônicos, sem exame efetivo das notas fiscais ou do processo produtivo. O argumento não prospera. A contribuinte foi intimada em diversas oportunidades a complementar as informações, sanar inconsistências e apresentar documentação, tendo o feito sido inclusive objeto de diligência solicitada pela própria Recorrente. Assim, o contraditório e a ampla defesa foram plenamente assegurados. Não se identificando, portanto, qualquer vício formal ou material apto a invalidar o despacho decisório, deve ser rejeitada a preliminar. c. Da preliminar de decadência A Recorrente sustenta que a autoridade fiscal, ao promover nova análise dos créditos em sede de resposta à diligência, teria, na prática, procedido a uma revisão de ofício do lançamento fora das hipóteses legais e após o decurso do prazo decadencial previsto nos arts. 149, parágrafo único, e 150, §4º, do CTN. Argumenta que a revisão teria representado novo lançamento referente a fatos geradores do ano-calendário de 2010, o que configuraria decadência, uma vez que a resposta à diligência foi concluída apenas em 2015. Não assiste razão à Recorrente. Conforme antecipado, a diligência foi regularmente determinada no curso do processo administrativo, com o objetivo de sanear inconsistências formais e verificar a validade de créditos anteriormente glosados, sem qualquer constituição de novo crédito tributário. Dito de outro modo, o que ocorreu foi a simples complementação da instrução processual, mediante análise de documentos e informações adicionais apresentados pela própria contribuinte. O procedimento encontra amparo no art. 18 do Decreto nº 70.235/1972, que autoriza a realização de diligências para elucidação de fatos e complementação da prova, não se confundindo com a revisão de ofício prevista no art. 149 do CTN Portanto, o simples fato de a resposta à diligência ter sido proferida em 2015, relativa a créditos apurados em 2010, não implica extinção do direito da Fazenda Nacional de concluir a análise do pedido de ressarcimento, tampouco caracteriza revisão de lançamento. Dessa forma, deve ser rejeitada a preliminar de decadência. 2. Do mérito Como relatado anteriormente, a questão de mérito discutida nos presentes autos diz respeito à apuração de créditos de PIS e Cofins, permanecendo a controvérsia quanto ao direito creditório da Recorrente em diversas rubricas analisadas pela fiscalização e pela DRJ. Após o resultado da diligência fiscal, que reconheceu parte dos créditos anteriormente glosados, remanescem pontos controvertidos nos seguintes temas: (i) Bens e serviços utilizados como insumos Fl. 12315DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 11 a. equipamentos de proteção individual (EPIs), ferramentas, materiais de teste, materiais de laboratório, materiais de limpeza e higiene, uniformes de funcionários; b. montagem industrial, manutenção e conservação de máquinas e equipamentos, locação de pallets e embalagens, transporte e movimentação interna de materiais; c. materiais de limpeza, higiene e laboratório, e transporte de ferramentas; (ii) Despesas com fretes e armazenagem, abrangendo: a. fretes nas transferências de produtos em elaboração e acabados; b. fretes nas aquisições e transferências de produtos tributados à alíquota zero ou submetidos ao regime especial da Lei nº 10.925/04; (iii) Bens sujeitos à alíquota zero; (iv) Despesas com mão de obra contratada junto a empresas de terceirização; (v) Apropriação de crédito extemporâneo, em razão da ausência de retificação de declarações (DACON/DCTF); (vi) Créditos relativos a aluguéis (aluguéis de máquinas e equipamentos, empregados diretamente na produção; aluguéis de prédios e galpões, vinculados à atividade operacional; e créditos sobre bens do ativo imobilizado, quanto à forma de apuração e limite de dedução.) É o que se passa a analisar. 2.1. Do conceito de insumos Antes de analisar especificamente cada uma das glosas, é imprescindível contextualizar o conceito jurídico de insumo para fins de creditamento de PIS e Cofins. Recentemente, em sede de repercussão geral, na ocasião do julgamento do RE nº 841.979/PE, o STF reconheceu a autonomia do legislador ordinário para disciplinar a não- cumulatividade das contribuições sociais estabelecida no art. 195, §12, da Constituição Federal (CF/88). Paralelamente, restou decidido que o conceito de insumo para fins da não- cumulatividade do PIS e da COFINS não deriva de maneira estanque do texto constitucional. Nesse sentido, o Ministro Relator Dias Toffoli reconheceu que o legislador ordinário teria competência tanto para negar créditos em determinadas hipóteses, quanto para concedê-los em outras, de forma genérica ou restritiva. Diante desse contexto, concluiu pela validade das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03, à luz da não cumulatividade. Ou melhor, entendeu que as restrições positivamente expressas nas leis não seriam por si só inconstitucionais e deveriam ser analisadas em cada caso concreto. Especificamente sobre o conceito de insumos previsto no art. 3º, II, das Leis nºs 10.637/02 e Fl. 12316DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 12 10.833/03, destaca-se que o Ministro Relator não invalidou o julgamento do REsp nº 1.221.170/PR, sob o rito dos repetitivos, de relatoria do Ministro Napoleão Nunes Maia Filho. Pelo contrário, entendeu que, por se tratar de matéria infraconstitucional, permaneceria o conceito de insumo, objeto de julgamento pelo Superior Tribunal de Justiça: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o comando contido no art. 3º., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. 4. Sob o rito do art. 543-C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não-cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item - bem ou serviço - para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. (REsp n. 1.221.170/PR, relator Ministro Napoleão Nunes Maia Filho, Primeira Seção, julgado em 22/2/2018, DJe de 24/4/2018.) Em síntese, o STJ fixou orientação definitiva acerca do conceito de insumo, estabelecendo que este deve ser interpretado à luz dos critérios da essencialidade ou relevância. Fl. 12317DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 13 Como se sabe, o Relator do citado caso acompanhou as razões sustentadas pela Ministra Regina Helena Costa, para quem os referidos critérios devem ser entendidos nos seguintes termos: “Demarcadas tais premissas, tem-se que o critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência. Por sua vez, a relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g., equipamento de proteção individual - EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço. Desse modo, sob essa perspectiva, o critério da relevância revela-se mais abrangente do que o da pertinência.” Fazendo referência aos entendimentos que vinham sendo adotados por este próprio CARF, sustentou a Ministra Regina Helena Costa, a necessidade de se analisar, casuisticamente, a essencialidade ou a relevância de determinado bem ou serviço para o processo produtivo ou à atividade desenvolvida pela empresa. Nos termos do art. 98, inciso II, alínea b, da Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023, Regimento Interno do CARF (RICARF), o referido julgado é de observância obrigatória e deve ser reproduzidas pelos conselheiros no julgamento dos recursos no âmbito deste conselho. Feitas tais considerações, passa-se à análise dos itens específicos. 2.1.1. Equipamentos de proteção individual (EPIs), ferramentas, materiais de teste, materiais de laboratório, materiais de limpeza e higiene e uniformes de funcionários Quanto este ponto, a DRJ manteve as glosas, entendendo que as referidas despesas possuem caráter administrativo e não se relacionam direta ou indiretamente com os produtos alimentícios fabricados e comercializados pela Recorrente. Segundo o acórdão recorrido, tais dispêndios estariam associados à atividade empresarial como um todo, e não à produção de um bem específico. A Recorrente, por sua vez, sustenta que as despesas glosadas são indispensáveis à atividade industrial desenvolvida, voltada à fabricação de produtos lácteos, submetida a rigoroso controle sanitário e de segurança do trabalho. Ressalta que todos os bens e serviços glosados foram corretamente identificados e detalhados em planilhas e documentos fiscais apresentados Fl. 12318DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 14 no curso da fiscalização e da diligência, não havendo generalidade ou imprecisão que justificasse a negativa dos créditos. Como mencionado, o Tema 779/STJ firmou entendimento vinculante de que o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade e da relevância, abrangendo bens e serviços cuja utilização decorre de imposição legal ou técnica e cuja ausência inviabilizaria ou comprometeria a produção. No caso concreto, como demonstrado pela Recorrente, o uso de equipamentos de proteção individual (EPIs) e uniformes constitui exigência legal e sanitária, amparada nas Normas Regulamentadoras nºs 6 e 36 do Ministério do Trabalho e Emprego e na RDC nº 275/2002 da ANVISA. Trata-se, portanto, de condição sine qua non para o exercício da atividade fabril no setor alimentício, em que a higiene e a segurança são pressupostas essenciais da produção. A ausência desses itens impediria a continuidade da operação industrial e poderia inclusive ensejar a interdição da planta, evidenciando sua essencialidade ao processo produtivo. Essa obrigatoriedade foi posteriormente positivada no art. 175, IX, da Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022, que reconhece expressamente o direito ao crédito sobre equipamentos de proteção individual, consolidando entendimento jurisprudencial preexistente oriundo do Tema 779/STJ. Os materiais de limpeza, higiene, teste e laboratório igualmente se enquadram no conceito de insumo definido pelo STJ. Em uma indústria de produtos lácteos, a higienização de tanques, tubulações, equipamentos e áreas de produção é etapa fundamental da cadeia produtiva, diretamente vinculada à qualidade e à segurança dos produtos. Assim explica a Recorrente: 290. É justamente o que ocorre com os “produtos de limpeza” e as despesas elencadas pela D. Fiscalização sob a denominação “outras glosas”. 291. É claro que em uma empresa do ramo alimentício de produtos lácteos, produtos estes extremamente perecíveis, todos os gastos com a higiene e limpeza, são essenciais para o processo produtivo. 292. Os itens produzidos pela Recorrente são perecíveis, exigindo alto grau de higiene na fabricação, demandando a utilização de produtos para limpeza constante das máquinas. Em uma indústria do porte da Recorrente, não há a possibilidade de ter funcionários sem a vestimenta e proteção adequada ou máquinas que mantenham resíduos de matéria-prima. Todo o processo produtivo e de comercialização precisa ter altos níveis de limpeza, higiene e segurança. 293. Os produtos de limpeza glosados pela D. Autoridade Fiscal são produtos utilizados diretamente no maquinário do processo produtivo, o que os enquadra no conceito de insumos adotado pela própria D. Fiscalização! Assim, ainda que se afaste o conceito de insumo demonstrado pela Recorrente acima – o que se admite apenas a título de argumentação – é inegável o direito de crédito sobre tais bens. Fl. 12319DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 15 A essencialidade desses dispêndios foi ainda reforçada pela Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022, que em seu art. 176, §1º, XI, prevê expressamente os materiais e serviços de limpeza e higienização como insumos quando utilizados em qualquer etapa do processo produtivo ou da prestação de serviços. Da mesma forma, os materiais de teste e de laboratório são empregados na verificação de padrões físico-químicos e microbiológicos, indispensáveis à conformidade com as normas sanitárias e à viabilidade comercial dos bens produzidos. Vejamos: 301. O mesmo ocorre com os “materiais de laboratório”: sendo a Recorrente uma indústria do setor alimentício, são indispensáveis testes de laboratório para definir as melhores práticas de fabricação dos produtos e garantir, ainda, o atendimento de normas de vigilância sanitária. Do contrário, os produtos fabricados pela Recorrente nem seriam próprios para o consumo humano. Por fim, no tocante às glosas relacionadas à aquisição de ferramentas e aos respectivos fretes vinculados à sua aquisição, a Recorrente demonstra que tais bens são indispensáveis ao desenvolvimento de sua atividade produtiva, uma vez que integram o conjunto de instrumentos utilizados diretamente na operação e manutenção das máquinas industriais empregadas na fabricação de produtos lácteos. Afirma que os itens glosados — como as ferramentas para torno mecânico (ex.: FERRAMENTA P/TORN. CRESPO ISO 9 BIT 200 DP30) — são utilizados de forma contínua nas etapas de corte, ajuste e conformação de peças e equipamentos industriais, sem os quais o processo fabril seria inviabilizado. Assim, não há dúvida de que as ferramentas foram de fato empregadas diretamente na operação, ajuste ou manutenção de máquinas e equipamentos industriais, configurando insumos essenciais, pois sua ausência compromete a continuidade e a eficiência do processo produtivo. Do mesmo modo, o frete na aquisição desses bens deve seguir o mesmo tratamento tributário, uma vez que constitui etapa necessária para a entrada do insumo no estabelecimento e, portanto, integra o custo de aquisição para fins de creditamento. Pelo exposto, devem ser revertidas as glosas mantidas pela DRJ referentes aos equipamentos de proteção individual, ferramentas, materiais de teste, materiais de laboratório, materiais de limpeza e higiene e uniformes de funcionários. 2.1.2. Montagem industrial, manutenção e conservação de máquinas e equipamentos, locação de pallets e embalagens, transporte e movimentação interna de materiais; No tocante às glosas referentes aos serviços de remoção e transporte de tanques, construção e manutenção nos prédios fabris e movimentação de pallets para carregamento das mercadorias, verifica-se que a DRJ manteve o indeferimento dos créditos sob o argumento de que não houve detalhamento suficiente que permitisse vincular os serviços prestados a máquinas e instalações específicas, não sendo, portanto, possível reconhecer o nexo direto com o processo produtivo. Fl. 12320DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 16 A Recorrente, por sua vez, sustenta que tais serviços são indispensáveis à continuidade e eficiência do processo industrial, pois garantem o funcionamento das máquinas, a integridade dos produtos e o cumprimento das exigências sanitárias inerentes à atividade de fabricação de alimentos. Alega que todas as operações foram devidamente documentadas em planilhas e notas fiscais, sendo excessiva a exigência de discriminação individual de cada equipamento. Vejamos: 268. Há, por exemplo, na planilha utilizada pela D. Autoridade Fiscal a informação de glosa de item de montagem industrial, serviço prestado pela empresa DN PRESTADORA DE SERVIÇOS LTDA, que, inquestionavelmente, é um serviço utilizado para a própria atividade de produção. 269. As Notas Fiscais que a Recorrente anexa, por amostragem (doc. 04), também confirmam a premissa de que se trata de serviço de manutenção. Confira-se, a título ilustrativo, o exemplo abaixo: (...) 270. Há, ainda, glosa referente a serviços de movimentação e de pallets. Especificamente com relação aos pallets, não há dúvida quanto ao direito ao crédito. Vejamos. 271. Os referidos bens destinam-se a servir de acessório para o transporte de produtos, na acomodação ou transporte de carga, pois, em razão da fragilidade dos produtos comercializados, há a necessidade de que seu transporte seja feito de modo a preservá-los de qualquer dano: (...) 272. Se os produtos forem transportados sem a adequada proteção, poderão ser inutilizados antes mesmo de chegar aos clientes. Dessa forma, a fim de que seus produtos não sofram deterioração durante o transporte, a Recorrente faz locação dos referidos pallets, para realizar o acondicionamento seguro das mercadorias. 273. Cabe ressaltar que a mesma empresa que presta os serviços de locação de pallets, realiza outros serviços relacionados a diversos itens pata acessório de transporte. 274. E é evidente que as referidas despesas com acessórios para transporte estão atreladas à própria atividade fim da Recorrente, sendo que os bens locados integram o conceito de insumo. (...) 277. Para as despesas com serviço de conservação, a essencialidade está na continuidade das operações das máquinas utilizadas no processo produtivo, e ainda, na continuidade do próprio processo operacional (com o pleno funcionamento das suas unidades fabris), uma vez que, sem as máquinas e as Fl. 12321DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 17 instalações em plena função, a atividade de produção da empresa ficaria prejudicada, o que releva a indispensabilidade dos serviços e sua consequente caracterização como insumo. São exemplo desses itens os dispêndios com a empresa “CONTRUÇÕES SILVA E FREITAS LTDA.” e “HJR CONTRUÇÕES LTDA.”. Diante do exposto, verifica-se que os serviços de montagem industrial, manutenção e conservação de máquinas e equipamentos, bem como a locação de pallets e embalagens, guardam relação direta com a atividade operacional da Recorrente, na medida em que asseguram a continuidade e a eficiência do processo produtivo desenvolvido. A montagem industrial e a manutenção de equipamentos são indispensáveis ao funcionamento regular das linhas de produção, evitando interrupções e garantindo a integridade do parque fabril. Dito de outro modo, a essencialidade e relevância dessas despesas são inequívocas: os serviços de montagem e manutenção asseguram o pleno funcionamento das linhas de produção e a continuidade das operações fabris, motivo pelo qual tais serviços se enquadram no conceito de insumo previsto no art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003. Nessas circunstâncias, a motivação adotada pela DRJ — fundada na alegada falta de detalhamento dos serviços — não se mostra suficiente para afastar o direito creditório, uma vez que a natureza e a destinação das despesas restam comprovadas e estão intrinsecamente ligadas ao processo produtivo da Recorrente. Por sua vez, a locação de pallets e embalagens não configura aquisição de bens ou serviços, mas operação de locação de bens móveis utilizados nas atividades da empresa, sujeitando-se, portanto, ao tratamento previsto no art. 3º, IV, das mesmas Leis, segundo o qual geram direito a crédito “os aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa”. Assim, a análise relativa à locação de pallets e embalagens será examinada em tópico próprio. De todo modo, no que se refere ao frete relativo à locação de pallets, observa-se que tais bens não se caracterizam como insumos adquiridos, mas como bens de propriedade de terceiros utilizados temporariamente nas atividades da empresa, mediante contrato de locação. Nessa condição, o serviço de transporte não compõe o custo de aquisição do bem, razão pela qual não há amparo legal para o creditamento das contribuições sobre tais despesas. Dessa forma, devem ser revertidas as glosas mantidas pela DRJ no que se refere às despesas com montagem industrial, manutenção e conservação de máquinas e equipamentos, reconhecendo-se o direito creditório correspondente. 2.2. Despesas com fretes e armazenagens 2.2.1. Fretes nas transferências de produtos em elaboração Quanto às glosas referentes a fretes nas transferências de produtos acabados, a Recorrente alega que tais despesas abrangem, na realidade, o transporte de produtos ainda em Fl. 12322DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 18 processo de industrialização. Sustenta que o deslocamento entre unidades produtivas constitui etapa indispensável do processo fabril, viabilizando operações de resfriamento, envase, maturação e outras fases intermediárias, razão pela qual deveriam ser reconhecidos como insumos. Aduz, ainda, que a glosa fiscal foi aplicada de forma indistinta, sem diferenciar as situações em que os fretes estavam inseridos no ciclo produtivo daquelas em que se tratava de mera movimentação de produtos prontos. A DRJ manteve a glosa integralmente, sob o fundamento de que os fretes entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica não se enquadrariam no conceito de insumo previsto na legislação das contribuições não cumulativas, tratando-se apenas de custos logísticos e de movimentação interna de mercadorias. De fato, há que se distinguir as duas hipóteses. Com relação aos produtos acabado, a questão foi pacificada pela Súmula CARF nº 217, que firmou entendimento de que “os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas”. Diversa, contudo, é a conclusão no que tange aos fretes relativos ao transporte de produtos em elaboração. O art. 176, §1º, inciso VIII, da Instrução Normativa RFB nº 2.121/2022, expressamente dispõe que “consideram-se insumos, inclusive, os serviços de transporte de insumos e de produtos em elaboração realizados em ou entre estabelecimentos da pessoa jurídica”. O dispositivo positivou entendimento já pacificado na jurisprudência, segundo o qual o conceito de insumo abrange os bens e serviços essenciais ou relevantes ao processo produtivo, nos termos dos critérios de essencialidade e relevância fixados pelo Superior Tribunal de Justiça no Tema 779. Desse modo, os custos com transporte de produtos em elaboração, quando necessários à continuidade do processo industrial, constituem insumos aptos a gerar crédito de PIS e Cofins. No caso concreto, a meu ver, os deslocamentos descritos pela Recorrente se inserem em etapas intermediárias de produção, como o transporte de produtos semielaborados entre linhas de envase e unidades de processamento, sendo indispensáveis à conclusão do processo fabril e à regularidade da atividade industrial. Vejamos os trechos trazidos em seu Recurso Voluntário: 147. No desempenho de suas atividades, a Recorrente fabrica produtos lácteos (iogurtes e leite fermentado) em sua fábrica (localizada em Poços de Caldas/MG) e os transfere para seus diversos Centros de Distribuição espalhados pelo Brasil, para serem, posteriormente, vendidos aos clientes Danone. 148. Os Centros de Distribuição mantidos pela Recorrente são responsáveis não só pela venda das mercadorias produzidas em sua fábrica, servindo como Fl. 12323DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 19 estabelecimento para armazenagem, mas também como unidades necessárias e indispensáveis para a venda dos produtos Danone. 149. Melhor explicando. Ao final do processo de fabricação, os produtos produzidos pela Recorrente ainda não estão liberados para consumo, já que, embora o processo de fabricação tenha sido finalizado, a especificidade dos produtos (em especial do iogurte e do leite fermentado) impõe que, após a fabricação, as mercadorias sejam submetidas a condições de temperatura extremamente baixas/ para que possam adquirir a viscosidade e a qualidade ideal, de modo a tornarem-se aptas ao consumo humano23. 150. Assim, tendo em vista que esses itens têm prazo de validade curto (aproximadamente 40 dias), a Recorrente necessita realizar esse processo de resfriamento dos produtos (exposição a temperaturas extremamente baixas) dentro dos próprios caminhões responsáveis pelo transporte das mercadorias para os centros de Distribuição, local em que as mercadorias são segregadas e posteriormente vendidas para os clientes Danone. 151. Nestes termos, procedimentalmente, a operação mencionada acima ocorre da seguinte forma: quando da fabricação dos produtos, é feita uma identificação eletrônica dos lotes produzidos a partir dessa identificação, considerando a data e a hora de produção, os lotes aparecem identificados no sistema interno da Recorrente - denominado "SAP" - como "em quarentena", bem como com a especificação desse prazo de quarentena. 152. Após tal cadastro, cada um desses produtos é identificado de forma eletrônica no SAP e fisicamente com uma etiqueta que contém informações essenciais do produto, tais como nome do produto, data e hora de produção, data de validade e o prazo de quarentena a que o produto encontra-se sujeito. 153. De posse de todos esses dados, os produtos são repassados ao operador logístico, o qual, utilizando-se de uma relação entre o tempo previsto para término do prazo de quarentena e o tempo para o transporte até os diferentes centros de distribuição da Recorrente, elabora uma planilha de abastecimento que garanta que a finalização desses prazos de quarentena ocorra durante o transporte das mercadorias. 154. Faz-se aqui um parêntese para consignar que cenário descrito acima, por si só, já é capaz de demonstrar a essencialidade e a relevância das despesas incorridas pela Recorrente com os serviços de frete na transferência de insumos e produtos acabados entre estabelecimentos de mesmo titular para o desenvolvimento de sua atividade econômica. 155. Ato contínuo, o setor de transporte distribui as necessidades de abastecimento em relação aos caminhões e transportadores, emitindo as respectivas notas fiscais. Ou seja, a partir dessas informações contidas no SAP, define-se qual produto será carregado em tal viagem, para que se atenda ao prazo de quarentena, durante o percurso do frete contratado. Fl. 12324DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 20 156. posteriormente, o setor de gestão de estoque recebe tais informações e providencia o carregamento e envio dos produtos em consonância com as informações repassadas pelo operador logístico e setor de transporte. 157. E o aludido setor de gestão de estoque não providencia o carregamento e envio desses produtos em quaisquer meios de transporte, mas tão somente em determinados caminhões com moderníssimo sistema de refrigeração. 158. Isso porque, pelo fato de os produtos em questão ainda não estarem aptos para consumo humano nesse momento, é necessário que eles sejam transportados em caminhões com especializado sistema de refrigeração, dentro dos quais os produtos continuarão seu processo produtivo, já que sujeitos a condições internas que permitem seu processo de depuração. 159. Veja-se que a situação aqui em tela não se equipara, ao contrário do que quis dizer a DRJ, com o transporte de condições especiais frigoríficos. O transporte de carnes, por exemplo, é feito em condições especiais apenas para a conservação do produto, sendo que desde sempre o produto está apto para consumo, 160. No caso da Recorrente, como destacado acima, os produtos sequer estão aptos para consumo, sendo que o transporte nos caminhões de refrigeração de alta complexidade permite que os produtos sofram a adequada depuração e/ consequentemente, tornem-se aptos à alimentação humana. 161. A função dessa quarentena realizada no transporte é inquestionável, conforme se observa do laudo do Bureau Veritas, já juntado aos autos, que aponta a existência a Planilha de Controle de Quarentena para avaliação dos produtos e descartes. Isto é, o procedimento é tão relevante que, quando não concluído, implica em descarte do produto. 162. Desta feita, é evidente que/ mesmo ao final do processo de fabricação das mercadorias, ainda é necessária uma fase adicional de produção, qual seja, o resfriamento dos produtos a temperaturas extremamente baixas. 163. Em outras palavras, a finalização do processo produtivo das mercadorias ocorre dentro dos caminhões utilizados para transporte dos produtos até os centros de distribuição da Requerente, o que confirma a premissa da Recorrente de que o frete incorrido nesta etapa é um frete ainda na fase produtiva, 164. Confira-se/ ainda nesse sentido, trechos do Laudo elaborado pelo Instituto Nacional de Tecnologia ("INT") (Doc. 02 anexo), o qual, dentre outros pontos, analisou a adequada refrigeração que deve existir nos caminhões-tratores e semi- reboques do tipo baú para o processo produtivo da Requerente: Fl. 12325DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 21 165. Assim, a Recorrente realiza a transferência de suas mercadorias, as quais ainda não se encontram aptas ao consumo humano (processo produtivo não finalizado), de sua Fábrica, localizada em Minas Gerais, para seus diversos Centros de Distribuição, espalhados pelo Brasil, os quais serão responsáveis pela venda das mercadorias. A descrição minuciosa do processo produtivo evidencia que, diversamente do que concluiu a DRJ, não se está diante de simples frete de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica, mas de verdadeira etapa intermediária e indispensável do ciclo industrial. Os produtos lácteos, ao saírem da linha de fabricação, permanecem tecnicamente “em quarentena”, sem aptidão para consumo humano, dependendo do adequado resfriamento e do decurso de tempo sob condições controladas para atingirem a viscosidade, estabilidade microbiológica e qualidade exigidas pelas normas sanitárias e pelos padrões internos da empresa. Nessa perspectiva, o transporte realizado em caminhões dotados de sistemas especiais de refrigeração não possui finalidade meramente conservativa ou logística. Ao revés, constitui meio essencial para a continuidade e conclusão do próprio processo produtivo, funcionando como verdadeira “extensão” da planta industrial. A finalização da industrialização ocorre, segundo demonstrado, durante o trajeto, sendo o deslocamento entre estabelecimentos elemento indissociável da etapa produtiva. A interrupção ou inadequação dessa fase implica, inclusive, o descarte do produto, o que reforça a sua essencialidade para o processo produtivo: sem o transporte refrigerado, os produtos não se tornam próprios para consumo, inviabilizando a própria atividade fim da Recorrente. Assim, deve ser revertida a glosa quanto aos gastos com fretes de produtos em elaboração. 2.2.2. Fretes nas aquisições e transferências de produtos tributados à alíquota zero ou submetidos ao regime especial da Lei nº 10.925/04 Quanto aos fretes nas aquisições e transferências de produtos tributados à alíquota zero ou submetidos ao regime especial da Lei nº 10.925/2004, a Recorrente sustenta que a glosa Fl. 12326DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 22 fiscal foi indevida, pois as despesas de frete correspondem a serviços autônomos e efetivamente tributados pelas contribuições ao PIS e à Cofins, ainda que o bem transportado esteja sujeito à alíquota zero ou ao crédito presumido previsto na legislação específica. A Delegacia de Julgamento, por sua vez, manteve a glosa, entendendo que, quando o insumo transportado é tributado à alíquota zero, o frete que compõe seu custo segue o mesmo tratamento fiscal, não gerando direito ao crédito, e que, nas hipóteses de insumos sujeitos ao regime da Lei nº 10.925/2004, o crédito deve ser limitado às alíquotas reduzidas do benefício, em vez das alíquotas básicas pleiteadas pelo contribuinte. Tal raciocínio adotado pela autoridade julgadora não se coaduna, porém, com a jurisprudência administrativa consolidada. A questão foi pacificada pela Súmula CARF nº 188, segundo a qual: Súmula CARF nº 188 Aprovada pela 3ª Turma da CSRF em sessão de 20/06/2024 – vigência em 27/06/2024 É permitido o aproveitamento de créditos sobre as despesas com serviços de fretes na aquisição de insumos não onerados pela Contribuição para o PIS/Pasep e pela Cofins não cumulativas, desde que tais serviços, registrados de forma autônoma em relação aos insumos adquiridos, tenham sido efetivamente tributados pelas referidas contribuições. Acórdãos Precedentes: 9303-014.478; 9303-014.428; 9303-014.348 Pelo exposto, devem ser revertidas as glosas relativas aos créditos sobre as despesas de frete incidentes na aquisição e transferência de insumos e produtos tributados à alíquota zero ou submetidos ao regime especial da Lei nº 10.925/2004, desde que o serviço de transporte tenha sido efetivamente tributado pelas contribuições e registrado de forma autônoma em relação ao valor do insumo transportado. 2.3. Bens sujeitos à alíquota zero A Recorrente sustenta que as aquisições de bens destinados à revenda e insumos sujeitos à alíquota zero geram direito ao crédito de PIS e Cofins, por entender que tais operações permanecem dentro do campo de incidência das contribuições, ainda que com alíquota reduzida a zero. Argumenta que a vedação prevista no art. 3º, §2º, II, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 aplica-se apenas às hipóteses de não incidência ou isenção, nas quais inexiste obrigação tributária, e não às situações em que há incidência formal da contribuição. Sustenta, ainda, que a redução da alíquota a zero não descaracteriza a natureza tributável da operação, mas apenas suprime o seu aspecto quantitativo, de modo que não haveria fundamento legal para a negativa de crédito. Fl. 12327DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 23 A DRJ, contudo, corretamente entendeu que as aquisições de bens destinados à revenda e insumos sujeitos à alíquota zero não geram direito ao crédito de PIS e Cofins, em razão da vedação expressa contida no art. 3º, §2º, II, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003: § 2º Não dará direito a crédito o valor: (...) II - da aquisição de bens ou serviços não sujeitos ao pagamento da contribuição, inclusive no caso de isenção, esse último quando revendidos ou utilizados como insumo em produtos ou serviços sujeitos à alíquota 0 (zero), isentos ou não alcançados pela contribuição; e O dispositivo reflete a lógica essencial do regime da não cumulatividade, que se baseia na compensação entre débitos e créditos correspondentes a tributos efetivamente pagos nas etapas anteriores da cadeia produtiva. Assim, a finalidade da norma é impedir o creditamento em situações em que não houve recolhimento de PIS e Cofins na operação anterior, seja por força de isenção, de não incidência ou da aplicação de alíquota zero. Em tais hipóteses, o fornecedor não suportou ônus tributário a ser compensado pelo adquirente, razão pela qual inexiste base econômica para a constituição do crédito. Pelo exposto, deve ser mantida a glosa dos créditos relativos às aquisições de bens para revenda e insumos sujeitos à alíquota zero. 2.4. Despesas com mão de obra contratada junto a empresas de terceirização Quanto a este ponto, entendeu a DRJ que a Recorrente não teria sido demonstrado em qual serviço específico a mão de obra terceirizada teria sido aplicada, motivo pelo qual concluiu que não se tratava de insumo vinculado ao processo de produção. A Recorrente insurge-se contra a glosa, notadamente aquelas contratadas junto à L&V Terceirização de Mão de Obra Temporária e Locação de Equipamentos Ltda., sustentando que os serviços prestados foram efetivamente aplicados em atividades essenciais ao processo produtivo, especialmente na limpeza e higienização das áreas fabris e de armazenagem, indispensáveis à continuidade da produção e à observância das normas sanitárias aplicáveis à indústria alimentícia. Afirma que as contratações não se limitaram à mera cessão de trabalhadores, mas compreenderam a execução de serviços de limpeza industrial com fornecimento de materiais e equipamentos, constituindo verdadeira prestação de serviços especializada voltada ao resultado — a manutenção das condições de assepsia e operação das linhas de produção — e não ao simples fornecimento de força de trabalho. Pois bem. Diversamente do afirmado pela decisão recorrida, restou comprovado nos autos que os serviços prestados pela L&V Terceirização foram efetivamente executados nas áreas industriais e de centros de distribuição da Recorrente, tendo por objeto a limpeza e higienização Fl. 12328DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 24 industrial, atividades essenciais e diretamente relacionadas ao processo produtivo. A natureza contratual dos serviços é clara, voltada à execução de tarefas de caráter contínuo e técnico, e não à mera locação de mão de obra, o que afasta o fundamento de que se trataria de simples cessão de trabalhadores: Dos documentos apresentados verifica-se que a mão de obra terceirizada foi diretamente empregada na limpeza e higienização das áreas produtivas e de armazenagem, serviços imprescindíveis à fabricação de produtos alimentícios e à manutenção das condições sanitárias exigidas pela RDC nº 275/2002 da ANVISA, sob pena de inviabilizar a própria atividade industrial. Trata-se, portanto, de serviço essencial e relevante, nos termos fixados pelo Superior Tribunal de Justiça no Tema 779 (REsp 1.221.170/PR), integrando o conceito de insumo previsto no art. 3º, II, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003. Ademais, como já mencionado, a IN RFB nº 2.121/2022, em seu art. 176, §1º, XI, reconhece expressamente o direito ao crédito sobre materiais e serviços de limpeza, desinfecção e dedetização de ativos utilizados em qualquer etapa da produção de bens ou da prestação de serviços. Dessa forma, devem ser revertidas as glosas relativas às despesas com a L&V Terceirização de Mão de Obra Temporária e Locação de Equipamentos Ltda. 2.5. Da apropriação de crédito extemporâneo A Recorrente defende a legitimidade da apropriação de créditos extemporâneos de PIS e Cofins, alegando que, nos termos do art. 3º, § 4º, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, “o crédito não aproveitado em determinado mês poderá sê-lo nos meses subsequentes”, sem necessidade de retificação das declarações originais (DACON e DCTF). Sustenta, ainda, que o aproveitamento foi realizado dentro do prazo de cinco anos contados da origem do crédito e sem qualquer atualização monetária, em conformidade com a legislação e com o entendimento do Superior Tribunal de Justiça. Fl. 12329DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 25 A DRJ, contudo, manteve a glosa sob o fundamento de que a apropriação de créditos extemporâneos somente seria possível mediante a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes. Fundamentou-se no art. 22, § 3º, I, da IN SRF nº 600/2005, e no art. 32, § 2º, I, da IN RFB nº 1.300/2012, que exigem que cada pedido de ressarcimento se refira a um único trimestre- calendário. De fato, o entendimento atualmente consolidado no âmbito do CARF, por meio da Súmula CARF nº 231, é no sentido de que: O aproveitamento de créditos extemporâneos da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins exige a apresentação de DCTF e DACON retificadores, comprovando os créditos e os saldos credores dos trimestres correspondentes. Assim, ainda que o art. 3º, § 4º, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 assegure ao contribuinte o direito de aproveitar créditos não utilizados em períodos subsequentes, a sua efetiva apropriação contábil e fiscal deve observar os procedimentos formais de retificação das declarações em que tais créditos se originaram, a fim de garantir a correta correspondência entre a escrituração e o controle dos saldos de créditos. Portanto, em consonância com o entendimento sumulado e vinculante no âmbito do Conselho, não é possível a reversão de tais glosas. 2.6. Créditos relativos a aluguéis (aluguéis de máquinas e equipamentos, empregados diretamente na produção; aluguéis de prédios e galpões, vinculados à atividade operacional; e créditos sobre bens do ativo imobilizado, quanto à forma de apuração e limite de dedução.) A DRJ manteve a glosa dos créditos relativos aos aluguéis de máquinas, equipamentos e bens do ativo imobilizado, sob o fundamento de que a Recorrente não comprovou a utilização direta desses bens na atividade-fim da empresa, restringindo o direito ao crédito apenas àqueles empregados no processo industrial de fabricação de bens. Segundo o entendimento adotado, o aproveitamento dos créditos previstos nos incisos III e IV do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003 dependeria da demonstração de que as máquinas e equipamentos locados contribuíram diretamente para a formação das receitas de industrialização, não sendo admitido o creditamento de despesas de natureza operacional ou administrativa. Quanto aos bens do ativo imobilizado, a DRJ reconheceu apenas a apropriação na forma parcelada, à razão de 1/48 avos mensais, nos termos do §1º, III, do art. 3º das referidas leis, mantendo os ajustes efetuados pela fiscalização. A Recorrente, por sua vez, sustenta que tal interpretação é excessivamente restritiva e contrária ao texto expresso da lei, pois o inciso IV do art. 3º da Lei nº 10.637/2002 autoriza o desconto de créditos sobre “aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos, pagos a pessoa jurídica, utilizados nas atividades da empresa”, sem limitar o alcance dessa expressão ao processo industrial em sentido estrito. Defende que o termo “atividades da empresa” deve ser Fl. 12330DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 26 interpretado de forma abrangente, alcançando todo o conjunto de atividades voltadas à produção e comercialização dos bens, incluindo as etapas de armazenagem, controle, movimentação e manutenção dos equipamentos produtivos. Assim, despesas com locação de máquinas industriais, pallets, equipamentos de monitoramento, telecomunicações e içamento de tanques, empregados na estrutura operacional da empresa, guardam relação direta com a atividade produtiva e, portanto, geram direito ao crédito. Antes de adentrar especificamente ao tema, cumpre destacar que o entendimento firmado pelo Superior Tribunal de Justiça no Tema 779 (REsp nº 1.221.170/PR), que consagrou os critérios de essencialidade e relevância para definição de insumos, aplica-se exclusivamente ao inciso II do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, que trata dos bens e serviços utilizados como insumos. Os incisos que tratam especificamente de outras hipóteses de creditamento — notadamente o inciso IV (aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos utilizados nas atividades da empresa) e o inciso VI (máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços) — possuem regramento próprio, não devendo ser analisados à luz dos critérios de essencialidade e relevância definidos pelo STJ. De fato, a expressão “utilizados nas atividades da empresa” constante do inciso IV deve ser compreendida como abrangendo toda a atividade de produção e operação da pessoa jurídica, não se restringindo apenas à fase de transformação física dos bens. A legislação não limita o direito ao crédito à etapa fabril, mas o estende a todas as etapas que compõem o ciclo produtivo e operacional, desde que os bens e equipamentos locados sejam efetivamente empregados no exercício das atividades da empresa. O mesmo raciocínio se aplica aos créditos relativos aos bens do ativo imobilizado, previstos no inciso VI, cujo aproveitamento deve observar a forma de apuração e o limite de dedução estabelecidos em lei, mas não comporta restrição quanto à natureza do uso, desde que voltado à produção ou à prestação de serviços. Dessa forma, embora o entendimento da DRJ quanto à exigência de comprovação da vinculação dos bens à atividade empresarial esteja correto em sua essência, a interpretação restritiva que limita o termo “atividades da empresa” ao processo industrial em sentido estrito não encontra respaldo na legislação. No caso concreto, conforme demonstra a DRJ, as despesas glosadas sob a rubrica de aluguéis de prédios, máquinas e equipamentos não guardam relação com as atividades empresariais da Recorrente. Constatou-se que os valores impugnados correspondem, em grande parte, a aluguéis de vagas de estacionamento para funcionários, locações de apartamentos tipo flat contratados de pessoas físicas, imóveis utilizados como clube de lazer e outras locações de natureza administrativa, sem vinculação direta ou indireta com o processo produtivo ou com a geração de receitas operacionais. Fl. 12331DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 27 A DRJ observou, ainda, que a autoridade fiscal detalhou minuciosamente as razões de cada glosa, indicando os fundamentos legais pertinentes — especialmente o disposto no art. 3º, inciso IV, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003, que limita o direito ao crédito aos aluguéis pagos a pessoa jurídica e utilizados nas atividades da empresa — e discriminando as situações em que os pagamentos foram realizados a pessoas físicas, hipótese expressamente vedada pela legislação. Ressalte-se que a Recorrente não impugnou especificamente tais rubricas, limitando-se a alegações genéricas quanto à suposta ausência de análise dos documentos fiscais, sem indicar quais operações teriam sido desconsideradas ou apresentar comprovação de que as locações se destinavam ao uso produtivo. Ausente, portanto, a demonstração de que os bens locados foram efetivamente empregados nas atividades da empresa, nos termos exigidos pelo inciso IV do art. 3º das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003. Por outro lado, restou comprovado nos autos que determinadas despesas de locação — notadamente aquelas contratadas com a empresa Loc Bem Ltda., referentes à locação de máquinas e equipamentos empregados diretamente na atividade produtiva, bem como os equipamentos de monitoramento eletrônico e telecomunicação utilizados no controle de cargas e produtos — se relacionam de forma direta e necessária às atividades operacionais da Recorrente. Tais bens e serviços integram a estrutura funcional da empresa, sendo essenciais ao adequado desempenho de suas operações industriais e logísticas. No mesmo sentido, os pallets locados para movimentação e armazenamento de mercadorias, conforme comprovado por documentos fiscais e contratos juntados aos autos, também se enquadram no conceito de bens locados e utilizados nas atividades da empresa, atraindo igualmente a aplicação do art. 3º, inciso IV, das referidas Leis. A destinação operacional desses bens, voltada à logística e ao fluxo produtivo, afasta qualquer dúvida quanto à sua utilização empresarial. Em relação aos bens do ativo imobilizado, verifica-se que os valores reconhecidos pela fiscalização foram ajustados conforme o limite legal de dedução previsto no §1º, inciso III, do art. 3º das mesmas Leis, de modo que o crédito deve ser apropriado na razão de 1/48 avos mensais, observando-se o regime de depreciação. Diante disso, conclui-se que, embora correta a glosa das despesas desvinculadas das atividades empresariais, deve ser reconhecido o direito ao crédito em relação às locações de máquinas, equipamentos e pallets comprovadamente utilizados nas atividades da empresa, em conformidade com o art. 3º, inciso IV, das Leis nº 10.637/2002 e nº 10.833/2003. 3. Dispositivo Diante de todo o exposto, voto por rejeitar as preliminares de nulidade e, no mérito, por dar provimento parcial ao Recurso Voluntário para reverter as glosas relativas a: (i)equipamentos de proteção individual, ferramentas, materiais de teste e de laboratório, materiais de limpeza e higiene e uniformes; (ii) serviços de montagem industrial, manutenção e Fl. 12332DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 28 conservação de máquinas e equipamentos diretamente vinculados ao processo produtivo; (iii) fretes de produtos em elaboração entre estabelecimentos; (iv) fretes nas aquisições de insumos sujeitos à alíquota zero e regime da Lei nº 10.925/2004, desde que o serviço de transporte tenha sido efetivamente tributado e registrado de forma autônoma (Súmula CARF nº 188); e (v) aluguéis de máquinas, pallets e equipamentos de monitoramento, telecomunicações e içamento de tanques utilizados nas atividades da empresa. Assinado Digitalmente Marina Righi Rodrigues Lara VOTO VENCEDOR Conselheiro Lázaro Antônio Souza Soares, redator designado. Com as vênias de estilo, em que pese o voto muito bem fundamentado da Conselheira Relatora Marina Righi Rodrigues Lara, ouso dela discordar quanto à sua decisão de (i) considerar que os fretes glosados se referem a produtos intermediários, e não a produtos acabados; e (ii) reverter a glosa de créditos com a aquisição de ferramentas. Explico. Sobre a questão dos fretes, a Relatora se manifestou nos seguintes termos: 2.2. Despesas com fretes e armazenagens 2.2.1. Fretes nas transferências de produtos em elaboração Quanto às glosas referentes a fretes nas transferências de produtos acabados, a Recorrente alega que tais despesas abrangem, na realidade, o transporte de produtos ainda em processo de industrialização. Sustenta que o deslocamento entre unidades produtivas constitui etapa indispensável do processo fabril, viabilizando operações de resfriamento, envase, maturação e outras fases intermediárias, razão pela qual deveriam ser reconhecidos como insumos. Aduz, ainda, que a glosa fiscal foi aplicada de forma indistinta, sem diferenciar as situações em que os fretes estavam inseridos no ciclo produtivo daquelas em que se tratava de mera movimentação de produtos prontos. (...) No caso concreto, a meu ver, os deslocamentos descritos pela Recorrente se inserem em etapas intermediárias de produção, como o transporte de produtos semielaborados entre linhas de envase e unidades de processamento, sendo indispensáveis à conclusão do processo fabril e à regularidade da atividade industrial. Vejamos os trechos trazidos em seu Recurso Voluntário: 147. No desempenho de suas atividades, a Recorrente fabrica produtos lácteos (iogurtes e leite fermentado) em sua fábrica (localizada em Poços de Caldas/MG) Fl. 12333DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 29 e os transfere para seus diversos Centros de Distribuição espalhados pelo Brasil, para serem, posteriormente, vendidos aos clientes Danone. 148. Os Centros de Distribuição mantidos pela Recorrente são responsáveis não só pela venda das mercadorias produzidas em sua fábrica, servindo como estabelecimento para armazenagem, mas também como unidades necessárias e indispensáveis para a venda dos produtos Danone. 149. Melhor explicando. Ao final do processo de fabricação, os produtos produzidos pela Recorrente ainda não estão liberados para consumo, já que, embora o processo de fabricação tenha sido finalizado, a especificidade dos produtos (em especial do iogurte e do leite fermentado) impõe que, após a fabricação, as mercadorias sejam submetidas a condições de temperatura extremamente baixas/ para que possam adquirir a viscosidade e a qualidade ideal, de modo a tornarem-se aptas ao consumo humano23. 150. Assim, tendo em vista que esses itens têm prazo de validade curto (aproximadamente 40 dias), a Recorrente necessita realizar esse processo de resfriamento dos produtos (exposição a temperaturas extremamente baixas) dentro dos próprios caminhões responsáveis pelo transporte das mercadorias para os centros de Distribuição, local em que as mercadorias são segregadas e posteriormente vendidas para os clientes Danone. 151. Nestes termos, procedimentalmente, a operação mencionada acima ocorre da seguinte forma: quando da fabricação dos produtos, é feita uma identificação eletrônica dos lotes produzidos a partir dessa identificação, considerando a data e a hora de produção, os lotes aparecem identificados no sistema interno da Recorrente - denominado "SAP" - como "em quarentena", bem como com a especificação desse prazo de quarentena. 152. Após tal cadastro, cada um desses produtos é identificado de forma eletrônica no SAP e fisicamente com uma etiqueta que contém informações essenciais do produto, tais como nome do produto, data e hora de produção, data de validade e o prazo de quarentena a que o produto encontra-se sujeito. 153. De posse de todos esses dados, os produtos são repassados ao operador logístico, o qual, utilizando-se de uma relação entre o tempo previsto para término do prazo de quarentena e o tempo para o transporte até os diferentes centros de distribuição da Recorrente, elabora uma planilha de abastecimento que garanta que a finalização desses prazos de quarentena ocorra durante o transporte das mercadorias. 154. Faz-se aqui um parêntese para consignar que cenário descrito acima, por si só, já é capaz de demonstrar a essencialidade e a relevância das despesas incorridas pela Recorrente com os serviços de frete na transferência de insumos e produtos acabados entre estabelecimentos de mesmo titular para o desenvolvimento de sua atividade econômica. Fl. 12334DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 30 155. Ato contínuo, o setor de transporte distribui as necessidades de abastecimento em relação aos caminhões e transportadores, emitindo as respectivas notas fiscais. Ou seja, a partir dessas informações contidas no SAP, define-se qual produto será carregado em tal viagem, para que se atenda ao prazo de quarentena, durante o percurso do frete contratado. 156. Posteriormente, o setor de gestão de estoque recebe tais informações e providencia o carregamento e envio dos produtos em consonância com as informações repassadas pelo operador logístico e setor de transporte. 157. E o aludido setor de gestão de estoque não providencia o carregamento e envio desses produtos em quaisquer meios de transporte, mas tão somente em determinados caminhões com moderníssimo sistema de refrigeração. 158. Isso porque, pelo fato de os produtos em questão ainda não estarem aptos para consumo humano nesse momento, é necessário que eles sejam transportados em caminhões com especializado sistema de refrigeração, dentro dos quais os produtos continuarão seu processo produtivo, já que sujeitos a condições internas que permitem seu processo de depuração. 159. Veja-se que a situação aqui em tela não se equipara, ao contrário do que quis dizer a DRJ, com o transporte de condições especiais frigoríficos. O transporte de carnes, por exemplo, é feito em condições especiais apenas para a conservação do produto, sendo que desde sempre o produto está apto para consumo. 160. No caso da Recorrente, como destacado acima, os produtos sequer estão aptos para consumo, sendo que o transporte nos caminhões de refrigeração de alta complexidade permite que os produtos sofram a adequada depuração e/ consequentemente, tornem-se aptos à alimentação humana. 161. A função dessa quarentena realizada no transporte é inquestionável, conforme se observa do laudo do Bureau Veritas, já juntado aos autos, que aponta a existência a Planilha de Controle de Quarentena para avaliação dos produtos e descartes. Isto é, o procedimento é tão relevante que, quando não concluído, implica em descarte do produto. 162. Desta feita, é evidente que/ mesmo ao final do processo de fabricação das mercadorias, ainda é necessária uma fase adicional de produção, qual seja, o resfriamento dos produtos a temperaturas extremamente baixas. 163. Em outras palavras, a finalização do processo produtivo das mercadorias ocorre dentro dos caminhões utilizados para transporte dos produtos até os centros de distribuição da Requerente, o que confirma a premissa da Recorrente de que o frete incorrido nesta etapa é um frete ainda na fase produtiva, 164. Confira-se/ ainda nesse sentido, trechos do Laudo elaborado pelo Instituto Nacional de Tecnologia ("INT") (Doc. 02 anexo), o qual, dentre outros pontos, analisou a adequada refrigeração que deve existir nos caminhões-tratores e semi- reboques do tipo baú para o processo produtivo da Requerente: Fl. 12335DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 31 A descrição minuciosa do processo produtivo evidencia que, diversamente do que concluiu a DRJ, não se está diante de simples frete de produtos acabados entre estabelecimentos da mesma pessoa jurídica, mas de verdadeira etapa intermediária e indispensável do ciclo industrial. Os produtos lácteos, ao saírem da linha de fabricação, permanecem tecnicamente “em quarentena”, sem aptidão para consumo humano, dependendo do adequado resfriamento e do decurso de tempo sob condições controladas para atingirem a viscosidade, estabilidade microbiológica e qualidade exigidas pelas normas sanitárias e pelos padrões internos da empresa. Nessa perspectiva, o transporte realizado em caminhões dotados de sistemas especiais de refrigeração não possui finalidade meramente conservativa ou logística. Ao revés, constitui meio essencial para a continuidade e conclusão do próprio processo produtivo, funcionando como verdadeira “extensão” da planta industrial. A finalização da industrialização ocorre, segundo demonstrado, durante o trajeto, sendo o deslocamento entre estabelecimentos elemento indissociável da etapa produtiva. A interrupção ou inadequação dessa fase implica, inclusive, o descarte do produto, o que reforça a sua essencialidade para o processo produtivo: sem o transporte refrigerado, os produtos não se tornam próprios para consumo, inviabilizando a própria atividade fim da Recorrente. Apesar dos esforços do recorrente para tentar enquadrar uma mera atividade de transporte de produtos sob condições especiais de refrigeração em um insumo do processo produtivo, visando a obter o creditamento sobre um tipo de serviço que sabidamente não tem sido concedido por este Conselho (existe súmula nesse sentido), a verdade é que o argumento de que haveria um processo de industrialização em curso no caminho entre a fábrica e o centro de distribuição não se mostra minimamente factível. Durante esse transporte, o produto já se encontra embalado na forma com a qual é disponibilizado para venda ao consumidor final. Nenhuma ação física ou química é exercida sobre o produto, a caracterizar um “processo produtivo ocorrendo dentro do caminhão no trajeto até o centro de distribuição da empresa”. Não foi esclarecido o que ocorre com o produto: ele começa a viagem como produto em elaboração e, ao chegar ao seu destino, pelo Fl. 12336DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 32 simples transcorrer do tempo e da refrigeração (necessária para conservação do produto), se encontra pronto para consumo? Seria o caminhão uma unidade móvel de produção? Seria outro estabelecimento da empresa, com CNPJ próprio? Não há qualquer explicação sobre essas questões. Se o produto chega no centro de distribuição ainda como produto em elaboração, esse estabelecimento é industrial (transforma produto em elaboração em produto acabado) e deve recolher IPI, bem como cumprir com todas as obrigações acessórias determinadas pela Receita Federal, possuir Livro Registro de IPI, etc. Se o processo produtivo ocorre dentro do caminhão, este também se torna “um estabelecimento industrial móvel”, incorrendo nas mesmas circunstâncias descritas acima, possuir CNPJ, etc. Como se verifica com extrema facilidade, a tese do contribuinte não é crível. Em relação ao laudo técnico, consta somente que o produto precisa passar por uma quarentena para esperar o resultado dos testes microbiológicos básicos que garantem a segurança dos produtos para o consumo alimentar. Ora, isso não é um processo produtivo. Nenhuma ação física ou química está sendo exercida para modificar o produto. O produto que sai da unidade fabril é o mesmo produto que chega ao centro de distribuição, mesmo porque ele já se encontra embalado e pronto para ser vendido ao consumidor final. O laudo técnico também afirma que esta espera, como é bastante óbvio, pode ocorrer tanto na unidade fabril, em uma câmara fria, quanto no trajeto dos caminhões. Logo, o frete não é um serviço essencial e relevante para o “processo produtivo”. Mesmo sem o frete, o resultado do teste microbiológico será revelado e a empresa terá conhecimento se aquele lote do produto está apto para consumo. Pelo teste da subtração (critério estabelecido pelo STJ, em sede de repetitivo, para avaliar a essencialidade e relevância de um bem ou serviço), mesmo sem a despesa do frete, o teste seria realizado e os resultados seriam obtidos. O frete é essencial para a logística de venda da empresa, sendo despesa meramente administrativa; mas não é essencial para o processo produtivo. Além disso, os testes de qualidade não fazem parte do processo produtivo; mesmo sem esses testes, o bem será produzido (teste da subtração). Os gastos com esses testes são admitidos para fins de creditamento não por fazerem parte do processo de produção/industrialização, mas por serem determinações legais de segurança alimentar, assim como no caso dos EPIs, que a legislação trabalhista impõe a sua utilização. Por questões de logística, o fabricante pode optar por enviar os produtos para o centro de distribuição sem a necessidade de ficar esperando, dentro da unidade fabril, pelo resultado dos testes. O objetivo, portanto, seria ganhar tempo, e não realizar um processo produtivo em pleno deslocamento. O frete não é essencial e nem relevante para a produção do bem transportado. Fl. 12337DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 33 E nem se diga do resfriamento realizado dentro do caminhão, pois isso se trata apenas de uma condição especial de armazenamento e conservação, como o próprio recorrente reconhece que ocorre no exemplo das carnes, citado no Recurso Voluntário. Esse gasto seria realizado de qualquer forma, para viabilizar o transporte, assim como é realizado na própria unidade fabril, em câmaras frias, como dito no laudo técnico. O contribuinte estaria economizando recursos ao transferir o bem produzido de imediato para o centro de distribuição pois, quanto mais rápido ocorrer a venda, menor será o fasto com energia nas câmaras frias para conservação do bem, o qual, inclusive, tem prazo de validade muito curto. Trata-se, portanto, de estratégia comercial, e não de gasto essencial e relevante ao processo produtivo. Por fim, cito a Súmula CARF nº 217, com vigência a partir de 04/10/2024, que consolidou a jurisprudência amplamente dominante neste Conselho sobre a impossibilidade de creditamento nessa matéria: Os gastos com fretes relativos ao transporte de produtos acabados entre estabelecimentos da empresa não geram créditos de Contribuição para o PIS/Pasep e de Cofins não cumulativas. Sobre a questão referente às ferramentas, a Relatora se manifestou nos seguintes termos: Por fim, no tocante às glosas relacionadas à aquisição de ferramentas e aos respectivos fretes vinculados à sua aquisição, a Recorrente demonstra que tais bens são indispensáveis ao desenvolvimento de sua atividade produtiva, uma vez que integram o conjunto de instrumentos utilizados diretamente na operação e manutenção das máquinas industriais empregadas na fabricação de produtos lácteos. Afirma que os itens glosados — como as ferramentas para torno mecânico (ex.: FERRAMENTA P/TORN. CRESPO ISO 9 BIT 200 DP30) — são utilizados de forma contínua nas etapas de corte, ajuste e conformação de peças e equipamentos industriais, sem os quais o processo fabril seria inviabilizado. Assim, não há dúvida de que as ferramentas foram de fato empregadas diretamente na operação, ajuste ou manutenção de máquinas e equipamentos industriais, configurando insumos essenciais, pois sua ausência compromete a continuidade e a eficiência do processo produtivo. Do mesmo modo, o frete na aquisição desses bens deve seguir o mesmo tratamento tributário, uma vez que constitui etapa necessária para a entrada do insumo no estabelecimento e, portanto, integra o custo de aquisição para fins de creditamento. O Recurso Voluntário, por sua vez, apresenta sua argumentação sobre essa matéria em um único parágrafo: 298. Ainda, no item “outras glosas” a D. Autoridade Fiscal glosou a aquisição de diversos bens que são essenciais à atividade da Recorrente e seu processo produtivo e, portanto, também dão direito ao crédito, uma vez que deve Fl. 12338DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 34 prevalecer o conceito de insumo demonstrado acima. É o caso de diversas transações com ferramentas listadas na planilha de glosa: FERRAMENTA P/TORN.CRESPO ISO 9 BIT 200 DP30, FERRAMENTA P/TORN.CRESPO ISO-8 BIT 200D P30. As leis 10.637/2002 e 10.833/2003 estabelecem a possibilidade de creditamento nos seguintes termos: Art. 3º Do valor apurado na forma do art. 2º a pessoa jurídica poderá descontar créditos calculados em relação a: (...) II - bens e serviços, utilizados como insumo na prestação de serviços e na produção ou fabricação de bens ou produtos destinados à venda, inclusive combustíveis e lubrificantes, exceto em relação ao pagamento de que trata o art. 2º da Lei nº 10.485, de 3 de julho de 2002, devido pelo fabricante ou importador, ao concessionário, pela intermediação ou entrega dos veículos classificados nas posições 87.03 e 87.04 da Tipi; (Redação dada pela Lei nº 10.865, de 2004) (...) VI - máquinas, equipamentos e outros bens incorporados ao ativo imobilizado, adquiridos ou fabricados para locação a terceiros, ou para utilização na produção de bens destinados à venda ou na prestação de serviços; (Redação dada pela Lei nº 11.196, de 2005) VII - edificações e benfeitorias em imóveis próprios ou de terceiros, utilizados nas atividades da empresa; (...) § 1º Observado o disposto no § 15 deste artigo, o crédito será determinado mediante a aplicação da alíquota prevista no caput do art. 2º desta Lei sobre o valor: (Redação dada pela Lei nº 11.727, de 2008) (...) III - dos encargos de depreciação e amortização dos bens mencionados nos incisos VI e VII do caput, incorridos no mês; Em seu Recurso Voluntário, o pleito do contribuinte é que seja reconhecido o direito creditório dos gastos com a aquisição de ferramentas, com base no conceito de insumo. Contudo, o STJ, no julgamento do REsp 1.221.170/PR, sob o rito previsto para os recursos repetitivos, já decidiu pela impossibilidade de creditamento para estes bens: Ementa TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃO-CUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. Fl. 12339DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 35 DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543-C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). (...) 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. (...) VOTO-VISTA MINISTRA ASSUSETE MAGALHÃES: Trata-se de Recurso Especial, interposto por ANHAMBI ALIMENTOS LTDA, com fundamento no art. 105, III, a, da Constituição Federal, contra acórdão do Tribunal Regional Federal da 4ª Região, que, ao negar provimento à Apelação, assim manteve a sentença denegatória do Mandado de Segurança: (...) No Recurso Especial, a recorrente indica contrariedade aos arts. 110 do CTN, 11, I, a, da Lei Complementar 95/98, 3º, II, da Lei 10.637/2002, 3º, II, da Lei 10.833/2003 e 24 e 25 da Lei 11.898/2009, e apresenta as seguintes razões recursais: (...) f) "A Recorrente atua no segmento de alimentos, utilizando-se de insumos diretos e indiretos para a produção de seus produtos (além daqueles aceitos pela RFB para fins de creditamento), classificados em 'Custos Gerais de Fabricação' (água, combustíveis, gastos com veículos, materiais de exames laboratoriais, materiais de proteção EPI, materiais de limpeza, ferramentas, seguros, viagens e conduções) e 'Despesas Gerais Comerciais' (combustíveis, comissão de vendas a representantes, gastos com veículos, viagens e conduções, fretes, prestação de serviços - PJ, promoções e propagandas, seguros, telefone, comissões). Assim, em entendimento lógico, partindo do real significado do termo 'insumo', utilizado em todas as ciências, bem como na indústria, comércio e prestação de serviços, entende a Recorrente possuir o legítimo direito a creditar-se dos créditos de PIS e COFINS" (fl. 244e). (...) Ante todo o exposto, conheço parcialmente do Recurso Especial, e, nessa parte – pedindo vênia aos Ministros OG FERNANDES e BENEDITO GONÇALVES –, acompanho o voto da Ministra REGINA HELENA COSTA e os votos realinhados Fl. 12340DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 36 dos Ministros MAURO CAMPBELL MARQUES e NAPOLEÃO NUNES MAIA FILHO, para dar-lhe parcial provimento, para determinar o retorno dos autos ao Tribunal de origem, a fim de que, observados os critérios da essencialidade ou da relevância, seja analisada, em cotejo com o objeto social da empresa e à vista da prova documental produzida nestes autos de Mandado de Segurança, a possibilidade de creditamento dos dispêndios mencionados na petição inicial. É como voto. ADITAMENTO AO VOTO O EXMO. SR. MINISTRO MAURO CAMPBELL MARQUES: Em voto proferido no presente processo, fiz registrar que: Segundo o conceito de insumo aqui adotado não estão incluídos os seguintes "custos" e "despesas" da recorrente: gastos com veículos, materiais de proteção de EPI, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. É que tais "custos" e "despesas" não são essenciais ao processo produtivo da empresa que atua no ramo de alimentos, de forma que a exclusão desses itens do processo produtivo não importa a impossibilidade mesma da prestação do serviço ou da produção e nem, ainda, a perda substancial da qualidade do serviço ou produto. Quanto aos "custos" e "despesas" com água, combustível, materiais de exames laboratoriais e materiais de limpeza, penso que é o caso de devolver os autos ao Tribunal de origem para que seja analisada, à luz do conceito de insumos aqui adotado, a possibilidade de dedução de créditos desses itens conforme se verifique sua pertinência e essencialidade ao processo produtivo, ainda que por aplicação indireta. Em assim sendo, deverão ser considerados insumos na forma do art. 3º, II, das Leis nºs 10.637/02 e 10.833/03. Contudo, após ouvir atentamente ao voto da Min. Regina Helena, sensibilizei-me com a tese de que a essencialidade e a pertinência ao processo produtivo não abarcariam as situações em que há imposição legal para a aquisição dos insumos (v.g., aquisição de equipamentos de proteção individual - EPI). Nesse sentido, considero que deve aqui ser adicionado o critério da relevância para abarcar tais situações, isto porque se a empresa não adquirir determinados insumos, incidirá em infração à lei. Desse modo, incorporo ao meu as observações feitas no voto da Min. Regina Helena especificamente quanto ao ponto, realinhando o meu voto ao por ela proposto. (...) Registro que o provimento do recurso deve ser parcial porque, tanto em meu voto, quanto no voto da Min. Regina Helena, o provimento foi dado somente em relação aos "custos" e "despesas" com água, combustível, materiais de exames Fl. 12341DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 37 laboratoriais, materiais de limpeza e, agora, os equipamentos de proteção individual - EPI. Ficaram de fora os gastos com veículos, ferramentas, seguros, viagens, conduções, comissão de vendas a representantes, fretes (salvo na hipótese do inciso IX do art. 3º da Lei nº 10.833/03), prestações de serviços de pessoa jurídica, promoções e propagandas, telefone e comissões. Portanto, não há como dar provimento ao pedido para reconhecer que bens classificados como “ferramentas” sejam insumos do processo produtivo. Há uma outra possibilidade, não ventilada no Recurso Voluntário, que seria o creditamento destes bens por meio de crédito sobre os encargos de depreciação, caso eles tivessem sido ativados. Contudo, não há qualquer indicação do recorrente nesse sentido. Sobre o tema, o Comitê de Pronunciamentos Contábeis emitiu o Pronunciamento Técnico CPC 27: 8. Sobressalentes, peças de reposição, ferramentas e equipamentos de uso interno são classificados como ativo imobilizado quando a entidade espera usá- los por mais de um período. Da mesma forma, se puderem ser utilizados somente em conexão com itens do ativo imobilizado, também são contabilizados como ativo imobilizado. 9. Este Pronunciamento não prescreve a unidade de medida para o reconhecimento, ou seja, aquilo que constitui um item do ativo imobilizado. Assim, é necessário exercer julgamento ao aplicar os critérios de reconhecimento às circunstâncias específicas da entidade. Pode ser apropriado agregar itens individualmente insignificantes, tais como moldes, ferramentas e bases, e aplicar os critérios ao valor do conjunto. Além dessa regra contábil, existe uma regra fiscal, positivada no Decreto-Lei nº 1.598/77, com a alteração promovida pela Lei nº 12.973, de 2014: Art. 15. O custo de aquisição de bens do ativo não circulante imobilizado e intangível não poderá ser deduzido como despesa operacional, salvo se o bem adquirido tiver valor unitário não superior a R$ 1.200,00 (mil e duzentos reais) ou prazo de vida útil não superior a 1 (um) ano. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014) Nesse contexto, a Secretaria da Receita Federal editou o Parecer Normativo nº 5, de 17/12/2018, cujo trecho a seguir trata do tema: 7.2. BENS DE PEQUENO VALOR OU DE VIDA ÚTIL INFERIOR A UM ANO 90. Uma questão próxima da manutenção de ativos tratada na seção anterior, mas distinta desta, diz respeito a alguns itens que por motivos diversos não são incorporados ao ativo imobilizado da pessoa jurídica, mas são utilizados em seu dia a dia. Fl. 12342DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 38 91. A esse respeito, interessa salientar as disposições do art. 15 do Decreto-Lei nº 1.598, de 1977: "Art. 15. O custo de aquisição de bens do ativo não circulante imobilizado e intangível não poderá ser deduzido como despesa operacional, salvo se o bem adquirido tiver valor unitário não superior a R$ 1.200,00 (mil e duzentos reais) ou prazo de vida útil não superior a 1 (um) ano. (Redação dada pela Lei nº 12.973, de 2014)". 92. Portanto, para fins da legislação do Imposto sobre a Renda das Pessoas Jurídicas (e, consequentemente, também para a legislação da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins) podem ser diretamente deduzidos como despesa (não precisam ser imobilizados) os bens que apresentarem "valor unitário não superior a R$ 1.200,00 (mil e duzentos reais) ou prazo de vida útil não superior a 1 (um) ano". 93. São exemplos de bens que geralmente se enquadram na presente seção: a) moldes ou modelos; b) ferramentas e utensílios; c) itens consumidos em ferramentas, como brocas, bicos, pontas, rebolos, pastilhas, discos de corte e de desbaste, materiais para soldadura, oxigênio, acetileno, dióxido de carbono, etc. 94. Quanto aos moldes ou modelos utilizados para dar a forma desejada ao produto produzido, é inegável sua essencialidade ao processo produtivo, constituindo insumo gerador de crédito das contribuições, desde que não estejam contabilizados no ativo imobilizado da pessoa jurídica, conforme regras apresentadas nesta seção. 95. Quanto às ferramentas, restou decidido na decisão da Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça em testilha que não se amoldam ao conceito de insumos para fins da legislação das contribuições, podendo-se razoavelmente estender a mesma negativa aos itens consumidos no funcionamento das ferramentas. 96. Acerca da subsunção de outros itens de pequeno valor e de vida útil inferior a um ano ao conceito de insumos, não há como fugir de relegar a questão à análise casuística, com base nos detalhes do caso concreto. Bens acima de R$ 1.200,00 devem ser obrigatoriamente imobilizados se a vida útil for superior a 1 ano; entretanto, como já mencionado, o recorrente nada afirma sobre essa questão, limitando-se a pedir o crédito com base no conceito de insumo. Não se sabe o custo das ferramentas glosadas, pois o recurso trata a questão apenas superficialmente, em um parágrafo, dando o exemplo de uma “ferramenta para torno”. Pelo exposto, voto por negar provimento a estes dois pedidos. Assinado Digitalmente Lázaro Antônio Souza Soares Fl. 12343DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3302-015.288 – 3ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 12585.720246/2011-18 39 Fl. 12344DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto Vencido Voto Vencedor

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Numero do processo: 10650.900667/2012-55
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Terceira Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Wed Jan 21 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Tue Mar 10 00:00:00 UTC 2026
Numero da decisão: 3102-000.539
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência, nos termos do voto do relator. Assinado Digitalmente Wilson Antonio de Souza Correa – Relator Assinado Digitalmente Pedro Sousa Bispo – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Jorge Luis Cabral, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Wilson Antonio de Souza Correa, Fabio Kirzner Ejchel, Sabrina Coutinho Barbosa, Pedro Sousa Bispo (Presidente).
Nome do relator: WILSON ANTONIO DE SOUZA CORREA
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Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em converter o julgamento em diligência, nos termos do voto do relator. Assinado Digitalmente Wilson Antonio de Souza Correa – Relator Assinado Digitalmente Pedro Sousa Bispo – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros Jorge Luis Cabral, Joana Maria de Oliveira Guimaraes, Wilson Antonio de Souza Correa, Fabio Kirzner Ejchel, Sabrina Coutinho Barbosa, Pedro Sousa Bispo (Presidente). RELATÓRIO Por bem relatado o Relatório da DRJ, o adoto até seu julgamento, onde nos informa: Relatório Fl. 1144DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 2 Trata presente de Pedido de Ressarcimento (PER) referentes à crédito de Cofins não-cumulativa exportação do 2º trimestre de 2008. O valor pleiteado como crédito somou R$ 6.850.121,54. O crédito foi apreciado através do Despacho Decisório da fl. 02 dos autos. Foi reconhecido parcialmente o direito creditório no valor de R$ 5.709.639,32 e homologada a compensação até o limite deste valor. O procedimento fiscal também resultou em auto de infração com o lançamento das contribuições para o PIS e Cofins durante o ano de 2008, decorrente das mesmas infrações, que foram objeto do processo administrativo 10650.720493/2013-20. Consta dos autos, em anexo ao auto de infração, cópia do relatório fiscal emitido originalmente no processo de lançamento das contribuições e outro, denominado "relatório fiscal final", que calcula os valores de ressarcimento para o trimestre. A empresa optou pelo Lucro Real anual e apura as contribuições sob o regime não-cumulativo. A legitimidade dos créditos e apuração das contribuições foi auditada, sendo a escrituração contábil e fiscal da empresa cotejada com as declarações e demonstrativos entregues. As infrações podem ser classificadas em dois grupos. Primeiro, as decorrentes de receitas não declaradas. Segundo, aquelas originárias da apuração indevida de créditos. Com relação às receitas tidas por não declaradas, são abordados inicialmente, no TVF, a hipótese de incidência das contribuições, o entendimento sobre o termo “receita” e a forma de apuração do valor devido. O auditor-fiscal apurou que a empresa alienou créditos acumulados de ICMS a terceiros, na forma da legislação estadual, e que os respectivos valores foram excluídos da receita bruta, resultando em redução da base de cálculo do PIS e da Cofins. A transferência é um negócio jurídico, independente da forma contábil em que tenha se revestido. De acordo com as leis de regência, o PIS e a Cofins são apurados com base na receita auferida pela pessoa jurídica, sendo irrelevante a denominação contábil. A receita em questão só foi afastada a partir de 01/01/2009, com a MP 212/2008, após convertida na Lei 11.945/2009, com objetivo de estimular as exportações. Dessa forma, a apuração foi refeita com a inclusão das receitas de transferência a terceiros de créditos de ICMS. Isso implicou a reapuração do percentual de rateio dos créditos, entre mercado interno e externo, utilizado na apuração dos créditos da não-cumulatividade. No Relatório Fiscal, as infrações decorrentes da apuração indevida de créditos foram esquematizadas conforme abaixo (mantida a numeração do Relatório Fiscal e incluídos apenas os itens objeto de glosa). 1- Bens utilizados com insumos 1.1 – Aquisições não oneradas pela contribuição (II, § 2o , art. 3o das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003, ambos com redação da Lei 10.865/2004); Fl. 1145DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 3 1.1.1 – Óleo diesel e gás liquefeito de petróleo (GLP) – Combustíveis com tributação concentrada no fabricante, sendo que também não se incluem entre os insumos do contribuinte; 1.1.2 – Pneus e câmaras-de-ar – tributação monofásica, sendo que também não se incluem entre os insumos do contribuinte; 1.3 – Pesquisas, Melhorias, Experiências – desenvolvimento e inovações; 1.3.1 – Centro de Pesquisas – centro de custos LAB 1.4 –Manutenção eletrônica e instrumentação - partes e peças relativas à elétrica ou eletrônica de uso geral na planta industrial, que não se incorporam ao produto ou se desgastam diretamente com a produção; 1.5 – Bens registrados em centros de custos não produtivos - águas, resíduos e efluentes (ARE), manutenção civil (MAC); administração Araxá (AXA), sistemas de gestão e meio ambiente (SMS), desenvolvimento de produto (DEP), desenvolvimento de processo (DPC), pesquisa e desenvolvimento de produto (PDC) e expedição (EXP); 1.6 – Bens e serviços não consumidos nem aplicados ao processo produtivo - referem-se a aquisições de bens que não se caracterizam como insumo, materiais partes e ferramentas diversas, melhorias de instalações, reposição em empilhadeiras, serviços de reformas, fitossanitários, em veículos entre outros, sendo que diversas peças descontadas como despesa posteriormente vieram a compor valor de bens do imobilizado, descontadas pelo contribuinte através da depreciação; 1.6.1 - Bens utilizados para transportar produtos - só são permitidos créditos sobre as embalagens utilizadas durante o processo de fabricação, ou que se incorporam ao produto. As embalagens de acondicionamento ou de transporte não dão origem a créditos; 1.6.2 - Hipoclorito de sódio e sulfato de alumínio ferroso – utilizados ou consumidos no tratamento de água ou rejeitos, não sendo passível de creditamento; 1.7. Investimentos ativados – bens e fretes incluídos na base dos créditos como despesa e também ativados, assim como bens utilizados em reformas ou instalações de plantas industriais sobre o quê não é admitida a apuração de crédito; 1.8 - Bens ativáveis – partes e peças adquiridas antes da imobilização e descontadas diretamente, sem incluir na base da depreciação dos bens a que vierem a ser incorporados (eg tubo metálico flexível incorporado ao forno sinterizador), sendo que, em 2008, houve 1.078 novos imobilizados, com demanda de numerosas partes e peças; 1.8.1 - Componentes agregados a imobilizados totalmente depreciados – novos encargos de depreciação; Fl. 1146DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 4 2 – Serviços utilizados como Insumos 2.1 – Conservação patrimonial, eletrônica, segurança, meio ambiente – contas contábeis de despesas, não enquadradas como insumos (31101301 - Manutenção Civil, 31101304 - Pintura de Equipamentos, 31101412 - Limpeza Geral, 31101311 - Manutenção Eletrônica e Instrumentação, 31101315 - Melhorias em Segurança, 31101204 - Material de Segurança, 31101309 - Melhoria Recuperação e Monitoramento de Área Ambiental, 31101406 - Pró Araxá, e 31101314 - Manutenção de Barragem); 2.2 – Pesquisas e melhorias de processos - contas contábeis de despesas, não enquadradas como insumos (31101423 - Pesquisas e Desenvolvimento de Processos e 31101310 - Melhoria de Processos); 2.3 - Serviços registrados em centros de custo não produtivos - sem aplicação direta ou desgaste na fabricação (AXA - Administração Araxá, SMS - Sistema de Gestão de Meio Ambiente, LAB - Centro de Pesquisas, DPC - Desenvolvimento de Processo, MAC - Manutenção Civil, SEM – Engenharia); 2.4 – Serviços não aplicados nem consumidos no processo produtivo – como exemplos análise química, inspeções, pinturas, serviços hidráulicos em veículos, prolongamento de vergalhões, consultoria técnica entre outros; 2.4.1 Beneficiamento - aplicados em estabelecimentos das contratadas e também não diretamente no produto, mas para gerar os insumos a serem utilizados; 2.4.2 - Tratamento fitossanitário; 2.4.3 – Transporte interno - utilizados para movimentar e transportar materiais e bens internamente ou em veículos para limpeza de bacias de contenção, entre outros; 2.5 – Investimentos ativados – serviços - São serviços apropriados em contas do ativo imobilizado que contribuíram para o resultado de mais de um exercício, cujos créditos só poderia ser apropriados por meio da depreciação; 2.6 - Dispêndios com serviços ativáveis – serviços que proporcionam um tempo de vida útil superior a um ano, como nos diversos serviços de manutenção do forno elétrico, que foram descontados como despesa operacional; 3 – SEM GLOSA 4 - Despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos locados de pessoas jurídicas - Glosados os casos não contemplados na norma, referentes a aluguéis de veículos, sendo inclusos serviços de transporte, movimentação e elevação de materiais; 5 – SEM GLOSA 6 - Base de cálculo do crédito relativo a bens do ativo imobilizado - com base no valor de aquisição Fl. 1147DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 5 6.1 - Centros de custos indiretos – pelas mesmas razões dos casos anteriores (AXA - Administração Araxá, SMS - Sistema de Gestão de Meio Ambiente, AGU - Abastecimento e Tratamento de Água, ENE – Subestação Energia Elétrica); 6.2 - Centro de custo: Mineração – os serviços estão a cargo da COMIPA (Companhia Mineradora do Pirocloro de Araxá), assim foram glosados os créditos decorrentes de depreciação das máquinas e equipamentos respectivos; 6.3 - Bens não utilizados na produção ou fabricação dos produtos vendidos - inclui armário, aparelho de ar-condicionado, carregador de bateria, estudo geotécnico, software de alarme, entre outros; 6.4 - Parte de imobilizados adquirida antes de 01/05/2004 – parcialmente glosado em função de, a partir de 01/08/2004, só ser admitido créditos incidentes sobre encargos de depreciação de bens adquiridos após 30/04/2004; 6.5 - Bens adquiridos por meio do Recap – com suspensão do PIS e Cofins, portanto, sem crédito; 7 – SEM GLOSA 8 - Ajustes positivos de créditos – incluído crédito extemporâneo referente ao período 01/2004 a 11/2006, considerado parcialmente conforme apurações e relatórios de períodos anteriores, anexados aos autos; 9 - Bens utilizados como insumos – importação; 9.1 Agregados a imobilizados em andamento - glosa dos valores de aquisições que foram agregados a bens posteriormente constituídos e imobilizados, passando a gerar depreciação; 9.2 Software – não é insumo; 9.3 Frete importação – impossibilidade em decorrência do art. 15, § 3º da Lei 10.865/2004. A empresa foi cientificada do despacho decisório e demais documentos em 13/05/2013 (fl. 67). Em 07/06/2013, foi apresentada impugnação ao lançamento (fl. 145 em diante), conforme carimbo na peça recursal da ARF em Araxá. De início, a empresa relata o procedimento realizado, discriminando todos os itens que resultaram no reconhecimento parcial. Em preliminar, postula pela reunião e análise conjunta dos processos que resultaram da mesma ação fiscal, versando sobre mesmos períodos e fatos. (...) Anexa documentos comprobatórios à sua impugnação, entre os quais consulta sobre a transferência de créditos de ICMS feita ao Dr. Marco Aurélio Greco, descrição das etapas do processo produtivo e extratos de seus registros contábeis. Por fim, protesta por todas as provas de direito admitidas, tais como a juntada de documentos e realização de diligências. Requer o cancelamento da Fl. 1148DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 6 recomposição da base de cálculo e das glosas fiscais, com o consequente reconhecimento do crédito e homologação da compensação realizada. A unidade de origem encaminhou o processo para apreciação de DRJ, atestando assim a tempestividade da peça impugnatória. Cumpre referir que esta DRJ/POA encaminhou o processo de auto de infração já referido para a unidade de jurisdição através de resolução de diligência, em conformidade com os arts. 18 e 29 do Decreto 70.235/1972 e arts. 35 a 37 do Decreto 7.574/2011. O pedido nos autos do processo 10650-720.493/2013-20, que refere-se ao mesmo procedimento fiscal, restou assim redigido: Ante o exposto, proponho a conversão do processo em diligência à unidade de origem para: a) providenciar a ciência do presente despacho de diligência, intimando a empresa a prestar esclarecimentos, comprovação ou cálculos, se a fiscalização considerar necessário para a realização da diligência solicitada; b) proceder nova verificação das receitas, desconsiderando aquela decorrente da transferência de créditos de ICMS originários da exportação, com a consequente reapuração dos percentuais de rateio; c) recalcular os valores das contribuições constantes dos autos de infração, a partir da nova apuração dos créditos, em consonância com os novos percentuais de rateio obtidos conforme item anterior, sem considerar a glosa de créditos decorrentes de depreciação de bens do ativo imobilizado, referentes às locações para a empresa Comipa (item 6.2 dos Relatórios Fiscais); d) prestar outras informações, caso entenda ou forem constatados elementos que possam ser úteis à solução da lide, fazendo constar nos autos; e) produzir relatório de diligência, com as conclusões e valores; f) dar ciência do resultado desta Resolução/Diligência ao contribuinte, facultando-lhe a oportunidade de contestação no processo, tão somente quanto às questões aqui tratadas, no prazo de 30 (trinta) dias, se assim o desejar. A fiscalização refez os cálculos em conformidade com os critérios definidos na diligência e apresentou as suas conclusões. Agora, o processo em questão, citado pela empresa em sua manifestação de inconformidade, está sendo apreciado nessa mesma sessão de julgamento, assim como os processos de ressarcimento referentes ao mesmo período, entre os quais o presente processo. Ainda, foi solicitada a juntada de petição e anexos ao presente processo em 05/07/2019 (fls 769 em diante). Como indicado na própria petição, ela é comum a Fl. 1149DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 7 inúmeros processos de ressarcimento. É abordada a repercussão do julgamento em sede de recurso representativo de controvérsia do STJ no recurso especial 1.221.170 sobre o conceito de insumos. São mencionados atos administrativos posteriores que adotam o novo entendimento, sendo que, em fiscalização recente, já foi adotado o conceito em questão. Solicita a revisão do despacho decisório e anexa documentos comprobatórios. É o relatório. Em sessão realizada no dia 23 de agosto de 2019 a 7ª Turma da DRJ/POA exarou Acórdão sob nº 10-66.337, onde, por unanimidade de votos, julgou procedente em parte a manifestação de inconformidade para reconhecer o direito creditório adicional oriundo de créditos passíveis de ressarcimento no valor de R$ 201.245,28 (duzentos e um mil, duzentos e quarenta e cinco reais e vinte e oito centavos), conforme indicado na conclusão deste voto. Por meio do TERMO DE CIÊNCIA POR ABERTURA DE MENSAGEM a Recorrente teve ciência do supramencionado Acórdão, por meio de sua Caixa Postal, considerada seu Domicílio Tributário Eletrônico (DTE) perante a RFB, na data de 23/09/2019(ciência realizada por seu procurador 086.927.066-47 - LUIS FERNANDO AMARAL BEDNARSKI.), data em que se considera feita a intimação nos termos do art. 23, § 2º, inciso III, alínea 'b' do Decreto nº 70.235/72. Documento esse depositado no dia 18/09/2019. Em 23/10/2019 aviou o presente remédio recursivo, com suas razões. Eis, em apertada síntese o relato dos fatos. Passo ao voto. VOTO Conselheiro Wilson Antonio de Souza Correa, Relator. 1. Da competência para julgamento do feito Em virtude da norma contida no artigo 65 do Anexo da Portaria MF nº 1634, de 21 de dezembro de 2023, a qual aprova o Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais - RICARF, este colegiado é competente para apreciar este feito. 2. Do conhecimento O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos formais de admissibilidade, razão pela qual dele conheço. 3. PRELIMINAR Para a Recorrente, há de observar o sobrestamento do presente feito em razão de os processos sob nºs 10650.900668/2012-08 e 10650.720493/2013-20 versarem sobre as mesmas glosas de créditos da contribuição ao PIS e da COFINS, bem como sobre a majoração do valor Fl. 1150DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 8 devido a título destas contribuições em virtude da inclusão, em sua base de cálculo, dos valores relativos à cessão para terceiros de crédito de ICMS, referentes ao 2º trimestre de 2008. Alega que a decisão ‘a quo’ ao enfrentar tal questionamento entendeu pela desnecessidade de tal pelito, em razão de o processo administrativo fiscal ser regido por princípios norteadores, onde cada processo deve ser apreciado isoladamente. Entendo a pertinência do requerimento e verifico que os processos relacionados pela Recorrente em sua peça recursiva, já estiveram em julgamento nessa Seção, na 4ª Câmara, 2ª Turma, onde os fatos que os circundam e as razões das glosas (mérito jurídico) são correspondentes, sendo, portanto, conexos, conforme inteligência do inciso I, do § 1º, do Art. 47 do RICARF, anexo II. Consultando os julgamentos na Corte, verificou-se que não só os processos enumerados pela Recorrente, mas tantos outros, inclusive os citados, foram reunidos em lote de recursos repetitivos, sendo o voto condutor de relatoria da conselheira Renata da Silveira Bilhim, processo sob nº 10650.900507/2012-14, onde, por unanimidade a Turma levou à Resolução nº 3402-003.301 que converteu o julgamento do Recurso Voluntário em Diligência, nos termos abaixo. Veja: Voto Conselheiro Renata da Silveira Bilhim, Relator. Nos termos do relatório, verifica-se a tempestividade do Recurso Voluntário, bem como o preenchimento dos requisitos de admissibilidade, resultando em seu conhecimento. Entendo, contudo, pela necessidade de conversão do processo em diligência para verificar a validade e montante do crédito pleiteado pelo sujeito passivo. Trata-se de Pedido de Ressarcimento combinado com Declarações de Compensação visando ao aproveitamento de créditos de PIS não cumulativa/exportação, referentes ao 2º trimestre de 2007, no valor de R$ 1.626.703,79. Mediante Despacho Decisório de fls. 43, acompanhado do Relatório Fiscal de fls. 314 a 351, o pedido de ressarcimento foi deferido parcialmente, uma vez que se identificou a exclusão indevida de créditos relativos a bens e prestações de serviço que não se adequam ao conceito de insumo previsto na legislação (IN SRF nº 247/02 e IN SRF nº 404/04), tendo em vista que não foram aplicados ou consumidos diretamente na produção ou fabricação do produto. Os seguintes créditos foram objetos de glosas que foram, parcialmente, mantidas no julgamento de primeira instância: 1- Bens utilizados com insumos 1.1 – Aquisições não oneradas pela contribuição (Anexo I) Fl. 1151DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 9 1.1.1 – Óleo Diesel e Gás Liquefeito de Petróleo – GLP (Anexo I) 1.1.2 – Pneus e Câmaras (Anexo II) 1.2.3 – Sucata (Anexo III) 1.2 – Conservação Patrimonial, Segurança, Meio Ambiente (Anexo IV) 1.3 – Pesquisas, Melhorias, Experiências (Anexo V) 1.3.1 – Centro de Pesquisas (Anexo VI) 1.4 – Bens e Serviços não Consumidos nem Aplicados ao Processo Produtivo (Anexo VII) 1.5 – Investimentos Ativados (Anexo VIII) 1.6 – Bens Ativáveis (Anexo IX) 2 – Serviços Utilizados como Insumos 2.1 – Conservação Patrimonial, Segurança, Meio Ambiente (Anexo X) 2.2 – Pesquisas, Melhorias, Experiências (Anexo XI) 2.2.1 – Serviços Aplicados ou Consumidos no Centro de Pesquisas (Anexo XII) 2.3 - Serviços não Aplicados nem Consumidos no Processo Produtivo (Anexo XIII) 2.4 – Investimentos Ativados Serviços (Anexo XIV) 2.5 – Dispêndios com Serviços Ativáveis (Anexo XV) 3 - Despesas de Energia Elétrica (não houve glosa) 4 - Despesas de aluguéis de máquinas e equipamentos locados de pessoas jurídicas 4.1 – Investimentos ativados – serviços (Anexo XVI) 4.2 – Construção de barragem (Anexo XVII) 5 - Despesas de armazenagem de mercadoria e frete na operação de venda (não houve glosa) 6 - Base de cálculo do crédito relativo a bens do ativo imobilizado - com base no valor de aquisição 6.1 - Centros de custo indiretos (Anexo XVIII) 6.2 - Centro de custo mineração (Anexo XIX) 6.3 - Bens não utilizados na produção ou fabricação dos produtos vendidos (Anexo XX) 6.4 - Parte de Imobilizados Adquirida antes de 01/05/2004 (Anexos XXI, XXII e XXIII) Fl. 1152DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 10 6.5 - Bens adquiridos por meio do RECAP 7 - Devoluções de vendas sujeitas à alíquota de 7,6% (não houve glosa) 8 - Ajustes negativos de créditos (não houve glosa) 9 - Bens utilizados como insumos – importação (não houve glosa) 10 - Ajustes de créditos – importação (não houve glosa) Antes de tudo, cabe esclarecer que a Recorrente é pessoa jurídica de direito privado que tem como objeto a mineração e industrialização de minérios, bem como o comércio de produtos metalúrgicos, químicos entre outros produtos e atividades. A empresa extrai minério de pirocloro, de sua mina em Araxá. Tem como principais produtos o ferronióbio, o óxido de nióbio de grau vácuo entre outros relacionados ao nióbio. A atividade desempenhada é de vulto, envolvendo grande número de lançamentos contábeis e documentos. Recorrente sustenta, em manifestação de inconformidade, no que concerne aos bens e serviços utilizados como insumos, que a glosa de créditos efetuadas ancoraram-se em uma interpretação restritiva do conceito de “insumo” para PIS e COFINS, a qual não se coaduna com o princípio da não cumulatividade previsto no parágrafo 12 do artigo 195 da Constituição Federal, a exemplo da posição de expoentes da Doutrina e dos mais recentes julgados proferidos pelo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF. Junta aos autos os seguintes documentos: Procuração / Documentos Societários; Laudo de Funcionalidades – Processo 10650.901217/2010-18; Lista de Siglas e Abreviações (vide em arq_nao_pag); Bens glosados - Planilha com descrições sobre funcionalidade de determinados itens (vide em arq_nao_pag); Item 1.1 – Fotos e vídeos (vide em arq_nao_pag); Item 1.2 - Cal Granulada Calcítica – Fotos e vídeos (vide em arq_nao_pag); Registro contábil e Fotos – Estoque – Produto Acabado – 31.12.2013; Itens 1.5 e 2.2 do TVF – Fotos e vídeos (vide em arq_nao_pag); Itens 1.6 e 2.3 do TVF – Bens e Embalagens – Fotos (vide em arq_nao_pag); Itens 1.8 e 2.4 do TVF – Equipamentos Móveis – Fotos e vídeos (vide em arq_nao_pag); Escritura Pública de Constituição da COMIPA; Assembleia Geral Extraordinária da COMIPA de 28.4.1989; Norma Internacional para Medidas Fitossanitárias n. 15 (NIMF n. 15); Instrução Normativa n. 4, de 6.1.2004, do MAPA; Item 1.11 do TVF - Planilha Descritiva e Fotos – (vide em arq_nao_pag); Item 2.1 do TVF - Planilha Descritiva e Fotos – (vide em arq_nao_pag); Item 5.2 do TVF - Planilha Descritiva e Fotos – (vide em arq_nao_pag); Item 1.4 do TVF - Planilha Descritiva e Fotos – (vide em arq_nao_pag); Item 1.12 do TVF - Planilha Descritiva e Fotos – (vide em arq_nao_pag); laudo de funcionalidade (fls. 867 a 1101), entre outros. A DRJ, incialmente, resolve baixar os autos em diligência para (fls. 352 a 363): Fl. 1153DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 11 a) providenciar a ciência do presente despacho de diligência, intimando a empresa a prestar esclarecimentos, comprovação ou cálculos, se a fiscalização considerar necessário para a realização da diligência solicitada; b) proceder nova verificação das receitas, desconsiderando aquela decorrente da transferência de créditos de ICMS originários da exportação; c) recalcular os valores de crédito passível de ressarcimento/compensação, a partir da nova apuração, sem considerar a glosa de créditos decorrentes de depreciação de bens do ativo imobilizado, referentes às locações para a empresa Comipa (item 6.2 do Relatório Fiscal), bem como a glosa de “ferro construção" ou "ferro mecânico aço carbono" (do item 1.4 do Relatório Fiscal); d) prestar outras informações, caso entenda ou forem constatados elementos que possam ser úteis à solução da lide, fazendo constar nos autos; e) produzir relatório de diligência, com as conclusões e valores; f) dar ciência do resultado desta Resolução/Diligência ao contribuinte, facultando-lhe a oportunidade de contestação no processo, tão somente quanto às questões aqui tratadas, no prazo de 30 (trinta) dias, se assim o desejar A diligência foi cumprida, conforme fls. 901 e 902, apresentando recálculo dos créditos. A Contribuinte foi notificada e apresentou manifestação (fls. 365 a 366) pontuando que a autoridade fiscal apenas realizou o recálculo dos créditos, com os quais concorda. Contudo, informa que a diligência não foi cumprida integralmente porque não reanalisou as glosas originalmente efetuadas, de acordo com os critérios da essencialidade e relevância, assim como a pertinência dos dispêndios com bens e serviços com o processo produtivo, de acordo com toda a documentação apresentada. Para melhor compreensão da matéria envolvida, por oportuno, deve-se apresentar preliminarmente a delimitação do conceito de insumo hodiernamente aplicável às contribuições em comento (COFINS e PIS/PASEP) e em consonância com os artigos 3º, inciso II, das Leis nº10.637/02 e 10.833/03, com o objetivo de se saber quais são os insumos que conferem ao contribuinte o direito de apropriar créditos sobre suas respectivas aquisições. Após intensos debates ocorridos nas turmas colegiadas do CARF, a maioria dos Conselheiros adotou uma posição intermediária quanto ao alcance do conceito de insumo, não tão restritivo quanto o presente na legislação de IPI e não excessivamente alargado como aquele presente na legislação de IRPJ. Nessa direção, a maioria dos Conselheiros têm aceitado os créditos relativos a bens e serviços utilizados como insumos que são pertinentes e essenciais ao processo Fl. 1154DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 12 produtivo ou à prestação de serviços, ainda que eles sejam empregados indiretamente. Transcrevo parcialmente as ementas de acórdãos deste Colegiado que referendam o entendimento adotado quanto ao conceito de insumo: REGIME NÃO CUMULATIVO. INSUMOS. CONCEITO. No regime não cumulativo das contribuições o conteúdo semântico de “insumo” é mais amplo do que aquele da legislação do IPI e mais restrito do que aquele da legislação do imposto de renda, abrangendo apenas os “bens e serviços” que integram o custo de produção. (Acórdão 3402-003.169, Rel. Cons. Antônio Carlos Atulim, sessão de 20.jul.2016) CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMO. CONCEITO. O conceito de insumo na legislação referente à Contribuição para o PIS/PASEP e à COFINS não guarda correspondência com o extraído da legislação do IPI (demasiadamente restritivo) ou do IR (excessivamente alargado). Em atendimento ao comando legal, o insumo deve ser necessário ao processo produtivo/fabril, e, consequentemente, à obtenção do produto final. (...). (Acórdão 3403003.166, Rel. Cons. Rosaldo Trevisan, unânime em relação à matéria, sessão de 20.ago.2014) Essa questão também já foi definitivamente resolvida pelo STJ, no Resp nº 1.221.170/PR, sob julgamento no rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), que estabeleceu conceito de insumo que se amolda aquele que vinha sendo usado pelas turmas do CARF, tendo como diretrizes os critérios da essencialidade e/ou relevância. Reproduzo a ementa do julgado que expressa o entendimento do STJ: TRIBUTÁRIO. PIS E COFINS. CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS. NÃOCUMULATIVIDADE. CREDITAMENTO. CONCEITO DE INSUMOS. DEFINIÇÃO ADMINISTRATIVA PELAS INSTRUÇÕES NORMATIVAS 247/2002 E 404/2004, DA SRF, QUE TRADUZ PROPÓSITO RESTRITIVO E DESVIRTUADOR DO SEU ALCANCE LEGAL. DESCABIMENTO. DEFINIÇÃO DO CONCEITO DE INSUMOS À LUZ DOS CRITÉRIOS DA ESSENCIALIDADE OU RELEVÂNCIA. RECURSO ESPECIAL DA CONTRIBUINTE PARCIALMENTE CONHECIDO, E, NESTA EXTENSÃO, PARCIALMENTE PROVIDO, SOB O RITO DO ART. 543C DO CPC/1973 (ARTS. 1.036 E SEGUINTES DO CPC/2015). 1. Para efeito do creditamento relativo às contribuições denominadas PIS e COFINS, a definição restritiva da compreensão de insumo, proposta na IN 247/2002 e na IN 404/2004, ambas da SRF, efetivamente desrespeita o Fl. 1155DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 13 comando contido no art. 3o., II, da Lei 10.637/2002 e da Lei 10.833/2003, que contém rol exemplificativo. 2. O conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou relevância, vale dizer, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de determinado item – bem ou serviço – para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo contribuinte. 3. Recurso Especial representativo da controvérsia parcialmente conhecido e, nesta extensão, parcialmente provido, para determinar o retorno dos autos à instância de origem, a fim de que se aprecie, em cotejo com o objeto social da empresa, a possibilidade de dedução dos créditos relativos a custo e despesas com: água, combustíveis e lubrificantes, materiais e exames laboratoriais, materiais de limpeza e equipamentos de proteção individual-EPI. 4. Sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015), assentam-se as seguintes teses: (a) é ilegal a disciplina de creditamento prevista nas Instruções Normativas da SRF ns. 247/2002 e 404/2004, porquanto compromete a eficácia do sistema de não- cumulatividade da contribuição ao PIS e da COFINS, tal como definido nas Leis 10.637/2002 e 10.833/2003; e (b) o conceito de insumo deve ser aferido à luz dos critérios de essencialidade ou relevância, ou seja, considerando-se a imprescindibilidade ou a importância de terminado item bem ou serviço para o desenvolvimento da atividade econômica desempenhada pelo Contribuinte. Vale reproduzir o voto da Ministra Regina Helena Costa, que considerou os seguintes conceitos de essencialidade ou relevância da despesa, que deve ser seguido por este Conselho: Essencialidade, que diz respeito ao item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço, constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço, ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência; Relevância, considerada como critério definidor de insumo, é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja pelas singularidades de cada cadeia produtiva (v.g., o papel da água na fabricação de fogos de artifício difere daquele desempenhado na agroindústria), seja por imposição legal (v.g.,equipamento de proteção individual EPI), distanciando-se, nessa medida, da acepção de pertinência, Fl. 1156DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 14 caracterizada, nos termos propostos, pelo emprego da aquisição na produção ou na execução do serviço.1 Dessa forma, para se decidir quanto ao direito ao crédito de PIS e da COFINS não cumulativo é necessário que cada item reivindicado como insumo seja analisado em consonância com o conceito de insumo fundado nos critérios de essencialidade e/ou relevância definidos pelo STJ, ou mesmo, se não se trata de hipótese de vedação ao creditamento ou de outras previsões específicas constantes nas Leis nºs 10.637/2002, 10.833/2003 e 10.865/2005, para então se definir a possibilidade de aproveitamento do crédito. Embora o referido Acórdão do STJ não tenha transitado em julgado, de forma que, pelo Regimento Interno do CARF, ainda não vincularia os membros do CARF, a Procuradoria da Fazenda Nacional expediu a Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF1, com a aprovação da dispensa de contestação e recursos sobre o tema, com fulcro no art. 19, IV, da Lei nº 10.522, de 2002, 2 c/c o art. 2º, V, da Portaria PGFN nº 502, de 2016, o que vincula a Receita Federal nos atos de sua competência. ____________ 1 Portaria Conjunta PGFN /RFB nº1, de 12 de fevereiro de 2014 (Publicado(a) no DOU de 17/02/2014, seção 1, página 20) Art. 3º Na hipótese de decisão desfavorável à Fazenda Nacional, proferida na forma prevista nos arts. 543-B e 543-C do CPC, a PGFN informará à RFB, por meio de Nota Explicativa, sobre a inclusão ou não da matéria na lista de dispensa de contestar e recorrer, para fins de aplicação do disposto nos §§ 4º, 5º e 7º do art. 19 da Lei nº 10.522, de 19 de julho de 2002, e nos Pareceres PGFN/CDA nº 2.025, de 27 de outubro de 2011, e PGFN/CDA/CRJ nº 396, de 11 de março de 2013 § 1º A Nota Explicativa a que se refere o caput conterá também orientações sobre eventual questionamento feito pela RFB nos termos do § 2º do art. 2º e delimitará as situações a serem abrangidas pela decisão, informando sobre a existência de pedido de modulação de efeitos. § 2º O prazo para o envio da Nota a que se refere o caput será de 30 (trinta) dias, contado do dia útil seguinte ao termo final do prazo estabelecido no § 2º do art. 2º, ou da data de recebimento de eventual questionamento feito pela RFB, se este ocorrer antes. § 3º A vinculação das atividades da RFB aos entendimentos desfavoráveis proferidos sob a sistemática dos arts. 543-B e 543-C do CPC ocorrerá a partir da ciência da manifestação a que se refere o caput. § 4º A Nota Explicativa a que se refere o caput será publicada no sítio da RFB na Internet. § 5º Havendo pedido de modulação de efeitos da decisão, a PGFN comunicará à RFB o seu resultado, detalhando o momento em que a nova interpretação jurídica prevaleceu e o tratamento a ser dado aos lançamentos já efetuados e aos pedidos de restituição, reembolso, ressarcimento e compensação. (...) 2 LEI No 10.522, DE 19 DE JULHO DE 2002. Art. 19. Fica a Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional autorizada a não contestar, a não interpor recurso ou a desistir do que tenha sido interposto, desde que inexista outro fundamento relevante, na hipótese de a decisão versar sobre: (Redação dada pela Lei nº 11.033, de 2004) (...) II - matérias que, em virtude de jurisprudência pacífica do Supremo Tribunal Federal, do Superior Tribunal de Justiça, do Tribunal Superior do Trabalho e do Tribunal Superior Eleitoral, sejam objeto de ato declaratório do Procurador-Geral da Fazenda Nacional, aprovado pelo Ministro de Estado da Fazenda; (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) III -(VETADO). (Incluído pela Lei nº 12.788, de 2013) IV - matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Supremo Tribunal Federal, em sede de julgamento realizado nos termos do art. 543-B da Lei no 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo Civil; (Incluído pela Lei nº 12.844, de 2013) Fl. 1157DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 15 V - matérias decididas de modo desfavorável à Fazenda Nacional pelo Superior Tribunal de Justiça, em sede de julgamento realizado nos termos dos art. 543-C da Lei nº 5.869, de 11 de janeiro de 1973 - Código de Processo Civil, com exceção daquelas que ainda possam ser objeto de apreciação pelo Supremo Tribunal Federal. (Incluído pela Lei nº 12.844, de 2013) (...) Nesse mesmo sentido, a Secretaria da Receita Federal do Brasil emitiu o Parecer Normativo nº 5/2018, com a seguinte ementa: Ementa. CONTRIBUIÇÃO PARA O PIS/PASEP. COFINS. CRÉDITOS DA NÃO CUMULATIVIDADE. INSUMOS. DEFINIÇÃO ESTABELECIDA NO RESP 1.221.170/PR. ANÁLISE E APLICAÇÕES. Conforme estabelecido pela Primeira Seção do Superior Tribunal de Justiça no Recurso Especial 1.221.170/PR, o conceito de insumo para fins de apuração de créditos da não cumulatividade da Contribuição para o PIS/Pasep e da Cofins deve ser aferido à luz dos critérios da essencialidade ou da relevância do bem ou serviço para a produção de bens destinados à venda ou para a prestação de serviços pela pessoa jurídica. Consoante a tese acordada na decisão judicial em comento: a) o “critério da essencialidade diz com o item do qual dependa, intrínseca e fundamentalmente, o produto ou o serviço”: a.1) “constituindo elemento estrutural e inseparável do processo produtivo ou da execução do serviço” ; a.2) “ou, quando menos, a sua falta lhes prive de qualidade, quantidade e/ou suficiência” ; b) já o critério da relevância “é identificável no item cuja finalidade, embora não indispensável à elaboração do próprio produto ou à prestação do serviço, integre o processo de produção, seja”: b.1) “pelas singularidades de cada cadeia produtiva” ; b.2) “por imposição legal”. Dispositivos Legais. Lei nº 10.637, de 2002, art. 3º, inciso II; Lei nº 10.833, de 2003, art. 3º, inciso II. No caso concreto, observa-se que o Auditor Fiscal aplicou integralmente o conceito mais restritivo aos insumos – aquele que se extrai dos atos normativos expedidos pela RFB (Instruções Normativas da SRF ns.247/2002 e 404/2004), já declarados ilegais pela decisão do STJ sob o rito do art. 543C do CPC/1973 (arts. 1.036 e seguintes do CPC/2015). A Recorrente apresenta junto à sua manifestação de inconformidade uma série de documentos que demonstram o descritivo de sua operação, assim como laudos que justificariam a qualidade de insumos dos bens e serviços utilizados (essenciais e relevantes) no processo produtivo (listagem dos documentos pontuada no início desse voto). Fl. 1158DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 16 O julgamento foi convertido em diligência, a qual se limitou a realizar os recálculos dos créditos na forma da Resolução da DRJ. Em resposta, a Contribuinte aduz que não foram analisados os documentos apresentados, nem reanalisadas as glosas à luz do conceito de insumos definido pelo STJ. _____________________________________________________________________________ § 4o A Secretaria da Receita Federal do Brasil não constituirá os créditos tributários relativos às matérias de que tratam os incisos II, IV e V do caput, após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) § 5o As unidades da Secretaria da Receita Federal do Brasil deverão reproduzir, em suas decisões sobre as matérias a que se refere o caput, o entendimento adotado nas decisões definitivas de mérito, que versem sobre essas matérias, após manifestação da Procuradoria-Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Redação dada pela Lei nº 12.844, de 2013) § 6o - (VETADO). (Incluído pela Lei nº 12.788, de 2013) § 7o Na hipótese de créditos tributários já constituídos, a autoridade lançadora deverá rever de ofício o lançamento, para efeito de alterar total ou parcialmente o crédito tributário, conforme o caso, após manifestação da Procuradoria Geral da Fazenda Nacional nos casos dos incisos IV e V do caput. (Incluído pela Lei nº 12.844, de 2013) O acórdão recorrido, quanto à diligência realizada, argumenta que a autoridade fiscal não tinha a obrigação de refazer toda a auditoria, colhendo novos elementos. Aduz que o pedido de diligência ou perícia feito pelo Contribuinte deve expor os motivos que a justifiquem e conter a formulação de quesitos referentes aos exames desejados, de modo a atender os requisitos do art. 16, inciso IV do Decreto nº 70.235/72. O parágrafo primeiro deste mesmo artigo 16 determina que se considere não formulado o pedido de diligência ou perícia que deixar de atender a estes requisitos. No presente caso, diante dos fatos e das conclusões expostas neste voto, bem como dos elementos já juntados aos autos, considera-se prescindível a realização de nova perícia/diligência. No mérito, o acórdão recorrido buscou alinhar a análise dos créditos dos insumos glosados lastreada no Parecer Normativo SRF nº 5/2018, conduto trouxe uma análise pouco profunda sobre os créditos glosados no caso concreto e sem a análise dos documentos trazidos pela Contribuinte em manifestação de inconformidade. Além disso, a análise direta da DRJ sem oportunizar a legítima defesa, com a apresentação de laudos técnicos junto à fiscalização ordinária, poderia gerar futura nulidade, tendo em vista uma possível supressão de instância, já que a autoridade administrativa não fundou a autuação com base no novo Parecer Normativo, nem tão pouco na nova orientação do STJ. Diferente do que decidiu a DRJ, entendo que, em face da superveniência do REsp nº 1.221.170/PR, carecem os autos da comprovação do eventual enquadramento dos itens glosados no conceito de insumo segundo os critérios da essencialidade ou relevância. Ora, se há documentos nos autos que justificam a procedência do crédito pleiteado, eles devem ser analisados pela autoridade competente, independente do momento em que apresentados, em nome do formalismo moderado e do princípio da verdade material. Desta forma, uma vez que o contribuinte trouxe aos autos robusta argumentação e documentos que sugerem a existência do crédito entendo que o processo não está apto a ser julgado no presente momento. Fl. 1159DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 17 Assim, em respeito ao princípio constitucional do contraditório e da ampla defesa, na busca da verdade real no processo administrativo tributário, é cabível oportunizar à Recorrente uma melhor análise pela unidade de origem quanto ao crédito pleiteado. Importante salientar que não pode o CARF suprir deficiência instrutória ainda que em sede de compensação. Observa-se que nem a autoridade de origem, nem a DRJ, se pronunciaram sobre os novos documentos apresentados pelo Contribuinte, que podem impactar diretamente na apuração dos valores envolvidos no pedido de compensação. As autoridades administrativas não podem deixar de analisar a materialidade dos débitos e créditos em compensação, caso contrário restará comprometida a própria regularidade do processo administrativo de restituição e compensação de tributos, cuja consequência é declaração de nulidade, nos termos do art. 59, II do Decreto nº 70.235/72. Dessa forma, voto no sentido de determinar a conversão do julgamento em diligência, nos termos do art. 18 do Decreto nº 70.235/72 e dos arts. 35 a 37 e 63 do Decreto nº 7.574/2011, para que a Unidade de Origem realize os seguintes procedimentos, referente ao período de apuração em estudo: (DN) 1. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a apresentar laudo técnico com a demonstração detalhada da utilização de cada um dos bens entendidos como insumos no processo produtivo desenvolvido pela empresa, nos termos do REsp nº 1.221.170/PR. 2. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a justificar porque considera que cada um dos bens do item anterior são essenciais ou relevantes ao seu processo produtivo, do qual resulta o produto final destinado a venda ou serviço prestado, em conformidade com os critérios delimitados no Voto da Ministra Regina Helena Costa proferido no REsp nº 1.221.170/PR, anteriormente citado; 3. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a apresentar laudo técnico, relativo aos bens do ativo imobilizado (depreciação), com a demonstração detalhada da participação dos itens glosados destes autos como partes e peças de imobilizados em cada etapa do processo industrial, seus tempos de vida útil, se há alguma contribuição quanto ao aumento de vida útil das máquinas ou equipamentos aos quais são aplicados (em quanto tempo) e se podem ser considerados itens necessários aos serviços de manutenção da máquina ou equipamento; 4. Intimar a recorrente a demonstrar de que forma os bem atinentes ao item anterior foram contabilizados, se imobilizado ou despesa; 5. Intimar a recorrente a apresentar planilhas de cálculo da depreciação equivalente a parcela de cada bem ou serviço glosado que foi considerado pela Fiscalização como incorporado ao imobilizado, no período referente ao processo. Fl. 1160DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 18 A recorrente deve indicar detalhadamente a metodologia de cálculo adotada para cada bem e a fundamentação legal; 6. Elabore Relatório Conclusivo acerca da apuração das informações solicitadas nos itens acima, manifestando-se sobre dos fatos e fundamentos e documentos apresentados pela Recorrente, inclusive, sobre o eventual enquadramento de cada bem e serviço do período de apuração no conceito de insumo delimitado no Parecer Normativo Cosit nº05/2018 e Voto da Ministra Regina Helena Costa proferido no REsp nº 1.221.170/PR, de aplicação obrigatória no âmbito da RFB (Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF), bem como quanto a correção da metodologia adotada no cálculo da depreciação no item anterior; 7. Após a intimação da Recorrente do resultado da diligência, conceder-lhe o prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, nos termos do art. 35 do Decreto nº 7.574/2011. Por fim, o processo deverá ser restituído aos meus cuidados para sua inclusão em pauta de julgamento. É como proponho a presente Resolução. (documento assinado digitalmente) Renata da Silveira Bilhim Nessa seara, o requerimento de reunião dos processos é pertinente, mas entendo que há razão imperiosa que determina a juntada dos presentes autos ao processo sob nº 10650.900507/2012-14 e demais, com fim de compor o lote de recursos repetitivos, nos termos do §§ 1º e 2º do Art. 87 do RICARF. Há de considerar ainda a prevenção, conforme estabelece o § 2º do Art. 47 do RICARF, Anexo II, devendo, portanto, encaminhar o presente feito à conselheira Renata da Silveira Bilhim, que primeiro recebeu os processos conexos, que exarou resolução de conversão em diligência nos termos acima. Caso a mencionada conselheira já não componha a 3ª Seção do CARF, a Turma preventa é 3402. Ainda que não se considere o requerimento da Recorrente de reunião do pressente feito ao processo sob nº 10650.900507/2012-14 por economia processual, penso ser imperioso, mormente para se evitar decisões conflitantes, adotar a conversão de diligência, acompanhando o voto condutor da conselheira Renata da Silveira Bilhim - 3ª Seção do CARF, Turma 3402. Esse é meu voto, ou seja, converter em diligência o julgamento, nos termos do voto do processo sob nº 10650.900507/2012-14, de relatoria da conselheira Renata da Silveira Bilhim - 3ª Seção do CARF, Turma 3402, acima transcrito na sua integralidade. Conclusão Diante do exposto: 1) conheço do remédio recursivo; Fl. 1161DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 19 2) o converto o julgamento em diligência, nos termos do art. 18 do Decreto nº 70.235/72 e dos arts. 35 a 37 e 63 do Decreto nº 7.574/2011, para que a Unidade de Origem realize os seguintes procedimentos, referente ao período de apuração em testilha: 1. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a apresentar laudo técnico com a demonstração detalhada da utilização de cada um dos bens entendidos como insumos no processo produtivo desenvolvido pela empresa, nos termos do REsp nº 1.221.170/PR. 2. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a justificar porque considera que cada um dos bens do item anterior é essencial ou relevante ao seu processo produtivo, do qual resulta o produto final destinado a venda ou serviço prestado, em conformidade com os critérios delimitados no Voto da Ministra Regina Helena Costa proferido no REsp nº 1.221.170/PR, anteriormente citado; 3. Intime a Recorrente, dentro de prazo razoável, a apresentar laudo técnico, relativo aos bens do ativo imobilizado (depreciação), com a demonstração detalhada da participação dos itens glosados destes autos como partes e peças de imobilizados em cada etapa do processo industrial, seus tempos de vida útil, se há alguma contribuição quanto ao aumento de vida útil das máquinas ou equipamentos aos quais são aplicados (em quanto tempo) e se podem ser considerados itens necessários aos serviços de manutenção da máquina ou equipamento; 4. Intimar a Recorrente a demonstrar de que forma os bem atinentes ao item anterior foram contabilizados, se imobilizado ou despesa; 5. Intimar a recorrente a apresentar planilhas de cálculo da depreciação equivalente a parcela de cada bem ou serviço glosado que foi considerado pela Fiscalização como incorporado ao imobilizado, no período referente ao processo. A recorrente deve indicar detalhadamente a metodologia de cálculo adotada para cada bem e a fundamentação legal; 6. Elabore Relatório Conclusivo acerca da apuração das informações solicitadas nos itens acima, manifestando-se sobre dos fatos e fundamentos e documentos apresentados pela Recorrente, inclusive, sobre o eventual enquadramento de cada bem e serviço do período de apuração no conceito de insumo delimitado no Parecer Normativo Cosit nº05/2018 e Voto da Ministra Regina Helena Costa proferido no REsp nº 1.221.170/PR, de aplicação obrigatória no âmbito da RFB (Nota SEI nº 63/2018/CRJ/PGACET/PGFN-MF), bem como quanto a correção da metodologia adotada no cálculo da depreciação no item anterior; 7. Após a intimação da Recorrente do resultado da diligência, conceder-lhe o prazo de 30 (trinta) dias para manifestação, nos termos do art. 35 do Decreto nº 7.574/2011. É como voto. Fl. 1162DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 3102-000.539 – 3ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10650.900667/2012-55 20 Assinado Digitalmente Wilson Antonio de Souza Correa Fl. 1163DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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11254559 #
Numero do processo: 10880.720246/2013-10
Turma: Segunda Turma Ordinária da Terceira Câmara da Primeira Seção
Câmara: Terceira Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Fri Jan 30 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Tue Mar 10 00:00:00 UTC 2026
Numero da decisão: 1302-001.348
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência para determinar o retorno dos autos à Unidade de Origem para cumprimento dos itens (4) e (5) da Resolução Carf nº 1302-001.239. Assinado Digitalmente Henrique Nimer Chamas – Relator Assinado Digitalmente Sergio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Paulo Elias da Silva Filho, Miriam Costa Faccin, Natalia Uchoa Brandao, Sergio Magalhaes Lima (Presidente).
Nome do relator: HENRIQUE NIMER CHAMAS
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FAZENDA NACIONAL Assunto: Conversão do Julgamento em Diligência RESOLUÇÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Resolvem os membros do colegiado, por unanimidade de votos, converter o julgamento em diligência para determinar o retorno dos autos à Unidade de Origem para cumprimento dos itens (4) e (5) da Resolução Carf nº 1302-001.239. Assinado Digitalmente Henrique Nimer Chamas – Relator Assinado Digitalmente Sergio Magalhães Lima – Presidente Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Marcelo Izaguirre da Silva, Henrique Nimer Chamas, Paulo Elias da Silva Filho, Miriam Costa Faccin, Natalia Uchoa Brandao, Sergio Magalhaes Lima (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de Recurso Voluntário e de Ofício opostos em face de acórdão proferido pela DRJ que julgou procedente em parte a impugnação administrativa apresentada pela contribuinte. Fl. 3831DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 2 Em face da contribuinte foi lavrado o Auto de Infração de IRPJ e CSLL (fls. 1.915 a 1.941), cujo período-base é do ano de 2008. Conforme relatado no Termo de Verificação Fiscal (“TVF”, fls. 1.942 a 1.963), o procedimento fiscal analisou o IRPJ e seus reflexos, referentes ao ano-calendário de 2008, tendo origem na alteração do MPF nº 0818500.2011.00342-0. Da leitura do TVF, extraem-se as seguintes informações sobre a contribuinte: A empresa fiscalizada INTERCEMENT BRASIL S/A, é uma sociedade anônima cujo capital social em 10 de maio de 2010 era de R$ 906.430.731,97 (novecentos e seis milhões, quatrocentos e trinta mil e setecentos e trinta e um reais e noventa e sete centavos), dividido em 203.256.241 (duzentos e três milhões, duzentos e cinquenta e seis mil e duzentas e quarenta e uma) ações, todas nominativas e sem valor nominal, sendo 112.549.326 (cento e doze milhões, quinhentos e quarenta e nove mil e trezentos e vinte e seis) ordinárias e 90.706.915 (noventa milhões, setecentos e seis mil e novecentos e quinze) preferenciais. A sociedade tem por objeto social: a) exploração, aproveitamento de jazidas minerais no território nacional; b) industrialização e comércio de calcários, seus derivados e correlatos, em todas as modalidades, especialmente a do cimento; c) importação e exportação; d) participação em outras sociedades, na qualidade de sócia, quotista ou acionista; e) transporte de carga própria ou de terceiros, necessários ao desempenho de suas atividades; f) industrialização e comercio de insumos, aditivos e componentes do cimento, seus derivados e correlatos, bem como os demais produtos onde figure como matéria-prima, especialmente argamassas, concretos, artefatos e pré-moldados; g) prestação de serviços técnicos; h) produção e comercialização de energia elétrica; i) industrialização e comércio de pedra e areia e j) prestação de serviços de co-processamento de resíduos. Em atendimento às solicitações da fiscalização, o contribuinte apresentou documentação informando que possui as seguintes participações societárias: a) 97% na empresa Holdtotal S.A., constituída em 11/09/95 e sediada em Buenos Aires, no valor de R$ 102.837.490,14 (2008); b) 24,18% na empresa Loma Negra S.A., constituída em 05/08/26 e sediada em Buenos Aires, no valor de R$ 34.754.641,85 (2008); c) 35% na empresa Yguazú Cementos S.A., constituída em 13/4/2000 e sediada em Assunção, no valor de R$ 3.323.039,56 (2008); d) 16,66% na empresa Itacamba Cementos S.A., constituída em 08/04/97 e sediada em La Paz no valor de R$ 2.213.423,31 (2008). A primeira infração identificada no TVF, a partir da análise dos documentos fornecidos pela contribuinte, situa que a contribuinte ofereceu à tributação apenas uma parcela dos lucros auferidos no exterior, deixando de disponibilizar os lucros auferidos no exterior Fl. 3832DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 3 referentes às demais sociedades que possui participação societária (Itacamba Cemento S.A., Yguazu Cemento S.A., Loma Negra S.A. e Holdtotal S.A), nos termos do artigo 74 da MP nº 2.158- 35/2001. A segunda infração diz respeito à dedutibilidade da amortização do ágio gerado em operação societária, que se desdobrou da seguinte maneira, conforme extraído do TVF: (i) “No primeiro semestre de 2005, a CAMARGO CORRÊA S.A. (“CCSA”) manteve negociações com um grupo de Vendedores, constituído por pessoas físicas e jurídicas, com o propósito de aquisição do controle da empresa Loma Negra C.I.A.S.A., detido pelas Sras. Maria Amália Sara Lacroze de Fortabat e Maria Inés de Lafuente, Fundação Amalia Lacroze de Fortabat, Cocyf Compania Comercial y Financeira S.A. (Cocyf) e pela empresa Holdtotal”; (ii) “Em 27 de maio de 2005 foram constituídas as holdings Gabyl, Gaby2 e Gaby3 (“Gabys”) localizadas no Estado de Delaware (EUA) para operacionalizar as negociações e facilitar a transferência dos controles direto da empresa Holdtotal e indireto da empresa Loma Negra, cuja atividade principal consiste na fabricação e comercialização de cimento, para a empresa CCSA.” (iii) “Em 30 de junho de 2005, ocorreram os seguintes fatos: I - foi celebrado o contrato de Compra e Venda de Ações ("Stock Purchase Agreement") entre Maria Amália Sara Lacroze de Fortabat e Maria Inés de Lafuente, na qualidade de Vendedoras e a empresa CCSA, na qualidade de Compradora. Esse contrato previa: a) a criação de 03 empresas LLC em Delaware, EUA (Gabyl e Gaby2); b) a doação de todos os "Direitos de Ações Objeto" das vendedoras pessoas físicas para as empresas LLC (Gabyl e Gaby2); c) a compra de todo o direito, titularidade e participação das vendedor as pessoas físicas em relação às ações das LLC (a "Operação com Direitos de Ação Objeto") pela compradora; II - as Vendedoras transferiram as ações das empresas Gabyl., Gaby2 e Gaby3 para o Truste, The Bank of New York; III- a Compradora efetuou o pagamento do preço ajustado para o Truste” (iv) “Em 09 de novembro de 2005, foi aprovada a transação pelo órgão "Comision de Defensa de Ia Competencia da Argentina" (CNDC), operando-se o evento condicional a que transação estava sujeita. Assim o Agente Fiduciário (Truste) transferiu as Ações das Empresas Gabyl, Gaby2 e Gaby3 para a titularidade da compradora CCSA e transferiu o valor pago para as Vendedoras”; (v) “Em conseqüência, a empresa CCSA passou a controlar diretamente 100% das ações das empresas Gaby 1, Gaby2 e Gaby3 e indiretamente 100% das Fl. 3833DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 4 ações da Holdtotal S.A. e 93,43% das ações da Loma Negra C.I.A.S.A. e pagou para as Vendedoras o montante de US$ 775.818.303,00”; (vi) “Em 30 de novembro de 2005, a empresa CCSA transferiu a titularidade da totalidade das suas ações das empresas Gaby1, Gaby2 e Gaby3 para sua controlada CAMARGO CORREA CIMENTOS S.A. (“CCC”), que atua no mesmo ramo da empresa adquirida indiretamente na Argentina (Loma Negra C.I.A.S.A.). Essa transferência ocorreu devido à aprovação de um aumento de capital no valor de R$ 1.266.866.528,37, na empresa CCC, aprovado pela Ata da Assembléia Geral Extraordinária CCSA, realizada nessa data e pelo pagamento de uma dívida que a empresa CCSA tinha com a empresa CAUÊ INVESTIMENTS LIMITED de aproximadamente R$ 440.720.980,00 que, com a sua extinção, o direito transferiu-se para sua controladora a empresa CCC, pelo instituto da sub-rogação (art. 347, inciso I, do Código Civil), totalizando um valor de R$ 1.707.587.508,37”. (vii) “Os balanços patrimoniais das empresas Gabyl , Gaby2, Gaby3 eram compostos apenas das contas de Participações em Investimentos contra Patrimônio Líquido, tanto na data de 30/06/2005, como em 30/11/2005, correspondendo aos valores de R$ 102.555.576,00, R$ 29.322.320,00 e R$ 4.079.393,00, respectivamente, totalizando um valor de R$ 135.957.289,00”; (viii) “Portanto, a empresa CCSA comprou as empresas Gabyl, Gaby2 e Gaby3 com um ágio de R$ 1.571.630.219,37 e transferiu a titularidade das empresas citadas, juntamente com o ágio pago para sua controlada CCC”; e (ix) “Em 01 de dezembro de 2005, a empresa CCC incorporou as empresas Gabyl, Gaby2, Gaby3, conforme Ata da Assembléia Geral Extraordinária, realizada nesta data, iniciando a amortização do ágio”. No que tange à amortização do ágio, reflexamente à conclusão principal, entendeu: (i) ser “inverossímil que o ágio efetivamente pago pela empresa CCSA tivesse como fundamento econômico as expectativas de rentabilidade futura”; (ii) que houve a contratação da empresa KPMG Corporate Finance Ltd. para a realização de um "Estudo de valor das empresas Gabys”, em 18/06/2010, após o início da fiscalização e também da data em que ocorreram as transações; (iii) “que o ágio inicialmente pago pela empresa CCSA foi transferido indevidamente para a empresa fiscalizada”; (iv) ser “indiscutível a inaplicabilidade da norma contida no art. 385, § 2°, inciso lI, do RIR./99 à operação que deu origem ao ágio pago na aquisição das ações das empresas Gabyl, Gaby2 e Gaby3, também é de cristalina certeza a não subsunção dos fatos correspondentes às operações societárias subseqüentes (incorporação) à norma prevista no art. 386, inciso III, do RIR/99”; Fl. 3834DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 5 (v) a legislação não autorizar a transferência de ágio, no momento posterior à aquisição da participação, para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, atinente à operação entre CCSA e CCC; (vi) por fim, invocou à aplicação do artigo 389, §1º, do RIR/99, que impossibilita a amortização do ágio e a consequente redução da base de cálculo do IRPJ e da CSLL, na empresa CCC. A conclusão desse tema, no TVF, portanto, consiste na afirmação de que a recorrente “não preencheu as condições impostas pelo legislador para deduzir os encargos de amortização do ágio em comento, para efeito de apuração das bases de cálculo do IRPJ e da CSLL”. Por fim, a terceira infração que compõe a exação lavrada, considerou que as Fixed Rate Notes (FRN), emitidas pela contribuinte no ano de 1997, não foram devidamente registradas no Banco Central do Brasil, desrespeitando as normativas referentes aos preços de transferência internacionais de juros e culminando no lançamento de despesas de juros que excedem o disposto no artigo 22 da Lei nº 9.430/1996. Cientificada a contribuinte (fl. 1.965), apresentou Impugnação (fls. 1.971 a 2.087). O Acórdão nº 16-67.833, proferido pela 5ª Turma da DRJ/SPO, em 23 de abril de 2015 (fls. 2.640 a 2.697), foi assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2008 AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. Tendo sido o lançamento efetuado com observância dos pressupostos legais, incabível falar em nulidade do Auto de Infração. LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR. DISPONIBILIZAÇÃO E TRIBUTAÇÃO. REGRA GERAL. STF. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos por controlada ou coligada no exterior para fins de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados. Norma considerada inaplicável em relação às coligadas localizadas fora de "paraísos fiscais". TRATADO INTERNACIONAL BRASIL-ARGENTINA. A aplicação do disposto no artigo 74 da MP nº 2.158-35/2001 não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação que seguem o modelo da OCDE (no caso, firmado entre o Brasil a Argentina). CONCLUSÃO. EXIGÊNCIA EXONERADA EM PARTE. Exonera-se a exigência relativa aos lucros no exterior auferidos por coligadas localizadas fora de "paraísos fiscais", mantendo-se a relativa aos lucros auferidos por controlada. Fl. 3835DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 6 ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. ANÁLISE DE FATOS PASSADOS. PRECLUSÃO. INEXISTÊNCIA. A obrigação tributária e, conseqüentemente, o início do prazo para o Fisco constituir o crédito tributário através do lançamento surgem apenas com a ocorrência do fato gerador, ou seja, no caso em tela, a cada dedução indevida das despesas de amortização de ágio. Antes das amortizações, não poderia a fiscalização questionar a formação do ágio ou a sua transferência para a contribuinte, pois tais fatos não tinham, até então, reflexos fiscais (não representavam fatos geradores de obrigações tributárias). Alegação de preclusão rejeitada. UTILIZAÇÃO DE EMPRESAS-VEÍCULO PARA ILEGAL PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. INEXISTÊNCIA. Não se verifica, no caso, a figura de “empresas-veículo”, utilizadas apenas para a execução de um ilegal planejamento tributário. ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE EMPRESAS ESTRANGEIRAS VINCULADAS. LIMITAÇÃO INAPLICÁVEL. Não se aplica ao caso a limitação da amortização de ágio na “aquisição de investimentos em sociedades estrangeiras coligadas ou controladas que não funcionem no País”, visto que as empresas adquiridas, apesar de sociedades estrangeiras, não eram coligadas ou controladas. AMORTIZAÇÃO FISCAL DE ÁGIO TRANSFERIDO EM SUBSCRIÇÃO DE CAPITAL MEDIANTE APORTE DE INVESTIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não se admite a amortização fiscal do ágio transferido mediante aporte de investimento proveniente da sociedade investidora, que efetivamente suportou o pagamento do ágio, por ausência de previsão legal e porque tal hipótese possibilitaria o duplo aproveitamento fiscal do ágio. DESPESA DE JUROS ENTRE COLIGADAS. REGISTRO NO BACEN. Ao se equiparar o lançamento de FRNs com mútuo entre coligadas, há também que se equiparar o registro dessas FRNs no BACEN (efetuado pela contribuinte) ao registro de contrato de mútuo, admitindo-se como dedutíveis “os juros determinados com base na taxa registrada”, exonerando-se a exigência correspondente à glosa das despesas de juros. JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. Tratando-se de aspecto que não faz parte da presente lide, concernente à cobrança do crédito tributário, a autoridade julgadora não se manifesta a respeito de juros sobre multa de ofício. CSLL. DECORRÊNCIA. O decidido quanto ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica aplica-se à tributação decorrente dos mesmos fatos e elementos de prova. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Mantido em Parte Fl. 3836DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 7 De acordo com o entendimento da decisão de piso: No caso de a pessoa jurídica absorver o patrimônio de outra sociedade, em virtude de incorporação, fusão ou cisão, na qual detenha participação societária adquirida com ágio ou deságio, dispõe o art. 386, III, do RIR de 1999, cuja matriz legal advém dos artigos 7º e 8º da Lei nº 9.718/1998, que poderá ser amortizado o ágio com fundamento no valor de rentabilidade futura, inclusive na hipótese de a empresa incorporada for aquela que detinha a propriedade da participação societária (§ 6º, II). Na realidade, a possibilidade prevista no artigo 386, inciso III do RIR/99, visa compensar o mecanismo de neutralização previsto no artigo 391 (recuperação do capital investido mediante o seu cômputo no custo de aquisição do investimento), quando ocorre evento impeditivo desse mecanismo (extinção da investida ou da investidora). Na subscrição de capital observada: É certo que o investimento teria que ser registrado pelo custo de aquisição da investidora, desdobrado em valor patrimonial e ágio, nos termos do artigo 385 do RIR/99. Contudo, o fato de se aplicar referido dispositivo não confere à contribuinte a automática aplicação do artigo 386 do mesmo diploma pois, como visto, a situação disciplinada depende de requisitos específicos, dentre os quais ressalta o de que a confusão patrimonial deve alcançar o patrimônio da sociedade que efetivamente realizou o sacrifício referente ao ágio. (...) Assim, nos termos do artigo 391 do RIR/99, a recuperação fiscal ordinária remanesce na adquirente original do investimento (no caso, a CCSA) que, ao alienar o investimento em CCC, poderá recuperar o ágio sem incorrer em ganho de capital. Portanto, no tocante à questão discutida, consistente na amortização fiscal do ágio pago na aquisição dos investimentos nas Gaby’s, entendo ser inadmissível a amortização fiscal do ágio transferido à impugnante mediante subscrição de capital, tal como pretendido. Destaca-se a existência de Recurso de Ofício (fl. 2.642), em razão do montante exonerado na decisão de piso. Em face da decisão do Acórdão transcrito anteriormente, a contribuinte apresentou Recurso Voluntário (fls. 2.703 a 2.926). Foi proferido o Acordão nº 1302-002.037 (fls. 2.935 a 2.940), em julgamento ao Recurso Voluntário, cujo resultado entendeu por: “dar provimento em parte ao recurso voluntário para declarar a nulidade parcial da decisão recorrida e determinar o retorno dos autos à Turma Julgadora de primeira instância para se pronunciar sobre matéria suscitada pela impugnante, nos termos do voto da Relatora”. Após o retorno dos autos para apreciação da Turma Julgadora de origem, fora proferido o Acordão nº 16-79.334, pela 5ª Turma da DRJ/SPO, em 16 de agosto de 2017, mantendo-se a decisão, tal como anteriormente exarada, apenas incluindo argumentos específicos relacionados ao juros sobre a multa. Segue a ementa da decisão: Fl. 3837DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 8 ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2008 AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. Tendo sido o lançamento efetuado com observância dos pressupostos legais, incabível falar em nulidade do Auto de Infração. LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR. DISPONIBILIZAÇÃO E TRIBUTAÇÃO. REGRA GERAL. STF. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos por controlada ou coligada no exterior para fins de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados. Norma considerada inaplicável em relação às coligadas localizadas fora de "paraísos fiscais". TRATADO INTERNACIONAL BRASIL-ARGENTINA. A aplicação do disposto no artigo 74 da MP nº 2.158-35/2001 não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação que seguem o modelo da OCDE (no caso, firmado entre o Brasil a Argentina). CONCLUSÃO. EXIGÊNCIA EXONERADA EM PARTE. Exonera-se a exigência relativa aos lucros no exterior auferidos por coligadas localizadas fora de "paraísos fiscais", mantendo-se a relativa aos lucros auferidos por controlada. ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. ANÁLISE DE FATOS PASSADOS. PRECLUSÃO. INEXISTÊNCIA. A obrigação tributária e, conseqüentemente, o início do prazo para o Fisco constituir o crédito tributário através do lançamento surgem apenas com a ocorrência do fato gerador, ou seja, no caso em tela, a cada dedução indevida das despesas de amortização de ágio. Antes das amortizações, não poderia a fiscalização questionar a formação do ágio ou a sua transferência para a contribuinte, pois tais fatos não tinham, até então, reflexos fiscais (não representavam fatos geradores de obrigações tributárias). Alegação de preclusão rejeitada. UTILIZAÇÃO DE EMPRESAS-VEÍCULO PARA ILEGAL PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. INEXISTÊNCIA. Não se verifica, no caso, a figura de “empresas-veículo”, utilizadas apenas para a execução de um ilegal planejamento tributário. ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE EMPRESAS ESTRANGEIRAS VINCULADAS. LIMITAÇÃO INAPLICÁVEL. Não se aplica ao caso a limitação da amortização de ágio na “aquisição de investimentos em sociedades estrangeiras coligadas ou controladas que não Fl. 3838DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 9 funcionem no País”, visto que as empresas adquiridas, apesar de sociedades estrangeiras, não eram coligadas ou controladas. AMORTIZAÇÃO FISCAL DE ÁGIO TRANSFERIDO EM SUBSCRIÇÃO DE CAPITAL MEDIANTE APORTE DE INVESTIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não se admite a amortização fiscal do ágio transferido mediante aporte de investimento proveniente da sociedade investidora, que efetivamente suportou o pagamento do ágio, por ausência de previsão legal e porque tal hipótese possibilitaria o duplo aproveitamento fiscal do ágio. DESPESA DE JUROS ENTRE COLIGADAS. REGISTRO NO BACEN. Ao se equiparar o lançamento de FRNs com mútuo entre coligadas, há também que se equiparar o registro dessas FRNs no BACEN (efetuado pela contribuinte) ao registro de contrato de mútuo, admitindo-se como dedutíveis “os juros determinados com base na taxa registrada”, exonerando-se a exigência correspondente à glosa das despesas de juros. JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. A multa de ofício, sendo parte integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência dos juros de mora a partir do primeiro dia do mês subsequente ao do vencimento. CSLL. DECORRÊNCIA. O decidido quanto ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica aplica-se à tributação decorrente dos mesmos fatos e elementos de prova. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Exonerado Seguem excertos do julgamento: [Lucros Auferidos no Exterior] (..) Assim, os lucros auferidos pela Itacamba só poderiam ser tributados na contribuinte caso tivesse havido pagamento ou crédito, o que não resta provado nos autos. Fl. 3839DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 10 Por fim, considerando a decisão de se exonerar integralmente a tributação relativa às empresas ltacamba e Loma Negra, não há que se cogitar da compensação com eventual tributo pago no exterior por essas empresas, pois, como observa a própria impugnante, o artigo 26 da Lei n° 9.249/95 dispõe que a pessoa jurídica poderá compensar o imposto incidente no exterior sobre lucros, até o limite do IRPJ e da CSLL incidentes, no Brasil, sobre os mesmos lucros. (...) Da conclusão Por todo o exposto, com relação aos lucros auferidos por controladas e coligadas no exterior, há que se manter apenas a tributação (IRPJ e CSLL) correspondente à controlada Holdtotal, no montante de R$ 57.386.366,14. [Glosa das Despesas de Juros] Destaque-se que, em que pese constar do Certificado de Registro nº 241/33955 que “2) O Banco Central do Brasil não reconhece qualquer cláusula contratual ou aditivo que contrarie ou modifique as condições (características) constantes do presente certificado, sendo necessária a prévia autorização deste órgão para a efetivação de quaisquer remessas para o exterior não previstas neste documento ou em condições diversas das nele consignadas”, as remessas de juros da contribuinte para sua coligada no exterior (Cauê Finance), no ano-calendário de 2009, foram autorizadas pelo BACEN, com base no ROF TA345775 (que só pode ter sido emitido com base na supracitada Escritura de Fideicomisso Alterada e Consolidada), não se sujeitando, portanto, aos limites impostos pelo caput do artigo 22 da Lei nº 9.430/96, visto que, de acordo com o § 4º desse artigo, “Nos casos de contratos registrados no Banco Central do Brasil, serão admitidos os juros determinados com base na taxa registrada”. Por todo o exposto, há que se excluir da tributação do IRPJ e da CSLL a matéria tributável referente à glosa de despesas de juros, no montante de R$ 13.128.285,88. [Voto Vencedor – Ágio e sua Amortização] Na subscrição de capital observada, é certo que o investimento teria que ser registrado pelo custo de aquisição da investidora, desdobrado em valor patrimonial e ágio, nos termos do artigo 385 do RIR/99. Contudo, o fato de se aplicar referido dispositivo não confere à contribuinte a automática aplicação do artigo 386 do mesmo diploma pois, como visto, a situação disciplinada depende de requisitos específicos, dentre os quais ressalta o de que a confusão patrimonial deve alcançar o patrimônio da sociedade que efetivamente realizou o sacrifício referente ao ágio. Assim, nos termos do artigo 391 do RIR/99, a recuperação fiscal ordinária remanesce na adquirente original do investimento (no caso, a CCSA) que, ao Fl. 3840DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 11 alienar o investimento em CCC, poderá recuperar o ágio sem incorrer em ganho de capital. Assim, no tocante à questão discutida, consistente na amortização fiscal do ágio pago na aquisição dos investimentos nas Gaby’s, entendo ser inadmissível a amortização fiscal do ágio transferido à impugnante mediante subscrição de capital, tal como pretendido. Pelo exposto, voto pela procedência do lançamento correspondente. Assim, a decisão recorrida entendeu ser a impugnação: (i) procedente, quanto à glosa das despesas de juros; (ii) procedente em parte, quanto à tributação de lucros no exterior (quanto aos lucros apurados por Loma Negra e Itacamba); e (iii) improcedente, quanto à glosa da amortização de ágio, havendo voto vencedor para esta parte. Registrou-se, novamente, o recurso de ofício. A contribuinte apresentou segundo Recurso Voluntário (fls. 3.027 a 3.121), trazendo as seguintes alegações: (i) quanto ao ágio, preliminarmente: (a) decadência/preclusão do direito de questionar os fatos que deram origem ao ágio; e (b) indevida inovação da decisão recorrida, que teria fundamentado a impossibilidade de transferir o ágio em razão de um suposto "duplo aproveitamento", argumento este que não constou do TVF. No mérito, defende a legalidade do aproveitamento fiscal do ágio eis que (a) inexiste vedação legal para a transferência de participação societária adquirida com ágio; (b) inexiste o suposto "duplo aproveitamento do ágio"; (c) inexiste previsão legal para a adição, na base de cálculo da CSLL, da despesa com amortização de ágio considerada indedutível; (ii) acerca dos lucros referentes à Holdtotal, sustenta que a DRJ inovou nos fundamentos para a manutenção do lançamento ao defender a tese exposta na Solução de Consulta Interna (SCI) 18/2013, bem como defende a incompatibilidade da aplicação do artigo 74 da MP 2.158-35/2001 ante ao teor do Tratado Brasil- Argentina para evitar a dupla tributação, concluindo pela aplicação do artigo VII do tratado (lucros das empresas) e ressaltando a impossibilidade de se aplicar o artigo X (dividendos). Sustenta, por fim, a aplicabilidade do tratado para fins da CSLL, por ser a norma anterior à criação desta contribuição; (iii) subsidiariamente, defende a ilegalidade da cobrança de juros sobre a multa de ofício. Ainda, às fls. 3.197 a 3.199, apresentou a contribuinte petição, requerendo o cancelamento das autuações fiscais, "já que não há dúvidas da aplicação dos comandos da Lei nº 13.655/2018, e que os procedimentos adotados pela Recorrente se basearam nas orientações da época, pautando-se na jurisprudência majoritária do CARF”. Às fls. 3.200 a 3.204 dos autos, conforme a Resolução nº 1401-000.583, da 4ª Câmara/1ª Turma Ordinária do CARF, o julgamento foi convertido em diligência, nos seguintes termos: Fl. 3841DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 12 Aduz a Recorrente que a autuação decorre de análise de operação de aquisição de ativo com ágio ocorrida tanto no processo licitatório de privatização ocorrido em 1997 quanto no leilão especial ocorrido posteriormente, em 1999, e que, sobre a matéria, jurisprudência do CARF proferida nos anos de 2011 e 2012 era majoritariamente favorável ao contribuinte, citando ementas. Por se tratar de questão nova apresentada nesta data, entendo que é prudente baixar o processo em diligência a fim de oportunizar à Procuradoria da Fazenda Nacional a manifestação sobre a petição de fls. 3.197-3.199, garantindo-se assim a igualdade de tratamento às partes do processo. A Procuradoria da Fazenda Nacional apresentou suas manifestações (fls. 3.206 a 3.219), sustentando a inaplicabilidade da Lei nº 13.655/2018 às decisões proferidas pelo CARF. O feito fora julgado novamente pelo Acórdão nº 1401-002.993 (fls. 3.223 a 3.247), afastando a aplicação do artigo 24 da LINDB; indeferindo o pedido de sobrestamento do processo, para aguardar o julgamento do processo nº 10880.720246/2013-10; e, no que tange à alegação de inovação de critério jurídico pela decisão da DRJ, este CARF acatou a alegação e anulou a decisão da DRJ. Eis a ementa do julgado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA IRPJ Ano-calendário: 2008 NORMAS GERAIS DE DIREITO TRIBUTÁRIO. MATÉRIA RESERVADA À LEI COMPLEMENTAR. ART. 24 DA LINDB. INAPLICABILIDADE. O artigo 24 da LINDB dirige-se à revisão de ato, processo ou norma emanados da Administração, bem como de contrato ou ajuste entabulados entre a Administração e o particular, não se aplicando ao lançamento fiscal, já que este não se ocupa da revisão de atos administrativos e não declara a invalidade de ato ou de “situação plenamente constituída”. A edição de normas gerais em matéria tributária é matéria reservada à lei complementar. Ademais, o Código Tributário Nacional possui regramento específico sobre a matéria, estabelecendo o artigo 100 que a observância das chamadas normas complementares exclui tão somente a imposição de penalidades, a cobrança de juros de mora e a atualização do valor monetário da base de cálculo do tributo, jamais o principal de tributo. ÁGIO. CONTAGEM DO PRAZO DECADENCIAL. O registro contábil do ágio não é fato gerador de tributo nem há, aí, lançamento. O prazo decadencial para a lavratura de auto de infração para a glosa de despesas de amortização de ágio tem início com a efetiva dedução de tais despesas pelo contribuinte. Não ocorrência de decadência no caso concreto. Súmula CARF n. 116: "Para fins de contagem do prazo decadencial para a constituição de crédito tributário relativo a glosa de amortização de ágio na forma dos arts. 7º e 8º da Lei nº 9.532, de 1997, deve-se levar em conta o período de sua repercussão na apuração do tributo em cobrança." Fl. 3842DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 13 DECISÃO DA DRJ QUE INOVA NA FUNDAMENTAÇÃO. CERCEAMENTO DO DIREITO DE DEFESA. NULIDADE. É nula decisão da Delegacia de Julgamento cujo voto vencedor traz como principal fundamento para a manutenção do auto de infração argumento que não constou do Termo de Verificação Fiscal. A contribuinte então apresentou Embargos (fls. 3.258 a 3.262), alegando obscuridade no acórdão embargado, haja vista que deixou de esclarecer que o novo julgamento pela DRJ deverá ser alterado apenas com relação à infração do ágio. O Despacho s/nº, de 26 de agosto de 2019 (fls. 3.296 a 3.301), rejeitou os embargos de declaração e a contribuinte apresentou Embargos Inominados pleiteando a correção do cabeçalho do despacho, o qual também fora negado (fls. 3.325 a 3.328), determinando-se que o processo deveria seguir para novo julgamento da impugnação pela DRJ. Conseguinte, a contribuinte apresentou Recurso Especial (fls. 3.335 a 3.349), pleiteando que a DRJ, ao proferir novo julgamento, altere a sua fundamentação inovadora apenas com relação ao ágio, mantendo-se incólume os demais itens julgados no Acórdão nº 16-79.334. O Recurso Especial não foi considerado cabível, ante à vedação do artigo 67, §4º, do RICARF à época, sendo negado seu seguimento (fls. 3.423 a 3.424). A contribuinte apresentou, então, Agravo (fls. 3.432 a 3.436), o qual fora rejeitado, prevalecendo a negativa de seguimento do recurso especial. Enfim, retomado o curso normal do processo e tendo retornado à DRJ, fora proferido o Acórdão nº 108-001.956 da 5ª Turma da DRJ/SPO (fls. 3.463 a 3.527), na sessão do dia 11 de setembro de 2020, assim ementado: ASSUNTO: IMPOSTO SOBRE A RENDA DE PESSOA JURÍDICA - IRPJ Ano-calendário: 2008 AUTO DE INFRAÇÃO. NULIDADE. Tendo sido o lançamento efetuado com o99495082820bservância dos pressupostos legais, incabível falar em nulidade do Auto de Infração. LUCROS AUFERIDOS NO EXTERIOR. DISPONIBILIZAÇÃO E TRIBUTAÇÃO. REGRA GERAL. STF. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos por controlada ou coligada no exterior para fins de determinação da base de cálculo do imposto de renda e da CSLL, serão considerados disponibilizados para a controladora ou coligada no Brasil na data do balanço no qual tiverem sido apurados. Norma considerada inaplicável em relação às coligadas localizadas fora de "paraísos fiscais". TRATADO INTERNACIONAL BRASIL-ARGENTINA. Fl. 3843DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 14 A aplicação do disposto no artigo 74 da MP nº 2.158-35/2001 não viola os tratados internacionais para evitar a dupla tributação que seguem o modelo da OCDE (no caso, firmado entre o Brasil a Argentina). CONCLUSÃO. EXIGÊNCIA EXONERADA EM PARTE. Exonera-se a exigência relativa aos lucros no exterior auferidos por coligadas localizadas fora de "paraísos fiscais", mantendo-se a relativa aos lucros auferidos por controlada. ÁGIO. AMORTIZAÇÃO. ANÁLISE DE FATOS PASSADOS. PRECLUSÃO. INEXISTÊNCIA. A obrigação tributária e, conseqüentemente, o início do prazo para o Fisco constituir o crédito tributário através do lançamento surgem apenas com a ocorrência do fato gerador, ou seja, no caso em tela, a cada dedução indevida das despesas de amortização de ágio. Antes das amortizações, não poderia a fiscalização questionar a formação do ágio ou a sua transferência para a contribuinte, pois tais fatos não tinham, até então, reflexos fiscais (não representavam fatos geradores de obrigações tributárias). Alegação de preclusão rejeitada. UTILIZAÇÃO DE EMPRESAS-VEÍCULO PARA ILEGAL PLANEJAMENTO TRIBUTÁRIO. INEXISTÊNCIA. Não se verifica, no caso, a figura de “empresas-veículo”, utilizadas apenas para a execução de um ilegal planejamento tributário. ÁGIO NA AQUISIÇÃO DE EMPRESAS ESTRANGEIRAS VINCULADAS. LIMITAÇÃO INAPLICÁVEL. Não se aplica ao caso a limitação da amortização de ágio na “aquisição de investimentos em sociedades estrangeiras coligadas ou controladas que não funcionem no País”, visto que as empresas adquiridas, apesar de sociedades estrangeiras, não eram coligadas ou controladas. AMORTIZAÇÃO FISCAL DE ÁGIO TRANSFERIDO EM SUBSCRIÇÃO DE CAPITAL MEDIANTE APORTE DE INVESTIMENTO. IMPOSSIBILIDADE. Não se admite a amortização fiscal do ágio transferido mediante aporte de investimento proveniente da sociedade investidora, que efetivamente suportou o pagamento do ágio, por ausência de previsão legal. DESPESA DE JUROS ENTRE COLIGADAS. REGISTRO NO BACEN. Ao se equiparar o lançamento de FRNs com mútuo entre coligadas, há também que se equiparar o registro dessas FRNs no BACEN (efetuado pela contribuinte) ao registro de contrato de mútuo, admitindo-se como dedutíveis “os juros determinados com base na taxa registrada”, exonerando-se a exigência correspondente à glosa das despesas de juros. JUROS SOBRE MULTA DE OFÍCIO. Fl. 3844DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 15 A multa de ofício, sendo parte integrante do crédito tributário, está sujeita à incidência dos juros de mora a partir do primeiro dia do mês subsequente ao do vencimento. CSLL. DECORRÊNCIA. O decidido quanto ao Imposto de Renda Pessoa Jurídica aplica-se à tributação decorrente dos mesmos fatos e elementos de prova. Impugnação Procedente em Parte Crédito Tributário Exonerado Transcrevo o excerto do voto vencedor, que manteve a exigência da glosa da dedução das despesas com amortização de ágio: Primeiramente, destaco que comungo da análise realizada pelo i.relator do presente julgamento, com respeito à irrelevância de o ágio ter sido gerado em aquisição de empresas estrangeiras e também no tocante ao fundamento do ágio amortizado. Entretanto, assim como a i. relatora que me antecedeu, entendo não haver respaldo legal para o aproveitamento fiscal de ágio, tendo havido transferências das cotas originalmente adquiridas com ágio, hipótese que vislumbro nos autos. Observe que a racionalidade da dedutibilidade da amortização do ágio impõe a absorção patrimonial entre a investidora e a investida, para que o ágio seja deduzido dos lucros esperados (fundamento econômico de seu pagamento). No caso concreto, constata-se que quem realmente suportou o ônus da operação foi a CCSA, e não a CCC, assim, verifica-se, que a amortização do ágio tal qual efetuada não logrou observar apenas um dos requisitos trazidos pela norma autorizadora: a confusão patrimonial. Do ponto de vista legal, os artigos 385 e 386 do RIR/99, exigem a satisfação dos aspectos temporal, pessoal e material, tendo em vista a ausência de normatização própria que amplie tais aspectos a outras pessoas jurídicas ou que preveja, por exemplo, a possibilidade de intermediação ou de interposição por meio de outras pessoas jurídicas, que não a real entidade que suporta o ônus da operação, não é possível a transferência de ágio. Os excertos abaixo reproduzidos, extraídos do Termo de Verificação Fiscal (fls. 1.956/1.957), sintetizam a análise fiscal na parte com a qual concordo: 2.2.3.18 Na situação posta, as operações societárias engendradas pelo grupo econômico Camargo Corrêa tiveram como objetivo aproveitar-se da amortização do ágio pago pela empresa CCSA e gerado quando da aquisição da" ações das empresas Gabyl, Gaby2 e Gaby3 (concretizadas em 09/11/2005) e transferidas para a empresa fiscalizada, em 30/11/2005 e no dia seguinte, incorporadas. E o ponto de partida para tal apropriação do ágio na empresa fiscalizada deu-se com o aumento de capital na empresa CCC, ocorrido em 30/11/2005, com a transferência das ações das empresas Fl. 3845DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 16 Gabyl, Gaby2 e Gaby3 e pelo pagamento de uma dívida, que a empresa CCSA tinha com CADÊ INVESTIMENTS LIMITED, que com sua extinção, o direito transferiu-se para sua controladora a empresa CCC, pelo instituto da sub-rogação (art. 347, inciso I, do Código Civil). Conclui-se, por conseguinte, que o ágio inicialmente pago pela empresa CCSA foi transferido indevidamente para a empresa fiscalizada. 2.2.3.19 Ora, o ágio foi efetivamente pago pela empresa CCSA e não pela sua controlada CCC. Portanto, o ativo (ágio) decorrente da aquisição de ações haveria de ser contabilizado na empresa CCSA adquirente das ações das empresas Gaby 1, Gaby2 e Gaby3 e não na sua controlada CCC, que recebeu as ações. As operações societárias desencadeadas após a aquisição das ações das Gaby's lastrearam-se nessa transferência do ágio pago pela empresa CCSA para a empresa CCC." De fato, para efeito de apuração do lucro real e da base de cálculo da CSLL, da empresa CCC, a legislação não autoriza que o ágio seja transferido (e entendo que a transferência das ações implica transferência do ágio original), em momento posterior à aquisição da participação. Assim, no tocante à questão discutida, consistente na amortização fiscal do ágio pago na aquisição dos investimentos nas Gaby’s, entendo ser inadmissível a amortização fiscal do ágio transferido à impugnante mediante subscrição de capital, tal como pretendido. Pelo exposto, voto pela procedência do lançamento correspondente. Registrada nova interposição de Recurso de Ofício (fl. 3.465). Cientificada a contribuinte em 01 de outubro de 2020, tempestivamente, apresentou o terceiro Recurso Voluntário (fls. 3.542 a 3.668), cujas razões, em suma, são as seguintes: (i) em sede preliminar, pugnou pela aplicação do artigo 24 da Lei nº 13.655/2018; (ii) atinente ao ágio: a. da decadência/preclusão do direito de questionar os fatos que deram origem do ágio; b. da legalidade do aproveitamento fiscal do ágio pela recorrente; c. da inexistência de vedação legal quanto à transferência da participação adquirida com ágio; d. rentabilidade futura como fundamento econômico do ágio – cumprimento dos requisitos legais pela recorrente; e. da ausência de produção de prova pela fiscalização – efetiva presunção; f. da incorreta aplicação do artigo 389 parágrafo 1º do RIR/99 pela fiscalização; e Fl. 3846DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 17 (iii) da inexistência de previsão legal para a adição, na base de cálculo da CSLL, da despesa com amortização de ágio considerada indedutível pela fiscalização. (iv) relacionadas às regras de preços de transferência: a. da emissão de Fixed Rate Notes pela recorrente e sua posterior aquisição pela Cauê Finance; e b. da existência de registro no BACEN – inaplicabilidade do limite previsto no artigo 22 da Lei nº 9.430/1996. (v) sobre o tema dos lucros auferidos por controladas e coligadas no exterior: a. da impossibilidade de tributação do lucro apurado pela empresa Holdtotal; dos acordos internacionais em matéria tributária; b. dos acordos internacionais em matéria tributária; c. da necessária observação dos Acordos/Convenções firmados pelo Brasil; d. das Convenções Para Evitar a Dupla Tributação Internacional da Renda; e. aplicação do artigo VII da Convenção para Evitar a Dupla Tributação firmada entre Brasil e Argentina; f. da Impossibilidade de aplicação do artigo X da Convenção para Evitar a Dupla Tributação Firmada entre Brasil e Argentina; g. da aplicabilidade da Convenção para Evitar a Dupla Tributação Firmada entre Brasil e Argentina à CSLL h. da necessária observância da decisão proferida em sede de Ação Direta de Inconstitucionalidade, com relação às coligadas em países sem tributação favorecida (ADI 2.588) pelo E. CARF – Art. 62 § 1º do Regimento Interno; i. da Impossibilidade de Tributação dos Lucros da empresa Itacamba; e j. ad argumentandum – da necessidade de compensação do tributo pago pelas empresas sediadas no exterior. (vi) e, ao final, das Retificações Indevidas de Prejuízo Fiscal e da Base de Cálculo Negativa da CSLL Na sessão de 12 de junho de 2024, conforme Resolução nº 1302-001.239, o julgamento foi convertido em diligência (fls. 3744 a 3763), elaborando-se os seguintes quesitos: (1) aguarde-se a decisão administrativa definitiva no processo administrativo nº 16643.720027/2011-58, cuja cópia do seu resultado definitivo em âmbito administrativo deve ser juntada aos autos; (2) verifique, inclusive mediante intimação à autuada para a apresentação de documentos e esclarecimentos que entender cabíveis, se os documentos contidos nos autos (fls. 2.515 a 2.546), comprovam pagamentos realizados no exterior Fl. 3847DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 18 pelas controladas Holdtotal e Loma Negra, em relação às bases de cálculo tributadas no lançamento de ofício tratado no presente processo; (3) elabore-se relatório conclusivo detalhando (i) os montantes dos saldos de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da CSLL disponíveis para compensação pela Recorrente, no ano-calendário de 2008, considerados os efeitos das decisões administrativas definitivas proferidas nos processos acima indicados, e os reflexos das referidas decisões em relação às exigências fiscais constantes dos autos de infração tratados no presente processo administrativo; e (ii) os montantes de pagamentos realizados no exterior passíveis de compensação no lançamento tratado no presente processo; (4) dê ciência do relatório acima referido à Recorrente, facultando-lhe o prazo de 30 (trinta) dias para manifestação a respeito do seu conteúdo, a qual deverá ser acompanhada das correspondentes provas; (5) apresentada ou não manifestação pela Recorrente, no referido prazo, devolva- se o processo ao CARF, para prosseguimento do julgamento do Recurso Voluntário. A contribuinte, intimada no início da diligência, apresentou manifestação (fls. 3.807 a 3.808), esclarecendo: Yguazú Cementos No que se refere à empresa coligada Yguazú Cementos S.A., conforme reconhecido pela Delegacia de Julgamento da Receita Federal do Brasil (“DRJ”), às fls. 3.505 dos autos, “Conforme linha 08 da Ficha 09A (IRPJ), linha 08 da Ficha 17 (CSLL) e Ficha 34 da DIPJ/2010 (fls. 1770, 1775 e 1867), a contribuinte ofereceu à tributação, a título de lucro relativo à empresa Yguazú, o montante de R$ 789.983,58 (superior, inclusive ao apurado pela fiscalização, de R$ 776.194,53)”. Assim, é inconteste que os lucros da Yguazú Cementos S.A. disponibilizados à Diligenciada já foram devidamente tributados e não subsistem na autuação, razão pela qual a intimação fiscal não se aplica ao presente caso. Holdtotal Além disso, para a empresa controlada Holdtotal S.A., a Diligenciada verificou que não houve recolhimento de imposto de renda no período autuado (conforme se constata na declaração do “impuesto a las ganancias” transmitida pela Holdtotal S.A na Argentina – fls. 2536 a 2538 – tradução juramentada às fls. 3.790 a 3.792). Loma Negra e Itacamba Por fim, com relação às empresas Loma Negra Compañia Industrial Argentina S.A. (coligada) e Itacamba Cemento S.A., ressalta-se que a tributação dos lucros auferidos por tais empresas foi afastada pela DRJ (fls. 3.505 a 3.506). Isso porque, nos termos da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal (“STF”) na ADIN nº 2.588, não se aplica o art. 74 da MP nº 2.158-35/01 para os lucros auferidos por coligadas localizadas fora de países com tributação favorecida. Fl. 3848DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 19 Ainda, a DRJ expressamente reconheceu que a empresa Itacamba nem poderia ser considerada coligada da Diligenciada, uma vez que esta detém menos que 20% do capital votante da investida (apenas 16,66%). Assim, nos termos do art. 243 da Lei nº 6.404/76 c/c art. 8º da Instrução Normativa da Secretaria da Receita Federal (“IN/SRF”) nº 213/02, não se aplica a tributação automática para essa sociedade, cujo investimento é avaliado pelo custo de aquisição, de modo que os lucros apenas serão tributados no Brasil quando houver a sua efetiva distribuição, formalizada pelo crédito ou pagamento do lucro da sociedade investida à sociedade investidora. Apesar disso, em razão do Recurso de Ofício, a Diligenciada apresenta as planilhas do imposto sobre o lucro pago no exterior pelas empresas Loma Negra e pela Itacamba (Doc. 01), a fim de que, na remota hipótese do restabelecimento da tributação dos lucros auferidos por essas empresas, os impostos pagos no exterior sejam considerados para fins de compensação com os tributos exigidos nos presentes autos. O Relatório Fiscal de Diligência (fls. 3.819 a 3.827) informa: (i) que o Despacho de Admissibilidade de Embargos do Contribuinte nº 9101- 000.001 – CSRF/1ª TURMA, anexado ao presente processo às fls. 3815-3818, declarou o exaurimento das possibilidades recursais no âmbito administrativo; (ii) a inexistência de saldos de prejuízos fiscais e base de cálculo negativa da CSLL disponíveis para compensação pela recorrente no ano-calendário de 2008; e (iii) os documentos acostados às fls. 2.532 a 2.535 e fls. 2.560 a 2.568 e 3.788 a 3.792, apresentados pelo sujeito passivo em atendimento aos Termos de Intimação 001 e 002, constatei que não são hábeis para comprovação de pagamentos de tributos no exterior pois: (a) não estão reconhecidos pelo órgão arrecadador; e (b) não estão reconhecidos pelo Consulado da Embaixada Brasileira e nem apostilados. É o relatório. VOTO Conselheiro Henrique Nimer Chamas, Relator. Diligência Conforme se observa na Resolução nº 1302-001.239, o julgamento foi convertido em diligência (fls. 3744 a 3763), ocasião em que foram elaborados os seguintes quesitos: Fl. 3849DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O RESOLUÇÃO 1302-001.348 – 1ª SEÇÃO/3ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.720246/2013-10 20 (1) aguarde-se a decisão administrativa definitiva no processo administrativo nº 16643.720027/2011-58, cuja cópia do seu resultado definitivo em âmbito administrativo deve ser juntada aos autos; (2) verifique, inclusive mediante intimação à autuada para a apresentação de documentos e esclarecimentos que entender cabíveis, se os documentos contidos nos autos (fls. 2.515 a 2.546), comprovam pagamentos realizados no exterior pelas controladas Holdtotal e Loma Negra, em relação às bases de cálculo tributadas no lançamento de ofício tratado no presente processo; (3) elabore-se relatório conclusivo detalhando (i) os montantes dos saldos de prejuízos fiscais e bases de cálculo negativas da CSLL disponíveis para compensação pela Recorrente, no ano-calendário de 2008, considerados os efeitos das decisões administrativas definitivas proferidas nos processos acima indicados, e os reflexos das referidas decisões em relação às exigências fiscais constantes dos autos de infração tratados no presente processo administrativo; e (ii) os montantes de pagamentos realizados no exterior passíveis de compensação no lançamento tratado no presente processo; (4) dê ciência do relatório acima referido à Recorrente, facultando-lhe o prazo de 30 (trinta) dias para manifestação a respeito do seu conteúdo, a qual deverá ser acompanhada das correspondentes provas; (5) apresentada ou não manifestação pela Recorrente, no referido prazo, devolva- se o processo ao CARF, para prosseguimento do julgamento do Recurso Voluntário. A contribuinte foi intimada previamente e se manifestou no início da diligência solicitada (fls. 3.807 a 3.808). Contudo, após a elaboração do relatório conclusivo de diligência (fls. 3.819 a 3.827), a contribuinte não foi intimada a se manifestar sobre as conclusões da autoridade fiscal, nos termos dos itens “(4)” e “(5)” da referida Resolução. Isto posto, voto por converter novamente o julgamento em diligência, para que sejam cumpridos os itens “(4)” e “(5)” da Resolução nº 1302-001.239. Assinado Digitalmente Henrique Nimer Chamas Fl. 3850DF CARF MF Original Resolução Relatório Voto

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Numero do processo: 10880.950828/2015-91
Turma: Segunda Turma Ordinária da Segunda Câmara da Primeira Seção
Câmara: Segunda Câmara
Seção: Primeira Seção de Julgamento
Data da sessão: Tue Feb 24 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Mar 12 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuição Social sobre o Lucro Líquido - CSLL Ano-calendário: 2010 PER/DCOMP. DIREITO CREDITÓRIO. IRRF QUANDO DA REMESSA DE RECURSOS PARA FILIAIS NO EXTERIOR. APROVEITAMENTO NA CSLL. IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para o aproveitamento na apuração da CSLL de valores do IRRF quando da remessa de recursos a sucursais no exterior. A previsão legal é expressa ao prever a utilização, se comprovados outros requisitos, apenas na apuração do IRPJ da matriz.
Numero da decisão: 1202-002.337
Decisão: Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de voto, rejeitar a preliminar de nulidade e o pedido de conversão do julgamento em diligência e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. em 24 de fevereiro de 2026. Assinado Digitalmente Maurício Novaes Ferreira – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andre Luis Ulrich Pinto,, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Andrea Viana Arrais Egypto (Substituta), Leonardo de Andrade Couto (Presidente).
Nome do relator: MAURICIO NOVAES FERREIRA
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decisao_txt : Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de voto, rejeitar a preliminar de nulidade e o pedido de conversão do julgamento em diligência e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. em 24 de fevereiro de 2026. Assinado Digitalmente Maurício Novaes Ferreira – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andre Luis Ulrich Pinto,, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Andrea Viana Arrais Egypto (Substituta), Leonardo de Andrade Couto (Presidente).

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DIREITO CREDITÓRIO. IRRF QUANDO DA REMESSA DE RECURSOS PARA FILIAIS NO EXTERIOR. APROVEITAMENTO NA CSLL. IMPOSSIBILIDADE. Não há previsão legal para o aproveitamento na apuração da CSLL de valores do IRRF quando da remessa de recursos a sucursais no exterior. A previsão legal é expressa ao prever a utilização, se comprovados outros requisitos, apenas na apuração do IRPJ da matriz. ACÓRDÃO Vistos, relatados e discutidos os presentes autos. Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de voto, rejeitar a preliminar de nulidade e o pedido de conversão do julgamento em diligência e, no mérito, negar provimento ao recurso voluntário. em 24 de fevereiro de 2026. Assinado Digitalmente Maurício Novaes Ferreira – Relator Assinado Digitalmente Leonardo de Andrade Couto – Presidente Fl. 604DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 2 Participaram da sessão de julgamento os Conselheiros Andre Luis Ulrich Pinto,, Jose Andre Wanderley Dantas de Oliveira, Liana Carine Fernandes de Queiroz, Mauricio Novaes Ferreira, Andrea Viana Arrais Egypto (Substituta), Leonardo de Andrade Couto (Presidente). RELATÓRIO Trata-se de recurso voluntário interposto por CARGILL AGRICOLA SA visando reformar o acórdão nº 04-45.783, prolatado em 26/04/2018 pela 2ª turma da Delegacia da Receita Federal do Brasil de Julgamento (DRJ) em Campo Grande, que considerou parcialmente procedente a manifestação julgada. O acórdão não recebeu ementa. Trata-se, na origem, de Pedido de Restituição/Ressarcimento, combinado com Declaração de Compensação (PER/DCOMP) sustentada em alegado direito creditório resultante de saldo negativo da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) do ano-calendário 2010. A compensação não foi homologada pela RFB sob o fundamento de inexistência de saldo negativo de CSLL no período, dado que não teriam sido confirmadas parcelas da composição do crédito vindicado. Os valores não confirmados foram assim demonstrados: Ciente do despacho decisório, a Interessada manejou manifestação de inconformidade aduzindo os fundamentos para reforma da decisão proferida pela DRF, e assim resumidos no acórdão recorrido: MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE Em 14/01/2016, a Interessada apresentou sua irresignação (fls 3 e segs.), firmada por procuradores identificados, segundo a qual, resumidamente, afirma: a) A autoridade fiscal indeferiu o pedido de ressarcimento de crédito do processo n° 10880950.828/2015-91, em questão, com fundamento na insuficiência de saldo creditório tanto pelo não reconhecimento do IR-Fonte pago no exterior quanto pela inexistência do direito creditório arguido no processo de ressarcimento a que estão vinculadas as Declarações de Compensação utilizadas para antecipação de CSLL de janeiro e fevereiro de 2010. Tal decisão não pode prosperar, conforme adiante será demonstrado; DO DIREITO CREDITÓRIO REFERENTE AO IMPOSTO DE RENDA PAGO NO EXTERIOR NO MONTANTE DE R$ 410.083,15. b) Inicialmente, é importante mencionar que a legislação fiscal admite a utilização de IR-Fonte pago no exterior em períodos anteriores para a dedução da CSLL, conforme disposto na Instrução Normativa SRF n°213, de 07 de outubro de 2002; Fl. 605DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 3 c) Destaca-se que o valor de R$ 410.083,15 deduzido na apuração da CSLL de 2010 é composto pela somatória do IRFonte pago no exterior nos anos de 2004, 2006 e 2008, respectivamente nos valores de R$ 78.628,03, R$ 175.541,97 e R$ 155.913,15, conforme demonstrativo abaixo; (Insere quadro demonstrativo) d) Sendo que: (i) o montante proveniente dos AC's 2006 e 2008 (total de R$ 331.455,12), foi apurado a partir da tributação do lucro de sucursais no exterior da Requerente; e (ii) o valor referente ao AC 2004 (R$ 78.628,03) decorre de operações com terceiros realizados no exterior; e) Desse modo, e com fim de atestar a legitimidade do crédito pleiteado, a Requerente apresenta anexo os documentos listados abaixo: f) De certo que a legislação prevê como prova incontroversa para comprovação de IR-Fonte pago no exterior os comprovantes de pagamento, contudo estes não excluem outros documentos probatórios, tais como os ora apresentados pela Requerente. Pelo exposto, requer-se que o crédito decorrente de IR-Fonte pago no exterior apurado nos anos de 2004, 2006 e 2008, no montante de R$ 410.083,15, seja reconhecido e consequentemente defira-se o pedido de restituição quanto esta parcela. DO DIREITO CREDITÓRIO INDICADO PARA ADIMPLEMENTO DAS ESTIMATIVAS DE JANEIRO E FEVEREIRO DE 2010 NO MONTANTE DE R$ 4.173.393,63 g) A Requerente adimpliu as estimativas de janeiro e fevereiro de 2010 por meio das PER/DCOMP n°40812.89446.260210.1.3.03-8224 e n° 12080.12229.310310.1.3.03-4, nas quais indicou crédito originário de saldo negativo de CSLL do ano-calendário 2008, que é objeto do processo administrativo n° 10880-949.807/2013-61; h) Vale mencionar que a compensação acima mencionada é objeto de discussão administrativa em curso, de maneira que não é definitiva a decisão administrativa que não a homologou por suposta insuficiência de saldo negativo de CSLL do ano calendário de 2008, conforme demonstra a manifestação de inconformidade apresentada pela Requerente, que está pendente de análise pela DRJ de Ribeirão Preto-SP (doc. 07); i) Essa razão já seria suficiente para demonstrar que a autoridade administrativa descumpre o quanto determinado pelo artigo 151, III, do Código de Processo Civil, uma vez que as estimativas ora desconsideradas encontram-se abrangidas por suspensão de exigibilidade, de maneira que não se pode permitir a cobrança por via reflexa nos presentes autos; j) Ademais, há inequívoca interdependência entre os presentes autos e o processo administrativo n° 10880-949.807/2013-61, uma vez que reconhecido o saldo negativo de CSLL do ano calendário de 2008 em sua integralidade naqueles autos, as compensações declaradas para adimplemento das estimativas deverão ser automaticamente homologadas, o que por via oblíqua confirmará as antecipações Fl. 606DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 4 de janeiro e fevereiro de 2010; que uma vez confirmadas comporão o direito creditório ora pleiteado; l) Considerando que a decisão definitiva no processo de restituição a que estão vinculadas as declarações de compensação em epígrafe poderão prover a condição sine qua non para o instituto da compensação tributária, que é o encontro de iguais crédito e débito, faz-se necessário aguardar o deslinde do processo que analisa o crédito compensado; m) Ad argumentandum, ainda que, por hipótese, futuramente, tais compensações não sejam homologadas no bojo do processo administrativo n° 10880- 949.807/2013-61, a cobrança das estimativas de CSLL do ano calendário de 2010 ocorrerá naqueles autos ou em processo judicial dele derivado. Dessa forma, a exigência do mesmo crédito tributário nesses autos incorrerá em duplicidade, o que é absolutamente vedado pelo ordenamento jurídico; n) Em conclusão, uma vez existente o devido processo legal para verificação do regular adimplemento das estimativas de CSLL do ano calendário de 2010 nos autos do processo administrativo n° 10880-949.807/2013-61, seja por força do artigo 156, CTN, do artigo 151, CTN ou artigo 265 do CPC é inadmissível a glosa do crédito nos presentes autos. A Manifestante finaliza com o seguinte Pedido, in verbis: Diante do exposto, serve-se a Requerente da presente Manifestação de Inconformidade para requerer que: a. seja reconsiderada integralmente a decisão de indeferimento do direito creditório requerido, uma vez que restou comprovado a parcela do crédito referente IR-Fonte pago no exterior e o adimplemento das estimativas de janeiro e fevereiro de 2010; b. caso não acolhido o pedido anterior, seja reconhecidoo direito creditório líquido e certo pertinente ao IRFonte pago no exterior, e que estes autos sejam sobrestados até julgamento definitivo do processo administrativo n° 10880- 949.807/2013-61, que discute o saldo negativo de CSLL de 2008; determinando-se o apensamento de ambos. Ainda, requer que o crédito tributário em discussão, objeto das PER/DCOMP's de n° 29722.20725.291111.1.3.038296 e n° 34615.94888.101111.1.3.039864. tenha sua exigibilidade suspensa, nos termos do art. 151, III, do Código Tributário Nacional. É o relatório. Diante da manifestação apresentada, a DRJ decidiu reformar o despacho decisório a fim de que fossem restabelecidas as parcelas ligadas a estimativas de CSLL compensadas. Entretando, o reconhecimento das parcelas não resultou na apuração de saldo negativo para o período. Fl. 607DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 5 Cientificado do acórdão da DRJ em 20/08/2018 (Termo de Ciência por Abertura de Mensagem, fl. 246), a Recorrente apresentou em 19/09/2018 (Termo de Análise de Solicitação de Juntada, fl. 248) o recurso voluntário de fls. 250 a 263. Remanesce, portanto, na atual fase processual o litígio ligado à parcela corresponde ao IR pago no exterior. Para fundamentar sua pretensão creditória, a Interessada apresentou no RV os seguintes argumentos principais: - Pleiteia, de plano, a nulidade do acórdão recorrido, que não teria analisado o direito creditório de acordo com o fundamento legal indicado pela Recorrente; - Sustenta que a parcela não reconhecida pela DRF tem como fundamento o art. 395, § 8º do Regulamento do Imposto de Renda (RIR) de 1999, de modo que a ela não se aplicam as disposições dos parágrafos 15 a 20 do art. 14 e o art. 15 da IN RFB nº 213/2002; - Argumenta que se não for declarada a nulidade do processo, que os autos sejam remetidos à DRF de origem para análise do direito creditório à luz do fundamento legal invocado, qual seja, o art. 395, § 8º do RIR/1999 e no art. 9º da MP nº 1.807/1999. - Defende que utilizou o IRRF sobre as receitas apuradas pelas filiais domiciliadas em Turks & Caicos e Nassau, ambos paraísos fiscais, para abatimento de estimativas de CSLL da Recorrente do ano calendário de 2010, uma vez que os lucros dessas filiais são tributados no Brasil. - Enfatiza que, de acordo com o art. 16, § 2º da Lei nº 9.249/1995, devem ser demonstrados, com relação, ao lucro apurado no exterior, para fins de compensação do IRRF, com os lucros apurados no Brasil, apenas as demonstrações financeiras da filial no exterior, e que nenhum outro documento deve ser exigido para fins de comprovação do crédito; - Alterca que o valor de R$ 410.083,15, deduzido pela recorrente, é composto de parcelas de retenções de Imposto de Renda sobre valores de remessas ao exterior para a filial de Turks & Caicos e para a subsidiária de Nassau nos anos de 2004, 2006 e 2008, respectivamente; - Informa que os valores do IRRF no exterior estão controlados na parte B do LALUR, conforme preceitua a legislação de regência; - Noticia que apresentou documentos para comprovar seu direito, notadamente os DARF comprobatórios dos recolhimentos do IR no Brasil; - Pede pela aplicação, ao caso, do princípio da verdade material. Finaliza seu recurso aduzindo os seguintes pedidos: 42. Em face do exposto, requer seja julgado procedente o presente recurso, para declarar nulo o presente processo administrativo, diante do indeferimento de crédito pautado, pela análise do direito creditório pelo fundamento legal diverso (parágrafos 15 a 20 do art. 14 e art. 15 da IN 213/2002) do embasamento Fl. 608DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 6 correto(artigo 395, parágrafo oitavo, RIR/99, com supedâneo no art. 9º da Medida Provisória nº 1.807-2/1999.). Caso Vossas Senhorias entendam pela superação da nulidade, requer seja acolhido o quanto disposto no artigo 16, parágrafo segundo, da Lei 9249/95, ou seja, de que as demonstrações financeiras constantes dos autos (balanços patrimoniais e transcrições da DRE nas Fichas da DIPJ) são os documentos legalmente exigidos para comprovação de que o lucro das filiais no exterior está sendo devidamente tributado nº Brasil. Sucessivamente, na hipótese de não acolhimento das demonstrações financeiras constantes dos autos, requer seja convertido o julgamento em diligência, determinando-se à autoridade administrativa preparadora que apure com a devida acuidade os documentos fiscais e contábeis apresentados pela Recorrente, tendo em mente as disposições do parágrafo 8º do artigo 395 do RIR/99. Na remota hipótese desse E. Conselho entender pelo prosseguimento do julgamento no estado em que o processo se encontra, requer seja julgado procedente o recurso para reconhecimento do direito creditório pleiteado e a homologação das compensações correlatas. Em seguida, os autos foram submetidos a sorteio, cabendo-me sua relatoria. É o relatório. VOTO Conselheiro Maurício Novaes Ferreira, Relator 1 – ADMISSIBILIDADE O recurso voluntário é tempestivo e atende aos demais requisitos de admissibilidade, razões pelas quais deve ser conhecido. 2 – DA ALEGADA NULIDADE DO PROCESSO A Recorrente sustenta que o presente processo administrativo é nulo. Para chegar a essa conclusão, argumenta que seu direito creditório está fundado na previsão contida no art. 9º da Medida Provisório (MP) nº 1.807/1999, bem como no regulado pelo art. 395, § 8º do RIR/1999. Tendo em vista os dispositivos legais indicados, não se aplicaria ao caso em julgamento o regramento contido nos parágrafos 15 a 20 do art. 14 e no art. 15 da IN RFB nº 213/2002: 11. Percebe-se, assim, que os parágrafos 15 a 20 do artigo 14 e Artigo 15 da IN 213/2002 em nada se assemelham com o parágrafo oitavo do artigo 395 do RIR/99, também acima transcrito. Vejamos: [...] Fl. 609DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 7 De início, é de se notar que a parcela componente do alegado direito creditório foi informada, pela Interessada, como IR pago no exterior: Tal fato, aliás, foi ratificado na manifestação de inconformidade (com destaques acrescidos): III.a — DO DIREITO CREDITÓRIO REFERENTE AO IMPOSTO DE RENDA PAGO NO EXTERIOR NO MONTANTE DE R$ 410.083,15. Inicialmente, é importante mencionar que a legislação fiscal admite a utilização de IR-Fonte pago no exterior em períodos anteriores para a dedução da CSLL, conforme disposto na Instrução Normativa SRF n°213, de 07 de outubro de 2002: Art. 15. O saldo do tributo pago no exterior, que exceder o valor compensável com o imposto de renda e adicional devidos nº Brasil, poderá ser compensado com a CSLL devida em virtude da adição, à sua base de cálculo, dos lucros, rendimentos e... [...] Destaca-se que o valor de R$ 410.083,15 deduzido na apuração da CSLL de 2010 é composto pela somatória do IRFonte pago no exterior nos anos de 2004, 2006 e 2008, respectivamente nos valores de R$ 78.628,03, R$ 175.541,97 e R$ 155.913,15, conforme demonstrativo abaixo: [...] Sendo que: (i) o montante proveniente dos AC's 2006 e 2008 (total de R$ 331.455,12), foi apurado a partir da tributação do lucro de sucursais no exterior da Requerente; e (ii) o valor referente ao AC 2004 (R$ 78.628,03) decorre de operações com terceiros realizados no exterior Fl. 610DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 8 [...] Já no recurso voluntário, a Interessada mudou diametralmente sua argumentação, informando que os valores seriam, na verdade, relativos a IRRF no Brasil quando da remessa, ao exterior, de recursos destinados às suas filiais (subsidiárias) situadas em países com tributação favorecida (com destaques acrescidos): 29. Caso haja o entendimento, o que se admite por amor ao debate, de que outras provas devem ser produzidas pela Recorrente, cumpre, então, rememorar que o montante de R$ 410.083,15, deduzido pela recorrente, é composto de parcelas de retenções de Imposto de Renda sobre valores de remessas ao exterior para a filial de Turks & Caicos e para a subsidiária de Nassau nos anos de 2004, 2006 e 2008, respectivamente. O que se constata, inequivocamente, é que a Interessada informou no PER/DCOMP parcela do direito creditório como decorrente de IR pago no exterior e, em sede de recurso voluntário, modifica sua versão para sustentar que, na verdade, o IR foi retido no Brasil, quando da remessa de recursos a sua filial e sucursal domiciliadas no exterior. Não se está, portanto, diante de causa de nulidade do procedimento administrativo, já que tanto o despacho decisório quanto a decisão recorrida analisaram a procedência ou não do crédito vindicado à luz do que fora informado pela Interessada no seu PER. Pelo exposto, rejeito a preliminar de nulidade do processo administrativo fiscal. 3 – Do pedido de conversão do julgamento em diligência A matéria é objeto do art. 18 do Decreto nº 70.237/1972, veiculado com a seguinte redação: Art. 18. A autoridade julgadora de primeira instância determinará, de ofício ou a requerimento do impugnante, a realização de diligências ou perícias, quando entendê-las necessárias, indeferindo as que considerar prescindíveis ou impraticáveis, observando o disposto no art. 28, in fine. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) § 1º Deferido o pedido de perícia, ou determinada de ofício, sua realização, a autoridade designará servidor para, como perito da União, a ela proceder e intimará o perito do sujeito passivo a realizar o exame requerido, cabendo a ambos apresentar os respectivos laudos em prazo que será fixado segundo o grau de complexidade dos trabalhos a serem executados.(Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) § 2º Os prazos para realização de diligência ou perícia poderão ser prorrogados, a juízo da autoridade. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) § 3º Quando, em exames posteriores, diligências ou perícias, realizados no curso do processo, forem verificadas incorreções, omissões ou inexatidões de que resultem agravamento da exigência inicial, inovação ou alteração da Fl. 611DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 9 fundamentação legal da exigência, será lavrado auto de infração ou emitida notificação de lançamento complementar, devolvendo-se, ao sujeito passivo, prazo para impugnação no concernente à matéria modificada. (Redação dada pela Lei nº 8.748, de 1993) De acordo com o teor do texto normativo, a autoridade julgadora poderá, a seu critério, determinar a realização de diligência ou perícia caso conclua necessária. E indeferirá aquelas que considerar prescindíveis. Este é o caso dos presentes autos. Ainda que a parte Recorrente tenha juntado, com o recurso voluntário, documentos que visam comprovar o direito vindicado, não há necessidade de manifestação, pela unidade da RFB, sobre o teor das novas provas, de modo que a diligência é prescindível e, por conseguinte, rejeitada a sua realização. 4 – Mérito A questão em litígio diz respeito ao que fora informado no PER/DCOMP como parcela do crédito decorrente de IR pago no exterior. A DRJ, analisando os fundamentos da defesa, considerou-os insuficientes com base nos seguintes termos (destaques acrescidos): DO DIREITO CREDITÓRIO REFERENTE AO IMPOSTO DE RENDA PAGO NO EXTERIOR A Manifestante passa a apresentar os argumentos, e a documentação anexa, que, no seu entender, comprovam o efetivo recolhimento do imposto deduzido, bem como a tributação dos rendimentos respectivos. A lide, em consequência, recai em avaliar se os argumentos e a documentação apresentada pela Interessada e constante dos autos, serve como documentação comprobatória do pleiteado direito em o imposto de renda incidente no exterior na apuração do CSLL devido no ano base de 2010, o ano em análise. Ademais, a juntada de documentos que demonstrem a efetividade e liquidez do crédito que a interessada aduz possuir e a comprovação de que o referido crédito foi apurado de acordo com as normas legais se traduzem em uma obrigação do interessado. A par disso, assim dispõe o Código de Processo Civil, art. 333: “Art. 333. O ônus da prova incumbe: I - ao autor, quanto ao fato constitutivo do seu direito; II - ao réu, quanto à existência de fato impeditivo, modificativo ou extintivo do direito do autor”. Por tais razões, quando o interessado apresenta um PER/DCOMP, deve necessariamente demonstrar o crédito tributário a seu favor, de forma que seu reconhecimento deve ser o fundamento fático e jurídico de qualquer Pedido de Compensação. A Manifestante alega que o montante de Imposto pago no Exterior proveniente dos AC's 2006 e 2008 (total de R$ 331.455,12), foi apurado a partir da tributação Fl. 612DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 10 do lucro de sucursais no exterior da Requerente; e (ii) o valor referente ao AC 2004 (R$ 78.628,03) decorre de operações com terceiros realizados no exterior. No que tange à documentação acostada, à guisa de comprovação de seu direito de compensar o IR pago no Exterior apurados em 2004, 2006 e 2008, no ano calendário de 2010, observa-se, preliminarmente, que a Manifestante não traz qualquer documentação comprobatória a respeito das operações que teriam gerado tais pagamentos. Há que se observar um fato fundamental a respeito da questão, verifica-se que a Interessada pretende compensar, no ano calendário 2010, valores de Imposto pago no Exterior (que Ela também cita como IRFonte pago no exterior) nos anos calendários anteriores de 2004, 2006 e 2008. Ocorre que, em que pese, efetivamente, a IN n° 213/2002 prever a possibilidade de utilização do imposto pago no exterior, também há que se atentar para a necessidade de atender às determinações da referida IN, no que tange ao controle dos valores de IR pagos no exterior e não utilizados no mesmo ano do pagamento, assim é que a IN n° 213/2002, prevê, in verbis: COMPENSAÇÃO DO IMPOSTO PAGO NO EXTERIOR COM O IMPOSTO DE RENDA DEVIDO NO BRASIL Art. 14. O imposto de renda pago no país de domicílio da filial, sucursal, controlada ou coligada e o pago relativamente a rendimentos e ganhos de capital, poderão ser compensados com o que for devido no Brasil. ... § 15. O tributo pago sobre lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos nº exterior, que não puder ser compensado em virtude de a pessoa jurídica, nº Brasil, no respectivo ano-calendário, não ter apurado lucro real positivo, poderá ser compensado com o que for devido nos anos- calendário subseqüentes. § 16. Para efeito do disposto no § 15, a pessoa jurídica deverá calcular o montante do imposto a compensar em anos-calendário subseqüentes e controlar o seu valor na Parte B do Livro de Apuração do Lucro Real (Lalur). § 17. O cálculo referido no § 16 será efetuado mediante a multiplicação dos lucros, rendimentos ou ganhos de capital computados no lucro real, considerados individualizadamente por filial, sucursal, coligada ou controlada, pela alíquota de quinze por cento, se o valor computado não exceder o limite de isenção do adicional, ou pela alíquota de vinte e cinco por cento, se exceder. § 18. Na hipótese de lucro real positivo, mas, em valor inferior ao total dos lucros, rendimentos e ganhos de capital nele computados, o tributo passível de compensação será determinado de conformidade com o disposto no § Fl. 613DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 11 17, tendo por base a diferença entre aquele total e o lucro real correspondente. § 19. Caso o tributo pago no exterior seja inferior ao valor determinado na forma dos §§ 17 e 18, somente o valor pago poderá ser compensado. § 20. Em cada ano-calendário, a parcela do tributo que for compensada com o imposto de renda e adicional devidos no Brasil, ou com a CSLL, na hipótese do art. 15, deverá ser baixada da respectiva folha de controle no Lalur. ... COMPENSAÇÃO COM A CSLL DEVIDA NO BRASIL Art. 15. O saldo do tributo pago no exterior, que exceder o valor compensável com o imposto de renda e adicional devidos no Brasil, poderá ser compensado com a CSLL devida em virtude da adição, à sua base de cálculo, dos lucros, rendimentos e ganhos de capital oriundos do exterior, até o valor devido em decorrência dessa adição. (Grifei)Verifica-se que a Interessado não traz aos autos a comprovação de ter atendido às determinações dos parágrafos 15 a 20 do art. 14 e art. 15 da IN 213/2002 (registros necessários nos Livros Fiscais), para que possa se utilizar de eventual crédito de tributo pago no exterior nos anos de 2006 e 2007, para o ano-calendário de 2009, ora em análise dessa forma não é possível confirmar o valor pleiteado de IR pago no exterior. Ainda, como premissa básica, para que o IR pago no exterior, possa ser compensado com a CSLL é que tal valor exceda o valor compensável com o imposto de renda e adicional devidos no Brasil (art. 15 da IN supracitada). Contudo, a documentação apresentada não faz prova de se ter atendido tal condição, nem permite se fazer tal cálculo, como conferência. Assevere-se que o direito creditório pleiteado pelo contribuinte só é passível de compensação nos termos do art. 74 da Lei nº 9.430/96 se reunir as características de certeza e liquidez legalmente exigidas. Mais ainda, para fins de repetição tributária, a certeza e a liquidez do crédito apurado não se configuram em razão do quantum do tributo declarado como devido nº ano calendário, mas em relação ao quantum comprovado pela contabilidade e outros documentos fiscais, conjuntamente, sendo a declaração de rendimentos e os informes de retenção apenas elementos indicativos da apuração do tributo. Daí porque é imprescindível que venham aos autos as provas, notadamente contábeis, mesmo porque a contribuinte é pessoa jurídica sujeita ao regime do Lucro Real, para a qual a lei exige contabilidade regular. Dentre outras provas, destacam-se: os registros contábeis de conta no ativo do Imposto de Renda a recuperar, a expressão deste direito em Balanços ou Fl. 614DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 12 Balancetes, a Demonstração do Resultado do Exercício, a contabilização (oferecimento à tributação) das receitas que ensejaram as retenções, os Livros Diário e Razão, etc., e ainda os registros nº Livro de Apuração do Lucro Real (LALUR), tudo a dar sustentação à veracidade do saldo negativo de IRPJ declarado. Assim, face ao interessado não ter comprovado a adoção dos procedimentos e métodos de cálculo, previstos na IN SRF nº 213/2002, arts. 14 e 15, antes citados, concluímos não ser possível aceitar o valor total pleiteado como imposto pago nº exterior pela Interessada para compensação na apuração da CSLL de 2010. Concordo integralmente com os fundamentos transcritos e os adoto como razão de decidir no presente julgamento. Em sede de recurso voluntário, a Recorrente altera sua linha de defesa. Se inicialmente afirmou e reafirmou que o IR havia sido pago no exterior, passou a sustentar, na atual fase processual, que o IRRF foi pago no Brasil quando da remessa de recursos ao exterior. Visando dar sustentação à sua alegação, juntou um rol de documentos (fls. 264 a 589) sem qualquer tipo de sistematização ou de vinculação com as razões recursais. No caso dos autos, a Recorrente juntou DARF cujos pagamentos do IRRF foram realizados por terceiros, espelhos de supostos livros contábeis sem indicação da pessoa jurídica a que se refeririam; planilha com rendimentos e impostos retidos na fonte decorrentes de aplicações financeiras no Brasil, enfim, um apanhado de documentos que nada comprova. Neste sentido, o acórdão nº 1301-006.081, de lavra do ex Conselheiro Marcelo José Luz de Macedo, assim ementado: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÃO SOCIAL SOBRE O LUCRO LÍQUIDO (CSLL) Ano-calendário: 2009 SALDO NEGATIVO. RETENÇÕES NA FONTE. AUSÊNCIA DE COMPROVANTES E/OU DECLARAÇÃO. POSSIBILIDADE DE PROVA POR MEIO DE OUTROS DOCUMENTOS. INEXISTÊNCIA DA PROVA NOS AUTOS. MERA JUNTADA DE DOCUMENTOS. Embora seja possível a prova da retenção por outros meios de prova, é imprescindível que o contribuinte apresente estes outros documentos de maneira compreensiva e ordenada. É preciso insistir na necessidade do zelo exigível no preparo da defesa, porquanto, ao intento de comprovar os fatos em discussão, não basta a simples juntada de várias cópias de documentos, sem o cuidado de referi-las adequadamente na peça recursal, despidas de explicação detalhada de cada elemento de prova e dos fatos que lhes são implícitos. Ademais, quanto à evidente inovação recursal, consistente na modificação da parcela de IR pago no exterior para IRRF no Brasil quando da remessa de recursos para outro país, ainda que se supere, em nome do princípio da verdade material, a necessidade de ter sido apresentada na manifestação de inconformidade, o que não ocorreu, não há como acolher a pretensão da Interessada. Fl. 615DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 13 E o motivo para a negativa é simples e direto. O IRRF, quando da remessa ao exterior, somente pode ser aproveitado para deduzir, desde que cumpridos os demais requisitos da matéria, o imposto de renda devido no período, conforme estabelece o art. 9º da MP nº 1.807/1999 (destaques acrescidos): Art. 9º O imposto retido na fonte sobre rendimentos pagos ou creditados a filial, sucursal, controlada ou coligada de pessoa jurídica domiciliada no Brasil, não compensado em virtude de a beneficiária ser domiciliada em país enquadrado nas disposições do art. 24 da Lei no 9.430, de 1996, poderá ser compensado com o imposto devido sobre o lucro real da matriz, controladora ou coligada no Brasil quando os resultados da filial, sucursal, controlada ou coligada, que contenham os referidos rendimentos, forem computados na determinação do lucro real da pessoa jurídica no Brasil. Veja-se, o caso não é de imposto de renda pago no exterior. É de IRRF no Brasil, quando da remessa de recursos a filiais situadas no exterior. Neste caso, o IRRF pode ser compensado quando da apuração do imposto devido pela matriz. Não há previsão legal para compensação com a CSLL, caso dos autos. E a IN SRF nº 213/2002 é expressa ao estabelecer que somente o saldo não utilizado de imposto pago no exterior é passível de ser usado para compensar a CSLL: Art. 15. O saldo do tributo pago no exterior, que exceder o valor compensável com o imposto de renda e adicional devidos no Brasil, poderá ser compensado com a CSLL devida em virtude da adição, à sua base de cálculo, dos lucros, rendimentos e ganhos de capital oriundos do exterior, até o valor devido em decorrência dessa adição. Aliás, é de se registrar que as filiais aludidas são domiciliadas em países com tributação favorecida em que não há incidência tributária sobre o lucro, de modo que não houve pagamento de imposto no exterior. Nem se invoque a previsão contida no art. 21 da MP nº 2.158 a fim de se defender o aproveitamento do IRRF na apuração da CSLL. O dispositivo está assim redigido: Art. 21. Os lucros, rendimentos e ganhos de capital auferidos no exterior sujeitam- se à incidência da CSLL, observadas as normas de tributação universal de que tratam os arts. 25 a 27 da Lei no 9.249, de 1995, os arts. 15 a 17 da Lei no 9.430, de 1996, e o art. 1º da Lei no 9.532, de 1997. Parágrafo único. O saldo do imposto de renda pago no exterior, que exceder o valor compensável com o imposto de renda devido no Brasil, poderá ser compensado com a CSLL devida em virtude da adição, à sua base de cálculo, dos lucros oriundos do exterior, até o limite acrescido em decorrência dessa adição. Da redação, duas conclusões são inafastáveis: i) os rendimentos devem ter sido auferidos no exterior; ii) o saldo do imposto não aproveitado na compensação do IRPJ deve ter Fl. 616DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 1202-002.337 – 1ª SEÇÃO/2ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 10880.950828/2015-91 14 sido pago no exterior. No caso dos autos, conforme afirmado pela própria Recorrente, o rendimento foi auferido no Brasil e o imposto de renda na fonte também foi pago aqui. Portanto, se o valor pleiteado fosse decorrente de imposto pago no exterior, restou demonstrado pelo acórdão recorrido que não houve comprovação, nos termos da Lei, para fins de seu aproveitamento na apuração do resultado da controladora no Brasil. Se, por outro lado, os valores tivessem sido pagos no Brasil quando da remessa a filiais domiciliadas no exterior, não há previsão legal para compensação quando da apuração da CSLL devida. Por um fundamento, ou por outro, não há como acolher o recurso voluntário, por absoluta falta de liquidez e certeza do direito vindicado. Acrescente-se, ainda, que os documentos juntados com o recurso voluntário sequer se prestam a comprovar que os IRRF são decorrentes de remessas, ao exterior, de filiais, sucursais, coligadas ou controladas da Recorrente. Note-se, por exemplo, que os documentos de fls. 281; 283; 285; 286; 289; 291, todos DARF comprovando o IRRF, sequer foram recolhidos pela Recorrente. 5 – Conclusão Pelo exposto, voto por conhecer do recurso voluntário, rejeitar a preliminar de nulidade do procedimento administrativo, negar o pedido de diligência e, no mérito, NEGAR-LHE PROVIMENTO. Assinado Digitalmente Maurício Novaes Ferreira Fl. 617DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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Numero do processo: 17830.722173/2023-15
Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção
Câmara: Primeira Câmara
Seção: Segunda Seção de Julgamento
Data da sessão: Thu Jan 22 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Mar 12 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/02/2022 a 28/02/2022 CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. RESTITUIÇÃO. DEMONSTRAÇÃO DO CRÉDITO PLEITEADO NO PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ÔNUS DA PROVA DO REQUERENTE. O contribuinte tem o ônus de provar o direito creditório alegado, com a demonstração da liquidez e certeza do crédito pleiteado, sob pena de indeferimento da restituição, ou seja, depende do atendimento pelo interessado de todas as condições estabelecidas na legislação tributária, notadamente a devida declaração em GFIP dos valores retidos em notas fiscais ou faturas de prestação de serviços. Não estando demonstrado de forma inquestionável o direito à restituição, não pode a autoridade administrativa julgadora, reconhecer o direito creditório, competindo-lhe indeferir o pedido formulado na manifestação de inconformidade.
Numero da decisão: 2102-004.166
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 2102-004.121, de 23 de janeiro de 2026, prolatado no julgamento do processo 17830.722177/2023-95, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Cleberson Alex Friess – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os julgadores Carlos Eduardo Fagundes de Paula, Carlos Marne Dias Alves, Jose Marcio Bittes, Vanessa Kaeda Bulara de Andrade, Yendis Rodrigues Costa, Cleberson Alex Friess (Presidente).
Nome do relator: CLEBERSON ALEX FRIESS
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RESTITUIÇÃO. DEMONSTRAÇÃO DO CRÉDITO PLEITEADO NO PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ÔNUS DA PROVA DO REQUERENTE. O contribuinte tem o ônus de provar o direito creditório alegado, com a demonstração da liquidez e certeza do crédito pleiteado, sob pena de indeferimento da restituição, ou seja, depende do atendimento pelo interessado de todas as condições estabelecidas na legislação tributária, notadamente a devida declaração em GFIP dos valores retidos em notas fiscais ou faturas de prestação de serviços. Não estando demonstrado de forma inquestionável o direito à restituição, não pode a autoridade administrativa julgadora, reconhecer o direito creditório, competindo-lhe indeferir o pedido formulado na manifestação de inconformidade. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, negar provimento ao recurso voluntário. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 2102-004.121, de 23 de janeiro de 2026, prolatado no julgamento do processo 17830.722177/2023-95, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Cleberson Alex Friess – Presidente Redator Fl. 595DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-004.166 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17830.722173/2023-15 2 Participaram da sessão de julgamento os julgadores Carlos Eduardo Fagundes de Paula, Carlos Marne Dias Alves, Jose Marcio Bittes, Vanessa Kaeda Bulara de Andrade, Yendis Rodrigues Costa, Cleberson Alex Friess (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário, interposto em face de acórdão de primeira instância que julgou improcedente Manifestação de Inconformidade, cujo objeto era a reforma do Despacho Decisório exarado pela Unidade de Origem, que julgou o Pedido de Compensação apresentado pelo Contribuinte em PER/DCOMP. O pedido é referente ao suposto crédito de Contribuições Sociais Previdenciárias. Os fundamentos do Despacho Decisório da Unidade de Origem e os argumentos da Manifestação de Inconformidade estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, em síntese abaixo, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/02/2022 a 28/02/2022 RESTITUIÇÃO E COMPENSAÇÃO DE CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. RETENÇÃO DA LEI Nº 9.711/1998. LIQUIDEZ E CERTEZA. REQUISITOS LEGAIS. A restituição e a compensação de Contribuições Previdenciárias recolhidas indevidamente ou a maior pressupõe a demonstração da certeza e liquidez do direito creditório requerido e depende do atendimento pelo interessado de todas as condições estabelecidas na legislação tributária, notadamente a devida declaração em GFIP dos valores retidos em notas fiscais ou faturas de prestação de serviços. VIOLAÇÃO A PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS. LEGALIDADE. MORALIDADE. Não compete à autoridade administrativa a apreciação de arguições de ilegalidade e de inconstitucionalidade de atos legais e infralegais legitimamente inseridos no ordenamento jurídico nacional ou de violação a qualquer princípio constitucional de natureza tributária. DECISÕES ADMINISTRATIVAS, DECISÕES JUDICIAIS E DOUTRINAS. No julgamento de primeira instância, a autoridade administrativa observará apenas a legislação de regência, assim como o entendimento da Secretaria Especial da Receita Federal do Brasil expresso em atos normativos de observância Fl. 596DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-004.166 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17830.722173/2023-15 3 obrigatória, não estando vinculada às decisões administrativas, decisões judiciais que não possuam eficácia erga omnes, ou teses doutrinárias. Irresignado o contribuinte interpôs Recurso Voluntário no qual busca a reforma do Acórdão de primeira instância. Inicialmente esclarece que atua em diversas frentes, incluindo a prestação de serviços sujeitos à retenção de 11% do INSS sobre as notas fiscais emitidas, conforme o artigo 31 da Lei nº 8.212/91. Os argumentos de defesa da Recorrente se fundamentam na comprovação inequívoca do crédito, por meio de registros fiscais e contábeis, além de notas fiscais e contratos que atestam as retenções. A empresa sustenta que o artigo 31 da Lei nº 8.212/91 estabelece como única condição para a compensação que o valor retido seja destacado na nota fiscal ou fatura, sem exigir a comprovação do recolhimento pela fonte pagadora ou a declaração em GFIP. Afirma que a negativa do Fisco baseada em requisitos não previstos em lei, mas em atos infralegais como as Instruções Normativas da RFB, constitui um flagrante ilegalidade e viola os princípios da legalidade tributária e constitucional, configurando inclusive um enriquecimento ilícito do Erário. Adicionalmente, a defesa invoca o princípio da verdade material, prevalente no processo administrativo fiscal, argumentando que eventuais erros formais de preenchimento em declarações acessórias, como a GFIP, não podem obstar o direito ao crédito comprovadamente existente. Para embasar essa tese, a Recorrente cita precedentes do Superior Tribunal de Justiça (STJ) e do próprio CARF, que já se posicionaram no sentido de que a não retificação da GFIP não impede o reconhecimento dos direitos de crédito e compensação, podendo no máximo ensejar a aplicação de multa por descumprimento de obrigação acessória. Salienta que o Fisco tem o dever de retificar de ofício os erros contidos nas declarações, nos termos do artigo 147, §2º, do Código Tributário Nacional – CTN. A Recorrente reforça que as decisões administrativas e judiciais indicam que, havendo prova inequívoca do erro de fato e da existência do crédito, a autoridade fiscal deve proceder à análise e homologação, evitando o excesso de formalismo que prejudica o contribuinte. A insistência na exigência da GFIP como condição para a restituição fere a boa-fé e implica uma apropriação indevida dos valores retidos pelo Fisco, contrariando o ordenamento jurídico. Por fim, requer o TOTAL PROVIMENTO do recurso, para que o CARF reforme o Acórdão recorrido - 106-048.789. Consequentemente, busca o reconhecimento integral do seu direito creditório, amparado na vasta fundamentação fática e jurídica apresentada, com a integralização da restituição pleiteada por meio do PER/DCOMP e a homologação da compensação. Alternativamente, solicita que o feito seja remetido à unidade da Receita Federal de origem para análise e respectiva homologação integral da restituição e da compensação vinculada, considerando o direito creditório efetivamente demonstrado. Não houve contrarrazões por parte da PFN. Fl. 597DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-004.166 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17830.722173/2023-15 4 Eis o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: Conhecimento O recurso voluntário é tempestivo e atende os demais requisitos de admissibilidade. Deve, portanto, ser conhecido. Mérito Quanto ao mérito a lide consiste em decidir se a não declaração em GFIP constitui fato impeditivo e intransponível para o não reconhecimento dos créditos retidos em notas fiscais pedidos em PER/DCOMP. Para início da análise necessário se faz a delimitação da fundamentação da decisão denegatória, que não questionou a documentação apresentada e tão somente o não atendimento dos requisitos exigidos para o reconhecimento dos créditos pleiteados. Para tanto importante destacar a conclusão do referido Acórdão, negritei: Pelas razões acima elencadas e não obstante a documentação apresentada pela manifestante, deve ser mantido o Despacho Decisório combatido quanto ao indeferimento integral da restituição pleiteada através do PER 03159.46189.141119.1.2.15-7405 e não homologação das declarações de compensação – DCOMP 00413.37595.190522.1.3.15-6598 e 10881.03709.200622.1.3.15-7304. Logo, percebe-se que a matéria se limita ao campo do direito alegado e não das provas apresentadas que não foram questionadas em momento algum. Importante mencionar que o Despacho decisório (fl.183), assim dispõe: 15. A Instrução Normativa RFB 2.055/2021, Seção IX, “Da Restituição de Valores Referentes à Retenção de Contribuições Previdenciárias na Cessão de Mão de Obra e na Empreitada”, estabelece que: Art. 32. A empresa prestadora de serviços que sofreu retenção de contribuições previdenciárias no ato da quitação da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços e não optar pela compensação dos valores retidos, na forma prevista no art. 90, ou que possuir, após a compensação, saldo em seu favor, poderá requerer a restituição do valor não compensado, desde que a retenção Fl. 598DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-004.166 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17830.722173/2023-15 5 esteja destacada na nota Fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços e declarada em Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP), ressalvado o disposto no art. 33. Parágrafo único. Na hipótese da falta de destaque do valor da retenção na nota fiscal, fatura ou recibo de prestação de serviços, a empresa contratada poderá receber a restituição pleiteada somente se: I— comprovar o recolhimento do valor retido pela empresa contratante; e Il — a empresa contratante não estiver obrigada à Escrituração Fiscal Digital de Retenções e Outras Informações Fiscais (EFD-Reinf). 16. No período do crédito em análise, a Requerente não estava sujeita à obrigatoriedade de declarar a EFD-Reinf (IN RFB 1.701, de 14/03/2017). 17. Nesse contexto, implica ter declarado de acordo com as orientações previstas no manual de operação do Sistema Empresa de Informações à Previdência Social — SEFIP, aprovado pela Instrução Normativa RFB n. 880, de 16/10/2008, isto é, informar a GFIP todas as bases de cálculo das contribuições previdenciárias patronais, informar por tomador o respectivo valor da retenção sofrida, e as compensações ocorridas no mês (abatimento dos valores devidos no mês) e nos meses posteriores, além de outras informações relacionadas aos trabalhadores e enquadramento da empresa. Do mesmo entendimento, como já mencionado, recorre o Acórdão da DRJ. Contudo, a RECORRENTE, desde a sua impugnação, questiona tal entendimento, alegando que esse viola o princípio da verdade material e que tal exigência não encontra amparo na lei, sendo fruto de norma infralegal que não tem o condão de limitar o direito do contribuinte, para sustentar tal entendimento junta jurisprudências do CARF e do Egrégio TRF da 4ª Região. Argumenta que a informação em GFIP seria mera obrigação acessória e o não preenchimento dos créditos nos termos preconizados pelas INs mencionadas seriam ERROS DE FATO, passíveis de retificação (fl. 616): 31. Por certo, pode e deve este Colendo Conselho Administrativo de Recursos Fiscais – CARF em homenagem ao princípio da verdade material, superar eventual erro de fato e retificá-lo de ofício, deferindo o pedido de restituição e homologando a compensação postulada, cujo procedimento, aliás, não trará qualquer prejuízo para o Fisco. Até porque eventual erro em obrigação acessória não pode afastar o direito de restituição pleiteado, consoante sedimentado perante este E. Conselho de Contribuintes e Recursos Fiscais – CARF: A jurisprudência mais atualizada do CARF tem-se se pronunciado, contudo de forma diversa do alegado pela RECORRRENTE: Numero do processo: 13896.722154/2017-17 Turma: Primeira Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção Câmara: Primeira Câmara Seção: Segunda Fl. 599DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-004.166 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17830.722173/2023-15 6 Seção de Julgamento Data da sessão: Wed Aug 13 00:00:00 UTC 2025 Data da publicação: Thu Sep 18 00:00:00 UTC 2025 Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2013 a 31/12/2015 DIREITO CREDITÓRIO. RETENÇÃO DE 11%. PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. REQUISITOS. COMPROVAÇÃO DE CERTEZA E LIQUIDEZ. DEMONSTRAÇÃO INCLUSIVE POR MEIO DE GFIP. Para que a empresa prestadora de serviços de cessão de mão de obra tenha direito à restituição de saldo credor decorrente da retenção de 11% sofrida por ela, é preciso demonstrar a certeza e a liquidez do seu direito creditório, o que pressupõe, inclusive, apresentar GFIP (Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia do Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social) coerente na qual conste a declaração da retenção e o montante das contribuições devidas pela empresa, das contribuições recolhidas e da respectiva diferença eventualmente recolhida a maior. REALIZAÇÃO DE DILIGÊNCIA E PERÍCIA. Estando presentes nos autos todos os elementos de convicção necessários à adequada solução da lide, e não sendo necessário conhecimento técnico-científico especializado para sua análise, indefere-se, por prescindível, o pedido de diligência ou perícia. Numero da decisão: 2101-003.273 Numero do processo: 10348.720352/2020-60 Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção Câmara: Quarta Câmara Seção: Segunda Seção de Julgamento Data da sessão: Tue May 06 00:00:00 UTC 2025 Data da publicação: Mon Jun 16 00:00:00 UTC 2025 Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/06/2009 a 31/12/2009 NÃO APRESENTAÇÃO DE NOVAS RAZÕES DE DEFESA PERANTE A SEGUNDA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. CONFIRMAÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA. Não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda instância administrativa, adota-se os fundamentos da decisão recorrida, nos termos do inc. I, § 12, do art. 144, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023 CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. RESTITUIÇÃO. REQUISITOS LEGAIS. AUSÊNCIA DE PROVA DE DIREITO CREDITÓRIO. INDEFERIMENTO. Não estando comprovado de forma inquestionável o direito à restituição do direito creditório, pelo contribuinte, mediante o cumprimento dos requisitos legais exigidos, compete à autoridade administrativa julgadora indeferir o pedido formulado na manifestação de inconformidade. CONTRIBUIÇÕES PREVIDENCIÁRIAS. RESTITUIÇÃO. DEMONSTRAÇÃO DO CRÉDITO PLEITEADO NO PEDIDO DE RESTITUIÇÃO. LIQUIDEZ E CERTEZA. ÔNUS DA PROVA DO REQUERENTE. O contribuinte tem o ônus de provar o direito creditório alegado, com a demonstração da liquidez e certeza do crédito pleiteado, sob pena de indeferimento da restituição, ou seja, não estando demonstrado de forma inquestionável o direito à restituição, não pode a autoridade administrativa julgadora, reconhecer o direito creditório, competindo-lhe indeferir o pedido formulado na manifestação de inconformidade. Numero da decisão: 2402-012.979 Numero do processo: 10920.723482/2016-17 Turma: Segunda Turma Ordinária da Quarta Câmara da Segunda Seção Câmara: Quarta Câmara Seção: Segunda Seção de Julgamento Data da sessão: Wed May 08 00:00:00 UTC 2024 Data da publicação: Wed Jun 12 00:00:00 UTC 2024 Ementa: ASSUNTO: CONTRIBUIÇÕES SOCIAIS PREVIDENCIÁRIAS Período de apuração: 01/01/2012 a 31/12/2015 NÃO Fl. 600DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-004.166 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17830.722173/2023-15 7 APRESENTAÇÃO DE NOVAS RAZÕES DE DEFESA PERANTE A SEGUNDA INSTÂNCIA ADMINISTRATIVA. CONFIRMAÇÃO DA DECISÃO RECORRIDA. Não tendo sido apresentadas novas razões de defesa perante a segunda instância administrativa, adota-se os fundamentos da decisão recorrida, nos termos do inc. I, § 12, do art. 144, do Regimento Interno do Conselho Administrativo de Recursos Fiscais, aprovado pela Portaria MF nº 1.634/2023 - RICARF. COMPENSAÇÃO. PRÉVIA RETIFICAÇÃO DA GFIP. REQUISITO. A prévia retificação da GFIP da competência em que ocorreu o recolhimento indevido é condição obrigatória para realização de compensação de contribuições previdenciárias. Numero da decisão: 2402-012.673 Numero do processo: 10845.721328/2015-70 Turma: Segunda Turma Ordinária da Primeira Câmara da Segunda Seção Câmara: Primeira Câmara Seção: Segunda Seção de Julgamento Data da sessão: Tue Feb 04 00:00:00 UTC 2025 Data da publicação: Mon Mar 10 00:00:00 UTC 2025 Ementa: Assunto: Contribuições Sociais Previdenciárias Período de apuração: 01/01/2012 a 30/04/2014 RECURSO DE OFÍCIO CONTRA DECISÃO QUE JULGA PROCEDENTE MANIFESTAÇÃO DE INCONFORMIDADE RELATIVO A RESTITUIÇÃO. VEDADO. Não cabe recurso de ofício da decisão que considerar procedente manifestação de inconformidade em processos relativos a restituição, ressarcimento, reembolso ou compensação nos termos da LEI 10.522/2002 ART. 27 e IN RFB 2055/2021. GFIP. INFORMAÇÃO DE VALORES DE RETENÇÃO EM RAZÃO DE CESSÃO DE MÃO DE OBRA. RETIFICAÇÃO. PRAZO DE 5 ANOS. O exercício do direito à restituição ou compensação dos créditos relacionados às retenções está condicionado à sua informação na declaração GFIP da competência em que emitidas as correspondentes notas fiscais, faturas ou recibos de prestação de serviços. O prazo limite para que o contribuinte retifique a declaração GFIP para incluir retenção não informada anteriormente é de 5 anos contados da data de vencimento do recolhimento relacionado à retenção. CRÉDITO E PRECLUSÃO. MATÉRIA DEVOLVIDA. o crédito de CPRB está limitado à soma das compensações informadas em todas as GFIP de todos os estabelecimentos da empresa Numero da decisão: 2102-003.592 A alegação de que as eventuais retenções, ou créditos pleiteados, devam constar em GFIP, não pode ser vista, como alega a RECORRENTE, como simples obrigação acessória, pois, se não há identificação dos saldos das retenções em GFIP, não se pode comprovar a liquidez e certeza do crédito compensado. A compensação tributária é uma forma de extinção do crédito tributário e a existência de crédito líquido e certo é requisito legal para autorizar a compensação (CTN, art. 170). De acordo com o art. 89 da Lei 8.212/91, a compensação de contribuições previdenciárias:[...] somente poderão ser restituídas ou compensadas nas hipóteses de pagamento ou recolhimento indevido ou maior que o devido, nos termos e condições estabelecidos pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. (Redação dada pela Lei nº 11.941, de 2009). Prossegue o § 9º desse mesmo artigo Fl. 601DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-004.166 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17830.722173/2023-15 8 afirmando que os valores compensados indevidamente serão exigidos com os acréscimos moratórios de que trata o art. 35 da Lei nº 8.212/91. Com fundamento nesse dispositivo legal, a RFB publicou a Instrução Normativa nº 2.055 DE 06/12/2021 (ato vigente na data ocorrência do fato gerador), a qual estabelece, em seu Art. 90, I, que a compensação deve ser informada em GFIP: Seção VIII Da Compensação de Valores Referentes à Retenção de Contribuições Previdenciárias na Cessão de Mão de Obra e na Empreitada Art. 90. Ressalvado o disposto no art. 91, a empresa prestadora de serviços que sofreu retenção no ato da quitação da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços, poderá compensar o valor retido quando do recolhimento das contribuições previdenciárias, inclusive as devidas em decorrência do décimo terceiro salário, desde que a retenção esteja: I - declarada em GFIP na competência da emissão da nota fiscal, da fatura ou do recibo de prestação de serviços, pelo estabelecimento responsável pela cessão de mão de obra ou pela execução da empreitada total; e II - destacada na nota fiscal, na fatura ou no recibo de prestação de serviços ou a contratante tenha efetuado o recolhimento desse valor. Verifica-se que, longe de se constituir em mera obrigação acessória, a informação em GFIP é requisito obrigatório para o reconhecimento do direito creditório quando da retenção previdenciária de serviços de mão de obra em nota fiscal, sendo cumulativo ao destaque no documento mencionado. A teor da legislação citada, a compensação de valores referentes à retenção de contribuições previdenciárias, na cessão de mão-de-obra e na empreitada, é permitida desde que demonstrada a existência do destaque da retenção em nota fiscal, o efetivo recolhimento, o montante das contribuições devidas e a declaração da retenção em Guia de Recolhimento do Fundo de Garantia por Tempo de Serviço e Informações à Previdência Social (GFIP). Vê-se, portanto, que a normatização da matéria é clara quanto às obrigações do sujeito passivo em relação às informações a serem prestadas em GFIP no caso de compensação, de modo que não é possível a homologação de compensação sem que as informações da GFIP estejam corretas, tanto em relação aos créditos utilizados quanto aos respectivos débitos compensados. Quanto ao pedido de afastamento das normas infralegais por uma eventual inconstitucionalidade ou ilegalidade, este foge a competência do CARF, conforme Súmula CARF Nº 2 e entendimento consolidado de que a autoridade fiscal encontra-se vinculada ao princípio da legalidade estrita, não cabendo a ela julgar a validade das normas promulgadas pelos órgãos competentes. Fl. 602DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 2102-004.166 – 2ª SEÇÃO/1ª CÂMARA/2ª TURMA ORDINÁRIA PROCESSO 17830.722173/2023-15 9 Diante do exposto, conheço o RECURSO VOLUNTÁRIO INTERPOSTO e, no mérito, nego provimento. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de negar provimento ao recurso voluntário. Assinado Digitalmente Cleberson Alex Friess – Presidente Redator Fl. 603DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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11258551 #
Numero do processo: 11131.720489/2020-12
Turma: Segunda Turma Extraordinária da Terceira Seção
Seção: Terceira Seção De Julgamento
Data da sessão: Mon Jan 26 00:00:00 UTC 2026
Data da publicação: Thu Mar 12 00:00:00 UTC 2026
Ementa: Assunto: Processo Administrativo Fiscal Data do fato gerador: 20/05/2020 DESPACHO DE IMPORTAÇÃO. DESEMBARAÇO. POSSIBILIDADE DE REVISÃO ADUANEIRA. O ato de desembaraço aduaneiro da mercadoria realizado em sede de despacho aduaneiro não possui efeito homologatório e pode ser revisto antes do período decadencial. Assunto: Classificação de Mercadorias Data do fato gerador: 20/05/2020 AUSÊNCIA DO NOME DO FABRICANTE/PRODUTOR. INFORMAÇÃO OBRIGATÓRIA. PENALIDADE. RETROATIVIDADE BENIGNA. Lei Complementar 227, de 2026 revoga, expressamente, o artigo 84 da Medida Provisória (MP) nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, e o art.69 da Lei nº10.833, de 29 de dezembro de 2003. Multa de 1% do valor aduaneiro deve ser exonerada com base no artigo 106, II, “a” do CTN, em razão da retroatividade benigna.
Numero da decisão: 3002-004.100
Decisão: Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo da alegação de inconstitucionalidade da multa aplicada, e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares suscitadas e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso voluntário para excluir a multa de 1% sobre o valor aduaneiro. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3002-004.077, de 29 de janeiro de 2026, prolatado no julgamento do processo 10380.723728/2020-91, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Adriano Monte Pessoa, Gisela Pimenta Gadelha Dantas, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renata Casorla Mascareñas, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente).
Nome do relator: RENATO CAMARA FERRO RIBEIRO DE GUSMAO
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DESEMBARAÇO. POSSIBILIDADE DE REVISÃO ADUANEIRA. O ato de desembaraço aduaneiro da mercadoria realizado em sede de despacho aduaneiro não possui efeito homologatório e pode ser revisto antes do período decadencial. Assunto: Classificação de Mercadorias Data do fato gerador: 20/05/2020 AUSÊNCIA DO NOME DO FABRICANTE/PRODUTOR. INFORMAÇÃO OBRIGATÓRIA. PENALIDADE. RETROATIVIDADE BENIGNA. Lei Complementar 227, de 2026 revoga, expressamente, o artigo 84 da Medida Provisória (MP) nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, e o art. 69 da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003. Multa de 1% do valor aduaneiro deve ser exonerada com base no artigo 106, II, “a” do CTN, em razão da retroatividade benigna. ACÓRDÃO Acordam os membros do colegiado, por unanimidade de votos, em conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo da alegação de inconstitucionalidade da multa aplicada, e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares suscitadas e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso voluntário para excluir a multa de 1% sobre o valor aduaneiro. Este julgamento seguiu a sistemática dos recursos repetitivos, sendo-lhes aplicado o decidido no Acórdão nº 3002-004.077, de 29 de janeiro de 2026, prolatado no julgamento do processo 10380.723728/2020-91, paradigma ao qual o presente processo foi vinculado. Fl. 190DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11131.720489/2020-12 2 Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente Redator Participaram da sessão de julgamento os conselheiros: Adriano Monte Pessoa, Gisela Pimenta Gadelha Dantas, Luiz Felipe de Rezende Martins Sardinha, Neiva Aparecida Baylon, Renata Casorla Mascareñas, Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão (Presidente). RELATÓRIO O presente julgamento submete-se à sistemática dos recursos repetitivos prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do Regimento Interno do CARF (RICARF), aprovado pela Portaria MF nº 1.634, de 21 de dezembro de 2023. Dessa forma, adota-se neste relatório substancialmente o relatado no acórdão paradigma. Trata-se de Recurso Voluntário interposto em face de acórdão de primeira instância, que, apreciando a Impugnação do sujeito passivo, julgou-a improcedente, mantendo o crédito tributário. A exigência é referente a diferenças tributárias de Imposto de Importação (II), Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) e respectivas multas de ofício de 75% e juros, bem como pela multa de 1% por erro de classificação. As circunstâncias da autuação e os argumentos de Impugnação estão resumidos no relatório do acórdão recorrido. Na sua ementa, em síntese abaixo, estão sumariados os fundamentos da decisão, detalhados no voto: ASSUNTO: Classificação de Mercadorias Data do fato gerador: 20/05/2020 IMPORTAÇÃO.CLASSIFICAÇÃO FISCAL DE MERCADORIAS. O produto chapa laminada de fibra de carbono, de nome comercial ZOLTEK PX35, constituída majoritariamente por fibras de carbono pultrudadas e minoritariamente por resina epóxi ou vinilester e outros elementos, com função de reforço estrutural, produzida pela ZOLTEK CORPORATION, classifica-se no código NCM 6815.10.90, com base nas Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado RGI 1 (texto da posição 6815), da Tarifa Externa Comum (TEC), aprovada pela Resolução CAMEX nº 94, de 2011, e da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI), aprovada pelo Decreto nº 7.660, de 23 de dezembro de 2011; e em subsídio extraído das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH), aprovadas pelo Decreto nº 435, de 27 de janeiro de 1992, e atualizadas pela Instrução Normativa RFB nº 1.260, de 20 de março de 2012. DESPACHO DE IMPORTAÇÃO. DESEMBARAÇO. POSSIBILIDADE DE REVISÃO ADUANEIRA. O ato de desembaraço aduaneiro da mercadoria realizado em sede de despacho aduaneiro não possui efeito homologatório e pode ser revisto antes do período decadencial. Fl. 191DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11131.720489/2020-12 3 DIREITO TRIBUTÁRIO. ERRO CONTUMAZ. PRÁTICA REITERADA. DESCABIMENTO. A declaração de mercadorias com erro de classificação fiscal e descrição incompleta de forma contumaz pelo contribuinte e não observada pela administração tributária em sede de despacho aduaneiro não configura prática reiterada do fisco prevista no art. 100 da Lei 5.712, de 25 de outubro de 1966. ADMINISTRAÇÃO ADUANEIRA. PENALIDADES. MULTA DE 1% SOBRE O VALOR ADUANEIRO. Cabível a multa prevista no art. 84 da Medida Provisória 2.158-35/2001 se o importador não logrou classificar corretamente a mercadoria na Nomenclatura Comum do Mercosul e/ou prestou de forma inexata ou incompleta informação de natureza administrativo-tributária, cambial ou comercial necessária à determinação do procedimento de controle aduaneiro apropriado. PROCESSO ADMINISTRATIVO FISCAL. DILIGÊNCIAS E PERÍCIAS. INDICAÇÃO DE QUESITOS. NECESSIDADE. Os pedidos de diligência ou perícia devem vir acompanhados de quesitos previamente formulados, com as respectivas justificativas, bem como a indicação e qualificação do perito, nos termos do art. 16 do Decreto nº 70.235, de 6 de março de 1972. Inconformado, o contribuinte apresentou o Recurso Voluntário que ora se analisa, reiterando os fundamentos aduzidos em sede de impugnação, alegando inexistência de erro de classificação fiscal, inexistência de descrição inexata da mercadoria, com inaplicabilidade da multa de 1%, inexistência de dolo/intuito de fraudar a fiscalização e pugnou pela aplicação dos princípios da razoabilidade e proporcionalidade. É o relatório. VOTO Tratando-se de julgamento submetido à sistemática de recursos repetitivos na forma do Regimento Interno deste Conselho, reproduz-se o voto consignado no acórdão paradigma como razões de decidir: O recurso preenche os requisitos de admissibilidade e deve ser conhecido, exceto quanto ao argumento de que a multa aplicada violaria os princípios da proporcionalidade e razoabilidade, por ser desproporcional nos termos da Súmula 2 deste E. CARF. A Recorrente atua no ramo industrial e comercial de Pás Eólicas, promovendo a fabricação destes equipamentos com objetivo de gerar energia eólica. Para consecução das suas atividades industriais, regularmente e, por quase uma década a Empresa vem realizando a importação do seu principal insumo para fabricação das Pás Eólicas, qual seja: a fibra de carbono, classificado com a NCM 6815.10.10. Fl. 192DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11131.720489/2020-12 4 No entanto, no dia 19/02/2020, ao registrar a Declaração de Importação nº 20/0325761-5, a empresa importadora se viu diante de exigência fiscal para reclassificação da NCM da mercadoria para o código NCM 6815.10.90. Em razão disso, visando à segurança jurídica, a Recorrente se viu diante da necessidade de formular Solução de Consulta ao COSIT sobre a correta NCM da fibra de carbono – exatamente o ponto que ensejou o presente auto de infração. Feitas essas considerações, passo a analisar. Alegações de Prática Reiterada, Insegurança Jurídica e Homologação Expressa A empresa AERIS sustenta que, anteriormente, duas Declarações de Importação (DI) foram registradas para amparar importações de idêntica mercadoria, as quais foram submetidas ao canal vermelho de conferência aduaneira, sem que tivesse sido formulada qualquer exigência fiscal relativa à reclassificação fiscal da mercadoria. Assim, o desembaraço aduaneiro sem ressalvas implicaria a homologação expressa do ato pela Administração Tributária, inclusive no que se refere ao crédito tributário antecipado, já recolhido pelo importador no momento do registro da DI, mediante o pagamento prévio dos tributos incidentes. Afirma, ainda, o impugnante que o Fisco viola o disposto no artigo 146 do Código Tributário Nacional (CTN), uma vez que a revisão pretendida estaria fundada em mera alteração do critério jurídico anteriormente adotado pela autoridade fiscal. Sustenta que eventual mudança na interpretação dos fatos, caracterizando erro de direito e consequente modificação do critério jurídico, não autoriza a aplicação retroativa da nova interpretação, conforme entendimento consolidado na Súmula nº 227 do extinto Tribunal Federal de Recursos. A AERIS argumenta, ademais, que as características da mercadoria estavam claramente descritas tanto nas Declarações de Importação quanto nas faturas comerciais, e que a mercadoria permaneceu à disposição da Receita Federal do Brasil (RFB) para a realização de conferência física à época do desembaraço — conferência essa efetivamente realizada em relação a duas das DI submetidas ao canal vermelho. Ressalta que não foi apontado qualquer fato novo apto a justificar a revisão do ato administrativo, tampouco houve divergência quanto à natureza da mercadoria que pudesse ensejar tal medida. Aduz, ainda, que a fiscalização aduaneira foi inerte em identificar qualquer das hipóteses autorizadoras previstas no artigo 149 do CTN, sendo certo que, no caso do despacho aduaneiro, a homologação do lançamento ocorre de forma expressa com o desembaraço aduaneiro, nos termos do artigo 150 do CTN. Por outro lado, cumpre observar que as unidades de despacho aduaneiro não têm por finalidade a realização de dilação probatória ampla, nem a execução de procedimentos técnicos especializados destinados a decidir, de forma definitiva, todos os aspectos envolvidos em cada operação de comércio exterior, tais como os aspectos tributários, o valor aduaneiro, a classificação fiscal das mercadorias, os controles administrativos e os regimes aduaneiros. Embora as exigências formuladas no curso do despacho de importação ou exportação sejam de cumprimento obrigatório pelos importadores, tais exigências podem ser posteriormente revistas, no âmbito da zona secundária, conforme previsto na legislação vigente, seja para agravar as exigências anteriormente formuladas, seja para beneficiar o contribuinte, por meio de retificações e eventuais restituições de tributos pagos indevidamente ou a maior. Fl. 193DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11131.720489/2020-12 5 Dessa forma, à luz dos padrões internacionais de comércio exterior aos quais o Brasil está submetido, conclui-se que as decisões proferidas no âmbito do despacho aduaneiro pela fiscalização possuem natureza precária ou provisória, sendo inadequada a concepção de que eventuais exigências formuladas nesse momento tenham aptidão para homologar definitivamente matérias, consolidar entendimentos jurídicos ou produzir decisões de caráter final. No âmbito da legislação nacional, cumpre analisar o que dispõe o Decreto-Lei nº 37, de 1966: Art.49 - O despacho aduaneiro poderá ser efetuado em zona primária ou em outros locais admitidos pela autoridade aduaneira. (Redação dada pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 1988) Art. 50. A verificação de mercadoria, na conferência aduaneira ou em outra ocasião, será realizada por Auditor-Fiscal da Receita Federal do Brasil ou, sob a sua supervisão, por Analista-Tributário, na presença do viajante, do importador, do exportador ou de seus representantes, podendo ser adotados critérios de seleção e amostragem, de conformidade com o estabelecido pela Secretaria da Receita Federal do Brasil. (Redação dada pela Lei nº 12.350, de 2010) § 1o Na hipótese de mercadoria depositada em recinto alfandegado, a verificação poderá ser realizada na presença do depositário ou de seus prepostos, dispensada a exigência da presença do importador ou do exportador. (Incluído pela Lei nº 10.833, de 29.12.2003) § 2o A verificação de bagagem ou de outra mercadoria que esteja sob a responsabilidade do transportador poderá ser realizada na presença deste ou de seus prepostos, dispensada a exigência da presença do viajante, do importador ou do exportador. (Incluído pela Lei nº 10.833, de 29.12.2003) § 3o Nas hipóteses dos §§ 1o e 2o, o depositário e o transportador, ou seus prepostos, representam o viajante, o importador ou o exportador, para efeitos de identificação, quantificação e descrição da mercadoria verificada. (Incluído pela Lei nº 10.833, de 29.12.2003) Art.51 - Concluída a conferência aduaneira, sem exigência fiscal relativamente a valor aduaneiro, classificação ou outros elementos do despacho, a mercadoria será desembaraçada e posta à disposição do importador. (Redação dada pelo Decreto- Lei nº 2.472, de 01/09/1988) § 1º - Se, no curso da conferência aduaneira, houver exigência fiscal na forma deste artigo, a mercadoria poderá ser desembaraçada, desde que, na forma do regulamento, sejam adotadas as indispensáveis cautelas fiscais. (Incluído pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988) § 2º - O regulamento disporá sobre os casos em que a mercadoria poderá ser posta à disposição do importador antecipadamente ao desembaraço. (Incluído pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988) Art.54 - A apuração da regularidade do pagamento do imposto e demais gravames devidos à Fazenda Nacional ou do benefício fiscal aplicado, e da exatidão das informações prestadas pelo importador será realizada na forma que estabelecer o regulamento e processada no prazo de 5 (cinco) anos, contado do registro da declaração de que trata o art.44 deste Decreto Lei.(Redação dada pelo Decreto-Lei nº 2.472, de 01/09/1988) (...) Código Tributário Nacional – CTN – Lei 5.172 Art. 149. O lançamento é efetuado e revisto de ofício pela autoridade administrativa nos seguintes casos: I - quando a lei assim o determine; Fl. 194DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11131.720489/2020-12 6 Nos termos do artigo 149 do Código Tributário Nacional (CTN), combinado com o artigo 54 do Decreto-Lei nº 37, de 1966, há expressa previsão legal para a realização da revisão aduaneira, consistente na instauração de procedimento fiscal aduaneiro, no âmbito da zona secundária, ou seja, após o desembaraço da mercadoria. Tal procedimento tem por finalidade a apuração da regularidade do pagamento do imposto e dos demais gravames devidos à Fazenda Nacional, bem como da correta fruição de eventual benefício fiscal e da exatidão das informações prestadas pelo importador, pelo prazo de até cinco anos. Verifica-se, assim, que o Decreto-Lei nº 37/1966, diploma fundamental do direito aduaneiro brasileiro, disciplina de forma expressa, em seus artigos 49 a 51, os procedimentos de exigência, despacho e desembaraço aduaneiro. Ademais, em seu artigo 54, o referido Decreto-Lei prevê especificamente o procedimento de revisão aduaneira, estabelecendo que este poderá ser realizado no prazo de até cinco anos contados da data do registro das declarações aduaneiras. Resta evidenciado que, ao regular o procedimento de revisão aduaneira, o Decreto-Lei nº 37/1966 não estabelece qualquer ressalva quanto à existência de prévia conferência no âmbito do despacho aduaneiro, conferência esta igualmente prevista e disciplinada pelo próprio diploma legal. Desse modo, é possível inferir que o legislador não teve a intenção de excluir da revisão aduaneira os exames e exigências eventualmente realizados durante o despacho aduaneiro. Dessa forma, conclui-se que é plenamente lícito à autoridade fiscal realizar a revisão aduaneira, independentemente de eventuais exames previamente efetuados no curso do despacho aduaneiro. Assim, todos os exames e exigências fiscais realizados nessa fase, sejam eles decorrentes de critérios aleatórios ou direcionados, e independentemente do canal de seleção adotado, permanecem sujeitos à revisão aduaneira, nos termos do artigo 54 do Decreto-Lei nº 37/1966. Portanto, não assiste razão à recorrente, uma vez que não houve alteração do critério jurídico adotado pela fiscalização, mas tão somente o exercício regular da competência legal de revisão aduaneira prevista no ordenamento jurídico. Por conseguinte, rejeito a preliminar de nulidade suscitada pela Recorrente. Nulidade do Auto de Infração Alega a Recorrente que o presente processo não está lastreado com provas concretas do erro de classificação fiscal apontado, razão pela qual o Auto de infração de infração deve ser considerado nulo, em razão do vício na motivação da autuação. Tal argumentação, no entanto, diz respeito ao cerne da presente discussão: se existe ou não erro na classificação adotada pela Recorrente. Assim sendo, rejeito a preliminar de nulidade do auto de infração por ausência de provas concretas do erro na classificação, por entender que tal alegação se confunde com o mérito da discussão, devendo ser tratada a seguir. Mérito Conforme consta no relatório Fiscal, o Fisco entendeu que as mercadorias importadas não deveriam ser enquadradas na NCM 6815.10.10 e, sim, no código NCM 6815.10.90: Fl. 195DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11131.720489/2020-12 7 Durante a análise documental verificou-se que as mercadorias, descritas pelo próprio importador como “CHAPA SOLIDA DE MATERIAL COMPOSITO, SENDO A MATRIZ DE RESINA EPOXI (30%) E O REFORCO DE FIBRA DE CARBONO (70%)”, não pareciam ser simplesmente FIBRAS DE CARBONO, como classificadas, e sim um produto laminado (CHAPAS SÓLIDAS), como declarado pela própria AERIS. Este foi comprovado DURANTE A CONFERÊNCIA FÍSICA das mercadorias, realizada em 03/03/2020 (vide Anexo_05_Fotos_da_Conferência_Fisica), quando foi constatado que realmente NÃO se tratava SIMPLESMENTE DE FIBRAS DE CARBONO (classificáveis na NCM 6815.10.10, como declarado) e sim de CHAPAS/LAMINADOS DE FIBRAS DE CARBONO, uma OBRA DE FIBRAS DE CARBONO (classificável na NCM 6815.10.90). E complementa: Como o produto analisado NÃO É fibra de carbono, e sim um ARTIGO (ou OBRA) compósito de fibras de carbono (cerca de 70% em peso) e resina (cerca de 30% em peso), em forma de LAMINADO/CHAPA, em bobinas, obtido por processo de pultrusão, de uso não elétrico, utilizado como parte estrutural em pás eólicas, ELE NÃO SE CLASSIFICA no item NCM 6815.10.10 que abrange SOMENTE as fibras de carbono, como o produto ZOLTEK CONTINUOUS TOW 50K. O produto TAMBÉM NÃO SE CLASSIFICA no item NCM 6815.10.20, por NÃO se tratar de TECIDO de fibras de carbono, como o produto ZOLTEK UNIDIRECTIONAL FABRICS. Finalmente, à falta de desdobramento em item específico, A MERCADORIA SOB EXAME SE CLASSIFICA NO CÓDIGO NCM 6815.10.90 (Outras), que abrange as "OUTRAS OBRAS DE FIBRAS DE CARBONO, que não sejam os TECIDOS. De outro lado, a Recorrente defende que o código NCM sugerido, 6815.10.90, em nada coincide com o produto, já que a subnumeração “.90” se encaixa em categoria generalizada: “outras”, enquanto o código “6815.10.10 - Fibras de carbono” traduz exatamente a predominância do material de fibras de carbono em sua composição (65%), utilizado por várias vezes, em várias outras importações, sempre aceitas pela Fiscalização Aduaneira, inclusive quando objeto de canal vermelho/amarelo. Nesse sentido, quando há dúvida acerca de um produto em mais de uma posição da NCM, deve prevalecer a posição mais específica sobre a mais genérica, conforme dispõe a regra de interpretação da 3.a das Normas do Sistema harmonizado: REGRA 3 a) III) O primeiro método de classificação é expresso pela Regra 3 a), em virtude da qual a posição mais específica deve prevalecer sobre as posições de alcance mais geral. Assim, por se tratar de um material como reforço estrutural, e em vista de sua composição ser majoritariamente de fibras de carbono organizadas unidirecionalmente, a classificação utilizada pelo contribuinte - nº 6815.10.10 se enquadraria na melhor classificação do material. Passo a analisar: No caso em questão, é pacífico o enquadramento da mercadoria na posição 6815, cujo texto e aberturas em subposições de primeiro nível são as seguintes: Fl. 196DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11131.720489/2020-12 8 “68.15 - Obras de pedra ou de outras matérias minerais (incluindo as fibras de carbono, as obras destas matérias e as de turfa), não especificadas nem compreendidas noutras posições. 6815.10 - Obras de grafita ou de outros carbonos, para usos não elétricos 6815.20 - Obras de turfa 6815.9 - Outras obras: 6815.91 -- Que contenham magnesita, dolomita ou cromita 6815.99 – Outras” (grifou-se) Nos termos das NESH acima, as fibras de carbono utilizadas como produtos de reforço estão contempladas na posição 68.15, e, em análise à referida posição, temos que a subposição 6815.10 contempla as obras de fibra de carbono, sendo esta informação incontroversa até o presente momento. Verificando a subposição “6815.10 - Obras de grafita ou de outros carbonos, para usos não elétricos”, temos que a Nomenclatura Comum do Mercosul exige ainda a distinção do produto de carbono em questão em uma das 3 definições: 6815.10- Obras de grafita ou de outros carbonos, para usos não elétricos 6815.10.10 Fibras de carbono 6815.10.20 Tecidos de fibras de carbono 6815.10.90 Outras” (grifou-se) A discussão gira em torno da correta classificação: se a mercadoria se enquadra na NCM 6815.10.10 “Fibras de carbono” ou na 6815.10.90 “Outras” Conforme consta no relatório fiscal, a partir do processo fabril descrito pelo ZOLTEK, e ratificado pelo Laudo da própria AERIS, constatou-se que a mercadoria NÃO É simplesmente fibra de carbono pultrudada, mas sim um laminado compósito de fibras de carbono e de resina, epóxi ou viniléster, obtido por processo de pultrusão, tratando-se de uma obra ou artigo de carbono, cuja composição a AERIS omitiu na descrição na DI. Assim, a descrição da mercadoria apresentada pela AERIS realmente não descreve de forma completa a mercadoria sendo importada. Inclusive, de acordo com o Relatório de Fiscalização em questão, o próprio contribuinte descreveu a mesma mercadoria de forma plena e correta em Declarações de Importação anteriores, a exemplo da DI 19/1101479-1, “CHAPA SOLIDA DE MATERIAL COMPOSITO, SENDO A MATRIZ DE RESINA EPOXI (30%) E O REFORCO DE FIBRA DE CARBONO (70%), COM 120MM DE LARGURA, 4,9MM DE ESPESSURA, E MAIS DE 200M (METROS) DE COMPRIMENTO, FABRICADA POR PROCESSO DE PULTRUSAO, ACONDICIONADA EM ROLOS, UTILIZADA COMO PARTE ESTRUTURAL (LONGARINAS) DE PAS PARA TURBINAS EOLICAS. USO NAO ELETRICO. REF.EXPORTADOR: FCE4.9-120. NOME COMERCIAL: PULTRUDED FLAT CARBON EPOXY 4.9X120. SAP 101608.”, o que corrobora a descrição inexata da mercadoria na DI da presente autuação, pelo contribuinte. Fl. 197DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11131.720489/2020-12 9 O produto importado pela AERIS, de nome comercial ZOLTEK PX35 PULTUDED PROFILE, constituído de chapa laminada sólida composta majoritariamente de 62% a 69% de fibras de carbono e minoritariamente por resina epóxi ou vinilester, conforme o catálogo do fabricante “ ZOLTEK PX 35 PULTRUSION” juntado aos autos, não se trata apenas da matéria básica fibras/fios de carbono (classificáveis no código 6815.10.10), e nem mesmo se trata de tecidos produzidos com fibras de carbono (classificáveis no código 6815.10.20), mas sim de outra obra produzida a partir de fios de carbono pultrudadas e minoritariamente por resina epóxi ou vinilester e outros elementos, com função de reforço estrutural. Assim sendo, considerando que o produto não se enquadra na classificação mais específica, deve ser enquadrada no código NCM 6815.10.90, com base nas Regras Gerais para Interpretação do Sistema Harmonizado RGI 1 (texto da posição 6815), da Tarifa Externa Comum (TEC), aprovada pela Resolução CAMEX nº 94, de 2011, e da Tabela de Incidência do Imposto sobre Produtos Industrializados (TIPI), aprovada pelo Decreto nº 7.660, de 23 de dezembro de 2011; e em subsídio extraído das Notas Explicativas do Sistema Harmonizado (NESH), aprovadas pelo Decreto nº 435, de 27 de janeiro de 1992, e atualizadas pela Instrução Normativa RFB nº 1.260, de 20 de março de 2012. Quanto à alegação do impugnante de que somente seria possível cogitar classificação diversa da NCM mediante a realização de perícia, tal argumento não merece prosperar. Isso porque a produção de prova técnica somente se faz necessária quando indispensável à formação da convicção da parte interessada acerca dos aspectos técnicos relevantes e suficientes para a correta classificação fiscal do produto. Verifica-se que, na presente autuação, a autoridade lançadora não solicitou a elaboração de laudo pericial, tendo em vista que teve acesso à documentação técnica emitida diretamente pelo fabricante do produto, bem como ao relatório técnico intitulado “LAUDO TÉCNICO Fibra de Carbono Pultrudada”, elaborado pelo Engenheiro de Produto Gustavo Lopes, da própria AERIS, além de ter tido acesso físico às amostras da mercadoria. Diante desse conjunto probatório, a autoridade fiscal entendeu que os elementos disponíveis eram suficientemente Fl. 198DF CARF MF Original D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11131.720489/2020-12 10 convincentes quanto às características técnicas do produto importado, permitindo a adequada realização de sua classificação fiscal. No que se refere à suficiência das provas técnicas, este julgador entende que as informações constantes dos autos acerca do processo produtivo da mercadoria autuada são suficientes para a correta interpretação e aplicação das Regras do Sistema Harmonizado, conduzindo à conclusão de que o produto se classifica no código NCM 6815.10.90. Dessa forma, resta caracterizada a desnecessidade de produção de prova pericial, nos termos do art. 29 do Decreto nº 70.235/1972. Quanto à Solução de Consulta nº 120 – SRRF09/Diana, de 15 de dezembro de 2011, utilizada pelo Fisco como elemento de convicção, embora se refira a produto distinto, a fiscalização deixou claro que se valeu apenas do mesmo fundamento interpretativo empregado na distinção e classificação entre os subitens 6815.10.10, 6815.10.20 e 6815.10.90. Ressaltou-se, inclusive, que não se trata da mesma mercadoria, mas de produto igualmente composto por fibras de carbono. Por todas as razões acima expostas, entendo que não assiste razão à Recorrente quanto à classificação do produto. Da multa de 1% do aduaneiro Recentemente foi publicada Lei Complementar 227, de 2026 que revoga, expressamente, o artigo 84 da Medida Provisória (MP) nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, e o art. 69 da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003, nos quais constavam a previsão penalidade aplicada nos presentes autos. Art. 181. Revogam-se: I - os seguintes dispositivos da Lei nº 5.172, de 25 de outubro de 1966 (Código Tributário Nacional): a) parágrafo único do art. 35; e b) art. 39; II - o art. 84 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001; III - o art. 69 da Lei nº 10.833, de 29 de dezembro de 2003; (...) Como se vê, a Lei acima transcrita extinguiu expressamente a multa aduaneira de 1% aplicada em casos de erros na classificação fiscal de produtos importados, ou em outros detalhamentos instituídos para identificação da mercadoria. Assim sendo, considerando a revogação dos dispositivos acima citados, cabe, a meu ver, a aplicação do princípio da retroatividade benigna , previsto no artigo 106, II, “a” do Código Tributario Nacional nos autos de i nfração ainda não definitivamente julgados. Senão vejamos: Artigo 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: I - em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados; II - tratando-se de ato não definitivamente julgado: a) quando deixe de defini-lo como infração; Fl. 199DF CARF MF Original https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2003/L10.833.htm#art69 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm#art35p https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/L5172.htm#art39 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/MPV/2158-35.htm#art84 https://www.planalto.gov.br/ccivil_03/leis/2003/L10.833.htm#art69 D O C U M E N T O V A L ID A D O ACÓRDÃO 3002-004.100 – 3ª SEÇÃO/2ª TURMA EXTRAORDINÁRIA PROCESSO 11131.720489/2020-12 11 b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo; c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo da sua prática. Portanto, considerando que artigo 106, II, “a” do CTN estabelece que a lei pode retroagir para alcançar fatos ocorridos antes de sua vigência quando mais favorável ao contribuinte se o ato não estiver definitivamente julgado na esfera administrativa ou judicial; e que os dispositivos que previam as penalidades aplicadas ao Recorrente foram expressamente revogados, a multa de 1% deve ser afastada. Por todo o acima exposto, conheço do recurso, exceto quanto à alegação de inconstitucionalidade da multa aplicada e, na parte conhecida, rejeitar as preliminares suscitadas e, no mérito, dar parcial provimento ao recurso voluntário para afastar a aplicação da multa de 1%. Conclusão Importa registrar que as situações fática e jurídica destes autos se assemelham às verificadas na decisão paradigma, de sorte que as razões de decidir nela consignadas são aqui adotadas, não obstante os dados específicos do processo paradigma eventualmente citados neste voto. Dessa forma, em razão da sistemática prevista nos §§ 1º, 2º e 3º do art. 87 do RICARF, reproduz-se o decidido no acórdão paradigma, no sentido de conhecer parcialmente do Recurso Voluntário, não conhecendo da alegação de inconstitucionalidade da multa aplicada, e, na parte conhecida, em rejeitar as preliminares suscitadas e, no mérito, em dar parcial provimento ao recurso voluntário para excluir a multa de 1% sobre o valor aduaneiro. Assinado Digitalmente Renato Câmara Ferro Ribeiro de Gusmão – Presidente Redator Fl. 200DF CARF MF Original Acórdão Relatório Voto

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